Tribunal: CARF
Processo: 10830.728064/2016-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-09
Data de publicação: 2024-11-28

Ementa:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DO IPI. NOTA FISCAL. PRODUTOS DA ZFM ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. ART. 62 DA LEI No 4.502/1964.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10830.728064/2016-25
ACÓRDÃO
9303-016.082 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
9 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SPAL INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS S.A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS DO IPI. NOTA FISCAL. PRODUTOS DA ZFM
ADQUIRIDOS COM ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA
DOS VALORES INDEVIDAMENTE APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. ART. 62 DA
LEI No 4.502/1964.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o
dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que
verifique não só requisitos formais, mas a substância do documento,
mormente quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito
incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação
da mercadoria ou enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições
isentas no âmbito da Zona Franca de Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial interposto pelo Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-
lhe provimento.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

Fl. 4595
DF CARF MF
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PROCESSO 10830.728064/2016-25
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(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte contra a
decisão consubstanciada no Acórdão no 3302-006.579, de 26/03/2019 (fls. 4.139 a 4.170)1,
integrado pelo Acórdão de Embargos no 3302-008.146, de 30/01/2020 (fls. 4.228 a 4.237),
proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da Terceira Seção de Julgamento/CARF, que
negou provimento ao Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte, por maioria de votos.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Auto de Infração de fls. 3.281 a 3.294, lavrado para
exigência de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, referente ao período de apuração
compreendido entre 01/01/2012 e 31/12/2012, acrescido de multa proporcional de ofício de 75%
e dos juros de mora. A empresa é integrante do denominado “Sistema Coca-Cola Brasil”, tendo
como principal fornecedora a empresa RECOFARMA - Industria do Amazonas Ltda., situada na
Zona Franca de Manaus - ZFM, também pertencente ao "Sistema Coca-Cola Brasil”, e que produz
os denominados “kits para refrigerantes”.
Conforme informado pela Fiscalização no Termo de Verificação Fiscal (TVF), a
infração apontada foi motivada pelo aproveitamento de créditos incentivados indevidos oriundos
da aquisição de “kits para refrigerantes” de fornecedor situado na Zona Franca de Manaus (ZFM),
conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal (fls. 3.047 a 3.152).
Tais créditos não foram considerados pelos seguintes motivos: a) os produtos
adquiridos não fazem jus à isenção do artigo 95, inciso III, do Decreto no 7.212/2010 (RIPI/2010),
porque não teria havido a utilização de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, no processo de industrialização, o que inviabiliza o aproveitamento de crédito
com base no art. 237 do RIPI; e b) mesmo que houvesse direito ao crédito, o valor do IPI
calculado como se devido fosse seria zero, pois nenhum dos componentes de kits para
refrigerantes se enquadra no Ex 1 do código NCM 2106.90.10, o que impossibilita a utilização da
alíquota de 27%.

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
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O Contribuinte entende que os “concentrados” estariam beneficiados por duas
isenções previstas na legislação do IPI: i) art. 81, inc. II do Decreto 7.212/2010 (RIPI/2010), cuja
base legal é o art. 9o do Decreto-Lei 288/1967, por serem produzidos na Zona Franca de Manaus
(ZFM) e ii) art. 95, III, do RIPI/2010, que tem base legal no art. 6o do Decreto-Lei 1.435/1975,
porque além de produzidos na ZFM teriam sido elaborados com matéria-prima agrícola adquirida
de produtor situado na Amazônia Ocidental, e que, em relação ao aproveitamento de créditos
decorrente das aquisições isentas com base no art. 81, inc. II do RIPI/2010, estaria legitimado pela
necessidade de observância compulsória, pela Administração, da coisa julgada formada no
julgamento do Recurso Extraordinário n° 212.484-RS, que beneficiou outra empresa do Sistema
Coca-Cola (Vonpar Refrescos S.A), bem como do Mandado de Segurança Coletivo (MSC) n°
91.0047783-4, interposto pela Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC).
