Tribunal: CARF
Processo: 12466.722851/2013-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-03-21
Data de publicação: 2024-04-22

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 10/07/2009
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS OU POR ENCOMENDA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem de terceiros ou por encomenda, sem atender às condições da legislação de regência, caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Responde pela infração quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua prática ou dela se beneficie, bem como, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem por intermédio de pessoa jurídica importadora.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12466.722851/2013-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.779 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de março de 2024
Recorrente
AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 10/07/2009
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. OCULTAÇÃO DO
REAL ADQUIRENTE. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE
TERCEIROS OU POR ENCOMENDA
As operações de comércio exterior realizadas pela autuada por conta e ordem
de terceiros ou por encomenda, sem atender às condições da legislação de
regência, caracterizam a ocultação do real adquirente das mercadorias e
tipificam a figura da Interposição Fraudulenta.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA.
Responde pela infração quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua
prática ou dela se beneficie, bem como, o adquirente de mercadoria de
procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e
ordem por intermédio de pessoa jurídica importadora.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por negar
provimento aos recursos voluntários.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva
(Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12466.722851/2013-41
Fl. 622
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

Relatório
Trata-se de Recursos Voluntários interpostos contra o Acórdão de
Manifestação de Inconformidade n° 08-30.875, proferido pela 7a Turma da DRJ/FOR, na
sessão de 28 de agosto de 2014, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito
tributário exigido.
Versa o processo administrativo fiscal sobre auto de infração para cobrança de
multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria em substituição a pena de perdimento,
conforme previsto no art. 23, § 3o, do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976, face a
constatação de interposição fraudulenta.
A Fiscalização aduaneira aduz que, nos procedimentos realizados, a AST
COMÉRCIO INTERNACIONAL LTDA, ora AST, desembaraçou mercadoria, simulando serem
ser operação por conta e risco próprio, haja vista que restou provado que a importação foi por
conta e ordem de terceiros, e a adquirente adiantou todos os valores para que fizesse frente aos
pagamentos dos impostos, câmbio e demais despesas.
Afirma que a pessoa jurídica adquirente CONSORCIO CAMTER-EGESA, ora
CAMTER-EGESA, comprou por sua conta e ordem as mercadorias envolvidas, diretamente
das exportadoras.
Por bem descrever a lide, adoto o relatório objeto da decisão recorrida, prolatada
pela 7a Turma da DRJ em Fortaleza (CE), a seguir transcrevo aquilo que considero relevante
para o entendimento dos fatos:
Da autuação
(...)
O procedimento fiscal em questão foi iniciado em 14/08/2012, com diligência no
estabelecimento
da
empresa
AST
Comércio
Internacional
Ltda.
(CNPJ
32.393.589/0001- 21), doravante identificada apenas por AST, quando foram retidos
diversos documentos e a empresa intimada, para apresentar outros elementos e prestar
esclarecimentos, o que foi atendido apenas parcialmente (fls. 69-92).
Em decorrência da verificação dos documentos retidos e apresentados, a empresa foi
incluída em procedimento especial de fiscalização, nos termos da Instrução Normativa
(IN) SRF no 228/2002 (fls. 93-95). A intimação constante do Termo de Início de Ação
Fiscal passou por diversas prorrogações e não chegou a ser atendida de forma
completa.
Da análise dos documentos apresentados restaram indícios de incapacidade financeira
da citada empresa e, assim, o exame foi estendido a todas as importações registradas
pela AST, no período compreendido entre 01/01/2009 a 30/09/2012.
Segundo a autoridade fiscal, essa mesma empresa registrou e desembaraçou uma
máquina acabadora de concreto para acabamentos de pontes, ruas ou outro projeto
com lajes planas, acobertada pela DI 09/0883071-2 (fl. 348), simulando ser operação
por conta e risco próprio. Entretanto restou provado que a importação foi por conta e
ordem de terceiros; a adquirente adiantou todos os valores para que a AST fizesse
frente aos pagamentos dos impostos, cambio e demais despesas.
Fl. 623
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

