Tribunal: CARF
Processo: 10825.900020/2016-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ CARLOS DE BARROS PEREIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção / Primeira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-08-21
Data de publicação: 2024-10-25

Ementa:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a atividade desenvolvida pela empresa.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto no 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da operação, vale dizer, para os casos em que não podem ser reutilizadas em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais
CRÉDITO SOBRE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS e para a COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. REJEIÇÃO.
Diligência ou perícia não se prestam para suprir a deficiência das provas carreadas pelo sujeito passivo aos autos, sendo cabível somente quando for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide.
CRÉDITO. TRATAMENTO DE ÁGUA E DE EFLUENTES.
Dispêndios com tratamento de água e de efluentes são considerados insumos na atividade produtiva, por ser atividade de execução obrigatória conforme normas infra legais.
NÃO CUMULATIVIDADE. ANÁLISE E CONTROLE QUÍMICO DAS MATÉRIAS PRIMAS. CRÉDITOS SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
As despesas de depreciação sobre os bens do ativo imobilizado utilizados na análise e no controle químico das matérias primas autorizam a tomada de créditos da não cumulatividade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10825.900020/2016-16
ACÓRDÃO
3102-002.707 – 3a SEÇÃO/1a CÂMARA/2a TURMA ORDINÁRIA
SESSÃO DE
21 de agosto de 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
AÇUCAREIRA QUATÁ S/A
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-
cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e
serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) essencialidade ou
relevância com/ao processo produtivo ou prestação de serviço; e sua (ii)
aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e a
atividade desenvolvida pela empresa.
NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA.
A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos
requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto no 70.235/72,
bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59
do mesmo diploma legal.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as
características do produto durante a sua realização, é descartada ao final
da operação, vale dizer, para os casos em que não podem ser reutilizadas
em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com
fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as
embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais
CRÉDITO SOBRE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE
Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no
10.637, de 2002 e da Lei no 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo
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STJ e do Parecer Cosit no 5, de 2018, em regra somente podem ser
considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição
para o PIS e para a COFINS, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica
no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se
do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido
processo, salvo exceções justificadas.
RESSARCIMENTO.
COMPENSAÇÃO.
ÔNUS
PROBATÓRIO
DO
CONTRIBUINTE.
Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do
crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação.
DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. REJEIÇÃO.
Diligência ou perícia não se prestam para suprir a deficiência das provas
carreadas pelo sujeito passivo aos autos, sendo cabível somente quando
for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide.
CRÉDITO. TRATAMENTO DE ÁGUA E DE EFLUENTES.
Dispêndios com tratamento de água e de efluentes são considerados
insumos na atividade produtiva, por ser atividade de execução obrigatória
conforme normas infra legais.
NÃO CUMULATIVIDADE. ANÁLISE E CONTROLE QUÍMICO DAS MATÉRIAS
PRIMAS. CRÉDITOS SOBRE ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE.
As despesas de depreciação sobre os bens do ativo imobilizado utilizados
na análise e no controle químico das matérias primas autorizam a tomada
de créditos da não cumulatividade.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em julgar o recurso da seguinte forma: i) por
unanimidade, em conhecer do recurso e rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, dar
provimento parcial ao recurso para reverter as glosas sobre: a) aquisição de big bags, papelão de
proteção, paletts e filme polietileno stretch; b) serviços de manutenção das balanças utilizadas
para a pesagem de cana de açúcar e serviços de amostras laboratoriais; ii) por maioria, para
reverter as glosas dos itens encargos de depreciação e amortização de bens empregados nas
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atividades de: a) tratamento de água efluente; b) bens necessários a análise e controle químico; e
c) casa de bombas. Vencidos os conselheiros Fábio Kirzner Ejchel e Luiz Carlos de Barros Pereira
(relator). Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães;
e iii) por voto de qualidade, para manter as glosas dos seguintes itens: a) óleo diesel; b) transporte
de produtos acabados; c) encargos de depreciação e amortização de bens empregados nas
atividades de: saúde de trabalho, manutenção de equipamentos e armazenagem em geral do
centro de distribuição e pesquisa e desenvolvimento. Vencidos os conselheiros Matheus
Schwertner Ziccarelli, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Daniel Moreno Castillo que revertiam
essas glosas.

Sala de Sessões, em 21 de agosto de 2024.

Assinado Digitalmente
Luiz Carlos de Barros Pereira – Relator

Assinado Digitalmente
Joana Maria de Oliveira Guimarães– Redatora do voto vencedor

Assinado Digitalmente
Pedro Souza Bispo – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Fabio Kirzner Ejchel, Matheus
Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Luiz Carlos de Barros Pereira,
Daniel Moreno Castillo (suplente convocado) e Pedro Souza Bispo. Ausente(s) o conselheiro(a)
Karoline Marchiori de Assis, substituído(a) pelo(a)conselheiro(a) Daniel Moreno Castillo.

RELATÓRIO
Trata o processo de inconformidade, em face do indeferimento de parte do pedido
de ressarcimento de crédito de Cofins não cumulativo.
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da primeira instância:
“Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos da Cofins não cumulativa do 2o
trimestre de 2013, vinculados a receitas de exportação, no valor de R$
3.188.428,35. Analisada a pretensão, a autoridade competente proferiu Despacho
Decisório no qual reconheceu parcialmente o direito creditório, no importe de R$
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3.059.137,73. Os fundamentos da decisão encontram-se no Termo de Verificação
Fiscal de fls. 143/156 e nas planilhas que o complementam (fls. 157/195).
Inicialmente o Auditor-Fiscal informa que a ação fiscal teve por objeto a análise
dos créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins apurados pela contribuinte
no período de janeiro/2012 a março/2014, refere-se ao pedido de que trata o
presente processo e aos valores mensais dos créditos indicados no PER, indica os
Dacon relativos ao período em exame e apresenta um quadro demonstrativo dos
créditos neles informados pela contribuinte. Informa ter utilizado em suas
análises as informações constantes na EFD-Contribuições, na Escrituração
Contábil Digital (ECD) e nas “notas fiscais eletrônicas disponíveis no Sistema
Público de Escrituração Digital – Sped”. Informa ainda sobre as intimações feitas à
contribuinte no curso da ação fiscal, bem como sobre os esclarecimentos e
documentos apresentados em atendimento a tais intimações.
Trata a seguir do rateio dos créditos, informando que a interessada comercializa
seus produtos nos mercados interno e externo, observando que esta exporta
leveduras diretamente, e que a comercialização do açúcar e do álcool é feita pela
Copersucar, cooperativa da qual a contribuinte é uma das associadas. Registra a
não incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas de exportação e a possibilidade
de que sejam ressarcidos os créditos da não cumulatividade vinculados a tais
receitas, ou, ainda, que sejam utilizados para compensar com débitos relativos a
outros tributos administrados pela Receita Federal. Destaca que o rateio dos
créditos foi feito pelo método da proporção à receita bruta auferida e que “os
percentuais de rateio entre mercado interno e externo utilizado pela fiscalização
foram os mesmos apurados pela empresa”. Diz ainda que “não há nesse pedido de
ressarcimento créditos vinculados aos custos, despesas e encargos vinculados às
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, que
são passíveis de ressarcimento”.
Apresenta um quadro demonstrativo com as bases de cálculo dos créditos
informadas pela contribuinte no curso da ação fiscal, com os valores totalizados
por linhas das fichas 16A do Dacon, e passa então à análise das bases de cálculo.
Informa não ter sido glosado nenhum valor relativo aos créditos sobre bens
adquiridos para revenda.
Trata a seguir dos bens utilizados como insumos e dos serviços utilizados como
insumos. Destaca a legislação que trata da matéria e registra que para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins somente são
considerados insumos os bens ou serviços aplicados diretamente na fabricação ou
produção de bens destinados à venda. Registra a necessidade de que, para ser
considerado insumo, o bem sofra alterações em função da ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, ou que o serviço seja aplicado ou
consumido diretamente na fabricação do bem destinado à venda.
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Esclarece sobre as despesas com aquisição de cana de açúcar, que em regra não
dão direito a créditos, mas, em face da legislação então em vigor, admitiram
créditos durante parte do período de que trata o presente processo:
A aquisição dos produtos agropecuários que geram o direito de créditos
presumidos, por ser efetuada de pessoa física ou com suspensão, não gera direito
ao desconto de créditos calculados na forma dos artigos 3o das Leis 10.637/02 e
10.833/03, conforme disposto no inciso II do § 2o destes artigos. A cana de açúcar
(NCM 12129300) tinha a incidência suspensa no caso de venda para produção do
açúcar de acordo com o inciso III do artigo 9o da Lei 10.925/2004 e para a
produção do álcool, a suspensão estava prevista no artigo 11 da Lei 11.727/2008.
Assim, as aquisições da cana de açúcar não geravam os créditos previstos nos
incisos II dos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833/03. O artigo 2o da MP
609/2003, convertida na Lei 12.839/2003(sic) acabou com a suspensão da cana de
açúcar utilizada na produção do açúcar a partir de 08/03/2013. Em 19/07/2013 a
Lei 12.844 em seu artigo 29, suspendeu o PIS e a Cofins na venda de toda cana de
açúcar. Dessa forma ficou permitido o desconto de créditos como insumo a
aquisição de cana de 08/03/2013 a 18//07/2013, para produção do açúcar. A
partir de 19/07/2013 a cana de açúcar, para qualquer destinação, passou a não
gerar direito a créditos em razão da suspensão do PIS e da Cofins.
Menciona os arquivos apresentados pela contribuinte com “a descrição dos
processos de produção do etanol, açúcar cristal, biorigin (ingredientes
alimentícios e nutrição animal) e energia: ‘Descrição Processo Produtivo’,
‘Descrição Processo Utilidades’, ‘Descrição Processo de Etanol’, ‘Descrição
Processo de Açúcar’ e ‘Descrição Processo Biorigin’”, e informa estarem indicados
nestes arquivos os insumos utilizados nos respectivos processos de produção.
Informa que nas planilhas em que a contribuinte relaciona as aquisições de
insumos há diversos produtos químicos que não constam como insumos nos
processos produtivos descritos. Acrescenta que foram glosados os créditos
calculados sobre despesas com bens ou serviços que, por não serem diretamente
aplicados na produção do bem destinado à venda, não se enquadram no conceito
de insumo estabelecido na legislação em vigor.
Cita como exemplos das glosas relativas aos créditos apurados a título de bens
utilizados como insumos as despesas com produtos químicos utilizados no
tratamento da água, já que o insumo direto é a água, e o óleo diesel, uma vez
que, conforme o arquivo “Descrição Processo Utilidades” fornecido pela
contribuinte, toda a usina utiliza energia proveniente do vapor. Informa também
que foram glosadas as despesas com embalagens não incorporadas aos produtos
no processo de industrialização (big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e
filme de polietileno), esclarecendo que todas se caracterizariam como as
chamadas “embalagens de transporte”, sobre as quais a legislação não admite
créditos.
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No tocante aos créditos apurados a título de serviços utilizados como insumos,
informa que não foram considerados insumos os serviços de hidrojateamento,
transporte interno, serviços de assistência técnica e manutenção em balanças.
Esclarece que estes serviços não são aplicados ou consumidos na produção,
tratando-se de limpeza em tubulações ou equipamentos, transportes dentro da
indústria de produtos acabados ou análises técnicas que não fazem parte do
processo produtivo.
Tratando dos créditos apurados sobre despesas com energia elétrica, menciona
sua base legal e diz que não foram aceitas como geradoras de crédito as despesas
constantes das notas fiscais emitidas pelas empresas do grupo Lorenzetti,
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A e Usina Barra Grande de Lençóis S/A. A este
respeito, esclarece que:
• a comercialização de energia elétrica é regulamentada pela Agência Nacional de
Energia Elétrica – ANEEL através da Convenção de Comercialização de Energia
Elétrica – CCEE;
• a comercialização pelo produtor independente de energia elétrica só foi possível
após com a regulamentação dada pela Portaria 185/2013 do Ministério das Minas
e Energia, com vigência a partir de 01 de fevereiro de 2014;
• anteriormente a comercialização era feita apenas com concessionárias de
energia com preço e volumes controlados.
Quanto às despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos e às
despesas de armazenagem e frete nas operações de venda, informa que os
créditos apurados pela contribuinte foram integralmente aceitos.
Trata então dos créditos calculados sobre bens do ativo imobilizado. Transcreve
os dispositivos legais nos quais os créditos estão previstos, observa que a base de
cálculo é o valor dos encargos de depreciação e amortização. Destaca que com
exceção das edificações e benfeitorias, os créditos somente são admitidos sobre
os bens adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços e que,
portanto, máquinas e equipamentos utilizados, por exemplo, na área
administrativa, não comportam a apuração de créditos. Informa que foram
glosados os créditos calculados sobre máquinas e equipamentos vinculados a
centros de custos não ligados à produção.
Referindo-se aos ajustes de créditos e rateios, informa:
Foram apresentados ajustes nos créditos com acréscimo e redução na planilha
“2013”. São valores ajustados em razão do Regime Tributário de Transição – RTT.
Esses ajustes, bem como os percentuais de rateios foram mantidos da forma
apresentada e calculada pela empresa. (destacamos)
Relaciona as glosas que foram efetuadas (destaques no original):
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Da análise dos arquivos magnéticos apresentados pela empresa e com base nos
fundamentos legais expostos, diversos itens constantes nas planilhas não estão de
acordo com as permissões legais para apropriação de créditos de PIS e Cofins, não
se enquadrando nas previsões apontadas acima. Após essa analise a fiscalização
elaborou anexos com os itens contidos nas respectivas planilhas apresentadas que
foram objeto de glosas.
1. Bens utilizados como insumo
Foram glosados os seguintes itens descritos na coluna “D. Material” da planilha
“02” e “02.1” do arquivo “Apuração 2013”:

No anexo “Glosas Insumos 2Trim2013” estão listados os itens glosados.
2. Serviços utilizados como insumo
Os itens contendo as descrições abaixo foram objeto de glosa no arquivo
“Apuração 2013”, planilha “03” na coluna “D.Material”:

Ou na coluna “Fornecedor” : “BRU COMPRESSORES LTDA, CENTRO DE
TREINAMENTO SENAI –LENCOI, TOLEDO BRASIL IND. BALANCAS LTDA.
Estão relacionados no anexo “Glosas Serviços 2Trim2013”.
3. Despesas de Energia Elétrica e Térmica
Foram glosadas as despesas de energia elétrica adquirida das empresas
Açucareira Zillo Lorenzetti S/A e Usina Barra Grande de Lençóis S/A, onde estão
instaladas as filiais produtoras de biogirin. As aquisições estão listas no anexo
“Glosas Energia Elétrica 2Trim2013”.
4. Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
Encargos de Depreciação: as glosas foram feitas nos bens identificados como
Instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros
de custos:
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Anexo “Glosas Depreciação 2Trim2013”.
Aquisição: glosadas as aquisições identificadas como bens do grupo instalações,
máquinas, equipamentos, veículos e outros apropriados nos centros de custos:

Anexo “Glosas Aquisição 2Trim2013”.
Apresenta quadro demonstrativo com os valores totais glosados por mês e linha
do Dacon (bases de cálculo) e com a apuração dos créditos glosados a cada mês:

Por fim, apresenta suas conclusões:
O crédito vinculado ao mercado externo apurados pela empresa no trimestre foi
de R$ 3.188.428,35, sem declarações de compensação vinculadas. Na análise
desse processo referente a COFINS do 2o trimestre de 2.013 o resultado apurado
foi:

