Tribunal: CARF
Processo: 19515.721029/2019-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDUARDO MONTEIRO CARDOSO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-05-14
Data de publicação: 2024-06-06

Ementa:

Inteiro teor:
S1-C 3T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.721029/2019-75
Recurso
Voluntário
Resolução no
1301-001.212 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
14 de maio de 2024
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
SUZANO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator.
(documento assinado digitalmente)
Rafael Taranto Malheiros - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Eduardo Monteiro Cardoso - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carmen Ferreira Saraiva
(suplente convocado(a)), Jose Eduardo Dornelas Souza, Eduardo Monteiro Cardoso, Rafael
Taranto Malheiros (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Iagaro Jung Martins, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Carmen Ferreira Saraiva.

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 2.906/2.964) interposto em face de acórdão
da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro (DRJ/RJO) que deu
parcial provimento à Impugnação apresentada, mantendo parte do crédito tributário exigido.
Referido crédito tributário decorre da lavratura de Autos de Infração (fls.
2.553/2.567) para a cobrança de IRPJ e de CSLL, referentes ao ano-calendário de 2015, por
conta das seguintes supostas infrações: (i) ausência de comprovação de despesa, (ii) despesa
indedutível não adicionada ao lucro real e (iii) ajuste decorrente da aplicação de métodos de
preços de transferência. O valor dos tributos foi acrescido de juros de mora e multa de ofício,
sem qualificação. Por bem descrever as infrações apuradas, adoto parte do relatório formulado
pela DRJ:
DA ANÁLISE DOS ARQUIVOS APRESENTADOS PELO CONTRIBUINTE
DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIAS DAS EXPORTAÇÕES
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 19515.721029/2019-75
Fl. 3064
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Das notas fiscais obtidas via SPED, verificamos que mais de 70% das receitas de
vendas auferidas pelo contribuinte em 2015, provinham das exportações para a empresa
FIBRIA INTERNATIONAL TRADE GMBH, sediada na Áustria, denominada
doravante como FIT – Áustria;
• A FIT – Áustria é 100% controlada pela empresa austríaca FIBRIA
INTERNACIONAL CELULOSE GMBH que por sua vez é subsidiária integral da
FIBRIA S/A. Portanto, a empresa cliente-importadora é 100% controlada, de forma
indireta, pela FIBRIA S/A.
• Levando em conta que a FIBRIA-MS também é 100% controlada pela FIBRIA S/A,
concluímos que ambas estão sob o mesmo controle societário e, nos termos do inciso V
do artigo 23 da Lei no 9.430/96, a empresa FIT- Áustria é considerada vinculada a
empresa FIBRIA-MS.
• O artigo 240 do RIR/99 dispõe que as receitas auferidas nas operações efetuadas com
pessoa vinculada ficam sujeitas a arbitramento quando o preço médio de venda dos
bens, serviços ou direitos, nas exportações efetuadas durante o respectivo período de
apuração da base de cálculo do IRPJ e CSLL, for inferior a 90% do preço médio
praticado na venda de bens, serviços ou direitos, idênticos ou similares, no mercado
brasileiro, durante o mesmo período, em condições de pagamento semelhante. Ainda, a
IN 1312/2012 estabelece no § 1o do artigo 20 que o preço médio será obtido pela
multiplicação dos preços praticados, pelas quantidades relativas a cada operação e os
resultados apurados serão somados e divididos pela quantidade total, determinando-se,
assim, o preço médio ponderado. Já os incisos I e II do § 2o determinam que para efeito
de comparação, o preço de venda:
I - no mercado brasileiro, deverá ser considerado líquido dos descontos incondicionais
concedidos, do ICMS, do ISS, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, de outros
encargos cobrados pelo Poder Público, do frete e do seguro, suportados pela pessoa
jurídica vendedora;
II - nas exportações, será tomado pelo valor depois de diminuído dos encargos de frete e
seguro, cujo ônus tenha sido da pessoa jurídica exportadora.
• Foram, então, realizados os cálculos dos preços médios de venda por tonelada da
celulose branqueada de fibra curta comercializada2, no ano de 2015, tanto no mercado
nacional, como no mercado externo, neste último caso com pessoas vinculadas,
representada pela empresa FIT-Áustria.
• Foram elaborados dois demonstrativos:
a) Cálculo do preço médio das vendas nacionais, incluindo todas as vendas dos produtos
em questão no mercado interno, no decorrer do ano calendário 2015, excluindo os
descontos incondicionais concedidos, impostos recuperáveis (ICMS, PIS e COFINS) –
Apenso 1.A deste TVF_ Aba “Calculo do Preço Praticado MI”
b) Cálculo do preço médio das vendas desses mesmos produtos e nesse mesmo período,
exportados para a empresa FIT-Áustria, diminuídos dos encargos de venda de frete e
seguro, suportados pelo contribuinte. Este segundo demonstrativo foi executado pelo
próprio contribuinte em resposta ao TIF no 05. - Apenso 1.B deste TVF_ Aba “Cálculo
do Preço Praticado ME
• Com base nesses demonstrativos, o quadro abaixo resume a totalização das vendas
(em valores e quantidades) para o ano-calendário 2015 e a apuração dos preços
praticados de venda para o mercado interno e mercado externo com pessoa vinculada:
Fl. 3065
DF CARF MF
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Fl. 3 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Deste quadro verificamos que o preço praticado nas exportações para a FIT-Áustria
(empresa vinculada) é aproximadamente 54,4% do preço praticado no mercado interno,
já efetuado os ajustes requeridos na legislação pertinente.
• Portanto, o contribuinte fica sujeito ao arbitramento, nos termos do artigo 240 do
RIR/99, do preço de venda praticado nas exportações para empresa vinculada. Este foi o
procedimento realizado pelo próprio contribuinte.
• O arbitramento consiste em se estimar um preço médio das vendas dos produtos para o
exterior, denominado preço parâmetro e compará-lo ao preço efetivamente praticado.
Caso o preço parâmetro prevalecer, as receitas de vendas nas exportações devem ser
determinadas tomando por base este valor. Caso contrário vale o montante das receitas
efetivamente auferidas e contabilizadas.
• Para a determinação do preço parâmetro de exportação a legislação tributária permite a
utilização de 5 métodos diferentes:
I - Método do Preço de Venda nas Exportações - PVEx;
II - Método do Preço de Venda por Atacado no País de Destino, Diminuído do Lucro -
PVA;
III - Método do Preço de Venda a Varejo no País de Destino, Diminuído do Lucro -
PVV;
IV - Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro - CAP;
V - Método do Preço sob Cotação na Exportação – PECEX.
• No presente caso o contribuinte optou pelo “CAP” definido pelo inciso IV do § 3o do
artigo 240 do RIR/99 conforme disposto abaixo:
§ 3o Verificado que o preço de venda nas exportações é inferior ao limite de que trata
este artigo, as receitas das vendas nas exportações serão determinadas tomando-se por
base o valor apurado segundo um dos seguintes métodos (Lei no 9.430, de 1996, art. 19,
§ 3o): (...)
IV - Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro - CAP:
definido como a média aritmética dos custos de aquisição ou de produção dos bens,
serviços ou direitos, exportados, acrescidos dos impostos e contribuições cobrados no
Brasil e de margem de lucro de quinze por cento sobre a soma dos custos mais impostos
e contribuições.”
• Seguindo este método o contribuinte determinou o preço parâmetro de R$
881,52/tonelada e preencheu o Registro X300 – Operações com o Exterior –
Fl. 3066
DF CARF MF
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Fl. 4 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

