Tribunal: CARF
Processo: 10530.901102/2012-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-09
Data de publicação: 2025-03-28

Ementa:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL CARBURANTE PARA ADIÇÃO À GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10530.901102/2012-51
ACÓRDÃO
9303-016.076 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
8 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
HORA DISTRIBUIDORA DE PETROLEO LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL CARBURANTE PARA ADIÇÃO À
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é
considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples
revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que
determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para o
PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta auferida, até o
advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível o
creditamento.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-
lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro – Relatora
Assinado Digitalmente
Regis Xavier Holanda – Presidente
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green e Regis Xavier Holanda (Presidente).
Fl. 2367
DF CARF MF
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PROCESSO 10530.901102/2012-51
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RELATÓRIO
Na origem, o Contribuinte transmitiu Pedido de Ressarcimento de PIS não
cumulativo apurado no mercado interno, que fora indeferido por meio de despacho decisório
eletrônico, sob a justificativa de que "constatou-se que não há direito ao crédito pleiteado".
No relatório fiscal, constaram as seguintes razões do indeferimento:
a) no período de janeiro de 2005 a setembro de 2008, a venda de álcool anidro não
poderia gerar crédito da contribuição (art. 3o, I, “a”, combinado com o art. 1o, § 3o, IV, todos da
Lei no 10.833, de 2003), uma vez que a tributação dessa venda figurava entre o regime cumulativo
de apuração (art. 8o, VII, “a”, da Lei no 10.637, de 2002, e art. 10, VII, “a”, da Lei no 10.833, de
2003, combinados com o art. 3o, § 7o da Lei no 10.637, de 2002);
b) para o período de outubro de 2008 a setembro de 2009, as receitas decorrentes
da venda de álcool anidro e álcool hidratado sujeitavam-se ao regime não cumulativo das
contribuições ao PIS e à Cofins, mas foi excepcionado da regra geral de aproveitamento de
créditos a aquisição de álcool, para revenda, inclusive para fins carburantes (arts. 2o, § 1o-A das
Leis nos 10.637 e 10.833, combinado com os arts. 3o, I, “b”, das mesmas Leis); exceção se fez nas
compras do distribuidor de outros distribuidores, fazendo, nesse caso, jus a créditos do PIS e da
Cofins nas aquisições de álcool para revenda (alteração trazida pelo art. 5o, §§ 13 e 16, da Lei no
9.718, de 1998). O crédito relativo às aquisições assim comprovadas foi considerado pela
autoridade fiscal, que recompôs o Dacon a partir de outubro de 2008 (período em que seria
possível o aproveitamento do crédito).
Em manifestação de inconformidade, o Contribuinte aduziu que:
(i) No desenvolvimento de sua atividade empresarial, para distribuição da gasolina
“C”, adquire das usinas álcool anidro utilizado como insumo na produção da gasolina “C”, a qual é
obtida através do processo físico-químico de mistura, gradação e fusão de álcool anidro à gasolina
“A”, adquirida diretamente da Petrobrás e vedada a sua comercialização sem o dito processo de
beneficiamento.
(ii) Ressalta o conceito de industrialização para que concluir que o álcool anidro é
compatível com o conceito de insumo.
A 3a Turma da DRJ/CTA, acórdão 06-47.175, negou provimento ao apelo:
RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DE PIS E COFINS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO À
GASOLINA. O creditamento pelo distribuidor que adquire álcool anidro para mistura à gasolina
somente é possível a partir de outubro de 2008, sendo o valor do crédito determinado por
unidade de medida e estabelecido em Decreto.
Fl. 2368
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Em Recurso Voluntário, a empresa sustentou a validade do crédito tomado sobre
bens utilizados como insumos (álcool etílico anidro carburante (AEAC) adquirido das usinas
produtoras para ser misturado à gasolina "A" para obtenção da gasolina tipo "C".
