Tribunal: CARF
Processo: 19515.720961/2019-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-12
Data de publicação: 2025-02-03

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015
MULTA QUALIFICADA. REQUISITOS. SIMULAÇÃO SIMPLES E QUALIFICADA
A multa majorada (100%) exige conduta caracterizada por sonegação, fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que ensejou o lançamento do tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. A Lei no 14.689/23 positivou tal exigência no parágrafo §1o- C do 44 da Lei n° 9430/96 ao determinar que a qualificação da multa majorada não se aplica quando não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou conluio.

Inteiro teor:
DO CUM ENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
19515.720961/2019-81
ACÓRDÃO
1101-001.491 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/1a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 de dezembro de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
SMARTFIT ESCOLA DE GINASTICA E DANCA S.A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2015
MULTA QUALIFICADA. REQUISITOS. SIMULAÇÃO SIMPLES E QUALIFICADA
A multa majorada (100%) exige conduta caracterizada por sonegação,
fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que
ensejou o lançamento do tributo. Tal conduta deve ser provada, e não
presumida, por meio de elementos caracterizadores como documentos
inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além
disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto
de infração, de forma a permitir o contraditório e a ampla defesa. A Lei no
14.689/23 positivou tal exigência no parágrafo §1o- C do 44 da Lei n°
9430/96 ao determinar que a qualificação da multa majorada não se aplica
quando não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta
dolosa de sonegação, fraude ou conluio.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para afastar a qualificadora da multa,
reduzindo-a de 150% para 75%.

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior – Relator e Presidente

Fl. 1317
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Participaram do presente julgamento os conselheiros Itamar Artur Magalhães Alves
Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos
Filho, Rycardo Henrique Magalhaes de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).

RELATÓRIO

Trata-se de autos de infração para cobrança de multa isolada de 150% por falta de
retenção na fonte de imposto ou contribuição referente ao ano-calendário 2015, no valor de
R$ 2.312.433,30, conforme previsto no art. 9o da lei 10426/02 e alterações posteriores.
2.

A autoridade fiscal aplicou o percentual majorado (150%) por entender que
o pagamento de valores a Edgard Corona a título de dividendos configurou fraude, nos termos do
artigo 72 da Lei no 4.502/64.
3.

Observa que Edgard e, por consequência, as empresas envolvidas nas
transações analisadas, realizaram diversas reorganizações societárias entre os anos de 2012 e 2015
cujo suposto objetivo seria, única e exclusivamente, garantir a distribuição fixa de dividendos
contra reserva de capital reconhecida na Bioritmo, utilizando-se indevidamente da isenção prevista
no artigo 10, da Lei no 9.249, de 26.12.1995 (“Lei 9.249/95”). E, tudo isto, supostamente de forma
fraudulenta”.
4.