A Fiscalização, discorrendo sobre a classificação fiscal dos “kits para refrigerantes”,
ressaltou que estes não podem ser tratados como se fossem um produto único para fins de
classificação fiscal, devendo seus componentes ser classificados separadamente, do que resulta a
inexistência de valor a ser aproveitado, pois a maior parte desses componentes é tributada à
alíquota zero, e, nas exceções em que os componentes são tributados à alíquota de 5%, não seria
possível apurar o valor do crédito correspondente, concluindo pela inexistência de crédito.
Cientificado do Auto de Infração, o Contribuinte apresentou Impugnação (fls. 3.309
a 3.415), na qual: a) invoca existência de coisa julgada no âmbito do MSC n° 91.0047783-4,
impetrado pela referida entidade em 14/08/1991, com o objetivo de evitar que seus associados
fossem compelidos a estornar o crédito do IPI incidente sobre as aquisições de matéria prima
isenta (concentrado), de fornecedor situado na ZFM; b) defende a ausência de responsabilidade
do Contribuinte, pois seria o terceiro adquirente do produto denominado de “kit ou concentrado
para refrigerantes”, por erro na classificação fiscal; c) alega que houve alteração de critério
jurídico em desconformidade com a lei; d) discorre sobre a competência da SUFRAMA para definir
a classificação fiscal do produto denominado “kit ou concentrado” para refrigerantes; e) discorre
sobre os aspectos técnicos de classificação fiscal de mercadorias e a ordem de aplicação das
Regras Gerais de Interpretação (RGI); f) aborda o direito ao crédito relativo à aquisição de
concentrados para refrigerantes isentos; g) defende o direito ao crédito com base na isenção do
art. 81, inc. II, do RIPI/2010 (Base Legal: art. 9o do Decreto-Lei 288/1967); h) demanda a aplicação
do benefício previsto no art. 95, inc. III, DO RIPI/2010 (base legal: art. 6o do Decreto-Lei
1.435/1975); i) solicita a aplicação do art. 11 da Lei n° 9.779, de 1999; e j) defende a
impossibilidade de exigência de multa, juros e correção monetária, demandando ainda a
improcedência da exigência de juros sobre a multa de ofício.
A DRJ em Porto Alegre/RS apreciou a Impugnação e, em decisão consubstanciada
no Acórdão no 10-59.012, de 31/05/20178 (fls. 3.818 a 3.850), entendeu por julgá-la
improcedente, sob os seguintes fundamentos: (a) não ocorre alteração de critério jurídico nem
ofensa ao art. 146 do CTN se a Fiscalização promove autuação baseada em entendimento distinto
daquele que seguidamente adota o contribuinte, mas que jamais foi objeto de manifestação
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expressa da Administração Tributária; (b) a aquisição de insumos isentos, provenientes da Zona
Franca de Manaus, não legitima aproveitamento de créditos de IPI; (c) é indevido o
aproveitamento de créditos de IPI decorrentes de aquisições de insumos isentos feitas a
estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental e com projetos aprovados pela
SUFRAMA, mas que não tenham sido elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas
vegetais, exclusive as de origem pecuária, de produção regional; (d) nas hipóteses em que a
mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto
cujas partes consistem em diferentes MP e produtos intermediários que só se tornam
efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova
etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes
desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI; e (e) a multa sobre lançamento de
ofício consiste em débito para com a União decorrente de tributos e contribuições administrados
pela RFB, e, por isso, é legítima a incidência de juros de mora sobre o respectivo valor, a partir do
vencimento.
Cientificado da decisão de 1a instância, o Contribuinte apresentou o Recurso
Voluntário de fls. 3.858 a 3.9.69, em que pede a reforma da decisão, endossando argumentos: a)
quanto à responsabilidade pelo erro na classificação fiscal do concentrado - alega não ser o
responsável, pois foi a vendedora RECOFARMA quem emitiu as notas fiscais, descreveu os
produtos e efetuou a sua classificação fiscal na posição 21.06.90.10; b) sobre mudança no critério
jurídico; c) sobre os concentrados isentos para a produção de Guaraná e demais concentrados
Isentos; d) sobre obediência às normas legais e à interpretação fiscal; e e) sobre a impossibilidade
de aplicação de juros sobre a multa de ofício.
