Tribunal: CARF
Processo: 10283.720932/2020-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAEL ZEDRAL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-11
Data de publicação: 2024-10-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
OMISSÃO DE RECEITAS POR DIVERGÊNCIA DE ESTOQUE. INOCORRÊNCIA.
A omissão negativa de estoque decorre da constatação de que valores escriturados como estoque final são superiores ao apurado no levantamento fiscal, o que indica entradas de produtos não registrados. Tal posicionamento está em consonância com o art. 41 da Lei no 9.4300, de 1996, que caracteriza omissão de receita a apuração de diferença positiva ou negativa em inventário final. No presente caso, a Fiscalização não obteve êxito em demonstrar a divergência na apuração do estoque.

ADIANTAMENTO DE CLIENTES. OMISSÃO DE RECEITAS. NÃO CONFIGURAÇÃO.
Restou demonstrado que apesar da imprecisão técnica do registro contábil dos valores adiantados dos clientes sobre vendas futuras, a totalidade da receita auferida pela empresa no trimestre foi tributada nos termos da legislação, o que impede a configuração de omissão de receita.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10283.720932/2020-59
ACÓRDÃO
1402-007.112 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de setembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
TRANSIRE FABRICAÇÃO DE COMPONENTES ELETRÔNICOS LTDA

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
OMISSÃO DE RECEITAS POR DIVERGÊNCIA DE ESTOQUE. INOCORRÊNCIA.
A omissão negativa de estoque decorre da constatação de que valores
escriturados como estoque final são superiores ao apurado no
levantamento fiscal, o que indica entradas de produtos não registrados. Tal
posicionamento está em consonância com o art. 41 da Lei no 9.4300, de
1996, que caracteriza omissão de receita a apuração de diferença positiva
ou negativa em inventário final. No presente caso, a Fiscalização não
obteve êxito em demonstrar a divergência na apuração do estoque.

ADIANTAMENTO
DE
CLIENTES.
OMISSÃO
DE
RECEITAS.
NÃO
CONFIGURAÇÃO.
Restou demonstrado que apesar da imprecisão técnica do registro contábil
dos valores adiantados dos clientes sobre vendas futuras, a totalidade da
receita auferida pela empresa no trimestre foi tributada nos termos da
legislação, o que impede a configuração de omissão de receita.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, i) conhecer e negar
provimento ao recurso de ofício e, ii) conhecer e dar provimento ao recurso voluntário.
Sala de Sessões, em 11 de setembro de 2024.

Fl. 11005
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 1402-007.112 – 1a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 10283.720932/2020-59
2
(documento assinado digitalmente)
Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

(documento assinado digitalmente)
Rafael Zedral- Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Alessandro Bruno Macedo
Pinto, Alexandre Iabrudi Catunda, Mauritania Elvira de Sousa Mendonca, Rafael Zedral, Ricardo
Piza di Giovanni, Paulo Mateus Ciccone (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de analisar Recurso Voluntário e Recurso de ofício contra decisão proferida
pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento.
Por bem sintetizar os fatos até o momento processual anterior ao do julgamento do
recurso administrativo na primeira instância administrativa, transcrevo e adoto o relatório
produzido pela DRJ:
Contra a empresa acima qualificada foram lavrados os autos de infração listados no
Termo de Encerramento de Fiscalização às fls.1.912/1.913, nos termos a seguir reproduzidos:
Processo
Documento de Lançamento
Valor (R$)
10283.720930/2020-60
IPI
48.432.790,28
10283.720932/2020-59
IRPJ
CSLL
Contribuição PIS/PASEP
COFINS
59.035.724,74
21.258.952,97
922.297,79
4.248.159,58
Subtotal
(IRPJ, Csll, Pis, COFINS)
85.465.135,08
10283.720931/2020-12
IRPJ Retido na FONTE
15.147.873,84
Como se vê no quadro acima, para esta turma se apresenta o processo no
10283.720932/2020-59, cujo objeto é o lançamento do IRPJ e seus reflexos, no AC 2015, onde
foram apuradas as omissões de receitas descritas no AI/IRPJ, que levaram à lavratura dos AI-
reflexos de CSLL, COFINS e PIS/PASEP, conforme descrito nos respectivos lançamentos compõem
este processo.
Em 05 de junho de 2017, a Receita Federal do Brasil recebeu denúncia elaborada
pela Associação Brasileira da Indústria Elétrica e Eletrônica - ABINEE – contra a empresa Transire
Fabricação de Componentes Eletrônicos LTDA, CNPJ 21.785.364/0001-02.
Em 08 de agosto de 2018 a Receita Federal foi oficiada pela SUFRAMA, Ofício no
4258/2018/SUFRAMA, sobre o descumprimento de Processo Produtivo Básico - PPB, conjunto de
Fl. 11006
DF CARF MF
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operações mínimas para que um produto seja considerado industrializado na ZFM e condição para
fruição dos benefícios fiscais da região.
A fiscalização informa que o procedimento fiscal teve início com a averiguação do
cumprimento do Processo Produtivo Básico – PPB, do que resultou no lançamento do Imposto
sobre Produtos Industrializados - IPI. A ação fiscal culminou também com os lançamentos de IRPJ
(e seus reflexos), e IRRF.
Relata a fiscalização essencialmente acerca dos lançamentos de IRPJ/CSLL:
Das divergências de estoque. No curso da investigação, solicitou informações
acerca do estoque de insumos. Com as informações apresentadas, verificou que
havia diferença de estoque para alguns insumos, As diferenças às vezes são para
mais , outras vezes para menos, conforme se demonstra nas planilhas fiscais
“Apuração de Estoque 1” e “Apuração de Estoque 2”, anexas ao auto de infração;
nessa apuração, foram consolidadas as informações da estrutura do produto, com
as de quantidade de produtos fabricados, bem como com o inventário e compras
de insumos informadas pelo próprio contribuinte e, a partir dessas informações,
chegou-se às referidas divergências de estoque. As faltas ou excessos de estoque
redundam em omissão de receitas por presunção legal, cujo enquadramento legal
está descrito no auto de infração respectivo.
Do suposto adiantamento de clientes
Com base na ECD transmitida pela interessada para o repositório SPED, foi
identificado o aporte de R$ 26.121.237,80, a débito na conta do Ativo,
1.01.01.02.01 – Caixa Econômica Federal – 4713/003/182-3, e a crédito na conta
do Passivo, 2.01.05.01.01 – Adiantamento de Clientes. Foi, então, intimada a
(empresa) contribuinte a apresentar os Contratos de Adiantamento realizados,
bem como a comprovação por meio de documentos de valor fiscal (extratos
bancários);
Em resposta, foram apresentados extratos bancários, porém a interessada
alegou que não havia contratos firmados com essa finalidade, de adiantamentos.
Ocorre que houve de fato ingresso dos recursos, que foram contabilizados, mas
não houve a comprovação desses aportes ingressados via CEF, e escriturados se
referissem de fato a adiantamentos. Destarte, diante da falta de comprovação de
sua natureza, a fiscalização os considerou presumidamente como sendo na sua
totalidade omissão de receitas. A base de cálculo para esse lançamento encora-se
destacado na planilha “Lançamento a débito em bancos”.

Cientificada dos lançamentos, a contribuinte TRANSIRE FABRICAÇÃO DE
COMPONENTES apresentou em 13/04/2020 sua Impugnação, cujo teor integral está às
fls.1.924/1.971, e ora se considera como se estivesse aqui transcrita. A seguir, põem-se em tópicos
apenas a essência dos argumentos apresentados:
Fl. 11007
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Preliminar de nulidade do lançamento do IRPJ/CSLL e dos reflexos relativos ao PIS
e à COFINS
Inicialmente, conforme brevemente registrado em linhas introdutórias, por meio
do Termo de Constatação, Intimação e Esclarecimentos no. 03, datado de 09 de
novembro de 2019, a Impugnante foi intimada a esclarecer os lançamentos
efetuados na conta contábil 2.01.05.01.01, onde registrou o ingresso de receitas
decorrentes de adiantamentos de clientes, bem como apresentar os documentos
que comprovassem tais operações, tais como, contratos de adiantamento e
extratos bancários da entrega dos recursos à empresa.
[...]
Desta forma, apesar de naquela oportunidade não ter sido indicado o contrato
formal nos termos desejados pelo auditor, é possível verificar, de forma
inarredável, que o adiantamento dos pagamentos em pauta decorre das vendas
dos produtos TERMINAL DE CAPTURA DE DADOS (TRANSAÇÕES COMERCIAIS),
efetuadas pela Impugnante aos seus clientes, conforme notas fiscais acostadas
ao auto de infração.
[...]
Por tais razões, resta indubitável que os negócios jurídicos estabelecidos por
meios eletrônicos
possuem
a
mesma validade
jurídica