A seguir a narrativa dos fatos pela autoridade fiscal (e-fls. 239):
4.7) CONCLUSÃO DA AUDITORIA
Conforme descrito anteriormente ao longo deste relatório fiscal, todos os atos
societários mencionados, relativos às empresas do Grupo Smartfit, tiveram o
objetivo de repassar para EDGARD CORONA, nos anos de 2013 e 2015, os
rendimentos obtidos pela BIORITMO decorrentes do ágio na emissão de ações
da empresa, realizada em 5 de agosto de 2010. Esses títulos mobiliários foram
adquiridos pelos fundos de investimento em participações multiestratégia Pátria
Brazilian Private Equity Fund III, CNPJ 09.225.839/0001-0; Pátria Economia Real,
CNPJ 09.081.760/0001-45; e Brasil Private Equity III, CNPJ 11.327.001/0001-61.
[...] EDGARD CORONA sempre foi o detentor do direito de voto e de plenos
poderes para administrar suas empresas, verdadeiras sociedades unipessoais, já
que ele tinha usufruto vitalício de todas as ações que não lhe pertenciam. O
sujeito passivo transformou formalmente a BIORITMO numa sociedade por
ações para emitir somente para si mesmo, sem qualquer oposição dos outros
acionistas, ações preferenciais, em total desacordo com a função desse tipo de
título mobiliário, com o objetivo de receber, fraudando o fisco, o ágio obtido na
emissão de ações da BIORITMO, tentando se beneficiar do disposto no art. 17,
§6o da Lei no 6.404, de 1976.
Ressalte-se que o art. 17, §6o da Lei no 6.404, de 1976, que tem sua atual redação
dada pela Lei no 10.303, de 2001, menciona “ações preferenciais com prioridade
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na distribuição de dividendo cumulativo”. Não foi encontrado nenhum
dispositivo estatutário das empresas BIORITMO, INSSIGNY, PÁTRIA FIT ou
SMARTFIT tampouco nenhuma regra nas emissões das ações preferenciais dessas
empresas que mencionasse que os dividendos a serem distribuídos seriam
cumulativos. Isso caracteriza infração ao art. 17, §6o da Lei no 6.404, de 1976, e
mais uma prova no sentido de ser inaplicável qualquer isenção de Imposto de
Renda relativa ao recebimento dos rendimentos obtidos com o ágio na emissão
de ações da BIORITMO em 5 de agosto de 2010.
Os atos societários acima identificados foram minuciosamente pensados a fim
de impedir totalmente a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, enquadrando-se na descrição de fraude dada pelo artigo 72 da Lei no
4.502, de 1964, de modo a evitar o pagamento do Imposto de Renda incidente
sobre a distribuição de rendimentos tributáveis de empresas do Grupo Smartfit,
originados do ágio obtido na emissão de ações da BIORITMO em 5 de agosto de
2010, para EDGARD CORONA, único acionista das empresas do grupo que tinha
plenos poderes para administrar as empresas sem qualquer oposição por parte
dos demais acionistas (seus filhos), já que esses lhes deram o usufruto vitalício de
todas as ações das empresas controladoras do grupo, que na prática era uma
grande sociedade unipessoal. Isso porque, além de deter o cargo de Diretor
Presidente da BIORITMO, da INSSIGNY e da SMARTFIT – antes da entrada dos
fundos de investimentos do Grupo Pátria na administração dessas empresas –
somente EDGARD CORONA tinha direito de voto nessas empresas, o que lhe
permitiu emitir ações preferenciais em benefício próprio, dando lhe acesso
exclusivo a rendimentos disfarçados de dividendos e sem desembolsar qualquer
valor pelas ações preferenciais, em total desrespeito à função desses títulos
mobiliários (captar investimentos a serem aportados por acionistas que não terão
poder de voto nem farão parte da gestão da empresa, a fim de se capitalizar a
pessoa jurídica sem a perda do controle).
5) INCORPORAÇÃO DA INSSIGNY PELA SMARTFIT S.A.
Relembre-se que, em 12 de julho de 2010, 23 dias antes da integralização de
4.840.750 ações ordinárias e 100 ações preferenciais Classe A da BIORITMO pela
PÁTRIA FIT S.A., a BIORITMO foi transformada de sociedade limitada para
sociedade anônima, conforme 3a Alteração do Contrato Social (anexo 20).
Naquele dia, conforme o item 2.1 da 3a Alteração do Contrato Social, o sócio
EDGARD GOMES CORONA foi eleito Diretor-Presidente da BIORITMO. Tais
operações foram feitas para que a EDGARD CORONA pudesse emitir ações
preferenciais da BIORITMO para si mesmo, lhe garantindo fraudulentamente o
acesso aos rendimentos decorrentes do ágio obtido na emissão de ações da
BIORITMO que foram adquiridas por PÁTRIA FIT S.A.
[...]
Ressalte-se que EDGARD CORONA foi o único membro da família Corona a ter
recebido ações preferenciais com direito a dividendos prioritários, corroborando
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a afirmação de que as empresas da família, que foram sucessivamente
incorporadas após a entrada dos fundos de investimento ligados ao Grupo Pátria,
não passavam de sociedades unipessoais disfarçadas de sociedades por ação. E
a transformação dessas empresas, de limitada para sociedades por ação, foram
previamente idealizadas para que EDGARD CORONA pudesse emitir ações
preferenciais para si mesmo, a fim de lhe garantir, de modo fraudulento, a
distribuição dos rendimentos originados no ágio na emissão de ações da
BIORITMO que foram integralizadas pela PÁTRIA FIT S.A., cujos acionistas na
época da operação (5 de agosto de 2010) eram três fundos de investimento
ligados ao Grupo Pátria.
Não há falar em planejamento tributário. O que ocorreu foi uma sucessão de
atos societários desvirtuados – uma vez que não existiam de fato sociedades por
ação, mas sociedades unipessoais, tampouco as ações preferenciais foram
emitidas para cumprir sua função precípua, ou seja, a de captar recursos para
uma sociedade anônima sem que seus controladores tivessem diluída sua
participação, uma vez que esses títulos mobiliários foram emitidos sem custo
algum para seus beneficiários, que já faziam parte da administração – com
objetivo de fraudar o Fisco.
[...]
Assim, a “roupagem” de sociedade por ações foi vestida para que essas empresas
pudessem emitir ações preferenciais em total desacordo com a função desses
títulos mobiliários. Isso porque tais ações foram emitidas para o próprio
controlador de fato – EDGARD CORONA – e sem desembolso algum de recursos
por parte deste, contrariando o objetivo da emissão desses títulos mobiliários:
captação de recursos a serem investidos numa empresa por pessoas que não
fazem parte da administração nem do controle dessa empresa, a fim de aumentar
o capital para investimento sem que, com isso, os controladores tenham suas
participações reduzidas.
E qual foi a finalidade da sucessão de atos societários fraudulentos? Distribuir
para EDGARD CORONA os rendimentos obtidos com o ágio na emissão de ações
da BIORITMO, contabilizados em reservas de capital, ainda que as empresas do
grupo tivessem prejuízo, numa tentativa fraudulenta de enquadrar a situação
no disposto do art. 17, §6o da Lei no 6.404, de 1976.
[...]
Conforme o artigo 17, §4o, da Lei no 6.404, de 1976, com redação dada pela Lei no
10.303, de 2001, “Salvo disposição em contrário no estatuto, o dividendo
prioritário não é cumulativo”. Conforme já mencionado, não há qualquer
disposição expressa no Estatuto Social da SMARTFIT determinando que os
dividendos atribuídos às ações preferenciais sejam cumulativos. Assim, além dos
atos societários que atribuíram ações preferenciais a EDGARD CORONA serem
fraudulentos, conforme já descrito neste termo, os valores originados de reservas
de capital (como o ganho decorrente do ágio na emissão de ações da BIORITMO
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em 5 de agosto de 2010) também não poderiam ter sido distribuídos como
dividendos para acionistas detentores de ações preferenciais porque o Estatuto
Social da SMARTFIT não previu expressamente que os referidos dividendos seriam
cumulativos.
[...]
A fim de obter subsídios suficientes para entender a origem e natureza dos
recursos pagos ao sócio EDGAR CORONA, foi aberta diligência fiscal n. 08.1.90.00-
2019-00829-4.Todos os documentos e esclarecimentos prestados pelo
contribuinte foram utilizados neste procedimento fiscal.
6) LANÇAMENTO FISCAL
Diante dos fatos ora narrados, concluímos que o contribuinte deveria ter
efetuado a retenção de Imposto de Renda na Fonte sobre os valores pagos ao
sócio Edgar Corona no ano de 2015, nos termos do artigo 7o, inciso II e §1o da Lei
n° 7.713, de 1988, transcritos a seguir:
[...]
Como o prazo para apresentação de ajuste do ano calendário de 2015 já se
encerrou em 30/04/2016, a obrigação tributária principal foi constituída no
beneficiário desses recebimentos, através do Auto de Infração n.
19515.720.912/2019-48 nos termos do Parecer Normativo COSIT n. 1 de
24/09/2012.
[...]
Dessa forma, este auto de infração limitou-se a constituir a multa por falta de
retenção na fonte de imposto de renda (IRRF), conforme determina o art. 9 da lei
10426/02, com redação dada pelo art. 16 da lei 11.488/07.
[...]
7) AGRAVAMENTO DA MULTA (150%)
Diante de todo o exposto no presente termo, foi comprovado que ocorreu uma
sucessão fraudulenta de atos societários desvirtuados com o objetivo de impedir
a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, nos termos do
artigo 72 da Lei no 4.502, de 1964, de modo a evitar o Imposto de Renda
incidente sobre o recebimento de rendimentos decorrentes do ágio obtido na
emissão de ações da BIORITMO em 5 de agosto de 2010, distribuídos
fraudulentamente pela SMARFIT em 2015 como dividendos [...].
5.
Como se depreende dos fatos narrados acima decorreram dos lançamentos: i) na
pessoa física de Edgard Corona, beneficiário dos rendimentos, processo no 19515.720.912/2019-
48 e, ii) estes autos, que versam somente sobre a multa isolada por falta de retenção na fonte.
6.
Em impugnação, o contribuinte informou o pagamento parcial da multa isolada e
questiona somente a parcela referente ao percentual qualificado (fraude e conluio); na sequência,
alega, em síntese, tratar-se de equívoco da fiscalização; faz o histórico de suas atividades
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empresariais; discorre que as operações realizadas não são vedadas pela legislação; não
ocorrência de fraude tributária, tampouco abuso de direito ou simulação; os atos praticados pelas
sociedades do Grupo Smartfit e também por seu acionista Edgard foram realizadas nos estritos
termos da Lei; invoca o artigo 112 do CTN; trata-se de conflito entre interpretações entre o
contribuinte e o Fisco; duplicidade de exigência fiscal sobre o mesmo fato: multa sobre o IRF não
retido quando da distribuição de valores ao seu acionista Edgard, e auto de infração contra o
Edgard, para exigência de IRPF, também com multa de ofício de 150%. Veja-se:
6.2.1 “A Fiscalização equivocou-se na análise dos fatos discutidos no presente
Auto de Infração.
As alegações constantes do TVF são claramente improcedentes, de forma que a
penalidade imposta à Requerente deve ser integralmente cancelada”.
6.3 “A Requerente informa à DRJ que, após realizar uma análise minuciosa das
informações disponibilizadas pela Fiscalização, decidiu pelo pagamento parcial da
multa isolada exigida, valendo-se dos descontos previstos ne legislação de
regência e no próprio Auto de Infração”. Menciona a juntada do DARF
correspondente ao pagamento efetuado.
6.3.1 Ressalta que “a opção adotada pela Requerente não implica qualquer
confissão a respeito da suposta configuração de fraude fiscal ou conluio. Após
uma análise detida de seu Estatuto Social vigente à época (2015), a Requerente,
de fato, identificou que, diferentemente das previsões estatutárias existentes na
holding anterior do Grupo Econômico (Inssigny S.A. – CNPJ 11.396.299/0001-61 –
“Inssigny”), não havia previsão específica para o pagamento de dividendos fixos
