Tribunal: CARF
Processo: 11080.729596/2011-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-06-04
Data de publicação: 2024-06-25

Ementa:
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2007
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INTERPOSIÇÃO SIMULADA DE EMPRESA VEÍCULO IMOBILIÁRIA. CABIMENTO DE MULTA QUALIFICADA.
A prática de simulação com o propósito de dissimular, conscientemente, a sujeição passiva e a ocorrência do efetivo fato gerador do imposto caracteriza hipótese passível de qualificação da multa de ofício.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
11080.729596/2011-68
ACÓRDÃO
9101-006.988 – CSRF/1a TURMA
SESSÃO DE
4 de junho de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO CONTRIBUINTE
RECORRENTE
SUPERMERCADO GUANABARA S.A.
RECORRIDA
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Ano-calendário: 2007
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INTERPOSIÇÃO SIMULADA DE EMPRESA
VEÍCULO IMOBILIÁRIA. CABIMENTO DE MULTA QUALIFICADA.
A prática de simulação com o propósito de dissimular, conscientemente, a
sujeição passiva e a ocorrência do efetivo fato gerador do imposto
caracteriza hipótese passível de qualificação da multa de ofício.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento
parcial ao Recurso Especial para reduzir a multa de ofício para 100%. Votaram pelas conclusões os
Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Fernando Brasil de Oliveira
Pinto. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a Conselheira Edeli Pereira Bessa.
Recurso conhecido por determinação judicial.

Assinado Digitalmente
Luis Henrique Marotti Toselli– Relator

Assinado Digitalmente
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado Mendonca
Fl. 1832
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Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Heldo dos Santos Pereira Júnior, Jandir Jose Dalle
Lucca (suplente convocado) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

RELATÓRIO
Trata-se de recurso especial (fls. 1.543 e seguintes) interposto pela contribuinte em
face do Acórdão no 1401-000.868, integrado pelo Acórdão no 1401-001.577, este último proferido
em sede de embargos de declaração.
Transcrevo abaixo as ementas desses julgados.
Acórdão no 1401-000.868:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007
OPERAÇÕES ESTRUTURADAS. SIMULAÇÃO
Constatada a desconformidade, consciente e pactuada entre as partes que
realizaram determinado negócio jurídico, entre o negócio efetivamente praticado
e os atos formais de declaração de vontade, resta caracterizada a simulação
relativa, devendo-se considerar, para fins de verificação da ocorrência do fato
gerador do Imposto de Renda, o negócio jurídico dissimulado.
OPERAÇÕES
ESTRUTURADAS
EM
SEQUÊNCIA.
LEGALIDADE
FORMAL.
ILEGITIMIDADE MATERIAL.
A realização de operações estruturadas em seqüência, embora individualmente
ostentem legalidade do ponto de vista formal, não garante a legitimidade material
do conjunto de operações, quando fica comprovado que os atos praticados
tinham objetivo diverso daquele que lhes é próprio.
CRIAÇÃO DE EMPRESA FICTÍCIA. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL.
UTILIZAÇÃO DE “EMPRESA VEÍCULO”.
Não produz o efeito tributário almejado pelo sujeito passivo a criação de pessoa
jurídica, sem qualquer finalidade negocial ou societária. Nestes casos, resta
caracterizada a utilização da aludida empresa como mera “empresa veículo” para
redução ilegal da incidência tributária.
SIMULAÇÃO. MULTA QUALIFICADA.
A prática de simulação como propósito de dissimular, no todo ou em parte, a
ocorrência do fato gerador do imposto caracteriza a hipótese de qualificação da
multa de ofício, nos termos da legislação de regência.

Acórdão no 1401-001.577:
Fl. 1833
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. ACOLHIMENTO PARCIAL. EFEITOS INFRINGENTES.
INOCORRÊNCIA
Acolhem-se em parte os embargos declaratórios, apenas para integrar os
fundamentos omissos, sem efeitos infringentes, quando as omissões constatadas
não tiverem o condão de alterar a decisão embargada.

Em seguida a contribuinte opôs o recurso especial, recurso este que não foi
conhecido por esta E. 1a Turma da CSRF por intermédio do Acórdão no 9101-005.871 (fls.
1.738/1.750), assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2007
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. MULTA QUALIFICADA. EMPRESA VEÍCULO.
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO DEMONSTRADA. IMPOSSIBILIDADE.
Para a demonstração de divergência jurisprudencial, não é imperativo que os
acórdãos paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, sendo
suficiente que o contexto tido como relevante por cada julgado seja de tal forma
semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Não
obstante, quando se discute a aplicação de multa qualificada, muitas vezes as
razões do precedente estão intimamente vinculadas ao contexto fático da
operação, de maneira que a verificação da existência de divergência
jurisprudencial pode se revelar tarefa minuciosa e circunstancial.
No caso, considerando que a decisão recorrida extrai sua conclusão com base em
características da operação, para que pudesse fazer contraponto a tal decisão o
paradigma escolhido deveria ter analisado contexto fático semelhante em que a
aplicação da multa qualificada foi exonerada. Somente assim o racional constante
do paradigma seria capaz de levar à alteração da conclusão a que chegou o
acórdão recorrido.

