Tribunal: CARF
Processo: 15586.720509/2016-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-02
Data de publicação: 2024-09-12

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos.
ESPONTANEIDADE.
O procedimento fiscal tem início com primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado ao sujeito passivo da obrigação tributária, ocasião em que a espontaneidade é excluída em relação aos atos anteriores.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
Tem-se que a contabilização de despesas com base em documentos inidôneos enseja os lançamentos de ofício de IRPJ e de CSLL pela glosa de despesas operacionais não comprovadas que reduziram indevidamente a base tributável. O ilícito tributário de pagamento sem causa ou beneficiários não identificados originário da prestação de serviços inexististe que justifica o lançamento de ofício de IRRF.
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional, uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da infração.
JUROS DE MORA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
DECADÊNCIA.
O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA
São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e as pessoas expressamente designadas por lei, seja ordinária, seja complementar. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. São corresponsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado. São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas controladores, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, pelos créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre a renda descontado na fonte.
LANÇAMENTOS REFLEXOS.
Os lançamentos de CSLL e de IRRF sendo decorrentes da mesma infração tributária, a relação de causalidade que os informa leva a que os resultados dos julgamentos destes feitos acompanhe aquele que foi dado à exigência de IRPJ.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
15586.720509/2016-81
ACÓRDÃO
1001-003.495 – 1a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
2 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
RONDON ENERGIA S/A
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa
com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que
não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para
caracterizar a nulidade dos atos administrativos.
ESPONTANEIDADE.
O procedimento fiscal tem início com primeiro ato de ofício, escrito,
praticado por servidor competente, cientificado ao sujeito passivo da
obrigação tributária, ocasião em que a espontaneidade é excluída em
relação aos atos anteriores.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,
relacionados com a infração.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO.
Tem-se que a contabilização de despesas com base em documentos
inidôneos enseja os lançamentos de ofício de IRPJ e de CSLL pela glosa de
despesas operacionais não comprovadas que reduziram indevidamente a
base tributável. O ilícito tributário de pagamento sem causa ou
beneficiários não identificados originário da prestação de serviços
inexististe que justifica o lançamento de ofício de IRRF.
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos
previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no
Fl. 3959
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
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9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro
de 2023, ao reduzir o percentual da multa de ofício proporcional
qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a retroatividade benigna
prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não
definitivamente julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente à época da prática da infração.
JUROS DE MORA.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.
DECADÊNCIA.
O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado;
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA
São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal e as pessoas
expressamente designadas por lei, seja ordinária, seja complementar. São
solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na
situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. São
corresponsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado. São solidariamente responsáveis com
o sujeito passivo os acionistas controladores, os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado, pelos créditos
decorrentes do não recolhimento do imposto sobre a renda descontado na
fonte.
LANÇAMENTOS REFLEXOS.
Os lançamentos de CSLL e de IRRF sendo decorrentes da mesma infração
tributária, a relação de causalidade que os informa leva a que os resultados
dos julgamentos destes feitos acompanhe aquele que foi dado à exigência
de IRPJ.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso voluntário, em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento em parte
ao recurso voluntário para considerar o início do procedimento fiscal ocorrido em 17/06/2016 e
Fl. 3960
DF CARF MF
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para reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a
retroatividade benigna.
Sala de Sessões, em 2 de setembro de 2024
Assinado Digitalmente
Carmen Ferreira Saraiva – Relatora e Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria,
Ana Cecília Lustosa da Cruz, Gustavo de Oliveira Machado, Rycardo Henrique Magalhães de
Oliveira e Carmen Ferreira Saraiva.

RELATÓRIO
Auto de Infração
Contra a Rondon Energia S/A acima identificada, que exerce a atividade de geração
de energia elétrica pela Pequena Central Elétrica Rondon, foi lavrado o Auto de Infração a título de
Ajuste na Base de Cálculo de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) a partir de
custos/despesas operacionais/encargos não comprovados apurado no regime de lucro real referente
aos anos-calendário de 2011, 2012, 2013 e 2014, e-fls. 02-22:
Fica o sujeito passivo intimado a cumprir o ajuste na base de cálculo do Imposto de Renda,
em conformidade com os demonstrativos anexos, ou impugnar essa exigência, no prazo de
30 (trinta) dias, contado da ciência deste auto de infração, nos termos dos arts. 5°, 15, 16 e
17 do Decreto n° 70.235/72, com as alterações introduzidas pelas Leis n° 8.748/93, n°
9.532/97, n° 11.196/05 e n° 11.941/09. [...]
CUSTOS,
DESPESAS
OPERACIONAIS
E
ENCARGOS
INFRAÇÃO:
COMPROVAÇÃO INIDÔNEA DE DESPESAS
Contabilização de despesas com base em documentos inidôneos, conforme relatório fiscal
em anexo. [...]
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2014:
art. 3o da Lei no 9.249/95.
Arts. 217, 247, 248, 249, inciso I, 251, 256, 277, 278 e 299 do RIR/99
Em decorrência de serem os mesmos elementos de provas indispensáveis à
comprovação dos fatos ilícitos tributários foram constituídos os seguintes créditos tributários pelos
lançamentos de ofício formalizados neste processo:
O Auto de Infração a título Ajuste na Base de Cálculo de Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido (CSLL) a partir de custos/despesas operacionais/encargos não comprovados apurada
no regime de lucro real referente aos anos-calendário de 2011, 2012, 2013 e 2014, e-fls. 23-44:
Fica o sujeito passivo intimado a cumprir a retificação nos saldos de base de cálculo
negativa da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, em conformidade com os
demonstrativos anexos, ou impugnar essa exigência, no prazo de 30 (trinta) dias, contado
da ciência deste auto de infração, nos termos dos arts. 5°, 15, 16 e 17 do Decreto n°
70.235/72, com as alterações introduzidas pelas Leis n° 8.748/93, n° 9.532/97, n° 11.196/05
e n° 11.941/09. [...]
CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS
INFRAÇÃO:
CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS NÃO COMPROVADOS
Fl. 3961
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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Contabilização de despesas com base em documentos inidôneos, conforme relatório fiscal
em anexo.
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2011:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90 Art.
57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95 Art. 2o da Lei no
9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96 Art. 28 da Lei no 9.430/96.
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2012 e 31/12/2012:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90 Art.
57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95
Art. 2o da Lei no 9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96 Art. 28 da Lei no 9.430/96.
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 39 da Medida Provisória no 563/12.
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei no 12.715/12.
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 e 31/12/2014:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90
Art. 57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95 Art. 2o da Lei no
9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei no 12.715/12.
O Auto de Infração a título de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) com a
exigência do crédito tributário no valor total de R$933.987,36 de tributo, juros de mora e multa de
ofício proporcional qualificada a partir de pagamentos sem causa ou de operações não comprovadas
referente ao ano-calendário de 2011, e-fls. 45-55:
Ficam os sujeitos passivos intimados a extinguir o crédito tributário constituído pelo
presente lançamento de ofício, por meio do pagamento ou outra forma de extinção prevista
em lei, ou impugná-lo, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência deste auto de
infração, nos termos dos arts. 5o, 15, 16 e 17 do Decreto no 70.235/72, com as alterações
introduzidas pelas Leis no 8.748/93, n° 9.532/97, no 11.196/05 e no 11.941/09, cujo
montante, acima discriminado, será recalculado, na data da efetiva extinção, de acordo com
a legislação aplicável. [...]
PAGAMENTO SEM CAUSA OU BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO INFRAÇÃO:
IMPOSTO DE RENDA NA FONTE SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA OU DE
OPERAÇÃO NÃO COMPROVADA
Valor do Imposto de Renda na Fonte, incidente sobre pagamento(s) sem causa ou de
operação(ões) não comprovada(s), contabilizadas ou não, no(s) valor(es) abaixo
especificado(s): [...]
Enquadramento Legal Fatos geradores ocorridos entre 11/01/2011 e 22/12/2011:
Art. 674 e 675 do RIR/99.
Art. 674, do RIR/99
Responsáveis Solidários:
1. CNPJ 07.655.515/0001-79
Nome Empresarial JURUENA PARTICIPAÇÕES E INVESTIMENTOS S.A.
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Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
A Juruena Participações e Investimentos detém 100% da fiscalizada e a administração da
coligada estava a cargo da controladora, conforme comprovado na fiscalização.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000
Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
2. CPF 777.692.447-49
Nome RAFAEL JOSE DE OLIVEIRA
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Além de figurar como Diretor, comprovou-se na fiscalização sua liberação para realização
dos pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000
Arts 124, II e 135, III, da Lei no 5172/66
3. CPF 370.030.977-53
Nome FRANCISCO CARLOS COUTINHO PITELLA
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Exercia o papel de diretor presidente no período fiscalizado.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000
Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
4. CPF 071.602.678-34
Nome JOAO MAURO BOSCHIERO
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Era diretor no período dos fatos.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000
Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
Representação Fiscal para Fins Penais - Processo Apenso no 15586720576/2016-
04
O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, [...], no curso da fiscalização junto ao
contribuinte RONDON ENERGIA S.A., inscrito no CNPJ sob no 07.655.516/0001-13, com
domicílio fiscal na Estrada do Pontal s/n, km 95,5, zona rural, Campos de Júlio/MT, com a
lavratura
do
Auto
de
Infração,
conforme
Processo
Administrativo-Fiscal
no
15586.720509/2016-81, no qual ficou demonstrada a ocorrência de fatos que, em tese,
Fl. 3963
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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configuram crime contra a ordem tributária, definido pelo art. 1o da Lei 8.137/90, formaliza
a presente REPRESENTAÇÃO, acompanhada dos respectivos elementos de prova, em
cumprimento ao disposto no art. 1o da Portaria RFB no 2.439, de 21 de dezembro de 2010.
Impugnação e Decisão de Primeira Instância
Cientificada, a Recorrente apresentou a impugnação. Está registrado no Acórdão da
2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls. 3678-3709:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
INFRAÇÃO. DÚVIDA. CRITÉRIO DE DESEMPATE. CTN. NORMA MATERIAL.
No processo administrativo fiscal, a aplicação do artigo 112 do CTN, norma material, dá-se
de acordo com a interpretação de cada aplicador do Direito e não como critério processual
de desempate em solução de litígio administrativo.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013, 2014
PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM.
Mesmo que haja pagamento ou confissão espontânea de débitos, quando o contribuinte
adota conduta dolosa que impede a ocorrência do fato gerador da obrigação principal, esse
fato, por si só, desloca, para fins de definição do termo de início do prazo decadencial, a
regra prevista para os tributos sujeitos ao lançamento por homologação (art. 150, § 4o, do
CTN) para a regra geral de decadência tributária (art. 173, I, do CTN).
RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a infração, quer
em relação ao sujeito passivo fiscalizado, quer em relação aos demais envolvidos nas
infrações verificadas, independentemente de intimação desses últimos.
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA. INTERESSE COMUM. FATO GERADOR.
PARTICIPAÇÃO.
Comprovado nos autos que terceiro participou ativamente na elaboração do fato gerador do
tributo, restará configurado o interesse comum a que se refere o art. 124, inciso I, do CTN.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DE ADMINISTRADORES. INFRAÇÃO À LEI.
PROVA.
Existindo prova cabal de que os administradores do contribuinte pessoa jurídica agiram
com infração de lei, exsurge a responsabilidade tributária solidária prevista no art. 135,
inciso III, do CTN.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2011
IRRF. VALOR RECOLHIDO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. EFEITOS.
Ainda que não caracterizada a denúncia espontânea, os recolhimentos efetuados pelo
contribuinte, relativos ao mesmo período de apuração do imposto, devem ser considerados
na liquidação do acórdão.
IRRF E MULTA DE OFÍCIO. NATUREZAS JURÍDICAS DISTINTAS. AUSÊNCIA DE
CUMULAÇÃO DE COBRANÇA.
Em se tratando de naturezas jurídicas distintas, não há que se falar em cumulação entre o
Imposto sobre a renda retido na Fonte, tributo cobrado do substituto tributário, e a multa de
ofício.
IRRF E GLOSA DE DESPESAS. AUSÊNCIA DE BIS IN IDEM.
Fl. 3964
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Não se configura bis in idem a cobrança simultânea de IRRF e de IRPJ, uma vez que se
trata de fatos geradores distintos e não há vedação legal à simultaneidade entre as
respectivas cobranças.
MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL QUALIFICADA. CABIMENTO.
Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, prevista no artigo 44, parágrafo 1o, da
Lei no 9.430/96, quando restar demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito
passivo enquadra-se, em tese, nas hipóteses tipificadas no art. 71, 72 ou 73 da Lei no
4.502/64.
MULTA
DE
OFÍCIO
PROPORCIONAL
QUALIFICADA.
CARÁTER
CONFISCATÓRIO. VEDAÇÃO.
A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a instituiu.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
A multa de ofício, como obrigação tributária principal, é débito para com a União
decorrente de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
portanto, configura-se regular a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício a
partir de seu vencimento.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2011, 2012, 2013, 2014
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. GLOSA DE DESPESAS.
Considera-se matéria não impugnada, não se instaurando o litígio, a acusação fiscal de que
o contribuinte reduziu indevidamente o lucro líquido, mediante a apropriação de despesas
não comprovadas, quando a peça de defesa não traz qualquer irresignação do impugnante
sobre o tema, nem mesmo em relação à apuração dos tributos devidos.
LANÇAMENTO DECORRENTE.
Por se tratar de lançamento reflexo realizado com base nos mesmos fatos, a decisão de
mérito prolatada quanto ao lançamento do imposto de renda pessoa jurídica constitui
prejulgado na decisão do lançamento decorrente relativo à CSLL.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido
Acórdão
Acordam os membros da 2a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, em (1) julgar
procedente em parte a impugnação apresentada por RONDON ENERGIA S.A., a fim de
manter o crédito tributário lançado, cabendo à repartição de origem abater do valor lançado
os pagamentos efetuados por meio dos DARF (Fls. 3.499 a 3.504), e tomar as demais
providências pertinentes; e (2) julgar improcedentes as impugnações apresentadas pelos
administradores da pessoa jurídica, os Senhores Rafael José de Oliveira, Francisco Carlos
Coutinho Pitella e João Mauro Boschiero, bem como da Empresa controladora Juruena
Participações e Investimentos S.A., mantendo-os na condição de responsáveis solidários
pelo crédito tributário remanescente.
Recursos Voluntários – Recorrentes: Rondon Energia S/A, Juruena
Participações e Investimentos S/A e Rafael José de Oliveira
Os Recorrentes (a) Rondon Energia S/A notificada em 16.09.2019, e-fl. 3760; (b)
Juruena Participações e Investimentos S/A notificada em 30.09.2019, e-3761; e (c) Rafael José de
Oliveira notificado em 02.10.2019, e-fl. 3762 apresentaram o recurso voluntário em 03.10.2019, e-
fls. 3766-3801, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade. Discorrem sobre o
procedimento fiscal contra o qual se insurgem.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
Fl. 3965
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III – DO DIREITO
III.1 – DA EXCLUSÃO DA RESPONSABILIDADE EM VIRTUDE DA OCORRÊNCIA
DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA
O agente fiscal entendeu que os pagamentos realizados pela Recorrente a título de IRRF
carecem de espontaneidade, na medida em que foram realizados quando já havia se iniciado
o procedimento de fiscalização em face da Controladora da Recorrente, Juruena
Participações S.A., [...]
Conforme se extrai do próprio Termo de Verificação Fiscal, a Recorrente efetuou os
pagamentos relativos ao IRRF incidente sobre os valores pagos a beneficiários não
identificados nos dias 10, 13 e 14 de junho de 2016, e teve ciência do termo de início do
procedimento de fiscalização n.o 0130100.2016.00078, apenas em 17 de junho de 2016.
Ocorre que, em que pese a D. Fiscalização ter reconhecido que a Recorrente efetuou o
pagamento do IRRF sobre o pagamento sem causa ou a beneficiários desconhecidos antes
da instauração do procedimento fiscal que culminou com a lavratura do presente auto de
infração, entendeu que tais pagamentos estariam desprovidos de espontaneidade, na medida
em que, quando efetuados, a controladora da Recorrente já tinha ciência da fiscalização
ocorrida na Telegráfica Energia.
O fundamento legal utilizado pela Fiscalização para amparar suas razões foram o §1o do
artigo 7o do Decreto 70235/1972 e o parágrafo único do artigo 138 do Código Tributário
Nacional, [...].
No entendimento da fiscalização, o fato de ter se iniciado medida de fiscalização em face
da controladora da Recorrente seria suficiente para exclusão da espontaneidade dos
pagamentos efetuados a título de IRRF pela Recorrente, na medida em que se trata de
empresas do mesmo grupo.
Valendo-se do mesmo racional exposto no TVF, a DRJ ao julgar a Impugnação assim
entendeu, verbis (fl. 3691 dos autos):
“Ora, se os sócios da controladora da JURUENA eram os mesmos da RONDON Energia
S.A. e os pagamentos à Empresa SM Terraplanagem foram realizados pela controladora em
nome da RONDON Energia S.A., não há dúvidas do envolvimento daquela na mesma
infração desta, o que exclui a espontaneidade da denúncia, nos termos do §1o do art. 7o do
Decreto 70.235, de 1972”
Ocorre que, os dispositivos utilizados pela Fiscalização para embasar suas conclusões
determinam a exclusão da espontaneidade apenas nos casos em que já tiver iniciado medida
de fiscalização relacionada com a infração cometida pela própria fiscalizada.
Com efeito, o fato de existir, à época dos pagamentos do IRRF pela Recorrente, um
procedimento fiscal instaurado em face de sua Controladora relativamente a outras
infrações em nada afeta os recolhimentos efetuados pela Recorrente.
E isso porque o procedimento fiscal instaurado em face da Juruena Participações tinha
como objetivo apurar supostas infrações cometidas pela TELEGRÁFICA ENERGIA S/A e,
portanto, não guarda relação com as supostas infrações cometidas pela ora Recorrente, as
quais foram apuradas em processo fiscalizatório próprio, formalizado no Mandado de
Procedimento Fiscal n° 0130100.2016.00078.
Tanto é assim que o próprio agente fiscal reconheceu que deflagrou a fiscalização contra
RONDON ENERGIA porque SUPÔS que ela também poderia ter cometido infrações
similares. [...]
Ou seja, a espontaneidade do pagamento do IRRF só poderia ter sido excluída pela D.
Fiscalização se, quando do recolhimento do IRRF, a Recorrente já tivesse conhecimento da
instauração do Mandado de Procedimento Fiscal n° 0130100.2016.00078, formalizado para
apurar as supostas infrações cometidas pela ora Recorrente no ano de 2011.
Não foi o que ocorreu. Conforme reconhecido pela própria Fiscalização no Termo de
Verificação Fiscal, quando do recolhimento do IRRF, não havia se instaurado qualquer
procedimento de fiscalização em face da Recorrente, verbis:
Fl. 3966
DF CARF MF
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“Nesse sentido, em relação aos pagamentos às empresas de terraplanagem o contribuinte
deixou de estar espontâneo em 03/06/2016, embora somente tenha recebido a intimação
fiscal em 17/06/2016, visto que a Juruena, controladora, fora previamente intimada (fl. 61
dos autos).”
Dessa forma, não restam dúvidas de que os recolhimentos levados a efeito pela Recorrente
a título de IRRF incidente sobre o pagamento sem causa ou a beneficiários desconhecidos,
estão acobertados pelo instituto da denúncia espontânea.
Ante o exposto, considerando que a Recorrente efetuou o recolhimento do IRRF incidente
sobre o pagamento sem causa ou a beneficiários desconhecidos antes da instauração do
Mandado de Procedimento Fiscal n° 0130100.2016.00078, que culminou com a lavratura
do presente auto de infração, requer-se o reconhecimento dos efeitos da denúncia
espontânea realizada pela Recorrente e o consequente cancelamento integral do auto de
infração lavrado para cobrança de IRRF, com aplicação de multa de 150%.
E, ainda que essa D. Turma Julgadora entenda que a responsabilidade da Recorrente não
pode ser afastada pelo instituto da denúncia espontânea, o que se admite apenas a título de
argumentação, fato é que os Srs. Agentes Fiscais jamais poderiam ter efetuado lançamento
para cobrança do IRRF uma vez que tais valores já foram recolhidos pela Recorrente. É o
que se passará a demonstrar.
III.2 – DO PAGAMENTO DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE
Conforme demonstrado pela Recorrente no curso da fiscalização, e reconhecido pelo agente
fiscal no TVF, os valores relativos ao IRRF incidente sobre os pagamentos efetuados à
empresa SM Terraplanagem no ano de 2011, foram devidamente recolhidos. [...]
Conforme se extrai do Termo de Verificação Fiscal, em que pese os Srs. Agentes Fiscais
terem reconhecido os pagamentos levados a efeito pela Recorrente a título de IRRF à
alíquota de 35%, multa de 20% e os respectivos juros, deixaram de considerá-los por
entender que a Recorrente não estava acobertada pelo benefício da denúncia espontânea
quando do recolhimento.
Ao analisar este ponto, a DRJ/BSB acolheu as razões da Recorrente e determinou que a
repartição de origem proceda ao abatimento do montante exigido de IRRF (R$ 933.987,36),
o valor já recolhido pela Recorrente por meio dos DARFs às fls. 3.499 a 3.504.
III.3 – IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DO IRRF À ALÍQUOTA DE 35%
SIMULTANEAMENTE COM A TRIBUTAÇÃO DO IRPJ E DA CSLL EM RAZÃO DA
GLOSA DE DESPESAS
Conforme demonstrado acima, além da D. Fiscalização ter desconsiderado os
recolhimentos efetuados pela Recorrente a título de IRRF sobre os pagamentos efetuados a
beneficiários desconhecidos e lavrado auto de infração para cobrança de tais valores,
efetuou também a cobrança do IRPJ e da CSLL, em razão da glosa de despesa.
De acordo com os esclarecimentos já aduzidos, a RONDON ENERGIA, em inspeção
interna, identificou que havia efetuado pagamentos às empresas consideradas inidôneas no
ano de 2011 e, assim que teve fluxo de caixa disponível, efetuou o pagamento do IRRF, à
alíquota de 35% (Doc. 03 anexo à Impugnação), nos exatos termos previstos pelo artigo
674 do RIR de 1999.
Contudo, sobre a mesma base de cálculo já tributada e paga pela Recorrente, os Srs.
Agentes Fiscais realizaram novamente o lançamento do IRRF à alíquota de 35%, com
fundamento no artigo 61 da Lei no 8.981/95, bem como do IRPJ e CSLL em razão de
eventual redução indevida do lucro líquido.
Com efeito, verifica-se que nos autos do presente processo ocorre a dupla tributação sobre
os mesmos fatos, configurando uma evidente situação de “bis in idem”.
Apesar da evidência da dupla tributação, a DRJ/BSB, ao analisar os argumentos da
Recorrente, entendeu que “trata-se de fatos jurídicos distintos. A sujeição passiva é
exclusiva da fonte pagadora (RONDON), embora quem arque economicamente com o ônus
do imposto seja o prestador de serviço, independentemente da cobrança do presente IRPJ,
Fl. 3967
DF CARF MF
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cuja obrigação pelo seu pagamento recaiu sobre a RONDON por ter esta reduzido o seu
lucro líquido com despesas inexistentes (...)” (f. 3689 dos autos)
Ocorre que a situação em questão já foi devidamente analisada pela Câmara Superior de
Recursos Fiscais, cujo entendimento foi no sentido de que não deve prosperar a cobrança
do IRRF nas situações nas quais já houve a cobrança do IRPJ e da CSLL em razão de
eventual redução indevida do lucro líquido, [...].
Aplicando-se o entendimento exarado pelo CARF à situação ora analisada, conclui-se que,
tendo em vista que a Recorrente já havia efetuado o recolhimento do IRRF à alíquota de
35%, os Srs. Agentes Fiscais não poderiam ter levado a efeito a cobrança do IRPJ e da
CSLL, calculados sob a mesma base já tributada e paga pelo IRRF.
De fato, a jurisprudência administrativa é farta e pacífica no sentido da impossibilidade de
cumulação da cobrança do IRPJ/CSLL em razão de glosa de despesas e do IRRF com
fundamento na ocorrência de pagamento sem causa, [...]
A consolidação da jurisprudência a respeito da impossibilidade de cobrança do IRRF à
alíquota de 35% nas situações nas quais já ocorreu a tributação pelo IRPJ e pela CSLL, em
razão da redução indevida do lucro líquido, se justifica em razão de que a previsão
estabelecida pelo artigo 61 da Lei no 8.981/95 não pode ser aplicada àquelas situações
anteriormente previstas pelo artigo 44 da Lei no 8.541/92.
Conforme a redação do artigo 44 da Lei no 8.541/92, existia a previsão legal de tributação
na fonte, à alíquota de 25%, as situações onde se presumisse a distribuição aos sócios da
receita omitida ou da parcela redutora do lucro líquido pela pessoa jurídica, [...].
Enquanto houve a convivência no sistema das normas estabelecidas no artigo 44 da Lei no
8.541/92 e do artigo no 61 da Lei no 8.981/95, a aplicação desse último dispositivo ficou
restrito às situações na quais o Fisco constatasse a existência de um pagamento, cujo
beneficiário ou causa não fosse comprovada.
Ocorre, entretanto, que com o advento da Lei no 9.249/95 houve a revogação do artigo 44
da Lei no 9.541/92, confira-se:
“Art. 36. Ficam revogadas as disposições em contrário, especialmente:
(...)
IV - os arts. 43 e 44 da Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992;”
Isso porque, a partir da edição da Lei no 9.249/95, houve a opção pelo legislador de se
tributar a pessoa jurídica de forma segregada, implicando na conclusão de que, se o
rendimento foi nela tributado, não haveria mais a possibilidade de tributação de outras
pessoas, jurídicas ou físicas, ainda que presumidamente beneficiárias dos rendimentos já
tributados na fonte pagadora.
Nesse sentido, confira-se a disposição do artigo 24 da Lei no 9.249/95:
“Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que estiver
submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão.”
Diante de todos os argumentos expostos, considerando que a Recorrente já efetuou o
recolhimento do IRRF sobre os pagamentos efetuados a beneficiário não identificado,
requer-se o cancelamento integral do auto de infração lavrado para cobrança do IRPJ e da
CSLL em razão da glosa de despesa, tendo em vista a impossibilidade da cobrança de tais
tributos sobre as mesmas bases já tributadas e pagas pelo IRRF.
III.4 – DA DECADÊNCIA PARCIAL, NOS TERMOS DO ARTIGO 150 §4o DO CTN,
DOS DÉBITOS DE IRRF COBRADOS
Mesmo que os argumentos expostos até o momento não sejam considerados suficientes
para o cancelamento do IRRF cobrado, o que se admite apenas ad argumentandum,
destaca-se a essa I. Turma Julgadora que parte dos valores em discussão foi lançada pelos
Srs. Agentes Fiscais após o decurso do prazo decadencial de 05 anos estabelecido pelo
artigo 150, §4o, do CTN2.
Fl. 3968
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Conforme se verifica no auto de infração lavrado para a cobrança do IRRF, tal ato
administrativo ocorreu em 11/11/2016.
Porém, parte dos supostos fatos geradores relacionados no mesmo auto de infração
ocorreram entre as datas de 01/01/2011 e 31/10/2011, ou seja, mais de 05 anos antes da
mencionada lavratura ocorrida em 11/11/2016.
A respeito do início do termo a quo para a contagem do prazo decadencial em questão, não
há dúvidas de que o fato gerador ocorre na data do pagamento considerado como sem
causa, nos termos do disposto no §2o, do artigo 61 da Lei no 8.981/95:
“Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota
de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário
não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
(...)
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da referida
importância.” (g.n.) [...]
Desse modo, considerando-se que (i) parte dos supostos fatos geradores relacionados ao
IRRF cobrado ocorreram entre as datas de 01/01/2011 e 31/10/2011 e (ii) que a lavratura do
auto de infração ocorreu em 11/11/2016, conclui-se que o lançamento do crédito tributário
ocorreu após 05 da ocorrência dos supostos fatos geradores, nos termos do artigo 150, §4o,
do CTN, motivo pelo qual deve ser reconhecida a sua extinção por essa I. Turma Julgadora
com fundamento no artigo 156, V, do mesmo diploma legal.
III.5 – DA IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DA MULTA AGRAVADA NO
PRESENTE CASO: INOCORRÊNCIA DE CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA
E DE QUALQUER HIPÓTESE ENSEJADORA DA MULTA QUALIFICADA
Conforme o entendimento do agente fiscal exposto no TVF, a qualificação de multa de
ofício está fundamentada nos artigos 71 e 73 da Lei no 4.502/64, tendo em vista a
caracterização de supostas condutas dolosas praticadas pela Recorrente, caracterizadoras da
sonegação e da fraude fiscal, em conluio com outras empresas [...].
Entretanto, os fundamentos aduzidos pelos Srs. Agentes Fiscais para justificar a
qualificação da multa no presente caso são improcedentes e não deverão prosperar.
Conforme se verifica da leitura dos artigos 1o e 2o da Lei no 8.137/1990, o crime contra a
ordem tributária se dá quando o contribuinte intenta, de forma fraudulenta, eximir-se do
pagamento de tributos mediante a prática de prestação de informações inexatas às
Autoridades Fiscais ou omissão de informações necessárias aos seus registros contábeis,
[...].
Primeiramente, merece registro o fato de que toda a base de cálculo autuada nesse processo
administrativo estava devidamente registrada na Escrituração Contábil da Recorrente e
todos os esclarecimentos foram devidamente prestados no curso da fiscalização, ou seja,
nada foi omitido aos Srs. Agentes Fiscais.
Logo, são inaplicáveis o artigo 1o, incisos I e II, e o artigo 2o, inciso I, ambos da
mencionada Lei no 8.137/1990 ao presente processo.
Ainda, não é igualmente aplicável ao caso em exame a alegação de sonegação suscitada
pelos Srs. Agentes Fiscais com fundamento no artigo 71 da Lei no 4.502/64.
Sonegação, nos termos do que estabelece o artigo 71 da Lei no 4.502/64, é toda ação ou
omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por
parte da autoridade fazendária: (i) da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; e (ii) das condições pessoais de
contribuintes, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário
correspondente.
Definitivamente tais hipóteses não ocorreram no presente caso. A Recorrente jamais teve
como intuito impedir ou retardar a ocorrência de fatos geradores ou afetar de qualquer
forma as suas obrigações tributárias. Fato que comprova tal afirmação é que, como já
mencionado, toda a base de cálculo autuada foi devidamente fornecida pela própria
Recorrente.
Fl. 3969
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Outrossim, frise-se que não houve também no presente caso dolo ou intuito fraudulento.
Conforme dispõe o artigo 72 da Lei no 4.502/1964, “fraude é toda ação ou omissão tendente
a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento”.
Segundo De Plácido e Silva, para que fique caracterizado o dolo, indispensável para a
configuração da fraude, é necessário que se verifiquem os seguintes requisitos:
“a) o ânimo de prejudicar ou fraudar;
b) que a manobra ou artifício tenha sido a causa da feitura do ato ou do consentimento da
parte prejudicada;
c) uma relação de causa e efeito entre o artifício empregado e o contrato por ele
conseguido;
d) a participação intencional de um dos contraentes no dolo.” (g.n.)
Assim, de acordo com o renomado jurista, o dolo “é ato de má-fé, razão por que se diz
fraudulento, sendo, como é, o intuito da própria fraude, ou de fraudar, pois sem fraude ou
prejuízo preconcebido não se terá dolo em seu exato sentido.” (g.n.)
Com efeito, age com dolo todo aquele que tem o ânimo de prejudicar ou fraudar alguém;
todo aquele que intencionalmente adota uma conduta com o objetivo de fraudar.
Ainda, para que se caracterize o vício do dolo em uma relação jurídica, não basta que uma
das partes atue com a vontade de prejudicar outrem, é necessária, também, a prova cabal de
que houve a malfadada intenção perniciosa. [...]
Deveras, quem age com intuito de fraude quando fiscalizado, procura sob todas as formas
ocultar essas operações. E mais, adultera documentos, utiliza-se de documentos calçados e
paralelos, de documentos falsos e inidôneos.
No presente caso, nenhuma destas condutas foi praticada, tendo em vista que:  A Recorrente recolheu
 O auto de
base nos documentos fornecidos pela própria
Recorrente;  Todos os contratos, notas fiscais e comprovantes de pagamento dos serviços for
eventual tentativa de embaraço à fiscalização.
Evidente, portanto, a ausência de atos fraudulentos e a necessidade de cancelamento, por
essa I. Turma Julgadora, da multa qualificada lançada.
Por fim, no tocante à vaga alegação de atos praticados pela Recorrente em conluio com
outras empresas, é necessário consignar que, ainda que tenha havido tal prática, o que se
admite apenas para argumentar, os supostos benefícios certamente foram buscados fora do
âmbito tributário.
E, isso porque, a ilicitude da causa do negócio jurídico, por si só, traz como consequência
apenas a decretação de sua invalidade e de todos os atos que decorreram dele.
Fato é que, não bastaria, para fins de configuração de crime contra a ordem tributária,
apenas a alegação de atos praticados em conluio, mas sim, se desse conluio buscou-se
auferir alguma vantagem tributária.
Na situação ora analisada, além agente fiscal não ter provado nada nesse sentido, fato é que
a Recorrente efetuou o recolhimento do IRRF a alíquota de 35%, antes da instauração de
qualquer procedimento fiscal.
Portanto, pelo exposto, não restou comprovada qualquer prática dolosa pela Recorrente
tendente a se esquivar de suas obrigações tributárias, assim como não houve a ocorrência
das hipóteses previstas no artigo 1o, incisos I e II, e no artigo 2o ambos da Lei no
8.137/1990, bem como de sonegação/fraude necessária à imposição da multa qualificada no
Fl. 3970
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presente caso, razão pela qual deve essa I. Turma Julgadora cancelar o lançamento
correspondente à aplicação do percentual de 150% de multa.
III.6 – DA NATUREZA PUNITIVA DO IRRF COBRADO E A IMPOSSIBILIDADE DE
CUMULAÇÃO COM A MULTA AGRAVADA – OCORRÊNCIA DE “BIS IN IDEM”
Conforme se verifica pela redação do artigo 674 do RIR/99, dada pelo artigo 61, da Lei no
8.981/95, a previsão de cobrança do IRRF sobre os pagamentos realizados a beneficiários
ou sem causa, configura, na verdade, uma hipótese de punição ao contribuinte, afastando-se
do conceito legal de tributo estabelecido pelo artigo 3o do CTN.
Com efeito, considerando-se o caráter punitivo do IRRF cobrado à alíquota de 35%,
verifica-se que não poderá prevalecer a multa qualificada, uma vez que se trataria de
inquestionável “bis in idem”. [...]
Destarte, em complemento a todos os argumentos já expostos no tópico anterior, requer-se
o cancelamento da multa qualificada por essa I. Turma Julgadora na remota hipótese de se
manter a exclusão da espontaneidade do pagamento efetuado pela Recorrente, haja vista a
impossibilidade de ocorrência de “bis in idem” no Direito Brasileiro.
III.7 - AD ARGUMENTANDUM - DA VEDAÇÃO AO CONFISCO
Além de todos os argumentos expostos, há que se mencionar que a multa de ofício
proporcional qualificada tem nítido caráter confiscatório, não devendo prevalecer,
conforme entendimento do plenário do Supremo Tribunal Federal, inclusive em sede de
Repercussão Geral. Confira-se.
Com efeito, o artigo 150 da Constituição Federal, dispõe que:
“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,
aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
(...)
IV – utilizar tributo com efeito confiscatório;” (g.n.)
Em linhas gerais, ocorre o efeito confiscatório quando a aplicação da norma tributária
excede o limite racional e econômico da fonte de arrecadação a ponto de colocar sua
sobrevivência em risco, ou quando a sua aplicação não se justifica.
Destaque-se, ainda, que, como decorrência dos princípios da razoabilidade e da
proporcionalidade, é imperioso que nos processos administrativos seja adotado critério da
vedação da aplicação de multas em medida superior àquelas estritamente necessárias ao
atendimento do interesse público.
Neste sentido, ressalte-se que o já mencionado artigo 3o do Código Tributário Nacional
estabelece que o tributo é uma prestação pecuniária que não constitui sanção por ato ilícito.
Por esse motivo, o tributo não pode ser utilizado para punir, da mesma forma que as
sanções não podem ser utilizadas como instrumento de arrecadação disfarçado.
Neste sentido, por mais grave que seja o ilícito praticado não se justifica a imposição de
penalidade que reduza o patrimônio do sujeito passivo de forma desproporcional à infração.
Em razão disso, oportuno ressaltar a decisão proferida pelo Pleno do Supremo Tribunal
Federal nos autos da ADI-MC 1075 e ADI 551, que, em sede de Repercussão Geral, o STF
julgou constitucional a cobrança moratória de 20%, nos autos do Recurso Extraordinário no
582.461, por ser fixada em valor menor que o tributo devido, verbis:
“1. Recurso extraordinário. Repercussão geral.
4. Multa moratória. Patamar de 20%. Razoabilidade. Inexistência de efeito confiscatório.
Precedentes. A aplicação da multa moratória tem o objetivo de sancionar o contribuinte que
não cumpre suas obrigações tributárias, prestigiando a conduta daqueles que pagam em dia
seus tributos aos cofres públicos. Assim, para que a multa moratória cumpra sua função de
desencorajar a elisão fiscal, de um lado não pode ser pífia, mas, de outro, não pode ter um
importe que lhe confira característica confiscatória, inviabilizando inclusive o recolhimento
de futuros tributos. O acórdão recorrido encontra amparo na jurisprudência desta Suprema
Corte, segundo a qual não e confiscatória a multa moratória no importe de 20% (vinte por
cento)”. (g.n.) [...]
Fl. 3971
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Como se vê, o STF, em sede de Repercussão Geral, ratificou seu entendimento de que as
multas que superam o percentual de 100% do valor do tributo são confiscatórias e,
consequentemente, inconstitucionais.