cumulativos, fato que faria com que os valores pagos em 2015 não detivessem a
natureza de dividendos e, por conta disso, devessem ter sido tributados na
origem”.
6.3.2 Desta feita, a impugnante esclarece que a impugnação apresentada passa a
discutir apenas o percentual agravado da multa isolada, em razão da suposta
configuração de fraude e conluio nas operações identificadas pelo fisco.
6.4 Inicialmente, a impugnante descreve as atividades do grupo empresarial,
mencionando que desempenhou importante papel para a democratização do
acesso a exercícios físicos. Acrescenta que “é considerada a maior rede de
academias da América Latina e conta com mais de 550 unidades distribuídas por
mais de 25 estados brasileiros e Distrito Federal, atendendo mais de 1,9 milhão de
clientes”.
6.4.1 “Em 12.7.2010, como forma de adaptar a estrutura societária do Grupo à
entrada de possíveis investidores, a Bioritmo foi transformada de sociedade
limitada para sociedade anônima, conforme previu a 3o Alteração do Contrato
Social da Companhia”. “A transformação da referida sociedade de limitada para
anônima é totalmente justificável em razão da eventual necessidade de o novo
investidor subscrever capital com ágio, sob pena de diluir indevidamente os
acionistas existentes”.
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6.4.2 “O capital social da Bioritmo foi dividido entre Edgard e seus filhos. As ações
que ficaram sob a titularidade de seus filhos, entretanto, foram gravadas com
usufruto vitalício em favor de Edgard.
Ao contrário do que tenta fazer crer a Fiscalização, a utilização do usufruto
vitalício não tem qualquer relação com a capacidade de criação de ações
preferenciais, mas sim com a necessidade de manter o investimento familiar
protegido”.
6.4.2.1 “Vale ressaltar que, para se constituir uma sociedade anônima, é
necessário que (i) haja pluralidade de acionistas; e (ii) seu capital seja divido em
ações. Esses dois requisitos, estavam presentes.
Não há qualquer vedação disposta na Lei das S.A. dizendo que não seria possível
gravar ações com usufruto vitalício, fato que descaracterizaria a natureza jurídica
da sociedade enquanto anônima. No âmbito privado, se não há qualquer vedação,
a conduta é permitida”.
6.4.2.2 “Uma possível aplicação da teoria da ausência do propósito negocial, ou
mesmo do abuso de forma, não encontra fundamentação legal para fins
tributários e, nesse sentido, implicaria grave prejuízo à segurança jurídica”. “Não
bastasse isso, havia propósito negocial na utilização do usufruto vitalício. Isso
porque, Edgard, ao gravar as ações de seus filhos com usufruto vitalício em seu
favor, teve como objetivo garantir a uniformidade na gerência da sociedade que
(...)sofreria uma enorme mudança advinda da entrada de novos investidores”.
Ilustra com jurisprudência do CARF.
6.4.3 “Diferentemente do que alega a Fiscalização, a emissão e conversão de
ações preferenciais não tem como objetivo, exclusivamente, remunerar o
acionista que contribui capital na sociedade e, ao mesmo tempo, não participa
da administração da atividade econômica”. “Desde quando a Patria FIT realizou o
investimento na Bioritmo em 2010, a administração da referida sociedade passou
a ser exercida por um conselho criado por 6 membros, dos quais 4 representavam
os interesses do Grupo Pátria (gestores dos fundos que indiretamente passaram a
investir na Bioritmo) e apenas 2 representavam a família Corona”. Na sequência, a
impugnante traz extensa argumentação acerca dos atos praticados pela entidade.
[...]
6.5.1 “Ora, no caso analisado, não se verifica a ocorrência de fraude tributária,
tampouco abuso de direito ou simulação. Em nenhum momento pretendeu-se
realizar atos societários para “driblar” as normas tributárias em questão buscando
a redução dos tributos devidos”. “A Requerente entende ter demonstrado que
todas as reorganizações societárias promovidas no Grupo Smartfit foram
revestidas de propósito negocial e seria, para todos os fins, operações usuais no
contexto empresarial de expansão de um negócio. Isso, não configura fraude ou
conluio”.
Fl. 1323
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6.5.2 “No presente caso, não existe nenhum espaço para a aplicação de multa
qualificada, isto porque todos os atos praticados pelas sociedades do Grupo
Smartfit e também por seu acionista Edgard foram realizadas nos estritos
termos da Lei, consoante a precisa vontade das partes. Não há qualquer intenção
de lesar terceiros nas operações praticadas pelas sociedades em discussão”.
“Ainda que existisse algum equívoco interpretativo (o que se admite apenas para
argumentar), não há que se falar em infração à legislação tributária, muito menos
uma infração dolosa à legislação tributária”.
6.6 Ainda que se entenda “que não houve excesso da Fiscalização, o que se
admite apenas para argumentar, o artigo 112 do CTN dispõe expressamente que
a norma tributária que comine penalidades deverá ser interpretada e aplicada da
maneira mais favorável ao contribuinte em casos de dúvida a respeito da
capitulação legal do fato e da natureza ou das circunstâncias materiais do fato”.
6.6.1 “No pior cenário, o presente caso deveria ser tratado como um mero
conflito entre interpretações dadas pelas Autoridades Fiscais e pela Requerente
a um mesmo conjunto fático, de forma que a multa qualificada aplicada pela
Fiscalização deve ser integralmente cancelada”.
6.7 O impugnante argumenta que o fisco pretende exigir 2 (duas) vezes a mesma
multa sobre os mesmos supostos fatos geradores decorrentes da distribuição de
valores a Requerente no ano-calendário de 2015: multa sobre o suposto IRF não
retido quando da distribuição de valores ao seu acionista Edgard, e
simultaneamente também lavrou Autos de Infração contra o Edgard, no qual
pretende exigir valores de IRPF e, novamente, multa de ofício de 150% sobre os
tributos supostamente devidos. Tal exigência encontra-se impugnada no processo
19515.720912/2019-48.
[...]
7. Por fim, requer a extinção do crédito tributário já quitado e o cancelamento da
parcela do Auto de Infração impugnada, protestando ainda pela juntada posterior
de documentos.
7.
A Turma julgadora de primeira instância, por unanimidade de votos, julgou
improcedente a impugnação, conforme ementa abaixo transcrita:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2015 PROVA. MOMENTO DA APRESENTAÇÃO Os motivos de fato,
de direito e a prova documental deverão ser apresentados com a impugnação,
precluindo o direito de fazê-lo em outro momento processual, ressalvadas as
situações previstas nas hipóteses do § 4o do artigo 16 do Decreto no 70.235/72.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA.
Nos casos em que restar comprovada a conduta dolosa do sujeito passivo visando
a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da
Fl. 1324
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autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, deve ser aplicada a multa de ofício qualificada.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
8.
A decisão recorrida, na linha de entendimento da fiscalização, entendeu que “os
rendimentos pagos ao Sr. EDGARD são tributáveis, de modo que ao atribuir a característica de
isentos a estes rendimentos, a intenção do agente não é outra senão impedir, intencionalmente, o
conhecimento por parte do fisco da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária”.
9.
Também afastou a alegação de duplicidade de tributação em razão de tratar-se de
infrações distintas. Veja-se:
16.1 Somente a título de esclarecimento, o IRF que deveria obrigatoriamente ser
retido pela fonte pagadora, na qualidade de responsável pelo recolhimento do
imposto – e não foi – resultou na multa aplicada pelo fisco neste processo. O
imposto devido e não retido não está em exigência neste processo, de modo que
não exigido em duplicidade (fonte pagadora e beneficiário).
16.1.1 Ainda a título de esclarecimento, o Sr. EDGARD recebeu os rendimentos
tributáveis e, independentemente da retenção na fonte pela fonte pagadora,
estava obrigado ao oferecimento de tais receitas à tributação: nesta hipótese,
nada lhe seria exigido.
17. Como se vê, inexiste qualquer tributação em duplicidade, nem tampouco
exigência de multa de ofício em duplicidade. A multa aplicada à entidade, em
discussão neste processo é decorrente da não retenção do IRF; qualquer multa
aplicada no beneficiário dos rendimentos diz respeito à omissão de rendimentos e
sujeita-se à multa de ofício aplicável em decorrência desta infração.
10.
Em recurso voluntário, a recorrente combate a decisão recorrida, reitera as
alegações apresentadas na impugnação e pleiteia o cancelamento da autuação referente à parcela
qualificada sob os seguintes fundamentos, em síntese:
i) o mero inadimplemento de tributo não implica na qualificação da multa, por si só;
ii) o pagamento da multa de regulamentar de 75% não implica confissão de cometimento de
fraude;
iii) a “reincidência” apontada pela DRJ06 é absolutamente inapropriada, seja porque o equívoco
cometido é plenamente escusável, seja porque o fato gerador do Imposto de Renda é anual e não
mensal;
iv) a fraude não foi comprovada, porque:
a) a distribuição de dividendos contra reservas de capital é procedimento previsto na legislação
societária e, por si só, não constitui qualquer irregularidade. Ainda, a isenção prevista pelo artigo
10 da Lei 9.249/95 tem caráter objetivo e, portanto, sendo caracterizados como dividendos para
fins societários, não há como descaracterizá-los para fins tributários;
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b) para que a multa em percentual agravado seja aplicada é necessário que a Fiscalização
comprove, sem sombra de dúvidas, que houve intenção do contribuinte em evitar ou mascarar a
ocorrência do fato gerador. No presente caso, não há que se falar em infração dolosa à legislação
tributária dado que não comprovada a fraude de forma apta a justificar a qualificação da multa
regulamentar.
11.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator
12.
O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade razão pela qual
dele conheço.
13.
Conforme relatado, a recorrente realizou diversas operações societárias ao longo de
2012 a 2015, as quais resultaram em pagamento de rendimentos isentos para Edgard Corona. A
autoridade fiscal considerou tais operações fraudulentas e, com efeito, qualificou (duplicou) a
multa isolada por falta de retenção na fonte de imposto de renda (IRRF), nos termos do art. 9o da
Lei 10.426/02, com redação dada pelo art. 16 da lei 11.488/07. Veja-se:
Lei 10.426/02
Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o
caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta
de retenção ou recolhimento, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou
recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado.
14.
Tendo em vista que o contribuinte pagou parte da multa e discute tão somente a
questão da qualificadora (percentual de 150%), a controvérsia cinge-se a verificar se a conduta da
recorrente atrai a qualificadora. Vejamos a legislação sobre o tema.
15.
O art. 44 da Lei 9.430/96, e suas várias alterações, condiciona a aplicação de multa
qualificada de 150% aos casos de sonegação, fraude ou conluio definidos nos arts. 71, 72 e 73 da
Lei no 4.502/64, ou seja, aos casos que denominamos de conduta qualificada. A Lei no 14.689/23
modificou este cenário e instituiu a multa majorada (gênero) com duas espécies de multa
qualificada de acordo com a conduta praticada:
i) conduta qualificada (sonegação, fraude ou conluio), multa de 100%;
ii) conduta qualificada com reincidência do sujeito passivo no prazo de dois anos,
multa de 150%. Veja-se:

Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996
Fl. 1326
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Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei
no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos
casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas
ou
criminais
cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e
passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
[...]
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou
de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a
reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando, no
prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido imputada a ação
ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente em qualquer uma dessas
ações ou omissões. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica
quando: (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que se
referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964; (Incluído pela
Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo do qual
decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
16.
Note-se que a modificação inserta no inciso VI do §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96,
pela Lei no 14.689/23, ao reduzir a multa de 150% para 100% atrai a aplicação do art. 106, II, “c”,
do CTN, porquanto lei nova aplica-se a ato ou fato pretérito, no caso de ato não definitivamente
julgado, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente à época da
prática da infração. Trata-se de retroatividade benigna.
Código Tributário Nacional (CTN)
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
[...]
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou
omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de
pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao
tempo da sua prática.
17.
O percentual de 150%, todavia, deverá ser aplicado somente no caso de
Fl. 1327
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reincidência, ou seja, quando ficar comprovado que o sujeito passivo, no prazo de 2 (dois) anos,
contado do lançamento anterior, incorreu novamente em conduta qualificada por sonegação,
fraude ou conluio. Verifica-se, pois, que a lei instituiu uma nova hipótese para imputação da multa
de 150%, a reincidência qualificada. Com efeito, está sujeita ao art. 104 do CTN, primeira parte,
cujo teor estabelece que “A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores
futuros [...]”, visto não se tratar de hipótese prevista no art. 106 também do CTN, que permite
aplicação retroativa.
18.
Em relação às condutas típicas de sonegação, fraude e conluio, a Lei no 4502/64 as
define nos seguintes termos:
Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto
devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. (Grifo nosso)
19.
Para a configuração de tais condutas exige-se sempre o dolo, elemento subjetivo do
tipo. É dizer, para haver dolo não basta o agente querer o resultado, é indispensável à vontade
consciente de se praticar a conduta prevista no tipo. Nesse sentido, salienta Marco Aurélio Greco1
com apoio em Cezar Roberto Bitencourt:
O dolo não se configura pela simples vontade de obter um resultado ou atingir uma
finalidade. À vontade é indispensável associar a consciência de realizar a conduta descrita
no tipo.
Como expõe a doutrina mais moderna, o dolo corresponde ao elemento subjetivo do tipo,
vale dizer, para haver dolo não se trata de querer o resultado, é indispensável que se
tenha consciência e se queira a conduta definida no tipo legal.
Como expõe CEZAR ROBERTO BITENCOURT:
"Dolo é a consciência e a vontade de realização da conduta descrita em um tipo
penal, ou, na expressão de Welzel, 'dolo, em sentido técnico penal, é somente a
vontade de ação orientada à realização do tipo de um delito' "
Ou seja, é preciso querer a ação descrita como tipo infracional descrito na lei. (Grifo
nosso)
20.
Cezar Roberto Bitencourt2, por sua vez, ao discorrer sobre a consciência e a
vontade, elementos imanentes ao dolo, dispõe:
O dolo, elemento essencial da ação final, compõe o tipo subjetivo. Pela sua definição,
constata-se que o dolo é constituído por dois elementos: um cognitivo, que é o