Exportações (Entradas de Divisas) da ECF referente ao ano calendário com as seguintes
informações:

• Intimado, através do TIF no 05, a apresentar as memórias de cálculo de apuração dos
preços parâmetro e praticado, informados no Registro X300, o contribuinte apresentou
estes demonstrativos, denominados documentos 2 e 3, anexos a sua carta datada de
28/02/2019.
• Abaixo relacionamos algumas observações sobre esses demonstrativos:
• Apesar do contribuinte relacionar diferentes códigos de produto nos demonstrativos
apresentados, ele calculou os preços parâmetros e praticados para um único produto
(6104946 – T3F). Questionado sobre este fato, através do item 3 do TIF 5, o
contribuinte esclareceu que os demais códigos de produto listados nos demonstrativos -
T3F, T3S, T3C, TFP e TTP - referem-se apenas às características do produto, tais como
alvura, viscosidade e sujidade, utilizados única e exclusivamente para fins de controle
de qualidade do produto, sem contudo, qualquer impacto na apuração dos custos do
mesmo. Ou seja, para efeito desses cálculos, o contribuinte considerou que toda a sua
produção de celulose é composta de um único produto homogêneo – celulose
branqueada de fibra curta - classificado no NCM no 47032900, que possui um único
custo unitário de produção, independentemente do código especificado.
• Na determinação dos preços praticados, o contribuinte calculou a média aritmética da
receita de venda de exportação ponderada pela quantidade de cada operação de venda,
excluindo os valores de frete e seguro (ônus do contribuinte) e, ainda, aplicando um
ajuste (desconto) a esta receita devido aos dilatados prazos de pagamento concedidos ao
exportador (entre 6 e 12 meses)3. No quadro abaixo resumimos os valores do
demonstrativo do cálculo do preço praticado apresentado pelo contribuinte

• Na determinação do preço parâmetro o contribuinte calculou a média aritmética do
custo unitário mensal, ponderada pela quantidade mensal vendida.4 Sobre este custo
médio era aplicada uma margem de 15%, obtendo o valor do preço parâmetro. No
quadro abaixo resumimos os valores do demonstrativo do cálculo do preço parâmetro
apresentado pelo contribuinte:
Fl. 3067
DF CARF MF
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Fl. 5 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• O cálculo dos preços praticado e parâmetro se referem apenas às vendas de exportação
para pessoa vinculada. Das notas fiscais de venda de exportação no período,
constatamos que 99,8%, em valor, tinham como destino a empresa vinculada FIT –
Áustria. No quadro abaixo consolidamos, para o ano de 2015, os valores destas vendas
para exportação:

• Dos quadros acima verificamos que, na apuração do contribuinte, o preço parâmetro
médio (R$ 881,52) é superior ao preço praticado médio (R$ 848,00). Conforme
estabelece o artigo 51 da IN RFB no 1312/2012, a diferença entre esses preços
calculados que é de R$ 33,51 (3,8% do preço parâmetro) é inferior ao limite da margem
de divergência (5%) entre ambos e, portanto, considerada satisfatória para efeito de
comprovação. Ou seja apesar do preço parâmetro ser superior ao preço praticado, os
valores de venda para o exterior para pessoas vinculadas praticados pelo contribuinte
são considerados aceitáveis, pois, conforme dispõe o § 1o do artigo acima mencionado ,
nenhum ajuste seria necessário na apuração do IRPJ e na base de cálculo da CSLL.
• Em relação ao cálculo do preço praticado não encontramos divergência. As notas
fiscais de venda para exportação relacionadas no demonstrativo correspondem às NF-e
obtidas no sistema SPED. Também os ajustes referentes à fretes/seguros sobre vendas e
prazo de pagamento estão em conformidade com a legislação em vigor.
• Por outro lado, na análise do cálculo do preço parâmetro verificamos algumas
inconsistências no valor apurado que passamos a relatar:
• O contribuinte contabilizou o custo sobre os produtos vendidos apropriado para o ano
calendário de 2015 através das seguintes contas:

• Do quadro acima verificamos que o CPV total apurado no ano fiscalizado foi de R$
1.041.453.245,56, sendo que R$ 757.120.609,967, correspondem ao CPV referente à
venda de produtos para o mercado exterior, contabilizados na conta no 0032105010 –
CPV – Venda de Produto – ME.
Fl. 3068
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Fl. 6 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Levando em conta que o método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos
e Lucro - CAP foi o utilizado para determinar o preço parâmetro, intimamos o
contribuinte através do item 1 do TIF no 06 a justificar a divergência entre o valor total
apurado em 2015 do Custo dos Produtos Vendidos referente à venda para exportação
para pessoas ligadas no cálculo do preço parâmetro no montante de R$ 680.109.522,12
e o correspondente CPV contabilizado no valor de R$ 757.120.609,96.
• Em resposta, encaminhada através de carta datada de 29/05/2019, o contribuinte se
limitou a informar

• Ou seja, o contribuinte informa que a diferença entre o valor do custo total apurado na
determinação do preço parâmetro e o do CPV contabilizado para os produtos exportados
decorre dos valores de frete e seguro não computados no cálculo do preço parâmetro.
• Através do item 1 do TIF no 08, o contribuinte foi intimado a apresentar um
demonstrativo detalhado do cálculo mensal dos custos unitário do produto, informados
nos campos “Custo Real SAP-CÁLCULO PARÂMETRO (coluna J da planilha
encaminhada em resposta ao TIF no 05). Em resposta, encaminhada em 14/06/2019,
apresentou uma planilha, denominada “Custo Real Produto”, decompondo,
mensalmente, o custo unitário por produto nos diversos fatores de produção que o
compõem: matéria-prima, aditivos, materiais de operação, embalagem, energia elétrica,
mão de obra/encargos, manutenção, depreciação, amortização e exaustão. Não foi
discriminado qualquer custo referente a fretes/seguros.
• Posteriormente, através de carta datada de 11/07/2019, em complemento à resposta
anterior, o contribuinte reencaminhou o demonstrativo da planilha de cálculo do custo
parâmetro, informando o novo valor do preço parâmetro caso fosse considerado o custo
de Fretes e Seguros. Abaixo reproduzimos o resumo apresentado nessa nova planilha:

• O contribuinte informou um custo com seguros e fretes no montante de R$
130.211.501,94.
• Finalmente, através do TIF no 10, o contribuinte foi intimado a apresentar um
demonstrativo do preenchimento do Registro L210 – Informativo da Composição de
Custos, Período de Apuração Anual (de 01 a 12/2015), em anexo, referente à ECF ano-
calendário 2015, correlacionando o valor de cada campo preenchido nesse Registro,
inclusive os dos Estoques no Início e Final do Período de Apuração, com os valores
extraídos das contas contábeis e centros de custos. Também foi intimado a apresentar a
apropriação e rateio dos custos utilizados na apuração das contas discriminadas na
tabela abaixo:
Fl. 3069
DF CARF MF
Original

Fl. 7 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Na sua resposta, datada de 25/10/2019, o contribuinte correlacionou linha a linha os
valores informados no Registro L210 com as respectivas contas contábeis e valores
apropriados. Ainda, apresentou o rateio de custos entre as contas 032101010 – CPV –
Vendas de Produtos – MI e 032105010 – CPV – Vendas de Produtos – ME, e também
apresentou o Razão das demais contas que compõem o montante total do CPV
apropriado no montante de R$ 1.041.453.245,56.
• Inicialmente, verificamos que as contas que efetivamente apropriam os custos de
produção são as de nos 0032101010 e 0032105010. A primeira apropria os custos de
produção dos produtos vendidos no mercado interno (MI) e a segunda, no mercado
externo (ME). Ainda, como informado pelo próprio contribuinte, dada a homogeneidade
do produto vendido – celulose branqueada de fibra curta – tanto externa como
internamente, os custos são apurados conjuntamente e depois rateados entre ambas as
contas, utilizando como critério de rateio a quantidade vendida (em toneladas).
• As demais contas de custo apropriados no quadro acima se referem a ajustes
tributários (provisão para perdas do ICMS , créditos tributários concedido pelo
programa REINTEGRA (sobre exportações), estorno de impostos, desoneração de folha
– INSS, estornos de tributos) ou ajustes de estoque (sinistros e ajustes de inventário).
• No demonstrativo de preenchimento do Registro L210 da ECF apresentado pelo
contribuinte, identificamos as seguintes contas referentes a fretes, transportes e
carregamentos, relacionados à linha 11 – Prestação de Serviço Pessoa Jurídica:

• Todas essas contas estão relacionadas com custo de transporte de madeira (matéria
prima) e não com o produto acabado (celulose) vendido ao mercado interno e externo.
Portanto, esses custos são comuns tanto para os produtos vendidos no mercado interno
como no externo.
• A empresa possui unidades florestais e fabris. Nas florestais são realizados os plantios
do eucalipto, árvore cuja madeira é utilizada como matéria-prima principal na
fabricação da celulose.
• Estas árvores são cortadas e as respectivas toras transportadas em caminhões para as
unidades fabris, onde as mesmas são submetidas a vários processos físicos e químicos,
resultando finalmente no produto final, celulose branqueada de fibra curta.
Fl. 3070
DF CARF MF
Original

