Tribunal: CARF
Processo: 10880.720429/2013-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-01-31
Data de publicação: 2024-02-19

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.720429/2013-35
Recurso
Voluntário
Resolução no
3201-003.622 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
31 de janeiro de 2024
Assunto
PROCESSO ADMINISTRATIVO
Recorrente
RAIZEN ENERGIA S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do Recurso Voluntário em diligência à unidade preparadora para que se providencie
o seguinte: (i) intimar o Recorrente para apresentar, “caso entender necessário”, em prazo
razoável, não inferior a 60 dias, laudo complementar ao que consta dos autos (Laudo/Parecer
Técnico sobre atividades essenciais para a produção de açúcar, etanol e bioeletricidade,
elaborado pela Universidade de São Paulo – USP), com o intuito de se demonstrarem a
essencialidade e a relevância dos dispêndios que serviram de base à tomada de créditos, quando
imprescindíveis e importantes ao processo produtivo, nos moldes do RESP 1.221.170/STJ e da
Nota SEI/PGFN no 63/2018, (ii) elaborar novo Relatório Fiscal, considerando as informações já
constantes dos autos e as demais produzidas durante a diligência, especificando as glosas de
créditos porventura revertidas e/ou mantidas, (iii) ao final, cientificar o Recorrente dos resultados
da diligência para, assim o querendo, se manifestar no prazo de 30 dias, sendo imperioso que se
dê total transparência quanto aos créditos que permanecerem glosados, bem como àqueles que, à
luz do conceito contemporâneo de insumos, vierem a serem reconhecidos, e (iv) cumpridas as
providências indicadas, devolver o processo a este CARF para prosseguimento.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10880.720429/2013-35
Fl. 4343
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário contra decisão da Delegacia Regional de
Julgamento, no qual passo a reproduzir alguns excertos do relatório, conforme segue abaixo:
Contra a empresa qualificada em epígrafe foram lavrados autos de infração de e-fls.
2/17, em virtude da apuração de insuficiência de recolhimento da Cofins e Contribuição
para o PIS/Pasep dos períodos de outubro a dezembro de 2008, exigindo-se-lhe o
crédito tributário no valor total de R$ 3.304.647,32, sendo R$ 590.116,99 de Pis e R$
2.714.530,33, de Cofins, já computados nesses valores os acréscimos legais.
De acordo com o Termo de Verificação de fls. 18/40, o contribuinte foi submetido a
procedimento fiscal para apurar a liquidez e certeza de créditos da não cumulatividade
da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins.
Em síntese, foram glosados os créditos relativos a despesas e gastos que não se
enquadrariam no conceito legal de insumo, nem estariam relacionados na legislação de
regência.
Primeiramente, a fiscalização salientou que:
- à e-fl. 19:
A contribuinte declara, conforme carta resposta entregue em 13/06/2012, e em
documentos entregues em intimações anteriores, que :
-“NÃO utiliza os métodos de rateio previstos nas Leis 10833/2003 e 10637/2002 para o
cálculo presumido – atividades agroindustriais, e SIM o que sugere a Nota Cosit n.o
42/2009, que dispõe acerca do critério aplicado pelas usinas de açúcar para a
determinação do volume de cana de açúcar destinada à produção do açúcar. Em outras
linhas, a aplicação dos critérios de rateio previstos nas normas citadas aplicam-se tão
somente aos custos comuns, assim entendidos como aqueles que não são passíveis de
distinção da destinação por outro meio”.
-“não foi solicitada consulta que interfira na apuração dos créditos pleiteados no ano de
2.008”.
-“os principais produtos comercializados pela companhia são: Álcool Hidratado
Carburante, Álcool Anidro Carburante, Álcool Industrial, Açúcar Cristal, Açúcar
Refinado, Produtos de Varejo, Melaço, Bagaço de Cana, Cana de Açúcar, Energia
Elétrica, e, bem como, Prestação de Serviços, Lubrificantes, Óleo Diesel, fertilizantes,
herbicidas, Inseticidas e Materiais de Almoxorifado para empresas coligadas e
fornecedores de cana.”
- “não existe nenhuma ação judicial que interfira na apuração dos créditos pleiteados”
-“adquire os insumos agrícolas previstos no artigo 1.o da Lei 10.925/04 tributados a
alíquota zero”.
Entende a fiscalização, quanto ao rateio proporcional para atribuição dos créditos no
regime da não cumulatividade o seguinte, traduzido no texto de e-fl 21 e segimtes:
No caso dos custos, despesas e encargos comuns, o percentual a ser estabelecido entre a
receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês, para aplicação do rateio proporcional previsto no inciso II do § 8o do art. 3o,
da Lei no 10.637, de 2002 e inciso II do § 8o do art. 3o, da Lei 10.833, de 2003, a ser
utilizado na apuração de créditos da Contribuição para o PIS e da Cofins, deve ser
Fl. 4344
DF CARF MF
Original

