Tribunal: CARF
Processo: 12448.730635/2012-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA CAROLINA MALDONADO MENDONCA KRALJEVIC
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-09-04
Data de publicação: 2024-10-01

Ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
DESPESAS COM FESTA DE FIM DE ANO. INDEDUTIBILIDADE
Despesas incorridas com a realização de festa de confraternização de fim de ano dos funcionários não se enquadram na definição de despesas necessárias, estabelecida pela legislação tributária, não sendo passíveis de exclusão na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12448.730635/2012-15
ACÓRDÃO
9101-007.127 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de setembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
ALL NATIONS COMERCIO EXTERIOR S. A.
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009
DESPESAS COM FESTA DE FIM DE ANO. INDEDUTIBILIDADE
Despesas incorridas com a realização de festa de confraternização de fim
de ano dos funcionários não se enquadram na definição de despesas
necessárias, estabelecida pela legislação tributária, não sendo passíveis de
exclusão na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao recurso,
vencidos os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior que
votaram por dar provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os
Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luis Henrique Marotti Toselli.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic – Relatora

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonça
Fl. 430
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 9101-007.127 – CSRF/1a TURMA
PROCESSO 12448.730635/2012-15
2
Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José
Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO

Trata-se de recurso especial interposto pelo sujeito passivo em face do Acórdão no
1002-002.485, proferido em 08.11.2022, pela 2a Turma Extraordinária da 1a Seção de Julgamento
(fls. 340/349) assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
IRPJ. LUCRO REAL. DESPESAS COM FESTAS DE CONFRATERNIZAÇÃO.
INDEDUTIBILIDADE.
As despesas pagas ou incorridas com a realização de confraternização de
fim de ano não são dedutíveis na apuração do Lucro Real por não se
enquadrarem na definição de despesas necessárias e usuais estabelecida
pela legislação tributária.
Na oportunidade, os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negaram
provimento ao recurso voluntário.
Contra tal decisão, opôs o sujeito passivo embargos de declaração (fls. 360/363),
alegando que o Acórdão no 1002-002.485 incorreu em omissão ao deixar de analisar as
disposições legais constantes da peça recursal, quais sejam, os artigos art. 299 do RIR, 5o, inciso
XXIII, da CF/88 e 421, da Lei no 10.406/2002.
Rejeitados os embargos de declaração (fls. 367/370), interpôs o sujeito passivo
recurso especial (fls. 379/385), sustentando que o Acórdão no 1002-002.485 conferiu à legislação
tributária interpretação divergente daquela dada por outros julgados do CARF quanto à matéria
“dedutibilidade das despesas com confraternização de fim de ano para funcionários na apuração
do IRPJ/CSLL”. Indicou como paradigma o Acórdão no 1201-005.783.
Sobreveio o despacho de admissibilidade (fls. 405/414), que deu seguimento ao
recurso especial, nos seguintes termos:
O paradigma cumpre os requisitos formais previstos no Regimento Interno deste
Conselho, uma vez que prolatado por Turma distinta da que proferiu a decisão
recorrida, não reformado até a data de interposição do recurso especial e não
contrário a Súmula do CARF ou decisão definitiva vinculante.
Embora o apelo reproduza apenas uma frase da decisão confrontada, descreve
seus fundamentos e confronta-os com os do paradigma. Leitura das decisões
confirma a divergência proposta.
Fl. 431
DF CARF MF
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Destacam-se trechos que bem refletem o raciocínio desenvolvido no acórdão
recorrido (grifos e destaques originais): (...)
Observa-se que tanto o acórdão recorrido como o paradigma no 1201-005.783
enfrentaram a questão da dedutibilidade de despesas com confraternização de
fim de ano para funcionários da empresa. Ambos interpretaram o art. 299 do
RIR/99 e o Parecer Normativo CST no 32/1981, chegando a conclusões opostas.
De um lado, a Turma recorrida: entende que as despesas para realização de festa
de confraternização de fim de ano dos funcionários não se enquadram no
conceito de “despesa necessária” estabelecido no art. 299 do RIR/99; qualifica-as
como liberalidade da empresa; e exprime que “o gasto é necessário quando
essencial a qualquer transação ou operação exigida pela exploração das
atividades, principais ou acessórias, que estejam vinculadas com as fontes
produtoras de rendimentos (...) o conceito de necessidade exprime o
indispensável, o imprescindível, sendo mais restrito e, certamente, distinto das
idéias de utilidade, vantagem ou benefício (...) a mera atribuição de valor
estratégico, moral ou mercadológico a um certo dispêndio pelos gestores da
empresa não basta para revesti-lo de legalmente dedutível das bases de cálculo
do IRPJ e da CSLL (...) ainda que determinado dispêndio não seja alheio à empresa
(no caso, relacionado com os seus funcionários, que desfrutam do lazer
patrocinado) e exista um resultado empresarial supostamente vantajoso, tais
ocorrências não se confundem com o conceito de necessidade”.
De outro lado, o paradigma no 1201-005.783 adota interpretação diametralmente
oposta: “a necessidade da despesa deve ser entendida de forma objetiva, ou seja,
a despesa necessária é aquela inerente à atividade da empresa, ou dela
decorrente, ou com ela relacionada, ou que surge em virtude da simples existência
da empresa e do papel social que ela desempenha. As despesas de
confraternização em questão, comprovadamente incorridas (...), preenchem todos
os requisitos anteriormente expostos. De fato, a usualidade e normalidade das
despesas em questão são incontestáveis, na medida em que é uma prática
consagrada no mercado realizar confraternizações como forma de integrar seus
empregados e agradecer pela dedicação despendida. Tais despesas são
igualmente necessárias, na medida em que as confraternizações fomentam um
ambiente harmônico nos estabelecimentos da Recorrente, estreitam laços entre
empregados de diferentes níveis hierárquicos e motivam os empregados na
consecução dos objetivos sociais da Recorrente, otimizando as atividades
desenvolvidas, sendo, portanto, fundamentais para à manutenção da fonte
produtora (...) As pessoas são o patrimônio humano da empresa, que deve ser
preservado e, dentro do nosso contexto cultural, é esperado que o administrador
assuma despesa com festividades natalinas, visando o bem estar social.
Ademais, a promoção da melhoria do ambiente de trabalho, humanizando o
relacionamento empresa e empregados, apenas aparenta ser unicamente
graciosa, pois visa, alfim, o benefício da sociedade empresária como um todo.
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DF CARF MF
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Assim, são necessárias para tal finalidade, sendo, por isto mesmo, dedutíveis da
base de cálculo do IRPJ. (...) ainda que o IRPJ e a CSLL possuam bases de cálculo
distintas, especificamente a norma contida no art. 299 do RIR/99 é aplicável na
apuração da CSLL devida.”
Demonstrado o dissídio interpretativo entre Turmas, justifica-se o reexame da
matéria em via especial.
No mérito, sustenta o sujeito passivo em seu recurso, em síntese, que as despesas
com confraternização para funcionários são necessárias como forma de contribuírem para
melhoria de relacionamento entre os empregados e demais colaboradores da pessoa jurídica,
materializando o senso de valorização e especialmente como forma de recompensar seus
funcionários e assim motivá-los para que possam produzir mais do que o ano findo, para com isso
a empresa obter uma maior lucratividade.
A Fazenda Nacional, intimada, apresentou contrarrazões (fls. 416/426), alegando,
em resumo, que (i) as festas de fim de ano não se enquadram como estritamente correlacionadas
com as atividades ou operações das empresas ou vinculadas à sua intermediação, na medida em
que as tarefas e funções desempenhadas pelos funcionários decorrem do contrato de trabalho
que lhes estabelece como contraprestação a remuneração devida; (ii) uma despesa de
festa/evento de confraternização para funcionários não é essencial às operações/atividade da
empresa, na medida em que tais funcionários continuariam a estar obrigados a desempenhar suas
funções hierarquicamente determinadas, mediante a devida remuneração contratual,
independente ou não da realização da festa/evento; (iii) na acepção jurídica, necessidade é
indispensabilidade, é a imprescindibilidade ou a substância, o que não se pode dispensar, ou
omitir, porque é necessária e obrigatória, para que as coisas se apresentem como devem ser
apresentadas e se façam como devem ser feitas; (iv) a celebração de festas e a existência de
clubes sociais, certamente, não são elementos essenciais da rotina de um funcionário nas
empresas, assim como, contrario sensu, o cancelamento de eventos festivos e a suspensão das
atividades recreativas (por motivo de crise econômica, por exemplo) notoriamente não são
apontados como causas de baixas no quadro de funcionários ou de redução da produção,
revelando-se dispensáveis para a operação empresarial; e (v) nem todo gasto, ainda que se mostre
circunstancialmente justificável e finalisticamente positivo para a companhia, é dedutível. Não
questionou, entretanto, a admissibilidade do recurso especial.
É relatório.

