Tribunal: CARF
Processo: 15578.000194/2010-66
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VINICIUS GUIMARAES
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-03-13
Data de publicação: 2024-04-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DACON NÃO RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais.
DESPESAS COM SERVIÇOS DE DESEMBARAÇO ADUANEIRO. ATIVIDADE MEIO. INEXISTÊNCIA DE ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. TESTE DE SUBTRAÇÃO.
As despesas com serviços de desembaraço aduaneiro/despachante aduaneiro, além de constituírem atividade meio da empresa (não produtiva), não podem ser caracterizadas como essenciais ou relevantes. A aplicação do Teste de Subtração permite caracterizar o dispêndio como não essencial.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15578.000194/2010-66
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-014.842 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
14 de março de 2024
Recorrentes
FERTILIZANTES HERINGER S/A

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO.
APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O aproveitamento de créditos
extemporâneos está condicionado à apresentação dos Demonstrativos de
Apuração (DACON) retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os
créditos e os saldos credores trimestrais.
DESPESAS COM SERVIÇOS DE DESEMBARAÇO ADUANEIRO.
ATIVIDADE
MEIO.
INEXISTÊNCIA
DE
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA. TESTE DE SUBTRAÇÃO.
As despesas com serviços de desembaraço aduaneiro/despachante aduaneiro,
além de constituírem atividade meio da empresa (não produtiva), não podem
ser caracterizadas como essenciais ou relevantes. A aplicação do “Teste de
Subtração” permite caracterizar o dispêndio como não essencial.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer de
ambos os recursos especiais. No mérito, por unanimidade de votos, deu-se provimento ao
recurso especial da Fazenda Nacional, para manter as glosas sobre créditos referentes a
despachantes aduaneiros, e negou-se provimento ao recurso especial interposto pelo
Contribuinte, por voto de qualidade, vencidos os Conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro
Neto, Tatiana Josefovicz Belisário, Alexandre Freitas Costa, e Cynthia Elena de Campos.
Julgamento realizado após a vigência da Lei 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando
do cumprimento da decisão.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira- Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Josefovicz Belisario, Vinicius Guimaraes, Alexandre Freitas Costa, Gilson Macedo Rosenburg
Filho, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Cynthia Elena de Campos (suplente convocada),
Liziane Angelotti Meira (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15578.000194/2010-66
Fl. 1169
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

Relatório
Trata-se de recursos especiais de divergência, interpostos pelo sujeito passivo e
pela Fazenda Nacional, contra a decisão consubstanciada no Acórdão n° 3402-008.178, de
23/03/2021, assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
DECADÊNCIA DO DIREITO DE GLOSAR CRÉDITOS EM PEDIDO DE
RESSARCIMENTO. IMPROCEDÊNCIA. ENTENDIMENTO DECORRENTE DA
SÚMULA CARF No 159.
O prazo decadencial do direito de efetuar o lançamento tributário não abrange a
atividade realizada pelo Fisco na apreciação de Pedido de Ressarcimento, não
constituindo a glosa de créditos um lançamento de ofício da autoridade tributária.
Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e
Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das
contribuições. Súmula Carf no 159.
CRÉDITO NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. RESP No 1.221.170/PR STJ.
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
A apuração de créditos relativos a insumos deve ser realizada de acordo com os critérios
da essencialidade e relevância estabelecidos pelo STJ no julgamento do Recurso
Especial no 1.221.170/PR.
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
DE
DESESTIVA,
ARMAZENAGEM
NA
IMPORTAÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DA CARGA. ESSENCIALIDADE AO
PROCESSO PRODUTIVO. DIREITO AO CRÉDITO.
Os serviços de desestiva, armazenagem e movimentação da carga da área portuária
constituem elemento estrutural e inseparável do processo produtivo, permitindo a
chegada do insumo até o estabelecimento industrial, sendo essencial à produção do bem
comercializado.
DESPESAS COM SERVIÇOS DE DESEMBARAÇO ADUANEIRO. ATIVIDADE
MEIO. INEXISTÊNCIA DE ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. TESTE DE
SUBTRAÇÃO.