Fl. 3 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

aquele resultante do somatório somente das receitas que, efetivamente, foram incluídas
nas bases de cálculo de incidências e recolhimentos nos regimes da não-cumulatividade
e da cumulatividade.
As receitas decorrentes de vendas do ativo permanente e as receitas financeiras, por não
integrarem ou estarem excluídas da base de cálculo de incidência e recolhimento da
Contribuição para o PIS/Pasep, não integram também os respectivos montantes da
receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e nem o da receita bruta total, auferidas
em cada mês, utilizados na determinação do percentual a ser aplicado no método do
rateio proporcional para fins de aproveitamento de créditos relativos aos custos,
despesas e encargos comuns. (Dispositivos Legais: Art. 1o, § 3o e art. 3o, da Lei no
10.637, de 2002 e Art. 1o, § 3o e art. 3o, da Lei 10.833, de 2003).
Esse mesmo método (rateio proporcional) também deve ser adotado para determinar os
créditos que poderão ser ressarcidos ou compensados com tributos, ou seja,
considerando as receitas não cumulativas auferidas no mês com vendas destinadas ao
mercado externo e aquelas destinadas ao mercado interno.
Portanto, o percentual a ser utilizado para efeito de apuração de créditos relativos aos
custos, despesas e encargos comuns foram recalculados pela fiscalização, tendo como
base os valores das receita auferidas em cada mês, não sendo consideradas as receitas
do ativo imobilizado e as receitas financeiras, conforme ANEXO 1, parte integrante e
indissociável do auto de infração.
Quanto a bens e serviços utilizados como insumo, o entendimento da auditoria da RFB
utilizou conceitos emanados do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de
2002, alterado pelo art. 25 da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, e com nova redação
dada pelo art. 37 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, com a interpretação dada pela
Instrução Normativa SRF no 247, de 21 de novembro de 2002, com as alterações
introduzidas pelo art. 1o da Instrução Normativa SRF no 358, de 9 de setembro de 2003,
para definir “insumos” para fins do Pis e da Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de
março de 2004, disciplinou a matéria em relação à Cofins.
Segundo os auditores fiscais da RFB, insumo é gênero que abarca componentes
aplicados direta e indiretamente na produção e, por isso, tem sido dividido em dois
distintos subgêneros, quais sejam, os “insumos diretos” e “insumos indiretos”. Em
conseqüência, por exemplo, são:
1) Insumos diretos de produção: matérias-primas, produtos intermediários, material de
embalagem, etc.; e
2) Insumos indiretos de produção: energia elétrica, combustíveis, lubrificantes,
manutenção de máquinas, aluguéis, etc.
Para os fiscais, essa maneira de entender o termo insumo se apresenta, de forma tácita,
tanto no inciso II do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, na sua versão atual, quanto no
inciso II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2002, ambas com a redação dada pela Lei no
10.865, de 2004, bem como nas IN SRF no 247, de 2002, na versão dada pela IN SRF no
358, de 2003, e no 404, de 2004.
Vista dessa maneira, afirmam os autuantes, fica claro que, em regra, somente os
insumos diretos de produção podem permitir o desconto de créditos da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins. Tal regra só é rompida por determinação legal, como
ocorre com os combustíveis, os lubrificantes e a energia elétrica, dentre outros insumos
indiretos de produção que a despeito disto desoneram o créditos em tela.