A 2a Turma Ordinária da 4a Câmara negou provimento ao Recurso Voluntário,
acórdão n° 3402-009.625, de 25/11/2021, com decisão assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
ÁLCOOL ANIDRO. SISTEMÁTICA DE APURAÇÃO MONOFÁSICA. AUSÊNCIA DE
CREDITAMENTO. Em conformidade com a disciplina legal vigente à época, o álcool para fins
carburantes, inclusive o álcool anidro adicionado à gasolina, estava sujeito à incidência
concentrada ou monofásica do PIS e da COFINS (art. 5o, Lei n.o 9.718/98 e art. 42 da Medida
Provisória n.o 2.158-35/2001). No regime monofásico, a carga tributária concentra-se numa única
fase, sendo suportada por um único contribuinte, não havendo cumulatividade a se evitar. O
abatimento de crédito não se coaduna com o regime monofásico, só sendo excepcionada quando
expressamente prevista pelo legislador (EREsp 1768224/RS) No caso do álcool para fins
carburantes, a exceção para fins de tomada de crédito somente foi incluída por meio da Lei n.o
11.727/2008.
Recurso Especial do Contribuinte
Alega que o acórdão recorrido deu interpretação divergente à legislação tributária,
pois entendeu que o álcool anidro adicionado à gasolina estava sujeito à incidência concentrada
ou monofásica do PIS e da COFINS, de modo que não há que se falar em direito à crédito,
divergindo do acórdão paradigma no 3401-009.469:
Acórdão n° 3401-009.469
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
PIS. COFINS. DIREITO AO CRÉDITO. ÁLCOOL ANIDRO. INSUMO PARA PRODUÇÃO DE
GASOLINA TIPO C. POSSIBILIDADE. Por se tratar de insumo para a produção de gasolina tipo C, é
possível que o contribuinte se credite das operações com aquisição de álcool anidro, nos termos
do que dispõe o art. 3o, inciso II da lei n. 10.833/04, com a redação que lhe foi dada pela Lei n. Lei
10.865/04.
PIS. COFINS. CRÉDITOS. NÃO-CUMULATIVIDADE E REGIME MONOFÁSICO.
POSSIBILIDADE. A incidência monofásica da COFINS não é impedimento para o creditamento do
contribuinte. Não há uma dependência entre monofasia e creditamento, já que tais normativas
apresentam funções jurídicas distintas. Precedentes do STJ (AgRg no REsp 1.051.634/CE).
O r. despacho de admissibilidade de e-fls. 2342-2349 deu seguimento ao recurso
especial:
Fl. 2369
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A divergência é manifesta. Com efeito, enquanto o acórdão recorrido concluiu pela
impossibilidade de tomada de crédito nas operações com álcool para fins carburantes, o que
somente teria passado a existir a partir da Lei n.o 11.727/2008 (conversão da MP 413/2008), o
paradigma, em situação idêntica, permitiu o creditamento. Em ambos os casos, os períodos de
apuração são anteriores ao início da vigência da referida MP.
Em seguida, os autos foram distribuídos a este Relatora para inclusão em pauta.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
DO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo. E, nos termos do art.
118 do RICARF, seu cabimento se dá caso demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação
a acórdão paradigma que, enfrentando questão fática semelhante, tenha dado à legislação
interpretação diversa.
Passa-se à análise.
Itens de comparação
Acórdão recorrido
Acórdão paradigma n° 3401-009.469
Produto
Álcool
anidro,
adicionado
pelos
distribuidores à Gasolina Tipo A, para a
obtenção da Tipo C.
Álcool anidro, adicionado pelos
distribuidores à Gasolina Tipo A, para a
obtenção da Tipo C.
Período anterior à
alteração legislativa - Lei
n.o 11.727/2008
01/10/2007 a 31/12/2007
01/07/2004 a 30/09/2004
Crédito reconhecido
Não
Sim
Fundamento
O abatimento de crédito não se coaduna
com o regime monofásico, só sendo
excepcionada quando expressamente
prevista pelo legislador. No caso do álcool
para fins carburantes, a exceção para fins
de tomada de crédito somente foi incluída
por meio da Lei no 11.727/2008.

É insumo: “Por se tratar de insumo para a
produção de gasolina tipo C, é possível que
o contribuinte se credite das operações
com aquisição de álcool anidro, nos termos
do que dispõe o art. 3o, inciso II da lei n.
10.833/04, com a redação que lhe foi dada
pela Lei n. Lei 10.865/04.”