Esclareça-se que a Recorrente não está sugerindo que esta C. Turma usurpe a competência
do E. STF e julgue o normativo legal inconstitucional, mas apenas que aplique o
entendimento já firmado por aquela Corte, que é o Tribunal responsável pela análise de
constitucionalidades nas normas.
Portanto, em consonância ao exposto acima, tal entendimento deverá ser aplicado por essa
I. Turma Julgadora, por economia processual, haja vista que o artigo 62, §2o, do atual
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria
MF no 343/2015, reconhece a necessidade da uniformização das decisões proferidas na
forma do artigo 543-B, do antigo Código de Processo Civil, e determina a aplicação e
obediência do entendimento exarado pelos Tribunais Superiores sob essa sistemática: [...]
Assim sendo, também pelo caráter confiscatório da multa qualificada imposta à Recorrente
deve ser cancelada por essa I. Turma Julgadora, ou, ao menos, reduzida para 100% do valor
do tributo devido.
III.8 - DA IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DA MULTA AGRAVADA NO CASO
DE DÚVIDA – APLICAÇÃO DO ARTIGO 112 DO CTN
Além disso, há outro fator capaz de afastar, na hipótese de os argumentos anteriores não
serem acolhidos, o que se alega apenas ad argumentandum, a exigência da multa agravada
formalizada contra a Recorrente.
Caso esta C. Turma Julgadora decida pela manutenção dos lançamentos que deram origem
a esse processo, por meio de julgamento em que houver empate de votos, é razoável
considerar que há, no mínimo, dúvida quanto à ocorrência da infração.
Isso porque, a exigência de valores a título de penalidades não se coaduna com a dúvida,
conforme se afere do artigo 112 do Código Tributário Nacional, segundo o qual “A lei
tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais
favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:(...)”.
Nesse sentido, entendimento de Luís Eduardo Schoueri8, o qual, fazendo alusão às
infrações, assevera que “não poderá prevalecer o tratamento mais gravoso decidido por
estreita maioria – ou, ainda mais evidente, pelo voto de qualidade – deixando de lado a
dúvida objetivada pelo entendimento da minoria”.
Deste modo, caso reste inequívoca a presença da dúvida quanto à correção da autuação
originária da presente lide, requer-se que esta I. Turma Julgadora reconheça, ao menos, que
não será possível manter a exigência da multa agravada exigida da Recorrente.
III.9 – IMPOSSIBILIDADE DE COBRANÇA DE JUROS SOBRE A MULTA
No caso de ser mantido o crédito tributário cobrado, o que se alega a título argumentativo, é
certo também que os juros calculados com base na taxa SELIC não poderão ser exigidos
sobre a multa de ofício lançada, por absoluta ausência de previsão legal.
Isso porque, o artigo 61 da Lei no 9.430/96 prevê a cobrança dos juros de mora com base na
taxa SELIC apenas sobre tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita
Federal.
Ora, como já exaustivamente debatido, não se pode confundir os conceitos de tributo e de
multa. Multa é penalidade pecuniária, não é tributo. É o que se verifica com clareza pela
leitura da definição de “tributo”, contida no artigo 3o do Código Tributário Nacional.
Ademais, o § 1o do artigo 113 do Código Tributário Nacional, ao diferenciar “tributo” de
“penalidade pecuniária”, ratifica o que ora se demonstra, deixando claro que as duas figuras
não se confundem.
Assim, demonstrado que (i) multa não é tributo; e (ii) só há previsão legal para que os juros
calculados à taxa SELIC incidam sobre tributo (e não sobre multa), a cobrança de juros
sobre a multa desrespeita o princípio constitucional da legalidade, expressamente previsto
nos artigos 5o, II, e 37 da Constituição Federal, o que não pode ser admitido por esta I.
Turma Julgadora. [...]
Fl. 3972
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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Ante o exposto, caso não sejam acolhidos os demais argumentos aduzidos na presente
Impugnação, o que se admite apenas a título argumentativo, a Recorrente aguarda que essa
I. Turma Julgadora determine expressamente o cancelamento dos juros de mora, calculados
com base na taxa SELIC, sobre a multa de ofício lançada.
IV – DA IMPOSSIBILIDADE DE ATRIBUIÇÃO DE RESPONSABILIDADE A
TERCEIROS
IV.1 - DA NÃO CARACTERIZAÇÃO DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA À
JURUENA PARTICIPAÇÃO E INVESTIMENTOS EM RAZÃO DA AUSÊNCIA DE
“INTERESSE COMUM”
Conforme mencionado acima, o auto de infração ora impugnado foi lavrado em face da
RONDON ENERGIA S.A., sujeito passivo da obrigação tributária, com imputação de
responsabilidade solidária a Juruena Participações e Investimentos S.A.
Com efeito, o Sr. Agente Fiscal entendeu que o simples fato de RONDON ENERGIA ser
subsidiária integral da Juruena Participações e Investimentos S.A. seria suficiente para
caracterizar o interesse comum na situação que constitui o fato gerador tributário, o que
atrairia a aplicação do art. 124 do Código Tributário Nacional. [...]
Contudo, como será aqui demonstrado, não há qualquer elemento fático, devidamente
comprovado no TVF, que demonstre o alegado interesse comum da Juruena Participações e
Investimentos S.A. com a RONDON ENERGIA no que tange ao tributo exigido.
Ora, é certo que a expressão “interesse comum” utilizada pelo legislador do Código
Tributário Nacional é dotada de certo grau de vagueza e indefinição.
De fato, o art. 124, I, do CTN assim dispõe acerca da existência de interesse comum capaz
de ensejar a responsabilidade solidária:
“Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal;
Parágrafo único. A solidariedade referida neste artigo não comporta benefício de ordem.”
O interesse comum na situação que constitui o fato gerador ocorre quando há uma
pluralidade de pessoas concorrendo na situação que constitui o fato gerador. [...]
Por isso somente é possível atribuir a solidariedade por interesse comum quando o sujeito
já é obrigado a responder por aquela obrigação, em razão da natureza do tributo.
No caso concreto, temos que o Termo de Verificação fiscal em momento algum esclarece
os fatos que justificam a ocorrência de um interesse comum da Juruena Participações e
Investimentos S.A. na operação que culminou com a lavratura do presente auto de infração.
Fato é que, se tivesse havido uma economia tributária indevida, o que não ocorreu,
conforme exaustivamente demonstrado na presente peça, esse fato diria respeito apenas ao
sujeito passivo da obrigação tributária, que no caso é a RONDON ENERGIA.
Por isso é impossível sustentar que a Juruena Participações e Investimentos S.A. é
responsável solidária por uma operação realizada entre a RONDON ENERGIA e terceiros,
por total falta de interesse comum.
Ademais, deve-se mencionar que um mero interesse fático ou econômico não é suficiente
para caracterizar-se o interesse comum tal qual previsto no art. 124, I, do CTN. Afinal, caso
se admita a ideia de que todo aquele que possui algum interesse de fato na situação que
constitui fato gerador da obrigação principal deve ser solidariamente responsabilizado,
chegar-se-ia ao absurdo de se responsabilizar tributariamente os empregados de todas as
empresas do grupo econômico, bem como seus credores. [...]
No caso, o máximo que poderia ser sustentado seria o interesse econômico da Juruena
Participações e Investimentos S.A. em que a atividade da RONDON ENERGIA fosse bem-
sucedida e lucrativa. Porém, como foi visto, isso não implica na ocorrência de interesse
comum em sua acepção jurídica.
Fl. 3973
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Portanto, está equivocado o entendimento da Equipe de Fiscalização em considerar a
Juruena Participações e Investimentos S.A. como responsável solidária na operação de
contratação de serviços firmada entre a RONDON ENERGIA e as empresas de
terraplanagem SP por total falta de interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação tributária.
IV.2 - DA FALTA DE MOTIVAÇÃO DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA
ATRIBUÍDA AO DIRETOR RAFAEL JOSÉ DE OLIVEIRA
A Fiscalização, ao tentar encontrar algum fundamento para atribuir a responsabilidade
solidária ao Recorrente Rafael José de Oliveira, acabou por apontar o artigo 135 do CTN.
No entanto, conforme será demonstrado no presente tópico, o Termo de Responsabilidade
Tributária em face do Recorrente padece de nulidade insanável.
Isso porque os atos administrativos são cercados de formalidades essenciais a sua validade,
dentre elas a motivação. Tal fato decorre do disposto no artigo 2o, parágrafo único, inciso
VII, da Lei no 9.784/99: [...]
Ademais, o artigo 50, inciso II, do mesmo dispositivo legal, determina que os atos
administrativos devem ser obrigatoriamente motivados quando venham a impor deveres,
encargos ou sanções: [...]
É certo que a motivação do ato administrativo não pressupõe apenas a indicação dos
motivos de direito que levaram àquela conclusão. Deve a Administração, também, fazer a
subsunção dos fatos à norma, como forma de preservar, inclusive, o direito de defesa do
responsável solidário.
Nessa medida, todos os atos administrativos devem ser devidamente motivados, sob pena
de impedir que o seu destinatário possa fazer qualquer avaliação acerca da sua legitimidade.
Como consequência, os atos carentes de fundamentação são ilícitos, devendo ser extirpados
pela Autoridade Administrativa competente.
No caso concreto, temos que a imputação de responsabilidade solidária ao Recorrente
Rafael José de Oliveira criou dever e impôs sanção (de adimplir o crédito tributário). Por
isso, o Termo de Responsabilidade Tributária e os relatórios fiscais atrelados aos autos de
infração deveriam conter outros fatos concretos e contundentes que demonstrasse o motivo
que levou à Fiscalização por assim concluir, o que, entretanto, não ocorreu.
Com efeito, cabe ressaltar que, muito embora a Fiscalização tenha citado o artigo 135 do
CTN no “Enquadramento Legal” do Demonstrativo de Responsáveis Tributários que
acompanhou os presentes autos de infração, o Termo de Verificação Fiscal que
fundamentou o lançamento não faz qualquer menção aos motivos e fatos infringidos que
levariam à responsabilização do Diretor Rafael José de Oliveira, o que evidencia ainda mais
a arbitrariedade na atribuição da solidariedade em questão.
Fato é que no Termo de Verificação Fiscal, não há demonstração que leve à conclusão de
que o Recorrente Rafael José de Oliveira teria praticado atos, de forma personalíssima, com
dolo, elemento indispensável para a aplicação da responsabilidade solidária prevista no
artigo 135 do CTN.
Portanto, a simples menção ao artigo 135 do CTN, sem qualquer descrição/individualização
do fato efetivamente praticado pelo devedor solidário demonstra a efetiva falta de
motivação ao ato administrativo em questão e a necessidade de seu cancelamento. [...]
Portanto, tendo em vista o vício na fundamentação da atribuição da responsabilidade
solidária ao Diretor Rafael José de Oliveira, deve esta E. Turma Julgadora reconhecer a
nulidade do ato que o incluiu como responsável solidário na autuação.
IV.3
-
DA
FALTA
DE
COMPROVAÇÃO
DE
INTUITO
DOLOSO
–
IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO ARTIGO 135 DO CTN
Conforme delineado anteriormente, ainda que se entenda que a responsabilidade atribuída
ao Recorrente com base no artigo 135 do CTN esteja devidamente motivada, o que se alega
a título argumentativo, é certo que em nenhum momento a Fiscalização demonstrou no
Termo de Verificação Fiscal a totalidade dos tais atos praticados com dolo, de forma
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personalíssima, pelo Recorrente, elemento indispensável para a aplicação da
responsabilidade solidária prevista no artigo 135 do CTN.
Aliás, tal demonstração jamais poderia ter sido feita, na medida em que nunca existiu dolo
praticado pelo Sr. Rafael José de Oliveira com relação as empresas em que a RONDON
ENERGIA é acusada de ter praticado supostos ilícitos.
Ao analisar as razões das Recorrentes, a DRJ/BSB firmou entendimento no sentido de que
“a natureza ilícita dos atos praticados pelo interessado restou comprovada nos autos, pois,
sua assinatura figurava nos aludidos contratos de prestação de serviços não comprovados,
fato que evidencia pleno conhecimento que os supostos prestadores de serviço eram
empresas que não possuíam capacidade técnica, operacional ou expertise para a prestação
dos serviços contratados, conforme demonstrou a Autoridade Fiscal nas diligências nestes
efetuadas.” (fl. 3704 dos autos).”
No entanto, o simples fato do Sr. Rafael ter assinado o contrato não é suficiente para que se
configure o DOLO.
De fato, na presente defesa, refutam-se duas “modalidades” de dolo, que igualmente não
podem ser identificados nas práticas do Sr. Rafael José de Oliveira ou da RONDON
ENERGIA, e tampouco foram comprovados pela Fiscalização: (i) o primeiro relaciona-se
ao excesso de poderes, necessário para que o Recorrente se enquadrasse na hipótese do
artigo 135 do CTN (que será totalmente afastado no presente tópico); bem como (ii) o dolo
indispensável para o agravamento / qualificação da multa em apreço (que será abordado
posteriormente em item próprio).
Ocorre que a Fiscalização se olvidou de traçar qualquer comentário a respeito do elemento
dolo eventualmente praticado pelo Recorrente Rafael José de Oliveira em sua autuação com
relação a grande as empresas envolvidas, juntamente com a RONDON ENERGIA, na
prática de supostos ilícitos.
Com efeito, se não houve a comprovação integral do dolo por parte do Diretor Rafael José
de Oliveira, impossível se faz a aplicação da responsabilidade tributária nos termos do
artigo 135 do CTN. [...]
Transpondo os ensinamentos acima mencionados, nota-se que a Fiscalização não indicou
quais teriam sido especificamente os atos praticados pelo Diretor Rafael José de Oliveira
em relação às empresas envolvidas nas acusações fiscais, bem como o motivo pelo qual
considerou tais condutas dolosas. E não o fez por uma simples razão:
porque não existem atos praticados com excesso de poderes, nem com dolo pelo Diretor
com relação às empresas envolvidas no suposto pagamento de propina.
Conforme se verifica da fundamentação dos autos de infração relativa aos responsáveis
tributários, a suposta responsabilidade tributária integral do Diretor Rafael José de Oliveira
pelo crédito tributário em questão está lastreada em mera presunção, o que é absolutamente
inadmissível e insuficiente para a aplicação do artigo 135 do CTN no presente caso.
O E. Superior Tribunal de Justiça também segue esse exato posicionamento, conforme
EAG 494.887-RS, julgado em 16/10/2007, segundo o qual “o sócio deve responder pelos
débitos fiscais do período em que exerceu a administração da sociedade apenas se ficar
provado que agiu com dolo ou fraude”.
Diante de todo o exposto, tendo em vista a ausência de comprovação do dolo necessário
para a aplicação da solidariedade prevista no artigo 135 do CTN, requer-se o cancelamento
da Responsabilidade Tributária lavrado em face do Diretor Rafael José de Oliveira.
IV.4 - DA NÃO OCORRÊNCIA DE ATOS PRATICADOS COM EXCESSO DE
PODERES OU INFRAÇÃO DE LEI, CONTRATO SOCIAL OU ESTATUTO
Na remota hipótese de não se cancelar a responsabilidade solidária atribuída ao diretor
Rafael José de Oliveira em razão dos argumentos expostos nos tópicos anteriores, o que se
alega apenas a título argumentativo, a responsabilização solidária também se afigura
inoportuna pelo fato de não terem sido preenchidos os requisitos versados no caput do
mencionado artigo 135 do CTN (excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou
estatutos), conforme se passa a demonstrar.
Fl. 3975
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Como já anteriormente destacado, a Fiscalização apenas cita no demonstrativo de
Responsáveis Tributários que o crédito tributário constituído em face da RONDON
ENERGIA seria atribuível ao Diretor Rafael José de Oliveira com fundamento no artigo
135 do CTN, ou seja, em razão de atos praticados por “excesso de poderes, infração de lei,
contrato social ou estatuto”.
No entanto, como visto, ao autuar solidariamente o Recorrente, a Fiscalização esquivou-se
de identificar e comprovar a totalidade de quais teriam sido os atos praticados por este com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, se limitando a atribuir
referida responsabilidade solidária mencionando apenas o artigo 135 do CTN.
Configura-se o excesso de poderes quando a pessoa investida dos poderes de gestão da
sociedade vier a praticar algum ato, ainda que em nome da sociedade, mas extrapolando os
limites contidos no estatuto social.
Ademais, conforme já mencionado, é requisito fundamental para a configuração da
solidariedade prevista no mencionado artigo 135 do CTN a descrição do fato concreto de
forma detalhada, a qual deverá ser acompanhada de prova inequívoca. [...]
Insta ressaltar, inclusive, que o devedor solidário Rafael José de Oliveira sequer foi
fiscalizado ou questionado durante o procedimento fiscalizatório realizado em face da
pessoa jurídica, razão pela qual não teve a oportunidade de prestar quaisquer
esclarecimentos a respeito das questões tratadas nos presentes autos.
Nem se alegue que a RONDON ENERGIA, em virtude de atos que, supostamente,
contaram com a participação do diretor, deixou de recolher tributos e que essa seria a
infração à lei de que trata o artigo 135 do CTN.
Isso porque, conforme pacífico na doutrina, a infração à lei a que faz referência o artigo 135
do CTN não há de ser entendida como a mera ausência de pagamento de tributo. [...]
Sob esse aspecto, verifica-se que a questão se encontra inclusive sumulada no supracitado
Tribunal Superior, confira-se:
“Súmula 430 – O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si
só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente”. (g.n.)
Não bastasse todo o exposto, ressalte-se ainda o voto proferido pelo Ministro Relator Teori
Albino Zavascki no Recurso Especial no 1.101.728-SP, julgado na sistemática prevista no
artigo 543-C do Código de Processo Civil (“Recursos Repetitivos”), sedimentando,
portanto, o posicionamento jurisprudencial dessa matéria no âmbito judicial, in verbis:
“3. No que se refere à responsabilidade dos sócios, todavia, têm razão os recorrentes.
Conforme jurisprudência pacificada nesta Corte, para que se viabilize a responsabilização
patrimonial do sócio na execução fiscal, é indispensável que esteja presente uma das
situações caracterizadoras da responsabilidade subsidiária do terceiro pela dívida do
executado, nos moldes das hipóteses previstas no art. 135 do CTN. A simples falta de
pagamento do tributo não configura, por si só, nem em tese, circunstância que acarreta essa
responsabilidade subsidiária dos sócios. (...)
4. Pelo exposto, dou parcial provimento para extinguir a execução fiscal em relação aos
sócios executados. Ficam invertidos, em 50%, os ônus da sucumbência, parcela que será
suportada pela Fazenda em favor dos sócios.
Considerando tratar-se de recurso submetido ao regime do art. 543- C, determina-se a
expedição de ofício, com cópia do acórdão, devidamente publicado:
aos Tribunais Regionais Federais e aos Tribunais de Justiça (art. 6o da Resolução STJ
08/08), para cumprimento do § 7o do art. 543-C do CPC; à Presidência do STJ, para os fins
previstos no art. 5o, II da Resolução STJ 08/08. É o voto.” (g.n.)
Assim, em consonância ao exposto acima, tal entendimento deverá ser aplicado por essa E.
Turma Julgadora, por economia processual, haja vista que o artigo 62, § 2o, do atual
Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria
MF no 343/2015, já reconhece a necessidade da uniformização das decisões proferidas na
forma do artigo 543-C, do Código de Processo Civil, e determina a aplicação e obediência
do entendimento exarado pelos Tribunais Superiores sob essa sistemática.
Fl. 3976
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Ante todo o exposto, resta claro que também não é possível atribuir solidariedade ao
Diretor Rafael José de Oliveira com base no artigo 135 do CTN, o que de plano impede que
esta E. Turma Julgadora aceite a responsabilização solidária pretendida pelo Agente Fiscal,
motivo pelo qual impõe-se a exclusão do devedor solidário do polo passivo do presente
lançamento tributário.
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta
a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz
referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
V - DO PEDIDO
Diante das razões apresentadas, a Recorrente requer o provimento do Recurso Voluntário, a
fim de que seja julgado insubsistente o lançamento fiscal ora combatido.
Sucessivamente, caso não se entenda pela desconstituição integral do auto de infração,
requer-se a exclusão da responsabilidade solidária atribuída à Juruena Participações e
Investimentos e ao Sr. Rafael José de Oliveira, em virtude da não configuração das
hipóteses estabelecidas nos artigos 124 e 135 do Código Tributário Nacional.
Recurso Voluntário – Recorrente Francisco Carlos Coutinho Pitella
Notificado em 27.09.2019 (sexta-feira), e-fl. 3763, o Recorrente Francisco Carlos
Coutinho Pitella apresentou o recurso voluntário em 29.10.2019, e-fls. 3814-3867, esclarecendo a
peça atende aos pressupostos de admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual
se insurge.
III - PRELIMINARES
III.1 - DO EQUÍVOCO COMETIDO NO ACÓRDÃO RECORRIDO – DA
IMPUGNAÇÃO DOS LANÇAMENTOS DE IRPJ E CSLL
13. Preliminarmente, antes de se adentrar nas razões de direito, faz-se necessário esclarecer
que, ao contrário do que entendeu a Turma Julgadora no acórdão recorrido, tanto a Rondon
quanto as pessoas indicadas como responsáveis solidários impugnaram os lançamentos de
IRPJ e de CSLL.
14. Nesse sentido, confira-se trecho do acórdão ora recorrido: [...]
15. Ocorre, contudo, que a Turma Julgadora se equivocou ao assim aduzir.
16. Isso porque, o argumento trazido na impugnação acerca da impossibilidade de cobrança
concomitante (bis in idem) de IRPJ e CSLL sobre a mesma parcela que já que resultou no
recolhimento do IRRF à alíquota de 35%, os termos art. 61 da Lei 8.981/1995, engloba os
referidos tributos IRPJ e CSLL.
17. Conforme se depreende da impugnação, foi demonstrado que as cobranças de IRPJ,
CSLL e IRRF decorrem de uma mesma situação fática, qual seja a realização de
pagamentos sem causa, motivo pelo qual estas não podem coexistir.
18. Somado a isso, deve-se considerar que a Rondon já efetuou o recolhimento do IRRF à
alíquota de 35% de maneira espontânea, de modo que somente restam duas alternativas à
Turma Julgadora, quais sejam, o cancelamento do lançamento referente ao IRRF ou o
cancelamento dos lançamentos reflexos de IRPJ e CSLL.
19. Logo, considerando-se que restou amplamente reconhecido pela Fiscalização e pela
própria DRJ em sua decisão que a Rondon efetuou o recolhimento relativo ao IRRF devido
– sendo controvertida, apenas, a aplicação dos benefícios decorrentes do instituto da
denúncia espontânea ao caso concreto – é mais do que lógico que a alegação da proibição
do bis in idem no tocante à concomitância entre glosa de despesas e lançamento de IRRF
em virtude dos pagamentos realizados teve por finalidade fulminar a glosa das despesas.
Não faria sentido requerer, com fundamento no argumento da vedação ao bis in idem, o
cancelamento de um imposto (IRRF) que já foi pago.
Fl. 3977
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20. Isto posto, verifica-se ser descabido o entendimento de que os lançamentos relativos à
cobrança de IRPJ e CSLL não teriam sido impugnados, motivo pelo qual o acórdão
recorrido deverá ser reformado por este E. CARF.
IV - DAS RAZÕES PARA REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
21. Ainda que este E. CARF não acate as alegações preliminares, é certo que deverá
reformar parcialmente o acórdão recorrido pelos motivos de direito a seguir expostos.
IV.1 - DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DO RECORRENTE
22. O Recorrente, Francisco Carlos Coutinho Pitella, foi autuado na condição de devedor
solidário a recolher valores de IRPJ, CSLL e IRRF com acréscimos, em decorrência de
despesas de depreciação inexistentes que foram contabilizadas com redução do resultado
pela Rondon, bem como pagamentos sem causa ou a beneficiários não identificados
realizados a empresas de terraplanagem.
23. Da leitura do TVF, conclui-se que a inclusão do Recorrente como devedor solidário
decorreu somente do fato de o Recorrente ser diretor da Rondon no período dos fatos.
24. Foram apontadas na impugnação do Recorrente as diversas razões pelas quais o Termo
de Sujeição Passiva Solidária lavrado em face do Recorrente é nulo, inclusive pelo fato de
que ao longo de todo o procedimento fiscal que antecedeu a lavratura do Auto de Infração e
do Termo de Sujeição Passiva Solidária, em nenhum momento o Recorrente foi intimado a
apresentar esclarecimentos e documentação, em clara violação ao direito ao contraditório e
ampla defesa do Recorrente.
25. Em relação ao presente ponto, a Turma Julgadora se manifestou no sentido de que o
momento processual para manifestação do Recorrente ocorreria somente após o lançamento
fiscal, conforme disposto no Decreto no 70.235/72. [...]
26. Ocorre, contudo, que tal alegação não poderá prosperar. Isso porque, fica amplamente
demonstrado que houve efetiva violação ao devido processo legal, garantia fundamental
protegida pelo art. 5o, LV, da CF/88.
27. Como já demonstrado, no TDPF No 01.3.01.00.2016.00078-0 que deu origem à
autuação discutida no presente processo administrativo apenas a Rondon consta como
contribuinte/responsável investigado. Durante quase 01 ano de fiscalização o Recorrente
nunca foi incluído no rol dos fiscalizados nem recebeu qualquer intimação para que
pudesse se manifestar.
28. Assim, o Recorrente não teve a oportunidade de, em procedimento fiscal prévio, prestar
esclarecimentos ou apresentar provas que pudessem confirmar ou infirmar as imputações
feitas (ainda que genericamente) pela Autoridade Fiscal no TVF.
29. Isso deixa claro que o devido processo legal, garantia fundamental protegida pelo art.
5o, LV, da CF/88, foi violado. Impossibilitado de se defender das acusações construídas
pela Fiscalização ao longo do processo de fiscalização ou de jogar outras luzes aos fatos
narrados, o Recorrente teve o seu direito à ampla defesa e ao contraditório tolhido.
30. E a consequência de ter sido impossibilitado de se defender é evidente e gravosa: o
Recorrente tornou-se responsável por créditos tributários no valor total de quase R$ 1
milhões de reais.
31. Diante da violação do direito ao contraditório e ampla defesa, associada às gravosas
imputações feitas ao Recorrente, é forçoso concluir pela necessidade de reforma parcial do
acórdão recorrido, de maneira a decretar a nulidade material do Termo de Sujeição Passiva
Solidária.
32. Esse procedimento, evidentemente, é incompatível com princípios basilares do processo
administrativo tributário tais como o da verdade material e o da legalidade. Ou seja, jamais
poderia a Fiscalização ter lavrado o Termo de Sujeição Passiva Solidária sem ter absoluta
certeza acerca das infrações à legislação supostamente cometidas pelo Recorrente.
33. Prega o princípio da verdade material que a Administração deve se pautar de maneira
inexorável à verdade dos fatos, fundamentando qualquer ato, especialmente aqueles que
resultem em prejuízo ao contribuinte, em motivos reais, sob pena de ilegitimidade. [...]
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34. Tal princípio, inclusive, decorre do princípio da legalidade, verdadeira viga mestre de
todo o ordenamento jurídico brasileiro. Portanto, deve a Fiscalização investigar e produzir
provas para garantir a certeza que deve reger toda a atividade administrativa tributária.
35. CABERIA, PORTANTO, À FISCALIZAÇÃO PROVAR QUE O RECORRENTE
TINHA ALGUM INTERESSE ECONÔMICO NA REDUÇÃO DA BASE TRIBUTÁVEL
DA RONDON, BEM COMO DEMONSTRAR QUE O RECORRENTE DESSA
REDUÇÃO SE BENEFICIOU.
36. Considerando os fatos acima mencionados que revelam não ter tido o Recorrente
qualquer interesse econômico com a redução da carga fiscal, bem como tendo em vista a
incerteza da Fiscalização quanto aos fatos que alega, deve ser rechaçada qualquer tentativa
de responsabilizar o Recorrente pelo crédito tributário.
37. Tanto isso é verdade que a própria Turma Julgadora reconheceu no acórdão recorrido
que a única razão para responsabilização do Recorrente foi o fato da Autoridade Fiscal
alegar que o mesmo cometeu infração à lei, o que de fato não foi demonstrado, [...]
38. Contudo, a responsabilidade solidária prevista no CTN nunca pode ser presumida,
como alega a Turma Julgadora, ela deve ser demonstrada e comprovada, fato que não
ocorreu no presente processo administrativo, motivo pelo qual o Termo de Sujeição Passiva
deverá ser cancelado.
IV.1.a - Considerações Relevantes Sobre o Instituto da Solidariedade Tributária (artigo 124,
II, do CTN)
39. Em relação ao presente tópico, cumpre ressaltar que, mais uma vez, a Turma Julgadora
cometeu um equívoco no acórdão recorrido, ao manter a responsabilização solidária em
face do Recorrente.
40. Isso porque, como já demonstrado, o art. 124, Inciso II, do CTN, utilizado como
fundamento para a imputação da responsabilidade solidária ao Recorrente no
“Demonstrativo dos Responsáveis Tributários”, estabelece a responsabilização solidária de
pessoas expressamente designadas por lei, in verbis:
Art. 124. São solidariamente obrigadas: [...]
II - as pessoas expressamente designadas por lei. [Grifos nossos]
41. Como se vê, o mencionado dispositivo por si só não tem o condão de autorizar a
imputação da responsabilidade solidária ao Recorrente, ou seja, é necessária a indicação da
lei que expressamente preveja a responsabilização solidária em situações específicas.
42. A questão é complexa, e a pluralidade de terminologias que se encontram na doutrina
dão ensejo a uma confusão de conceitos que dificulta sobremaneira a intelecção exata dos
fenômenos. Cabe, portanto, analisar com acuidade e com o necessário rigor intelectual as
hipóteses de responsabilidade previstas no âmbito do CTN.
43. A solidariedade tributária, que é espécie do gênero solidariedade, ocorre quando há
mais de um integrante no polo passivo da obrigação tributária. Pouco importam as razões
que impuseram a existência desse fenômeno (previsão legal, ligação pessoal de mais de
uma pessoa ao fato imponível etc.); o essencial é que a solidariedade tributária se dê sempre
que houver mais de uma pessoa no polo passivo da obrigação tributária.
44. Interessa, para a resolução do presente caso, a solidariedade tributária prevista no artigo
124, inciso II, do CTN, decorrente de expressa previsão legal da lei instituidora do tributo.
Ela é chamada solidariedade de direito, que confere à lei competência para definir outras
hipóteses de solidariedade.
45. Esse é o caso da responsabilidade do tabelião pelo imposto de transmissão imobiliária
entre vivos; ou da norma prevista no art. 5o, § 1o, alínea “b”, do Decreto-Lei no 1.598/1977,
segundo o qual, na hipótese de cisão parcial, respondem solidariamente pelos tributos da
pessoa jurídica tanto a sociedade cindida como a sociedade que absorver a parcela de seu
patrimônio.
46. OCORRE QUE, NO CASO EM TELA, A AUTORIDADE FISCAL NÃO INDICOU
NO
“DEMONSTRATIVO
DE
RESPONSÁVEIS
SOLIDÁRIOS”
QUALQUER
DISPOSITIVO LEGAL ESTABELECENDO A ALUDIDA SOLIDARIEDADE.
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47. No TVF, a Autoridade Fiscal até faz referência ao art. 1o Inciso I e art. 2o, Inciso I, da
Lei no 8.137/1990, os quais dispõem:
“Art. 1o Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; [...]
Art. 2o Constitui crime da mesma natureza:
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;”
48. Ocorre que a legislação em referência define crimes contra a ordem tributária,
econômica e contra as relações de consumo, não definindo responsabilidade solidária para
fins do art. 124, Inciso II, do CTN.
49. Vê-se, assim, que a Autoridade Fiscal capitulou a responsabilidade solidária nos artigos
124, II, do CTN, mas deixou de descrever precisamente qual seria a infração de lei em que
o Recorrente incorreu.
50. Nota-se, ainda, que a Turma Julgadora corrobora com a omissão da Autoridade Fiscal
em indicar o dispositivo de lei que imputa a responsabilidade solidária nos termos do inciso
II, do art. 124 do CTN, uma vez que se limita a citar o presente artigo como o fundamento
para a autuação. [...]
51. Portanto, na medida em que não restou descrita pela Autoridade Fiscal a fundamentação
legal adequada para responsabilização do Recorrente, NULO O AUTO DE INFRAÇÃO
em relação a ele, ante vício material pela falta de fundamentação legal e suficiente a
permitir o exercício do contraditório e da ampla defesa.
52. Isso posto, faz-se necessária a reforma do acórdão recorrido, de modo a excluir a
solidariedade imputada ao Recorrente.
53. Com efeito, o ato de lançamento é um procedimento administrativo, que se inicia com a
ação fiscal até a notificação do lançamento ao sujeito passivo. Como um procedimento
formal, ele possui pressupostos que devem ocorrer para a realização da norma concreta,
qual seja, o lançamento. Os arts. 10 e 11 do Decreto no 70.235/1972 e o art. 142 do CTN
dispõem sobre a identificação do sujeito passivo (o que inclui tanto o contribuinte como o
responsável tributário).
54. Além disso, o art. 59 do Decreto no 70.235/1972 determina serem nulos os atos lavrados
por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. E, no caso, a omissão
resulta em nulidade, pois influi diretamente na solução do litígio.
55. O auto de infração deve ter como premissa indelével a necessidade de atendimento aos
requisitos mínimos de formação válida do ato administrativo fiscal, requisitos estes
expressamente determinados pelos transcritos art. 142 do CTN e arts. 10 e 11 do Decreto no
70.235/72.
56. Nesse sentido, cumpre ressaltar que a Instrução Normativa RFB no 1.862, de 27 de
dezembro de 2018, a qual dispõe sobre o procedimento específico envolvendo a imputação
de responsabilidade tributária no âmbito da RFB, prevê expressamente, em seu artigo 3o
que, nesta situação, o lançamento de ofício deverá descrever os fatos e o dispositivo legal
que caracterizaram a responsabilidade tributária, bem como reunir as provas indispensáveis
à comprovação desta. Confira-se:
“Art. 3o Na hipótese de imputação de responsabilidade tributária, o lançamento de ofício
deverá conter também:
I - a qualificação das pessoas físicas ou jurídicas a quem se atribua a sujeição passiva;
II - a descrição dos fatos que caracterizam a responsabilidade tributária;
III - o enquadramento legal do vínculo de responsabilidade decorrente dos fatos a que se
refere o inciso II; e
IV - a delimitação do montante do crédito tributário imputado ao responsável.
Fl. 3980
DF CARF MF
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Parágrafo único. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil deverá reunir as provas
indispensáveis à comprovação da responsabilidade tributária.” (grifos nossos)
57. Isto posto, verificada a ausência da descrição dos fatos que caracterizaram a
responsabilizada do Recorrente, a indicação da legislação que impõe a responsabilidade do
Recorrente nos termos do inciso II, do artigo 124, do CTN, bem com documentos que
comprovem a responsabilidade tributária por parte do Recorrente, não resta alternativa à
este E. CARF se não a exclusão do Recorrente do rol de responsáveis tributários do
presente processo administrativo, diante da violação aos princípios da ampla defesa e do
contraditório.
58. No mais, como será demonstrado, também não merece prosperar a alegação da Turma
Julgadora, citada anteriormente, no sentido de que a atribuição de responsabilidade
tributária no presente caso se dá pelo artigo 124, II, e 135, III, ambos do CTN, pelo fato de
o Auto de Infração descrever que o Recorrente era dirigente da Rondon à época dos fatos.
59. Isso porque, ainda que na remota hipótese de se compreender que a solidariedade com
fundamento no art. 124, Inciso II, do CTN se daria em decorrência de o Recorrente ser
diretor da Rondon à época dos fatos, isto é, conforme o quanto previsto no art. 135, Inciso
III, do CTN, esta é modalidade de responsabilidade integral e exclusiva das pessoas nele
relacionadas, que NÃO SE CONFUNDE com a responsabilidade solidária e porque,
também, deve cumprir com os requisitos elencados no supracitado artigo 32 da Instrução
Normativa RFB no 1.862/2008.
IV.1.b - Da Ausência de Comprovação de Obrigações Tributárias Resultantes de Atos
Praticados com Excesso de Poderes ou Infração de Lei, Contrato social ou Estatutos
60. Em relação ao presente ponto, cumpre ressaltar, como já demonstrado preliminarmente,
que a DRJ não analisou as alegações trazidas pelo Recorrente em sua impugnação. Caso
assim não se entenda, o que se alega ad argumentandum, é certo que este E. CARF deverá
excluir o Recorrente do rol dos sujeitos solidários passivos do presente processo
administrativo, por vício na sua fundamentação.
61. Da leitura do acórdão recorrido, verifica-se que a Turma Julgadora entendeu que a
responsabilidade solidária dos diretores, nos termos do inciso III do artigo 135, do CTN,
estaria plenamente comprovada nos autos pelo fato do Representante figurar como
representante nos contratos de prestação de serviços não comprovados e pelo fato de que
seria "inadmissível cogitar que os fatos narrados no presente caso, que retrata pagamentos
de inúmeras e diversas pessoas jurídicas, envolvendo valores significativos, pudessem
passar à margem do conhecimento de seus dirigentes.", [...]
62. Ocorre, contudo, que o entendimento manifestado no acórdão recorrido não poderá
prevalecer, devendo ser reformado por este E. CARF, uma vez que não consta como
fundamentação para solidariedade do Recorrente no “DEMONSTRATIVO DOS
RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS” os requisitos do art. 135, Inciso III, do CTN:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos: (...)
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
63. Da leitura desse dispositivo, percebe-se claramente que são dois os requisitos para a
responsabilização: (i) a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei (que não
corresponde à mera falta de pagamento de tributos), contrato social ou estatutos; e (ii) a
prática de tais atos deve, necessariamente, resultar no surgimento de débitos fiscais. [...]
68. Inclusive, a Primeira Seção do E. STJ, que reúne as Turmas de Direito Público, em sede
de Embargos de Divergência, reconheceu a necessidade de se provar o ato ilícito do
administrador para responsabilizá-lo (EREsp 100.739/SP).