Ocorre que, por força de sentença (fls. 1.812/1.816), proferida nos autos do
Mandado de Segurança no 5002378-57.2022.4.04.7101/RS, a contribuinte obteve provimento
jurisdicional para anular o Acórdão no 9101-005.871 da 1a Turma da CSRF e determinar que o
Recurso Especial interposto pela impetrante no Processo Administrativo no 11080.729596/2011-68
seja conhecido e julgado.
Foi, então, emitido o seguinte despacho (fls. 1.821):
Fl. 1834
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Em seguida os autos foram a mim distribuídos para julgamento do Apelo.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator
Os autos do referido Mandado de Segurança no 5002378-57.2022.4.04.7101 – que
determinou a apreciação de mérito do recurso especial - aguardam apreciação de apelação e
remessa necessária no Tribunal Regional Federal da 4a Região. Disto decorre que a competência
de julgamento deste Colegiado, exercida nos termos do Acórdão no 9101-005.871, foi ampliada
em razão de decisão judicial ainda não definitiva e, assim, a validade do presente ato decisório
passa a ser dependente da subsistência desta decisão, vez que o art. 59, inciso II do Decreto no
70.235/72 reputa nulas decisões proferidas por autoridade incompetente.
Registrada a ressalva, e considerando a relatada decisão judicial, passa-se a
enfrentar a matéria em controvérsia, qual seja, a aplicação ou não da multa qualificada nessa
situação fática, que assim foi motivada no Relatório de Ação Fiscal:
[...]
V — CONCLUSÃO
Por tudo que foi exposto neste Relatório a fiscalização afirma que a operação de
venda de imóveis aqui descrita não foi conseqüência do exercício regular de
atividades operacionais pela Luperca. A venda desses imóveis, campos e florestas,
foi decorrente de uma alienação de bens do ativo permanente do Supermercado
Guanabara e de bens de propriedade das pessoas físicas dos srs. Luiz Carlos da
Silva Carvalho, Luiz Pereira de Carvalho, Luiz Carlos da Silva Carvalho Junior,
Wiliam Voight Carvalho e sras. Maria Augusta Voight Carvalho e Andréa Voight
Carvalho, sendo portanto sujeita a tributação do ganho de capital, na forma da
legislação. Para o Supermercado Guanabara S/A os valores do crédito tributário
Fl. 1835
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constituído encontram-se em Autos de Infração do qual este Relatório é parte
integrante.
A multa de ofício que aplicada no presente auto de infração é de 150% conforme
o artigo 44, §1° da Lei 9.430/96. Isso porque a fiscalização considera que houve
fraude com a simulação dos fatos apresentados. Relembrando a seqüência dos
acontecimentos.
a) em 13/09/2006 - constituição da empresa Luperca com integralização de bens
imóveis por seus sócios pelo mesmo valor constante de suas declarações sem
apuração de qualquer ganho de capital por nenhum dos sócios; b) em 07/02/07 -
alteração contratual da Luperca inclui no objeto social a atividade de venda de
imóveis próprios; c) em 15/02/2007 - assinatura de escritura pública de promessa
de compra e venda pela Luperca de todos os bens recebidos na integralização de
capital, com a classificação dessa receita como sendo atividade operacional e essa
foi a única receita operacional registrada pela empresa desde sua criação até
dez/2010; d) os recursos monetários da operação foram recebidos pelo
Supermercado Guanabara e lá permaneceram até a distribuição de lucros aos
sócios da Luperca; e) todo o valor de lucro registrado pela Luperca, descontados
os tributos e despesas de abertura foi distribuído aos sócios, não havendo
nenhum investimento dos valores recebidos nas atividades da empresa.
Observando-se a cronologia dos eventos acima fica mais do que óbvia e clara a
intenção de redução de tributos com simulação do fato gerador em si, uma vez foi
apresentado à RFB uma receita tributável de atividade operacional no lucro
presumido em vez de ganho de capital e do real sujeito passivo da obrigação
tributária, ou seja, em vez do Supermercado Guanabara e de pessoas físicas, foi
apresentado como sujeito passivo a Luperca.
[...]