1 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 4a ed. São Paulo: Quartier Latin, 2019, p. 278.
2 BITENCOURT, Cezar Roberto. Tratado de direito penal, 2, parte especial, dos crimes contra pessoa. São
Paulo: Saraiva, 2010. p. 34.
Fl. 1328
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conhecimento do fato constitutivo da ação típica; e um volitivo, que é a vontade de
realizá-la.
O primeiro elemento, o conhecimento, é pressuposto do segundo, que é a vontade, que
não pode existir sem aquele. Para a configuração do dolo exige-se a consciência daquilo
que se pretende praticar. Essa consciência deve ser atual, isto e, deve estar presente no
momento da ação, quando ela está sendo realizada. A previsão, isto é, a consciência, deve
abranger correta e completamente todos os elementos essenciais do tipo, sejam eles
descritivos, normativos ou subjetivos.
[...]
A vontade, por sua vez, deve abranger a ação, o resultado e o nexo causal. A vontade
pressupõe a previsão, isto é, a representação, na medida em que é impossível querer
conscientemente senão aquilo que se previu ou representou na nossa mente, pelo
menos, parcialmente. [...] Para Welzel, a vontade e a espinha dorsal da ação final,
considerando que a finalidade baseia-se na capacidade de vontade de prever, dentro de
certos limites, as consequências de sua intervenção no curso causal e de dirigi -la, por
conseguinte, conforme um piano, à consecução de um fim. (Grifo nosso)
21.
Na sonegação, a conduta dolosa visa impedir ou retardar o conhecimento pela
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal ou das
condições pessoais de contribuinte que possam afetar o crédito tributário. Nessa hipótese o fato
gerador já ocorreu; a conduta é no sentido de encontrar meios para ocultá-lo do Fisco.
22.
A sonegação é figura típica de caráter criminal, tal qual prevista no art. 1o da Lei
4.729, de 1965, e que foi englobada – derrogada tacitamente – pelo conceito de crime contra a
ordem tributária previsto na Lei no 8.137, de 1990.
23.
Como observa Leandro Paulsen3, a sonegação, além de ensejar o lançamento do
tributo com multa de ofício qualificada (majorada), implica responsabilização penal:
A diferença entre o simples inadimplemento de tributo e a sonegação, é o emprego de
fraude. O inadimplemento constitui infração administrativa que não constitui crime e que
tem por consequência a cobrança do tributo acrescida de multa e de juros, via execução
fiscal. A sonegação, por sua vez, dá ensejo não apenas ao lançamento do tributo e de
multa de ofício qualificada, como implica responsabilização penal. (Grifo nosso)
24.
Na fraude, a conduta dolosa visa, na primeira parte do tipo, impedir ou retardar a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal. Nessa hipótese, o fato gerador está
prestes a ocorrer, mas a conduta impede ou retarda sua ocorrência.
25.
A fraude contempla ainda, na segunda parte do tipo, conduta dolosa que visa excluir
ou modificar as características essenciais do fato gerador. Nesse caso, o fato gerador já ocorreu,
afinal, exclui-se ou modifica-se algo que já existe. O objetivo é alterar características essenciais do
fato gerador, com vistas a evitar, reduzir ou diferir o pagamento do tributo.
26.
Em relação ao conluio, para sua caracterização basta haver o ajuste doloso entre
duas ou mais pessoas visando qualquer dos efeitos da sonegação ou da fraude. É dizer, para que
haja conluio faz-se necessário a ocorrência da fraude ou sonegação.
27.
A jurisprudência deste Carf é firme no sentido de que a aplicação da multa
majorada, até então denominada de qualificada, exige conduta caracterizada por sonegação,

