Tribunal: CARF
Processo: 17095.720457/2022-49
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCO IBIAPINO LUZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-06-06
Data de publicação: 2024-07-10

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2018
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). LANÇAMENTO. REQUISITOS LEGAIS. CUMPRIMENTO. NULIDADE. INEXISTENTE.
Cumpridos os pressupostos do art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN) e tendo o autuante demonstrado de forma clara e precisa os fundamentos da autuação, improcede a arguição de nulidade quando o auto de infração contém os requisitos contidos no art. 10 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, e ausentes as hipóteses do art. 59, do mesmo Decreto.
PAF. DILIGÊNCIA. PERÍCIA. CONHECIMENTO ESPECÍFICO. PROVA DOCUMENTAL. SUBSTITUIÇÃO. DESNECESSIDADE. SÚMULA CARF. ENUNCIADO No 163. APLICÁVEL.
As diligências e perícias não se prestam para substituir provas que deveriam ter sido apresentadas pelo sujeito passivo por ocasião da impugnação, pois sua realização pressupõe a necessidade do julgador conhecer fato que demande conhecimento específico. Logo, indefere-se tais pleitos, caso prescindíveis para o deslinde da controvérsia, assim considerado quando o processo contiver elementos suficientes para a formação da convicção do julgador.
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL (CTN). LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA ESPECIAL.
Tratando-se de lançamento por homologação, não comprovadas as hipóteses de dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo prevista no art. 150, § 4°, do CTN, quando o contribuinte provar que houve antecipação de pagamento do imposto, ainda que em valor inferior ao efetivamente devido, mas desde que reportada quitação tenha se dado antes do procedimento fiscal.
PAF. JURISPRUDÊNCIA. PRECEDENTES. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
As decisões judiciais e administrativas, regra geral, são desprovidas da natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art. 100 do Código Tributário Nacional (CTN), razão por que não vinculam futuras decisões deste Conselho.
PAF. DOUTRINA. CITAÇÃO. EFEITOS. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
As citações doutrinárias, ainda quando provenientes de respeitáveis juristas, retratam tão somente juízos subjetivos que pretendem robustecer as razões defendidas pelo subscritor. Portanto, ante a ausente vinculação legalmente prevista, insuscetíveis de prevalecer sobre a legislação tributária.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OPERAÇÕES. NATUREZA E ORIGEM. ÔNUS DA PROVA. INVERSÃO. DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA. NEXO DE CAUSALIDADE. AUSÊNCIA. PRESUNÇÃO LEGAL. OMISSÃO DE RENDIMENTO. SÚMULAS CARF. ENUNCIADOS NoS 26, 29, 30, 32, 38 e 61. APLICÁVEIS.
Cabe ao contribuinte, quando regularmente intimado, comprovar a origem e a natureza dos depósitos em conta de sua titularidade junto a instituições financeiras. Logo, por presunção legal, os valores de origem não comprovada, assim como aqueles que deveriam ter sido oferecidos à tributação e não o foram caracterizam-se omissão de rendimento, dispensada a prova do consumo da suposta renda por parte do Fisco.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ATIVIDADE RURAL. OPÇÃO DE TRIBUTAÇÃO. EXERCÍCIO. ALTERAÇÃO. INAPLICÁVEL.
O contribuinte tem a faculdade de exercer a opção pela apuração do resultado da atividade rural tanto pela regular escrituração das receitas, despesas e investimentos como pela base de cálculo correspondente a 20% (vinte por cento) da receita bruta auferida na respectiva atividade. Contudo, dita opção exercida na declaração de ajuste anual não poderá ser objeto de alteração, em contencioso fiscal.
PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA. FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento de origem como fundamento de sua decisão.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
17095.720457/2022-49
ACÓRDÃO
2402-012.732 – 2a SEÇÃO/4a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
6 de junho de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
LAURO DIAVAN NETO
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2018
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). LANÇAMENTO. REQUISITOS
LEGAIS. CUMPRIMENTO. NULIDADE. INEXISTENTE.
Cumpridos os pressupostos do art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN)
e tendo o autuante demonstrado de forma clara e precisa os fundamentos
da autuação, improcede a arguição de nulidade quando o auto de infração
contém os requisitos contidos no art. 10 do Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972, e ausentes as hipóteses do art. 59, do mesmo Decreto.
PAF.
DILIGÊNCIA.
PERÍCIA.
CONHECIMENTO
ESPECÍFICO.
PROVA
DOCUMENTAL.
SUBSTITUIÇÃO.
DESNECESSIDADE.
SÚMULA
CARF.
ENUNCIADO No 163. APLICÁVEL.
As diligências e perícias não se prestam para substituir provas que
deveriam ter sido apresentadas pelo sujeito passivo por ocasião da
impugnação, pois sua realização pressupõe a necessidade do julgador
conhecer fato que demande conhecimento específico. Logo, indefere-se
tais pleitos, caso prescindíveis para o deslinde da controvérsia, assim
considerado quando o processo contiver elementos suficientes para a
formação da convicção do julgador.
CÓDIGO
TRIBUTÁRIO
NACIONAL
(CTN).
LANÇAMENTO
POR
HOMOLOGAÇÃO. PRAZO DECADENCIAL. INÍCIO DA CONTAGEM. REGRA
ESPECIAL.
Tratando-se de lançamento por homologação, não comprovadas as
hipóteses de dolo, fraude e simulação, aplica-se a contagem de prazo
prevista no art. 150, § 4°, do CTN, quando o contribuinte provar que houve
antecipação de pagamento do imposto, ainda que em valor inferior ao
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efetivamente devido, mas desde que reportada quitação tenha se dado
antes do procedimento fiscal.
PAF. JURISPRUDÊNCIA. PRECEDENTES. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
As decisões judiciais e administrativas, regra geral, são desprovidas da
natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art.
100 do Código Tributário Nacional (CTN), razão por que não vinculam
futuras decisões deste Conselho.
PAF. DOUTRINA. CITAÇÃO. EFEITOS. VINCULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
As citações doutrinárias, ainda quando provenientes de respeitáveis
juristas, retratam tão somente juízos subjetivos que pretendem robustecer
as razões defendidas pelo subscritor. Portanto, ante a ausente vinculação
legalmente prevista, insuscetíveis de prevalecer sobre a legislação
tributária.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OPERAÇÕES. NATUREZA E ORIGEM. ÔNUS DA
PROVA. INVERSÃO. DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA. NEXO DE
CAUSALIDADE. AUSÊNCIA. PRESUNÇÃO LEGAL. OMISSÃO DE RENDIMENTO.
SÚMULAS CARF. ENUNCIADOS NoS 26, 29, 30, 32, 38 e 61. APLICÁVEIS.
Cabe ao contribuinte, quando regularmente intimado, comprovar a origem
e a natureza dos depósitos em conta de sua titularidade junto a instituições
financeiras. Logo, por presunção legal, os valores de origem não
comprovada, assim como aqueles que deveriam ter sido oferecidos à
tributação e não o foram caracterizam-se omissão de rendimento,
dispensada a prova do consumo da suposta renda por parte do Fisco.
OMISSÃO DE RENDIMENTOS. ATIVIDADE RURAL. OPÇÃO DE TRIBUTAÇÃO.
EXERCÍCIO. ALTERAÇÃO. INAPLICÁVEL.
O contribuinte tem a faculdade de exercer a opção pela apuração do
resultado da atividade rural tanto pela regular escrituração das receitas,
despesas e investimentos como pela base de cálculo correspondente a 20%
(vinte por cento) da receita bruta auferida na respectiva atividade.
Contudo, dita opção exercida na declaração de ajuste anual não poderá ser
objeto de alteração, em contencioso fiscal.
PAF. RECURSO VOLUNTÁRIO. NOVAS RAZÕES DE DEFESA. AUSÊNCIA.
FUNDAMENTO DO VOTO. DECISÃO DE ORIGEM. FACULDADE DO RELATOR.
Quando as partes não inovam em suas razões de defesa, o relator tem a
faculdade de adotar as razões de decidir do voto condutor do julgamento
de origem como fundamento de sua decisão.
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Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as
preliminares suscitadas no recurso voluntário interposto e, no mérito, negar-lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente e Relator
Participaram da presente sessão de julgamento os Conselheiros: Gregório
Rechmann Júnior, Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Rodrigo Duarte Firmino, Marcus Gaudenzi
de Faria, Joao Ricardo Fahrion Nüske e Andressa Pegoraro Tomazela (Substituta convocada).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância, que
julgou improcedente a impugnação apresentada pelo Contribuinte com a pretensão de extinguir
crédito tributário referente a omissão de rendimento decorrente de movimentação financeira de
origem não comprovada e atividade rural.
Auto de Infração e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância - Acórdão no 107-023.307 - proferida pela 13a Turma da Delegacia
de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07 - DRJ07 – transcritos a seguir (processo digital, fls.