Nesse contexto, o voto condutor do acórdão recorrido, seguido à unanimidade,
manteve a qualificação da penalidade, in verbis:
(...)
Existência de ganho de capital tributável
A presente controvérsia resume-se à análise da oponibilidade ou não, ao Fisco, de
sucessivas operações de planejamento tributário, resumidas no quadro abaixo
(segundo a visão das autoridades autuantes):
Fl. 1836
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Com base nesses fatos, as autoridades autuantes concluíram que (fls.480):
a) a empresa Luperca foi criada apenas para encobrir o real fato gerador da
obrigação tributária e os verdadeiros vendedores dos imóveis (seus sócios
pessoas físicas e o Supermercado Guanabara);
b) o objetivo único e exclusivo dos idealizadores da Luperca foi o de reduzir a
tributação incidente na alienação de bens imóveis de sua propriedade, fazendo
com que os ganhos de capital correspondentes fossem recebidos a título de
rendimentos ou receita isentos na forma de lucros distribuídos pela Luperca;
Fl. 1837
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c) A constituição e integralização de capital da Luperca pelos sócios com bens
imóveis, apesar de formalmente lícita, foi inteiramente desprovida de qualquer
substância e propósito negocial. Os fatos jurídicos realmente ocorridos foram as
alienações de imóveis dos sócios a uma terceira pessoa (Resinas Brasil);
d) Os bens imóveis recebidos pela Luperca a título de integralização de capital não
serviram para que a empresa recém criada se tornasse operacional. Todo o lucro
líquido da venda (descontados os custos de constituição da empresa e os tributos
incidentes) foi distribuído aos sócios, descapitalizando totalmente a empresa
recém-criada, inclusive com redução de capital em 2009, após a distribuição final
dos lucros (fls. 205/206 e 240). Não houve nenhum reinvestimento na empresa
com o valor recebido ou qualquer reposição de estoque;
e) A inclusão da atividade de venda de bens imóveis próprios no objeto social da
Luperca, ocorrida uma semana antes da alienação dos imóveis, foi uma medida
essencial para que os sócios da Luperca atingissem seu objetivo, reduzindo
drasticamente a tributação incidente na operação. Afinal, desta forma a Luperca
pode classificar as receitas das vendas destes imóveis como receita operacional,
sujeitando-se ao coeficiente de presunção do lucro presumido. Caso tal
providência não tivesse sido tomada, haveria tributação sobre o ganho de capital
apurado pela Luperca, neutralizando todo o efeito do “planejamento tributário”
idealizado pelo sócios da Luperca.
Em sua defesa, a recorrente sustentou que o planejamento tributário realizado
encontra amparo no ordenamento jurídico. Apresentou, ainda, extensa
argumentação visando demonstrar que todos os atos e negócios jurídicos
praticados possuíam propósito negocial e não visavam a simples redução da
incidência tributária sobre o ganho de capital havido na venda daqueles imóveis
A situação sob análise não é nova para este colegiado. Na verdade, o julgamento
de situações desta natureza é fenômeno relativamente antigo e bastante
frequente neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscas, que já produziu
caudalosa e consistente jurisprudência sobre o tema.
(...)
Não é preciso muito esforço para verificar que, no presente caso, claramente
ocorreram pelo menos cinco dessas situações nebulosas, quais sejam: (1)
Operações estruturadas em sequência (step transactions), (2) Operações entre
partes relacionadas; (3) Uso de sociedades-veículo (conduit companies), (4)
Deslocamento da base tributável.
[...]
Passo a analisar brevemente cada uma destas ocorrências.
Operações estruturadas em sequência (step transactions)
Na situação sob análise, a premência com que as operações foram realizadas
denotam, claramente, que elas faziam parte de uma seqüência de etapas,
Fl. 1838
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encadeadas com as anteriores e a depender das posteriores, visando a busca de
um fim determinado, sem nenhum evento externo que justificasse a altíssima
velocidade com que as operações foram realizadas.
Operações entre partes relacionadas
(...)
Em resumo: do exame do conjunto das diversas etapas da operação, constato que
a finalidade econômica da criação da Luperca restou desfigurada, distorcida, ainda
que tenha sido observada a legislação societária. Isto porque, sob o ponto de vista
econômico, em decorrência da mudança do seu objeto social e posterior venda de
todos os imóveis recebidos a título de integralização de capital, o único efeito
prático das operações realizadas foi a redução ilegal da tributação sobre o ganho
de capital auferido pelos sócios da Luperca, dente os quais figura a recorrente.
Por todas as razões expostas, é forçoso concluir que a situação descrita é
totalmente atípica, contrariando totalmente a “ordem natural das coisas”.
Uso de sociedades-veículo (conduit companies)
(...)
No presente caso, a única função da Luperca no conjunto de operações realizadas
foi servir de veículo para a venda dos imóveis de titularidade dos seus sócios, sem
que houvesse a apuração e tributação dos correspondentes ganhos de capital.
(...)
Estas operações encadeadas tiveram, como único efeito, a redução drástica da
tributação incidente sobre a alienação dos aludidos bens imóveis por parte dos
sócios da Luperca.
(...)
Deslocamento da base tributável
(...)
No caso concreto, indiscutivelmente houve transferência da base tributável
(ganho de capital) dos sócios (recorrente e pessoas físicas) para a Luperca
(sociedade-veículo), a qual se encontrava em situação tributariamente muito mais
favorável.
(...)
Multa qualificada
As autoridades autuantes justificaram da seguinte forma a qualificação da multa
de ofício (fls. 482):
(...)
Observando-se a cronologia dos eventos acima fica mais do que óbvia e
clara a intenção de redução de tributos com simulação do fato gerador em
Fl. 1839
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si, uma vez que foi apresentado à RFB uma receita tributável de atividade
operacional no lucro presumido em vez de ganho de capital e do real sujeito
passivo da obrigação tributária, ou seja, em vez do Supermercado
Guanabara e de pessoas físicas, foi apresentado como sujeito passivo a
Luperca.
Em sua peça recursal, a contribuinte arguiu a inexistência de fraude, caracterizada
pela ausência de animus fraudandi por parte da contribuinte.
Analisando-se os elementos constantes dos autos, considero que a razão está
claramente ao lado das autoridades autuantes.
Resultou fartamente demonstrado que todas as operações realizada pela
contribuinte, em conjunto com outras pessoas físicas, tinham como único objetivo
único a redução dos encargos tributários, tanto estaduais quanto federais.
Esta conclusão se evidencia diante do amplo conjunto de indícios convergentes
identificados pelas autoridades autuantes.
Diante do exposto, considero inteiramente correta a conclusão a que chegou o
acórdão recorrido, fls. 667:
(...)
Em suma, a fundamentação utilizada para caracterizar a infração é
suficiente para demonstrar a ocorrência de simulação, justificando, pois, a
multa qualificada aplicada pela Fiscalização.
[...]

Como se vê, a qualificação da multa de ofício (de 75% para 150%) restou mantida
em segunda instância sob a premissa de que a Recorrida, ao deslocar conscientemente o ganho de
capital auferido na alienação de ativo imobilizado a uma pretensa receita operacional imobiliária
de empresa por ela constituída com seus sócios, teria cometido uma conduta dolosa ou
fraudulenta à luz do § 1o do artigo 44 da Lei no 9.430/96, assim vigente na época dos fatos:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata;
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.5021, de 30 de

1 Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;
Fl. 1840
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novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis.

Nenhum reparo cabe ao racional empregado pelo Colegiado a quo.
Analisando o conjunto de operações, percebe-se que realmente a contribuinte,
simulando uma venda por uma suposta empresa imobiliária interposta, que inclusive teve o objeto
social alterado às vésperas do único negócio que teria praticado, buscou esconder a verdadeira
operação, qual seja, a ocorrência de ganho de capital na alienação de ativo imobilizado. Ganho de
capital, aliás, cujo respectivo preço de venda foi recebido diretamente pela Recorrente, esta sim
quem sempre deteve a capacidade contributiva percebida na alienação.
A essência das operações, pois, mostra-se incompatível com os atos que foram
formalizados, evidenciando o propósito consciente de dissimular tanto a verdadeira sujeição
passiva quanto a ocorrência do efetivo fato gerador do imposto (ganho de capital e não receita
operacional). Daí a correta qualificação da multa de ofício, devendo esta ser reduzida ao patamar
de 100% a luz da nova redação do § 1o, VI, do art. 44 da Lei no 9.430/96.

Conclusão
Pelo exposto, dou parcial provimento ao recurso especial para reduzir a multa
qualificada ao percentual de 100%.
É como voto.

