Tribunal: CARF
Processo: 11030.001659/2010-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-09-18
Data de publicação: 2024-11-04

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999 a base cálculo da COFINS é a receita bruta proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas somente as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas, para fins de determinação da base de cálculo da COFINS devida por operadora de plano de assistência à saúde, não implicam que sejam excluídos ou deduzidos os custos relativos aos eventos ocorridos, sem que esses estejam atrelados a associados de outras operadoras.

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999 a base cálculo da COFINS é a receita bruta proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas somente as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas, para fins de determinação da base de cálculo da COFINS devida por operadora de plano de assistência à saúde, não implicam que sejam excluídos ou deduzidos os custos relativos aos eventos ocorridos, sem que esses estejam atrelados a associados de outras operadoras.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11030.001659/2010-22
ACÓRDÃO
3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
18 de setembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
COOPERATIVA DOS USUÁRIOS DE SERVIÇOS DE SAÚDE LTDA.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999 a base cálculo da COFINS é a receita bruta
proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas
somente as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO.
DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas,
para fins de determinação da base de cálculo da COFINS devida por
operadora de plano de assistência à saúde, não implicam que sejam
excluídos ou deduzidos os custos relativos aos eventos ocorridos, sem que
esses estejam atrelados a associados de outras operadoras.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999 a base cálculo da COFINS é a receita bruta
proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas
somente as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO.
DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas,
para fins de determinação da base de cálculo da COFINS devida por
operadora de plano de assistência à saúde, não implicam que sejam
excluídos ou deduzidos os custos relativos aos eventos ocorridos, sem que
esses estejam atrelados a associados de outras operadoras.
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ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade suscitada e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário.

Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora

Assinado Digitalmente
Marcos Roberto da Silva – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Gilson Macedo Rosenburg
Filho, Laura Baptista Borges, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha(substituto[a] integral),
Wilson Antônio de Souza Correa (substituto[a] integral), Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos
Roberto da Silva (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Luciana Ferreira Braga, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Wilson Antônio de Souza Correa, o conselheiro(a) Renan Gomes Rego,
substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Luiz Felipede Rezende Martins Sardinha.

RELATÓRIO
Adoto o relatório do Acórdão Recorrido para retratar os fatos ocorridos:
Contra a cooperativa antes qualificada foram lavrados dois Autos de
Infração, a saber:
a) o primeiro formalizou a exigência de COFINS, com intimação para recolhimento
do valor de R$ 295.685,46, referente a fatos geradores entre 31/01/2006 e
31/12/2009. Esse valor (principal) foi acrescido de multa de ofício de 75% e juros
de mora. Constou fundamentação legal. Houve ciência em 10/11/2010;
b) o segundo formalizou a exigência de PIS, com intimação para recolhimento do
valor de R$ 64.064,99, referente a fatos geradores entre 31/01/2006 e
31/12/2009. Esse valor (principal) foi acrescido de multa de ofício de 75% e juros
moratórios. Constou base legal. Houve ciência em 10/11/2010.
Foi produzido Termo de Verificação de Ação Fiscal, onde ficou
registrado (excertos):
4.1 - Do objetivo exclusivo de vendas de planos privados de Saúde.
O próprio estatuto fala de que o objetivo social é exclusivamente a operar
na venda de Planos Privados de Assistência à Saúde.
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Em que pese o não objetivo de lucro da sociedade e que as sobras serão
formadores de dois fundos (...), a Fiscalizada é uma cooperativa tomadora de
serviços médicos, ou seja, os cooperados uniram-se a fim de buscas profissionais
da área de saúde para atender a suas necessidade futuras. Tal conduta busca a
reduzir os preços cobrados por estes profissionais aos associados da Fiscalizada.
Verificando-se a norma levada a efeito para exclusão dos valores das
receitas dos planos de saúde (...), podemos concluir que tais valores não são
receitas derivadas das atividades próprias que decorrem de contribuições,
doações, anuidades ou mensalidades fixadas por lei, assembléia ou estatuto,
recebidas de associados ou mantenedores, sem caráter contraprestacional direto,
destinadas ao seu custeio e ao desenvolvimento dos seus objetivos sociais. Desta
forma, como não há separação dos pagos pelos associados para manutenção das
atividades e os valores pagos pelo plano de saúde, o qual exige uma
contraprestação direta aos seus associados, adicionamos a totalidade da receita
com base de cálculo do PIS e da COFINS cumulativa, excluindo-se o FATE.
Em 10/12/2010 a contribuinte apresentou, através de procurador, longo
arrazoado impugnatório referente à COFINS e ao PIS onde, inicialmente, refere ao
lançamento fiscal, alegando a seguir (em síntese):
Preliminar. Infringência ao art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972
• os lançamentos carecem do requisito certeza. Tal fenômeno está evidente a
partir da constatação de que sua motivação deriva de mero processo mental de
generalização. No presente caso, o emprego da generalização e a não
caracterização faticojurídica das operações tidas como irregulares evidenciam a
carência de certeza dos fatos descritos como passíveis de tributação. Por isso, os
lançamentos são nulos.
Ingressos/Contribuições entregues à Cooperativa. Não Tributação
• o Fisco tributou o PIS e a COFINS supondo que a cooperativa comercializa planos
de saúde privados exclusivamente a seus associados, pelo que qualificou as
mensalidades/contribuições, mensalmente entregues pelos cooperados/usuários
diretamente à cooperativa, para o fim de obter, quando preciso, assistência
médico/hospitalar e/ou odontológica a um preço inferior do que se a buscassem
individualmente no mercado, como receita bruta passível de incidência daqueles
tributos;
• ao assim agir, o Fisco desconsiderou que, para efeitos tributários, os atos
cooperativos não configuram regra-matriz do PIS/COFINS, corporificada na
obtenção de receita ou faturamento decorrente de atividade comercial comum.
Ao adicionar a totalidade dos ingressos obtidos nos anos-base 2006-2009, a titulo
de mensalidades/contribuições entregues pelos próprios cooperados à
cooperativa de que fazem parte, tipificando-os como receita/faturamento para o
fim de exigir aquelas contribuições, o agente fiscal extrapolou os limites que
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definem a incidência tributária, tendo, em última análise, desconsiderado a
personalidade jurídica da cooperativa;
• a cooperativa não celebra contratos com terceiros (não-cooperados). somente
os cooperados podem usufruir dos planos privados de assistência à saúde, sendo
interdito que terceiros não associados o façam. Os atendimentos demandados
pelo cooperado/usuário é feito pelos mais diversos prestadores de serviços
médicos, hospitalares, odontológicos, ambulatoriais, dentre outros, esses atraídos
pela capacidade de demanda gerada pela cooperativa;
• pelo visto, não se está a tratar de operação de venda de planos de saúde. O ato
jurídico consubstanciado na entrega de recursos à cooperativa, sob a forma de
mensalidade/contribuições mensais, representa prática de típico ato cooperativo,
que não atrai a incidência de tributo algum, muito menos PIS/COFINS, cujo fato
gerador é o faturamento mercantil;
• os cooperados se beneficiam das atividades cooperadas (proveito comum), sob
a formatação de planos de saúde, para o que contribuem com importâncias
mensais, em moeda corrente, representativas de mero ingresso no patrimônio da
cooperativa. Esses valores, aplicados no Fundo de Reserva, farão frente aos
desembolsos havidos por ocasião das necessidades do próprio cooperado;
• a entrega de recursos à cooperativa, sob a forma de mensalidades, por seus
próprios cooperados, que a administram e decidem seu destino, sempre
perseguindo
o
objetivo
social
de
se
beneficiarem
de
atendimento
médico/hospitalar e assemelhados, sob a figura jurídica do plano de saúde,
representa inequívoco ato cooperativo;
• as mensalidades recebidas pela cooperativa, em nome e por conta de seus
cooperados/usuários, não se incorporam a seu patrimônio, mas aos dos próprios
beneficiários do plano de saúde. Ou seja, configuram meros ingressos e não
receitas, eis que somente transitam pelas suas contas para formar o Fundo de
Reserva, sendo repassados, em definitivo, como dispêndios, aos prestadores de
serviços de saúde que prestaram atendimento aos cooperados, de acordo com
suas necessidades.
Entendimento fiscal do art. 47 da IN SRF no 247, de 2002. Insubsistência
• na ânsia de impingir a tributação de PIS/COFINS de todos os ingressos de
mensalidades contabilizados pela cooperativa (2006-2009), o Fisco entendeu que
tais valores (mensalidades) corresponderiam a contraprestação direta pela venda
de planos de saúde aos associados. Assim, emprestou interpretação
completamente distorcida e ilógica aos arts. 9° e 47 da IN SRF n° 247/2002;
• há no Estatuto Social da cooperativa uma só passagem em que se afirme que se
presta a vender planos de saúde aos seus associados;
• para afastar a regra de exoneração à cooperativa, o Fisco faz uma interpretação
literal (e sem critérios) de que as mensalidades que acumula/contabiliza, são
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contraprestações diretas pelas operações de assistência à saúde que intermedia,
considerando, portanto, inaplicável o que dispõe o inciso II do art. 47 da IN SRF no
247/2002;
• resta demonstrado que os valores das mensalidades arrecadados pela
cooperativa nada mais são do que ingressos que compõem um fundo cooperativo.
À medida das necessidades farão frente aos serviços médicos, de ambulatórios,
de clínicas etc., contratados. Não são pagamentos por serviços que se usa. São
economias para custear serviços que, no futuro, poderão, ou não, ser
efetivamente utilizados/tomados. Dai que seu resultado econômico não está
vinculado a uma contraprestação direta, como erroneamente supôs o Fisco, já
que visa garantir tratamento de saúde adequado a eventos tão futuros, quanto
incertos, de modo que, se contraprestação existe, ela é indireta. Trata-se de um
típico negócio jurídico de caráter aleatório;
• a IN analisada inovou no plano normativo (inciso II e § 2° do art. 47) ao
condicionar a isenção de PIS e COFINS somente às receitas derivadas das
atividades próprias das cooperativas e nos limites tragados em seu § 2°, isto é,
sem o questionável caráter contraprestacional direto. Ocorre que as normas de
envergadura maior que pretendeu regulamentar (LC nos 07/1970 e 70/1991; Leis
n°s 9.430/1996, 9.718/1998, 10.147/2000, 10.485/2002 - entre outras), não
esboçaram o limite que a norma administrativa de hierarquia inferior criou,
havendo vicio de incompatibilidade legal a invalidar a redação do art. 47,
parágrafo único, da IN SRF no 247/2002;
• os ingressos (contabilizados) de mensalidades, entregues pelos cooperados
durante todo o período fiscalizado estão abrangidos pela norma exonerativa, não
havendo que se falar em tributação destes valores a titulo de receita ou
faturamento.
Deficiências na determinação do montante tributável
• o Fisco trouxe à lume o que dispõe o art. 25 do Decreto n° 4.524/2002 para
concluir que, à mingua de provisões atinentes aos incisos I e III, resolveu excluir
das bases de cálculo tributadas pelo PIS/COFINS apenas àquelas correspondentes
ao inciso II do preceptivo legal, isto é, reservas técnicas para o FATES,
estatutariamente estimada em 6%. Isso merece reparo;
• no que concerne especificamente às pessoas jurídicas que operem Planos de
Assistência de Saúde, seja qual for a formatação societária dotada, devem ser
desconsiderados alguns importes, dentre os quais se encontram as indenizações
correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das
importâncias recebidas a titulo de transferência de responsabilidades (art. 3o, §
9o, inciso III, da Lei no 9.718, de 1998). Mas o Fisco desconsiderou tal importe,
afirmando que tratavam-se de eventos e dispêndios normais da atividade;
• por eventos ocorridos deve-se entender os custos assistenciais decorrentes da
utilização, pelos beneficiários cooperados, da cobertura oferecida pelo plano de
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saúde a que aderiu e para o qual contribui. São os custos com os atendimentos a
eles feitos, tais como consultas médicas/odontológicas, exames laboratoriais,
hospitalização, terapias, dentre outros, que estejam diretamente ligados ao ato
assistencial, para os quais a cooperativa, ao tomar conhecimento de sua
ocorrência, deve, pelo regime de competência, reconhecer o dispêndio;
• os valores apontados se fundam na correta e tempestiva contabilização destes
eventos, ocorridos e efetivamente pagos, em razão da tomada dos serviços
médicos, hospitalares, ambulatoriais, clínicos, odontológicos e afins. Impende
sejam considerados, para efeito da correta determinação da base de cálculo das
contribuições sociais, tal como comanda o art. 3°, § 9o, da Lei n° 9.718/1998, as
exclusões destas importâncias;
• os valores a titulo de dedução e exclusão, na forma legal estabelecida, bem
como observado o plano de contas Padrão ANS, resultam ser incontroversos em
relação às cooperativas de saúde em geral. É desnecessária, portanto, sua
provisão, seja financeira, seja contábil, sobretudo porque, até o evento
fiscalizatório a que foi submetida, a cooperativa respaldava-se na certeza de que
seus
atos,
tipicamente
cooperativos,
firmados
para
com
seus
cooperados/beneficiários, não poderiam ser alcançados pelos gravames em
contenda.
Caráter sancionatório da exigência
• os lançamentos estão longe da verdade material e da legitima hipótese de
incidência do PIS/COFINS, assumindo identidade punitiva, o que não é permitido
pelo CTN. O Fisco impôs tributação excessivamente gravosa à cooperativa,
revestida de característica sancionatória (punitiva), vedada pelo CTN. Reside aí
outra anomalia perceptível nos lançamentos questionados, devendo, por isso, ser
declarados inválidos.
Pedidos
• a cooperativa requer seja recebida sua impugnação, determinando-se o seu
regular processamento para, nos termos da fundamentação, julgar/declarar-se a
nulidade (invalidade) dos lançamentos (COFINS e PIS), como, também, diante das
impropriedades
e
erros
materiais/factuais
que
os
contaminam,
sua
improcedência, com o conseqüente arquivamento do processo fiscal em lide.
A repartição preparadora atestou a tempestividade da peça de contestação.
Analisada a peça de defesa, por unanimidade de votos, a 2a Turma da DRJ em Porto
Alegre/RS decidiu pela sua improcedência, decisão assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
PRELIMINAR. DECRETAÇÃO DE NULIDADE DE AUTO DE INFRAÇÃO.
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Não restando configuradas quaisquer das situações previstas na legislação
pertinente, não há que se falar na possibilidade de declaração de nulidade ou
invalidação de Auto de Infração.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999 a base cálculo da COFINS é a receita bruta
proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas somente
as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO.
DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas, para
fins de determinação da base de cálculo da COFINS devida por operadora de
plano de assistência à saúde, não implicam que sejam excluídos ou deduzidos os
custos relativos aos eventos ocorridos, sem que esses estejam atrelados a
associados de outras operadoras.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2009
BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADE COOPERATIVA.
A partir de novembro de 1999, a base cálculo do PIS passou a ser a receita bruta
proveniente de atos cooperativos e não cooperativos, sendo permitidas somente
as exclusões e deduções previstas em lei.
OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO.
DEDUÇÕES.
As exclusões e deduções específicas da receita bruta, legalmente previstas, para
fins de determinação da base de cálculo do PIS devido por operadora de plano de
assistência à saúde, não implicam que sejam excluídos ou deduzidos os custos
relativos aos eventos ocorridos, sem que esses estejam atrelados a associados de
outras operadoras.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Mediante Recurso Voluntário, a Recorrente busca a reforma do decisum arguindo,
síntese:
4.1. PRELIMINARMENTE: A "DESCRIÇÃO DOS FATOS" INFRINGE O ART. 10 DO
DECRETO N° 70.235/72 POR CARECER DO ELEMENTO "CERTEZA"
4.2. MÉRITO: As INCONSISTÊNCIAS MATERIAIS DOS LANÇAMENTOS
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4.2.1. DA INTRIBUTABILIDADE DOS INGRESSOS/CONTRIBUIÇÕES ENTREGUES
PELOS COOPERADOS/BENEFICIÁRIOS, DIRETAMENTE À COOPERATIVA DE SAÚDE,
PARA A CONSECUÇÃO DO OBJETIVO ESTATUTÁRIO
4.2.2. DA INSUBSISTÊNCIA DA EXEGESE FISCAL EXTRAÍDA DO ART. 47 DA IN/SRF N°
247/2002
4.2.3. AS IRREGULARIDADES FACTUAIS DOS LANÇAMENTOS
4.2.3.1. DEFICIÊNCIAS NA "DETERMINAÇÃO DO MONTANTE TRIBUTÁVEL" DA
COFINS E DO PIS (ANOS-BASE 2006-2009): VIOLAÇÃO AOS ARTS. 142 DO CTN,
ART. 25 DO DECRETO N° 4.524/2002 ART. 30 DA LEI N° 9.718/98 COM REDAÇÃO
DADA PELO ART. 3° DA MP N° 2.158- 35/01
4.2.3.2 O CARÁTER SANCIONATÓRIO DA EXIGÊNCIA
Ao final a recorrente pede:
V. PEDIDOS De todo o exposto, REQUER ao(a) INSIGNE CONSELHEIRO(A)
RELATOR(A) desta EG. TERCEIRA SEÇÃO receba o presente RECURSO
VOLUNTÁRIO, e, tendo presente todos os princípios insertos no art. 2° da Lei
9.784/99 ("legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade,
moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e
eficiência, U3 atuação conforme a lei e o Direito"):
5.1. reforme o acórdão recorrido para o fim de JULGAR/DECLARAR, face aos
vícios/impropriedades e inconsistências reclamadas(os), nos termos da
fundamentação retro, a NULIDADE (INVALIDADE) dos lançamentos mantidos pela
DRJPOA,
como,
também,
diante
dos
erros
formais/materiais/factuais
patenteados, a IMPROCEDÊNCIA dos mesmos, com o consequente arquivamento
do processo fiscal em lide
É o breve relatório.

