Tribunal: CARF
Processo: 13609.001012/2009-09
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HONORIO ALBUQUERQUE DE BRITO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-21
Data de publicação: 2024-09-30

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2005
DESPESAS MÉDICAS . COMPROVAÇÃO.
A dedução com despesas médicas somente é admitida se comprovada com documentação hábil e idônea. Os recibos não fazem prova absoluta da ocorrência do pagamento, devendo ser apresentados outros elementos de comprovação, quando solicitados pela autoridade fiscal (Súmula CARF no 180).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13609.001012/2009-09
ACÓRDÃO
2001-007.198 – 2a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
ROGÉRIO LEÃO DE VASCONCELOS
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2005
DESPESAS MÉDICAS . COMPROVAÇÃO.
A dedução com despesas médicas somente é admitida se comprovada com
documentação hábil e idônea. Os recibos não fazem prova absoluta da
ocorrência do pagamento, devendo ser apresentados outros elementos de
comprovação, quando solicitados pela autoridade fiscal (Súmula CARF no
180).
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Honorio Albuquerque de Brito - Presidente e Relator(a)
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Andressa Pegoraro
Tomazela, Marcelo Milton da Silva Risso, Raimundo Cassio Goncalves Lima, Wilderson Botto,
Wilsom de Moraes Filho, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente).

RELATÓRIO
A seguir transcreve-se o relatório do acórdão no 02-34.778 da 6a Turma da DRJ em
Belo Horizonte (fls. 42 e segs.).
Trata-se de notificação de lançamento decorrente da revisão de Declaração de
Ajuste Anual do exercício de 2005, ano-calendário de 2004, em desfavor do
Fl. 66
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contribuinte ROGÉRIO LEÃO DE VASCONCELOS, na qual foi apurado imposto
suplementar de R$ 3.960,83 (três mil e novecentos e sessenta reais e oitenta e
três centavos), multa de ofício e juros de mora, totalizando a importância de R$
9.098,42, conforme documento de fl. 22.
A autoridade lançadora considerou como indevida a dedução a título de despesas
médicas no valor de R$ 14.403,00, por falta de comprovação do efetivo
pagamento da despesa declarada com o profissional Benjamin Gonçalves Leite.
Inconformado com o lançamento de imposto de renda suplementar, com seus
acréscimos legais, o contribuinte, às fls. 01/21, apresentou impugnação com os
seguintes argumentos:
Que não existe dúvida de que deduziu legitimamente as despesas com
tratamento odontológico, nos termos do art. 8o, inciso II, da Lei no 9.250, de 1995,
devidamente comprovadas por recibos apresentados ao Fisco com todas as
exigências previstas no inciso III do parágrafo 2o do também artigo 8o da Lei
9.250, de 1995.
Explica que a fiscalização desconsiderou os recibos referentes aos serviços
prestados ao contribuinte, entendendo que seriam insuficientes tais documentos
(com todos os requisitos legais) para assegurar a efetividade dos serviços.
Assim, diz que o lançamento estaria alicerçado em convicções pessoais da
administração
tributária,
que
adota
conduta
arbitrária
em
face
da
discricionariedade que lhe é garantida pelo dispositivo regulamentar.
Diz que forneceu recibos idôneos para assegurar a dedução, mas que, no entanto,
não foram considerados, já que também seria necessário a apresentação de
extratos bancários ou cheques nominais atestando a realidade dos pagamentos
em contraprestação.
Questionando os motivos pelos quais os recibos não teriam sido aceitos, conclui o
impugnante que faltou motivação ao lançamento, vez que o art. 73 do
Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99) não autorizaria arbitrariedades.
Fala que os recibos com assinatura do profissional são prova incontestável da
efetividade da prestação dos serviços, e, se assim não entende a fiscalização,
deveria esta provar a invalidade dos mencionados documentos, e não tomar uma
presunção como verdade transferindo ao contribuinte obrigações para usufruir
um direito que já tinha.