69. Ou seja, além de entender que o mero inadimplemento do tributo não gera a
responsabilidade tributária dos diretores e administradores, o E. STJ rejeita a teoria da
responsabilização objetiva dos administradores, pois exige a prova do ato ilícito para a
configuração fática da hipótese prevista no artigo 135, III, do CTN.
Fl. 3981
DF CARF MF
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70. Inclusive, é essa a conclusão da própria Procuradoria Geral da Fazenda Nacional
(“PGFN”) no Parecer CAT no 55/2009, que tem por objeto a aplicação do artigo 135, III, do
CTN:
“60. Podemos enumerar aqui as conclusões gerais decorrentes da doutrina da
responsabilidade subjetiva dos administradores, na forma da jurisprudência hoje pacificada
do Superior Tribunal de Justiça:
(...)
c) A mera ausência de recolhimento de tributos devidos pela pessoa jurídica não pode ser
atribuída ao administrador, não respondendo este em razão desse mero inadimplemento da
sociedade;
d) O administrador só é responsável por atos seus que denotem infração à lei ou excesso de
poderes, como, por exemplo, a sonegação fiscal (que é ilícito punível inclusive penalmente)
ou a dissolução irregular da sociedade;
e) O ato ilícito ensejador de responsabilidade tributária pode ser tanto culposo quanto
doloso;
f) A prova da prática de ato ilícito por parte do administrador compete à Fazenda Pública
(salvo normas especiais probatórias, como a relativa à CDA).
61. De tudo isso, é importante guardar que o "sócio-gerente", de acordo com a
jurisprudência hoje aceita pelo STJ, torna-se responsável não por ser "sócio", mas por ter
cometido ato ilícito enquanto "gerente". Em verdade, a condição de sócio é irrelevante.
Dois são os elementos verdadeiramente relevantes para sua responsabilização: (a) ser
administrador e (b) ter cometido ato ilícito nessa posição. Por ser administrador e ter
cometido infração à lei, pode o terceiro ser responsabilizado; não por ser sócio. Destarte,
podemos afirmar com segurança que, segundo o entendimento firmado no STJ, o
administrador é chamado a pagar o crédito tributário da pessoa jurídica administrada em
forma de responsabilidade por ato ilícito.” (Grifos nossos)
71. Interpretação diversa a essa não subsiste, pois ensejaria a responsabilização de todo
administrador e/ou sócio, minando o princípio da entidade e a ideia de personalidade
jurídica como centro de imputação de direito e deveres.
Portanto, a aplicação da regra de responsabilização do artigo 135, III, do CTN tem como
pressuposto inicial a prática de um ato ilícito não tributário ou a infração de contrato ou
estatuto social.
72. O segundo requisito - a vinculação da obrigação jurídico-tributária ao ato ilícito não
tributário - é, na verdade, uma consequência do primeiro: do ato ilícito não tributário deve
nascer uma obrigação jurídica tributária.
73. Desse modo, não havendo ato ilícito praticado pelo Recorrente, no presente caso não há
que se falar no nascimento de uma obrigação jurídica tributária.
74. Importa esclarecer que essa exigência nasce não só do texto expresso do caput do artigo
135 do CTN, como também da determinação do artigo 128 do CTN, regra geral aplicável a
todas as hipóteses de responsabilidade tributária, que delimita a responsabilização aos casos
em que terceiro seja vinculado ao fato jurídico tributário:
“Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este
em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.” (Grifos
nossos)
75. Portanto, forçoso concluir pela necessidade de cancelamento da responsabilidade do
Recorrente com base no artigo 135, III do CTN, haja vista que estão ausentes os requisitos
para a aplicação desta regra.
76. Tendo isso em vista, percebe-se que, ao contrário do que alega a Turma Julgadora, no
TV1 não há qualquer menção ou documento que comprove a participação do Recorrente
nas infrações. Inclusive, não consta a assinatura do Recorrente nos contratos de prestação
Fl. 3982
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de serviços não comprovados, os quais foram assinados por pessoa diversa, como bem
reconhecido no TV1 e no acórdão recorrido.
77. Neste ponto, destaque-se que a DRJ comete um grande equívoco ao presumir não
apenas a participação como também o dolo do Recorrente nas ilicitudes derivadas dos
pagamentos realizados com base no singelo argumento de que “é inadmissível cogitar que
os fatos narrados no presente caso, que retrata pagamentos sem causa a pessoas jurídicas
sem capacidade técnica, operacional ou expertise para a prestação dos serviços contratados,
conforme demonstrou a Autoridade Fiscal nas diligências nestes efetuadas, pudessem
passar à margem do conhecimento de seus dirigentes. Em suma, o mencionado
administrador tinha plena consciência de que os dos aludidos contratos foram utilizados
para dissimular pagamentos sem causa (...)” (fls. 3.708 dos autos).
78. Ora, como é possível inferir a “consciência” de ilicitude do Recorrente, a Fiscalização
sequer foi capaz de comprovar que o Recorrente participou do suposto esquema que se
utilizou de contratos para “maquiar” pagamentos sem causa?
79. Com efeito, não há nos autos qualquer evidência de que o Recorrente teria participado,
de qualquer modo, nos atos que culminaram nos pagamentos apontados. Trata-se de
verdadeira presunção, desprovida de qualquer prova que lhe dê sustentação, razão pela qual
ela deverá ser afastada de plano.
80. Desse modo, considerando que não há nos autos nenhum documento que comprove ter
o Recorrente praticado ato ilícito, ou seja, agido com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos, nos próprios termos utilizados no acórdão recorrido (fls. 3.707
e 3.708 dos autos), não há que se falar em responsabilidade tributária.
81. Isso porque, somente com a prova do ato ilícito cometido pelo Recorrente estaria
cumprido um dos requisitos para a aplicação do artigo 135, inciso III, do CTN. Haveria,
ainda, a obrigação de provar que tais atos resultaram no nascimento ou buscaram ocultar
uma obrigação tributária, o que também não foi feito.
82. Assim sendo, na remota hipótese de responsabilização com fundamento no artigo 135,
inciso III, do CTN, o que se alega a título argumentativo, forçoso concluir pela necessidade
do cancelamento do Termo de Sujeição Passiva lavrada em face do Recorrente.
IV.1.c. - Da Responsabilidade Pessoal
83. No mais, cumpre ressaltar que a imputação de responsabilidade pessoal ao Recorrente,
decorrente da aplicação do artigo 135, III, do CTN, implica a responsabilidade exclusiva do
diretor, gerente ou representante da pessoa jurídica, não podendo prevalecer quando o
próprio contribuinte foi considerado responsável e, consequentemente, autuado.
84. Em relação à presente alegação, a Turma Julgadora pautou-se no já mencionado Parecer
PGFN/CRJ/CAT no 55/2009 para manter o Recorrente no rol dos responsáveis tributários
sob o entendimento de que apesar de o artigo 135 mencionar que seriam “pessoalmente
responsáveis”, tal dispositivo trata sim de responsabilidade solidária. [...]
85. Contudo, ao contrário do que a alega a Turma Julgadora, o supracitado Parecer da
PGFN CRJ/CAT no 55, de 2009, não traduzia o entendimento majoritário do STJ acerca da
interpretação da responsabilidade prevista no art. 135, inciso III, do CTN, o qual firmava
entendimento no sentido de ser uma responsabilidade substitutiva e não solidária7.
86. De fato, diferentemente do que estabelece o artigo 134 do CTN, o artigo 135 disciplina
uma responsabilidade que não é subsidiária, mas sim integral e exclusiva das pessoas nele
relacionadas.
87. Tal responsabilização decorre da prática de atos abusivos ou com infringência de lei,
contrato social ou estatutos que tenham desencadeado uma relação jurídica obrigacional
stricto sensu entre Fisco e terceiros, que não praticaram estes atos.
88. Verifica-se, portanto, que as situações disciplinadas nos artigos 134 e 135, ambos do
CTN, são distintas.
89. Enquanto o artigo 134 do CTN, em função do fenômeno da transferência da
responsabilidade, estabelece que a responsabilidade do terceiro, que agiu ou omitiu-se
indevidamente, pressupõe o nascimento da obrigação tributária advinda de FATO LÍCITO,
Fl. 3983
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ou ainda que ilícito, sem dolo, o artigo 135 dispõe sobre uma obrigação tributária
decorrente da prática de FATO ILÍCITO DOLOSO por parte do terceiro que DÊ
NASCIMENTO à obrigação jurídica tributária, disciplinando a hipótese de substituição da
responsabilidade tributária.
90. Depreende-se, assim, que o terceiro que age com dolo, contrariando a lei, o mandato, o
contrato social ou o estatuto, dos quais decorrem os seus deveres, torna-se, no lugar do
próprio contribuinte, o único responsável pelos tributos decorrentes da infração praticada.
91. Inclusive depreende-se que o artigo 135, inciso III, do CTN, ao prever a
responsabilização pessoal do agente, na ausência de qualquer menção à responsabilização
solidária, pretendeu justamente garantir que a pessoa jurídica não sofresse economicamente
com os atos ilícitos de terceiros, inclusive já puníveis em outras esferas. [...].
94. Com efeito, considerando o dever do administrador de representar a sociedade, a lei
prevê a responsabilização pessoal do gestor quando este age contrário àquilo que lhe é
designado enquanto administrador. Se dúvida havia, no passado, quanto à exclusão da
responsabilidade da pessoa jurídica em tais situações, a legislação hoje vigente torna
cristalino que a empresa não responde por atos praticados irregularmente pelos seus
gestores. [...]
96. Cumpre esclarecer que, no julgamento acima, ao contrário do que ocorreu no presente
caso, houve a identificação e comprovação da conduta dolosa praticada por administrador e
representante da companhia, nos termos do art. 135, III, do CTN, contudo, mesmo se
tratando de situação distinta importa trazer a conclusão exarada por este E. CARF, no
sentido de que não há que se falar em responsabilidade da pessoa jurídica quando há
indicação de responsabilidade pessoal tributária de terceiros pelo quanto disposto no art.
135, III, do CTN.
97. Conclui-se, então, que tanto a doutrina quanto a jurisprudência já exararam o
entendimento segundo o qual se um dos agentes arrolados no artigo 135 agir com excesso
de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatuto, em detrimento dos interesses do
contribuinte, essa pessoa será a única responsável pelos tributos decorrentes da infração.
98. Dando um passo adiante nesse raciocínio, conclui-se que não pode prevalecer autuação
fundamentada no artigo 135 do CTN quando a própria Fiscalização coloca o contribuinte
definido em lei no polo passivo da obrigação tributária, pois haveria claro erro na
identificação do sujeito passivo.
99. Apesar disso, no presente caso, a Autoridade Fiscal entendeu que o art. 135, inciso III,
do CTN, prevê hipótese de responsabilidade solidária, ou seja, ao invés de os gerentes e
dirigentes responderem exclusivamente pelos créditos tributários oriundos de seus supostos
atos ilícitos, seriam solidários à pessoa jurídica.
100. Ou seja, no presente caso, pelo fato de a Autoridade Fiscal ter autuado o contribuinte -
a Rondon - e não somente os diretores (no caso, o Recorrente) que supostamente agiram de
forma ilícita, está presente o vício material de erro na identificação do sujeito passivo,
consoante jurisprudência deste E. CARF, razão pela qual o acórdão ora recorrido deverá ser
reformado de maneira cancelar a autuação fiscal originária do presente processo
administrativo.
IV.2 - DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA DOS DÉBITOS EM COBRANÇA
DESCONSIDERADA PELA AUTORIDADE FISCAL E PELA TURMA JULGADORA
101. Conforme relatado inicialmente, em 03/06/2016 foi recebido Termo de Intimação
Fiscal no 01 pela Juruena, controladora da Rondon, em que a Fiscalização solicitou
informações a respeito de pagamentos efetuados à SP Terraplanagem Ltda., SP
Terraplanagem Ltda., Soterra Terraplanagem e Locação de Equipamentos Ltda. em nome
das cinco SPEs controladas - dentre elas a Rondon.
102. Assim, a Fiscalização considerou que a partir desse momento a Rondon e demais SPEs
controladas pela Juruena teriam deixado de poder utilizar o instituto da denúncia
espontânea, nos termos do art. 7o, § 1o, do Decreto no 70.235/1972, [...].
104. Ora, como desconsiderar os pagamentos efetuados antes da intimação?
Fl. 3984
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105. Ademais, o entendimento acima relatado não poderá prevalecer, na medida em que,
como já adiantado preliminarmente, a Turma Julgadora inovou o critério jurídico utilizado
pela Autoridade Fiscal para desconsiderar o instituto da denúncia espontânea no presente
caso, presumindo que os sócios da Juruena teriam envolvimento no conhecimento pela
Rondon quanto ao processo de fiscalização iniciado, sem, contudo, trazer provas da
alegação.
106. Conforme informado no procedimento de Fiscalização, devido à impossibilidade de
comprovar a efetiva prestação de serviços pela SP Terraplanagem Ltda., a Rondon efetuou
o recolhimento do IRRF, nos termos do art. 674 do RIR/99, nos dias 10, 13 e 14 de junho
de 2016. Ou seja, os pagamentos ocorreram antes da ciência do Termo de Início da
Fiscalização no dia 17/06/2016.
107. Com efeito, os dispositivos utilizados pela Autoridade Fiscal e pela Turma Julgadora
para embasar suas conclusões determinam a exclusão da espontaneidade apenas nos casos
em que já tiver iniciado medida de fiscalização relacionada com a infração cometida pela
própria fiscalizada [...].
108. O fato de existir procedimento fiscal instaurado em face da Controladora
relativamente a outras infrações em nada afeta os recolhimentos efetuados pela Rondon,
tampouco o reconhecimento da aplicação do instituto da denúncia espontânea em proveito
desta última. Trata-se de pessoas jurídicas distintas.
109. O procedimento fiscal instaurado em face da Juruena tinha como objetivo apurar
supostas infrações cometidas pela Telegráfica, não as infrações cometidas pela Rondon.
Essas foram apuradas em processo fiscalizatório próprio, formalizado no Mandado de
Procedimento Fiscal n° 01.3.01.00-2016-00078-0.
110. Tanto é assim que o próprio Agente Fiscal reconheceu que deflagrou a fiscalização
contra a Rondon porque SUPÔS que ela também poderia ter cometido infrações similares
[...].
111. Ou seja, a espontaneidade do pagamento do IRRF só poderia ter sido excluída pela
Fiscalização se, quando do recolhimento do IRRF, a Recorrente já tivesse conhecimento da
instauração do Mandado de Procedimento Fiscal n° 01.3.01.00-2016-00078-0, formalizado
para apurar as supostas infrações cometidas pela Rondon nos anos de 2010 e 2011.
112. O supracitado art. 138 do CTN assim disciplina a denúncia espontânea: [...]
113. É cediço que para que se configure a hipótese da norma do artigo 138 do CTN, há que
se observar, cumulativamente, os seguintes requisitos: (i) a denúncia espontânea da
infração e (ii) o pagamento do tributo devido e acrescido de juros de mora, ambos antes do
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados
com a infração.
114. Nessa linha, o C. STJ no Recurso Especial no 1.149.022/SP 9, julgado sob o rito dos
Recursos Repetitivos, delineou o instituto da denúncia espontânea e pacificou o tema
quanto aos requisitos para ocorrência da denúncia espontânea e suas consequências.
115. Portanto, para aplicação do art. 138 do CTN, cumpre observar, no caso concreto, (i) se
o IRRF já havia sido constituído por qualquer declaração de débito tributário da Rondon; e
(ii) se a diferença apurada foi recolhida, acrescida dos juros de mora devidos.
116. Ambos os requisitos foram verificados na hipótese antes de 17/06/2016, quando a
Rondon foi devidamente intimada do Termo de Início de Fiscalização (fl. 59).
117. Somente nesse momento é que teve o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por
servidor competente, cientificando o sujeito passivo da obrigação tributária acerca do
procedimento de fiscalização, nos termos do art. 138 do CTN.
118. O próprio Decreto no 70.235/1972, que regula o procedimento administrativo
tributário, afirma que o procedimento fiscal tem início com a ciência do sujeito passivo da
obrigação tributária, que só pode ser Rondon, em detrimento de qualquer outra pessoa, por
óbvio.
Fl. 3985
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“(...) Art. 7o O procedimento fiscal tem início com: (Vide Decreto no 3.724, de 2001) I - o
primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito
passivo da obrigação tributária ou seu preposto; (...)
119. No próprio lançamento se verifica que não foi possível a comunicação da contribuinte
antes de 17/06/2016 e que esta só foi possível pelo dever de colaboração da contribuinte em
aderir ao DTE, a mostrar que existiram pagamentos em data anterior ao início da
fiscalização e exigir a aplicação do instituto da denúncia espontânea, para afastar toda e
qualquer multa aplicada.
120. Portanto, não possui qualquer razão a Turma Julgara ao manter o lançamento fiscal
por perda de espontaneidade da Rondon em razão do início da Fiscalização da Juruena,
devendo ser reconhecida a denúncia espontânea com o devido cancelamento dos autos de
infração objeto do presente processo administrativo.
121. E, ainda que este E. CARF entenda que a responsabilidade da Recorrente não pode ser
afastada pelo instituto da denúncia espontânea, o que se admite apenas a título de
argumentação, fato é que a Autoridade Fiscal jamais poderia ter efetuado lançamento para
cobrança de IRPJ e CSLL sobre as parcelas glosadas, diante do recolhimento dos valores de
IRRF pela Rondon. É o que se passará a demonstrar.
IV.3 - NÃO INCIDÊNCIA DE IRRF SOBRE DESPESA GLOSADA – BIS IN IDEM
122. Mesmo que se considere perdida a espontaneidade, nos casos em que há glosas de
despesas, não é possível a cobrança cumulativa de IRPJ, CSLL e de 35% de IRRF por
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
123. In casu, a consideração dos pagamentos sem causa deu azo tanto à glosa de despesas
deduzidas, quanto à cobrança do imposto retido. Essa concomitância, contudo, diz respeito
a uma só situação fática.
124. Conforme informado pela Rondon em resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 02, as
despesas não comprovadas decorrentes dos pagamentos à empresa de Terraplenagem SP,
contabilizado na conta “locação de máquinas e equipamentos” - 4120510000004008 foram
levadas para o ativo imobilizado, apresentando demonstrativos da imobilização e da
apuração da depreciação.
125. Assim, a Rondon considerou as despesas de depreciação dedutíveis do imposto de
renda e a fiscalização entendeu que essa série de pagamentos não seria dedutível,
promovendo a sua glosa; e, concomitantemente, entendeu que os pagamentos foram feitos
sem causa a beneficiário não identificado, exigindo IRPJ, CSLL e 35% de IRRF, conforme
previsto no art. 61 da Lei 8.981/1995. [...].
126. No ordenamento jurídico pátrio, a tributação da renda é pautada, desde a edição da Lei
no 9.249/1996, em critério legislativo alternativo, que busca privilegiar, sempre que
possível, a incidência do tributo ou em face da pessoa jurídica, ou perante a pessoa física
(os sócios, por exemplo).
127. Aplicado ao caso, esse raciocínio permite conceber a impossibilidade do lançamento
concomitante de IRRF em consideração, amparada em “pagamentos sem causa”, acaso
estes tenham ensejado glosas de deduções em face do lucro real, com a consequente
formalização da suposta diferença de IRPJ e CSLL. [...]
131. A previsão estabelecida pelo artigo 61 da Lei no 8.981/1995 não pode ser aplicada
àquelas situações anteriormente previstas pelo artigo 44 da Lei no 8.541/1992.
132. O art. 44 da Lei no 8.541/92 previa a tributação na fonte, à alíquota de 25%, nas
situações onde se presumisse a distribuição aos sócios da receita omitida ou da parcela
redutora do lucro líquido pela pessoa jurídica. [...]
133. Durante a convivência do art. 44 da Lei no 8.541/1992 com o art. no 61 da Lei no
8.981/1995, a aplicação desse último dispositivo ficou restrita às situações em que o Fisco
constatava a existência de um pagamento, cujo beneficiário ou causa não fosse
comprovada.
134. Ocorre, entretanto, que com o advento da Lei no 9.249/1995 houve a revogação do
artigo 44 da Lei no 8.541/1992, confira-se:
Fl. 3986
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“Art. 36. Ficam revogadas as disposições em contrário, especialmente: (...)
IV - os arts. 43 e 44 da Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992;”
135. Portanto, a partir da edição da Lei no 9.249/1995 o legislador optou por tributar a
pessoa jurídica de forma segregada, implicando concluir que, se o rendimento foi nela
tributado, não haveria mais a possibilidade de tributar outras pessoas, jurídicas ou físicas,
ainda que presumidamente beneficiárias dos rendimentos já tributados na fonte pagadora.
Nesse sentido, confira-se a disposição do artigo 24 da Lei no 9.249/1995:
“Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que estiver
submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão.”
136. Não fosse suficiente, o art. 674 do RIR/99 trazia regra que só faz sentido quando do
pagamento de valores, a exigir a retenção na fonte com alíquota específica (35%), isto é, é
regra de tributação na fonte, antecipação de valores a recolher, tendo em vista que a
apuração de Imposto de Renda tem fato gerador complexivo.
137. Nestes termos, considerando o reconhecimento da Turma Julgadora do necessário
abatimento do valor de IRRF a alíquota de 35% recolhido pela Rondon, na remota de se
considerar perdida a espontaneidade, este E. CARF deve cancelar as autuações relativas às
glosas de IRPJ e CSLL, tendo em vista a impossibilidade de configuração de bis in idem.
IV.4 - A SOLIDARIEDADE NÃO SE APLICA ÀS PENALIDADES
138. Apesar de o Recorrente entender que todos os argumentos já desenvolvidos acima são
mais do que suficientes para determinar o cancelamento dos autos de infração originários
do presente processo administrativo e da sujeição passiva do Recorrente, caso assim não se
entenda, o que se cogita apenas a título argumentativo, deverá então ser afastada a
responsabilidade do Recorrente pela impossibilidade de se aplicar a solidariedade a
penalidades.
139. Isso porque, como é cediço, ao contrário do disposto no acórdão recorrido, as
penalidades possuem caráter personalíssimo, não podendo ser cobradas do responsável
solidário (Recorrente). Nesse sentido, somente o agente da infração, caso confirmadas as
acusações, poderá ser apenado com a cobrança da multa.
140. Nesse particular, veja-se que o artigo 124, inciso I, do CTN, prevê que o instituto da
solidariedade é restrito à cobrança da obrigação principal. Confira-se a íntegra do aludido
texto legal:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I – as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal; (grifos do Recorrente)
141. Muito embora se possa entender que o texto legal não tenha criado diretamente a
limitação da responsabilidade solidária ao pagamento da obrigação principal, é fato que o
Direito Tributário contempla expressamente essa limitação, conforme se verifica, por
exemplo, nos artigos 128 e 134 do CTN. [...]
143. Em verdade, pela análise das regras contidas nos dispositivos transcritos
anteriormente, não há como negar que as multas não são atingidas pelo instituto da
responsabilidade solidária, de modo que jamais poderá o Recorrente ser cobrado da
penalidade objeto do presente processo.
144. Além disso, com base no já mencionado princípio da personalidade ou da pessoalidade
da pena – advindo do Direito Penal e positivado como cláusula pétrea na Constituição
Federal10 – segundo o qual ninguém pode ser punido por fato alheio, não se pode admitir
que o Recorrente seja apenado por suposta falta cometida por outrem.
145. De fato, muitas foram as contribuições do Direito Penal para o Direito Tributário (e
deste para aquele – v.g. os crimes contra a ordem tributária), de modo que a aplicação de
seus princípios em âmbito fiscal – regida por ramo didático do Direito Tributário conhecido
como Direito Tributário Penal – é plenamente admitida pela doutrina e pela jurisprudência.
[...]
Fl. 3987
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149. Por fim, importante salientar que não há como entender que, pelo fato de a multa ser
equiparada ao crédito tributário, ela poderia ser transferida a terceiros, à revelia do princípio
da pessoalidade da pena. Ora, a multa compõe o crédito tributário apenas para atender a
praticabilidade e permitir sua cobrança em conjunto com o tributo. Todavia, sua natureza
permanece a mesma: penalidade, instituto diverso do tributo, inclusive por força do próprio
conceito de tributo, insculpido no art. 3o do CTN.
150. Assim, as multas estão sujeitas a princípios e regras próprios e específicos aplicáveis
às sanções, que, como visto acima, não autorizam a penalização de terceiros.
151. Logo, seja em razão de ausência de previsão expressa ou de motivação para que tal
solidariedade alcance a multa, seja em razão da vedação a que a pena ultrapasse a pessoa de
seu infrator, resta demonstrado que a Multa não pode ser imputada, via responsabilidade
solidária, ao Recorrente.
IV.5 - DA INAPLICABILIDADE DA MULTA AGRAVADA NO PERCENTUAL DE
150% - INEXISTÊNCIA DE DOLO
152. Na lavratura das exigências fiscais combatidas foram aplicadas multas agravadas no
percentual de 150%, nos termos do artigo 44 da Lei no 9.430/96, [...].
153. No caso específico da Rondon, a Autoridade Fiscal no TVF argumenta que teriam sido
“(...) praticados atos que deliberada e sistematicamente demonstram a presença do DOLO,
no sentido de ter a consciência e querer a conduta de sonegação e agir em concluiu com
outra empresa (...)” (fls. 69 dos autos).
154. Ocorre que, os fatos relatados pela própria Fiscalização demonstram o contrário, ou
seja, a informação da irregularidade dos pagamentos.
155. Ao descrever “Do reconhecimento de que os serviços não foram prestados” na fl. 61
dos autos, a própria Autoridade Fiscal aponta que no Termo de Início de Fiscalização da
Rondon, quando intimada a comprovar os serviços prestados pela SP Terraplanagem Ltda.
[...]
159. Ora, o próprio relato da Autoridade Fiscal evidencia não ter havido qualquer ato do
devedor principal ou dos devedores solidários no sentido de se furtar a prestar os devidos
esclarecimentos ou documentos. Desde o Termo de intimação fiscal no 01 a Rondon e
Juruena prestaram todas as informações a respeito dos pagamentos e reconheceram que os
pagamentos foram realizados a beneficiário não identificado.
160. Assim, não cabe aplicação da multa 150% prevista no art. 44, da Lei 9.430/96,
imposta sob a alegação de dolo, pois tal não houve. [...]
162. Em sua opinião, o dolo “é ato de má-fé, razão por que se diz fraudulento, sendo, como
é, o intuito da própria fraude, ou de fraudar, pois sem fraude ou prejuízo preconcebido não
se terá dolo em seu exato sentido” (Grifos nossos).
163. Nesse sentido, age com dolo todo aquele que tem o ânimo de prejudicar ou fraudar
alguém; todo aquele que intencionalmente adota uma conduta com o objetivo de fraudar.
164. Com efeito, o que distingue os institutos viciantes dos negócios jurídicos do erro e do
dolo, é que enquanto no erro a circunstância que acarreta o vício é espontânea, no dolo o
vício é provocado, é praticado intencionalmente por uma das partes.
165. Ainda, para que se caracterize o vício do dolo em uma relação jurídica, não basta que
uma das partes atue com a vontade de prejudicar outrem, sendo necessária, também, a
prova cabal de que houve a malfadada intenção perniciosa. [...]
168. Assim, para que fique caracterizado o dolo, é necessário que se demonstre, que se
comprove essa intenção, não bastando, para tanto, meras ilações pessoais nesse sentido.
169. Portanto, não tendo sido demonstrado pela Fiscalização ou pela Turma Julgadora no
acórdão recorrido (fls. 3.678 a 3.710 dos autos), que a Rondon praticou qualquer ato
fraudulento, tendente a impedir ou ocultar o surgimento da obrigação tributária, ainda que
fosse possível a exigência da multa de ofício, o que se admite somente a título de
argumentação, uma vez que o principal também não é devido, esta não poderia ser exigida
de maneira qualificada.
Fl. 3988
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170. Ainda que assim não fosse, ao contrário do que entendeu a Turma Julgadora no
acórdão recorrido15, é forçoso concluir que a aplicação de multa em percentual maior do
que 100% do valor da exigência fiscal é ato manifestamente confiscatório e desprovido de
qualquer validade jurídica, não merecendo prevalecer, devendo este E. CARF reformar a
decisão recorrida.
171. Não se pode deixar de considerar que o principal fator de êxito de qualquer política
financeira depende de recursos públicos, em sua maioria arrecadados dos contribuintes
através de tributos, por isso necessária a pontualidade no pagamento.
172. Havendo atraso no recolhimento da obrigação tributária, da mesma forma o Governo
vê-se privado do capital, disso resultando a cobrança da multa, independentemente de culpa
ou dolo, pois visa unicamente recompor eventuais prejuízos pela inexecução da obrigação a
tempo.
173. Ocorre que, a inexistência de distinção entre a multa punitiva e a moratória foi
expressamente reconhecida pelo C. STJ, por ocasião do julgamento do Recurso Especial no
16.672/SP [...].
174. Assim, não havendo diferença entre multa punitiva e moratória, inadmissível penalizar
os autuados com a exorbitante percentagem de 150%, comprometendo, como no caso, a
solvabilidade da dívida.
175. Com efeito, tendo a multa de mora natureza jurídica de sanção em benefício do credor,
ou seja, conceito idêntico e emprestado do direito civil, sua aplicação há de ser feita de
modo parcimonioso, sob pena de ultrapassar a função de reparar o dano financeiro sofrido
pelo credor em decorrência do retardo no cumprimento da obrigação, e constituir-se em
verdadeiro confisco, afora o desprezo à capacidade contributiva.
176. Outrossim, tratando-se a multa moratória de obrigação acessória tributária, há de
seguir as mesmas regras e princípios que regem a obrigação principal, destacando-se,
dentre os limites constitucionais ao poder de tributar, a tributação proporcional à
capacidade econômica do contribuinte, prevista no parágrafo 1o, do art. 145 e a vedação de
utilização de tributo com efeito de confisco, inserta no inciso IV, do art. 150, ambos da
Constituição Federal.
177. O respeito à capacidade de contribuir não só representa um princípio para conter a
atividade do Estado nas relações tributárias, mas encerra em si uma finalidade capital, qual
seja a de preservar a fonte de receita tributária, pois, sendo o Fisco alimentado pelo
contribuinte, o ente público não pode avançar no patrimônio do administrado, sem medidas,
sob pena de, prejudicando sua sobrevivência, esgotar ou diminuir a fonte, o que implicará
comprometimento da arrecadação.
178. Saliente-se que além de violar o princípio da capacidade contributiva e desvirtuar a
função da multa de mora, o percentual aplicado sobre o débito em cobrança configura
evidente confisco, igualmente reprimido pela Constituição Federal.
179. Ora, se a multa de ofício no percentual de 75% já é por si só exorbitante e se
caracteriza como verdadeiro confisco a sua majoração para 150% é ainda mais, sobretudo
no presente caso em que não há respaldo fático para sustentar a aplicação da referida multa.
180. Em razão de todo o exposto, requer o Recorrente a parcial reforma do acórdão
recorrido, de maneira a afastar a leviana, incomprovada e improcedente acusação de que o
Recorrente teria incorrido em dolo, utilizada para fundamentar a imposição da multa
qualificada de 150%, já que inexistente qualquer intuito de dolo que possa ser atribuído à
Rondon ou ao Recorrente.
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta
a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz
referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
V - DO PEDIDO
Fl. 3989
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181. Diante de todo o exposto, requer-se a este E. CARF o recebimento, o conhecimento e
o provimento do presente Recurso Voluntário para, preliminarmente, reconhecer (i) o
equívoco cometido pela Turma Julgadora ao afirmar que não houve impugnação em face
dos lançamentos de IRPJ e de CSLL.
182. Caso este E. CARF não entenda pela nulidade do acórdão recorrido, requer seja dado
provimento ao presente Recurso Voluntário pelas razões mérito, de modo a excluir o
Recorrente do rol dos responsáveis tributários solidários, tendo em vista (i) a ausência de
comprovação de qualquer conduta dolosa; (ii) vício na fundamentação legal que teria
motivado a imputação de responsabilidade com base no art. 124, inciso II, e no art. 135,
inciso III, ambos do CTN; e (iii) a responsabilidade decorrente da aplicação do art. 135,
inciso III, do CTN, ser exclusiva e substitutiva e, não, solidária.
183. Subsidiariamente, requer (i) seja cancelado a integralidade do crédito tributário
constituído, tendo em vista o pagamento do IRRF pela Rondon, aplicando-se o instituto da
denúncia espontânea, ou (ii), mesmo que se considere perdida a espontaneidade, sejam
cancelados aos autos de infração de IRPJ e CSLL, tendo em vista que nos casos em que há
glosas de despesas, não é possível a cobrança cumulativa destes com o IRRF por
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
184. Por fim, requer-se (i) o cancelamento da cobrança da multa qualificada de 150%, em
razão da ausência de comprovação de dolo, ou a sua redução, diante do seu caráter
confiscatório; e (ii) cancelamento da cobrança de multas em face dos responsáveis
solidários, tendo vista o caráter personalíssimo daquelas.
Recurso Voluntário - Recorrente João Mauro Boschiero
Notificado em 30.09.2019, e-fl. 3764, o Recorrente João Mauro Boschiero
apresentou o recurso voluntário em 29.10.2019, e-fls. 3880-3934, esclarecendo a peça atende aos
pressupostos de admissibilidade. Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
III - PRELIMINARES
III.1 - DO EQUÍVOCO COMETIDO NO ACÓRDÃO RECORRIDO – DA
IMPUGNAÇÃO DOS LANÇAMENTOS DE IRPJ E CSLL
13. Preliminarmente, antes de se adentrar nas razões de direito, faz-se necessário esclarecer
que, ao contrário do que entendeu a Turma Julgadora no acórdão recorrido, tanto a Rondon
quanto as pessoas indicadas como responsáveis solidários impugnaram os lançamentos de
IRPJ e de CSLL.
14. Nesse sentido, confira-se trecho do acórdão ora recorrido: [...]
15. Ocorre, contudo, que a Turma Julgadora se equivocou ao assim aduzir.
16. Isso porque, o argumento trazido na impugnação acerca da impossibilidade de cobrança
concomitante (bis in idem) de IRPJ e CSLL sobre a mesma parcela que já que resultou no
recolhimento do IRRF à alíquota de 35%, os termos art. 61 da Lei 8.981/1995, engloba os
referidos tributos IRPJ e CSLL.
17. Conforme se depreende da impugnação, foi demonstrado que as cobranças de IRPJ,
CSLL e IRRF decorrem de uma mesma situação fática, qual seja a realização de
pagamentos sem causa, motivo pelo qual estas não podem coexistir.
18. Somado a isso, deve-se considerar que a Rondon já efetuou o recolhimento do IRRF à
alíquota de 35% de maneira espontânea, de modo que somente restam duas alternativas à
Turma Julgadora, quais sejam, o cancelamento do lançamento referente ao IRRF ou o
cancelamento dos lançamentos reflexos de IRPJ e CSLL.
19. Logo, considerando-se que restou amplamente reconhecido pela Fiscalização e pela
própria DRJ em sua decisão que a Rondon efetuou o recolhimento relativo ao IRRF devido
– sendo controvertida, apenas, a aplicação dos benefícios decorrentes do instituto da
denúncia espontânea ao caso concreto – é mais do que lógico que a alegação da proibição
do bis in idem no tocante à concomitância entre glosa de despesas e lançamento de IRRF
Fl. 3990
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em virtude dos pagamentos realizados teve por finalidade fulminar a glosa das despesas.
Não faria sentido requerer, com fundamento no argumento da vedação ao bis in idem, o
cancelamento de um imposto (IRRF) que já foi pago.
20. Isto posto, verifica-se ser descabido o entendimento de que os lançamentos relativos à
cobrança de IRPJ e CSLL não teriam sido impugnados, motivo pelo qual o acórdão
recorrido deverá ser reformado por este E. CARF.
IV - DAS RAZÕES PARA REFORMA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
21. Ainda que este E. CARF não acate as alegações preliminares, é certo que deverá
reformar parcialmente o acórdão recorrido pelos motivos de direito a seguir expostos.
IV.1 - DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA DO RECORRENTE
22. O Recorrente, João Mauro Boschiero, foi autuado na condição de devedor solidário a
recolher valores de IRPJ, CSLL e IRRF com acréscimos, em decorrência de despesas de
depreciação inexistentes que foram contabilizadas com redução do resultado pela Rondon,
bem como pagamentos sem causa ou a beneficiários não identificados realizados a
empresas de terraplanagem.
23. Da leitura do TVF, conclui-se que a inclusão do Recorrente como devedor solidário
decorreu somente do fato de o Recorrente ser diretor da Rondon no período dos fatos.
24. Foram apontadas na impugnação do Recorrente as diversas razões pelas quais o Termo
de Sujeição Passiva Solidária lavrado em face do Recorrente é nulo, inclusive pelo fato de
que ao longo de todo o procedimento fiscal que antecedeu a lavratura do Auto de Infração e
do Termo de Sujeição Passiva Solidária, em nenhum momento o Recorrente foi intimado a
apresentar esclarecimentos e documentação, em clara violação ao direito ao contraditório e
ampla defesa do Recorrente.
25. Em relação ao presente ponto, a Turma Julgadora se manifestou no sentido de que o
momento processual para manifestação do Recorrente ocorreria somente após o lançamento
fiscal, conforme disposto no Decreto no 70.235/72. [...]
26. Ocorre, contudo, que tal alegação não poderá prosperar. Isso porque, fica amplamente
demonstrado que houve efetiva violação ao devido processo legal, garantia fundamental
protegida pelo art. 5o, LV, da CF/88.
27. Como já demonstrado, no TDPF No 01.3.01.00.2016.00078-0 que deu origem à
autuação discutida no presente processo administrativo apenas a Rondon consta como
contribuinte/responsável investigado. Durante quase 01 ano de fiscalização o Recorrente
nunca foi incluído no rol dos fiscalizados nem recebeu qualquer intimação para que
pudesse se manifestar.