VOTO
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.

- Juízo de admissibilidade.
Conheço do recurso voluntário eis que atendidos todos os requisitos formais
necessários de admissibilidade.

- Sinopse fática. Provas dos autos.
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O lançamento se deu precipuamente para exigência de PIS e COFINS sobre o saldo
do fundo de reservas1 que tem como finalidade reparar perdas e atender o desenvolvimento das
atividades da fiscalizada2. Confira-se da autuação:
(...) como não há separação dos pagos pelos associados para manutenção das atividades
e os valores pagos pelo plano de saúde, o qual exige uma contraprestação direta aos
seus associados, adicionamos a totalidade da receita com base de cálculo do PIS e da
COFINS cumulativa, excluindo-se o FATE.
(grifos nossos)
Sobre a matéria, em apertada síntese, assim decidiu a DRJ:
Preliminar. Nulidade dos Autos de Infração. Inocorrência.
Mostra-se descabida a alegação de nulidade (invalidade) dos autos de
infração, não tendo ocorrido, na espécie, qualquer forma de afronta à legislação
de regência. As peças de lançamento foram formalizadas com motivação clara,
congruente e adequada, existindo criteriosa descrição dos fatos (Termo de
Verificação de Ação Fiscal) compatível com o enquadramento legal indicado, em
estrita observância aos requisitos legais previstos no art. 142 do CTN e no art. 10
do Decreto no 70.235, de 1972 (art. 39 do Decreto no 7.574, de 2011). Também
não houve qualquer ofensa ao disposto no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972
(art. 12 do Decreto no 7.574, de 2011), observando-se que a alentada impugnação
apresentada pela contribuinte demonstra o perfeito entendimento das
imputações que lhe foram feitas.

1 Os fundos alimentados pelas sobras de receita da Fiscalizada são:
— 6% (seis por cento) para o FATES — Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social, obrigatório por norma legal
e
- 94% (noventa e quatro por cento) para o Fundo de Reserva, que atenderá a reparar perdas e atender ao
desenvolvimento das atividades da Fiscalizada.

2 CAPÍTULOII -DOS OBJETIVOS SOCIAIS.
Artigo2Q- A Cooperativa tem como finalidade a prestação de serviços a seus Sócios, sem interesse negocial ou
objetivo de lucro e tem como objetivos sociais:
a) Operar especificamente Planos Privados de Assistência à Saúde exclusivamente aos seus Sócios e dependentes em
conformidade com a legislação vigente e em especial a legislação aplicável ao Cooperativismo; b) Contratar ou
conveniar serviços de assistência à saúde, com a finalidade de atender aos Sócios e seus dependentes; c) Proteção e
preservação da saúde e bem estar dos seus Sócios.
§ 1.2- A Cooperativa atuará sem discriminação política, racial, religiosa ou social e não visará lucro.
§2 - A Cooperativa tomará todas as medidas necessárias para a efetivação de seus objetivos, inclusive poderá tomar
empréstimos junto a instituições financeiras oficiais, ao poder público ou a entidades privadas nacionais e
internacionais.
§ 32- Para melhor garantir e divulgar seus fins poderá contribuir com a formação de outras organizações similares,
exceto contribuições financeiras.
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10
Entende-se regulares, portanto, as peças de lançamento quanto ao respeito
aos requisitos essenciais.
IN SRF no 247, de 2002. Ilegalidade. Isenção prevista no Art. 47

Embora de forma rápida, a impugnante refere que a IN SRF n° 247, de 2002,
inovou no plano normativo, condicionando a isenção de PIS e COFINS, donde
decorreria vício de ilegalidade quanto à redação do art. 47, parágrafo único,
daquela IN.
(...)
Nesse contexto, a autoridade administrativa, por força de sua vinculação ao
texto da norma legal e ao entendimento que a ele dá o Poder Executivo, deve
limitar-se a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua legalidade.
Além disso, a mesma autoridade não possui competência para se manifestar
sobre
questões
de
legalidade
de
normas,
atribuição
reservada
constitucionalmente ao Poder Judiciário.
Portanto, tal alegação não pode ser acolhida.
Ademais, a isenção tratada no art. 47, inciso II, da IN SRF no 247, de 2002
(dispõe sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins, devidas pelas pessoas
jurídicas de direito privado em geral) não alcança a impugnante, eis que não há
qualquer referência a este tipo de sociedade no art. 9o da mesma IN.
PIS. COFINS. Base de Cálculo. Receitas de Atos Cooperativos Próprios.
Ao contrário do entendimento exposto pela impugnante, a base de cálculo
do PIS e da COFINS é o faturamento das cooperativas, independentemente do
fato de este advir de atos cooperativos próprios ou não-cooperativos, observadas
as exclusões e deduções legais. Isso porque, em relação à COFINS, o art. 23, inciso
II, a, da MP n° 1.858-6, de 1999, revogou expressamente o art. 6°, inciso I, da LC n°
70, de 1991, que previa a isenção referente às receitas advindas dos atos
cooperativos. Essa revogação expressa também pode ser constatada na
Mensagem de Veto no 1.243, de 30/12/2002, à Lei no 10.637, de 2002:
(...
O art. 23 da MP no 1.858-6, de 1999, também revogou o inciso II do art. 2o
da Lei no 9.715, de 1998, que tratava da incidência do PIS sobre a folha de salários
das entidades sem fins lucrativos, inclusive das cooperativas. Em seu art. 13, essa
MP listou as entidades que recolheriam ao contribuição ao PIS nessa modalidade
e não incluiu as cooperativas.
Consoante a legislação citada, as cooperativas passaram também a pagar
PIS e COFINS com base nas receitas provenientes de operações com os associados
(atos cooperativos próprios), ou seja, estas contribuições passaram a ter a mesma
base de cálculo das demais pessoas jurídicas, ressalvadas as exclusões a elas
específica. (...)
Fl. 570
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Ademais, a contratação de serviços junto a terceiros, como por exemplo
hospitais e laboratórios, os chamados atos cooperativos auxiliares, não se
coaduna com o conceito de atos cooperativos constante do art. 79 da Lei n.o
5.764, de 1971, entendimento esse também externado pelo STJ, conforme bem
resume a seguinte transcrição: (...)
A própria descrição trazida pela contribuinte em sua impugnação, não
caracteriza suas operações como ato cooperativo próprio, eis que retrata a
contratação de serviços de terceiros não associados (hospitais, laboratórios,
clínicas, etc.). Em não ocorrendo a hipótese legal, seja de forma parcial ou plena,
não há como cognominar as operações praticadas de atos cooperativos,
sobrelevando-se, nesse caso, a natureza de vendedor de plano de saúde, agindo
como qualquer sociedade comercial assemelhada com fins lucrativos. E mais, com
a possibilidade de contratar terceiros não-cooperados a um custo mais
competitivo do que os vigentes no mercado não agasalhado pela isenção.
Ao comercializar o plano de saúde, disponibilizando aos cooperados uma
série de serviços (produtos) prestados por terceiros não cooperados, como
hospitalares, laboratoriais, odontológicos, dentre outros, a cooperativa atua como
intermediadora, em operação de mercancia, definida no parágrafo único do art.
79 da Lei no 5.764, de 1971, como ato não cooperativo.
(...)
COFINS. PIS. Base de Cálculo. Deduções Permitidas
Intimada a cooperativa a manifestar-se quanto às deduções pertinentes,
não fez constar informação de qualquer dedução que pudesse estar inserida no
inciso III do § 9o do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998. Ainda que na impugnação a
cooperativa afirme que tratam-se os eventos ocorridos de custos assistenciais
decorrentes da utilização, pelos cooperados, da cobertura oferecida pelo plano de
saúde a que aderiu e para o qual contribui (representam custos de atendimentos
feitos aos cooperados - consultas médicas/odontológicas, exames laboratoriais,
hospitalização, terapias, etc.), tais custos não podem ser enquadrados no inciso III
antes transcrito, eis que no tocante àquele inciso, as indenizações
correspondentes aos eventos ocorridos equivalem ao valor dos desembolsos
efetivamente realizados por uma operadora de plano de assistência à saúde para
indenizar seus estabelecimentos de saúde conveniados, profissionais e empresas
de saúde, por eventos (toda e qualquer utilização, pelo beneficiário, das
coberturas proporcionadas pelo plano) utilizados por associados de outra
operadora.
(...)
(grifos nossos)
Portanto, o caso concreto não só circunda fatos como, ainda, se sobre a receita
auferida pela recorrente da venda de planos de saúde junto a seus cooperados incide o PIS e a
COFINS, para o fato gerador de 01/2006 a 12/2009.
Fl. 571
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Estão apensados aos autos como provas os documentos:
- petição de esclarecimentos sobre a natureza das atividades exercidas e das
constituições das provisões técnicas;
- livro razão;
- balancete;
- DCTF retificadora;

- Dacon semestral retificador;
- demonstração do resultado financeiro e fluxo de caixa em 31 de dezembro de
2006, 2007, 2008 e 2009;
- livro de apuração do lucro real do exercício de 2007;
- estatuto social;
- regimento interno;
- planos de assistência do cooperado;
- ficha de adesão;
- extrato atendimento por cooperado;
- guia de serviço e/ou nota fiscal; e,
- relação dos sócios cadastrados.

- Atividade societária da recorrente.
A recorrente se dedica aos seguintes fins:
Artigo 2o- A Cooperativa tem como finalidade a prestação de serviços a seus
Sócios, sem interesse negocial ou objetivo de lucro e tem como objetivos sociais:
a) Operar especificamente Planos Privados de Assistência à Saúde exclusivamente
aos seus Sócios e dependentes em conformidade com a legislação vigente e em
especial a legislação aplicável ao Cooperativismo;
b) Contratar ou conveniar serviços de assistência à saúde, com a finalidade de
atender aos Sócios e seus dependentes;
c) Proteção e preservação da saúde e bem estar dos seus Sócios.
§ 1.2- A Cooperativa atuará sem discriminação política, racial, religiosa ou social e
não visará lucro.
§2 - A Cooperativa tomará todas as medidas necessárias para a efetivação de seus
objetivos, inclusive poderá tomar empréstimos junto a instituições financeiras
oficiais, ao poder público ou a entidades privadas nacionais e internacionais.
Fl. 572
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§ 32- Para melhor garantir e divulgar seus fins poderá contribuir com a formação
de outras organizações similares, exceto contribuições financeiras.
(grifos nossos)
Nas notas explicativas às demonstrações contábeis de dezembro de 2007, 2008 e
2009 a recorrente afirma que não opera com terceiro, vejamos:
f) Operações com Terceiros
A cooperativa não opera com terceiros, não tendo, pois, ato não cooperativo.
Podem ingressar na cooperativa:
CAPÍTULO III - DOS SÓCIOS.
SEÇÃO I ADMISSÃO, DIREITOS, DEVERES E RESPONSABILIDADES.
Artigo 32-Poderãoassociar-se A Cooperativa todos aqueles que tenham disposição
para levar adiante os princípios cooperativistas e que respondam às seguintes
condições:
a) Ser pessoa física e estar em pleno gozo de seus direitos civis;
b) Integralizar a cota-capital, arcar com a contribuição mensal do respectivo
Plano Privado de Assistência A Saúde seu e de seus dependentes, bem como
as demais taxas e encargos operacionais;
c) Disposição para o trabalho coletivo e para a educação social;
d) Não ter interesses contrários aos da Cooperativa, nem pertencer outra de fins
idênticos;
e) Poderão ainda associar-se pessoas jurídicas cujos objetivos não colidam com os
da Cooperativa e que ingressem na sociedade com único e exclusivo fim de
oferecer Planos Privados de Assistência à Saúde para seus proprietários e
funcionários.
A recorrente se compromete a constituir os fundos com:
CAPÍTULOVII -DOS FUNDOS.
Artigo 46 - A Cooperativa constituirá os seguintes Fundos Obrigatórios:

a) Fundo de Reserva: destinado a reparar perdas e atender ao desenvolvimento
de suas atividades, constituído de 94% (noventa e quatro por cento) das sobras
liquidas do exercício;
b) Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social (FATES): destinado A
prestação de assistência aos Sócios e seus dependentes, funcionários e atividades
promocionais para o desenvolvimento da Cooperativa constituído de 6% (seis por
cento) das sobras liquidas do exercício;
(...)
Fl. 573
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§ 52- Os resultados negativos serão rateados entre os Sócios, na proporção das
operações de cada um realizadas com a Cooperativa, se o Fundo de Reserva não
for suficiente Ora cobri-los.
O estatuto ainda prevê:
CAPÍTULOVIII- DO EQUILÍBRIO FINANCEIRO.
Artigo 47 - A Cooperativa realizará mensalmente confronto entre os dispêndios e
os ingressos com o objetivo de manter o seu Equilíbrio Financeiro.
§ 12- A Cooperativa deverá ter uma "Reserva Técnica" visando manter a
pontualidade nos pagamentos dos prestadores de serviços, serviços contratados,
fornecedores e folha de pagamento equivalente a 2,5 vezes o valor arrecadado
com as contribuições mensais dos Planos Privados de Assistência a Saúde dos
Sócios e seus dependentes.
§ 22-O somatório das contas contábeis que representam o ativo circulante e o
ativo a longo prazo devem ser maior ou igual a "Reserva Técnica" somada aos
dispêndios ¡A contratados e não pagos.
§ 32- Quando for menor, o Conselho de Administração deverá definir ações para
regularizar a "Reserva Técnica" podendo até ratear a diferença, com aprovação da
Assembléia Geral, entre todos os Sócios de maneira solidária, considerando para o
cálculo a proporção do valor da contribuição mensal do Plano Privado de
Assistência a Saúde do Sócio de seus dependentes.
Artigo 48- Os dispêndios do mês subseqüente da Cooperativa serão previstos e
limitados pelo valor arrecadado no mês com as contribuições mensais do Plano
Privado de Assistência a Saúde do Sócio de seus dependentes, da seguinte forma:
a) mínimo de 80% para pagamento dos prestadores de serviços de saúde;
b) máximo de 20% para o pagamento das demais despesas da Cooperativa;
§ Unico - 0 Conselho de Administração deverá definir ações quando as despesas
ultrapassarem os percentuais definidos neste Artigo com o objetivo de regularizar
os dispêndios da Cooperativa para que não afete o seu Equilíbrio Financeiro.