Fl. 8 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Todos os custos relacionados no quadro acima se referem a esses custos de transporte
de madeira entre as unidades florestais e fabris ou ao transporte de insumos utilizados
na produção.
• Exemplificando, no razão da conta contábil do quadro acima 0033101060 –
Transportes Internos - observamos com base no histórico dos lançamentos que a quase
totalidade dos serviços prestados eram efetuados pelas seguintes empresas
transportadoras:
BRA
LOGISTICA
DE
TRANSPORTES
LTDA,
BREDA
LOGÍSTICA LTDA, GAFOR S.A., JSL S/A, TRANSPORTADORA MARQUESIM
LTDA. Todas essas empresas operam nesse ramo de transporte de madeira entre
unidades florestais e fabris. Juntamos, ao presente processo, obtidas no sistema SPED,
algumas notas e conhecimento de transporte prestados ao contribuinte, todas
contabilizadas na conta no 0033101060 e indicando como carga transportada:
“MADEIRA”, “MADEIRA EM TORA” ou “EUCALIPTO”.
• Enfim, os fretes apropriados ao custo se referem a serviços prestados por terceiros
compreendendo o transporte de madeira entre unidades do contribuinte ou o transporte
de insumos utilizados na produção.
• Não há previsão legal para a exclusão de despesas de fretes e seguros incidentes sobre
transporte de insumos até o estabelecimento do contribuinte, no cálculo do preço
parâmetro das exportações determinadas com ase no método do Custo de Aquisição ou
Produção mais Tributos ou Lucro (CAP).
• Consolidando este entendimento, reproduzimos os conceitos de custos de aquisição ou
produção definidos no Decreto no 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda –
RIR/99):
Custo de Aquisição: será determinado com base em registro permanente de estoques ou
no valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do
período de apuração. Compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do
contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação. Os gastos com
desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição e não se incluem no custo os
impostos recuperáveis através e créditos na escrita fiscal (Decreto no 3.000/1999, art.
289, parágrafos 1o a 3o); (grifo nosso)
Custo de Produção:
Compreenderá obrigatoriamente:
1) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços
aplicados ou consumidos na produção, conforme mencionado acima;
2) o custo do pessoal plicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e
guarda das instalações de produção;
3) os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de depreciação dos bens
aplicados na produção;
4) os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção; 5) os encargos
de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção (Decreto no 3.000/1999, art.
290).
• Portanto, a justificativa apresentada pelo contribuinte para a diferença apurada, através
da sua carta de 29/05/2018 – item I entre o Custo de Aquisição e Produção, no ano de
2015, calculado para fins de determinação do preço parâmetro – R$ 680.109.522,12 - e
o valor apropriado nesse mesmo período na conta contábil referente ao Custo de
Produtos Vendidos para o Exterior ( 032105010 – CPV-Venda de Produto - ME) – R$
Fl. 3071
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Fl. 9 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

757.120,609,96 - como sendo os valores decorrentes de “Frete” e “Seguro” não
encontra amparo legal.
• Diante destes fatos, o preço parâmetro do produto vendido será recalculado, com base
no valor apurado na conta contábil CPV – Venda de Produto – ME, ajustado para os
produtos vendidos exclusivamente para empresa vinculada, que, como visto em quadro
acima, corresponde a 99,80% do total exportado (em valores). Ou seja, o novo Custo de
Aquisição e Produção para fins de cálculo do preço parâmetro seria de 757.120.609,96 *
0,998 = 755.606.368,74. No quadro abaixo representamos o novo cálculo do preço
parâmetro por tonelada para o produto exportado:

• Esse novo preço parâmetro é 13,4% superior ao preço praticado calculado – R$ 848,00
– e, portanto, está além da margem de divergência permitida de 5%.
• Diante deste fato, deverá ser realizado um ajuste no valor das receitas de exportação a
ser adicionado ao lucro real e à base de cálculo da CSLL. Este ajuste consiste na
multiplicação da diferença entre o novo preço parâmetro calculado e o preço praticado
multiplicado pela quantidade vendida.
• O valor do ajuste seria então (979,37-848,00)*887.252= R$ 116.557.628,05.
• Portanto, esta adição não computada na apuração do Lucro Real e da BC da CSLL
será objeto de lançamento de ofício conforme discriminado abaixo no item V.A deste
relatório.
DOS CONTRATOS DE CESSÃO DE DIREITOS A CRÉDITO
• O contribuinte foi intimado através do item 3 do Termo de Início de ação Fiscal – TIF
e reintimado através do item 2 do Termo de Intimação Fiscal no 07 – a apresentar
documentação hábil e idônea que comprove despesas financeiras apropriadas na conta
contábil no 34108020 – Juros Passivos Diversos, que totalizaram, no decorrer do ano-
calendário 2015, o montante R$ 11.830.953,44.
• O contribuinte apresentou os registros contábeis individualizados apropriados nessa
conta - Arquivo “Item 3 – Comprovação de Despesas Financeiras” - em resposta ao TIF
e contratos de cessão de crédito, entre outros documentos, em atendimento ao TIF no 07.
• Desses documentos apresentamos verificamos que o contribuinte celebrou vários
contratos de cessão de crédito referentes aos seus recebíveis oriundos de vendas a prazo
e as despesas correspondentes a essas operações foram apropriados parte na conta
contábil no 34108020 e parte na no 34103110.
• No quadro abaixo relacionamos as despesas com cessão de créditos a comprovar na
conta no 34108020, indicando os respectivos nos dos documentos comprobatórios
fornecidos pelo contribuinte em 11/07/2019 em atendimento ao TIF no 07.
Fl. 3072
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Fl. 10 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Os contratos de cessão de créditos apresentados para justificar estas despesas são os
discriminados abaixo:
a) Doc. 02 – Carta 11/07/2019 – Banco: BANCO SAFRA S/A - Data da celebração:
31/03/2015
- Valor dos créditos cedidos: R$ 21.926.490,28
- Objeto: Cessão de direitos creditórios;
- Preço pago pelos créditos: R$ 21.668.322,12
- Juros Apropriados: R$ 258.168,16
b) Doc. 02 – Carta 11/07/2019 – Banco: BANCO CITIBANK S/A
- Data da celebração: 30/03/2015
- Valor dos créditos cedidos: R$ 29.546.025,54
- Objeto: Cessão de direitos creditórios;
- Preço pago pelos créditos: R$ 28.649.832,33
- Juros Apropriados: R$ 896.193,21
c) Doc. 02 – Carta 11/07/2019
– Banco: DEUTSCHE BANK
- Data da celebração: 30/06/2015
- Valor dos créditos cedidos: R$ 25.375.432,44
- Objeto: Cessão de direitos creditórios;
- Preço pago pelos créditos: R$ 25.065.300,65
- Juros Apropriados: R$ 310.131,79
d) Doc. 05 – Carta 11/07/2019
– Banco: DEUTSCHE BANK
- Data da celebração: 24/06/2015
- Valor dos créditos cedidos: R$ 20.293.459,41
- Objeto: Cessão de direitos creditórios;
- Preço pago pelos créditos: R$ 20.216.373,77
Fl. 3073
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Fl. 11 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