VOTO
Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic , Relatora

I – ADMISSIBILIDADE
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O prazo para o sujeito passivo e para a Fazenda Nacional interporem recurso
especial é de 15 dias contados da data de ciência da decisão recorrida. E os embargos de
declaração opostos tempestivamente, isto é, no prazo de 5 dias da ciência do acórdão embargado,
interrompem o prazo para a interposição de recurso especial1. Ainda, de acordo com o art. 5o do
Decreto no 70.235/1972, os prazos são contínuos, excluindo-se na sua contagem o dia do início e
incluindo-se o do vencimento. Ademais, os prazos só se iniciam ou vencem em dia de expediente
normal no órgão em que corra o processo ou deva ser praticado o ato.
No presente caso, o sujeito passivo foi cientificado do acórdão recorrido em
12.12.2022(fl. 356) e opôs, tempestivamente, embargos de declaração em 13.12.2022 (fl. 359).
Intimado do despacho que rejeitou os embargos em 08.02.2023 (fl. 375), o sujeito passivo
interpôs o recurso especial em 22.08.2023 (fl. 378). Diante disso, é tempestivo o recurso especial
ora em análise.
No exame da admissibilidade do recurso especial, além da tempestividade e dos
demais requisitos contidos na legislação, é preciso verificar: (i) o prequestionamento da matéria,
que deve ser demonstrado pelo recorrente com a precisa indicação na peça recursal do
prequestionamento contido no acórdão recorrido, no despacho que rejeitou embargos opostos
tempestivamente ou no acórdão de embargos; e (ii) a divergência interpretativa, que deve ser
demonstrada por meio da indicação de até duas decisões por matéria, bem como dos pontos nos
paradigmas que divirjam de pontos específicos do acórdão recorrido. Com relação à divergência, o
Pleno da CSRF concluiu que “a divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem
recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem ou assemelham os casos confrontados,
com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”2.
Com relação ao prequestionamento, o acórdão recorrido versa exatamente sobre a
matéria “dedutibilidade das despesas com confraternização de fim de ano para funcionários na
apuração do IRPJ/CSLL”, estando, portanto, preenchido tal pressuposto.
No que se refere à divergência interpretativa, o acórdão recorrido, ao analisar a
dedutibilidade das despesas com festas de fim de ano da base de cálculo do IRPJ, entendeu que,
do art. 299 do RIR/99, depreende-se que “despesas necessárias são gastos realizados com
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa” e “as despesas de confraternização
de fim de ano não se revestem do caráter de compulsoriedade requerido pelo verbo ‘exigir’, em
qualquer de suas acepções vernaculares”. Confira-se:
Da leitura dos trechos destacados, depreende-se que despesas necessárias são
gastos realizados com transações ou operações exigidas pela atividade da
empresa.

1 Tais previsões estavam contidas nos artigos 65 e 68 do Regimento Interno do CARF (“RICARF”) aprovado pela
Portaria MF no 343/2015 e, atualmente, são objeto dos artigos 119 e 116 do RICARF aprovado pela Portaria MF no
1.634/2023.
2 Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
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No caso concreto, as despesas de confraternização de fim de ano não se revestem
do caráter de compulsoriedade requerido pelo verbo “exigir”, em qualquer de
suas acepções vernaculares de: imposição, dever, direito legítimo ou obrigação.
Em outras palavras, a empresa não tem a obrigação moral ou legal de realizar
anualmente uma festa de confraternização de final do ano a seus empregados,
caso contrário tal evento poderia até ser alçado à categoria de direito social ou
trabalhista de seus funcionários.
Por tais argumentos, considero que os gastos incorridos a esse título decorrem de
ato de mera liberalidade empresarial, eis que o tipo de evento a realizar, a decisão
de promovê-lo, bem como a seleção dos funcionários beneficiados ficarão ao
inteiro alvedrio do empregador, não podendo tais despesas, por isso, qualificar-se
como operacionais ou necessárias às atividade da empresa.
Também entendo que tais despesas não atendem aos critérios de usuabilidade ou
normalidade às atividades da empresa, já que a expressão “confraternização de
final do ano” envolve certo grau de subjetividade, além de a definição do
momento de sua realização ser prerrogativa do próprio empregador, que poderá,
inclusive, optar por não realizá-la.
Ademais, a decisão recorrida adota como suas as razões contidas no voto vencedor
do acórdão da DRJ que, adicionalmente, invoca o Parecer Normativo CST no 32/1981 para
justificar a “não essencialidade e consequente não dedutibilidade de despesas associadas à
realização de festas/eventos para funcionários e familiares”.
No Acórdão paradigma no 1201-005.783, por sua vez, analisando os mesmos art.
299 do RIR/99 e Parecer Normativo CST no 32/1981, concluíram os julgadores pela dedutibilidade
das despesas com festas de fim de ano da base de cálculo do IRPJ, nos seguintes termos:
A questão é regulada pelo artigo 299 do RIR/99, cujo fundamento legal é o art. 47
da Lei n. 4.506/1964, vigente à época dos fatos tratados no presente processo, a
seguir transcrito: (...)
O termo “necessárias”, que qualifica as despesas passíveis de dedução, foi
explorado pelo Parecer Normativo CST n. 32/1981 no sentido de que são
necessárias as despesas essenciais a qualquer transação ou operação
exigida pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que sejam
vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos.
Deve-se de pronto ser afastada a tentativa (ou tentação) de interpretar o
termo “necessárias” pelo senso comum, trazendo, inexoravelmente, um
ponto de vista subjetivo a respeito desse conceito. Afinal, para cada
indivíduo, em seu íntimo, haverá uma acepção sobre a necessidade ou não
de determinada coisa.
Estamos aqui diante de conceito que não pode ser retirado do contexto
jurídico em que se insere, o qual lhe traz contornos objetivos, adjudicando-
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lhe, assim, conformidade com toda a sistemática de apuração do Imposto
sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e, por consequência, trazendo
segurança jurídica a todos os envolvidos na relação jurídico tributária.
Pois bem. Os contornos objetivos para ser aferida a necessidade da
despesa constam do próprio texto do artigo 47 da Lei n. 4.506/64, quais
sejam: i) necessidade para a atividade da empresa e manutenção da fonte
produtora; ou ii) necessidade para que se realize transações ou operações
exigidas para dar seguimento às próprias atividades da empresa.
A leitura desses critérios legais, como já dito, deve ser feita no contexto estrutural
do IRPJ, no qual, como é consabido, é da essência da apuração a dedução de
custos e despesas para que se produza o acréscimo patrimonial (cf. art. 43 do
Código Tributário Nacional), atendendo, desse modo, o princípio da
universalidade. (...)
Portanto, na leitura do conceito de “despesas necessárias”, trazido pelo art. 47 da
Lei n. 4.506/64, não se deve efetuar interpretação simplista e desconectada do
regime jurídico de apuração do imposto sobre a renda, permitindo que o
subjetivismo do intérprete suplante a gerência da sociedade, a qual
apresenta o acréscimo patrimonial a ser tributável.
As pessoas são o patrimônio humano da empresa, que deve ser preservado
e, dentro do nosso contexto cultural, é esperado que o administrador
assuma despesa com festividades natalinas, visando o bem estar social.
Ademais, a promoção da melhoria do ambiente de trabalho, humanizando
o relacionamento empresa e empregados, apenas aparenta ser
unicamente graciosa, pois visa, alfim, o benefício da sociedade empresária
como um todo.
Assim, são necessárias para tal finalidade, sendo, por isto mesmo, dedutíveis da
base de cálculo do IRPJ.
No que se refere especificamente à CSLL, o acórdão recorrido, ainda que não de
forma expressa, a trata de forma reflexa, ao delimitar a discussão3 e ao invocar como suas as
razões do acórdão da DRJ4. O Acórdão paradigma no 1201-005.783 enfrenta a matéria, afirmando
que “a norma contida no art. 299 do RIR/99 é aplicável na apuração da CSLL devida”.

3 “A controvérsia remanescente dos autos diz respeito à decisão de primeira instância que julgou parcialmente
procedente auto de infração de IRPJ e CSLL, lavrado em razão da falta de adição ao lucro liquido do exercício de 2010
dos valores apropriados como “Eventos e confraternizações”, lançados como despesas operacionais consideradas não
dedutíveis na apuração do lucro tributável por caracterizarem gastos não usuais e não necessários à atividade da
empresa e manutenção da fonte produtora”.
4 “Todavia, a mera atribuição de valor estratégico, moral ou mercadológico a um certo dispêndio pelos gestores da
empresa não basta para revesti-lo de legalmente dedutível das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL”.
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Portanto, vislumbro a exigida divergência interpretativa entre o acórdão recorrido e
o Acórdão paradigma no 1201-005.783, razão pela qual deve ser conhecido o recurso especial.

II - MÉRITO
II.1 – Dedutibilidade na apuração do IRPJ
O IRPJ, imposto de competência da União Federal incidente sobre “renda e
proventos de qualquer natureza”, nos termos do art. artigo 153, III, da Constituição Federal, é
informado, dentre outros, pelo critério da universalidade, que pressupõe que o imposto onere
todos os rendimentos do contribuinte, globalmente considerados dentro do mesmo período de
apuração, independentemente da sua natureza ou fonte5.
Como explica Ricardo Mariz de Oliveira, a universalidade não se aplica apenas às
receitas e rendimento (direitos), mas também aos custos e despesas (obrigações), de forma que a
base de cálculo do imposto de renda deve refletir a totalidade “dos fatores positivos e negativos
que afetam o patrimônio no período-base”6. Ocorre que, como se verá adiante, o legislador
tributário, em diversas oportunidades, optou por estabelecer critérios, limites, autorizações e
vedações à dedutibilidade de despesas na apuração do IRPJ – dispositivos esses que não podem
ser afastados pelo julgador administrativo, sob pena de violação, dentre outros, do art. 26-A do
Decreto no 70-235/19727.
Na sistemática do lucro real, a apuração do IRPJ parte do lucro contábil, calculado
com observância da legislação comercial e evidenciado nas demonstrações contábeis do
contribuinte8. Nos termos do art. 187 da Lei no 6.404/1976, para chegar ao lucro contábil, a
Demonstração do Resultado do Exercício (“DRE”) discriminará (i) a receita bruta das vendas e
serviços e, após a subtração das deduções de vendas, abatimentos e impostos, (ii) a receita líquida
das vendas e serviços, que, com a subtração do custo das mercadorias e serviços vendidos, resulta
no (iii) lucro bruto. Do lucro bruto serão deduzidas as despesas com vendas, as despesas
financeiras (deduzidas das receitas), as despesas gerais e administrativas e as outras despesas
operacionais, para se chegar ao (iv) o lucro ou prejuízo operacional, ao qual serão acrescidas as
outras receitas e subtraídas as outras despesas, para se apurar o (v) resultado do exercício antes
dos tributos sobre o lucro e das correspondentes provisões, que equivale ao lucro contábil, isto é,
ao ponto de partida para a apuração da base de cálculo do IRPJ na sistemática do lucro real9.