Entendo que a divergência está devidamente comprovada, pois o acórdão recorrido
consignou que o álcool anidro adicionado à gasolina, por estar sujeito à incidência concentrada ou
monofásica do PIS e da COFINS, não admite tomada de crédito:
Fl. 2370
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Ainda que a legislação efetivamente gere muita dúvida, entendo que ao contrário
do que aduz a Recorrente, a Lei n.o 10.865/2004 não excluiu da sistemática não
cumulativas apenas as receitas de venda de álcool para fins carburantes. O
diploma legal manteve a sistemática de recolhimento monofásico para diferentes
produtos, cujas receitas passíveis de tributação seriam as receitas brutas de venda
(base de cálculo do PIS e da COFINS apurados na sistemática chamada de
cumulativa), inclusive para o álcool, sendo mantida a não incidência para as
distribuidoras quando adicionassem o álcool à gasolina e às varejistas de álcool
considerando a previsão do art. 42 da MP 2.158-35/2001.
Essa disciplina legal apenas foi alterada em 2008 por meio da MP 413/2008,
posteriormente convertida na Lei n.o 11.727/2008, que alterou toda a disciplina
legal acima mencionada (Lei n.o 9.718/98, MP 2.158-35/2001, Lei 10.637/2002 e
Lei 10.833/2003).
O álcool anidro (adicionado a gasolina), portanto, estava sujeito à época dos fatos
sob análise à tributação monofásica, também chamada de tributação
concentrada, para a qual não se cabe falar em direito de crédito na sistemática de
tributação não cumulativa.
Ora, de fato, pela Emenda Constitucional n.o 33/2001, foi previsto no art. 149,
§4o, CF/88 que a lei poderá definir “as hipóteses em que as contribuições
incidirão uma única vez”. Trata-se de uma orientação constitucional pela não
cumulatividade por exigir a aplicação da monofasia (uma fase), com uma
incidência única.
A incidência única se apresenta como um instrumento para se garantir a não
cumulatividade por quebrar a incidência plurifásica, sendo que o tributo não será
passível de cumulação por incidir uma única vez. (...)
Assim, quando por sua natureza o tributo incide de forma monofásica, como
ocorria na época sobre análise com a tributação dos combustíveis, inclusive o
álcool adicionado à gasolina, não há que se falar em não cumulatividade, eis que
não há cumulatividade em cadeia passível de ser afastada.
A exceção legal à tomada de crédito nas operações com álcool para fins
carburantes somente foi incluída pela disciplina legal dada pela Lei n.o
11.727/2008 (conversão da MP 413/2008), sendo que antes dessa alteração
legislativa inexistia exceção específica para o regime monofásico ao qual se
sujeitava essa mercadoria.
Por não se tratar de receita tributada pela sistemática de apuração não
cumulativa do PIS e da COFINS, entendo que sequer se mostra pertinente avaliar a
natureza dos créditos tomados pela Recorrente (natureza de insumo), tal como
entendido pela fiscalização no Despacho Decisório e pela r. decisão recorrida.
Já o paradigma admitiu o crédito a título de insumo:
Fl. 2371
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Assim, seguindo a análise realizada no Acórdão citado, e levando em consideração
os critérios da essencialidade e relevância, é de se concluir que a operação da
recorrente não se enquadra na exceção ao creditamento, visto que não se trata
de mera aquisição de combustível para revenda, mas em atividade própria por
meio de insumos com vistas a venda de produto diverso dos insumos por ela
adquiridos, o que enseja o direito ao crédito de PIS/COFINS nos termos do inciso II
do art. 3o da Lei 10.833/03: (...)
Neste sentido, cabe ainda ressaltar que o parágrafo único do art. 46 do CTN, ao
dispor sobre o fato gerador do IPI, dispõe que “considera-se industrializado o
produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a
natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo”, conceito que reforça
que as atividades efetuadas pelo contribuinte não podem ser aqui encaradas
como mera revenda de produto, visto que restou provado não só a mudança de
natureza quanto de finalidade do produto final por ele comercializado.
(...)
Nestes termos, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário para
reconhecer o crédito de PIS/COFINS sobre as aquisições de álcool anidro e as
despesas com frete e armazenagem de álcool anidro, óleo diesel e gasolina A.
