Tribunal: CARF
Processo: 16327.000905/2010-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS EDUARDO FAGUNDES DE PAULA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-03
Data de publicação: 2024-05-27

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Exercício: 2006, 2007
AUTO DE INFRAÇÃO (AI). FORMALIDADES LEGAIS.
O Auto de Infração (AI) encontra-se revestido das formalidades legais, tendo sido lavrado de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam o assunto, apresentando, assim, adequada motivação jurídica e fática, bem como os pressupostos de liquidez e certeza, podendo ser exigido nos termos da Lei. Tendo sido o procedimento fiscal realizado na forma prevista na legislação de regência, não há que se falar em qualquer ofensa aos princípios da legalidade e finalidade.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. DISPOSIÇÕES CONSTANTES DA LEI No 10.101/00. NORMA ISENTIVA. EXIGÊNCIA DE CUMPRIMENTO.
Os valores pagos a título de PLR não integram o salário de contribuição se, e somente se, forem observados os requisitos constantes da Lei no 10.101/00, entre eles, a exigência da existência de regras claras e objetivas sobre as metas a serem alcançadas.
AJUSTE PRÉVIO. ASSINATURA DO ACORDO DURANTE O PERÍODO DE APURAÇÃO. ANÁLISE DO CASO CONCRETO.
Não há, na Lei no 10.101/00, determinação sobre quão prévio deve ser o ajuste de PLR. Tal regra demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto. No entanto, é de rigor que a celebração de acordo sobre PLR preceda os fatos que se propõe a regular, ou que a sua assinatura seja realizada com antecedência razoável ao término do período de aferição, pois o objetivo da PLR é incentivar o alcance dos resultados pactuados previamente..
DESCUMPRIMENTO DOS PRECEITOS LEGAIS. CONSEQUÊNCIA.
O texto constitucional condiciona a desvinculação da parcela paga a título de PLR da remuneração aos termos da lei. O plano de PLR que não atende aos requisitos da Lei n° 10.101/2000 não goza da isenção previdenciária. O descumprimento de qualquer dos requisitos legais atrai a incidência da contribuição social previdenciária sobre a totalidade dos valores pagos a título de PLR.
MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA (CFL-68). APLICAÇÃO DA MULTA MAIS FAVORÁVEL. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória aludida no artigo 32, inciso IV, §§ 4o e 5o, da Lei no 8.212 de 1991, a aplicação da retroatividade benigna dá-se a partir da comparação da multa por descumprimento de obrigação acessória (CFL 68) com aquela prevista no artigo 32-A da Lei no 8.212 de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941 de 2009.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF No 4.
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. (Súmula CARF no 4 - vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.000905/2010-17
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-011.663 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
03 de abril de 2024
Recorrente
CITIBANK N.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Exercício: 2006, 2007
AUTO DE INFRAÇÃO (AI). FORMALIDADES LEGAIS.
O Auto de Infração (AI) encontra-se revestido das formalidades legais, tendo
sido lavrado de acordo com os dispositivos legais e normativos que disciplinam
o assunto, apresentando, assim, adequada motivação jurídica e fática, bem
como os pressupostos de liquidez e certeza, podendo ser exigido nos termos da
Lei. Tendo sido o procedimento fiscal realizado na forma prevista na legislação
de regência, não há que se falar em qualquer ofensa aos princípios da
legalidade e finalidade.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. DISPOSIÇÕES
CONSTANTES DA LEI No 10.101/00. NORMA ISENTIVA. EXIGÊNCIA
DE CUMPRIMENTO.
Os valores pagos a título de PLR não integram o salário de contribuição se, e
somente se, forem observados os requisitos constantes da Lei no 10.101/00,
entre eles, a exigência da existência de regras claras e objetivas sobre as metas
a serem alcançadas.
AJUSTE PRÉVIO. ASSINATURA DO ACORDO DURANTE O PERÍODO
DE APURAÇÃO. ANÁLISE DO CASO CONCRETO.
Não há, na Lei no 10.101/00, determinação sobre quão prévio deve ser o ajuste
de PLR. Tal regra demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto. No
entanto, é de rigor que a celebração de acordo sobre PLR preceda os fatos que
se propõe a regular, ou que a sua assinatura seja realizada com antecedência
razoável ao término do período de aferição, pois o objetivo da PLR é incentivar
o alcance dos resultados pactuados previamente..
