Tribunal: CARF
Processo: 13116.722432/2015-12
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-06
Data de publicação: 2024-03-20

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011,2012
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos.
SUBVENÇÃO.
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSLL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico. (Recurso Especial Repetitivo no 1945110/RS).
LANÇAMENTO REFLEXO.
O lançamento de CSLL sendo decorrente da mesma infração tributária, a relação de causalidade que o informa leva a que o resultado do julgamento deste feito acompanhe aquele que foi dado à exigência de IRPJ.

Inteiro teor:
S1-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13116.722432/2015-12
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1003-004.300 – 1a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
06 de março de 2024
Recorrente
ALBRACOLOR ALUMÍNIO LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011,2012
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com
os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou
evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade
dos atos administrativos.
SUBVENÇÃO.
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os
requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30,
da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no
ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como
redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre
outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a
demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art.
30 da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2o, a
dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi
concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do
empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao
lançamento do IRPJ e da CSLL se, em procedimento fiscalizatório, for
verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para
finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.
(Recurso Especial Repetitivo no 1945110/RS).
LANÇAMENTO REFLEXO.
O lançamento de CSLL sendo decorrente da mesma infração tributária, a
relação de causalidade que o informa leva a que o resultado do julgamento
deste feito acompanhe aquele que foi dado à exigência de IRPJ.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13116.722432/2015-12
Fl. 505
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em dar provimento em parte ao recurso voluntário, para
aplicação do direito superveniente previsto nas determinações da Lei no 12.973, de 13 de maio de
2014, com redação dada pela Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017 e do Recurso
Especial Repetitivo no 1945110/RS com o consequente retorno dos autos à DRF de Origem para
verificação dos lançamentos de ofício devendo o rito processual ser retomado desde o início.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Márcio Avito Ribeiro Faria,
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva.

Relatório
Autos de Infração
Contra a Recorrente acima identificada foi lavrado o Auto de Infração a título de
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) com a exigência do crédito tributário no valor total
de R$1.037.771,87 de tributo, juros de mora e multa de ofício proporcional referente aos terceiro
e quarto trimestres do ano-calendário de 2011 e ao quarto trimestre do ano-calendário de 2012
apurado pelo lucro presumido, e-fls. 225-236:
DEMAIS RECEITAS E RESULTADOS
INFRAÇÃO: OUTRAS RECEITAS
Ausência de inclusão, na base de cálculo, de receita decorrente de desconto
obtido na quitação antecipada de financiamento junto ao Programa FOMENTAR -
desconto esse classificado pelo sujeito passivo como subvenção para investimento -,
conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte integrante deste Auto de
Infração.
Fato Gerador
Valor Apurado (R$)

Multa (%)
30/06/2011
467.754,91

75,00
31/12/2011
517.653,33

75,00
31/12/2012
1.009.110,53

75,00
Enquadramento Legal
Fatos geradores ocorridos entre 01/04/2011 e 31/12/2012:
art. 3o da Lei no 9.249/95.
Art. 521 do RIR/99
Em decorrência de serem os mesmos elementos de provas indispensáveis à
comprovação dos fatos ilícitos tributários foi constituído o seguinte crédito tributário pelo
lançamento de ofício formalizado neste processo:
Fl. 506
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O Auto de Infração a título Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)
com a exigência do crédito tributário no valor total de R$373.597,88 de tributo, juros de mora e
multa de ofício proporcional referente aos terceiro e quarto trimestres do ano-calendário de 2011
e ao quarto trimestre do ano-calendário de 2012 apurado pelo lucro presumido, e-fls. 237-245:
OMISSÃO DE RECEITA
INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CSLL DEVIDA SOBRE
OUTRAS RECEITAS E DEMAIS RESULTADOS OMITIDOS
Ausência de inclusão, na base de cálculo, de receita decorrente de desconto
obtido na quitação antecipada de financiamento junto ao Programa FOMENTAR -
desconto esse classificado pelo sujeito passivo como subvenção para investimento -,
conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte integrante deste Auto de
Infração.
Fato Gerador
Valor Apurado (R$)

Multa (%)
30/06/2011
467.754,91

75,00
31/12/2011
517.653,33

75,00
31/12/2012
1.009.110,53

75,00
Enquadramento Legal
Fatos geradores ocorridos entre 01/04/2011 e 31/12/2012:
Enquadramento Legal
Fatos geradores ocorridos entre 01/04/2011 e 31/12/2012:
Art. 2o da Lei no 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2o da Lei no
8.034/90
Art. 2o da Lei no 9.249/95
Art. 29, inciso II, da Lei no 9.430/96
Art. 22 da Lei no 10.684/03
Art. 3o da Lei no 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei no 11.727/08
Art. 24, § 2o, da Lei no 9.249/95 com as alterações introduzidas pelo art. 29 da
Lei no 11.941/09
Impugnação e Decisão de Primeira Instância
Cientificada, a Recorrente apresentou a impugnação. Está registrado no Acórdão
da 4a Turma DRJ/04 no 104-003.608, de 05.03.2021, e-fls. 439-449:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011, 01/10/2011 a 31/12/2011,
01/10/2012 a 31/12/2012
TRIBUTAÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. TRIBUTAÇÃO OU NÃO DA
SUBVENÇÃO
GOVERNAMENTAL.
INSTITUTO
(SUBVENÇÃO
GOVERNAMENTAL) PRÓPRIO DA TRIBUTAÇÃO PELO LUCRO REAL.
SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO E INVESTIMENTO. TRATAMENTO COMO
OUTRAS RECEITAS TRIBUTÁVEIS NA TRIBUTAÇÃO PELO LUCRO
PRESUMIDO. HIGIDEZ.
Toda a discussão sobre tributação, ou não, de subvenções governamentais
(custeio e investimento) somente existe no âmbito do regime de tributação pelo lucro
real, como expressamente previsto nos arts. 19 e 38 do Decreto-Lei no 1.598/1977 e
Fl. 507
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