Informa ainda que:
Os créditos apurados pela fiscalização, no total de R$ 3.059.137,73, vinculados às
receitas de exportação, contidos neste pedido de ressarcimento da Cofins, foram
informados no sistema informatizado da Receita Federal, SCC – Sistema de
Controle de Créditos e Compensações, para prosseguimento do fluxo eletrônico,
podendo a empresa apresentar manifestação de inconformidade após o
recebimento e ciência do Despacho Decisório emitido eletronicamente. O presente
Termo de Verificação Fiscal, juntamente com os anexos, que foi anexado no
Sistema de Controle de Créditos e Compensações – SCC, está sendo enviado pela
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fiscalização à empresa em meio digital gravado em mídia não regravável – CD,
autenticados no SVA (Sistema Validador e Autenticador de Arquivos Digitais) para
ciência do resultado da ação fiscal neste processo. Fica ressalvado o direito de a
Fazenda Nacional, ao realizar verificações posteriores, cobrar o que for devido em
razão dos fatos, circunstâncias e elementos não verificados e/ou não conhecidos
nessa oportunidade. E para constar e surtir os efeitos legais encerra-se o presente
procedimento fiscal e lavra-se o presente Termo, cuja ciência se dará pela via
postal – AR (Aviso de Recebimento).
Às fls. 157/195 a fiscalização juntou planilhas nas quais estão relacionados todos
os itens que foram glosados.
Cientificada em 01/04/2016 (fl. 204), no dia 03/05/2016 a contribuinte
apresentou a manifestação de inconformidade de fls. 248/283, acompanhada de
documentos (fls. 208/247).
Após alegar tempestividade, faz breve descrição dos fatos na qual refere-se a seu
objeto social, ao fato de estar sujeita à Cofins no regime não cumulativo, aos
pedidos de ressarcimento apresentados, ao Despacho Decisório proferido neste
processo e ao Termo de Verificação Fiscal que o fundamentou, bem como a seu
entendimento de que o mesmo estaria equivocado.
Em tópico intitulado “3. DO DIREITO”, que divide em vários subtópicos, discorre
inicialmente sobre o que chama de “princípio da não cumulatividade para o PIS e
a Cofins”. No subtópico seguinte, “3.2. Do conceito de insumos”, discorre sobre
referido conceito, contesta o conceito de insumo estabelecido pela Receita
Federal em instruções normativas, que considera restritivo, e defende um
conceito mais amplo. Discorre exaustivamente sobre o tema, citando doutrina e
jurisprudência, e conclui:
Sendo assim, é certo que no caso de empresa industrial, o crédito de PIS/COFINS
não se restringe aos insumos empregados diretamente na produção ou àqueles
descritos na legislação de regência. Todos os créditos decorrentes de custos ou
despesas incorridas na produção e venda do produto, apurados na forma prevista
nos artigos 3o, das Leis 10.637/02 e 10.833/03, são passíveis de ressarcimento.
É de se concluir, portanto, que o termo “insumo” utilizado para o cálculo do PIS e
COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e despesas
operacionais da pessoa jurídica. (destaques no original)
Em novo subtópico, “3.3. Das glosas efetuadas pela fiscalização”, refere-se
inicialmente aos fundamentos apontados pela fiscalização para as glosas,
menciona alguns itens sobre os quais recaíram as glosas, e descreve de forma
resumida “o processo de fabricação e armazenagem do açúcar e a produção de
álcool”. Apresenta um fluxograma de seu processo produtivo e relaciona os
principais insumos utilizados em cada fase deste processo. Conclui:
Como se pode verificar, a água desmineralizada e a água tratada fazem parte dos
insumos que serão utilizados para o processo produtivo do açúcar e do álcool.
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Ainda neste subtópico, inicia novo item, “b) Dos produtos químicos utilizados para
o tratamento da água – Processo produtivo do açúcar e do álcool”. Observa que a
fiscalização não considerou como insumos os produtos químicos utilizados no
tratamento da água, sulfato de alumínio e soda. Registra que, conforme
demonstrado no tópico anterior, e ainda, conforme esclarecido durante a ação
fiscal, necessita tratar a água antes de utilizá-la em seu processo produtivo.
Descreve o processo de tratamento da água, reitera sua importância e conclui:
A Manifestante possui um centro de tratamento da água justamente por ela
representar um insumo de relevância no seu processo produtivo, seja diretamente
na produção do açúcar e do álcool, sendo ela utilizada para a consecução do vapor
usado no processo produtivo. Sem o efetivo tratamento, a água em seu estado
natural, não poderia ser utilizada. Portanto, são insumos de vital importância para
o processo produtivo, conforme explanado anteriormente.
Desta feita, as glosas referentes aos produtos químicos (sulfato de alumínio e
soda) merecem ser canceladas, uma vez que são considerados insumos para o
processo produtivo da Manifestante.
Em novo item, “c) Dos combustíveis utilizados – Óleo Diesel”, contesta as glosas
sobre referido combustível. Diz que o óleo diesel deve ser considerado como
insumo, pois é o combustível utilizado em máquinas “no processo produtivo,
principalmente na pá carregadeira usada na movimentação da biomassa (bagaço)
que serve para a futura geração de vapor”, o qual, por sua vez, “é empregado em
toda usina como nas turbinas da moenda, exaustores, tubos geradores, fábrica de
álcool, açúcar e fábrica de levedura”. Transcreve ementas de acórdão do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, e de Solução de Consulta, e conclui:
Por essa razão, tratando-se de insumo utilizado no maquinário da empresa, sendo
que essas máquinas fazem toda a movimentação de outros materiais que servirão
de insumo para a produção do vapor (energia utilizada nas máquinas produtoras
da empresa), de vital importância o reconhecimento do crédito, posto que,
diretamente ligado ao processo produtivo da Manifestante.
Desta feita, igualmente merecem ser canceladas as glosas quanto a esse ponto.
No item seguinte, “d) Embalagens”, menciona os itens que foram glosados e os
fundamentos da fiscalização para as glosas, diz que “todas as embalagens fazem
parte do processo de armazenamento e transporte do produto” e não retornam
para a empresa; sendo assim, “fazem parte do produto final”. Para o transporte e
a comercialização de seus produtos, acrescenta, “é necessário efetuar a proteção,
realizada por meio de insumos adquiridos para esta finalidade, tais como
container big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme polietileno”.
Prossegue:
A maioria dos materiais utilizados para a embalagem do produto final, seja para
o transporte ou para a apresentação, são compostas de adesivos (aditivos
importantes usados para fins funcionais da embalagem como o seu selamento), o
Fl. 499
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papel (chapa de papelão, que consiste em uma das formas mais econômicas e
versáteis de embalagem) entre outros produtos que compõe a embalagem do
produto final da empresa, os pallets normalmente utilizados para o transporte
também não retornam para a Manifestante.
Desta maneira, tendo em vista que as embalagens realizadas pela Recorrente são
adequadas para determinar a vida do produto, se faz necessário o
desenvolvimento de sistemas (passivas ou ativas) e a adequação das embalagens
aos seus produtos. É de suma importância a verificação de suas características
mecânicas bem como sua estabilidade com relação ao produto embalado, a fim
de garantir a integridade daquilo que está dentro da embalagem.
Invoca Solução de Consulta proferida em situação que considera análoga e
conclui:
No caso da Manifestante, tais insumos são de vital importância para transporte
das leveduras, sendo que, como se denota do acórdão citado anteriormente, o
próprio órgão julgador federal já utiliza o mesmo entendimento adotado pela
Manifestante, eis que a maioria dos materiais utilizados para a embalagem, seja
para o transporte ou para a apresentação, é composta por insumos importantes
usados para fins funcionais da embalagem e que consistem em formas mais
econômicas e versáteis de embalagem, compondo a embalagem do produto final
da empresa, destinado à exportação.
Os insumos adquiridos para a confecção das embalagens participam do produto
eis que esses necessitam ser devidamente embalados, com materiais que possam
garantir a integridade da mercadoria que seguirá até a próxima etapa de
produção, garantindo assim a qualidade da mesma.
Outro ponto importante que merece destaque, é que não há quaisquer vedações
na legislação atinente ao creditamento do PIS e da Cofins que impeça o
aproveitamento dos créditos sobre as embalagens dos produtos comercializados
pela Manifestante. Fato esse de bastante relevância, uma vez que não pode a
Secretaria da Receita Federal legislar sobre o impedimento de tal crédito, se esse
não tiver expressamente descrito em lei.
Por tais razões, os materiais de embalagem utilizados pela Recorrente
caracterizam-se como insumos passíveis de creditamento do PIS e da Cofins, à
medida que fazem parte do processo produtivo da empresa, garantindo a
qualidade da mercadoria por ela transportada e que será futuramente utilizada
para integrar o produto final destinado à venda.
Inicia novo item, intitulado “e) Serviços de hidrojateamento, transporte interno
de serviços de análise técnica e manutenção de balanças”, no qual contesta as
glosas sobre as despesas com estes serviços.
Diz que o serviço de hidrojateamento consiste na “aplicação de um jato de água
de alta pressão sobre uma superfície com a intenção de limpá-la ou desobstruí-la”,
serviço este que “é utilizado, por exemplo, no exaustor do secador, caixas de
Fl. 500
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evaporação da fábrica de açúcar, entre outros”. Invoca a Solução de Consulta no
81, de 17 de fevereiro de 2011, cuja ementa transcreve.
Defende, a seguir, os créditos relativos a despesas com serviços de transporte
interno, dizendo que “se trata do transporte do produto acabado (açúcar,
levedura, entre outros) e dos insumos (álcool, bagaço, palha, entre outros)” e que
“referida movimentação compõe o custo do processo produtivo da Manifestante,
eis que se tratam de movimentação de insumos que servirão para compor o seu
produto final”. Cita jurisprudência administrativa e conclui:
Portanto, de suma importância os serviços de movimentação de matérias-primas
dentro de seu parque industrial e que enquadram-se como custos de sua
produção, pois são necessários a percepção de suas receitas, enquadrando-se no
conceito de insumos passíveis de geração de créditos.
Defende então o direito aos créditos relativos a despesas com análises técnicas e
manutenção de balanças:
Já quanto a análise técnica, este termo é utilizado pela Manifestante para
descrição do material utilizado no sistema da empresa e os serviços em questão
são de manutenção na indústria. Por fim, em relação a manutenção das balanças,
este serviço dispõe a manutenção das balanças de cana de açúcar e/ou do
produto acabado. Tais fatos se comprovam na Descrição do Processo de Açúcar,
itens 1.1 e 1.30 em anexo.
Veja-se que os serviços tratam da manutenção em válvulas industriais, em motor
elétrico industrial (torqueamento / destorqueamento de parafusos de
acoplamento da moenda) e ainda serviços de manutenção em corpo do mancal do
picador da moenda. Serviços esses de suma importância para a manutenção dos
equipamentos utilizados diretamente na fabricação do produto final da empresa.
Conclui:
Como visto, tanto a movimentação dos insumos internamente quanto a
manutenção das máquinas e equipamentos da Manifestante encontram guarida
na legislação do PIS e da COFINS na medida em que são utilizadas durante o
processo produtivo da empresa, sem a qual, a Manifestante não poderia
transportar seus insumos bem como garantir a qualidade dos produtos
(manutenção dos equipamentos).
Por essa razão, tais atividades devem ser reconhecidas e os créditos oriundos
desses serviços (transporte interno e manutenção) devem ser considerados pelo
fisco.
No item seguinte, “f) Energia Elétrica”, contesta as glosas sustentando,
basicamente, que o motivo apontado pela fiscalização para tais glosas não
encontra respaldo na legislação de regência. Afirma que a autorização legal para
os créditos sobre despesas com energia elétrica não faz “menção quando à
prestadora do serviço ser concessionária ou produtora independente de energia
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elétrica”, e que, portanto, a fiscalização teria criado uma vedação ao
creditamento que não existe na legislação. Conclui:
Destarte, a Lei 10.833/2003 é clara quando estabelece a possibilidade de a pessoa
jurídica creditar-se da energia elétrica consumida em seu estabelecimento,
inclusive sob a forma de vapor, independentemente de ser concessionária ou
produtora independente de energia elétrica.
Diante disso, pelo princípio da legalidade, merecem ser reconhecidos os créditos
oriundos das despesas de energia elétrica contidas nas notas fiscais em anexo.
Inicia novo item, “g) Encargos de depreciação ou aquisição sobre bens do ativo
imobilizado”, no qual menciona as glosas efetuadas pela fiscalização e afirma:
Aduz o Sr. Fiscal que referidos bens estão vinculados a centros de custo não
relacionados à produção.
Contudo, ao contrário do entendimento do Sr. Fiscal, os bens fazem parte sim do
processo produtivo da Manifestante. Corroborando com o dito, segue abaixo
detalhamento dos bens e itens e sua influência direta na produção da empresa.
Veja-se:

Como se depreende das informações constantes nas descrições do processo
produtivo da empresa ora Manifestante, todas as glosas dos centros de custos em
questão estão diretamente relacionadas ao processo produtivo da empresa e,
portanto, os bens atinentes a encargos de depreciação e aquisição sobre bens do
ativo imobilizado, possuem direito ao crédito de PIS/COFINS.
Desta feita, requer o cancelamento das glosas relacionadas aos bens acima
discriminados, face a possibilidade de creditamento sob encargos de depreciação
e aquisição de bens do ativo imobilizado em tela.
Inicia novo tópico, “4. DA VERDADE MATERIAL”, no qual sustenta, basicamente,
que o julgador administrativo “deve buscar a verdade, ainda que, para isso, tenha
que se valer de outros elementos além daqueles trazidos aos autos pelos
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interessados”. Cita doutrina e jurisprudência que entende corroborarem sua tese
e conclui:
Assim sendo, necessário se faz que o julgador efetue a análise do processo
administrativo levando-se em consideração os fatos mencionados pela
Manifestante, bem como a legislação aplicável ao caso, de forma específica com a
situação da contribuinte e não de forma ampla e irrestrita, sob pena de realizar
seu julgamento baseado em premissas não verdadeiras.
Deste modo, não remanescem dúvidas quanto à validade/legitimidade do direito
de ressarcimento da Contribuinte, e de igual forma, o procedimento por si
adotado, não se permitindo, pelo princípio da verdade material, que possíveis
equívocos incorridos suprimam seu legítimo direito de ressarcimento.
No tópico seguinte, “5. DAS PROVAS”, diz:
Diante das razões expostas, a Manifestante requer a realização de todas as provas
admitidas em direito em especial a realização de diligências a fim de comprovar a
situação debatida e a constatação da totalidade do crédito pretendido.

A Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Ribeirão Preto julgou
parcialmente procedente a manifestação de inconformidade com base na seguinte ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA. GLOSAS. No âmbito do processo administrativo
fiscal não se admite a negativa geral, pois a defesa deve conter os motivos de fato
e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e
provas que possuir, operando-se a preclusão processual relativamente à matéria
que não tenha sido expressamente contestada na defesa apresentada. Assim,
consideram-se consolidadas na esfera administrativa as glosas que não foram
objeto de contestação específica.
PROVA. MOMENTO. DILIGÊNCIA E PERÍCIA. A prova documental deve ser
apresentada no momento da impugnação, a menos que demonstrado,
justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, §
4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se logrou atender neste caso.
Indefere-se o pedido de diligência ou perícia quando se trata de matéria passível
de prova documental a ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, bem como quando presentes elementos suficientes para a
formação da convicção da autoridade julgadora.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E
CERTEZA. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. ÔNUS DA PROVA. No âmbito dos
pedidos
de
restituição,
compensação
ou
ressarcimento,
é
ônus
da
contribuinte/pleiteante a comprovação minudente da existência do direito
Fl. 503
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creditório pleiteado, o qual deve ser indeferido se não comprovada sua liquidez e
certeza. É igualmente da contribuinte o ônus da prova dos créditos da não
cumulatividade, que sevem para reduzir o valor do tributo a ser pago e podem
ainda, nos casos previstos em lei, ser objeto de pedido de ressarcimento ou ser
utilizados em compensação.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 DECISÕES JUDICIAIS E
ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a
terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação
tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional.
INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF No 247/02 E No 404/04. LEGALIDADE. MATÉRIA
JULGADA NO ÂMBITO DE RECURSO REPETITIVO PELO STJ. Declarada pelo Superior
Tribunal de Justiça - STJ, em sede de recurso repetitivo, a ilegalidade das IN SRF no
247/02 e no 404/04, adotam-se as balizas constantes do correspondente julgado
(REsp no 1.221.170/PR), da Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, de
26/09/2018, e do Parecer Normativo Cosit/RFB no 05, de 17/12/2018, no que
concerne ao conceito de insumo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL -
COFINS Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 NÃO CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO. INSUMO. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para
fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da
relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou
para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Somente podem ser considerados insumos itens aplicados no processo de
produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços a terceiros.
Excluem-se do conceito de insumo: itens utilizados nas demais áreas de atuação
da pessoa jurídica, como administrativa, jurídica, contábil etc.; itens relacionados
à atividade de revenda de bens; itens utilizados posteriormente à finalização dos
processos de produção de bens e de prestação de serviços, salvo exceções
justificadas; itens utilizados em atividades que não gerem esforço bem sucedido,
como em pesquisas, projetos abandonados, projetos infrutíferos, produtos
acabados e furtados ou sinistrados etc; itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive
em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como
alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida etc,
ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida
pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de
serviços por parte da mão de obra empregada nessas atividades.
Fl. 504
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Nas hipóteses em que for possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado
insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras, é
necessário que a pessoa jurídica realize rateio fundamentado em critérios
racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o
montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os
créditos em função da natureza, origem e vinculação, a teor de rateio já previsto
na legislação antes mesmo da ampliação do conceito de insumos trazido pelo
julgamento do STJ.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. São
considerados insumos os serviços utilizados em qualquer etapa do processo de
produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Nem mesmo em
relação aos itens impostos à pessoa jurídica pela legislação se afasta a exigência
de que sejam utilizados no processo de produção de bens ou de prestação de
serviços para que possam ser considerados insumos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGENS. Paletes, caixas de papelão, filme
de polietileno e containers big bag utilizados na proteção do produto acabado
durante seu armazenamento e seu transporte até os clientes correspondem a
“embalagem de transporte” caracterizando dispêndios com materiais utilizados
em etapas posteriores à fabricação dos produtos destinados à venda; portanto,
não se enquadram como insumos e, consequentemente, não conferem direito a
créditos da não cumulatividade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. A pessoa jurídica sujeita ao
regime não cumulativo tem o direito à apuração de créditos sobre as despesas
com a energia elétrica consumida em seus estabelecimentos.
NÃO CUMULATIVIDADE. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. CRÉDITOS SOBRE
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CRÉDITOS COM BASE NO VALOR DE AQUISIÇÃO. No
regime da não cumulatividade, admitem créditos calculados sobre os encargos de
depreciação todas as edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de
terceiros, utilizados nas atividades da empresa.
Relativamente às máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, somente são admitidos créditos relativos aos bens adquiridos ou
fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório
Reconhecido em Parte
Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, através de Recurso
Voluntário apresentado, no qual, em síntese, alega preliminar de nulidade da decisão recorrida e,
no mérito, repisa as alegações da manifestação de inconformidade, discorre sobre o processo
Fl. 505
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produtivo da recorrente, sustenta a necessidade de conversão do julgamento em diligência e o
direito ao crédito e reversão das glosas sobre:
(I) Bens utilizados como insumo - óleo diesel e embalagens;
(II) Serviços utilizados como insumo - transporte interno, transporte de torta de
filtro, análises técnicas e manutenção de balanças; e
(III) Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
É o Relatório.

VOTO VENCIDO
Conselheiro Luiz Carlos de Barros Pereira, Relator
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais portanto dele
toma-se conhecimento.
Preliminarmente, quanto à alegação de nulidade da decisão recorrida por
cerceamento ao direito de defesa, entendo que não assiste razão à recorrente.
Vejamos o que prescreve o art. 59 do Decreto 70235/72:
Art. 59 São nulos:
I- os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa;
No caso concreto, inexiste qualquer violação aos princípios da motivação, da ampla
defesa e da legalidade, haja vista os notórios fundamentos colhidos pela autoridade fiscal para sua
conclusão, analisados e corroborados pelo Acórdão de piso, todos confrontados pelas alegações
da recorrente em sua manifestação de inconformidade.
A referida decisão aborda todas as matérias impugnadas, mesmo que de forma
sucinta, decidindo por não acolher a manifestação de inconformidade, sendo que o julgador não
está obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos pela parte, desde que os
fundamentos utilizados sejam suficientes para embasar a decisão.
Ademais, a glosa está fundamentada nos dispositivos legais que a regem e a
descrição dos fatos conduz às situações jurídicas estampadas no Termo de Verificação Fiscal que
embasou o Despacho Decisório, pois a narração é clara, o que permitiu ao contribuinte identificar
seu fundamento.
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Por outro lado, também não vislumbro nulidade na decisão de piso, visto que a
mesma analisou os argumentos tecidos na defesa e os contrapôs com a prova dos autos, de modo
a dar a conhecer ao contribuinte as razões de fato e de direito que levaram ao indeferimento de
sua manifestação de inconformidade. Assim, ausentes as hipóteses do art. 59 do Decreto no
70.235/1972.
Quanto à alegação de que a Instância a quo deveria ter determinado a realização de
diligências, em sede de ressarcimento/compensação compete ao contribuinte o ônus da prova do
fato constitutivo do seu direito, consoante a regra basilar extraída do Código de Processo Civil (Lei
no 13.105/2015), artigo 373, inciso I, entendendo a autoridade julgadora que na manifestação de
inconformidade não teriam sido apresentadas as provas adequadas e suficientes à comprovação
do crédito compensado, sendo que a realização de eventuais diligências deve ser determinada
pela autoridade julgadora apenas quando esta entender necessárias e imprescindíveis à formação
da sua convicção.