Comenta que a fiscalização teria concluído pela falsidade das declarações contidas
nos recibos odontológicos, entendendo que, dada à expressividade dos gastos, o
profissional da saúde teria declarado falsamente que prestou serviços ao
contribuinte e que teria recebido os pagamentos.
Da situação, e com base no art. 389 do Código de Processo Civil, diz que, dada a
alegação de falsidade das declarações contidas nos recibos, o ônus da prova
quanto à inveracidade das despesas glosadas seria do Estado Tributante.
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Traz Acórdãos do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda e fala que o
ônus probatório da efetividade das despesas não seria seu, bem assim o ônus não
lhe teria sido transferido.
Considerando que os recibos são prova suficiente, fala que não poderia a
fiscalização fazer outra exigência, e, acaso não os são, deveria a administração
fazendária comprovar suas suspeitas.
Com isso, tem que cabe à administração tributária o ônus de provar eventual fato
impeditivo do direito de o contribuinte deduzir de seus rendimentos as suas
despesas e de seus dependentes. Reporta à Constituição Federal (art. 153, inciso
III) e ao Código Tributário Nacional (art. 143), que dizem da tributação sobre a
renda e sobre o que efetivamente acrescer ao patrimônio.
Com base no art. 333, inciso II, do Código de Processo Civil, e em decisão do
Superior Tribunal de Justiça - STJ a respeito da presunção de certeza e liquidez de
débito declarado em DCTF, comenta que, para não se ter “dois pesos, duas
medidas”, a não aceitação das despesas declaradas deve ser provada pela fazenda
pública.
Traz jurisprudência administrativa e doutrina de Roque Antônio Carraza quanto
aos limites da presunção, os quais, não observados pela fiscalização no presente
caso, estaria a tributar não a renda do contribuinte, mas sim seu patrimônio.
Considera que a fiscalização baseou-se em raciocínio personalístico e em
presunções, fazendo exigências arbitrárias não constantes das normas atinentes à
espécie, para concluir pela indevida dedução, não assumindo o ônus de provar a
inviabilidade dos recibos e limitando-se a embaraçar o direito do contribuinte.
Nessa razão, e dizendo que as deduções foram efetivamente comprovadas
mediante recibos do profissional de saúde, requer a insubsistência do
lançamento.
Em outro tópico, afastando a aplicação do art. 73, e § 1o, do Regulamento do
Imposto de Renda (RIR/99), e com fundamento nos arts. 97, inciso III; 121, inciso
II; e 128, do Código Tributário Nacional, fala que o verdadeiro contribuinte é o
profissional de saúde, que, de fato, auferiu renda pela remuneração por serviços
prestados ao autuado.
Quanto à eleição do sujeito passivo da obrigação tributária, traz doutrina de
Luciano Amaro e Ives Gandra da Silva Martins, e jurisprudência de Tribunais
Pátrios para concluir que a fiscalização não pode, com base em entendimento de
despesas médicas elevadas (art. 73, § 1o, do RIR/99), eleger como responsável
tributário o impugnante pelo fato gerador do prestador de serviços médicos, em
flagrante violação ao princípio da legalidade e da segurança jurídica.
Em seguida, a defesa trata do conceito de renda contido na Constituição Federal e
no Código Tributário Nacional para dizer que a real apuração da renda tributável
das pessoas físicas é assegurada mediante a dedução da base de cálculo do
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imposto das despesas para a sua manutenção e dependentes, aí incluídas as
despesas com tratamento da saúde.
Do contrário, conclui que se estaria a tributar o patrimônio e não a renda.
Indica ensinamento de Sacha Calmon Navarro Côelho, e comenta que o
procedimento fiscal violou o conceito de renda e, por consequência, a capacidade
contributiva do impugnante, uma vez que não foram consideradas as legítimas
deduções da base de cálculo do imposto referentes às despesas com serviços
médicos.
Acrescenta que a fiscalização, não aprofundando as circunstâncias do caso, e sem
nenhuma prova efetiva, estaria a macular todo o procedimento fiscal.