3 PAULSEN, Leandro. Crimes federais. 2a ed. São Paulo: Saraiva, 2018, p. 361.
Fl. 1329
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fraude ou conluio; ou seja, conduta adicional e diversa daquela que ensejou o lançamento do
tributo. Tal conduta deve ser provada, e não presumida, por meio de elementos caracterizadores
como documentos inidôneos, interposição de pessoas, declarações falsas, dentre outros. Além
disso, a conduta deve estar descrita no Termo de Verificação Fiscal ou auto de infração, de forma a
permitir o contraditório e a ampla defesa4.
28.
Note-se que a Lei no 14.689/23 positivou tal exigência no parágrafo §1o- C do art. 44
da Lei n° 9430/96 ao determinar que a qualificação da multa majorada não se aplica quando não
restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou
conluio.
29.
Nessa linha de pensamento, a inteligência das Súmulas Carf no 14, 25 e 34
demonstram que para qualificar a multa em 100% (até então 150%) não basta a simples omissão
de receita ou rendimentos, faz-se necessária a comprovação de uma conduta qualificada
(sonegação, fraude ou conluio); e no caso de qualificação de 150%, com o advento da Lei no
14.689/23, exige-se além da conduta qualificada a reincidência, conforme elencado acima. Veja-se:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si
só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante, conforme Portaria
MF no 383, de 12/07/2010, DOU de14/07/2010)
Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou
rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a
qualificação da multa de ofício, quando constatada a movimentação de recursos em
contas bancárias de interpostas pessoas qual conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de14/07/2010)
30.
No caso em análise, a autoridade fiscal entendeu que, “foi comprovado que
ocorreu uma sucessão fraudulenta de atos societários desvirtuados com o objetivo de impedir a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, [...] de modo a evitar o Imposto de
Renda incidente sobre o recebimento de rendimentos decorrentes do ágio obtido na emissão de
ações da BIORITMO em 5 de agosto de 2010, distribuídos fraudulentamente pela SMARFIT em
2015 como dividendos.”.
31.
A seguir as justificativas da autoridade fiscal para qualificar a multa:
1) As principais empresas da família Corona não eram de fato sociedades por
ação, mas sociedades unipessoais comandadas por EDGARD CORONA, que
transformou-as de limitadas em sociedades por ação para tentar fraudar o Fisco;
2) EDGARD CORONA, usando a “casca” de sociedade por ação de suas empresas,
emitiu ações preferenciais para beneficiar a si mesmo, em detrimento dos
outros “acionistas” (seus filhos) das empresas da Família Corona, pois eles