Da análise do exposto acima, concluíram que, além dos lubrificantes expressamente
referidos no art. 3o, II, das Leis nos 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003, consideram-se
“insumos”, para fins de desconto de créditos na apuração da contribuição para o
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Fl. 4 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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PIS/Pasep e da Cofins nãocumulativos, os bens e serviços adquiridos de pessoas
jurídicas domiciliadas no País, aplicados ou consumidos na fabricação do açúcar e do
álcool. Ou seja, o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem
ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão-
somente, como aqueles bens e serviços que, adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente
sejam aplicados ou consumidos na produção do açúcar e do álcool. E, ainda, em se
tratando de aquisição de bens, estes não poderão estar incluídos no ativo imobilizado da
empresa .
Concluindo o raciocínio, fiscal, as despesas incorridas no processo produtivo da cana-
de-açúcar, ou seja, sua semeadura, colheita e transporte até a usina onde será fabricado
o açúcar, não atendem ao critério para caracterização como insumos. Sendo a atividade-
fim da empresa voltada para a produção do álcool e açúcar, não há o que se falar, na
área agrícola, de fabricação de produto nem tampouco em bens que venham a sofrer
desgaste em função de ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
Constaram do termo de verificação, e anexos, os lançamentos apresentados nas
planilhas considerados como base dos créditos pela Raizen que foram glosados na
análise feita pela fiscalização no 4o trimestre de 2008:
ANEXO II – AGRÍCOLA – glosas nas planilhas Agrícola;
ANEXO III – ARRENDAMENTO AGRÍCOLA – glosas nas planilhas Arrendamento
Agrícola;
ANEXO IV - NOTAS FISCAIS 4o TRIMESTRE 2008 – glosas nas planilhas Notas
Fiscais e Notas Fiscais ME;
ANEXO V – DEPRECIAÇÃO – glosas nas planilhas Depreciação e
ANEXO VI – OLEO DIESEL – glosas na planilha Óleo Diesel.
Foram lançadas as contribuições do PIS e da Cofins não cumulativas, devidas no mês de
dezembro/2008, apuradas com base nas receitas obtidas no mercado interno tributadas
no regime não cumulativo, após as compensações dos créditos vinculados às receitas no
mercado interno e presumidos, apurados na fiscalização.
Cientificada, a interessada apresentou a impugnação de fls. 3960 e seguintes, na qual
reinvidica:
- tempestividade da peça de defesa;
- que não pode concordar com a interpretação dada pela Auditoria da RFB ao conceito
de insumo, externada pela IN SRF no 247/2002 e 404/2004, que o teria equiparado ao
conceito estabelecido legalmente para o IPI, e que admite, indevidamente, como
insumos apenas os bens e serviços aplicados ou consumidos na produção ou fabricação
do produto destinado à exportação, vez que a concepção estrita de insumo não se
coaduna com a base econômica da COFINS;
iv- o sistema de não cumulatividade do Pis e da Cofins é um sistema diferenciado de
"não-cumulatividade", diferente do IPI, por ser muito mais abrangente, devendo
integrar todas as despesas e custos necessários utilizados na produção de bens e
serviços;
v- que os tribunais administrativos (CARF) vem julgando lides semelhantes segundo o
entendimento de que o conceito de insumo passível de crédito de Pis/Cofins tem
definição própria e deve: ser utilizado direta ou indiretamente pelo contribuinte na sua
atividade; ser indispensável para a formação do produto e serviço e estar relacionado ao
objeto social do contribuinte;
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Original