- Juros Apropriados: R$ 77.085,64
e) Doc. 07 – Carta 11/07/2019
– Banco: SANTANDER
- Data da celebração: 06/03/2015
- Valor dos créditos cedidos: R$ 4.344.346,23
- Objeto: Cessão de direitos creditórios;
- Preço pago pelos créditos: R$ 4.318.795,09
- Juros Apropriados: R$ 25.551,14
• Todos os contratos estipulam o valor total dos créditos repassados ao cessionário
(instituição financeira) e o valor efetivamente pago ao cedente (contribuinte), já
excluídos os juros incorridos na operação. A diferença entre estes valores seria a
despesa financeira a apropriar.
• Porém, em relação às despesas representadas no quadro abaixo, apesar da indicação de
que a documentação comprobatória foi encaminhada (docs. 04 e 07), não foram
apresentados os respectivos contratos de cessão de crédito e tampouco qualquer
esclarecimento adicional:

• Portanto, apesar de intimado duas vezes a comprovar estas despesas, o contribuinte
deixou de apresentar qualquer documento ou esclarecimento que justificasse esses
lançamentos.
• Estas despesas não comprovadas serão glosadas e objeto de lançamento de ofício
conforme discriminado abaixo no item V.B deste relatório.
DAS PROVISÕES PARA DESMOBILIZAÇÃO DE ATIVOS
• O contribuinte foi intimado através do item 3 do Termo de Início de ação Fiscal – TIF
a apresentar documentação hábil e idônea que comprove despesas financeiras
apropriadas na conta contábil no 34103120 – Demais Despesas Financeiras que
totalizaram .no decorrer do ano-calendário 2015 o montante R$ 301.859,69.
• Em resposta, o contribuinte apresentou os registros contábeis individualizados
apropriados nessa conta através do Arquivo “Item 3 – Comprovação de Despesas
Financeiras” .
• Posteriormente, através do item 3 do TIF no07, o contribuinte foi intimado a
comprovar as despesas apropriadas nessa conta discriminadas no histórico contábil
como “Ajuste atualização monetária ARO”, discriminadas abaixo:
Fl. 3074
DF CARF MF
Original

Fl. 12 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Conforme esclarecimentos do contribuinte, estas despesas seriam apropriações de
encargos financeiros das provisões de gastos para a desmobilização de ativos em
períodos futuros (ARO – Asset Retirement Obligation).
• Os passivos provisionados referem-se às estimativas de gastos necessários para
reforma de áreas onde estão situados atualmente aterros industriais construídos para
receber os resíduos do processo de produção da celulose.
• O contribuinte apresentou, ainda, em anexo à sua carta datada de 11/07/2019,
planilhas denominadas “Resumo Cálculo ARO e AVP”, demonstrando, para o ano de
2015, os cálculos mensais dos Ajustes a Valor Presente dos desembolsos para estas
desmobilizações futuras dos vários aterros industriais de sua propriedade.
• Estes gastos foram reconhecidos a valor presente pela empresa em dezembro de 2013.
Na época foi realizado um lançamento contábil a crédito de R$ 3.827.652,04 na conta
n° 22901160 – Provisão para Passivo Ambiental – ARO e a débito na conta no
22902060 - Provisões Ambientais.
• No ano de 2015, foram atualizados os valores dessa provisão para esse período,
totalizando um ajuste anual de R$ 227.802,51. Este valor foi creditado na conta no
2291160 e lançado como despesa, em contrapartida, na conta n° 34103120 – Demais
Despesas Financeiras (vide quadro acima), e, portanto, reduzindo o lucro líquido do
exercício.
• Este valor não foi adicionado ao lucro líquido na determinação do Lucro Real e da
Base de Cálculo da CSLL.
• Por outro lado, o caput do artigo 335 do RIR/99 estabelece:
Na determinação do lucro real, somente serão dedutíveis as provisões expressamente
autorizadas neste Regulamento (Decreto-Lei no 1.730, de 17 de dezembro de 1979, art.
3o; e Lei no 9.249, de 1995, art. 13,caput,inciso I).
• Portanto, não há previsão legal para a dedução deste tipo de provisão e dos seus
correspondentes ajustes a valor presente na determinação do Lucro Real e da BC da
CSLL. Estas adições não computadas serão objeto de lançamento de ofício conforme
discriminado no item V.C do abaixo.
DA APURAÇÃO E CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
• Da análise acima, constatamos a ocorrência de infrações fiscais que levam à
necessidade de constituição de crédito tributário. A seguir demonstramos a apuração
desse crédito tributário que será objeto de lançamento de ofício nesta ação fiscal:
AJUSTE NAS RECEITAS DE EXPORTAÇÃO EM DECORRÊNCIA DO PREÇO DE
TRANSFERÊNCIA NAS EXPORTAÇÕES
Fl. 3075
DF CARF MF
Original