5 CARRAZZA, Roque Antonio. Imposto sobre a Renda (perfil constitucional e temas específicos). 3. ed. São Paulo:
Malheiros, 2009, p. 70 e 71.
6 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda (2020). v. 2. São Paulo: IBDT, 2020, p. 535.
7 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
8 Art. 18 da Lei no 7.450/1985; art. 7, §4o e art. 67, caput e XI, do Decreto-lei no 1.598/1977.
9 Do resultado do exercício são subtraídos o IRPJ, a CSLL e as correspondentes provisões, bem como as participações
de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e
de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa, para
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O parágrafo primeiro do art. 187 da Lei no 6.404/1976 estabelece que a apuração
do lucro contábil ocorre a partir do confronto entre “as receitas e os rendimentos ganhos no
período, independentemente da sua realização em moeda” e “os custos, despesas, encargos e
perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos”. Isto é, todos os
custos, despesas, encargos e perdas incorridos pela pessoa jurídica correspondentes às receitas e
rendimentos auferidos no período são deduzidos na apuração do lucro contábil e, portanto,
impactam a apuração do lucro real, ao menos que sejam objeto de algum ajuste.
Note-se que o lucro real parte do lucro contábil, mas com ele não se confunde. Isso
porque existe um distanciamento entre contabilidade e direito tributário: apesar de ambos
pertencerem ao campo das ciências sociais, a contabilidade se ocupa das mutações patrimoniais,
que, por sua vez, decorrem eminentemente da ação humana, e tem por objeto o reconhecimento,
a mensuração e a evidenciação do patrimônio das entidades, com a finalidade de fornecer
informações confiáveis aos usuários internos e externos das demonstrações contábeis. 10;
enquanto o direito tributário regula a relação entre Fisco e contribuinte, com o ânimo de financiar
a atividade estatal e, no caso de tributação extrafiscal, induzir comportamentos.
Esse “distanciamento” entre contabilidade e direito tributário é especialmente
invocado em matéria de imposto de renda nos casos em que, para atingir seus objetivos, a
contabilidade se utiliza de estimativas, presunções e outras técnicas que carecem da concretude e
segurança jurídica exigidas pelo direito tributário e, muitas vezes, não evidenciam a capacidade
contributiva do contribuinte.
Com relação à dedutibilidade de despesas na apuração do IRPJ, igualmente, há um
distanciamento entre o regramento contábil e o fiscal. A chamada “regra geral de dedutibilidade
de despesas” na apuração do IRPJ está prevista no art. 47 da Lei no 4.506/1964:
Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da emprêsa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da emprêsa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da emprêsa.
De tal dispositivo se extrai que será dedutível a despesa que (a) não tenha sido
computada nos custos; (b) seja necessária à atividade da empresa e à manutenção da respectiva
fonte produtora, isto é, tenha sido paga ou incorrida para a realização das transações ou

se apurar o (vi) lucro ou prejuízo líquido do exercício. Como explica Ricardo Mariz de Oliveira, a apuração do lucro
contábil se encerra na linha da DRE relativa ao resultado do exercício e, a partir de então, são evidenciadas as
destinações do lucro, inclusive as transferências patrimoniais negativas (OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do
Imposto de Renda (2020). v. 2. São Paulo: IBDT, 2020, p. 908).
10 FONSECA, Fernando Daniel de Moura. Imposto sobre a Renda: uma proposta de diálogo com a contabilidade. Belo
Horizonte: Fórum, 2018, p. 215.
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operações exigidas pela atividade do contribuinte; e (c) seja operacional, isto é, usual ou normal
no tipo de transação, operação ou atividade da empresa.
Vê-se, portanto, que, enquanto a contabilidade admite a dedução, dentre outros,
de todas as despesas incorridas pela pessoa jurídica correspondentes às receitas e rendimentos
auferidos no período, o direito tributário limita a dedutibilidade das despesas, frise-se, àquelas (i)
não computadas nos custos; (ii) necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva
fonte produtora; e (iii) usual ou normal no tipo de transação, operação ou atividade.
O primeiro critério contido no art. 47 da Lei no 4.506/1964 não apresenta maiores
dificuldades. Ricardo Mariz de Oliveira11 ensina que uma empresa incorre em custo quando
emprega recursos do seu ativo ou contrai dívidas para a aquisição de bens ou direitos de qualquer
natureza e o art. 46 esclarece o que se considera custos para fins de apuração do lucro real.
O terceiro critério contido no referido dispositivo gera controvérsias, especialmente
porque o Parecer Normativo CST 32/198112, a meu ver, violou o art. 47 da Lei no 4.506/1964, ao
equiparar indevidamente “normalidade” à “ususalidade” e, ainda, exigiu uma análise de tais
critérios do ponto de vista do mercado, comparando o contribuinte às demais empresas que
realizam operação do mesmo tipo ou compartilham a mesma espécie de negócio.
O parágrafo segundo do art. 47 da Lei no 4.506/1964 utiliza o conectivo “ou” para
se referir às despesas usuais e normais, de forma que são consideradas operacionais tanto as
despesas usuais, como as normais. Isto é, normalidade e usualidade são critérios alternativos
aplicáveis às despesas operacionais, não sendo exigíveis a verificação de ambos para a
dedutibilidade da despesa.
Além disso, a normalidade e a usualidade devem ser examinadas do ponto de vista
do contribuinte – e não do mercado – de forma que despesa normal é aquela que tem relação
com as especificidades daquele contribuinte que nela incorreu, independentemente de sua
frequência ou do comportamento das demais empresas que atuam no mercado; enquanto
despesa usual é aquela frequente para aquela empresa, mesmo que as outras do ramo nela não
incorram.
O segundo critério talvez seja o que apresenta maiores dificuldades. Como já me
manifestei em outras oportunidades, “o aspecto da necessidade deve ser encarado do ponto de
vista do gestor da empresa, tendo o Fisco ingerência limitada para questionar as razões
empresariais que levaram o administrador a decidir por incorrer em determinada despesa”. Diante
disso, “não pode a Autoridade Fiscal, com base em critérios subjetivos, arbitrar quais despesas

11 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda (2020). v. 2. São Paulo: IBDT, 2020, p. 828 e 829.
12 “5. Por outro lado, despesa normal é aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada
e que, na realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou ordinária. O requisito de "usualidade"
deve ser interpretado na acepção de habitual na espécie de negócio”.
Fl. 439
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seriam ou não necessárias ao atingimento dos objetivos empresariais”13. Por outro lado, o fato de
o administrador optar por incorrer em uma despesa, não a torna automaticamente dedutível na
apuração do IRPJ – embora possa sê-lo na apuração do lucro contábil. Isso porque, mais uma vez,
é preciso que a despesa, desde que não regulada em norma específica, se subsuma aos critérios
contidos no art. 47 da Lei no 4.506/1964.
Muito se diz sobre o dever de interpretar o “critério da nessidade” sem
subjetivismos, mas, ao aplicar o art. 47 da Lei no 4.506/1964 ao caso concreto, especialmente à
dedutibilidade de despesas com festas de final de ano, muitos acabam por se basear em razões
que, a meu ver e com todo o respeito aos que assim o fazem, carecem de objetividade, como, por
exemplo, a capacidade das festividades de fomentar um ambiente harmônico na empresa,
motivar os empregados, otimizar as atividades da empresa, contribuir para a melhoria do
ambiente de trabalho.
Não tenho dúvidas que o critério da necessidade envolve um grau de subjetividade
– tanto é assim que o legislador, com o objetivo expresso de tornar mais precisa a “regra geral de
indedutibilidade”, publicou o art. 13 da Lei no 9.249/199514. Mas é preciso buscar alguma
racionalidade no texto da lei ou, ao menos, nas normas que regem a dedutibilidade de despesas
na apuração do lucro real.
Analisando de forma detida o §1o do art. 47 da Lei no 4.506/1964, vê-se que o
legislador entendeu como necessárias aquelas despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas para a atividade da empresa e a manutenção da fonte
produtora. Disso se extrai que aquelas despesas que contribuem, que são “ligadas de alguma
forma” ou úteis para a atividade da empresa, não lhes sendo, porém, exigidas, foram excluídas
pelo legislador do âmbito de aplicação do dispositivo. Sobre a diferença entre necessidade e
utilidade com relação às despesas são as lições de De Plácido e Silva15:
Embora no sentido de necessidade, em regra, se anote a ideia de utilidade, o
âmbito da primeira é bem maior que o da segunda.
Assim, despesas necessárias indicam-se as que se devem executar, não somente
porque se possam considerar propriamente úteis, como porque se impõem, são
imperativas diante da contingência em que se fundam.