Com documentos juntados à peça impugnatória, diz estar comprovada a realidade
do tratamento odontológico e das despesas, sendo ilegítima a glosa ora efetuada,
devendo, segundo o impugnante, não prevalecer a cobrança, por violar os arts.
153, inciso III, e 145, § 1o, da Constituição Federal, e o artigo 43 do Código
Tributário Nacional.
Por fim, com base em doutrina e jurisprudência dos Tribunais Superiores, fala que
a taxa SELIC, superior a 1% (um por cento) ao mês, estaria a ferir o art. 150, inciso
I, da Constituição Federal, e o art. 161, § 1o, do Código Tributário Nacional, vez
que a referida taxa alteraria não apenas a expressão nominal do tributo, mas
constituiria em sua majoração indireta, sem previsão legal.
Requer a procedência da impugnação cancelando o auto de infração.
Após análise, a DRJ não acatou os argumentos da contribuinte. Do voto do acórdão
recorrido:
O autuado, em sua defesa, diz que recibos com assinatura do profissional são
prova incontestável da efetividade da prestação dos serviços, sendo que o ônus
da prova, quanto à sua inveracidade, seria do Estado Tributante.
Na hipótese, comenta que não lhe foi transferido o ônus da efetividade das
despesas, considerando que os recibos são válidos, tendo em vista a presunção de
certeza e liquidez das despesas declaradas, tal como em Declaração de Débitos e
Créditos Tributários Federais - DCTF.
Da fala do contribuinte autuado, percebe-se que o mesmo aceita o ônus da prova,
quanto ao fato constitutivo do seu direito (inciso I do artigo 333 Código Processo
Civil - CPC, Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973), bastando, para tanto, a
apresentação de recibos e sua Declaração de Imposto de Renda.
A situação colocada pelo impugnante, portanto, é no sentido de que as
declarações, nas quais é signatário ou que participa, não dependem de prova.
Quanto a isso, falamos que o impugnante esqueceu do artigo 334 do citado
Código Processo Civil - CPC, uma vez que não estamos tratando de fatos notórios,
afirmados por uma parte e confessados pela parte contrária, admitidos como
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incontroversos, ou em que cujo favor milita presunção legal de existência ou de
veracidade.
Também podemos falar que fatos confessados por uma parte, seja através de
Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais ou de Declaração de
Imposto de Renda, independem de prova si somente si não se referirem a direito
da outra parte.
Assim, naquilo que afeta o direito da Fazenda Pública, como despesas a alterar a
renda tributável do contribuinte, que é base de cálculo do imposto da pessoa
física (artigo 43 do Código Tributário Nacional - CTN, Lei no 5.172, de 25 de
outubro de 1966), está a administração tributária autorizada a identificar seus
rendimentos e atividades econômicas, nos termos do § 1o do artigo 145 da
Constituição Federal de 1988.
A capacidade econômica do contribuinte, lançada na Declaração de Ajuste Anual,
precisa, pois, ser confirmada pela administração.
Dessa feita, o direito de a Fazenda Pública de tributar a disponibilidade econômica
do contribuinte é que dá amparo ao art. 73, § 1o, do Regulamento do Imposto de
Renda - RIR/99.
Por sua vez, este dispositivo não é utilizado pela autoridade lançadora de forma
arbitrária ou personalística, mas, sim, dentro do princípio de que o fato
constitutivo do direito, exceto para as situações que não dependem de prova
(artigo 334 do CPC), deve não apenas ser declarado, mas provado por quem dele
aproveita.
Então, não se fala em inversão do ônus da prova em desfavor do autuado, e nem
mesmo em arguição de falsidade de documento, mas, antes de tudo, da
necessidade de o contribuinte, quando solicitado, comprovar o conteúdo dos
fatos lançados na Declaração de Imposto de Renda, respaldados, estes, por
recibos emitidos por profissionais da área da saúde.
Chegamos, assim, a questão: Bastaria a apresentação de recibos, ainda que com
todas as formalidades, que não é a hipótese (falta a quem os serviços foram
prestados, segundo exige a parte final do inciso II do parágrafo 2o do artigo 8o da
Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995), para que os fatos declarados
constituem em direito do contribuinte?