Em 20/09/2017, a PGFN apresentou suas contrarrazões às fls. 4.005 a 4.082, em
que pugna pelo não provimento do recurso, mantendo-se integralmente a decisão recorrida.
Em 16/03/2018, a Contribuinte apresentou Petição, apontando “Fatos novos -
Supervenientes” (fls. 4.093 a 4.116), que podem ser assim sintetizados: 1) sobre os
desdobramentos do MSC no 91.00477834, informando que com o trânsito em julgado da decisão
proferida nos autos do REsp no 1.438.361/RJ, ocorrido em 23/02/2017; 2) que ... “o próprio STF,
no ARE no 1.028.652, interposto pela IPIRANGA contra decisão que havia inadmitido o RE
interposto contra o referido acórdão do TRF da 2" Região, decretou a perda de objeto desse RE; 3)
que o reconhecimento, pelo STF, “... em decisão transitada em julgado em 18/08/2017, a extinção
da Rcl no 7.778, por perda superveniente de seu objeto, reconhecendo igualmente que aquela
decisão do STJ, proferida no RESP n. 1.438.361RJ; e 4) existência de LAUDO técnico expedido pelo
INT.
Em 30/07/2018, a PGFN manifestou-se às fls. 4128 a 4.135, sustentando seu
argumento de que "(...) os componentes separados dos kits da forma como que são adquiridos
pela recorrente, não configuram a preparação composta de que trata o Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI", eis que não seriam "preparações compostas", mas sim produtos isolados.
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O recurso, então, veio ao CARF e foi submetido à apreciação da Turma julgadora,
com decisão consubstanciada no Acórdão no 3302-006.579, de 26/03/2019, proferido pela 2a
Turma Ordinária da 3a Câmara da Terceira Seção de julgamento/CARF, que negou provimento ao
Recurso Voluntário interposto pelo Contribuinte, sob os seguintes fundamentos: (a) novos
elementos de prova apresentados no âmbito do Recurso Voluntário podem, excepcionalmente,
ser apreciados nos casos em que fique prejudicado o amplo direito de defesa do contribuinte ou
em benefício do princípio da verdade material; (b) o adquirente das mercadorias é responsável
pela sua correta classificação fiscal, ainda que tenha adquirido de terceiros sob a mesma
classificação; (c) o fato de o Fisco não haver detectado anteriormente uma suposta infração
praticada pelo contribuinte não pode ser interpretado como um reconhecimento tácito da
validade desta conduta, nem tampouco tomado como uma “prática reiteradamente observada
pelas autoridades administrativas”, que lhe atribua foros de “norma complementar de lei”; (d)
com o advento do Código Tributário Nacional, para que exista a exclusão de penalidade por força
de decisões proferidas por órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa é necessário
que lei lhe atribua eficácia normativa, o que não existe; (e) a RFB, pode fiscalizar o fiel
cumprimento das condições delineadas pela SUFRAMA necessárias ao gozo de isenção tributária
condicionada; (f) importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo
de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício,
com o mesmo objeto do processo administrativo; e (g) os denominados "kits ou concentrados
para refrigerantes" devem ser classificados individualmente, nos termos da NESH.
Cientificado do Acórdão no 3302-006.579, de 26/03/2019, o Contribuinte opôs
Embargos de Declaração (fls. 4.177 a 4.191), sob os pressupostos regimentais da omissão e da
contradição. Analisado o recurso, com os fundamentos consignados no Despacho de Embargos de
fls. 4.223 a 4.226, houve acolhida parcial, com proposta de saneamento das omissões e do erro
material constatados.