De acordo com a fiscalização, nesse processo, representado pelas DI’s relacionadas, a
empresa adquirente, CONSÓRCIO CAMTER-EGESA (nova denominação social da
CONSORCIO TRANSPOSIÇÃO) - CNPJ 10.465.273/0001-65, com sede na cidade de
Belo Horizonte/MG, também identificada como CAMTER-EGESA, comprou por sua
conta e ordem, as mercadorias envolvidas, diretamente das exportadoras relacionadas.
A CAMTER-EGESA (REAL IMPORTADORA), conforme os autuantes, foi a que
acertou as condições do contrato de compra e venda, preços efetivos, formas de
pagamento etc., que representa a operação real, aquela que os intervenientes intentam
ocultar. Acertadas as condições, as mercadorias foram embarcadas consignadas à AST
(revestida da qualidade de IMPORTADORA), que registrou as DI's obedecendo aos
valores constantes nas faturas internacionais apresentadas.
A fiscalização afirma, ainda, que, em diversos processos trabalhados anteriormente, foi
constatada a existência de algumas inscrições nas faturas internacionais apresentadas
à SRF, que demonstraram de forma muito clara que as compras foram feitas pelas
ADQUIRENTES.
(...)
À fl. 07 está relacionada a Declaração de Importação. A fiscalização chama a atenção
para a data de desembaraço, das notas fiscais de entrada e de saída, que são
praticamente iguais, indícios de que as mercadorias, quando internadas, já tinham
endereço certo para entrega e que nunca foram compradas ou vendidas pela AST. O
agente fiscal assevera que a atuação dessa empresa foi de prestação de serviços na
internação, nacionalização e encaminhamento das mercadorias à verdadeira
compradora (real importadora), que comprou os bens dos exportadores, adiantando
todos os valores aplicados nessas importações para que a AST pudesse fazer frente aos
gastos com o desembaraço das mercadorias.
Na tabela de fl. 08, a fiscalização ressalta a data de registro, da nota fiscal de saída, e
dos contratos de câmbio, que quando comparadas com as datas dos pagamentos, deixa
evidente que depósitos sempre acontecem em datas próximas à do registro da DI e ao
pagamento ao exterior. Na sequência, os autuantes apresentam comprovações de
adiantamentos, feitos pela CAMTER-EGESA para a AST, juntando folhas do extrato do
Razão Contábil da AST com Contrapartida, obtidos através do Sistema Público de
Escrituração Digital – SPED.
Na contabilidade da AST os valores estão identificados como pagamento das notas
fiscais e antecipações referentes aos processos relacionados com cada importação; na
relação das DI’s essa referência consta como processo AST.
(...)
De acordo com a fiscalização, a falta de condição financeira da AST para atuar no
comércio internacional é evidente, já que ela necessita de adiantamentos dos
adquirentes para cumprir com os compromissos de nacionalização de importações que
registra como sendo por conta e risco próprios. Essa incapacidade financeira é
revelada pelo procedimento adotado no aumento do Capital Social, feito em 2006,
quando passou de R$ 100.000,00 para R$ 755.000,00, que justificou como sendo com
aquisição de imóvel rural, feito para demonstrar capacidade de pagamento (fls. 115).
Acrescenta que o mencionado aumento de capital não altera a condição financeira da
empresa, pois o imóvel foi comprado pela própria AST, em 24/05/2006, por R$
87.360,00 (fls. 105-108). O pagamento desse valor naturalmente diminuiu o saldo das
disponibilidades e, em seguida, o mesmo Imóvel foi reavaliado em R$ 655.000,00, com
base em Laudo (fls. 109-111), emitido em 17/04/2006, que sequer foi registrado em
cartório, e utilizado para aumentar o capital da empresa (fls. 116-118). Diante disso, a
Fl. 624
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

