Tribunal: CARF
Processo: 10340.720401/2021-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-06-19
Data de publicação: 2024-07-16

Ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2016, 2017, 2018
RECURSO ESPECIAL. ART. 67 DO RICARF. COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
Somente deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência quando restar comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de regência foi aplicada de forma divergente por diferentes colegiados.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10340.720401/2021-15
ACÓRDÃO
9202-011.345 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
19 de junho de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
IBRAHIM CHAMMA FARES
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2016, 2017, 2018
RECURSO ESPECIAL. ART. 67 DO RICARF. COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA.
IMPOSSIBILIDADE.
Somente deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência quando
restar comprovado que, em face de situações equivalentes, a legislação de
regência foi aplicada de forma divergente por diferentes colegiados.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
Sala de Sessões, em 19 de junho de 2024.

Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim – Relator

Assinado Digitalmente
Régis Xavier Holanda – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Nogueira Righetti,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros,
Fl. 3070
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Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Régis
Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional (fls. 3028/3042), em
face do acórdão no 2202-009.841 (fls. 3007/3026), o qual deu parcial provimento ao recurso
voluntário apenas para afastar a qualificação da multa de ofício, reduzindo-a ao percentual de
75%.
Em breve síntese, o lançamento lavrado em face do contribuinte teve por objeto
IRPF apurado sobre omissão de rendimentos de aluguéis e royalties recebidos de pessoas físicas,
omissão de ganho de capital, além de multa por falta de recolhimento do carnê-leão. A
fiscalização entendeu que os contratos de parceria agrícola celebrados pelo contribuinte com
pessoas físicas seriam, na realidade, contrato de arrendamento. Desta forma, acusou que tais
instrumentos visavam ocultar a verdadeira natureza dos rendimentos, que era a de
contraprestação pelo arrendamento das terras.
Os autos foram encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e
retornaram com Recurso Especial (fls. 3028/3042), visando rediscutir as matérias: “multa
qualificada”.
Pelo despacho de fls. 3046/3051, foi dado seguimento ao Recurso Especial da
Fazenda Nacional com base no acórdão paradigma no 2401-007.200, admitindo-se a rediscussão
da matéria.
Intimado, o contribuinte não apresentou contrarrazões.
Este processo compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório.

VOTO
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Relator
Como exposto, trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, cujo
objeto envolve o debate acerca do seguinte tema:
a) multa qualificada.

I. CONHECIMENTO
Fl. 3071
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No presente caso, o acórdão recorrido aponta que a autoridade fiscal entendeu por
aplicar a multa qualificada tendo em vista a simulação realizada pelo contribuinte para
caracterizar as operações de arrendamento como se fossem de parceria rural e, assim, auferir
vantagem, pois o contribuinte passaria a tributar o rendimento decorrente de arrendamento
(aluguel) como se rendimento da atividade rural. Atestou que esta prática configuraria hipótese de
fraude.
O acórdão recorrido sedimentou o seguinte (fl. 3023 e ss):
DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA
(...)
Observa-se que a caracterização do elemento subjetivo doloso é requisito
imprescindível para a maior onerosidade da sanção. No caso sob exame, a
desconsideração do modelo jurídico adotado pelas partes, por si só, não permite
pressupor uma ação coordenada voltada para a defraudação dos interesses do
fisco. Favorável a qualificação, a DRJ08 se manifestou (fl. 3090).
(...)
Com a devida vênia, a escolha equivocada de um modelo jurídico de contrato de
per si não deve ser tomada como causa suficiente para justificação da medida
prevista pelo art. 44, § 1o da Lei no 9.430/1996. Enquanto a simulação se
apresenta como uma possibilidade verossímil, de fato; nada descarta que a opção
tenha se orientado na boa-fé das partes.
(...)
Segundo a autoridade fiscal, a qualificação da multa decorre da configuração de
fraude, nos termos do art. 72 da Lei no 4.502/1964, definida como a ação ou
omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Segue excerto do TVF (fl.
2905).
In casu, verifica-se que ao elaborar e celebrar negócios jurídicos vestes de
contratos de parceria, quando, de fato, trata-se de contratos de
arrendamento, com o nítido objetivo de intencionalmente reduzir o valor
do Imposto de Renda, o Fiscalizado praticou condutas que que se amoldam
as disposições legais caracterizadoras de fraude previstos na citada Lei
4.502/1964.