O recurso foi apreciado pela Turma julgadora, que acolheu parcialmente os
Embargos de declaração, para sanar a omissão e o erro material sem, contudo, imprimir efeitos
infringentes, conforme Acórdão (de Embargos) no 3302-008.146, de 30/01/2020 (fls. 4.228 a
4.236).
Da matéria submetida à CSRF
Cientificado do Acórdão no 3302-006.579, de 26/03/2019, integrado pelo Acórdão
(Embargos) no 3302-008.146, de 30/01/2020, o Contribuinte interpôs Recurso Especial (fls. 4.280
a 4.327), apontando Divergência jurisprudencial em relação às seguintes matérias: 1) quanto à
responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal constante da nota
fiscal indicada pelo fornecedor; 2) quanto à alteração do critério jurídico do lançamento; 3) quanto
à aplicação pela autoridade administrativa de entendimento técnico constante de laudo técnico
emitido pelo instituto nacional de tecnologia; 4) quanto à aplicação do art. 112 do CTN; e, 5)
quanto à aplicação do art. 76, inc. II, "A", da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964.
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Para comprovar as divergências, indicou como paradigmas os Acórdãos no 3401-
003.751 e no CSRF/02-02.895, para a Divergência 1; o Acórdão no 3401-002.537, para a
Divergência 2; os Acórdãos no 301-33.786 e CSRF/03-03.678 para a Divergência 3; o Acórdão no
303-32.457 para a Divergência 4, e o Acórdão no 9303-003.517 para a Divergência 5.
Em exame monocrático, de pronto, constatou-se que não foram comprovadas as
divergências suscitadas quanto às matérias: 2, 3, 4 e 5.
No entanto, com relação a matéria: 1) “Quanto à responsabilidade de o adquirente
verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”, que
indicou como paradigma os Acórdãos no 3401-003.751 e no CSRF/02-02.895, o exame
monocrático de admissibilidade, no cotejo dos arestos confrontados, verificou que havia, entre
eles, a similitude fática mínima para que se possa estabelecer uma base de comparação para fins
de dedução da divergência arguida. O dissídio interpretativo emerge quando se verifica que,
enquanto a decisão recorrida entendeu ser obrigação do adquirente o dever de verificar a
correção da classificação fiscal consignada na nota fiscal de entrada do produtos, e os paradigmas
entenderam, em sentido contrário, que tal obrigação não se incluiu entre as verificações de que
trata o art. 62 da Lei no 4.502, de 1964 (obrigação de observar se tais documentos satisfazem às
prescrições formais do Regulamento).
Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial de 01/10/2020 (às fls. 4.486 a 4.498), o Presidente da 3a Câmara da 3a Seção de
Julgamento do CARF deu seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte,
apenas em relação à divergência 1, “Quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a
correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”.
Cientificado do Despacho que deu seguimento parcial ao seu Recurso Especial, o
Contribuinte apresentou o recurso de Agravo de fls. 4.506 a 4.529, requerendo o seguimento às
demais matérias. Analisado o recurso, com base nas informações tecidas no Despacho em Agravo
- CSRF / 3a Turma, de 29/10/2020 (fls. 4.561 a 4.570), a Presidente da CSRF concluiu que os
processos não possuem similitude fática suficiente para aferição das divergências deduzidas pelo
Contribuinte. Assim, o Agravo foi rejeitado, mantendo-se o seguimento parcial do Recurso
Especial na forma decretada pelo Presidente da 3a Câmara/3a Seção/CARF.
Cientificada do Despacho que deu seguimento parcial ao Recurso Especial do
Contribuinte, a Fazenda Nacional apresentou suas contrarrazões de fls. 4.580 a 4.589, requerendo
que seja negado seu provimento, mantendo-se o Acórdão proferido pela Turma Ordinária a quo,
nos quesitos objeto da insurgência.
Em 24/07/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio,
para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial do Contribuinte.