fiscalização sustenta que o aumento do capital, formalizado na 21a Alteração do
Contrato Social, foi feito de forma “gráfica” e simulada, sem afetar a situação
financeira da empresa.
Ainda acerca da situação financeira da AST, a auditoria fiscal apresenta a evolução
patrimonial anotada com base nas principais rubricas contábeis. Os valores
apresentados são aqueles que constaram nas DIPJs apresentadas e balancete de 01 a
07/2012, e quando comparados o saldo final de 2009 e o inicial de 2010, surgem as
primeiras incongruências, visto que, em diversas linhas, os valores estão divergentes.
Em conformidade com o relato fiscal, esse quadro é agravado quando se verifica que
alguns saldos dos valores registrados em realizável em curto prazo (conta de clientes),
que deveriam dar sustentabilidade às obrigações mais imediatas, registram valores
expressivos a receber de empresas ligadas, demonstrando que efetivamente não estão
servindo de lastro de direitos capazes de sustentar o passivo circulante (vide tabela de
fls. 10-12).
A fiscalização realça também o valor registrado no Ativo Circulante, como sendo
“ADIANTAMENTOS À NTN”, de R$ 3.856.269,65, valor que foi adiantado pelos
adquirentes de rolamentos, os quais pagam antecipadamente as mercadorias, e segue
compensado com adiantamentos de clientes, registrados no Passivo Circulante.
Outro ponto importante, segundo o Auditor-Fiscal, é o valor registrado em “Impostos a
Recuperar”, com grande crescimento em 2012, que trata de valores referentes ao IPI
na Importação, cujo valor não vai ser recuperado (pode ser utilizado unicamente como
redutor na apuração do IPI a ser recolhido mensalmente), o que vai influenciar de
forma significativa os resultados de 2012. No caso das obrigações tributárias,
aparecem em início de 2012 com saldo de R$ 1.166.291,25, demonstrando que a
empresa optou por atrasar os recolhimentos para poder fazer frente a outras
responsabilidades, indício de falta de condição financeira.
Na ótica da fiscalização, todas essas evidências demonstram que a AST não tem
condição financeira para atuar no comércio internacional, necessitando dos
adiantamentos dos adquirentes, não só nas suas operações por conta e ordem de
terceiros, mas em todos os procedimentos, passando, assim, a simular as operações que
precisava registrar como sendo por conta e risco próprios e para encomendante, para
poder continuar recebendo os benefícios financeiros do FUNDAP.
Os autuantes asseveram que, em todas as importações a AST necessitou do
adiantamento da CAMTER-EGESA para dar continuidade aos procedimentos de
nacionalização e pagamento aos fornecedores no exterior, e mesmo nos casos em que
registrou importação por encomenda, conforme constatado neste em outros
procedimentos, a AST precisou de adiantamentos da encomendante para poder fazer
frente aos seus compromissos com o desembaraço aduaneiro.
(...)
A empresa CAMTER-EGESA foi intimada em 19/02/2013 a esclarecer e apresentar
documentos (fls. 342-345), mas o AR foi devolvido após três tentativas de entrega (fls.
346-347).
(...)
Das impugnações
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Cientificada do lançamento em 04/10/2013 (fl. 402), a AST insurgiu-se contra a
exigência, tendo apresentado, em 25/10/2013, a impugnação de fls. 448-455, em que,
após discorrer sobre tempestividade e fatos, alega:
-mesmo com todo conjunto de documentos aduaneiros e fiscais entregues
voluntariamente à fiscalização (com os tributos pagos conforme normatização), esta
não obteve sucesso na comprovação de irregularidades, laborando em equívoco, ao
presumir situações inexistentes, objetivando dar sustentabilidade à conclusão de que
teria havido a infração de interposição fraudulenta;
-muito embora tenha havido grande esforço da fiscalização para tentar comprovar uma
suposta incapacidade financeira da empresa, fato é que o conjunto probatório
demonstra exatamente o oposto;
-pela documentação já juntada às fls. 60/64 e 109/111, observa-se que a empresa
possuía um capital social de R$ 755.000,00 (setecentos e cinquenta e cinco mil reais)
desde 25.10.2006, conforme demonstra o Laudo de fls. 109/111 e a 21a. Alteração
Contratual, sendo certo que tais informações eram de conhecimento da RFB desde
10.08.2007, conforme documento de fls. 115/118;
-observando-se o histórico de importações apresentado no Relatório, verifica-se que a
empresa anualmente possuía movimentação de importação baixa, em média inferior a
dois eventos por mês;
-constata-se que nenhuma dessas importações mensais, realizadas no período
determinado pela fiscalização, sequer chegou a aproximar-se da capacidade financeira
da empresa, especialmente dos valores integralizados no capital social próprio;
-evidente, portanto, sua capacidade financeira para solver suas importações;
-não há nos documentos constantes dos autos, relativos ao período fiscalizado,
qualquer indício que desabone a capacidade financeira da empresa autuada, senão a
simples presunção, admitida pelo fiscal responsável, de que o imóvel utilizado para
aumento do capital social não teria o valor declarado;
-há decisão judicial que atribui ao imóvel utilizado para aumento de capital o valor de
R$ 504.000,00;
-em nova presunção, ao afirmar que a empresa optou por atrasar os recolhimentos
para poder fazer frente a outras responsabilidades, indício de falta de condição
financeira, a fiscalização nada de concreto afirma, nada prova, e, portanto, nada de
proveitoso conclui;
-no que se refere aos cálculos realizados entre os valores de importação, notas fiscais
de entrada e de saída de mercadorias, especialmente as planilhas colacionadas no
relatório, constata-se que os valores não se conjugam como afirmado pela fiscalização.
-novamente, evidente a utilização de presunções diversas objetivando atingir fim
específico, qual seja, o de construir uma ficção para embasar o intuito de configurar
uma suposta incapacidade financeira que, por corolário lógico, embasaria sua tese de
interposição fraudulenta;
-contudo, as razões do auto de infração não subsistem, já que não há documentos ou
provas concretas que revelem a dita incapacidade financeira da recorrente. Ao revés
disso, evidente sua capacidade econômica desde antes do período fiscalizado, conforme
a alteração contratual e dados contábeis anexados;
Fl. 626
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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-logo, impossível sustentar a acusação da incapacidade financeira da recorrente, o que
culmina na impossibilidade de atribuir a ela, a infração de interposição fraudulenta
apontada pela fiscalização;
-em nenhuma hipótese houve, nas movimentações da empresa, a falsificação de
documentos, tampouco adulteração. Não há nos autos sequer o apontamento de qual
documento teria sido falsificado ou adulterado;
-nesta toada, exsurge a violação ao princípio do contraditório e da ampla defesa, já
que sem apontar especificadamente qual documentação foi alterada ou falsificada,
impede a fiscalização que a requerida promova sua defesa de forma ampla;
-todas as operações de importação realizadas seguiram o trâmite legal, passaram pelo
crivo da RFB, tiveram o recolhimento dos tributos e encargos de forma escorreita e
antecipada, e inexiste qualquer irregularidade tendente a configurar a tipificação de
falsificação ou adulteração apontada pela fiscalização;
-não houve dolo nas operações da empresa, que tem histórico profissional escorreito ao
longo de sua vida;
-posto isso, considerando que no presente caso as presunções adotadas pela
fiscalização não foram hábeis a demonstrar a ocorrência das infrações impostas à
contestante, especialmente pela existência de capacidade financeira, e ainda, pela
lisura das diligências adotadas nos procedimentos de importação, que efetivamente
fulminam a possibilidade de adulteração ou falsificação de documentos narrada,
respeitosamente requer-se a revisão do posicionamento adotado, para anular o auto de
infração guerreado, bem como suas consequências;
(...)
O CONSÓRCIO CAMTER-EGESA (nova denominação social da CONSORCIO
TRANSPOSIÇÃO), cientificado do lançamento em 25/09/2013 (fl. 401), insurgiu-se
contra a exigência, tendo apresentado, em 25/10/2013, a impugnação de fls. 422- 446,
na qual, após discorrer sobre a tempestividade e a autuação, alega:
DO DIREITO
Não configuração da interposição fraudulenta
-na prestação de serviços em consórcio, foi necessária a aquisição de uma máquina
pavimentadora acabadora para canais, da marca Gomaco, Modelo SL – 450 e, em face
disso, o Consórcio procurou a empresa AST, mas não na qualidade de importadora,
conforme entendido pelo Fisco e sim na qualidade de única representante (dealer) da
Gomaco no Brasil;
-desta feita, realizou-se entre as partes operação de compra e venda simples, com prazo
para entrega do produto, sendo que o pagamento antecipado realizado a favor da
empresa vendedora se deu em virtude de a transação ter sido realizada com previsão
de cumprimento da obrigação contraída a prazo;
(...)
-não há de se falar em interposição fraudulenta de terceiros, pois, durante todo o
período de negociação e contratação, o Consórcio agiu com boa-fé, sendo certo que em
momento algum foi movido pelo dolo, seja com o intuito de lesar o erário ou, ainda,
furtar-se à fiscalização aduaneira;
Fl. 627
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