(...)
Consoante minuciosamente demonstrado nos tópicos anteriores deste TVF,
cumpre repisar que o outorgante não responde por quaisquer riscos
inerentes à atividade rural explorada pelos outorgados nos imóveis cedidos.
Todo o gerenciamento do empreendimento, preparo da terra, cultivo,
Fl. 3072
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colheita, transporte, estocagem, assim como a integralidade das respectivas
despesas de execução correm por conta exclusiva dos outorgados. A única
obrigação do outorgante resume-se no dever de ceder o imóvel rural aos
outorgados pelo tempo acordado, recebendo como contrapartida uma
retribuição certa e aquelas decorrentes de deveres legais dos proprietários
de terras rurais, ou seja, O QUE SE TEM NA REALIDADE É UM VERDADEIRO
ARRENDAMENTO RURAL. Todavia, o que o Fiscalizado fez foi, mediante o
abuso das formas do direito, modificar deliberadamente as características
essenciais da situação em concreto, caracterizada como um típico
arrendamento rural, MASCARANDO-AS COMO PARCERIA RURAL, COM O
MANIFESTO INTUITO DE REDUZIR A CARGA TRIBUTÁRIA INCIDENTE
Além do fato que de a fraude perpetrada deveria contar com a anuência das
partes signatárias em cada um dos pactos listados, ou ao menos sua
desinformação, para admitir os termos contratuais propostos; denota-se dos
autos carência probatória no que cinge a acreditação dos propósitos de dito
comportamento.
Esclareça-se que a norma contida no art. 72 da Lei no 4.502/1964 vincula o
cometimento de fraude a um fim dirigido a frustração dos interesses do fisco.
Para tanto, incluída a qualificação da multa ora em debate, é imprescindível a
demonstração do dolo específico do recorrente.
Não estão em pauta quaisquer outras razões aptas a sustentar a troca de
instrumento jurídico, tais como propósito civil, empresarial ou mero equívoco de
fato ou de direito. Efetivamente, a qualificação da multa requer o ânimo
direcionado do recorrente para fins de subtrair ou diferir suas obrigações
tributárias. Nada mais.
(...)
Todavia, sem pretender rediscutir o enquadramento jurídico dos contratos tal
como desenvolvido no tópico precedente, resta consignar a ausência de
elementos nos autos que apontem um desiderato específico de frustração dos
interesses da Fazenda Nacional. Com efeito, embora constatada a inadequação da
parceria rural, não há registro de documentos de corroborem os benefícios
logrados pelo recorrente, as razões que levaram os pares signatários a aceitar os
termos contratuais desvirtuados ou mesmo a sobreposição dos desígnios fiscais
diante de outras causas.
Mesmo o contexto indiciário colacionado para reclassificar a natureza jurídica das
avenças não é capaz de descartar outros motivos no caso concreto. Assim,
remanesce a possibilidade de erro e, portanto, de dúvidas acerca do
imprescindível ânimo subjetivo para aplicação da multa qualificada do art. 44, § 1o
da Lei no 9.430/1996.
Fl. 3073
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De outra maneira, a qualificação proposta não convive com incerteza acerca da
subjetividade dolosa da conduta. Destarte, acolho as razões de defesa no
presente tópico.
Por outro lado, extrai-se o seguinte do acórdão paradigma no 2401-007.200:
Acórdão no 2401-007.200
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
PARCERIA RURAL - DESCARACTERIZAÇÃO - ARRENDAMENTO.
Descaracteriza-se o contrato de parceria rural, quando inexiste a assunção dos
riscos inerentes à atividade.
MULTA QUALIFICADA. OCORRÊNCIA DE DOLO.
Cabível a incidência de multa qualificada, quando presente uma das hipóteses dos
artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso voluntário.
(...)
Voto:
(...)
Parceria e Despesas. Recorrente e fiscalização divergem quanto à natureza
jurídica do contrato havido. Com lastro nas provas colhidas durante o
procedimento fiscal, exerceu-se o poder-dever de efetuar o lançamento de ofício
com reclassificação do rendimento, ponderando-se para tanto o regramento
jurídico pertinente ao contrato de parceria rural.
(...)