das manifestações
de
vontade
exteriorizadas formalmente,
razão pela qual as notas fiscais apresentadas à fiscalização, cujas cópias seguem
anexas (doc. 07), são documentos aptos a comprovar a natureza, origem e
validade dos negócios jurídicos ajustados com os clientes da Impugnante.
Não fossem bastantes os esclarecimentos até então consignados, é de rigor
recordar-se que, no âmbito do processo administrativo, impera o princípio da
verdade material, cujo teor preceitua que o lançamento fiscal e sua revisão
devem ser realizados com base nos fatos tais como se apresentam na realidade,
estando carreados àquele processo todos os dados, informações e documentos a
respeito das retenções realizadas, de sorte que as notas fiscais, acima elencadas,
devem ser admitidas como prova apta a comprovar as operações autuadas pela
fiscalização.
[Em suma, às fls.1.932/1.938, a impugnante trouxe aos autos doutrina e
jurisprudência em suporte à sua tese acerca da importância da busca da verdade
material no PAF Federal e, especialmente, da validade dos contratos de compra e
venda consensuais].
Da insubsistência dos lançamentos
Nada obstante, para que não pairem dúvidas quanto à origem e validade das
operações, a Impugnante ora apresenta, oportunamente, o contrato - e seu
termo aditivo - firmado junto aos clientes NETPHONE (doc. 08) e PAYLEVEN (doc.
Fl. 11008
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09), que originaram os pagamentos em pauta, todos lastreados pelos documentos
fiscais anexos (doc. 07).
[...]

Nos
termos pactuados,
especificamente segundo a cláusula 10.2.2
do Contrato firmado com o Cliente NETPHONE (doc. 08), os pagamentos dos
pedidos poderiam ser efetivados de forma adiantada, desde que respeitado o
limite de 20% (vinte por cento) do valor total do respectivo pedido realizado pelo
Cliente. Vejamos:
[Ver no Anexo doc. 08, cláusulas 10.2, 10.2.1, e 10.2.2]
Com o que, segundo a impugnante, estariam atestados todos os elementos
inerentes a uma relação contratual (a declaração de vontade, de comprar e de vender, a proposta
negocial manifestada nas notas fiscais emitidas, e por fim, a aceitação, visto que os produtos
industrializados foram destinados à NET PHONE, que se obrigou aos adiantamentos e
pagamentos).
Para corroborar isso, a impugnante cita mais uma Nota Fiscal eletrônica (NFe), a de
no 37, emitida (pela ora impugnante) em 22/08/2015 (doc.11), no valor total de R$ 265.180,00,
relativa a 500 (quinhentas) unidades do produto “TERMINAL DE CAPTURA DE DADOS D200 GPRS
PAGSEGURO DCR 2015/05077-3”. Neste exemplo, diz ser possível evidenciar, no campo
“informações complementares” que o pagamento se daria da seguinte forma:
(a) entrada de 20%, no valor de R$ 53.036,00, em 22/08/15;
(b) o restante para 04/09/15, no valor de R$ 212.144,00.
Em seguida ver a imagem constante às fls.1.940 da Impugnação, que retrata a NF no
037: [...ver Imagem Nfe no 037...]
A impugnante traz em complemento à sua defesa o seguinte (ver fls.1.941). Aponta
que na Fig.3, pode-se ver no extrato da CEF, relativo à conta corrente da ora impugnante, que no
dia 04/09/2015, houve o depósito de R$ 212.144,00, conforme indicado no relatório fiscal, e
corresponde a adiantamento de clientes, como se vê no extrato da CEF (doc. 05, vide pág. 2), seja
no razão analítico (doc. 20, vide pág. 805).
[... ver imagens evocadas]
Com base neste exemplo (amostra), e nos argumentos que ele encerra, a
impugnante afirma que para todos os demais adiantamentos de clientes dispõem de lastro
jurídico comprobatório, conforme doc.06, por meio de Nfe e extratos bancários dos depósitos
efetuados pelo cliente, os quais sempre estiveram à disposição da fiscalização, mas esta se
esquivou de verificá-las, bem como de analisar as declarações e documentos da empresa, optando
por simplesmente lavrar os autos de infração, sem fundamento.
Fl. 11009
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Salienta que a mesma forma de pagamento, parte adiantada (20%), ocorreu com
todas as vendas documentadas nas notas fiscais registradas no Razão Analítico, perfazendo R$
25.658.406,00, justamente o objeto da ação fiscal.
Ressalta que também estão registradas no Razão Analítico devoluções de crédito,
sendo R$ 55.250,00 no dia 04/09/2015 (doc.20, fl 806), R$ 400.000,00 devolução de valor
recebido a título de mútuo, cujo contrato foi apresentado ao auditor fiscal (doc.28), cujo
lançamento contábil de 01/11/2015 está na fl.808 do Razão (doc.20), e R$ 7.581,80 são de
devolução de TED, atinente a outros pagamentos, indicados às fls. 806 a 808 do Razão (doc.20).
Ao somar esses valores que, conforme explica, não constituíram adiantamentos
pelas vendas, mas devoluções, obteve-se o valor de R$ 462.831,80, indevidamente considerados
pela fiscalização como adiantamentos de clientes. Pode-se observar que esse valor foi
acrescentado aos efetivos adiantamentos de clientes, de R$ 25.658.406,00 (doc.06), para
constatar a base de cálculo imprópria considerada pela fiscalização em seu lançamento, ou seja,
de R$ 26.121.237.80 (igual a 25.658.406 + 462.831,80).
Neste cenário fica demonstrada a origem e validade dos pagamentos recebidos dos
clientes (Netphone e Payleven). Foram juntados os docs. 06, 07 e 08 que atestam a relação
contratual firmada e justificam todos os adiantamentos recebidos, estando plenamente
comprovadas suas origens.
No tópico seguinte a impugnante prometeu demonstrar que esses valores
recebidos (que atribuiu a adiantamentos) foram oferecidos à tributação, para deixar clara a
alegada insubsistência dos lançamentos efetuados.
Da insubsistência da exigência de IRPJ e de CSLL.
Da extinção do IRPJ e da CSLL lançados sobre supostas omissões de receitas
Conforme esclarecido antes, após receber adiantamentos de clientes, no valor de
R$ 25.658.406,00 (e não R$ 26.121.237,80), a interessada, ora impugnante, afirma que efetuou o
devido registro contábil do débito em seus livros fiscais, para que assim fossem submetidos à
aplicação de todos os tributos incidentes nas operações, entre eles, IRPJ e CSLL.
Remete à cópia da ECF (doc. 19), para que se lá se constate que o valor focado (dos
adiantamentos) teria sido incluído como receita operacional, e nesse passo consequentemente
haveria gerado lucro líquido no período, que após as adequações legais (despesas e custos
dedutíveis), haveria culminado na apuração do lucro real para o PA focado, sobre o qual teriam
sido recolhidos o IRPJ devido e a CSLL devida, conforme comprovantes anexos (docs.21 e 22).
A impugnante afirma que no ano 2015 a sua opção foi pelo Lucro Real Trimestral,
sendo que entre julho e setembro/2015 foi apurado lucro real de R$ 7.673.306,00, que já
computavam as receitas recebidas de forma adiantada de clientes. Que no doc. 19, na ECF,
apurou-se IRPJ a Pagar de R$ 1.912.326,50, e R$ 690.597,54 a título de CSLL a Pagar, que foram
recolhidos (ver doc. 21).
Fl. 11010
DF CARF MF
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A impugnante aponta que todos os valores autuados teriam sido transferidos para o
resultado do exercício e, por consequência, levados à tributação pelo valor total das Notas Fiscais,
cujo montante indica na relação anexa (doc.06).
Dessa forma, entende que ficou demonstrada a nulidade do auto de infração neste
ponto particular, por cobrar crédito tributário já extinto pelo pagamento, nos termos do CTN,
art.156, I.
Aponta os documentos fiscais anexos, em especial a ECF (doc. 19), Livro Razão
Analítico (doc. 20), e a Apuração dos Tributos em tela (doc.22). Afirma que os valores recebidos a
título de “Adiantamento de Clientes” foram devidamente registrados como receita operacional
líquida no período autuado, foram computados na base de cálculo do IRPJ e da CSLL do Terceiro
Trimestre do ano 2015, e integralmente recolhidos os aludidos tributos, conforme doc.21 anexo.