- Pressupostos legais do regime das cooperativas.
Consabido que o Pis e a Cofins possuem como base de cálculo o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, permanecendo no regime cumulativo as atividades das
cooperativas (inciso VI do Art. 10 das Leis no 10.833/2003 e 10.637/2002).
Ao exercer atos típicos/próprios sujeitam-se as regras da Lei no 5.764/71, que
instituem o regime jurídico das cooperativas. Sendo ato cooperativo aquele praticado entre
cooperativa e associado, ou entre cooperativas com outras cooperativas para a consecução dos
objetivos sociais, vedada a operação de mercado (art. 79).
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Coube aos artigos 3o e 4o apontarem os requisitos que consubstancia a cooperativa
(i) contrato voluntário entre pessoas; (ii) obrigações de contribuir com bens ou serviços para a
consecução da atividade econômica; (iii) proveito econômico; e (iv) falta de lucro. Confira-se:
Art. 3° Celebram contrato de sociedade cooperativa as pessoas que
reciprocamente se obrigam a contribuir com bens ou serviços para o exercício de
uma atividade econômica, de proveito comum, sem objetivo de lucro.

Art. 4o As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica
próprias, de natureza civil, não sujeitas a falência, constituídas para prestar
serviços aos associados, distinguindo-se das demais sociedades pelas seguintes
características:
I - adesão voluntária, com número ilimitado de associados, salvo impossibilidade
técnica de prestação de serviços;
II - variabilidade do capital social representado por quotas-partes;
III - limitação do número de quotas-partes do capital para cada associado,
facultado, porém, o estabelecimento de critérios de proporcionalidade, se assim
for mais adequado para o cumprimento dos objetivos sociais;
IV - incessibilidade das quotas-partes do capital a terceiros, estranhos à
sociedade;
V - singularidade de voto, podendo as cooperativas centrais, federações e
confederações de cooperativas, com exceção das que exerçam atividade de
crédito, optar pelo critério da proporcionalidade;
VI - quorum para o funcionamento e deliberação da Assembléia Geral baseado no
número de associados e não no capital;
VII - retorno das sobras líquidas do exercício, proporcionalmente às operações
realizadas pelo associado, salvo deliberação em contrário da Assembléia Geral;
VIII - indivisibilidade dos fundos de Reserva e de Assistência Técnica Educacional
e Social;
IX - neutralidade política e indiscriminação religiosa, racial e social;
X - prestação de assistência aos associados, e, quando previsto nos estatutos, aos
empregados da cooperativa;
XI - área de admissão de associados limitada às possibilidades de reunião,
controle, operações e prestação de serviços
A legislação exige a constituição dos seguintes fundos para gerenciamento das
atividades da cooperativa:
Art. 28. As cooperativas são obrigadas a constituir:
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I - Fundo de Reserva destinado a reparar perdas e atender ao desenvolvimento
de suas
atividades, constituído com 10% (dez por cento), pelo menos, das sobras líquidas
do exercício;
II - Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social, destinado a prestação de
assistência aos associados, seus familiares e, quando previsto nos estatutos, aos
empregados da cooperativa, constituído de 5% (cinco por cento), pelo menos, das
sobras líquidas apuradas no exercício.
§ 1° Além dos previstos neste artigo, a Assembléia Geral poderá criar outros
fundos, inclusive rotativos, com recursos destinados a fins específicos fixando o
modo de formação, aplicação e liquidação.
§ 2o Os serviços a serem atendidos pelo Fundo de Assistência Técnica,
Educacional e Social poderão ser executados mediante convênio com entidades
públicas e privadas.
Ao tratar do quadro de associados, a legislação traz expressamente a
impossibilidade de admissão de empresas:
Art. 29. O ingresso nas cooperativas é livre a todos que desejarem utilizar os
serviços prestados pela sociedade, desde que adiram aos propósitos sociais e
preencham as condições estabelecidas no estatuto, ressalvado o disposto no
artigo 4o, item I, desta Lei.
[omissis]
§ 4° Não poderão ingressar no quadro das cooperativas os agentes de comércio e
empresários que operem no mesmo campo econômico da sociedade.
Portanto, descumpridos os requisitos impostos pela referida legislação em especial,
admissão no quadro de associados que atuam na comercialização de produtos ou serviços,
descaracteriza o regime jurídico das sociedades cooperativas.
Com isso, a base de cálculo do PIS e da COFINS que é o faturamento, alcança a
totalidade das receitas de contraprestações pecuniárias (mensalidades dos planos de saúde),
resguardadas as deduções legais, a exemplo do§ 9o do art. 3o da Lei no 9.718/1998.
O Superior Tribunal de Justiça assim decidiu sobre o tema:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS NOS ATOS
COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C DO CPC E DA
RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO.
1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS
sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço;
portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que
trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE
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672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de
hipótese diversa da destes autos.
2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas
cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.
E, ainda, em seu parág.
único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem
contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato
cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus
próprios associados (fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das
contribuições destinadas ao PIS e a COFINS.
4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do
Recurso Especial.
5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os
atos cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em
julgado.
6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008
do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre
os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.
(REsp n. 1.141.667/RS, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira
Seção, julgado em 27/4/2016, DJe de 4/5/2016.)
De igual modo cito os julgados do Supremo Tribunal Federal:
Recurso extraordinário. Repercussão geral. Artigo 146, III, c, da Constituição
Federal. Adequado tratamento tributário. Inexistência de imunidade ou de não
incidência com relação ao ato cooperativo. Lei no 5.764/71. Recepção como lei
ordinária. PIS/PASEP. Incidência. MP no 2.158-35/2001. Afronta ao princípio da
isonomia. Inexistência. 1. O adequado tratamento tributário referido no art. 146,
III, c, CF é dirigido ao ato cooperativo. A norma constitucional concerne à
tributação do ato cooperativo, e não aos tributos dos quais as cooperativas
possam vir a ser contribuintes. 2. O art. 146, III, c, CF pressupõe a possibilidade de
tributação do ato cooperativo ao dispor que a lei complementar estabelecerá a
forma adequada para tanto. O texto constitucional a ele não garante imunidade
ou mesmo não incidência de tributos, tampouco decorre diretamente da
Constituição direito subjetivo das cooperativas à isenção. 3. A definição do
adequado tratamento tributário ao ato cooperativo se insere na órbita da opção
política do legislador. Até que sobrevenha a lei complementar que definirá esse
adequado tratamento, a legislação ordinária relativa a cada espécie tributária
deve, com relação a ele, garantir a neutralidade e a transparência, evitando
tratamento gravoso ou prejudicial ao ato cooperativo e respeitando, ademais, as
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peculiaridades das cooperativas com relação às demais sociedades de pessoas e
de capitais. 4. A Lei no 5.764/71 foi recepcionada pela Constituição de 1988 com
natureza de lei ordinária e o seu art. 79 apenas define o que é ato cooperativo,
sem nada referir quanto ao regime de tributação. Se essa definição repercutirá ou
não na materialidade de cada espécie tributária, só a análise da subsunção do fato
na norma de incidência específica, em cada caso concreto, dirá. 5. Na hipótese
dos autos, a cooperativa de trabalho, na operação com terceiros – contratação de
serviços ou vendas de produtos - não surge como mera intermediária de
trabalhadores autônomos,
mas,
sim,
como entidade
autônoma,
com
personalidade jurídica própria, distinta da dos trabalhadores associados. 6.
Cooperativa é pessoa jurídica que, nas suas relações com terceiros, tem
faturamento, constituindo seus resultados positivos receita tributável. 7. Não se
pode inferir, no que tange ao financiamento da seguridade social, que tinha o
constituinte a intenção de conferir às cooperativas de trabalho tratamento
tributário privilegiado, uma vez que está expressamente consignado na
Constituição que a seguridade social “será financiada por toda a sociedade, de
forma direta e indireta, nos termos da lei” (art. 195, caput, da CF/88). 8. Inexiste
ofensa ao postulado da isonomia na sistemática de créditos conferida pelo art. 15
da Medida Provisória 2.158-35/2001. Eventual insuficiência de normas
concedendo exclusões e deduções de receitas da base de cálculo da contribuição
ao PIS não pode ser tida como violadora do mínimo garantido pelo texto
constitucional. 9. É possível, senão necessário, estabelecerem-se diferenciações
entre as cooperativas, de acordo com as características de cada segmento do
cooperativismo e com a maior ou a menor necessidade de fomento dessa ou
daquela atividade econômica. O que não se admite são as diferenciações
arbitrárias, o que não ocorreu no caso concreto. 10. Recurso extraordinário ao
qual o Supremo Tribunal Federal dá provimento para declarar a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP sobre os atos (negócios jurídicos) praticados pela
impetrante com terceiros tomadores de serviço, objeto da impetração.
Tema 323 - Incidência do PIS sobre os atos cooperativos próprios.
Tese A receita auferida pelas cooperativas de trabalho decorrentes dos atos
(negócios jurídicos) firmados com terceiros se insere na materialidade da
contribuição ao PIS/PASEP.
(RE 599362 Órgão julgador: Tribunal Pleno Relator(a): Min. DIAS TOFFOLI
Julgamento: 06/11/2014 Publicação: 10/02/2015)
O Tribunal ainda reconheceu a repercussão geral da discussão sobre a incidência
das contribuições sobre o produto de ato cooperativo, Tema afetado no 536:
EMENTA: TRIBUTÁRIO. INCIDÊNCIA DA COFINS, DA CONTRIBUIÇÃO AO
PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL E DA CONTRIBUIÇÃO SOBRE O LUCRO
LÍQUIDO SOBRE O PRODUTO DE ATO COOPERADO OU COOPERATIVO. DISTINÇÃO
ENTRE “ATO COOPERADO TÍPICO” E “ATO COOPERADO ATÍPICO”. CONCEITOS
CONSTITUCIONAIS
DE
“ATO
COOPERATIVO”,
“RECEITA
DE
ATIVIDADE
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COOPERATIVA” E “COOPERADO”. COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS. VALORES
PAGOS POR TERCEIROS À COOPERATIVA POR SERVIÇOS PRESTADOS PELOS
COOPERADOS. LEIS 5.764/1971, 7.689/1988, 9.718/1998 E 10.833/2003. ARTS.
146, III, c, 194, par. ún., V, 195, caput, e I, a, b e c e § 7o e 239 DA CONSTITUIÇÃO.
Tem repercussão geral a discussão sobre a incidência da Cofins, do PIS e da CSLL
sobre o produto de ato cooperativo, por violação dos conceitos constitucionais de
“ato cooperado”, “receita da atividade cooperativa” e “cooperado”. Discussão
que se dá sem prejuízo do exame da constitucionalidade da revogação, por lei
ordinária ou medida provisória, de isenção, concedida por lei complementar (RE
598.085-RG), bem como da “possibilidade da incidência da contribuição para o PIS
sobre os atos cooperativos, tendo em vista o disposto na Medida Provisória no
2.158-33, originariamente editada sob o no 1.858-6, e nas Leis nos 9.715 e 9.718,
ambas de 1998” (RE 599.362-RG, rel. min. Dias Toffoli).
(RE 672215 RG, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Tribunal Pleno, julgado em 29-03-
2012, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe-083 DIVULG 27-04-2012 PUBLIC 30-04-2012)
Sobre a operação, a meu ver, incide Pis e Cofins, até solução pelo Superior Tribunal
de Justiça no Tema Repetitivo no 363 em que o Tribunal poderá, ou não, fixar a seguinte tese:
Não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos
típicos realizados pelas cooperativas.
Voltando a lide, resta evidente que da reunião de cooperados foi criada a
recorrente, cooperativa que atua com saúde. Também concluo, a partir da defesa apresentada
pela própria recorrente, que o objetivo inicial de seus cooperados suplantou a ponto de se tornar,
em verdade, uma operadora de plano de saúde quando afirma:
Com o tempo, a COOPUSAODE despertou o interesse de pessoas que não
tinham condições financeiras para arcar com despesas de mensalidades elevadas,
tais com as cobradas pelas Operadoras que dominam o mercado. Com preços
acessíveis, estatutariamente estipulados pelos próprios cooperados e que visam o
ideal de cobrir seus custos de operação, paulatinamente, foi ocupando uma área
geográfica que cobre boa parte dos municípios da chamada "Região do Alto
Uruguai". Atualmente, somam-se, aproximadamente, 3.000 cooperados que se
beneficiam do plano de saúde em questão (vide Anexo 3).
Ainda quanto à mecânica de funcionamento, os atendimentos de que
demandados pelo cooperado/usuário é feito pelos mais diversos prestadores de
serviços médicos, hospitalares, odontológicos, ambulatoriais, dentre outros,
justamente
atraidos
pela
capacidade
de
demanda
gerada
pela
Cooperativa/lmpugnante, o que, consequentemente, impacta sobre os preços
pagos por estes serviços, tornando-os mais apraziveis.
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Além disso obrigadas as cooperativas a constituir as sobras líquidas, no percentual
de 5% ao FATE, e de 10% ao fundo de reserva (art. 28 da Lei no 5.764/713); no presente caso, os
valores destinados ao Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social – FATEs (6%), tiveram sua
exclusão da base de cálculo, porque contabilmente identificado pela fiscalização, o que
correspondeu a 6% do faturamento. No entanto, o percentual de 94% foi considerado receita para
fins de tributação, por falta de segregação dos valores aplicados na manutenção das atividades e
os valores pagos pelo plano de saúde, a confirmar as hipóteses do§ 9o do art. 3o da Lei no 9.718,
de 19984.
Vê-se assim que o direito pleiteado pela recorrente não procede.

- Inobservância da dialeticidade. Decisão da DRJ acertada.