Assinado Digitalmente
Luis Henrique Marotti Toselli

DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Edeli Pereira Bessa

II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário
correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do
fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos
referidos nos arts. 71 e 72.
Fl. 1841
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O conhecimento do recurso especial se impõe por determinação judicial sob a
compreensão de que a necessidade de caracterização do dolo para fins de incidência da multa
qualificada constitui, ao que tudo indica, uma das teses apontadas pela impetrante/recorrente, de
modo que o Recurso Especial não poderia ter sido rejeitado sob o fundamento de que os acórdãos
recorrido e paradigma tratam de fatos distintos.
A Contribuinte argumenta que enquanto o Acórdão recorrido entendeu que a mera
desconstituição da formatação negocial empregada pelo contribuinte implica a aplicação de multa
qualificada de 150%, os paradigmas apresentados entendem que é preciso ficar demonstrado pela
autoridade fiscal o intento fraudulento doloso contra o erário. Situa a divergência jurisprudencial
quanto à ocorrência de fraude pela mera descrição das operações realizadas que, no acordão
recorrido, foram consideradas “evidentemente” fraudulentas, e demanda a explicitação e
comprovação por elementos das circunstâncias indicadoras do comportamento ilícito doloso do
contribuinte, ou seja, a demonstração de conduta adicional voltada a ludibriar o fisco.
Mais à frente, reproduz a lei e excerto de doutrina para concluir que elemento
necessário para a aplicação da penalidade, assim, é, a uma, que tenha ocorrido sonegação, fraude
ou conluio, e a duas, o cumprimento do ônus da Administração Tributária de demonstrar, com
amparo probatório ao menos minimamente satisfatório, que que o animus fraudandi se fez
presente, pena de inversão inadmissível de valores. E, neste sentido, afirma ser insuficiente a
acusação fiscal pautada em suposta existência de “fraude com a simulação dos fatos
apresentados”, supondo ser “mais do que óbvia e clara a intenção de redução de tributos com
simulação do fato gerador em si, uma vez que foi apresentado à RFB uma receita tributável de
atividade operacional ou lucro presumido em vez de ganho de capital e do real sujeito passivo da
obrigação”.
Defende que se não houve o intuito de enganar, esconder, iludir, mas se, pelo
contrário, o contribuinte agiu de forma clara, deixando explícitos seus atos e negócios, de modo a
permitir a ampla fiscalização pela autoridade fazendária, e se ele agiu na convicção e certeza de
que seus atos tinham determinado perfil legalmente protegido - que levava ao enquadramento em
regime ou previsão legal tributariamente mais favorável - não se trata de caso regulado pelo §1o
do art. 44, mas sim de divergência quanto à qualificação jurídica dos fatos, hipótese
completamente distinta da fraude a que se refere o dispositivo.
Primeiramente releva ter em conta a quase sempre impossível prova direta do dolo
no âmbito tributário, e a admissibilidade de sua demonstração mediante reunião de um conjunto
de indícios consistentes e convergentes que autorizem a presunção da intenção de fraude nas
condutas para evitar o recolhimento de tributos sabidamente devidos.
Veja-se que a imperatividade do uso da presunção, na esfera tributária, é defendida
com sólidos argumentos por Maria Rita Ferragut (in Evasão Fiscal: o parágrafo único do artigo 116
do CTN e os limites de sua aplicação, Revista Dialética de Direito Tributário no 67, Dialética, São
Paulo, 2001, p. 119/120):
Por outro lado, insistimos que a preservação dos interesses públicos em causa não
só requer, mas impõe, a utilização da presunção no caso de dissimulação, já que a
arrecadação pública não pode ser prejudicada com a alegação de que a segurança
jurídica, a legalidade, a tipicidade, dentre outros princípios, estariam sendo
desrespeitados.
Fl. 1842
DF CARF MF
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Dentre as possíveis acepções do termo, definimos presunção como sendo norma
jurídica lato sensu, de natureza probatória (prova indiciária), que a partir da
comprovação do fato diretamente provado (fato indiciário), implica juridicamente
o fato indiretamente provado (fato indiciado), descritor de evento de ocorrência
fenomênica provável, e passível de refutação probatória.
É a comprovação indireta que distingue a presunção dos demais meios de prova
(exceção feita ao arbitramento, que também é meio de prova indireta), e não o
conhecimento ou não do evento. Com isso, não se trata de considerar que a prova
direta veicula um fato conhecido, ao passo que a presunção um fato meramente
presumido. Só a manifestação do evento é atingida pelo direito e, portanto, o real
não tem como ser alcançado de forma objetiva: independentemente da prova ser
direta ou indireta, o fato que se quer provar será ao máximo jurídica certo e
fenomenicamente provável. É a realidade impondo limites ao conhecimento.
Com base nessas premissas, entendemos que as presunções nada “presumem”
juridicamente, mas prescrevem o reconhecimento jurídico de um fato provado de
forma indireta. Faticamente, tanto elas quanto as provas diretas (perícias,
documentos, depoimentos pessoais etc.) apenas “presumem”.
E, mais à frente, abordando diretamente a questão da prova da fraude, a mesma
autora acrescenta:
As presunções assumem vital importância quando se trata de produzir provas
indiretas acerca de atos praticados mediante dolo, fraude, simulação,
dissimulação e má-fe em geral, tendo em vista que, nessas circunstâncias, o
sujeito pratica o ilícito de forma a dificultar em demasia a produção de provas
diretas. Os indícios, por essa razão, convertem-se em elementos fundamentais
para a identificação de fatos propositadamente ocultados para se evitar a
incidência normativa.
Como se vê, a exigência imposta à verificação do intuito de fraude, para atribuir-lhe
uma consequência é a prova, e esta pode se dar por meio de presunção.
Assim, imperioso analisar os fatos e a acusação fiscal, para confirmar se a premissa
a partir da qual a Contribuinte erige sua interpretação da legislação tributária é válida.
De plano constata-se que a Contribuinte constrói sua intepretação acerca da
insuficiente acusação fiscal mediante transcrição, apenas de parte do último parágrafo da
conclusão de todo o relatório fiscal acerca das operações analisadas. Vale a transcrição da íntegra
desta conclusão constante à e-fl. 482:
Por tudo que foi exposto neste Relatório a fiscalização afirma que a operação de