Da nulidade do lançamento do IRPJ/CSLL sobre a suposta diferença de estoque

Além do lançamento por suposta omissão de receita decorrente da
desconsideração dos documentos comprobatórios das receitas oriundas de adiantamento de
clientes, a fiscalização houve por bem lançar IRPJ e CSLL sobre suposta diferença de estoque de
alguns insumos.
Teria apurado divergências de estoque no valor de R$ 85.574.368,57.
Para consubstanciar tal infração a fiscalização preparou os Anexos ao AI intitulados
“Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”. No entanto, como será demonstrado, o
lançamento é nulo de pleno direito porque não espelha a realidade fática. As apurações efetuadas
pela fiscalização estão eivadas de vícios, e não se fundamentam na correta utilização dos insumos
para o processo produtivo, conforme denunciado pela investigada ainda no curso da fiscalização.
Lembra-se que a impugnante é indústria que produz as famosas “maquininhas” de
cartão de crédito e débito (Terminal de Captura de Dados – transações comerciais), um mercado
novo no país, que evolui rapidamente, exigindo modernização diária, novos modelos que atendam
a demanda tecnológica do segmento de seus variados clientes, operadores de crédito e
instituições bancárias. Nesse passo, buscando a especificidade de cada cliente, alguns insumos
utilizados no processo fabril possuem peculiaridades (especificações diferenciadas), sejam de cor,
nome, adesivagem e outras, mas na prática um grande volume delas cumpre a mesma função
técnica no produto.
Quer explicitar que alguns insumos podem ser usados de forma substitutiva, ou
seja, podem exercer função principal ou alternativa, sendo que no segundo caso cumprem a
mesma função técnica no produto final. Informa que esse mesmo esclarecimento foi prestado no
Fl. 11011
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Termo de Constatação, Intimação e Esclarecimentos, de 10/03/2020, especificamente em resposta
“ao item 8)
Justifique também a falta de informação para os insumos listados na planilha
‘insumos sem informação de estoque’, anexo do TIFI 7 (termo de intimação anterior a este), no
qual a contribuinte apresentou a resposta constante no anexo (doc.25)
A título de exemplo, apontou um item disposto na Planilha Fiscal “Apuração de
Estoque 1”, qual seja a “TAMPA DE PLÁSTICO D200 CZ”. Esta tampa é utilizada em todos os modelos
fabricados sob a especificação “D200”, sendo denominado a depender do cliente a que será
destinado, mas com seu estoque sendo mantido sob a descrição supracitada.

A impugnante explica que refez as Planilhas Fiscais “Apuração de Estoque 1” e
“Apuração de Estoque 2”, para sobre elas fazer as correções cabíveis, pelas indicações dos
quantitativos corretos por modelo de fabricação dos produtos industrializados pela impugnante,
apontando com precisão os insumos utilizados, tudo com base no Inventário e Relatório de
Compras de Insumos. Assim, foi possível formar as novas Planilhas consolidadas de “Apuração de
Estoque 1 – versão da Impugnante” (doc.26) e “Apuração de Estoque 2- versão da Impugnante” (doc.27).
Nulidade nas alíquotas utilizadas para os lançamentos reflexos do PIS e da
COFINS.

Registra, antes de tudo, que as exações devidas foram recolhidas, mas pretende
apontar a nulidade dos lançamentos efetuados.
Não bastassem as improfícuas conclusões acerca de supostas divergências de
estoque, e de inexistente omissão de receitas, por simplesmente ignorar a documentação
comprobatória de formais receitas advindas de adiantamentos de clientes, depositadas em conta
corrente da empresa, devidamente registradas na contabilidade, e por consequência disso,
oferecidas à tributação, tudo devidamente documentado neste processo, e já tratado nos tópicos
anteriores, ora se quer dizer que a Impugnante também efetuou o recolhimento dos tributos
apurados como devidos.
Por estar a interessada submetida ao regime do Lucro Real Trimestral, devia apurar
e recolher PIS e COFINS Não Cumulativas, e mais, sendo sediada na Zona Franca de Manaus (ZFM)
faz jus à redução das alíquotas dessas contribuições, nos termos das respectivas Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003.
Nos termos da Lei no 10.637/2002, para o PIS/PASEP, art.2o (caput), sobre a base de
cálculo (BC) apurada aplicar-se-á a alíquota de 1,65%, excetuando-se, nos termos da alínea “b” do
inciso I do §4o do art.2o, a receita bruta auferida por PJ industrial estabelecida na ZFM, decorrente
da venda de produção própria, consoante projeto aprovado pela SUFRAMA, que fica sujeita,
ressalvado o disposto nos §§1o a 3o, assim:
Fl. 11012
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“Art. 2o Para determinação do valor da contribuição para o PIS/Pasep aplicar-se-á,
sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 1,65% (um inteiro e
sessenta e cinco centésimos por cento). [...]
§ 4o. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida por
pessoa jurídica
industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus, decorrente da venda de
produção própria, consoante projeto aprovado pelo Conselho de Administração
da Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA, que fica sujeita,
ressalvado o disposto nos §§ 1o a 3o deste artigo, às alíquotas de:
I - 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) só no caso de venda efetuada a
pessoa jurídica estabelecida na ZFM, e fora da ZFM, que apure a Contribuição
para o Pis/Pasep no regime de não cumulatividade;
II – 1,3% (...)
[...]
Nos termos da Lei no 10.833/2003, para a COFINS, sobre a base de cálculo (BC)
apurada aplicar-se-á a alíquota de 7,6%, excetuando-se, nos termos do §4o do art.2o, a receita
bruta auferida por PJ industrial estabelecida na ZFM, decorrente da venda de produção própria,
consoante projeto aprovado pela SUFRAMA, que fica sujeita, ressalvado o disposto nos §§1o a 4o,
assim:
Art. 2o. Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de
cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete cálculo
apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis
décimos por cento).
[...]
§5o. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida por
pessoa jurídica
industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus, decorrente da venda de
produção própria, consoante projeto aprovado pelo Conselho de Administração
da Superintendência da Zona Franca de Manaus – SUFRAMA, que fica sujeita,
ressalvado o disposto nos §§ 1o a 4o deste artigo, às alíquotas de:
I - 3% (três por cento)só no caso de venda efetuada a pessoa jurídica
estabelecida:
na ZFM; e
fora da ZFM, que apure COFINS no regime de não-cumulatividade II – 6% (...), no
caso de venda efetuada a:
pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM, que apure o IR com base no lucro
presumido;
Fl. 11013
DF CARF MF
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pessoa jurídica estabelecida fora da ZFM, que apure ...
[...]
Dito isto, a impugnante informa que, considerando-se as relações de NF emitidas
em (supostamente nas operações com Netphone e com Payleven) em agosto e em
setembro/2015 (docs. 16 e 17), o seu faturamento mensal teria sido respectivamente de R$
20.774.728,80 e de R$ 46.559.356,40, que efetuou os correspondentes recolhimentos das
contribuições ao Pis e à COFINS nos valores indicados no quadro de fls.1.945. Que a partir dos
doc.16 e 17 anexados se podem ver os faturamentos mensais, e que todos os adiantamentos
recebidos foram submetidos a tributação do Pis e da COFINS, porque simplesmente decorrem de
vendas efetuadas à Netphone e à Payleven, conforme doc. 07 (só contêm Nfe de operações com a
Netphone), os quais afirma que foram inseridas nos faturamentos de agosto e de setembro/2015.
Nesse passo, com suposta base nas planilhas anexadas (docs.16 e 17), e conforme
CTN, art.156, I, afirma que foram extintos, por pagamento, os créditos tributários exigidos a título
das contribuições ao Pis e à COFINS.
Subsidiariamente, argui-se a nulidade pelo erro de aplicação nas alíquotas do PIS e
da COFINS nos lançamentos efetuados, acima explicitados.
Mas, não se deve olvidar do vício original (no lançamento matriz), de lançar com
base em suposta omissão de receitas, que não existiu, conforme cabalmente demonstrado.
Veja-se que para apurar o quantum debeatur, a fiscalização aplicou de forma ilegal
as alíquotas de 1,65% (ao Pis/Pasep) e de 7,65% (à COFINS), e assim constituiu indevido crédito
tributário, apurado assim:
[...]