436 a 438):
Trata o presente processo de crédito tributário constituído por meio do Auto de
Infração de fls. 3 a 9, referente ao exercício 2018, ano-calendário 2017, no valor de
R$28.737.294,69, sendo R$14.332.815,31 de imposto, R$3.654.867,90 de juros de
mora (calculados até 09/2022) e R$10.749.611,48 de multa proporcional.
Foram apuradas as infrações Omissão de Rendimentos da Atividade Rural e
Omissão de Rendimentos Caracterizados por Depósitos Bancários de Origem não
Comprovada.
Os enquadramentos legais se encontram em campos próprios do Auto de Infração.
O procedimento fiscal está descrito no Termo de Verificação Fiscal de fls. 10 a 14,
no qual a Fiscalização informa, em síntese:
- os termos de intimação encaminhados e as respostas e documentos
apresentados pelo contribuinte;
- com base nos extratos bancários, foi elaborada uma planilha com os
depósitos bancários/créditos individualizados, encaminhada ao contribuinte
para comprovação da origem de tais operações financeiras;
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- em resposta, foram prestados apenas esclarecimentos, não sendo juntado
nenhum documento de comprovação;
- a vista dos esclarecimentos apresentados, ficou confirmada a informação
prestada na DIRPF/2018, do sujeito passivo ter por ocupação laboral a
exploração de atividade rural;
- foi encaminhado Termo de Intimação Fiscal solicitando os documentos
pertinentes a atividade rural, que não foi atendida;
- em relação à infração omissão de rendimentos da atividade rural, ante a não
juntada dos elementos solicitados, procedeu-se à apuração das receitas com
base na Escrituração Fiscal Digital – EFD-ICMS/IPI e, subsidiariamente, na
e-Financeira (depósitos identificados pelo contribuinte como atividade
rural), ambos transmitidos ao Sistema Público de Escrituração Digital -
SPED. O Anexo I contém a discriminação dos valores apurados;
- a receita decorrente da alienação de investimentos, utilizados
exclusivamente na exploração da atividade rural, integra também a receita
bruta da atividade rural, foram identificadas na EFD-ICMS/IPI via a
descrição dos itens das notas fiscais e, na e-financeira, pelas informações
prestada pelo contribuinte;
- assim, efetuada a referida confrontação entre as receitas declaradas no
Demonstrativo de Atividade Rural, e as apuradas pela fiscalização,
verificou-se que as primeiras foram muito inferiores às estas últimas,
certificando, pois, a omissão de rendimentos da atividade rural, como
discrimina no quadro à fl. 13;
- em relação à infração omissão de rendimentos caracterizados por depósitos
bancários de origem não comprovada, regularmente intimado, o contribuinte
limitou-se a prestar esclarecimentos;
- valendo-se de tais esclarecimentos, foram identificados rendimentos não
declarados na DAA/2018, conforme discriminação constante do Anexo II,
caracterizando depósitos bancários de origem não comprovada, na forma do
art. 42 da Lei no 9.430/96;
- conforme o dispositivo legal acima, os depósitos bancários cujo titular da
conta bancária, regularmente intimado, não comprovar a origem, mediante
documentação hábil e idônea, tornam-se sujeitos à tributação, por presunção
legal de omissão de rendimentos.
Cientificado do Auto de Infração em 14/09/2022 (fls. 17/19), o contribuinte
apresentou, em 21/09/2022, a impugnação de fls. 402/417, na qual alega, em
síntese:
- a decadência do lançamento relativo aos fatos geradores: 31/01/2017 até
31/08/2017, uma vez que realizado após a homologação pelo decurso do
prazo, e a consequente extinção do crédito tributário pelo pagamento
antecipado do tributo, na forma dos arts. 173 e 150, §4o, do Código
Tributário Nacional;
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- impugna a base de cálculo utilizada pela autoridade fiscal para o cálculo de
imposto de renda sobre a atividade rural;
- isso porque os valores foram integralmente calculados baseados nos dados
constantes na planilha do Anexo I do Auto de infração, tendo sido utilizado
como base de cálculo 100% do valor de movimentações supostamente
apurado, sem qualquer dedução;
- ocorre que não foi considerado pelo fisco que sobre a atividade rural, tanto
nos casos de presunção quanto nos casos de arbitramento, a base de cálculo a
ser utilizada não é o valor total da suposta receita bruta, mas sim de 20%
(vinte por cento) dele, nos termos do art. 5o e seu § único, da Lei no
8.023/90;
- portanto, o auto de infração é nulo de pleno direito, uma vez que deixou de
considerar a base de cálculo definida em lei;
- é sabido e declarado na DIRPF do contribuinte que há mais de vinte anos
ele exerce atividade rural exclusivamente por meio de Parceria Agrícola
firmada com Eclair Diavan e Daniela Carolina Diavan, conforme demonstra
o contrato anexo;
- portanto, ainda que os valores de receita apurados pelo fisco fossem reais –
e não são – apenas 25% da suposta receita bruta apurada caberia ao
contribuinte impugnante, sendo que quanto ao restante deveria ser feita
verificação quanto às declarações de IRPF das demais pessoas que compõe a
parceria agrícola;
- conforme consta no corpo do Auto de Infração a autoridade fiscal teria
encontrado o montante de R$ 9.984.547,20 classificado como “Infrações
Sujeitas à Tabela Progressiva”, e que não seriam decorrentes de atividade
rural;
- dentro de tal montante foram somados os valores depositados por Querino
Ferrarini. Ocorre que os pagamentos efetuados pelo Sr. Querino Ferrarini
são pertencentes ao Sr. Eclair Djavan e foram emprestados e/ou aplicados na
parceria agrícola;
- ou seja, O Sr. Querino Ferrarini em razão do pagamento do negócio de
compra e venda de uma área de terras realizado com o Sr. Eclair Djavan,
passou a efetuar depósitos diretamente ao contribuinte, uma vez que tais
valores foram emprestados e/ou aplicados na parceria agrícola;
- considerando a necessidade de realização de perícia, indica-se assistente
técnico da perícia e quesitos para serem respondidos;
- hipótese de não ser deferido a realização de perícia, subsidiariamente
requer a conversão em diligências, nos moldes do artigo 16, §4o, “b” do
Decreto 70.235/72.
- o deferimento de diligência mediante a Juntada de Documentos é medida
que se impõe.

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.Julgamento de Primeira Instância
A 13a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 07 julgou
improcedente a contestação do Impugnante, nos termos do relatório e voto registrados no
acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos (processo digital, fls. 435 a 445):
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2018
DECADÊNCIA. IRPF. AJUSTE ANUAL.
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, que está sujeito ao
regime de apuração anual, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário.
RESULTADO DA ATIVIDADE RURAL. OPÇÃO DE TRIBUTAÇÃO.
A opção pela forma de tributação do resultado da atividade rural é prerrogativa
do sujeito passivo e uma vez efetuada é definitiva.
IMPUGNAÇÃO. PROVAS.
Cabe ao contribuinte instruir a impugnação com as provas que possuir.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS.
Caracterizam omissão de rendimentos os valores creditados em conta de depósito
mantida junto à instituição financeira, quando o contribuinte, regularmente
intimado, não comprova, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência/perícia formulado pelo contribuinte, por
prescindível.
Impugnação Improcedente
(grifo no original)
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
ratificando os argumentos já dispostos na impugnação, o qual, em síntese, traz de relevante para a
solução da presente controvérsia (processo digital, fls. 451 a 468):
1. Aduz, preliminarmente, nulidade da autuação por erro na composição da base de
cálculo.
2. Manifesta que o crédito atinente aos fatos geradores ocorridos entre 1o de
janeiro e 31 de agosto de 2017 foram atingido pela decadência prevista no art. 150, § 4, do CTN, aí
se considerando a respectiva apuração mensal.
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3. Assevera erro na base de cálculo decorrente da atividade rural, pois, em suas
palavras, dita incidência teria por base apenas 20% (vinte por cento) da receita apurada, e não em
sua totalidade.
4. Pondera que, embora não tenha logrado comprovar a parceria rural, ela existe,
conforme contrato datado de 10 de janeiro de 2000, que contém reconhecimento de firma
contemporâneo.
5. Diz que parcela da receita tida como se da atividade rural fosse não é de sua
titularidade, pois refere-se à venda de imóvel de terceiro.
6. Pede, subsidiariamente, a conversão do julgamento em diligência ou perícia para,
na busca da verdade material, coletar novas informações e documentos.
7. Aponta precedentes jurisprudenciais e citações doutrinárias perfilhados à sua
pretensão.
Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 19/7/2023
(processo digital, fl. 448), e a peça recursal foi interposta em 18/8/2023 (processo digital, fl. 449),
dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais pressupostos de
admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele tomo
conhecimento.
Preliminares
Nulidade do lançamento
Inicialmente, registre-se que o lançamento é ato privativo da Administração Pública,
pelo qual se verifica e registra a ocorrência do fato gerador, a fim de apurar o quantum devido
pelo sujeito passivo da obrigação tributária prevista no artigo 113 da Lei n.° 5.172, de 25 de
outubro de 1966 - Código Tributário Nacional (CTN). Portanto, à luz do art. 142 do mesmo Código,
trata-se de atividade vinculada e obrigatória, como tal, sujeita à apuração de responsabilidade
funcional em caso de descumprimento, pois a autoridade não deve e nem pode fazer juízo
valorativo acerca da oportunidade e conveniência do lançamento. Confira-se:
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Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.