Diante desse contexto, não vislumbro que tenha havido partilha de riscos e nem
efetiva partilha dos frutos, não se tratando, evidentemente, de um contrato de
parceria. Cabível, destarte, a reclassificação para rendimentos de arrendamento.
Em relação às despesas escrituradas como da atividade rural, desde a fiscalização,
o recorrente sustenta sempre as ter pago em espécie. Apenas para 2007 houve
escrituração de livro caixa e mesmo sendo os valores em montante elevado, ou
seja, a totalizar 134.623,00 (e-fls. 280), o recorrente não foi capaz de comprová-
las de forma cabal.
O § 1° do art. 60 do RIR/99 não estabelece rol taxativo dos documentos a serem
ponderados para a comprovação da veracidade das receitas e das despesas
escrituradas no Livro Caixa, sendo cabível a apreciação motivada do conjunto
probatório (Decreto n° 70.235, de 1972, art. 29).
Fl. 3074
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O recorrente apresentou documentação tendente a comprovar as despesas da
atividade rural, contudo as circularizações empreendidas pela fiscalização geram
dúvida quanto à efetiva ocorrência dos fatos nela veiculados, tendo havido
inclusive retenção de documentos para compor Representação Fiscal para Fins
Penais (e-fls. 55/57 e 67). Nesse contexto, ganha relevo o fato de o contribuinte
não ter comprovado saque de valores aptos a alicerçar as despesas da atividade
rural, sendo incontroverso que o recorrente percebia todos seus rendimentos em
conta bancária. Logo, o conjunto probatório constante dos autos não é hábil para
gerar convicção acerca da veracidade das despesas escrituradas no livro caixa.
Por conseguinte, não merece reforma o Acordão de piso.
Multa Qualificada. O contribuinte formalizou contrato de parceria, mas o próprio
contrato revela a ausência de partilha de riscos, a evidenciar conduta intencional
de ocultar o arrendamento. Some-se a isso a constatação de inconsistências nas
despesas em face da circularização empreendida pela fiscalização e da não
comprovação de saques a lastrear valores supostamente pagos em dinheiro.
Logo, houve uma simulação com vistas a usufruir da tributação favorecida da
atividade rural. Entendo, portanto, que o contribuinte praticou conduta dolosa
com a finalidade de impedir o conhecimento por parte da autoridade fazendária
da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza e
circunstâncias materiais, assim como de modificar as suas características
essenciais, enquadrando-se nas hipóteses dos artigos 71 e 72 da Lei no 4.502, de
1964, o que justifica a qualificação da multa de ofício (Lei n° 9.430, de 1996, art.
44, II ou I e § 1°, estes com a redação da Lei n° 11.488, de 2007).
Da leitura dos excertos acima, verifica-se que, apesar de semelhantes, os casos
guardam suas respectivas peculiaridades que impedem o conhecimento recursal.
Apesar do paradigma, assim como o presente caso, versarem sobre lançamento
oriundo da descaracterização de contratos de parceria rural por se tratarem, em verdade, de
arrendamento (sobretudo pela ausência de partilha de riscos), com a acusação de simulação
engrenada para fraudar tributo, entendo que a situação narrada no paradigma aponta para a
existência de alguns elementos a mais constatados pela autoridade fiscal e que motivaram a
imputação de conduta dolosa a ensejar a qualificação da multa em desfavor do contribuinte.
De acordo com os trechos acima transcritos, denota-se que, no caso paradigma, a
autoridade lançadora não se ateve à mera análise do contrato de parceria para buscar a sua
descaracterização. Isto fica evidente ao se observar que a fiscalização investigou as despesas rurais
escrituradas pelo contribuinte a fim de constatar a efetiva existência da mesma. Portanto, a
constatação de que houve simulação não foi extraída somente da análise dos contratos, mas sim
do exame destes aliado à não comprovação das despesas de atividade rural escrituradas em livro
caixa, o que permitiu compreender pela inexistência de tais despesas.