Quanto ao mérito a recorrente contesta as seguintes glosas do crédito das
contribuições:
(I) Bens utilizados como insumo - óleo diesel e embalagens;
(II) Serviços utilizados como insumo - transporte interno, transporte de torta de
filtro, análises técnicas e manutenção de balanças; e
(III) Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
I - Do conceito de insumos
A discussão travada no cenário jurídico acerca das contribuições para o PIS e para
COFINS se refere aos créditos passíveis de aproveitamento para fins de apuração das
contribuições ante o teor do inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003.
A discussão tem se balizado na amplitude do conceito de insumo expresso na
norma como fundamento para fins de creditamento de PIS/Pasep e da Cofins.
O dispositivo em exame é o inciso II do artigo 3o das Leis n.o 10.637/2002 e
10.833/2003, assim expresso (os destaques são nossos):
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
Fl. 507
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ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
Não obstante a discussão acerca da conceituação do termo “insumos” na doutrina e
da jurisprudência administrativa, sobreveio a decisão do STJ, no REsp 1.221.170, em sede de
recurso repetitivo, que definiu que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de
PIS e de Cofins, devendo observar o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade
produtiva, consistente na produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços.
O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS
INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE
PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB
O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando
contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol
exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista
nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e
da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica
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desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o 1.221.170 PR (2010/02091150),
Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Do julgamento acima, restou decidido que o conceito de insumos, no âmbito do
regime não-cumulativo, abarca todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de
prestação de serviços e que sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa,
afastando-se, desse modo, aquele conceito restritivo de insumos enunciado pelas IN ́s no
247/2002 e 404/2004. Observa-se, portanto, que o STJ assimilou uma concepção de insumos que
é intermediária, distinta daquelas albergadas pela legislação do IPI e do Imposto de Renda.
Da posição firmada pelo STJ, em especial da leitura de seu voto condutor, exsurge,
de forma clara, a necessidade de aferição casuística da aplicação do conceito de insumos a
determinado gasto, tendo sempre em vista a atividade desempenhada pelo contribuinte. Em
outras palavras, saber se determinado dispêndio integra o conceito de insumos para fins de direito
creditório no regime das contribuições não-cumulativas passa pela análise de sua essencialidade
ou relevância em face das particularidades da atividade que determinada empresa desempenha.
Passo à análise das contestações na sequência referida no Recurso Voluntário.
1
Bens utilizados como insumo - embalagens;
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
foram glosadas as aquisições de Embalagens não incorporadas ao produto durante o processo de
industrialização: container big bag, pallet de madeira, caixa de papelão e filme polietileno.
Quanto ao enquadramento das embalagens no conceito de insumo, a distinção
entre embalagens de apresentação e embalagens de transporte é própria do IPI e importa na
caracterização da ocorrência ou não da operação de industrialização, mas no caso da não
cumulatividade das contribuições necessário se faz a avaliação do atendimento aos critérios da
essencialidade e relevância, conforme o conceito de insumo para aproveitamento de crédito de
PIS e COFINS adotado pelo Superior Tribunal de Justiça.
A descrição do processo produtivo (fls. 208/235), evidencia a função do material de
embalagem e a forma como utilizado, de onde se extrai, para uma melhor compreensão, os
fragmentos de textos a seguir transcritos:
1.27 Ensaque: O açúcar é embalado em sacos de 50 kg ou em Big Bags com
capacidade entre 600 kg e 1.200 kg. Nesta etapa temos o redler 02 que distribui o
açúcar para 05 moegas, sendo a 01 e 02 para envase de Big Bags, demais 03, 04 e
05 para envase de sacos de 50 kg.
1.28 Detecção de Metal – Linha de Big Bag: O detector de metal está instalado no
tubo de envase antes do produto ser embalado. Se detectar qualquer material
metálico, o sistema aciona uma campainha e fecha a válvula de envase. O bag é
retirado do ensaque e o produto é reprocessado ou desclassificado.
Para verificação do funcionamento do equipamento são utilizados corpos de
prova com metal ferroso e corpos de prova com metal não ferroso e aço inox.
Fl. 509
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1.29 Detecção de Metal – Linha de sacos de 50 kg: Após o ensaque o produto é
encaminhado para o detector de metal que está instalado na esteira antes de ser
transportado para a armazenagem.
Também existe um sinal sonoro que sinaliza a presença de material metálico no
produto embalado e a esteira é parada até a retirada do saco com problema que
será reprocessado ou desclassificado.
Para verificação do funcionamento do equipamento são utilizados corpos de
prova com metal ferroso e corpos de prova com metal não ferroso e aço inox.
1.30 Codificação: O produto embalado em sacos de 50 kg segue para esteira
transportadora onde estão instaladas as duas impressoras de jato de tinta que
imprimem as informações de rotulagem na embalagem.
No caso dos big bags após enchimento é fechado e lacrado, este lacre é
identificado por uma etiqueta contendo os dados de rotulagem.
1.31 Transporte interno: O produto acabado embalado é transferido para os
armazéns por meio de caminhão e/ou empilhadeiras (somente para big bag).
Nesta operação o veículo é forrado com lona e o produto é coberto com lonas de
polipropileno para evitar a sua contaminação.
1.32 Armazenagem e Expedição: Para manter a integridade do produto é colocada
lona plástica para forrar o piso do armazém e após o emblocamento o produto é
totalmente coberto com lonas plásticas. Embalagens avariadas no manuseio e
armazenagem, o produto é segregado em bag de cor diferenciada (vermelho ou
tarja vermelha) e reprocessado.
Dentre os materiais listados como embalagens no Termo de Verificação Fiscal e
descritos no processo produtivo, entendo que os BIG BAGs, PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME
POLIETILENO STRETCH, inobstante serem utilizados como embalagem de transporte, são
relevantes, no mínimo, para evitar danos aos produtos fabricados pela Recorrente durante o
transporte, mantendo a sua integridade e essenciais, conforme sustenta a recorrente, para que
cheguem em perfeitas condições ao consumidor final.
Assim, considerando a recente decisão do STJ, no REsp 1.221.170, em sede de
recurso repetitivo, que definiu o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e
de Cofins, devendo-se observar o critério da essencialidade e relevância, tais despesas com
embalagens devem ser enquadrados como insumos, nos termos do art. 3o, inciso II, da Lei
10.833/03 e art. 3o, inciso II, da Lei 10.637/02.
Sobre o assunto, cito jurisprudência recente no CARF, Acórdão no 3302-007.869 de
16 de dezembro de 2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
Fl. 510
DF CARF MF
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PROCESSO 10825.900020/2016-16
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CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de
transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de
deixar o produto em condições de ser estocado e chegar ao consumidor em perfeitas condições,
são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas
contribuições.
Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens utilizadas
para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição essencial para
a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253). O que, peço vênia, para transcrever a ementa
do acórdão:
COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE – INTERPRETAÇÃO EXTENSIVA – POSSIBILIDADE
– EMBALAGENS DE ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS
CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR
ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N.
10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples
inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a
legalidade estrita. Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das
características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como
insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003
sempre que a operação de venda incluir o transporte das mercadorias e o
vendedor arque com estes custos.”
Dessa forma, devem ser revertidas as glosas sobre a aquisição de BIG BAGs,
PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME POLIETILENO STRETCH.
2.
Bens utilizados como insumo - óleo diesel
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foi considerado insumo de produção ou combustível utilizado na produção o óleo diesel, já
que conforme consta no arquivo “Descrição Processo Utilidades” toda a usina utiliza a energia
proveniente do vapor, não sendo o óleo diesel nem insumo ou combustível aplicado na produção.
Não obstante a decisão recorrida entender que poderiam ser admitidos os créditos
com parte do óleo diesel consumido nas pás carregadeiras e demais máquinas empregadas
diretamente no processo produtivo, pelo fato do contribuinte não ter se desincumbido de fazer
essa discriminação quanto aos gastos com combustíveis, a Instância a quo manteve a glosa na sua
totalidade.
Alega a recorrente que no seu processo produtivo são despendidos diversos
maquinários, todos de suma essencialidade, que consomem óleo diesel, esclarecendo:
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O principal deles é a pá carregadeira utilizada na movimentação da biomassa
(bagaço) que serve para a futura geração de vapor. Esse vapor é empregado em
toda a usina, como nas turbinas da moenda, exaustores, tubos geradores, fábricas
de álcool, açúcar e fábrica de levedura, estas que, de igual forma, utilizam óleo
diesel para seu devido funcionamento.
Não obstante, o insumo em questão ainda é utilizado nas máquinas que irão
alimentar as caldeiras geradores de energia (sem as quais não haveria produção
de vapor). A esse respeito, tais alegações se respaldam conforme trecho de
descrição do processo produtivo que trata da produção do vapor.
Desta forma, pretende-se esclarecer que a citação, na Manifestação de
Inconformidade, da pá carregadeira, foi feita a título de exemplo, a fim de
demonstrar que existem máquinas utilizadas no processo produtivo da
Recorrente que fazem uso do óleo diesel, todas essenciais à consecução de suas
atividades, conforme descrição que do processo produtivo que já acostava os
autos ainda em cede de procedimento fiscalizatório.
Como visto, conforme definido na decisão do STJ, o conceito de insumos abrange
todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que
sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa, permanecendo válida a
vedação à apuração de crédito em relação aos gastos efetuados nas demais áreas de atividade da
pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço, salvo expressas
disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas operações de
comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo, mas geram direito a
crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II,
ambos da Lei 10.833/03.
Dentre as glosas citadas, necessário se faz verificar a sua relação efetiva com o
processo produtivo, vedadas aquelas cuja utilização se dê nas demais áreas de atividade da pessoa
jurídica, atendendo ainda aos critérios da essencialidade e relevância, conforme o conceito de
insumo para aproveitamento de crédito de PIS e COFINS adotado pelo Superior Tribunal de
Justiça, acima já tratado.
Acompanho a decisão recorrida quanto a possibilidade do creditamento do
combustível consumido nas pás carregadeiras e demais máquinas, quando empregadas direta ou
indiretamente no processo produtivo, atendendo ainda aos critérios da essencialidade e
relevância, conforme o conceito de insumo para aproveitamento de crédito de PIS e COFINS
adotado pelo Superior Tribunal de Justiça, acima já tratado, vedadas aquelas cuja utilização se dê
nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica.
No entanto, não obstante a argumentação da recorrente quanto a utilização do
óleo diesel no seu processo produtivo, não constam nos autos a correlação entre processo
produtivo e os valores referentes às notas fiscais glosadas e, pelo que consta nos autos, não há um
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PROCESSO 10825.900020/2016-16
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controle do consumo do óleo diesel nas diferentes etapas de fabricação e a sua eventual utilização
nas demais áreas de atividade da pessoa jurídica.
Nos pedidos de ressarcimento/compensação, o ônus de provar a certeza e liquidez
do valor pleiteado/compensado é do reclamante, neste caso, do contribuinte. As normas legais, a
Lei no 13.105/2015 (novo CPC), art. 373, inciso I, e a Lei no 9.784/1999, art. 36, preveem que cabe
ao interessado provar os fatos que alega.
Assim, apesar da contribuinte prestar esclarecimentos sobre a utilização do óleo
diesel, não há nos autos essa discriminação no aproveitamento de crédito quanto aos dispêndios
relacionados com despesas de óleo diesel, devendo ser mantida essa glosa na sua totalidade.
3. Serviços utilizados como insumo - transporte interno
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foram considerados como direito ao crédito os serviços de transporte interno, por entender-
se que esses serviços não são aplicados ou consumidos na produção, tratando-se de transportes
dentro da indústria de produtos com a produção encerrada.
Alega a recorrente que o transporte interno que motivou as glosas combatidas,
corresponde ao transporte do produto acabado (açúcar, levedura, entre outros) e dos insumos
(álcool, bagaço, palha, entre outros) entre estabelecimentos da Recorrente.
Como visto, conforme definido na decisão do STJ, o conceito de insumos abrange
todos os bens e serviços empregados no processo produtivo ou de prestação de serviços e que
sejam essenciais ou relevantes à atividade econômica da empresa, permanecendo válida a
vedação à apuração de crédito em relação aos gastos efetuados nas demais áreas de atividade da
pessoa jurídica (administrativa, contábil, jurídica, etc.), bem como utilizados posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda ou à prestação de serviço, salvo expressas
disposições legais, como é o caso das despesas com frete e armazenagem nas operações de
comercialização, as quais se dão após o término do processo produtivo, mas geram direito a
crédito de PIS/COFINS por inequívoca previsão normativa: art. 3o, inciso IX, e art. 15, inciso II,
ambos da Lei 10.833/03.
No caso, tais despesas não se enquadram no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n°
10.833, de 2003, por não se subsumir ao conceito de insumo, visto que se trata de transporte de
produtos acabados, conforme reconhece a recorrente, ou seja efetuadas posteriormente à
finalização da produção do bem destinado à venda e ainda não se enquadrar no disposto no inciso
IX do mesmo Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por terem ocorrido antes da operação de venda.
Em relação à possibilidade de aproveitamento de créditos sobre gastos com frete
mercadorias entre estabelecimentos, o Parecer Cosit no 05 de 2018 expressa entendimento de
que tais gastos não podem ser considerados insumos., conforme refere os parágrafos 55 e 56, a
seguir reproduzidos:
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55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do
caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras. (Grifei)
A jurisprudência dominante no STJ tem sido no sentido que as operações de venda
não incluem os fretes sobre os produtos acabados entre estabelecimentos, conforme colacionado
abaixo:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL.
CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. VIOLAÇÃO AO ART. 535
do CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM FRETE. TRANSFERÊNCIA INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
ILEGITIMIDADE.
DISSÍDIO
JURISPRUDENCIAL. NÃO DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO
ENTRE OS JULGADOS CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o,
DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil
de 2015 para o presente Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse
sujeito ao Código de Processo Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao
cotejo analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos
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acórdãos os quais configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para
tanto, a mera transcrição de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código
de Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em
votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade
ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no
caso. VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora
Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de
25/5/2022) (grifo nosso)
Nesse sentido, não obstante decisões em sentido contrário como colacionou a
recorrente, me filio ao entendimento da 3a Turma da CSRF, no Acórdão no 9303-014.954, de 15 de
março de 2024, que assim se manifestou, conforme ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. JURISPRUDÊNCIA ASSENTADA E
PACÍFICA DO STJ, SISTEMÁTICA DE RECURSO REPETITIVO REsp No 1.221.170/PR.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos
das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada
de créditos em relação a fretes de transferência de produtos acabados
entre estabelecimentos.
Assim, por se tratar de serviços de transporte de produtos acabados, não se
enquadrando no conceito de insumo ou como frete na operação de venda e não se enquadrando
no art. 3o, inciso IX, da Lei 10.833/03, mantenho a glosa dos serviços de transporte interno.