28. Assim, o Recorrente não teve a oportunidade de, em procedimento fiscal prévio, prestar
esclarecimentos ou apresentar provas que pudessem confirmar ou infirmar as imputações
feitas (ainda que genericamente) pela Autoridade Fiscal no TVF.
29. Isso deixa claro que o devido processo legal, garantia fundamental protegida pelo art.
5o, LV, da CF/88, foi violado. Impossibilitado de se defender das acusações construídas
pela Fiscalização ao longo do processo de fiscalização ou de jogar outras luzes aos fatos
narrados, o Recorrente teve o seu direito à ampla defesa e ao contraditório tolhido.
30. E a consequência de ter sido impossibilitado de se defender é evidente e gravosa: o
Recorrente tornou-se responsável por créditos tributários no valor total de quase R$ 1
milhões de reais.
31. Diante da violação do direito ao contraditório e ampla defesa, associada às gravosas
imputações feitas ao Recorrente, é forçoso concluir pela necessidade de reforma parcial do
acórdão recorrido, de maneira a decretar a nulidade material do Termo de Sujeição Passiva
Solidária.
32. Esse procedimento, evidentemente, é incompatível com princípios basilares do processo
administrativo tributário tais como o da verdade material e o da legalidade. Ou seja, jamais
poderia a Fiscalização ter lavrado o Termo de Sujeição Passiva Solidária sem ter absoluta
certeza acerca das infrações à legislação supostamente cometidas pelo Recorrente.
Fl. 3991
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33. Prega o princípio da verdade material que a Administração deve se pautar de maneira
inexorável à verdade dos fatos, fundamentando qualquer ato, especialmente aqueles que
resultem em prejuízo ao contribuinte, em motivos reais, sob pena de ilegitimidade. [...]
34. Tal princípio, inclusive, decorre do princípio da legalidade, verdadeira viga mestre de
todo o ordenamento jurídico brasileiro. Portanto, deve a Fiscalização investigar e produzir
provas para garantir a certeza que deve reger toda a atividade administrativa tributária.
35. CABERIA, PORTANTO, À FISCALIZAÇÃO PROVAR QUE O RECORRENTE
TINHA ALGUM INTERESSE ECONÔMICO NA REDUÇÃO DA BASE TRIBUTÁVEL
DA RONDON, BEM COMO DEMONSTRAR QUE O RECORRENTE DESSA
REDUÇÃO SE BENEFICIOU.
36. Considerando os fatos acima mencionados que revelam não ter tido o Recorrente
qualquer interesse econômico com a redução da carga fiscal, bem como tendo em vista a
incerteza da Fiscalização quanto aos fatos que alega, deve ser rechaçada qualquer tentativa
de responsabilizar o Recorrente pelo crédito tributário.
37. Tanto isso é verdade que a própria Turma Julgadora reconheceu no acórdão recorrido
que a única razão para responsabilização do Recorrente foi o fato da Autoridade Fiscal
alegar que o mesmo cometeu infração à lei, o que de fato não foi demonstrado, [...]
38. Contudo, a responsabilidade solidária prevista no CTN nunca pode ser presumida,
como alega a Turma Julgadora, ela deve ser demonstrada e comprovada, fato que não
ocorreu no presente processo administrativo, motivo pelo qual o Termo de Sujeição Passiva
deverá ser cancelado.
IV.1.a - Considerações Relevantes Sobre o Instituto da Solidariedade Tributária (artigo 124,
II, do CTN)
39. Em relação ao presente tópico, cumpre ressaltar que, mais uma vez, a Turma Julgadora
cometeu um equívoco no acórdão recorrido, ao manter a responsabilização solidária em
face do Recorrente.
40. Isso porque, como já demonstrado, o art. 124, Inciso II, do CTN, utilizado como
fundamento para a imputação da responsabilidade solidária ao Recorrente no
“Demonstrativo dos Responsáveis Tributários”, estabelece a responsabilização solidária de
pessoas expressamente designadas por lei, in verbis:
Art. 124. São solidariamente obrigadas: [...]
II - as pessoas expressamente designadas por lei. [Grifos nossos]
41. Como se vê, o mencionado dispositivo por si só não tem o condão de autorizar a
imputação da responsabilidade solidária ao Recorrente, ou seja, é necessária a indicação da
lei que expressamente preveja a responsabilização solidária em situações específicas.
42. A questão é complexa, e a pluralidade de terminologias que se encontram na doutrina
dão ensejo a uma confusão de conceitos que dificulta sobremaneira a intelecção exata dos
fenômenos. Cabe, portanto, analisar com acuidade e com o necessário rigor intelectual as
hipóteses de responsabilidade previstas no âmbito do CTN.
43. A solidariedade tributária, que é espécie do gênero solidariedade, ocorre quando há
mais de um integrante no polo passivo da obrigação tributária. Pouco importam as razões
que impuseram a existência desse fenômeno (previsão legal, ligação pessoal de mais de
uma pessoa ao fato imponível etc.); o essencial é que a solidariedade tributária se dê sempre
que houver mais de uma pessoa no polo passivo da obrigação tributária.
44. Interessa, para a resolução do presente caso, a solidariedade tributária prevista no artigo
124, inciso II, do CTN, decorrente de expressa previsão legal da lei instituidora do tributo.
Ela é chamada solidariedade de direito, que confere à lei competência para definir outras
hipóteses de solidariedade.
45. Esse é o caso da responsabilidade do tabelião pelo imposto de transmissão imobiliária
entre vivos; ou da norma prevista no art. 5o, § 1o, alínea “b”, do Decreto-Lei no 1.598/1977,
segundo o qual, na hipótese de cisão parcial, respondem solidariamente pelos tributos da
pessoa jurídica tanto a sociedade cindida como a sociedade que absorver a parcela de seu
patrimônio.
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46. OCORRE QUE, NO CASO EM TELA, A AUTORIDADE FISCAL NÃO INDICOU
NO
“DEMONSTRATIVO
DE
RESPONSÁVEIS
SOLIDÁRIOS”
QUALQUER
DISPOSITIVO LEGAL ESTABELECENDO A ALUDIDA SOLIDARIEDADE.
47. No TVF, a Autoridade Fiscal até faz referência ao art. 1o Inciso I e art. 2o, Inciso I, da
Lei no 8.137/1990, os quais dispõem:
“Art. 1o Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuição social e qualquer acessório, mediante as seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias; [...]Art. 2o
Constitui crime da mesma natureza:
I - fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;”
48. Ocorre que a legislação em referência define crimes contra a ordem tributária,
econômica e contra as relações de consumo, não definindo responsabilidade solidária para
fins do art. 124, Inciso II, do CTN.
49. Vê-se, assim, que a Autoridade Fiscal capitulou a responsabilidade solidária nos artigos
124, II, do CTN, mas deixou de descrever precisamente qual seria a infração de lei em que
o Recorrente incorreu.
50. Nota-se, ainda, que a Turma Julgadora corrobora com a omissão da Autoridade Fiscal
em indicar o dispositivo de lei que imputa a responsabilidade solidária nos termos do inciso
II, do art. 124 do CTN, uma vez que se limita a citar o presente artigo como o fundamento
para a autuação. [...]
51. Portanto, na medida em que não restou descrita pela Autoridade Fiscal a fundamentação
legal adequada para responsabilização do Recorrente, NULO O AUTO DE INFRAÇÃO
em relação a ele, ante vício material pela falta de fundamentação legal e suficiente a
permitir o exercício do contraditório e da ampla defesa.
52. Isso posto, faz-se necessária a reforma do acórdão recorrido, de modo a excluir a
solidariedade imputada ao Recorrente.
53. Com efeito, o ato de lançamento é um procedimento administrativo, que se inicia com a
ação fiscal até a notificação do lançamento ao sujeito passivo. Como um procedimento
formal, ele possui pressupostos que devem ocorrer para a realização da norma concreta,
qual seja, o lançamento. Os arts. 10 e 11 do Decreto no 70.235/1972 e o art. 142 do CTN
dispõem sobre a identificação do sujeito passivo (o que inclui tanto o contribuinte como o
responsável tributário).
54. Além disso, o art. 59 do Decreto no 70.235/1972 determina serem nulos os atos lavrados
por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. E, no caso, a omissão
resulta em nulidade, pois influi diretamente na solução do litígio.
55. O auto de infração deve ter como premissa indelével a necessidade de atendimento aos
requisitos mínimos de formação válida do ato administrativo fiscal, requisitos estes
expressamente determinados pelos transcritos art. 142 do CTN e arts. 10 e 11 do Decreto no
70.235/72.
56. Nesse sentido, cumpre ressaltar que a Instrução Normativa RFB no 1.862, de 27 de
dezembro de 2018, a qual dispõe sobre o procedimento específico envolvendo a imputação
de responsabilidade tributária no âmbito da RFB, prevê expressamente, em seu artigo 3o
que, nesta situação, o lançamento de ofício deverá descrever os fatos e o dispositivo legal
que caracterizaram a responsabilidade tributária, bem como reunir as provas indispensáveis
à comprovação desta. Confira-se:
“Art. 3o Na hipótese de imputação de responsabilidade tributária, o lançamento de ofício
deverá conter também:
I - a qualificação das pessoas físicas ou jurídicas a quem se atribua a sujeição passiva;
II - a descrição dos fatos que caracterizam a responsabilidade tributária;
III - o enquadramento legal do vínculo de responsabilidade decorrente dos fatos a que se
refere o inciso II; e
Fl. 3993
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IV - a delimitação do montante do crédito tributário imputado ao responsável.
Parágrafo único. O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil deverá reunir as provas
indispensáveis à comprovação da responsabilidade tributária.” (grifos nossos)
57. Isto posto, verificada a ausência da descrição dos fatos que caracterizaram a
responsabilizada do Recorrente, a indicação da legislação que impõe a responsabilidade do
Recorrente nos termos do inciso II, do artigo 124, do CTN, bem com documentos que
comprovem a responsabilidade tributária por parte do Recorrente, não resta alternativa à
este E. CARF se não a exclusão do Recorrente do rol de responsáveis tributários do
presente processo administrativo, diante da violação aos princípios da ampla defesa e do
contraditório.
58. No mais, como será demonstrado, também não merece prosperar a alegação da Turma
Julgadora, citada anteriormente, no sentido de que a atribuição de responsabilidade
tributária no presente caso se dá pelo artigo 124, II, e 135, III, ambos do CTN, pelo fato de
o Auto de Infração descrever que o Recorrente era dirigente da Rondon à época dos fatos.
59. A uma porque a Autoridade Fiscal não capitulou a sujeição passiva solidária do
Recorrente no “Demonstrativo dos Responsáveis Tributários” com fundamento no art. 124,
Inciso II, c/c art. 135, Inciso III, do CTN, mas apenas no primeiro [...]
60. A duas porque, ainda que na remota hipótese de se compreender que a solidariedade
com fundamento no art. 124, Inciso II, do CTN se daria em decorrência de o Recorrente ser
diretor da Rondon à época dos fatos, isto é, conforme o quanto previsto no art. 135, Inciso
III, do CTN, esta é modalidade de responsabilidade integral e exclusiva das pessoas nele
relacionadas, que NÃO SE CONFUNDE com a responsabilidade solidária e porque,
também, deve cumprir com os requisitos elencados no supracitado artigo 3o da Instrução
Normativa RFB no 1.862/2008.
IV.1.b - Da Ausência de Comprovação de Obrigações Tributárias Resultantes de Atos
Praticados com Excesso de Poderes ou Infração de Lei, Contrato social ou Estatutos
61. Em relação ao presente ponto, cumpre ressaltar, como já demonstrado preliminarmente,
que a DRJ não analisou as alegações trazidas pelo Recorrente em sua impugnação. Caso
assim não se entenda, o que se alega ad argumentandum, é certo que este E. CARF deverá
excluir o Recorrente do rol dos sujeitos solidários passivos do presente processo
administrativo, por vício na sua fundamentação.
62. Da leitura do acórdão recorrido, verifica-se que a Turma Julgadora entendeu que a
responsabilidade solidária dos diretores, nos termos do inciso III do artigo 135, do CTN,
estaria plenamente comprovada nos autos pelo fato do Representante figurar como
representante nos contratos de prestação de serviços não comprovados e pelo fato de que
seria “inadmissível cogitar que os fatos narrados no presente caso, que retrata pagamentos
de inúmeras e diversas pessoas jurídicas, envolvendo valores significativos, pudessem
passar à margem do conhecimento de seus dirigentes.” [...]
63. Ocorre, contudo, que o entendimento manifestado no acórdão recorrido não poderá
prevalecer, devendo ser reformado por este E. CARF, uma vez que não consta como
fundamentação para solidariedade do Recorrente no “DEMONSTRATIVO DOS
RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS” os requisitos do art. 135, Inciso III, do CTN:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos: (...)
III – os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
64. Da leitura desse dispositivo, percebe-se claramente que são dois os requisitos para a
responsabilização: (i) a prática de atos com excesso de poderes ou infração à lei (que não
corresponde à mera falta de pagamento de tributos), contrato social ou estatutos; e (ii) a
prática de tais atos deve, necessariamente, resultar no surgimento de débitos fiscais. [...]
69. Inclusive, a Primeira Seção do E. STJ, que reúne as Turmas de Direito Público, em sede
de Embargos de Divergência, reconheceu a necessidade de se provar o ato ilícito do
administrador para responsabilizá-lo (EREsp 100.739/SP).
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70. Ou seja, além de entender que o mero inadimplemento do tributo não gera a
responsabilidade tributária dos diretores e administradores, o E. STJ rejeita a teoria da
responsabilização objetiva dos administradores, pois exige a prova do ato ilícito para a
configuração fática da hipótese prevista no artigo 135, III, do CTN.
71. Inclusive, é essa a conclusão da própria Procuradoria Geral da Fazenda Nacional
(“PGFN”) no Parecer CAT no 55/2009, que tem por objeto a aplicação do artigo 135, III, do
CTN:
“60. Podemos enumerar aqui as conclusões gerais decorrentes da doutrina da
responsabilidade subjetiva dos administradores, na forma da jurisprudência hoje pacificada
do Superior Tribunal de Justiça:
(...)
c) A mera ausência de recolhimento de tributos devidos pela pessoa jurídica não pode ser
atribuída ao administrador, não respondendo este em razão desse mero inadimplemento da
sociedade;
d) O administrador só é responsável por atos seus que denotem infração à lei ou excesso de
poderes, como, por exemplo, a sonegação fiscal (que é ilícito punível inclusive penalmente)
ou a dissolução irregular da sociedade;
e) O ato ilícito ensejador de responsabilidade tributária pode ser tanto culposo quanto
doloso;
f) A prova da prática de ato ilícito por parte do administrador compete à Fazenda Pública
(salvo normas especiais probatórias, como a relativa à CDA).
61. De tudo isso, é importante guardar que o "sócio-gerente", de acordo com a
jurisprudência hoje aceita pelo STJ, torna-se responsável não por ser "sócio", mas por ter
cometido ato ilícito enquanto "gerente". Em verdade, a condição de sócio é irrelevante.
Dois são os elementos verdadeiramente relevantes para sua responsabilização: (a) ser
administrador e (b) ter cometido ato ilícito nessa posição. Por ser administrador e ter
cometido infração à lei, pode o terceiro ser responsabilizado; não por ser sócio. Destarte,
podemos afirmar com segurança que, segundo o entendimento firmado no STJ, o
administrador é chamado a pagar o crédito tributário da pessoa jurídica administrada em
forma de responsabilidade por ato ilícito.” (Grifos nossos)
72. Interpretação diversa a essa não subsiste, pois ensejaria a responsabilização de todo
administrador e/ou sócio, minando o princípio da entidade e a ideia de personalidade
jurídica como centro de imputação de direito e deveres.
Portanto, a aplicação da regra de responsabilização do artigo 135, III, do CTN tem como
pressuposto inicial a prática de um ato ilícito não tributário ou a infração de contrato ou
estatuto social.
73. O segundo requisito - a vinculação da obrigação jurídico-tributária ao ato ilícito não
tributário - é, na verdade, uma consequência do primeiro: do ato ilícito não tributário deve
nascer uma obrigação jurídica tributária.
74. Desse modo, não havendo ato ilícito praticado pelo Recorrente, no presente caso não há
que se falar no nascimento de uma obrigação jurídica tributária.
75. Importa esclarecer que essa exigência nasce não só do texto expresso do caput do artigo
135 do CTN, como também da determinação do artigo 128 do CTN, regra geral aplicável a
todas as hipóteses de responsabilidade tributária, que delimita a responsabilização aos casos
em que terceiro seja vinculado ao fato jurídico tributário:
“Art. 128. Sem prejuízo do disposto neste capítulo, a lei pode atribuir de modo expresso a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da
respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este
em caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.” (Grifos
nossos)
76. Portanto, forçoso concluir pela necessidade de cancelamento da responsabilidade do
Recorrente com base no artigo 135, III do CTN, haja vista que estão ausentes os requisitos
para a aplicação desta regra.
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77. Tendo isso em vista, percebe-se que, ao contrário do que alega a Turma Julgadora, no
TV1 não há qualquer menção ou documento que comprove a participação do Recorrente
nas infrações. Inclusive, não consta a assinatura do Recorrente nos contratos de prestação
de serviços não comprovados, os quais foram assinados por pessoa diversa, como bem
reconhecido no TV1 e no acórdão recorrido.
78. Neste ponto, destaque-se que a DRJ comete um grande equívoco ao presumir não
apenas a participação como também o dolo do Recorrente nas ilicitudes derivadas dos
pagamentos realizados com base no singelo argumento de que “é inadmissível cogitar que
os fatos narrados no presente caso, que retrata pagamentos sem causa a pessoas jurídicas
sem capacidade técnica, operacional ou expertise para a prestação dos serviços contratados,
conforme demonstrou a Autoridade Fiscal nas diligências nestes efetuadas, pudessem
passar à margem do conhecimento de seus dirigentes. Em suma, o mencionado
administrador tinha plena consciência de que os dos aludidos contratos foram utilizados
para dissimular pagamentos sem causa (...)” (fls. 3.708 dos autos).
79. Ora, como é possível inferir a “consciência” de ilicitude do Recorrente, a Fiscalização
sequer foi capaz de comprovar que o Recorrente participou do suposto esquema que se
utilizou de contratos para “maquiar” pagamentos sem causa?
80. Com efeito, não há nos autos qualquer evidência de que o Recorrente teria participado,
de qualquer modo, nos atos que culminaram nos pagamentos apontados. Trata-se de
verdadeira presunção, desprovida de qualquer prova que lhe dê sustentação, razão pela qual
ela deverá ser afastada de plano.
81. Desse modo, considerando que não há nos autos nenhum documento que comprove ter
o Recorrente praticado ato ilícito, ou seja, agido com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos, nos próprios termos utilizados no acórdão recorrido (fls. 3.707
e 3.708 dos autos), não há que se falar em responsabilidade tributária.
82. Isso porque, somente com a prova do ato ilícito cometido pelo Recorrente estaria
cumprido um dos requisitos para a aplicação do artigo 135, inciso III, do CTN. Haveria,
ainda, a obrigação de provar que tais atos resultaram no nascimento ou buscaram ocultar
uma obrigação tributária, o que também não foi feito.
83. Assim sendo, na remota hipótese de responsabilização com fundamento no artigo 135,
inciso III, do CTN, o que se alega a título argumentativo, forçoso concluir pela necessidade
do cancelamento do Termo de Sujeição Passiva lavrada em face do Recorrente.
IV.1.c. - Da Responsabilidade Pessoal
84. No mais, cumpre ressaltar que a imputação de responsabilidade pessoal ao Recorrente,
decorrente da aplicação do artigo 135, III, do CTN, implica a responsabilidade exclusiva do
diretor, gerente ou representante da pessoa jurídica, não podendo prevalecer quando o
próprio contribuinte foi considerado responsável e, consequentemente, autuado.
85. Em relação à presente alegação, a Turma Julgadora pautou-se no já mencionado Parecer
PGFN/CRJ/CAT no 55/2009 para manter o Recorrente no rol dos responsáveis tributários
sob o entendimento de que apesar de o artigo 135 mencionar que seriam “pessoalmente
responsáveis”, tal dispositivo trata sim de responsabilidade solidária. [...]
86. Contudo, ao contrário do que a alega a Turma Julgadora, o supracitado Parecer da
PGFN CRJ/CAT no 55, de 2009, não traduzia o entendimento majoritário do STJ acerca da
interpretação da responsabilidade prevista no art. 135, inciso III, do CTN, o qual firmava
entendimento no sentido de ser uma responsabilidade substitutiva e não solidária7.
87. De fato, diferentemente do que estabelece o artigo 134 do CTN, o artigo 135 disciplina
uma responsabilidade que não é subsidiária, mas sim integral e exclusiva das pessoas nele
relacionadas.
88. Tal responsabilização decorre da prática de atos abusivos ou com infringência de lei,
contrato social ou estatutos que tenham desencadeado uma relação jurídica obrigacional
stricto sensu entre Fisco e terceiros, que não praticaram estes atos.
89. Verifica-se, portanto, que as situações disciplinadas nos artigos 134 e 135, ambos do
CTN, são distintas.
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90. Enquanto o artigo 134 do CTN, em função do fenômeno da transferência da
responsabilidade, estabelece que a responsabilidade do terceiro, que agiu ou omitiu-se
indevidamente, pressupõe o nascimento da obrigação tributária advinda de FATO LÍCITO,
ou ainda que ilícito, sem dolo, o artigo 135 dispõe sobre uma obrigação tributária
decorrente da prática de FATO ILÍCITO DOLOSO por parte do terceiro que DÊ
NASCIMENTO à obrigação jurídica tributária, disciplinando a hipótese de substituição da
responsabilidade tributária.
91. Depreende-se, assim, que o terceiro que age com dolo, contrariando a lei, o mandato, o
contrato social ou o estatuto, dos quais decorrem os seus deveres, torna-se, no lugar do
próprio contribuinte, o único responsável pelos tributos decorrentes da infração praticada.
92. Inclusive depreende-se que o artigo 135, inciso III, do CTN, ao prever a
responsabilização pessoal do agente, na ausência de qualquer menção à responsabilização
solidária, pretendeu justamente garantir que a pessoa jurídica não sofresse economicamente
com os atos ilícitos de terceiros, inclusive já puníveis em outras esferas. [...].
95. Com efeito, considerando o dever do administrador de representar a sociedade, a lei
prevê a responsabilização pessoal do gestor quando este age contrário àquilo que lhe é
designado enquanto administrador. Se dúvida havia, no passado, quanto à exclusão da
responsabilidade da pessoa jurídica em tais situações, a legislação hoje vigente torna
cristalino que a empresa não responde por atos praticados irregularmente pelos seus
gestores. [...]
97. Cumpre esclarecer que, no julgamento acima, ao contrário do que ocorreu no presente
caso, houve a identificação e comprovação da conduta dolosa praticada por administrador e
representante da companhia, nos termos do art. 135, III, do CTN, contudo, mesmo se
tratando de situação distinta importa trazer a conclusão exarada por este E. CARF, no
sentido de que não há que se falar em responsabilidade da pessoa jurídica quando há
indicação de responsabilidade pessoal tributária de terceiros pelo quanto disposto no art.
135, III, do CTN.
98. Conclui-se, então, que tanto a doutrina quanto a jurisprudência já exararam o
entendimento segundo o qual se um dos agentes arrolados no artigo 135 agir com excesso
de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatuto, em detrimento dos interesses do
contribuinte, essa pessoa será a única responsável pelos tributos decorrentes da infração.
99. Dando um passo adiante nesse raciocínio, conclui-se que não pode prevalecer autuação
fundamentada no artigo 135 do CTN quando a própria Fiscalização coloca o contribuinte
definido em lei no polo passivo da obrigação tributária, pois haveria claro erro na
identificação do sujeito passivo.
100. Apesar disso, no presente caso, a Autoridade Fiscal entendeu que o art. 135, inciso III,
do CTN, prevê hipótese de responsabilidade solidária, ou seja, ao invés de os gerentes e
dirigentes responderem exclusivamente pelos créditos tributários oriundos de seus supostos
atos ilícitos, seriam solidários à pessoa jurídica.
101. Ou seja, no presente caso, pelo fato de a Autoridade Fiscal ter autuado o contribuinte -
a Rondon - e não somente os diretores (no caso, o Recorrente) que supostamente agiram de
forma ilícita, está presente o vício material de erro na identificação do sujeito passivo,
consoante jurisprudência deste E. CARF, razão pela qual o acórdão ora recorrido deverá ser
reformado de maneira cancelar a autuação fiscal originária do presente processo
administrativo.
IV.2 - DA DENÚNCIA ESPONTÂNEA DOS DÉBITOS EM COBRANÇA
DESCONSIDERADA PELA AUTORIDADE FISCAL E PELA TURMA JULGADORA
102. Conforme relatado inicialmente, em 03/06/2016 foi recebido Termo de Intimação
Fiscal no 01 pela Juruena, controladora da Rondon, em que a Fiscalização solicitou
informações a respeito de pagamentos efetuados à SP Terraplanagem Ltda., SP
Terraplanagem Ltda., Soterra Terraplanagem e Locação de Equipamentos Ltda. em nome
das cinco SPEs controladas - dentre elas a Rondon.
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103. Assim, a Fiscalização considerou que a partir desse momento a Rondon e demais SPEs
controladas pela Juruena teriam deixado de poder utilizar o instituto da denúncia
espontânea, nos termos do art. 7o, § 1o, do Decreto no 70.235/1972, [...].
105. Ora, como desconsiderar os pagamentos efetuados antes da intimação?
106. Ademais, o entendimento acima relatado não poderá prevalecer, na medida em que,
como já adiantado preliminarmente, a Turma Julgadora inovou o critério jurídico utilizado
pela Autoridade Fiscal para desconsiderar o instituto da denúncia espontânea no presente
caso, presumindo que os sócios da Juruena teriam envolvimento no conhecimento pela
Rondon quanto ao processo de fiscalização iniciado, sem, contudo, trazer provas da
alegação.
107. Conforme informado no procedimento de Fiscalização, devido à impossibilidade de
comprovar a efetiva prestação de serviços pela SP Terraplanagem Ltda., a Rondon efetuou
o recolhimento do IRRF, nos termos do art. 674 do RIR/99, nos dias 10, 13 e 14 de junho
de 2016. Ou seja, os pagamentos ocorreram antes da ciência do Termo de Início da
Fiscalização no dia 17/06/2016.
108. Com efeito, os dispositivos utilizados pela Autoridade Fiscal e pela Turma Julgadora
para embasar suas conclusões determinam a exclusão da espontaneidade apenas nos casos
em que já tiver iniciado medida de fiscalização relacionada com a infração cometida pela
própria fiscalizada [...].
109. O fato de existir procedimento fiscal instaurado em face da Controladora
relativamente a outras infrações em nada afeta os recolhimentos efetuados pela Rondon,
tampouco o reconhecimento da aplicação do instituto da denúncia espontânea em proveito
desta última. Trata-se de pessoas jurídicas distintas.
110. O procedimento fiscal instaurado em face da Juruena tinha como objetivo apurar
supostas infrações cometidas pela Telegráfica, não as infrações cometidas pela Rondon.
Essas foram apuradas em processo fiscalizatório próprio, formalizado no Mandado de
Procedimento Fiscal n° 01.3.01.00-2016-00078-0.
111. Tanto é assim que o próprio Agente Fiscal reconheceu que deflagrou a fiscalização
contra a Rondon porque SUPÔS que ela também poderia ter cometido infrações similares
[...].
112. Ou seja, a espontaneidade do pagamento do IRRF só poderia ter sido excluída pela
Fiscalização se, quando do recolhimento do IRRF, a Recorrente já tivesse conhecimento da
instauração do Mandado de Procedimento Fiscal n° 01.3.01.00-2016-00078-0, formalizado
para apurar as supostas infrações cometidas pela Rondon nos anos de 2010 e 2011.
113. O supracitado art. 138 do CTN assim disciplina a denúncia espontânea: [...]
114. É cediço que para que se configure a hipótese da norma do artigo 138 do CTN, há que
se observar, cumulativamente, os seguintes requisitos: (i) a denúncia espontânea da
infração e (ii) o pagamento do tributo devido e acrescido de juros de mora, ambos antes do
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados
com a infração.
115. Nessa linha, o C. STJ no Recurso Especial no 1.149.022/SP 9, julgado sob o rito dos
Recursos Repetitivos, delineou o instituto da denúncia espontânea e pacificou o tema
quanto aos requisitos para ocorrência da denúncia espontânea e suas consequências.
116. Portanto, para aplicação do art. 138 do CTN, cumpre observar, no caso concreto, (i) se
o IRRF já havia sido constituído por qualquer declaração de débito tributário da Rondon; e
(ii) se a diferença apurada foi recolhida, acrescida dos juros de mora devidos.
117. Ambos os requisitos foram verificados na hipótese antes de 17/06/2016, quando a
Rondon foi devidamente intimada do Termo de Início de Fiscalização (fl. 59).
118. Somente nesse momento é que teve o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por
servidor competente, cientificando o sujeito passivo da obrigação tributária acerca do
procedimento de fiscalização, nos termos do art. 138 do CTN.
119. O próprio Decreto no 70.235/1972, que regula o procedimento administrativo
tributário, afirma que o procedimento fiscal tem início com a ciência do sujeito passivo da
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obrigação tributária, que só pode ser Rondon, em detrimento de qualquer outra pessoa, por
óbvio.
“(...) Art. 7o O procedimento fiscal tem início com: (Vide Decreto no 3.724, de 2001) I - o
primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito
passivo da obrigação tributária ou seu preposto; (...)
120. No próprio lançamento se verifica que não foi possível a comunicação da contribuinte
antes de 17/06/2016 e que esta só foi possível pelo dever de colaboração da contribuinte em
aderir ao DTE, a mostrar que existiram pagamentos em data anterior ao início da
fiscalização e exigir a aplicação do instituto da denúncia espontânea, para afastar toda e
qualquer multa aplicada.
121. Portanto, não possui qualquer razão a Turma Julgara ao manter o lançamento fiscal
por perda de espontaneidade da Rondon em razão do início da Fiscalização da Juruena,
devendo ser reconhecida a denúncia espontânea com o devido cancelamento dos autos de
infração objeto do presente processo administrativo.
122. E, ainda que este E. CARF entenda que a responsabilidade da Recorrente não pode ser
afastada pelo instituto da denúncia espontânea, o que se admite apenas a título de
argumentação, fato é que a Autoridade Fiscal jamais poderia ter efetuado lançamento para
cobrança de IRPJ e CSLL sobre as parcelas glosadas, diante do recolhimento dos valores de
IRRF pela Rondon. É o que se passará a demonstrar.
IV.3 - NÃO INCIDÊNCIA DE IRRF SOBRE DESPESA GLOSADA – BIS IN IDEM
123. Mesmo que se considere perdida a espontaneidade, nos casos em que há glosas de
despesas, não é possível a cobrança cumulativa de IRPJ, CSLL e de 35% de IRRF por
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
124. In casu, a consideração dos pagamentos sem causa deu azo tanto à glosa de despesas
deduzidas, quanto à cobrança do imposto retido. Essa concomitância, contudo, diz respeito
a uma só situação fática.
125. Conforme informado pela Rondon em resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 02, as
despesas não comprovadas decorrentes dos pagamentos à empresa de Terraplenagem SP,
contabilizado na conta “locação de máquinas e equipamentos” - 4120510000004008 foram
levadas para o ativo imobilizado, apresentando demonstrativos da imobilização e da
apuração da depreciação.
126. Assim, a Rondon considerou as despesas de depreciação dedutíveis do imposto de
renda e a fiscalização entendeu que essa série de pagamentos não seria dedutível,
promovendo a sua glosa; e, concomitantemente, entendeu que os pagamentos foram feitos
sem causa a beneficiário não identificado, exigindo IRPJ, CSLL e 35% de IRRF, conforme
previsto no art. 61 da Lei 8.981/1995. [...].
127. No ordenamento jurídico pátrio, a tributação da renda é pautada, desde a edição da Lei
no 9.249/1996, em critério legislativo alternativo, que busca privilegiar, sempre que
possível, a incidência do tributo ou em face da pessoa jurídica, ou perante a pessoa física
(os sócios, por exemplo).
128. Aplicado ao caso, esse raciocínio permite conceber a impossibilidade do lançamento
concomitante de IRRF em consideração, amparada em “pagamentos sem causa”, acaso
estes tenham ensejado glosas de deduções em face do lucro real, com a consequente
formalização da suposta diferença de IRPJ e CSLL. [...]
131. [...] Não pode o Fisco, quando cabível a tributação por redução do lucro líquido,
arbitrariamente eleger a tributação mais gravosa contida no art. 61 da Lei no 8.981/1995 e,
muito menos e pelos mesmos motivos, glosar as despesas e cobrar 35% de IRRF por
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
132. A previsão estabelecida pelo artigo 61 da Lei no 8.981/1995 não pode ser aplicada
àquelas situações anteriormente previstas pelo artigo 44 da Lei no 8.541/1992.
133. O art. 44 da Lei no 8.541/92 previa a tributação na fonte, à alíquota de 25%, nas
situações onde se presumisse a distribuição aos sócios da receita omitida ou da parcela
redutora do lucro líquido pela pessoa jurídica. [...]
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134. Durante a convivência do art. 44 da Lei no 8.541/1992 com o art. no 61 da Lei no
8.981/1995, a aplicação desse último dispositivo ficou restrita às situações em que o Fisco
constatava a existência de um pagamento, cujo beneficiário ou causa não fosse
comprovada.
135. Ocorre, entretanto, que com o advento da Lei no 9.249/1995 houve a revogação do
artigo 44 da Lei no 8.541/1992, confira-se:
“Art. 36. Ficam revogadas as disposições em contrário, especialmente: (...)
IV - os arts. 43 e 44 da Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992;”
136. Portanto, a partir da edição da Lei no 9.249/1995 o legislador optou por tributar a
pessoa jurídica de forma segregada, implicando concluir que, se o rendimento foi nela
tributado, não haveria mais a possibilidade de tributar outras pessoas, jurídicas ou físicas,
ainda que presumidamente beneficiárias dos rendimentos já tributados na fonte pagadora.
Nesse sentido, confira-se a disposição do artigo 24 da Lei no 9.249/1995:
“Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que estiver
submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão.”
137. Não fosse suficiente, o art. 674 do RIR/99 trazia regra que só faz sentido quando do
pagamento de valores, a exigir a retenção na fonte com alíquota específica (35%), isto é, é
regra de tributação na fonte, antecipação de valores a recolher, tendo em vista que a
apuração de Imposto de Renda tem fato gerador complexivo.
138. Nestes termos, considerando o reconhecimento da Turma Julgadora do necessário
abatimento do valor de IRRF a alíquota de 35% recolhido pela Rondon, na remota de se
considerar perdida a espontaneidade, este E. CARF deve cancelar as autuações relativas às
glosas de IRPJ e CSLL, tendo em vista a impossibilidade de configuração de bis in idem.
IV.4 - A SOLIDARIEDADE NÃO SE APLICA ÀS PENALIDADES
139. Apesar de o Recorrente entender que todos os argumentos já desenvolvidos acima são
mais do que suficientes para determinar o cancelamento dos autos de infração originários
do presente processo administrativo e da sujeição passiva do Recorrente, caso assim não se
entenda, o que se cogita apenas a título argumentativo, deverá então ser afastada a
responsabilidade do Recorrente pela impossibilidade de se aplicar a solidariedade a
penalidades.
140. Isso porque, como é cediço, ao contrário do disposto no acórdão recorrido, as
penalidades possuem caráter personalíssimo, não podendo ser cobradas do responsável
solidário (Recorrente). Nesse sentido, somente o agente da infração, caso confirmadas as
acusações, poderá ser apenado com a cobrança da multa.
141. Nesse particular, veja-se que o artigo 124, inciso I, do CTN, prevê que o instituto da
solidariedade é restrito à cobrança da obrigação principal. Confira-se a íntegra do aludido
texto legal:
Art. 124. São solidariamente obrigadas:
I – as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal; (grifos do Recorrente)
142. Muito embora se possa entender que o texto legal não tenha criado diretamente a
limitação da responsabilidade solidária ao pagamento da obrigação principal, é fato que o
Direito Tributário contempla expressamente essa limitação, conforme se verifica, por
exemplo, nos artigos 128 e 134 do CTN. [...]
144. Em verdade, pela análise das regras contidas nos dispositivos transcritos
anteriormente, não há como negar que as multas não são atingidas pelo instituto da
responsabilidade solidária, de modo que jamais poderá o Recorrente ser cobrado da
penalidade objeto do presente processo.
145. Além disso, com base no já mencionado princípio da personalidade ou da pessoalidade
da pena – advindo do Direito Penal e positivado como cláusula pétrea na Constituição
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Federal10 – segundo o qual ninguém pode ser punido por fato alheio, não se pode admitir
que o Recorrente seja apenado por suposta falta cometida por outrem.
146. De fato, muitas foram as contribuições do Direito Penal para o Direito Tributário (e
deste para aquele – v.g. os crimes contra a ordem tributária), de modo que a aplicação de
seus princípios em âmbito fiscal – regida por ramo didático do Direito Tributário conhecido
como Direito Tributário Penal – é plenamente admitida pela doutrina e pela jurisprudência.
[...]
150. Por fim, importante salientar que não há como entender que, pelo fato de a multa ser
equiparada ao crédito tributário, ela poderia ser transferida a terceiros, à revelia do princípio
da pessoalidade da pena. Ora, a multa compõe o crédito tributário apenas para atender a
praticabilidade e permitir sua cobrança em conjunto com o tributo. Todavia, sua natureza
permanece a mesma: penalidade, instituto diverso do tributo, inclusive por força do próprio
conceito de tributo, insculpido no art. 3o do CTN.
151. Assim, as multas estão sujeitas a princípios e regras próprios e específicos aplicáveis
às sanções, que, como visto acima, não autorizam a penalização de terceiros.