13 KRALJEVIC, Maria Carolina Maldonado Mendonça. Dedutibilidade de despesas com atos ilícitos: uma análise a partir
dos limites e parâmetros constitucionais. In MARTINS, Ives Gandra da Silva; PEIXOTO, Marcelo Magalhães. Luro
arbitrado. Caderno de Pesquisas Tributárias (número 47), Série APET n. 3. São Paulo: MP Editora, 2023, p. 438.
14 É o que se extrai da exposição de motivos da Lei no 9.249/1995: “9. Ainda no âmbito da simplificação, a proposta a
base tributável, vedando a dedução de despesas passíveis de manipulação, geralmente relacionadas com "fringe
benefits", que beneficiam de forma especial os grandes contribuintes, dotados de sofisticada infraestrutura contábil-
tributária, tornando mais precisa a regra geral de indedutibilidade em vigor, cujos critérios, por serem excessivamente
subjetivos, ensejam interpretações conflitantes e prestam-se a práticas abusivas, tendentes a reduzir a base de cálculo
do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro (art. 13)”.
15 Silva, De Plácido e. Vocabulário Jurídico. 31. Ed. Rio de Janeiro, Forense, 2014, p. 702.
Fl. 440
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A utilidade, em sentido próprio, traz consigo um conceito de produtividade, e a
necessidade nem sempre é produtiva.
Reforça o entendimento de que o art. 47 da Lei no 4.506/1964 não abarca as
despesas que, embora úteis, não sejam necessárias à atividade da empresa e à manutenção da
fonte produtora, o fato de o legislador, em diversos outros dispositivos, autorizar expressamente a
dedutibilidade de despesas úteis, esperadas pelos empregados ou que contribuam ao seu bem-
estar - embora não integrem sua remuneração16.
É o que ocorre, por exemplo, com as despesas com gratificações pagas aos
empregados, independentemente da sua designação17; alimentação fornecida pela pessoa jurídica
a todos os seus empregados18; vale transporte19; seguros e planos de saúde, englobando
assistência médica, odontológica, farmacêutica e social 20 ; benefícios complementares
assemelhados aos da previdência social21; e formação profissional de empregados22.
O vale transporte é obrigação legal e, assim, necessário à atividade. Nesse ponto,
pode-se aferir que o legislador foi redundante, já que tal despesa já se enquadraria na regra geral.
As despesas com alimentação, gratificações, seguros e planos de saúde, benefícios
complementares assemelhados aos da previdência social e formação profissional de empregados
são inegavelmente úteis, na medida em que são esperadas pelos empregados – vez que
concedidas por grande parte dos empregadores –, e contribuem com o seu bem-estar. No
entanto, tais despesas, em regra, não são exigidas pelas atividades da empresa, razão pela qual o
legislador precisou sobre elas dispor expressamente, para que fossem dedutíveis na apuração do
lucro real.
Disso pode-se extrair que as despesas exigidas pela atividade da empresa, desde
que não computadas nos custos e usuais ou normais, estão contempladas na “regra geral de
dedutibilidade” do art. 47 da Lei no 4.506/1964; enquanto as demais, inclusive aquelas úteis à
atividade, somente serão dedutíveis quando o legislador assim optar.
Aplicando tais lições ao presente caso, entendo que as despesas com festas de fim
de ano, embora inegavelmente contribuam com o patrimônio da empresa, com o bem-estar
social, com a melhoria do ambiente de trabalho, sendo, portanto, úteis, não são exigidas pela
atividade da empresa, razão pela qual não são dedutíveis com base no art. 47 da Lei no
4.506/1964. E na mesma categoria e sujeitos aos mesmos critérios estão o “churrasco trimestral”,
a “festa junina”, a “festa de 50 anos da empresa”, a “comemoração pelo fechamento de um
contrato importante”, o “happy hour de final do mês” e todas as demais celebrações realizadas

16 Por outro lado, as despesas dedutíveis por integrar a remuneração são tratadas no art. 369 do RIR/99.
17 Art. 311, §3o, do RIR/2018.
18 Art. 13, §1o, da Lei no 9.249/1995.
19 Art. 384 do RIR/2018 e art. 10, § único do art. 10 da MP no 2.189/49.
20 Art. 13, V, da Lei no 9.249/1995 e art. 372 do RIR/2018.
21 Art. 13, V, da Lei no 9.249/1995 e art. 260, V do RIR/18.
22 Art. 382 do RIR/18.
Fl. 441
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13
pela pessoa jurídica para seus empregados, que, embora possam ser úteis, não se pode dizer que
sejam exigidas pela atividade da empresa.
É interessante notar que mesmo aqueles que defendem um “critério amplo” de
dedutibilidade de despesas, afirmam que deve haver uma “uma análise da probabilidade de uma
objetiva vinculação entre o esforço financeiro e a possibilidade de obtenção de lucro”, “uma
relação de pertinência entre o gasto e a receita”23 – o que igualmente não vislumbro no caso das
despesas com festas de fim de ano e demais celebrações realizadas pela empresa para seus
funcionários.
No presente caso, a própria Recorrente afirma em seu recurso especial (fl. 382) que
“despesas com confraternização para funcionários, as quais são necessárias como forma de
contribuírem para melhoria de relacionamento entre os empregados e demais colaboradores da
pessoa jurídica, materializando o senso de valorização e especialmente como forma de
recompensar seus funcionários e assim motivá-los para que possam produzir mais do que o ano
findo, para com isso a empresa obter uma maior lucratividade”. Tais razões, além de subjetivas,
vez que não há nenhuma correlação entre a realização de confraternização e o aumento na
lucratividade, indicam se tratar de uma despesa útil, capaz de “contribuir” com os fins da empresa,
mas não exigida por sua atividade.
Por fim, nem se alegue que as despesas com festas de fim de ano são dedutíveis na
apuração do IRPJ sob pena de se tributar o patrimônio do contribuinte, na medida em que não
haveria disponibilidade econômica ou jurídica de renda sobre tais valores. Isso porque, deduzidos
os custos, as despesas necessárias e os demais gastos autorizados na legislação, chegar-se-á à
renda auferida e, então, o administrador poderá aplicá-la, inclusive na realização de uma festa
final de ano, caso entenda pela utilidade do gasto na consecução dos objetivos do negócio. As
despesas com festa de fim de ano consistem, pois, em uma aplicação da renda auferida pela
pessoa jurídica.
Diante do exposto, deve ser negado provimento ao recurso especial do contribuinte
com relação ao IRPJ.

II.2 – Dedutibilidade na apuração da CSLL
Como relatado, o acórdão recorrido tratou da dedutibilidade das festas de fim de
ano da base de cálculo da CSLL de forma reflexa, enquanto o acórdão paradigma aplicou à
contribuição o art. 299 do RIR/99. Assim, não foi prequestionada a discussão acerca da referida
dedutibilidade da base de cálculo da CSLL com arrimo em fundamentos autônomos e diversos do
art. 299 do RIR/99, de forma que não nos cabe aqui enfrentar a matéria de forma independente.

23 FONSECA, Fernando Daniel de Moura. Imposto sobre a Renda: uma proposta de diálogo com a contabilidade. Belo
Horizonte: Fórum, 2018, p. 94 e 155.
Fl. 442
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Aliás, sequer em recurso voluntário a contribuinte arguiu aspecto diferenciado em relação à glosa
no âmbito da base de cálculo da CSLL.
Diante disso, em razão do quanto decidido para fins de IRPJ, deve ser negado
provimento ao recurso especial do contribuinte também com relação à CSLL.

III – CONCLUSÕES
Diante do exposto, voto por CONHECER do RECURSO ESPECIAL e, no mérito,
NEGAR-LHE PROVIMENTO.

Assinado Digitalmente
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa
O dissídio jurisprudencial aqui suscitado pela Contribuinte tem em conta paradigma
visitado por este Colegiado nesta mesma reunião de julgamento, confrontado por recurso especial
da PGFN, em face do qual, dentre outros aspectos, foi apontada dessemelhança fática por se
tratar, ali, de festas e eventos distintos de confraternizações de final de ano.
Observa-se, porém, ser irrelevante a motivação do evento promovido pela pessoa
jurídica em favor de seus empregados e colaboradores. As decisões comparadas são
determinadas, essencialmente, pelas diferentes percepções acerca da necessidade dos gastos,
ainda que reconhecida a sua contribuição para melhoria do ambiente de trabalho.
De fato, o voto condutor do paradigma no 1201-005.783 dá solução única em favor
da necessidade de dispêndios com confraternização de funcionários da empresa, muito embora o
caso contemplasse, como destacado em declaração de voto divergente, do envio de flores à ida ao
cinema, dos ovos de páscoa ao DJ da festa dos estagiários, dos happy hours mensais à festa de fim
de ano, da compra de bebidas em comemorações diversas ao pagamento de empresas de turismo
e caixas de brindes para quarto de hotel, até mesmo despesas lançadas como “entretenimento
com clientes”. Já nestes autos, apesar de a Contribuinte, no curso do procedimento fiscal, ter
associado os gastos a evento de fim de ano para funcionários da empresa, ação de ativação de
clientes, evento de lançamento de uma marca nova, treinamento sobre técnicas de vendas e happy
hour entre os clientes que mais compraram, como relatado no acórdão recorrido, seu voto
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condutor afirma indistintamente a desnecessidade dos valores contabilizados a título de “Eventos
e Confraternização”, embora transcrevendo razões de decidir de precedente que teve em conta
confraternização de final de ano.
Os casos, assim, acabam por se alinhar sob acusações fiscais que não traçam
distinção entre a motivação dos eventos realizados, e promovem a glosa sob o entendimento de
que, mesmo se os gastos tivessem alguma utilidade para a pessoa jurídica, não seriam necessários
para a manutenção da fonte produtora, como demanda a legislação de regência.
E, neste embate acerca do conteúdo a ser atribuído à necessidade de tal gasto, bem
caminha o voto da I. Relatora, cabendo aqui apenas complementar sua abordagem com aquela
que vem orientando as decisões deste Colegiado, e que incorporam o precedente citado no
acórdão recorrido. Neste sentido é o voto vencedor24 proferido por esta Conselheira no Acórdão
no 9101-006.110:
A Lei no 9.249/95, por sua vez, trouxe limites mais estreitos de dedutibilidade
para despesas:
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da
contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes
deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30
de novembro de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias
de empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei
no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20
de junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de
capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja
constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável;
II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens
móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a
produção ou comercialização dos bens e serviços;
III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo,
conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens
móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção
ou comercialização dos bens e serviços;
IV - das despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores;
V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear
seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos

24 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil
de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo
Guimarães da Fonseca (Suplente convocado) e Andrea Duek Simantob (Presidente em exercício), e restaram vencidos
no mérito os Conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Lívia De Carli Germano e Alexandre Evaristo Pinto.
Fl. 444
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da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da
pessoa jurídica;
VI - das doações, exceto as referidas no § 2o;
VII - das despesas com brindes.
§ 1o Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas com alimentação fornecida
pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados.
§ 2o Poderão ser deduzidas as seguintes doações:
I - as de que trata a Lei no 8.313, de 23 de dezembro de 1991;
II - as efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido
autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do
art. 213 da Constituição Federal, até o limite de um e meio por cento do
lucro operacional, antes de computada a sua dedução e a de que trata o
inciso seguinte;
III - as doações, até o limite de dois por cento do lucro operacional da
pessoa jurídica, antes de computada a sua dedução, efetuadas a entidades
civis, legalmente constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem
serviços gratuitos em benefício de empregados da pessoa jurídica doadora,
e respectivos dependentes, ou em benefício da comunidade onde atuem,
observadas as seguintes regras:
a) as doações, quando em dinheiro, serão feitas mediante crédito em conta
corrente bancária diretamente em nome da entidade beneficiária;
b) a pessoa jurídica doadora manterá em arquivo, à disposição da
fiscalização, declaração, segundo modelo aprovado pela Secretaria da
Receita Federal, fornecida pela entidade beneficiária, em que esta se
compromete a aplicar integralmente os recursos recebidos na realização de
seus objetivos sociais, com identificação da pessoa física responsável pelo
seu cumprimento, e a não distribuir lucros, bonificações ou vantagens a
dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto;
c) a entidade civil beneficiária deverá ser reconhecida de utilidade pública
por ato formal de órgão competente da União.
Nestes termos, a partir do ano-calendário 1996 são indedutíveis quaisquer
despesas a título de brindes ou outras liberalidades, inclusive em favor de
empregados e que, eventualmente, possam contribuir para as relações
interpessoais dos empregados ou que resultem em melhor desempenho das
atividades humanas.
Vale, neste sentido, a transcrição dos fundamentos expressos pela ex-Conselheira
Viviane Vidal Wagner no paradigma no 1202-00.944 e adotados no paradigma no
1802-001.678:
Fl. 445
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Nos termos da legislação do imposto de renda, as despesas operacionais,
para serem consideradas legítimas, devem guardar natural e íntima relação
com a atividade da empresa e com a manutenção da respectiva fonte
produtora, tal como dispõem os arts. 277 e 299 do RIR/99, in verbis:
Art. 277. Será classificado como lucro operacional o resultado das
atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa
jurídica (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 11) [....].
[...]
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora (Lei no 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506,
de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo
de transações, operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964,
art. 47, § 2o).
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos
empregados, seja qual for a designação que tiverem.
Desses dispositivos se depreende que, para fins de dedutibilidade da
despesa na apuração do resultado tributável, são exigidos os requisitos de
necessidade e usualidade ou normalidade. São necessárias as despesas
essenciais para a consecução dos objetivos sociais, ainda que secundários,
desde que vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos; são
normais as despesas ordinariamente realizadas nas atividades e operações
destinadas à manutenção da fonte produtora; e são usuais aquelas
realizadas de maneira frequente ou habitual em determinado tipo de
atividade ou operação.
A partir da vigência da Lei no 9.249, de 26/12/95, para fins de apuração do
lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido,
além de observar o disposto nos dispositivos do RIR/99 acima transcritos, as
despesas consideradas como necessárias e passíveis de dedução são
aquelas pagas ou incorridas na realização de transações ou operações
praticadas em razão da atividade da empresa, observados critérios bem
restritivos, como se vê do art. 13 da referida lei:
[...]
Diante disso, cabe ao contribuinte comprovar, mediante documentação
hábil e idônea, que não apenas suportem os lançamentos contábeis
decorrentes, mas que justifiquem e atestem a dedutibilidade das despesas
necessárias, normais e usuais à atividade da empresa.
Fl. 446
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Em outras palavras, a dedutibilidade da despesa é condicionada à
comprovação da efetiva realização do gasto e que estes tenham relação
direta com pessoas ligadas à pessoa jurídica e, ainda, que se refiram a
eventos relacionados com a atividade fim da mesma.
Do teor da legislação acima, nota-se que as despesas com alimentação dos
empregados,
referidas
no
§1o
do
mesmo
artigo
13,
foram
excepcionalmente ressalvadas pelo legislador, após a vedação expressa das
despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores (art. 13,
inciso IV). A possibilidade de dedução é concedida excepcionalmente, dado
o caráter da alimentação como meio de subsistência do trabalhador.
Nesse caso, estariam incluídas, por exemplo, as despesas com alimentação
distribuídas através de vale-alimentação ou servida na própria empresa, as
quais poderiam ser deduzidas na apuração do lucro real.
Hipótese
distinta
são
as
despesas
com
alimentação
ofertada
esporadicamente em eventos festivos, como é o caso das despesas de
confraternização objeto da glosa ora discutida, as quais não se enquadram
como despesas necessárias, para fins de dedução do lucro real.
Para além disso, a indedutibilidade se mantém mesmo sob a ótica exclusiva do
art. 299 do RIR/99, como bem exposto na profunda análise desenvolvida pelo
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella no voto condutor do Acórdão no 1402-
002.516, acerca do tema:
Como mencionado, a matéria em questão é regida pelo artigo 299 do
RIR/99, valendo aqui sua transcrição:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva
fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a
realização das transações ou operações exigidas pela atividade da
empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no
tipo de transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas
aos empregados, seja qual for a designação que tiverem.
(destacamos)
Sobre os requisitos de necessidade, usualidade e normalidade, brevemente
dispõe o Parecer Normativo CST no 32/1981:
4. Segundo o conceito legal transcrito [correspondente ao art. 299 do
RIR/99], o gasto é necessário quando essencial a qualquer transação
ou operação exigida pela exploração das atividades, principais ou
Fl. 447
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acessórias, que estejam vinculadas com as fontes produtoras de
rendimentos.
5. Por outro lado, despesa normal é aquela que se verifica
comumente no tipo de operação ou transação efetuada e que, na
realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou
ordinária. O requisito de "usualidade" deve ser interpretado na
acepção de habitual na espécie de negócio. (destacamos)
Assim, temos que, quando não há vedação ou autorização expressa, a
legislação tributária federal estabelece como requisito primordial para a
dedutibilidade de determinado dispêndio a sua necessidade para a
atividade desempenhada pelo contribuinte ou para a manutenção da fonte
produtiva.
Como corretamente expresso no Parecer Normativo citado, do termo
necessário pode-se, inquestionavelmente, depreender o sentido de
essencialidade.
Confirmando tal assertiva, confira-se trechos de verbetes de De Plácido e
Silva25 acerca de sua definição e emprego na prática jurídica:
NECESSÁRIO. Derivado do latim, necessarius (inevitável), em
qualquer sentido que seja aplicado quer exprimir sempre o que é
forçoso, é imperioso, o que é indispensável, o que é essencial.
Mostra-se assim o que deve ser feito por um motivo mais forte que a
vontade de alguém.
(...)
As despesas necessárias se justificam por se terem mostrado
indispensáveis, para que se cumprisse uma finalidade ou um objetivo,
que era imposto pelas contingências.
Assim, em qualquer aspecto, necessário vem pôr em evidência o que
tem que ser feito, o que não pode deixar de ser, e tem que ser feito
pelo modo indicado.
NECESSIDADE. (...)
Necessidade. Na acepção jurídica, necessidade é indispensabilidade,
é a imprescindibilidade ou a substância, o que não se pode dispensar,
ou omitir, porque é necessária e obrigatória, para que as coisas se
apresentem como devem ser apresentadas e se façam como devem
ser feitas.