-destaque-se que o Consórcio desconhece a saúde financeira da AST e não possui
informações, ou meios, de determinar se aquela tem ou não condições para atuar no
comércio internacional, bem como se recebe ou não benefícios oriundos do FUNDAP;
-repita-se que o Consórcio somente procurou a AST em virtude de ela ser a única
representante da Gomaco no Brasil. Assim sendo, o Consórcio adquiriu a máquina da
AST, observados os requisitos usuais de uma operação de compra e venda interna;
(...)
Inconstitucionalidade da transferência da multa para o consórcio comprador
(...)
-se os preceitos legais/constitucionais não autorizam a extensão das penalidades,
jungidas ao princípio da personificação das penas (CF, art. 5o, XLV, Ia parte),
prestigiando ainda a personificação da culpa mesmo em sede de obrigação solidária,
mantendo apenas sobre o culpado a respectiva responsabilidade adicional (exegese do
art. 279 do CC/02 e do CTN, art. 131 e 133), com maior razão não cabe a
responsabilização do comprador de boa-fé, quanto às penalidades em que tenha
incorrido o vendedor;
(...)
Redução da multa – princípio da proporcionalidade e não confisco
-o Consórcio ora requerente entende que a situação narrada no auto de infração em
tela não justifica a imputação de qualquer penalidade. Todavia, em observância ao
Princípio da Eventualidade, acaso confirmada qualquer irregularidade na operação
realizada pelas partes, cumpre combater a excessiva severidade da multa aplicada;
-como exaustivamente demonstrado, a conduta do Consórcio foi pautada pela boa-fé;
ausente, portanto, a intenção fraudulenta. Neste esteio, a suposta conduta praticada
pelo Consórcio se assemelha à prevista no art. 33 da Lei n.° 11.488/2007 e se distancia
da figura da interposição fraudulenta; nesse sentido decidiu o STJ;
-repita-se, à exaustão, que a conduta atribuída ao Consórcio não preenche os
requisitos caracterizadores da infração de interposição fraudulenta de terceiros, que
apenas se concretiza em face de intermediação comercial que tenha por finalidade
ocultar, dolosamente, o real adquirente, quando os recursos empregados são
originariamente ilícitos;
-ademais, além de inapropriada, a penalidade imposta pelo Fisco aduaneiro revela-se
excessivamente onerosa e desproporcional, não podendo prevalecer face ao Princípio
da Razoabilidade;
(...)
Sobreveio decisão de primeira instância administrativa afastando os argumentos
das pessoas jurídicas, mantendo o lançamento intacto.
A AST apresentou seu recurso voluntário de fls. 552/532. Já a CAMTER-
EGESA, seu recurso voluntário está acostado às folhas 556 a 574.
A AST, em razões recursais, renova os argumentos sustentados na fase de
impugnação, em resumo:
Fl. 628
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

(i)
Que não há nenhuma mácula nas importações realizadas com lastro
nas DI ́s objeto destes autos; renova os argumentos expostos na
impugnação, alega que o Fisco, para caracterizar as supostas ocorrências
das infrações citadas (I e II), fez uso de presunções diversas no intuito de
vincular informações desconexas relativas às operações aduaneiras e
fiscais;
(ii)
Da necessidade de reforma do julgado e da anulação do auto de
infração, pelas seguintes razões:
a) da inexistência de adiantamentos para importação;
b) da capacidade financeira da empresa autuada e da inexistência de
interposição fraudulenta;
c) da inexistência de adulteração ou falsificação;
d) da inexistência do dolo nas operações da empresa.
(iii) solicita a reforma do acórdão guerreado para anular o auto de
infração, em razão de que este se encontra baseado em presunções fáticas
inexistentes, que não conduzem às infrações capituladas como
“INFRAÇÕES I e II”;
(iv) que seja atribuído ao presente recurso o efeito suspensivo,
suspendendo os efeitos das consequências da lavratura do auto de
infração, até o trânsito em julgado;
A CAMTER-EGESA alega praticamente as razões contidas na manifestação de
inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator.
Os recursos voluntários são tempestivos e reúnem os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento.