4. Serviços utilizados como insumo - transporte de torta de filtro

Conforme consta na decisão recorrida, a glosa foi mantida por se tratar de
transporte de produto acabado e não se tratar de despesas com fretes nas operações de venda,
que não proporcionaria o direito a crédito da contribuição para o PIS e da Cofins.
Sustenta a recorrente que o emprego do bem em apreço não está somente
vinculado à colheita da cana de açúcar, mas encontra-se interligado a diversas etapas das quais
carece o processo produtivo da Recorrente, conforme trecho integrante de seu Plano de Saúde de
Alimentos:
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1.14 Peneiramento do caldo: O caldo clarificado pode arrastar alguma sujidade, e
esta é retida nesta fase em 3 turbo filtros com malha de nylon de 180 mesh e
enviado para o tanque de caldo clarificado para fábrica.
Nos turbo-filtros é efetuada limpeza com solução de soda caustica líquida e água
de condensado geral, aquecida com vapor de escape por sistema de borbotagem.
Também temos limpezas com períodos programados com água do desaerador das
caldeiras.
1.15 Filtração do Lodo: O lodo resultante da decantação é filtrado em filtros
rotativos a vácuo para recuperar o máximo de caldo que foi arrastado durante o
processo de decantação. O caldo filtrado retorna no tanque de caldo caleado ou
na entrada das colunas de sulfitação e o lodo agora denominado de torta de filtro
é destinado ao cultivo agrícola. Nesta etapa é adicionado, quando necessário uma
pequena quantidade de leite de cal para correção do pH. Esta etapa consiste de 6
filtros rotativos à vácuo.
Na filtração temos o misturador de lodo/bagacilho que recebe o lodo de todos os
decantadores com a opção de adição do bagacilho para auxiliar a filtração.
Durante a filtração temos a lavagem da torta nos tambores dos filtros rotativos
com água de condensado geral.

O entendimento predominante na jurisprudência administrativa é que os serviços
de transporte utilizados na fase de produção, em decorrência da necessidade de movimentação
de insumos e de produtos inacabados, entre estabelecimentos industriais do mesmo contribuinte,
contratados juntos a pessoas jurídicas e utilizados no âmbito do processo produtivo, entre
estabelecimentos fabris do contribuinte, geram direito ao crédito na condição de insumo, nos
exatos termos do que consta no inc. II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, por restar
caracterizada sua essencialidade e relevância na elaboração do produto final.
Pelo Contrato Social a empresa possui o seguinte objeto social:
Artigo 4o - O objeto social consiste na: a) indústria e comércio de açúcar e álcool e
outros produtos ou subprodutos derivados da cana-de-açúcar; b) produção e
comercialização de produtos destinados à alimentação animal e humana; c)
importação e exportação; d) produção e comercialização de energia elétrica; e)
prestação de serviços e representação de outras sociedades; f) participação em
outras sociedades na qualidade de sócia cotista ou acionista e g) toda e qualquer
atividade relacionada com as anteriormente mencionadas.
Verifica-se que não compreende o processo produtivo da recorrente o cultivo da
cana-de-açúcar, no qual poderia ser utilizada a torta de filtro como insumo na produção da cana
de açúcar, na qual tem aplicação como nutriente do solo, tratando-se assim de subproduto
destinado a venda ou doação a produtores de cana de açúcar.
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No caso, conforme corrobora a Recorrente no recurso na parte em que diz lodo
agora denominado de torta de filtro é destinado ao cultivo agrícola, sendo um resíduo decorrente
do processo industrial da recorrente, não se trata de transporte de matéria prima ou de produtos
em elaboração, mas sim de despesas com serviços de transporte de subprodutos destinados à
venda, ou seja, produtos acabados que são transferidos entre estabelecimentos da empresa.
Destarte, aplica-se o entendimento do item “4” pois tais despesas não se
enquadram no disposto no inciso II do Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por não se subsumir ao
conceito de insumo, visto que se trata de transporte de produtos acabados, ou seja efetuadas
posteriormente à finalização da produção do bem destinado à venda e ainda não se enquadrar no
disposto no inciso IX do mesmo Art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por terem ocorrido antes da
operação de venda.
Assim, mantenho a glosa das despesas com serviços de transporte de torta de filtro.