Desta feita, com base nesses elementos (descaracterização do contrato + não
comprovação de despesas escrituradas), a turma paradigmática entendeu pela existência de
Fl. 3075
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simulação e conduta dolosa do contribuinte a fim de usufruir da tributação favorecida, conforme o
seguinte trecho:
Multa Qualificada. O contribuinte formalizou contrato de parceria, mas o próprio
contrato revela a ausência de partilha de riscos, a evidenciar conduta intencional
de ocultar o arrendamento. Some-se a isso a constatação de inconsistências nas
despesas em face da circularização empreendida pela fiscalização e da não
comprovação de saques a lastrear valores supostamente pagos em dinheiro.
Logo, houve uma simulação com vistas a usufruir da tributação favorecida da
atividade rural. Entendo, portanto, que o contribuinte praticou conduta dolosa
com a finalidade de impedir o conhecimento por parte da autoridade fazendária
da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza e
circunstâncias materiais, assim como de modificar as suas características
essenciais, enquadrando-se nas hipóteses dos artigos 71 e 72 da Lei no 4.502, de
1964, o que justifica a qualificação da multa de ofício (Lei n° 9.430, de 1996, art.
44, II ou I e § 1°, estes com a redação da Lei n° 11.488, de 2007).
No presente caso, ao narrar tanto a descaracterização contratual como a aplicação
de multa qualificada, o acórdão recorrido demonstra que a fiscalização se ateve a analisar apenas
os contratos, sem trazer mais elementos de provas a fim de atestar uma suposta conduta dolosa
do contribuinte.
Tanto que a decisão recorrida é expressa ao afirmar que a desconsideração dos
contratos, por si só, não permite atestar a existência de uma ação fraudulenta em face do Fisco:
Observa-se que a caracterização do elemento subjetivo doloso é requisito
imprescindível para a maior onerosidade da sanção. No caso sob exame, a
desconsideração do modelo jurídico adotado pelas partes, por si só, não permite
pressupor uma ação coordenada voltada para a defraudação dos interesses do
fisco. Favorável a qualificação, a DRJ08 se manifestou (fl. 3090).
(...)
Com a devida vênia, a escolha equivocada de um modelo jurídico de contrato de
per si não deve ser tomada como causa suficiente para justificação da medida
prevista pelo art. 44, § 1o da Lei no 9.430/1996. Enquanto a simulação se
apresenta como uma possibilidade verossímil, de fato; nada descarta que a opção
tenha se orientado na boa-fé das partes.
Portanto, sem mais elementos para evidenciar uma suposta fraude, o acórdão
recorrido afastou a multa qualificada.
Neste sentido, não estou certo de que a turma paradigmática, diante do presente
caso, teria mantido a multa qualificada, uma vez que a sua manutenção no acórdão paradigma foi
embasada em outras acusações que não a mera descaracterização do contrato de parceria rural,
sendo certo que tais fundamentos então utilizados não possuem similitude com o presente caso,
sobretudo a constatação (no caso paradigma) de inconsistências nas despesas rurais escrituradas
Fl. 3076
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pela contribuinte, as quais não foram comprovadas, o que, ao final, corroborou para a acusação
da conduta dolosa a ensejar a qualificação da multa.
Lembramos que o recurso é baseado no art. 67, do Regimento Interno (RICARF), o
qual define que caberá Recurso Especial de decisão que der à lei tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria
Câmara Superior de Recursos Fiscais. Trata-se de recurso com cognição restrita, não podendo a
CSRF ser entendida como uma terceira instância, ela é instância especial, responsável pela
pacificação de conflitos interpretativos e, consequentemente, pela garantia da segurança jurídica.
Assim, para caracterização de divergência interpretativa exige-se como requisito
formal que os acórdãos recorrido e aqueles indicados como paradigmas sejam suficientemente
semelhantes para permitir o 'teste de aderência', ou seja, deve ser possível avaliar que o
entendimento fixado pelo Colegiado paradigmático seja perfeitamente aplicável ao caso sob
análise, assegurando assim o provimento do recurso interposto. E, no presente caso, entendo que
este requisito não foi cumprido.
Desta forma, com a devida vênia, entendo não merecer conhecimento o referido
recurso, pois o acórdão paradigma não possui similitude fática com o presente caso, na medida
que apresenta outros elementos para embasar a acusação de simulação e o dolo específico do
contribuinte que não a mera descaracterização do contrato.
CONCLUSÃO
Diante do exposto, NÃO CONHEÇO do Recurso Especial da Fazenda Nacional,
conforme razões acima expostas.
Assinado Digitalmente
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 3077
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