DESCUMPRIMENTO DOS PRECEITOS LEGAIS. CONSEQUÊNCIA.
O texto constitucional condiciona a desvinculação da parcela paga a título de
PLR da remuneração aos termos da lei. O plano de PLR que não atende aos
requisitos da Lei n° 10.101/2000 não goza da isenção previdenciária. O
descumprimento de qualquer dos requisitos legais atrai a incidência da
contribuição social previdenciária sobre a totalidade dos valores pagos a título
de PLR.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.000905/2010-17
Fl. 775
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA (CFL-
68). APLICAÇÃO DA MULTA MAIS FAVORÁVEL. RETROATIVIDADE
BENIGNA.
Em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória aludida no
artigo 32, inciso IV, §§ 4o e 5o, da Lei no 8.212 de 1991, a aplicação da
retroatividade benigna dá-se a partir da comparação da multa por
descumprimento de obrigação acessória (CFL 68) com aquela prevista no
artigo 32-A da Lei no 8.212 de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941 de
2009.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF No 4.
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos
tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no
período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC para títulos federais. (Súmula CARF no 4 - vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, para determinar a aplicação da retroatividade benigna, mediante a
comparação da multa lançada com a que seria devida a partir do art. 32-A da Lei 8.212/91,
vencido o Conselheiro Thiago Álvares Feital, que deu provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carlos Eduardo Fagundes de Paula - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Fernando Gomes Favacho, Francisco Nogueira Guarita, Carlos Eduardo Fagundes de Paula,
Thiago Alvares Feital, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa (Presidente)
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto em face do acórdão no 16-62.367
proferido pela 14a Turma da DRJ/SPO, referente ao período de apuração: 01/02/2006 a
31/03/2006, 01/12/2006 a 31/12/2006, 01/02/2007 a 28/02/2007, 01/10/2007 a 31/10/2007.
No caso, valho-me do relatório da decisão recorrida por bem sintetizar os fatos:
DA AUTUAÇÃO
1. Trata-se de Auto de Infração (AI) DEBCAD no 37.261.998-3, lavrado pela
Fiscalização contra o Contribuinte em epígrafe, relativo a contribuições devidas à
Fl. 776
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

Seguridade Social, da parte da empresa (20%), para o financiamento dos benefícios
concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos
riscos ambientais do trabalho – RAT (1%), e as contribuições devidas ao Fundo
Nacional de Desenvolvimento da Educação – FNDE (Salário Educação, no período em
que a empresa não possui convênio), incidentes sobre remunerações de segurados
empregados, não recolhidas e não declaradas em Guia de Recolhimento do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – GFIP.
1.1. O montante lançado, incluindo juros e multa, é de R$ 181.644,49 (cento e oitenta e
um mil e seiscentos e quarenta e quatro reais e quarenta e nove centavos), abrangendo o
período de 02/2006 a 03/2006, 12/2006, 02/2007, e 10/2007, consolidado em
04/08/2010.