art. 30 da Lei 12.973/2014. No âmbito da tributação pelo lucro presumido, regime
optativo para o contribuinte, não existe tal discussão, porque a base de cálculo do IRPJ
e CSLL é obtida pela aplicação de percentual previsto em lei sobre a receita bruta
operacional para se alcançar o resultado presumido, e sobre tal resultado devem ser
ainda acrescidos os ganhos de capital, os rendimentos, os ganhos líquidos auferidos
em aplicações financeiras, as demais receitas e outros resultados positivos. As
subvenções governamentais, como as subvenções para investimento, são receitas,
como se vê na doutrina contábil, e devem ser enquadradas como demais receitas para
compor a base de cálculo do lucro presumido.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
ACÓRDÃO
Acordam os membros da 4a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
em julgar improcedente a impugnação, nos termos do voto do relator.
Recurso Voluntário
Notificada em 16.03.2021, e-fl. 458, a Recorrente apresentou o recurso voluntário
em 13.04.2021, e-fls. 460-489, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade.
Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
IV. DIREITO
1. Nulidade por Violação Ao Princípio Constitucional Federativo e da
Imunidade Tributária Disposta no Art. 150, VI, a, da CF/88
A questão em deslinde se resume a um benefício concedido pelo Estado de
Goiás a Recorrente dentro da sua autonomia de gestão tributária, na forma de renúncia
fiscal, visando à implantação da sua unidade industrial, tendo como objetivo a geração
de empregos.
Nesse sentido cabe em primeiro plano uma análise quanto à forma de Estado
que nos termos disposto no artigo 10 da Constituição Federal de 1988 é federativa:
[...]
Extrai-se das características da federação, que o traço marcante é a autonomia
entre os Estados-membros e a União. A fim de garantir a autonomia a Constituição
Federal atribuiu aos Estados-membros e a União suas respectivas competências
privativa, comum e concorrente.
Entre as competências privativas que a Constituição Federal atribuiu a União e
aos Estados-membros está à tributária, onde se distribuiu a cada ente político os
tributos que podem ser instituídos para fazer frente as despesas decorrentes da
autonomia de gestão e financeira. Cada Estado-membro dentro da sua autonomia de
gestão e das necessidades locais estabelece a sua política estratégica de
desenvolvimento econômico para alcançar o interesse público. O Estado-membro ou a
União que adentrar na autonomia do outro estará violando o princípio federativo.
Logo quando a União institui IRPJ e CSLL sobre os ingressos referentes a
subvenção para investimento a título de crédito concedido pelo Estado extrapola a sua
competência privativa tributária e adentra na de outro ente politico pois anula
parcialmente o referido benefício fiscal. A incidência do IRPJ e da CSLL reduz o
benefício fiscal em até 34%, correspondente à somatória das alíquotas de 25% do IRPJ
(básica 15% mais 10% de adicional) e 9% da CSLL. [...]
Fl. 508
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Constata-se das lições acima que a possibilidade de um ente federado tributar o
incentivo fiscal subvencionador concedido por outro, contraria a forma de Estado
Federal.
Logo, permitir à União tributar um crédito de ICMS recebido por um
contribuinte, como se receita fosse, implica em aceitar que um ente federado possa
interferir na política fiscal-econômica de outro ente, isto é, restringir a utilização de
técnicas fiscais com finalidades indutoras.
A União tributar onde o Estado concedeu algum benefício fiscal é o mesmo que
a União isentar conceder benefício fiscal onde o Estado tributou - a chamada isenção
heterônoma, que é vedada nos termos do no art.151, III da CF.
Pois bem, elucidados esses pontos cabe destacar que o programa instituído pelo
Estado de Goiás tem finalidade extrafiscal clara e incontroversa de atrair
investimentos para o Estado, viabilizando a instalação de empreendimentos diversos
em seu território. [...]
É absolutamente clara a natureza de subvenção de investimento. Ora, os Estados
não procuram, com seus incentivos, custear as empresas, mas sim atrair a implantação
de estabelecimentos industriais e comerciais em seu território, aumentando sua
arrecadação e gerando incremento de desenvolvimento regional.
Esta intenção de atração de investimentos e implantação/expansão de
empreendimentos econômicos através de benefícios fiscais unilaterais de ICMS é fato
notório e, ainda que não se reconheça a natureza de subvenção para investimentos, há
que se convir que se trata de uma mera redução de custos da empresa na sua atividade,
devolvendo parte do ICMS que deveria pagar na forma de crédito, o que de resto
afasta a incidência do IRPJ e da CSLL.
Ademais, a exigência de IRPJ e da CSLL sobre os valores subvencionados
pelos Estados ofende ainda o princípio da capacidade contributiva previsto no
parágrafo primeiro do artigo 145 da Constituição Federal de 1988 [...].
No caso, as subvenções sobre o ICMS concedido pelo Estado de Goiás, não
gera ganho econômico (lucro), que aumente o patrimônio da empresa.
A incidência do IRPJ e da CSLL sobre os benefícios fiscais absorve parte do
patrimônio da empresa sem que este tenha sido acrescido por nova riqueza, se
traduzindo em verdadeiro confisco e violação ao direito de propriedade, o que é
vedado pela Constituição Federal a teor do inciso IV do artigo 150 e caput e inciso
XXII do artigo 5o. [...]
Desta forma, o presente recurso merece ser conhecido e provido para julgar
improcedente a presente autuação por ser descabida a exigência do pagamento de IRPJ
e CSLL, sobre as subvenções para investimento concedidas a título de crédito.
2. Inconstitucionalidade E Ilegalidade Do IRPJ e da CS11-11- Sobre A
Subvenção Para Investimento
Como exposto nos fatos, o inciso IV do artigo 44 da Lei n. 4.506/1964 e o
artigo 392 do Regulamento do imposto de renda determinam que as subvenções para
investimento integrem a receita bruta operacional, que por sua vez acresce o lucro
operacional, o Lucro líquido contábil e o Lucro Real, fazendo incidir o IRPJ e a
CSLL.
O inciso III do artigo 153 e alínea “c” do inciso I do artigo 195, ambos da
Constituição Federal de 1988, atribuem a União à competência para a instituição de
imposto e contribuição sobre a base econômica “renda e proventos de qualquer
natureza”. [...]
Fl. 509
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O art. 43 do Código Tributário Nacional (Lei n. 5.172/1966) fixa as regras
gerais e diretrizes da hipótese de incidência do Imposto de Renda, sendo esta à
aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de “renda ou proventos”. [...]
No caso, os benefícios fiscais (crédito presumido e/ou outorgado, isenção,
imunidade/isenção do ICMS nas operações de exportação) concedidos pelo Estado de
Goiás, tratam-se de uma renúncia fiscal, em prol do incentivo ao desenvolvimento
econômico de determinadas atividades, que o Estado tem o interesse público de
promover, como: dar condições de competitividade às empresas do setor, manutenção
e geração de empregos, aumento da renda. Enfim, se trata de medida extrafiscal cuja
finalidade é promover o interesse público.
Os benefícios fiscais concedidos pelo Estado de Goiás reduzem a carga efetiva
deste imposto, sendo a redução repassada ao preço final do produto, mantendo-se,
dessa forma, a mesma margem de lucro. [...]
As subvenções para investimento não geram riqueza nova, não produz ganho
econômico (lucro), que acresça o patrimônio do subvencionado. O auxílio financeiro
transferido pelo Estado via renúncia fiscal não impacta no patrimônio do
subvencionado, somente realiza o plano estratégico econômico do Estado para a
promoção do interesse público.
Não gerando riqueza nova, que se incorporam ao patrimônio, os benefícios
fiscais (crédito presumido e/ou outorgado, isenção, imunidade/isenção do ICMS nas
operações de exportação) não perfazem o núcleo da hipótese de incidência do IRPJ e
da CSLL, que é à aquisição de renda que produza o acréscimo do patrimônio.
Assim, não há como incidir IRPJ e CSLL sobre a subvenção para investimento
concedida pelo Estado de Goiás a título de crédito presumido e/ou outorgado, isenção,
imunidade/isenção do ICMS nas operações de exportação, nos produtos
comercializados pela Recorrente, que possui o referido benefício.
A Primeira Seção do STJ, em julgamento de Embargos de Divergência, EREsp
1.517.492/PR, publicado em 01/02/2018, firmou o entendimento pela "inviabilidade
de
inclusão dos benefícios fiscais de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e do
CSLL porquanto entendimento contrário sufragaria a possibilidade de a União retirar,
por via oblíqua, o incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua
competência tributária, outorgou. [...]
Diante disso, requer seja julgado totalmente improcedente o presente auto de
infração.
3. Subvenção Não É Efetiva Receita
Noutro mote, ainda que se admita a tributação pela União, de incentivo fiscal
concedido por estado da Federação, há que se observar que a subvenção para
investimento não é se sujeita à incidência do IRPJ e da CSLL.
A subvenção para investimento é modalidade de incentivo ao desenvolvimento
regional, na qual são oferecidos benefícios a determinada empresa para que se
estabeleça nesse local, de forma a trazer equilíbrio entre uma empresa localizada
próxima aos mercados consumidores e uma mais distante.
Importante destacar que a subvenção para investimento em nenhum momento se
confirma por qualquer recebimento do ente Público, pelo contrário está diretamente
relacionada com o desenvolvimento e investimento da empresa.
Fl. 510
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Nesse aspecto carece a subvenção para investimento de características de
receita, capaz de torná-la base de cálculo de tributação do imposto de renda,
especialmente por empresas sujeitas a apuração pelo Lucro Presumido.
O objeto de tributação do Imposto de Renda pelo Lucro presumido são os
ganhos auferidos pela empresa, portanto é necessário que a empresa tenha recebido
algum acréscimo, seja monetário ou patrimonial, fato que não ocorre nas subvenções,
por tratar-se meros fatos permutativos.
A subvenção para investimento se consolida no momento em que a empresa faz
a composição de suas contas em suas demonstrações contábeis, onde ocorre a permuta
de contas, de forma que valores escriturados nas contas de resultado são transferidos
para o Patrimônio Liquido da empresa.
O fato de as subvenções constarem em contas de resultado não lhe reveste da
natureza de receita. Essa escrituração é uma determinação da ciência contábil, que
determinou que a evidenciação de tais contas ocorresse dessa forma, conforme
estabelecido pelo CPC 07:
Subvenções relacionadas a ativos são subvenções governamentais cuja condição
principal para que a entidade se qualifique é a de que ela compre, construa ou de outra
forma adquira ativos de longo prazo. Também podem ser incluídas condições
acessórias que restrinjam o tipo ou a localização dos ativos, ou os períodos durante os
quais devem ser adquiridos ou mantidos.
Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao longo do
período e confrontada com as despesas que pretende compensar, em base sistemática,
desde que atendidas as condições deste Pronunciamento. A subvenção governamental
não pode ser creditada diretamente no patrimônio líquido.
Pelas regras contábeis acima, apesar das subvenções estarem diretamente
relacionadas a ativos, devem obrigatoriamente ser reconhecidas como receitas. Tal
fato ocasiona equívocos como o presente, no qual há confusão entre a contabilidade
societária com a contabilidade tributária.
Para aprimorar a distinção entre subvenção para investimento e receita é
relevante tecer argumentos quanto a natureza de receita.
As receitas das pessoas jurídicas são os valores financeiros, é disponibilidade de
novo recurso proveniente de fonte externa pelo exercício de sua atividade econômica.
Receita está diretamente ligada ao Princípio Econômico da Riqueza, que é o
valor total dos bens que constituem o patrimônio. Para haver receita, a entrada
financeira deve se integrar ao patrimônio da pessoa.
Impende-se distinguir, receita é entrada que, integrando-se ao patrimônio sem
quaisquer reservas ou condições, vem acrescer o seu vulto, como elemento positivo. O
dinheiro recebido pela venda de um serviço é uma receita, produz enriquecimento do
patrimônio da pessoa. Porém, existem entradas contábeis que não se apresentam como
receita, visto que não constituem fatos modificativos do patrimônio.
Tem-se ainda o entendimento de que a receita é proveniente da atividade da
empresa, nessa seqüência é relevante a análise das exigências para a inscrição da
sociedade empresária, uma delas é o objeto social (Código Civil, art. 968, IV).
Dessa forma ressalta-se mais uma vez que o conceito de receita está diretamente
ligado aos recursos auferidos pela atividade fim da sociedade empresária.
A Contabilidade é a ciência responsável por todos os lançamentos de uma
sociedade empresária e possui regras claras quanto às demonstrações contábeis, bem
Fl. 511
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