Assim sendo, não se apresenta razoável o argumento do Recorrente de que o
lançamento ora contestado é nulo, supostamente porque houve erro na composição da base de
cálculo autuada. Com efeito, entendo que o auto de infração contém todos os requisitos legais
estabelecidos no art. 10 do Decreto no 70.235/72, que rege o Processo Administrativo Fiscal,
trazendo, a nosso ver, as informações obrigatórias previstas nos seus incisos I a VI, especialmente
aquelas necessárias ao estabelecimento do contraditório, permitindo a ampla defesa do autuado.
Confirma-se:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Nestes termos, ainda na fase inicial do procedimento fiscal, o Contribuinte foi
regularmente intimado a apresentar documentos e esclarecimentos relativos ao procedimento em
curso. Logo, compulsando os preceitos legais juntamente com os supostos esclarecimentos
disponibilizados pelo Recorrente, a Autoridade Fiscal formou sua convicção, o que não poderia ser
diferente, conforme preceitua o já transcrito art. 142 do CTN (processo digital, fls. 20 e seguintes).
Na forma vista, dito lançamento identificou a irregularidade apurada e motivou, de
conformidade com a legislação aplicável à matéria, o procedimento adotado, tudo feito de forma
transparente e precisa. É o que se observa no “Auto de Infração” e no “Termo de Verificação
Fiscal”, em consonância, portanto, com os princípios constitucionais da ampla defesa, do
contraditório e da legalidade (processo digital, fls. 3 a 9 e 10 a 14).
Tanto é verdade, que o Interessado refutou, de forma igualmente clara, a
imputação que lhe foi feita, a teor de sua contestação e documentação a ela anexada. Nesse
sentido, expôs os motivos de fato e de direito de suas alegações e os pontos de discordância,
discutindo o mérito da lide relativamente a matéria envolvida, nos termos do inciso III do art. 16
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do Decreto no 70.235, de 1972. Logo, não restaram dúvidas de que o Sujeito Passivo compreendeu
perfeitamente do que se tratava a exigência, como e perante a quem se defender.
Além disso, nos termos do art. 59 do Decreto no 70.235/1972, incisos I e II, a
nulidade processual opera-se somente quando o feito administrativo foi praticado por
autoridade incompetente ou, exclusivamente quanto aos despachos e decisões, ficar caracteriza
preterição ao direito de defesa respectivamente, nestes termos:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Assim entendido, a cogitação acerca do cerceamento de defesa é de aplicação
restrita nas fases processuais ulteriores à constituição do correspondente crédito tributário
(despachos e decisões). É o que se infere dos comandos vistos na Constituição Federal, de 1988,
art. 5o, inciso LV, e Decreto no 70.235, de 1972, art. 14, nestes termos:
CF, de 1988:
Art. 5o Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,
garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a
inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à
propriedade, nos termos seguintes:
[...]
LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em
geral são assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a
ela inerentes;
Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
Por conseguinte, dada a ausência da litigância durante o procedimento fiscal, os
remédios jurídicos da ampla defesa e do contraditório se mostram inaplicáveis antes da autuação
e respectiva impugnação tempestiva. Ademais, conforme art. 60 do mesmo Decreto, outras falhas
prejudiciais ao sujeito passivo, quando for o caso, serão sanadas no curso processual, sem que isso
importasse forma diversa de nulidade. Confira-se:
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Ante o exposto, cumpridos os pressupostos do art. 142 do Código Tributário
Nacional (CTN) e tendo o autuante demonstrado de forma clara e precisa os fundamentos da
autuação, improcede a arguição de nulidade, eis que o auto de infração contém os requisitos
Fl. 481
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contidos no art. 10 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, e ausentes as hipóteses do art.
59, do mesmo Decreto. Logo, já que o caso em exame não se enquadra nas transcritas hipóteses
de nulidade, incabível sua declaração, por não se vislumbrar qualquer vício capaz de invalidar o
procedimento administrativo adotado, razão por que esta pretensão preliminar não pode
prosperar, porquanto sem fundamento legal razoável.
Solicitação de diligências e perícias
O Recorrente alega a necessidade da realização de diligência ou perícia a fim de
comprovar a veracidade das informações por ele apresentadas, o que não se justifica à luz do
Decreto no 70.235, de 1972, arts. 18 e 28, nestes termos:
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando
entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993)
[...]
Art. 28. Na decisão em que for julgada questão preliminar será também julgado o
mérito, salvo quando incompatíveis, e dela constará o indeferimento
fundamentado do pedido de diligência ou perícia, se for o caso.
Do exposto, não se vê razão para deferir reportado pedido, pois sua realização tem
por finalidade a elucidação de questões que suscitem dúvidas para o julgamento da lide, não
podendo ser utilizada para a produção de provas que o contribuinte deveria trazer junto com a
impugnação. No caso, inexiste matéria controvertida ou de complexidade que justificasse um
parecer técnico complementar, razão por que os documentos acostados aos autos são suficientes
para a formação da convicção deste julgador.
Ademais, dito entendimento já é objeto do Enunciado no 163 de súmula do CARF,
reproduzido nestes termos:
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Atente-se, ainda, ao que decidiu o julgador de origem acerca da igual pretensão da
então Impugnante (processo digital, fls. 445 e 446):
Dos pedidos de perícia/diligência
Por fim, o contribuinte requer prova pericial para que sejam respondidos os
seguintes quesitos: o Impugnante está submetido a apuração do Imposto de
Renda da Atividade Rural?; o Impugnante possui vigente Contrato de Parceria
Rural? em sendo a respostas anterior positiva, quem são os parceiros, qual o
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período de vigência do contrato, qual o percentual apurado por cada um?; se
Assim entendido, indefere-se reportada pretensão preliminar.
houve a alienação de imóveis rurais de propriedade dos parceiros, se as vendas
foram declaradas e apurados os respectivos ganhos de capital e se os valores
foram aplicados na parceria rural?; por derradeiro, quais são as origens de cada
rendimento tributável relativo aos fatos geradores 31/07/2.017 a 31/12/2.017. Na
hipótese de não ser deferido a realização de perícia, subsidiariamente requer a
conversão em diligências, nos moldes do artigo 16, §4o, “b” do Decreto
70.235/72.
De acordo com o que prescreve o art. 18 do mesmo Decreto no. 70.235/72
(redação dada pelo art.1o da Lei no 8.748/1993), a autoridade julgadora deve
examinar o pedido de realização de diligências ou perícias formuladas pelo sujeito
passivo, mandando realizar aquelas que forem necessárias e indeferindo as que
considerar prescindíveis ou impraticáveis.
No caso, a perícia é prescindível, assim como sua conversão em diligência, uma
vez os pedidos tratam diretamente da produção de provas que deveria ter sido
realizada pelo próprio impugnante.
No ponto, observa-se que o art. 16, §4o, “b” do Decreto 70.235/72, citado no
requerimento do contribuinte e já transcrito nessa decisão, dispõe literalmente
que “a prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual”.
Dessa forma, indefiro os pedidos de perícia ou diligência formulados pelo
contribuinte, por prescindíveis.
Rejeita-se, portanto, dita pretensão preliminar.
Prejudicial de mérito - Prazo decadencial
Na relação jurídico-tributária, a decadência se traduz fato extintivo do direito da
Fazenda Pública apurar, de ofício, tributo que deveria ter sido pago espontaneamente pelo
contribuinte, bem como penalidades decorrentes do descumprimento tanto da obrigação
principal como daquela tida por acessória. Assim considerado, o Sujeito Ativo dispõe do prazo de 5
(cinco) anos para constituir referido crédito tributário mediante lançamento (auto de infração ou
notificação de lançamento), variando conforme as circunstâncias, apenas, a data de início da
referida contagem. É o que se vê nos arts. 150, § 4o, e 173, incisos I, II e § único, do CTN, nestes
termos:
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida
autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,
expressamente a homologa.
[...]
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§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se
tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente
extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação
[...]
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se
após 5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado;
II - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício
formal, o lançamento anteriormente efetuado.
Parágrafo único. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente
com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada
a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de
qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
Cotejando os supracitados preceitos. deduz-se que o legislador dispensou
tratamento diferenciado àquele contribuinte que pretendeu cumprir corretamente sua obrigação
tributária, apurando e recolhendo o encargo que supostamente entendeu devido. No contexto,
embora o CTN trate o instituto da decadência em quatro preceitos distintos, destacam-se (i) a
regra especial, de aplicação exclusiva quando o lançamento se der por homologação (art. 150, §
4o) e (ii) a regra geral, aplicável a todos os tributos e penalidades, conforme as circunstâncias,
independentemente da modalidade de lançamento (art. 173, incisos I, II e § único).