venda de imóveis aqui descrita não foi conseqüência do exercício regular de
atividades operacionais pela Luperca. A venda desses imóveis, campos e florestas,
foi decorrente de uma alienação de bens do ativo permanente do Supermercado
Guanabara e de bens de propriedade das pessoas físicas dos srs. Luiz Carlos da
Silva Carvalho, Luiz Pereira de Carvalho, Luiz Carlos da Silva Carvalho Júnior,
Wiliam Voight Carvalho e sras. Maria Augusta Voight Carvalho e Andréa Voight
Carvalho, sendo portanto sujeita a tributação do ganho de capital, na forma da
legislação. Para o Supermercado Guanabara S/A os valores do crédito tributário
constituído encontram-se em Autos de Infração do qual este Relatório é parte
integrante.
Fl. 1843
DF CARF MF
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A multa de ofício que aplicada no presente auto de infração é de 150% conforme
o artigo 44, §1° da Lei 9.430/96. Isso porque a fiscalização considera que houve
fraude com a simulação dos fatos apresentados. Relembrando a seqüência dos
acontecimentos.
a) em 13/09/2006 - constituição da empresa Luperca com integralização de bens
imóveis por seus sócios pelo mesmo valor constante de suas declarações sem
apuração de qualquer ganho de capital por nenhum dos sócios; b) em 07/02/07 -
alteração contratual da Luperca inclui no objeto social a atividade de venda de
imóveis próprios; c) em 15/02/2007 - assinatura de escritura pública de promessa
de compra e venda pela Luperca de todos os bens recebidos na integralização de
capital, com a classificação dessa receita como sendo atividade operacional e essa
foi a única receita operacional registrada pela empresa desde sua criação até
dez/2010; d) os recursos monetários da operação foram recebidos pelo
Supermercado Guanabara e lá permaneceram até a distribuição de lucros aos
sócios da Luperca; e) todo o valor de lucro registrado pela Luperca, descontados
os tributos e despesas de abertura foi distribuído aos sócios, não havendo
nenhum investimento dos valores recebidos nas atividades da empresa.
Observando-se a cronologia dos eventos acima fica mais do que óbvia e clara a
intenção de redução de tributos com simulação do fato gerador em si, uma vez foi
apresentado à RFB uma receita tributável de atividade operacional no lucro
presumido em vez de ganho de capital e do real sujeito passivo da obrigação
tributária, ou seja, em vez do Supermercado Guanabara e de pessoas físicas, foi
apresentado como sujeito passivo a Luperca. (destaques do original)
Integrando o “por tudo que foi exposto neste Relatório”, expresso no início desta
conclusão, a autoridade fiscal já havia, antes, enfatizado os elementos que indicavam a simulação
do fato gerador e do sujeito passivo da obrigação tributária, nos seguintes termos:
Ora todos os fatos até aqui relatados apontam para uma única conclusão: que a
empresa Luperca foi criada apenas para encobrir o real fato gerador da obrigação
tributária e os verdadeiros vendedores dos imóveis (seus sócios pessoas físicas e o
Supermercado Guanabara) com o objetivo único e exclusivo de pagamento a
menor de tributos na alienação desses bens e consequente recebimento de
valores a título de rendimentos ou receita isentos na forma de lucros distribuídos,
conforme demonstrado acima.
A constituição e integralização de capital da Luperca pelos sócios com campos e
florestas foi formalmente lícita, no entanto, foi desprovida de qualquer substância
e propósito negocial, uma vez que o fato realmente ocorrido foi a venda de
imóveis dos sócios a uma terceira pessoa (Resinas Brasil). Os bens usados na
integralização de capital não serviram para que a empresa recém criada pudesse
ser operacional, ou seja um estoque de produtos/mercadorias, uma vez que todo
o valor da venda que restou após os tributos foi distribuído aos sócios,
descapitalizando totalmente a empresa, inclusive com redução de capital em
2009 após a distribuição final dos lucros (fls.205/206 e 240). Não houve
investimento nenhum na empresa com o valor recebido ou qualquer reposição
de estoque.
A criação de uma empresa cuja integralização de capital foi feita apenas com
imóveis que seriam em seguida totalmente vendidos e a classificação dessa venda
como atividade operacional fez com que não houvesse ganho de capital na
operação de venda dos mesmos, mascarando o real fato gerador.
Fl. 1844
DF CARF MF
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[...] o que de fato aconteceu foi a venda de bens que compunham o ativo
permanente do Supermercado Guanabara e de bens imóveis registrados nas
declarações de renda das pessoas físicas para uma terceira pessoa interessada,
Resinas Brasil. Logo, os sócios pessoas físicas e o Supermercado Guanabara são os
reais sujeitos passivos da obrigação tributária cujo fato gerador ocorrido é o
ganho de capital na alienação de bens. (destaques do original)
O voto condutor do acórdão recorrido, por sua vez, bem demonstra porque as
operações realizadas se distinguem da mera falta de recolhimento de tributos, destacando os
elementos que corroboram a conclusão fiscal:
A título meramente ilustrativo, sintetizo as aludidas operações: (a) Operações
estruturadas em seqüência (step transactions), (b) Operações invertidas, (c)
Operações entre partes relacionadas; (d) Uso de sociedades veículo (conduit
companies, sociedades aparentes; sociedades fictícias; sociedades efêmeras;
interpostas pessoas); (e) Deslocamento da base tributável; (f) Substituições
jurídicas; (g) Neutralização de efeitos indesejáveis; (h) Ingresso de sócio seguido
de cisão seletiva; (i) Ágio de si mesmo; (j) Empréstimo ao invés de investimento;
(k) Operações interestaduais de ICMS sem trânsito; (1) Criação de distribuidoras e
base de cálculo do IPI; (m) Autonomização de operações; (n) Outras (ato normal
de gestão, negócios indiretos ou fiduciários, redesenhos societários sucessivos,
operações recíprocas).
Não é preciso muito esforço para verificar que, no presente caso, claramente
ocorreram pelo menos cinco dessas situações nebulosas, quais sejam: (1)
Operações estruturadas em seqüência (step transactions), (2) Operações entre
partes relacionadas; (3) Uso de sociedades veículo (conduit companies), (4)
Deslocamento da base tributável.
Passo a analisar brevemente cada uma destas ocorrências.
Operações estruturadas em sequência (step transactions)
[...]
No caso em análise, o conjunto dessas etapas (criação da Luperca; integralização
de capital mediante entrega de imóveis avaliados pelo valor contábil, sem
nenhum fluxo financeiro; alteração do objeto social da Luperca; utilização de
empresa veículo sem nenhuma outra atividade operacional e finalmente a vendas