Fl. 5 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

vi- que o CSRF já deu decisão no sentido de os bens e serviços aplicados à unidade de
produção também geram direito ao crédito, pelo que tal entendimento deve ser aplicado
ao caso em tela, pois a impugnante adquire diversos bens e serviços que constituem
dispêndio fundamental, imprescindível ao processo produtivo;
vii- a Lei 10.833/2003 não conceitua "insumos" e, tampouco, remete à utilização
subsidiária da legislação do IPI para a busca do seu conceito, do que depreende-se que o
legislador ordinário pretendeu estatuir o conceito amplo e comum para insumos, ou seja,
elementos diretos e indiretos necessários à produção de bens e serviços;
viii- que a restrição ao conceito de insumo trazida pelas IN SRF 247/2002 e 404/2004
cobre-se de latente ilegalidade, pois restringe e altera o conteúdo da lei; como “lei” deve
ser entendido o seu sentido estrito – ato normativo, entre os quais não se enquadram o
decreto, as instruções normativas e as ordens de serviço;
ix- ainda que se considerem os ditames das IN SRF 247/2002 e 404/2004, a defendente
faz jus aos créditos em discussão, pois faz parte do seu objeto social a atividade
agroindustrial – fabricação de açúcar e álcool, que abrange o plantio da cana, corte,
carregamento, pesagem, distribuição e venda destes produtos, que são custos de
produção da empresa;
x- os insumos utilizados na produção da cana de açúcar, matéria-prima base para a
produção dos produtos finais comercializados pela recorrente não podem ser ignorados
para fins de apuração do crédito de COFINS;
A pessoa jurídica ataca, em sua peça, a glosa de dos créditos de serviços utilizados
como insumos, alegando que todas são equivocadas e indevidas, pois estão diretamente
ligadas o processo produtivo.
Sustenta a manifestante que a glosa dos créditos realizada tomou por base todas as
despesas vinculadas à área agrícola, inclusive aquelas relacionada à produção da cana
de açúcar, por entender que não tem vinculação com o processo produtivo do açúcar e
do álcool nos restritos termos das IN SRF 247/2002 e 404/2004, com o qual não pode
concordar.
Pleiteia a defendente que sejam considerados os créditos relativos: aos custos por ela
suportados na área administrativa; aos combustíveis utilizados no transporte por
veículos, caminhões e maquinas agrícolas, por entender que caberiam tais créditos para
os combustíveis e lubrificantes; a embalagens de produtos; a materiais não considerados
como insumos ou insumos indiretos e produtos químicos; a arrendamentos e aluguéis
agrícolas; a energia elétrica, alugúeis e arrendamentos mercantis; aos custos de
armazéns e transportes dos produtos – fretes; aos custos de depreciação do ativo
imobilizado; em suma, a defendente ampara-se na pretensa ilegalidade das disposições
das IN SRF 247/2002 e 404/2004, para atacar, item a item, todas as glosas efetuadas
pela Auditoria Fiscal da RFB, tais como foram descritas no termo de verificação fiscal,
afirmando que tais glosas são indevidas e sustentando a correção do creditamento feito
pela pessoa jurídica com base nos julgados do CARF e do CSRF.
A defendente afirma que é equivocado o critério de rateio utilizado pela fiscalização,
argumento por esta defendido para descaracterizar o critério da interessada para cálculo
dos créditos apropriados.
Pugna a pessoa jurídica pela impossibilidade de incidência de juros sobre a multa
punitiva, que não seria admitido em nosso ordenamento, cf. jurisprudência do CSRF.
Por derradeiro, a interessada requer seja reconhecido integralmente os créditos de Pis no
regime não-cumulativo; a juntada posterior de documentos alegando que os 30 dias
foram insuficientes para apresentar toda documentação e, também, a realização de
Fl. 4347
DF CARF MF
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Fl. 6 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