Por pertinente, a compreensão do que está posto na citada regra geral (art. 173 do
CTN) fica facilitada quando se vê as normas para elaboração, redação, alteração e consolidação de
leis, presentes no art. 11, inciso III, alíneas “c” e “d” da Lei Complementar no 95, de 26 de
fevereiro de 1998, que passo a transcrever:
Art. 11. As disposições normativas serão redigidas com clareza, precisão e ordem
lógica, observadas, para esse propósito, as seguintes normas:
[...]
III - para a obtenção de ordem lógica:
[...]
c) expressar por meio dos parágrafos os aspectos complementares à norma
enunciada no caput do artigo e as exceções à regra por este estabelecida;
d) promover as discriminações e enumerações por meio dos incisos, alíneas e
itens.
Mais especificamente, segundo se infere do ato complementar ora transcrito, os
incisos I e II do supracitado art. 173 do CTN trazem enumerações atinentes ao respectivo caput,
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enquanto, em seu § único, dito artigo estabelece exceção às regras nele elencadas. Por
conseguinte, abstrai-se que o termo inicial do descrito prazo decadencial levará em conta - além
da data de início do procedimento fiscal - tanto a forma de apuração do correspondente tributo e
a antecipação do respectivo pagamento como as hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo,
fraude, simulação e nulidade do lançamento por vício formal.
Assim entendido, o prazo quinquenal em debate terá sua contagem iniciada
consoante retratam os 4 (quatro) cenários expostos a seguir:
1. do respectivo fato gerador, nos tributos apurados por homologação, quando
afastadas as hipóteses de apropriação indébita de CSP, dolo, fraude e simulação, e houver
antecipação de pagamento do correspondente imposto ou contribuição, ainda que em valor
inferior ao efetivamente devido, aí se incluindo eventuais retenções na fonte – IRRF (CTN, art. 150,
§ 4o);
2. do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter
sido efetuado, quanto aos tributos suprimidos do cenário anterior (item 1) e as penalidades,
exceto nos contextos onde houve autuação previamente anulada por vício formal ou quando o
respectivo procedimento fiscal tenha sido iniciado em data anterior, ambos dotados de regras
próprias (CTN, art. 173, inciso I);
3. da ciência de início do procedimento fiscal, quanto aos tributos e penalidades
tratados no cenário 2, quando a fiscalização for instaurada antes do primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (CTN, art. 173, § único);
4. da decisão administrativa irreformável de que trata o art. 156, inciso IX, do CTN,
nos lançamentos destinados a, novamente, constituir crédito tributário objeto de autuação
anulada por vício formal (CTN, art. 173, inciso II).
A propósito, conforme arts. 1o e 2o e 52 da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de
1988, a partir de 1o de janeiro de 1989, o Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF) passou a
ser exigido mensalmente, à medida em que os rendimentos são auferidos, cuja apuração e
respectivo pagamento são efetuados pelo contribuinte nos prazos legalmente previstos,
independentemente de prévio procedimento da administração tributária, nestes termos:
Art. 1o Os rendimentos e ganhos de capital percebidos a partir de 1o de janeiro de
1989, por pessoas físicas residentes ou domiciliados no Brasil, serão tributados
[...]
Art. 2o O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à
medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
[...]
Art. 52. A falta ou insuficiência de recolhimento do imposto ou de quota deste,
nos prazos fixados nesta Lei, apresentada ou não a declaração, sujeitará o
contribuinte às multas e acréscimos previstos na legislação do imposto de renda.
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Ocorre que, a partir do ano-base de 1991, conforme a Lei no 8.134, de 27 de
dezembro de 1990, arts. 1o, 2o, 9o, 10, 11 e 23, referida incidência mensal foi mantida, mas
somente a título de antecipação. Nessa perspectiva, excetuados os casos de tributação definitiva
ou da retenção exclusiva na fonte, ao final do correspondente ano-calendário, o sujeito passivo
deverá apurar o saldo do imposto a pagar ou a ser restituído e, quando for o caso, efetivar o
respectivo pagamento no prazo legal, podendo a autoridade fiscal exigir eventuais diferenças
apuradas em procedimento fiscal. Confira-se:
Art. 1° A partir do exercício financeiro de 1991, os rendimentos e ganhos de
capital percebidos por pessoas físicas residentes ou domiciliadas no Brasil serão
tributados [...]
Art. 2° O Imposto de Renda das pessoas físicas será devido à medida em que os
rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sem prejuízo do ajuste
estabelecido no art. 11.
[...]
Art. 9° As pessoas físicas deverão apresentar anualmente declaração de
rendimentos, na qual se determinará o saldo do imposto a pagar ou a restituir.
[...]
Art. 10. A base de cálculo do imposto, na declaração anual, será a diferença entre
as somas dos seguintes valores:
I - de todos os rendimentos percebidos pelo contribuinte durante o ano-base,
exceto os isentos, os não tributáveis e os tributados exclusivamente na fonte; e
II - das deduções de que trata o art. 8°
Art. 11. O saldo do imposto a pagar ou a restituir na declaração anual (art. 9°) será
determinado com observância das seguintes normas:
I - será apurado o imposto progressivo mediante aplicação da tabela (art. 12)
sobre a base de cálculo (art. 10);
II - será deduzido o valor original, excluída a correção monetária do imposto pago
ou retido na fonte durante o ano-base, correspondente a rendimentos incluídos
na base de cálculo (art. 10);
[...]
Art. 23. A falta ou insuficiência de pagamento do imposto ou de quota deste, nos
prazos fixados nesta lei, apresentada ou não a declaração, sujeitará o contribuinte
às multas e acréscimos previstos na legislação em vigor e a correção monetária
com base na variação do valor do BTN.
(grifo nosso)
Destaca-se que o fato gerador da incidência definitiva ou exclusiva na fonte ocorre
mensalmente, mas somente nas situações excepcionais, especificamente apontadas em lei, não a
sujeitando à apuração anual, própria da regra geral de tributação do IRPF. Por conseguinte, todos
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os demais rendimentos auferidos pelo contribuinte deverão ser levados para o citado ajuste anual,
cujo fato gerador se dará em 31 de dezembro do correspondente ano-calendário,
independentemente das antecipações mensais.
Nesse pressuposto, regra geral, reportado IRPF tem fato gerador complexivo ou
periódico, com ciclo se iniciando e terminando em 1o de janeiro e 31 de dezembro
respectivamente, cuja incidência se sucede em dois momentos distintos do respectivo período-
base, quais sejam:
1. mensalmente, quanto à antecipação do imposto decorrente dos rendimentos
auferidos no período;
2. anualmente, tocante à apuração definitiva do imposto devido, o que se opera
por meio da declaração de ajuste anual, quando se faz o encontro de todos os rendimentos
percebidos, deduções e compensações permitidas.
Como visto, dependendo das circunstâncias próprias de cada contribuinte (variação
de alíquota em face da confluência de rendimentos oriundos de fontes distintas, deduções e
compensações), o IRRF antecipado poderá ter sido maior ou menor do que o imposto devido no
ajuste anual, restando parcela a restituir ou a pagar respectivamente. Portanto, o primeiro com o
segundo não se confunde, pois a exigência da antecipação não afasta a imposição posta para o
ajuste anual, eis que obrigações distintas destinadas a contribuintes diversos, como tais, dotadas
de penalidades próprias pelo descumprimento.
Ante o exposto, infere-se que reportado IRPF já vinha sendo apurado mediante
lançamento por homologação, sendo a atual estrutura de apuração; posta na Lei no 9.250, de 26
de dezembro de 1995, arts. 7o e 13, § único; exatamente igual àquela validada a partir do ano-
base de 1991, nestes termos:
Art. 7o A pessoa física deverá apurar o saldo em Reais do imposto a pagar ou o
valor a ser restituído, relativamente aos rendimentos percebidos no ano-
calendário, e apresentar anualmente, até o último dia útil do mês de abril do ano-
calendário subseqüente, declaração de rendimentos em modelo aprovado pela
Secretaria da Receita Federal.
[...]
Art. 13. O montante determinado na forma do artigo anterior constituirá, se
positivo, saldo do imposto a pagar e, se negativo, valor a ser restituído.
Parágrafo único. Quando positivo, o saldo do imposto deverá ser pago até o
último dia útil do mês fixado para a entrega da declaração de rendimentos.
Nessa perspectiva, o início da contagem do prazo decadencial de referido Imposto,
salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, será determinado se levanto em
conta ter ou não ocorrido pagamento do imposto antes do procedimento fiscal, ainda que em
valor inferior ao efetivamente devido, conforme CTN, arts. 150, § 4o ou 173, inciso I,
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respectivamente. Entendimento perfilhado à decisão do STJ no REsp n° 973.733/SC, tomada por
recursos repetitivos, cuja ementa transcrevemos:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA.