Fl. 13 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

• Como vimos acima no item – DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA DAS
EXPORTAÇÕES, no arbitramento das receitas de exportação, utilizando-se do Método
do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro - CAP, o contribuinte, em
função da exclusão indevida dos custos de transportes internos de toras de madeira e de
fretes na aquisição de insumos, estimou um preço parâmetro (R$ 881,52) inferior ao
determinado por esta ação fiscal (R$ 979,37).
• Devido a este procedimento o contribuinte deixou de adicionar ao Lucro Real, um
ajuste no valor das receitas de exportação de R$ 116.557.628,05, resultante da
multiplicação da diferença entre os preços parâmetro (R$ 979,37) e praticado (R$
848,00) pela quantidade exportada a pessoa vinculada (887.282 ton.).
• Nos termos do § 7o do artigo 240 do RIR/99 este ajuste será adicionado ao Lucro Real
e à Base de Cálculo da CSLL, na apuração do IRPJ e CSLL, objetos de lançamento de
ofício no presente auto de infração.
GLOSA DE DESPESAS NÃO COMPROVADAS
• Como vimos acima, no item IV.2– DOS CONTRATOS DE CESSÃO DE DIREITOS
A CRÉDITO, o contribuinte foi intimado e reintimado a apresentar a documentação
hábil e idônea que comprovasse despesas financeiras decorrentes de contratos de cessão
de crédito referentes a recebíveis oriundos de vendas a prazo.
• Porém, em relação às despesas representadas no quadro abaixo não foram
apresentados os respectivos contratos de cessão de crédito e tampouco qualquer outra
comprovação ou esclarecimento adicional:

• Estas despesas não comprovadas serão glosadas e o respectivo crédito tributário
resultante será constituído de ofício no presente auto de infração.
ADIÇÃO AO LUCRO REAL DE PROVISÕES INDEDUTÍVEIS
• Como vimos acima no item IV.3– DAS PROVISÕES PARA DESMOBILIZAÇÃO
DE ATIVOS, o contribuinte lançou despesas financeiras na conta contábil no 34103120
– Demais Despesas Financeiras - referentes a encargos Termo de Verificação Fiscal
relativo a Auto de Infração de IRPJ da SUZANO S.A.– CNPJ 16.404.287/0001-55
financeiros de provisões de gastos para a desmobilização de ativos em períodos futuros
(ARO-asset Retirement Obligation).
• Porém, a dedutibilidade deste tipo de provisão, na determinação do Lucro Real e da
Base de Cálculo da CSLL, não é autorizada no RIR/99, como previsto no artigo 335 do
RIR/99 e seu valor deveria ter sido adicionado na Parte A do LALUR e do LACS, o que
não ocorreu.
• O valor total destas provisões no ano-calendário de 2015 atingiu o montante de R$
227.802,51, que será adicionado ao Lucro Real e à Base de Cálculo da CSLL, na
apuração do IRPJ e CSLL, objetos de lançamento de ofício no presente auto de infração.
• No quadro abaixo resumimos os créditos tributários apurados na presente ação fiscal,
que serão constituídos de ofício e formalizados através dos seguintes autos de infração:
Fl. 3076
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

Inconformada, a Recorrente apresentou Impugnação (fls. 2.583/2.629), que foi
rejeitada pela DRJ, por meio de acórdão (fls. 2.808/2.898) ementado da seguinte forma:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2015
ALEGAÇÕES DE NULIDADE. REJEIÇÃO.
É válido o Auto de Infração lavrado por autoridade competente e sem prejuízo do
direito de defesa.

PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO.
Indefere-se o pedido de diligência, se presentes elementos de convicção bastantes para o
julgamento da lide.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2015
JUROS DE MORA. MULTA DE OFÍCIO. EXIGÊNCIA.
Por disposição legal expressa, são devidos juros de mora e multa de 75% sobre o crédito
tributário objeto de lançamento de ofício.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2015
PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. PESSOA
VINCULADA. ARBITRAMENTO.
Sujeitam-se a arbitramento as receitas auferidas em exportação para pessoa vinculada
quando o preço médio da venda de bens, serviços ou direitos for inferior a noventa por
cento do preço médio de venda dos mesmos bens, serviços ou direitos no mercado
brasileiro.

PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO CAP. FRETE. SEGURO. CUSTO DE
AQUISIÇÃO.
No Método do Custo de Aquisição ou de Produção mais Tributos e Lucro - CAP,
integram o custo de aquisição os valores de frete e seguro pagos pela pessoa jurídica
adquirente, relativamente aos bens, serviços e direitos exportados.