como do plano de contas, que é dividido em dois grupos, as contas patrimoniais e as
contas de resultado, sendo as contas patrimoniais divididas em ativos e passivos e a de
resultado em receita e despesa.
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis CPC 30, traz o pronunciamento
conceitual básico, que trata da estrutura conceitual para elaboração e divulgação de
relatório contábil-financeiro, e nele traz tanto o conceito de Receita, como também
informa quando esta deve ser reconhecida:
Receitas
A receita surge no curso das atividades usuais da entidade e é designada por
uma variedade de nomes, tais como vendas, honorários, juros, dividendos, royalties,
aluguéis.
As receitas presumem algum benefício econômico para a empresa, por este
motivo não podem ser confundidas com fatos permutativos Neste aspecto o CPC 30
que trata exclusivamente de Receitas traz ainda as seguintes previsões:
8. Para fins de divulgação na demonstração do resultado, a receita inclui
somente os ingressos brutos de benefícios econômicos recebidos e a receber pela
entidade quando originários de suas próprias atividades. As quantias cobradas por
conta de terceiros – tais como tributos sobre vendas, tributos sobre bens e serviços e
tributos sobre valor adicionado não são benefícios econômicos que fluam para a
entidade e não resultam em aumento do patrimônio líquido. Portanto, são excluídos da
receita.
Da mesma forma, na relação de agenciamento (entre o principal e o agente), os
ingressos brutos de benefícios econômicos provenientes dos montantes arrecadados
pela entidade (agente), em nome do principal, não resultam em aumentos do
patrimônio líquido da entidade (agente), uma vez que sua receita corresponde tão-
somente à comissão combinada entre as partes contratantes.
8A. A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir
das receitas conforme conceituadas neste Pronunciamento. A entidade deve fazer uso
de outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para fins fiscais
e outros.
8B. A conciliação entre os valores registrados conforme o item 8A para
finalidades fiscais e os evidenciados como receita para fins de divulgação conforme
item 8 será evidenciada em nota explicativa às demonstrações contábeis.
A própria contabilidade, conforme item 8A informa haver diferenças entre a
Receita contábil e a Receita Tributável exatamente por haver itens inclusos na
demonstração de resultado, dentre elas a subvenção para investimento, que não devem
ser objeto de tributação.
Por não apresentar natureza jurídica de receita, e nem fatos modificativos do
patrimônio da empresa, resumindo-se a permuta de contas, a subvenção para
investimento não é base de calculo do IR devido pela entidade regida pelo Lucro
Presumido. [...]
Entretanto diversas soluções de consulta trazem entendimento diverso,
conforme destacamos:
SOLUÇÃO DE CONSULTA No 38 de 08 de Marco de 2012
ASSUNTO: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
EMENTA: CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. CARACTERIZAÇÃO COMO
SUBVENÇÃO CORRENTE. SUJEIÇÃO À TRIBUTAÇÃO.
Fl. 512
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Os créditos presumidos de ICMS que não sejam caracterizados como subvenção
para investimento são qualificados como receita, na espécie subvenção corrente para
custeio ou operação.
A solução de Consulta acima deixa claro que somente as subvenções não
caracterizadas como investimento são qualificadas como receita, portanto não assiste
razão a alegação da autoridade fiscal de que qualquer tipo de subvenção tem natureza
de receita.
4. Intenção Do Poder Público De Subvencionar E Do Investimento Dos Valores
Subvencionados Como apontado, o IRPJ/CSLL não incidem sobre subvenção para
investimento.
Nessa acepção se vislumbra dos autos que a autuação baseia-se simplesmente
em interpretação do Agente autuador que no intuito de descaracterizar subvenções ao
investimento recebidas pela Autuada do Estado de Goiás, distorce os fatos para
subsidiar sua alegação de não enquadramento no Parecer Cosit no 112/78
Tal assertiva destoa completamente da realidade, pois a Autuada Firmou
contrato de subvenção ao investimento com Estado de Goiás nos termos do
FOMENTAR - Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de
Goiás, criado pela Lei no 9.4849/84 e alterações posteriores regulamentado pelo Dec.
3.822/92, para incentivar a implantação de indústria de alumínios e afins no Município
de Luziânia.
E, ao contrário do alegado pelo Fisco houve um projeto aprovado o qual se
vincula ao contrato 016/99 firmado entre a Recorrente e o Agente Financeiro do
Estado de Goiás (comprovante anexo).
E mais, a Lei instituidora do Fomentar e suas alterações, bem como o Decreto
regulador, deixam evidentes a intenção de subvencionar do Poder Público, bem como
dispõe de exigências para que os valores subvencionados sejam efetivamente
utilizados na implementação do investimento aprovado e contratado.
Neste sentido veja-se o que dispõe a legislação:
LEI No 9.489, DE 19 DE JULHO DE 1984 [...]
Da simples leitura dos dispositivos legais colacionados acima, resta evidente a
intenção de subvencionar do Estado de Goiás, pois o espírito da lei se calca na
intenção de utilizar recursos públicos para ampliar a Indústria do Estado e por
consequência promover o desenvolvimento regional.
E ainda, dispõe a legislação:
DECRETO No 3.822, DE 10 DE JULHO DE 1992 e alterações posteriores [...]
Como constatado acima, a legislação contempla obrigações que vinculam a
fruição dos benefícios com a efetiva aplicação dos valores na realização do projeto
aprovado.
Igualmente, o Contrato assinado pela Recorrente traz exigências que atrelam a
subvenção ao cumprimento do projeto aprovado pela Comissão Diretora do Programa
Fomentar.
Vejam-se algumas Cláusulas do Contrato 016/99 firmado em 13/07/99:
SEGUNDA – UTILIZAÇÃO DO CRÉDITO: O crédito será utilizado conforme
solicitações da CREDITADA, deferidas pelo FOMENTAR, em tantas parcelas
quantas forem necessárias para fruição dos recursos, no prazo máximo de até 180
(cento e oitenta) meses consecutivos, contados a partir da data da primeira utilização.
Fl. 513
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Parágrafo Primeiro: O início da utilização do crédito dar-se-á mediante
comprovação da execução de, no mínimo, 20% (vinte por cento) dos investimentos
fixos previstos no projeto aprovado através da Resolução no 1.532/99. De 25.03.99, do
CD/FOMENTAR, conforme relatório circunstanciado a ser encaminhado ao BANCO
para tal fim. Relatório este de responsabilidade do Setor de Auditoria e Inspeção de
Diretoria Executiva do FOMENTAR, e após entrega ao BANCO, pela CREDITADA,
do seguinte documento: Licença Ambiental fornecida pela FEMAGO.
Parágrafo Quarto: independentemente do valor do crédito estabelecido na
Cláusula Primeira, o porcentual referente à soma dos valores utilizados, em relação à
totalidade do credito, não poderá ser superior ao porcentual de investimentos fixos
executados pela CREDITADA e comprovados através do Setor de Auditoria e
Inspeção retro citado.
QUINTA – OBRIGAÇÕES GERAIS DA CREDITADA: Além das demais
estipulações estabelecidas neste Contrato a CREDITADA obriga-se a:
V. Permitir ao Banco e/ou FOMENTAR, por seus representantes ou prepostos,
o livre acesso as suas dependências, bem como a seus registros contábeis para efeitos
de controle dos recursos concedidos por este Contrato, fornecendo toda e qualquer
informação que lhe for solicitada;
SEXTA – OBRIGAÇÕES ESPECIAIS DA CREDITADA: A CREDITADA se
obriga a executar o projeto de implantação da sua unidade referida na Cláusula
Primeira deste Contrato, com plena observância das especificações com que foi
aprovado pelo FOMENTAR, sob pena de imediata suspensão das liberações do
presente crédito e vencimento antecipado deste Contrato, de conformidade com o
previsto na Cláusula Sétima, a exclusivo critério do Conselho Deliberativo do
FOMENTAR, que encaminhará determinação ao BANCO para tal fim.
Parágrafo Primeiro: A CREDITADA deverá concluir a execução do referido
projeto no prazo máximo de 60 (sessenta) meses, a contar da data de início da
utilização do presente crédito, quando então devera solicitar ao BANCO e/ou
FOMENTAR auditoria final com vistas à emissão, pelo FOMENTAR, do Certificado
de Empreendimento Implantado. No caso da CREDITADA não solicitar a auditagem
no prazo estabelecido, findo o mesmo, o CD/FOMENTAR determinará a respectiva
fiscalização no empreendimento, bem como a imediata suspensão das liberações do
crédito ora contratado.
Parágrafo Segundo: Realizada a auditagem final de conformidade com o
estabelecido no parágrafo anterior, e não tendo a CREDITADA comprovado a
execução integral do projeto aprovado pelo FOMENTAR, ser-lhe-á aplicado o
disposto no “caput” dessa Cláusula ou, por determinação do CD/FOMENTAR, o
presente Contrato será aditado, reduzindo-se o valor do crédito aquele correspondente
ao percentual de investimentos fixos efetivamente realizados, quando então serão
retomadas as liberações do crédito, se for o caso. Na hipótese de utilização de valores
superiores àqueles a serem definidos através da auditagem final, os mesmos não serão
considerados para efeitos deste empréstimo.
Da leitura dos dispositivos legais em conjunto com as cláusulas do Contrato fica
patente que os valores subvencionados são vinculados ao projeto aprovado para
implantação da indústria da Recorrente, não havendo margem para alegar que tais
valores não se referem a subvenção ao investimento.
5. Subvenção Ao Investimento No Direito Tributário
Fl. 514
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Delimitada a natureza jurídica da subvenção para investimento à luz do Estado
(fator do pagamento), vejamos os reflexos do recebimento da mesma na pessoa do seu
beneficiário. [...]
Consoante se extrai do excerto supra, as subvenções para investimentos
distinguem-se das subvenções para custeio, na medida em que as primeiras, não
tributáveis, prestam-se à expansão de atividades econômicas relevantes para o Estado,
enquanto as subvenções correntes (para custeio e operações) fazem face às despesas
correntes da empresa beneficiária, sendo alcançadas pela tributação. Distinguem-se de
ambas as modalidades de subvenções econômicas as subvenções sociais, destinadas a
entidades sem finalidades lucrativas.
Conforme, farta documentação apresentada à fiscalização, e reconhecido no
relatório da autuação, a Recorrente instalou uma indústria, a qual não existia antes.
Logo, resta claro que o valor subvencionado representou instalação de unidade
econômica que fomentou a economia local com a geração de centenas de empregos
diretos e indiretos e aumento na arrecadação do Estado cumprindo o desígnio da Lei
Estadual, não havendo que se falar em subvenção para custeio como quer o Fisco
Federal.
6. Características Da Presente Subvenção Ao Investimento
O Fisco alega não existir vinculação entre os valores subvencionados e os
investimentos realizados pela Recorrente, pois entende que o recebimento da
subvenção deve ser anterior a implantação do complexo industrial.
Ora, é característica principal de todas as subvenções lastreadas no ICMS, que
inicialmente a Empresa utilize recursos próprios ou outros empréstimos para concluir
o investimento e em fase posterior, quando houver faturamento obtenha redução do
valor do ICMS para recompor os valores despendidos. [...]
Assim como a maioria das subvenções Estaduais, a subvenção do Programa
Fomentar se caracteriza inicialmente pela redução do ICMS, e, em um segundo
momento pela liquidação antecipada dos contratos de financiamento do FOMENTAR:
LEI No 11.180, DE 19 DE ABRIL DE 1990. [...]
Frisa-se ainda, que através da Lei no 15.518/2006 o programa de incentivo em
questão autorizou a dedução dos valores dos investimentos feitos desde o inicio do
investimento: [...]
Assim, as parcelas quitadas via leilão da dívida, nos termos previstos da
legislação acima, tiveram o intuito de incrementar o investimento na indústria do
Estado, havendo exigência expressa na lei para que os valores das reduções sejam
aplicados na ampliação e/ou na modernização do seu parque industrial incentivado
dentro do prazo máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização do leilão
respectivo.
Logo, não há que se falar em mero perdão de dividas, mas em subvenção ao
investimento.
Frisa-se ainda que, a presente subvenção obedece ao disposto no Art. 38 do
Decreto-Lei no 1.598/77 estando caracterizado como subvenção ao investimento: [...]
Assim, a presente subvenção ao investimento cumpriu o disposto no Art. 38 do
Decreto-Lei no 1.598/77, devendo ser reconhecida como tal, não havendo que se falar
em estrita vinculação dos valores subvencionados com o investimento, posto que
impossível gerar ICMS enquanto se está construindo um complexo industrial, e em
especial pelo fato do Decreto-Lei no 1.598/77 não fazer tal exigência, não podendo um
mero parecer do Ministério da Fazenda extirpar do mundo jurídico as subvenções ao
Fl. 515
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

investimento que têm garantido o desenvolvimento e a sobrevivência dos Estados
periféricos do País.
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa,
interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram
violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
VI. PEDIDOS
Por todo exposto requer o acolhimento do presente Recurso voluntário
declarando-se a improcedência total dos lançamentos por ofensa aos princípios da
imunidade reciproca e diversos princípios e garantias fundamentais previstos na
Constituição Federal, e ainda por tratar-se de subvenção para investimento.
Em 31.03.2022 a Recorrente adita o recuso voluntário, e-fls. 495-500.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
1. Pedido de Antecipação do Julgamento
A Lei no 9.784/1999, que regula o Processo Administrativo no âmbito da
Administração Pública Federal, traz em seu Art. 60-A, I, que, no campo do processo
Administrativo Federal, se figurarem como parte ou interessado pessoas com idade
igual ou superior a 60 (sessenta) anos, detém a prioridade na tramitação nos
procedimentos administrativos. [...]
Neste viés, nos termos da Lei no 9.784/1999 e do Regimento Interno no CARF
Art. 46, VI (RICARF), solicitamos prioridade no julgamento do presente processo em
razão da presença de dois advogados com idade superior a 60 (sessenta) anos, quais
sejam o Dr. Aparecido Barrios Costa, OAB/GO no 13.881, que conta com 74 (setenta
e quatro) anos atualmente, e o Dr. Antônio Balian, OAB/GO no 16.824, com 79 anos,
ambos devidamente constituídos como procuradores por meio do instrumento
acostado às fls. 487, estando anexas a esta manifestação as cópias das carteiras da
OAB.
2. Extinção da Suposta Infração Pela LC 160/17
A Empresa teve lavrado em seu desfavor o presente Auto de Infração exigindo
Tributo Federal sobre os valores recebidos a título de subvenção estadual, criados pela
Lei Estadual no 9.489, de 19 de julho de 1984, e reformulado pela Lei Estadual no
11.180, de 19 de abril de 1990, a qual se encontra vigente com alterações.
No entanto, conforme é de conhecimento desta E. Seção, em 07 de agosto de
2017 foi sancionada a Lei Complementar no 160/2017, que pacificou a discussão ao
estipular que os incentivos estaduais são subvenção para investimentos, nos termos
dos Arts. 9o e 10 [...].
Nessa acepção foi juntado nos presentes Auto, às fls. 560 - 574, os
comprovantes de que o benefício fiscal em questão foi devidamente convalidado,
atendendo todos os requisitos dispostos na LC 160 e Convenio Confaz 190/2017.
Posto isto, em 13 de julho de 2021, a Câmara Superior de Recursos Fiscais
(CSRF), por meio do Acórdão de no 9101.005.508, decidiu por afastar a incidência de
IRPJ sobre benefício fiscal. Entendimento esse com o advento da Lei Complementar
no 160 subtraiu a competência das Autoridades de Fiscalização Tributária Federal e
dos próprios Julgadores do contencioso Tributário de analisar normativos locais, e,
consequentemente, de decidir se determinada benesse estadual ou distrital, referente
ao ICMS, trata-se de subvenção de custeio ou de investimento. [...].
Fl. 516
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Por sua vez, no mês de dezembro de 2018, foi publicada no Diário Oficial do
Estado (DOE) a Lei no 20.367/2018, que dispõe sobre a reinstituição dos incentivos,
dos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais e das isenções relativos ao ICMS.
Deste modo, cumpria-se o último requisito exigido pela Lei Complementar
160/2017 para, de fato, convalidar o Beneficio Fiscal utilizado pela ALBRACOLOR.
Nesse passo, resta evidenciada a superação da discussão acerca das naturezas
das subvenções recebidas em razão da concessão de benefícios estaduais, pois a Lei
dispõe claramente que todos os Benefícios e Incentivos Fiscais relativos a ICMS são
considerados subvenção para investimentos. Logo, as verbas objeto desta autuação
não são passíveis de incidência de IRPJ, CSLL, PIS/PASEP ou COFINS, tornando
insubsistente a matéria deste Auto de Infração.
Nessa medida, requer o seguinte:
a) a prioridade do Julgamento, com base no Art. 46, VI, da Portaria MF no 343,
de 09 de julho de 2015 (versão multivigente atualizada em 14.02.2022) – RICARF
(Regulamento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais), uma vez que
os procuradores Dr. Aparecido Barrios e Dr. Antônio Balian atendem aos requisitos da
Lei no 9.784 de 29.01.1999, em seu Art. 69-A, por possuírem idade superior a 60
(sessenta) anos;
b) O reconhecimento da perda do objeto da Autuação, em decorrência da LC
160 e regulamentos;
c) Ou, de maneira diversa, em consonância com o entendimento firmado nas
Câmaras Superiores, seja reconhecida a não incidência de tributos federais sobre
benefício fiscal estadual, julgando totalmente improcedente o Lançamento.
É o Relatório.