4 Ag.Reg.RE 608.426. DJe 21.10.2011: “Os princípios do contraditório e da ampla defesa aplicam-se
plenamente à constituição do crédito tributário em detrimento de qualquer categoria de sujeito passivo,
irrelevante sua nomenclatura legal (contribuintes, responsáveis, substitutos, devedores solidários etc.). [...]".
Fl. 1330
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mesmos lhe concederam o usufruto vitalício das ações ordinárias e lhe deram
plenos poderes, como diretor presidente das empresas, para atuar inclusive
contra seus próprios interesses, conforme o item 6.1 da 3a Alteração do Contrato
Social da BIORITMO S.A. (anexo 20) e o subitem V.A. do item 5 da ata da AGE da
INSSIGNY realizada em 22 de julho de 2010 (anexo 1)3) Essas ações preferenciais
emitidas sem custo, e para o controlador da empresa, dando lhe prioridade na
distribuição de dividendo, foram emitidas em total desacordo com sua função
precípua, qual seja, a de captar recursos para uma sociedade anônima sem que
seus controladores tivessem diluída suas respectivas participações. Conforme já
visto, tais títulos mobiliários foram emitidos sem custo algum por EDGARD
CORONA e para ele mesmo, administrador exclusivo e com plenos poderes de
gestão das empresas BIORITMO e INSSIGNY;
4) O objetivo da sucessão de atos societários fraudulentos foi distribuir para
EDGARD CORONA os rendimentos obtidos com o ágio na emissão de ações da
BIORITMO, contabilizados em reservas de capital e que nunca foram tributados na
pessoa jurídica, ainda que as empresas do grupo tivessem prejuízo, numa
tentativa de enquadrar a situação no disposto do art. 17, §6o da Lei no 6.404, de
1976 (“O estatuto pode conferir às ações preferenciais com prioridade na
distribuição de dividendo cumulativo, o direito de recebê-lo, no exercício em que
o lucro for insuficiente, à conta das reservas de capital de que trata o § 1o do art.
182”);
5) No entanto, além da sucessão de atos fraudulentos, esse ágio na emissão de
ações também não poderia ser distribuído como dividendo porque não há nada
nos estatutos sociais das empresas que expressamente definam os dividendos a
serem distribuídos para os acionistas detentores de ações preferenciais como
dividendos cumulativos, conforme se conclui do §2o do artigo 4o do Estatuto
Social da SMARTFIT, consolidado pela AGE de 2 de janeiro de 2015 (anexo 24):
[...]
6) Conforme o artigo 17, §4o, da Lei no 6.404, de 1976, com redação dada pela Lei
no 10.303, de 2001, “Salvo disposição em contrário no estatuto, o dividendo
prioritário não é cumulativo”. Tal entendimento é o adotado pelo Supremo
Tribunal Federal, conforme trecho da decisão proferida no Agravo Regimental no
Recurso Extraordinário com Agravo no 641.720/BA (DATA DE PUBLICAÇÃO DJE
23/10/2012 - ATA No 159/2012. DJE no 208, divulgado em 22/10/2012. Relatora:
Min. Rosa Weber):
[...]
7) O entendimento acima também é o da doutrina, conforme Sérgio de Iudícibus,
Eliseu Martins e Ernesto Rubens Gelbcke afirmam em Manual de Contabilidade
das Sociedades por Ações (6. ed. rev. e atual. – 8. reimpre. – São Paulo: Atlas,
2006, p. 298): [...]
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8) Reproduzindo a estratégia usada nas empresas da família Corona – que de fato
eram empresas de EDGARD CORONA – a SMARTFIT, em 2 de janeiro de 2015,
emitiu ações preferenciais classe A – sendo que das 22.116 emitidas naquela
data, 10.000 ações (45,27%) foram para o Diretor Presidente EDGARD CORONA,
que, mais uma vez, nada desembolsou pelas ações que lhe deram preferência na
distribuição de dividendos;
9) AGE realizada no mesmo dia 2 de janeiro de 2015 (anexo 25) aprovou a
“antecipação de dividendos das ações preferenciais classe A à conta do lucro
líquido do exercício social a encerrar-se em 31 de dezembro de 2015, no valor
total de R$ 12.398.006,03 (doze milhões, trezentos e noventa e oito mil e seis
reais e três centavos), a ser efetivada no decorrer do presente exercício social.
Deste valor, R$ 4.436.246,03 (quatro milhões, quatrocentos e trinta e seis mil,
duzentos e quarenta e seis reais e três centavos) serão pagos imediatamente
nesta data, e R$ 7.961.760,00 (sete milhões, novecentos e sessenta e um mil,
setecentos e sessenta reais) serão pagos em 12 parcelas mensais iguais, no dia 20
de cada mês, a partir deste mês”, conforme subitem II do item 5 da ata da
mencionada AGE;
10) Fazendo parte da fraude contra o Fisco, por desrespeitar os artigos 17 e 200,
inciso V, da Lei no 6.404, de 1976, a distribuição dos rendimentos decorrentes do
ágio obtido na emissão de ações da BIORITMO também infringiu os dispositivos
do Estatuto Social da SMARTFIT que regulamentavam na época a distribuição de
dividendos da empresa. Isso porque o artigo 4o, §2o do mencionado estatuto
determinava que “A totalidade das ações preferenciais classe A confere aos seus
titulares o direito ao recebimento de (i) dividendos prioritários equivalentes (i.a)
(I) 25% (vinte e cinco por cento) do lucro líquido apurado com base nas
demonstrações financeiras relativas aos exercícios sociais de 2014 e 2015, ou (II)
ao montante total de dividendos determinado pelos Acionistas na Assembleia
Geral Ordinária que aprovar as demonstrações financeiras relativas aos referidos
exercícios, se superar o valor mencionado em (I), limitado em até 99% (noventa e
nove por cento) do lucro líquido apurado nas demonstrações financeiras relativas
a cada um dos exercícios sociais subsequentes ao de 2015; e (ii) dividendos
correspondentes ao saldo remanescente do lucro líquido, após a distribuição de
dividendos prioritários conforme os itens anteriores, em igualdade de condições
com os demais acionistas”. A fixação dos dividendos de 2015 foi realizada em AGE
de 2 de janeiro de 2015, sendo que o estatuto, já que este mencionava que, no
caso de fixação de dividendos em condições distintas da estabelecida no estatuto
esta teria que ser determinada pelos acionistas na Assembleia Geral Ordinária que
aprovasse as demonstrações financeiras relativas aos referidos exercícios. É mais
uma comprovação de que os valores distribuídos pela SMARTFIT em 2015 são
rendimentos tributáveis, jamais podendo ser considerados dividendos. Além
disso, reitere-se que não houve qualquer disposição expressa sobre a
cumulatividade dos dividendos, o que significa que a distribuição desses
rendimentos contraria o disposto nos artigos 17, §6o; 200, inciso V, e 201 da Lei no
Fl. 1332
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6.404, de 1976, que só permitem a distribuição, como dividendos, dos valores
contabilizados em reservas de capital, no exercício em que o lucro for insuficiente,
na hipótese de dividendos cumulativos, o que não é o caso;
[...]
12) No caso em questão o administrador (EDGARD CORONA), utilizou-se da
conversão temporária de parte de suas ações (de ordinárias para preferenciais),
garantindo para si o recebimento de dividendos vultosos, com o único intuito de
evitar a tributação desses rendimentos, tentando dar uma aparência de
legitimidade a rendimentos decorrentes do ágio na emissão de ações da
SMARTBIO que nunca foram oferecidos à tributação;
13) A subscrição das debêntures emitidas pela INSSIGNY pelos FIPs vinculados ao
Grupo Pátria, já comentadas no item 4.6, teve como propósito garantir o dinheiro
em espécie para o pagamento dos rendimentos mencionados acima. As referidas
debêntures, no valor total de R$ 30 milhões, foram objeto de um contrato de
compra e venda que teve o objetivo de evitar a alteração no percentual de
participação no Capital Social da Inssigny. Conforme já demonstrado no item 4.6,
EDGARD CORONA e seus filhos contraíram uma suposta dívida que nunca foi
paga. Os atos descritos caracterizam simulação, ou seja, uma declaração falsa,
enganosa, da vontade, visando “aparentar” um negócio diverso do
efetivamente desejado (GONÇALVES, 2011). Negócio simulado é, assim, o que
tem “aparência” contrária à realidade (SILVA, 2008). A simulação é produto de
um conluio entre os contratantes, visando obter efeito diverso daquele que o
negócio “aparenta” conferir. Não havia qualquer intenção real de compra e
venda do título mobiliário, mas apenas captar dinheiro em espécie para pagar,
na forma fraudulenta de dividendos, conforme descrito anteriormente, os
rendimentos obtidos com o ágio na emissão de ações da BIORITMO em 2010;
32.
Como se vê, a autoridade fiscal considerou como ato societário fraudulento a forma
de constituição das sociedades por ações. Aduz que as principais empresas da família Corona não
eram de fato sociedades por ação, mas sociedades unipessoais comandadas por EDGARD
CORONA, que as transformou de limitadas em sociedades por ação para tentar fraudar o Fisco.
33.
Observa que Edgard Corona, sob "a “casca” de sociedade por ações de suas
empresas, emitiu ações preferenciais para beneficiar a si mesmo, em detrimento dos outros
“acionistas” (seus filhos) das empresas da Família Corona, pois eles mesmos lhe concederam o
usufruto vitalício das ações ordinárias e lhe deram plenos poderes, como diretor presidente das
empresas.
34.
Na sequência discorre sobre o objetivo da sucessão dos referidos atos societários
"fraudulentos". Mas, a meu ver, até este ponto não há uma evidência clara de ato fraudulento.
35.
Aponta que, além da sucessão de atos fraudulentos, o ágio na emissão de ações
também não poderia ser distribuído como dividendo porque não há nada nos estatutos sociais das
empresas que expressamente definam os dividendos a serem distribuídos para os acionistas
detentores de ações preferenciais como dividendos cumulativos, conforme se conclui do §2o do
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artigo 4o do Estatuto Social da SMARTFIT. Note-se que o cerne da questão é a distribuição
irregular de dividendos.
36.
O trecho a seguir corrobora que a própria autoridade fiscal considera como fraude o
descumprimento da legislação societária e do estatuto social com reflexos tributários, veja-se
novamente:
10) Fazendo parte da fraude contra o Fisco, por desrespeitar os artigos 17 e 200,
inciso V, da Lei no 6.404, de 1976, a distribuição dos rendimentos decorrentes do
ágio obtido na emissão de ações da BIORITMO também infringiu os dispositivos
do Estatuto Social da SMARTFIT que regulamentavam na época a distribuição de
dividendos da empresa.
37.
A meu ver, o descumprimento da legislação societária e do contrato social, com
reflexo na seara tributária, exige elemento adicional diversa daquele que enseja a infração já
autuada pela fiscalização. Voltaremos a esse ponto mais adiante.
38.
O ponto a seguir, a meu ver, é o que poderia atrair a qualificadora, em razão de a
autoridade fiscal afirmar tratar-se de simulação. Vejamos:
13) A subscrição das debêntures emitidas pela INSSIGNY pelos FIPs vinculados ao
Grupo Pátria, já comentadas no item 4.6, teve como propósito garantir o dinheiro