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os demais
requisitos de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso
Especial - 3a Câmara, de 01/10/2020, às fls. 4.486 a 4.498, exarado pelo Presidente da 3a Câmara
da 3a Seção de Julgamento do CARF, restando evidente a divergência jurisprudencial sobre
matéria 1: “Quanto à responsabilidade de o adquirente verificar a correção da classificação fiscal
constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”.
Importa informar que, no Acórdão recorrido e nos paradigmas confrontados, alega-
se a apreciação da mesma situação fática (interpretação do conteúdo semântico da expressão
"(...) e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e regulamentares" existente na parte final
do art. 62 da Lei no 4.502/64, se inclui (ou não) a obrigatoriedade de o adquirente verificar se a
classificação fiscal dos produtos adquiridos encontra-se correta), e a divergência restou bem
caracterizada, pelo que cabe endossar e corroborar a admissibilidade, nos seus termos e
fundamentos. Portanto, preenchidos os demais requisitos e respeitadas as formalidades
regimentais, cabe ratificar, no caso, o conhecimento do Recurso Especial do Contribuinte.
Assim, cabe o conhecimento do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
Do Mérito
No mérito, trata-se, em síntese, da “responsabilidade (ou não) de o adquirente
verificar a correção da classificação fiscal constante da nota fiscal indicada pelo fornecedor”.
No Acórdão recorrido, ao interpretar o art. 62 da Lei no 4.502, de 1964 a Turma
Julgadora entendeu que: “Em relação ao fato da adquirente das mercadorias sustentar que não
pode ser responsabilizada pela eventual classificação das mesmas (sic), eis que realizada pelo
vendedor, tal argumento não merece prosperar eis que a relação tributária decorre de um dever
jurídico ex lege, pautado em implicações decorrentes da prática de atos, que neste caso foi
realizado pela Recorrente, ainda que eventualmente possa ter sido induzida a erro por terceiro”.
Defendeu-se que a interpretação do dispositivo não deve se restringir apenas aos
aspectos formais do documento fiscal, mas também abrange a análise de seu conteúdo, como a
descrição do produto, o valor, o peso e a classificação fiscal emitida pelo fornecedor: “Sendo a
correta classificação das mercadorias um dever ex lege da Recorrente, não pode imputar a terceiro
eventual erro ou indução a erro por inexatidão”.
O Contribuinte alega no Recurso Voluntário que não deve ser dele exigida, como
adquirente de boa-fé, a obrigação de examinar a classificação dos produtos, dada pelo fornecedor,
não havendo, portanto, qualquer infração cometida pela empresa ao aceitar a classificação
adotada pela empresa fornecedora RECOFARMA.
Fl. 4601
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No especial, alega que o art. 62 da Lei no 4.502/1964 não estabelece a obrigação de
o adquirente verificar a correção da classificação fiscal indicada na nota fiscal. Os regulamentos de
IPI de 2002 e o de 2010 (atual) expressamente suprimiram essa obrigação, e o CARF está vinculado
ao disposto nos regulamentos de IPI (Decretos), por força do art. 26-A do Decreto no 70.235/1972,
e do art. 62 do RICARF, sendo a única conclusão jurídica e lógica possível no sentido de que não
está contida na expressão “(...) prescrições legais e regulamentares” a obrigação de o adquirente
verificar a correção da classificação fiscal indicada da nota fiscal. Por fim afirma que (fl. 4.317), “No
presente caso, há mais razão ainda para aplicação da referida jurisprudência, porque as notas
fiscais emitidas pela RECOFARMA são idôneas.”
No Termo de Verificação Fiscal (TVF), a Fiscalização informa que houve erro na
classificação fiscal do produto fornecido pela RECOFARMA, o que permite a glosa do crédito, pois
a classificação correta tem uma alíquota igual a 0 (zero). Assim, não haveria crédito, já que o valor
do IPI calculado sobre os produtos, como se devido fosse, seria zero. Foi juntado aos autos, Laudo
Pericial pelo Centro Tecnológico de Controle de Qualidade Falcão Bauer, identificando os
ingredientes contidos em cada parte dos “kits”, sendo os resultados anexados ao presente
processo. Concluiu a Fiscalização que estes produtos devem ser classificados no código
2106.90.10, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é
ZERO.