Voto
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972, inclusive para os fins do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional.
Assim, dele tomo conhecimento.
Nulidade do Auto de Infração e da Decisão de Primeira Instância
A Recorrente alega que os atos administrativos são nulos arguindo que foram
violados princípios constitucionais.
O Auto de Infração foi lavrado por servidor competente que verificando a
ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular intimação
para que a Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal. A decisão de primeira
instância está motivada de forma explícita, clara e congruente e da qual a pessoa jurídica foi
regularmente cientificada. Assim, estes atos contêm todos os requisitos legais, o que lhes
conferem existência, validade e eficácia.
Fl. 517
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os
meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o
cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais
os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos
decidam recursos administrativos.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 123 do Anexo do
Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023:
Súmula no 162
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de
impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que
foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art.
5o da Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de
1972).
O Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, prescreve:
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito.
§ 1o Os autos de infração e as notificações de lançamento de que trata o caput deste
artigo, formalizados em relação ao mesmo sujeito passivo, podem ser objeto de um
único processo, quando a comprovação dos ilícitos depender dos mesmos elementos de
prova.
No presente caso, houve os lançamentos de ofício de IRPJ e CSLL, e-fls. 225-
245, pela:
Ausência de inclusão, na base de cálculo, de receita decorrente de desconto
obtido na quitação antecipada de financiamento junto ao Programa FOMENTAR -
desconto esse classificado pelo sujeito passivo como subvenção para investimento
[...].
Verifica-se que os Autos de Infração podem ser objeto de um único processo em
relação ao mesmo sujeito passivo, dado que a comprovação dos ilícitos depende dos mesmos
elementos de prova.
A constituição do crédito tributário pelo lançamento é procedimento
administrativo privativo da autoridade administrativa em que se verificou: (a) a ocorrência do
fato gerador da obrigação correspondente; (b) a identificação da matéria tributável, conforme
enquadramento legal expressamente distinguido; (c) o cálculo do montante do tributo devido; (d)
a identificação correta do sujeito passivo da obrigação tributária e (e) a aplicação da penalidade
cabível. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional (art. 142 do Código Tributário Nacional e art. 39 do Decreto no 7.574,
de 29 de dezembro de 2011 ).
O vício material decorrente do erro de direito pode ser identificado no objeto, ou
seja, no próprio lançamento de ofício tal como o descompasso de feição externa, internormativa.
Fl. 518
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Configura-se o erro de direito consistente naquele que decorre do conhecimento e da aplicação
incorreta da norma tributária, entre outras hipótese quando se comprove falsidade, erro ou
omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração
obrigatória (Agravo Interno nos Embargos de Declaração no Recurso Especial no 1475503/PE).
A Solução de Consulta Interna Cosit no 08, de 08 de março de 2013, esclarece:
No erro de direito há incorreção no cotejo entre a norma tributária (hipótese de
incidência) com o fato jurídico tributário em um dos elementos do consequente da
regra-matriz de incidência, qual seja, o pessoal. Há erro no ato-norma. É vício material
e, portanto, impossível de ser convalidado.
O Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, prescreve:
Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias.
O contrato de subvenção ao investimento CTN/BEG/Fomentar no 016, de 1999,
foi regularmente analisado pelas autoridades lançadora e julgadora de primeira instância em
cotejo com os registros contábeis e fiscais. Assim, não há quaisquer incorreções nos feitos
fiscais, pois foram consideradas todas as provas produzidas nos autos, embora a Recorrente
demonstre inconformismo com a sua apreciação.
As autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e
dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o
processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art.
2o da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição da República Federativa do
Brasil).
Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em
Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento no 791292/PE com trânsito
em julgado em 28.02.2010, que deve ser reproduzido pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF, de acordo com o art. 62 do Anexo II do Regimento Interno do
CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de julho de 2015:
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os
fundamentos da decisão.
Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no
processo capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de
Processo Civil). Por conseguinte, o julgador não está obrigado a responder a todas as questões
suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão.
Assim, a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos na peça
recursal sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados
são suficientes para afastar a pretensão da Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento
adotado. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972.
As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram
reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos.
A proposição afirmada pela Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada.
Fl. 519
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Prioridade de Tramitação
A Recorrente requer a prioridade de tramitação do procedimento, uma vez que o
representante legal da pessoa jurídica é pessoa com idade superior a 60 anos.
A Lei no 10.741, de 01 de outubro de 2003, prevê:
Art. 71. É assegurada prioridade na tramitação dos processos e procedimentos e na
execução dos atos e diligências judiciais em que figure como parte ou interveniente
pessoa com idade igual ou superior a 60 (sessenta) anos, em qualquer instância.
§ 1o O interessado na obtenção da prioridade a que alude este artigo, fazendo prova de
sua idade, requererá o benefício à autoridade judiciária competente para decidir o feito,
que determinará as providências a serem cumpridas, anotando-se essa circunstância em
local visível nos autos do processo.
§ 2o A prioridade não cessará com a morte do beneficiado, estendendo-se em favor do
cônjuge supérstite, companheiro ou companheira, com união estável, maior de 60
(sessenta) anos.
§ 3o A prioridade se estende aos processos e procedimentos na Administração Pública,
empresas prestadoras de serviços públicos e instituições financeiras, ao atendimento
preferencial junto à Defensoria Publica da União, dos Estados e do Distrito Federal em
relação aos Serviços de Assistência Judiciária.
§ 4o Para o atendimento prioritário, será garantido à pessoa idosa o fácil acesso aos
assentos e caixas, identificados com a destinação a pessoas idosas em local visível e
caracteres legíveis. (Redação dada pela Lei no 14.423, de 2022)
§ 5o Dentre os processos de pessoas idosas, dar-se-á prioridade especial aos das maiores
de 80 (oitenta) anos. (Redação dada pela Lei no 14.423, de 2022)
A Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que se aplica subsidiariamente ao
Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, determina:
Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se por lei própria,
aplicando-se-lhes apenas subsidiariamente os preceitos desta Lei. [...]
Art. 69-A. Terão prioridade na tramitação, em qualquer órgão ou instância, os
procedimentos administrativos em que figure como parte ou interessado: (Incluído pela
Lei no 12.008, de 2009).
I - pessoa com idade igual ou superior a 60 (sessenta) anos;
A Lei no 13.105, de 16 de março de 2015, que se aplica supletiva e
subsidiariamente ao Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, prescreve:
Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou
administrativos, as disposições deste Código lhes serão aplicadas supletiva e
subsidiariamente. [...]
Art. 1.048. Terão prioridade de tramitação, em qualquer juízo ou tribunal, os
procedimentos judiciais:
I - em que figure como parte ou interessado pessoa com idade igual ou superior a 60
(sessenta) anos ou portadora de doença grave, assim compreendida qualquer das
enumeradas no art. 6o, inciso XIV, da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988. [...]
§ 1o A pessoa interessada na obtenção do benefício, juntando prova de sua condição,
deverá requerê-lo à autoridade judiciária competente para decidir o feito, que
determinará ao cartório do juízo as providências a serem cumpridas.
§ 2o Deferida a prioridade, os autos receberão identificação própria que evidencie o
regime de tramitação prioritária.
Fl. 520
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de
21 de dezembro de 2023, prevê:
Art. 86. Terão tramitação prioritária os processos: [...]
VI - nos quais figure como parte ou interessado, nos termos do art. 69-A da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, pessoas com idade igual ou superior a sessenta anos,
dentre as quais terão prioridade especial as maiores de oitenta anos, pessoa portadora de
deficiência física ou mental e pessoa portadora de moléstia grave, mediante
requerimento do interessado e prova da condição;
Interpretando esses dispositivos legais, o Recurso Especial no 1801884/SP
proferido pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) assim define:
RECURSO ESPECIAL. PROCESSO. TRAMITAÇÃO. PRIORIDADE. IDOSO.
LEGITIMIDADE. ART. 71 DA LEI No 10.471/2003. ESTATUTO DO IDOSO. ART.
1.048 DO CPC/2015. REQUERIMENTO. CONCESSÃO.
1. Recurso especial interposto contra acórdão publicado na vigência do Código de
Processo Civil de 2015 (Enunciados Administrativos nos 2 e 3/STJ).
2. Cinge-se a controvérsia a definir quem legitimamente pode postular a prioridade de
tramitação do feito atribuída por lei ao idoso.
3. A prioridade na tramitação do feito é garantida à pessoa com idade igual ou superior
a 60 (sessenta) anos que figura como parte ou interveniente na relação processual (arts.
71 da Lei no 10.471/2003 e 1.048 do CPC/2015).
4. A pessoa idosa é a parte legítima para requerer a prioridade de tramitação do
processo, devendo, para tanto, fazer prova da sua idade.
5. Na hipótese dos autos, a exequente - pessoa jurídica - postula a prioridade na
tramitação da execução de título extrajudicial pelo fato de um dos executados ser pessoa
idosa, faltando-lhe, portanto, legitimidade e interesse para formular o referido pedido.
Para os fins legais, a pessoa idosa que faz jus à tramitação prioritária nos
processos restringe-se à atuação como parte - autor, réu ou litisconsorte - ou como interveniente,
assim considerado aquele que ingressa nos autos, entre outras hipóteses, por meio da assistência,
da denunciação da lide ou do chamamento ao processo, nos termos dos arts. 119 a 132 da Lei no
13.105, de 16 de março de 2015.
No presente caso, a Recorrente, pessoa jurídica, e o seu representante legal
postulam a prioridade na tramitação do processo administrativo fiscal. Ocorre que lhes faltam
legitimidade para formular o referido pedido.
Lançamento de Ofício
A Recorrente discorda do procedimento fiscal.
A Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964, prevê:
Art. 44. Integram a receita bruta operacional:
I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta
própria;
II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;
III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;
IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas jurídicas
de direito público ou privado, ou de pessoas naturais.
O Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, prescrevia à época:
Fl. 521
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Art. 38 - Não serão computadas na determinação do lucro real as importâncias,
creditadas a reservas de capital, que o contribuinte com a forma de companhia receber
dos subscritores de valores mobiliários de sua emissão a título de: (Vide)
I - ágio na emissão de ações por preço superior ao valor nominal, ou a parte do preço de
emissão de ações sem valor nominal destinadas à formação de reservas de capital;
II - valor da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição;
III - prêmio na emissão de debêntures;
IV - lucro na venda de ações em tesouraria.
§ 1o - O prejuízo na venda de ações em tesouraria não será dedutível na determinação do
lucro real.
§ 2o - As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos concedida como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações não serão computadas na determinação do lucro real, desde
que:
a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para absorver
prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto no artigo 36 e seus
parágrafos; ou b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço
do contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências
ativas.
§ 2o - As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, e as doações, feitas pelo Poder Público, não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que:
a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para absorver
prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto nos §§ 3o e 4o do
artigo 19; ou
b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do
contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências ativas.
O Parecer Normativo CST no 112, de 29 de dezembro de 1978, interpreta:
2.8. O DL 1.598/77, na seção dedicada ao disciplinamento dos "Resultados Não
Operacionais", fez incluir no § 2o de seu art. 38 as seguintes normas sobre as
Subvenções:
"As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos
concedida como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos,
e as doações não serão computadas na determinação do lucro real, desde que:
a) registradas como reserva de capital, que somente poderá ser utilizada para absorver
prejuízos ou ser incorporada ao capital social, observado o disposto nos §§ 3o e 4o do
art. 19; ou b) feitas em cumprimento de obrigação de garantir a exatidão do balanço do
contribuinte e utilizadas para absorver superveniências passivas ou insuficiências
ativas".
2.9. A primeira conseqüência que se extrai do citado art. 38 é que as Subvenções para
Investimento também são tributáveis, na qualidade de integrantes dos "Resultados não
Operacionais". Para não serem tributáveis, devem ser submetidas a um tratamento
especial, consistente no registro como reserva de capital, a qual não poderá ser
distribuída.
2.10. A segunda conseqüência é que Subvenções, neste caso, já não está sendo
empregada de maneira ampla e genérica, tal como o foi no art. 44 da Lei no 4.506/64.
Ao se incluir a isenção ou redução de impostos como formas de subvenção, fica patente
a intenção de identificar as Subvenções para Investimento com recursos oriundos de
pessoas jurídicas de direito público.
Fl. 522
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás –
Fomentar foi criado pela Lei Estadual n° 9.489, de 19 de julho de 1984. Posteriormente o
Programa Fomentar está regulamentado pela Lei Estadual n° 11.180, de 19 de abril de 1990.
Alterada pela a Lei Estadual n° 11.660, de 27 de dezembro de 1991, regulamentado pelo Decreto
n° 3.822 de 10 de julho de 1992.
Este programa tem como escopo o incremento da atividade econômica em Goiás,
incentivando a expansão das atividades industriais consideradas relevantes. Um dos instrumentos
é a concessão de empréstimos de montante equivalente a até 70% (setenta por cento), via
recursos orçamentários, do Imposto sobre as Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e
Serviços (ICMS) que a empresa tiver de recolher ao erário estadual.
A Lei Estadual n° 13.436, de 30 de dezembro de 1998, regulamentada pelo
Decreto no 4.989, de 30 de dezembro de 1998, e pelo Decreto no 5.036, de 16 de abril de 1999,
concede desconto na a quitação antecipada do referido empréstimo, caso em que este montante é
considerado como subvenção para investimento:
Art. 1o Os contratos de financiamento com recursos do Fundo de Participação e
Fomento à Industrialização do Estado de Goiás FOMENTAR - poderão ser,
mensalmente, objeto de oferta pública com vistas à sua liquidação antecipada,
observando-se as disposições regulamentares e; ainda, as seguintes condições:
I – o pagamento deve ser feito em moeda corrente, no valor obtido em leilão, originário
dos saldos devedores dos contratos de financiamento, observando o preço mínimo
apurado na data de sua oferta;
II – o pagamento efetivar-se-á em 48 (quarenta e oito) parcelas mensais e sucessivas,
vincenda a 1a em 30 (trinta) dias após a assinatura do instrumento correspondente,
incidindo juros equivalentes aos exigidos nos contratos de financiamento com recursos
do FOMENTAR;
III - os pagamentos deverão ser feitos ao Tesouro Estadual mediante documento de
arrecadação apropriado e, excepcionalmente, conforme disposto em regulamento, e
somente para apoio à realização de empreendimentos públicos, serão eles destinados ao
FOMENTAR, respeitada a cota parte dos Municípios"
IV –a utilização do benefício desta lei é condicionada à realização dos investimentos
fixados decorrentes de projetos objeto dos respectivos contratos, nos termos do
Regulamento FOMENTAR;
V – os contratos de financiamentos são cedidos mediante leilão, nos termos deste artigo,
cujas ofertas públicas deverão acontecer a cada 30 (trinta) dias, até a completa
liquidação dos saldos devedores apurados nos contratos correspondentes;
§ 1o A pessoa jurídica titular de estabelecimento beneficiário do incentivo do Fundo de
Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás - FOMENTAR, aplicará
o montante equivalente ao desconto obtido com a quitação antecipada do contrato de
financiamento firmado com o mesmo Fundo, representado por seu agente financeiro,
nos termos deste artigo, na ampliação e/ou na modernização do seu parque industrial
incentivado dentro do prazo máximo de 20 (vinte) anos, a contar da data da realização
do leilão respectivo.
§ 2o O montante a que se refere o § 1o é considerado subvenção para investimento,
podendo ser incorporado ao capital social da pessoa jurídica titular do estabelecimento
beneficiário do incentivo ali mencionado ou mantido em conta de reserva para futuros
aumentos de capital, vedada sua destinação para distribuição de dividendos ou qualquer
outra parcela a título de lucro.
Nesse sentido, à época, os requisitos para fruição do incentivo caracterizado como
subvenção de investimento são: (a) os recursos devem ser originários de pessoas jurídicas de
Fl. 523
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