152. Logo, seja em razão de ausência de previsão expressa ou de motivação para que tal
solidariedade alcance a multa, seja em razão da vedação a que a pena ultrapasse a pessoa de
seu infrator, resta demonstrado que a Multa não pode ser imputada, via responsabilidade
solidária, ao Recorrente.
IV.5 - DA INAPLICABILIDADE DA MULTA AGRAVADA NO PERCENTUAL DE
150% - INEXISTÊNCIA DE DOLO
153. Na lavratura das exigências fiscais combatidas foram aplicadas multas agravadas no
percentual de 150%, nos termos do artigo 44 da Lei no 9.430/96, [...].
154. No caso específico da Rondon, a Autoridade Fiscal no TVF argumenta que teriam sido
“(...) praticados atos que deliberada e sistematicamente demonstram a presença do DOLO,
no sentido de ter a consciência e querer a conduta de sonegação e agir em concluiu com
outra empresa (...)” (fls. 69 dos autos).
155. Ocorre que, os fatos relatados pela própria Fiscalização demonstram o contrário, ou
seja, a informação da irregularidade dos pagamentos.
156. Ao descrever “Do reconhecimento de que os serviços não foram prestados” na fl. 61
dos autos, a própria Autoridade Fiscal aponta que no Termo de Início de Fiscalização da
Rondon, quando intimada a comprovar os serviços prestados pela SP Terraplanagem Ltda.
[...]
160. Ora, o próprio relato da Autoridade Fiscal evidencia não ter havido qualquer ato do
devedor principal ou dos devedores solidários no sentido de se furtar a prestar os devidos
esclarecimentos ou documentos. Desde o Termo de intimação fiscal no 01 a Rondon e
Juruena prestaram todas as informações a respeito dos pagamentos e reconheceram que os
pagamentos foram realizados a beneficiário não identificado.
161. Assim, não cabe aplicação da multa 150% prevista no art. 44, da Lei 9.430/96,
imposta sob a alegação de dolo, pois tal não houve. [...]
163. Em sua opinião, o dolo “é ato de má-fé, razão por que se diz fraudulento, sendo, como
é, o intuito da própria fraude, ou de fraudar, pois sem fraude ou prejuízo preconcebido não
se terá dolo em seu exato sentido” (Grifos nossos).
164. Nesse sentido, age com dolo todo aquele que tem o ânimo de prejudicar ou fraudar
alguém; todo aquele que intencionalmente adota uma conduta com o objetivo de fraudar.
165. Com efeito, o que distingue os institutos viciantes dos negócios jurídicos do erro e do
dolo, é que enquanto no erro a circunstância que acarreta o vício é espontânea, no dolo o
vício é provocado, é praticado intencionalmente por uma das partes.
166. Ainda, para que se caracterize o vício do dolo em uma relação jurídica, não basta que
uma das partes atue com a vontade de prejudicar outrem, sendo necessária, também, a
prova cabal de que houve a malfadada intenção perniciosa. [...]
Fl. 4001
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169. Assim, para que fique caracterizado o dolo, é necessário que se demonstre, que se
comprove essa intenção, não bastando, para tanto, meras ilações pessoais nesse sentido.
170. Portanto, não tendo sido demonstrado pela Fiscalização ou pela Turma Julgadora no
acórdão recorrido (fls. 3.678 a 3.710 dos autos), que a Rondon praticou qualquer ato
fraudulento, tendente a impedir ou ocultar o surgimento da obrigação tributária, ainda que
fosse possível a exigência da multa de ofício, o que se admite somente a título de
argumentação, uma vez que o principal também não é devido, esta não poderia ser exigida
de maneira qualificada.
171. Ainda que assim não fosse, ao contrário do que entendeu a Turma Julgadora no
acórdão recorrido15, é forçoso concluir que a aplicação de multa em percentual maior do
que 100% do valor da exigência fiscal é ato manifestamente confiscatório e desprovido de
qualquer validade jurídica, não merecendo prevalecer, devendo este E. CARF reformar a
decisão recorrida.
172. Não se pode deixar de considerar que o principal fator de êxito de qualquer política
financeira depende de recursos públicos, em sua maioria arrecadados dos contribuintes
através de tributos, por isso necessária a pontualidade no pagamento.
173. Havendo atraso no recolhimento da obrigação tributária, da mesma forma o Governo
vê-se privado do capital, disso resultando a cobrança da multa, independentemente de culpa
ou dolo, pois visa unicamente recompor eventuais prejuízos pela inexecução da obrigação a
tempo.
174. Ocorre que, a inexistência de distinção entre a multa punitiva e a moratória foi
expressamente reconhecida pelo C. STJ, por ocasião do julgamento do Recurso Especial no
16.672/SP [...].
175. Assim, não havendo diferença entre multa punitiva e moratória, inadmissível penalizar
os autuados com a exorbitante percentagem de 150%, comprometendo, como no caso, a
solvabilidade da dívida.
176. Com efeito, tendo a multa de mora natureza jurídica de sanção em benefício do credor,
ou seja, conceito idêntico e emprestado do direito civil, sua aplicação há de ser feita de
modo parcimonioso, sob pena de ultrapassar a função de reparar o dano financeiro sofrido
pelo credor em decorrência do retardo no cumprimento da obrigação, e constituir-se em
verdadeiro confisco, afora o desprezo à capacidade contributiva.
177. Outrossim, tratando-se a multa moratória de obrigação acessória tributária, há de
seguir as mesmas regras e princípios que regem a obrigação principal, destacando-se,
dentre os limites constitucionais ao poder de tributar, a tributação proporcional à
capacidade econômica do contribuinte, prevista no parágrafo 1o, do art. 145 e a vedação de
utilização de tributo com efeito de confisco, inserta no inciso IV, do art. 150, ambos da
Constituição Federal.
178. O respeito à capacidade de contribuir não só representa um princípio para conter a
atividade do Estado nas relações tributárias, mas encerra em si uma finalidade capital, qual
seja a de preservar a fonte de receita tributária, pois, sendo o Fisco alimentado pelo
contribuinte, o ente público não pode avançar no patrimônio do administrado, sem medidas,
sob pena de, prejudicando sua sobrevivência, esgotar ou diminuir a fonte, o que implicará
comprometimento da arrecadação.
179. Saliente-se que além de violar o princípio da capacidade contributiva e desvirtuar a
função da multa de mora, o percentual aplicado sobre o débito em cobrança configura
evidente confisco, igualmente reprimido pela Constituição Federal.
180. Ora, se a multa de ofício no percentual de 75% já é por si só exorbitante e se
caracteriza como verdadeiro confisco a sua majoração para 150% é ainda mais, sobretudo
no presente caso em que não há respaldo fático para sustentar a aplicação da referida multa.
181. Em razão de todo o exposto, requer o Recorrente a parcial reforma do acórdão
recorrido, de maneira a afastar a leviana, incomprovada e improcedente acusação de que o
Recorrente teria incorrido em dolo, utilizada para fundamentar a imposição da multa
qualificada de 150%, já que inexistente qualquer intuito de dolo que possa ser atribuído à
Rondon ou ao Recorrente.
Fl. 4002
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Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa, interpreta
a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram violados e faz
referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
V – DO PEDIDO
182. Diante de todo o exposto, requer-se a este E. CARF o recebimento, o conhecimento e
o provimento do presente Recurso Voluntário para, preliminarmente, reconhecer (i) o
equívoco cometido pela Turma Julgadora ao afirmar que não houve impugnação em face
dos lançamentos de IRPJ e de CSLL.
183. Caso este E. CARF não entenda pela nulidade do acórdão recorrido, requer seja dado
provimento ao presente Recurso Voluntário pelas razões mérito, de modo a excluir o
Recorrente do rol dos responsáveis tributários solidários, tendo em vista (i) a ausência de
comprovação de qualquer conduta dolosa; (ii) vício na fundamentação legal que teria
motivado a imputação de responsabilidade com base no art. 124, inciso II, e no art. 135,
inciso III, ambos do CTN; e (iii) a responsabilidade decorrente da aplicação do art. 135,
inciso III, do CTN, ser exclusiva e substitutiva e, não, solidária.
184. Subsidiariamente, requer (i) seja cancelado a integralidade do crédito tributário
constituído, tendo em vista o pagamento do IRRF pela Rondon, aplicando-se o instituto da
denúncia espontânea, ou (ii), mesmo que se considere perdida a espontaneidade, sejam
cancelados aos autos de infração de IRPJ e CSLL, tendo em vista que nos casos em que há
glosas de despesas, não é possível a cobrança cumulativa destes com o IRRF por
pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
185. Por fim, requer-se (i) o cancelamento da cobrança da multa qualificada de 150%, em
razão da ausência de comprovação de dolo, ou a sua redução, diante do seu caráter
confiscatório; e (ii) cancelamento da cobrança de multas em face dos responsáveis
solidários, tendo vista o caráter personalíssimo daquelas.
É o Relatório.

VOTO
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
Recorrentes: Rondon Energia S/A, Juruena Participações e Investimentos S/A,
Rafael José de Oliveira, Francisco Carlos Coutinho Pitella e João Mauro Boschiero
O recurso voluntário apresentado pelos Recorrentes Rondon Energia S/A, Juruena
Participações e Investimentos S/A e Rafael José de Oliveira de e-fls. 3766-3801 atende aos
requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235,
de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário
Nacional. Assim, dele tomo conhecimento.
O recurso voluntário apresentado pelo Recorrente Francisco Carlos Coutinho Pitella
de e-fls. 3814-3868 atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em
especial no Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art.
151 do Código Tributário Nacional. Assim, dele tomo conhecimento.
O recurso voluntário apresentado pelo Recorrente João Mauro Boschiero de e-fls.
3880-3934 atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial
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no Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do
Código Tributário Nacional. Assim, dele tomo conhecimento.
Delimitação da Lide
Os seguintes Recorrentes apresentaram validamente recursos voluntários: (a)
Rondon Energia S/A; (b) Juruena Participações e Investimentos S/A; (c) Rafael José de Oliveira, (d)
Francisco Carlos Coutinho Pitella; e (e) João Mauro Boschiero.
Conforme princípio de adstrição do julgador aos limites da lide, a atividade judicante
está constrita ao exame no presente processo: (a) lançamentos de ofício de Ajuste na Base de
Cálculo de IRPJ e de CSLL referentes aos anos-calendário de 2011, 2012, 2013 e 2014; e (b)
lançamento de ofício de IRRF referente ao ano-calendário de 2011 no valor de R$47.881,41 em
11.11.2016 (R$933.987,36 - R$886.105,95) (art. 15, art. 141 e art. 492 do Código de Processo Civil,
que se aplica supletiva e subsidiariamente ao Processo Administrativo Fiscal - Decreto no 70.235,
de 02 de março de 1972).
Considera-se “não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante” na primeira oportunidade, já que em face da qual não foi instaurada
a fase litigiosa (art. 14 e art. 17 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
Nulidade do Auto de Infração e da Decisão de Primeira Instância
A Recorrente alega que os atos administrativos são nulos.
Na fase inquisitória, o procedimento administrativo fiscal é unilateral e instaurado e
executado pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, na forma prevista no art. 7o do Decreto
no 70.235, de 6 de março de 1972, mediante os documentos de gestão administrativa previstos na
Portaria RFB no 6.478, de 29 de dezembro de 2017.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 46
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito passivo, nos
casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito tributário.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Nessa oportunidade, é cabível o exame de “mercadorias, livros, arquivos,
documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores”,
uma vez que o sujeito passivo, com base no dever de colaboração, tem o encargo de exibir e
conservar “os livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos
lançamentos neles efetuados” (arts. 194, 195, 196, 197, 198, 199 e 200 do Código Tributário
Nacional).
O Auto de Infração foi lavrado por servidor competente que verificando a ocorrência
da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação para que a
Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal, quando se instaura o devido processo
legal e a fase litigiosa no procedimento. Os elementos essenciais estão ali presentes: “qualificação
do autuado”, “o local, a data e a hora da lavratura”, “descrição do fato”, “disposição legal infringida
e a penalidade aplicável”, “determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la
no prazo de trinta dias” e “assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número
de matrícula” (art. 10 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
Fl. 4004
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Há pluralidade de sujeição passiva e assim o termo fundamentado de
responsabilidade solidária é parte integrante do Auto de Infração (Instrução Normativa RFB no
1.862, de 27 de dezembro de 2018):
1. CNPJ 07.655.515/0001-79
Nome Empresarial JURUENA PARTICIPAÇÕES E INVESTIMENTOS S.A.
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
A Juruena Participações e Investimentos detém 100% da fiscalizada e a administração da
coligada estava a cargo da controladora, conforme comprovado na fiscalização.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000 Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
2. CPF 777.692.447-49
Nome RAFAEL JOSE DE OLIVEIRA
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Além de figurar como Diretor, comprovou-se na fiscalização sua liberação para realização
dos pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000 Arts 124, II e 135, III, da Lei no 5172/66
3. CPF 370.030.977-53
Nome FRANCISCO CARLOS COUTINHO PITELLA
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Exercia o papel de diretor presidente no período fiscalizado.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000 Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
4. CPF 071.602.678-34
Nome JOAO MAURO BOSCHIERO
Responsabilidade Tributária
Responsabilidade Solidária de Direito
Motivação
Era diretor no período dos fatos.
Enquadramento Legal
A partir de 01/01/2000 Art. 124, inciso II, da Lei n° 5.172/66.
No Termo de Verificação, que também é parte integrante do Auto de Infração, há
esclarecimentos sobre as etapas de apuração dos fatos imponíveis tributários. A decisão de primeira
instância está motivada de forma explícita, clara e congruente, inclusive com base no princípio da
persuasão racional previsto no art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972. A Recorrente
e os respectivos responsáveis solidários foram validamente cientificados de todos os atos
Fl. 4005
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processuais. Assim, estes atos contêm todos os requisitos legais, que lhes conferem existência,
validade e eficácia.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os
meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o
cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais os
atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula no 162
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de
impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021,
DOU de 11/11/2021).
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que foi
regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art. 5o da
Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no 9.784,
de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
As autoridades fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e
dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o
processo de execução do serviço. Tem-se que houve observância dos princípios da legalidade,
finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório,
segurança jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de
1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal).
Cabe a aplicação da Súmula CARF no 28 que prevê que o “CARF não é competente
para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação
Fiscal para Fins Penais” e por isso os argumentos referentes a essa matéria não podem ser
analisados.
Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em
Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento no 791292/PE, que deve ser
reproduzido pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, de acordo com o
art. 98 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023:
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame pormenorizado
de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os fundamentos da decisão.
Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no processo
capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de Processo
Civil). Por conseguinte, o julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas
pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. Assim, na
decisão administrativa não precisam ser enfrentados todos os argumentos trazidos na peça recursal
sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados são
suficientes para afastar a pretensão da Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento
adotado. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972.
Fl. 4006
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As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram
reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos em
observância aos princípios do devido processo legal, contraditório e ampla defesa. A proposição
afirmada pela Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada.
Espontaneidade
A Recorrente efetuou os pagamentos de IRRF no período da espontaneidade.
O Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, determina:
Art. 7o O procedimento fiscal tem início com: [...]
I - o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o
sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
II - a apreensão de mercadorias, documentos ou livros;
III - o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.
§ 1° O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos
atos anteriores e, independentemente de intimação a dos demais envolvidos nas infrações
verificadas.
O Decreto no 7.574, de 29 de setembro de 2011, que regulamenta o processo de
determinação e de exigência de créditos tributários da União, prevê:
Art. 33. O procedimento fiscal tem início com (Decreto no 70.235, de 1972, art. 7o):
I - o primeiro ato de ofício, por escrito, praticado por servidor competente, cientificado o
sujeito passivo da obrigação tributária ou seu preposto;
II - a apreensão de mercadorias;
III - a apreensão de documentos ou de livros; ou
IV - o começo do despacho aduaneiro de mercadoria importada.
§ 1o O início do procedimento exclui a espontaneidade do sujeito passivo em relação aos
atos anteriores e, independentemente de intimação, a dos demais envolvidos nas infrações
verificadas.
§ 2o O ato que determinar o início do procedimento fiscal exclui a espontaneidade do
sujeito passivo em relação ao tributo, ao período e à matéria nele expressamente inseridos.
§ 3o Para os efeitos do disposto nos §§ 1oe 2o, os atos referidos nos incisos I, II e III
do caput valerão pelo prazo de sessenta dias, prorrogável, sucessivamente, por
igual período contado a partir do término, com qualquer outro ato escrito que
indique o prosseguimento dos trabalhos, desde que lavrado e cientificado ao sujeito
passivo dentro do prazo anterior.
O procedimento fiscal tem início com primeiro ato de ofício, escrito, praticado por
servidor competente, cientificado ao sujeito passivo da obrigação tributária, ocasião em que a
espontaneidade é excluída em relação aos atos anteriores.
No exercício regular das funções de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, com
amparo na Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2002 e nos arts. 196, 898, 908, 949, 971 e 972 do
Decreto no 9.580, de 22 de novembro de 2018, restou comprovada a ciência válida da Recorrente do
início do procedimento fiscal.
Consta o Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 58-74, cujos fundamentos de fato e
direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29
de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria
MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
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1 – CONTEXTO
No exercício das funções de Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, encerramos nesta,
o procedimento fiscal no 01.3.01.00-2016-00220 iniciado em 20/06/2016 através da ciência
do termo de início da fiscalização, com o fim de verificar o cumprimento das obrigações
tributárias quanto ao Imposto de Renda de 2010 a 2014 e ao Imposto de Renda Retido na
Fonte no ano calendário de 2011, tendo sido constatado o que segue:
A ação fiscal foi motivada por irregularidades [...]. Naquela fiscalização foram
identificados pagamentos lastreados em documentos inidôneos relativos a serviços não
prestados. Tendo em vista outras empresas, incluindo a fiscalizada, apresentam as mesmas
características da Telegráfica, ou seja, são Pequenas Centrais Hidrelétricas – PCHs,
construídas no Mato Grosso entre os anos de 2009 e 2011, pertencendo ao grupo
JURUENA, fez-se necessário o procedimento fiscal em todas as PCHs e na própria Juruena
Participações e Investimentos S/A.
A fiscalizada é sociedade anônima atua na área de geração de energia hidrelétrica e foi
construída com financiamento de bancos estatais e privados. É controlada pelo Grupo
Juruena (Juruena Participações e Investimentos S/A, CNPJ 07.655.515/0001-79) com sede
em Cuiabá- MT.
A administração da sociedade, segundo Estatuto Social, Atas das Assembleias Gerais
Ordinária e cadastro do contribuinte nos sistemas da Receita Federal do Brasil, é
atualmente exercida pelos administradores: João Mauro Boschiero – CPF: 071.602.678-34
(Diretor), Francisco Carlos Coutinho Pitella – CPF: 370.030.977-53 (Diretor) e Rafael José
de Oliveira – CPF: 777.692.447- 49 (Diretor). [...]
2 – PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO
2.1 - Da dificuldade em intimar o contribuinte
O Termo de início de fiscalização foi enviado ao contribuinte por AR em 11/05/2016, no
entanto este retornou. Esclarece-se que desde o início houve dificuldade em intimar as
PCHS fiscalizadas. Estas se encontram em área remotas no interior do Mato Grosso. A
correspondência enviada pelos Correios ficou aguardando sua retirada na agência. Não
tendo sido retirada, após vários dias foi devolvida ao remetente. Foi publicado EDITAL de
ciência eletrônica para a RONDON, assim como para outras PCHs em 03/06/2016. Após
aviso da existência do Edital em suas caixas eletrônicas, as fiscalizadas aderiram ao
Domicílio Tributário Eletrônico – DTE. Foi enviado ao DTE do contribuinte o Termo de
Início de fiscalização no dia 06/06/2016. A abertura do termo de início de fiscalização na
caixa do domicílio tributário eletrônico, no entanto, só se deu em 17/06/2016.
2.2 - Da exclusão da espontaneidade
Embora o contribuinte tenha tido ciência do termo de início da fiscalização apenas em
17/06/2016, é importante relatar, por motivos que serão posteriormente expostos, que a
suspensão da espontaneidade se deu antes. Em conjunto com suas controladas foi iniciado
procedimento de fiscalização na Empresa Controladora, Juruena Participações e
Investimentos S/A, CNPJ 07.655.515/0001-7, uma vez que pagamentos às empresas
suspeitas, identificadas no trabalho citado na PCH Telegráfica, também teriam sido
realizados pela Juruena. Esta empresa, situada em Cuiabá recebeu os termos enviados pelo
correio. O termo de início de fiscalização foi recebido pela Juruena em 19/05/2016 e o
Termo de Intimação fiscal no 01 foi recebido pela Juruena em 03/06/2016. Neste termo, a
fiscalização solicitou explicitamente informações acerca dos pagamentos efetuados à SM
Terraplanagem LTDA., SP Terraplanagem LTDA e SOTERRA Terraplanagem e Loc de
Equipamentos LTDA. em nome das PCHs. [...]
A Lei, no caso o Decreto 70235/1972, art. 7o define a suspensão da espontaneidade do
contribuinte: [...]
Por óbvio, que é objetivo deste artigo, ao excluir a espontaneidade de todos evitar que
envolvidos ou beneficiados ajam no sentido de regularizar ou suprimir as infrações
tributárias sem as devidas penalidades cabíveis.
Não resta dúvidas, portanto que ao iniciar-se o procedimento fiscal na Juruena foi excluída
a espontaneidade dos demais envolvidos, no caso suas controladas dentre as quais se
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enquadra a fiscalizada. Importante ressaltar que o Termo de intimação fiscal no 01,
explicitamente versou sobre os pagamentos realizados às empresas de terraplanagem e a
autorização para a realização destes pagamentos, portanto, a irregularidade sob fiscalização
já havia sido explicitada. [...]
O Termo de Início do Procedimento Fiscal no 0130100.2016.00078-0, e-fls. 95-98,
foi validamente notificado a Recorrente em 17.06.2016, pelo domicílio tributário eletrônico, e-fl.
103. No presente caso, o início do procedimento fiscal que teve o efeito jurídico de excluir a
espontaneidade da Recorrente/Rondon Energia S/A em 17.06.2016, que decorre da citação válida
do início do procedimento fiscal da Rondon Energia S.A. A notificação da Juruena Participações e
Investimentos S/A, na qualidade de sócia controladora da Recorrente/Rondon Energia S/A no
procedimento fiscal no 01.3.01.00-2016-00220 em face do grupo econômico Juruena, conforme o
Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 58-74, em 03.06.2016 não teve o efeito de afastar a
espontaneidade da Rondon Energia S.A.
A Recorrente efetuou os recolhimentos de IRRF a título de pagamento a beneficiário
não identificado, código 5217, no período de 10.06.2016 a 14.06.2016, e-fls. 3499-3512.
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709:
I.3 Do pagamento do IRRF
Conforme relatado, a autoridade fiscal entendeu não haver consequência para o
procedimento fiscal dos recolhimentos de IRRF efetuados por RONDON Energia S.A.,
uma vez que não se encontravam espontâneos.
Por sua vez, sustentou a impugnante que, tendo o contribuinte efetuado o pagamento em
atraso do tributo, a constatação, por parte do fisco, de que o contribuinte não cumpriu os
requisitos para fruição do benefício da denúncia espontânea, enseja (RIA) a aplicação única
e exclusiva da multa, uma vez que o tributo e os juros de mora já foram recolhidos pelo
contribuinte.
Conclui que, uma vez efetuado os recolhimentos do IRRF à alíquota de 35%, reconhecidos
pelo Fisco, deve ser cancelado o auto de infração lavrado para a cobrança do IRRF, tendo
em vista a flagrante ocorrência de bis in idem.
Trouxe jurisprudência administrativa sobre o assunto.
Nesse ponto, tem razão a impugnante.
Conforme consta dos autos, a autoridade fiscal não aproveitou os recolhimentos efetuados e
comprovados pela impugnante.
Em consequência, deve-se apurar a diferença entre o montante lavrado (imposto + multa de
ofício de 150%) e o valor recolhido pela contribuinte.
Portanto, julgo procedente em parte a impugnação nesse ponto, tão somente, para abater do
montante exigido de IRRF o valor já recolhido pela contribuinte por meio dos DARF às
Fls. 3.499 a 3.504 e 3.506 a 3.510, cabendo à repartição de origem, para tanto, tomar as
demais providências pertinentes.
Contudo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, deve ser reformado nesta matéria, uma vez que a legislação tributária determina que a
notificação deve ser efetivada junto à Recorrente/Rondon Energia S/A na qualidade de sujeito
passivo da obrigação tributária, conforme determinam o art. 23 do Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972 e o art. 15, art. 242 e art. 243 do Código de Processo Civil.
Verifica-se que os pagamentos referentes ao IRRF do período de 10.06.2016 a
14.06.2016, e-fls. 3499-3512, devem ser considerados no contexto da espontaneidade, já que o
início do procedimento fiscal ocorreu em 17.06.2016 com efetivação da citação válida da
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Recorrente/Rondon Energia S/A na qualidade de sujeito passivo da obrigação tributária. Logo cabe
razão à Recorrente.
Denúncia Espontânea
A Recorrente aduz que se encontra amparada pela denúncia espontânea.
O Código Tributário Nacional estabelece:
Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora, ou do
depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o montante do
tributo dependa de apuração.
Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de
qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.
A Solução de Consulta Cosit no 233, de 16 de agosto de 2019, esclarece:
Conclusão 36.
Pelo exposto, respondendo objetivamente às proposições apresentadas:
36.1 A configuração da denúncia espontânea deve necessariamente obedecer aos preceitos
do artigo 138 do CTN, sob pena de sua inocorrência. Já a forma de sua instrumentalização
está prevista na legislação tributária na forma das declarações das obrigações acessórias.
Assim, a comunicação da infração tributária e pagamento do tributo nos termos do art. 138
do CTN não impede o lançamento da multa pelo atraso no descumprimento das obrigações
acessórias.
36.2 Atendidos os requisitos do art. 138 do CTN, a denúncia espontânea afasta a aplicação
de multa, inexistindo diferença, nesse caso, entre multa moratória e multa punitiva.
36.3 A prestação a destempo da obrigação acessória pelo sujeito passivo, para configurar
denúncia espontânea da obrigação principal, não o elide da multa referente ao
descumprimento da obrigação acessória, posto que, são obrigações autônomas.
36.4. A comunicação da infração tributária e pagamento do tributo nos termos do art. 138
do CTN não impede o lançamento da multa pelo atraso no descumprimento das obrigações
acessórias a que estava sujeita
A denúncia espontânea da infração acompanhada do pagamento do tributo devido e
dos juros de mora exclui a responsabilidade do sujeito passivo pela penalidade pecuniária em
função da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica primária. A exteriorização de
vontade alcança a obrigação principal em que o tributo sujeito ao lançamento por homologação ou
autolançamento que não esteja declarado à época e o recolhimento seja efetuado antes de qualquer
procedimento fiscal.
No Recurso Especial Repetitivo no 1149022/SP, Tema 385, proferido pelo Superior
Tribunal de Justiça (STJ) consta que:
TESE JURÍDICA
"A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a
declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento
da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se
dá concomitantemente". [...]
EMENTA PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. TRIBUTOS
SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECLARAÇÃO PARCIAL DE
DÉBITO
TRIBUTÁRIO
ACOMPANHADO
DO
PAGAMENTO
INTEGRAL.
POSTERIOR RETIFICAÇÃO DA DIFERENÇA A MAIOR COM A RESPECTIVA
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QUITAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA.
CABIMENTO.
1. A denúncia espontânea resta configurada na hipótese em que o contribuinte, após efetuar
a declaração parcial do débito tributário (sujeito a lançamento por homologação)
acompanhado do respectivo pagamento integral, retifica-a (antes de qualquer procedimento
da Administração Tributária), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se
dá concomitantemente.
2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a consequente exclusão da
multa moratória, nos casos de tributos sujeitos a lançamento por homologação declarados
pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento, à vista ou parceladamente,
ainda que anteriormente a qualquer procedimento do Fisco (Súmula 360/STJ) (Precedentes
da Primeira Seção submetidos ao rito do artigo 543-C, do CPC: REsp 886.462/RS, Rel.
Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008; e REsp
962.379/RS, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe
28.10.2008).
3. É que "a declaração do contribuinte elide a necessidade da constituição formal
do crédito, podendo este ser imediatamente inscrito em dívida ativa, tornando-se
exigível, independentemente de qualquer procedimento administrativo ou de notificação ao
contribuinte" (REsp 850.423/SP, Rel. Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em
28.11.2007, DJ 07.02.2008).
4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a menor
(integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito tributário
atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela qual aplicável o
benefício previsto no artigo 138, do CTN.
5. In casu, consoante consta da decisão que admitiu o recurso especial na origem (fls.
127/138): "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento do
Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano-base 1995 e
prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver reconhecida a
denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso, antes da ocorrência de
qualquer procedimento fiscalizatório. Assim, não houve a declaração prévia e pagamento
em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e pagamento integral, de forma que
resta configurada a denúncia espontânea, nos termos do disposto no artigo 138, do Código
Tributário Nacional."
6. Consequentemente, merece reforma o acórdão regional, tendo em vista a configuração da
denúncia espontânea na hipótese sub examine.
7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da denúncia
espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter eminentemente
punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da impontualidade do
contribuinte.8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C,
do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
No Recurso Especial Repetitivo no 1102577/DF, Tema 101, proferido pelo Superior
Tribunal de Justiça (STJ) consta que:
TESE JURÍDICA "O instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não se aplica nos
casos de parcelamento de débito tributário". [...]
EMENTA
TRIBUTÁRIO.
PARCELAMENTO
DE
DÉBITO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. INAPLICABILIDADE. RECURSO REPETITIVO. ART. 543-C DO
CPC.
1. O instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não se aplica nos casos de
parcelamento de débito tributário.
2. Recurso Especial provido. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do CPC e da
Resolução 8/2008 do STJ.
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Está registrado nos Recursos Especiais Repetitivos no 886462/RS e no 962379/RS,
Tema 61, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que:
TESE JURÍDICA
"Não resta caracterizada a denúncia espontânea, com a consequente exclusão da multa
moratória, nos casos de tributos declarados, porém pagos a destempo pelo contribuinte,
ainda que o pagamento seja integral". [...]
EMENTA TRIBUTÁRIO. ICMS. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO
DECLARADO PELO CONTRIBUINTE E NÃO PAGO NO PRAZO. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO. SÚMULA 360/STJ.
1 Nos termos da Súmula 360/STJ, "O benefício da denúncia espontânea não se aplica aos
tributos sujeitos a lançamento por homologação regularmente declarados, mas pagos a
destempo". É que a apresentação de Guia de Informação e Apuração do ICMS / GIA, de
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais / DCTF, ou de outra declaração
dessa natureza, prevista em lei, é modo de constituição do crédito tributário, dispensando,
para isso, qualquer outra providência por parte do Fisco. Se o crédito foi assim previamente
declarado e constituído pelo contribuinte, não se configura denúncia espontânea (art. 138
do CTN) o seu posterior recolhimento fora do prazo estabelecido.
2. Recurso especial parcialmente conhecido e, no ponto, improvido. Recurso sujeito ao
regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 08/08.
O pressuposto da denúncia espontânea é o pagamento efetuado antes de qualquer
procedimento administrativo relacionado com a infração, nos termos do inciso I do art. 156 do
Código Tributário Nacional. Ordinariamente o pagamento é levado a efeito em dinheiro pela rede
arrecadadora na forma, no lugar e no tempo determinados na legislação. Nesse sentido, para a
configuração da denúncia espontânea sobressai a necessidade de que haja pagamento total do
tributo anteriormente não declarado e confessado, acompanhado dos juros de mora, antes de
iniciado procedimento de ofício.
Assim, não há que se falar em denúncia espontânea por parte da Recorrente porque
se trata de lançamento de ofício, que não tem o condão de afastar a multa de ofício proporcional
qualificada. A tese protetora exposta na peça recursal, assim sendo, não está demonstrada.
Lançamento de Ofício
A Recorrente discorda do lançamento de ofício.
O tributo é conceituado, em sede de interpretação autêntica, como “toda prestação
pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção
de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”.
A sua natureza jurídica “é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes
para qualificá-la a denominação e demais características formais adotadas pela lei [e] a destinação
legal do produto da sua arrecadação (art. 3o e art. 4o do Código Tributário Nacional - CTN).
Está registrado na decisão da Ação Direta de Inconstitucionalidade no 447/DF
proferida pelo Supremo Tribunal Federal (STF):
Tributo, sabemos todos, encontra definição no artigo 3o do CTN, definição que se resume,
em termos jurídicos, no constituir ele uma obrigação que a lei impõe às pessoas, de entrega
de uma certa importância em dinheiro ao Estado. As obrigações são voluntárias ou legais.
As primeiras, decorrem da vontade das partes, assim do contrato; as legais resultam da lei,
por isso são denominadas obrigações “ex lege” e podem ser encontradas tanto no direito
público quanto no direito privado. A obrigação tributária, obrigação “ex lege”, a mais
importante do direito público, "nasce de um fato qualquer da vida concreta, que antes havia
sido qualificado pela lei como apto a determinar o seu nascimento”.
Fl. 4012
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Os tributos compõem as receitas derivadas arrecadadas para o financiamento de
despesas públicas no sentido de partilha do ônus entre os sujeitos passivos destinatários do bem-
estar daí advindo. Têm como características o caráter pecuniário da prestação, a compulsoriedade
abstraindo-se a vontade da parte passiva, a natureza não sancionatória, e sua origem legal.
A constituição do crédito tributário pelo lançamento é o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e a aplicação da
penalidade cabível, sendo esta atividade administrativa vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional da autoridade fiscal competente (art. 142 do Código Tributário Nacional
- CTN).
A autoridade fiscal tem o direito de examinar a escrituração e os documentos
comprobatórios dos lançamentos nela efetuados e a pessoa jurídica tem o dever de exibi-los e
conservá-los até que ocorra a prescrição dos créditos tributários decorrentes das operações a que se
refiram que modifiquem ou possam vir a modificar sua situação patrimonial, bem como de prestar
as informações que lhe forem solicitadas e colaborar para o esclarecimento dos fatos. O pressuposto
é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os ganhos e rendimentos, qualquer que
seja a denominação que lhes seja dada independentemente da natureza, da espécie ou da existência
de título ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negócio. A escrituração mantida com
observância das disposições legais faz prova a seu favor dos fatos nela registrados e comprovados
por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (art. 195 do
Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei no 7.450, de 23 de dezembro de 1985, art. 6o e art. 9o do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 37 da Lei no 8.981, de 20 de novembro de
1995).
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, prevê:
Art. 1o A partir do ano-calendário de 1997, o imposto de renda das pessoas
jurídicas será determinado com base no lucro real, presumido, ou arbitrado, por
períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de
setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário, observada a legislação vigente, com as
alterações desta Lei. [...]
Art. 2o A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pela
pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada,
mediante a aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei no9.249, de 26 de
dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pela art. 12 do Decreto-Lei no1.598, de 26
de dezembro de 1977, auferida mensalmente, deduzida das devoluções, vendas canceladas
e dos descontos incondicionais concedidos, observado o disposto nos§§ 1oe 2odo art. 29 e
nos arts. 30, 32,34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. [...]
Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da contribuição social
sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as correspondentes aos arts. 1oa 3o,
5oa 14, 17 a 24-B, 26, 55 e 71.
O Decreto no 3.000 de 26 de março de 1999, que estava vigente à época do
lançamento, prevê:
Art. 247. Lucro real é o lucro líquido do período de apuração ajustado pelas adições,
exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas por este Decreto (Decreto-Lei no
1.598, de 1977, art. 6o).
§ 1oA determinação do lucro real será precedida da apuração do lucro líquido de cada
período de apuração com observância das disposições das leis comerciais (Lei no 8.981, de
1995, art. 37, §1o).
§ 2o Os valores que, por competirem a outro período de apuração, forem, para efeito de
determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do período de apuração, ou dele
Fl. 4013
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excluídos, serão, na determinação do lucro real do período de apuração competente,
excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente, observado o disposto no
parágrafo seguinte (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, §4o). [...]
Art. 248. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro operacional
(Capítulo V), dos resultados não operacionais (Capítulo VII), e das participações, e deverá
ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 6o, §1o, Lei no 7.450, de 1985, art. 18, e Lei no 9.249, de 1995, art. 4o). [...]
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de
apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, §2o):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores
deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam
dedutíveis na determinação do lucro real; [...]
Art. 251. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real deve manter
escrituração com observância das leis comerciais e fiscais (Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 7o).
Parágrafo único. A escrituração deverá abranger todas as operações do contribuinte, os
resultados apurados em suas atividades no território nacional, bem como os lucros,
rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior (Lei no 2.354, de 29 de novembro de
1954, art. 2o, e Lei no 9.249, de 1995, art. 25). [...]
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade
da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de 1964, art. 47).
§1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §1o).
§2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §2o).
§3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja
qual for a designação que tiverem. [...]
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta
e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não
identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no 8.981, de 1995, art. 61).
§1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos
recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando
não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §1o).
§2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei no
8.981, de 1995, art. 61, §2o).
§3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §3o).
Art. 300. Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre
dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei no 4.506, de 1964, art. 45, §2o).
[...]
Art. 675. A falta de identificação do beneficiário das despesas e vantagens a que se refere o
art. 622 e a sua não incorporação ao salário dos beneficiários, implicará a tributação
exclusiva na fonte dos respectivos valores, à alíquota de trinta e cinco por cento (Lei no
8.383, de 1991, art. 74, §2o, e Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §1o).
§1o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §3o).
§2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei no
8.981, de 1995, art. 61, §2o).
Está registrado no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 58-74, cujos fundamentos de
fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784,
Fl. 4014
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de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela
Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
2 – PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO [...]
Abaixo se encontra a transcrição parcial do termo de intimação fiscal n o 01.
1) Verificou-se na Escrituração Contábil do contribuinte para o ano de 2011 os seguintes
registros na conta 10101021000001014 – Banco Conta Movimento:
Data D/C
Valor
Histórico
25/07/2011 C 185.545,00 EMISSÃO TED BIC P/C CONTRATO GESTÃO DE CAIXA
ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0146 SP TERRAPLENAGEM LTDA PARECIS
ENERGIA S.A.