ARTIGO 543C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR
HOMOLOGAÇÃO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
.INEXISTÊNCIA
DE
PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO DE O FISCO CONSTITUIR O
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS
ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em
que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o
pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o
mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte,
inexistindo declaração prévia do débito (Precedentes da Primeira Seção: Resp
766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg
nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006,
DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004,
DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco
regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do
direito de lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos
casos dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação em que o
contribuinte não efetua o pagamento antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi,
"Decadência e Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo,
2004, págs. 163/210).
3. O dies a quo do prazo qüinqüenal da aludida regra decadencial rege-se pelo
disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício
seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde,
iniludivelmente, ao primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato
imponível, ainda que se trate de tributos sujeitos a lançamento por homologação,
revelando-se inadmissível a aplicação cumulativa/concorrente dos prazos
previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex Tributário, ante a configuração de
desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto Xavier, "Do Lançamento no
Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2005,
págs.91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,Ed. Saraiva,
2004, págs. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no
Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a
lançamento por homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado
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das contribuições previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que
concerne aos fatos imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a
dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários respectivos deu-
se em 26.03.2001.
6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em
vista o decurso do prazo decadencial qüinqüenal para que o Fisco efetuasse o
lançamento de ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.”
Válido esclarecer que citada decisão (REsp no 973.733/SC) foi tomada sob regime
reservado aos recursos repetitivos tratados no art. 543-C da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973
(Código de Processo Civil revogado), atualmente, referenciados no art. 1.036 da Lei no no 13.105,
de 16 de março de 2015 (Novo Código de Processo Civil). Nessa condição, de aplicação obrigatória
por este Conselho, conforme preceitua o art. 99 do Regimento Interno do CARF (RICARF),
aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Confira-se:
Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo
Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria
infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF.
Por fim, cabível trazer considerações relevantes acerca de citadas regras especial e
geral, as quais refletem na contagem do prazo decadencial. A primeira, tratando de fato gerador e
da antecipação de pagamento, total ou parcial, do imposto apurado; a segunda, relativamente ao
momento em que o Fisco poderá iniciar procedimento fiscal tendente a constituir suposto crédito
tributário.
Em tal raciocínio, por meio do Enunciado no 123 de suas súmulas, este Conselho já
pacificou que o Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF) se caracteriza antecipação de
pagamento, legitimando a aplicação da regra especial vista no CTN, art. 150, § 4o, verbis:
Súmula CARF no 123:
Imposto de renda retido na fonte relativo a rendimentos sujeitos a ajuste anual
caracteriza pagamento apto a atrair a aplicação da regra decadencial prevista no
artigo 150, §4o, do Código Tributário Nacional. (Vinculante, conforme Portaria ME
no 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Igualmente pertinente, tocante à regra geral vista, a inércia do Fisco, a qual
supostamente consumaria a decadência, terá por referência o prazo final para a entrega da
correspondente declaração de ajuste anual. Isto, porque, ates de citada data, embora o fato
gerador já tenha se aperfeiçoado, eventual autuação será tida por arbitrária, já que o contribuinte
tem a faculdade de corrigir eventuais impropriedades, por ventura, declaradas, aí se
compreendendo, inclusive, a mudança do modelo de apuração da respectiva tributação. Portanto,
Fl. 489
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o prazo decadencial estabelecido no CTN, art. 173, inciso I, terá por termo inicial o 1o de janeiro do
ano seguinte àquele em que dita declaração foi apresentada.
Ademais, o Enunciado no 128 deste Conselho também pacificou que o fato gerador
do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de
depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do respectivo ano-
calendário, nestes termos:
Súmula CARF no 38:
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada,
ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. (Vinculante, conforme Portaria
MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Passando ao enfrentamento da controvérsia, vale registrar a manifestação do
Recorrente (processo digital, fl. 455):
25. O recorrido aduz equivocadamente que resta afastada a configuração
decadência tributária relativa os períodos especificados anteriormente
(31/01/2.017 até 31/08/2.017), porque, segundo ele o Imposto de Renda Pessoa
Física ocorre em 31 de dezembro do ano calendário.
26. Inicialmente, importante registrar que a apuração é mensal, mas o ajuste que
é anual, tanto que os pagamentos são realizados mês a mês mediante carne-leão,
e ao final do ano calendário é realizado somente o encontro de contas, ou seja, o
ajuste anual.
Como se vê, já que dito fato gerador ocorre em 31 de dezembro do ano-
calendário, e não nos respectivos meses dos créditos de origem não comprovadas como assevera
o Contribuinte, o prazo decadencial visto na regra especial - CTN, art. 150, § 4o - teve sua
contagem iniciada em 31/12/2017, restando seu término em 31/12/2022, posteriormente à
ciência do lançamento, que se deu em 14 de setembro de 2022. Logo, sem razão o Recorrente.
Mérito
Vinculação jurisprudencial
Como se pode verificar, os efeitos dos precedentes jurisprudenciais que o
Recorrente trouxe no recurso devem ser contidos pelo disposto nos arts. 472 da Lei no 5.869, de
11 de janeiro de 1973 (Código de Processo Civil – CPC) e 506 da Lei no 13.105, de 16 de março de
2015 (novo CPC), os quais estabelecem que a sentença não reflete em terceiro estranho ao
respectivo processo. Logo, por não ser parte no litígio ali estabelecido, a Contribuinte dela não
pode se aproveitar. Confirma-se:
Lei no 5.869, de 1973 - Código de Processo Civil:
Art. 472. A sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não
beneficiando, nem prejudicando terceiros. Nas causas relativas ao estado de
Fl. 490
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pessoa, se houverem sido citados no processo, em litisconsórcio necessário, todos
os interessados, a sentença produz coisa julgada em relação a terceiros.
Lei no 13.105, de 2015 - novo Código de Processo Civil:
Art. 506. A sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não
prejudicando terceiros.
Mais precisamente, as decisões judiciais e administrativas, regra geral, são
desprovidas da natureza de normas complementares, tais quais aquelas previstas no art. 100 do
CTN, razão por que não vinculam futuras decisões deste Conselho, conforme art. 98 do Regimento
Interno do CARF - RICARF -, aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023.
Confirma-se:
Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto.
Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou decreto que:
I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em
julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em
controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou
II - fundamente crédito tributário objeto de:
a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da
Constituição Federal;
b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos
repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária;
c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da
Fazenda Nacional ou parecer, vigente e aprovado pelo Procurador-Geral da
Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos
termos dos arts. 18 e 19 da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002;
d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República,
nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de
1993; e
e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei
Complementar no 73, de 1993.
Assim entendido, dita pretensão recursal não pode prosperar, por absoluta carência
de amparo legislativo.
Citações doutrinárias
A Recorrente busca robustecer suas razões de defesa mediante citações
doutrinárias provenientes de respeitáveis juristas, as quais tão somente traduzem juízos subjetivos
dos respectivos autores. Nesse contexto, não compreendem as normas complementares nem,
Fl. 491
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muito menos, integram a legislação tributária, respectivamente, delimitadas por meio dos arts.
100 e 108 do CTN, verbis:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa
[...];
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal
[...]
[...]
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade competente para
aplicar a legislação tributária utilizará sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
II - os princípios gerais de direito tributário;
III - os princípios gerais de direito público;
IV - a eqüidade.
Ademais ditos ensinamentos sequer estão arrolados como meio de integração do
direito positivo a teor Decreto-Lei no 4.657, de 4 de setembro de 1942, art. 4o, com a redação
dada pela Lei no 12.376, de 30 de dezembro de 2010 (Lei de Introdução às normas do Direito
Brasileiro – LINDB). Confira-se:
Art. 4o Quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de acordo com a analogia,
os costumes e os princípios gerais de direito.
A propósito, é notório que os entendimentos dos notáveis juristas refletem tanto
no processo legislativo, por ocasião da construção legal, como na elaboração dos demais atos
normativos, traduzindo valiosa contribuição para o avanço do direito positivo. No entanto,
conquanto dignos de respeito e consideração, não podem sobrepor à legislação tributária, que é
orientada pelo princípio da estrita legalidade.
Depósitos bancários - presunção legal da omissão de rendimento
Afastando eventual confusão que possa surgir acerca da evolução histórica do
tema, vale consignar que, na vigência do §5o do art. 6o da Lei no 8.021, de 12 de abril de 1990,
revogado pela Lei no 9.430, de 1996, os depósitos bancários de origem não justificada tinham
tratamento tributário divergente do atualmente em vigor. Assim, na conformação jurídica
anterior, cabia à autoridade fiscal provar os sinais exteriores de riqueza, que eram a renda
presumida, sendo os créditos de origem não comprovada mera base para o arbitramento
resultante. Confira-se:
Fl. 492
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Art. 6° O lançamento de ofício, além dos casos já especificados em lei, far-se-á
arbitrando-se os rendimentos com base na renda presumida, mediante utilização
dos sinais exteriores de riqueza.
§ 1° Considera-se sinal exterior de riqueza a realização de gastos incompatíveis
com a renda disponível do contribuinte.
[...]