Sobre o tema, cabe destacar que, em matéria tributária, a culpa ou o dolo do
agente é, em regra, irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária,
posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN.
De outro lado, alega-se que alguns dos Regulamentos do IPI anteriores (RIPI de
1972, 1979 e 1982), ao regulamentar o art. 62 do da Lei no 4.502/1964, traziam consigo uma
disposição expressa de que a verificação das prescrições legais das notas fiscais incluíam a
classificação fiscal, e que na redação do RIPI 2002 (Decreto no 4.544/2002, art. 266) e na atual
redação do art. 327 do RIPI/2010, tal especificação foi retirada do texto, que passou a ter a mesma
redação do art. 62 da referida Lei no 4.502/1964. Confira-se:
Lei 4.502/1964:
“Art. 62. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou
adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou
utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos,
deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou,
ainda, selados se estiverem sujeitos ao sê-lo de controle, bem como se estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições legais e regulamentares.
§1o Verificada qualquer falta, os interessados, a fim de se eximirem de
responsabilidade, darão conhecimento à repartição competente, dentro de oito
dias do recebimento do produto, ou antes do início do consumo ou da venda, se
Fl. 4602
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este se der em prazo menor, avisando, ainda, na mesma ocasião o fato ao
remetente da mercadoria.”
RIPI/2020 - Decreto 7.212/2010:
“Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou
adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou
utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos,
deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou,
ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições deste Regulamento (Lei no 4.502, de 1964, art. 62).
§ 1o Verificada qualquer irregularidade, os interessados comunicarão por escrito
o fato ao remetente da mercadoria, dentro de oito dias, contados do seu
recebimento, ou antes do início do seu consumo, ou venda, se o início se verificar
em prazo menor, conservando em seu arquivo cópia do documento com prova de
seu recebimento (Lei no 4.502, de 1964, art. 62, § 1o ).
§2o A comunicação feita com as formalidades previstas no § 1o exime de
responsabilidade os recebedores ou adquirentes da mercadoria pela
irregularidade verificada (Lei no 4.502, de 1964, art. 62, § 1o ).” (...) (grifo nosso)
Como se vê, o art. 327 do RIPI/2010 nada mais faz do que reproduzir o art. 62 da Lei
no 4.502, de 1967, quando determina que o adquirente da mercadoria tem o dever legal de
verificar se as mercadorias recebidas em seu estabelecimento “(...) estão acompanhadas dos
documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento” (grifo
nosso). E permite ao adquirente comunicar eventuais inconsistências (conforme § 1o).
Veja-se que, no primeiro paradigma indicado (Acórdão no 3401-003.751, de
26/04/2017), recordo que se tratava de caso de nulidade da autuação, na parte impactada pela
discussão a respeito da classificação fiscal, em processo em que o autuante sequer remeteu a
reclassificação a qualquer regra do Sistema Harmonizado, e a decisão de piso tratou do tema em
uma página, com pouca tecnicidade. A falha no enquadramento e as deficiências do lançamento
me levaram a acompanhar o relator, Cons. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, inclusive no
item referente à apropriação indevida de créditos, tendo em conta o destaque do fornecedor com
alíquota que seria maior. Naquela ocasião, invocou o relator como fundamento o Acórdão no
3402-00.719, em que o Colegiado unanimemente assentou:
“OBRIGAÇÕES
DOS
ADQUIRENTES,
RESPONSABILIZAÇÃO
TRIBUTÁRIA.
