Tribunal: CARF
Processo: 13074.722166/2023-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LIZANDRO RODRIGUES DE SOUSA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção / Primeira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-11
Data de publicação: 2025-02-03

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2020, 2021
ESTIMATIVAS DECLARADAS E NÃO PAGAS. DEDUTIBILIDADE.
Estimativas que se encontravam declarados em DCTF devem ser deduzidas para fins de lançamento de ofício do IRPJ do referido ano, sob pena de haver cobrança em duplicidade.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
RESPONSABILIDADE. SÓCIO-GERENTE.
O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só́, a responsabilidade solidária do sócio-gerente. Súmula n. 430 do STJ.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13074.722166/2023-63
ACÓRDÃO
1102-001.577 – 1a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
11 de dezembro de 2024
RECURSO
DE OFÍCIO E VOLUNTÁRIO
RECORRENTES
LEVIAN PARTICIPACOES E EMPREENDIMENTOS S.A. E RESPONSÁVEIS
TRIBUTÁRIOS

FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2020, 2021
ESTIMATIVAS DECLARADAS E NÃO PAGAS. DEDUTIBILIDADE.
Estimativas que se encontravam declarados em DCTF devem ser deduzidas
para fins de lançamento de ofício do IRPJ do referido ano, sob pena de
haver cobrança em duplicidade.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a
decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis
mutandis, ao lançamento da CSLL.
RESPONSABILIDADE. SÓCIO-GERENTE.
O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si
só́, a responsabilidade solidária do sócio-gerente. Súmula n. 430 do STJ.
ACÓRDÃO
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento aos recursos de ofício e voluntário.
Assinado Digitalmente
Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator
Assinado Digitalmente
Fernando Beltcher da Silva – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Lizandro Rodrigues de Sousa,
Fredy José Gomes de Albuquerque, Fenelon Moscoso de Almeida, Cristiane Pires Mcnaughton,
Gustavo Schneider Fossati e Fernando Beltcher da Silva (Presidente).
Fl. 911
DF CARF MF
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RELATÓRIO
Trata-se de recurso de ofício e de recurso voluntário (e-fls. 817 e ss) em que a
contribuinte se insurge contra decisão no Acórdão da DRJ (e-fls. 757 e ss) que considerou
procedente em parte os lançamentos, conforme dispositivo:
Em face do exposto, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL às impugnações, para:
a) exonerar a contribuinte dos créditos de IRPJ e de CSLL, respectivamente, nos valores de
R$ 32.242.683,81 e R$ 12.791.807,69 , como também, das multas ad valorem sobre eles
incidentes, objetos dos autos de infração a fls. 2/15 e 16/29;
b) exonerar a contribuinte dos seguintes créditos de multa isolada:
(...)
c) manter os seguintes créditos de multa isolada:
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Jan/21...............R$ 684.256,32
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Mar/21...........R$ 1.307.469,73
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Abr/21............R$ 3.059.059,33
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Jan/21...............R$ 247.015,46
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Mar/21..............R$ 471.936,90
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Abr/21............R$ 1.101.751,60
d) afastar a responsabilidade tributária de Alessandro Poli Veronesi e Francisco José
Ritondaro.
Assim dispôs em relatório a decisão recorrida (e-fls. 757 e ss):
Versa o presente processo sobre impugnações apresentadas pela contribuinte, Levian e
Participações e Empreendimentos S.A., e pelos responsáveis tributários: Alessandro Poli
Veronezi e Francisco José Ritondaro, em face dos autos de infração de:
a) Imposto sobre a renda das pessoas jurídicas - IRPJ, (a fls. 2 e segs.) pelo qual
foi constituído crédito no montante de R$ 72.800.995,19 (lucro real anual), sendo
assim descrito o fato apurado:
"IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA INFRAÇÃO: INSUFICIÊNCIA DE
RECOLHIMENTO
Imposto de renda recolhido a menor conforme relatório fiscal em anexo.
Fato Gerador
31/12/2020
31/12/2021
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS
Fl. 912
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INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE
CÁLCULO ESTIMADA
Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre a base de
cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou balanços de
suspensão ou redução.
Fato Gerador
31/05/2018
31/03/2019
30/04/2019
31/05/2019
30/06/2019
30/11/2019
31/01/2021
31/03/2021
30/04/2021";
b) Contribuição social sobre o lucro líquido - CSLL (a fls. 16 e segs.) pelo qual foi
constituído crédito no montante de R$ 29.716.565,13 (base ajustada anual), sendo assim
descrito o fato apurado:
“CUSTOS/DESPESAS OPERACIONAIS/ENCARGOS
INFRAÇÃO:
CUSTOS/DESPESAS
OPERACIONAIS/ENCARGOS
NÃO
COMPROVADOS
Glosa de custos em face de utilização de notas fiscais irregulares na apuração dos
custos da fiscalizada, conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal no 1, parte
integrante deste auto de infração.
Fato Gerador
31/12/2020
31/12/2021
(...)
MULTA OU JUROS ISOLADOS
INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL
SOBRE A BASE ESTIMADA
Falta de pagamento da Contribuição Social incidente sobre a base de cálculo
estimada em função da glosa de custo, conforme detalhado no Termo de Verificação
Fiscal no 1, parte integrante deste auto de infração."
Fato Gerador
31/05/2018
31/03/2019
30/04/2019
31/05/2019
Fl. 913
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30/06/2019
31/08/2019
30/09/2019
30/11/2019
31/01/2021
31/03/2021
30/04/2021".
A contribuinte (Levian) e o responsável tributário Francisco Ritondaro foram
cientificados dos lançamentos em 17/02/2023, conforme AR respectivamente a fls. 293
e 292. Por sua vez, o responsável tributário Alessandro Veronezzi foi cientificado dos
lançamentos em 22/03/2023 (Termo a fls. 294).
A contribuinte apresentou a impugnação a fls. 298 e segs., em 22/03/2023 (Termo a fls.
296), na qual aduz as seguintes razões de defesa:
"4. PRELIMINARMENTE – NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO –
VIOLAÇÃO AOS LIMITES DE JURISDIÇÃO E ÀS NORMAS DE
COMPETÊNCIA – VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA MOTIVAÇÃO DOS ATOS
ADMINISTRATIVOS
A Impugnante é pessoa jurídica de direito privado estabelecida na Capital do Estado
de São Paulo desde novembro de 1989, tendo como objeto social as atividades de
locação de imóveis construídos ou adquiridos, a administração de bens próprios, a
participação em outras sociedades e demais atividades complementares e correlatas,
tendo sempre cumprido com todas as suas obrigações fiscais.
No entanto, a Impugnante foi surpreendida pela lavratura dos autos de infração ora
impugnados, eis que vinculados à Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santo
André/SP e ao Procedimento Fiscal no 08.1.14.00- 2023.00014:
(...)
A uma, porque como explicitado no tópico anterior, não consta dos autos de
infração lavrados o código de acesso do Procedimento Fiscal, impedindo a
consulta aos termos e limites que autorizaram o início da fiscalização.
E, a duas, porque não consta em nenhum ponto dos autos de infração qual o ato
que autorizou a fiscalização da Impugnante e a subsequente lavratura de auto
de infração por autoridade diversa à de seu domicílio fiscal.
Houve, assim, violação no que tange aos limites de competência envolvidos, bem
como aos parâmetros de impessoalidade e objetividade técnica exigidos na seleção e
preparo da ação fiscal.
Isso porque a empresa fiscalizada está sediada na Comarca da Capital/SP, e não
no Município de Santo André, o que, de imediato, impende para que fosse
fiscalizada e, se o caso, autuada pela Delegacia da Receita Federal vinculada ao seu
domicílio fiscal, e não de outra localidade com a qual não guarda nenhum vínculo.
Assim, o Delegado da RFB em Santo André/SP não é autoridade competente
para distribuir o procedimento fiscal e, portanto, deve o Procedimento Fiscal
no 08.1.14.00-2023-00014 ser cancelado para, se o caso, ser iniciado o
Procedimento Fiscal pela autoridade efetivamente competente.
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O Processo Administrativo Federal é regulamentado pelo Decreto no 70.235, de
06/03/1972, bem como pela Lei n. 9.784/1999, que preveem:
(...)
O Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal, por sua vez, foi regulamentado
pela Receita Federal do Brasil por meio da Portaria RFB no 6.478, de 29/12/2017
(DOU 02/01/2018 – legislação vigente e aplicável na data da lavratura do TDPF em
tela). Vejamos:
(...)
Assim, à primeira vista, de fato o Delegado da Receita Federal pode expedir o
Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal. Porém, sua competência está
limitada às suas atribuições regimentais, que estão previstas na Portaria MF no
284, de 27/07/2020, que aprovou o Regimento Interno da Secretaria da Receita
Federal do Brasil:
(...)
Vemos, portanto, que o Delegado da Receita Federal do Brasil tem competência
para “fiscalizar”, desde que no âmbito de SUA respectiva jurisdição/região fiscal. A
“jurisdição” ou “região fiscal”, por sua vez, é fixada pela Portaria RFB no 1.215,
de 23/07/2020, que, em seu artigo 2o, determina que “as áreas de jurisdição
fiscal quanto aos tributos administrados pela RFB, exceto os relativos a
comércio exterior, estão definidas conforme o disposto no Anexo I desta
Portaria.” (grifamos e destacamos)
Como a Impugnante está estabelecida no Município de São Paulo, Capital do
Estado de São Paulo, o Anexo I impôs:
(...)
Diante disso, a única conclusão possível é a de que a Delegacia competente para
fiscalizar a Impugnante é a DERAT/SP.
Além da DERAT e embora não indicado no mencionado Anexo I, também poderia
ser competente para fiscalizar a Impetrante a DEFIS/SP. Notadamente, as
competências da DERAT e da DEFIS são delimitadas pela Portaria SRRF08 no 61,
de 03/08/2016:
(...) No presente caso, como se comprova pelos atos constitutivos da Impugnante,
seu objeto social é de atividades de locação de imóveis construídos ou adquiridos, a
administração de bens próprios, a participação em outras sociedades e demais
atividades complementares e correlatas. Assim, por óbvio, suas atividades não
estão dentre as relacionadas nos Anexos IV e V da Portaria RFB no 2.466, de
28 de dezembro de 2010, de modo que a Impugnante está sob a jurisdição da
DERAT e da DEFIS, cada uma dentro de suas atribuições.
E, nos termos da Portaria MF no 284, de 27/07/2020, que aprovou o Regimento
Interno da Secretaria da Receita Federal do Brasil, são competências da DERAT e
da DEFIS:
(...)
Portanto, da leitura atenta dos dispositivos legais acima colacionados, pode-se
extrair o seguinte:
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1) A autoridade competente para a fiscalização de tributos é a do domicílio do
contribuinte, ou a autoridade que possua jurisdição sobre o domicílio tributário do
contribuinte;
2) A delegação de competências é possível, desde que publicada em veículo oficial e
devidamente justificada;
3) O Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal de Fiscalização – TDPF-F,
mesmo quando executado por outra unidade integrante da mesma Região
Fiscal, com expressa delegação, pressupõe a observância ao princípio da
motivação dos atos administrativos e, nesse sentido, exige a apresentação em
seu bojo de argumentação suficiente que fundamente tal cumprimento por
autoridade administrativa diversa;
4) O Delegado da Receita Federal do Brasil em Santo André/SP, em que pese
tenha autorização para distribuir Procedimentos Fiscais, consoante inciso XI
do artigo 7o da Portaria RFB no 6.478, de 29/12/2017, tem sua competência
limitada às suas atribuições regimentais, as quais são regulamentadas na
Portaria MF no 284, de 27/07/2020;
5) A Portaria MF no 284, de 27/07/2020 inclui no rol de atribuições da DRF as
atividades de gerência e execução das atividades de fiscalização, desde que no
âmbito da respectiva jurisdição/região fiscal;
6) A jurisdição é regulamentada expressamente pela Portaria RFB no 1.215, de
23/07/2020 e seus Anexos, os quais indicam que a DRF de Santo André/SP não
tem jurisdição sobre o Município de São Paulo, cujas únicas unidades
responsáveis, para o caso da Impugnante, são a DERAT e a DEFIS.
7) Conforme a delimitação das competências da DERAT e da DEFIS pelos artigos
291 e 292 da Portaria MF no 284, de 27/07/2020, em combinação à expressa
disposição dos artigos 3o e 4o da Portaria SRRF08 no 61, de 03/08/2016, vemos
que a Delegacia competente para fiscalizar a Impugnante é a DEFIS/SP, isto é, a
Delegacia Especial da Receita Federal do Brasil de Fiscalização em São Paulo,
localizada na Av. Pacaembu, no 715, 5o andar, sala 512, Pacaembu, São Paulo/SP,
CEP 01234-001.
No caso em tela, contudo, vemos que houve inobservância ao regramento supra,
na medida em que não constou em nenhum ponto dos autos de infração
nenhuma justificativa que autorizasse a delegação de competência, fosse tal
justificativa simples ou de caráter legal. Em verdade, a delegação aqui carece
de qualquer respaldo, já que não foi feita por Portaria nem qualquer outro ato
oficial que lhe revestisse de valor. Tampouco, frise-se, houve cientificação da
Impugnante quanto a qualquer ato nesse sentido.
É dizer, não apenas foi violado o princípio da motivação que deve reger todos os
atos administrativos, como, a fundo, o desrespeito é patente à legalidade per si, à
qual, sabemos, a Autoridade Administrativa deve estrita observância, sob pena de
invalidade do ato e responsabilidade de seu autor, de modo que qualquer ação estatal
sem o correspondente calço legal, ou que exceda ao âmbito demarcado pela lei, é
injurídica e passível de anulação.
Assim, porque a Delegacia da RFB em Santo André/SP não é competente para
a distribuição de procedimento fiscal, tampouco para o processamento de
fiscalização contra a Impugnante em ato delegatório da competência da