perícia, nos termos do inciso IV do Dec. 70.235/72, indicando o perito e apresentando
quesitos.
“In fine”, resumindo e aditando, requer a impugnante: o reconhecimento integral dos
créditos de Pis e Cofins não cumulativos dos meses de setembro a dezembro de 2008; a
diligência/prova pericial, formulando quesitos e indicando assinstente; o provimento da
impugnação e o cancelamento do auto de infração; se frustrados todos os pedidos
anteriores, que seja afastada a incidência de juros sobre a multa de oficio aplicada, por
não existir fundamento legal para essa exigência.
A manifestação de inconformidade foi julgada improcedente com a seguinte
ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
PERÍCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO
O pedido de perícia formulado com o objetivo de protelar injustificadamente a solução
do litígio não é de ser deferida.
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO.
A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que demonstre a ocorrência
de uma das situações de exceção previstas legalmente.
FALTA DE PROVA. UTILIZAÇÃO COMO INSUMO.
Incumbe ao manifestante comprovar que determinado bem ou serviço, sobre o qual
pleiteia creditamento, foi utilizado como insumo na fabricação de produtos destinados à
venda na exportação.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Para efeitos da apuração de créditos a serem descontados da contribuição pela
sistemática da não cumulatividade, consideram-se insumos as matérias primas, os
produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram
alterações , tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas,
em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS.
Para efeitos da apuração de créditos a serem descontados da contribuição pela
sistemática da não cumulatividade, consideram-se insumos as matérias primas, os
produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram
alterações , tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas,
em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
INCIDÊNCIA DE JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. CABI-MENTO.
Fl. 4348
DF CARF MF
Original

Fl. 7 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

As multas de ofício proporcionais, lançadas em função de infração à legislação
tributária de que resulta falta de pagamento de tributo, constituem “débitos decorrentes
de tributos e contribuições”, para fins de aplicação do art. 61, § 3o, da Lei no
9.430/1996. Sendo assim, uma vez que não tenham sido recolhidas no prazo legal,
ficam sujeitas à incidência de juros de mora.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Inconformado o Contribuinte ingressou com Recurso Voluntário alegando em
síntese:
a. Do conceito legal de "insumo"
b. Dos insumos aplicados na fase agrícola da produção
c. Da glosa de outros créditos de dispêndios direta e indiretamente relacionados com a
produção
d. Das despesas de frete e armazenagem portuária
e. Arrendamento de Propriedade Rural
f. Da depreciação de bens utilizados na fase agrícola
g. Da glosa dos créditos decorrentes da não cumulatividade e o equivocado critério de
rateio utilizado pela fiscalização
h. Dos demais créditos glosados
i. Da impossibilidade de aplicação de juros sobre multa de ofício
Sendo esses os fatos, passo ao julgamento.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, razão pela qual
dele tomo conhecimento. Não há preliminares a serem apreciadas.
Nos termos do que já foi relatado o presente processo trata de autos de infração de
e-fls. 2/17, em virtude da apuração de insuficiência de recolhimento da Cofins e Contribuição
para o PIS/Pasep dos períodos de outubro a dezembro de 2008, exigindo-se-lhe o crédito
tributário no valor total de R$ 3.304.647,32, sendo R$ 590.116,99 de Pis e R$ 2.714.530,33, de
Cofins, já computados nesses valores os acréscimos legais.
Ao submeter o contribuinte a procedimento fiscal a fiscalização efetuou inúmeras
glosas sobre os produtos relacionados aos quais se pretendia obter créditos. As glosas foram
amparadas na legislação então vigente e, em razão da complexidade da atividade desenvolvida
pelo contribuinte e dos produtos e serviços a serem avaliados, o resultado da fiscalização foi
exposto em anexos, conforme constou no relatório.
Fl. 4349
DF CARF MF
Original

Fl. 8 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

O posicionamento adotado pela DRJ, ratifica as razões da fiscalização, vejamos
destaques do acórdão:
De início, cumpre destacar que as hipóteses de desconto de créditos na apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas são exaustivamente estabelecidas
pela Lei, não cabendo alteração por analogia ou interpretação extensiva. Deveras, a
legislação de regência dispôs que as contribuições em comento ostentam como base de
cálculo o faturamento do sujeito passivo, tomado como um todo, independentemente
das operações que ocasionaram o ingresso de receitas (salvo exclusões legais). Todavia,
a legislação tratou de discriminar os bens e operações em relação aos quais se permite a
apuração de créditos, em preterição à permissão genérica de creditamento em relação a
todos os custos e despesas incorridos na atividade econômica do sujeito passivo (art. 3°
da Lei n° 10.637, de 2002, art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003).
Referidas leis, ao definirem a possibilidade de creditamento de insumos, destacaram que
estes serão, portanto, os bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes,
utilizados na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda.
A título de interpretação e regulamentação do tema, a Receita Federal do Brasil editou
as Instruções Normativas SRF no 247/02 e 404/04, que assim estabelecem,
respectivamente:
IN SRF No 247/02
Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota
prevista no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação
da mesma alíquota, sobre os valores:
I – das aquisições efetuadas no mês:
(...)
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos:
b.1) na fabricação de produtos destinados à venda; ou
b.2) na prestação de serviços;
(...)
§ 5o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como
insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no
ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e
Fl. 4350
DF CARF MF
Original