de todos os bens imóveis e distribuição integral do lucro líquido para os seus
sócios) corresponde apenas a uma pluralidade de meios para atingir um único fim:
a redução da incidência tributária sobre o ganho de capital apurado na venda dos
bens imóveis dos sócios da Luperca (dentre os quais figurava o Supermercados
Guanabara, ora recorrente).
[...]
No caso concreto, vale ressaltar que não houve qualquer atividade operacional na
Luperca. A citada pessoa jurídica nunca teve funcionários e não reinvestiu em suas
operações um único centavo obtido com a venda daqueles imóveis. A existência
da Luperca não produziu nenhuma outra consequência no mundo jurídico, a não
ser a redução da tributação incidente sobre o ganho de capital na venda dos bens
de propriedade de seus sócios.
[...]
Fl. 1845
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Na situação sob análise, a premência com que as operações foram realizadas
denotam, claramente, que elas faziam parte de uma seqüência de etapas,
encadeadas com as anteriores e a depender das posteriores, visando a busca de
um fim determinado, sem nenhum evento externo que justificasse a altíssima
velocidade com que as operações foram realizadas.
Operações entre partes relacionadas
[...]
Da análise de todos os fatos e documentos trazidos aos autos, constata-se que é
totalmente atípica a constituição de uma empresa, com a integralização total do
seu capital social mediante a entrega de bens imóveis avaliados por valores
totalmente irreais. Esse tipo de operação somente seria possível se envolvesse
“partes relacionadas”, ou seja pessoas físicas e jurídicas que mantinham uma
relação de absoluta confiança e absoluta identidade de interesses.
No momento em que as sucessivas operações são analisadas como um todo,
facilmente se constata que nas etapas intermediárias ocorreu uma transferência
meramente “simbólica” da titularidade dos bens imóveis, que ao final foram
transferidos pelos sócios a um terceiro (Resinas Brasil Indústria e Comércio Ltda.).
Ao término de toda a cadeia de operações, verifica-se que a Luperca serviu como
mero veículo para a eliminação do ganho de capital auferido pelos seus sócios,
decorrente da venda de seus imóveis para a pessoa jurídica Resinas Brasil
Indústria e Comércio Ltda.
Ao final de toda essa cadeia de operações, tudo resultou inalterado, no que tange
aos haveres de cada um dos sócios da Luperca. Cada um deles alienou seus
imóveis e recebeu a totalidade do lucro líquido apurado nestas operações, com
uma baixíssima incidência tributária. O único efeito concreto e relevante é que o
Fisco deixou de receber substanciais valores de tributos.
[...]
Em resumo: do exame do conjunto das diversas etapas da operação, constato que
a finalidade econômica da criação da Luperca restou desfigurada, distorcida, ainda
que tenha sido observada a legislação societária. Isto porque, sob o ponto de vista
econômico, em decorrência da mudança do seu objeto social e posterior venda de
todos os imóveis recebidos a título de integralização de capital, o único efeito
prático das operações realizadas foi a redução ilegal da tributação sobre o ganho
de capital auferido pelos sócios da Luperca, dente os quais figura a recorrente.
Por todas as razões expostas, é forçoso concluir que a situação descrita é
totalmente atípica, contrariando totalmente a “ordem natural das coisas”.
Uso de sociedades-veículo (conduit companies)
No presente caso, a única função da Luperca no conjunto de operações realizadas
foi servir de veículo para a venda dos imóveis de titularidade dos seus sócios, sem
que houvesse a apuração e tributação dos correspondentes ganhos de capital.
Ressalte-se, por oportuno, que no exíguo prazo de seis meses a Luperca foi
constituída, teve seu capital integralizado mediante recebimento de bens imóveis
(avaliados a valor contábil), modificou seu objeto social, na semana seguinte
vendeu a totalidade dos imóveis recebidos e, ao final, distribuiu aos seus sócios
100% do lucro líquido auferido com a venda dos aludidos imóveis.
Fl. 1846
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Estas operações encadeadas tiveram, como único efeito, a redução drástica da
tributação incidente sobre a alienação dos aludidos bens imóveis por parte dos
sócios da Luperca.
Vale dizer que a pessoa jurídica Luperca foi uma pessoa jurídica com existência
meramente formal, posto quer nunca teve empregados nem estrutura
administrativa.
Ao término destas operações, a Luperca (empresa veículo) foi descapitalizada,
prticamente deixando de existir no mundo jurídico. Este fato, por si só, reforça a
convicção que, no contexto das operações sob análise, a única função da Luperca
foi a de viabilizar a venda dos imóveis de seus sócios, sem a tributação do ganho
de capital correspondente.
Deslocamento da base tributável
[...]
No caso concreto, indiscutivelmente houve transferência da base tributável
(ganho de capital) dos sócios (recorrente e pessoas físicas) para a Luperca
(sociedade veículo), a qual se encontrava em situação tributariamente muito mais
favorável.
Considerações finais
Importante observar que a pessoa jurídica Luperca nunca atuou efetivamente no
mundo real. Sua existência foi meramente formal.
Por todas as razões até aqui expostas, nada do que foi trazido no recurso
sensibiliza meu espírito a ponto de produzir dúvida quanto ao verdadeiro
propósito da criação da Luperca. Salta aos meus olhos a convicção de que tal
pessoa jurídica foi concebida única e exclusivamente com a finalidade de reduzir a
incidência tributária sobre a alienação dos bens imóveis de titularidade dos seus
sócios fundadores.
[...]
É de todo evidente que o conjunto de operações descritas no presente processo
foi articulada pela recorrente em conjunto com as pessoas físicas citadas, com o
único propósito de criar, formalmente, uma situação que reduzisse a tributação
incidente sobre o ganho de capital havido na venda daqueles bens imóveis.
A sucessão dos atos, a inexistência de fluxo financeiro, a proximidade temporal
entre eles e a inexistência de fato da empresa Luperca revelam que nunca houve
a intenção real de constituir uma nova sociedade, que efetivamente fosse operar
no mercado. (destaques do original)
Não se trata aqui, portanto, de um questionamento fiscal à escolha do sujeito
passivo de transferir para empresa ligada a administração de seus bens fixos – no caso florestas –
com vistas a alcançar menor incidência tributária sobre eventual ganho de capital na alienação
nestes bens. A pessoa jurídica interposta teve existência meramente formal, nunca teve
empregados nem estrutura administrativa, e sequer recebeu pela venda dos bens, vez que os