3 Art. 28. As cooperativas são obrigadas a constituir:
I - Fundo de Reserva destinado a reparar perdas e atender ao desenvolvimento de suas atividades, constituído com
10% (dez por cento), pelo menos, das sobras líquidas do exercício; II - Fundo de Assistência Técnica, Educacional e
Social, destinado a prestação de assistência aos associados, seus familiares e, quando previsto nos estatutos, aos
empregados da cooperativa, constituído de 5% (cinco por cento), pelo menos, das sobras líquidas apuradas no
exercício.
§ 1° Além dos previstos neste artigo, a Assembléia Geral poderá criar outros fundos, inclusive rotativos, com
recursos destinados a fins específicos fixando o modo de formação, aplicação e liquidação.
§ 2o Os serviços a serem atendidos pelo Fundo de Assistência Técnica, Educacional e Social poderão ser executados
mediante convênio com entidades públicas e privadas.
4 § 9o Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e COFINS, as operadoras de planos de
assistência à saúde poderão deduzir: (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
I - co-responsabilidades cedidas; (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35, de 2001)
II - a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas; (Incluído pela Medida
Provisória no 2.158-35, de 2001)
III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das
importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. (Incluído pela Medida Provisória no 2.158-35,
de 2001)
§ 9o-A. Para efeito de interpretação, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que
trata o inciso III do § 9o entende-se o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da
cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e
os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida. (Incluído pela
Lei no 12.873, de 2013)
§ 9o-B. Para efeitos de interpretação do caput, não são considerados receita bruta das administradoras de benefícios
os valores devidos a outras operadoras de planos de assistência à saúde. (Incluído pela Lei no 12.995, de 2014)
Fl. 580
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ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
21
Por fim, cumpre destacar que a recorrente na fase recursal reproduz ipsis litteris sua
impugnação deixando, assim, de contrapor especificamente os fundamentos da decisão recorrida.
Para que não pairem dúvidas, ilustro as teses abordadas:
Manifestação de Inconformidade
Recurso Voluntário
I - O LANÇAMENTO FISCAL (PROCEDIMENTO)
Através dos AUTOS DE INFRAÇÃO
lavrados em 09/11/2010 (fls. 07-37) - ciência
em
10/11/2010
(quarta-feira)
-,
a
FISCALIZAÇÃO da DELEGACIA DA RECEITA
FEDERAL DE PASSO FUNDO (DRF-PFO-RS)
efetuou
lançamentos
de
oficio
da
CONTRIBUIÇÃO PARA 0 FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS)
e
do
PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO SOCIAL (PIS),
ambos sob o regime da cumulatividade, corn o
objetivo de promoverlhe acobrançade créditos
tributários considerados devidos sobre o que
designou tratar-se de "FALTA/INSUFICIÊNCIA
DE RECOLHIMENTO" (fls. 04/22 relativamente
aos anos-base 2006 a 2009.
No
"TERMO
DE
VERIFICAÇÃO
DEAÇÃOFISCAL" de fls. 38-51 é possível extrair
os (principais) motivos pelos quais a DD.
AUTORIDADE FAZENDARIA levou a efeito as
exações em pauta, conforme considerações e
excertos textuais a seguir elencados:
I - O LANÇAMENTO FISCAL (PROCEDIMENTO)
A
Recorrente
pondera
pela
indispensabilidade
de
proceder-se
à
recapitulação (ainda que breve) de toda a
marcha do processo fiscal em liça; isso no
sentido de conferir as principais circunstâncias
táticas e jurídicas que envolvem a gênese dos
lançamentos guerreados, análise sem a qual a
tarefa de [re]julgar o feito poderia revelar-se
dificultosa.
lnobstante a isso, sendo certo que no
subtítulo homônimo de sua impugnação esta
retrospecção é detalhadamente feita, para lá
remente os DD(s). Conselheiro(s), tendo-a
como se aqui estivesse escrita.
Resumidamente, basta por aqui repisar
que através dos AUTOS DE INFRAÇÃO de fls.
02 (e seguintes) a FISCALIZAÇÃO da DRF-PFO-
RS efetuou lançamentos de ofício das
contribuições para o PIS e para o COFINS com
o objetivo de promover-lhe a cobrança de
créditos
tributários
considerados
devidos
sobre
o
que
designou
tratar-se
de
"FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO"
(fls. 04/22), relativamente aos anos-base 2006
a 2009; isso como resultado da requalificação
fiscal de rubricas contábeis e/ou recursos
financeiros tidas(os) desde sempre como
tipicamente decorrentes de atos cooperativos,
isto é, entregues por seus Cooperados (à
própria COOPERATIVA) COM o exclusivo
propósito de atingir o objetivo social, que é o
de alcançar, para sim mesmos (e quando
necessário), tratamentos especializados na
área de
assistência
médico-hospitalar
e
odontológica.
1.1. QUANTO AOS ASPECTOS FACTUAIS DO
CURSO INVESTIGATÓRIO
_
Fl. 581
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22
1.2. QUANTO AO PIS E COFINS "NÃO
DECLARADOS" EM RAZÃO DO QUE SUPÕE
TRATAR-SE DE "VENDA" [?] DE PLANOS
PRIVADOS DE SAÚDE AOS COOPERADOS:
d)
Adentrando
no
tratamento
tributário aos fatos investigados, o AGENTE
FISCAL infere, equivocadamente, que (litteris,
fl. 39) "0 próprio estatuto fala de que o
objetivo social é exclusivamente [sic] a operar
na venda [?] de Planos Privados de Assistência
à Saúde", quando, ao contrario, expressa 0
Estatuto
Constitutivo
(fls.
217)
que
a
Impugnante
tem
como
meta
"Operar
especificamente
Pianos
Privados
de
Assistência à Saúde exclusivamente aos seus
SOcios...", de modo que o evidente equivoco
fiscal, no ponto, repousa sobre o que reputou
configurar de ato mercantil, quando, na
realidade (ver-se-6 oportunamente), disso não
se trata.
lnobstante a isso, na seqüência o AFRFB
revela ter apreendido, acertadamente, o que
segue (fl. 39): (...)
_
1.3. QUANTO As "EXCLUSÓES" DAS BASES DE
CALCULO
LEGALMENTE
PERMITIDAS
As
OPERADORAS DE PLANOSDE ASSISTÊNCIA À
SAÚDE
e) No que concerne aos critérios de
quantificação das bases de cálculolançadas, o
SR. AUDITOR FISCAL, invocando o art. 25 do
Decreto n° 4.524/2002, averba no subtitulo 4.2
(fls. 39) que "A Fiscalizada não possui
nenhuma provisão referente aos parágrafos I e
III, acima descritos, conforme a mesma
informo()
na
resposta
deintimação
em
21/09/2010.
Entretanto,
possuiprovisãode
reservas técnicas decorrentes do FATE.Está
[sic] esta estabelecida no Estatuto Social, art.
46, item "b", e deverá ser realizada a cada final
do exercício. Desta forma, observando-se a
norma legal que diz que poderá ser realizada
tal reserva técnica, deduzimos dos valores das
receitas mensais decorrentes de recebimentos
dos planos de saúde o valor de 6% a cada
_
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23
mês".
Portanto, na prática, o Autuante deixou
de excluir das bases de cálculo tributadas os
dispêndios com indenizações aos eventos
ocorridos, efetivamente pagos, quando da
utilização de serviçosde assistência à saúde,
pelos cooperados,nos moldes do autorizado
pelo
inc.
Ill
do
supracitado
comando
regulamentar.
1.4. QUANTO As "EXCLUSÕES" DAS BASES DE
CALCULO
LEGALMENTE
PERMITIDAS
As
SOCIEDADES COOPERATIVAS EM GERAL
f) Ainda no que tange aos critérios que
definiram
as
bases
de
cálculo
das
contribuições, colhe-se das motivações que
alicerçam
oslançamentosque
o
AFRFB,
"interpretando" o que dispõem os arts. 9 0 ,
33, e, principalmente § único do art. 47 da IN
SRF n° 247/2002 (fls. 40/41), concluiu, verbis:
(...)
Portanto,
na
prática,
o
Autuante
igualmente deixou de excluir das bases de
cálculo tributadas os ingressos derivados de
mensalidades entregues à COOPERATIVA DE
SAÚDE,
mensalmente,
pelos
próprios
cooperados,cujo valor também é definido,
pelos próprios cooperados,em Assembléia
Geral Estatutária, com o escopo de assegurar o
atingimento do objetivo social cooperativo, ao
(equivocado)
juizo
segundo
o
qual
o
§único,art. 47 da IN SRF n° 247 erigiria
requisito
plasmado
na
ausência
de
"...contraprestaçãodireta", o que, a seu ver,
não foi observado no presente caso.
_
1.5.
QUANTO
AO
"ENQUADRAMENTO
LEGAL":
g)
Os
dispositivos
legais
e
regulamentares considerados infringidos estão
arrolados após a sintética "descrição dos
fatos", realizada em cada um dos supra
Mencionados autos de infração (fls. 7 e 25,
sendo-lhes comum o supedâneo nos artigos
2°, inc. ll e §único, art. 3°, 10,22e 51, todos do
_
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Decreto n°4.524/02.
Ademais,
aplicou
sobre
os
fatos
geradores detectados a multa de oficio de que
trata o art. 44, inc. I, da Lei n° 9.430/96.
Estas
foram,
portanto,
as
razões
fazenciárias.
_
II-A PEÇA DE CONTESTAÇÃO
Inconformada com os dados e fundamentos
factuais, formais e materiais que serviram de
arrimo ao AGENTE FISCAL para exigirlhe os
(pretensos) créditos em contenda, insurgiu-se
a RECORRENTE pelas razões impugnatórias de
fls. , postulando, pois, pela sua total
insubsistência. Destarte, em prestígio ao
princípio da pertinência e considerando que
no "Relatório" do acórdão hostilizado (fls. 511-
514) fez-se referência à quase todas as suas
reclamações, opta por deixar de aqui repeti-
las, especialmente para evitar tautologia.
_
III-A DECISÃO RECORRIDA
No apreciar as razões que compuseram
aludido instrumento de defesa, os DDs.
JUGADORES DE 1° INSTÂNCIA decidiram por
julgar a "Impugnação Improcedente", COMO
se infere do ementário do ACÓRDÃO DRJ/POA
N° 10-41.854 - 2° TURMA, de 13 de dezembro
de 2012, assim redigido (fls. 509/10): (...)
lrresignada, pois, com o veredicto de 1 a
INSTÂNCIA, através das razões recursais em
seguida expostas, a RECORRENTE vem à
presença desse EG. COLEGIADO SUPERIOR
pleitear o reexame absoluto da lide, com o
reiterado objetivo de desfazer os Autos de
Infração.
II.
DIREITO:
AS
DEFICIÊNCIAS
E
IRREGULARIDADES
DO[S]
AUTO'S]
DE
INFRAÇÃO
Conforme a seguir se demonstrará, os
lançamentos em tela apresentam vícios,
equívocos ou impropriedades de ordem
formal, legal (material) e/ou factual que
IV - AS RAZÕES RECURSAIS
Preambularmente,
a
RECORRENTE
adverte que os argumentos que integram sua
IMPUGNAÇÃO (E ANEXOS), assim como as
provas coligidas ao presente processo, são
suficientes
para
robustecer
as
diversas
irregularidades (factuais e substanciais) que,
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determinam sua improcedência.
As anomalias mencionadas redundam da
inobservância
e/ou
inadequação
aos
princípios/normas basilares que regem a
tributação das espécies vertidas (aspecto
material),
sobremais
por
conter
vários
equívocos de ordem factual. É o que passa a
demonstrarar.
reunidas ou isoladamente, estão a inquinar os
AUTOS
DE
INFRAÇÃO
em
tela
de
nulidade/invalidadelimprocedência.
Assim
sendo (e sem prejuízo das contraditas
específicas que fará na medida em que julgar
oportuno),
repisará
em
boa
parte
as
contestações originárias, valendo-se, assim, do
efeitodevolutivo que caracteriza esta espécie
recursal.
Já no atinente à decisão propalada pela
C. PRIMEIRA TURMA JULGADORA, ver-se-á que
os fundamentos que a estribam, assim como
ocorre com os lançamentos guerreados,
ressentem-se
de
inconsistências
e/ou
impropriedades que fazem com que não tenha
condições de subsistir.
III. PRELIMINARMENTE: A"DESCRIÇÃODOS
FATOS" INFRINGE 0 ART. 10 DO DECRETO N°
70.235/72 POR CARECER DO ELEMENTO
"CERTEZA"
Preambularmente,
a
IMPUGNANTE
sustenta
que
a
"Descrição
dos
Fatos"
configi;16km dos componentes obrigatórios
do Auto de Infração, previsto no artigo 10 do
Decreto n° 70.235/72, que regula o processo
administrativo-fiscal.
No
presente
caso,
conforme
será
demonstrado, os lançamentos carecem do
requisito
"certeza".
Tal
fenômenoestá
evidente a partir da constatação de que a
motivação dos mesmos (lançamentos) deriva
de
um
mero
processo
mental
de
generalização.
Ora, no campo jurídico-tributário, tal
procedimento é inadmissível.
De
um
lado,
porque
o
principio
constitucional da legalidade veda ao Fisco o
livre emprego de presunções pessoais, fáticas,
notadamente quando está em jogo qualquer
imposição tributária.
De
outro, porque,
necessariamente, todos os fatos que o Fisco
entende serem passíveis de tributação, devem
ser clara e individualizadamente descritos e
4.1. PRELIMINARMENTE: A "DESCRIÇÃO DOS
FATOS" INFRINGE O ART. 10 DO DECRETO N°
70.235/72 POR CARECER DO ELEMENTO
"CERTEZA"
Preambularmente,
a
IMPUGNANTE
sustenta
que
a
"Descrição
dos
Fatos"
configi;16km dos componentes obrigatórios
do Auto de Infração, previsto no artigo 10 do
Decreto n° 70.235/72, que regula o processo
administrativo-fiscal.
No
presente
caso,
conforme
será
demonstrado, os lançamentos carecem do
requisito
"certeza".
Tal
fenômenoestá
evidente a partir da constatação de que a
motivação dos mesmos (lançamentos) deriva
de
um
mero
processo
mental
de
generalização.
Ora, no campo jurídico-tributário, tal
procedimento é inadmissível.
De
um
lado,
porque
o
principio
constitucional da legalidade veda ao Fisco o
livre emprego de presunções pessoais, fáticas,
notadamente quando está em jogo qualquer
imposição tributária.
De
outro,
porque,
necessariamente, todos os fatos que o Fisco
entende serem passíveis de tributação, devem
ser clara e individualizadamente descritos e
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quantificados.
Tal comportamento se impõe não
apenas para oportunizar a análise, pelo sujeito
passivo, dos fatos imputados como tributáveis,
mas sobretudo, para evitar o cerceamento do
direito de defesa.
No presente caso, o emprego da
generalização, a não caracterização fatico-
jurídicadas operações tidas como irregulares
evidenciam a carência de certeza dos "fatos
descritos" como passíveis de tributação.
Por isso, adianta-se em afirmar que os
lançamentos são nulos.
quantificados.
Tal comportamento se impõe não
apenas para oportunizar a análise, pelo sujeito
passivo, dos fatos imputados como tributáveis,
mas sobretudo, para evitar o cerceamento do
direito de defesa.
No presente caso, o emprego da
generalização, a não caracterização fatico-
jurídicadas operações tidas como irregulares
evidenciam a carência de certeza dos "fatos
descritos" como passíveis de tributação.