As despesas com serviços de desembaraço aduaneiro/despachante aduaneiro, além de
constituírem atividade meio da empresa (não produtiva), não podem ser caracterizadas
como essenciais ou relevantes. A aplicação do “Teste de Subtração” permite
caracterizar o dispêndio como não essencial.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DE DECLARAÇÕES OU
DEMONSTRATIVOS. DESNECESSIDADE.
Os créditos relativos à Contribuição ao PIS e à COFINS podem ser apropriados
extemporaneamente,
independentemente
de
retificação
de
declarações
ou
demonstrativos. Tendo sido a necessidade de retificar tais documentos o motivo para a
glosa perpetrada pela Fiscalização, necessário rechaçá-la e reconhecer o direito ao
crédito em questão.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Acordam os membros do colegiado: (I) por maioria de votos, em dar parcial provimento
para: (I.i) reverter as glosas sobre os serviços de desestiva, armazenagem e
movimentação de carga relativos ao 2o trimestre de 2005. Vencidos os conselheiros
Lara Moura Franco Eduardo e Rodrigo Mineiro Fernandes. (I.ii) reverter as glosas sobre
os créditos extemporâneos. Vencidos os conselheiros Silvio Rennan do Nascimento
Almeida e Rodrigo Mineiro Fernandes. Designada para redigir o voto vencedor a
Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz. (II) pelo voto de qualidade, em negar
provimento quanto às despesas com serviços de desembaraço aduaneiro. Vencidas as
conselheiras Maysa de Sa Pittondo Deligne, Cynthia Elena de Campos, Renata da
Silveira Bilhim e Thais de Laurentiis Galkowicz.
Fl. 1170
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

Intimada do acórdão, a Fazenda Nacional apresentou recurso especial, suscitando
divergência com relação às seguintes matérias:
1. Créditos extemporâneos sem necessidade de retificação de DACON;
paradigma indicado: Acórdão no. 9303-007.510;
2. Tomada de créditos de despesas portuárias no contexto de insumos do
PIS/COFINS não cumulativos; paradigma indicado: Acórdão no. 3302-
005.648.
Em exame de admissibilidade, deu-se seguimento parcial ao recurso especial da
Fazenda Nacional no tocante à primeira matéria.
Intimado do acórdão recorrido, do recurso especial da Fazenda Nacional e do
despacho de admissibilidade, o contribuinte apresentou contrarrazões e recurso especial.
Em contrarrazões, o sujeito passivo sustenta que o recurso da Fazenda não deveria
ter sido admitido, pois o (i) paradigma indicado não guardaria similitude fática com o aresto
recorrido, e (ii) a Fazenda Nacional não teria demonstrado, de forma analítica, divergência
interpretativa entre as decisões contrapostas. No mérito, postula pela manutenção da decisão
recorrida.
Em seu recurso especial, o sujeito passivo aponta divergência quanto à seguinte
matéria:
1 – Tomada de créditos, no contexto do PIS/COFINS não cumulativos, de despesas com
despachante aduaneiro; paradigmas indicados: Acórdãos nos. 3301-010.096 e 3301-
002.061;
Em exame de admissibilidade, deu-se seguimento ao recurso especial do sujeito
passivo.
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões, sustentando, em síntese, a
manutenção do acórdão recorrido.
Voto
Conselheiro Vinícius Guimarães, Relator.
Do Conhecimento
Recurso especial da Fazenda Nacional
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo e deve ser
conhecido, pelos fundamentos expostos no despacho de admissibilidade, transcritos a seguir:
No que pertine aos pressupostos materiais do recurso especial, deve-se ter sempre em
conta que o dissídio jurisprudencial consiste na interpretação divergente da mesma
norma aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de
posicionamento distinto para a mesma matéria versada em hipóteses semelhantes na
configuração dos fatos embasadores da questão jurídica.
No caso em análise, em relação ao primeiro tema (créditos extemporâneos), o acórdão
recorrido expressamente informa que “...os créditos relativos à Contribuição ao PIS e à
COFINS podem ser apropriados extemporaneamente, independentemente de retificação
de declarações ou demonstrativos”, na própria ementa. Por seu turno, o paradigma
colacionado (Acórdão no 9303-007.510), também em sua ementa, expressamente
conclui que “...o aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está
condicionado a apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres,
demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas
DCTF retificadoras”.