25 Vocabulário Jurídico. Rio de Janeiro: Forense, 2007, s.v. necessário.s.v. necessidade.
Fl. 448
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Como se observa, o conceito de necessidade exprime o indispensável, o
imprescindível, sendo mais restrito e, certamente, distinto das idéias de
utilidade, vantagem ou benefício.
A Recorrente traz argumentação em sua defesa que, por força da função
social da empresa, dentro do cenário de Direito Privado que vem se
apresentando desde a segunda metade do século XX, as empresas também
têm como objetivo a busca da justiça social, através de suas atividades,
escopo esse que seria tão essencial quanto as suas atividades operacionais,
geradoras de riquezas.
Assim, a realização de eventos sociais para os seus funcionários, bem como
a manutenção de um espaço autônomo, destinado exclusivamente ao lazer
de seus empregados e colaboradores externos (fora das horas laborais),
comporiam as medidas adotadas para o alcance de tal novo objetivo
empresarial.
Como já defendido por este Conselheiro, ainda que prestigiada
juridicamente em alto grau de abstração, a função social dos negócios,
relacionado à justiça social, direta e isoladamente considerada, é
irrelevante para a técnica do Direito Tributário seja em argumentação em
prol dos interesses fazendários ou dos contribuintes.
Contudo, a assertiva do Contribuinte não é falsa, havendo na esfera de
Direito Privado e em outras searas do sistema jurídico nacional a presença
de tal principiologia, que informa e influencia o tratamento e a tutela
jurídica de alguns de seus objetos.
Mas, para o presente caso e circunstância, a mencionada relevância jurídica
do princípio da função social dos negócios não é capaz de estabelecer
cogência tamanha a ponto de revestir de necessárias as ações relacionadas
ao lazer de seus funcionários.
Inicialmente, cabe lembrar que outros dispêndios que possuem manifesto
interesse social (dentro do ideário de bem comum da sociedade), como, por
exemplo, alimentação, transporte, participação nos lucros do trabalhador,
doações voltadas a ensino e pesquisa e a formação profissional de
funcionários, possuem autorização legal expressa para serem deduzidos.
Desse modo, a sua dedutibilidade não está sujeita ao crivo da norma geral
contida no art. 299 do RIR/99 diferentemente de festas de congraçamento
e clubes.
Por sua vez, essa norma tributária, quando trata de necessidade, também
emprega os termos transações ou operações exigidas para a consecução de
sua atividade e manutenção da fonte produtora, o que remete à mercancia,
à exploração econômica, necessitando haver vinculação com o negócio,
como fica esclarecido no Parecer Normativo no 32/1981.
Fl. 449
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Ainda que a empresa também desenvolva atividades com supostos fins
sociais, os gastos percebidos não estão contemplados na definição geral de
despesas operacionais necessárias.
Certamente o lazer é um direito social (prestigiado no art. 6o da
Constituição Federal), mas não se sustenta a defesa da existência de uma
necessidade de concessão pelas empresas de tal garantia aos cidadãos que
são seus funcionários.
Reforçando tal argumentação, mas dentro de outra abordagem, a
Recorrente alega que, no atual cenário dos mercados, internacional e
brasileiro, a qualidade de vida oferecida pelas companhias aos seus
empregados é importante elemento empresarial, sendo a própria
Recorrente, em 2013, classificada por pesquisa especializada como a
segunda melhor empresa para se trabalhar no Brasil, feita com base na
satisfação de seus funcionários e aspirações que os profissionais guardam
em relação à companhia que desejam trabalhar.
Tal fato se operaria como endomarketing positivo e que, na visão negocial
moderna, seus funcionários também são stakeholders (público estratégico).
Posto isso, essa afirmação do Contribuinte é fidedigna em relação à
importância mercadológica da satisfação e do bem estar de seus
colaboradores, sendo, inclusive, cada vez mais um objeto de preocupação
dos gestores, por demonstrar ser importante ferramenta de retenção e
atração de talentos. Diga-se mais: é também louvável tal política
empresarial de qualidade de vida, sendo merecedora de tratamento
legislativo específico e mais privilegiado do que o hoje vigente.
Porém, frise-se que a realização de festas e manutenção de clube social, per
si, não são elementos imprescindíveis à manutenção da fonte produtora,
bem como ao próprio bem-estar e à satisfação dos empregados, que,
efetivamente, envolvem muitos outros elementos, mais profundos e
relevantes, relacionados aos termos das contratações, ao crescimento na
carreira e à rotina diária do profissional brasileiro.
A mero título exemplificativo, confira-se trecho de matéria do periódico
VALOR ECONÔMICO tratando da classificação positiva da empresa
Recorrente (fls. 1018):
Os executivos que escolheram a Natura, que ocupa o segundo lugar
do ranking de "empresas dos sonhos", também afirmaram
admiração pelos produtos da companhia. Entretanto, o principal
motivo que os levaria a assumir uma posição de gestão é a
identificação com as causas e os valores defendidos pela fabricante
de cosméticos. "A Natura preza pela sustentabilidade em seus três
pilares: ambiental, social e econômico. Procuramos atrair
Fl. 450
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executivos com o mesmo nível de engajamento que propomos",
afirma (...).
Segundo ela, a companhia busca desenvolver produtos pautados em
inovação e no conceito de "sócio-biodiversidade". Entretanto, o
objetivo é mostrar que é possível fazer um negócio e uma carreira
crescerem respeitando o meio ambiente e a qualidade de vida.
"Procuramos desenvolver os talentos por meio de diversos
programas de liderança. Hoje, 700 gestores participam de um
projeto de capacitação global", afirma. (destacamos)
Como se observa, tal argumentação apenas demonstra (de forma abstrata,
relativa e não diretamente atribuível à boa imagem obtida) a utilidade de
tal modalidade de dispêndio para uma política empresarial interna maior,
podendo até gerar resultados positivos, quando associada a outras ações
institucionais de relevância.
Todavia, a mera atribuição de valor estratégico, moral ou mercadológico a
um certo dispêndio pelos gestores da empresa não basta para revesti-lo de
legalmente dedutível das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
A celebração de festas e a existência de clubes sociais, certamente, não são
elementos essenciais da rotina de um funcionário nas empresas, assim
como, contrario sensu, o cancelamento de eventos festivos e a suspensão
das atividades recreativas (por motivo de crise econômica, por exemplo)
notoriamente não são apontados como causas de baixas no quadro de
funcionários ou de redução da produção, revelando-se dispensáveis para a
operação empresarial.
Como já mencionado, o debate é controverso, não apenas sobre o tema
específico, mas na maioria das matérias que envolvem o teste de
dedutibilidade em face do conteúdo do art. 299 do RIR/99.
Frise-se que nem todo gasto, ainda que mostre-se circunstancialmente
justificável e finalisticamente positivo para a companhia, é dedutível.
Nessa esteira, ainda que determinado dispêndio não seja alheio à empresa
(no caso, relacionado com os seus funcionários, que desfrutam do lazer
patrocinado) e exista um resultado empresarial supostamente vantajoso,
tais ocorrências não se confundem com o conceito de necessidade,
empregado na norma de apuração fiscal sob análise, anteriormente
explorado.
Em acréscimo meramente argumentativo, como demonstrado pela
Recorrente, nas confraternizações envolvidas, foram contratados os artistas
Jorge Aragão (para a Festa Operacional) e Os Paralamas do Sucesso (para a
Festa Administrativa) (fls. 1025).
Fl. 451
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Um eventual debate sobre a necessidade ou não da contratação de shows
de ilustres artistas para o entretenimento de funcionários nas consagrações
de mais um ano de funcionamento das empresas já revela a
superficialidade da despesa com festas internas da companhia e a sua
prescindibilidade operacional.
Se hipoteticamente acatada a natureza dedutível desse tipo de evento
intracorporativo, pergunta-se: seriam, então, todos os elementos
agregados à confraternização, por decorrência, também necessários?
Ou deveria ser ponderado e analisado quais de seu objetos singulares são
supérfluos ou excessivos? Se positivo, qual seria a medida e a delimitação
jurídica entre o lazer necessário e o lazer desnecessário?
E estariam as fronteiras dessa necessidade atreladas à natureza das
atividades da empresa? Ou ao número de funcionários? Ou mesmo ao
tamanho de seu patrimônio líquido? Ou talvez ao seu faturamento? Ou
ainda ao lucro percebido naquele período?
E quando se tratar de ocasião especial para a empresa (celebração de
centenário)? Ou para os funcionários (superação de metas de
produtividade internas, fixadas pelos diretores). Seriam aplicáveis os
mesmos limites da necessidade do lazer de um ano ordinário ou haveria
uma exceção permissiva?
Como se observa, tal problemática na obtenção de parâmetros palpáveis e
o consequente distanciamento dos elementos trazidos pela legislação de
regência vigente para resolvê-la reforçam o convencimento anteriormente
delineado e fundamentado sobre a indedutibilidade dos valores sob exame.
(destaques do original)
Estas as razões, portanto, para DAR PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN e
restabelecer a glosa das despesas de confraternização. (destaques do original)
Aqui, além de acompanhar a I. Relatora no conhecimento do recurso especial, esta
Conselheira também a acompanha no mérito, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 452
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Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli
Optei por apresentar a presente declaração de voto para expor as razões que me
levaram a divergir do voto da I. Relatora.
A controvérsia diz respeito à dedutibilidade de despesas incorridas pela
contribuinte com festas de final de ano da base de cálculo do IRPJ, cuja aplicação ora se estende à
CSLL por via reflexa.
Segundo o voto condutor, vencedor, tal dispêndio seria indedutível: (i) por não ser
necessário à atividade da empresa; (ii) por não haver norma expressa permitindo a sua dedução; e
(iii) por consistir “em uma aplicação da renda auferida pela pessoa jurídica”.
Com a devida vênia, não concordo com esse racional.
O fato gerador do imposto sobre a renda consiste no acréscimo patrimonial
apurado no período definido pela lei, acréscimo este correspondente à diferença entre os
elementos patrimoniais positivos (receitas, rendimentos, ganhos ou vantagens) e os elementos
patrimoniais negativos (custos e despesas dedutíveis).
Os componentes da renda (elementos patrimoniais positivos e elementos
patrimoniais negativos) podem ser obtidos pelos mais variados meios (capital, trabalho, proventos
ou pagamentos de qualquer natureza) e são influenciáveis por diversos fatores. É, em cada
período de apuração que esteja sujeito, que o contribuinte deve, após unir todos esses
componentes e fazer os ajustes jurídicos necessários, verificar se houve ou não acréscimo e
quanto ele representa, para aí sim apurar a base de cálculo (renda líquida tributável).
Se por um lado a universalidade da tributação dos elementos positivos, no sentido
de que a origem da receita é irrelevante para fins de tributação, parece ser questão já
consolidada, o mesmo não se pode dizer da “outra ponta”, na qual o Legislador não aplicou o
princípio do non olet para os elementos negativos do patrimônio, não tendo admitido que
qualquer despesa escriturada seja deduzida para fins fiscais.
Como notou a Relatora, para os contribuintes sujeitos ao Lucro Real – caso da
Recorrente – a base de cálculo do IRPJ deve corresponder ao lucro líquido do exercício, ajustado
pelas adições, exclusões ou compensações previstas na legislação tributária26.
Em outras palavras, a partir do lucro societário (lucro contábil ou lucro líquido),
cabe ao contribuinte fazer as adições (caso das despesas indedutíveis), exclusões (receitas não
tributáveis) e/ou compensações e, em seguida, quantificar a renda líquida (aumento patrimonial)
ou o prejuízo fiscal (decréscimo patrimonial) do período, levando em conta as aproximações e os
distanciamentos entre contabilidade e direito tributário.