A
responsabilização do adquirente de produtos sujeitos ao selo de controle, que os
receba sem tal condição, só se aplica quando a exigência seja identificável pela
classificação fiscal aposta nos documentos de aquisição ou pela simples
identificação da mercadoria. Se, entretanto, a classificação fiscal, reconhecida
em ato da própria SRF, indica tratar-se de produto não sujeito ao selo, eventual
reclassificação fiscal, baseada em laudo técnico elaborado, apenas pode afetar o
fabricante.” (grifo nosso)
Fl. 4603
DF CARF MF
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E destacou o relator do Acórdão no 3401-003.751, após citar tal precedente, que “O
caso concreto tratado pelo voto é justamente aquele do exemplo dado, em que a norma exige, de
maneira expressa e cogente, um conhecimento específico da adquirente sobre seus
fornecedores”, reconhecendo que, em casos específicos pode ser exigido do fornecedor a
verificação da classificação da mercadoria.
Nesse raciocínio acompanhamos o relator, naquela ocasião, diante da precariedade
do lançamento, e do afastamento do erro de classificação, com a declaração de nulidade, o que
colocava em destaque a própria correção da alíquota adotada, e, por consequência, da alíquota
referente ao crédito tomado.
Analisando caso diferente (relativo a outro sujeito passivo) a própria 1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção do CARF proferiu o Acórdão no 3401-005.943, em 27/02/2019,
sob a relatoria do Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, concluindo, majoritariamente
(vencido apenas o Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco) que:
“RESPONSABILIDADE DO RECORRENTE POR ERRO NA CLASSIFICAÇÃO FISCAL DO
CONCENTRADO. A autuação em nenhum momento teve por base a falta de
conferência, pelo recorrente, da classificação fiscal adotada, bem como nenhuma
multa regulamentar foi aplicada por não cumprimento desta exigência, mas tão
somente a multa de ofício pelo não recolhimento do IPI devido.”
Por ter participado de ambos os julgamentos (Acórdãos no 3401-003.751, de
26/04/2017, e no 3401-005.943, de 27/02/2019), acompanhei a evolução do entendimento do
Colegiado sobre o tema, separando o que seria uma imputação de responsabilidade por penalidade
decorrente da ausência de cumprimento de uma obrigação da simples responsabilização por tomada
de crédito indevido, em situações recorrentes e em que o conhecimento do fornecedor (inclusive de
localização geográfica e seu processo produtivo) afeta o benefício fiscal concedido.
Verificando o lançamento de que trata o presente processo, percebe-se que o
adquirente não alega que a classificação apontada pelo fornecedor estava incorreta. Pelo contrário, o
tema da classificação é debatido, entendendo o Contribuinte que o fornecedor havia aplicado o
código NCM (e o “Ex tarifário”) corretos no produto transacionado.
Depois de Laudos técnicos atestou-se no presente processo a mesma conclusão
existente em vários outros: que o “Ex tarifário” não se aplicava à mercadoria, que não se tratava de
“concentrado”, e que a mercadoria era tributada à alíquota zero, não gerando crédito.
Não se aplica ao Contribuinte multa por erro de classificação fiscal, ou por
descumprimento de obrigação de verificar a correta classificação, mas impede-se que se credite
indevidamente de tributo.
Pois bem. No que se refere à verificação de regularidade das notas fiscais, à luz do
comando do art. 62 da Lei no 4.502/1964, tema que chega a este Colegiado uniformizador de
jurisprudência, assim decidiu o Acórdão recorrido (fl. 4.157):
“(...) Em relação ao fato da adquirente das mercadorias sustentar que não pode
ser responsabilizada pela eventual classificação das mesmas (sic), eis que
realizada pelo vendedor, tal argumento não merece prosperar eis que a relação
tributária decorre de um dever jurídico ex lege, pautado em implicações
Fl. 4604
DF CARF MF
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decorrentes da prática de atos, que neste caso foi realizado pela Recorrente,
ainda que eventualmente possa ter sido induzida a erro por terceiro”.