Patente a divergência jurisprudencial sobre esse tema, a demandar pronunciamento da
câmara uniformizadora (CSRF).
Fl. 1171
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

Diversamente do que defende o sujeito passivo, em contrarrazões, restou
demonstrada a divergência interpretativa no que se refere à legislação tributária atinente ao
aproveitamento de créditos extemporâneos de PIS/COFINS não cumulativos, em especial, à
questão de saber se é imprescindível a retificação do DACON para o reconhecimento dos
créditos: nesse ponto, enquanto o acórdão paradigma claramente assevera, em sua ementa e voto
condutor, que há a necessidade de retificação do DACON para o aproveitamento de créditos
extemporâneos, o acórdão recorrido afasta tal tese.
Veja-se que, em ambas as decisões, o fundamento para a negativa de
reconhecimento do crédito, por parte da fiscalização, foi a falta de retificação do DACON,
configurando-se, assim, a similitude entre as decisões contrapostas.
Assim, entendo que o recurso especial da Fazenda Nacional deve ser conhecido.
Recurso especial do sujeito passivo
O Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo é tempestivo e deve ser
conhecido nos termos consignados no despacho de admissibilidade.
Saliente-se que a Fazenda Nacional não apresentou óbice ao conhecimento do
recurso especial do sujeito passivo.
Do Mérito
Recurso especial da Fazenda Nacional
A matéria trazida no Recurso Especial da Fazenda Nacional não é nova perante
este Colegiado. Veja-se, por exemplo, o Acórdão no. 9303-014.684, de 22/02/2024, no qual
restou decidido, por voto de qualidade, a impossibilidade de aproveitamento de créditos
extemporâneos sem a retificação dos DACONs respectivos. Nessa linha, trago, como razões de
decidir no presente voto, os fundamentos consignados no voto vencedor – Redator Designado
Gilson Macedo Rosenburg Filho – do mencionado acórdão, abaixo transcritos:
Essa matéria foi enfrentada com maestria pelo Acórdão no 9303-010.080, de 23 de
janeiro de 2020, e reflete, mutatis mutandis, o posicionamento vencedor do Colegiado,
de forma que trago à baila sua ratio decidendi para fundamentar e decisão, verbis:
“(...) Com todo respeito ao voto da ilustre relatora, mas discordo de suas conclusões
apenas, quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devia retificação
dos respectivos DACON e DCTF.
O direito de se aproveitar créditos da COFINS sobre os custos/despesas com insumos
utilizados na produção de bens e/ ou na prestação de serviços está previsto no art. 3o da
Lei no 10.833/2003, que assim dispõe:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485,
de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica;
(...).
§ 1o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a
aplicação da alíquota prevista no caput do art.2o desta Lei sobre o valor:
(...);
II - dos itens mencionados nos incisos III a V e IX do caput, incorridos no mês;
(...).
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subsequentes.
(...).
Já o art. 74 da Lei no 9.430/1996, assim dispõe quanto ao ressarcimento/compensação
dos créditos:
Fl. 1172
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em
julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita
Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação
de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por
aquele Órgão.
(...).
§ 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para
fins de apreciação das declarações de compensação e dos pedidos de restituição e de
ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser
restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição.
(...).
Por sua vez a IN SRF no 600, de 28/12/2005, que disciplinou o ressarcimento/
compensação do saldo credor das contribuições do PIS e da COFINS, ambas com
incidência não cumulativa, assim dispõe:
Art. 1o A restituição e a compensação de quantias recolhidas a título de tributo ou
contribuição administrados pela Secretaria da Receita Federal (SRF), a restituição e a
compensação de outras receitas da União arrecadadas mediante Documento de
Arrecadação de Receitas Federais (Darf) e o ressarcimento e a compensação de créditos
do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) serão efetuados
conforme o disposto nesta Instrução Normativa.
Art. 3o A restituição a que se refere o art. 2o poderá ser efetuada:
(...).
§ 1o A restituição de que trata o inciso I será requerida pelo sujeito passivo mediante
utilização do Programa Pedido Eletrônico de Ressarcimento ou Restituição e
Declaração de Compensação (PER/DCOMP) ou, na impossibilidade de sua utilização,
mediante o formulário Pedido de Restituição constante do Anexo I, ao qual deverão ser
anexados documentos comprobatórios do direito creditório.