Dessa forma, voto por conhecer do Recurso Especial.
MÉRITO
Entendo pela impossibilidade do creditamento de PIS sobre a aquisição de álcool
anidro utilizado na composição da gasolina “C” para o período em análise nestes autos.
Ressalta-se que há várias decisões neste CARF que afastaram a pretensão da
Recorrente em processos de sua titularidade:
Acórdão n° 3301-010.168, j. 29/04/2021
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/03/2007
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A, para a
obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, pois não há a formação de um novo produto.
Este é o entendimento que se extrai do inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-
35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para
o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta da venda do álcool para
fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Somente com o advento da Lei no
11.727/2008, passou a ser admitido o creditamento.
No mesmo sentido:
Fl. 2372
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Acórdão n° 3401-013.410, j. 22/08/2024
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL CARBURANTE PARA ADIÇÃO A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II
do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero as
alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita
bruta auferida, até o advento da Lei no 11.727/2008, quando passou a ser possível
o creditamento.
Acórdão n° 3402-010.869, j. 22/08/2023
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A, para a
obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, pois não há a formação de um novo produto.
Este é o entendimento que se extrai do inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-
35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para
o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta da venda do álcool para
fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Somente com o advento da Lei no
11.727/2008, passou a ser admitido o creditamento.
Diante disso, adoto as razões da decisão da DRJ/CTA, acórdão n° 06-47.175, por
com elas concordar integralmente:
Segundo a Cláusula Quinta do Contrato Social, o objeto social da contribuinte é o
comércio atacadista de distribuição de combustíveis líquidos derivados de
petróleo, álcool combustível, aditivos e óleo lubrificante, bem como sua
importação. Para uma análise adequada do litígio, é importante determinar, ainda
que de forma suscinta, a forma de tributação incidente sobre essa atividade
econômica, mais especificamente em relação ao álcool anidro, objeto da
divergência.
Pois bem, até o advento da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, que instituíram a sistemática da não-
cumulatividade para a Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins,
Fl. 2373
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respectivamente, as receitas decorrentes das vendas de álcool para fins
carburantes (e também das vendas de gasolina, óleo diesel, gás liquefeito de
petróleo – GLP) mantiveram-se no regime da cumulatividade, sujeitando-se ao
disposto nos arts. 2o (produtores – usinas), 5o e 6o (distribuidores) da Lei no 9.718,
de 1998, com a redação dada pelo art. 3o da Lei no 9.990, de 2000.
Contudo, com a edição da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, em seus arts. 21 e
37, houve alteração nos dispositivos das Leis nos 10.637 e 10.833, retirando a
proibição de creditamento em relação aos produtos elencados no inciso IV do § 3o
do art. 1o daquelas Leis, restringindo a vedação exclusivamente para as operações
de “venda de álcool para fins carburantes”, que continuaram no regime da
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, sem o consequente
aproveitamento de créditos.
Por sua vez, a Lei no 11.727, de 2008 (conversão da MP no 413, de 2008), fixou
novos parâmetros em relação à tributação do álcool, incluindo-o na não-
cumulatividade e estabelecendo uma tributação concentrada no distribuidor,
concomitante com uma menor tributação no produtor ou importador (redação
dada pela Lei no 11.727 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, que também alterou o
art. 3o, I, “b”, das Leis nos 10.637 e 10.833). As vedações ao direito de crédito
permaneceram em relação à aquisição de bens para revenda dos produtos
constantes no § 1o do art. 2o das mesmas Leis nos 10.637 e 10.833 (tributação
monofásica) e estendendo a vedação também ao álcool, no § 1o-A desse mesmo
art. 2o, que foi acrescentado pela Lei no 11.727. Entretanto, a mesma Lei no
11.727, de 2008, ao acrescentar o § 13 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998,
estabeleceu uma exceção quanto à vedação aos créditos na aquisição de álcool
por produtor, importador ou distribuidor de outro produtor, importador ou
distribuidor. Para esses casos, a vedação de crédito aos produtos monofásicos
adquiridos para revenda de acordo com o § 16 acrescido ao art. 5o da Lei no 9.718
e pela também Lei no 11.727.