autoridade do domicílio da Impugnante, deve ser reconhecida a nulidade que
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maculou o Procedimento Fiscal, com a consequente anulação dos autos de
infração ora rebatidos, para, se o caso, ser iniciado o Procedimento Fiscal pela
autoridade efetivamente competente.
5. PRELIMINARMENTE – NULIDADE DOS AUTOS DE INFRAÇÃO –
AUSÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTÁVEL –
CERCEAMENTO DE DEFESA
As autuações ora impugnadas são nulas de todo direito, eis que descrevem apenas
genericamente os fatos e supostas infrações praticadas pela Impugnante.
Constou como narrativa do Auto de Infração do Imposto Sobre a Renda da Pessoa
Jurídica – IRPJ:
(...)
Entretanto, da simples leitura de tais narrativas, vê- se que há violação ao
regramento aplicável à lavratura de autos de infração, em decorrência da ausência de
observância aos ditames legais vigentes, implicando em cerceamento de defesa da
Impugnante e efetiva violação aos princípios da estrita legalidade e da motivação.
Afinal, o artigo 10 do Decreto no 70.235/1972 impõe:
(...)
Por sua vez, o artigo 5o, inciso LV, da Constituição Federal, estabelece que “aos
litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são
assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela
inerentes”. Ou seja, “às partes em litígio devem ser assegurados todos os meios
necessários à articulação de suas pretensões, à comprovação dos fatos sobre os quais
estas se fundam e à reforma de decisões eventualmente equivocadas”4.
O artigo 37 da Constituição Federal, por sua vez, traz as premissas às quais a
Administração Pública é vinculada, dentre as quais está o princípio da estrita
legalidade, que, na seara pública, impõe que o agente apenas poderá agir se a lei
assim determinar/permitir.
E, justamente por isso, “um auto de infração, por exemplo, deve conter
detalhamento a descrição do fato imputado ao sujeito passivo, gerador do dever de
pagar o tributo ou a multa então lançados, bem como dos dispositivos legais que a
Administração entende aplicáveis. A falta desses requisitos, porque dificulta ou até
inviabiliza a defesa do sujeito passivo, é causa para nulidade da autuação” .
(...)
Com efeito, qualquer infração que se pretenda imputar a outrem deve ser típica. Isto
é, deve adequar-se de forma pormenorizada à proibição legalmente insculpida, não
se admitindo a imputação vaga, imprecisa, ou transcrição de texto de lei, que
impossibilite ou dificulte o exercício de defesa.
Isso porque a autuação formalizada por Agente Administrativo é dotada de fé
pública, restando ao autuado a incumbência de comprovar a inexistência das
condutas que lhe foram atribuídas.
Entretanto, o Ilustre AFRFB limitou-se a descrever de forma genérica as alegadas
infrações supostamente cometidas pela Impugnante, deixando de indicar, no corpo
do Auto de Infração, a própria matéria tributável e a legislação de regência que
autorizaria o referido lançamento, prejudicando sobremaneira o conhecimento
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inequívoco dos fatos e formulação das justificativas que amparam o proceder da
empresa Autuada.
Ora, trata-se de Auto de Infração lavrado, basicamente, diante das alegações de
“falta de recolhimento do IRPJ sobre base de cálculo estimada” e “falta de
recolhimento da contribuição social sobre a base estimada”.
Contudo, em momento nenhum os fatos objeto da autuação foram concatenados de
maneira lógica, que possibilitasse a compreensão do requerente e, portanto,
viabilizasse sua defesa.
Com efeito, não há descrição PRECISA dos fatos mencionados, bem como, em
momento nenhum, há menção satisfatória a toda a documentação comprobatória dos
lançamentos contábeis supostamente ensejadores das autuações lavradas.
Há, portanto, falha na fundamentação e na motivação do ato administrativo rebatido,
incorrendo no cerceamento ao direito de defesa da Impugnante, bem como na
nulidade dos Autos de Infração.
Por todo o exposto, em razão da inadequada descrição dos fatos tributáveis, que
acarreta o cerceamento do direito de defesa da Impugnante, e como não há o
detalhamento acima especificado nos Autos de Infração lavrados, assim como da
ausência de demonstração do enquadramento na hipótese legal adotada como
fundamento para a autuação, resta caracterizada a violação ao artigo 142 do Código
Tributário Nacional e ao artigo 10, incisos III e IV, do Decreto no 70.235/1972 e,
por consequência, são nulos os Autos de Infração impugnados, nos termos do artigo
59 do Decreto no 70.235/1972 e do artigo 50 da Lei no 9.784/1999.
6. DO DIREITO – DA EXIGÊNCIA DÚPLICE DOS TRIBUTOS E NÃO
CONSIDERAÇÃO PELO FISCO DAS IMPORTÂNCIAS RETIDAS NA
FONTE
Todos os valores exigidos a título de IRPJ estimativa e a título de CSLL estimativa
nos autos de infração ora impugnados já foram constituídos por meio de declaração
entregue pela Impugnante, conforme recibos de entrega de DCTF e situações fiscais
anexos (Docs. 01, 02 e 03).
A esse respeito, consta do relatório fiscal:
(...)
Notadamente, o único motivo pelo qual o valor das estimativas anuais está apontado
como “R$0,00” nas ECFs é o fato de que se exige no campo da ECF que seja
indicado o valor efetivamente pago de CSLL e IRPJ, no entanto, os valores não
foram pagos, já que foi apurado prejuízo.
Ocorre que, obviamente, isso não tem o condão de modificar os valores de tributos
já declarados e constituídos por meio das DCTFs, afinal, essa é a declaração para tal
finalidade.
Inclusive, considerando a ficha N620, linha 20, de dezembro, onde consta o valor da
estimativa de meses anteriores, o saldo fica negativo:
(...)
Vê-se, assim, que a fiscalização simplesmente está “cobrando” os tributos do ano
sem considerar que as estimativas mensais foram declaradas, de modo que se a
Impugnante lançasse novamente os valores de estimativas anuais, haveria
lançamento dúplice do valor devido.
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Sendo assim, manter a exigência aqui lançada de tributos que já foram declarados e
efetivamente constituídos pela Impugnante, ainda que inadimplidos, implica em
exigência dúplice, o que é vedado pela legislação.
Além disso, não considerou a fiscalização os valores retidos na fonte sobre as
receitas oferecidas à tributação.
Dessa forma, há evidente erro de cálculo na apuração fiscal, conforme a seguir
demonstrado:
(...)
No quadro acima pode-se constatar que o fisco (i) considerou apenas o IR Fonte do
mês de dezembro de 2020 e não o total anual e, além disso, (ii) não descontou os
valores que já estão sendo cobrados através das DCTFs.
(...)
Da mesma forma, em 2021 o fisco não considerou no cálculo do imposto devido os
valores que já constam como débito a título de estimativa através das DCTFs.
Evidentemente, se os valores não forem considerados a Impugnante terá que pagar
duas vezes o mesmo imposto, uma vez pelo valor declarado em DCTF e outra vez
pela cobrança feita através do auto de infração.
(...)
O mesmo ocorre em relação a CSLL. Se não descontado o valor já debitado através
da DCTF a título de antecipação, haverá dúplice cobrança da contribuição, uma vez
pela DCTF e outra vez pelo auto de infração.
(...)
Requer-se, assim, sejam extirpados dos autos de infração os valores relativos ao
IRPJ, à CSLL e os reflexos decorrentes de tais valores.
7. DO DIREITO – DA ILEGALIDADE DA MULTA DO ARTIGO 44, INCISO
II, ALÍNEA “B” DA LEI N. 9.430/1996
Os autos de infração de multa e juros exigidos isoladamente relativos ao IRPJ e à
CSLL tiveram como fundamento o artigo 44, inciso II, alínea “b” da Lei no
9.430/1996, que prevê:
(...) Ou seja, foi imposta multa decorrente de suposta falta de recolhimento das
estimativas de IRPJ e CSLL naqueles meses em que houve recolhimento a menor no
ano-calendário, ainda que tenha ocorrido, posteriormente, a correção mediante
recolhimento a maior.
Trata-se de exigência ilegal e que parte de uma visão equivocada da sistemática de
incidência desses tributos. Com efeito, a própria Receita Federal do Brasil firmou
entendimento no Parecer Normativo Cosit no 02/2018 no sentido de não ser possível
a cobrança dos tributos por estimativa mensal antes do término de apuração da
CSLL ou do IRPJ.
Isso porque, quando ocorrido o fato gerador dos referidos tributos, será apurado o
crédito tributário a pagar ou haverá a formação de saldo negativo. Se houver
imposto a pagar, apenas o tributo não recolhido no ajuste deverá ser devidamente
cobrado. Se houver saldo negativo utilizado como crédito para compensação, a
diferença não recolhida será apurada em declaração de compensação (Dcomp) não
homologada.
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E, no presente caso, a Impugnante apurou saldo negativo tanto para o IRPJ como
para a CSLL, sendo esse o motivo da ausência de recolhimento de tributo.
Além disso, como constou da página 1 do relatório fiscal, os valores das estimativas
mensais foram objeto de parcelamento firmado perante a PGFN, de modo que, se
estavam parcelados os valores das estimativas mensais e, ainda, foi apurado saldo
negativo para o IRPJ e para a CSLL, é inadmissível que seja imposta multa isolada
contra a Impugnante sobre o valor dos pagamentos mensais.
Assim, não houve falta de recolhimento ou recolhimento a menor das estimativas a
ensejar a aplicação da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea "b", da Lei no
9.430/1996, pois, à evidência, não foi alterado o resultado final do período, quer se
tenha apurado valor a ser recolhido no ajuste, prejuízo fiscal, ou, ainda, saldo
negativo a ser recuperado.
Além disso, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (acórdão 1301-
004.3047) entende pelo afastamento da multa isolada na estimativa, pois, "a infração
relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do
ato de reduzir o imposto no final do ano", sendo o bem jurídico mais importante a
efetivação da arrecadação tributária atendida pelo recolhimento do tributo apurado
ao fim do ano-calendário.
De outra parte, convém destacar que também há bis in idem e efetiva finalidade
arrecadatória e confiscatória na aplicação de multa isolada para tributo que já é
punido com multa de mora pelo atraso no recolhimento. Nesse sentido, é a
jurisprudência pacífica de nossos tribunais:
(...)
Ora, se já foi aplicada a multa de mora pelo pagamento a destempo, não se pode
admitir a aplicação de multa isolada punitiva se, de fato, houve declaração do tributo
e, pago a destempo, já foi onerado com juros e multa de mora.
Dessarte, também no mérito deverão ser cancelados os autos de infração ora
impugnados, o que se requer.
8. DO PEDIDO
Por todo o exposto e por todo o mais que certamente será suprido pelos dignos
Julgadores, requer a Impugnante sejam recebidas e processadas as razões desta
Impugnação e, em as acolhendo, dignem-se determinar o CANCELAMENTO dos
Autos de Infração, com o consequente arquivamento do processo, reconhecendo: (1)
a nulidade da autuação pela ausência de indicação do código de acesso ao
Procedimento Fiscal; (2) a nulidade da autuação pela violação às normas de
competência e jurisdição; (3) a nulidade da autuação pela ausência de demonstração
da ocorrência do fato gerador; (4) a nulidade da autuação pela duplicidade na
exigência, eis que foram lançados de ofício tributos efetivamente já declarados pela
Impugnante em sua DCTF; (5) a ilegalidade do lançamento, diante da ilegalidade da
multa do artigo 44, II, “b” da Lei no 9.430/1999."
O responsável tributário Francisco Ritondaro apresentou a impugnação a fls. 726 e
segs., em 22/03/2023 (Termo a fls. 725), na qual aduz as seguintes razões de defesa:
4. PRELIMINARMENTE – DA NULIDADE PELA AUSÊNCIA DE
INDICAÇÃO
ESPECÍFICA
DA
HIPÓTESE
LEGAL
DE
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Fl. 920
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"Como narrado brevemente nos fatos desta Impugnação, afirmou-se que haveria
responsabilidade solidária do Impugnante nos termos do artigo 135 do Código
Tributário Nacional para fatos de período que sequer ocupava cargo de diretor, o que
não pode ser mantido.
Com efeito, há nulidade insanável nos autos de infração lavrados, na medida em
que, ao indicar o fundamento legal da responsabilidade solidária do Impugnante foi
apontado apenas e tão somente o artigo 135 do Código Tributário Nacional, sem a
indicação expressa de qual hipótese de responsabilidade seria aplicável ao
Impugnante:
(...)
Ou seja, mesmo que se analise apenas o caput do mencionado artigo, ele contém as
hipóteses de (1) excesso de poderes, (2) infração de lei, (3) infração de contrato
social e (4) infração de estatutos.
E, como visto da transcrição do tópico de responsabilidade tributária do auto de
infração, este foi completamente genérico.
No entanto, o inciso IV do artigo 10 do Decreto no 70.235/1972 exige a
OBRIGATÓRIA indicação da disposição legal infringida, com o detalhamento a ela
inerente, além de descrição do fato, do que decorre que a indicação de artigo que
contém várias hipóteses de responsabilidade, sem a expressa indicação da que seja
efetivamente aplicável ao caso, incorre em violação ao princípio da estrita legalidade
e da motivação. Verbis:
(...)
Por sua vez, o artigo 5o, inciso LV, da Constituição Federal, estabelece que “aos
litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são
assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela
inerentes”.
Ou seja, “às partes em litígio devem ser assegurados todos os meios necessários à
articulação de suas pretensões, à comprovação dos fatos sobre os quais estas se
fundam e à reforma de decisões eventualmente equivocadas”.
O artigo 37 da Constituição Federal, por sua vez, traz as premissas às quais a
Administração Pública é vinculada, dentre as quais está o princípio da estrita
legalidade, que, na seara pública, impõe que o agente apenas poderá agir se a lei
assim determinar/permitir.
(...)
E, justamente por isso, “um auto de infração, por exemplo, deve conter
detalhamento a descrição do fato imputado ao sujeito passivo, gerador do dever de
pagar o tributo ou a multa então lançados, bem como dos dispositivos legais que a