26 Cf. artigo 6o do Decreto-Lei 1.598/77.
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Nesse ponto, não se pode perder de vista que nem toda despesa registrada na
contabilidade é passível de dedução para fins tributários, tendo em vista que a diminuição do
patrimônio, aos olhos da ciência contábil, admite não só as despesas próprias da empresa,
incorridas no exercício legítimo de empreender, explorar ou desenvolver atividades econômicas,
como também outras despesas, entendidas como aquelas desvinculadas do objeto social ou da
manutenção da fonte produtora.
Mesmo à luz do artigo 43 do CTN27, realmente não é toda saída do patrimônio ou
gasto que podem ser deduzidos, devendo afetar o Lucro Real apenas os dispêndios que sejam
incorridos pela empresa para a empresa, classe na qual não se inserem as despesas não
operacionais.
Este segundo grupo (outras despesas ou despesas não operacionais) representa
aquilo que alguns autores denominam de “transferências patrimoniais”, “despesas pagas por
mera liberalidade ou por um ato de favor” ou “renda consumida”, termos estes que na verdade
denotam aqueles gastos escriturados como despesas, mas que não são relacionados, de forma
direta ou indireta, com a produção ou busca de riqueza nova ou para preservar ou incrementar a
estrutura operacional já existente.
Ainda que caracterizados como despesas pela contabilidade, desembolsos dessa
natureza devem integrar a renda líquida para fins de IRPJ até mesmo para evitar a manipulação ou
dissimulação do acréscimo patrimonial juridicamente considerado, podendo o fisco inclusive
identificar o efetivo patrimônio do contribuinte como forma de dar eficácia ao princípio da
capacidade contributiva28.
Nesse contexto, cumpre observar que a legislação tributária, ao instituir as adições
fiscais (ou seja, as hipóteses de indedutibilidade), se valeu de uma norma geral, prevista no artigo
47 da Lei no 4.506/1964, bem como de previsões específicas (muitas delas figurando como
benefícios fiscais) que permitem ou reconhecem expressamente a dedutibilidade (total ou parcial)
ou a indedutibilidade de dispêndios determinados.
Exemplo disso ocorre com o artigo 13 da Lei no 9.249/1995, que restringe a
dedutibilidade de determinados dispêndios, dentre eles as “despesas com alimentação de sócios,
acionistas e administradores”, restrição esta inaplicável ao caso concreto, afinal aqui se discute a
dedutibilidade dos gastos incorridos pela empresa com “festas de fim de ano dos funcionários”,

27 “Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato
gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:
I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso
anterior.
[...]”
28 CF. Art. 145, § 1o: sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade
econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses
objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as
atividades econômicas do contribuinte.
Fl. 454
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cujo tratamento, conforme se extrai da própria divergência, deve ser aferido com base na referida
norma geral de dedutibilidade, que assim dispõe:
Lei 4.506/1964:
Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa.
Da análise desse dispositivo legal, verificam-se 4 (quatro) requisitos cumulativos
que asseguram o direito quanto à dedutibilidade de despesas dos contribuintes sujeitos ao Lucro
Real, a saber:
(i) não serem custos - as despesas não podem ser registradas como custo, o que
significa dizer que, uma vez computadas nos custos, são em regra indedutíveis, salvo se o
contribuinte provar eventual erro de escrita;
(ii) necessidade - a despesa é necessária (ou operacional) quando vinculada à
atividade desempenhada pelo contribuinte ou à manutenção da fonte produtiva;
(iii) usualidade ou normalidade – por despesa usual ou normal deve-se entender
aquela inerente ao negócio explorado, não se confundindo com habitualidade; e
(iv) comprovação - a dedução da despesa deve estar suportada em prova que
identifique a sua efetiva natureza e existência.
Pois bem.
Nesse caso concreto, o acórdão ora recorrido, seguido pela maioria, entendeu que a
indedutibilidade das despesas de confraternização de final de ano se dá em face do
descumprimento do segundo requisito, o que as tornariam não necessárias.
A necessidade, porém, não se caracteriza apenas em função da vinculação direta do
dispêndio com o objeto social strictu sensu da pessoa jurídica, isto é, do exercício de sua atividade-
fim, mas também se faz presente quando decorrente de atos de gestão ou negócio subjacentes
dirigidos à manutenção da fonte produtora.
Exemplos de despesas operacionais dirigidas à manutenção da fonte produtora são
os gastos com folha de pagamento, aluguel da fábrica, materiais de escritórios, impostos e
treinamento de pessoal, cuja necessidade para que uma organização se mantenha em
funcionamento é aparente.
Também despesas com seguros de ativos notoriamente são gastos operacionais,
mesmo tendo por fim a proteção do bem, e não a produção. De igual modo nos parece ser as
despesas com serviços de vigilância, jardinagem, limpeza de pátio ou rua, que costumam ser
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incorridas pelas empresas em prol da melhoria no ambiente e segurança de suas instalações e
arredores.
Há situações, entretanto, que a aferição da necessidade costuma se sujeitar à
subjetividade do aplicador, que não raramente se coloca indevidamente na posição de
administrador da empresa, buscando intervir nas próprias decisões que poderiam ou não ter sido
tomadas, para a partir desse juízo de valor enquadrar ou não a despesa enquanto necessária.
Provavelmente por isso que a menção ao signo “necessidade” na lei tenha sido
criticada por Brandão Machado29:
É equivocada a afirmação pela qual as despesas dedutíveis na determinação da
base de cálculo do imposto de renda são somente as necessárias. Aceitar tal
assertiva levaria a atribuir-se à autoridade da Administração Tributária poderes
para administrar a empresa-contribuinte, decidindo o que é e o que não é
necessário gastar para produzir determinada renda.
Na determinação do valor da renda tributável devem ser considerados, isto sim,
os seguintes aspectos:
(a) Efetividade – as despesas devem ser verdadeiras, isto é, devem ter essa
natureza econômica, e não devem acobertar práticas evasivas, fraudulentas ou
não.
(b) Pertinência – as despesas devem ser pertinentes, posto que as despesas
admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou
atividades da empresa.
Em que pese o conceito de necessidade, em um primeiro lance de olhar, parecer
carregar margem subjetiva acentuada, o fato é que a própria materialidade do IR já estipula um
critério objetivo que deveria vincular o intérprete, admitindo que todas as despesas ligadas de
alguma forma à operação da empresa ou à manutenção da sua fonte produtora (ou seja, gastos
da empresa para a própria empresa), sejam dedutíveis na ausência de norma expressa proibitiva30.
Nas palavras de Humberto Ávila31:
a necessidade não deve ser confundida com a sua obrigatoriedade, assim como a
liberalidade não deve ser confundida com a sua facultatividade. A questão não é
saber se o contribuinte poderia ter desempenhado suas atividades de maneira