Tendo em vista a sistemática adotada para o aproveitamento ou, na maioria das
situações, o não aproveitamento do crédito na aquisição de álcool é que a
interessada direciona sua argumentação no sentido de que a restrição de
creditamento refere-se aos produtos adquiridos para revenda, mas, no seu caso,
na qualidade de distribuidora, o álcool anidro não é revendido, mas utilizado
como componente na gasolina “C”.
Para análise nessa linha de raciocínio, convém destacar a definição dos elementos
da cadeia produtiva da gasolina e suas correntes e do álcool hidratado:
- Álcool Etílico Anidro Combustível (AEAC): Produzido no País ou importado pelos
agentes econômicos autorizados para cada caso, sendo obtido, no Brasil, pelo
processo de fermentação do caldo da cana-de-açúcar. O AEAC também é utilizado
para mistura com a gasolina A, especificada pela Portaria ANP no 309/01, para
produção da gasolina tipo C.
Fl. 2374
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- Gasolina Automotiva Tipo A: É a gasolina produzida pelas refinarias de petróleo,
isenta de álcool, e entregue diretamente às companhias distribuidoras. Esta
gasolina constitui-se basicamente de uma mistura de naftas numa proporção que
enquadre o produto na especificação prevista, sendo a base da gasolina
disponível nos postos revendedores.
- Gasolina Automotiva Tipo C: É a gasolina comum que se encontra disponível no
mercado, sendo comercializada nos postos revendedores e utilizada em geral
pelos veículos automotores. A gasolina C é preparada pelas companhias
distribuidoras que adicionam álcool etílico anidro à gasolina tipo A, nos termos
das normas ditadas pela ANP.
O art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, com as alterações
da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituíram o regime de incidência
não cumulativa dessas contribuições, estabelecem a forma de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins:
“Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no
10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao
concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004).”
Especificamente quanto aos bens e serviços utilizados como insumos na produção
ou fabricação de bens destinados à venda (inciso II do art. 3o), a que se refere a
interessada, há de se observar que o § 4o do art. 8o da Instrução Normativa SRF no
404, de 2004, define o termo “insumo“, para fins de obter o direito ao crédito no
sistema da não cumulatividade, a matéria-prima, o produto intermediário, o
material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, quando
utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda.
No caso, é evidente que a distribuidora não fabrica ou produz bens, de forma que
possa considerar, para efeitos tributários, o álcool anidro e a gasolina “A” como
insumo do produto, a gasolina “C”, destinado à venda. Diferentemente de
produzir, a distribuidora apenas realiza a mistura da gasolina “A” com o álcool
etílico anidro, para obtenção da gasolina “C”, em atendimento às normas
baixadas pela Agência Nacional do Petróleo, que define essa mistura em sua
Portaria no 309, de 2001, artigo 2o, in verbis:
“Art. 2o Para efeitos desta Portaria as gasolinas automotivas classificam-se em:
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(...) II - gasolina C - é aquela constituída de gasolina A e álcool etílico anidro
combustível, nas proporções e especificações definidas pela legislação em vigor e
que atenda ao Regulamento Técnico.”
O produto continua sendo gasolina desde o momento em que é vendido pela
refinaria até sua venda pela distribuidora; esta apenas adiciona álcool etílico
anidro à gasolina, para a obtenção de um tipo específico do produto: gasolina “C”.
Nesse ponto, vale observar que na própria Portaria CNP-DIRAB no 209, de
11/06/1981, do Presidente do Conselho Nacional do Petróleo, transcrita pela
interessada, ao estabelecer o Método de Ensaio para verificação do teor do álcool
anidro carburante existente na gasolina automotiva, sempre faz referência à
“mistura de álcool anidro gasolina” ou “mistura álcool-gasolina automotivo tipo
‘A’”, demonstrando tratar-se simplesmente de uma mistura e não um novo
produto elaborado a partir dos insumos: álcool-gasolina. Portanto, não se
cogitando tratar-se de insumo, tanto em relação à gasolina “A” quanto ao álcool
anidro carburante, não há que se falar em direito a crédito dos bens assim
adquiridos.