Por isso, adianta-se em afirmar que os
lançamentos são nulos.
III. MÉRITO: As INCONSISTÊNCIAS MATERIAIS
DOS LANÇAMENTOS
Na senda dos vícios materiais que
permeiam
as
exigências
em
foco,
as
inconformidades estão expressas nos itens a
seguir detalhados.
4.2.
MÉRITO:
As
INCONSISTÊNCIAS
MATERIAIS DOS LANÇAMENTOS
No campo dos vícios materiais que
permeiam
as
exigências
em
foco,
as
inconformidades estão expressas nos itens a
seguir detalhados.
3.1.
DA
INTRIBUTABILIDADE
DOS
INGRESSOS/CONTRIBUIÇÕES
ENTREGUES
PELO'S
COOPERADOS/BENEFICIARIOS,
DIRETAMENTE A COOPERATIVA DE SAÚDE,
PARA
A
CONSECUÇÃO
DO
OBJETIVO
ESTATUTÁRIO
Como visto, 0 AUTUANTE tributou o PIS
e a COFINS ao suposto de a Impugnante
"comercializar, planos de saúde privados,
exclusivamente, a seus associados" (fls.
04/22),
pelo
que
qualificou
as
mensalidades/contribuições,
mensalmente
entregues
pelos
cooperados/usuários
diretamente à Cooperativa, para o fim de
obter,
quando
preciso,
assistência
médico/hospitalar e/ou odontológica a um
prego inferior do que se a buscassem
individualmente no mercado, como "receita
bruta" passível de incidência dos nominados
tributos.
Entrementes, ao assim agir, o Agente
Fiscalizador desconsiderou que, para efeitos
tributários,
os
"atos
cooperativos"
não
4.2.1.
DA
INTRIBUTABILIDADE
DOS
INGRESSOS/CONTRIBUIÇÕES
ENTREGUES
PELOS
COOPERADOS/BENEFICIÁRIOS,
DIRETAMENTE À COOPERATIVA DE SAÚDE,
PARA
A
CONSECUÇÃO
DO
OBJETIVO
ESTATUTÁRIO
Como visto, 0 AUTUANTE tributou o PIS
e a COFINS ao suposto de a Impugnante
"comercializar, planos de saúde privados,
exclusivamente, a seus associados" (fls.
04/22),
pelo
que
qualificou
as
mensalidades/contribuições,
mensalmente
entregues
pelos
cooperados/usuários
diretamente à Cooperativa, para o fim de
obter,
quando
preciso,
assistência
médico/hospitalar e/ou odontológica a um
prego inferior do que se a buscassem
individualmente no mercado, como "receita
bruta" passível de incidência dos nominados
tributos.
Entrementes, ao assim agir, o Agente
Fiscalizador desconsiderou que, para efeitos
tributários,
os
"atos
cooperativos"
não
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configuram a regra-matriz do PIS e da COFINS,
corporificada na obtenção de "receito ou
faturamento"
decorrente(s)
de
atividade
comercial comum. Dai porque, ao "adicionar a
totalidade" dos ingressos obtidos nos anos-
base
2006-2009,
a
titulo
•
e
mensalidades/contribuições entregues pelos
próprios cooperados, em proveito comum, ál
COOPERATIVA de que fazem parte, tipificando-
os como receita/faturamento para o fim de
exigir-lhe o PIS e a COFINS, o AFRFB extrapolou
os limites que definem a incidência tributária
no presente feito, e, em última análise,
desconsiderou a personalidade jurídica da
IMPUGNANTE, para o
que
não possui
competência funcional.
Com
efeito,
é
sabido
que
a
CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988 (CRFB/88),
em diversos de seus dispositivosl, oferta
tratamento diferencial às cooperativas de
diversos segmentos, a exemplo do que dispõe
os artigos 5°, inciso XVIII, 21, inciso XXV, 174, §
20 , 30 e 4°, 146, inciso Ill, letra "c", 187, VI,
192, inciso VIII, e, especificamente, o art. 199,
§ 1 0, para o setor assistência à saúde privada,
assim escrito: (...)
Quer dizer, para atingir o objetivo social
acima enunciado, decidiram os cooperados
que a Cooperativa por eles criada, mediante
repasses
individuais
de
mensalidades/contribuições, administraria e
operaria Planos Privados de Assistência à
Saúde, exclusivamente, em proveito comum, e
sem visar lucro.
Instituiu-se
então,
o
"Regimento
Inferno" denominado "Plano de Assistência ao
Cooperado Ambulatorial mais Hospitalar com
Obstetrícia", regulado pela Agência Nacional
de Saúde Suplementar (ANS), conforme Leis
..ricps'9.656/98, Lei.n° 9.961/2000 e Resolução
de Diretoria Colegiada n°,....39,de 1710.2000,
registrado na referida autarquia sob o n°
419.264i9918.. -De se observar que embora
tenha o - Autuante juntado apenas a primeira
folha do documento, às fls. 236 do PAF, segue,
configuram a regra-matriz do PIS e da COFINS,
corporificada na obtenção de "receito ou
faturamento"
decorrente(s)
de
atividade
comercial comum. Dai porque, ao "adicionar a
totalidade" dos ingressos obtidos nos anos-
base
2006-2009,
a
titulo
•
e
mensalidades/contribuições entregues pelos
próprios cooperados, em proveito comum, ál
COOPERATIVA de que fazem parte, tipificando-
os como receita/faturamento para o fim de
exigir-lhe o PIS e a COFINS, o AFRFB extrapolou
os limites que definem a incidência tributária
no presente feito, e, em última análise,
desconsiderou a personalidade jurídica da
RECORRENTE,
para
o
que
não
possui
competência funcional.
Com
efeito,
é
sabido
que
a
CONSTITUIÇÃO FEDERAL DE 1988 (CRFB/88),
em diversos de seus dispositivosl, oferta
tratamento diferencial às cooperativas de
diversos segmentos, a exemplo do que dispõe
os artigos 5°, inciso XVIII, 21, inciso XXV, 174, §
20 , 30 e 4°, 146, inciso Ill, letra "c", 187, VI,
192, inciso VIII, e, especificamente, o art. 199,
§ 1 0, para o setor assistência à saúde privada,
assim escrito: (...)
Quer dizer, para atingir o objetivo social
acima enunciado, decidiram os cooperados
que a Cooperativa por eles criada, mediante
repasses
individuais
de
mensalidades/contribuições, administraria e
operaria Planos Privados de Assistência à
Saúde, exclusivamente, em proveito comum, e
sem visar lucro.
Instituiu-se
então,
o
"Regimento
Inferno" denominado "Plano de Assistência ao
Cooperado Ambulatorial mais Hospitalar com
Obstetrícia", regulado pela Agência Nacional
de Saúde Suplementar (ANS), conforme Leis
..ricps'9.656/98, Lei.n° 9.961/2000 e Resolução
de Diretoria Colegiada n°,....39,de 1710.2000,
registrado na referida autarquia sob o n°
419.264i9918.. -De se observar que embora
tenha o - Autuante juntado apenas a primeira
folha do documento, às fls. 236 do PAF, segue,
Fl. 587
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28
no Anexo I, sua cópia integral para avaliação.
(...)
2). Logo, primeiro, mister seja o
pretendente
ao
plano
de
assistencia
suplementar de saúde privada, administrado
pela
lmpugnante,
um
cooperado;
conseguintemente, é-lhe permitido aderir ao
plano de saúde, tornando-se, pois, um
beneficiário de eventuais serviços contratados
pela Cooperativa para prestar atendimentos a
seus associados.
Com
o
tempo,
a
COOPUSAODE
despertou o interesse de pessoas que não
tinham condições financeiras para arcar com
despesas de mensalidades elevadas, tais com
as cobradas pelas Operadoras que dominam
o
mercado.
Com
preços
acessíveis,
estatutariamente estipulados pelos próprios
cooperados e que visam o ideal de cobrir seus
custos de operação, paulatinamente, foi
ocupando uma área geográfica que cobre boa
parte dos municípios da chamada "Região do
Alto
Uruguai".
Atualmente,
somam-se,
aproximadamente, 3.000 cooperados que se
beneficiam do plano de saúde em questão
(vide Anexo 3).
Ainda
quanto
à
mecânica
de
funcionamento, os atendimentos de que
demandados pelo cooperado/usuário é feito
pelos mais diversos prestadores de serviços
médicos,
hospitalares,
odontológicos,
ambulatoriais, dentre outros, justamente
atraidos pela capacidade de demanda gerada
pela
Cooperativa/lmpugnante,
o
que,
consequentemente, impacta sobre os preços
pagos por estes serviços, tornando-os mais
apraziveis.
(...)
Esses
traços
peculiarizam
a
COOPUSAODE, fundamentalmente porque, ao
contrário do que geralmente ocorre em outras
Cooperativas de Saúde, em sua maioria
formada por prestadores de serviços médicos,
aqui, a bem da verdade, os cooperados são os
no Anexo I, sua cópia integral para avaliação.
(...)
Logo,
primeiro,
mister
seja
o
pretendente
ao
plano
de
assistência
suplementar de saúde privada, administrado
pela
RECORRENTE,
Um
cooperado;
conseguintemente, é-lhe permitido aderir ao
plano de saúde, tornando-se, pois, um
beneficiário de eventuais serviços contratados
pela
COOPERATIVA
para
suprir-lhe
necessidades afins.
Com
o
tempo,
a
COOPUSAÚDE
despertou o interesse de pessoas que não
tinham condições financeiras para arcar com
despesas de mensalidades elevadas, tais com
as cobradas pelas Operadoras que dominam
o
mercado.
Com
preços
acessíveis,
estatutariamente estipulados pelos próprios
cooperados e que visam o ideal de cobrir seus
custos de operação, paulatinamente, foi
ocupando uma área geográfica que cobre boa
parte dos municípios da chamada "Região do
Alto
Uruguai".
Atualmente,
somam-se,
aproximadamente, 3.000 cooperados que se
beneficiam do plano de saúde em questão
(vide ANEXO 3 da impugnação).
Ainda
quanto
à
mecânica
de
funcionamento,
os
atendimentos
demandados pelo cooperado/usuário são
feitos pelos mais diversos prestadores de
serviços
médicos,
hospitalares,
odontológicos, ambulatoriais, dentre outros,
justamente
atraídos
pela
capacidade
crescente
de
demanda
gerada
pela
COOPERATIVA/RECORRENTE,
o
que,
conseqüentemente, termina por impactar
sobre os preços pagos por estes serviços,
tornando-os mais aprazíveis.
(...)
Esses
traços
peculiarizam
a
COOPUSAÚDE, fundamentalmente porque, ao
contrário do que geralmente ocorre em outras
Cooperativas que atuam no setor, em sua
maioria formada por médicos prestadores de
Fl. 588
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
29
próprios pacientes/clientes do atendimento
medico/hospitalar futuro, que ocorrerá, ou
não,
quando
das
suas
necessidades
particulares;
para
tanto,
asdespesasresultantes dessas eventualidades
serão custeadas pelo Fundo de Reserva criado
exclusivamente para este fim, e com cujas
mensalidades, contribui mensalmente!
Para melhor aquilatar como ocorre a
tomada dos serviços, e o seu pagamento,
remete a C. Turma de Julgamentos ao
retrocitado Anexo II, aonde, logo após os
Termos de Adesãoà Cooperativa e ao Plano de
Saúde, por amostragem, é possível identificar
o cooperado/usuário e as notas fiscais
emitidas pelos prestadores de serviços, contra
a Cooperativa, para tratar-lhe dos mais
variados problemas médicos.
(...)
Diante disso, pode ser. objeto social da
cooperativa qualquer gênero de serviço,
operação ou atividade. Vale dizer, nenhum
objeto licito de atividade econômica é de se
excluir formatação das cooperativas. Afinal,
onde não distingue a lei, ao intérprete não
cabe
distinguir.
Desde
que
não
ilícita,
portanto, qualquer atividade de densidade
econômica pode ser objeto social de uma
cooperativa.
0 objeto social das cooperativas, à
evidência, perfila o das próprias sociedades, de
vez que, pelo art. 3° da Lei n° 5.764/71,
"Celebram contrato de sociedade cooperativa
as pessoas que reciprocamente se obrigam a
contribuir com bens ouserviços para o
exercício de uma atividade econômica, em
proveito comum, sem objetivo de lucro".
Este desenho legislativo revela-se em
tríplice enunciado.
(...)
Dai porque forçoso é reconhecer que a
entrega de recursos à lmpugnante, sob a
forma de mensalidades, por seus próprios
serviços, por aqui, a bem da verdade, os
cooperados são os próprios pacientes/clientes
do atendimento médico/hospitalar futuro, que
ocorrerá,
ou
não,
quando
das
suas
necessidades particulares; para tanto, os
dispêndios resultantes dessas eventualidades
serão custeadas pelo FUNDO DE RESERVA
criado (exclusivamente) para este fim, e com
cujas mensalidades, contribuem!
Para melhor aquilatar como ocorre a
"tornada dos serviços", tanto quanto o seu
pagamento, a RECORRENTE remete a C.
TURMA DE JULGAMENTOS ao retrocitado
ANEXO II, aonde, logo após OS TERMOS DE
ADESÃO à COOPERATIVA e ao PLANO DE
SAÚDE, por amostragem, é possível identificar
o COOPERADO/USUÁRIO e as notas fiscais
emitidas pelos prestadores de serviços, contra
a COOPUSAÚDE, para tratar-lhe (cooperado)
dos
mais
variados
problemas
médicos/nosocomiais.
(...)
Diante disso, pode ser. objeto social da
cooperativa qualquer gênero de serviço,
operação ou atividade. Vale dizer, nenhum
objeto licito de atividade econômica é de se
excluir formatação das cooperativas. Afinal,
onde não distingue a lei, ao intérprete não
cabe
distinguir.
Desde
que
não
ilícita,
portanto, qualquer atividade de densidade
econômica pode ser objeto social de uma
cooperativa.
A seu turno, o objeto social das
cooperativas perfila o das próprias sociedades,
de vez que, pelo art. 3° da Lei n° 5.764/71,
"Celebram contrato de sociedade cooperativa
as pessoas que reciprocamente se obrigam a
contribuir com bens ou serviços para o
exercício de uma atividade econômica, em
proveito comum, sem objetivo de lucro".
Este desenho legislativo revela-se em
tríplice enunciado.
(...)
Fl. 589
DF CARF MF
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30
cooperados, que a administram e decidem seu
destino, sempre perseguindo o objetivo social
de
se
beneficiarem
de
atendimento
médico/hospitalar e assemelhados, sob a
figura jurídica do plano de saúde, decerto que
representam inequívoco ato cooperativo.
A propósito do tema, um dos mais
respeitados
justributaristas
do
cenário
nacional, leciona IVES GANDRA DA SILVA
MARTINS2 , obtempera que numa cooperativa
de serviços ou de produção.
(...)
Desinfluente dizer-se que os tributos
esgrimidos têm como fato jurídico tributário o
faturamento mensal, assim compreendido
como a totalidade das receitas auferidas pelas
pessoas jurídicas, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil. Isso
pela simples e notória razão de o PIS e COFINS
só
incidir
sobre
grandeza
econômica
correspondente ao faturamento, fenômeno
jurídico estranho aos atos cooperativos.
Por isso, as mensalidades recebidas pela
COOPUSAÚDE, em nome e por conta de seus
cooperados/usuários, não se incorporam a seu
patrimônio, mas aos dos próprios beneficiários
do plano de saúde. Ou seja, configuram meros
ingressos e não receitas, eis que somente
transitam pelas suas contas para formar o
Fundo de Reserva, sendo repassados, em
definitivo, como dispêndios, aos prestadores
de
serviços
de
saúde
que
prestaram
atendimento aos cooperados, de acordo com
suas necessidades.
(...)
De tudo assim considerado, sendo certo
que o AUTUANTE desconsiderou adrede a
prática de atos tipicamente cooperativos
celebrados entre a COOPUSAÚDE e seus
cooperados/usuários, conquanto intributáveis