Administração entende aplicáveis. A falta desses requisitos, porque dificulta ou até
inviabiliza a defesa do sujeito passivo, é causa para nulidade da autuação” .
Ainda, Hugo de Brito Machado Segundo conclui brilhantemente que “não supre a
exigência de fundamentação a mera referência lacunosa a uma ‘diferença de imposto
apurada’, ou outras frases igualmente vagas, que se enquadrariam a qualquer
autuação, e por isso mesmo não fundamentam validamente nenhuma” .
Com efeito, qualquer infração que se pretenda imputar a outrem deve ser típica. Isto
é, deve adequar-se de forma pormenorizada à proibição legalmente insculpida, não
Fl. 921
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se admitindo a imputação vaga, imprecisa, ou transcrição de texto de lei, que
impossibilite ou dificulte o exercício de defesa.
Isso porque a autuação formalizada por Agente Administrativo é dotada de fé
pública, restando ao autuado a incumbência de comprovar a inexistência das
condutas que lhe foram atribuídas.
Todavia, como demonstrado acima, os autos de infração lavrados são absolutamente
genéricos, sem detalhamento no próprio auto quanto à hipótese de responsabilidade
aplicável ao Impugnante.
Há, portanto, falha na fundamentação e na motivação do ato administrativo rebatido,
incorrendo no cerceamento ao direito de defesa do Impugnante, bem como na
nulidade dos Autos de Infração.
Além disso, o Impugnante sequer era diretor da empresa contribuinte no período dos
fatos, de modo que seria necessário, também por tal motivo, demonstrar qual
conduta irregular teria praticado para sua responsabilização como solidário.
Por todo o exposto, como não há o detalhamento da hipótese legal de
responsabilização tributária do Impugnante no corpo dos Autos de Infração
lavrados, resta caracterizada a violação ao artigo 142 do Código Tributário Nacional
e ao artigo 10, incisos III e IV, do Decreto no 70.235/1972 e, por consequência, são
nulos os Autos de Infração impugnados, nos termos do artigo 59 do Decreto no
70.235/1972 e do artigo 50 da Lei no 9.784/1999.
5. DO DIREITO – DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
DO IMPUGNANTE
Caso não sejam os autos de infração anulados pela fatal deficiência de sua
fundamentação, o que se admite apenas por amor à argumentação, ainda assim
deverá ser cancelada a responsabilização solidária imputada ao Impugnante, diante
da ausência de qualquer das hipóteses do artigo 135 do Código Tributário Nacional.
Para a responsabilização com base no dispositivo acima transcrito é imprescindível a
demonstração do excesso de poderes ou da infração à lei, ao contrato social ou aos
estatutos, na medida em que o artigo 135 do Código Tributário Nacional “contempla
normas de exceção, pois a regra é a responsabilidade da pessoa jurídica, e não das
pessoas físicas dela gestoras. Trata-se de responsabilidade exclusiva de terceiros que
agem dolosamente, e que, por isso, substituem o contribuinte na obrigação, nos
casos em que tiverem praticado atos com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos”
(...) Com o máximo acatamento, embora extremamente criativas as razões do
relatório fiscal, estas não são legais, tampouco jurídicas, sendo impossível a
responsabilização pretendida do Impugnante na condição de responsável solidário
pelo tributo.
De início, deve-se destacar que o Impugnante não era diretor na época dos fatos
geradores, de modo que é IMPOSSÍVEL qualquer pretensa responsabilização como
solidário de ato para o qual não poderia ter contribuído. Assim, requer-se sejam
imediatamente canceladas as autuações por esse motivo.
Prosseguindo na análise das autuações lavradas, deve-se enfrentar o óbvio. Há
declaração de todos os tributos elencados nos autos de infração, eis que foram
devidamente constituídos pela entrega das DCTFs do período, condição essa,
inclusive, expressamente admitida no relatório fiscal. Com efeito, as multas por
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estimativa decorrem do não pagamento de valores efetivamente declarados e
constituídos.
Assim, na verdade houve mero inadimplemento, não havendo qualquer infração à lei
nesse aspecto, já que a “reprimenda” legal para o inadimplemento tributário é
automática e compreende o acréscimo de juros e multa de mora ao tributo não pago.
No entanto, é absolutamente descompassada da lei a pretensão de responsabilizar
POR INFRAÇÃO À LEI mero inadimplemento.
De outra parte, mas ainda enfrentando os pontos de obviedade ululante da incorreta
responsabilização do Impugnante, oportuno consignar que também não há nenhuma
infração à lei no que se refere à responsabilização por tributo supostamente não
declarado do período de 2020 e 2021.
Isso porque as DCTFs fazem prova do incontroverso FATO de que todo o tributo,
inclusive o IRPJ e a CSLL relativos a estimativa anual, foram efetivamente
declarados pela empresa contribuinte. Isto é, a pretensão do fisco é o lançamento
arbitrário e ilegal de DUPLA COBRANÇA do valor do tributo.
Afinal, vê-se do relatório fiscal que a alegação de não declaração da ECF não se
sustenta quando se confronta o mencionado documento com a DCTF. Ora, o campo
de valores da estimativa anual na ECF apenas está “R$0,00” porque em tal
escrituração há a exigência de indicação do valor efetivamente pago, o que não
existe, já que houve prejuízo.
No entanto, os aludidos valores foram integralmente declarados na DCTF – que é a
declaração que constitui o crédito tributário – havendo, no máximo, inadimplemento
de tributo, mas não ausência de declaração.
Sendo assim, se não há tributo não declarado, é impossível constituir em
duplicidade, pela via do lançamento de ofício, o IRPJ e a CSLL já constituído pelo
contribuinte quando da entrega da declaração, o que, mais uma vez, impõe o
reconhecimento de que não houve nenhuma ilegalidade no agir do Impugnante para
atrair a responsabilidade solidária prevista no artigo 135 do Código Tributário
Nacional.
De outra parte, não foi demonstrada nenhuma fraude, tampouco violação à lei hábil
a justificar a responsabilização pessoal do Impugnante pelos lançamentos ora
impugnados, afinal, lembramos, a imputação de responsabilidade tributária pessoal
nos termos do artigo 135 depende necessariamente da comprovação do dolo na
prática do “ato infracional” e, se sequer houve comprovação do ato, tampouco se há
falar em comprovação do dolo do Impugnante.
(...)
É dizer. Não basta a inadimplência “aprovada” na “aprovação de contas” da empresa
como defendeu a fiscalização para a ocorrência de infração à lei. A inadimplência
deve DECORRER DO ATO ILÍCITO QUE LHE PRECEDA, o que, destaque-se,
não foi demonstrado em nenhum momento nem nas autuações lavradas, tampouco
no relatório fiscal que lhe acompanhou.
E o mencionado raciocínio se completa pela esclarecida análise de Renato Lopes
Becho quanto à abrangência da responsabilidade apontada no caput do artigo 135 do
Código Tributário Nacional “pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias
resultantes de atos praticados”, pois, de tal expressão, “podemos visualizar,
efetivamente, duas regras matrizes tributárias, uma licita, outra ilícita. A primeira,
para prosseguirmos no exemplo aventado, gera faturamento para a pessoa jurídica, o
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que é licito. Todavia, como o faturamento gerado decorreu da prática de atos com
infração de lei, contrato social e estatuto, há a segunda regra matriz. Esta decorre de
um ilícito não tributário, mas que gera efeitos fiscais: a imputação da
responsabilidade ao terceiro e não mais ao contribuinte”.
Ou seja, mesmo sob a ótica da atuação societária dos dirigentes, apenas a
ANORMALIDADE das operações levadas a cabo pelo profissional pode sujeitá-lo a
eventual responsabilização.
Mas, se, como in casu, houve operação normal e inclusive declaração de todos os
tributos,
mas
mero
inadimplemento,
não
há
nenhum
ato
infracional
OCASIONADOR do inadimplemento hábil a impor a responsabilização pessoal do
Impugnante.
Por fim, também é fundamental destacar o entendimento do Colendo Conselho
Superior de Recursos Fiscais no sentido de que só cabe a responsabilização dos
sócios e/ou dirigentes por infrações de suas companhias se a fiscalização comprovar
que houve interesse comum e individualizar a conduta de cada um deles:
(...)
Destarte, por qualquer ótica que se analise os lançamentos realizados, e pela
ausência dos requisitos ensejadores da responsabilização tributária pelo artigo 135,
inciso III, é imperativo o cancelamento das autuações lavradas quanto ao
Impugnante.
6. DO DIREITO – DA ILEGALIDADE DA MULTA DO ARTIGO 44, INCISO
II, ALÍNEA “B” DA LEI N. 9.430/1996
Os autos de infração de multa e juros exigidos isoladamente relativos ao IRPJ e à
CSLL tiveram como fundamento o artigo 44, inciso II, alínea “b” da Lei no
9.430/1996, que prevê:
(...)
Ou seja, foi imposta multa decorrente de suposta falta de recolhimento das
estimativas de IRPJ e CSLL naqueles meses em que houve recolhimento a menor no
ano-calendário, ainda que tenha ocorrido, posteriormente, a correção mediante
recolhimento a maior.
Trata-se de exigência ilegal e que parte de uma visão equivocada da sistemática de
incidência desses tributos.
Com efeito, a própria Receita Federal do Brasil firmou entendimento no Parecer
Normativo Cosit no 02/2018 no sentido de não ser possível a cobrança dos tributos
por estimativa mensal antes do término de apuração da CSLL ou do IRPJ.
Isso porque, quando ocorrido o fato gerador dos referidos tributos, será apurado o
crédito tributário a pagar ou haverá a formação de saldo negativo. Se houver
imposto a pagar, apenas o tributo não recolhido no ajuste deverá ser devidamente
cobrado. Se houver saldo negativo utilizado como crédito para compensação, a
diferença não recolhida será apurada em declaração de compensação (Dcomp) não
homologada.
E, no presente caso, a empresa contribuinte apurou saldo negativo tanto para o IRPJ
como para a CSLL, sendo esse o motivo da ausência de recolhimento de tributo.
Além disso, como constou da página 1 do relatório fiscal, os valores das estimativas
mensais foram objeto de parcelamento firmado perante a PGFN, de modo que, se
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estavam parcelados os valores das estimativas mensais e, ainda, foi apurado saldo
negativo para o IRPJ e para a CSLL, é inadmissível que seja imposta multa isolada
sobre o valor dos pagamentos mensais.
Assim, não houve falta de recolhimento ou recolhimento a menor das estimativas a
ensejar a aplicação da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea "b", da Lei no
9.430/1996, pois, à evidência, não foi alterado o resultado final do período, quer se
tenha apurado valor a ser recolhido no ajuste, prejuízo fiscal, ou, ainda, saldo
negativo a ser recuperado.
Além disso, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (acórdão 1301-
004.30411) entende pelo afastamento da multa isolada na estimativa, pois, "a
infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano", sendo o bem jurídico mais
importante a efetivação da arrecadação tributária atendida pelo recolhimento do
tributo apurado ao fim do ano-calendário.
De outra parte, convém destacar que também há bis in idem e efetiva finalidade
arrecadatória e confiscatória na aplicação de multa isolada para tributo que já é
punido com multa de mora pelo atraso no recolhimento.
(...)
Ora, se já foi aplicada a multa de mora pelo pagamento a destempo, não se pode
admitir a aplicação de multa isolada punitiva se, de fato, houve declaração do tributo
e, pago a destempo, já foi onerado com juros e multa de mora.
Dessarte, também no mérito deverão ser cancelados os autos de infração ora
impugnados, o que se requer.
7. DO PEDIDO
Por todo o exposto e por todo o mais que certamente será suprido pelos dignos
Julgadores, requer o Impugnante sejam recebidas e processadas as razões desta
Impugnação e, em as acolhendo, dignem-se determinar o CANCELAMENTO da
responsabilidade tributária imputada ao Impugnante, eis que ausentes os requisitos
ensejadores de tal responsabilização nos termos do artigo 135 do Código Tributário
Nacional pela ausência de prova de qualquer violação ao regramento vigente,
reconhecendo-se, ainda, a ilegalidade do lançamento, diante da ilegalidade da multa
do artigo 44, II, “b” da Lei no 9.430/1999."
O responsável tributário Alessandro Veronezi apresentou a impugnação a fls. 703 e segs.,
em 22/03/2023 (Termo a fls. 702), na qual aduz as seguintes razões de defesa:
"3. PRELIMINARMENTE – CERCEAMENTO DE DEFESA
Não consta dos autos de infração lavrados, tampouco do relatório fiscal, o código de
acesso necessário para consulta do Impugnante ao inteiro teor do
Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal que originou o lançamento, embora
tal informação seja essencial para a mencionada finalidade:
(...)
Como a função do MPF é “delimitar as verificações a serem exercidas pelo auditor
durante o procedimento de fiscalização”, com “previsão de cientificação e controle
da programação dos trabalhos fiscais pelo contribuinte”2, é inconteste sua
importância para fins de motivação dos atos fiscalizatórios que o sucederem, bem
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como para a integral observância aos princípios do devido processo legal, da
motivação, contraditório e ampla defesa.
No entanto, a ausência de tal informação, qual seja, o “código de acesso”, maculou
de nulidade os autos de infração lavrados, já que o Impugnante está impedido de
consultar os limites da ordem de fiscalização.
Sendo assim, requer-se sejam anulados os autos de infração em virtude da ausência
de informação essencial que impede a consulta ao “primeiro ato de ofício, escrito,
praticado por servidor competente” nos termos do inciso I do artigo 7o do Decreto
no 70.235/1972.
Alternativamente, deverão ser retificados os autos lavrados para que neles conste a
informação deficitária, devolvendo-se o prazo de impugnação.
4. PRELIMINARMENTE – DA NULIDADE PELA AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO
ESPECÍFICA DA HIPÓTESE LEGAL DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Como narrado brevemente nos fatos desta Impugnação, afirmou-se que haveria
responsabilidade solidária do Impugnante nos termos do artigo 135 do Código
Tributário Nacional, o que não pode ser mantido.
Com efeito, há nulidade insanável nos autos de infração lavrados, na medida em
que, ao indicar o fundamento legal da responsabilidade solidária do Impugnante foi
apontado apenas e tão somente o artigo 135 do Código Tributário Nacional, sem a
indicação expressa de qual hipótese de responsabilidade seria aplicável ao
Impugnante:
(...)
Ou seja, mesmo que se analise apenas o caput do mencionado artigo, ele contém as
hipóteses de (1) excesso de poderes, (2) infração de lei, (3) infração de contrato
social e (4) infração de estatutos.
E, como visto da transcrição do tópico de responsabilidade tributária do auto de
infração, este foi completamente genérico.
No entanto, o inciso IV do artigo 10 do Decreto no 70.235/1972 exige a
OBRIGATÓRIA indicação da disposição legal infringida, com o detalhamento a ela
inerente, além de descrição do fato, do que decorre que a indicação de artigo que
contém várias hipóteses de responsabilidade, sem a expressa indicação da que seja
efetivamente aplicável ao caso, incorre em violação ao princípio da estrita legalidade
e da motivação. Verbis:
(...) Por sua vez, o artigo 5o, inciso LV, da Constituição Federal, estabelece que “aos
litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são
assegurados o contraditório e a ampla defesa, com os meios e recursos a ela
inerentes”.
Ou seja, “às partes em litígio devem ser assegurados todos os meios necessários à
articulação de suas pretensões, à comprovação dos fatos sobre
os quais estas se fundam e à reforma de decisões eventualmente equivocadas”3.
O artigo 37 da Constituição Federal, por sua vez, traz as premissas às quais a
Administração Pública é vinculada, dentre as quais está o princípio da estrita
legalidade, que, na seara pública, impõe que o agente apenas poderá agir se a lei
assim determinar/permitir.
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E, justamente por isso, “um auto de infração, por exemplo, deve conter
detalhamento a descrição do fato imputado ao sujeito passivo, gerador do dever de
pagar o tributo ou a multa então lançados, bem como dos dispositivos legais que a
Administração entende aplicáveis. A falta desses requisitos, porque dificulta ou até
inviabiliza a defesa do sujeito passivo, é causa para nulidade da autuação” .
Ainda, Hugo de Brito Machado Segundo conclui brilhantemente que “não supre a
exigência de fundamentação a mera referência lacunosa a uma ‘diferença de imposto
apurada’, ou outras frases igualmente vagas, que se enquadrariam a qualquer
autuação, e por isso mesmo não fundamentam validamente nenhuma” .
Com efeito, qualquer infração que se pretenda imputar a outrem deve ser típica. Isto
é, deve adequar-se de forma pormenorizada à proibição legalmente insculpida, não
se admitindo a imputação vaga, imprecisa, ou transcrição de texto de lei, que
impossibilite ou dificulte o exercício de defesa.
Isso porque a autuação formalizada por Agente Administrativo é dotada de fé
pública, restando ao autuado a incumbência de comprovar a inexistência das
condutas que lhe foram atribuídas.
Todavia, como demonstrado acima, os autos de infração lavrados são absolutamente
genéricos, sem detalhamento no próprio auto quanto à hipótese de responsabilidade
aplicável ao Impugnante.
Há, portanto, falha na fundamentação e na motivação do ato administrativo rebatido,
incorrendo no cerceamento ao direito de defesa do Impugnante, bem como na
nulidade dos Autos de Infração.
Por todo o exposto, como não há o detalhamento da hipótese legal de
responsabilização tributária do Impugnante no corpo dos Autos de Infração
lavrados, resta caracterizada a violação ao artigo 142 do Código Tributário Nacional
e ao artigo 10, incisos III e IV, do Decreto no 70.235/1972 e, por consequência, são
nulos os Autos de Infração impugnados, nos termos do artigo 59 do Decreto no
70.235/1972 e do artigo 50 da Lei no 9.784/1999.
5. DO DIREITO – DA AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
DO IMPUGNANTE
Caso não sejam os autos de infração anulados pela fatal deficiência de sua
fundamentação, o que se admite apenas por amor à argumentação, ainda assim
deverá ser cancelada a responsabilização solidária imputada ao Impugnante, diante
da ausência de qualquer das hipóteses do artigo 135 do Código Tributário Nacional.
Para a responsabilização com base no dispositivo acima transcrito é imprescindível a
demonstração do excesso de poderes ou da infração à lei, ao contrato social ou aos
estatutos, na medida em que o artigo 135 do Código Tributário Nacional “contempla
normas de exceção, pois a regra é a responsabilidade da pessoa jurídica, e não das
pessoas físicas dela gestoras.
Trata-se de responsabilidade exclusiva de terceiros que agem dolosamente, e que,
por isso, substituem o contribuinte na obrigação, nos casos em que tiverem praticado
atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos”.
(...)
Com o máximo acatamento, embora extremamente criativas as razões do relatório
fiscal,
estas
não
são
legais,
tampouco
jurídicas,
sendo
impossível
a
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responsabilização pretendida do Impugnante na condição de responsável solidário
pelo tributo.
De plano, deve-se enfrentar o óbvio. Há declaração de todos os tributos elencados
nos autos de infração, eis que foram devidamente constituídos pela entrega das
DCTFs do período, condição essa, inclusive, expressamente admitida no relatório
fiscal ao afirmar que o Impugnante era o responsável por assinar tal documento.
Com efeito, as multas por estimativa decorrem do não pagamento de valores
efetivamente constituídos.
Assim, na verdade houve mero inadimplemento, não havendo qualquer infração à lei
nesse aspecto, já que a “reprimenda” legal para o inadimplemento tributário é
automática e compreende o acréscimo de juros e multa de mora ao tributo não pago.
No entanto, é absolutamente descompassada da lei a pretensão de responsabilizar
POR INFRAÇÃO À LEI mero inadimplemento.
De outra parte, mas ainda enfrentando os pontos de obviedade ululante da incorreta
responsabilização do Impugnante, oportuno consignar que também não há nenhuma
infração à lei no que se refere à responsabilização por tributo supostamente não
declarado do período de 2020 e 2021.
Isso porque as DCTFs fazem prova do incontroverso FATO de que todo o tributo,
inclusive o IRPJ e a CSLL relativos a estimativa anual, foram efetivamente
declarados pela empresa contribuinte. Isto é, a pretensão do fisco é o lançamento
arbitrário e ilegal de DUPLA COBRANÇA do valor do tributo.
Afinal, vê-se do relatório fiscal que a alegação de não declaração da ECF não se
sustenta quando se confronta o mencionado documento com a DCTF.
Ora, o campo de valores da estimativa anual na ECF apenas está “R$0,00” porque
em tal escrituração há a exigência de indicação do valor efetivamente pago, o que
não existe, já que houve prejuízo.
No entanto, os aludidos valores foram integralmente declarados na DCTF – que é a
declaração que constitui o crédito tributário – havendo, no máximo, inadimplemento
de tributo, mas não ausência de declaração.
Sendo assim, se não há tributo não declarado, é impossível constituir em
duplicidade, pela via do lançamento de ofício, o IRPJ e a CSLL já constituído pelo
contribuinte quando da entrega da declaração, o que, mais uma vez, impõe o
reconhecimento de que não houve nenhuma ilegalidade no agir do Impugnante para
atrair a responsabilidade solidária prevista no artigo 135 do Código Tributário
Nacional.
De outra parte, não foi demonstrada nenhuma fraude, tampouco violação à lei hábil
a justificar a responsabilização pessoal do Impugnante pelos lançamentos ora
impugnados, afinal, lembramos, a imputação de responsabilidade tributária pessoal
nos termos do artigo 135 depende necessariamente da comprovação do dolo na
prática do “ato infracional” e, se sequer houve comprovação do ato, tampouco se há
falar em comprovação do dolo do Impugnante.
(...)
É dizer. Não basta a inadimplência “aprovada” na “aprovação de contas” da empresa
como defendeu a fiscalização para a ocorrência de infração à lei. A inadimplência
deve DECORRER DO ATO ILÍCITO QUE LHE PRECEDA, o que, destaque-se,
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não foi demonstrado em nenhum momento nem nas autuações lavradas, tampouco
no relatório fiscal que lhe acompanhou.
E o mencionado raciocínio se completa pela esclarecida análise de Renato Lopes
Becho9 quanto à abrangência da responsabilidade apontada no caput do artigo 135
do Código Tributário Nacional “pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados”, pois, de tal expressão, “podemos
visualizar, efetivamente, duas regras matrizes tributárias, uma licita, outra ilícita. A
primeira, para prosseguirmos no exemplo aventado, gera faturamento para a pessoa
jurídica, o que é licito. Todavia, como o faturamento gerado decorreu da prática de
atos com infração de lei, contrato social e estatuto, há a segunda regra matriz. Esta
decorre de um ilícito não tributário, mas que gera efeitos fiscais: a imputação da
responsabilidade ao terceiro e não mais ao contribuinte”.
Ou seja, mesmo sob a ótica da atuação societária dos dirigentes, apenas a
ANORMALIDADE das operações levadas a cabo pelo profissional pode sujeitá-lo a
eventual responsabilização.
Mas, se, como in casu, houve operação normal e inclusive declaração de todos os
tributos,
mas
mero
inadimplemento,
não
há
nenhum
ato
infracional
OCASIONADOR do inadimplemento hábil a impor a responsabilização pessoal do
Impugnante.
Por fim, também é fundamental destacar o entendimento do Colendo Conselho
Superior de Recursos Fiscais no sentido de que só cabe a responsabilização dos
sócios e/ou dirigentes por infrações de suas companhias se a fiscalização comprovar
que houve interesse comum e individualizar a conduta de cada um deles:
(...)
Destarte, por qualquer ótica que se analise os lançamentos realizados, e pela
ausência dos requisitos ensejadores da responsabilização tributária pelo artigo 135,
inciso III, é imperativo o cancelamento das autuações lavradas quanto ao
Impugnante.
6. DO DIREITO – DA ILEGALIDADE DA MULTA DO ARTIGO 44, INCISO II,
ALÍNEA “B” DA LEI No 9.430/1996
Os autos de infração de multa e juros exigidos isoladamente relativos ao IRPJ e à
CSLL tiveram como fundamento o artigo 44, inciso II, alínea “b” da Lei no
9.430/1996, que prevê:
(...)
Ou seja, foi imposta multa decorrente de suposta falta de recolhimento das
estimativas de IRPJ e CSLL naqueles meses em que houve recolhimento a menor no
ano-calendário, ainda que tenha ocorrido, posteriormente, a correção mediante
recolhimento a maior.
Trata-se de exigência ilegal e que parte de uma visão equivocada da sistemática de
incidência desses tributos.
Com efeito, a própria Receita Federal do Brasil firmou entendimento no Parecer
Normativo Cosit no 02/2018 no sentido de não ser possível a cobrança dos tributos
por estimativa mensal antes do término de apuração da CSLL ou do IRPJ.
Isso porque, quando ocorrido o fato gerador dos referidos tributos, será apurado o
crédito tributário a pagar ou haverá a formação de saldo negativo. Se houver
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imposto a pagar, apenas o tributo não recolhido no ajuste deverá ser devidamente
cobrado. Se houver saldo negativo utilizado como crédito para compensação, a
diferença não recolhida será apurada em declaração de compensação (Dcomp) não
homologada.
E, no presente caso, a empresa contribuinte apurou saldo negativo tanto para o IRPJ
como para a CSLL, sendo esse o motivo da ausência de recolhimento de tributo.
Além disso, como constou da página 1 do relatório fiscal, os valores das
estimativas mensais foram objeto de parcelamento firmado perante a PGFN, de
modo que, se estavam parcelados os valores das estimativas mensais e, ainda,
foi apurado saldo negativo para o IRPJ e para a CSLL, é inadmissível que seja
imposta multa isolada sobre o valor dos pagamentos mensais.
Assim, não houve falta de recolhimento ou recolhimento a menor das estimativas a
ensejar a aplicação da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea "b", da Lei no
9.430/1996, pois, à evidência, não foi alterado o resultado final do período, quer se
tenha apurado valor a ser recolhido no ajuste, prejuízo fiscal, ou, ainda, saldo
negativo a ser recuperado.
Além disso, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (acórdão 1301-
004.30410) entende pelo afastamento da multa isolada na estimativa, pois, "a
infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa
preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano", sendo o bem jurídico mais
importante a efetivação da arrecadação tributária atendida pelo recolhimento do
tributo apurado ao fim do ano-calendário.
De outra parte, convém destacar que também há bis in idem e efetiva finalidade
arrecadatória e confiscatória na aplicação de multa isolada para tributo que já é
punido com multa de mora pelo atraso no recolhimento.
(...)
Ora, se já foi aplicada a multa de mora pelo pagamento a destempo, não se pode
admitir a aplicação de multa isolada punitiva se, de fato, houve declaração do tributo
e, pago a destempo, já foi onerado com juros e multa de mora.
Dessarte, também no mérito deverão ser cancelados os autos de infração ora
impugnados, o que se requer.
7. DO PEDIDO
Por todo o exposto e por todo o mais que certamente será suprido pelos dignos
Julgadores, requer o Impugnante sejam recebidas e processadas as razões desta
Impugnação e, em as acolhendo, dignem-se determinar o CANCELAMENTO da
responsabilidade tributária imputada ao Impugnante, eis
que ausentes os requisitos ensejadores de tal responsabilização nos termos do artigo
135 do Código Tributário Nacional pela ausência de prova de qualquer violação ao
regramento vigente, reconhecendo-se, ainda, a ilegalidade do lançamento, diante da
ilegalidade da multa do artigo 44, II, “b” da Lei no 9.430/1999."