Respondemos que não, porque não basta declarar um direito quando este é
dependente de prova (inciso I do art. 333 do CPC) e que ainda venha a afetar
direito de outrem, no caso, a Fazenda Pública em tributar a real capacidade
econômica do contribuinte.
Assim sendo, o contribuinte é quem estaria a criar uma presunção absoluta dos
fatos declarados, e não a fiscalização que simplesmente buscou a sua realidade
tributável.
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Vale dizer, aqui, da mesma forma de documentos declaratórios (DCTF e
Declaração de Imposto de Renda), que, recibos, naquilo que afeta direitos de
terceiros, é uma mera declaração entre as partes, cujo enunciado não exime o
interessado de provar, conforme o parágrafo único do art. 219 do Código Civil -
CC, Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002.
Com essas colocações, a situação se resume na falta de prova a respaldar as
despesas médicas declaradas em recibos e lançadas na Declaração de Imposto de
Renda.
Vale dizer que somente tem direito a deduções na base de incidência do imposto
de renda aquele que provar, quando solicitado (Termo de Intimação de fls.
25/26), que despendeu recursos financeiros para tratamento de sua saúde e/ou
de seus dependentes.
Vejamos o que fala o Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda:
IRPF - DESPESAS MÉDICAS - DEDUÇÃO - Inadmissível a dedução de despesas
médicas, na declaração de ajuste anual, cujos comprovantes não correspondam a
uma efetiva prestação de serviços profissionais, nem comprovados os
desembolsos. Tais comprovantes são inaptos a darem suporte à dedução
pleiteada. Legítima, portanto, a glosa dos valores correspondentes, por se
respaldar em recibo imprestável para o fim a que se propõe (Ac. 1o CC 104-
16647/1998). (g.n.).
Vê-se, pois, que se respeitou o patrimônio do contribuinte quando o que se
buscou foi a sua real disponibilidade econômica (artigo 2o do RIR/99) dentro
daquilo que é comprovado e legítimo como dedutível da base de cálculo do
imposto de renda.
Quanto ao contribuinte da relação tributária ser o profissional de saúde e não o
Sr. ROGÉRIO LEÃO DE VASCONCELOS, ora autuado, não há engano maior, já que
foi apurada a disponibilidade econômica deste, que corresponde a seus
rendimentos tributáveis deduzidas as suas despesas, quando legais para fins de
dedução e comprovadas.
São, pois, duas situações distintas, uma quando se tributa a disponibilidade
econômica da pessoa tomadora de serviços médicos, e outra quando se tributa os
rendimentos do profissional, quando, então, suas despesas dedutíveis também
são verificadas.
O fato gerador do imposto, em trato, não é a disponibilidade econômica do
prestador de serviços médicos, mas sim do tomador, que é o contribuinte do
imposto de renda, considerando seus rendimentos e as suas deduções legais com
aqueles serviços médicos.
Portanto, como não estamos tributando a disponibilidade econômica do
prestador de serviços médicos, não se fala em responsabilizar o autuado (inciso II
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do artigo 121 do CTN), mas se fala em autuar o contribuinte (inciso I do mesmo
artigo 121).
Por fim, aplicou-se a SELIC em conformidade com a Lei 9.430, de 1996, não
podendo a administração, face ao contido no parágrafo único do art. 142 do CTN,
e no contido no art. 26-A do Decreto 70.235, de 1972, deixar de aplicá-la.
Do exposto, voto pela IMPROCEDÊNCIA DA IMPUGNAÇÃO com o CRÉDITO
TRIBUTÁRIO MANTIDO.
Cientificado da decisão de primeira instância em 28/03/2012, o sujeito passivo
interpôs, em 23/04/2012, Recurso Voluntário, fl. 53, sustentando, em apertada síntese, que cabe à
autoridade fiscal comprovar que os documentos apresentados não são válidos ou a ocorrência da
infração tributária, e que os documentos apresentados cumprem com os requisitos legais e são
hábeis a comprovar as despesas médicas - prestação dos serviços e efetivo pagamento.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Honório Albuquerque de Brito - Relator
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, portanto
dele conheço.