Fl. 9 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.
(...)
IN SRF No 404/04
Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode descontar
créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
I - das aquisições efetuadas no mês:
(...)
b) de bens e serviços, inclusive combustíveis e lubrificantes, utilizados como
insumos:
b.1) na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda; ou
b.2) na prestação de serviços;
(...)
§ 4o Para os efeitos da alínea ‘b’ do inciso I do caput, entende-se como
insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e
quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a
perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no
ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou
consumidos na produção ou fabricação do produto;
II – utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços desde que não
estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliado no País, aplicados ou
consumidos na prestação do serviço.
(...)
Assim, as Instruções Normativas editadas pela Secretaria da Receita Federal
explicitaram a definição de insumo já prevista pelas Leis nos 10.637/02 e 10.833/03,
para efeitos de “descontos de créditos” de PIS e Cofins nas aquisições de bens e
serviços empregados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda.
Como antes explicitado, a controvérsia posta nos presentes autos reside, principalmente,
sobre a pretensão de alargamento do conceito de insumos, previsto na legislação que
rege o regime não cumulativo do PIS e da Cofins, com a conseqüente ampliação do
creditamento para a quase totalidade dos dispêndios efetuados pela empresa.
(...)
Fl. 4351
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

Sendo essas as considerações iniciais, verifica-se que a controvérsia gravita sobre
as receitas acrescentadas à base de cálculo da contribuição e das glosas de crédito sobre
aquisições de bens e serviços consumidos ou aplicados na fabricação de produtos exportados,
apurados no regime não-cumulativo e também a consequente análise sobre o conceito jurídico de
insumos, dentro desta sistemática.
No regime não cumulativo das contribuições, o conceito jurídico de insumo deve
ser mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O julgamento do REsp 1.221.170/STJ, em sede de recurso repetitivo,
confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do
disposto no Art. 62 de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
No mencionado julgamento, o Superior Tribunal de Justiça determinou
expressamente a ilegalidade das IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, que limitavam a hipótese de
aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos aos casos em que os dispêndios eram
realizados nas aquisições de bens que sofriam desgaste e eram utilizados somente e diretamente
na produção.
Dentro dessas premissas, o posicionamento adotado pela fiscalização e pela DRJ,
conforme destaques acima colacionados, estão em dissonância com o conceito contemporâneo
que obrigatoriamente deve ser aplicado por este colegiado.
Em respeito aos princípios constitucionais processuais, para melhor solução da
lide, nos parâmetros atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, é
imperioso oportunizar que a fiscalização identifique dentre os produtos e serviços que estão
sendo pleiteados, a relevância e/ou essencialidade, na perspectiva da fase do processo produtivo,
bem como das atividades desempenhada pela empresa.
Analisar a matéria sem oportunizar à fiscalização revisar o seu ato, pode equivaler
à aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode
configurar a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp
1.221.170/STJ. Diante do voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa, cadastrado sob o n.o
779 no sistema dos julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses:
“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas
Leis10.637/2002e10.833/2003.”
“O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.”
Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do
conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado
em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170/STJ.
Na obra escrita pelo Ilustre Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, em 2021,
“Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados
Fl. 4352
DF CARF MF
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Fl. 11 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