Reforça essa necessidade a metodologia de crédito adotada na sistemática da não-
cumulatividade para o IPI. Não pode ser tomado crédito indevido de uma operação tributada à
alíquota zero, eventualmente informada de forma incorreta pelo fornecedor na nota fiscal. Por certo
que o art. 62 da Lei no 4.502/1964 dá conta dessa situação, em qualquer das regulamentações do IPI
ao longo das últimas décadas.
Se a verificação já é importante nos casos de crédito básico, é imprescindível nos
casos de crédito presumido, em que uma escrituração do imposto com alíquota positiva pode gerar
crédito mesmo nos casos de aquisição isenta (é o caso da Zona Franca de Manaus, conforme
decidido pelo STF, de forma vinculante, no Recurso Extraordinário no 592.891/SP).
E o próprio RIPI/2010 prevê, v.g., entre as correções que podem ser efetuadas na
nota fiscal, a relativa à “(...) destaque que deixou de ser efetuado na época própria, ou que foi
efetuado com erro de cálculo ou de classificação, ou, ainda, com diferença de preço ou de
quantidade” (art. 407, XII). Ademais, o mesmo RIPI/2010 traz, em seu art. 413, os requisitos da
nota fiscal, entre os quais está incluída a classificação do produto (inciso IV, “c”).
Assim, a leitura do art. 62 da Lei no 4.502, de 1964, demanda ponderação, que todos
os precedente aqui citados efetuaram, diante dos casos concretos analisados em cada julgamento.
Quando o dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão
acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições legais e
regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique não só requisitos formais, mas a
substância do documento, ainda mais quando de tal substância pode decorrer (ou não) crédito
incentivado condicionado a características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou
enquadramento em “Ex Tarifário”, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de
Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.
Como é cediço, o Supremo Tribunal Federal (STF) por ocasião do julgamento do
Recurso Extraordinário no 592.891/SP, com trânsito em julgado, em sede de repercussão geral,
decidiu que “Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos (matéria-prima e material
de embalagem) adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a
previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada
com o comando do art. 40 do ADCT”.
Observa-se que o creditamento na conta gráfica do IPI se dá quando a alíquota do
produto adquirido sob o regime isentivo for positiva, conforme a Nota SEI PGFN no 18/2020. A
apropriação de créditos incentivados ou fictos, calculados sobre produtos isentos adquiridos de
estabelecimentos localizados na ZFM, somente é admitida se houver alíquota positiva do IPI para o
produto/insumo adquirido para industrialização. No caso de identificação de erro na classificação
fiscal, cuja classificação correta revela que os produtos adquiridos estavam sujeitos à alíquota zero,
não há possibilidade de geração de crédito.
Exatamente neste mesmo sentido decidiu este colegiado, de forma unânime,
recentemente:
“APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. NOTA FISCAL. PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ERRO
DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL E ALÍQUOTA. GLOSA DOS VALORES INDEVIDAMENTE
APROPRIADOS. POSSIBILIDADE. LEI 4.502/1964, ART. 62.
A leitura do art. 62 da Lei no 4.502/1964 demanda ponderação. Quando o
dispositivo legal se refere à necessidade de verificar se os produtos “estão
Fl. 4605
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acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as
prescrições legais e regulamentares”, está-se a exigir do adquirente que verifique
não só requisitos formais, mas a substância do documento, mormente quando de
tal substância pode decorrer (ou não) crédito incentivado condicionado a
características do fornecedor e da classificação da mercadoria ou enquadramento
em ‘Ex Tarifário’, como nas aquisições isentas no âmbito da Zona Franca de
Manaus, à luz do RE no 592.891/SP.” (Acórdão 9303-015.038, Rel. Cons. Rosaldo
Trevisan, unânime, sessão de 10.abr.2024) (Presentes ainda os Cons. Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Gilson
Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Semíramis de Oliveira Duro, e
Liziane Angelotti Meira)
Assim, e em endosso ao entendimento unânime deste colegiado, não merece reforma
o Acórdão recorrido, cabendo a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte,
e, no mérito, em negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 4606
DF CARF MF
Original