5. serviços de análise técnica e manutenção de balanças contratados pela
Recorrente
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
não foram considerados como direito ao crédito os serviços de hidrojateamento, transporte
interno, serviços de análise técnica e manutenção em balanças, entendendo-se que esses serviços
não são aplicados ou consumidos na produção, tratando-se de limpeza de tubulações ou
equipamentos, transportes dentro da indústria de produtos com a produção encerrada ou análises
técnicas que não fazem parte do processo produtivo.
Alega a recorrente que os serviços de análise técnica e manutenção de balanças
contratados pela Recorrente são empregados no seu processo produtivo, conforme excertos:
De fato, os serviços de análise técnica são utilizados pela Recorrente no seu
processo industrial para descrição do material utilizado no sistema da empresa.
Tais serviços tratam da manutenção em válvulas industriais, em motor elétrico
industrial (torqueamento / destorqueamento de parafusos de acoplamento da
moenda) e ainda serviços de manutenção em corpo do mancal do picador da
moenda, sendo inequivocamente de suma importância para o processo produtivo
da Recorrente, pois garantem a manutenção dos equipamentos utilizados
diretamente na fabricação de seu produto final.
Ademais, quanto aos serviços de balança, asseverou o v. acórdão recorrido que “a
contribuinte não indicou, nas planilhas fornecidas à fiscalização, com base nas
quais foram elaboradas as planilhas de glosas, nem os modelos das balanças em
questão, nem qualquer informação adicional que permitisse checar, à vista de tais
planilhas a veracidade do afirmado na manifestação de inconformidade”.
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Alegou-se ainda que, ao verificar o site da empresa Toledo do Brasil Ind. e Com.
(fornecedor da Recorrente), encontrou-se diversos modelos de balanças para
diversos segmentos tais como instituições de ensino e farmácias, data máxima
vênia, tal entendimento não merece prosperar, afinal o julgar insinua que as
balanças adquiridas pela Recorrente poderiam não ser de modelos aptos a
realizar a pesagem da cana de açúcar.
...
É importante a observância que trata da Descrição processo fabricação açúcar e
álcool, abaixo um breve trecho do conteúdo do documento:
“1.1 Pesagem da Cana: A matéria-prima proveniente da lavoura é transportada
por caminhões e ao chegar à área industrial é realizada uma inspeção visual das
impurezas vegetal e mineral, conduzida até a balança onde é pesada na entrada e
depois na saída para obtenção do peso líquido, portanto temos 02 balanças
rodoviárias nesta etapa.
Entendo que assiste razão à recorrente quanto a reversão das glosas sobre serviços
de manutenção das balanças utilizadas para a pesagem de cana de açúcar, pois considerando-se a
atividade agroindustrial exercida pela recorrente fica evidente que tais materiais estão envolvidos
diretamente ou indiretamente em seu processo produtivo, sendo aplicados sobre a matéria-
prima, produto em elaboração ou visando manter os atributos de qualidade do produto,
observando-se ainda o critério da essencialidade e relevância, adequando- se ao conceito de
insumo estabelecido no REsp no 1.221.170/PR.
Quanto aos serviços descritos como “serviço manutenção industrial” ou “serviço de
assistência técnica/ serviços de análise técnica”, acompanho o entendimento da decisão recorrida
de que a sua descrição de forma genérica”, sem nenhum detalhamento ou especificação que
indique com clareza qual a natureza do serviço prestado, a sua correlação com o processo
produtivo, essencialidade e relevância, impossibilita o reconhecimento de créditos da não
cumulatividade.
Assim, por restar demonstrado a sua utilização e relevância no processo produtivo
devem ser revertidas as glosas sobre serviços de manutenção das balanças utilizadas para a
pesagem de cana de açúcar.
6. Encargos de Depreciação ou Aquisição/Construção sobre Bens do Ativo
Imobilizado.
Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal que embasou o Despacho Decisório,
foram glosados os encargos de Depreciação das máquinas e equipamentos vinculados à centros de
custos não ligados à produção. As glosas foram feitas nos bens identificados como:
Encargos de Depreciação: as glosas foram feitas nos bens identificados como
Instalações, máquinas, equipamentos, veículos e outros pertencentes aos centros
de custos:
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ANÁLISE E CONTROLE QUIMICO, CASA DE BOMBAS, LABORATORIO DE CONTROLE,
PESQUISA E DESENVOLVIMENTO – BIORIGIN, SISTEMA DE ÁGUA E EFLUENTES
Anexo “Glosas Depreciação 1Trim2013”.
Aquisição: glosadas as aquisições identificadas como bens do grupo instalações,
máquinas, equipamentos, veículos e outros apropriados nos centros de custos:
FATURAMENTO E EXPEDICAO, SAUDE E SEGURANCA DO TRABALHO, SISTEMA DE
EFLUENTES (VINHACA), ARMAZENAGEM DE ALCOOL, ANÁLISE E CONTROLE
QUIMICO, SISTEMA DE ÁGUA E EFLUENTES, CASA DE BOMBAS, LABORATORIO DE
CONTROLE, CENTRO DE DISTRIBUICAO_UQT, ARMAZENAGEM DE ACUCAR
CRISTAL.
Anexo “Glosas Aquisição 1Trim2013”.
Sustenta a recorrente que não há óbice ao reconhecimento de créditos relativos ao
ativo imobilizado, consoante previsão expressa no inciso VI, do artigo 3o das Leis nos 10.833/03 e
10.637/02, conforme excertos abaixo:
Inconteste, assim, o direito ao creditamento dos valores oriundos de dispêndios
com a depreciação sobre máquinas e equipamentos incorporados ao ativo
imobilizado, devendo os créditos em apreço serem reconhecidos.
Cumpre esclarecer que conforme se observa das informações constantes das
descrições do processo produtivo da Recorrente, todas as glosas atinentes a esse
item estão diretamente relacionadas ao seu processo produtivo. Segue abaixo a
tabela com os respectivos bens/serviços:
Tratando-se de despesas de depreciação sobre máquinas, equipamentos e outros
bens incorporados ao ativo imobilizado, o direito ao creditamento da contribuição está previsto no
inciso VI c/c §1o, III do art. 3o da Lei no 10.833/2003 ou (Lei no 10.637/2002 para o PIS/Pasep), nos
seguintes termos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
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(...)
§1 o Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o
valor: (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008) (Produção de efeito)
(...)
III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos
incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês; (Redação dada pela Lei no 12.973,
de 2014) (Vigência)
Aqui não se trata do conceito de insumos (inciso II), mas de atendimento aos
requisitos legais previstos para o creditamento das despesas de depreciação dos bens
incorporados ao ativo imobilizado (inciso VI), de forma que não socorrem a recorrente os
argumentos no sentido de que tais despesas seriam essenciais ao seu processo produtivo. O que
importa saber é se os bens do ativo imobilizado sujeitos à depreciação teriam sido
comprovadamente “adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”
No que pese serem necessários às atividades da empresa, bem como sua
essencialidade e relevância no seu processo produtivo, acompanho o entendimento da decisão
recorrida de que não restou demostrado que os referidos bens do ativo imobilizado nos quais tais
despesas foram incorporadas sejam diretamente utilizados na prestação de serviços ou na
fabricação ou produção de bens destinados à venda, não autorizando a Recorrente a tomada de
créditos por encargos de depreciação, devendo ser mantidas as glosas.
Quanto à alegação de que a Instância a quo deveria ter determinado a realização de
diligências, em sede de ressarcimento/compensação compete ao contribuinte o ônus da prova do
fato constitutivo do seu direito, consoante a regra basilar extraída do Código de Processo Civil (Lei
no 13.105/2015), artigo 373, inciso I.
No que tange à realização de diligências, os artigos 18 e 29 do Decreto 70.235 de
1972 revelam que estas devem ser determinada pela autoridade julgadora apenas quando
entender necessárias e imprescindíveis à formação da sua convicção. Portanto, a diligência não
pode ser utilizada como um meio para suprir a deficiência das provas carreadas pelo sujeito
passivo aos autos.
De igual forma é o entendimento da 3a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão de no 9303-005.226, nos seguintes termos:
"...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é
do contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente
comprovado nos autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos
complementares que possam formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de
forma subsidiária à atividade probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não
pode o julgador administrativo atuar na produção de provas no processo, quando
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o interessado, no caso, a Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova
documental, mas somente alegações."(grifos meus)
CONCLUSÕES
Em face do exposto, voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para
reverter as glosas sobre i) aquisição de BIG BAGs, PAPELÃO DE PROTEÇÃO e FILME POLIETILENO
STRETCH; ii) serviços de manutenção das balanças utilizadas para a pesagem de cana de açúcar.