créditos foram depositados em favor da Contribuinte e com ela permaneceram até que fossem
destinados como suposta distribuição de lucros de Luperca. Estes indícios reunidos apontam
unicamente no sentido de que a Contribuinte e os demais sócios agiram intencionalmente para
simular um cenário no qual o crédito tributário devido pela venda dos bens seria atribuído a outra
pessoa jurídica e minorado pela tributação diferenciada prevista para sua atividade. Assim, ainda
Fl. 1847
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que a pessoa jurídica interposta fosse originalmente constituída com o objeto social que lhe
permitisse classificar a alienação dos bens fixos como atividade imobiliária, todas as circunstâncias
materiais das operações realizadas apontam no sentido de que os bens foram alienados por seus
antigos titulares, vez que Luperca não tinha qualquer existência real para promover estas
alienações.
O Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, ao apreciar a impugnação
apresentada contra esta exigência, bem ponderou acerca da simulação evidenciada na
interposição de Luperca no voto condutor da decisão de 1a instância integrante destes autos:
Importa analisarmos o objeto social de Luperca (fl. 66): a) compra, venda e
aluguel de imóveis próprios ou de terceiros, e intermediação na compra e venda
de imóveis; b) administração de bens próprios; c) participar do capital de outras
sociedades nacionais ou estrangeiras, na condição de acionista, sócia ou quotista
em caráter permanente ou temporário, como controladora ou minoritária; d)
exploração agropecuária por parceira ou conta própria.
Conforme se observa, para que tais atividades fossem desenvolvidas seriam
necessárias estrutura física e, principalmente, mão-de-obra.
Pois bem, conforme consta à fl. 29, a sede de Luperca situa-se na Avenida Itália,
no 1501, Vila Maria José, coincidindo com o endereço de uma das filiais do
impugnante (Depósito Central, CNPJ no 94.846.755/0022-80 – fl. 624). Desse
modo, vê-se que Luperca não possui sequer um endereço próprio, utilizando-se,
em tese, da estrutura física do impugnante para, supostamente, desenvolver suas
atividades.
Vejamos as constatações da Fiscalização a respeito do fluxo financeiro de Luperca
(fl. 479):
c) os valores pagos pela Resinas Brasil na aquisição das áreas aqui
mencionadas, foram, todos recebidos integralmente pelo Supermercado
Guanabara; ele recolheu os tributos que seriam devidos pela Luperca; ficou
com os valores parados em sua contabilidade na conta de Créditos Pessoas
Ligadas, conforme extrato Razão na fl. 243 até dezembro de 2007 quando
distribuiu os lucros aos demais sócios e manteve um valor de pouco mais de
37 mil reais nessa conta até dezembro de 2009 quando então distribuiu o
restante do lucro de 2007;
Ora, a ausência de estrutura de Luperca mostra-se tão evidente que, a par do
fluxo financeiro da operação e de sua escrituração contábil, nem conta bancária
manteve. Os valores recebidos pela venda dos imóveis em questão foram
disponibilizados diretamente na conta-corrente do impugnante que se
encarregou ainda de recolher os tributos incidentes na operação. Na
contabilidade de Luperca havia apenas uma conta específica para controle desses
valores (Créditos de Pessoas Ligadas).
No quesito mão-de-obra, a situação não é diferente. Para desenvolver suas
operações, em especial o reflorestamento, é indubitável a necessidade de
empregados. Tanto é assim que a próprio impugnante anexou à fl. 618 guia de
recolhimento do FGTS, referente ao período em que seus sócios pessoas físicas
desenvolveriam a atividade, em que consta informação de que possuíam 14
trabalhadores. Entretanto, Luperca, desde sua constituição, sempre declarou à
Previdência Social/RFB não possuir empregados! Anexa-se, a seguir, tela dos
sistemas de arrecadação previdenciária onde consta que, à época de sua
Fl. 1848
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constituição – 09/2006 -, Luperca transmitiu GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS
e de Informações à Previdência Social) informando não haver movimento. Em
todos os meses seguintes, até a presente data, o panorama não se modificou:
jamais Luperca declarou possuir empregados.
[...]
Saliente-se que a escrituração contábil referente ao período (fls. 116/231) indica
que não houve quaisquer despesas administrativas, operacionais e financeiras em
todo o período e, em diversos meses, a escrituração resume-se à expressão “sem
movimento” (por exemplo, o Diário referente aos meses de janeiro a dezembro
de 2008 - fls. 177/188). Ou seja, comprova-se não somente a ausência de
empregados, mas também de qualquer estrutura que pudesse demonstrar a
efetiva operação de Luperca durante o período, corroborando as conclusões da
Fiscalização.
Como se vê, Luperca não tinha estabelecimento, conta bancária, empregados e
nem mesmo registros contábeis contemporâneos às operações realizadas. Fora de dúvida,
portanto, a simulação do fato gerador em si, bem como do real sujeito passivo da obrigação
tributária. E, em tais circunstâncias, como também substancialmente fundamentado pelo
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto na decisão de 1a instância, caracterizada está a
hipótese do art. 71 da Lei no 4.502/64:
Quanto à redução da multa, de qualificada para ordinária, entendo descabida a
pretensão, porquanto as provas constantes dos autos deixam patente que houve,
no caso vertente, a prática da simulação. No caso concreto, houve a prática da
sonegação prevista no art. 71 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
porquanto o contribuinte agiu de forma dolosa, querendo e sabendo que seus
atos iriam afastar o conhecimento dos fatos tributáveis pelo Fisco.
As operações levadas a efeito pelo contribuinte, que restaram impugnadas pelo
Fisco, tiveram como objetivo único a redução dos encargos tributários. Isso se
torna evidente diante vasto acervo de indícios convergentes coligidos aos autos. A
conclusão pela prática da simulação, diante de tais elementos, é uma
consequência lógica e inevitável. Cabe ao Fisco, em casos desse jaez, identificar a
verdade dos fatos e exigir os tributos devidos decorrentes dos fatos verdadeiros.
Os atos ou negócios jurídicos simulados são ineficazes perante o Fisco.
Nesse passo, importante assentar a relevância dos indícios na formação da
convicção daquele que aprecia casos de simulação.
Maria Rita Ferragut enaltece os indícios como fundamentais para a identificação
da simulação. Confira-se:
As presunções assumem vital importância quando se trata de produzir
provas indiretas acerca de atos praticados mediante dolo, fraude,