Art. 21. Os créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurados na forma do
art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei no 10.833, de 29
de dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados na dedução de débitos das
respectivas contribuições, poderão sê-lo na compensação de débitos próprios, vencidos
ou vincendos, relativos a tributos e contribuições de que trata esta Instrução Normativa,
se decorrentes de:
I - custos, despesas e encargos vinculados às receitas decorrentes das operações de
exportação de mercadorias para o exterior, prestação de serviços a pessoa física ou
jurídica residente ou domiciliada no exterior, cujo pagamento represente ingresso de
divisas, e vendas a empresa comercial exportadora, com o fim específico de exportação;
II - custos, despesas e encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não-incidência; ou
(...).
Art. 22. Os créditos a que se referem os incisos I e II e o § 4o do art. 21, acumulados ao
final de cada trimestre-calendário, poderão ser objeto de ressarcimento.
(...).
§ 3o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário.
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no trimestre calendário, líquido das
utilizações por dedução ou compensação.
Ora, segundo essas normas legais, os créditos da COFINS devem ser apurados
mensalmente e deduzidos do valor da contribuição calculada sobre o faturamento
mensal. Já o crédito não aproveitado no mês, poderá sê-lo nos meses seguintes, sendo
que o saldo credor trimestral poderá ser objeto de ressarcimento/compensação, mediante
a transmissão de PER/DCOMP.
O instrumento legal para se apuara os créditos da contribuição é o Dacon mensal que
deve ser preenchido e transmitido a RFB pelo contribuinte. Já a IN SRF no 590, de 22
de dezembro de 2005, assim dispõe:
Art. 11. Os pedidos de alteração nas informações prestadas no Dacon serão
formalizados por meio de Dacon retificador, mediante a apresentação de novo
demonstrativo elaborado com observância das mesmas normas estabelecidas para o
demonstrativo retificado.
§1o O Dacon retificador terá a mesma natureza do demonstrativo originariamente
apresentado, substituindo-o integralmente, e servirá para declarar novos débitos,
aumentar ou reduzir os valores de débitos já informados ou efetivar qualquer alteração
Fl. 1173
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

nos créditos informados em demonstrativos anteriores. (...) § 4o A pessoa jurídica que
entregar o Dacon retificador, alterando valores que tenham sido informados em DCTF,
deverá apresentar, também, DCTF retificadora.
(...).
Assim, nos casos em que se deixa de apurar créditos relativos a determinados meses, ou
seja, deixa de apropriá-los, é necessário retificar o Dacon relativo ao período em que o
crédito não foi apropriado, a fim de incluí-lo na apuração. A apuração extemporânea de
créditos só é admitida mediante retificação das declarações e demonstrativos
correspondentes, em especial as DCTF e os Dacon.
O ressarcimento/compensação de créditos extemporâneos da COFINS é possível, desde
que retificados os respectivos Dacon e as DCTF. No presente caso, conforme
demonstrados nos autos, o contribuinte não transmitiu os Dacon retificadores nem as
DCTF.
Diante do exposto, voto por DAR PROVIMENTO ao recursos especial da Fazenda,
quanto ao aproveitamento de créditos extemporâneos, sem a devida retificação dos
Dacon e DCTF”.
Em resumo, temos que a verificação dos valores a ser apurados se dá por meio dos
DACONs apresentados pelo Contribuinte, conforme definido pela IN SRF 384, de
2004.
Isto porque no regime da não-cumulatividade, a utilização de créditos não aproveitados
à época própria (créditos extemporâneos) deve ser precedida da revisão da apuração -
confronto entre créditos e débitos - do período a que pertencem tais créditos. Os créditos
extemporâneos devem ser utilizados para desconto, compensação ou ressarcimento em
procedimentos referentes aos períodos específicos a que pertencem.
Assim, a utilização do crédito pressupõe primeiro a sua apuração, com o registro
apropriado no DACON, sendo necessário ainda compensar o crédito com débitos do
próprio mês, e havendo saldo remanescente, compensá-lo sucessivamente nos meses
subseqüentes.