Do mérito
Da interposição fraudulenta comprovada
A ocultação/interposição fraudulenta pode ser conceituada, na esfera aduaneira,
como toda situação em que uma pessoa, física ou jurídica, aparenta ser o responsável por
Fl. 629
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

determinada transação que na verdade não realizou, interpondo-se entre uma parte (o Fisco) e a
outra (o real beneficiário/responsável pela operação de comércio exterior).
A ocultação/interposição fraudulenta pode ocorrer de duas formas distintas:
a)
Ocultação comprovada do sujeito passivo, real vendedor, comprador ou
responsável pela operação, mediante confirmação e obtenção de provas das reais condições
pactuadas (art. 23, inciso V, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela
operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de
terceiros.

b) Interposição fraudulenta presumida, caracterizada pela não comprovação da
origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados na transação (presunção legal
do art. 23, § 2o, do Decreto-Lei no 1.455/1976):
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§2° Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
A esse respeito o Acórdão no 3401-005.157 – 4a Câmara/1a Turma Ordinária do
CARF, de 23 de julho de 2018, corrobora com esse entendimento:
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA
COMPROVADA. DISTINÇÃO.
A interposição fraudulenta pode ser presumida a partir da mera demonstração da não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para
a realização da importação, ou comprovada, na existência de um conjunto de provas
que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor
determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a
primeira permaneça oculta aos olhos da fiscalização.
INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE
A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23 DO DECRETO
LEI No 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. CARÊNCIA PROBATÓRIA.
Na hipótese de "interposição fraudulenta comprovada", o ônus probatório da
ocorrência de "ocultação mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros" é do Fisco, que deve levantar um conjunto de elementos de
prova que demonstrem que as condutas imputadas aos intervenientes das operações de
comércio exterior se enquadram no tipo infracional. Na hipótese de "interposição
fraudulenta presumida", exige-se, para aplicação da presunção, que se demonstre, no
Fl. 630
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

mínimo, que o contribuinte não logrou êxito em comprovar a origem, disponibilidade e
transferência dos recursos empregados para a realização da importação.
Com cristalina explanação, no Acórdão n° 3401-009.052, desta Turma, a I.
Conselheira Fernanda Vieira Kotzias acrescenta:
No caso da interposição presumida, a análise da fiscalização gira em torno dos
recursos financeiros da operação, de forma que estará configurada a fraude ou
simulação diante da não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos
recursos empregados.
Por sua vez, a interposição fraudulenta real/comprovada, depende de provas
concretas que exponham o modus operandi de toda a operação de importação e
revenda, sendo metodologia utilizada nos casos em que a origem dos recursos parece
ser legítima, mas existem elementos concretos que exponham a fraude ou ocultação do
real comprador das mercadorias importadas.
Assim, na prática da interposição fraudulenta comprovada, o ônus probatório é da
fiscalização, ou seja, cabe à fiscalização reunir os elementos que indicam a ocorrência da
interposição fraudulenta de terceiros entre o importador interposto e o sujeito passivo oculto. Já
na prática da interposição fraudulenta presumida, o ônus probatório é invertido e passa a ser do
importador, ou seja, cabe a este trazer os elementos necessários a afastar a presunção.
Nessa toada, conforme dispõe o art. 23, § 3o, do Decreto-Lei n° 1455/76, a
interposição fraudulenta será punida com a pena de perdimento ou multa equivalente ao valor
aduaneiro das mercadorias:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
(...)
§ 3° As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto n° 70.235, de 6 de março de 1972.
In casu, tendo sido estabelecido de que trata de hipótese de interposição
fraudulenta comprovada pela Fiscalização, o ponto central da presente análise deve ser o
conjunto probatório arrolado nos autos que expõe a fraude ou ocultação do real comprador das
mercadorias importadas.

Do caso concreto. Das provas trazidas aos autos.
De início, a Fiscalização explica que, nos procedimentos realizados, a AST
desembaraçou máquina acabadora de concreto para acabamentos de pontes, ruas ou qualquer
projeto com lajes planas, completa para o seu perfeito funcionamento da marca Gomaco,
registrada na DI n° 09/0883071-2, simulando ser operação por conta e risco próprio, haja vista
que restou provado que a importação foi por conta e ordem de terceiro, e a adquirente adiantou
todos os valores para que fizesse frente aos pagamentos dos impostos, câmbio e demais
despesas.
Fl. 631
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