simulação, dissimulação e má-fé em geral, tendo em vista que, nessas
circunstâncias, o sujeito pratica o ilícito de forma a dificultar em demasia a
produção de provas diretas. Os indícios, por essa razão, convertem-se em
elementos fundamentais para a identificação de fatos propositadamente
ocultados para se evitar a incidência normativa. (Evasão fiscal: o parágrafo
único do artigo 116 do CTN e os limites de sua aplicação, Revista Dialética
de Direito Tributário no 67 , Dialética, São Paulo, 2001, págs. 119 e 120)
Fl. 1849
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Francisco Ferrara, jurista italiano que é referência sobre o tema, ressalta que os
elementos de prova que firmarão a convicção do juiz nos casos de simulação são,
via de regra, de natureza indireta:
A simulação como divergência psicológica da intenção dos declarantes,
escapa a uma prova direta. Melhor se deduz, se pode argüir, se infere por
intuição do ambiente em que surgiu o contrato, das relações entre as
partes, do conteúdo do negócio, das circunstâncias que o acompanham. A
prova da simulação é uma prova indireta, de indícios, conjectural (...), e é
esta verdadeiramente que fere no coração a simulação, porque a combate
no seu próprio terreno. (A Simulação nos Negócios Jurídicos, Campinas, Red
Livros, 1999, pág. 431)
Os argumentos do impugnante quanto à ausência de fraude, a não comprovação
do animus fraudandi e a dúvida objetiva quanto à qualificação jurídica dos fatos
tornam-se insubsistentes diante da utilização de empresa veículo com o único
intuito de diminuir a tributação sobre as operações, transferindo os ganhos dos
sócios para essa sociedade em situação tributária mais favorável.
Em suma, a fundamentação utilizada para caracterizar a infração é suficiente para
demonstrar a ocorrência de simulação, justificando, pois, a multa qualificada
aplicada pela Fiscalização.
Contudo, a legislação acerca da qual recai o dissídio jurisprudencial foi alterada pela
Lei no 14.689/2023, em razão da qual a Lei no 9.430/96 passou a ter a seguinte redação:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de
ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste, no caso de pessoa física; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou
criminais cabíveis, e passará a ser de: (Redação dada pela Lei no 14.689, de 2023)
I - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
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II - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
IV - (revogado); (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
V - (revogado pela Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998). (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 2007)
VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de
contribuição objeto do lançamento de ofício; (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de
imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que
verificada a reincidência do sujeito passivo. (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-A. Verifica-se a reincidência prevista no inciso VII do § 1o deste artigo quando,
no prazo de 2 (dois) anos, contado do ato de lançamento em que tiver sido
imputada a ação ou omissão tipificada nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30
de novembro de 1964, ficar comprovado que o sujeito passivo incorreu novamente
em qualquer uma dessas ações ou omissões. (Incluído pela Lei no 14.689, de
2023)
§ 1o-B. (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-C. A qualificação da multa prevista no § 1o deste artigo não se aplica quando:
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
I – não restar configurada, individualizada e comprovada a conduta dolosa a que
se referem os arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964;
(Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
II – houver sentença penal de absolvição com apreciação de mérito em processo
do qual decorra imputação criminal do sujeito passivo; e (Incluído pela Lei no
14.689, de 2023)
III – (VETADO). (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 1o-D. (VETADO); (Incluído pela Lei no 14.689, de 2023)
§ 2o Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput e o § 1o deste
artigo serão aumentados de metade, nos casos de não atendimento pela sujeito
passivo, no prazo marcado, de intimação para: (Redação dada pela Lei no 11.488,
de 2007)
I - prestar esclarecimentos; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
II - apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei no
8.218, de 29 de agosto de 1991; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
III - apresentar a documentação técnica de que trata o art. 38 desta Lei. (Redação
dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 3o Aplicam-se às multas de que trata este artigo as reduções previstas no art. 6o
da Lei no 8.218, de 29 de agosto de 1991, e no art. 60 da Lei no 8.383, de 30 de
dezembro de 1991.
§ 4o As disposições deste artigo aplicam-se, inclusive, aos contribuintes que derem
causa a ressarcimento indevido de tributo ou contribuição decorrente de qualquer
incentivo ou benefício fiscal.
Fl. 1851
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§ 5o Aplica-se também, no caso de que seja comprovadamente constatado dolo
ou má-fé do contribuinte, a multa de que trata o inciso I do caput sobre: (Redação
dada pela Lei no 12.249, de 2010)
I - a parcela do imposto a restituir informado pela contribuinte pessoa física, na
Declaração de Ajuste Anual, que deixar de ser restituída por infração à legislação
tributária; e (Redação dada pela Lei no 12.249, de 2010)
II – (VETADO). (Redação dada pela Lei no 12.249, de 2010)
Dessa forma, a majoração da multa de ofício nos casos previstos nos arts. 71, 72 e
73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis passou a ser de 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a
diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício.
Nos termos do art. 106, II, “c”, a lei aplica-se a ato ou fato pretérito quando,
tratando-se de ato não definitivamente julgado, passe a lhe cominar penalidade menos severa que
a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Logo, a lei nova deve ser observada ainda que
em sede de instância especial de solução de dissídios jurisprudenciais, porque tal fase processual
se situa no contexto de “ato não definitivamente julgado”.
Estas as razões para concordar com o I. Relator e DAR PROVIMENTO PARCIAL ao
recurso especial da Contribuinte, apenas para reduzir a penalidade aplicada ao percentual de
100%.

Assinado Digitalmente
Edeli Pereira Bessa

Fl. 1852
DF CARF MF
Original