§ 5° O arbitramento poderá ainda ser efetuado com base em depósitos ou
aplicações realizadas junto a instituições financeiras, quando o contribuinte não
comprovar
a
origem
dos
recursos
utilizados
nessas
operações. (Revogado pela lei no 9.430, de 1996)
No entanto, a partir de 1 de janeiro de 1997, a presunção legal da infração
contestada revela-se tão só pela carência de comprovação das operações bancárias. Por
conseguinte, no atual modelo legal, cabe ao contribuinte, quando regularmente intimado,
comprovar a origem e a natureza dos depósitos em conta de sua titularidade junto a instituições
financeiras. Logo, por presunção legal, os valores de origem não comprovada, assim como aqueles
que deveriam ter sido oferecidos à tributação e não o foram, caracterizam-se omissão de
rendimento. É o que se abstrai da leitura do art. 42 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
com as alterações introduzidas pelo art. 4o da Lei no 9.481, de 13 de agosto de 1997, e pelo art. 58
da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002,nestes termos:
Lei no 9.430, de 1996:
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
§ 1o O valor das receitas ou dos rendimentos omitido será considerado auferido
ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira.
§ 2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem
sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na
legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados:
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou
jurídica;
II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de
valor individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu
somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00
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(doze mil reais). (Vide Medida Provisória no 1.563-7, de
1997) (Vide Lei no 9.481, de 1997)
§ 4o Tratando-se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão tributados no
mês em que considerados recebidos, com base na tabela progressiva vigente à
época em que tenha sido efetuado o crédito pela instituição financeira.
§ 5o Quando provado que os valores creditados na conta de depósito ou de
investimento pertencem a terceiro, evidenciando interposição de pessoa, a
determinação dos rendimentos ou receitas será efetuada em relação ao terceiro,
na
condição
de
efetivo
titular
da
conta
de
depósito
ou
de
investimento. (Redação dada pela Lei no 10.637, de 2002)
§ 6o Na hipótese de contas de depósito ou de investimento mantidas em
conjunto, cuja declaração de rendimentos ou de informações dos titulares
tenham sido apresentadas em separado, e não havendo comprovação da origem
dos recursos nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será
imputado a cada titular mediante divisão entre o total dos rendimentos ou
receitas pela quantidade de titulares. (Redação dada pela Lei no
10.637, de 2002)
Lei no 9.481, de 1997
Art. 4o Os valores a que se refere o inciso II do § 3o do art. 42 da Lei no 9.430, de
27 de dezembro de 1996, passam a ser de R$ 12.000,00 (doze mil reais) e R$
80.000,00 (oitenta mil reais), respectivamente.
Como se vê, foi introduzida nova hipótese legal de omissão da receita auferida pelo
titular da conta bancária de depósito ou investimento, legalmente presumida quando ele,
regularmente intimado, não comprova a origem dos recursos nela creditados. Assim entendido,
conforme se discorrerá na sequência, tão somente pela constatação do reportado fato, obriga-se
a autoridade fiscal a proceder o lançamento dos respectivos créditos cujas origens não foram
comprovadas.
Em dita perspectiva, embora haja inversão do ônus da prova em desfavor do
contribuinte, trata-se de presunção relativa (juris tantum), que admite prova em contrário, desde
que mediante documentação hábil e idônea guardando coincidência entre as datas e os valores
das respectivas operações. Portanto, versando de tema eminentemente probatório, o qual não
admite afirmações genéricas ou imprecisas, resta ao sujeito passivo demonstrar, de forma
individualizada - inclusive quando vários depósitos decorreram de um único negócio - que
supostos créditos não se sujeitavam ou já haviam sido oferecidos à tributação nas respectivas
“rubricas” específicas.
Ademais, consoante Enunciado no 30 de súmula do CARF, os depósitos de um mês,
por si sós, não se prestam para comprovar a origem de créditos efetuados nos meses
subsequentes, nestes termos:
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Na tributação da omissão de rendimentos ou receitas caracterizada por depósitos
bancários com origem não comprovada, os depósitos de um mês não servem para
comprovar a origem de depósitos havidos em meses subsequentes. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Com efeito, na forma já vista, relativamente aos créditos cuja origem o contribuinte
não logrou comprovar, a autoridade fiscal está dispensada de aprofundar a investigação, a fim de
atestar o nexo de causalidade entre os depósitos e o consumo da suposta renda. Por conseguinte,
a formalização do correspondente lançamento fiscal terá por fundamento tão somente a
existência do depósito bancário e a ausência de comprovação da operação que lhe deu causa por
parte do sujeito passivo regularmente intimado.
A propósito, supostas alegações pretendendo desconstituir os efeitos da presunção
legal ora discutida deverão ser contidas pelo disposto no art. 334, inciso IV, da Lei no 5.869, de
11 de janeiro de 1973 (Código de Processo Civil – CPC), cujo teor foi igualmente replicado no art.
374, inciso IV, da Lei no 13.105, de 16 de março de 2015 (novo CPC), de aplicação subsidiária ao
PAF, os quais dispensam a produção de provas na acusação dela decorrente, nestes termos:
Art. 334. Não dependem de prova os fatos:
[...]
IV - em cujo favor milita presunção legal de existência ou de veracidade.
Mais precisamente, a própria lei se encarregou de estabelecer a correlação entre os
créditos bancários e, quando for o caso, a suposta omissão de receita deles decorrente. Assim
considerado, quando a autoridade fiscal demonstrar o fato indiciário, representado pela ausência
de comprovação do correspondente crédito bancário, restará atestada a ocorrência do fato
gerador da consequente omissão de rendimento.
Ditas inferências exprimem com precisão e clareza os mandamentos presentes no
art. 36 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, de aplicação subsidiária ao PAF, assim como
aquele do Enunciado no 26 de súmula da jurisprudência deste Conselho. Confira-se:
Lei no 9.784, de 1999:
Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do
dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37
desta Lei.
Súmula CARF no 26:
A presunção estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96 dispensa o Fisco de
comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem
origem comprovada. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
Igualmente oportuno, ressalta-se que as declarações de terceiros a favor do
contribuinte, assim como os documentos e livros por ele escriturados, mas desacompanhados da
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respectiva documentação comprobatória, por si sós, não se traduzem provas do fato que
deveriam comprovar. Trata-se de comando estabelecido pelo art. 368, § único, do antigo CPC, o
qual está reproduzido no art. 408, § único, do novo Código. Confira-se:
Art. 368. As declarações constantes do documento particular, escrito e assinado,
ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o fato.
Nesse pressuposto, embora as infrações decorrentes dos valores omitidos sejam
dispostas mensalmente, o crédito tributário delas derivado será apurado levando-se em conta a
tabela progressiva anual (ajuste anual), já que o respectivo fato gerador ocorre somente em 31 de
dezembro do correspondente ano-calendário. Ademais, a autoridade fiscal deverá desconsiderar
tanto as transferências originárias de outras contas também de titularidade do contribuinte como,
cuidando-se de pessoa física, os crédito iguais ou inferiores a R$ 12.000,00 (doze mil reais), desde
que o montante não ultrapasse R$ 80.000,00 (oitenta mil reais) no ano-calendário. É o que está
posto nos §§ 1o, 3o e 4o do art. 42 da Lei no 9.430, de 1996 atualizada, já transcritos.
Ratificando anunciado entendimento, por meio dos Enunciados nos 38 e 61 de suas
súmulas, este Conselho já pacificou reportada matéria, nestes termos:
Súmula CARF no 38:
O fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de
rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada,
ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. (Vinculante, conforme Portaria
MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Súmula CARF no 61:
Os depósitos bancários iguais ou inferiores a R$ 12.000,00 (doze mil reais), cujo
somatório não ultrapasse R$ 80.000,00 (oitenta mil reais) no ano-calendário, não
podem ser considerados na presunção da omissão de rendimentos caracterizada
por depósitos bancários de origem não comprovada, no caso de pessoa física.
(Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Ressalte-se, ainda, não se admitir razoável a existência de depósitos bancários
regularmente realizados em contas de terceiros, razão por que, exceto se provada a interposição
de pessoa, os valores creditados pertencem ao titular da respectiva conta. É a leitura vista no §5o
do art. 42, da Lei no 9.430, de 1996, também já transcrito precedentemente, juntamente com a
pacificação da matéria por meio do Enunciado no 32 de súmula do CARF. Confira-se:
A titularidade dos depósitos bancários pertence às pessoas indicadas nos dados
cadastrais, salvo quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da
conta por terceiros. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018,
DOU de 08/06/2018).