pela COFINS e pelo PIS face a ausência da
materialidade "faturamento", outra conclusão
não poder haver, sendo a de que os autos de
Nesse panorama, forçoso é reconhecer
que a entrega de recursos à RECORRENTE, sob
a forma de mensalidades, por seus próprios
cooperados, que a administram e decidem seu
destino, sempre perseguindo o objetivo social
de
se
beneficiarem
de
atendimento
médico/hospitalar (e assemelhados), sob a
figura jurídica do PLANO DE SAÚDE, decerto
que representam inequívoco ato cooperativo.
A propósito do tema, um dos mais
respeitados
justributaristas
do
cenário
nacional, leciona IVES GANDRA DA SILVA
MARTINS1,
obtempera
que
"[...]
numa
cooperativa de serviços ou de produção - que
angaria clientes e disponibiliza atividades para
os cooperados, sendo este o seu objeto social -
todos os atos praticados bela cooperativa para
conquista de uma clientela para os associados
praticados são atos cooperativos, visto que,
em verdade, constituem a própria essência da
cooperativa
assim
organizada".
Segundo
doutrina o ilustre professor, isso se dá,
fundamentalmente porque "[...] a relação com
terceiros
é
instrumento
essencial,
nas
cooperativas de produção ou serviços, visto
que são os terceiros que viabilizam o interesse
comum, propiciado pela cooperativa ao buscar
clientes, conquistando-os, ou veiculando a
produção dos cooperados para eventuais
interessados". (Sem destaques no original)
(...)
Desinfluente dizer-se que os tributos
esgrimidos têm como fato jurídico tributário o
faturamento mensal, assim compreendido
como a totalidade das receitas auferidas pelas
pessoas jurídicas, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil (ex vi
art. 10, caput, do Decreto n° 4.524/2002 e §
1°, art. 30 , Lei n° 9.718/98). Isso pela simples e
notória razão de o PIS e COFINS só incidir
sobre grandeza econômica correspondente ao
"faturamento", fenômeno jurídico estranho
aos atos cooperativos.
Por isso, as mensalidades recebidas pela
COOPUSAÚDE, em nome e por conta de seus
Fl. 590
DF CARF MF
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31
infração mostram-se absolutamente Irritos.
cooperados/usuários, não se incorporam a seu
patrimônio, com caráter de definitividade, pois
pertencente aos próprios beneficiários do
PLANO DE SAÚDE. Ou seja, configuram meros
ingressos e não receitas, eis que somente
transitam pelas suas contas para formar o
FUNDO DE RESERVA, sendo repassados, em
definitivo, como dispêndios, aos prestadores
de
serviços
de
saúde
que
realizaram
atendimentos aos cooperados, de acordo com
suas necessidades.
(...)
De tudo assim considerado, sendo certo
que o AUTUANTE desqualificou a prática de
atos tipicamente cooperativos, celebrados
entre
a
COOPUSAÚDE
e
seus
cooperados/usuários, conquanto intributáveis,
pela COFINS e pelo PIS, à míngua da
materialidade
"faturamento"
descrita
no
arquétipo legal de seus fatos geradores, outra
conclusão não poder haver, senão a de que os
lançamentos
combatidos
mostram-se
absolutamente írritos.
3.2. DA INSUBSISTNCIA DA EXEGESE FISCAL
EXTRAÍDA DO ART. 47 DA IN/SRO N°
217/2002
Completamentarmente,
outra
anomalia está a infirmar os autos de infração,
na forma em que lavrados.
Diz-se isso porque, na ânsia de
impingir-lhe a tributação, através do PIS e da
COFINS,
de
todos
os
ingressos
de
mensalidades
contabilizados
pela
IMPUGNANTE,
ao
longo
do
períodocompreendido entre janeiro de 2006 e
dezembro de 2009, o AGENTE FISCAL, sob o
torto entendimento de que tais valores
(mensalidades)
corresponderiam
"contraprestação direta" PELA VENDA de
planos de saúde aos associados (fl. 01 do
Termo de Verificação Fiscal); emprestou
interpretaçãocompletamente
distorcida
e
ilógica aos arts. 9° e 47 da IN/SRF n°.
247/2002; tudo com vistas a afastar o
4.2.2. DA INSUBSISTÊNCIA DA EXEGESE
FISCAL EXTRAÍDA DO ART. 47 DA IN/SRF N°
247/2002
Completamentarmente,
outra
anomalia está a infirmar os autos de infração,
na forma em que lavrados.
Diz-se isso porque, na ânsia de
impingir-lhe a tributação, através do PIS e da
COFINS,
de
todos
os
ingressos
de
mensalidades
contabilizados
pela
IMPUGNANTE,
ao
longo
do
períodocompreendido entre janeiro de 2006 e
dezembro de 2009, o AGENTE FISCAL, sob o
torto entendimento de que tais valores
(mensalidades)
corresponderiam
"contraprestação direta" PELA VENDA de
planos de saúde aos associados (fl. 01 do
Termo de Verificação Fiscal); emprestou
interpretaçãocompletamente
distorcida
e
ilógica aos arts. 9° e 47 da IN/SRF n°.
247/2002; tudo com vistas a afastar o
Fl. 591
DF CARF MF
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32
conteúdo exonerativo que ambos expressam.
Para facilitar o exame, melhor transcrever os
dispositivos em liga: (...)
Bom que se diga que não há no
ESTATUTO SOCIAL da IMPUGNANTE uma só
passagem em que se afirme que se presta a
"vender"
planos
de
saúde
aos
seus
associados",
como
pretendeu
induzir
o
AGENTE FISCAL ao longo do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 1/2). De qualquer forma,
para fazer excluir da norma exonerativa acima
transcrita,
os
valores
de
mensalidades
contabilizados pela IMPUGNANTE, nos anos-
calendário fiscalizados, resumiu-se o AGENTE
AUTUANTE em declarar que, a seu ver, esses
ingressos "não sãoreceitas derivadas das
atividades
própriasque
decorrem
de
contribuições,
doações,
anuidades
ou
mensalidades fixadas por lei, assembléia ou
estatuto,
recebidas
de
associados
ou
mantenedores, sem caráter contraprestacional
direto, destinada ao seu custeio e ao
desenvolvimento dos seus objetivos sociais"Tt.
4 do Termo de Verificação Fiscal).
Em
que
pese
defender
a
IMPUGNANTE que os comandos do art. 47 da
INsTRuçÃo NORMATIVA em questão, são tão
vazios em lógica quanto inúteis em eficácia, já
que pretendem conceder isenção sobre algo
que não está nem dentro do campo de
incidência do tributo (não se pode conceder
isenção ao que, nunca seria tributado); o
entendimento fiscal de que não seriam "as
receitas derivadas das atividades próprias as
que decorrem de mensalidades [...j, sem
caráter contraprestacional direto", não resiste
a uma análise mais detida do dispositivo.
(...)
E o entendimento não poderia
mesmo ser diferente. Dentre os quase 3.000
cooperados filiados à IMPUGNANTE, há,
obviamente,
àqueles
que
usam
com
freqüência dos serviços médicos, os que quase
não usam, e os que sequer usaram ainda. A
iniciativa de se associar à cooperativa parte da
conteúdo exonerativo que ambos expressam.
Para facilitar o exame, melhor transcrever os
dispositivos em liga: (...)
Bom que se diga que não há no
ESTATUTO SOCIAL da IMPUGNANTE uma só
passagem em que se afirme que se presta a
"vender"
planos
de
saúde
aos
seus
associados",
como
pretendeu
induzir
o
AGENTE FISCAL ao longo do Termo de
Verificação Fiscal (fls. 1/2). De qualquer forma,
para fazer excluir da norma exonerativa acima
transcrita,
os
valores
de
mensalidades
contabilizados pela IMPUGNANTE, nos anos-
calendário fiscalizados, resumiu-se o AGENTE
AUTUANTE em declarar que, a seu ver, esses
ingressos "não sãoreceitas derivadas das
atividades
própriasque
decorrem
de
contribuições,
doações,
anuidades
ou
mensalidades fixadas por lei, assembléia ou
estatuto,
recebidas
de
associados
ou
mantenedores, sem caráter contraprestacional
direto, destinada ao seu custeio e ao
desenvolvimento dos seus objetivos sociais"Tt.
4 do Termo de Verificação Fiscal).
Em
que
pese
defender
a
IMPUGNANTE que os comandos do art. 47 da
INsTRuçÃo NORMATIVA em questão, são tão
vazios em lógica quanto inúteis em eficácia, já
que pretendem conceder isenção sobre algo
que não está nem dentro do campo de
incidência do tributo (não se pode conceder
isenção ao que, nunca seria tributado); o
entendimento fiscal de que não seriam "as
receitas derivadas das atividades próprias as
que decorrem de mensalidades [...j, sem
caráter contraprestacional direto", não resiste
a uma análise mais detida do dispositivo.
(...)
E a exegese não poderia mesmo ser
diferente. Dentre os quase 3.000 cooperados
filiados à RECORRENTE, há, obviamente,
àqueles que usam com freqüência do plano de
saúde assistencial, os que quase não o usam, e
os que sequer usaram ainda. A iniciativa de se
associar à cooperativa parte da idéia, pois, de
Fl. 592
DF CARF MF
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33
ideia
de
previdência,
de
cautela,
mas
obviamente quem a ela se filia, deseja, sendo
nunca usar dos serviços de que dispõe, valer-
se o menospossíveldeles, tal como ocorre com
os pianosfunerários. Não há, portanto, o
"carátercontraprestacional
direto"
conjecturado
pelo
AGENTE
FISCAL,
permanecendo intributáveis (inciso II, do art.
47 da IN/SRF 247/2002), pelo PIS e pela
COFINS, todos os ingressos (mensalidades)
contabilizados
pela
IMPUGNANTE
nos
anoscalendárioautuados.
Não
fosse
isso
suficiente,
a
INsTRuçÃo NORMATIVA analisada inovou no
plano normativo (inciso II e § 2° do art. 47) ao
condicionar a isençãode PIS e COFINS somente
às "receitas derivadas das atividades próprias
das cooperativas" e nos limites tragados em
seu § 2°; isto 6, sem o questionável "caráter
contraprestacional direto". Ocorre que as
normas de envergadura maior que pretendeu
regulamentar,
como
as
LEIS
COMPLEMENTARES n°7/70e 70/91, e as Leis n°
9.430/96, 9.718/98, 10.147/00, 10.485/02
(entre outras), nãoesboçaram o limite que a
NORMA
ADMINISTRATIVA
de
hierarquia
inferior CrIOU, havendo aí, notável vicio de
incompatibilidade legal a invalidar a redaçãodo
art. 47, §único,da IN/SRF 247/2002.
Disso resulta, também no particular,
que
os
ingressos
(contabilizados)
de
mensalidades, entregues por seus cooperados
durante
todo
o,
perjgdo
fiscalizado
estãoabrangidos pela norma exonerativa, não
hovdo se,falar em tributação destes valores a
titulo de receita ou faturarne-'
previdência, de cautela, mas obviamente
quem a ela se filia deseja, senão jamais usar
dos serviços de que dispõe, valer-se o menos
possível deles, tal como ocorre com os planos
funerários. Não há, portanto, o "caráter contra
prestacional
direto"
conjecturado
pelo
AGENTE FISCAL, permanecendo intributáveis
(inciso II, do art. 47 da IN/SRF 247/2002), pelo
PIS e pela COFINS, todos os ingressos
(mensalidades)
contabilizados
pela
RECORRENTE nos anoscalendário autuados.
Não
fosse
isso
suficiente,
a
INsTRuçÃo NORMATIVA analisada inovou no
plano normativo (inciso II e § 2° do art. 47) ao
condicionar a isençãode PIS e COFINS somente
às "receitas derivadas das atividades próprias
das cooperativas" e nos limites tragados em
seu § 2°; isto 6, sem o questionável "caráter
contraprestacional direto". Ocorre que as
normas de envergadura maior que pretendeu
regulamentar,
como
as
LEIS
COMPLEMENTARES n°7/70e 70/91, e as Leis n°
9.430/96, 9.718/98, 10.147/00, 10.485/02
(entre outras), nãoesboçaram o limite que a
NORMA
ADMINISTRATIVA
de
hierarquia
inferior CrIOU, havendo aí, notável vicio de
incompatibilidade legal a invalidar a redaçãodo
art. 47, §único,da IN/SRF 247/2002.
Disso resulta, também no particular, que
os ingressos (contabilizados) de mensalidades,
entregues por seus cooperados durante todo
o, perjgdo fiscalizado estãoabrangidos pela
norma exonerativa, não hovdo se,falar em
tributação destes valores a titulo de receita ou
faturarne-'
IV. AS IRREGULARIDADES FACTUAIS DOS
LANÇAMENTOS
Na hipótese de osvícios retroargüidos
não serem considerados suficientes para
infirmar as exações - o que se admite para fins
exclusivos de argumentação -, o arrazoado a
seguir deduzido evidenciará a INSIGNE TURMA
que nos lançamentosfiscais, tal como forjados,
4.2.3. AS IRREGULARIDADES FACTUAIS DOS
LANÇAMENTOS
Na hipótese de as deficiências retroargüidas
não serem consideradas suficientes para
infirmar as exações - o que se admite para fins
exclusivos de argumentação -, o arrazoado a
seguir deduzido evidenciará a INSIGNE TURMA
que nos lançamentos fiscais, tal como
Fl. 593
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
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34
tributou-se base de cálculo absolutamente
distorcida dos preceitos legais que regulam as
espécies tributárias em testilha (PIS/COFINS),
razão pela qual, forte nas provas informadoras
deste PAF, demais das que juntará el defesa
para
reforçá-las,
patenteará
que
essascobranças subsumem-se em ilegalidades
que impõem o seu cancelamento.
forjados,
tributou-se
bases
de
cálculo
absolutamente distorcidas dos preceitos legais
que regulam as espécies tributárias em testilha
(PIS/COFINS), razão pela qual, forte nas provas
informadoras deste PAF, demais das que serão
juntadas à presente defesa para reforçá-las,
patenteará que essas cobranças subsumem-se
em
ilegalidades
que
impõem
o
seu
cancelamento.
4.1. DEFICIÊNCIAS NA "DETERMINAÇÃO DO
MONTANTE TRIBUTÁVEL" DA COFINS E DO
PIS (ANOS-BASE 2006-2009): VIOLAÇÃOAOS
ARTS. 142 DO CTN, ART. 25 DO DECRETO N°
4.524/2002 ART. 3° DA LEI N° 9.718/98 COM
REDAÇÃO DADA PELO ART. 3 0 DA MP N°
2.158-35/01
Prefacialmente, cumpre reprisar que o
AUTUANTE reconheceu às fls. 39 do Termo de
Verificação de Ação Fiscal que o objetivo social
da lmpugnante se norteia, exclusivamente, na
operação de Planos de Assistência à Saúde.
Nosubtítulo 4.2 do relatório fiscal, intitulado
"Das Exclusões que as operadoras de saúde
podem realizar", trouxe à lume o que dispõe o
art. 25 do Decreto n° 4.524/2002 para concluir
que, mingua deprovisões atinentes aos seus
incisos I e Ill, resolveu excluir das bases de
cálculo tributadas pelo PIS e pela COFINS
apenasàquelas correspondentes ao inciso II do
preceptivo legal, isto 6, à reservas técnicas
para o FATES, estatutariamente estimada em
6%.
A
ilação
fazendaria,
todavia,
não
corresponde à realidade e esta a merecer os
reparos que seguem.
Com efeito, o ail. 3° da Lei n° 9.718/98
(substrato legal do art. 25 do Decreto n°
45242,002, invocado pelo Autuante as fls. 39
do TVF), recebeusensível alfercição pelo art. 3°
da MP n° 2.158-35/2001, segundo a qual,
diante
as
peculiaridades
do
regimejurídicoespecial a que estão submetidas
todas as Operadoras de Planos de Assistência
Saúde, enunciou, verbis: (...)
4.1. DEFICIÊNCIAS NA "DETERMINAÇÃO DO
MONTANTE TRIBUTÁVEL" DA COFINS E DO