direito público; (b) os recursos devem ter destinação específica para investimentos em
implantação ou expansão do empreendimento econômico projetado; (c) necessário sincronismo
entre a intenção do subvencionador com a ação do subvencionado; (d) o beneficiário da
subvenção deve ser a pessoa jurídica titular do empreendimento econômico; e (e) os recursos
devem ser registrado contabilmente em conta de reserva de capital que poderá somente ser
utilizada para absorver prejuízos ou ser incorporada ao capital social.
Consta no Termo de Verificação Fiscal, e-fls. 247-259:
C – DO FOMENTAR – Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do
Estado de Goiás
O Fundo de Participação e Fomento à Industrialização do Estado de Goiás -
FOMENTAR foi criado pela Lei Estadual n° 9.489, de 19 de julho de 1984 (cópia às
fls.187/188), alterada pela Lei n° 11.180, de 19 de abril de 1990, e regulamentado pelo
Decreto n° 3.822, de 10 de julho de 1992 (cópia às fls.189/221), com o objetivo
principal de incrementar a implantação e expansão de atividades industriais,
preferencialmente as do ramo de agroindústria, mediante a concessão de apoios,
financeiro e tecnológico, a empreendimentos considerados importantes para o Estado
de Goiás.
A forma prevista, prioritariamente, para beneficiar as atividades industriais,
dentre as estabelecidas no Regulamento do FOMENTAR, consiste em empréstimo às
indústrias de até 70% do montante do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação
de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transportes Interestadual e
Intermunicipal e de Comunicação - ICMS devido pelo contribuinte em cada período
de apuração do tributo. A indústria se torna apta a usufruir do benefício a partir da
assinatura do contrato de empréstimo com o Agente Financeiro do FOMENTAR, após
concluído o estudo de viabilidade técnica, econômica e financeira do projeto.
C.1 – Da Possibilidade de Liquidação Antecipada do Financiamento junto ao
FOMENTAR
Através da Lei Estadual n° 13.436/98 (cópia às fls.222/224), posteriormente
alterada pelas Leis n° 14.209/02, 14.446/03, 15.046/04 e 15.124/05, e complementada
por, entre outras normas, a Lei n° 15.518/06, foi instituído benefício fiscal consistente
na possibilidade de liquidação antecipada dos contratos de financiamento do
FOMENTAR, com desconto – que se constituiria em subvenção para investimento -,
por meio de oferta pública, com regulamentação dada pelo Decreto no 4.989/1998.
Trata-se, na verdade, de uma modalidade do projeto FOMENTAR.
Lei Estadual n° 13.436/98 [...]
Lei Estadual n° 15.518/06 [...]
C.2 – Da Liquidação Antecipada Feita Pelo Contribuinte
De acordo com documentos apresentados pelo contribuinte em atendimento ao
Termo de Início do Procedimento Fiscal, quais sejam, proposta de quitação, e
comunicado de quitação e solicitação de transferência encaminhados à Comissão
Permanente de Licitação – FOMENTAR, bem como Extrato dos Juros Mensais –
Programa FOMENTAR emitido pela Agência de Fomento de Goiás (fls.45/61),
verifica-se que o contribuinte procedeu à liquidação antecipada dos contratos de
financiamento do FOMENTAR nas datas e valores a seguir relacionados:

Data
Débito Originário
(R$)
Valor Quitação (R$)
Desconto Obtido
(R$)
Fl. 524
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

20/06/2011
525.567,32
57.812,41
467.754,91
20/12/2011
588.107,78
70.454,45
517.653,33
14/12/2012
1.133.832,06
124.721,53
1.009.110,53