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Adite-se, também, que, consoante o transcrito § 6o da norma legal referenciada
precedentemente, a totalidade dos créditos de origem não comprovada resultante de operações
realizadas em conta mantida em conjunto serão divididos pela quantidade de titulares que
apresentaram declaração de rendimento em separado. Nessa inteligência, este Conselho
uniformizou que todos os cotitulares declarantes em separado deverão ser igualmente intimados
para comprovar a origem e a natureza das operações, sob pena de exclusão dos recursos
movimentados na respectiva conta. Confira-se o Enunciado no 29 de súmula do CARF:
Os co-titulares da conta bancária que apresentem declaração de rendimentos em
separado devem ser intimados para comprovar a origem dos depósitos nela
efetuados, na fase que precede à lavratura do auto de infração com base na
presunção legal de omissão de receitas ou rendimentos, sob pena de exclusão, da
base de cálculo do lançamento, dos valores referentes às contas conjuntas em
relação às quais não se intimou todos os co-titulares. (Súmula revisada
conforme Ata
da
Sessão
Extraordinária
de
03/09/2018,
DOU
de
11/09/2018). (Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
No contexto, traduz-se de acentuada relevância o entendimento acerca da
abrangência que a Lei pretendeu dar às expressões origem dos recursos e cuja origem houver
sido comprovada, presentes, respectivamente, no caput e § 2o do art. 42 da Lei no 9.430, de
1996, que, por razões didáticas, juntamente com o § 3o do mesmo artigo, os transcrevo
novamente:
Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores
creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição
financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente
intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos
recursos utilizados nessas operações.
[...]
§ 2o Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido
computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem
sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na
legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos.
§ 3o Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados
individualizadamente, observado que não serão considerados:
I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou
jurídica;
II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de
valor individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu
somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00
(doze mil reais). (Vide Medida Provisória no 1.563-7, de 1997) (Vide
Lei no 9.481, de 1997)
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(destaquei)
De pronto, percebe-se que o cenário posto sinaliza conformação em três
perspectivas distintas entre si, sendo as duas primeiras delineadas pelo transcrito § 3o, incisos I e
II atualizado, respectivamente; e a última pelo caput combinado com o seu § 2o, também já
transcritos. Desse modo, a comprovação da primeira e segunda passa por quem efetuou a
transferência e pelo titular da conta e valor creditado, tanto individual como anualizado
respectivamente. Contudo, o terceiro eixo requer análise mais aprofundada, o que se fará em
tópico próprio. Logo, entende-se quanto às duas primeiras abordagens:
1. Para os valores originários de contas do próprio sujeito passivo, seja pessoas
física ou jurídica, o contribuinte terá de comprovar, exclusivamente, que o respectivo crédito
individualizado decorreu da transferência de outra conta bancária de sua titularidade.
2. Tratando-se de pessoa física, o contribuinte terá de comprovar, exclusivamente,
que os créditos não comprovados são de valores individuais iguais ou inferiores a R$ 12.000,00,
cujo montante anual não ultrapasse R$ 80.000,00.
Por outro lado, tocante à terceira perspectiva - créditos remanescentes -, consoante
o disposto no transcrito § 2o, a comprovação da origem dos respectivos valores implica o
conhecimento de que tais quantias eram isentas/não tributáveis ou se foram ou não computadas
na base de cálculo dos tributos a que se sujeitavam. Mais precisamente, antes de afastar a
presunção legal da omissão de receita referente a determinado crédito bancário, a autoridade
fiscal primeiramente necessita conhecer a natureza da operação que lhe deu causa, eis que,
quando for o caso, manifestada receita será tributada com fundamento em norma específica, e
não mais pela apontada presunção legal.
A propósito, externada omissão presumida abarca apenas o titular da conta
bancária sob fiscalização, não atingindo as causas dos depósitos ou créditos transferidos nem
quem os efetivou. Logo, a inversão do ônus probatório, até então favorável ao Fisco por
determinação legal, é afastada quando o contribuinte logra provar a identificação do terceiro que
efetivou a operação e a sua respectiva natureza, ainda que esta seja provada mediante
composição ou decomposição de valores, eis que tanto certo crédito pode ser originário de várias
operações como uma determinada operação resultar mais de um crédito.
Desse modo, provada a origem dos créditos bancários, aí se incluindo a natureza da
operação, o ônus probatório retorna para a autoridade fiscal, a quem cabe enquadrar ditos
rendimentos, a partir da legislação a eles específica, como isentos/não tributáveis ou tributáveis.
Quanto a estes últimos, caso não tenham sido oferecidos à tributação, resta ao autuante lavrar o
correspondente lançamento sob fundamento próprio e diverso da presunção que ora se discute.
Arrematando a questão, infere-se que apenas a identificação de quem depositou
ou transferiu os supostos recursos, por si só, não se traduz suficiente para o autuante decidir pela
presunção legal ou tributação sob fundamento específico. Portanto, a tributação dos recursos
movimentados não se desloca da presunção legal para a regra mais específica tão somente pela
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identificação de quem efetivou a respectiva operação, eis que ausente prova da existência de
relação jurídica obrigacional entre este e o titular da conta bancária sob procedimento fiscal.
A exemplo, pensar de forma diversa implica inviabilizar autuação no proprietário
dos recursos movimentados por meio de interpostas pessoas, bem como a título de Imposto de
Renda na Fonte (IRF) decorrente de suposto pagamento sem causa. Dito dessa forma, tão
somente pelo fato dos recursos terem sido transferidos de pessoa jurídica ou física, a
correspondente tributação não deverá ser deslocada da regra presuntiva para omissão de
rendimento recebido de pessoa jurídica ou física respectivamente.
Por fim, pelas razões até então expostas, entendo que o montante levado a ajuste
espontaneamente pelo contribuinte, por si só, não faz prova de supostos créditos cujas origens
deixaram de ser comprovadas individualizadamente. Afinal, como se viu, reporta comprovação
não tem previsão legal.
Desenhada a contextualização legal, passo propriamente ao enfrentamento das
alegações recursais, nos exatos termos decididos pelo julgador de origem. Confira-se (processo
digital, fls. 443 e 444):
Dos Depósitos Bancários
Parte do lançamento compreendeu a presunção de omissão de rendimentos
prevista pelo art. 42 da Lei no 9.430/96, que assim dispõe com as alterações
introduzidas pelo art. 4o da Lei no 9.481/97, e pelo art. 58 da Lei no 10.637/2002:
[...]
O que se tributa não são os depósitos bancários, como tais considerados, mas a
omissão de rendimentos por eles representada. Os depósitos bancários se
apresentam, num primeiro momento, como simples indício da existência de
omissão de rendimentos. Entretanto, esse indício se transforma na prova da
omissão de rendimentos, quando a contribuinte, tendo a oportunidade de
comprovar a origem dos recursos aplicados em tais depósitos, se nega a fazê-lo,
ou não o faz satisfatoriamente.
No presente, observa-se que o contribuinte se limitou a alegar que os valores
objeto da infração são pertencentes ao Sr. Eclair Djavan e foram emprestados
e/ou aplicados na parceria agrícola e decorreriam de venda de imóvel com ganho
de capital já apurado. No entanto, o impugnante não esclareceu minimamente as
operações alegadas, não as correlacionou de forma individualizada com os
créditos verificados e principalmente, assim como ocorrido durante o
procedimento fiscal e apontado pela Fiscalização no TVF, deixou de trazer aos
autos qualquer prova documental.
Dessa forma, uma vez que a contribuinte não comprovou mediante
documentação hábil e idônea, nos termos prescritos pelo caput do art. 42 da Lei
no 9.430/96, a origem dos recursos creditados em sua conta corrente, deve ser
mantida a infração apurada.
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Fundamentos da decisão de origem
O art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 1.634, de 21 de dezembro de 2023,
faculta o relator fundamentar seu voto mediante os fundamentos da decisão recorrida, bastando
registrar dita pretensão, nestes termos:
Art. 114. As decisões dos colegiados, em forma de acórdão ou resolução, serão
assinadas pelo presidente, pelo relator, pelo redator designado ou por
conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o nome dos
conselheiros presentes, ausentes e impedidos ou sob suspeição, especificando-se,
se houver, os conselheiros vencidos, a matéria em que o relator restou vencido e
o voto vencedor.
[...]
§12. A fundamentação da decisão pode ser atendida mediante:
I - declaração de concordância com os fundamentos da decisão recorrida;
Nessa perspectiva, quanto às demais questões levantadas no recurso sobre a
matéria, o Recorrente basicamente reiterou os termos da impugnação, nada acrescentando que
pudesse afastar minha concordância com os fundamentos do Colegiado de origem. Logo,
amparado no reportado preceito regimental, adoto as razões de decidir constantes no voto
condutor do julgamento a quo, nestes termos (processo digital, fls. 439 a ):
Da Base de Cálculo da Atividade Rural
Alega o contribuinte que o Auto de Infração seria nulo, uma vez que deixou de
considerar a base de cálculo prevista no art. art. 5o e seu § único, da Lei no
8.023/90.
A apuração do resultado da exploração da atividade rural para fins de incidência
do imposto de renda é estabelecida nas seguintes disposições das leis n* 9.250,
de 1995, e no 8.023, de 1990:
Lei n* 9.250, de 1995
Art. 18. O resultado da exploração da atividade rural apurado pelas pessoas
físicas, a partir do ano-calendário de 1996, será apurado mediante
escrituração do Livro Caixa, que deverá abranger as receitas, as despesas de
custeio, os investimentos e demais valores que integram a atividade.