Afirma que a pessoa jurídica adquirente CAMTER-EGESA comprou por sua
conta e ordem diretamente da exportadora.
Seguindo para o plano fático, é de se reconhecer que, no caso em análise, são
fartas as demonstrações de que a pessoa jurídica CAMTER-EGESA, na qualidade de real
adquirente, transferiu recursos para a importação realizada pela AST, falsamente declarada como
sendo por conta própria. Uma série de provas foi levantada e apresentada pela Fiscalização para
afastar a importação declarada como por conta própria da AST e caracterizar a interposição
fraudulenta, conforme a seguir:
Fato 01 – A nota fiscal de entrada (de importação) foi emitida, praticamente, no
mesmo dia da emissão das nota fiscal de venda (prova às folhas 07 e 08 – quadro comparativo
das datas de registro da DI, de desembarque, da emissão da nota fiscal de entrada e da nota fiscal
de saída):
Relacionamos a Declaração de Importação envolvida neste procedimento, chamando a
atenção para a data de desembaraço e das notas fiscais de entrada e de saída, que são
praticamente iguais, indícios claros de que as mercadorias, quando internadas, já
tinham endereço certo para entrega e que nunca foram compradas ou vendidas pela
AST, a sua atuação foi de prestação de serviços na internação, nacionalização e
encaminhamento das mercadorias à verdadeira compradora (REAL IMPORTADORA),
esta sim, comprou os bens envolvidos das empresas exportadoras, adiantando todos os
valores aplicados nestas importações para que a AST pudesse fazer frente aos gastos
com o desembaraço e pagamento das mercadorias.

Fato 02 – Antecipações de pagamento feitas pela CAMTER-EGESA (prova às
folhas 09 e 10 – quadro comparativo das datas de registro da DI, da emissão da nota fiscal de
saída e da pagamento, com respectivos valores da DI, da nota fiscal e do pagamento:
No próximo quadro chamamos a atenção para a data de registro, da nota fiscal de
saída e dos contratos de câmbio, que quando comparadas com as datas dos
pagamentos, fica evidente que depósitos sempre acontecem em datas próximas ao
registro da DI e ao pagamento ao exterior, esses adiantamentos foram feitos para
cobrir as despesas com os impostos, aquelas pagas nas manipulações iniciais das
mercadorias e do câmbio ao exterior.
As antecipações de empresa CAMTER-EGESA foram feitas em parcelas depositadas
diretamente em conta corrente da AST e alguns pagamentos através da quitação de
duplicata. A empresa CAMTER-EGESA não comprovou os pagamentos feitos, assim
comprovamos os valores adiantados através dos registros contábeis da AST, obtidos
através do SPED (SERVIÇO PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL).
Na contabilidade da AST os valores estão identificados como pagamento das notas
fiscais e antecipações referentes aos processos relacionados com cada importação, na
relação das DI’s essa referência consta como processo AST.
Assim para demonstrar os adiantamentos, feitos pela CAMTER-EGESA, relacionados à
DI em questão, apresentamos cópias de folhas de extrato do Razão Contábil com
Contrapartida da conta sintética – BANCOS CONTA MOVIMENTO - (obtidos através
Fl. 632
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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do SISTEMA PÚBLICO DE ESCRITURAÇÃO DIGITAL – SPED), onde constaram
todos os adiantamentos e demais pagamentos feitos.