A 1a observação, pois, é que a aplicação de alíquota errada no auto de infração, em
descompasso com a legislação federal, visto que a impugnante é sediada na ZFM, evidencia
nulidade material no lançamento, conforme pacífica jurisprudência no CARF, conforme
exemplifica o Ac 3302004.157 (ver fls. 1.948, e doc18). Com amparo em posicionamento do CARF,
o AI lavrado seria nulo de pleno direito, porque aplicou incorretamente as alíquotas de 1,65% e
7,6%. Deveria ter aplicado para a ora impugnante as alíquotas reduzidas na forma da lei, tratando-
se de vício material insanável, pelo qual devem ser cancelados os lançamentos tributários relativos
ao Pis e à COFINS.
A impugnante fez uma 2a observação, lembrando algo que já havia trazido à baila
anteriormente, erro apontado também na BC utilizada para a apuração das contribuições devidas.
É que segundo argumenta, conforme demonstrado alhures, com auxílio dos docs. 06 e 07, a BC
correta seria de R$ 25. 658.406,00, e não R$ 26.121.237,80.
Da omissão do direito creditório inerente ao regime não-cumulativo das contribuições
Fl. 11014
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Argumenta que, pela disciplina regente, a impugnante tem direito a se creditar do
PIS e COFINS calculados cf art. 3o, §1o das respectivas leis de regência de cada uma das
Contribuições especificadas, relativamente, v.g., a aluguéis utilizados na atividade da empresa,
energia elétrica consumida, dentre outras previstas na lei regente.
Assim, não bastasse a antijuridicidade pela aplicação das alíquotas erradas, da BC
errada, verifica-se que a fiscalização ignorou por completo os créditos a que fazia jus a
impugnante por suas operações. Que ao apurar e recolher IRPJ e CSLL pelo Lucro Real, encontra-se
submetida ao regime não cumulativo das Contribuições ao PIS e COFINS, nos termos das leis
regentes.
Em sessão de 22 de março de 2021 (e-fls.5378) a DRJ julgou parcialmente
procedente a impugnação do contribuinte.
Os julgadores acolheram a tese da recorrente de que a fiscalização não conseguiu
efetivamente demonstrar a divergência na apuração do estoque, principalmente pelo fato de que
o trabalho fiscal ignorou o fato de que um mesmo componente pode ser utilizado em vários
produtos (possui mais de uma função). Esta parte da decisão é objeto de Recurso de Ofício.
No entanto, os julgadores mantiveram o lançamento em relação à alegação e
omissão de receitas sobre valores recebidos que foram contabilizados como adiantamento de
clientes.

Ciente da decisão de primeira instância em 06/04/2021 (e-fls. 5438), o ora
Recorrente apresenta Recurso Voluntário em 05/05/20221 (e-fls. 5441) com razões de fato e de
direito que serão desenvolvidas no voto.

É o relatório.

VOTO
Conselheiro RAFAEL ZEDRAL, Relator
Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os outros
requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço.
Reconheço também a plena competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso de Ofício visto que a exoneração do crédito tributário é superior ao limite de alçada de R$
15.000.000,00, previsto na Portaria MF no 2, de 2023.
Fl. 11015
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DO MÉRITO
Conforme relatado, o trabalho de fiscalização resultou na lavratura de três autos de
infração, sendo que analisamos aqui apenas os autos de infração controlados do PAF 10283-
720.932/2020-59.
No caso aqui tratado, o Fisco entendeu que houve omissão de receitas por
presunção legal em duas situações:
1) divergência na apuração dos estoques dos insumos, que é objeto de Recurso de
Ofício, e
2) contabilização incorreta do montante de R$26.121.237,80 registrados como
“adiantamento de clientes”, mas que foi considerado como omissão de receita pelo Fisco “diante
da falta de comprovação de sua natureza”. Este tópico é objeto de Recurso Voluntário.
A DRJ deu tratamento diferente nos dois casos. Quanto à divergência de estoques,
os julgadores concordaram com a tese da defesa, cancelando o auto de infração neste ponto,
motivando o Recurso de Ofício que será mais adiante analisado.
Sobre os valores contabilizados como “adiantamento de clientes”, os julgadores
mantiveram a autuação, o que será também mais adiante analisado
Passemos primeiramente a analisar a matéria objeto de Recurso de Ofício.
DO RECURSO DE OFÍCIO
O trabalho da Fiscalização teve um escopo muito amplo, abrangendo desde a
análise do PPB (processo produtivo Básico) dos produtos fabricados em relação aos benefícios do
Polo Industrial de Manaus, até os pagamentos realizados aos fornecedores, resultando na
lavratura de autos de infração controlados em três processos administrativos.
No presente tópico, a Fiscalização cuidou de verificar a regularidade do estoque dos
insumos utilizados na produção no principal produto da recorrente, que são as conhecidas
“maquininhas de cartão”.
A recorrente fabrica e fornece equipamentos de leitura de cartões para grandes
marcas como o Mercado Pago, Pag Seguro e outras.
Inicialmente, o Fisco intimou a recorrente a fornecer dados detalhados sobre o
estoque dos insumos que compõem estas maquininhas de cartão, bem como o detalhamento de
como estes componentes (parafuso, resistor, tela LCD etc.) eram aplicados em cada unidade de
máquina de cartão.
Foram extraídas também informações sobre a importação destes insumos, que
somadas aos valores de estoque inicial, resultou na quantidade de cada componente disponível
para ser utilizada na produção.
Fl. 11016
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De posse destes dados fornecidos pela empresa, a Fiscalização elaborou as planilhas
“Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”, juntadas nestes autos, as quais
fundamentaram o argumento do Fisco de que teria ocorrido divergência de estoque destes
componentes, no total de R$ 85.574.368,57.
Toda argumentação do Fisco quanto a este tópico no auto de infração consta abaixo
transcrita e pode ser lida nas e-fls. 1854/1855 (sem destaques no original):
“DAS OMISSÕES DE RECEITAS
Das divergências de estoque (IRPJ e CSSL) – Omissão de receita por presunção
legal
17) No curso da fiscalização foram solicitadas informações do estoque do
contribuinte. De posse das informações repassadas por este, verificamos que há
diferença de estoque para alguns insumos. As diferenças são tanto para mais,
quanto para menos conforme demonstrado nas planilhas “Apuração de estoque
1” e “Apuração de estoque 2” anexas a este auto de infração.
18) Na referida apuração, a fiscalização consolidou as informações da estrutura
do produto com as informações de quantidade de produtos fabricados, bem
como com o inventário e compras de insumos informados pelo próprio
contribuinte, e, a partir daí, chegou-se às referidas divergências de estoque
citadas no item anterior.
19) As faltas ou excessos de estoque redundam em omissão de receitas por
presunção legal, cujo enquadramento legal se encontra descrito nos respectivos
autos de infração.”
Em julgamento da impugnação da recorrente, os julgadores entenderam que a
apuração ignorou o fato de que os componentes utilizados empregados na produção, na maioria
componentes eletrônicos, possuem diversas utilizações em mais de um produto.
O relator apresentou como exemplo o caso de um resistor (e-fls. 5401) e que está
descrito na linha 95 da tabela “Apuração de estoque 1”, o qual foi atribuído pela fiscalização o valor de
2000 unidades de maquininhas de cartão produzidas.
Com este cálculo, foram consideradas apenas 2.000 peças do referido resistor (uma
peça por unidade produzida. E como havia 182.5000 peças disponíveis no ano, com estoque final de
59.4819, consequentemente foi apontada uma divergência de 1228.181 peças.
O relator observou que este resistor era utilizado em todas as unidades produzidas
(357.841), e que se aplicado o valor correto de unidades produzidas, não há divergência de estoques:
Fl. 11017
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Quanto a este ponto, este relator entende que os julgadores da DRJ tomaram a
acertada decisão de cancelar o lançamento.
A fundamentação do lançamento é composta exclusivamente por três partes: o
texto acima transcrito, que preenche meia folha A4 no auto de infração, e duas planilhas,
denominadas “Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”.
As partes mais importantes são as duas planilhas, visto que o texto do auto de
infração, acima transcrito apenas detalha os procedimentos realizados e a conclusão de que teria
ocorrido divergência de estoque, mas tudo baseado nos cálculos realizados nas planilhas.
Após análise detalhada dos cálculos realizados, materializados pelas duas planilhas
citadas, chegamos às mesmas conclusões do relator do Acórdão recorrido, pois claramente o
trabalho realizado pela Fiscalização no estoque da empresa possui erros materiais de apuração.
Tal como apontados pela RDJ, a autoridade fiscal informou preencheu
incorretamente os valores de produtos fabricados pela empresa no campo “Quantidade
produzida” nas planilhas “Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”.
E este erro motivou a conclusão equivocada de que haveria divergência no estoque
dos insumos da empresa, contaminando toda apuração final do estoque final da empresa.
O relator do acórdão recorrido apontou exemplos de resistor e de placa de circuito
impresso, e sobre os quais concordamos plenamente com as suas conclusões.
Como reforço argumentativo, cito aqui o caso do Display de LCD, com o códigos
200202000000062, 200202000000066 e 200202000000072, pois entendo que são casos em que é mais
compreensível às pessoas leigas em processos industriais compreender o erro incorrido pela autoridade
fiscal.
É facilmente perceptível que estas maquininhas de cartão de crédito/débito
possuem uma (e apenas uma) tela de LCD que possui a função de visor do aparelho. E ainda que
muitas pessoas nem saibam que o nome deste componente se chame “tela de LCD”, todos
sabemos que estas maquininhas de cartão possuem um visor.
Fl. 11018
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Logo, para cada máquina de cartão fabricada utiliza-se uma tela de LCD, reduzindo a
mesma quantidade deste item no estoque da empresa.
Reproduzimos abaixo os campos das duas planilhas, mas apenas quanto às três
telas de LCD, tal como preenchida pela Fiscalização.
Alteramos a orientação da tabela para melhor visualização neste voto:

Apuração de estoque 1
Apuração de estoque 2
Código do Insumo
200202000000062
200202000000066
200202000000072
DESCRIÇÃO DO INSUMO
DISPLAY DE
CRISTAL LÍQUIDO -
LCD, COM CABO
ELETRICO PLANO
FLEXIVEL.
DISPLAY DE CRISTAL
LÍQUIDO - LCD, COM CABO
ELETRICO PLANO FLEXIVEL.
DISPLAY DE CRISTAL LÍQUIDO -
LCD, 200202000000072
NCM DO INSUMO
90138010
90138010
90138010
Quantidade de Insumo Utilizado
para Cada Unidade de Produto
Acabado
1
1
1
Unidade do Insumo
PÇ
PÇ
PÇ
Quantidade produzida
6000
2000
6000
Qnt Utilizada do Insumo
6000
2000
6000
Disponível em 2015 (1)
275968
200026
1500
Estoque final 2015 (2)
59383
60270
0
Total utilizado do insumo (3)
6000
2000
6000
Disponível - utilizado ((1)-(3))
269968
198026
-4500
diferença de estoque
((3) + (2) - (1))
-210585
-137756
4500
VALOR UNITÁRIO DOS INSUMOS
(Em Reais)
R$ 14,15
R$ 10,29
R$
21,85
Diferença de estoque em R$
-R$ 2.979.146,00
-R$ 1.417.233,73
R$ 98.302,50

Chamo à atenção para o campo “Quantidade produzida” em que consta os valores
6.000, 2.000 e 6.000, e indica que, conforme a planilha, teriam sido produzidas 14.000
maquininhas de cartão pela recorrente.
Fl. 11019
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Esta informação consta na maioria dos outros insumos das duas planilhas.
Em alguns casos (GABINETE PLASTICO) consta o valor de 203.600 na quantidade
produzida:

Somente esta informação já macula definitivamente a apuração de estoque
realizada, porque não é razoável concluir que uma empresa que forneça máquinas de cartões para
grandes empresas do ramo, como o Mercado Pago e Pag Seguro produza apenas 14 mil unidades
no ano.
Por outro lado, se a planilha estivesse correta (o que obviamente não está), a
recorrente então teria produzido 203.600 máquinas de cartão nas quais foram utilizadas tampas
plásticas, mas sem utilizar nenhum visor de LCD, o que, conforme argumentamos acima, é
impossível, visto que estes aparelhos estão definitivamente inseridos nas nossas vidas e é de
conhecimento de todos que tais equipamentos possuem visores para nossa leitura dos valores
lançados no cartão.
Na tabela “DEMONSTRATIVO DE QUANTIDADES PRODUZIDAS E VENDIDAS DOS
PRODUTOS ACABADOS”, fornecida pela recorrente mediante intimação no curso do procedimento
de fiscalização, e juntada nestes autos, a recorrente informou que produziu 357.841 unidades de
máquinas, das quais vendeu 296.987, restando em estoque 60.854 aparelhos em 31/12/2015:
Código do Produto
Acabado
DESCRIÇÃO DO
PRODUTO ACABADO
NCM DO
PRODUTO
ACABADO
Quantidade
Produzida
Quantidad
e Vendida
Estoque de produto
acabado em
31/12/2015
6050036A (D200)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D200 GPRS
84705090
6.000
6.000
-

6050036B (D200)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D200
84705090
510
510
-

6050036MERCPAG (D200)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D200 GPRS
84705090
5.000
5.000
-

6050056PAGSEGURO
(D200)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D200 GPRS
84705090
203.600
169.400
34.200

6050056PAYLEVEN (D200)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D200
84705090
2.500
2.500
-

6051027PAGOSOFT (D210)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D210 GPRS
84705090
475
100
375

6064006GOPAG (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
100
100
-

6064006 (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
500
500
-

6064006MDR (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
2.000
2.000
-

6064006MERCPAGO
(D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
10.001
10.001
-

6064006PAGSEGURO
(D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
100.039
73.760
26.279

6064006PAYLEVEN (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
26.696
26.696
-

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6064006TAXI (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
120
120
-

6064006ZOOP (D180)
TERMINAL DE CAPTURA
DE DADOS D180
84705090
300
300
-

Total

357.841
296.987
60.854
Observe-se que a Fiscalização utilizou apenas os valores de produção marcados
acima em cinza (de 2.000 e 6.000 e 203.600 unidades produzidas) que claramente não reflete o
total produzido pela empresa. Este erro foi reproduzido em todos os insumos durante a
elaboração das planilhas “Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”.
Tal como feito pelo relator do Acórdão recorrido, substituímos abaixo os valores do
campo “Quantidade produzida” na planilha “Apuração de estoque 1” e “Apuração de estoque 2”
para 357.841, verificamos que não houve qualquer diferença de estoque1 no caso da tela de LCD.
Consolidamos na tabela abaixo os valores totais dos três tipos de tela LCD:
Código do Insumo

Quantidade de Insumo Utilizado para Cada
Unidade de Produto Acabado
1
Unidade do Insumo
PC
Quantidade produzida
357.841
Qnt Utilizada do Insumo
357.841
Disponível em 2015 (1)
477.494
Estoque final 2015 (2)
119.653
Total utilizado do insumo (3)
357.841
Disponível - utilizado ((1)-(3))
119.653
diferença de estoque ((3) + (2) - (1))
-
VALOR UNITÁRIO DOS INSUMOS (Em Reais)
R$ 24,44
Diferença de estoque em R$
R$ -
Como se vê acima, se a recorrente produziu 357.841 maquininhas de cartão, então
consumiu a mesma quantidade de telas LCD (nos três tipos).
Como havia 477.494 telas disponíveis para utilização, restaram ao final no estoque
119.653,00 peças de tela LCD (477.494 (estoque) – 357.841 (utilizado)), exatamente a mesma
quantidade de estoque final apurada pela fiscalização.
Ou seja, este erro na apuração dos estoques da recorrente decorreu da introdução
equivocada de quantidades de máquinas produzidas nas duas planilhas.
A planilha “Apuração de estoque 1” possui 259 itens e em nenhum deles consta
informado a quantidade 357.841 no campo Quantidade produzida.

1 Os valores do campo “Estoque final 2015 (2)” compreendem as duas planilhas (“Apuração de estoque 1” e
“Apuração de estoque 2”)

Fl. 11021
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Diante do exposto, nego provimento ao Recurso de Ofício.

DO RECURSO VOLUNTÁRIO
Neste ponto, a Fiscalização constatou o registro contábil de diversos lançamentos à
débito da conta do ativo 1.01.01.02.01 - CAIXA ECONÔMICA FEDERAL - 4713/003/182-3, e a
crédito na conta do passivo, 2.01.05.01.01 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES, num total de R$
26.121.237,80.
A seguir, apresentarei a sequência dos procedimentos adotados pela Fiscalização
que culminaram na lavratura do auto de infração.
Mediante Termo de Intimação Fiscal 02 (e-fls. 477) a recorrente foi intimada a
justificar estes lançamentos, nos seguintes termos:
“6) Em relação ao Item 7 da intimação fiscal datada de 11/04/2019, cuja ciência se
deu em 16/04/2019: REINTIMAMOS para que apresente os contratos ou
equivalentes, que justifiquem os adiantamentos cujos aportes totalizaram R$
25.658.406 ,00 registrados a crédito na conta de passivo n. 2.01.05.01.01.’
Em resposta, a empresa prestou os seguintes esclarecimentos em 16/10/2019 (e-fls.
491):
6) Em relação ao Item 7 da intimação fiscal datada de 11/04/2019, cuja ciência se
deu em 16/04/2019: REINTIMAMOS para que apresente os contratos ou
equivalentes, que justifiquem os adiantamentos cujos aportes totalizaram R$
25.658.406 ,00 registrados a crédito na conta de passivo n. 2.01.05.01.01.
Resposta: Em atendimento a esta a intimação, e encaminhada anexa à intimação
anterior mediante Protocolo 21784338703339 data 06/06/2019, inteiramos que
este valor se refere aos adiantamentos celebrados em vendas ao cliente NET
PHONE TELECOMUNICAÇÕES LIDA, conforme "ANEXO Resposta 06" demarcados
em amarelo, acostado a este documento.