Desta forma, não se constatando a prévia apuração do montante a ser aproveitado,
mediante a devida retificação dos DACON (e da DCTF), não se pode ter como certa a
dedução de tais créditos extemporâneos e, portanto, a glosa de tais créditos deve ser
mantida por absoluta falta de liquidez e certeza”.
Acrescento ainda que, os arts. 3o, § 4o, das Leis no 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003,
permitem que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser
aproveitado em meses posteriores. Porém não permite que se aproveite um crédito não
apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração.
Portanto para esse aproveitamento seria necessário uma apuração prévia relativa aos
períodos de apuração correspondentes. Situação que demanda no mínimo a retificação
dos DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas
pela Fiscalização têm suporte no art. 92 da Lei no 10.833, de 2003 que delegou a SRF a
regulamentação da operacionalização dos aproveitamentos desses créditos.
Penso que a análise tanto da existência quanto da natureza do crédito possam ser
devidamente aferidas dentro do período específico de geração do crédito. Como os
créditos referem-se a 4 ou 5 anos antes do seu efetivo aproveitamento, há que se
perquirir, se naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência
da época. Entendo ser injustificável a negativa do contribuinte de fazer os ajustes
relativos a cada período de apuração, conforme recomendado pela Fiscalização.
Correto o entendimento exarado pelo ilustre ex-conselheiro Waldir Navarro Bezerra, ao
transcrever o seguinte trecho da decisão da DRJ no Acórdão no 3402-003.148, de
20/07/2016:
"(...) É que a razão de ser da necessidade de segregação dos créditos por períodos de
apuração, no âmbito das contribuições sociais apuradas pelo regime não cumulativo, se
deve ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de utilização segundo
requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de apuração. Em outras
palavras, é preciso que, em cada período de apuração, exista uma perfeita definição da
natureza dos créditos e de que forma o sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de
utilização por qualquer uma das formas previstas (desconto, compensação ou
ressarcimento)”.
Relevante também transcrever trecho do voto proferido pelo ilustre ex-conselheiro e ex-
presidente da 3a Seção de Julgamento do CARF, Henrique Pinheiro Torres, no acórdão
no 9303-003.478, de 25/02/2016, acerca do mesmo tema:
(...) É inegável que, como bem apontou o acórdão recorrido, nos termos do § 4o do
artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, que disciplina a utilização do crédito, o montante
Fl. 1174
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

não aproveitado em um mês poderá sê-lo em períodos superiores, mas tal comando,
com o devido respeito, não possui o alcance defendido.
Em primeiro lugar, há que se ter em mente que o dispositivo, como já antecipado, trata
da utilização do crédito apurado, de modo que sequer se poderia cogitar antinomia entre
os dispositivos.
Em outras palavras, nos termos dos comandos legais, o crédito apurado sob a égide do §
1o (circunstância logicamente antecedente) poderá ser aproveitado nos termos do § 4o.
Admitir que a forma de utilização influencie a de apuração, com a devida licença, é
inverter a lógica estabelecida pelo legislador.
E não se alegue que a aplicação da restrição em comento decorre de mero formalismo.
Trata-se de norma instrumental que visa ao controle do correto emprego dos créditos.
Sem tal distinção, esse controle restaria extremamente dificultado (e porque não dizer
inviabilizado).
Apenas para ilustrar alguma dessas dificuldade, há que relembrar que, dependendo da
destinação dos produtos, os créditos terão aplicação diversa (dedução da contribuição,
compensação ou ressarcimento), apurados com base em parâmetros diversos (mensal ou
trimestral)”.
Por fim, também registro o raciocínio empreendido pelo ilustre ex-conselheiro José
Fernandes do Nascimento proferido no Acórdão no 3302-004.156, de 22/05/2017:
“(...) Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se
permitido fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3o, § 1o, das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das
operações com direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações
registradas extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês
correspondente e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos
os meses anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não
essa informação.
Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a fiscalizar/auditar os
períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em curso, o registro de
operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e facilitaria a prática de
fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de crédito de uma mesma
operação”.