D
–
DO
TRATAMENTO
CONTÁBIL/FISCAL
ADOTADO
PELO
CONTRIBUINTE QUANTO AO DESCONTO OBTIDO
Em atendimento ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, o contribuinte
apresentou os seguintes esclarecimentos quanto ao tratamento contábil/fiscal dado aos
descontos obtidos pela liquidação antecipada do financiamento junto ao Programa
FOMENTAR (fls. 18/19):
Em 2012, ano-calendário 2011, a empresa obteve redução de R$467.754,91 do
saldo devedor de ICMS pela liquidação antecipada do financiamento obtido junto ao
programa FOMENTAR do estado de Goiás, o qual foi contabilizado em 20/06/2011,
debitando a conta do Passivo Não Circulante – Financiamento Fomentar e creditando
a conta de Receitas – Subvenção para Investimentos. O valor de R$ 517.653,33, por
sua vez, foi contabilizado em 19/12/2011 debitando a conta do Passivo Não Circulante
– Financiamento Fomentar e creditando a conta de Receitas – Subvenção para
Investimentos. No dia 31/12/2011, foi apurado o resultado do Exercício, debitando a
conta de Receita – Subvenção para Investimentos e creditando a conta de Apuração do
Resultado do Exercício, no valor de R$ 985.408,24, vindo, depois, a ser transferido
para a conta de Lucros Acumulados, debitando a conta de Apuração do Resultado do
Exercício e creditando a conta de Lucros Acumulados. No dia 01/01/2012 debitou-se a
conta de Lucros Acumulados e creditou-se a conta Reservas de Capital – Subvenção
para Investimentos.
Em 2013, ano-calendário 2012, a empresa obteve redução de R$ 1.009.110,53
do saldo devedor de ICMS pela liquidação antecipada do financiamento obtido junto
ao programa FOMENTAR do estado de Goiás, o qual foi contabilizado em
17/12/2012, debitando a conta do Passivo Não Circulante – Financiamento Fomentar e
creditando a conta de Receitas – Subvenção para Investimentos. No dia 31/12/2012,
foi apurado o resultado do Exercício, debitando a conta de Receita – Subvenção para
Investimentos e creditando a conta de Apuração do Resultado do Exercício, no valor
de R$ 1.009.110,53, vindo, depois, a ser transferido para a conta de Lucros
Acumulados, debitando a conta de Apuração de Resultado do Exercício e creditando a
conta de Lucros Acumulados. No dia 02/01/2013 debitou-se a conta de Lucros
Acumulados e creditou-se a conta Reservas de Capital – Subvenção para
Investimentos.
Em síntese, quanto ao indagado tratamento fiscal dado aos deságios do saldo
devedor de ICMS havido para o Estado de Goiás e liquidados em Leilões
Administrativos do Programa FOMENTAR nos anos de 2011 e 2012, esclarece terem
sido considerados como RECEITAS DE SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTOS,
conforme o art.443, inciso I do Decreto n. 3.000/99.
Verifica-se, nos Livros Diários e folhas do Livro Razão apresentados pelo
contribuinte em atendimento ao Termo de Início do Procedimento Fiscal, que os
registros contábeis descritos nos esclarecimentos prestados foram devidamente
escriturados (fls.20/23 e 104/116).
Nos termos dos esclarecimentos fornecidos e em consonância com a
escrituração contábil procedida, os descontos obtidos pela liquidação antecipada do
financiamento junto ao Programa FOMENTAR compuseram a receita do período e o
respectivo resultado, sendo por fim creditado em conta patrimonial de Reserva de
Capital. Embora tenham transitado pelo resultado, a transferência integral dos valores
Fl. 525
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

em questão a reserva de capital indica que não foram submetidos à tributação. Tal fato
é confirmado em verificação das DIPJs apresentadas.
Nessas declarações, na apuração do IRPJ, quanto aos períodos em que obteve o
desconto ora analisado, observa-se que o contribuinte informou os seguintes dados
(Ficha 14A, fls.121, 123 e 158): [...]
Nota-se que compuseram a base de cálculo do imposto somente valores
indicados como Receita Bruta e como Demais Receitas e Ganho de Capital.
Quanto à Receita Bruta - Linha 3 da Ficha 14A da DIPJ -, verifica-se que os
valores estão de acordo com a receita indicada na escrituração contábil (cópia às fls.
104/116), registrada nos balancetes trimestrais nos Livros Diários n.97 (relativo ao
2o.trimestre de 2011 – pág.240), n. 99 (relativo ao 4o. trimestre de 2011 – pág.226), e
n. 103 (relativo ao 4o. Trimestre de 2012 – pág. 559).
Observa-se, nesses balancetes, que a receita bruta foi apurada segundo os
valores da conta 5.1 – RECEITAS DE VD ANOD E SER, subtraídos os valores da
conta 5.3.1 – DEV./VDS.CANC./DESC. Quanto a Demais Receitas e Ganhos de
Capital - Linha 19 da Ficha 14A da DIPJ -, observa-se, também, nos balancetes em
questão, que os valores estão de acordo com aqueles da conta.
5.5.1 - OUTRAS REC. OPERACIONAIS. Esta conta, conforme se verificada
nos livros citados, é composta apenas de juros, recuperação de despesas, descontos
obtidos, amostras/brindes, receitas eventuais e rendimentos de aplicações financeiras,
não incluindo, pois, subvenção para investimento, a qual está classificada na conta
5.7.1 - RECEITAS NÃO OPERACIONAIS.
Desse modo, e consoante os esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo já
transcritos, observa-se que o desconto obtido pela liquidação antecipada do
financiamento junto ao FOMENTAR não compôs a base de cálculo do IRPJ sobre o
lucro presumido, não tendo sido submetido à tributação quanto a esse imposto.
O mesmo procedimento adotado quanto ao IRPJ foi também aplicado pelo
sujeito passivo quanto à CSLL. Na Ficha 18A da DIPJ, que apura a CSLL, foi
informada a Receita Bruta – Linha 1 - e Demais Receitas e Ganhos de Capital - Linha
15 - nos mesmos valores indicados para o IRPJ, não sendo incluídos, pois, valores a
título de subvenção para investimentos (fls.125, 127 e 162).
Desse modo, e consoante os esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo já
transcritos, observa-se que o desconto obtido pela liquidação antecipada do
financiamento junto ao FOMENTAR não compôs a base de cálculo da CSLL, não
tendo sido submetido à tributação quanto a essa contribuição.
E – DA ANÁLISE DO TRATAMENTO CONTÁBIL/FISCAL ADOTADO
PELO CONTRIBUINTE
Conforme já descrito, o contribuinte excluiu, da apuração do lucro, os descontos
obtidos com a liquidação antecipada do financiamento junto ao Programa
FOMENTAR. Tal conduta, segundo esclarecimentos prestados pelo contribuinte, se
deu com base no entendimento de que os descontos em questão caracterizariam
subvenção para investimento e essa não seria computada no lucro, nos termos do
art.443 do Decreto n. 3.000/99.
Quanto às subvenções, cumpre consignar que são “sob o ângulo tributário, para
fins de imposição do imposto de renda às pessoas jurídicas, um auxílio que não
importa em qualquer exigibilidade para o seu recebedor” – conforme item 2.4 do
Parecer Normativo CST no 112, de 1978.
Fl. 526
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O patrimônio do beneficiário é, desse modo, incrementado com recursos
advindos de pessoas jurídicas de direito público ou privado, sem que isto importe na
assunção de uma dívida ou obrigação. Assim, as subvenções têm natureza de receitas
e são, de ordinário, tributáveis, seja na qualidade de subvenções correntes para custeio
ou operação, seja na qualidade de subvenções para investimentos.
O art.443 do Decreto n. 3000/1999, no qual o sujeito passivo amparou a não
tributação da subvenção em questão – desconto obtido no âmbito do FOMENTAR -,
estabelece hipótese de não tributação de subvenções para investimento: [...]
Tal dispositivo, conforme referência expressa no caput, trata da apuração
tributária no regime de lucro real, não sendo aplicável ao regime de tributação com
base no lucro presumido.
Ocorre que o sujeito passivo optou por este último regime de tributação citado,
de modo que é incabível sustentar a aplicação da legislação em questão ao seu caso.
Cabe ressaltar que a exclusão de subvenções de investimento do lucro real constitui-se
em exceção à tributação, o que determina, nos termos do art.111 da Lei n. 5.172/1966
- Código Tributário Nacional, interpretação literal, impedindo, pois, no presente caso,
qualquer entendimento que pretenda estendê-la ao regime do lucro presumido.
Quanto ao regime de tributação com base no lucro presumido, sua base de
cálculo está definida especialmente nos arts. 518, 519 e 521 do Decreto n. 3000/1999,
que dispõem o seguinte: [...]
Nos termos transcritos, são tributados no regime do lucro presumido a receita
bruta (venda de mercadorias e prestação de serviços) e os valores descritos no art. 521.
Tendo em vista que as subvenções, independentemente de serem classificadas como
de custeio ou de investimento, são receitas (como já visto) e não se enquadram na
categoria de “receita bruta”, enquadram-se na categoria “demais receitas” do art. 521,
devendo ser tributadas.
Dessa forma, o desconto ora em análise, obtido no âmbito do FOMENTAR,
constitui-se em receita, sujeitando-se, pois, à tributação, devendo ser incluído na base
de cálculo do IRPJ apurado com base no lucro presumido. [...]
Quanto à CSLL, as subvenções também compõem sua base de cálculo apurada
no regime do lucro presumido, que foi assim definida no art. 29 da Lei n. 9430/1996:
[...]
Assim, como já descrito, sendo as subvenções receitas e como tal em regra
tributáveis, tendo em vista que não há previsão expressa de sua não tributação no
regime do lucro presumido, se enquadram em “demais receitas” nos termos da
legislação transcrita, sujeitando-se à CSLL.
E.1 – Da Natureza da Subvenção
Embora, como já exposto, no regime do lucro presumido, haja a incidência de
IRPJ e CSLL sobre subvenções independente da natureza destas - se de custeio ou
para investimento -, cabe tecer considerações quanto à subvenção objeto do presente
procedimento fiscal.
O sujeito passivo classificou os descontos obtidos na liquidação antecipada
junto ao FOMENTAR como subvenção para investimento. Entretanto, tal
enquadramento está incorreto, conforme demonstrado a seguir.
A caracterização da subvenção para investimento foi objeto do Parecer
Normativo n° 112, de 1978, emitido pela Coordenação-Geral de Tributação (Cosit),
que dispôs [...]
Fl. 527
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Nesse mesmo sentido, em consulta formulada pela Confederação Nacional de
Indústrias, a Coordenação-Geral do Sistema de Tributação, por meio da Decisão
COSIT n° 04/99, assim se manifestou: [...]
Dessa forma, observa-se que a subvenção deve ser concedida mediante a
comprovação das aquisições dos itens do projeto (de implantação ou expansão)
aprovado pelo subvencionador. Há necessidade de algum sincronismo entre a
concessão da verba e a execução do projeto. Se a “lei específica” de concessão do
benefício não previr tal sincronismo, então não haverá como garantir que a subvenção
será utilizada, efetivamente, para implantar ou expandir o empreendimento econômico
que tanto interessa ao Estado. Com muita propriedade, o Parecer Normativo COSIT no
112/78, no seu item 2.12, consigna:
2.12 - Observa-se que a SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO apresenta
características bem marcantes, exigindo até mesmo perfeita sincronia da Intenção do
subvencionador com a ação do subvencionado. Não basta apenas o "animus" de
subvencionar para investimento, impõem-se, também, a efetiva e específica aplicação
de subvenção, por parte do beneficiário, nos Investimentos previstos na implantação
ou expansão do empreendimento econômico projetado. Por outro lado, a simples
aplicação dos recursos decorrentes da subvenção em investimentos não autoriza a sua
classificação como SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. [...]
Verifica-se, assim, que, sob a ótica da legislação do imposto de renda, não basta
o "animus" de subvencionar para investimento, impõe-se a efetiva e específica
aplicação da subvenção, por parte do beneficiário, nos investimentos previstos na
implantação ou expansão do empreendimento econômico projetado.
Consoante o exposto, no presente caso não se vislumbram as características
necessárias para que o benefício concedido seja considerado subvenção para
investimento, pois lhe falta o sincronismo entre a intenção do subvencionador e a ação
do subvencionado, uma vez que o § 1o, do art. 1o, da Lei n° 13.436/98 (já transcrito no
item C.1), concede o prazo de 20 anos, a contar da data da realização do leilão, para
que o contribuinte destine esses recursos à realização do investimento, além de
permitir, nos termos do art.3°, da Lei n° 15.518/06 (também já transcrito no item C.1),
que sejam abatidos, do valor subvencionado, investimentos feitos anteriores à
realização do leilão. Neste último caso – investimentos anteriores -, observa-se que há
incompatibilidade expressa com o disposto no art.443 do Decreto no 3.000/99, eis que
este determina que a subvenção para investimento se presta para “estímulo à
implantação ou expansão”, de modo que se o investimento já foi feito não está
ocorrendo “estímulo à implantação ou expansão”, que exigiria novas ações com esses
objetivos (implantar ou expandir) após a obtenção da subvenção.
Acrescente-se, ainda, que o § 1o, do art. 1o, da Lei n° 13.436/98, prevê que o
valor subvencionado pode ser utilizado na “ampliação e/ou modernização” do parque
industrial, enquanto que o art.443 do Decreto no 3.000/99 define que somente não é
tributável a subvenção para investimento em “implantação ou expansão”, não
prevendo a não tributação em caso de aplicação em “modernização”. Desse modo, a
legislação estadual não garante que a subvenção em questão atende às condições
legais para exclusão da tributação.
Ademais, os documentos apresentados relativos ao FOMENTAR – leilões
administrativos, contrato de empréstimo, Resolução n. 2.184/12-CD/FOMENTAR,
Termo de Decisão FOMENTAR n.054/2012, Despacho n.054/2012, Relatórios da
Comissão de Auditoria Interna do FOMENTAR – não fazem vinculação ou indicam
sincronia dos descontos obtidos na liquidação antecipada junto ao FOMENTAR
descritos no quadro do item C.2 e os investimentos realizados.
Fl. 528
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Desse modo, a subvenção em questão caracteriza-se como subvenção para
custeio e, nesse sentido, ainda que a não tributação da subvenção para investimento se
aplicasse ao regime de tributação do lucro presumido, os descontos obtidos na
liquidação antecipada do financiamento junto ao FOMENTAR continuariam sujeitos à
tributação, uma vez que são receitas e não há norma que exclua a subvenção para
custeio da incidência de IRPJ e CSLL.
F – INFRAÇÃO APURADA
Consoante o exposto, foi apurada infração quanto ao montante informado como
“Demais Receitas” - Linha 19 da Ficha 14A da DIPJ - na apuração da base de cálculo
do IRPJ e “Demais Receitas” - Linha 15 da Ficha 18A da DIPJ – na apuração da
CSLL, tendo o sujeito passivo, indevidamente, não adicionado a título de “Demais
Receitas” os valores dos descontos obtidos na liquidação antecipada do financiamento
junto ao FOMENTAR.
Verifica-se que o lançamento de ofício pauta-se na premissa de que não restou
evidenciado de que houve a efetiva e específica aplicação da subvenção em investimentos
previstos na implantação ou expansão do empreendimento econômico. Sobre essa matéria a
Recorrente afirma que instalou um nova indústria e que o valor subvencionado representou
instalação de unidade econômica.
Na decisão de primeira instância consta que não houve a estrita vinculação dos
valores subvencionados com o suposto investimento e assim não houve a efetiva e específica
aplicação da subvenção, pelo beneficiário, em investimentos previstos na implantação ou
expansão do empreendimento econômico. Ainda, que o contrato CTN/BEG/Fomentar no 016, de
1999, e-fls. 312-326, não comprova por si só a existência da subvenção para investimento.
Posteriormente, a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, com redação dada pela
Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017, vigente à época, prevê:
Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de
impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na
determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se
refere o art. 195-A da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser
utilizada para:
I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas
as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou
II - aumento do capital social.
§ 1o Na hipótese do inciso I do caput, a pessoa jurídica deverá recompor a reserva à
medida que forem apurados lucros nos períodos subsequentes.
§ 2o As doações e subvenções de que trata o caput serão tributadas caso não seja
observado o disposto no § 1o ou seja dada destinação diversa da que está prevista no
caput, inclusive nas hipóteses de:
I - capitalização do valor e posterior restituição de capital aos sócios ou ao titular,
mediante redução do capital social, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitado ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou
subvenções governamentais para investimentos;
II - restituição de capital aos sócios ou ao titular, mediante redução do capital social, nos
5 (cinco) anos anteriores à data da doação ou da subvenção, com posterior capitalização
do valor da doação ou da subvenção, hipótese em que a base para a incidência será o
valor restituído, limitada ao valor total das exclusões decorrentes de doações ou de
subvenções governamentais para investimentos; ou
Fl. 529
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