Mediante Termo de Intimação Fiscal 03 (e-fls. 1.112) a autoridade fiscal solicitou
mais esclarecimentos sobre estes lançamentos, nos seguintes termos:
“2) CONSIDERANDO a contabilidade da empresa e em acordo com os dados nela
constantes e transmitida para o sistema SPED, e considerando a conta contábil
2.01.05.01.01 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES; INTIMA-SE PARA QUE APRESENTE a
relação dos clientes E OS CONTRATOS DE ADIANTAMENTOS REALIZADOS BEM
COMO A COMPROVAÇÃO POR DOCUMENTOS DE VALOR FISCAL (extratos
bancários) da entrega dos recursos de cada cliente à empresa;”

Fl. 11022
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Em resposta à intimação (e-fls. 1.172), a recorrente respondeu em 12 de dezembro
de 2019 que não possuía “contratos firmados de adiantamento de clientes”:

Posteriormente, por meio do Termo de Intimação Fiscal 04 (e-fls. 1.150), a
autoridade fiscal intimou a recorrente a apresentar “de forma objetiva, na resposta a esta INTIMAÇÃO
que ora está sendo dada, USE A INTERPRETAÇÃO LITERAL para responder à questão reintimada. Ou seja,
apresente contratos, notas fiscais e/ou outros documentos fiscais para justificar os valores a crédito
lançados na conta contábil do PASSIVO acima referendada. OUTROSSIM, informamos ao contribuinte que
a resposta dada por ocasião daquelas intimações (apresentação de contratos de câmbio) configura em
PASSIVO FICTÍCIO.” Grifei.
Em resposta (e-fls. 1.215), a recorrente afirmou apenas que “Em atendimento a este
questionamento, seguem acostados a esta TIF os documentos comprobatórios em resposta “anexo
04”.
Tais documentos foram juntados a partir da e-fls. 1062 e trata-se de cópias de
extrato bancário (CEF), extrato do razão analítico da conta 2.1.5.01.0001 - 0000032022 -
ADIANTAMENTO DE CLIENTES e cópias de contato de mútuo firmado entre a recorrente e a
empresa PAX BR Comércio e Serviços LTDA-ME.
Os termos de intimação de no 5 (e-fls. 1232), no 6 (1248) e no 7 (e-fls. 1498) não se
referem ao tópico aqui analisado.
Concluída a instrução processual, foram lavrados os autos de infração de IRPJ, CSLL,
PIS e COFINS (E-FLS. 1850 e seguintes).
Quanto a este ponto, a autoridade fiscal fundamentou no auto de infração a
alegação de omissão de receita conforme trecho abaixo (sem destaques no original):
“Da omissão de receita
20) Com base na ECD transmitida pelo contribuinte para o repositório SPED, foi
identificado o aporte de R$26.121.237,80 (vinte e seis milhões, cento e vinte e um
mil e duzentos e trinta e sete reais e centavos) a débito na conta do ativo,
1.01.01.02.01 - CAIXA ECONÔMICA FEDERAL - 4713/003/182-3, e a crédito na
conta do passivo, 2.01.05.01.01 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES.
Fl. 11023
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 10283.720932/2020-59
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21) Desta feita, intimou-se o contribuinte através do TIFI 3, lavrado em
09/11/2019 a apresentar os CONTRATOS DE ADIANTAMENTOS REALIZADOS BEM
COMO A COMPROVAÇÃO POR DOCUMENTOS DE VALOR FISCAL (extratos
bancários).
22) Em sua resposta o contribuinte apresentou os extratos bancários, porém,
alegou que não há contratos firmados com essa finalidade (adiantamento de
fornecedor).
Ocorre que houve de fato o ingresso dos recursos que também foram
devidamente contabilizados. Porém, não houve a comprovação de que os
aportes ingressados (banco) e escriturados se referem a adiantamento a
fornecedores. Destarte os valores aportados, diante da falta de comprovação de
sua natureza, foram considerados como omissão de receita na sua totalidade. Os
lançamentos
(base
de
cálculo)
encontram-se
destacados
na
planilha
“Lançamentos a débito em bancos”
A recorrente impugnou este ponto junto à DRJ, repetindo o mesmo argumento no
seu Recurso Voluntário, ou seja, que tais valores registrados na conta 2.01.05.01.01 -
ADIANTAMENTO DE CLIENTES se tratava de adiantamento realizado pelos seus clientes NET
PHONE TELECOMUNICACOES LTDA. e PAYLEVEN TECNOLOGIA S/A ,e ainda que não tivesse sido
formalizado contrato de mútuo, a prova deste acordo poderia ser feita pelo extrato bancário e
pelas notas fiscais emitidas que englobam também os valores adiantados.
Apresenta também o argumento de que o contrato firmado com a PAYLEVEN
TECNOLOGIA S/A para fornecimentos de equipamentos já previa o adiantamento de 20% do valor
total do pedido. Cita um exemplo de uma nota fiscal, que mais adiante desenvolveremos.
Afirma também a recorrente, tanto na impugnação quanto no RV, que os valores
lançados na conta ADIANTAMENTO DE CLIENTES estão compreendidos nos lançamentos da conta
de resultado 3.1.1.01.0001-VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA.
Também argumenta a recorrente no seu Recurso Voluntário que a questão da
prova do ingresso dos 20% das notas fiscais é irrelevante, “uma vez que os valores foram
lançados/escriturados no valor total da nota fiscal.”
Apresenta imagens de registros da sua ECF do período para demonstrar que o total
das vendas foi registrado em conta de resultado que posteriormente foi transferida para a conta
de Resultado do Exercício.
Feitas estas considerações, passo à análise do mérito.
Após minuciosa leitura dos autos, entendo que assiste razão à recorrente.
De início, é importante destacar a disparidade tanto do voto do relator do Acórdão
recorrido como da própria defesa, em comparação com a fundamentação apresentada pela
autoridade fiscal no auto de infração.
Fl. 11024
DF CARF MF
Original

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No auto de infração, o fundamento para lançamento por omissão de receita se
resume a um parágrafo apenas, em que a autoridade fiscal afirma não admite que o ingresso de
determinados recursos em conta bancária seja classificado como adiantamentos realizados por
clientes, tratando-os como receitas omitidas “diante da falta de comprovação de sua natureza”.
Aliás, note-se que no auto de infração, conforme acima transcrevemos, a
autoridade fiscal equivocou-se e citou a conta “adiantamento a fornecedores” quando o correto
seria “adiantamento de clientes”:
“Ocorre que houve de fato o ingresso dos recursos que também foram
devidamente contabilizados. Porém, não houve a comprovação de que os aportes
ingressados (banco) e escriturados se referem a adiantamento a fornecedores.”