29 “Multas administrativas e imposto de renda”. In Direito Tributário Atual, vol. 10. São Paulo: Resenha Tributária,
1990. Página 2.745 e 2.746.
30 Se uma previsão legal específica pretender tributar o patrimônio, e não propriamente a renda, nada impede que o
contribuinte questione a sua validade e eficácia em face dos parâmetros constitucionais acerca do conceito de renda
líquida, podendo, a depender do desfecho do pleito, não se submeter ao comando questionado. No entanto, tal
discussão correria no Judiciário, uma vez que, como se sabe, o CARF não possui poderes para afastar comando legal,
nos termos da Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
31 “Dedutibilidade de despesas com o pagamento de indenização decorrente de ilícitos praticados por exfuncionários”.
In: Tributação do Ilícito. São Paulo: Malheiros Editores. 2018. Páginas 91 e 92.
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diversa, sem incorrer na despesa controvertida ou efetuá-la em valor menor.
Decisivo, em vez disso, é verificar se a despesa em questão consubstancia uma
imposição das operações e negócios jurídicos que o contribuinte escolhe
desempenhar enquanto expressão do livre exercício de atividade econômica ou
empresarial.
Tem-se por livre iniciativa a capacidade do agente privado em tomar suas decisões
dentro de sua liberdade de empreender. Sob o aspecto empresarial, significa o direito à livre
organização, produção e circulação de bens. Assim, onde a Constituição ou o Legislador não
impediram condutas ou fixaram limites à liberdade de atuar na atividade econômica, é
inadmissível uma intervenção negativa ou restritiva de direitos por parte do Estado.
A necessidade, portanto, não está restrita a uma obrigação legal ou contratual que
demande o seu pagamento no exercício de atividade, mas também a existência, efetiva ou em
potencial, de qualquer outra contrapartida para a empresa, como são os casos das políticas ou
estratégias voltadas para a retenção e motivação de capital humano, assim como com a
fidelização de clientela e manutenção de funcionários.
Por outro lado, quando a despesa for incorrida por mera liberalidade ou por um ato
de favor a Terceiro, aí sim ela é indedutível, na linha do que expõe Ricardo Mariz de Oliveira32:
(...) ao contrário de entendimentos pessoais e subjetivos, mutáveis de pessoa
para pessoa, o conceito de “necessidade” é objetivamente determinado pela lei,
e, por este mesmo critério, a despesa é não necessária quando envolva
liberalidade, mas liberalidade também no sentido objetivo legal, isto é, de ato de
favor, estranho aos objetivos sociais, contrários aos estatutos sociais, além dos
poderes conferidos à administração da empresa.
Feitas essas considerações, e considerando que estamos diante de despesas
incorridas com festa de confraternização dos funcionários no ano fiscalizado, não envolvendo
qualquer alegação de restrição de empregados, favorecimento de Terceiros ou simulação, me
parece até lógico, para não dizer óbvio, que tratam-se de gastos da empresa para a própria
empresa e, por isso, dedutível.
Ora, eventos dessa natureza decorrem de ato de gestão praticado no exercício
legítimo da própria função social de uma empresa, tendo por finalidade integrar os funcionários,
motivar o staff e estreitar relacionamentos, tudo em prol da manutenção da fonte produtiva. Daí a
operacionalidade/necessidade do dispêndio.
Nas palavras da ex-Conselheira Lívia De Carli Germano, em voto vencido por mim
acompanhado no Acórdão no 9101-006.162:
Já se foi o tempo em que a promoção do bem estar dos trabalhadores, o cultivo
de um ambiente de trabalho saudável, a promoção de integração entre diferentes
setores da empresa poderiam ser considerados como meros adjetivos à atividade

32 “Fundamentos do imposto de renda”. São Paulo: Quartier Latin, 2008. P. 701 e 702.
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empresarial. Estamos em uma época em que tais qualidades não são acessórias,
mas essenciais à manutenção da fonte produtora de rendimentos, em especial
por enfatizarem o aspecto humano do exercício da atividade.
Nesse contexto, as festas de fim de ano se mostram importantes no âmbito
empresarial, por serem a oportunidade para, em um ambiente com maior
descontração e, portanto, de potencial receptividade, serem revisitadas as
atividades desempenhadas ao longo do ano, pontuarem-se alternativas para
desacertos, bem como promover a divulgação de iniciativas que de alguma forma
incrementaram as atividades empresariais, seja por reduzir custos, integrar
tarefas, aumentar divulgação e vendas, criar sinergias, etc. Para além de ser o
momento em que se aproveita todo o contexto cultural de fechamento do ano
para análise do que se passou, as festas de fim de ano promovem a integração
entre os empregados e, principalmente, o tratamento desses não como números
ou metas, mas como indivíduos, trazendo pessoalidade ao ambiente empresarial,
que vemos cada vez mais reduzido a telas e recursos eletrônicos.
A questão se resume em abordar o termo “fonte produtora dos rendimentos” não
apenas como fazendo referência aos itens físicos que compõem o ativo da
empresa, mas também como as pessoas que operam a atividade, considerando
relevante a manutenção, não apenas das máquinas, mas também do bem estar
dos indivíduos que as operam.
E é sob esse contexto que compreendo estar preenchido o requisito da
necessidade das despesas com festas de confraternização para a manutenção da
fonte produtora dos rendimentos.
Os requisitos de usualidade e normalidade são de mais fácil aferição,
principalmente quando se verifica que as confraternizações de fim de ano são
culturalmente
esperadas,
e
acontecem
nas
mais
diversas
empresas,
independentemente do porte, seja entre os funcionários da padaria da esquina,
seja entre empregados de multinacionais.
Nesse sentido, aliás, acompanhei, quando integrante de Turma Ordinária, o voto
condutor do Acórdão no 1201-003.350, da lavra da ex-Conselheira Gisele Barra Bossa, cuja ementa
ora transcrevo:
DESPESAS COM CONFRATERNIZAÇÕES. DEDUTIBILIDADE.
A confraternização não é mera liberalidade, mas figura como mecanismo de zelo e
respeito ao capital humano (artigo 5o, inciso XXIII, da CF/88 e artigo 421, da Lei no
10.406/2002 (Código Civil Brasileiro)). Tais dispêndios materializam a observância
do princípio da função social da empresa. Elementos motivacionais, colaborativos
e de integração humana são essenciais para a boa relação de trabalho e para a
conformação psíquica do indivíduo perante a sociedade em meio às suas
realizações em ambiente coletivo.
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Digna de nota, também, é o seguinte excerto do voto condutor do paradigma
(Acórdão no 1201-005.783), de autoria da ex-Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz:
[...] o caso específico dos dispêndios com confraternização de funcionários da
empresa foi muito bem abordado por Ricardo Mariz de Oliveira (OLIVEIRA,
Ricardo Mariz. Fundamentos do Imposto de Renda (2020) - Volume II. São Paulo:
IBDT, pp. 858 a 868) nos seguintes dizeres:
[...]
No campo dos atos graciosos – ou aparentemente graciosos – também
encontramos exemplos de despesas necessárias, como as festas de natal dos
funcionários, as quais geram despesas que a empresa não é obrigada a ter. A
fábrica continua a produzir, o departamento de vendas e vender, etc., se não
houvesse a realização da festa, de modo que a festa faz parar a produção e as
demais atividades enquanto se realiza, e milita contra a produção de lucro, ao
menos numa visão subjetiva e estreita. Mas, na verdade, há mera aparência de ato
gracioso, pois a festa pode fazer parte do programa de relações humanas da
empresa, para criar um clima de congraçamento e de amizade entre a empresa e os
empregados, além de estímulo ou agradecimento para estes, pelo que os gastos
que traz são necessários porque relacionados com a atividade da empresa.”
[...]
Portanto, na leitura do conceito de “despesas necessárias”, trazido pelo art. 47 da
Lei n. 4.506/64, não se deve efetuar interpretação simplista e desconectada do
regime jurídico de apuração do imposto sobre a renda, permitindo que o
subjetivismo do intérprete suplante a gerência da sociedade, a qual apresenta o
acréscimo patrimonial a ser tributável.
As pessoas são o patrimônio humano da empresa, que deve ser preservado e,
dentro do nosso contexto cultural, é esperado que o administrador assuma
despesa com festividades natalinas, visando o bem estar social. Ademais, a
promoção da melhoria do ambiente de trabalho, humanizando o relacionamento
empresa e empregados, apenas aparenta ser unicamente graciosa, pois visa,
alfim, o benefício da sociedade empresária como um todo.
Assim, são necessárias para tal finalidade, sendo, por isto mesmo, dedutíveis da
base de cálculo do IRPJ.
Por mais que a tecnologia evolua e impacte diretamente a lei da oferta e procura, é
o capital humano, notadamente o quadro de pessoal (leia-se: funcionários), que representa o
ativo mais “valioso” de qualquer companhia.
De acordo com as orientações de Recursos Humanos33:
Ativo ou capital humano são o bem mais valioso que uma companhia pode ter. O
termo representa o valor agregado aos colaboradores por meio de suas

33 Disponível em: https://www.gupy.io/blog/capital-humano#-ndice-do-artigo.
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experiências,
conhecimentos
técnicos,
comportamentos,
habilidades
e competências pessoais.
De forma simplificada, pode-se afirmar que capital humano é o conjunto de
expertises que um profissional tem para realizar suas responsabilidades na
empresa. Investir no desenvolvimento de suas qualificações é fundamental para
que as atividades, de fato, agreguem valor no que se diz respeito aos resultados
da organização.
Uma gestão de pessoas adequada gera impactos diretos no crescimento do
negócio. Uma vez que os colaboradores são os principais responsáveis por lidar
com as demandas do mercado e manter os processos da empresa a todo o vapor,
é de responsabilidade do RH promover um bom clima organizacional e
desenvolver o potencial de cada membro da equipe.

(g.n.)
Conforme Thomas Stewart34, o capital humano é o ponto inicial onde tudo começa.
Ele é a fonte de inovação da organização, pois de nada adianta para a empresa ter dinheiro e
poder, se eles não pensam, além disto, também não adianta ter máquinas que operam melhor
que pessoas, mas não inventam.
Antes, então, de uma despesa com confraternização de fim de ano ser confundida
com um, digamos, benefício indireto, afinal os funcionários participantes também “dançam,
comem e bebem” na festa à custa do empregado, a sua verdadeira natureza é corporativa ou
institucional, revelando-se uma espécie de gasto operacional da própria empresa em prol da
manutenção do seu “principal Ativo”: o capital humano.
Não consigo, contudo, enquadrar esta espécie de gasto como uma utilidade
desvinculada da atividade empresarial, muito menos uma renda consumida, um ato de
liberalidade ou de favor. Muito pelo contrário, trata-se de uma típica despesa operacional,
necessária à manutenção da fonte produtora, razão pela qual o reconhecimento de sua
dedutibilidade é medida que se impõe.
Admitir o contrário, com todas as vênias, significa permitir uma tributação não
sobre a renda, mas sim sobre o próprio patrimônio.
Essas as razões, portanto, que me levaram a divergir do voto vencedor da I.
Relatora.

Assinado Digitalmente
Luis Henrique Marotti Toselli

34 STEWART, Thomas A. Capital Intelectual. Rio de Janeiro: Campus, 1998.
Fl. 460
DF CARF MF
Original