18/10/2011 C 83.040,00 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0147 SP TERRAPLENAGEM LTDA-
RONDON ENERGIA S.A.
18/10/2011 C 247.005,00 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0126 SOTERRA TERRAPLENAGEM E LOC
DE EQUIP LTDA- TELEGRÁFICA ENERGIA S.A.
25/10/2011 C 334.076,74 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO SALDO NF 26/ NF 125 SOTERRA
TERRAPLENAGEM E LOC D E EQUIP LTDA-CAMPOS DE JULIO ENERGIA S.A.
07/11/2011 C 373.000,00 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO ADTO FORNECEDOR SM TERRAPLENAGEM
LTDA-TELEGRÁFICA ENERGIA S.A.
16/11/2011 C 171.545,00 EMISSÃO REMESSA BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0377 SP TERRAPLENAGEM-PARECIS
ENERGIA S.A.
16/11/2011 C 94.160,00 EMISSÃO REMESSA BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0378 SP TERRAPLENAGEM-RONDON
ENERGIA S.A.
01/12/2011 C 280.000,00 EMISSÃO REMESSA BB P/C ADTO P/ FUTURO AUMENTO
DE CAPITAL ATRAVÉS PGTO NF 0402 SOTERRA TERRAPLENAGEM E LOC DE
EQUIP LTDA- TELEGRÁFICA ENERGIA S.A.
12/12/2011 C 214.375,00 EMISSAO REMESSA BB P/C ADTO P/ FUTURO AUMENTO
DE CAPITAL ATRAVÉS PGTO RECIBO LOC 0451 SOTERRA TERRAPLENAGEM E
LOC DE EQUIPAMENTOS LTDA-TELEGRÁFICA ENERGIA S.A.
22/12/2011 C 175.875,00 EMISSÃO REMESSA BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO ADTO FORNECEDOR SP TERRAPLENAGEM
LTDA-PARECIS ENERGIA S.A.
22/12/2011 C 82.281,12 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO GESTÃO DE
CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO ADTO FORNECEDOR SP TERRAPLENAGEM
LTDA-RONDON ENERGIA S.A.
Assim, solicita-se, em relação aos lançamentos contábeis acima:
1.1 ...
1.2 ...
1.3 – apresentação da comprovação nos extratos bancários da realização dos pagamentos
acima listados;
1.4 – esclarecimento de como é decidida a realização dos pagamentos entre as partes com a
comprovação, através de documentos idôneos, que identifiquem a empresa que
autorizou/demandou a realização de cada pagamento realizado pela Juruena
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É claro que este termo versava, principalmente, sobre os pagamentos realizados às
empresas de fachada. Em resposta a Juruena apresentou os extratos bancários nos quais
contam os pagamentos, bem como os documentos com título autorização de pagamento
através dos quais as PCHs e no caso a fiscalizada, autorizaram a realização dos pagamentos
às empresas de terraplanagem acima listadas (documentos juntados ao processo). [...]
2.3 - Do reconhecimento de que os serviços não foram prestados
A fiscalização teve continuidade através de ciência via DTE. No termo de início de
fiscalização a RONDON, dentre outras, foi intimada a comprovar, os serviços prestados
pela SP TERRAPLANAGEM, CNPJ 09.503.787/0001-89, tendo em vista a existência de
pagamentos da fiscalizada à SP TERRAPLANAGEM. [...]
Cabem
algumas
observações
sobre
a
resposta
do
contribuinte:
1)
a
SP
TERRAPLANAGEM não foi considerada inidônea no trabalho realizado sobre a PCH
Telegráfica, portanto, a constatação do contribuinte não resultou de inspeção interna
realizada para notas fiscais da SP TERRAPLANAGEM. Na verdade, o contribuinte tinha
ciência da irregularidade sobre pagamentos realizados a esta empresa.
Nesta mesma resposta o contribuinte informa que reconhece os pagamentos efetuados a
beneficiário não identificado e espontaneamente efetuou o recolhimento do imposto de
renda retido na fonte nos termos do art. 674 do RIR/99.
Nota-se que o contribuinte aqui confessa a impossibilidade de comprovação dos serviços e
reconhece que os pagamentos foram realizados a beneficiário não identificado.
Verificou-se, também, que houve pagamentos às empresas de terraplenagem realizados pela
Juruena. Através do Termo de intimação fiscal no 01 o contribuinte foi intimado a
comprovar que autorizou que a Juruena fizesse pagamentos à SP TERRAPLANAGEM.
Em resposta, o contribuinte apresentou autorização de pagamento, tendo em vista que estes
pagamentos foram debitados em conta bancária da Juruena. Importante registrar que há um
contrato de gestão de caixa entre a Juruena e suas controladas.
Por fim, através do termo de intimação fiscal no 02 o contribuinte foi cientificado da
constatação de que os serviços da S M Terraplanagem não haviam sido efetivamente
prestados. [...]
Foi ainda intimado a esclarecer se os valores pagos à empresa de terraplenagem (SP
Terraplenagem) e não comprovados, foram levados ao resultado. O contribuinte comprovou
que estas despesas foram transferidas para o imobilizado, tendo em vista tratarem-se de
despesas vinculadas às obras de implantação da PCH.
Na resposta ao Termo de Início da Fiscalização, item 4.5.1, o contribuinte alega que
efetuou os pagamentos de IRRF quando tiveram caixa disponível, uma vez que havia
identificado na contabilidade as mesmas ocorrências que haviam sido identificadas pelo
trabalho realizado na PCH Telegráfica. Importante ressaltar que a ciência do auto de
infração lavrado na Telegráfica se deu em 02/06/2015 e os pagamentos de IRRF
informados pelo contribuinte foram realizados nos dias 10, 13 e 14/06/2016, mais de um
ano depois e “coincidentemente” após início de procedimento fiscal com objetivo de
auditar exatamente os pagamentos às empresas de fachada já identificados em empresa do
grupo. Mais como anteriormente relatado não houve prévia fiscalização que envolvesse esta
Empresa de terraplenagem. Quando o contribuinte efetuou recolhimentos de IRRF, não se
encontrava espontâneo, ou seja, após ciência da Juruena de que os pagamentos às empresas
de Terraplenagem estavam sob fiscalização. Desta forma, não trazem consequências no
procedimento fiscal.
2.4 - SP TERRAPLENAGEM
A SP Terraplenagem foi uma das empresas identificadas como suspeita de ser utilizada
para desvio de dinheiro público na CPMI do "Cachoeira".
Esta Comissão encerrou seus trabalhos no dia 19/12/2012, com a apresentação do Relatório
Final pelo Relator da CPMI Sr. Deputado Odair Cunha, documento este de caráter público,
aberto a consultas públicas através do sítio na internet do Congresso Nacional. Nesta CPMI
apurou-se a existência de uma série de “empresas controladas por interpostas pessoas,
Fl. 4016
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inexistentes de fato”, apontadas pela Polícia Federal, pela imprensa, pelos relatórios do
COAF – Conselho de Controle de Atividades Financeiras, e confirmadas pelos diversos
documentos e provas aqui relatados, como destino de recursos financeiros de diversas
grandes empresas. Dentre as empresas apontadas pela CPMI como “constituídas por
interpostas pessoas e inexistentes de fato”, e foram fiscalizadas pela Receita Federal do
Brasil se encontram as empresas SM Terraplenagem, SOTERRA Terraplenagem e SP
Terraplenagem. Todas estas empresas receberam pagamentos das PCHS pertencentes ao
Grupo Juruena no período entre 2010 a 2012, sendo que as PCHS variaram a qual empresa
seria feito o pagamento.
Deste relatório, extrai-se que estas empresas pertencem a um mesmo grupo de pessoas, em
especial Adir Assad e Marcelo José Abbud os quais constituíram diversas empresas em seu
nome e em nome de interpostas pessoas com objetivo de fraudar, sonegar e desviar recursos
públicos através de supostas prestações de serviços.
Embora a SP TERRAPLENAGEM não tenha sido tratada no relatório fiscal realizado na
fiscalização na PCH Telegráfica, o "modus operandi" é o mesmo. Assim, foi juntado ao
presente processo o termo de verificação PAF 13896.721362/2015-37, do qual a
Telegráfica, empresa do grupo Juruena já foi cientificado e que se encontra juntado ao
processo.
A Receita Federal do Brasil, através de sua Delegacia em Barueri realizou diligências que
culminaram a publicação de Ato Declaratório Executivo No 39 em 05/09/2013 tornando
inapta a SP TERRAPLENAGEM no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica e
posteriormente efetuou sua baixa de ofício em 01/09/2014. Em decorrência destas
diligências verificou-se que estavam em nome de interpostas pessoas e que no endereço
informado existia apenas uma residência.
Da Representação para a baixa de ofício da SP TERRAPLENAGEM (cópia juntada ao
processo) foram extraídos alguns trechos que bem resumem o que vem a ser a SP
TERRAPLENAGEM e sua utilização:
1) Com base nos relatórios do COAF - Conselho de Atividades Financeiras e confirmado
com base em outros documentos, foram apontadas empresas "fantasmas" que eram destino
de recursos de Empreiteiras, em especial a DELTA Construções, entre as "fantasmas"
encontrava-se a SP TERRAPLENAGEM;
2) Em 01/10/2013, com vasta divulgação na mídia foi desencadeada a operação
"Saqueador" que tinha também como alvo as empresas de fachada controladas por ADIR
ASSAD, que segundo a Polícia Federal eram empresas de fachada por meio das quais fazia
a emissão de notas fiscais de serviços e locações de máquinas e equipamentos para
empreiteiras. Dentre estas empresas de fachada estava a SP TERRAPLENAGEM.
3) A SP TERRAPLENAGEM não tinha capacidade para prestar os serviços na área de
construção civil, tais como aluguel de máquinas;
4) Embora apresentasse elevada movimentação financeira a SP TERRAPLANAGEM não
apresentava vínculos empregatícios e tampouco contratação de prestadores de serviço
pessoas físicas;
5) Nenhuma comprovação foi apresentada pela SP TERRAPLENAGEM relativa à
propriedade das máquinas e equipamentos que se propunha a alugar.
É desnecessário alongar no detalhamento e comprovação da idoneidade dos documentos
que lastrearam as transações com SP TERRAPLENAGEM, visto que o próprio contribuinte
reconhece que os pagamentos foram realizados sem comprovação da prestação do serviço.
[...]
3 – CONCLUSÕES DO PROCEDIMENTO FISCAL
Por todo o exposto, conclui-se que a fiscalizada efetuou pagamentos à empresa SP
TERRAPLENAGEM, sem a devida prestação dos serviços, e sem a comprovação com
documentos idôneos, com o objetivo de retirar dinheiro da empresa e transferi-los, sem a
devida tributação para beneficiários desconhecidos, utilizando para tanto, conhecidas
empresas de fachada ("noteiras"). Efetuou pagamentos relativos ao Imposto de Renda
Retido na Fonte sobre pagamentos sem causa ou a beneficiários desconhecidos,
Fl. 4017
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reconhecendo os ilícitos. No entanto, os pagamentos foram realizados quando não estava
mais espontâneo, portanto, sem consequências na autuação aqui realizada.
4 – DAS INFRAÇÕES APURADAS
As infrações apuradas partiram da constatação de que há despesas de depreciação
inexistentes que foram contabilizadas com redução do resultado pela fiscalizada, tendo em
vista os serviços inexistentes levados ao imobilizado, bem como da existência de
pagamentos sem causa / a beneficiários não identificados.
4.1 – Da infração de despesas de depreciação inexistentes.
A empresa apura o imposto de renda com base no lucro real anual, conforme se verifica nas
DIPJ do período fiscalizado, portanto suas despesas influenciam na apuração do resultado.
Tendo em vista que o contribuinte contabilizou pagamentos efetuados à empresa de
terraplenagem SP TERRAPLANAGEM, já sabidamente desnecessários, fez-se necessário
identificar seu impacto no resultado.
O contribuinte fora intimado a comprovar qual o impacto destas despesas através dos
termos de intimação nos 02 e 05, tendo em vista que a análise da contabilidade não era
conclusiva.
Em resposta ao TIF no 02, o contribuinte informou que tais despesas não comprovadas
decorrentes dos pagamentos à empresa de terraplenagem SP TERRAPLANAGEM,
contabilizado na conta “locação de máquinas e equipamentos” - 4120510000004008 foram
levadas para o ativo imobilizado, apresentando demonstrativos da imobilização e da
apuração da depreciação.
O CPC 27 no item 17 esclarece os custos que podem integrar o ativo imobilizado ao serem
intimamente ligados a uma instalação do imobilizado.
17. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:
(a) custos de benefícios aos empregados (tal como definidos no Pronunciamento Técnico
CPC 33 – Benefícios a Empregados) decorrentes diretamente da construção ou aquisição de
item do ativo imobilizado;
(b) custos de preparação do local;
(c) custos de frete e de manuseio (para recebimento e instalação);
(d) custos de instalação e montagem;
O mesmo CPC define que estes custos, ao serem incluídos no imobilizado são passíveis de
depreciação.
Nota-se que as despesas de terraplenagem ou despesas de locação destes equipamentos,
para este fim devem ser incluídas no ativo imobilizado, e não devem ser levadas ao
resultado.
O contribuinte informa que as despesas de depreciação contabilizadas indevidamente
teriam sido excluídas no LALUR no exercício 2015. A Escrituração Contábil Fiscal – ECF
do ano de 2015 foi transmitida 28/07/2016, no curso da ação fiscal. Desta forma, como
anteriormente relatado, todas as iniciativas do contribuinte no sentido de corrigir as
infrações tributárias não produzem resultados para os anos compreendidos no TDPF, tendo
em vista terem sido realizado após a exclusão da espontaneidade.
Conclui-se, que as despesas de depreciação referente aos pagamentos à SP
TERRAPLANAGEM, levadas ao imobilizado, indevidamente contabilizadas são despesas
desnecessárias, visto que não foram, de fato, aplicadas às atividades da empresa, conforme
art. 299 do RIR 99.
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade
da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 1o).
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§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 2o).
Art. 300. Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre
dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei no 4.506, de 1964, art. 45, § 2o).
Assim, cabe a glosa da despesa que reduz, indevidamente a base tributável. No caso em
tela, considerando que em parte do período fiscalizado houve prejuízo apurado, as glosas de
despesas representaram redução do prejuízo e lançamentos tributários apenas nos períodos
em que houve lucro.
4.2 – Da infração de IRRF sobre o pagamento sem causa
Por tudo quanto exposto, inclusive nas demais PCHs pertencentes ao mesmo grupo,
apurou-se ainda a infração de imposto de renda retido na fonte. Isto porque foram feitos
diversos pagamentos para as empresas do operador Adir Assad (nesta empresa na SP
TERRAPLANAGEM) como se serviços fossem prestados, quando em verdade estas
empresas são utilizadas para pagamentos escusos, sem causa definida e a beneficiários não
identificados.
O próprio contribuinte reconheceu esta infração, realizando pagamentos de IRRF, os quais,
por terem sido realizados após exclusão da espontaneidade não produzem efeitos nesta
autuação.
Os registros contábeis de tais operações identificaram os pagamentos por eventual locação
de máquinas e equipamentos, sendo demonstrados pelos extratos bancários comprobatórios
dos pagamentos nas datas dos lançamentos contábeis.
Pagamento a Beneficiário não Identificado
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta
e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não
identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no 8.981, de 1995, art. 61).
§ 1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou aos
recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando
não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 1o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei no
8.981, de 1995, art. 61, § 2o).
§ 3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 3o).
Os lançamentos contábeis referentes aos pagamentos à SP TERRAPLANAGEM se
encontram na tabela abaixo. Nota-se que há pagamentos realizados pela Juruena e pela
RONDON.
Conta Bancária Data
D/C Valor
Histórico
Juruena
18/10/2011 C 83.040,00 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO
GESTÃO DE CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0147 SP TERRAPLENAGEM
LTDA-RONDON ENERGIA S.A.
Juruena
16/11/2011 C 94.160,00 EMISSÃO REMESSA BB P/C CONTRATO
GESTÃO DE CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO NF 0378 SP TERRAPLENAGEM-
RONDON ENERGIA S.A.
Juruena
22/12/2011 C 82.281,12 EMISSÃO AUT DEB BB P/C CONTRATO
GESTÃO DE CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO ADTO FORNECEDOR SP
TERRAPLENAGEM LTDA-RONDON ENERGIA S.A.
Juruena
28/05/2012 C 325.301,20 EMISSÃO REMESSA BB P/C CONTRATO
GESTÃO DE CAIXA ENTRE AS PARTES, P/PGTO ADTO FORNECEDOR-SP
TERRAPLENAGEM LTDA-RONDON ENERGIA S.A.
Rondon
23/09/2010 248.640,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO NF 0930 SP
TERRAPLENAGEM LTDA-LOC DE EQUIP
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Rondon
07/10/2010 C 211.581,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO NF FAT 1101 SP
TERRAPLENAGEM LTDA REF SERV PREST CONF LOCAÇÃO EQUIPAMENTO
Rondon
22/11/2010 C 219.525,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO NF 1103 SP
TERRAPLENAGEM LTDA-SERV PREST
Rondon
25/11/2010 C 172.900,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO ADTO
FORNECEDOR 0709 SP TERRAPLENAGEM LTDA
Rondon
29/11/2010 C 101.650,00 BXA ADTO FORNECEDOR CONF NF 6/01 SP
TERRAPLENAGEM LTDA
Rondon
11/01/2011 C 63.010,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO ADTO
FORNECEDOR 0752 SP TERRAPLENAGEM LTDA
Rondon
17/01/2011 C 80.160,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO ADTO
FORNECEDOR 0758 SP TERRAPLENAGEM LTDA
Rondon
02/03/2011 C 163.296,00 EMISSÃO TED BIC P/PGTO ADTO
FORNECEDOR 0820 SP TERRAPLENAGEM LTDA
Em assim sendo, tanto ocorreu o pagamento a beneficiários que ao fim não foram
identificados por conta da lavagem de capitais através de empresas de fachada, quanto o
pagamento sem causa por operação não comprovada. Isto porque em realidade as operações
que ensejariam os pagamentos pela locação de equipamentos não restaram comprovadas,
eis que não ocorreram.
Nota-se, que o próprio contribuinte informou que não foi possível comprovar a prestação
do serviço. [...]
4.4 – Da base de cálculo das Contribuições
4.4.1 Das despesas de depreciação inexistentes
Os serviços não prestados pela SP TERRAPLANAGEM, contabilizados como imobilizado
acabaram por compor as despesas de depreciação, apurada a partir de agosto de 2011 com o
início das operações. O contribuinte na resposta ao TIF no 02 apresentou planilha nomeada
"controle depreciação SP - anexo III cont depreciação SP" na qual detalha, para cada
período, a depreciação reconhecida sobre estas despesas inexistentes. Existe uma diferença
entre o valor autorizado pelo fisco e o valor autorizado pela ANEEL para a taxa de
depreciação. As despesas foram incluídas no imobilizado "edificações, obras civis e
benfeitorias", cuja depreciação fiscal foi de 4% ao ano. Foram glosadas na parte composta
pelo imobilizado em decorrência dos serviços não comprovados as seguintes despesas:

ano calendário
2011
2012
2013
2014
valor imobilizado
1.520.243,12
1.845.544,32
1.845.544,32
1.845.544,32
despesa de
depreciação
22.949,78
73.821,77
73.821,77
73.821,77

Como exposto no art. 299 do RIR/99, conforme determina a Lei 4.506/64, art., 47, são
necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações
exigidas pela atividade da empresa. Certo é que a despesa referente a pagamentos que estão
amparados por documentos inidôneos não pode reduzir o lucro da atividade.
Assim, cabe a glosa da despesa que reduz, indevidamente a base tributável. Neste sentido
resultaram em redução do prejuízo ou lançamentos tributários apenas nos períodos em que
houve lucro.
4.4.2 Dos Pagamentos sem causa/a beneficiário não identificado
A fiscalização sobre o IRRF foi realizada para o ano de 2011. Sobre os pagamentos
comprovados, sem causa especificada, visto que o serviço não foi prestado, aplica-se o
IRRF. Importante destacar que o rendimento será considerado líquido, cabendo o
reajustamento da base (arts. 674, § 3o do RIR/2010). Este reajustamento é obtido da
seguinte forma:
Fl. 4020
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63
Pagamento realizado/0,651 = base
Obs.: 1 - a constante 0,65 = (1-alíquota do IRRF de 35%) /100
Os pagamentos efetuados à SP TERRAPLANAGEM no período fiscalizado e as
respectivas bases de cálculo do IRRF encontram-se na tabela abaixo:
SP TERRAPLANAGEM
data
valor

base cálculo
23/09/10
248.640,00
382.523,08
07/10/10
211.581,00
325.509,23
22/11/10
219.525,00
337.730,77
25/11/10
172.900,00
266.000,00
29/11/10
101.650,00
156.384,62
17/01/11
80.160,00
123.323,08
11/01/11
63.010,00
96.938,46
02/03/11
163.296,00
251.224,62
18/10/11
83.040,00
127.753,85
16/11/11
94.160,00
144.861,54
22/12/11
82.281,22
126.586,49
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
1.1. Da alegada exigência indevida de IRRF juntamente com as exigências de IRPJ e de
CSLL.
Conforme relatado, alega a impugnante RONDON que não cabe a exigência de IRRF
cumulada com a exigência de IRPJ e CSLL, uma vez que decorrem de um mesmo fato
jurídico, a glosa de custos e despesas.
Equivoca-se a impugnante porque a contribuinte deve recolher o IRRF na condição de
fonte pagadora da renda, nos termos do CTN, art. 45, parágrafo único, a saber: (...)
Art. 45. Contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade a que se refere o artigo 43,
sem prejuízo de atribuir a lei essa condição ao possuidor, a qualquer título, dos bens
produtores de renda ou dos proventos tributáveis.
Parágrafo único. A lei pode atribuir à fonte pagadora da renda ou dos proventos tributáveis
a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam.
Portanto, trata-se de fatos jurídicos distintos. A sujeição passiva é exclusiva da fonte
pagadora (RONDON), embora quem arque economicamente com o ônus do imposto seja o
prestador de serviço, independentemente da cobrança do presente IRPJ, cuja obrigação pelo
seu pagamento recaiu sobre a RONDON por ter esta reduzido o seu lucro líquido com
despesas inexistentes, conforme já demonstrado pela autoridade fiscal nestes autos.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
Assim sendo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-
fls. 3678-3709, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Tem-se que a contabilização de despesas com base em documentos inidôneos enseja
os lançamentos de ofício de IRPJ e de CSLL pela glosa de despesas operacionais não comprovadas
que reduziram indevidamente a base tributável. O prejuízo fiscal pode ser compensado com o lucro
líquido ajustado pelas adições e pelas exclusões previstas na legislação específica, observado o
Fl. 4021
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64
limite máximo, para compensação, de trinta por cento do referido lucro líquido ajustado. A base de
cálculo negativa pode ser compensada com o resultado ajustado pelas adições e exclusões previstas
na legislação específica, observado o limite máximo de redução de trinta por cento do referido
resultado ajustado (art. 15 e art. 16 da Lei no 9.065, de 20 de junho de 1995, art. 64 do Decreto-Lei
no 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 58 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995).
A comprovação de que a Recorrente incorreu no ilícito tributário de pagamento sem
causa ou beneficiários não identificados pela prestação de serviços inexististe que justifica o
lançamento de ofício de IRRF, conforme preceitua a legislação de regência. Em sede de decisão de
primeira instância houve o julgamento em parte do lançamento de ofício “para abater do montante
exigido de IRRF o valor já recolhido pela contribuinte por meio dos DARF às Fls. 3.499 a 3.504 e
3.506 a 3.510”.
Verifica-se que os enquadramentos legais, que vinculam a autoridade fiscal, são
distintos e específicos para cada lançamento tributário:
(a) IRPJ
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2014:
art. 3o da Lei no 9.249/95.
Arts. 217, 247, 248, 249, inciso I, 251, 256, 277, 278 e 299 do RIR/99
(b) CSLL
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2011 e 31/12/2011:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90 Art.
57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95 Art. 2o da Lei no
9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96 Art. 28 da Lei no 9.430/96.
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2012 e 31/12/2012:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90 Art.
57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95
Art. 2o da Lei no 9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96 Art. 28 da Lei no 9.430/96.
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 39 da Medida Provisória no 563/12.
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei no 12.715/12.
Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 e 31/12/2014:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no 8.034/90
Art. 57 da Lei no 8.981/95, com as alterações do art. 1o da Lei no 9.065/95 Art. 2o da Lei no
9.249/95.
Art. 1o da Lei no 9.316/96; art. 28 da Lei no 9.430/96
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Art. 28 da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei no 12.715/12.
(c) IRRF
Fatos geradores ocorridos entre 11/01/2011 e 22/12/2011:
Art. 674 e 675 do RIR/99.
Art. 674, do RIR/99
Fl. 4022
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65
Como “a atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena
de responsabilidade funcional” (art. 142 do Código Tributário Nacional), na constituição dos
créditos tributários pelos lançamentos de ofício nos presentes casos foi observado o princípio da
legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da aplicação da lei
de ofício. (art. 37 da Constituição da República Federativa do Brasil - CRFB). Tem-se que o
“lançamento reporta-se à data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então
vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada” (art. 144 do Código Tributário
Nacional). Nesse sentido, não há dúvidas de que cada ilícito fiscal apurado no presente processo
tem efeitos jurídicos na ocorrência do fato gerador distintamente para o IRPJ, a CSLL e o IRRF, o
que comprova que não ocorreu o suposto bis in idem.
No curso do processo a Recorrente teve oportunidade de produzir o acervo-fático
probatório de suas alegações. Ressalte-se que todos os documentos constantes nos autos foram
regularmente examinados com minudência, conforme a legislação de regência da matéria. Diferente
do entendimento da Recorrente, os supostos fatos indicados na peça recursal não podem ser
corroborados, de acordo com os assentos contábeis obrigatórios acompanhados dos documentos e
demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal constantes nos autos e
minuciosamente analisados, conforme os critérios de adoção do princípio da verdade material (art.
145 e art. 147 do Código Tributário Nacional, bem como art. 15, art. 16 e art. 29 do Decreto no
70.235, de 06 de março de 1972). Ademais, não foram apresentadas evidências robustas com força
probante conjuntural suficientes para afastar os lançamentos de ofício de IRPJ, de CSLL e de IRRF,
que como tributos, não constituem sanção de ato ilícito. A proposição da Recorrente, por
conseguinte, não pode ser sancionada.
Multa de Ofício Proporcional Qualificada
A Recorrente discorda da aplicação da multa de ofício proporcional qualificada.
O Código Tributário Nacional prescreve:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: [...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: [...]
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da
sua prática.
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com redação dada pela Lei no 14.689, de
20 de setembro de 2023, determina:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; [...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a
ser de: [...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição
objeto do lançamento de ofício;
A Lei 4.502, de 30 de novembro de 1964, determina:
Art. 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
Fl. 4023
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II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto
devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando
qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
O Decreto no 3.000 de 26 de março de 1999, que estava vigente à época do
lançamento, prevê:
Art. 256. A falsificação, material ou ideológica, da escrituração e seus comprovantes, ou de
demonstração financeira, que tenha por objeto eliminar ou reduzir o montante de imposto
devido, ou diferir seu pagamento, submeterá o sujeito passivo a multa, independentemente
da ação penal que couber (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 7o, §1o).
A obrigação tributária em sentido amplo inclui o tributo e a penalidade pecuniária. A
obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo
ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. A obrigação
acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela
previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos e converte-se em obrigação
principal relativamente à penalidade pecuniária pelo simples fato da sua inobservância (art. 113 do
Código Tributário Nacional). Via de regra, a norma jurídica secundária impõe uma sanção em
decorrência da inobservância da conduta prescrita na norma jurídica primária. A multa de natureza
tributária é uma penalidade pecuniária procedente da lei em razão do inadimplemento de uma
obrigação tributária principal ou acessória e expressa a obrigação de dar determinada quantia em
dinheiro ao sujeito passivo. Nos termos do art. 3o do Código Tributário Nacional o tributo não é
sanção por ato ilícito e assim o tributo e a penalidade pecuniária tributária têm natureza de jurídica
de obrigação tributária. Diferentemente é o princípio de que nenhuma pena passará da pessoa do
condenado que se aplica ao autor de crime a partir da comprovação do fato típico e antijurídico e da
autoria (inciso XLV do art. 5o da Constituição Federal).
Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 58-74, cujos fundamentos de fato e
direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro
de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634,
de 21 de dezembro de 2023):
4.3 – Da qualificação da infração de glosa de IRPJ, IRRF e CSLL
As infrações acima descritas foram aplicadas com qualificação.
Isto porque a evasão tributária perpetrada pela fiscalizada ao deixar de recolher os tributos
descritos acima foi idealizada através da utilização de notas fiscais de prestação de serviços
inidôneas, pois os serviços não foram prestados. Conforme antes demonstrado, os
pagamentos foram feitos por razão outra. E as notas fiscais de serviço serviram para o
acobertamento contábil e financeiro do pagamento ilícitos a pessoas físicas diversas.
Estes fatos detalhadamente relatados caracterizam a figura da sonegação fiscal. A auditada
tinha conhecimento da inidoneidade dos pagamentos realizados e da consequência
tributária na apuração dos tributos devidos na apuração do imposto de renda, contribuição
social e imposto retido na fonte, mas preferiu agir de maneira evasiva, registrar os
pagamentos com histórico contábil falso, utilizando-se de documentação inidônea, tendo
em vista que tais despesas foram contabilizadas sob o lastro de notas fiscais emitidas pelas
empresas “noteiras”. Desta forma, praticou atos que deliberada e sistematicamente
demonstram a presença do DOLO, no sentido de ter a consciência e querer a conduta de
sonegação e agir em conluio com outra empresa, descritas nos art. 71 e 73 da Lei no
4.502/64, justificando a aplicação da multa qualificada de 150%.
Fl. 4024
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Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964:
Art. 71 – Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 – Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido,
ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Segundo Luiz Alberto Ferracini – Do Crime de Sonegação Fiscal – Ed. de Direito, 1996,
pag. 65:
“Os elementos do dolo para o estudo do crime de sonegação fiscal são os seguintes:
consciência da ação e do evento e do nexo causal entre eles – é vontade de praticar o fato
típico; consciência da ilicitude da conduta e do resultado, vontade de ação e do resultado.”
Ou seja, há que ficar provada a intenção do agente em praticar os atos culpáveis. Para tanto,
basta considerar que os passos seguidos serviram-se para o firme propósito de revestir de
formalidade os atos que em conjunto considerados propuseram-se apenas a reconhecer
despesas inidôneas e a realizar pagamentos ilícitos.
De acordo com De Plácido e Silva, em “Vocabulário Jurídico”, Editora Forense, o vocábulo
“fraudar”, derivado do latim fraudare (fazer agravo, prejudicar com fraude), além de
significar usar de fraude, o que é genérico, e exprime toda a ação de falsear ou ocultar a
verdade com a intenção de prejudicar ou de enganar, possui, na técnica fiscal, o sentido de
falsificar ou adulterar, como o de usar de ardil para fugir ao pagamento de uma tributação:
fraudar o fisco. E, assim, quer dizer sonegar.
Conforme lição de Hugo de Brito Machado, in “Revista Dialética de Direito Tributário”, no
38, a fraude somente se configura pelas incorreções ou inexatidões atinentes aos fatos,
sendo irrelevantes quaisquer incorreções ou inexatidões cometidas pelo sujeito passivo
inerentes ao significado jurídico destes.
Assim, face ao descrito aplica-se ao contribuinte a multa qualificada prevista no art. 44,
inciso I e § 1o, da Lei no 9.430/96, com redação dada pela Lei 11.488, de 15 de junho de
2007, que assim disciplina:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
I.7 Da alegada aplicação do artigo 112 do CTN em caso de voto de desempate
Conforme consta deste relatório, pugna a impugnante pelo cancelamento das multas
veiculadas no presente auto de infração em caso de empate no presente julgamento para
conciliar o instituto do voto de qualidade com o princípio constitucional da presunção de
inocência, bem como com o art. 112, do CTN.
Não lhe assiste razão.
Cabe transcrever a seguir o art. 112 do CTN.
Fl. 4025
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Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da
maneira mais favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus
efeitos;
III - à autoria, imputabilidade ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação." (destacamos)
No processo administrativo fiscal, a aplicação do referido artigo, norma material, dá-se de
acordo com a interpretação de cada julgador e não como critério processual de desempate
como quer fazer crer a impugnante.
Se assim não fosse, restaria sem eficácia o disposto no art. 13 da Portaria do MF n° 341, de
12 de julho de 2011, publicada no DOU de 14 de julho de 2011, sobre o voto de qualidade
nas Delegacias de Julgamento da RFB, segundo o qual cabe ao Presidente da Turma, além
do voto ordinário, o de qualidade.
Destarte, o disposto contido no referido artigo do CTN, norma material, em nada se
confunde com o disposto em norma processual sobre o voto de qualidade.
Além do mais, os impugnantes cometem o rotundo equívoco em confundir a palavra
“dúvida”, a que se refere o CTN, e a palavra “empate”, decorrente de um resultado
numérico de um julgamento com número par de julgadores. Não há que se falar em dúvida
em resultado de julgamento, pois, o empate apenas significa que, entre duas teses, uma
metade dos julgadores teve a convicção em votar por uma delas e a outra metade teve a
convicção pela outra.
Rejeito, portanto, os argumentos da impugnante nesse item. [...]
I.6 Da alegada vedação ao confisco
Conforme relatado, argumenta a impugnante que a multa de ofício proporcional qualificada
tem nítido caráter confiscatório, não devendo prevalecer, conforme entendimento do
plenário do Supremo Tribunal Federal, inclusive em sede de Repercussão Geral.
Nesse ponto, não cabe aos órgãos de julgamento administrativo afastarem a lei por
inconstitucionalidades, a teor do disposto no art. 26-A, do Decreto n° 70.235, de 1972.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação nesse item. [...]
I.4 Da alegada impossibilidade de cobrança simultânea do IRRF e da multa de ofício de
150%
Conforme relatado, alega a impugnante que não pode ser cobrada a multa de ofício
proporcional qualificada, em virtude da natureza de penalidade do IRRF cobrado,
resultando em bis in idem.
Equivoca-se a impugnante porque o Fisco cobrou da contribuinte o IRRF (tributo) na
qualidade de substituto tributário e não como sanção de ato ilícito, como querem fazer crer
os impugnantes. A base de cálculo do IRRF, tributo, nos termos do art. 61 da Lei n°.
8.981/95 são os pagamentos efetuados aos beneficiários sem comprovação da sua causa.
Por sua vez, a multa qualificada é devida em razão da verificação de dolo na ausência de
comprovação da causa dos pagamentos efetuados.
Destarte, tratando-se de naturezas jurídicas distintas, não há que se falar em cumulação
entre o Imposto sobre a renda retido na fonte, tributo cobrado do substituto tributário, e a
multa de ofício.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
I.5 Da alegada impossibilidade de cobrança da multa de ofício proporcional qualificada
Conforme já relatado, a impugnante alega que a autoridade fiscal não comprovou quaisquer
práticas dolosas referidas nas hipóteses da Lei n° 4.502, de 1964, arts.71, 72 ou 73, para
que se aplicasse a multa qualificada.
Fl. 4026
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Não merece acolhida a impugnação nesse ponto.
Conforme consta deste voto e dos autos, a impugnante apropriou-se de despesas
sabidamente indevidas na medida em que, de forma reiterada para cada um dos supostos
prestadores de serviços supracitados, não demonstrou a efetividade dos alegados serviços, o
que torna os contratos e/ou notas fiscais inidôneos, cabendo, por conseguinte, a
qualificação da multa em 150% por fraude, cujo conceito está estampado no art. 72 (fraude)
da Lei no 4.502/64, verbis:
“Art. 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto
devido a evitar ou diferir o seu pagamento.” (negritei)
A conduta da impugnante também se amolda à figura do conluio, uma vez que assinou
contratos simulados com outras pessoas jurídicas, dentre estas pessoas jurídicas inexistentes
de fato, visando a redução indevida de IRPJ e de CSLL.
Idêntico raciocínio se aplica à multa qualificada sobre o IRRF, uma vez que apurado em
razão de pagamentos decorrentes dessas mesmas operações não comprovadas ou sem
causa.
Assim dispõe o art. 73 da Lei no 4.502/64, verbis:
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando
qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Presente, portanto, a conduta tipificada na Lei no 4.502/64, cabível a qualificação da multa
de ofício promovida pela autoridade fiscal, com fulcro no art. 44, inciso I e § 1o da Lei no
9.430, de 1996, verbis:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007) (...)
§ 1° O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)” (negritei)
Registre-se que a jurisprudência administrativa tem confirmado a aplicação da multa
qualificada quando restar demonstrado que o contribuinte se apropriou de despesas
fictícias, na medida em que se encontram lastreadas em documentação comprovadamente
inidônea.
Veja-se, sobre o tema, o precedente abaixo do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes:
MULTA QUALIFICADA – EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE – DESPESAS
FICTÍCIAS – MAJORAÇÃO DE DESPESAS EXISTENTES – CONLUIO COM O
CONTADOR – PROCEDÊNCIA – É justificável a exigência da multa qualificada prevista
no artigo art. 44, II, da Lei n 9.430, de 1996, quando o contribuinte manter a qualificação
da multa de ofício. Recurso voluntário provido parcialmente. (1o Conselho de Contribuintes
- ACÓRDÃO 106-17.132, em 10.10.2008. Publicado no DOU em 18.12.2008) [...]