Esse é o entendimento que norteia a legislação tributária. Senão veja-se. O inciso
II do artigo 42 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação anterior ao período do
pedido em análise, determinava que seria igual a zero a alíquota da contribuição
para o PIS/Cofins incidente sobre a receita bruta auferida por distribuidores
decorrente da venda de álcool para fins carburantes, quando adicionado à
gasolina. Portanto, o álcool etílico anidro era tratado como um produto vendido
pela distribuidora, sujeito à alíquota zero e não um insumo.
Além do mais, é sabido que, pela lógica tributária inerente ao PIS/Pasep e à Cofins
incidente sobre os produtos com tributação concentrada, as alíquotas são
diferenciadas de acordo com o papel do contribuinte na cadeia de produção e
comercialização do produto. Como visto, no caso da gasolina e suas correntes a
tributação ficou concentrada no produtor (refinaria) e importador, aplicando-se
ao distribuidor e ao varejista a alíquota zero. Caso viesse a ser acatada a tese da
interessada de produção da gasolina “C”, considerando a gasolina “A” e o álcool
anidro como insumos, a mesma não seria considerada distribuidora, mas
fabricante do produto, o que remeteria à imposição sobre suas receitas das
alíquotas de 5,08% para o PIS e de 23,44% para a Cofins. No entanto, isso não
ocorre, pois as receitas advindas dessas vendas estão sujeitas à alíquota zero.
Portanto, a adição de álcool anidro à gasolina “A” feita pela contribuinte e por
todas as demais distribuidoras, para obtenção da gasolina C, que é por elas
vendida e posteriormente comercializada pelos varejistas (postos de gasolina) não
é considerada, para fins de apuração das contribuições do PIS e da Cofins,
fabricação ou produção de bem ou produto. Por conseguinte, não se permite a
caracterização como insumo do álcool anidro a ela agregado, restando afastada a
possibilidade do creditamento nas suas aquisições.
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Por fim, vale lembrar o contido no § 15 do art. 5o da Lei no 9.718, de 1997, com as
alterações introduzidas pela Lei no 11.727, de 2008, que remeteu ao Poder
Executivo a regulamentação da apuração de créditos sobre a aquisição de álcool
anidro para adição à gasolina, resultando na publicação do Decreto no 6.573, de
19/09/2008, que em seu art. 3o determinou, a partir de outubro de 2008, os
valores a serem creditados por metro cúbico de álcool adquirido para ser
adicionado à gasolina, admitindo-se o crédito, nesse caso, seja a compra realizada
de produtor, seja a compra feita de outro distribuidor:
“Art. 3o No caso da aquisição de álcool anidro para adição à gasolina, os valores
dos créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que trata o § 15 do
art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, ficam estabelecidos, respectivamente, em:
I - R$ 3,21 (três reais e vinte e um centavos) e R$ 14,79 (quatorze reais e setenta e
nove centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por
produtor ou importador; e
II - R$ 16,07 (dezesseis reais e sete centavos) e R$ 73,93 (setenta e três reais e
noventa e três centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada
por distribuidor.”
Diante do que restou exposto, é de se manter o entendimento dado no Relatório
de Diligência Fiscal, que serviu de base para as decisões contidas nos Despachos
Decisórios emitidos, em relação aos pedidos de ressarcimentos, cumulados com
declarações de compensação, do 1o trimestre de 2005 ao 3o trimestre de 2009,
relativamente às contribuições do PIS e da Cofins, nos seguintes termos:
- no período de janeiro de 2005 a setembro de 2008, as aquisições, as quais
respaldaram o crédito pleiteado pela contribuinte, não eram passíveis de
creditamento da contribuição, por expressa vedação legal; e
- no período de outubro de 2008 a setembro de 2009, a contribuinte faz jus a
créditos do PIS e da Cofins nas aquisições de álcool para revenda, entretanto,
apenas das compras provenientes de outros distribuidores, que resulta num
crédito de PIS de R$ 4.633,78 e de Cofins de R$ 21.307,14, no 1o trimestre de
2009.
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do Recurso Especial do Contribuinte para, no
mérito, negar-lhe provimento.
Assinado Digitalmente
Semíramis de Oliveira Duro

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