1.2. O Relatório Fiscal, de fls. 458 a 477, informa, em síntese, que:
A empresa possui as ações judiciais n° 2008.03.99.010004-0 (origem 95.0054785-6),
e n° 2008.03.99.010005-1 (origem 96.0001559-7), pretendendo afastar a exigência da
contribuição adicional de 2,5%, devida pelas instituições financeiras, prevista no
parágrafo 1o do artigo 22 da Lei no 8212/91. O fato de estarem pendentes de trânsito em
julgado, à época do encerramento da ação fiscal, conduziram a Auditora-Fiscal a optar
pela lavratura em separado do AIOP no 37.261.999-1, referente a tal adicional;
a FEBRABAN — Federação Brasileira de Bancos ajuizou, por seus associados, em
26/06/2007,
a
ação
n°
0020014-
72.2007.4.03.6100
(numeração
antiga
2007.61.00.020014-8), pedindo a suspensão da aplicação do Anexo V do Decreto n°
3.048/99 com as alterações promovidas pelo Decreto n° 6.042/2007, o qual aumenta a
contribuição para o RAT de 1% para 3%, no caso dos bancos comerciais, bem como o
reconhecimento da inconstitucionalidade e ilegalidade das alterações. Por não estar a
referida ação transitada em julgado, por ocasião do encerramento da ação fiscal, foi
lavrado separadamente o AIOP no 37.262.000-0, correspondente ao RAT de 2%, objeto
da discussão judicial, na competência 10/2007;
A Autuada mantinha, até 2006, convênio com o FNDE para o qual recolhia
diretamente as contribuições sociais relativas ao Salário- Educação, conforme disposto
no art. 6° do Decreto n° 3.142, de 16 de agosto de 1999;
Constituem fatos geradores das contribuições lançadas os pagamentos de Participação
nos Lucros ou Resultados a segurados empregados em desacordo com a lei específica
(Lei no 10101/00), uma vez que as Convenções Coletivas de Trabalho sobre PLR dos
Bancos:
(i) foram negociadas e assinadas somente ao final dos anos base, sendo retroativas aos
períodos de participação;
(ii) não contam com regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos subjetivos e
adjetivos de participação;
Os itens 7.6 e 7.7 descrevem todos os Autos de Infração lavrados na ação fiscal;
A auditoria foi acompanhada por José Rosa Salvatierra Bustamante, a quem foram
prestados todos os esclarecimentos necessários em relação à origem e natureza do
crédito previdenciário, bem como os referentes aos procedimentos adotados.
1.3. Complementam o Relatório Fiscal, e encontram-se anexos ao Auto de Infração (fl.
448): Mandado de Procedimento Fiscal (fls. 02/03); Termos de Início de Procedimento
Fiscal, de Intimação Fiscal, fls. 04 a 11; IPC – Instruções para o Contribuinte, de fls.
449 a 450; DD – Discriminativo do Débito, de fls. 451 a 452; RL – Relatório de
Lançamentos, de fl. 453; FLD – Fundamentos Legais do Débito, de fls. 454 a 455;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

Relatório de Vínculos, de fl. 456; Termo de Encerramento do Procedimento Fiscal –
TEPF, de fls. 490/491.
1.4. Também foram juntados pela Fiscalização: Procurações, Substabelecimentos,
documentos dos patronos, documentos societários (fls. 12/40 e 478/489); os
documentos comprobatórios elencados no item 7.8 do Relatório Fiscal (fls. 41/289 e
293/447).
1.5. Consta Termo de Juntada por Apensação, à fl. 494, dos processos de nos
16327.000904/2010-72,
16327.000906/2010-61,
16327.000907/2010-14,
16327.000908/2010-51
e
16327.000910/2010-20,
ao
presente
processo
no
16327.000905/2010- 17
DA IMPUGNAÇÃO
2. Tendo sido cientificada do Auto de Infração em 16/08/2010, fl. 448, a Autuada
impugnou o lançamento tempestivamente em 15/09/2010, conforme despacho de fl.
540, através do instrumento de fls. 495/525, com juntada de documentos dos
procuradores, Procuração, Substabelecimentos, documentos societários, às fls. 526/538.
3. Apresenta um breve relato sobre a autuação em epígrafe, e deduz as alegações a
seguir sintetizadas:
Indispensáveis Considerações Prévias
Da Injustificada Descontextualização Negocial das Convenções Coletivas de
Participação nos Lucros Fiscalizados – Afastamento do Princípio da Legalidade e da
Finalidade do Ato Administrativo
3.1. Descreve as atividades desenvolvidas pela empresa, e aduz que o fato das
convenções coletivas terem previsto a distribuição de valores fixos de participação nos
lucros e resultados está de acordo com o ambiente de negócios da Impugnante.
3.2. O Contribuinte já havia realizado pagamentos de PLR em anos anteriores com base
em instrumentos de negociação muito semelhantes àqueles relativos ao período autuado,
ou seja, os termos contidos nas convenções coletivas que tratavam de PLR não
representaram nenhuma novidade aos seus trabalhadores.
3.3. Sustenta que devido à grande dificuldade das negociações, elas podem ser
resolvidas ao final dos períodos.
3.4. A exigência de que os Acordos de PLR sejam assinados nos primeiros meses do
ano ocorre pelo desconhecimento de como as negociações são importantes e complexas.
Transcreve notícias sobre o sindicato dos bancários e dos metalúrgicos.