em espécie para o pagamento dos rendimentos mencionados acima. As
referidas debêntures, no valor total de R$ 30 milhões, foram objeto de um
contrato de compra e venda que teve o objetivo de evitar a alteração no
percentual de participação no Capital Social da Inssigny. Conforme já
demonstrado no item 4.6, EDGARD CORONA e seus filhos contraíram uma
suposta dívida que nunca foi paga. Os atos descritos caracterizam simulação, ou
seja, uma declaração falsa, enganosa, da vontade, visando “aparentar” um
negócio diverso do efetivamente desejado (GONÇALVES, 2011). Negócio
simulado é, assim, o que tem “aparência” contrária à realidade (SILVA, 2008). A
simulação é produto de um conluio entre os contratantes, visando obter efeito
diverso daquele que o negócio “aparenta” conferir. Não havia qualquer intenção
real de compra e venda do título mobiliário, mas apenas captar dinheiro em
espécie para pagar, na forma fraudulenta de dividendos, conforme descrito
anteriormente, os rendimentos obtidos com o ágio na emissão de ações da
BIORITMO em 2010;
39.
No item 4.6 a autoridade fiscal descreve o que, em seu entendimento, seria
simulação do contribuinte.
40.
Observa que a INSSIGNY, sociedade unipessoal disfarçada de sociedade por ações,
fora utilizada como empresa veículo com o único intuito de pagar o ágio obtido na emissão de
ações da BIORITMO. Em razão ausência de capacidade financeira de arcar com o pagamento de
supostos dividendos ela emitiu debêntures conversíveis em ações no valor de R$ 30 milhões (valor
pago em dividendos em 2013, 2014 e 2015), que foram subscritas pelos mesmos fundos de
investimentos que aportaram dinheiro na BIORITMO em agosto de 2010, conforme o item 4 da ata
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da AGE da INSSIGNY realizada em 29/11/2012 (anexo 16). A autoridade fiscal considerou tal
procedimento como fraudulento.
41.
Segundo a fiscalização, a emissão de debêntures foi realizada com o objetivo de
gerar caixa para se justificar a distribuição de dividendos por parte da INSSIGNY; entretanto, o
dinheiro para pagar esses “dividendos” teriam origem no ágio gerado na emissão de ações da
BIORITMO em 5 de agosto de 2010.
42.
Nesse sentido, afirma que o “contrato de venda e compra das debêntures, lavrado
entre os próprios acionistas da INSSINGY comprova que a operação realizada em 29 de
dezembro de 2012 foi uma fraude: para não modificar o percentual no controle (sendo 50%, na
prática, de EDGARD CORONA e 50% dos FIPs vinculados ao Grupo Pátria), os FIPs “venderam” a
EDGARD CORONA e seus filhos, conforme contrato particular apresentado, que segue no anexo 21.
(ii) Os Vendedores subscreveram a totalidade das debêntures, conforme
comprova o Instrumento Particular de Escritura da Primeira Emissão Privada de
Debêntures Conversíveis em Ações, da Espécie Subordinada, em uma Única Série,
da Emissora, datado de 29 de novembro de 2012 (a "Escritura de Emissão"), e
Boletim de Subscrição correspondente, cuja cópia integra o presente na forma de
Anexo I, sendo: [...]
iii) Os Vendedores, cada qual, desejam vender 50% (cinquenta por cento) das
Debêntures anteriormente subscritas e integralizadas por cada um deles, e os
Compradores têm interesse em adquiri-las;
(iv) Os Vendedores e os Compradores são titulares da totalidade do capital social
da Emissora;
43.
É fato que não houve transações bancárias e financeiras, mas apenas
transferências/assunção de dívidas, o que fora confirmado por Edgard Corona, o qual registrou
ainda que o pagamento das debêntures adquiridas ocorreram por meio dos dividendos creditados,
nos anos 2013 a 2015, repassados diretamente pela Inssigny Holding S/A ao credor Pátria por
conta e ordem deste; e mediante crédito da redução de capital, também repassados por conta e
ordem ao credor Pátria.
44.
Ante tais fatos a autoridade fiscal assentou ser “inverídica a afirmação do
contribuinte dizendo que o débito foi pago por meio de dividendos repassados diretamente pela
Inssigny ao credor, pois quem recebeu os valores foi o sr. EDGARD CORONA”
45.
Assentou ainda que os FIPs também receberam dividendos em virtude de serem
titulares de ações preferenciais classe A, assim como EDGARD CORONA, que sempre foi o
administrador e mandatário exclusivo das principais empresas do Grupo Smartfit, verdadeiras
sociedades unipessoais disfarçadas de sociedades por ação.
46.
A seguir a narrativa da Fiscalização:
4.6) OBTENÇÃO DE CAIXA PARA PAGAMENTO DE DIVIDENDOS
Como já dito anteriormente, a INSSIGNY, sociedade unipessoal disfarçada de
sociedade por ações, foi uma empresa veículo utilizada com o único intuito de
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pagar o ágio obtido na emissão de ações da BIORITMO em 5 de agosto. A
INSSIGNY não era operacional e tinha apenas R$ 100,00 no caixa nos anos de 2010
e 2011. Portanto não teria capacidade financeira de arcar com o pagamento de
supostos dividendos.
Tentou-se solucionar o problema por meio de nova fraude realizada em 26 de
dezembro de 2012: a emissão de debentures conversíveis em ações no valor de
R$ 30 milhões (valor pago em dividendos em 2013, 2014 e 2015), que foram
subscritas pelos mesmos fundos de investimentos que aportaram dinheiro na
BIORITMO em agosto de 2010, conforme o item 4 da ata da AGE da INSSIGNY
realizada em 29/11/2012 (anexo 16):
[...]
A emissão de debêntures foi realizada com o objetivo de gerar caixa para se
justificar a distribuição de dividendos por parte da INSSIGNY. Só que o dinheiro
para pagar esses “dividendos” tem origem no ágio gerado na emissão de ações
da BIORITMO em 5 de agosto de 2010. Um contrato de venda e compra das
debêntures, lavrado entre os próprios acionistas da INSSINGY comprova que a
operação realizada em 29 de dezembro de 2012 foi uma fraude: para não
modificar o percentual no controle (sendo 50%, na prática, de EDGARD CORONA e
50% dos FIPs vinculados ao Grupo Pátria), os FIPs “venderam” a EDGARD CORONA
e seus filhos, conforme contrato particular apresentado, que segue no anexo 21.
[...]
Porém, não houve qualquer transferência bancária em relação a esses valores.
Conforme as DIRPF de EDGARD CORONA, este contraiu dívida com os FIPs: na
DIRPF ano base de 2012 (segue anexa), consta que o contribuinte contraiu dívida
no valor de R$ 9,531 milhões, cujo credor era PATRIA INVESTIMENTOS S/A
(CNPJ/MF 12.461.756/0001-17). Na descrição da dívida consta a seguinte
informação: DIVIDA REF. AQUISICAO DE 9.531 DEBENTURES CONVERSÍVEIS EM
ACAO DA EMPRESA INSSYGNI HOLDINGS S/A, CNPJ/MF. 11.396.299/0001-61.
Essa dívida aumentou para R$ 11.037.959,29, conforme DIRPF ano base 2013
(anexa) e foi extinta em 2015 (anexa), segundo DIRPF respectiva. O sujeito passivo
foi então intimado a esclarecer e comprovar as transações bancárias e financeiras
que lastreavam tal dívida. Em resposta escrita (anexo 17) confirmou não haver
movimentação financeira alguma, conforme transcrito abaixo:
[...]
É inverídica a afirmação do contribuinte dizendo que o débito foi pago por meio
de dividendos repassados diretamente pela Inssigny ao credor, pois quem
recebeu os valores foi o sr. EDGARD CORONA. Os FIPs também receberam
dividendos em virtude de serem titulares de ações preferenciais classe A, assim
como EDGARD CORONA, que sempre foi o administrador e mandatário exclusivo
das principais empresas do Grupo Smartfit, verdadeiras sociedades unipessoais
disfarçadas de sociedades por ação. Isso porque EDGARD CORONA, conforme
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demonstrado anteriormente, sempre teve usufruto vitalício de todas as ações das
principais empresas do Grupo Smartfit que não lhe pertenciam, concentrando em
si o direito de voto e as emissões de ações preferenciais dessas empresas em
benefício próprio.
47.
A recorrente apresenta como justificativa as seguintes alegações, em síntese:
115. A situação que foi posta com a emissão das debêntures foi a seguinte: (i) a
Inssigny
necessitava
de
caixa
para
capitalizar
as
sociedades
investidas(operacionais); (ii) os fundos de investimento geridos pelo Grupo Pátria
detinham recursos necessários para realizar a transferência de recursos essenciais
à capitalização das empresas operacionais do Grupo Smartfit; (iii) fundos de
investimentos em participações (“FIPs”) somente poderiam deter títulos de dívida
conversíveis em participações societárias (debêntures conversíveis); e (iv) se
somente os FIPs detivessem as debêntures conversíveis, haveria diluição do
Edgard e sua família na participação da Inssigny, o que era inadmissível sob uma
perspectiva negocial.
116. A emissão de debêntures a serem integralizadas pelos FIPs com a
consequente venda de 50% das debêntures emitidas (a prazo) para o Edgard era a
única forma de (i) conceder recursos à Inssigny e, portanto, às sociedades
operacionais do Grupo Smartfit; e, simultaneamente, (ii) permitir que o Edgard e
sua família não fossem diluídos em sua participação societária. Os dividendos
fixos seriam, portanto, utilizados para quitar a dívida detida pelo Edgard e sua
família em face dos FIPs geridos pelo Pátria, o que, mais uma vez, confirma que a
estrutura de dividendos fixos cumulativos adotada não se deu para conferir
valores não tributáveis pelo Edgard, haja vista que o referido acionista não
recebeu o caixa decorrente das distribuições utilizadas para pagar a compra e
venda das debêntures.
118. Como se vê, nada foi feito às escondidas e muito menos com intuito
fraudulento. As debêntures foram emitidas e subscritas de forma regular. Ainda,
o Edgard remunerou os fundos de investimento geridos pelo Grupo Pátria de
acordo com padrões de mercado.
119. Ademais, parte relevante dos dividendos fixos cumulativos não implicaram,
no período analisado, pagamento de caixa ao Edgard, o que afasta a premissa de
que a estrutura de ações preferenciais existentes foi feita para permitir que o
Edgard recebesse recursos sem a tributação de imposto sobre a renda.
48.
Como dito antes, a aplicação da multa majorada, até então denominada de
qualificada, exige prova de conduta adicional e diversa daquela que ensejou o lançamento do
tributo.
49.
Quanto às condutas tipificadas como fraude e conluio pela fiscalização, entendo não
restar provada a fraude.
50.
Como dito acima, a autoridade fiscal considerou como fraude o descumprimento da
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legislação societária e do estatuto social com reflexos tributários, matéria que ensejou a
tributação. Logo não há falar-se em simulação, tampouco fraude. Caso tenha havido, a meu ver,
não consta dos autos provas suficientes para tal.

Conclusão
51.
Ante o exposto, dou provimento ao recurso voluntário para afastar a qualificadora
da multa, reduzindo-a de 150% para 75%.

Assinado Digitalmente
Efigênio de Freitas Júnior

Fl. 1338
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