O voto condutor do Acórdão recorrido, por sua vez, dedica onze páginas, refutando
cada tese da defesa com o argumento de que não haveria provas de que os valores lançados
ingressaram no seu patrimônio e que foram oferecidos à tributação. Ocorre que não está em
questão nem o fato de que recursos foram depositados na conta corrente na CEF e nem o fato de
que houve a sua contabilização.
A questão central colocada no auto de infração é saber se a recorrente teria
cometido omissão de receitas ao contabilizar R$26.121.237,80 a débito de conta de Ativo de um
banco e a crédito de conta de Adiantamento de Clientes, pois a autoridade fiscal afirmou que não
havia provas de que este valor se tratavam mesmo de Adiantamento de Cliente (e aqui releva-se o
erro material na utilização da conta “adiantamento a fornecedores”)
E a nosso ver, o auto de infração não apresentou qualquer justificativa que
fundamente a afirmação de que não havia comprovação de que “os aportes ingressados (banco) e
escriturados se referem a adiantamento a fornecedores.”
Aliás, o único fundamento desta acusação está apenas frase: “Porém, não houve a
comprovação de que os aportes ingressados (banco) e escriturados se referem a adiantamento a
fornecedores.” Não há explicação no auto de infração que justifique esta afirmação. Ademais,
como o trecho do auto de infração é extremamente sintético, não há explicações porque a
autoridade fiscal entendeu que ocorreu a omissão de receitas.
Em resposta ao Termo de Intimação Fiscal 02, a empresa já havia esclarecido que
tais adiantamentos se referem a vendas realizadas.
Em na resposta ao Termo de Intimação Fiscal 04, a recorrente juntou notas fiscais,
após ter sido inquirida a apresentar “contratos, notas fiscais e/ou outros documentos fiscais para
justificar os valores a crédito lançados na conta contábil do PASSIVO acima referendada.”
A Fiscalização não apresentou considerações sobre estas provas juntadas pela
empresa e nem sobre a alegação de que aos valores lançados na conta adiantamento de clientes
se refere à valores adiantados sobre notas fiscais, que seriam emitidas posteriormente.
Fl. 11025
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Por exemplo, não esclareceu a Fiscalização se as notas fiscais apresentadas pela
empresa teriam ou não (e porque) correlação com os valores registrados na conta Adiantamento
de clientes, e se foram estas notas fiscais o motivo que levou a desconsiderar os registros como
adiantamentos realizados pelos clientes. Também não explicou se a desconsideração do registro
contábil se deveu à falta de formalização de contrato firmado entre a recorrente e seus clientes
para que parte dos valores das vendas seja adiantado e qual seria o fundamento legal para exigir
esta formalidade.
A Fiscalização não apresentou a apuração do resultado do exercício, demonstrando
se aquelas verbas de fato não estavam computadas na apuração do lucro, trabalho que só foi feito
posteriormente pela recorrente. Ademais, como bem observou o relator do Acórdão recorrido,
não havia sido juntado até aquele momento a cópia da ECF, o que somente foi feito
posteriormente pela recorrente.
Como não há maiores informações a respeito no auto de infração sobre estas
questões, o relator do Acórdão recorrido preencheu a lacuna do argumento da Fiscalização. Logo
no início do voto, na e-fls. 5403, o relator da DRJ apresenta a sua interpretação do motivo para a
desconsideração do registro:

“Quanto ao segundo foco da acusação fiscal, da apontada omissão de receitas por
falta de comprovação quanto a ter natureza de “adiantamento de clientes” o
aporte financeiro ocorrido, de R$ 26.121.237,80.
Relembre-se o foco do lançamento neste ponto.
Conforme descrito pela d. fiscalização, às fls.1.855/1.856, constatou-se que de
fato houve o efetivo ingresso do valor dos recursos no patrimônio da empresa, e
também houve a devida contabilização desses recursos. Mas, quanto aos valores
aportados, não foi possível identificar a sua natureza (não foi apresentado
contrato, ou outro documento que os identificasse), e por isso foram
considerados como “omissão de receitas”, ou seja, receitas de origem
desconhecida:”

Observe-se que o relator entende que o motivo está na falta de apresentação
“contrato, ou outro documento que os identificasse”, mas esta explicação, repetimos, não consta no auto
de infração. E prossegue o relator afirmando que “e por isso foram considerados como “omissão de
receitas”. Novamente, isto não consta no auto de infração, pois ainda permanece a este relator a dúvida se
a recorrente não apresentou as provas requeridas pela Fiscalização (mas sabemos que foram sim
apresentadas provas), ou se, ainda que tenham sido apresentadas, estas eram suficientes ou não e por quê.
E quanto ao julgamento realizado pela DRJ, percebo que o voto do relator se
contradiz, porque no início do voto, afirma que os recursos foram depositados e contabilizados,
Fl. 11026
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para em seguida, nas páginas seguintes afirmar que não há provas de que o adiantamento de 20%
sobre cada nota fiscal foi de fato depositados em conta corrente.
Trata-se de argumento que contraria a afirmação da Fiscalização quanto ao
ingresso dos recursos adiantados. No auto de infração, no último parágrafo acima transcrito, o
texto inicia com a frase “Ocorre que houve de fato o ingresso dos recursos que também foram
devidamente contabilizados” não deixando dúvidas quanto ao ingresso dos valores e sua
contabilização.
Aliás, logo no início do voto, na e-fls. 5403, o relator da DRJ reconhece que houve a
comprovação do ingresso destes recursos e a sua contabilização:
“Quanto ao segundo foco da acusação fiscal, da apontada omissão de receitas por
falta de comprovação quanto a ter natureza de “adiantamento de clientes” o
aporte financeiro ocorrido, de R$ 26.121.237,80.
Relembre-se o foco do lançamento neste ponto.
Conforme descrito pela d. fiscalização, às fls.1.855/1.856, constatou-se que de
fato houve o efetivo ingresso do valor dos recursos no patrimônio da empresa, e
também houve a devida contabilização desses recursos. Mas, quanto aos valores
aportados, não foi possível identificar a sua natureza (não foi apresentado
contrato, ou outro documento que os identificasse), e por isso foram
considerados como “omissão de receitas”, ou seja, receitas de origem
desconhecida:”

No entanto, mais adiante no voto do relator há diversas passagens com a afirmação
de que não teria ocorrido a prova do ingresso destes recursos adiantados no patrimônio da
empresa:
e-Fls. 5406
Ademais, neste processo, não houve nenhuma demonstração quanto ao
depósito ou efetivo ingresso no patrimônio da ora impugnante, do valor
destacado no rodapé da Nfe no 25 (nem nas demais 119 Nfe colacionadas
também), no campo “Dados Adicionais”, de R$ 52.816,00, correspondente aos
20% do valor da Nfe, que efetivamente corresponderia ao que a Transire e a
Netphone chamaram em seu Contrato de “Adiantamento de Cliente”. Registra-se,
então, neste ponto, que nem para a Nfe no 25, nem para nenhuma das outras 119
Nfe acostadas (fls.1.994/2.113), não houve comprovação de depósito da parcela
correspondente a 20% do valor da Nfe emitida (no caso, todas para vendas à
Netphone), nos valores descritos em cada uma das Nfe, no respectivo campo
“Dados
Adicionais”;
quanto a esses valores que representariam os
“adiantamentos de clientes”, realizados nas datas mesmas das compras, ou seja,
coincidentes com as emissões das respectivas Nfe, não há nos autos
Fl. 11027
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PROCESSO 10283.720932/2020-59
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comprovantes de depósitos, nem de contabilização, e muito menos de
oferecimento a tributação do IRPJ.

Nas e-fls. 5411, o relator inicia o parágrafo apresentando a tese da defesa de que o
valor total das NFes foi lançado nas contas de resultado. No entanto, responde a este argumento
afirmando que “não houve neste processo comprovação documental do ingresso (extratos
bancários), contabilização, e muito menos do oferecimento à tributação”:
“A impugnante afirma que todos os valores recebidos, supostamente de forma
adiantada, teriam sido lançados a crédito, na conta 3.1.1.1.01.0001, pelo valor
total da Nfe (não mais na conta 2.01.05.01.01, contradizendo a alegação inicial),
conforme exemplifica com a NFe no 25, no 28 e no 30 nas figs. 5, 6 e 7. No
entanto, já demonstramos neste voto que os 80% do valor das 120Nfe, de
fls.1.994/2.113, não tiveram a natureza de adiantamentos, e para os outros 20%
do valor das 120 Nfe acostadas, que segundo o contrato poderiam ser chamadas
de adiantamento (ainda que impropriamente), não houve neste processo
comprovação documental do ingresso (extratos bancários), contabilização, e
muito menos do oferecimento à tributação.”
Não ficou claro a este relator o que se pretendeu no julgamento da DRJ com esta
dúvida quanto ao depósito dos 20% de adiantamento de cada nota fiscal. E neste ponto assiste
razão à recorrente ao afirmar que tal questão não importa neste momento. O que realmente
importa, repetimos, é analisar a acusação de omissão de receita.
O argumento do relator de que não haveria prova do ingresso dos valores lançados
como adiantamento de clientes, a nosso ver, decorre do fato da defesa ter alegado que estes
valores estariam comprovados pelas notas fiscais, como no exemplo, as de no 25, 28 e 30.
E já adiantando, entendo que a recorrente demonstrou claramente (ainda que não
precisasse) que o valor total das notas fiscais foi oferecido à tributação, mesmo considerando que
que a Fiscalização não tenha apresentado qualquer argumento e prova em contrário no auto de
infração.
Não consta no auto de infração qualquer alegação de que o valor total das notas
fiscais não foi registrado em conta de receita e posteriormente não foi transferida em conta de
apuração de resultado. A recorrente, ao contrário, demonstrou que o seu faturamento do
trimestre foi corretamente levado à tributação.
Passemos agora a analisar os argumentos da defesa.
A recorrente defende que os registros lançados na conta 1.1.1.02.0001 – CEF e a
crédito de 2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES se referem à valores depositados na
conta corrente bancária e decorrem de parcela das vendas futuras, adiantadas por seus clientes,
correspondendo à parte de notas emitidas, as quais foram levadas integralmente à tributação.
Fl. 11028
DF CARF MF
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Vamos a um exemplo prático, que demonstra que os lançamentos feitos na conta
2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES foram replicados na conta de receitas de vendas,
mas pelo valor total da nota Fiscal. No caso abaixo, mostramos o primeiro registro feito na conta
2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES. Alega a empresa que se refere à nota fiscal 025 no
valor total de R$ 264.080,00. Na conta abaixo foi lançado 80% deste valor (R$ 211.264,00):
Conta: 2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES
Lançamento: crédito
Valor: 211.264,00
Contrapartida: 1.1.1.02.0001 – CEF
Data: 03/09/2015