Assinado Digitalmente
Luiz Carlos de Barros Pereira

VOTO VENCEDOR
Conselheira Joana Maria de Oliveira Guimarães, redatora do voto vencedor
Na sessão de julgamento, o Colegiado, por maioria, divergiu do voto do ilustre
Conselheiro Relator na análise do recurso voluntário do presente processo, especificamente,
quanto a reverter as glosas dos itens encargos de depreciação e amortização de bens empregados
nas atividades de: a) tratamento de água efluente; b) bens necessários a análise e controle
químico; e c) casa de bombas. Então, fui designada a redigir o voto vencedor, motivo pelo qual
apresento abaixo as razões de decidir.
O processo produtivo da Recorrente foi descrito da seguinte forma:
“• A cana-de-açúcar proveniente da lavoura é transportada por caminhões e,
após uma inspeção visual das impurezas é pesada duas vezes, para que seja
obtido seu peso líquido;
• Posteriormente, é realizada uma amostragem, feita através de sonda
amostradora e enviada para análise laboratorial a fim de verificar a qualidade
da matéria-prima,
• A cana, em seguida, é direcionada para a mesa alimentadora por meio de um
guindaste fixo. Caso seja necessário, nesta etapa, a cana será lavada e
posteriormente encaminhada para uma linha de moagem. No parque industrial
da Recorrente há três linhas de moagem, com suas respectivas mesas
alimentadoras. Após a descarga, a cana será transportada por meio de esteiras
metálicas até a etapa de preparo da cana.
• Neste momento, a cana passa por picadores do tipo jogo de facas, sendo um
picador em cada linha de moagem. Posteriormente, é encaminhada para o
nivelador de cana até chegar no desfibrador, ou jogo de martelos. Na sequência é
encaminhada ao espalhador para que chegue uniformemente até a esteira de
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lona, onde está instalado o eletroímã que reterá pedaços de materiais
provenientes da lavoura.
• Então, a cana passa pela etapa da moagem, onde irá percorrer seis ternos com
quatro rolos cada a fim ter o caldo e o bagaço separados. Para aumentar a
produtividade nesta etapa, é adicionada água e/ou caldo em temperatura
elevada, bem como corrigido o pH de forma química, para depois ser peneirado,
enviado ao tanque e adicionado fósforo.
• O caldo, então, é aquecido a altas temperaturas e incorporado dióxido de
enxofre em um processo conhecido como sulfitação. Logo após, ocorre a
calefação, onde é adicionado sacarato de cálcio para neutralizar o pH.
• O terceiro aquecimento ocorre momentos antes da pré-evaporação e da
evaporação em si, onde o então xarope será concentrado e passará por conjuntos
de evaporadores.
• Novamente o caldo será aquecido para que seja enviado ao flotador, onde
passará por filtros cesto e bicos aeradores. Então, o xarope concentrado é cozido
a vácuo até que sejam formados os cristais de açúcar, denominados massa cozida.
Esta massa descansará até esfriar, momento onde os cristais de açúcar
completem seu ciclo de crescimento.
Nesta fase, a produção é subdividida em duas vertentes:
a) Produção de açúcar:
• Para que seja produzido açúcar, nesta fase o caldo tratado é submetido a
centrifugação, para separar o mel dos cristais de açúcar, o que gerará o açúcar
cristal branco. Neste momento, o açúcar passa pela secagem e resfriamento e
posteriormente os cristais serão peneirados e passarão pela separação magnética
através de ímãs.
• Finalmente, o açúcar será distribuído e ensacado, passa por detectores de
metais, é codificado, transferido para os armazéns, onde será emblocado e
coberto de lona plástica. No armazém, será desensacado e reembalado, fase onde
estará pronto para o transporte externo.
b) Produção de álcool:
• Após ser encaminhado a destilaria, os açucares serão submetidos a fermentação
a fim de liberarem gás carbônico e transformarem-se em uma substância
denominada vinho fermentado.
• O vinho, então, é enviado às centrifugadas para a separação do chamado leite
de levedura, o líquido resultante será enviado para as colunas de destilação.
• Por meio de diferentes pontos de ebulição e da utilização de substâncias
voláteis, o etanol será recuperado e, posteriormente, processado em três colunas
aquecidas sobrepostas.
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• O etanol resultante encontra-se na forma de vapor e é enviado as colunas de
desidratação contendo hidrosilicato de alumínio microporado.
• Por fim, o etanol produzido é quantificado através de medidores de vazão ou
tanques calibrados e enviados para armazenagem em tanques de grande volume
onde aguardarão a comercialização.” (destaquei)

Pela descrição do processo produtivo da Recorrente, entendo que os bens
empregados nas atividades de (1) tratamento de água e efluente, (2) análise e controle químico
das matérias-primas e (3) casa de bombas são essenciais/relevantes ao desempenho da atividade
econômica.
Com relação aos custos incorridos no tratamento de água e efluentes, cujo
escoamento é realizado com o auxílio de bombas, o direito ao crédito é admitido nos itens 52 e 53
do Parecer Normativo Cosit no 5/2018, que apresenta as principais repercussões decorrentes da
definição do conceito de insumos estabelecida pelo STJ no julgamento do REsp 1.221.170/PR:
“52. Nada obstante, nem mesmo em relação aos itens impostos à pessoa jurídica
pela legislação se afasta a exigência de que sejam utilizados no processo de
produção de bens ou de prestação de serviços para que possam ser considerados
insumos para fins de creditamento das contribuições, pois esta exigência se
encontra na noção mais elementar do conceito de insumo e foi reiterada diversas
vezes nos votos dos Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça
colacionados acima.
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53. São exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou de
prestação de serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem
ser considerados insumos para fins de creditamento da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins: a) no caso de indústrias, os testes de qualidade de
produtos produzidos exigidos pela legislação; b) tratamento de efluentes do
processo produtivo exigido pela legislação c) no caso de produtores rurais, as
vacinas aplicadas em seus rebanhos exigidas pela legislação, etc.”
O CARF, analisando casos envolvendo outros contribuintes que atuam na produção
de açúcar e álcool, reconheceu o direito ao aproveitamento de créditos de PIS/COFINS sobre as
despesas incorridas no tratamento de água e efluentes:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CRÉDITO. TRATAMENTO DE ÁGUA E DE EFLUENTES.
Dispêndios com tratamento de água e de efluentes são considerados insumos na
atividade produtiva, por ser atividade de execução obrigatória conforme normas
infra legais.”
(CARF, Processo no Processo no 10850.908947/2011-74, Recurso Voluntário,
Acórdão no 3201-008.803 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Ordinária, Sessão de 28 de julho de 2021, Recorrente Usina Ouroeste - Açúcar e
Álcool Ltda)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Data do fato gerador: 31/01/2011
CRÉDITO. SERVIÇO DE TRATAMENTO DE EFLUENTES.
Dispêndio com tratamento de efluentes é considerado insumo na fabricação de
bens destinados à venda, por ser atividade de execução obrigatória conforme
normas infra legais.”
(CARF, Processo no 10850.902416/2015-00, Acórdão no 3201008.181, Relatora
Conselheira Mara Cristina Sifuentes, sessão de 25/03/2021)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
HIGIENIZAÇÃO. LIMPEZA. TRATAMENTO DE EFLUENTES. POSSIBILIDADE.
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Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com higienização e esterilização de
ambientes, máquinas e equipamentos envolvidos no processo produtivo de
alimentos, seja por questões sanitárias, seja porque há exigência da legislação. As
despesas com tratamento de efluentes para utilização no processo produtivo
também são passíveis de apuração do crédito, por consistirem, também, etapa
essencial do processo produtivo.”
(CARF, Processo no 10935.721954/2016-38, Acórdão no 3301-008.924, Relator
Conselheiro Salvador Cândido Brandão Junior, sessão de 24/09/2020)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
PIS. CRÉDITOS. DESPESAS COM TRATAMENTO DE EFLUENTES.
É legítima a tomada de crédito da contribuição não-cumulativa em relação ao
custo de bens e serviços aplicados no tratamento de efluentes, por integrar o
custo de produção do produto destinado à venda.”
(CARF, Processo no 13951.000345/200406, Acórdão no 9303-010.476, Relator
Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira Santos, sessão de 18/06/2020)
Observe-se que os precedentes acima, ao tratarem do tema, não distinguem entre
os materiais e serviços empregados no tratamento de água e efluentes - tendo referido somente a
despesas. E nem poderia, pois o que prepondera, neste caso, é a essencialidade dos gastos para a
continuidade do processo produtivo.
Da mesma forma, ao apreciar caso de outros contribuintes que atuam na produção
de açúcar e álcool, o CARF também reconheceu o direito ao aproveitamento de créditos de PIS e
COFINS sobre as despesas com exames laboratoriais para controle químico:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CRÉDITO. ITENS DE CONTROLE DE PRODUÇÃO E LABORATÓRIO. DIREITO
CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE.
Os gastos incorridos com controle de produção e materiais de laboratório
representam insumos no contexto produtivo da recorrente, pois sem as
atividades laboratoriais e de controle, a própria consecução da atividade
econômica da recorrente, consistente na produção de açúcar e álcool, restaria
comprometida.”
(CARF, Processo no Processo no 10850.908947/2011-74, Recurso Voluntário,
Acórdão no 3201-008.803 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma
Fl. 525
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Ordinária, Sessão de 28 de julho de 2021, Recorrente Usina Ouroeste - Açúcar e
Álcool Ltda)

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL
(COFINS)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011
CONTRIBUIÇÕES
NÃO-CUMULATIVAS.
ITENS
DE
LABORATÓRIO. DIREITO
CREDITÓRIO. POSSIBILIDADE.
Os materiais de laboratório representam insumos no contexto produtivo da
recorrente, pois sem as atividades laboratoriais, a própria consecução da
atividade econômica da recorrente, consistente na produção de açúcar e álcool,
restaria comprometida.”
(CARF, Processo no 16004.720334/2012-45, Acórdão no 3302-010.033, Relator
Conselheiro Vinícius Guimarães, sessão de 17/11/2020)

“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 30/06/2008
COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DIREITO AO CREDITAMENTO.
Dá direito a crédito na operação de açúcar e álcool a aquisição dos seguintes bens
e serviços: águas residuais, balança de cana, captação de água, laboratório
industrial/microbiológico, laboratório de cotesia, laboratório de metharizium,
laboratório de teor sacarose, limpeza operativa, "rouguing" e tratamento de água,
serviços de coleta de barro, fuligem, torta de filtro, corretivo de solo, espalhantes
adesivos, fertilizantes, herbicidas, inseticidas e irrigação, materiais de laboratório
e vidraria de laboratório, produtos químicos como sulfatos, ácidos, benzina,
reagentes, soluções, resinas, enzimas, biocida, fungicida, desingripantes,
pastilhas, colas, anticorrosivos, limpadores contatos, revelador, acelerador,
solventes, agentes coagulantes e clarificante.”
(CARF, Processo no 10880.730171/2012-02, Acórdão no 3402004.076, Relator
Conselheiro Diego Diniz Ribeiro, sessão de 27/04/2017)
Portanto, deve ser dado provimento ao Recurso Voluntário neste tópico, para
determinar a reversão da glosa dos créditos relacionados aos encargos de depreciação e
amortização de bens do ativo imobilizado empregados nas atividades de (a) tratamento de água e
efluente, (b) análise e controle químico das matérias-primas e (c) casa de bombas.

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