Fato 03 – Falta de condição financeira da AST (prova às folhas 10 e 11: análise
das demonstrações contábeis - evolução patrimonial anotada com base nas principais rubricas
contábeis, os valores apresentados foram aqueles que constaram nas DIPJ’s apresentadas e
balancete):
A falta de condição financeira da AST para atuar no comércio internacional, fica
evidente, no momento em que necessita de adiantamentos dos adquirentes para cumprir
com os compromissos de nacionalização de importações que registra como sendo por
conta e risco próprio e por encomenda, fica asseverado pelo procedimento adotado no
aumento do Capital Social feito em 2006, quando passou de R$ 100.000,00 para R$
755.000,00, esse aumento que justificou como sendo com aquisição de imóvel rural, foi
feito para demonstrar capacidade de pagamento (fl. 115).
O aumento de Capital mencionado não altera a condição financeira da empresa, o
imóvel foi comprado pela própria AST, em 24/05/2006, por R$ 87.360,00 (fls. 105 a
108), esse valor naturalmente foi pago e diminuiu o saldo das disponibilidades, em
seguida o mesmo Imóvel foi reavaliado em R$ 655.000,00, com base em Laudo (fls. 109
a 111), emitido em 17/04/2006, que sequer foi registrado em cartório, e utilizado para
aumentar o Capital da empresa.
Assim temos que o Aumento do Capital, que seguiu formalizado na 21a Alteração do
Contrato Social, foi feito de forma gráfica e SIMULADA, sem afetar a situação
financeira da empresa.
Seguindo com a verificação da situação financeira da AST, apresentamos a evolução
patrimonial anotada com base nas principais rubricas contábeis, os valores
apresentados foram aqueles que constaram nas DIPJ’s apresentadas e balancete de 01
a 07/2012. Já quando comparamos o saldo final de 2009 e inicial de 2010, surgiram as
primeiras incongruências, em diversas linhas os valores estão divergentes. Esse quadro
fica agravado quando verificamos que alguns saldos dos valores registrados em
realizável em curto prazo (conta de clientes), que deveriam dar sustentabilidade às
obrigações mais imediatas, registram valores expressivos a receber de empresas
ligadas, demonstrando que efetivamente não estão servindo de lastro de direitos
capazes de sustentar o passivo circulante, é o caso das empresas AGUIA IMP E EXP e
ARCA ENGANHARIA, a primeira com saldo de R$ 1.911.567,99 e a segunda com saldo
de R$ 3.519.497,51.
Temos que destacar também, o valor registrado no Ativo Circulante, como sendo
“ADIANTAMENTOS À NTN” R$ 3.856.269,65, esse valor foi adiantado por diversos
adquirentes de rolamentos que, interessadas no desconto de 5% (concedido pela
exportadora para antecipações de pagamento), pagam antecipadamente as
mercadorias, esses valores seguem compensados com adiantamentos de clientes,
registrados no Passivo Circulante.
(...)
Outro ponto importante é o valor registrado em “IMPOSTOS A RECUPERAR”, com
grande crescimento em 2012, que conforme foi constatado trata de valores referentes
Fl. 633
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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ao IPI na Importação, cujo valor não vai poder ser recuperado (pode ser utilizado
unicamente como redutor na apuração do IPI a ser recolhido mensalmente), isso vai
influenciar de forma significativa os resultados de 2012.
No caso das obrigações tributárias, embora não tenha sido possível a individualização
em anos anteriores, aparece em início de 2012 com saldo de R$ 1.166.291,25 (o saldo
final segue influenciado pelas apurações desse ano), demonstrando que efetivamente a
empresa optou por atrasar os recolhimentos para poder fazer frente a outras
responsabilidades, indício de falta de condição financeira operações que precisava
registrar como sendo por conta e risco próprio e para encomendante, para poder
continuar recebendo os benefícios financeiros do FUNDAP.
Notemos que essa constatação de falta de condição financeira foi confirmada em todos
os processos trabalhados, em todos eles a AST necessitou do adiantamento da INTER-
ROLL para dar continuidade aos procedimentos de nacionalização e pagamento ao
exterior. Convém acrescentar que mesmo nos casos em que registrou Importação por
Encomenda, conforme constatado em outros procedimentos, a AST precisou de
adiantamentos da encomendante para poder fazer frente aos seus compromissos com o
desembaraço aduaneiro.
Além dos fatos acima, demonstrados pela Fiscalização aduaneira, o julgador a
quo, da análise dos documentos acostados pela autoridade aduaneira na fase investigativa e pelas
recorrentes em sede de impugnação, apresenta algumas constatações que reforçam a interposição
fraudulenta:
A natureza e especificidade da mercadoria importada demonstra que havia necessidade
de conhecimento especializado desse mercado, requerendo uma estrutura comercial e
de distribuição adequada a esse ramo negocial, nem conhecimento técnico, o que
discrepa completamente da realidade empresarial da AST, que não tem sequer
departamento de compra e/ou venda, segundo constatou a fiscalização, sem que
houvesse contestação específica da defendente.
Tal característica enseja a afirmação de que a escolha do produto e mesmo a
contratação no exterior não foram feitas pela AST, a qual não demonstra possuir
estrutura técnico-operacional suficiente para administrar esse tipo de transação e
promover importações por encomenda ou por conta e risco próprios para revender a
comprador indeterminado, especialmente no montante transacionado, devendo ser
atribuída à participação de terceiros ocultos no negócio. Sua atuação, nos moldes
verificados, é compatível com empresas prestadoras de serviços de importação para
terceiros, por não disporem de estabelecimentos
comerciais, locais para
armazenamento das mercadorias, setor de venda etc.
Os elementos até aqui examinados convergem para a conclusão de que atuação da AST
é de típica prestação de serviços de nacionalização de mercadorias, realizando
importações por conta e ordem de terceiros, o que foi comprovado com a identificação
do reais adquirentes da mercadoria, os quais arcaram com os custos da importação,
conforme a seguir exposto.
(...)
Acrescente-se a essa constatação o fato de a AST não ter provado que participou de
alguma negociação com os exportadores, ou seja, que foi responsável pela formulação
de pedidos de compra ao exterior e, em decorrência, pela aquisição da mercadoria,
assim como também sequer foi responsável pelo pagamento ao fornecedor, cuidando
apenas de repassar os valores depositados pela adquirente. Além de não comprovar
que possuía capacidade financeira, a AST não apresentou nenhum dado ou documento
Fl. 634
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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relativo às supostas negociações comerciais que teriam dado ensejo à importação e que
demonstrassem a sua efetiva negociação com o fornecedor.
Não foram exibidos contratos formais com o exportador ou sequer mensagem
eletrônica, fax ou correspondência que informassem os dados mínimos relativos à
compra e venda, cotação de preços, formas de pagamento, fretes, custos de embarque.
Isso se explica porque, como assevera a fiscalização, somente a partir do embarque e
emissão da fatura internacional eram iniciados os procedimentos a cargo da AST, que
se limitava a ceder seu nome, declarando a importação como sendo por conta própria
ou por encomenda, com vista a acobertar o real responsável pela operação,
encarregando-se tão somente de atuar no despacho aduaneiro de importação.
(...)
Como visto, a autuação baseou-se na comprovação, a partir das informações de
movimentação financeira e de elementos extraídos dos próprios documentos fiscais e contábeis
fornecidos pelas Recorrentes, que os recursos necessários ao pagamento das mercadorias
importadas e das despesas associadas a seu processo de importação regular não provieram da
AST (importador ostensivo). Ao contrário, demonstrou-se movimentação de recurso oriundo da
CAMTER-EGESA (real adquirente) para efetivar as negociações de importação com o
exportador.
Mesmo assim, as Recorrentes não conseguem apresentar explicações e provas
para afastar os elementos apresentados pela Fiscalização. Se a AST era quem corria o risco e
arcava com as operações de importação, por conta própria, poderia ter trazido algum elemento
comprovando a compra e venda internacional, como e-mails, cartas, mensagens, contratos,
viagens de funcionários, que indicassem as negociações e ajustes realizados com os
exportadores.
Ressalte-se ainda que, em nenhum momento a AST produziu prova para rebater a
acusação de incapacidade financeira. Nenhum balanço patrimonial foi apresentado para
comprovar sua capacidade econômica e, principalmente, financeira. Para contrapor as alegações
e documentos contábeis citados e utilizados pela Fiscalização, deveria ter apresentado o Balanço
Patrimonial dos exercícios financeiros, acompanhados de demonstrativos de: 1) margem
operacional; 2) margem líquida; 3) resultados líquidos; 4) liquidez corrente; 5) liquidez seca; 6)
liquidez geral, 7) rotação de estoques; e, 8) fluxo de caixa. Sem a apresentação destes
documentos e demonstrativos, não há como verificar sua capacidade econômica e financeira.
No que tange a irresignação da AST quanto ao imóvel adquirido e utilizado para o
aumento de capital social, tenho que esse aumento do patrimônio líquido, neste caso, não
configura ingresso de numerário, mas sim ingresso no ativo permanente, incapaz de afastar
mácula imputada de insuficiência financeira para operar no comércio exterior exigido pela
Fazenda. Nesse espeque, a Recorrente entende que tal aumento do Capital (alterado de R$
100.000,00 para R$ 755.000,00), se deu por esclarecido através de uma Nota Explicativa,
firmada pela AST, com os lançamentos na escrituração contábil:
"1o O aumento de Capital mencionado deu-se através de aquisição de um Sítio com 56
hectares, tendo como objetivo a renovação de cadastros, como a da Receita Federal,
Bancos e Fornecedores, além de demonstrar a seus fornecedores e colaboradores a
capacidade de pagamento da empresa".
Fl. 635
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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No entanto, ao meu sentir, o aumento de Capital mencionado não altera a
condição da Recorrente: falta de capacidade econômica e financeira comprovada.
Em sede de recurso voluntário, a CAMTER-EGESA apresenta uma série de
documentos que reforçam sua posição como real adquirente predeterminado da máquina
importada, sendo a importadora ostensiva (AST) apenas mera prestadora de serviço de
importação. A saber, instrumento particular de compra e venda de máquina firmado entre AST e
CAMTER-EGESA às folhas 600 a 605 e declaração da GOMACO Corporation às folhas 610 e
611:

Fl. 636
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

Ora, é justamente essa prática que a legislação busca coibir. Na realização de
operações de importação, o importador por conta própria deve deter capacidade econômica para
honrar os compromissos decorrentes da operação e, não sendo este o caso, deve ser formalmente
declarado que a importação é por conta e ordem de terceiros, em observância a todos os ditames
legais e normativos. Cabe lembrar que, a teor do art. 27 da Lei n° 10.637/20023, a operação de
comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por conta e
ordem deste.
A simulação é a utilização de meios aparentes para ocultar o que realmente é
desejado, isto é, uma declaração enganosa da vontade, visando produzir efeito diverso do
ostensivamente indicado. Ocorre a simulação quando em um negócio jurídico se verifica
intencional divergência entre a vontade real e a vontade declarada, com o fim de enganar
terceiros, situação que ocorreu no caso concreto. Simulou-se uma importação por conta própria
quando na verdade a intenção era uma importação por conta e ordem.
No entender desse Relator, a interposição está muito bem comprovada na forma
do inciso V do art. 23, sendo perfeitamente aplicável a multa equivalente ao valor aduaneiro
estabelecida pelo parágrafo terceiro.
Da responsabilidade solidária
De acordo com o Termo de Sujeição Passiva Solidária, foi considerada
responsável solidária a pessoa jurídica CAMTER-EGESA.
A lei dispõe que os responsáveis solidários pela infração aduaneira podem
responder em conjunto ou isoladamente. Veja-se a reprodução do art. 95, do Decreto-lei no
37/66:
Art. 95 Respondem pela infração:
I conjunta ou isoladamente, quem quer que, de qualquer forma, concorra para sua
prática, ou dela se beneficie;
Fl. 637
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.779 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12466.722851/2013-41

[...]V conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência
estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio
de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Medida Provisória no 2.15835, de 2001)
VI conjunta ou isoladamente, o encomendante predeterminado que adquire mercadoria
de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora. (Incluído pela Lei no
11.281, de 2006).
A CAMTER-EGESA, por realizar toda tratativa negocial e antecipações
financeiras direto para empresa AST, configura real adquirente da mercadoria. Assim tanto o
importador oculto como o ostensivo devem ser qualificados como sujeitos passivos das
penalidades aduaneiras incidentes na operação.

Conclusão
Em sendo assim, voto em negar provimento aos recursos voluntários interpostos
pelas pessoas jurídicas AST COMERCIO INTERNACIONAL LTDA e CONSORCIO
CAMTER-EGESA.
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego

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