Acórdão da DRJ (n° 101-025.327 - 9a TURMA DA DRJ01 – de 10 de agosto de
2023, e-fls. 757 e ss) julgou procedente em parte a impugnação que contestava o lançamento de
ofício . O Acórdão referido assim resumiu as razões da decisão, em ementa:
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Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2020, 2021
ESTIMATIVAS DECLARADAS E NÃO PAGAS. DEDUTIBILIDADE.
OS IRPJ/ESTIMATIVA que se encontravam declarados em DCTF devem ser deduzidos
para fins de lançamento de ofício do IRPJ do referido ano, sob pena de haver cobrança em
duplicidade.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada
com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
Assunto: Normas de Administração Tributária
Data do fato gerador: 31/05/2018, 31/03/2019, 30/04/2019, 31/05/2019, 30/06/2019,
30/11/2019, 31/01/2021, 31/03/2021, 30/04/2021
IRPJ/ESTIMATIVA E CSLL/ESTIMATIVA PARCELADOS. MULTA ISOLADA.
INDEVIDA.
Se os créditos relativos aos IRPJ/Estimativa estavam parcelados e assim, com as suas
exigibilidades suspensas, é indevido o lançamento da multa isolada por falta de seus
pagamentos.

Cientificado da Decisão de Primeira instância em 28/08/2023 (e-fls. 810), o
contribuinte apresentou Recurso Voluntário em 22/09/2023 (e-fls. 815 e ss) em que repete as razões
levadas à Primeira Instância, e destaca:
(...)
Ademais, especificamente quanto aos períodos de janeiro, março e abril de 2021, cujas
multas isoladas foram mantidas pelo acórdão recorrido porque, diferentemente dos demais
períodos lançados, não teriam sido parcelados, convém esclarecer que os montantes
relativos ao IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa de tais períodos também foram parcelados,
pois foram incluídos em transação individual formalizada pelo grupo econômico que a
Recorrente integra, conforme comprova o incluso Termo de Transação Individual (Doc. 01)
e o detalhamento abaixo colacionado, disponível às fls. 68 do referido documento que
instrui o presente recurso:
(...)