LUCRO REAL. DESPESAS OPERACIONAIS. PROVISÃO. DESMOBILIZAÇÃO
DE ATIVOS. AJUSTES A VALOR PRESENTE. INDEDUTIBILIDADE. FALTA DE
PREVISÃO LEGAL.
A dedutibilidade de provisões e de seus ajustes requer previsão legal expressa.

LUCRO REAL. GLOSA DE DESPESAS. COMPROVAÇÃO PARCIAL. JUROS
PASSIVOS.
Excluem-se da glosa as despesas comprovadas em sede de impugnação.

TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento matriz,
por força da causa e efeito que os vincula.

Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Fl. 3077
DF CARF MF
Original

Fl. 15 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

O acórdão da DRJ, na parte em que deu parcial provimento à Impugnação, tão
somente excluiu parte das glosas referentes às despesas não comprovadas, pertinentes à infração
de apropriação de despesas financeiras sem a apresentação dos contratos que lhes deram origem.
Considerando o reduzido valor do crédito tributário cancelado, não foi interposto Recurso de
Ofício.
A Recorrente, então, interpôs Recurso Voluntário (fls. 2.906/2.964), alegando, em
síntese, o seguinte:
(i)
Preliminarmente, o acórdão da DRJ seria nulo, pois não teria analisado as
provas apresentadas nos autos, especialmente no que diz respeito às
alegações sobre a composição do “custo parâmetro” apresentadas na
Impugnação;
(ii)
A autuação fiscal seria nula, por erro de premissa fática e acusação fiscal
deficiente, pois “(a) a Fibria-MS não deixou de computar os custos do
frete interno de toras de madeira e o frete na compra de insumos no ‘custo
parâmetro’, e (b) a origem da diferença entre o ‘custo parâmetro’ e o
‘custo contábil’, por isso mesmo, não decorre daqueles fretes, mas da
neutralização fiscal dos impactos nos custos dos acréscimos de valor justo
dos ativos biológicos”;
(iii) A autuação envolvendo a aplicação das regras de preços de transferência
seria ilegítima, pois, conforme prova produzida nos autos, não houve
exclusão dos valores de frete na aquisição de insumos e de frete interno de
insumos/toras, vez que tais montantes estavam incluídos nas rubricas
“matéria prima” e “materiais de operação”. A diferença entre o “custo
contábil” e o “custo parâmetro” seria decorrente da “neutralização fiscal
dos encargos de exaustão das florestas correspondentes aos ajustes de
valor justo efetuados aos ativos biológicos por força do Pronunciamento
Técnico CPC n. 29 (Ativos Biológicos e Produtos Agrícolas).”
(iv) A infração relativa à dedução dos encargos financeiros da obrigação de
desmobilização de aterros seria ilegítima, por suposta ausência de
aplicação das regras de postergação (Parecer Normativo Cosit no 2/96);
(v)
A cobrança de juros sobre a multa de ofício seria ilegal.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Eduardo Monteiro Cardoso, Relator.
O Recurso Voluntário foi interposto em 29/06/2020 (fls. 2.905), dentro do prazo
de 30 (trinta) dias, contado da intimação (fls. 2.903), em função da suspensão dos prazos
Fl. 3078
DF CARF MF
Original

Fl. 16 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

processuais firmada pela Portarias RFB no 543/2020 e 936/2020. Presentes os pressupostos
formais, conheço o recurso.

I. Apuração do preço parâmetro com base no método CAP feita pelo Recorrente
A Fiscalização constatou a suposta utilização de preço parâmetro equivocado por
parte da Recorrente, mediante utilização incorreta do Método do Custo de Aquisição ou de
Produção mais Tributos e Lucro – CAP, previsto no art. 19, IV, da Lei no 9.430/96. Isso porque
teriam sido indevidamente excluídos os valores de fretes e seguros internos relativos aos bens
exportados, reduzindo o preço parâmetro apurado e, com isso, tornando inferior a 5% (cinco por
cento) a diferença entre este preço e o preço efetivo, fazendo com que este último fosse mantido
para fins de apuração das receitas das operações com partes vinculadas localizadas no exterior.
Na sua Impugnação e no seu Recurso Voluntário, a Recorrente sustenta que os
valores de fretes e seguros estariam incluídos no preço parâmetro utilizado, e que a diferença
verificada entre o custo indicado na ECF (R$ 757.120.609,96) e o citado na composição do
preço parâmetro (R$ 680.109.522,12) seria decorrente da exclusão de “encargos de exaustão de
acréscimos de valor justo de ativos biológicos”. Segundo alegou, estes montantes não
representariam custo de produção efetivo e não poderiam, por essa razão, compor o preço
parâmetro apurado no método CAP.
Para confirmar as suas alegações, juntou aos autos telas do seu sistema interno
(“SAP”) demonstrando que os fretes internos e os seguros estariam incluídos nos custos
indicados como “matérias-primas” e “materiais operação”. Prosseguiu, ainda, alegando que a
diferença apurada seria decorrente da “neutralização fiscal dos encargos de exaustão dos
acréscimos de valor justo de florestas determinados pelo Pronunciamento Técnico CPC n. 29”, o
que poderia ter sido verificado pela Fiscalização pela comparação entre (i) o custo parâmetro
indicado na resposta ao TIF no 08 e (ii) o custo contábil contido no demonstrativo das contas do
razão da resposta ao TIF no 10, em que a única diferença seria a consideração ou não desses
valores.
Para corroborar as suas alegações, trouxe, em sede de Recurso Voluntário, laudo
técnico produzido pela Ernst & Young (fls. 2.967/3.058), cujas conclusões transcrevo a seguir:
11. Considerações finais
A autoridade fiscal ressaltou que o valor de frete não foi devidamente detalhado pela
Fibria- MS, mas que pelo montante informado a Empresa incluiu os valores de frete e
seguro sobre as vendas de celulose acabada, que não integram o custo do produto, e que
isso justificaria a diferença entre o custo de R$ 680.109.522,12, utilizado na apuração
do preço parâmetro e o custo de R$ 757.120.609,96 declarado no Registro L210 da
ECF.
Conforme se observa na tabela abaixo, a somatória do custo de R$ 680.109.522,12 com
os valores de frete e seguro destacados nas notas fiscais de exportação da celulose
acabada totalizam o montante de R$ 811.983.156,35, e não R$ 757.120.609,96.
Fl. 3079
DF CARF MF
Original