Dedução de despesas médicas
A matéria que sobe ao CARF para julgamento cinge-se à dedução das despesas
supostamente havidas com o profissional dentista Benjamin Gonçalves Leite, no valor total de R$
14.403,00, glosadas pela Fiscalização da Receita Federal por falta de comprovação do efetivo
pagamento.
Dispõe o art. o art. 73 do Decreto no 3.000, de 1999 (RIR/99) que a autoridade
fiscal, se entender necessário, pode solicitar elementos de convicção da efetiva realização, bem
como da natureza da despesa que se pretende deduzir. Assim, é lícito ao Fisco exigir, a seu
critério, elementos comprobatórios das despesas, caso haja indícios que levem a questionamentos
da efetividade da prestação dos serviços, de a quem foram prestados ou sobre quem assumiu seu
ônus. A não apresentação dos elementos solicitados, ou sua não aceitação como hábeis e idôneos,
pode ensejar a glosa dos valores deduzidos. Nesse sentido a Súmula CARF no 180:
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não
exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.
Trata-se o IRPF apurado na declaração de ajuste anual de um dos tributos para os
quais ocorre o denominado lançamento por homologação, vale dizer, aquele em que o sujeito
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passivo tem o dever de apurar, declarar e antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade
administrativa. O pagamento assim antecipado extingue o crédito sob condição resolutória da
ulterior homologação ao lançamento. Cabe nesse caso ao contribuinte apurar os rendimentos
tributáveis e, caso queira, deduzir as despesas da natureza e nos limites que a lei lhe faculta, para
então estabelecer a base de cálculo do imposto.
Como regra, não são dedutíveis da base de cálculo do IRPF as despesas gerais do
contribuinte, quer sejam necessárias, indispensáveis ou meramente úteis, como aluguel do imóvel
em que reside, alimentação, lazer, pagamento de aulas de idiomas estrangeiros, e uma infinidade
de outras. As despesas dedutíveis são, em verdade, exceções que o legislador entendeu por
conceder, atendidas determinados limites e condições.
Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do
prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere e não se
pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em relação à apuração do
contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da Fiscalização da Receita Federal para
verificação de eventuais infrações, cabe ao fiscal promover as diligências necessárias.
Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação de
elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da prestação do serviço,
sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a transferência efetiva dos valores pagos de
quem arcou com o ônus financeiro para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal em
cumprimento de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo,
documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal necessariamente
a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do profissional que o emitiu. Está
sim a solicitar elementos que se complementam na composição de um conjunto probatório com
vista a formar sua convicção.
É certo que as solicitações de documentos devem atender à razoabilidade, devendo
ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção.
No curso da ação fiscal, deve o auditor responsável intimar com clareza o
contribuinte fiscalizado sobre que elementos devem ser apresentados para análise dos fatos a
serem apurados, descrevendo-os de forma a perfeitamente identificá-los. Posteriormente, caso a
autoridade fiscal conclua pelo lançamento do crédito tributário, deve apresentar a descrição clara
e objetiva dos fatos e das infrações cometidas que ensejaram a apuração do mesmo. Isso para que
o contribuinte possa, caso queira, exercer plenamente seu direito de defesa.
Jurisprudência
No que se refere à jurisprudência citada, por falta de lei que lhe atribua eficácia
normativa, não constitui norma geral de direito tributário decisão judicial ou administrativa que
produz efeito apenas em relação às partes que integram o processo (art. 100 do CTN – Parecer
Normativo CST no 23, publicado no DOU de 9 de setembro de 2013).
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Uma vez que não foi apresentada a comprovação exigida, devem ser mantidas as
glosas das deduções das despesas médicas.

CONCLUSÃO:
Por todo o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e, no mérito,
NEGAR-LHE PROVIMENTO, conforme acima descrito.
(assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito

Fl. 74
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