MULTA QUALIFICADA - EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE - SÚMULA DE
DOCUMENTAÇÃO TRIBUTARIAMENTE INEFICAZ - A utilização de documentos
inidôneos para a comprovação de despesas, principalmente quando existe Súmula
Administrativa de Documentação Tributariamente Ineficaz em relação ao emitente dos
comprovantes, caracteriza o evidente intuito de fraude e determina a aplicação da multa de
ofício proporcional qualificada. (1o Conselho de Contribuintes - ACÓRDÃO 104-22.754,
em 18.10.2007. Publicado no DOU em 20.02.2009) [...].
MULTA DE 150%. DESPESAS CONTABILIZADAS EM NOME DE PESSOAS
JURÍDICAS INEXISTENTES. FALSIDADE DOCUMENTAL - Procede a aplicação da
multa qualificada de 150%, tal o evidente intuito de fraude que se revela na utilização tenha
Fl. 4027
DF CARF MF
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
70
procedido com evidente intuito de fraude, nos casos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502/64. Comprovado que o contribuinte, reiteradamente, criou despesas fictícias ou
majorou despesas existentes, tudo aliado ao conluio com o contador responsável pelo
preenchimento da declaração, é de se de documentos falsos para encobrir os reais
beneficiários de despesas contabilizadas em nome de pessoas jurídicas inexistentes. (1o
Conselho de Contribuintes - ACÓRDÃO 103-22.937, em 28.03.2007. Publicado no DOU
em 24.03.2008)
Portanto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
Assim sendo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-
fls. 3678-3709, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária, exceto em relação à retroatividade benigna que deve ser reconhecida
pela alteração do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996 dada pela Lei no 14.689, de 20
de setembro de 2023.
A autoridade lançadora reuniu evidências consistentes e convergentes acerca da
inidoneidade dos documentos escriturados que a Recorrente utiliza fazendo inserir em sua
escrituração contábil notas fiscais, comprovadamente inidôneas, para justificar as despesas com
inconteste intenção dolosa. Restou comprovado que a Recorrente adotou a conduta ilícita dolosa da
Recorrente de utilização de notas fiscais de prestação de serviços inidôneas incorrendo na infração
tributária de comprovação inidônea de despesas, o que enseja a aplicação da multa de ofício
proporcional qualificada. Da obrigação tributária decorre o dever de colaboração do sujeito passivo
de prestar as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades (art. 197
do Código Tributário Nacional - CTN). O sujeito passivo tem obrigação de exibir e conservar “os
livros obrigatórios de escrituração comercial e fiscal e os comprovantes dos lançamentos neles
efetuados”, ficando submetido à averiguação de livros e documentos da sua escrituração em
decorrência de seu dever de colaboração até que se opere a decadência ou que ocorra a prescrição
(art. 195 do Código Tributário Nacional - CTN). Permanece, assim, incólume a aplicação da multa
de ofício proporcional qualificada, ainda que tenha havido a prestação todos os esclarecimentos no
curso da fiscalização.
Tem-se que “a lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades,
interpreta-se da maneira mais favorável ao acusado em caso de dúvida” (art. 112 do Código
Tributário Nacional). Ocorre que não remanescem incertezas a respeito do fato de que a Recorrente
adotou a conduta ilícita dolosa da Recorrente de utilização de notas fiscais de prestação de serviços
inidôneas incorrendo na infração tributária de contabilização de despesas com base em documentos
inidôneos, bem como pagamento sem causa ou beneficiário não identificado, o que enseja a
aplicação da multa de ofício proporcional qualificada.
Cabe aplicação da multa de ofício proporcional qualificada nos casos previstos nos
arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis. A modificação inserida no inciso VI do §1o do
art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, pela Lei no 14.689, de 20 de setembro de 2023,
ao reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de 150% para 100% atrai a
retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional,
uma vez que lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente julgado,
quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da prática da
infração.
Por conseguinte, cabe reduzir o percentual da multa de ofício qualificada aplicada de
150% para 100% dada a retroatividade benigna.
Juros de Mora
Fl. 4028
DF CARF MF
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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A Recorrente discorda a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício
proporcional qualificada.
A Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, prescreve:
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1o de janeiro
de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, [...]
§3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a
que se refere o§ 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do
prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento.
Cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência,
à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos
federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme
Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja
qual for o motivo determinante da falta, e se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora
são calculados à taxa de um por cento ao mês. A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios
incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia (Selic)
para títulos federais.
Está registrado no Recurso Especial Repetitivo no 1.111.175/SP, Tema 145,
proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ):
TESE JURÍDICA
Aplica-se a taxa SELIC, a partir de 1o.1.1996, na atualização monetária do indébito
tributário, não podendo ser cumulada, porém, com qualquer outro índice, seja de juros ou
atualização monetária. Se os pagamentos foram efetuados após 1o.1.1996, o termo inicial
para a incidência do acréscimo será o do pagamento indevido; havendo pagamentos
indevidos anteriores à data de vigência da Lei 9.250/95, a incidência da taxa SELIC terá
como termo a quo a data de vigência do diploma legal em tela, ou seja, janeiro de 1996".
[...]
EMENTA
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL SUBMETIDO À
SISTEMÁTICA PREVISTA NO ART. 543-C DO CPC. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC. NÃO-OCORRÊNCIA. REPETIÇÃO DE INDÉBITO. JUROS DE MORA PELA
TAXA SELIC. ART. 39, § 4o, DA LEI 9.250/95. PRECEDENTES DESTA CORTE.
1. Não viola o art. 535 do CPC, tampouco nega a prestação jurisdicional, o acórdão que
adota fundamentação suficiente para decidir de modo integral a controvérsia.
2. Aplica-se a taxa SELIC, a partir de 1o.1.1996, na atualização monetária do indébito
tributário, não podendo ser cumulada, porém, com qualquer outro índice, seja de juros ou
atualização monetária.
3. Se os pagamentos foram efetuados após 1o.1.1996, o termo inicial para a incidência do
acréscimo será o do pagamento indevido; no entanto, havendo pagamentos indevidos
Fl. 4029
DF CARF MF
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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anteriores à data de vigência da Lei 9.250/95, a incidência da taxa SELIC terá como termo
a quo a data de vigência do diploma legal em tela, ou seja, janeiro de 1996.Esse
entendimento prevaleceu na Primeira Seção desta Corte por ocasião do julgamento dos
EREsps 291.257/SC, 399.497/SC e 425.709/SC.
4. Recurso especial parcialmente provido. Acórdão sujeito à sistemática prevista no art.
543-C do CPC, c/c a Resolução 8/2008 - Presidência/STJ.
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
I.8 Da impossibilidade de cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício
Conforme relatado, alega a impugnante que não cabe a exigência de juros de mora sobre a
multa de ofício, em razão do disposto no art. 161, do CTN.
Em que pese partilhar do mesmo entendimento da contribuinte, tenho sido vencido por esta
Colenda Turma, a qual tem acompanhado a jurisprudência pacífica do CARF na direção da
incidência de juros sobre a multa de ofício, como a seguir transcrita. (...)
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
A multa de ofício, penalidade pecuniária, compõe a obrigação tributária principal, e, por
conseguinte, integra o crédito tributário, que se encontra submetido à incidência de juros
moratórios, após o seu vencimento, em consonância com os artigos 113, 139 e 161, do
CTN, e 61, § 3o, da Lei 9.430/96 (Acórdão n° 9101-002.561, sessão de 9 de fevereiro de
2017, CSRF – 1a Turma).
Destarte, ressalvado o meu entendimento, passo a acompanhar esta Colenda Turma, e julgo
improcedente a impugnação por impossibilidade de incidência dos juros de mora sobre a
multa de ofício.
Importa registrar que a exigência de acréscimos moratórios sobre a penalidade não é objeto
do lançamento ora em litígio, do qual consta a indicação de juros apenas sobre o valor
principal.
Os juros, incidentes sobre o crédito tributário lançado a título de principal e multa, serão
calculados e atualizados até a data do efetivo pagamento, na fase de execução do acórdão e
de cobrança do crédito tributário mantido, após se tornar definitiva, na esfera
administrativa, a decisão acerca do lançamento impugnado.
Assim sendo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-
fls. 3678-3709, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Os débitos tributários não pagos nos prazos legais são acrescidos de juros de mora
equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia – Selic, seja qual for o
motivo determinante da falta.
Esclareça-se inclusive que tem cabimento a incidência de juros de mora sobre a
multa de ofício proporcional qualificada, após o seu vencimento. Nesse sentido, a multa de ofício
proporcional qualificada integra a obrigação tributária principal, e, por conseguinte, o crédito
tributário, sendo legítima a incidência dos juros de mora calculados com base na taxa Selic desde o
mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao pagamento e de um por cento no
mês do pagamento. A cobrança de débitos para com a Fazenda Nacional, após o vencimento,
acrescidos de juros moratórios calculados com base na taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia Selic, além de amparar-se em legislação ordinária, não contraria as normas
balizadoras contidas no Código Tributário Nacional. A proposição afirmada pela defendente, desse
modo, não tem cabimento.
Fl. 4030
DF CARF MF
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Decadência
A Recorrente afirma que o lançamento de ofício foi alcançado pela decadência.
O Código Tributário Nacional determina:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa.
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência
do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado,
considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se
comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. [...]
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5
(cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
Cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 72
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial
rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 101
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2014
Na hipótese de aplicação do art. 173, inciso I, do CTN, o termo inicial do prazo decadencial
é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado. (Vinculante, conforme Portaria MF 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Súmula CARF no 114
O Imposto de Renda incidente na fonte sobre pagamento a beneficiário não identificado, ou
sem comprovação da operação ou da causa, submete-se ao prazo decadencial previsto no
art. 173, I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
Compete analisar a objeção de decadência por ser matéria de ordem pública que pode
ser conhecida a requerimento da parte ou de ofício, a qualquer tempo e em qualquer instância de
julgamento. Este instituto pode ser definido como a perda do direito de a Fazenda Pública constituir
o crédito tributário pelo lançamento de ofício, tendo em vista decurso do lapso temporal de cinco
anos previsto em lei. Inexistindo declaração prévia de condição de dívida do débito, e em se
tratando de tributo sujeito ao lançamento por homologação, no caso em que o sujeito passivo efetue
o pagamento antecipado sem a necessidade do exame prévio por parte da Administração Pública, o
prazo decadencial começa a fluir da ocorrência do fato gerador. Por seu turno, comprovada a
conduta qualificada pelo dolo, pela fraude, pela interposta pessoa ou pela simulação, bem como se
verificada a inexistência do pagamento antecipado, o prazo de cinco anos se inicia a partir do
primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ) pacificou o seguinte entendimento:
Súmula 622.
A notificação do auto de infração faz cessar a contagem da decadência para a constituição
do crédito tributário; exaurida a instância administrativa com o decurso do prazo para a
impugnação ou com a notificação de seu julgamento definitivo e esgotado o prazo
Fl. 4031
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concedido pela Administração para o pagamento voluntário, inicia-se o prazo prescricional
para a cobrança judicial.
Consta no Recurso Especial Repetitivo no 973.733/SC - Tema 163, proferido pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ):
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito
(Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em
28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz
Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras jurídicas
gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de lançar nos casos
de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao
lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado
(Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a ed.,
Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto no
artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que
o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do
exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a
lançamento
por
homologação,
revelando-se
inadmissível
a
aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier,
"Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro,
2005, págs. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed., Ed. Saraiva,
2004, págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 183/199).
Está registrado no Recurso Especial Repetitivo no 766050/PR do Superior Tribunal
de Justiça (STJ):
9. A decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no perecimento
do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo lançamento, e,
consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras jurídicas gerais e
abstratas, quais sejam: (i) regra da decadência do direito de lançar nos casos de tributos
sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos sujeitos ao lançamento por
homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento antecipado; (ii) regra da
decadência do direito de lançar nos casos em que notificado o contribuinte de medida
preparatória do lançamento, em se tratando de tributos sujeitos a lançamento de ofício ou
de tributos sujeitos a lançamento por homologação em que inocorre o pagamento
antecipado;(iii) regra da decadência do direito de lançar nos casos dos tributos sujeitos a
lançamento por homologação em que há parcial pagamento da exação devida; (iv) regra da
decadência do direito de lançar em que o pagamento antecipado se dá com fraude, dolo ou
simulação, ocorrendo notificação do contribuinte acerca de medida preparatória; e (v) regra
da decadência do direito de lançar perante anulação do lançamento anterior (In: Decadência
e Prescrição no Direito Tributário, Eurico Marcos Diniz de Santi, 3a Ed., Max Limonad,
págs. 163/210).
10. Nada obstante, as aludidas regras decadenciais apresentam prazo qüinqüenal com dies a
quo diversos.
11. Assim, conta-se do "do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado" (artigo 173, I, do CTN), o prazo qüinqüenal para o Fisco
Fl. 4032
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constituir o crédito tributário (lançamento de ofício), quando não prevê a lei o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, bem como inexistindo
notificação de qualquer medida preparatória por parte do Fisco. No particular, cumpre
enfatizar que "o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à
ocorrência do fato imponível, sendo inadmissível a aplicação cumulativa dos prazos
previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do CTN, em se tratando de tributos sujeitos a
lançamento por homologação, a fim de configurar desarrazoado prazo decadencial decenal.
12. Por seu turno, nos casos em que inexiste dever de pagamento antecipado (tributos
sujeitos a lançamento de ofício) ou quando, existindo a aludida obrigação (tributos sujeitos
a lançamento por homologação), há omissão do contribuinte na antecipação do pagamento,
desde que inocorrentes quaisquer ilícitos (fraude, dolo ou simulação), tendo sido, contudo,
notificado de medida preparatória indispensável ao lançamento, fluindo o termo inicial do
prazo decadencial da aludida notificação (artigo 173, parágrafo único, do CTN),
independentemente de ter sido a mesma realizada antes ou depois de iniciado o prazo do
inciso I, do artigo 173, do CTN.
13. Por outro lado, a decadência do direito de lançar do Fisco, em se tratando de tributo
sujeito a lançamento por homologação, quando ocorre pagamento antecipado inferior ao
efetivamente devido, sem que o contribuinte tenha incorrido em fraude, dolo ou simulação,
nem sido notificado pelo Fisco de quaisquer medidas preparatórias, obedece a regra
prevista na primeira parte do § 4o, do artigo 150, do Codex Tributário, segundo o qual, se a
lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato
gerador: "Neste caso, concorre a contagem do prazo para o Fisco homologar expressamente
o pagamento antecipado, concomitantemente, com o prazo para o Fisco, no caso de não
homologação, empreender o correspondente lançamento tributário. Sendo assim, no termo
final desse período, consolidam-se simultaneamente a homologação tácita, a perda do
direito de homologar expressamente e, conseqüentemente, a impossibilidade jurídica de
lançar de ofício" (In Decadência e Prescrição no Direito Tributário, Eurico Marcos Diniz de
Santi, 3a Ed., Max Limonad , pág. 170).
14. A notificação do ilícito tributário, medida indispensável para justificar a realização do
ulterior lançamento, afigura-se como dies a quo do prazo decadencial qüinqüenal, em
havendo pagamento antecipado efetuado com fraude, dolo ou simulação, regra que
configura ampliação do lapso decadencial, in casu, reiniciado. Entrementes, "transcorridos
cinco anos sem que a autoridade administrativa se pronuncie, produzindo a indigitada
notificação formalizadora do ilícito, operar-se-á ao mesmo tempo a decadência do direito
de lançar de ofício, a decadência do direito de constituir juridicamente o dolo, fraude ou
simulação para os efeitos do art. 173, parágrafo único, do CTN e a extinção do crédito
tributário em razão da homologação tácita do pagamento antecipado" (Eurico Marcos Diniz
de Santi, in obra citada, pág. 171).
15. Por fim, o artigo 173, II, do CTN, cuida da regra de decadência do direito de a Fazenda
Pública constituir o crédito tributário quando sobrevém decisão definitiva, judicial ou
administrativa, que anula o lançamento anteriormente efetuado, em virtude da verificação
de vício formal. Neste caso, o marco decadencial inicia-se da data em que se tornar
definitiva a aludida decisão anulatória.
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
I.9 Da alegada decadência da cobrança de IRRF
Conforme relatado, argumenta a impugnante que, como os supostos fatos geradores de
2011, relacionados ao IRRF cobrado, ocorreram entre as datas de 01/01/2011 e 31/10/2011
e que a lavratura do auto de infração ocorreu em 11/11/2016, o lançamento do crédito
tributário ocorreu após cinco anos da ocorrência dos supostos fatos geradores, nos termos
do artigo 150, §4°, do CTN.
Fl. 4033
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PROCESSO 15586.720509/2016-81
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Não merece prosperar a alegação da impugnante, uma vez que, sobre a exigência do IRRF,
a autoridade fiscal também fez incidir a multa qualificada de 150%, conforme o item 9
deste voto.
Esse fato, por si só, desloca, para fins de definição do termo de início do prazo decadencial,
a regra prevista para os tributos sujeitos ao lançamento por homologação (art. 150, § 4o, do
CTN) para a regra geral de decadência tributária (art. 173, I, do CTN).
Veja-se a dicção dos citados dispositivos legais:
“Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação
atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da
autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando
conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. (...)
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência
do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado,
considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se
comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. (negritei) [...]
“Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5
(cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado; (negritei) (...)”. Com efeito, aplicando-se a regra prevista no art. 173, inciso I, do
CTN, não há decadência, uma vez que o auto de infração foi notificado à contribuinte em
28/11/2016 (Fls. 2.517), enquanto o termo inicial do prazo qüinqüenal, em relação ao fato
gerador mais antigo (janeiro/2011) se deu em 01/01/2012, o que levou, nesse caso, o termo
final do prazo qüinqüenal para 31/12/2016.
Rejeita-se, pois, a decadência argüida em relação ao IRRF.
Assim sendo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-
fls. 3678-3709, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
Os Autos de Infração de IRPJ e de CSLL foram lavrados pelo regime tributário do
lucro real anual dos anos-calendário de 2011, 2012, 2013 e 2014. Para o ano-calendário de 2011
pelo regramento do inciso I do art. 173 do Código Tributário Nacional o prazo de decadência tem
início em 01.01.2013 e finda em 31.12.2017.
O Auto de Infração de IRRF submete-se à ocorrência do fato gerador: janeiro, março,
outubro, novembro e dezembro do ano-calendário de 2011. Pelo regramento do inciso I do art. 173
do Código Tributário Nacional o prazo de decadência tem início em 01.01.2012 e finda em
31.12.2016.
A Recorrente foi notificada dos lançamentos de ofício de IRPJ, CSLL e IRRF em
28.11.2016, e-fl. 3261, 3635 e 3810, ou seja, no prazo legal de cinco anos a contar do primeiro dia
do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado. Restou comprovada a
conduta ilícita dolosa da Recorrente de utilização de notas fiscais de prestação de serviços inidôneas
incorrendo na infração tributária de contabilização de despesas com base em documentos inidôneos,
bem como pagamento sem causa ou beneficiário não identificado. Afastada está a adoção da
sistemática do início da contagem do prazo quinquenal de caducidade do direito de a Fazenda
Pública constituir o crédito tributário a contar da ocorrência do fato gerador. Por conseguinte, não
ocorreu a decadência.
Sujeição Passiva Solidária
Os Recorrentes discordam da imputação da sujeição passiva solidária.
O Código Tributário Nacional prevê:
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Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o
respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de
disposição expressa de lei. [...]
Art. 124. São solidariamente obrigadas: [...]
I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal;
II - as pessoas expressamente designadas por lei. [...]
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos: [...]
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
O responsável, embora não se revista da condição de contribuinte, guarda relação
jurídica indireta decorrente de expressa disposição legal secundária dada a vinculação ao fato
gerador da respectiva obrigação.
O Decreto-Lei no 1.736, de 20 de dezembro de 1979, determina:
Art. 8 – São solidariamente responsáveis com o sujeito passivo os acionistas controladores,
os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado, pelos
créditos decorrentes do não recolhimento do imposto sobre produtos industrializados e do
imposto sobre a renda descontado na fonte. Parágrafo único. A responsabilidade das
pessoas referidas neste artigo restringe-se ao período da respectiva administração, gestão ou
representação.
Cabe a aplicação dos enunciados estabelecidos nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula CARF no 71
Todos os arrolados como responsáveis tributários na autuação são parte legítima para
impugnar e recorrer acerca da exigência do crédito tributário e do respectivo vínculo de
responsabilidade. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Súmula 130
A atribuição de responsabilidade a terceiros com fundamento no art. 135, inciso III, do
CTN não exclui a pessoa jurídica do pólo passivo da obrigação tributária. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020).
Súmula CARF no 172
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui legitimidade para
questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito tributário lançado.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Consta no Demonstrativo de Responsáveis Solidários do Auto de Infração, e-fls. 04-
08:
1) Juruena Participações e Investimentos S/A, CNPJ 07.655.515/0001-79, detém
100% da Rondon Energia S/A (inciso II do art. 124 do Código Tributário Nacional);
2) Rafael José de Oliveira, CPF 777.692.447-49, diretor da Rondon Energia S/A.
(inciso II do art. 124 e inciso III do art. 135 do Código Tributário Nacional);
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3) Francisco Carlos Coutinho Pitella, CPF 370.030.977-53, diretor presidente da
Rondon Energia S/A. (inciso II do art. 124 do Código Tributário Nacional); e
4) Joao Mauro Boschiero, CPF 071.602.678-34, diretor da Rondon Energia S/A.
(inciso II do art. 124 do Código Tributário Nacional).
O Código Tributário Nacional estabelece as regras matrizes de responsabilidade
tributária e as suas diretrizes. “A responsabilidade tributária pressupõe duas normas autônomas: a
regra matriz de incidência tributária e a regra matriz de responsabilidade tributária, cada uma com
seu pressuposto de fato e seus sujeitos próprios”. A obrigação de responder pela ocorrência do fato
gerador é originalmente do contribuinte. A responsabilidade tributária tem estrutura própria e parte
de um pressuposto de fato específico. A relação jurídica que envolve terceiro “em posição de
contato com o fato gerador ou com o contribuinte” facilita a arrecadação e assegura o crédito
tributário “na condição de garante da Fazenda” (Recurso Extraordinário com Repercussão Geral no
562276/PR, Tema 13).
A responsabilidade de terceiro decorre de norma especial e “evidencia que não
participa da relação contributiva, mas de uma relação específica de responsabilidade tributária,
inconfundível com aquela”. Este terceiro pode ser responsabilizado na hipótese prevista “na regra
matriz de responsabilidade tributária, e desde que tenha contribuído para a situação de
inadimplemento pelo contribuinte” que produz dano ao interesse da Fazenda Pública. A previsão
legal de solidariedade entre devedores “pressupõe que a própria condição de devedor tenha sido
estabelecida validamente”. Desse modo, “o pagamento efetuado por um aproveite aos demais”, “a
interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, também lhes tenha efeitos
comuns” e “a isenção ou remissão de crédito exonere a todos os obrigados quando não seja pessoal”
(Recurso Extraordinário com Repercussão Geral no 562276/PR, Tema 13).
Inciso II do art. 124 do Código Tributário Nacional (CTN)
“São solidariamente obrigadas” “as pessoas expressamente designadas por lei”
(inciso II do art. 124 do Código Tributário Nacional). Esta solidariedade é denominada de direita,
tendo como “validade e eficácia quando a lei que a estabelece” e quando for interpretada de acordo
com os propósitos do Código Tributário Nacional (Agravo Regimental no Agravo Regimental no
Recurso Especial no 1153333/SC). A solidariedade tributária para existir é necessária a
demonstração desse vínculo participativo na formação do fato gerador, ou ainda a designação legal,
que, segundo se entende, somente a presença deste vínculo ou de disposição de lei, autoriza a
responsabilização obrigacional. Neste sentido, esta solidariedade pode ser designada por lei
ordinária ou lei complementar, inclusive pelo Código Tributário Nacional.
Esta determinação de que a pessoa expressamente designada por lei, seja ordinária,
seja complementar, é solidariamente obrigada impõe que a terceira pessoa que esteja vinculada ao
respectivo fato gerador deve responder necessariamente pela obrigação tributária. Considerando as
regras de caráter geral constantes no Código Tributário Nacional, entre outras hipóteses, prevê a
corresponsabilidade solidária: (a) da pessoa que tenha interesse comum na situação que constitua o
fato gerador da obrigação principal é solidariamente obrigada; e (b) do representante de pessoas
jurídica é responsável solidariamente pelo crédito correspondente a obrigação tributária resultante
de ato praticado com infração de lei (art. 128, inciso I do art. 124 e inciso III do art. 135 do Código
Tributário Nacional).
“Deveras, na obrigação solidária, dessume-se a unicidade da relação tributária em
seu pólo passivo, autorizando a autoridade administrativa a direcionar-se contra qualquer dos
coobrigados (contribuintes entre si, responsáveis entre si, ou contribuinte e responsável)”. “Nestes
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casos, qualquer um dos sujeitos passivos elencados na norma respondem totalmente pela dívida
integral” (Embargos de Divergência em Recurso Especial no 446955/SC).
Inciso I do art. 124 do Código Tributário Nacional (CTN)
“São solidariamente obrigadas” “as pessoas que tenham interêsse comum na situação
que constitua o fato gerador da obrigação principal” (inciso I do art. 124 do Código Tributário
Nacional).
Embora a expressão interesse comum configure-se um conceito indeterminado, é
importante proceder-se a uma interpretação sistemática das normas tributárias, de modo a alcançar a
razão de ser do referido dispositivo legal. Tem-se que o interesse comum na situação que constitua
o fato gerador da obrigação principal significa dizer que “as pessoas solidariamente obrigadas sejam
sujeitas da relação jurídica que deu azo à ocorrência do fato imponível” (Recurso Especial no
884845/SC).
Para se caracterizar responsabilidade solidária em matéria tributária entre duas
sociedades empresárias coligadas, “é imprescindível que ambas realizem conjuntamente a situação
configuradora do fato gerador” (Recurso Especial no 834044/RS).
Esta responsabilidade tributária solidária a “decorre de interesse comum da pessoa
responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que
gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou”. “A responsabilidade solidária por
interesse comum decorrente de ato ilícito demanda que a pessoa a ser responsabilizada tenha
vínculo com o ato e com a pessoa do contribuinte”. “Deve-se comprovar o nexo causal em sua
participação comissiva ou omissiva, mas consciente, na configuração do ato ilícito com o resultado
prejudicial” à Fazenda Pública dele advindo (Parecer Normativo Cosit no 4, de 10 de dezembro de
2018).
Inciso III do art. 135 do Código Tributário Nacional (CTN) e art. 8o do Decreto-Lei
no 1.736, de 20 de dezembro de 1979
O inciso III do art. 135 do Código Tributário Nacional (CTN) estabelece que o que o
representante da pessoa jurídica é responsável pelo crédito tributário correspondente à obrigação
tributária resultante de ato praticado com infração de lei.
O art. 8o do Decreto-Lei no 1.736, de 20 de dezembro de 1979, prevê que o
representante da pessoa jurídica é responsável pelo crédito tributário correspondente ao não
recolhimento do imposto sobre a renda descontado na fonte referente ao período da respectiva
representação.
No tocante ao representante da pessoa jurídica, a regra matriz de sua
corresponsabilidade origina-se, dentre outras hipóteses, de ato praticado com infração de lei. Esta
corresponsabilidade do gestor por ato de infração à lei é solidária. O contexto da pessoalidade
cinge-se ao fato da atribuição da corresponsabilidade a terceiro pela obrigação tributária decorrente
da ilicitude praticada pela pessoa que se encontre no exercício da gestão ou de comando (Recurso
Especial no 1455490/PR).
Há atribuição da corresponsabilidade dos “diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado” vinculados ao fato gerador “pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados” com infração de lei tributária na esfera
administrativa federal pelo fato do não adimplemento adequado da obrigação tributária principal ou
acessória e seus consectários pela pessoa jurídica. Trata-se de instituto que enseja a pluralidade de
sujeição passiva solidária relativa ao crédito tributário constituído como medida acautelatória (art.
135 do Código Tributário Nacional).
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Estas condutas são a origem da corresponsabilidade contida no modelo teórico
utilizado para delimitar o conjunto de pessoas alcançadas, quais sejam os gestores de pessoa
jurídica constituída sob qualquer espécie contratual. Ressalte-se que, por via de regra, é inerente ao
efetivo exercício dos poderes de preposto investido na qualidade de gestor da sociedade empresária
com amplos poderes para a prática de todos os atos necessários ao bom e fiel desempenho da
representação e liderança. Entre outras atribuições, o gestor tem o dever jurídico de planejar,
organizar, tomar decisões, comandar, prestar informações verdadeiras e controlar os negócios
societários. Incluem-se neste mister o acompanhamento da regularidade dos respectivos registros
nos moldes definidos em preceitos legais dos atos atinentes às receitas auferidas, às despesas
incorridas, aos haveres a receber, às obrigações contraídas e à organização social.
“O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a
responsabilidade solidária do sócio-gerente” (Súmula no 430 do Superior Tribunal de Justiça).
Imprescindível que, para tanto, o responsável tenha agido com infração à lei (Recurso Especial
Repetitivo no 1645281/SP - Tema 981).
“Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu
domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da
execução fiscal para o sócio-gerente” (Súmula no 435 do Superior Tribunal de Justiça). Necessário
que se demonstre a localização e citação da sociedade empresária, bem como que o responsável
ocupe o posto de gerente no momento da dissolução, e, simultaneamente, na ocasião do vencimento
do tributo e não na data da ocorrência do fato gerador (Recurso Especial Repetitivo no 1645281/SP -
Tema 981).
O pressuposto da hipótese de incidência da norma de responsabilidade é a prática de
ato, por quem esteja na representação da sociedade com infração à lei e que tenha implicado o
inadimplemento de obrigações tributárias (Recurso Extraordinário com Repercussão Geral no
562276/PR - Tema 13).
A investidura no cargo de gestor decorre de deliberação social necessariamente
formalizada no ato de constituição da pessoa jurídica, que é de registro público obrigatório com
efeitos oponíveis a terceiros. Assim, o diretor, gerente ou seu representante regularmente nomeado é
responsável pela coordenação das atividades empresariais de acordo com os poderes que lhe foram
outorgados. Principiando pela cooperação e lealdade entre as pessoas, a norma-princípio da boa-fé
objetiva evoluiu para um sentido de solidariedade social. No critério hermenêutico privilegia a
honestidade e os deveres de colaboração, de informação e de sigilo nas relações jurídicas,
impedindo a contrariedade ao exercício legítimo de direitos baseados na confiança e no interesse
mútuo. Nesta linha de comportamento deve o gestor societário agir.
A corresponsabilidade legal do gestor com a pessoa jurídica está circunscrita ao rol
taxativo expresso na norma de regência, que não pode ser ampliado ou ser imputado por analogia,
senão por alteração da legislação própria (Ação Direta de Inconstitucionalidade no 4845/MT e Ação
Direta de Inconstitucionalidade no 6284/RO).
Dada a contemporaneidade, a corresponsabilidade alcança “apenas aqueles que
estejam na direção, gerência ou representação da pessoa jurídica” “com poderes de gestão ou
representação”, “o que resguarda a pessoalidade entre o ilícito (mal gestão ou representação) e a
consequência de ter de responder pelo tributo devido pela sociedade” empresária como
corresponsável (Recurso Extraordinário com Repercussão Geral no 562276/PR proferido pelo
Supremo Tribunal Federal - STF). Trata-se de medida legal de responsabilidade solidária e de
garantia do crédito tributário constituído sem necessidade da desconsideração da personalidade
jurídica, uma vez que tem como essência a previsão legal específica à “atribuição de
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responsabilidade tributária pessoal e direta pelo ilícito” vinculado ao fato gerador da obrigação
tributária, seja ela principal ou acessória (Recurso Especial no 1786311/PR).
A corresponsabilidade do gestor manifesta-se como subjetiva, uma vez que é
necessária a verificação do liame de causalidade entre o ato infracional, o dano à constituição do
crédito tributário e o elemento “culpa” em sentido amplo. Exige-se que “as pessoas indicadas
tenham praticado diretamente, ou tolerado, a prática do ato abusivo e ilegal quando em posição de
influir para a sua não ocorrência”, na data do surgimento da obrigação tributária,
independentemente da condição de sócio, cuja qualidade per se não é reveladora desta
corresponsabilidade. Por conseguinte, aqueles que “não tenham tido nenhuma ingerência sobre os
fatos não podem ser pessoalmente responsabilizados pelos créditos tributários decorrentes”
(Recurso Especial Repetitivo no 1104900/ES e Embargos de Divergência no Recurso Especial no
174532/PR).
Como não se trata de presunção relativa ou absoluta, o ônus da prova incumbe ao
Poder Público “quanto ao fato constitutivo de seu direito” de atribuição da corresponsabilidade
tributária a terceiro. Ao gestor investido no poder de comando cabe evidenciar a “existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor”, ou seja, que não restou caracterizada
infração de lei tributária passível de revelar esta possibilidade (Agravo Regimental em Agravo de
Instrumento no 1101780/RJ). Cabe esclarecer que a caracterização do delito depende da produção
de acervo fático-probatório específico desenvolvido no âmbito do devido processo legal,
preservados os direitos ao contraditório e à ampla defesa (Agravo Regimental no Recurso
Extraordinário no 608426/PR).
O Parecer PGFN no 1.130, de 20 de julho de 2016, orienta que “o não repasse de
tributos retidos configura infração legal apta a ensejar a incidência do art. 135, III do Código
Tributário Nacional”.
Lançamento de Ofício
Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 58-74, cujos fundamentos de fato e
direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro
de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634,
de 21 de dezembro de 2023):
5 - DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
A responsabilidade de direito pelo crédito tributário encontra previsão no art. 124 do
Código Tributário Nacional – CTN na qual estão incluídas as pessoas que tenham interesse
comum na situação que deu origem ao fato gerador do tributo bem como as pessoas
expressamente designadas em lei.
Neste sentido, o Art. 135, inciso III, da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código
Tributário Nacional (CTN) trata a responsabilidade tributária os gestores das entidades
fiscalizadas:
“Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos:
I – (...);
II – os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.” (grifos
nossos)
Houve a infração a legislação tributária prevista no artigo 1o, inciso I e artigo 2o, inciso I, da
Lei 8.137/90, os quais dispõem:
Art. 1o da Lei no 8.137/90:
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“Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou contribuição
social e qualquer acessório mediante as seguintes condutas:
I - omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
Art. 2o da Lei no 8.137/90:
“Constitui crime da mesma natureza:
I – fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens, ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo.”
É fato que ocultar o pagamento sem causa lícita definida através de uma operação de
fachada, no caso a prestação de serviço, sabido inexistente, é característico de crime
tributário. Nota-se que as autorizações de pagamento às empresas de terraplenagem SP
TERRAPLANAGEM, efetuadas pela Juruena, a pedido da fiscalizada, foram assinadas por
Rafael José de Oliveira, CPF 777.692.447-49, na condição de Diretor.
No período no qual ocorreram os pagamentos, eram Diretores: Presidente Francisco Carlos
Coutinho Pitella (CPF 370.030.977-53), João Mauro Boschiero (CPF 071.602.678-34) e
Rafael José de Oliveira – CPF: 777.692.447-49. Neste sentido, são considerados
responsáveis tributários os dirigentes nos termos dos arts. 124, II e 135, III da Lei no
5172/66.
Consta no Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-fls.
3678-3709, cujos fundamentos de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de
julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e § 12o do art. 114 do Anexo do
Regimento do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023):
I.10 DA NÃO CARACTERIZAÇÃO DA RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA À
JURUENA PARTICIPAÇÃO E INVESTIMENTOS S.A. EM RAZÃO DA ALEGADA
AUSÊNCIA DE "INTERESSE COMUM"
Conforme relatado, a autoridade fiscal responsabilizou a controladora porque constatou
vínculo único com a contribuinte quanto aos pagamentos às sociedades SM Terraplanagem
e SP Terraplanagem.
Por sua vez, a impugnante JURUENA PARTICIPAÇÃO E INVESTIMENTOS S.A.
requerera o cancelamento do respectivo Termo de Responsabilidade Tributária, por
inaplicabilidade do art. 124, inciso I, do CTN. Alega que o referido dispositivo legal
somente é aplicável quando as partes têm um interesse jurídico comum na situação que
constitua o fato gerador do tributo, isto é, quando participem como sujeitos da relação
jurídica que dá azo à ocorrência do fato imponível.
Nesse ponto, não assiste razão à impugnante.
Preliminarmente, sobre o art. 124, I, do CTN, fundamento legal da inclusão de JURUENA
PARTICIPAÇÃO E INVESTIMENTOS S.A. no pólo passivo dos referidos autos de
infração, cabe esclarecer que o interesse comum a que o CTN se refere significa ter o
sujeito passivo solidário participado da elaboração do fato gerador do tributo.
Nesse sentido caminha a jurisprudência do STJ nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO ESPECIAL.
EXECUÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DE TERCEIROS.
ALEGAÇÃO
DE
GRUPO
ECONÔMICO.
IMPOSSIBILIDADE
DE
REDIRECIONAMENTO
DA
EXECUÇÃO
FISCAL
CONTRA
EMPRESAS
CONSTITUÍDAS APÓS O FATO GERADOR DO TRIBUTO DE OUTRA EMPRESA,
DITA
INTEGRANTE
DO
MESMO
GRUPO
ECONÔMICO.
AGRAVOS
REGIMENTAIS A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. A teor do art. 124, I do CTN e de acordo com a doutrina justributarista nacional mais
autorizada, não se apura responsabilidade tributária de quem não participou da elaboração
do fato gerador do tributo, não sendo bastante para a definição de tal liame jurídico
obrigacional a eventual integração interempresarial abrangendo duas ou mais empresas da
mesma atividade econômica ou de atividades econômicas distintas, aliás não demonstradas,
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neste caso. Precedente: AgRg no AREsp 429.923/SP, Rel. Min. HUMBERTO MARTINS,
2T, DJe 16.12.2013. (...) (AgRg no REsp 1535048/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES
MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 08/09/2015, DJe 21/09/2015)
Em seu voto, destacou o relator, Ministro Napoleão Nunes Maia Filho: (...)