III - integração à base de cálculo dos dividendos obrigatórios.
§ 3o Se, no período de apuração, a pessoa jurídica apurar prejuízo contábil ou lucro
líquido contábil inferior à parcela decorrente de doações e de subvenções
governamentais e, nesse caso, não puder ser constituída como parcela de lucros nos
termos do caput , esta deverá ocorrer à medida que forem apurados lucros nos períodos
subsequentes.
§ 4o Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto
previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos
Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada
a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo.
§ 5o O disposto no § 4o deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e
judiciais ainda não definitivamente julgados.
Cabe esclarecer que a partir 01.01.2024, a Lei no 14.789, de 29 de dezembro de
2023, decorrente da conversão da Medida Provisória no 1.185, de 30 de agosto de 2023,
regulamenta o crédito fiscal decorrente de subvenção para implantação ou expansão de
empreendimento econômico alterando os requisitos para o não cômputo no lucro real das
subvenções para investimentos e revogando expressamente o art. 38 do Decreto-Lei no 1.598, de
26 de dezembro de 1977 e o art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014. Os fatos geradores
analisados no presente litígio referem-se aos anos-calendário de 2008, 2009 e 2010. Aplicam-se
ao caso as determinações normativas em vigor à época, uma vez que “o lançamento reporta-se à
data da ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que
posteriormente modificada ou revogada” (art. 144 do Código Tributário Nacional).
Sob a égide do art. 30 da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, com redação dada
pela Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017, que têm efeito retroativo alcançando os
processos administrativos ainda não definitivamente julgados, o requisito exigido é de que os
recursos sejam registrados em reserva de lucros e que somente podem ser utilizados para
absorção de prejuízos ou aumento do capital social. Os incentivos fiscais convalidados no
contexto desta lei complementar são agora tratados como subvenção para investimento, em razão
da previsão de que os incentivos fiscais e financeiros fiscais de ICMS, tais como os créditos
presumidos, isenções ou subvenções, sejam quais forem, sempre serão consideradas subvenção
para investimento, desde que sejam de ICMS no contexto da das alterações promovidas pela Lei
Complementar no 160, de 2017, desde que atenda todos os seus requisitos para a validação destes
incentivos, dentre os quais são a publicação em Diário Oficial e o depósito no Confaz da legislação
que concede o incentivo.
A Resolução do Confaz no 05, de 05 de julho de 2018 determina:
Art 1o Autorizar os Estados do Amapá, Espírito Santo, Goiás, Paraíba, Paraná e São
Paulo, nos termos do parágrafo único da cláusula terceira do Convênio ICMS 190/17,
de 15 de dezembro de 2017, a publicar no Diário Oficial do Estado, até 28 de dezembro
de 2018, relação com a identificação de atos normativos relativos aos benefícios fiscais,
instituída por legislação estadual ou distrital publicada até 8 de agosto de 2017, em
desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2o do art. 155 da
Constituição Federal, conforme deliberação do Conselho Nacional de Política
Fazendária – CONFAZ, na sua 169a reunião ordinária, realizada no dia 5 de julho de
2018, em Brasília, DF, na forma do anexo único desta resolução.
A Resolução Confaz no 10, de 01 de novembro de 2018, prevê:
Art 1o Ficam autorizados os Estados de Goiás, Rio Grande do Sul, Santa Catarina e
Tocantins, nos termos do parágrafo único da cláusula terceira do Convênio ICMS
190/17, de 15 de dezembro de 2017, a publicar no Diário Oficial do Estado, até 31 de
julho de 2019, relação com a identificação de atos normativos relativos aos benefícios
Fl. 530
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