§ 1o O contribuinte deverá comprovar a veracidade das receitas e das
despesas escrituradas no Livro Caixa, mediante documentação idônea que
identifique o adquirente ou beneficiário, o valor e a data da operação, a
qual será mantida em seu poder à disposição da fiscalização, enquanto não
ocorrer a decadência ou prescrição.
Fl. 500
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§ 2o A falta da escrituração prevista neste artigo implicará arbitramento da
base de cálculo à razão de vinte por cento da receita bruta do ano-
calendário.
§ 3o Aos contribuintes que tenham auferido receitas anuais até o valor de
R$ 56.000,00 (cinqüenta e seis mil reais) faculta-se apurar o resultado da
exploração da atividade rural, mediante prova documental, dispensado o
registro do Livro Caixa.
Art. 19. O resultado positivo obtido na exploração da atividade rural pela
pessoa física poderá ser compensado com prejuízos apurados em anos-
calendário anteriores.
Parágrafo único. A pessoa física fica obrigada à conservação e guarda do
Livro Caixa e dos documentos fiscais que demonstram a apuração do
prejuízo a compensar.
Art. 20. O resultado decorrente da atividade rural, exercida no Brasil por
residente ou domiciliado no exterior, apurado por ocasião do encerramento
do ano-calendário, constituirá a base de cálculo do imposto e será tributado
à alíquota de quinze por cento.
§ 1° Na hipótese de que trata este artigo, a apuração do resultado deverá
ser feita por procurador, a quem compete reter e recolher o imposto devido,
não sendo permitidas a opção pelo arbitramento de vinte por cento da
receita bruta e a compensação de prejuízos apurados.
Lei n* 8.023, de 1990:
Art. 5o A opção do contribuinte, pessoa física, na composição da base de
cálculo, o resultado da atividade rural, quando positivo, limitar-se-á a vinte
por cento da receita bruta no ano-base.
Parágrafo único. A falta de escrituração prevista nos incisos II e III do art. 3o
implicará o arbitramento do resultado à razão de vinte por cento da receita
bruta no ano-base.
A legislação está regulamentada nas normas contidas na Instrução Normativa SRF
n* 83, de 2001, nos seguintes termos:
RESULTADO DA ATIVIDADE RURAL
Art. 11. Considera-se resultado da atividade rural a diferença entre os
valores das receitas recebidas e das despesas de custeio e dos investimentos
pagos no ano-calendário, correspondentes a todas as unidades rurais
exploradas pela pessoa física.
§ 19 Se o resultado da atividade rural for negativo (prejuízo), poderá ser
compensado nos anos-calendário posteriores.
§ 29 Do resultado da atividade rural poderá ser excluído o montante de
prejuízos compensáveis de exercícios anteriores.
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§ 39 (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB n9 1558, de 31 de
março de 2015)
§ 49 A pessoa física fica obrigada à conservação e guarda do livro Caixa e
dos documentos fiscais que demonstrem a apuração do prejuízo a
compensar.
§ 59 À opção do contribuinte, o resultado da atividade rural, quando
positivo, limitar-se-á a vinte por cento da receita bruta do ano-calendário.
Art. 12. O saldo de prejuízo não compensado pelo de cujus pode ser
utilizado pelo meeiro e pelos sucessores legítimos que continuarem a
exploração da atividade rural, após o encerramento do inventário,
proporcionalmente à parcela da unidade rural recebida.
Art. 13. Para compensação de prejuízo acumulado, a pessoa física deve
manter escrituração do livro Caixa, mesmo que esteja dispensada desta
obrigação.
Parágrafo único. A falta da escrituração implica a perda do direito à
compensação do prejuízo acumulado. (...)
FORMA DE APURAÇÃO DO RESULTADO
Art. 22. O resultado da exploração da atividade rural exercida pelas pessoas
físicas é apurado mediante escrituração do livro Caixa, abrangendo as
receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que
integram a atividade.
§ 19 O contribuinte deve comprovar a veracidade das receitas e das
despesas escrituradas no livro Caixa, mediante documentação idônea que
identifique o adquirente ou o beneficiário, o valor e a data da operação, a
qual é mantida em seu poder à disposição da fiscalização, enquanto não
ocorrer a decadência ou prescrição.
§ 29 A ausência da escrituração prevista no caput implica o arbitramento do
resultado
à razão de vinte por cento da receita bruta do ano-calendário.
§ 39 Quando a receita bruta total auferida no ano-calendário não exceder a
R$ 56.000,00 (cinqüenta e seis mil reais) é facultada a apuração mediante
prova documental, dispensada a escrituração do livro Caixa.
§ 49 O resultado negativo apurado pelas pessoas físicas que optarem pelo
disposto no § 39 não pode ser compensado.
§ 59 Considera-se prova documental aquela que se estrutura por
documentos nos quais fiquem comprovados e demonstrados os valores das
receitas recebidas, das despesas de custeio e os investimentos pagos no
ano-calendário.
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Do teor das normas acima transcritas, tem-se que: i) resultado da atividade rural é
“a diferença entre os valores das receitas recebidas e das despesas de custeio e
dos investimentos pagos no ano-calendário”; (ii) porém, os contribuintes podem
optar por limitar o resultado de sua atividade rural, para fins de tributação, a vinte
por cento da receita bruta auferida no ano-calendário; iii) o resultado da atividade
rural deve ser apurado “mediante escrituração do livro Caixa, abrangendo as
receitas, as despesas de custeio, os investimentos e demais valores que integram
a atividade” (essa escrituração é dispensada para os contribuintes cuja receita
bruta anual seja inferior a R$ 56.000,00) e; iv) a ausência da escrituração do livro
Caixa implica o arbitramento do resultado à razão de vinte por cento da receita
bruta do ano-calendário.
Verifica-se, portanto, que o resultado da atividade rural deve ser apurado
mediante a confrontação entre as receitas e despesas daquela atividade,
escrituradas em livro Caixa e, de regra, a base de cálculo do imposto incidente
sobre a atividade corresponde ao valor desse resultado, mas os contribuintes têm
o direito subjetivo de afastar essa regra geral para limitar a base de cálculo de sua
atividade a valor correspondente a vinte por cento das receitas auferidas na
atividade.
E, conforme se verifica na cópia da DAA do interessado (fl. 430), ele não fez opção
por essa limitação, mas formalmente decidiu por sofrer a tributação sobre o
resultado de sua atividade rural. Assim, decidiu não utilizar como resultado
tributável o valor equivalente a vinte por cento de sua receita bruta, mas o valor
efetivamente apurado com base em seus documentos fiscais.
Portanto, ao constituir o crédito tributário impugnado, a autoridade fiscal tinha o
dever de utilizar, como base de cálculo do imposto lançado, o resultado da
atividade rural apurada para o período, pois a determinação legal de que essa
base de cálculo é o resultado da atividade rural somente poderia ter sido afastada
por ato próprio do interessado, quando apurou seu ajuste anual, por meio da
opção pelo valor correspondente a vinte por cento das receitas auferidas, mas ele
não o tinha feito.
De outra parte, como vimos, a legislação também estabelece que à autoridade é
possível o arbitramento da base de cálculo do imposto à razão de vinte por cento
da receita bruta auferida pelo contribuinte, mas isso somente no caso de ausência
de escrituração (Livro Caixa) das receitas e despesas experimentadas no período,
hipótese que não se configurou no caso concreto, sendo certo que não houve
sequer glosa das despesas declaradas.
No caso trata-se, conforme esclarecido pela Fiscalização, de lançamento de
omissão de rendimentos da atividade rural com base na receita apurada com base
na Escrituração Fiscal Digital – EFD-ICMS/IPI e, subsidiariamente, na e-Financeira
(depósitos identificados pelo contribuinte como atividade rural), ambos
transmitidos ao Sistema Público de Escrituração Digital - SPED.
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Por todo o exposto, o argumento do contribuinte no sentido de que a base de
cálculo do imposto lançado deveria ser o valor equivalente a vinte por cento das
suas receitas e que por esse motivo o Auto de Infração seria nulo não pode
prosperar.
Em relação à alegada parceria rural, o contribuinte não trouxe aos autos qualquer
documento que pudesse demonstrar que os rendimentos da atividade rural
objeto do lançamento pertencem ao condomínio alegado, nem mesmo a sua
existência, observando-se no ponto que sequer o contrato de parceria rural foi
juntado aos autos.
Ressalta-se que a responsabilidade de juntar à impugnação provas das suas
alegações é do próprio contribuinte, nos termos do artigo 16, §§ 4o e 5o, do
Decreto 70.235/72:
[...]
Como se vê, além do Recorrente não ter carreado aos autos a documentação que
supostamente provasse suas alegações recursais, a opção por ele exercida na declaração de ajuste
anual não pode ser alterado no contencioso fiscal.
Conclusão
Ante o exposto, rejeito as preliminares suscitadas no recurso voluntário interposto
e, no mérito, nego-lhe provimento.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz

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