VOTO

Lizandro Rodrigues de Sousa – Relator
Nos termos do Decreto no 70.235/1972, art. 34, inc. I e da Portaria MF no 02/2023,
cabe recurso de ofício (remessa necessária) ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
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(CARF) sempre e quando “a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos
de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais).”
No caso, exonerou-se a contribuinte dos créditos de IRPJ e de CSLL,
respectivamente, nos valores de R$ 32.242.683,81 e R$ 12.791.807,69, como também, das multas
ad valorem sobre eles incidentes, objetos dos autos de infração a fls. 2/15 e 16/29, além de multas
isoladas relativas a 2018 e 2019.
Assim, em atenção à previsão dos dispositivos retromencionados e em convergência
com a Súmula CARF no 103, que prevê que “para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-
se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância”, verifica-se que os
valores exonerados estão acima do limite legal. Desta forma, conheço do recurso de Ofício.
O recurso voluntário é tempestivo. Atendidos os demais requisitos de
admissibilidade, dele conheço.
Não há reparos a fazer no Acórdão Recorrido. A exoneração empreendida
fundamentou-se na constatação de que
a) no momento do lançamento da multa da isolada, eram objeto de parcelamento na PFN os
créditos relativos aos IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa referentes aos anos calendários 2018 e
2019, e estavam com as suas exigibilidades suspensas, razão pela qual não podiam ser objeto de
lançamento da multa isolada por falta de pagamento.
b) os registros das ECF (fls. 607, 630, 657 e 682) confirmou que a Recorrente não deduziu os
IRPJ/Estimativas e CSLL/Estimativas no cálculo do IRPJ a pagar e CSLL a pagar dos anos de 2020
e 2021, porém como esses valores se encontravam declarados em DCTF, haveria a necessidade de
realizar as deduções para fins de lançamento de ofício do IRPJ e CSLL, sob pena de haver cobrança
em duplicidade. Mas, a Autoridade lançadora não deduziu do IRPJ e CSLL lançados tal valor;
c) no cálculo do IRPJ do ano de 2020 e 2021, a Autoridade Fiscal deduziu apenas o IRRF do mês
de dezembro.
Também devem ser mantidas as multas isoladas por não pagamento de
IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa referentes ao ano calendário 2021, pois na data da ciência do
auto de infração não havia parcelamento dos créditos destas estimativas. Não socorre a Recorrente a
alegação de que, especificamente quanto aos períodos de janeiro, março e abril de 2021, os
montantes relativos ao IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa de tais períodos também teriam sido
parcelados, pois, conforme atesta o Termo de Transação Individual, tal requerimento deu-se em
30/05/2023 (e-fl. 835), bem posterior à ciência do lançamento das multas respectivas, de
17/02/2023 (e-fl. 292).
Quanto à responsabilização pelo art. 124, II, do CTN, a Autoridade Lançadora lança
mão do art. 158 da Lei 6.404/76, para justificar a sua aplicação. Mas, a aplicação do art. 124, II, do
CTN depende de uma lei que defina terceiro como responsável solidário e que este esteja também
vinculado ao fato gerador, conforme exigido pelo art. 128 do CTN. Concordo com a Primeira
Instância de que o art. 158 da Lei n. 6.404/76 não define uma responsabilidade solidária, mas uma
responsabilidade pessoal do administrador da companhia, logo, totalmente indevida a aplicação
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conjunta do art. 124, II, do CTN com o art. 158 da Lei das S.A. Além disso, a responsabilização
tributária pessoal do administrador é regulada pelo art. 135, III, do CTN, não se aplicando, em
matéria tributária, a norma societária do art. 158.
Desta forma, deve-se manter o afastamento das responsabilidades tributárias de
Alessandro Poli Veronesi e Francisco José Ritondaro.
Assim, adiro integralmente ao decidido na Primeira Instância, motivo pelo qual
reproduzo seus termos como razão de decidir:
(...)
I - DAS ESTMATIVAS COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA No mérito, vale antecipar o
ponto da defesa, no qual a impugnante alega o seguinte: "Além disso, como constou da
página 1 do relatório fiscal, os valores das estimativas mensais foram objeto de
parcelamento firmado perante a PGFN, de modo que, se estavam parcelados os valores das
estimativas mensais e, ainda, foi apurado saldo negativo para o IRPJ e para a CSLL, é
inadmissível que seja imposta multa isolada contra a Impugnante sobre o valor dos
pagamentos mensais.". De fato, consta a seguinte informação no Relatório Fiscal: "O
contribuinte
foi
objeto
de
COBRANÇA
(processos
13074.729538/2021-11
e
13074.764465/2022-94), conforme previsto na IN RFB 1.599/2015 e IN RFB 1.787/2018
no qual foi informado da falta de pagamento de estimativas de IRPJ e CSLL, sob pena de
lançamento da multa prevista na Lei 9.430/96, Art.44, II, b, sendo concedido prazo para
regularização. O contribuinte se manifestou, solicitando urgência no envio dos processos à
PGFN para inscrição dos débitos em dívida ativa para então proceder à transação tributária.
Os
processos
contendo
os
débitos
de
estimativa
(13074.729534/2021-32
e
13074.764454/2022-12) encontram-se atualmente no âmbito da PGFN. No entanto, parte
dos débitos constantes do processo 13074.764454/2022-12 foram transferidos para o
processo 13074.764465/2022-94 e encontram-se ainda no âmbito da Receita Federal,
conforme tela abaixo:

Em que pese o parcelamento dos débitos encaminhados à PGFN, faz-se necessário o
lançamento da multa isolada decorrente do não recolhimento das estimativas de CSLL e
IRPJ. Além disso, o contribuinte foi intimado no processo 13074.764432/2022-44 a
declarar em DCTF uma série de débitos que se encontravam omissos. Apesar de a maioria
desses débitos terem sido declarados, ainda não foram declarados os débitos anuais de
CSLL e IRPJ dos anos de 2020 e 2021, motivo pelo qual serão inseridos no auto de
infração de que trata o presente processo." Ao se cotejar a planilha acima (créditos que
ainda estavam na RFB) com a planilha a fls. 34, chega-se à conclusão que, no momento do
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lançamento da multa da isolada, eram objeto de parcelamento na PFN os créditos relativos
aos seguintes IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa:

Ora, se eram objeto de parcelamento na PFN, os créditos relativos aos IRPJ/Estimativa e às
CSLL/Estimativa acima listados estavam com as suas exigibilidades suspensas, razão pela
qual não podiam ser objeto de lançamento da multa isolada por falta de pagamento, razão
pela qual voto por cancelar as seguintes multas isoladas
(...)
II - DO VALOR A MAIOR DE IRPJ E CSLL LANÇADOS
Nesse item, a impugnante tem razão nos dois pontos alegados, quais sejam:
a) nos registros das ECF a fls. 607, 630, 657 e 682, resta demonstrado que a impugnante
não deduziu os IRPJ/Estimativas e CSLL/Estimativas no cálculo do IRPJ a pagar e CSLL a
pagar dos anos de 2020 e 2021, porém como esses valores se encontravam declarados em
DCTF, haveria a necessidade de realizar as deduções para fins de lançamento de ofício do
IRPJ e CSLL, sob pena de haver cobrança em duplicidade, no entanto, a Autoridade
lançadora não deduziu do IRPJ e CSLL lançados tal valor; e
b) no cálculo do IRPJ do ano de 2020 e 2021, a Autoridade Fiscal deduziu apenas o IRRF
do mês de dezembro.
Esses dois pontos estão bem demonstrados nas planilhas que constam da impugnação, as
quais transcrevo e comento abaixo:

Primeiro, há que se registrar que os IRPJ/Estimativas dos meses acima indicados constam
das DCTF a fls. 369, 389, 404, 426 e 518, sendo que todas essas DCTF foram entregues
(recepcionadas) em 07/03/2022, ou seja, quando a impugnante gozava de espontaneidade,
pois vale lembrar que a impugnante tomou ciência dos lançamentos de ofício em
17/02/2023 e que não houve nenhum procedimento de fiscalização anterior ao lançamento.
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Por sua vez, o valor que a Autoridade Lançadora considerou como IRRF era o valor do
IRRF no mês de dezembro de 2020, conforme se pode verificar no Registro N620 a fls.
605, quando o Registro N630 (a fls. 607) informa que o total do IRRF no ano de 2020 foi
no montante de R$ 20.177.783,55 e, não os R$ 24.177.783,55, mas, mesmo assim, não
haveria saldo a pagar (positivo) de IRPJ no ano de 2020.
Note-se que o lançamento de ofício em tela em nenhum momento tratou de glosa de
dedução de IRRF, razão pela qual fica ainda mais caracterizado o equívoco no valor do
IRRF considerado para o cálculo do IRPJ/AC 2020.
Informo ainda que, a referida ECF foi recepcionada em 04/11/2022, logo, também antes da
ciência dos autos de infração.

Quanto à CSLL/AC-2020, vale a mesma observação sobre a data da recepção das DCTF,
sendo que as referidas CSLL/Estimativas constam das DCTF a fls. 375, 395, 412, 435, 450,
469, 490 e 507.

Os IRPJ/Estimativas dos meses acima indicados constam das DCTF a fls. 204, 221 e 238,
sendo que todas essas DCTF foram entregues (recepcionadas) em 03/11/2022, ou seja,
quando a impugnante gozava de espontaneidade, conforme já explicado acima.

As CSLL/Estimativas dos meses acima indicados constam das DCTF a fls. 210, 228 e 245,
sendo que, conforme já dito, todas essas DCTF foram entregues (recepcionadas) em
03/11/2022, ou seja, quando a impugnante gozava de espontaneidade, conforme já
explicado acima.
Assim, concluo que a impugnante tem razão nesse ponto, razão pela qual voto por exonerar
a impugnante dos créditos de IRPJ e de CSLL, respectivamente, no valor de R$
32.242.683,81 e R$ 12.791.807,69, objetos dos autos de infração a fls. 2/15 e 16/29.
III - DA ALEGAÇÂO DE ILEGALIDADE DA MULTA ISOLADA
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Antes de adentrar na análise das razões de defesa da impugnante, vale ressaltar que, diante
de tudo retro sustentado, de todo o crédito tributário lançado, voto por manter apenas os
seguintes:
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Jan/21...............R$ 684.256,32
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Mar/21...........R$ 1.307.469,73
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Abr/21............R$ 3.059.059,33
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Jan/21...............R$ 247.015,46
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Mar/21..............R$ 471.936,90
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Abr/21............R$ 1.101.751,60
Com relação aos pontos levantados pela impugnante contra a cobrança das multas isoladas,
transcrevo a seguir voto, por mim tantas vezes já proferido, o qual aborda todo o
entendimento deste Relator sobre o tema.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (assim como o extinto Conselho de
Contribuintes) firmou, ao longo do tempo, diferentes posições sobre o tema, se não
vejamos:
a) que não se aplica a multa isolada após o encerramento do ano-calendário, pois, a partir
desse momento, só caberia a multa de ofício sobre o imposto de renda devido sobre o lucro
real, já que não se pode penalizar duas vezes pela mesma infração;
b) que só se aplica a multa isolada sobre o valor que o montante do imposto sobre as bases
estimadas superarem o imposto de renda sobre o lucro real devido ao final do ano;
c) que, até a entrada em vigor da redação dada pela Lei 11.488/07, a literalidade da redação
original do art. 44, § 1o , IV, da Lei 9.430/96 impunha que a multa isolada só fosse devida
quando a pessoa jurídica deixasse de pagar o IRPJ e a CSLL e que os valores calculados
sobre a base estimada são meras antecipações, logo não se confundem com tais tributos;
d) que a multa isolada não é devida juntamente com a multa de ofício por ser aplicável o
instituto do Direito Penal da “consunção”.
Em 08/12/2014, foi aprovada a Súmula CARF no 105, cujo verbete assim dispõe:
“A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL
apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.”.
O teor da Súmula CARF no 105 deixa claro, para mim, que o Pleno deste Colegiado adotou
a posição segundo a qual a multa isolada só pode ser cumulada com a multa de ofício a
partir da entrada em vigor da MPv no 351/2007 (que se converteu na Lei 11.488/07), a qual
alterou o art. 44 da Lei 9.430/96, tanto que faz constar expressamente em seu verbete que
só era inaplicável a cumulação de multas, quando a multa isolada fosse fundamentada no
art. 44, § 1o, IV, da Lei 9430/96. Logo, como os lançamentos das multas isoladas em tela se
fundamentaram no art. 44, inciso II, alínea “b”, da Lei 9.430/96, é inaplicável, na espécie, a
Súmula CARF no 105.
Trata-se assim de questão de amplo conhecimento desta Turma julgadora, razão pela qual,
peço vênia aos meus pares para reproduzir voto proferido em outras assentadas, no qual
enfrentei cada uma dessas posições.
Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção.
Fl. 936
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O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de
conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais
podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato.
Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal
stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do
CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os
princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de
interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse
dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 - que elaborou o texto final do
anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser
aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os
fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito
penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito
penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se
assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil,
assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação
supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária,
logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a
retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112.
Das condutas infracionais diferentes.
Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de
norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação.
Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas
podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos
duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a
segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas.
Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o
IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta
multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o
contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no
8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ
mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas,
ou seja, da não-observância do regime.
Temos, então, duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas também
diferentes. O art. 44 da Lei no 9.430/96 na sua redação originária já albergava várias
normas, das quais vale pinçar as duas sub examine: a decorrente da combinação do inciso I
do caput com o inciso I do § 1o - aplicável por falta de pagamento do tributo; e a
decorrente da combinação do inciso I do caput com o inciso IV do § 1o – aplicável pela não
observância das normas do regime de recolhimento por estimativa. Ora, a norma prevista
da combinação do inciso I do caput com o inciso I do § 1o do art. 44 jamais poderia ser
aplicada pela falta de recolhimento do IRPJ sobre a base estimada, então, como se falar em
consunção, para que esta absorva a norma prevista da combinação do inciso I do caput com
o inciso IV do mesmo § 1o.
Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem
normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe
qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1o do art. 44 e,
consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela.
Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal
seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a
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antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é
aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que
ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o
sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato
desenhado pelo legislador.
Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos
na legislação tributária, sendo exemplos disto, alem dos recolhimentos por estimativa, as
retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão),
feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade, são diferentes formas e
momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo
tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução
do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens
jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser
englobada pela outra, neste caso.
Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ-estimada é uma ação
preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento do tributo
efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do
exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o
resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por
estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um
saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que
ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência
de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, logo inaplicável o
princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas.
Das diferentes bases para cálculos das multas
A tese de que as multas isolada e de ofício, no presente caso, estariam incidindo sobre a
mesma base, também, não deve prosperar, seja porque as bases não são idênticas, seja
porque, ainda que idênticas, o bis in idem só ocorreria se as duas sanções fossem aplicadas
pela ocorrência da mesma conduta, o que já ficou demonstrado que não ocorre.
A multa isolada corresponde a um percentual do IRPJ calculado sobre a base estimada, na
qual o valor das despesas e custos decorrem de uma estimativa legal, ou seja, o legislador
quando determina a aplicação de um percentual sobre a receita bruta, para o cálculo da base
estimada, está, em verdade, estimando custos e despesas. Por sua vez, a multa de ofício
corresponde a um percentual sobre o IRPJ calculado sobre o lucro real, na qual se leva em
conta as despesas e custos efetivamente incorridos. Em suma, se a base estimada difere do
lucro real, se são valores distintos, inclusive com previsões legais distintas, os impostos
delas resultantes são também valores distintos e, consequentemente, as multas ad valorem
que incidem sobre elas, também, são valores que não se confundem.
Todavia, ainda que as multas isolada e de ofício fossem calculadas sobre o IRPJ incidente
sobre a mesma base de cálculo, isso não significaria um bis in idem, pois, como já
asseverado acima, a ocorrência de uma infração não importa necessariamente na ocorrência
da outra, o que torna irrefutável que as infrações decorrem de condutas diversas. O
contribuinte pode ter recolhido todo o IRPJ devido sobre a base estimada em cada mês do
ano-calendário e não recolher a diferença calculada ao final do período, ficando sujeito
assim a multa de ofício, mas não a multa isolada. Ao contrário, pode deixar de recolher o
IRPJ sobre a base estimada, mas pagar, ao final do ano, todo o IRPJ sobre o lucro real,
hipótese na qual só ficará sujeito à multa isolada.
Fl. 938
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A definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável é matéria
exclusiva de lei, nos termos do art. 97, V do CTN, não cabendo ao intérprete questionar se
a dosimetria aplicada nesse ou naquele caso é adequada ou excessiva, a não ser que adentre
a seara da sua constitucionalidade, o que está expressamente vedado à instância
administrativa de julgamento.
Da redação original do art. 44, § 1o, IV, da Lei 9430/96
Adite-se ainda, que o legislador dispôs expressamente, já na redação original do inciso IV
do § 1o do art. 44, que é devida a multa isolada ainda que o contribuinte apure prejuízo
fiscal ou base de cálculo negativa ao final do ano, deixando claro, assim, que:
a) primeiro, que estava se referindo ao imposto ou contribuição calculado sobre a base
estimada, já que em caso de prejuízo fiscal e base negativa, não há falar em tributo devido
no ajuste; e
b) segundo, que o valor apurado como base de cálculo do tributo ao final do ano é
irrelevante para se saber devida ou não a multa isolada; e
c) terceiro, que a multa isolada é devida ainda que lançada após o encerramento do ano-
calendário, já que pode ser lançada mesmo após apurado prejuízo fiscal ou base negativa.
Por último, saliento que tudo quanto antes sustentado acerca da multa isolada por falta de
recolhimento do IR sobre a base estimada aplica-se, mutatis mutandi, à multa isolada por
falta de recolhimento da CSLL sobre a base estimada.
Por essas razões, voto por manter os lançamentos das seguintes multas isoladas por falta de
recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre as bases estimadas mensais:
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Jan/21...............R$ 684.256,32
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Mar/21...........R$ 1.307.469,73
- Multa por falta de IRPJ/Estimativa de Abr/21............R$ 3.059.059,33
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Jan/21...............R$ 247.015,46
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Mar/21..............R$ 471.936,90
- Multa por falta de CSLL/Estimativa de Abr/21............R$ 1.101.751,60

DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Por sua vez, vale a transcrição dos seguintes trechos do Relatório Fiscal:
"Responsabilidade tributária (multa estimativa IRPJ e CSLL)
Conforme exposto acima, o contribuinte e seus administradores tinham conhecimento do
fato (pois declaram em DCTF) e tiveram a chance de espontaneamente recolher as
estimativas (no procedimento de cobrança administrativa), deixando de cumprir a Lei
9.430/96, Art.2o e Art.6o (deixou de recolher a estimativa obrigatória) levando a
responsabilização pessoal dos administradores e sócios (conforme exploraremos a frente)
conforme o disposto no CTN, Art.135, III, pela infração de Lei:
(...)
Portanto os administradores, que infringiram a Lei (no caso a obrigação de recolher as
estimativas devidas), respondem pessoalmente pelos tributos e multas delas decorrentes. A
frente discorreremos sobre a responsabilidade tributária detalhadamente.
Responsabilidade tributária (relativas às infrações e tributos) Responsabilidade pessoal
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Em entendimento pacífico o STJ esposou a decisão de que os representantes somente
respondem pelos créditos decorrentes da infração de Lei, conforme decisão a qual
transcrevo parcialmente abaixo:
(...)
Portanto, a pessoa jurídica não consegue deixar de recolher os valores devidos por força de
Lei à RFB, pois não possui vontade própria, sendo os atos efetuados pelos administradores,
conforme a determinação dos sócios ou acionistas, os quais aprovam as contas e atos destes
passando a responder na esfera civil e penal pelos mesmos.
Conforme a aprovação das atas (que seguem anexas no presente processo) as contas dos
administradores foram tomadas nos períodos e aprovadas.
(...)
O sócio administrador (Alessandro Poli Veronesi) era quem assinavas as DCTF com os
valores de estimativa NÃO recolhidos (vide DCTFs juntadas ao presente processo),
exemplo abaixo:
(...)
A aprovação das contas (conforme ocorreu no presente caso) com infração de Lei torna a
responsabilidade dos sócios ilimitada.
Art. 1.080. As deliberações infringentes do contrato ou da lei tornam ilimitada a
responsabilidade dos que expressamente as aprovaram.
Vale ainda citar que a Lei das S.A (Lei 6.404/1976), no que concerne as relações entre os
diretores e conselho administrativo.
Art. 142. Compete ao conselho de administração:
III - fiscalizar a gestão dos diretores, examinar, a qualquer tempo, os livros e papéis
da companhia, solicitar informações sobre contratos celebrados ou em via de
celebração, e quaisquer outros atos;
V - manifestar-se sobre o relatório da administração e as contas da diretoria;
Bem como que os diretores que assumem os encargos dos anteriores e NÃO regularizam as
ações anteriores são responsáveis por ele.
Art. 158. O administrador não é pessoalmente responsável pelas obrigações que
contrair em nome da sociedade e em virtude de ato regular de gestão; responde,
porém, civilmente, pelos prejuízos que causar, quando proceder:
§ 2o Os administradores são solidariamente responsáveis pelos prejuízos causados
em virtude do não cumprimento dos deveres impostos por lei para assegurar o
funcionamento normal da companhia, ainda que, pelo estatuto, tais deveres não
caibam a todos eles.
§ 4o O administrador que, tendo conhecimento do não cumprimento desses deveres
por seu predecessor, ou pelo administrador competente nos termos do § 3o, deixar
de comunicar o fato a assembléia-geral, tornar-se-á por ele solidariamente
responsável.
À época das infrações, constava como sócio administrador tão somente Alessandro Poli
Veronesi.
Abaixo a listagem dos diretores ATUAIS, os quais são responsabilizados conforme previsto
no CTN, Art.135, III, e Art.124, II, cominado com a Lei 10.406/2002, Art.1.080 e Lei
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6.404/1976, Art.142 e Art.158, uma vez que receberam a cobrança e NÃO houve ainda a
quitação integral dos valores cobrados.
• Alessandro Poli Veronesi
• Francisco José Ritondaro"
O responsável tributário Alessandro Veronezi alerta para o seguinte:
"De plano, deve-se enfrentar o óbvio. Há declaração de todos os tributos elencados nos
autos de infração, eis que foram devidamente constituídos pela entrega das DCTFs do
período, condição essa, inclusive, expressamente admitida no relatório fiscal ao afirmar que
o Impugnante era o responsável por assinar tal documento.".
É verdade, todos os créditos tributários discutidos nestes autos estavam declarados em
DCTF, salvo o IRPJ e a CSSL, os quais restou demonstrado serem indevidos. Ora, como
falar de dolo na conduta da impugnante e dos responsáveis tributários? Não há dolo, sendo
que a mera falta de pagamento de tributos não gera responsabilidade tributária para
terceiros, pois não há ofensa à lei, mas apenas ao direito subjetivo de crédito da Fazenda
Nacional. Aliás, é nesse sentido a Súmula n. 430 do STJ, cujo o verbete assim dispõe: "O
inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a
responsabilidade solidária do sócio-gerente".
Assim, há que se afastar de plano a responsabilidade pelo art. 135, III, do CTN do sócio
administrador Alessandro Poli Veronesi e do sócio Francisco José Ritondaro.
Quanto à responsabilização pelo art. 124, II, do CTN, a Autoridade Lançadora lança mão
do art. 158 da Lei 6.404/76, para justificar a sua aplicação. Trata-se de uma teratologia
jurídica, por um simples motivo, a aplicação do art. 124, II, do CTN depende de uma lei
que defina terceiro como responsável solidário e que este esteja também vinculado ao fato
gerador, conforme exigido pelo art. 128 do CTN. Ora, o art. 158 da Lei n. 6.404/76 não
define uma responsabilidade solidária, mas uma responsabilidade pessoal do administrador
da companhia, logo, totalmente indevida a aplicação conjunta do art. 124, II, do CTN com
o art. 158 da Lei das S.A..
Ademais, há que se lembrar que a responsabilização tributária pessoal do administrador é
regulada pelo art. 135, III, do CTN, não se aplicando assim, em matéria tributária, a norma
societária do art. 158.
Por essas razões, voto por afastar as responsabilidade tributárias de Alessandro Poli
Veronesi e Francisco José Ritondaro.

Pelo exposto, voto por negar provimento aos recursos voluntário e de ofício.

Assinado Digitalmente
Lizandro Rodrigues de Sousa

Fl. 941
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