PIS (ANOS-BASE 2006-2009): VIOLAÇÃOAOS
ARTS. 142 DO CTN, ART. 25 DO DECRETO N°
4.524/2002 ART. 3° DA LEI N° 9.718/98 COM
REDAÇÃO DADA PELO ART. 3 0 DA MP N°
2.158-35/01
Prefacialmente, cumpre reprisar que o
AUTUANTE reconheceu às fls. 39 do Termo de
Verificação de Ação Fiscal que o objetivo social
da lmpugnante se norteia, exclusivamente, na
operação de Planos de Assistência à Saúde.
Nosubtítulo 4.2 do relatório fiscal, intitulado
"Das Exclusões que as operadoras de saúde
podem realizar", trouxe à lume o que dispõe o
art. 25 do Decreto n° 4.524/2002 para concluir
que, mingua deprovisões atinentes aos seus
incisos I e Ill, resolveu excluir das bases de
cálculo tributadas pelo PIS e pela COFINS
apenasàquelas correspondentes ao inciso II do
preceptivo legal, isto 6, à reservas técnicas
para o FATES, estatutariamente estimada em
6%.
A
[in]clecisão
fiscal,
todavia,
não
corresponde à realidade e está a merecer os
reparos que seguem;
Com efeito, o ail. 3° da Lei n° 9.718/98
(substrato legal do art. 25 do Decreto n°
45242,002, invocado pelo Autuante as fls. 39
do TVF), recebeusensível alfercição pelo art. 3°
da MP n° 2.158-35/2001, segundo a qual,
diante
as
peculiaridades
do
regimejurídicoespecial a que estão submetidas
todas as Operadoras de Planos de Assistência
Saúde, enunciou, verbis: (...)
Fl. 594
DF CARF MF
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35
Para além das "exclusões" das bases de
cálculo
dos
tributos
guerreados,
assim
previstas para as Sociedades Cooperativas,
impõe
a
legislação,no
que
concerne
especificamente
às
pessoas
jurídicasque
operem Planos de Assistência di Saúde, seja
qual for aformatação societária dotada, que
sejam
desconsiderados
os
importes
enumerados acima, dentre os quais se
encontram as "indenizações correspondentes
aos eventos ocorridos, efetivamente pago,
deduzido das importâncias recebidas a titulo
de transferência de responsabilidades".
(...)
Logo, como os valores planilhados às fls.
55/56 se fundam na correta e tempestiva
contabilização destes eventos, ocorridos e
efetivamente pagos, em razão da tomada
dosserviçosmédicos,
hospitalares,
ambulatoriais, clingos, odontológicos e afins,
impende
sejam
considerados,
para
efeitoaorreta determinação das bases de
cálculo de ambas as dontribuições sociais, tal
como comanda o art. 3°, § 90 , da Lei n°
9.718/98, as exclusões destas importâncias. •
Basta ver que todos os livros contáveis e
documentos fiscais lhe foram alcançados em
atendimento ao TERMO DE INÍCIO DE
PROCEDIMENTO FISCAL de fls. 46, a exemplo
dos Livros Diário,Razão, aonde escriturados
todos
os
dispêndios
espelhados
no
demonstrativo consolidado de fls. 55/56,
aonde,
inclusive,
indicadas
as
rubricas
contábeis em que classificados.
Os valores, portanto, a titulo de dedução
e exclusão,na forma acima estabelecida, bem
como observado o plano de contas Padrão
ANS, resultam ser incontroversos em relação
às cooperativas de saúde em geral, sendo
desnecessária, portanto a sua provisão, seja
financeira, seja contábil; sobretudo porque,
até o evento fiscalizatório a que foi submetida,
respaldava-se a lmpugnante na certeza de que
seus atos, tipicamente cooperativos, firmados
para com seus cooperados/beneficiários, não
Para além das "exclusões" das bases de
cálculo
dos
tributos
guerreados,
assim
previstas para as Sociedades Cooperativas,
impõe
a
legislação,no
que
concerne
especificamente
às
pessoas
jurídicasque
operem Planos de Assistência di Saúde, seja
qual for aformatação societária dotada, que
sejam
desconsiderados
os
importes
enumerados acima, dentre os quais se
encontram as "indenizações correspondentes
aos eventos ocorridos, efetivamente pago,
deduzido das importâncias recebidas a titulo
de transferência de responsabilidades".
(...)
Logo, como os valores planilhados às fls.
55/56 se fundam na correta e tempestiva
contabilização destes eventos, ocorridos e
efetivamente pagos, em razão da tomada
dosserviçosmédicos,
hospitalares,
ambulatoriais, clingos, odontológicos e afins,
impende
sejam
considerados,
para
efeitoaorreta determinação das bases de
cálculo de ambas as dontribuições sociais, tal
como comanda o art. 3°, § 90 , da Lei n°
9.718/98, as exclusões destas importâncias. •
Basta ver que todos os livros contáveis e
documentos fiscais lhe foram alcançados em
atendimento ao TERMO DE INÍCIO DE
PROCEDIMENTO FISCAL de fls. 46, a exemplo
dos Livros Diário,Razão, aonde escriturados
todos
os
dispêndios
espelhados
no
demonstrativo consolidado de fls. 55/56,
aonde,
inclusive,
indicadas
as
rubricas
contábeis em que classificados.
Os valores, portanto, a titulo de dedução
e exclusão,na forma acima estabelecida, bem
como observado o plano de contas Padrão
ANS, resultam ser incontroversos em relação
às cooperativas de saúde em geral, sendo
desnecessária, portanto a sua provisão, seja
financeira, seja contábil; sobretudo porque,
até o evento fiscalizatório a que foi submetida,
respaldava-se a lmpugnante na certeza de que
seus atos, tipicamente cooperativos, firmados
para com seus cooperados/beneficiários, não
Fl. 595
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
36
poderiam seralcançadaspelos gravames em
contenda.
(...)
Diante de tal ci.rCunstância, cumpria-lhe
(AFRF), por dever funcional e vinculação à
lei(art. 142, CTN), aprofundar ainvestigação
com vistas a reunir outros elementos (provas)
que,
somadas(os),
pudessem
conferir
segurança e certeza a eventual lançamento
(art.
113
e
ss.,
CTN),
sobretudo
em
homenagem ao principio da verdade material.
A propósito do assunto, a vinculação dos
AGENTES FISCAIS aos termos incontornáveis
da lei não permite suposições, ilações ou
presunções na apuração dos fatos tributáveis.
É o que se extrai do art. 142 do CTN, assim
redigido, verbis: (...)
Pois bem, seccionando os fragmentos do
disp em destaque, conclui-se que cabia CIO
AGENTE FAZENDÁRIO, então, (I) verificar a
ocorrência
do
fato
gerador
(receita/faturamento),
(2)
determinar
a
matéria tributável, e, o mais importante, (3)
calcular o montante [efetivamente] devido.
Como não o fez, reputam-se inválidos os
lançamentos, mormente porque excederam a
base de cálculo permitida pelo TEXTO MAGNO,
pelo CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN), e
pelo art. 25 (inc. Ill) do Decreto n° 4.524/2002,
art. 3° (§ 9°) da Lei n° 9.718/98, com redação
dada pelo art. 3° da MP n° 2.158-35/01,
deixando de calculá-la [espelhá-la] nos Autos
de Infração, como devido.
Entrementes, o comportamento da
FISCALIZAÇÃO pautou-se pela superficialidade,
deixando, fosse esse o caso, de segregar o
montante efetivamente tributável daquele
que para este feito não pode ser tomado.
Preferiu adotar a cômoda posição de tributar
bases de cálculo irreais, em que pese tenha a
IMPUGNANTE contribuído com a auditoria
fiscal revelar-lhe quais valores deveriam ter
sido excluídos da incidência do PIS e do
COFINS.
poderiam seralcançadaspelos gravames em
contenda.
(...)
Diante de tal ci.rCunstância, cumpria-lhe
(AFRF), por dever funcional e vinculação à
lei(art. 142, CTN), aprofundar ainvestigação
com vistas a reunir outros elementos (provas)
que,
somadas(os),
pudessem
conferir
segurança e certeza a eventual lançamento
(art.
113
e
ss.,
CTN),
sobretudo
em
homenagem ao principio da verdade material.
A propósito do assunto, a vinculação dos
AGENTES FISCAIS aos termos incontornáveis
da lei não permite suposições, ilações ou
presunções na apuração dos fatos tributáveis.
É o que se extrai do art. 142 do CTN, assim
redigido, verbis: (...)
Pois bem, seccionando os fragmentos do
disp em destaque, conclui-se que cabia CIO
AGENTE FAZENDÁRIO, então, (I) verificar a
ocorrência
do
fato
gerador
(receita/faturamento),
(2)
determinar
a
matéria tributável, e, o mais importante, (3)
calcular o montante [efetivamente] devido.
Como não o fez, reputam-se inválidos os
lançamentos, mormente porque excederam a
base de cálculo permitida pelo TEXTO MAGNO,
pelo CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN), e
pelo art. 25 (inc. Ill) do Decreto n° 4.524/2002,
art. 3° (§ 9°) da Lei n° 9.718/98, com redação
dada pelo art. 3° da MP n° 2.158-35/01,
deixando de calculá-la [espelhá-la] nos Autos
de Infração, como devido.
Entrementes, o comportamento da
FISCALIZAÇÃO pautou-se pela superficialidade,
deixando, fosse esse o caso, de segregar o
montante efetivamente tributável daquele
que para este feito não pode ser tomado.
Preferiu adotar a cômoda posição de tributar
bases de cálculo irreais, em que pese tenha a
IMPUGNANTE contribuído com a auditoria
fiscal revelar-lhe quais valores deveriam ter
sido excluídos da incidência do PIS e do
COFINS.
Fl. 596
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
37
Diante disso, merece reforma os autos
de infração, para, quando menos, sejam
readequadas as bases de cálculo para aquelas
permitidas pela legislação desegência
Diante disso, merece reforma os autos
de infração, para, quando menos, sejam
readequadas as bases de cálculo para aquelas
permitidas pela legislação desegência
4.2.
0CARÁTERSANCIONATÓRIODA
EXIGÊNCIA
Finalmente, como o próprio titulo
revela,
a
IMPUGNANTE
argúi
que
os
lançamentos contra si realizados e distante,
como visto, da verdade material e da legitima
hipótese de incidência da COFINS e do PIS,
acaba por assumir inarredável identidade
punitiva, o que, nos termos contemplados no
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO
NACIONAL,
é
absolutamente interdito.
Realmente,à clareza das discrepâncias
imputadas
ao
AGENTE
FISCAL
-
que
comodamente preferiu tributar os supostos
débitos das contribuições apuradas sem,
quando menos, providenciar as exclusões de
rigor, não se pode chegar à outra conclusão,
senão a de que a cobrança aflige o conceito
legalde tributo, obrigação ressabidamente não
constitutiva de ato ilícito (art. 3°, caput, CTN).
Com
efeito,
tal
fato
materializa,
indiscutivelmente,
uma
forma
de
punir
mediante imposição tributária (ou exigência de
tributo) indisfarcavelmente mais gravosa.
Não obstante a isso, para cumprir o
desiderato punitivo já existem as "multas"
estabelecidas em normas apropriadas (arts.
97, V, e 142, in fine, do CTN), espécie
obrigacional diametralmente oposta natureza
do tributo.
Ora, sabendo-se que a negativa fiscal à
realidade
escancara
o
propósito
de
imporcobrançamuito superior à que seria
devida, e o que é pior, sob a frágil retórica da
não provisão das "indenizações/ocorrências
efetivamente
pagas",
tem-se
por
indesmentivel que o AUTUANTEimpôsuma
tributação
excessivamente
gravosa
à
IMPUGNANTE, revestida, por conseguinte,
4.2.3.2
O
CARÁTER
SANCIONATÓRIODA
EXIGÊNCIA
Finalmente, como o próprio título
revela,
argúi
a
RECORRENTE
que
os
lançamentos contra si realizados e distantes,
como visto, da verdade material e da leaítima
hipótese de incidência da COFINS e d PIS,
acabam por assumir inarredável identidade
punitiva, o que, nos termos contemplados no
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO
NACIONAL,
é
absolutamente interdito.
Realmente, à clareza das discrepâncias
imputadas
ao
AGENTE
FISCAL
-
que
comodamente preferiu tributar os supostos
débitos das contribuições apuradas sem,
quando menos, providenciar as exclusões de
rigor, não se pode chegar à outra conclusão,
senão a de que a cobrança aflige o conceito
legal de tributo, obrigação ressabidamente
não constitutiva de ato ilícito (art. 30, caput,
CTN).
Com
efeito,
tal
fato
materializa,
indiscutivelmente,
uma
forma
de
punir
mediante imposição tributária (ou exigência de
tributo) indisfarçavelmente mais gravosa.
Não obstante a isso, para cumprir o
desiderato punitivo já existem as "multas"
estabelecidas em normas apropriadas (arts.
97, V, e 142, in fine, do CTN), espécie
obrigacional
diametralmente
oposta
à
natureza do tributo.
Ora, sabendo-se que a negativa fiscal à
realidade escancara o propósito de impor
cobrança muito superior à que seria devida, e
o que é pior, sob a frágil retórica da não-
provisão
das
"indenizações/ocorrências
efetivamente
pagas",
tem-se
por
indesmentível que o AUTUANTE lhe impingiu
uma
tributação
excessivamente
gravosa,
Fl. 597
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
38
dacaracterística
sancionatória
(punitiva),
vedada pelo DIPLOMA TRIBUTÁRIO (CTN).
Logo,
reside
aí
outra
anomalia
perceptive lnos lançamentos questionados,
devendo, por isso, ser declarados inválidos.
revestida, por conseguinte, da característica
sancionatória (punitiva) vedada pelo DIPLOMA
TRIBUTÁRIO (CTN).
Logo,
aí
reside
outra
anomalia
perceptível nos lançamentos questionados,
que devem, por isso, ser declarados inválidos.
V. PEDIDOS
Ex positis, REQUER ao DD. RELATOR
desta respeitável TURMA DE JULGAMENTO
receba
a
presente
IMPUGNAÇÃO
e
delaconheça,e,
tendo
presente
todos
osprincípiosinsertos no art. 2°, da LEI 9.784/99
(legalidade,finalidade,
motivação,
razoabilidade, proporcionalidade, moralidade,
ampla defesa, contraditório,segurança jurídica,
interesse público e eficiência, 1...J atuação
conforme a lei e o Direito"), determine o seu
regular processamento para, nos termos da
fundamentação,
JULGAR/DECLARAR,
face
aosvíciosretro-denunciados,
a
NULIDADE
INVALIDADO dos lançamentos (COFINS e PIS),
como, também, diante das impropriedades e
erros materiais/factuais que os contaminam,
sua IMPROCEDÊNCIA, com o conseqüente
arquivamento do processo fiscal em lide.
V.PEDIDOS
De todo o exposto, REQUER ao(a)
INSIGNE CONSELHEIRO(A) RELATOR(A) desta
EG. TERCEIRA SEÇÃO receba o presente
RECURSO VOLUNTÁRIO, e, tendo presente
todos os princípios insertos no art. 2° da Lei
9.784/99 ("legalidade, finalidade, motivação,
rozoabilidade, proporcionalidade, moralidade,
ampla
defesa,
contraditório,
segurança
jurídica, interesse público e eficiência, U3
atuação conforme a lei e o Direito"):
5.1. reforme o acórdão recorrido para o
fim
de
JULGAR/DECLARAR,
face
aos
vícios/impropriedades
e
inconsistências
reclamadas(os), nos termos da fundamentação
retro,
a
NULIDADE
(INVALIDADE)
dos
lançamentos mantidos pela DRJPOA, como,
também,
diante
dos
erros
formais/materiais/factuais
patenteados,
a
IMPROCEDÊNCIA
dos
mesmos,
com
o
consequente arquivamento do processo fiscal
em lide.