fiscais, instituídos por legislação estadual ou distrital publicada até 8 de agosto de 2017,
em desacordo com o disposto na alínea “g” do inciso XII do § 2o do art. 155 da
Constituição Federal, na forma do anexo único desta resolução.
Parágrafo único. Fica estendido até 27 de dezembro de 2019, para os Estados
supracitados, o prazo para registrar e depositar na Secretaria Executiva do CONFAZ a
documentação comprobatória correspondente aos atos concessivos dos benefícios
fiscais mencionados no caput deste artigo, inclusive os correspondentes atos
normativos, conforme disposição do parágrafo único da cláusula quarta do Convênio
ICMS 190/17.
O programa Fomentar consistente em incentivo fiscal concedido unilateralmente
pelo Estado-membro de Goiás está convalidado pela Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, com
redação dada pela Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017, por cumprir todos os seus
requisitos, de acordo com o que se extrai da Resolução do Confaz no 05, de 2018 e da Resolução
do Confaz no 10, de 2018.
A Solução de Consulta Cosit no 145 de 15 de dezembro de 2020, interpreta:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
INCENTIVOS
FISCAIS.
INCENTIVOS
E
BENEFÍCIOS
FISCAIS
OU
FINANCEIROS-FISCAIS
RELATIVOS
AO
ICMS.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar no 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e
considerados subvenções para investimento por força do § 4o do art. 30 da Lei no
12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação do lucro real desde
que observados os requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei no 12.973, de
2014, dentre os quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à
implantação ou expansão de empreendimentos econômicos. [...]
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
INCENTIVOS
FISCAIS.
INCENTIVOS
E
BENEFÍCIOS
FISCAIS
OU
FINANCEIROS-FISCAIS
RELATIVOS
AO
ICMS.
SUBVENÇÃO
PARA
INVESTIMENTO. REQUISITOS E CONDIÇÕES.
A partir da Lei Complementar no 160, de 2017, os incentivos e os benefícios fiscais ou
financeiro-fiscais relativos ao ICMS, concedidos por estados e Distrito Federal e
considerados subvenções para investimento por força do § 4o do art. 30 da Lei no
12.973, de 2014, poderão deixar de ser computados na determinação da base de cálculo
da CSLL apurada na forma do resultado do exercício desde que observados os
requisitos e as condições impostos pelo art. 30 da Lei no 12.973, de 2014, dentre os
quais, a necessidade de que tenham sido concedidos como estímulo à implantação ou
expansão de empreendimentos econômicos.
Está pacificado no Recurso Especial Repetitivo no 1945110/RS proferido pelo
Superior Tribunal de Justiça no Tema 1182, que é de aplicação vinculante, nos termos do ar. 99
do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023:
TESE JURÍDICA:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art.
10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes
aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito
presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de
base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
Fl. 531
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da
Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não
obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSLL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal
foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico. [...]
EMENTA
1. Da limitação da tese proposta: Definir se é possível excluir os benefícios fiscais
relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota,
isenção, imunidade, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL
(extensão do entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito
presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL).
2. Da Jurisprudência firmada pelas Turmas de direito público do Superior Tribunal de
Justiça: A temática em julgamento foi objeto de sucessivos debates em ambas as
Turmas de Direito Público deste Superior Tribunal de Justiça, dos quais se podem
extrair as duas posições formadas.
2.1. A Primeira Turma aplica o princípio federativo para excluir os benefícios fiscais de
ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp 1.222.547/RS, de relatoria da
Ministra Regina Helena Costa, DJe de 16/3/2022).
2.2. A Segunda Turma aplica o disposto no art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e
no art. 30, da Lei n. 12.973/2014, ou seja, entende que deve ser verificado o
cumprimento das condições e requisitos previstos em lei para a exclusão dos benefícios
fiscais da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (REsp. n. 1.968.755-PR, Segunda Turma,
Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 05/04/2022).
3. A exclusão dos benefícios fiscais de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL: A
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em sede de embargos de divergência,
teve a oportunidade de discutir uma dentre as espécies do gênero "benefícios fiscais".
Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a
espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do
IRPJ e da CSLL (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para
acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe de 1/2/2018). O objeto
deste repetitivo consiste em investigar se os fundamentos determinantes para a
conclusão adotada no ERESP 1.517.492/PR se aplicam aos demais benefícios fiscais de
ICMS.
4. Diferença entre o crédito presumido e as demais espécies de benefícios fiscais de
ICMS: De acordo com a doutrina especializada, em virtude do chamado "efeito de
recuperação" que é próprio do regime da não-cumulatividade, benefícios ou incentivos
fiscais que desonerem determinadas operações representam tão somente diferimentos de
incidência.
4.1. O efeito de recuperação: O efeito de recuperação é um fenômeno próprio de
sistemas que adotam a não cumulatividade do tipo "imposto sobre imposto", como foi a
opção brasileira para o ICMS. Adotado o método "imposto sobre imposto", uma
alíquota inferior, redução de base de cálculo ou uma isenção, por exemplo, aplicadas no
curso do ciclo a que está sujeito o produto, não beneficia o consumidor, na ponta final.
É que a diferença é recuperada pelo Fisco através da aplicação de incidência mais
elevada nas operações posteriores, diante da ausência da possibilidade de apuração de
crédito de imposto destacado na nota fiscal. Esse é o chamado efeito de recuperação,
representado no diferimento da incidência.
4.2. A não-cumulatividade do ICMS e o diferimento da incidência: A respeito do tema
do efeito da recuperação no contexto da não-cumulatividade do ICMS, o professor
Fl. 532
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Hugo de Brito Machado assevera que: "As isenções, como as imunidades, de
determinadas operações, ficam transformadas em simples diferimentos de incidência.
Para que isto não ocorresse, necessário seria que ficasse assegurado o crédito do
imposto para as operações seguintes." (MACHADO, Hugo de Brito. Não-incidência,
imunidades e isenções no ICMS. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n.
18, p. 27-39, mar. 1997. p. 39). Como assertivamente apontado pelo professor, somente
a efetiva criação de crédito presumido será capaz de afastar esse efeito de recuperação.
No mesmo sentido, ensina Ivan Ozai que "a isenção do imposto em relação a
determinada operação implica a ausência de créditos para pagamento do imposto
incidente na operação seguinte, produzindo o fenômeno que conhecemos por efeito de
recuperação" (OZAI, Ivan Ozawa. Benefícios fiscais do ICMS. Rio de Janeiro: Lumen
Juris, 2019. P.148). Aqui reside a peculiar diferença que aparta a espécie de benefício
fiscal do crédito presumido das demais espécies de incentivos fiscais de ICMS: a
atribuição de crédito presumido ao contribuinte efetivamente representa um dispêndio
de valores por parte do Fisco, afastando o chamado efeito da recuperação. Os demais
benefícios fiscais de desoneração de ICMS não possuem a mesma característica, pois o
Fisco, não obstante possa induzir determinada operação, se recuperará por meio do
efeito de recuperação.
4.3. A peculiaridade do benefício fiscal do crédito presumido de ICMS: Dadas as
características da não-cumulatividade adotada no sistema tributário brasileiro, a
atribuição do crédito presumido tem peculiaridades que apartam esse benefício daqueles
outros que não representam a atribuição de crédito, mas a desoneração (isenção, redução
de base de cálculo, dentre outros).
5. Compreensão firmada pela Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: No
mesmo sentido, a Segunda Turma deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do
RESP n. 1.968.755/PR (Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma,
DJe de 8/4/2022) que versou sobre a possibilidade de extensão aos demais benefícios
fiscais de ICMS do entendimento firmado para o crédito presumido, compreendeu que
"o caso concreto é completamente diferente do precedente mencionado. Aqui a
CONTRIBUINTE pleiteia excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL valores que
jamais ali estiveram, pois nunca foram contabilizados como receita sua (diferentemente
dos créditos presumidos de ICMS), já que são isenções e reduções de base de cálculo do
ICMS por si devido em suas saídas. Pela lógica que sustenta, todas as vezes que uma
isenção ou redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado,
automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da empresa em
verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal de 1988 e invertendo a
lógica do precedente desta Casa julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção,
Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe
01/02/2018), onde se prestigiou a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício
independente das competências constitucionais entre os entes federativos".
6. Impossibilidade de extensão do entendimento firmado no ERESP n. 1.517.492/PR:
Diante das premissas aqui seguidas, compreendo pela impossibilidade de se adotar a
mesma conclusão que prevaleceu no ERESP 1.517.492/PR para alcançar outros
benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo,
redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros.
7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto, se
técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas do crédito
presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos tributos federais,
IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida, desde que cumprido
os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art. 10, da Lei Complementar n.
160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-se o entendimento segundo o qual,
"muito embora não se possa exigir a comprovação de que os incentivos o foram
estabelecidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, persiste a necessidade de registro em reserva de lucros e limitações
correspondentes, consoante o disposto expressamente em lei" (EDcl no REsp. n.
1.968.755 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em
Fl. 533
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

03.10.2022). No mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator
Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023.
8. Teses a serem submetidas ao Colegiado:
1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução
de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art.
10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes
aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito
presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de
base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de
cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como
estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.
3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4o e 5o ao art. 30 da
Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2o, a dispensa de
comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como
medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não
obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em
procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal
foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento
econômico.
Ressalte-se que todos os documentos constantes nos autos foram regularmente
examinados com minudência, conforme a legislação de regência da matéria. Diferente do
entendimento da Recorrente, os supostos fatos indicados na peça recursal não podem ser
corroborados de plano. O art. 145 e art. 147 do Código Tributário Nacional, bem como art. 15,
art. 16 e art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, estabelecem critérios de adoção
do princípio da verdade material. O procedimento fiscal decorre de expressa previsão legal que é
de observância obrigatória pela autoridade tributária, sob pena de responsabilidade funcional
(parágrafo único do art. 142 do Código Tributário Nacional).
Vale esclarecer que a norma específica que trata do processo administrativo fiscal
estabelece que a impugnação, cuja apresentação regular instaura a fase litigiosa no
procedimento, deve conter todas as alegações e instruída com os elementos de prova que as
justificam, sob pena de preclusão, ressalvadas as exceções legais (art. 15, art. 16, art. 17 e art. 29
do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
Tendo em vista o princípio da concentração da defesa pela via estreita de dilação
probatória que o rege, cabe a Recorrente o ônus da prova de seus argumentos com a finalidade
de alterar do ato administrativo, já que a atuação da autoridade julgadora limita-se ao controle da
sua legalidade, por expressa previsão legislativa (art. 145 do Código Tributário Nacional). Tem-
se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no princípio da verdade
material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de documentos, a fim de que
se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN no 591, de 17 de abril de 2014).
Instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto
probatório de suas alegações, já que a alteração do lançamento de ofício não dispensa a
respectiva comprovação. Tem-se que a “escrituração mantida com observância das disposições
legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por
documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais” (art. 9o do
Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977). Nesse sentido, nessa circunstância, a
legislação exige que a Recorrente produza prova de suas alegações.
Fl. 534
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

O procedimento de lançamento de ofício pode ser revisto no caso em que foi
instaurada a fase litigiosa no procedimento ou ainda que pela autoridade administrativa quando
deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião ao ato original decorrente de
fato ou a direito superveniente, e ainda se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos, caso em que é elaborado ato administrativo complementar com efeito
retroativo ao tempo de sua execução no rito do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972, dado
o novo critério jurídico implementado pela Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, com redação
dada pela Lei Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017, pelas Resolução do Confaz no 05,
de 2018 e da Resolução do Confaz no 10, de 2018 e pelo Recurso Especial Repetitivo no
1945110/RS. Registre-se que não se tratar de nova lide, mas sim a continuação de análise do
lançamento de ofício considerando o saneamento no seu exame. Por conseguinte, não há que se
falar em preclusão do direito de a Fazenda Pública analisar o lançamento de ofício nesse segundo
momento, já que se encontra com a exigibilidade suspensa desde a instauração do litígio.
Cumpre registrar, inclusive, que, enquanto a Recorrente não for cientificada de
uma nova decisão quanto ao mérito, os débitos permanecem com a exigibilidade suspensa, por
não se verificar decisão definitiva acerca de seus procedimentos. E, caso tal decisão não resulte
decisão favorável à Recorrente, deve ser possibilitada a discussão do mérito do lançamento de
ofício nas duas instâncias administrativas de julgamento, conforme o rito processual do Decreto
no 70.235, de 06 de março de 1972.
Responsabilidade por Infrações
Tem-se que “a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe
da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato”
(art. 136 do Código Tributário Nacional). Ressalte-se que a “atividade administrativa de
lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional” (art. 142 do
Código Tributário Nacional). Ademais, “ninguém se escusa de cumprir a lei, alegando que não a
conhece” (art. 3o do Decreto-Lei no 4.657, de 04 de setembro de 1942).
Jurisprudência e Doutrina
No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei
atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário
Nacional). Ademais, o Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina
“que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas
complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de
caráter normativo”.
Inconstitucionalidade de Lei
Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no
âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 98 do Anexo
do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023
e Súmula CARF no 2).
Princípio da Legalidade
Fl. 535
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1003-004.300 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13116.722432/2015-12

Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimentos das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre
da supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da
Constituição Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art.
98 do Anexo do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de
dezembro de 2023).
Lançamento Reflexo
O nexo causal entre as exigências de créditos tributários, formalizados em autos
de infração instruídos com todos os elementos de prova, determina que devem ser objeto de um
único processo no caso em que os ilícitos dependam da mesma comprovação e sejam relativos ao
mesmo sujeito passivo (art. 9o do Decreto 70.235, de 06 de março de 1972). O lançamento de
CSLL sendo decorrente da mesma infração tributária, a relação de causalidade que o informa
leva a que o resultado do julgamento deste feito acompanhe aquele que foi dado à exigência de
IRPJ.
Dispositivo
Em assim sucedendo, voto em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em dar
provimento em parte ao recurso voluntário, para aplicação do direito superveniente previsto nas
determinações da Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, com redação dada pela Lei
Complementar no 160, de 07 de agosto de 2017 e do Recurso Especial Repetitivo no 1945110/RS
com o consequente retorno dos autos à DRF de Origem para verificação dos lançamentos de
ofício devendo o rito processual ser retomado desde o início.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva

Fl. 536
DF CARF MF
Original