Fl. 17 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

Com base nas evidências apresentadas neste laudo técnico podemos concluir que não há
qualquer indício de que o valor das despesas de vendas relacionado ao transporte da
celulose acabada nas exportações para pessoas vinculadas tenha sido incluído no custo
do produto vendido para fins de apuração do preço parâmetro, e portanto não justifica a
diferença questionada pela autoridade fiscal.
Conforme mencionado, é possível evidenciar através do kardex, dos registros contábeis
e das demonstrações financeiras, que todos os custos incorridos com o transporte de
matérias-primas entre as unidades florestais e fabris, bem como o transporte de insumos
utilizados no processo produtivo da celulose, estão inclusos no custo de produção do
produto vendido de R$ 680.109.522,12, utilizado na apuração do preço parâmetro pelo
método CAP.
As informações utilizadas na apuração do custo total de R$ 680.109.522,12 foram
extraídas do kardex do centro de armazenagem 3024, resultado da multiplicação da
quantidade exportada para pessoas vinculadas pelo custo médio mensal demonstrado e
detalhado nas Tabelas F1, F2, F3 e F4, onde é possível evidenciar que não foram
considerados os valores correspondentes aos acréscimos de valor justo de ativos
biológicos, determinados pelo Pronunciamento Técnico CPC 29 (Ativos Biológicos e
Produtos Agrícolas), que de fato não devem compor o custo do produto vendido para
fins de apuração do preço parâmetro pelo método CAP.
Com base nos fatos aqui apresentados concluímos que a diferença apontada entre o
custo de R$ 680.109.522,12, utilizado na apuração do preço parâmetro e o custo de R$
757.120.609,96 declarado no Registro L210 da ECF, é decorrente dos valores de
acréscimo de valor justo aos ativos biológicos CPC 29.
Por fim, concluímos que as informações consideradas no cálculo dos preços parâmetros,
apurados pelo método CAP, estão coerentes com a documentação suporte fornecida pela
Fibria-MS.
O laudo citado também trouxe uma simulação em que teria sido consideradas as
despesas com frete e seguro no preço parâmetro, cujo resultado seria, ainda assim, a inexistência
de ajuste de preços de transferência, pois a diferença entre o preço parâmetro e o preço praticado
seria inferior a 5% (cinco por cento).
Em seguida, a Recorrente traz as alegações jurídicas que embasariam a exclusão
dos valores referentes aos ajustes a valor justo determinado pelo Pronunciamento CPC no 29, que
aumentaram os custos das florestas de eucalipto. Segundo a Recorrente, a necessidade de
neutralização dos impactos do valor justo “decorre do caráter estimado, escritural e prospectivo”
dos referidos ajustes, “que não representam um custo de produção efetivo para a pessoa
jurídica”.
Porém, antes de analisar com precisão as alegações jurídicas relativas à
legitimidade ou não de exclusão, entendo necessário e imprescindível confirmar as alegações
fáticas citadas pela Recorrente, no sentido de que a diferença citada efetivamente diz respeito aos
ajustes a valor justo do Pronunciamento CPC no 29. Daí a necessidade de conversão do
julgamento em diligência.
Fl. 3080
DF CARF MF
Original

Fl. 18 da Resolução n.o 1301-001.212 - 1a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.721029/2019-75

II. Dispositivo com a proposta de diligência
Diante do exposto, entendo pela necessidade de conversão do julgamento em
diligência, para que a Unidade de Origem:
(i)
Analise as informações contidas no laudo técnico juntado aos autos pela
Recorrente (fls. 2.967/3.058), bem como os documentos apresentados que
subsidiam as suas conclusões, juntados na Impugnação (fls. 2.684/2.736 e
planilhas com arquivos não pagináveis de fls. 2.804 e 2.805), a fim de
comprovar se a diferença entre o preço parâmetro e o preço efetivo
efetivamente diz respeito a ajustes a valor justo determinados pelo
Pronunciamento CPC no 29;
(ii)
Caso a resposta seja negativa, confirme se a diferença efetivamente
corresponde à exclusão dos fretes e seguros internos na composição do
preço parâmetro, especialmente diante da simulação presente no laudo
técnico (p. 87/88);
(iii) Caso a resposta seja positiva, elabore dois demonstrativos da composição
do preço parâmetro, um caso fossem incluídos os ajustes citados e outro
caso fossem excluídos;
(iv) A fim de possibilitar a avaliação citada, caso entenda necessário, intime a
Recorrente para apresentar eventuais documentos comprobatórios dos
acréscimos de valor justo de ativos biológicos;
(v)
Ao final, seja elaborado parecer conclusivo a respeito da diligência
realizada; e
(vi) Com a conclusão da diligência, seja intimada a Recorrente, para que se
manifeste no prazo de 30 (trinta) dias, com subsequente remessa destes
autos a este Carf, para novo julgamento.
(documento assinado digitalmente)
Eduardo Monteiro Cardoso

Fl. 3081
DF CARF MF
Original