Por efeito, a ausência de provas pela recorrente, bem como a discriminação da
natureza de cada receita, acertadamente resultou na subsistência do lançamento pela DRJ, pelos
motivos doravante expostos:
Intimada a cooperativa a manifestar-se quanto às deduções pertinentes, não fez
constar informação de qualquer dedução que pudesse estar inserida no inciso III
do § 9o do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998. Ainda que na impugnação a
cooperativa afirme que tratam-se os eventos ocorridos de custos assistenciais
decorrentes da utilização, pelos cooperados, da cobertura oferecida pelo plano de
saúde a que aderiu e para o qual contribui (representam custos de atendimentos
feitos aos cooperados - consultas médicas/odontológicas, exames laboratoriais,
hospitalização, terapias, etc.), tais custos não podem ser enquadrados no inciso III
antes transcrito, eis que no tocante àquele inciso, as indenizações
Fl. 598
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
39
correspondentes aos eventos ocorridos equivalem ao valor dos desembolsos
efetivamente realizados por uma operadora de plano de assistência à saúde para
indenizar seus estabelecimentos de saúde conveniados, profissionais e empresas
de saúde, por eventos (toda e qualquer utilização, pelo beneficiário, das
coberturas proporcionadas pelo plano) utilizados por associados de outra
operadora.
Não bastasse a conformidade da decisão recorrida em relação ao precedente deste
Tribunal Administrativo, assentada ao entendimento exarado pelo Judiciário, como demonstrado
anteriormente, a recorrente apresenta peça recursal na qual reproduz integralmente a peça
impugnatória sem se insurgir de forma fundamentada o seu inconformismo relativo aos motivos
da DRJ. Assim, sem argumentação adequada resta desatendido o princípio da dialeticidade que é
tão caro ao devido processo legal.
Sem novos fatos ou matéria jurídica pela recorrente capaz de reformar o decisum
da DRJ e cujas razões de decidir me filio, que peço vênia para resolver o presente litígio com esteio
nas premissas adotadas pela DRJ, possibilidade prevista no inciso II, §12 do art. 114 da Portaria MF
no 1.634/2023:
Preliminar. Nulidade dos Autos de Infração. Inocorrência
Mostra-se descabida a alegação de nulidade (invalidade) dos autos
de infração, não tendo ocorrido, na espécie, qualquer forma de afronta à
legislação de regência. As peças de lançamento foram formalizadas com
motivação clara, congruente e adequada, existindo criteriosa descrição dos
fatos (Termo de Verificação de Ação Fiscal) compatível com o
enquadramento legal indicado, em estrita observância aos requisitos legais
previstos no art. 142 do CTN e no art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972
(art. 39 do Decreto no 7.574, de 2011). Também não houve qualquer
ofensa ao disposto no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972 (art. 12 do
Decreto no 7.574, de 2011), observando-se que a alentada impugnação
apresentada pela contribuinte demonstra o perfeito entendimento das
imputações que lhe foram feitas.
Entende-se regulares, portanto, as peças de lançamento quanto ao
respeito aos requisitos essenciais.
IN SRF no 247, de 2002. Ilegalidade. Isenção prevista no Art. 47 .
Embora de forma rápida, a impugnante refere que a IN SRF n° 247,
de 2002, inovou no plano normativo, condicionando a isenção de PIS e
COFINS, donde decorreria vício de ilegalidade quanto à redação do art. 47,
parágrafo único, daquela IN.
Destaque-se que o art. 7o da Portaria MF no 341, de 2011 (disciplina a
constituição das Turmas e o funcionamento das Delegacias da Receita
Fl. 599
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
40
Federal do Brasil de Julgamento), determina a vinculação do julgador de
primeira instância à legislação, assim como às normas regulamentares,
inclusive, a entendimentos da RFB expressos em atos normativos:
Art. 7o São deveres do julgador:
(...)
III - observar o devido processo legal, zelando pela rápida solução do litígio;
IV - cumprir e fazer cumprir as disposições legais a que está submetido; e
V - observar o disposto no inciso III do art. 116 da Lei no 8.112, de 1990, bem como
o entendimento da RFB expresso em atos normativos
Nesse contexto, a autoridade administrativa, por força de sua
vinculação ao texto da norma legal e ao entendimento que a ele dá o
Poder Executivo, deve limitar-se a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de
valor acerca da sua legalidade. Além disso, a mesma autoridade não possui
competência para se manifestar sobre questões de legalidade de normas,
atribuição reservada constitucionalmente ao Poder Judiciário.
Portanto, tal alegação não pode ser acolhida.
Ademais, a isenção tratada no art. 47, inciso II, da IN SRF no 247, de
2002 (dispõe sobre a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins, devidas
pelas pessoas jurídicas de direito privado em geral) não alcança a
impugnante, eis que não há qualquer referência a este tipo de sociedade
no art. 9o da mesma IN.
PIS. COFINS. Base de Cálculo. Receitas de Atos Cooperativos Próprios
Ao contrário do entendimento exposto pela impugnante, a base de
cálculo do PIS e da COFINS é o faturamento das cooperativas,
independentemente do fato de este advir de atos cooperativos próprios
ou não-cooperativos, observadas as exclusões e deduções legais. Isso
porque, em relação à COFINS, o art. 23, inciso II, a, da MP n° 1.858-6, de
1999, revogou expressamente o art. 6°, inciso I, da LC n° 70, de 1991, que
previa a isenção referente às receitas advindas dos atos cooperativos. Essa
revogação expressa também pode ser constatada na Mensagem de Veto
no 1.243, de 30/12/2002, à Lei no 10.637, de 2002:
(...) arts. 9o, 33 e 67:
[...]
Razões do veto:
Os arts. 9o e 33 restabelecem normas de incidência, respectivamente, da
contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins aplicáveis às sociedades cooperativas,
vigentes até meados de 1999, as quais foram alteradas por darem ensejo a graves
Fl. 600
DF CARF MF
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ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
41
distorções concorrenciais, principalmente por alcançar todas as atividades tidas
como cooperativas, inclusive consumo e crédito.
Ressalte-se que as alterações objetivaram construir um modelo de tributação onde
apenas às cooperativas de produção passou a ser dado justo privilégio. (grifado)
No que tange ao PIS, até 31/01/1999 as cooperativas contribuíam
sobre a folha de salários e, em relação às receitas decorrentes de
operações com não associados, recolhiam a contribuição sobre o
faturamento, conforme a MP no 1.212, de 1995 (art. 2o, parágrafo único),
convertida na Lei no 9.715, de 1998. Não existia uma isenção explícita,
como a da COFINS, mas sim a não incidência da contribuição sobre as
receitas decorrentes das transações entre a cooperativa e os cooperados,
os chamados atos cooperativos.
No entanto, o art. 15 da MP no 1.858-9, de 1999 (atual MP n.o 2.158-
35, de 2001), ao prever exclusões específicas para as sociedade
cooperativas em relação ao PIS e à COFINS, a qual já havia perdido a
isenção relativa aos atos cooperativos, na prática também retirou a não-
incidência do PIS desses atos. Se para os atos cooperativos são previstas
exclusões específicas, não há sentido em dizer que tais atos não são
tributados pelo PIS. Caso a não incidência do PIS das cooperativas
persistisse, não haveria porque a lei criar exclusões da sua base de cálculo.
O art. 23 da MP no 1.858-6, de 1999, também revogou o inciso II do
art. 2o da Lei no 9.715, de 1998, que tratava da incidência do PIS sobre a
folha de salários das entidades sem fins lucrativos, inclusive das
cooperativas. Em seu art. 13, essa MP listou as entidades que recolheriam
ao contribuição ao PIS nessa modalidade e não incluiu as cooperativas.
Consoante a legislação citada, as cooperativas passaram também a
pagar PIS e COFINS com base nas receitas provenientes de operações com
os associados (atos cooperativos próprios), ou seja, estas contribuições
passaram a ter a mesma base de cálculo das demais pessoas jurídicas,
ressalvadas as exclusões a elas específicas.
A jurisprudência administrativa corrobora o entendimento ora
exposto:
SOCIEDADES COOPERATIVAS. ATO COOPERATIVO. INCIDÊNCIA. A partir de
novembro de 1999, as sociedades cooperativas estão sujeitas ao PIS e à Cofins
sobre o seu faturamento, havendo previsão para exclusões relacionadas a atos
cooperativos apenas em relação às cooperativas de produção. (ACÓRDÃO no 202-
18.722 do CC, em 13.02.2008)
PIS/FATURAMENTO. COOPERATIVAS. ISENÇÃO. REVOGAÇÃO. PERÍODOS DE
APURAÇÃO A PARTIR DE NOVEMBRO DE 1999. INCIDÊNCIA. EXCLUSÕES NA BASE
Fl. 601
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
42
DE CÁLCULO. A partir de 01.11.1999, com o fim da isenção concedida de forma
ampla às cooperativas, as receitas auferidas por tais sociedades compõem a base
de cálculo do PIS Faturamento, com as exclusões elencadas estabelecidas na
legislação de regência. UNIMED. BASE DE CÁLCULO. PERÍODOS DE APURAÇÃO DE
01/2002 A 12/2002. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE
SAÚDE. LEI No 9.718/98, ART. 3o, § 9o. MP No 2.158-35/2001, ART. 2o. Aplicam-se
às cooperativas de trabalho que operam com planos de saúde o disposto no § 9o
do art. 3o da Lei no 9.718/98, introduzido pelo art. 2o da MP no 2.158-35/2001, que
permite deduzir da base de cálculo do PIS Faturamento e da Cofins, a
partir.12.2001, as coresponsabilidades cedidas, a parcela das contraprestações
pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas e o valor referente às
indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido
das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. Todavia,
em tais deduções não se incluem custos e despesas relativos aos eventos com os
próprios associados, mas com associados de outras operadoras. (ACÓRDÃO no 203-
10.836 do CC, em 28.03.2006)
Ademais, a contratação de serviços junto a terceiros, como por
exemplo hospitais e laboratórios, os chamados atos cooperativos
auxiliares, não se coaduna com o conceito de atos cooperativos constante
do art. 79 da Lei n.o 5.764, de 1971, entendimento esse também externado
pelo STJ, conforme bem resume a seguinte transcrição:
TRIBUTÁRIO. COFINS. ISENÇÃO. SOCIEDADE COOPERATIVA. FUNDAMENTO
CONSTITUCIONAL. ATOS COOPERATIVOS FIRMADOS COM TOMADORES DE
SERVIÇOS. TRIBUTAÇÃO. PIS E COFINS.
1. Não cabe ao Superior Tribunal de Justiça apreciar matéria de cunho
constitucional – revogação por lei ordinária (Lei 9.430/96) da isenção da COFINS
concedida às sociedades civis, pela LC 70/91 –, de competência exclusiva da
Suprema Corte, nos termos do artigo 102 da Constituição Federal.
2. O acórdão recorrido está em consonância com o entendimento desta Corte no
sentido de que os atos praticados pela cooperativa com terceiros não se inserem
no conceito de atos cooperativos e, portanto, estão no campo de incidência da
contribuição ao PIS e à COFINS. Ato cooperativo é aquele que a cooperativa realiza
com os seus cooperados ou com outras cooperativas. Esse é o conceito que se
depreende do disposto no art. 79 da lei que institui o regime jurídico das
sociedades cooperativas - Lei n. 5.764/71.
3. Recurso especial não conhecido. (REsp 1192187/SP; 2a Turma; em 05/08/2010).
A própria descrição trazida pela contribuinte em sua impugnação,
não caracteriza suas operações como ato cooperativo próprio, eis que
retrata a contratação de serviços de terceiros não associados (hospitais,
laboratórios, clínicas, etc.). Em não ocorrendo a hipótese legal, seja de
forma parcial ou plena, não há como cognominar as operações praticadas
de atos cooperativos, sobrelevando-se, nesse caso, a natureza de
vendedor de plano de saúde, agindo como qualquer sociedade comercial
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DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3101-003.923 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
PROCESSO 11030.001659/2010-22
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assemelhada com fins lucrativos. E mais, com a possibilidade de contratar
terceiros não-cooperados a um custo mais competitivo do que os vigentes
no mercado não agasalhado pela isenção.
Ao comercializar o plano de saúde, disponibilizando aos cooperados
uma série de serviços (produtos) prestados por terceiros não cooperados,
como hospitalares, laboratoriais, odontológicos, dentre outros, a
cooperativa atua como intermediadora, em operação de mercancia,
definida no parágrafo único do art. 79 da Lei no 5.764, de 1971, como ato
não cooperativo.
A impugnante, de forma recorrente, parece confundir ato
cooperativo com a prestação de serviços aos seus usuários de planos de
saúde, o que, a despeito do mérito no bom atendimento sob a ótica do
consumidor, não é, obviamente, o ponto que caracteriza o ato cooperativo
em
uma
sociedade
cooperativa
que
vise
atendimento
médico/odontológico.
Desse modo, inexiste qualquer mácula no procedimento fiscal
destinado a apurar o PIS e a COFINS devida para o período (2006-2009)
sobre toda a receita auferida pela cooperativa, consideradas as exclusões
de lei.
COFINS. PIS. Base de Cálculo. Deduções Permitidas
Neste item, pertinente a transcrição do inciso III do § 9o do art. 3o da
Lei no 9.718, de 1998, incluído pela MP no 2.158-35, de 2001:
§ 9o Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e
COFINS, as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir:
(Incluído pela Medida Provisória no 2158-35, de 2001)
(...)
III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos,
efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência
de responsabilidades. (Incluído pela Medida Provisória no 2158-35, de 2001)
Sobre o tema, consta do Termo de Verificação de Ação Fiscal:
A Fiscalizada não possui nenhuma provisão referente aos parágrafos I
e III, acima descritos, conforme a mesma informou na resposta da
intimação em 21/09/2010. Entretanto, possui provisão de reservas
técnicas decorrentes do FATE. Está esta estabelecida nos Estatuto Social,
art. 46, item "b", e deverá ser realizada a cada final do exercício. Desta
forma, observando-se a norma legal que diz que poderá ser realizada tal
reserva técnica, deduzimos dos valores das receitas mensais decorrente de
recebimentos dos planos de saúde o valor de 6% a cada mês.
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Intimada a cooperativa a manifestar-se quanto às deduções
pertinentes, não fez constar informação de qualquer dedução que pudesse
estar inserida no inciso III do § 9o do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998. Ainda
que na impugnação a cooperativa afirme que tratam-se os eventos
ocorridos de custos assistenciais decorrentes da utilização, pelos
cooperados, da cobertura oferecida pelo plano de saúde a que aderiu e
para o qual contribui (representam custos de atendimentos feitos aos
cooperados - consultas médicas/odontológicas, exames laboratoriais,
hospitalização, terapias, etc.), tais custos não podem ser enquadrados no
inciso III antes transcrito, eis que no tocante àquele inciso, as indenizações
correspondentes aos eventos ocorridos equivalem ao valor dos
desembolsos efetivamente realizados por uma operadora de plano de
assistência à saúde para indenizar seus estabelecimentos de saúde
conveniados, profissionais e empresas de saúde, por eventos (toda e
qualquer utilização, pelo beneficiário, das coberturas proporcionadas pelo
plano) utilizados por associados de outra operadora.
Esse dispositivo alcança a circunstância em que operadoras de planos
de assistência à saúde associam-se entre si para compartilhamento de
risco, às vezes em função de questões geográficas, de forma a que
beneficiários (clientes) de uma determinada operadora estabelecida em
certa região possam ser atendidos por outra operadora que possua rede
conveniada/credenciada na localidade em que se encontra o beneficiário.
Nessas hipóteses, a operadora que o atendeu poderá excluir de sua base
de cálculo (PIS e COFINS) o valor dos custos das indenizações efetivamente
pagas à rede própria ou conveniada/credenciada com o atendimento
médico prestado a beneficiário (cliente) pertencente a outra operadora,
deduzido (diminuído) do valor recebido a título de transferência de
responsabilidade.
Registre-se, ainda, que o disposto no mencionado inciso III não
autoriza as operadoras de planos de assistência à saúde a deduzirem da
base de cálculo das contribuições em debate todos os valores dos custos
operacionais incorridos (depois de abatidos dos valores das transferências
de responsabilidades recebidas) que são próprios do exercício da atividade
de prestação de serviços de assistência à saúde aos beneficiários (clientes)
dos respectivos planos de saúde.
Portanto, também em relação a este tópico não há reparos a fazer no lançamento
do PIS e da COFINS.
Ante todo o exposto, rejeito a preliminar de nulidade arguida e, no mérito, nego
provimento ao Recurso Voluntário.
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É como voto.
Assinado Digitalmente
Sabrina Coutinho Barbosa

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