Registro que este também é o entendimento prevalente nos últimos julgados desta 3a
Turma da CSRF, como pode ser verificado no Acórdão no 9303-011.780, de
18/08/2021, de minha relatoria, Acórdão no 9303-009.738, de 11/11/2019 de relatoria
do Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire e Acórdão no 9303-009.660, de 16/10/2019 de
relatoria do Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.
Ressalto, apenas, que no julgamento só se discutiu a obrigatoriedade de retificação do
DACON e não da DCTF.
Forte nestes argumentos, dou provimento ao recurso da Fazenda Nacional.
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso da Fazenda Nacional.
Recurso especial do Sujeito Passivo
Com relação aos gastos com despachante aduaneiro, entendo que não geram
direito ao crédito de PIS/COFINS não cumulativos: primeiro, porque são dispêndios pagos a
pessoa física; segundo, porque não representam despesas essenciais da recorrente. Nesse ponto,
trago, como razões de decidir no presente voto, os fundamentos expressos no voto condutor do
acórdão recorrido, transcritos a seguir:
Quanto ao serviço de “desembaraço”, constante do Laudo e da Planilha apresentada
pela recorrente, não houve esclarecimentos no recurso voluntário relativo ao serviço.
Ademais, não vejo sua aplicação ao processo produtivo, nem sua essencialidade ou
relevância.
Já tive a possibilidade de me dirigir a esta Turma Ordinária em setembro de 2020, no
Acórdão no 3402-007.708:
“Acórdão no 3402-007.708
Sessão de 23 de setembro de 2020
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 31/12/2005
REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. GASTOS COM DESPACHANTE
ADUANEIRO. CRÉDITOS DE INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 1175
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.842 - CSRF/3a Turma
Processo no 15578.000194/2010-66

Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro, por não serem utilizados
no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou relevantes ao processo
produtivo, não geram créditos do PIS/Pasep no regime não cumulativo. Ausência de
previsão legal.”
Em verdade, os serviços de desembaraço das mercadorias importadas estão muito mais
próximos às demais atividades meio do contribuinte (como contabilidade e jurídico) do
que insumos da produção dos fertilizantes.
Mais ainda, a utilização dos serviços sequer é imposta ao contribuinte, podendo este
realizar pessoalmente o desembaraço das mercadorias importadas, o que deixa de
atender inclusive o tão conhecido “teste de subtração”4 proposto pelo Ministro Mauro
Campbell nos autos do REsp no 1.221.170/PR.
Compartilha deste entendimento o Acórdão abaixo sintetizado:
“Acórdão no 3001-000.728
Sessão de 24 de janeiro de 2019
Redator Designado Ad Hoc: Marcos Roberto da Silva
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/10/2004
PIS/PASEP EXPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE
INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DIREITO A
CRÉDITO. DESPESAS INCORRIDAS COM SERVIÇOS DE DESPACHANTE
ADUANEIRO. IMPOSSIBILIDADE.
Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro por não serem utilizados no
processo produtivo do Contribuinte e nem serem essenciais ou obrigatórios à atividade
de comércio exterior, não geram créditos de PIS/Pasep Exportação no regime não
cumulativo, por absoluta falta de previsão legal.
[...]
Destarte, o conteúdo contido no inciso II, do art. 3o, da Lei n° 10.833, de 2003, pode ser
interpretado de modo ampliativo, desde que o bem ou serviço seja essencial a atividade
empresária.
In caso, gastos com despachante aduaneiro não são essenciais atividade empresária do
presente Contribuinte. Isto porque a legislação não impõem-lhe a obrigatoriedade de
contratar referido profissional para que possa empreender-se nas atividades inerentes as
de comércio exterior.
Pelo contrário, a regra geral determina que ou o próprio desembaraça sua mercadoria,
ou então isso deve necessariamente ser feito por despachante.
Assim, no caso de pessoa jurídica esta pode ser representada por funcionário com
carteira assinada, por dirigente ou por sócio, sempre com procuração do responsável
legal pela empresa.”
Pelo exposto, devem ser mantidas as glosas relacionadas aos serviços de desembaraço
das mercadorias (despachantes).
Conclusão
Diante do acima exposto, voto por (i) dar provimento ao recurso especial da
Fazenda Nacional e (ii) por negar provimento ao recurso especial do sujeito passivo.
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães

Fl. 1176
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