nas Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, o autor tratou das correntes hermenêuticas
relacionadas à mencionada decisão do STJ:
“As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior Tribunal
de Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036 e seguintes
do CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um conceito médio de
insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos selecionados e transcritos
a seguir:
"EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no Art. 3.o, II, da
Lei n.o 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como
definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este julgamento do STJ
ao histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade e relevância, é vital que o
voto da ministra Regina Helena Costa, o voto vencedor, seja lido e analisado com
detalhes. Segue um dos trechos do voto da ministra que merece destaque para o melhor
entendimento da questão:
“(...).Essencialidade
-considera-se
o
item
do
qual
dependa,
intrínseca
e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;Relevância -considerada
como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
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DF CARF MF
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Fl. 12 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual -
EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.(...).” (negritado pelo autor do presente artigo)
O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito médio de insumo, ao
fim, nada mais fez do que confirmar o entendimento majoritário que foi criado e
sedimentado, de forma pioneira, no âmbito do CARF.
Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do julgamento em
comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com alguns dos
precedentes do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que foi disposto na
legislação e em suas exposições de motivos, é possível concluir que o STJ confirmou a
tese intermediária dos insumos, em moldes muito semelhantes aos moldes criados pela
jurisprudência do CARF.
Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo CARF
ou pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária.
O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o conceito
intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de conselheiros do
CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese mais restrita ou a tese
mais ampla do insumo passaram a curvar seus entendimentos para atender e respeitar o
conceito intermediário.
O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os
princípios da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento às partes
processuais e da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim como possui
aplicação obrigatória no conselho, conforme Art. 62 de seu Regimento Interno, que
determina o seguinte:
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da Lei n.o 5.869,
de 1973, ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.o 13.105, de 2015 - Código de Processo
Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria
MF n.o 152, de 2016)”
Ainda que a mencionada decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não
tenha apreciado a questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a
permissão para aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do
REsp1.221.170/PR.”
Ancorada nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do aproveitamento de
créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do conceito jurídico de
insumos, razão pela qual é necessário abordar os grupos de glosas de forma separada e
específica, com base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais
mencionados.
Por terem sido realizados antes do julgamento do RESP 1.221.170 STJ, nem o
Recurso Voluntário e nem o acórdão recorrido trataram do conceito contemporâneo de insumo e,
portanto, não consideraram qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.
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Fl. 13 da Resolução n.o 3201-003.622 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.720429/2013-35

Conforme intepretação sistêmica do que foi disposto nos artigos 16, §6.o e 29 do
Decreto 70.235/72, Art. 2.o, caput, inciso XII e Art. 38 e 64 da Lei 9.784/99, Art. 112, 113, 142 e
149 do CTN, a verdade material deve ser buscada no processo administrativo fiscal.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, vota-se para
CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, com o objetivo de que:
1.
Que a unidade preparadora intime o Recorrente a apresentar, “caso entenda
necessário”, em prazo razoável, não inferior a 60 dias, laudo complementar ao que
consta no anexo Laudo/Parecer Técnico sobre atividades essenciais para a
produção de açúcar, etanol e bioeletricidade, nas e-fls 4.169 e ss., elaborado pela
Universidade de São Paulo - USP, com o intuito de comprovar de forma
conclusiva e detalhada a essencialidade e relevância dos dispêndios que serviram
de base para tomada de crédito, entendendo serem estes, imprescindíveis e
importantes, no seu processo produtivo, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e
nota SEI/PGFN 63/2018;
2.
A Unidade Preparadora também deverá apresentar novo Relatório Fiscal,
para o qual deverá considerar além do Laudo/Parecer Técnico, nas e-fls 4.169 e
ss, entregue pelo Recorrente, o mesmo REsp 1.221.170 STJ e Nota SEI/PGFN
63/2018;
3.
Ao final, cientificar o Recorrente dos resultados da diligência para, assim o
querendo, se manifestar no prazo de 30 dias, sendo imperioso que se dê total
transparência quanto aos créditos que permanecerem glosados, bem como àqueles
que, à luz do conceito contemporâneo de insumos, vierem a serem reconhecidos, e
4.
Cumpridas as providências indicadas, devolver o processo a este CARF
para prosseguimento.

É o meu entendimento.
(documento Assinado Digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 4355
DF CARF MF
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