9. Outrossim, a teor do art. 124, I do CTN, somente são solidariamente obrigadas as
pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
tributária principal. Nas lições do Professor HUGO DE BRITO MACHADO, esse interesse
comum decorre de um interesse jurídico, e não meramente fático. Vejamos:
O interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação, cuja presença
cria a solidariedade, não é um interesse meramente de fato, e sim um interesse jurídico.
Interesse que decorre de uma situação jurídica, como é o caso daquela que se estabelece
entre os cônjuges, no exemplo há pouco citado (Curso de Direito Tributário, São Paulo,
Malheiros, 2012, p. 150). (...) (sem destaques no original)
Ainda segundo a jurisprudência do STJ:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ISS. EXECUÇÃO
FISCAL. LEGITIMIDADE PASSIVA. EMPRESAS PERTENCENTES AO MESMO
CONGLOMERADO FINANCEIRO. SOLIDARIEDADE.
INEXISTÊNCIA. VIOLAÇÃO DO ART. 124, I, DO CTN. NÃO-OCORRÊNCIA.
DESPROVIMENTO.
1. "Na responsabilidade solidária de que cuida o art. 124, I, do CTN, não basta o fato de as
empresas pertencerem ao mesmo grupo econômico, o que por si só, não tem o condão de
provocar a solidariedade no pagamento de tributo devido por uma das empresas"
(HARADA, Kiyoshi. "Responsabilidade tributária solidária por interesse comum na
situação que constitua o fato gerador").
2. Para se caracterizar responsabilidade solidária em matéria tributária entre duas empresas
pertencentes ao mesmo conglomerado financeiro, é imprescindível que ambas realizem
conjuntamente a situação configuradora do fato gerador, sendo irrelevante a mera
participação no resultado dos eventuais lucros auferidos pela outra empresa coligada ou do
mesmo grupo econômico.
3. Recurso especial desprovido. (REsp 834.044/RS, Rel. Ministra DENISE ARRUDA,
PRIMEIRA TURMA, julgado em 11/11/2008, DJe 15/12/2008)
Em seu voto, destacou a relatora, Ministra Denise Arruda: (...)
Com relação à alegação de que "são solidariamente obrigadas as pessoas que tenham
interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal" (art. 124,
I, do CTN), é oportuna a lição de Kiyoshi Harada sobre o tema:
A responsabilidade tributária solidária de que cuida o inciso I é um dos temas onde grassa a
maior confusão. Basta a interdependência entre as empresas caracterizada pela composição
do capital ou pela identidade de pessoas que compõem as sociedades para concluir-se pela
responsabilidade tributária solidária. Isso é um grande equívoco. Na responsabilidade
solidária de que cuida o art. 124, I do CTN, não basta o fato de as empresas pertencerem ao
mesmo grupo econômico, o que por si só, não tem o condão de provocar a solidariedade no
pagamento de tributo devido por uma das empresas. Para que isso ocorra é indispensável a
configuração do interesse comum na situação constitutiva do fato gerador da obrigação
principal. Ensina Carlos Jorge Sampaio Costa: ‘.... a solidariedade dos membros de um
mesmo grupo econômico está condicionada a que fique devidamente comprovado: a) o
interesse imediato e comum de seus membros nos resultados decorrentes do fato gerador;
e/ou b) fraude ou conluio entre os componentes do grupo. Há interesse comum imediato em
decorrência do resultado do fato gerador quando mais de uma pessoa se beneficiam
diretamente com sua ocorrência. Por exemplo, a afixação de cartazes de propaganda de
empresa distribuidora de derivados de petróleo em postos de gasolina é, geralmente, um
fato gerador de taxa municipal cuja ocorrência interessa não somente à empresa
distribuidora, beneficiária direta da propaganda, como também ao posto de gasolina, que é
solidário com aquela no pagamento da taxa. [...]
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Na fraude ou conluio, o interesse comum se evidencia pelo próprio ajuste entre as partes,
almejando a sonegação. A solidariedade passiva no pagamento de tributos por aqueles que
agiram fraudulentamente é pacífica. (.....) Aliás, no caso de fraude, pagam até os
representantes pelos representados [...].
Quando se aborda a questão da solidariedade entre empresas coligadas ou do mesmo grupo
econômico é preciso tomar cuidado para não confundir interesse jurídico comum na
situação que constitua o fato gerador de que cuida o inciso I do art. 124 do CTN, com o
interesse econômico no resultado que constitui o fato gerador da obrigação tributária. Uma
coisa é as empresas coligadas terem interesse econômico comum na exploração da
atividade. Outra coisa bem diversa é o fato de as empresas coligadas terem interesse
jurídico comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária, isto é, que
participem entre si da mesma situação que constitua o fato gerador da obrigação tributária.
Exemplificando, a empresa 'A' participa da situação que constitua fato gerador para a
empresa 'B'. (...)
Importante distinguir, pois, interesse comum no resultado da exploração da atividade
econômica ensejadora do fato gerador da obrigação tributária, com o interesse jurídico
comum na situação que constitua o fato gerador. Aquele é irrelevante para gerar a
responsabilidade solidária. Este acarreta a responsabilidade solidária, porque as pessoas
envolvidas praticam conjuntamente a atividade tipificada pela norma tributária.
[1] Solidariedade passiva e o interesse comum no fato gerador, Revista de Direito
Tributário, Ano II, no 4. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1978, p. 304."
(Responsabilidade tributária solidária por interesse comum na situação que constitua o fato
gerador. Disponível em [...]. Acesso em 14.10.2008) (sem destaques no original).
No caso, não é a qualidade de controladora, per si, que atrai o interesse comum inserto no
art. 124, inciso I, do CTN, mas a demonstração de que JURUENA PARTICIPAÇÃO E
INVESTIMENTOS S.A. participou ativamente dos pagamentos por suposta prestação de
serviços, os quais geraram as glosas de despesas, em relação ao IRPJ cobrado nos presentes
autos.
Observa-se que, às Fls. 2.881 e ss, consta a autorização para transferência de numerário da
contribuinte para SM Terraplanagem efetuada pelo diretor da contribuinte, o mesmo diretor
de JURUENA PARTICIPAÇÃO E INVESTIMENTOS S.A., controladora da contribuinte,
a qual autorizou aquela a realizar os pagamentos à SM Terraplanagem e à SP
Terraplanagem, por meio de CONTRATO DE ADMINISTRAÇÃO DE CAIXA E
OUTRAS AVENÇAS (Fls. 1.480 a 1.482), por tempo indefinido, em que consta a
assinatura da mesma pessoa como diretor da contribuinte e da controladora.
Merece destaque a seguinte passagem da resposta fornecida pela contribuinte a um dos
termos de intimação fiscal (Fls. 1.528): (sem destaques no original) (...)
2.Informar se houve apuração/recolhimento de IOF sobre valores repassados a
coligadas/controladora que tenham resultado em saldos credores (equivalem a empréstimos
concedidos).
Permita-nos esclarecer que a RONDON Energia S/A é uma Sociedade de Propósito
Específico — SPE, subsidiária integral da holding Juruena Participações e Investimentos
S/A, e por se tratar de pessoas jurídicas do mesmo grupo econômico firmaram Contrato de
Gestão de Caixa, por meio do qual estabeleceram critérios de gestão de um caixa único por
meio do qual a Juruena Participações e Investimentos S.A. transfere recursos para a
RONDON Energia S/A e vice-versa A Juruena Participações e Investimentos S.A. procede
da mesma forma para as demais sociedades subsidiárias, realizando a gestão de caixa do
grupo econômico. Não há, portanto. uma operação de mútuo como foi citado por V.Sa.
Nesse sentido, há inclusive decisões administrativas que corroboram nossa posição de que
não existe operação de mútuo entre a holding Juruena Participações e Investimentos S.A. e
a RONDON Energia S/A. e demais subsidiárias da Juruena, uma das funções principais da
holding é exatamente fazer esta gestão de caixa das empresas subsidiárias. (...)
Em outro trecho de resposta à intimação fiscal, esclarece a contribuinte:
(sem destaques no original) (...)
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5.7 A RONDON Energia S/A, Sociedade de Propósito Específico (SPE) de controle
integral da holding Juruena Participações e Investimentos S/A, foi constituída para
construir e explorar o potencial energético da pequena central hidrelétrica PCH RONDON
no Rio Juruena, na Amazônia Mato-grossense.
Assim como é dela, a Juruena Participações e Investimentos S/A é também controladora
integral de outras quatro SPEs, constituídas para construir e explorar PCHs no mesmo Rio
Juruena, entre os municípios de RONDON e Campos de Júlio, no Estado de Mato Grosso.
Para as obras de implantação simultânea das 5 PCHs, a Juruena Participações e
Investimentos S/A (nesse caso englobando a RONDON Energia S/A) contratou por EPC
(contrato de empreitada global de materiais, equipamentos e mão de obra) a empresa
empreiteira Mairengineering, anteriormente denominada Fiatengineering, de origem
italiana, atualmente com razão social Tecnimont, para execução de todos os serviços
relacionados com as obras de construção das cinco PCHs, que foram todas executadas
simultaneamente. (...)
Dessa forma, não há como negar a participação ativa de JURUENA PARTICIPAÇÃO E
INVESTIMENTOS S.A. no interesse jurídico envolvendo a contribuinte e as sociedades
SM Terraplanagem e SP Terraplanagem, na medida em que realizava os pagamentos
oriundos de contratos ideologicamente falsos por conta e ordem da contribuinte, o que
justifica a responsabilidade da controladora nos termos do art. 124, inciso I, do CTN.
Portanto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
I.11 Da alegada falta de motivação da responsabilidade solidária atribuída ao Sr. Rafael
José de Oliveira
Conforme relatado, a autoridade fiscal imputou a referida responsabilidade ao Sr. Rafael
José de Oliveira porque, por meio da função de diretor da contribuinte à época dos fatos,
atuou com infração à lei ao participar da liberação de pagamentos a Empresas de fachada.
Já o impugnante alega que, no Termo de Verificação Fiscal, não há demonstração que leve
à conclusão de que o Sr. Rafael José de Oliveira teria praticado atos, de forma
personalíssima, com dolo, elemento indispensável para a aplicação da responsabilidade
solidária prevista no artigo 135 do CTN.
Nesse ponto, não assiste razão ao impugnante.
Sobre a motivação da autoridade fiscal, a qual, segundo o impugnante não existiu, cabe
transcrever a seguinte passagem do TVF (Fls. 72): (...)
É fato que ocultar o pagamento sem causa lícita definida através de uma operação de
fachada, no caso a prestação de serviço, sabido inexistente, é característico de crime
tributário. Nota-se que as autorizações de pagamento às empresas de terraplenagem SP
TERRAPLANAGEM efetuadas pela Juruena, a pedido da fiscalizada, foram assinadas por
Rafael José de Oliveira, CPF 777.692.447-49, na condição de Diretor.
No período no qual ocorreram os pagamentos, eram Diretores: Presidente Francisco Carlos
Coutinho Pitella (CPF 370.030.977-53), João Mauro Boschiero (CPF 071.602.678-34) e
Rafael José de Oliveira - CPF: 777.692.447- 49. Neste sentido, são considerados
responsáveis tributários os dirigentes nos termos dos arts. 124, II, e 135, III, da Lei n°
5172/66.
Consta ainda dos presentes autos a assinatura do referido diretor nas autorizações para
pagamentos à SP Terraplanagem por serviços que não existiram, além do reconhecimento
de contratos simulados pelo então diretor da contribuinte, conforme registrado no trecho
transcrito a seguir: (...)
3. Detalhar a depreciação contábil e fiscal da conta edificações, obras civis e benfeitorias no
que tange as despesas não comprovadas (com base em documentos inidôneos, conforme
resposta ao termo de início de fiscalização) contabilizadas nestas contas nos anos de 2010 a
2014. ANEXO IV Esses pagamentos com base em documentos inidôneos, foram
considerados, na época da contabilização, como Investimentos, na conta de imobilizado em
andamento. A partir de 2011, com a entrada em operação das Usinas, tais valores foram
convertidos em imobilizado em Serviço, passando a ser depreciados. Em 2016, mediante a
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constatação da inidoneidade dos documentos, e consequentemente o recolhimento dos
impostos devidos, a depreciação resultante desta parcela do Imobilizado, apurada até então,
foi devidamente excluída do saldo do prejuízo fiscal, mediante adição na parte B do
LALUR. (...)
Destarte, não resta dúvida quanto aos fundamentos trazidos pela autoridade fiscal para a
incidência da responsabilidade solidária do Sr. Rafael José de Oliveira, nos termos do art.
135, inciso III, do CTN.
Razão pela qual, julgo improcedente a impugnação nesse item.
I.12 Da alegada ausência de comprovação de dolo na atribuição da responsabilidade
tributária do Sr. Rafael José de Oliveira
Conforme relatado, alega, ainda, o impugnante que a autoridade fiscal presumiu a referida
responsabilidade, pois, em nenhum momento, o Fisco demonstrou no Termo de Verificação
Fiscal a totalidade dos tais atos praticados com dolo, de forma personalíssima, pelo Sr.
Rafael José de Oliveira, elemento indispensável para a aplicação da responsabilidade
solidária prevista no artigo 135 do CTN.
Não lhe assiste razão.
Inicialmente, cabe ressaltar que a responsabilização solidária dos administradores da pessoa
jurídica se insere no tema das garantias do crédito tributário e visa, desde logo, carrear as
provas necessárias para caracterizar a responsabilidade de terceiros, assegurando-lhes a
apresentação de suas razões de impugnação e, por conseguinte, o exercício do direito
constitucional da ampla defesa no processo administrativo, dispensando a Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional de requerer o redirecionamento da execução fiscal contra
sujeito passivo não incluído na Certidão de Dívida Ativa.
No presente caso, procedeu a autoridade fiscal à responsabilização solidária dos Sr. Rafael
José de Oliveira, com fundamento no artigo 135, inciso III, da Lei no 5.172/66 (Código
Tributário Nacional), por ter esse administrador praticado atos com infração à lei.
Vejamos a dicção do referido dispositivo legal, in verbis:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos (negritei):
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
(negritei)
Examinando o alcance da norma supra, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, no
Parecer PGFN/CRJ/CAT no 55/2009, ressaltou que, em que pese o caput desse artigo
mencionar "pessoalmente responsáveis", trata este artigo de responsabilidade solidária.
O entendimento manifestado pela douta Procuradoria no citado parecer toma por base a
jurisprudência do STJ e externa as seguintes conclusões: “(...)
c) Para efeito de aplicação do art. 135, III, do CTN, responde também a pessoa que, de fato,
administra a pessoa jurídica, ainda que não constem seus poderes expressamente do
estatuto ou contrato social;
d) A responsabilidade dos administradores, de acordo com a jurisprudência do STJ, não
pode ser entendida como exclusiva (responsabilidade substitutiva), porquanto se admite na
Corte Superior que a ação de execução fiscal seja ajuizada, ao mesmo tempo, contra a
pessoa jurídica e o administrador;
e) A tese da responsabilidade substitutiva também deve ser excluída pela inexistência de
norma legal de desoneração da pessoa jurídica em razão da prática de ato ilícito por parte
do administrador;
f) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores é
incompatível com a adoção da tese da responsabilidade subjetiva, acolhida pelo STJ, visto
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que não se pode conceber que o terceiro, sendo sancionado pela prática de ato ilícito,
condicione sua responsabilidade à inexistência de bens da pessoa jurídica, suficientes para a
satisfação do crédito;
g) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores também
deve ser afastada em razão da jurisprudência do STJ que admite que a execução fiscal seja
ajuizada, desde logo, contra sociedade e administrador; não se trata de mera questão de
legitimidade, como seria no processo de conhecimento, pois que, no processo de execução,
não se admite o processamento da ação sem que se tenha presente, desde o início, a
exigibilidade da pretensão em face do executado;
h) Os acórdãos do STJ que fazem referência à “responsabilidade subsidiária” somente
podem ser entendidos no sentido impróprio da expressão, que exige, além da existência de
poderes de gerência e da prática de ilicitude pelo administrador, a ausência de pagamento
pontual da obrigação tributária, e não a insolvabilidade da pessoa jurídica, o que se
aproxima, na prática, da responsabilidade solidária decorrente de ato ilícito; (...)”Já no que
diz respeito ao elemento subjetivo, concluiu o item 59 do mencionado parecer que se exige
apenas o dolo gênero e não o dolo espécie, com base nos seguintes fundamentos, litteris:
“59. A respeito da necessidade da presença de ato doloso por parte do administrador ou da
suficiência da presença de culpa, deve-se observar que, ao contrário do que defende parte
da doutrina, a jurisprudência maciça do STJ exige tão-só a presença de “infração de lei”
(=ato ilícito), a qual, pela teoria geral do Direito, pode ser tanto decorrente de ato culposo
como de ato doloso (não obstante alguns poucos acórdãos referirem expressamente à
necessidade de prova do dolo, em contraposição à imensa maioria que exige somente a
culpa).
Logo, se a lei e a jurisprudência não separam as hipóteses de culpa em sentido estrito e
dolo, tanto um quanto outro elemento subjetivo satisfaz a hipótese do art. 135 do CTN. Em
verdade, o Direito Tributário preocupa-se com a externalização de atos e fatos, não
possuindo espaço para a persecução do dolo; basta a culpa.”
Por outro lado, é certo que, para que a Fiscalização possa promover a responsabilização
solidária dos administradores da pessoa jurídica, nos termos do art. 135, inciso III, do CTN,
necessária se faz a prova cabal de que os mesmos agiram com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos, consoante entendimento externado pelo STJ,
nos seguintes precedentes:
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. EXECUÇÃO
FISCAL. RESPONSABILIDADE DE SÓCIO-GERENTE. LIMITES. ART. 135, III, DO
CTN. PRECEDENTES,
VERIFICAÇÃO
DA
CONDIÇÃO
DO
SÓCIO
NÃO
CONSTANTE DOS AUTOS. SÚMULA No 07/STJ. (...)
6. O simples inadimplemento não caracteriza infração legal. Inexistindo prova de que se
tenha agido com excesso de poderes, ou infração de contrato social ou estatutos, não há
falar-se em responsabilidade tributária do ex-sócio a esse título ou a título de infração legal.
(negritei) Inexistência de responsabilidade do ex-sócio. (...) (STJ, 1a Turma, REsp
327462/MG, de 04/10/2001, DJ de 18/02/2002, Rel. Min. José Delgado)”
“TRIBUTÁRIO.
EXECUÇÃO
FISCAL.
SOCIEDADE
ANÔNIMA.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III. CTN. DIRETOR. AUSÊNCIA DE
PROVA DE INFRAÇÃO À LEI OU ESTATUTO. (...)
2. A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou
equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova
infração à lei praticada pelo dirigente. (negritei) (...) (STJ, 1a Seção, ERESP 100739/SP, DJ
de 28/02/2000, Rel. Min. José Delgado)”
Essa prova é absolutamente indispensável, pois, nas palavras do Min. Ari Pargendler (REsp
100739/SP, de 19/11/1998, DJ de 01/02/1999), “(...) Quem está obrigado a recolher os
tributos devidos é a própria pessoa jurídica; e, não obstante ela atue por intermédio de seu
órgão, o sócio-gerente (ou diretor), a obrigação tributária é daquela, e não deste. (...)”. No
caso, a natureza ilícita dos atos praticados pelo interessado restou comprovada nos autos,
pois, sua assinatura figurava nos aludidos contratos de prestação de serviços não
comprovados, fato que evidencia pleno conhecimento que os supostos prestadores de
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serviço eram empresas que não possuíam capacidade técnica, operacional ou expertise para
a prestação dos serviços contratados, conforme demonstrou a Autoridade Fiscal nas
diligências nestes efetuadas.
Afinal, é inadmissível cogitar que os fatos narrados no presente caso, que retrata
pagamentos de inúmeras despesas a diversas pessoas jurídicas, envolvendo valores
significativos, pudessem passar à margem do conhecimento de seus dirigentes.
Em suma, o mencionado administrador tinha plena consciência de que os dos aludidos
contratos foram utilizados para dissimular pagamentos sem causa, conforme o voto
constante do item I.5.
Portanto, agiu o Sr. Rafael José de Oliveira com infração à lei, na medida em que autorizou
a apropriação, pela contribuinte RONDON ENERGIA S.A., de despesas comprovadamente
inexistentes para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, além da
autorização para a contribuinte efetuar pagamentos comprovadamente sem causa.
Em face do exposto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
I.13 Da alegada não ocorrência de atos praticados pelo Sr. Rafael José de Oliveira com
infração à lei.
Conforme relatado, alega o impugnante que o Fisco equivocou-se ao atribuir a referida
responsabilidade apenas citando o art. 135 do CTN e que o Sr. Rafael José de Oliveira não
teve a oportunidade de prestar quaisquer esclarecimentos a respeito dos autos porque não
foi questionado durante o procedimento fiscal.
Não assiste razão ao impugnante.
Em primeiro lugar, em relação à atribuição de responsabilidade solidária do Sr. Rafael José
de Oliveira, peço licença aos meus pares para reportar-me neste aos fundamentos utilizados
por este Relator quando do exame das razões de defesa oferecidas pelos impugnantes no
item I.12 deste voto, os quais adoto integralmente, no que couber, como se aqui estivessem
transcritos, para rejeitar tudo o quanto por estes suscitados.
Em segundo lugar, quanto à alegada falta de oportunidade, durante o procedimento fiscal,
de o Sr. Rafael José de Oliveira para esclarecer sobre os fatos, todos os documentos e
cópias de contratos, solicitados durante o procedimento fiscal e entregues pela contribuinte,
encontraram-se à disposição do impugnante, inclusive os contratos ideologicamente falsos
em que consta a assinatura do Sr. Rafael José de Oliveira. Além disso, todas as intimações
do Fisco à contribuinte foram respondidas pelo diretor desta, o Sr. Rafael José de Oliveira.
Portanto, torna-se descabido o argumento de defesa de que o Sr. Rafael José de Oliveira
não teve oportunidade de esclarecer sobre as questões tratadas nos presentes autos.
Em face do exposto, rejeito as alegações do impugnante neste item.
II. DA IMPUGNAÇÃO APRESENTADA PELO SR. JOÃO MAURO BOSCHIERO
II.1 Da ausência de responsabilidade solidária do impugnante
Conforme relatado, o impugnante alega que, durante o procedimento fiscal, não foi
intimado a prestar esclarecimentos; afirma que o Fisco não indicou qualquer dispositivo
legal no respectivo Termo de responsabilidade tributária; informa que o Fisco não provou
ter o impugnante interesse econômico na redução do lucro líquido de RONDON;
argumenta que o Fisco não demonstrou infração à lei por este praticada; e que a
responsabilidade a que se refere o art. 135, inciso III, do CTN é pessoal.
Nesse ponto, não lhe assiste razão.
Inicialmente, durante o procedimento fiscal, não há que se falar em contraditório, uma vez
que o litígio só ocorre a partir da fase de impugnação, a teor do disposto no art. 14 do
Decreto n° 70.235, de 1972, verbis:
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento. Cabe
destacar, ainda, que todos os documentos e cópias de contratos, solicitados à contribuinte,
durante o procedimento fiscal, e por esta entregues, encontraram-se à disposição do
impugnante, inclusive os contratos ideologicamente falsos da época em que era diretor da
RONDON.
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Portanto, torna-se descabido o argumento de defesa de que o Sr. João Mauro Boschiero não
teve oportunidade de esclarecer sobre as questões tratadas nos presentes autos.
Por sua vez, sobre a ausência qualquer dispositivo legal no respectivo Termo de
responsabilidade tributária, consta a seguinte afirmação da autoridade fiscal no TVF, parte
integrante do auto de infração: (...)
No período no qual ocorreram os pagamentos, eram Diretores: Presidente Francisco Carlos
Coutinho Pitella (CPF 370.030.977-53), João Mauro Boschiero (CPF 071.602.678-34) e
Rafael José de Oliveira - CPF: 777.692.447- 49. Neste sentido, são considerados
responsáveis tributários os dirigentes nos termos dos arts. 124, II, e 135, III, da Lei n°
5172/66.
Portanto, não resta dúvida sobre o dispositivo legal indicado pela autoridade fiscal para
incluir o impugnante no rol de sujeitos passivos da presente obrigação tributária.
Quanto à solidariedade a que se refere a responsabilidade do art. 135 do CTN, examinando
o alcance da referida norma, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, no Parecer
PGFN/CRJ/CAT no 55/2009, ressaltou que, em que pese o caput desse artigo mencionar
"pessoalmente responsáveis", trata este artigo de responsabilidade solidária.
O entendimento manifestado pela douta Procuradoria no citado parecer toma por base a
jurisprudência do STJ e externa as seguintes conclusões:
“(...) c) Para efeito de aplicação do art. 135, III, do CTN, responde também a pessoa que, de
fato, administra a pessoa jurídica, ainda que não constem seus poderes expressamente do
estatuto ou contrato social;
d) A responsabilidade dos administradores, de acordo com a jurisprudência do STJ, não
pode ser entendida como exclusiva (responsabilidade substitutiva), porquanto se admite na
Corte Superior que a ação de execução fiscal seja ajuizada, ao mesmo tempo, contra a
pessoa jurídica e o administrador;
e) A tese da responsabilidade substitutiva também deve ser excluída pela inexistência de
norma legal de desoneração da pessoa jurídica em razão da prática de ato ilícito por parte
do administrador;
f) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores é
incompatível com a adoção da tese da responsabilidade subjetiva, acolhida pelo STJ, visto
que não se pode conceber que o terceiro, sendo sancionado pela prática de ato ilícito,
condicione sua responsabilidade à inexistência de bens da pessoa jurídica, suficientes para a
satisfação do crédito;
g) A tese da responsabilidade subsidiária, em sentido próprio, dos administradores também
deve ser afastada em razão da jurisprudência do STJ que admite que a execução fiscal seja
ajuizada, desde logo, contra sociedade e administrador; não se trata de mera questão de
legitimidade, como seria no processo de conhecimento, pois que, no processo de execução,
não se admite o processamento da ação sem que se tenha presente, desde o início, a
exigibilidade da pretensão em face do executado;
h) Os acórdãos do STJ que fazem referência à “responsabilidade subsidiária” somente
podem ser entendidos no sentido impróprio da expressão, que exige, além da existência de
poderes de gerência e da prática de ilicitude pelo administrador, a ausência de pagamento
pontual da obrigação tributária, e não a insolvabilidade da pessoa jurídica, o que se
aproxima, na prática, da responsabilidade solidária decorrente de ato ilícito; (...)”.
Dessa forma, trata-se de responsabilidade solidária, e não pessoal como quer fazer crer o
impugnante.
Quanto à demonstração de interesse econômico na redução do lucro líquido, cabe esclarecer
que o interesse econômico não foi a razão para sua responsabilização, mas a verificação,
pela autoridade fiscal, de infração à lei, conforme o anteriormente mencionado neste item.
Quanto à demonstração de prática de infração à lei, é certo que, para que a Fiscalização
possa promover a responsabilização solidária dos administradores da pessoa jurídica, nos
termos do art. 135, inciso III, do CTN, necessária se faz a prova cabal de que os mesmos
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agiram com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, consoante
entendimento externado pelo STJ, nos seguintes precedentes:
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. EXECUÇÃO
FISCAL. RESPONSABILIDADE DE SÓCIO-GERENTE. LIMITES. ART. 135, III, DO
CTN. PRECEDENTES,
VERIFICAÇÃO
DA
CONDIÇÃO
DO
SÓCIO
NÃO
CONSTANTE DOS AUTOS. SÚMULA No 07/STJ. (...)
6. O simples inadimplemento não caracteriza infração legal. Inexistindo prova de que se
tenha agido com excesso de poderes, ou infração de contrato social ou estatutos, não há
falar-se em responsabilidade tributária do ex-sócio a esse título ou a título de infração legal.
(negritei) Inexistência de responsabilidade do ex-sócio. (...) (STJ, 1a Turma, REsp
327462/MG, de 04/10/2001, DJ de 18/02/2002, Rel. Min. José Delgado)”
“TRIBUTÁRIO.
EXECUÇÃO
FISCAL.
SOCIEDADE
ANÔNIMA.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III. CTN. DIRETOR. AUSÊNCIA DE
PROVA DE INFRAÇÃO À LEI OU ESTATUTO. (...)
2. A responsabilidade tributária imposta por sócio-gerente, administrador, diretor ou
equivalente só se caracteriza quando há dissolução irregular da sociedade ou se comprova
infração à lei praticada pelo dirigente. (negritei) (...) (STJ, 1a Seção, ERESP 100739/SP, DJ
de 28/02/2000, Rel. Min. José Delgado)”
Essa prova é absolutamente indispensável, pois, nas palavras do Min. Ari Pargendler (REsp
100739/SP, de 19/11/1998, DJ de 01/02/1999), “(...) Quem está obrigado a recolher os
tributos devidos é a própria pessoa jurídica; e, não obstante ela atue por intermédio de seu
órgão, o sócio-gerente (ou diretor), a obrigação tributária é daquela, e não deste. (...)”. No
presente caso, como um dos diretores de RONDON, o impugnante representou-a no
contrato de administração de caixa e outras avenças (Fls. 1.480 e ss), por meio do qual a
controladora Juruena, em nome da RONDON realizava os pagamentos às mencionadas
Empresas de Terraplanagem, comprovadamente sem causa, gerando despesas inexistentes
para RONDON.
Por conseguinte, é inadmissível cogitar que os fatos narrados no presente caso, que retrata
pagamentos sem causa a pessoas jurídicas sem capacidade técnica, operacional ou expertise
para a prestação dos serviços contratados, conforme demonstrou a Autoridade Fiscal nas
diligências nestes efetuadas, pudessem passar à margem do conhecimento de seus
dirigentes.
Em suma, o mencionado administrador tinha plena consciência de que os dos aludidos
contratos foram utilizados para dissimular pagamentos sem causa, conforme o voto
constante do item I.5.
Portanto, julgo improcedente a impugnação nesse item.
2.2. Das razões de mérito
Conforme relatado, o impugnante alega que: a) houve da denúncia espontânea dos débitos
de IRRF; b) o Fisco desconsiderou os recolhimentos de IRRF efetuados pela contribuinte;
c) a incidência de cobrança simultânea de IRRF e IRPJ constitui bis in idem;
d) o Fisco não demonstrou o dolo do impugnante para responsabilizá-lo pela qualificação
da multa de ofício; e
e) é ilegal a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.
Em relação às alíneas “a”, “b”, “c” e “e”, adoto as mesmas razões de decidir, em relação à
impugnação de RONDON, respectivamente, nos itens 1.2, 1.3, 1.1 e 1.8, para julgar
improcedente a presente impugnação nesses pontos.
Quanto à alínea “d” acima, adoto as mesmas razões de decidir no item 2.1, referente à
demonstração da prática de infração à lei pelo impugnante, para julgar improcedente a
presente impugnação nesse ponto.
Alega, ainda, que não pode ser responsabilizado pela multa de ofício proporcional
qualificada, pela sua natureza de pena, personalíssima, o que proíbe a respectiva
responsabilização a terceiros, diferentemente do que ocorre com os tributos.
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Nesse ponto, razão não lhe assiste.
O CTN dispõe literalmente em seu art. 135 que a responsabilidade tributária abrange o
crédito tributário, o que inclui a multa de ofício. Senão, vejamos:
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos: (...)
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.
(negritei)
Além disso, a multa de ofício a que se refere o auto de infração possui natureza de sanção
administrativa, cobrada em razão de infração tributária, e não natureza de pena, como quis
fazer crer o impugnante, sanção aplicada ao autor de um crime.
Portanto, julgo improcedente a impugnação nesse ponto.
III. DA IMPUGNAÇÃO APRESENTADA PELO SR. FRANCISCO CARLOS
COUTINHO PITELLA
III.1 Das mesmas razões expostas pelo Sr. João Mauro Boschiero em sua impugnação
Conforme relatado, deduziu o impugnante alegações idênticas às apresentadas pelo
impugnante JOÃO MAURO BOSCHIERO em sua peça de impugnação.
Assim, para evitar repetições desnecessárias, reporto-me neste ponto aos fundamentos
utilizados por este Relator quando do exame das razões de defesa oferecidas pelo suplicante
JOÃO MAURO BOSCHIERO, os quais adoto integralmente, como se aqui estivessem
transcritos, para rejeitar tudo o quanto suscitado pelo Sr. FRANCISCO CARLOS
COUTINHO PITELLA.
Assim sendo, o Acórdão da 2a Turma DRJ/BSB/DF no 03-78.010, de 27.11.2017, e-
fls. 3678-3709, está perfeitamente motivado de forma explícita, clara e congruente e em harmonia
com a legislação tributária.
A corresponsabilidade dos pelo pagamento de tributo devido pela Rondon Energia
S/A é subjetiva, estando condicionada à apresentação de prova produzida de ofício. No presente
caso comprova-se a contabilização de despesas com base em documentos inidôneos que ensejaram
os lançamentos de ofício de IRPJ e de CSLL pela glosa de despesas operacionais não comprovadas
que reduziram indevidamente a base tributável, bem como dos pagamentos sem causa ou
beneficiários não identificados pela prestação de serviços inexististe que justifica o lançamento de
ofício de IRRF. Restaram evidenciadas as condutas dolosas tributárias praticadas pela Rondon
Energia S/A (art. 71, art. 72 e art. 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964).
São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação
que constitua o fato gerador da obrigação principal e as pessoas expressamente designadas por lei,
seja ordinária, seja complementar. São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse
comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal. São corresponsáveis pelos
créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos os diretores, gerentes ou representantes de
pessoas jurídicas de direito privado.
Os “atos de evasão e simulação que acarretam sanção” “são passíveis de
responsabilização solidária, notadamente quando configuram em tese crimes, inclusive nos casos
típicos de ilícitos tributários, que “são as condutas de sonegação, fraude (strictu sensu) e conluio
contidas nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964” (Parecer Normativo Cosit no
4, de 10 de dezembro de 2018).
A controladora Juruena Participações e Investimentos S/A era sócia totalitária da
Rondon Energia S/A à época da ocorrência dos fatos geradores referentes aos ilícitos tributários
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apurados de ofício. Como acionista controlador é corresponsável solidário por atos praticados pela
controlada Rondon Energia S/A em face da qual é titular de direitos de sócio que lhe asseguram, de
modo permanente, preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores (art. 116, art. 117 e art. 243 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976).
Conforme comprovado ela “detém 100% da fiscalizada e a administração da coligada estava a cargo
da controladora”, e-fl. 05. Por essa razão, comprovado está o interesse comum na situação que
constitua o fato gerador da obrigação principal, o que atrai a sujeição passiva solidária, conforme a
designação expressa de terceiro por lei.
Os diretores Rafael José de Oliveira, Francisco Carlos Coutinho Pitella e João Mauro
Boschiero estavam investidos poderes de gestão da Rondon Energia S/A à época da ocorrência dos
fatos geradores referentes aos ilícitos tributários apurados de ofício. Ademais, Rafael José de
Oliveira autorizou a apropriação das despesas não comprovadas que reduziram indevidamente a
base tributável pela Rondon Energia S/A. Assim, comprovado está que os representantes da pessoa
jurídica são responsáveis solidários pelo crédito correspondente a obrigação tributária resultante de
ato praticado com infração de lei, conforme a designação expressa de terceiro por lei.
Restou comprovado que a sócia controladora e os diretores da Rondon Energia S/A
praticaram atos amparados em contabilização de despesas com base em documentos inidôneos. Há,
portanto, elementos de fato necessários à aplicabilidade dos incisos I e II do art. 124 e do inciso III
do art. 135 do Código Tributário Nacional e demonstração da atuação da sócia controladora e dos
diretores no período em que, reiteradamente, a sonegação foi praticada. Tem-se que é desnecessária
a demonstração de suas condutas específicas em atos que ensejaram a sonegação constatada.
Assim, estão corretas as imputações das corresponsabilidades solidárias a Juruena
Participações e Investimentos S/A, Rafael José de Oliveira, Francisco Carlos Coutinho Pitella e
João Mauro Boschiero. A corresponsabilidade solidária abrange o crédito tributário na sua
integralidade incluindo o tributo devido, os juros de mora e a multa de ofício proporcional
qualificada. Logo, as sujeições passivas solidárias devem ser mantidas.
Responsabilidade por Infrações
Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da
intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato” (art.
136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de lançamento é
vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do Código Tributário
Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a conhece” (art. 3o do
Decreto-Lei no 4.657, de 04 de setembro de 1942).
Jurisprudência e Doutrina
No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei
atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário
Nacional). O Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina “que acórdãos
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas complementares
da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de caráter normativo”.
“As decisões proferidas pelo CARF não podem ser enquadradas como práticas reiteradamente
observadas e aceitas pelas autoridades administrativas, previstas no art. 100, III, do CTN” (Agravo
em Recurso Especial no 2554882/SP).
Inconstitucionalidade de Lei
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Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é competente
para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no âmbito do
processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar
de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade
(art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 72 do Anexo II do Regimento Interno
do CARF e Súmula CARF no 2).
Princípio da Legalidade
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimento das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre da
supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da Constituição
Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art. 98 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023).
Lançamentos Reflexos
O nexo causal entre as exigências de créditos tributários, formalizados em autos de
infração instruídos com todos os elementos de prova, determina que devem ser objeto de um único
processo no caso em que os ilícitos dependam da mesma comprovação e sejam relativos ao mesmo
sujeito passivo (art. 9o do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972). Os lançamentos de CSLL e de
IRRF sendo decorrentes da mesma infração tributária, a relação de causalidade que os informa leva
a que os resultados dos julgamentos destes feitos acompanhe aquele que foi dado à exigência de
IRPJ.
Dispositivo
Em assim sucedendo voto em conhecer do recurso voluntário, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento em parte ao recurso voluntário para considerar
o início do procedimento fiscal ocorrido em 17/06/2016 e para reduzir o percentual da multa de
ofício qualificada aplicada de 150% para 100% dada a retroatividade benigna.
Assinado Digitalmente
Carmen Ferreira Saraiva

Fl. 4051
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