Segundo a recorrente, esta operação é amparada pela NFe 025, de 21/08/2015, que
tem o valor total de R$ 264.080,00. Assim, 80% desta NF é R$ 211.264,00, exatamente o valor
registrado na conta acima. A diferença, R$ 52.816,00, seria o alegado adiantamento de clientes. E
é sobre este valor de R$ 52.816,00 que o relator da DRJ questiona não haver prova de seu ingresso
nas contas-correntes da empresa.
Na e-fls. 3467 a recorrente junta extrato do Razão Analítico, onde vemos o
lançamento na conta de resultado 3.1.1.01.0001- VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA desta nota fiscal
025 pelo seu valor total:

Igual registro consta no Livro Diário da ECD e-fls. 9.914 :

Comparando
as
contas
3.1.1.01.0001-VENDAS
FABRICAÇÃO
PRÓPRIA
e
2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES, vemos que foram lançados nesta última o valor de
Fl. 11029
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80% do valor lançado na conta de receita 3.1.1.01.0001. A tabela abaixo compara os sete
primeiros lançamentos das duas contas. O primeiro lançamento refere-se à já citada nota fiscal
025:
2.1.5.01.0001
3.1.1.01.0001
RELAÇÃO %
R$ 211.264,00
R$ 264.080,00
80%
R$ 211.264,00
R$ 264.080,00
80%
R$ 212.144,00
R$ 265.180,00
80%
R$ 212.144,00
R$ 265.180,00
80%
R$ 123.138,76
R$ 153.923,45
80%
R$ 47.361,06
R$ 59.201,33
80%
R$ 212.144,00
R$ 265.180,00
80%
Nas e-fls. 2.198 e 2.202 a recorente juntou relatório com todas as notas fiscais
eletrônicas emitidas nos meses de agosto e setembro de 2015 (julho não teve faturamento). O seu
valor total confere com a soma das contas 3.1.1.01.0001
e-Fls.
julho
R$ -
Agosto
R$ 20.774.728,80
2198
Setembro R$ 46.559.356,40
2022
R$ 67.334.085,20
Na ECF, e-fls. 7969/7970, consta para o terceiro trimestre este mesmo montante
nas duas contas de receita:
3.1.1.01.0001
VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA
R$ 60.885.728,20
3.1.1.03.0001
- VENDAS A PRAZO – FABRICAÇÃO PRÓPRIA
R$ 6.448.357,00
R$ 67.334.085,20

O valor total das vendas à vista (R$ 60.885.728,20) foi transferido conta
3.1.1.01.0001-VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA para a conta 6.1.3.01.0001 - RESULTADO DO
EXERCÍCIO (e-fls. 6466):

Fl. 11030
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Na e-fls. 10.968 vemos que a ECD possui o mesmo registro:

Portanto, entendo que restou demonstrado que aqueles registros feitos na conta
2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES correspondem a vendas efetuadas, as foram
plenamente tributadas pela recorrente.
É possível perceber também que estes registros na conta de adiantamento de
clientes não tiveram qualquer impacto fiscal, ou seja, em nada interferiu no registro do valor total
das vendas efetuadas na conta 3.1.1.01.0001-VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA, visto que a cada
deposito feito na conta corrente da Caixa Econômica Federal há um registro à débito de conta CEF
e a crédito de 3.1.1.01.0001-VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA.
No entanto, remanesce a dúvida sobre o motivo da recorrente ter feito tais
registros.
Em Recurso Voluntário (e-fls. 5451), a recorrente não é explícita sobre isto, mas dá
a entender que cometeu um equívoco nos registros (grifos nosso):
“Pois bem. Para melhor análise da presente demanda, incumbe-nos recordar que,
no âmbito do procedimento fiscal precedente ao lançamento tributário, a
Fl. 11031
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fiscalização reconheceu que a empresa recebeu, de forma efetiva, a receita no
valor de R$ 26.121.237,80 (vinte e seis milhões, cento e vinte e um mil, duzentos
e trinta e sete reais e oitenta centavos), cuja escrituração foi realizada, de modo
equivocado, como “adiantamento de clientes”, ensejando a constituição do
crédito tributário de IRPJ e, por reflexo, de CSLL, bem como das contribuições de
PIS e COFINS.”
Exatamente porque a equipe administrativa da recorrente lançou a crédito na conta
ADIANTAMENTO DE CLIENTES todos os depósitos feitos, ainda que igualmente tenha realizado a
mesma operação a crédito de VENDAS FABRICAÇÃO PRÓPRIA (3.1.1.01.0001), é que houve um
estorno no final do trimestre na conta ADIANTAMENTO DE CLIENTES (e-fls. 6.454):

Não é preciso se alongar muito neste ponto, pois resta claro que a recorrente, ao
creditar R$ 25.658.406,00 na conta 1.1.2.01.0001(CEF), não devolveu efetivamente esta quantia à
NET PHONE. Trata-se de clara operação de estorno de lançamento.
Vejo também como claro que a recorrente não se utilizou da melhor técnica
contábil ao registrar os valores recebidos antecipadamente por seus clientes. Mesmo assim, a
totalidade do faturamento, amparado pelas notas fiscais e pelos valores recebidos em conta
corrente foi levada à tributação.
O auto de infração, por sua vez, limitou-se a considerar omissão de receita os
valores depositados e creditados na conta 2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES sem ter
se atentado aos fatos acima descritos, que demonstram que não houve omissão de qualquer
receita de vendas.
Ademais, o argumento da Fiscalização aparenta, e digo “aparenta” porque não está
explícito do AINF, que o registro na conta 2.1.5.01.0001 - ADIANTAMENTO DE CLIENTES se deveu
exclusivamente por ausência de contrato escrito entre a empresa e seus clientes. Este relator
desconhece fundamento legal que faça esta exigência.
Afinal, não há dúvidas de que houve contrato entre as partes para adiantamento de
valores, até porque se assim não fosse seus clientes não adiantariam dezenas de milhões de reais.
Ocorre que este contrato, como sabemos, não precisa ser escrito.
Sobre este assunto, transcrevo o seguinte trecho da Impugnação, do qual concordo
plenamente:
“Sob este prisma, é fundamental pontuar que a relação negocial existente entre
contratante e contratado, não necessariamente poderá ser firmada por meio de
um contrato formal.
Fl. 11032
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Com efeito, de acordo com o Código Civil, o contrato pode ser entendido como
negócio bilateral, ou plurilateral, que sujeita as partes à observância de conduta
idônea à satisfação dos interesses de que regulam, visando criar, modificar,
resguardar, transmitir ou extinguir relações jurídicas.
Ainda de acordo com as disposições do Código Civil, para ser considerado válido, o
contrato deve possuir: (i) a declaração da vontade, que pode ser expressa na lei
ou tacitamente (manifestação da vontade); (ii) proposta e (iii) aceitação.
Nesse limiar, salvo quando expressamente determinado pela Lei, a validade da
declaração de vontade não depende de forma especial, conforme disposto no art.
107 do Código Civil, in verbis:
Art. 107. A validade da declaração de vontade não dependerá de forma especial,
senão quando a lei expressamente a exigir.
[grifos e destaques nossos]
Assim, para aferição de validade no negócio jurídico, quando a lei não exigir forma
específica, bastará a verificação dos requisitos previstos no art. 104 do CC, ipsis
litteris:
Art. 104. A validade do negócio jurídico requer:
I - agente capaz;
II - Objeto lícito, possível, determinado ou determinável;
III - forma prescrita ou não defesa em lei.

É por todos estes motivos que proponho que seja negado provimento ao Recurso
de Ofício e dado provimento ao Recurso Voluntário, cancelando integralmente o auto de infração.
Por este motivo, deixo de apreciar a questão subsidiária da aplicação da alíquota de PIS e da
COFINS por se tratar de empresa situada na ZFM.

Fl. 11033
DF CARF MF
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DISPOSITIVO
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso de Ofício e do Recurso Voluntário
para, no mérito, negar provimento ao Recurso de Ofício e dar provimento do Recurso Voluntário.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Rafael Zedral – relator.

Fl. 11034
DF CARF MF
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