3.5. Destaca que independente do momento em que as Convenções Coletivas de PLR
foram assinadas, os seus termos foram previamente negociados entre as partes, em
conformidade com o que exige a Lei n.o 10.101/2000.
3.6. Cita a teoria do propósito negocial, o artigo 7o, inciso XI, da CF/88, e enfatiza que
no presente caso, se trata de um direito social constitucionalmente garantido. Não se
tratam de pagamentos de bônus ou premiações.
3.7. O afastamento da finalidade do ato administrativo e da legalidade verifica-se na
ausência de compreensão do que a Lei no 10101/2000 impõe ( fixação de critérios para
os pagamentos de PLR) e do que ela faculta às partes (critérios vinculados a metas ou
índices de qualidade, lucratividade ou produtividade).
Da Motivação do Impugnante para Implantação das Convenções Coletivas de
Participação nos Lucros Fiscalizados – A Realidade em Detrimento da Presunção
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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3.8. Discorre sobre a natureza da PLR, ressaltando as diferenças entre ela e a
remuneração, e argumenta que as convenções de PLR não se confundem com as
obrigações decorrentes do contrato de trabalho.
3.9. Portanto, não há que se falar na incidência de contribuições previdenciárias sobre
PLR não adequado — ou mesmo adequável — àqueles previstos na legislação (artigos
22 e 28 da Lei n.° 8.212/91), mesmo que, como no presente caso, tenha a sua natureza
desconsiderada. Menciona julgado administrativo.
3.10. Apoiado no parágrafo único, do artigo 116, do Código Tributário Nacional –
CTN, alega que não há subsídios para que a Sra. Agente Fiscal pudesse ter
desconsiderado a forma adotada para os pagamentos feitos a seus empregados (PLR),
para considerá-los como verba salarial, sujeita à incidência das contribuições
previdenciárias.
Preliminarmente
Da Incompetência da Sra. Agente Fiscal – Convênios de Arrecadação Direta
3.11. Em face do convênio de arrecadação direta com o FNDE, a Agente Fiscal não
detém competência para exigir o recolhimento do Salário-Educação, independente do
Impugnante ter comprovado ou não a sua realização.
3.12. Incumbe-lhe, no máximo, emitir Representação Administrativa, como previsto no
artigo 615 da Instrução Normativa SRP no 03/2005, vigente à época dos fatos
(transcreve o dispositivo legal).
3.13. Sustenta que o Decreto 6.003/2006, além de alcançar apenas os fatos ocorridos
após sua edição, não tem a capacidade legal de retirar do FNDE a legitimidade que lhe
foi outorgada pela Lei 9.766/98 para arrecadação e cobrança do Salário-Educação, e a
Lei 11.457/2007 não revogou os convênios vigentes quando da sua edição. Transcreve o
artigo 48 da citada Lei, os artigos 1o, 2o e 3o da IN RFB no 566/05, e o artigo 2o,
parágrafo 3o, da IN RFB no 900/08. Cita decisão da DRJ/RJ.
3.14. Protesta pela nulidade do Auto de Infração.
Do Direito
Participação nos Lucros ou Resultados; Plena Insubsistência dos Argumentos da
Sra. Agente Fiscal
3.15. Insurge-se contra os motivos, apontados pela Fiscalização, pelos quais os Acordos
Próprios de PLR e as Convenções Coletivas de Trabalho de PLR da Impugnante não
atenderam a todos os requisitos da Lei no 10101/2000.
3.16. Motivo 1 - as convenções teriam sido negociadas e assinadas somente ao final dos
anos base, sendo retroativas aos períodos de participação
3.16.1. Transcreve trechos do Relatório Fiscal.
3.16.2. Discorre sobre a natureza da convenção coletiva de trabalho, e destaca que a
CCT dos bancários envolve números elevados de sindicatos e federações, com
realidades díspares entre os segmentos de negócios abrangidos em todo o Brasil.
3.16.3. Assim, o único critério possível como meta em um acordo de PLR é a
lucratividade setorial.
3.16.4. As CCT ́s seguem as regras contidas nos artigos 611 e seguintes da CLT, não
sendo aceitável o argumento de invalidação pelo fato da data-base ser no último
trimestre, o que fere a CLT e a Constituição Federal (artigo 7o, XXVI).
Fl. 779
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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3.16.5. Afirma que ao longo das sucessivas convenções coletivas seus termos foram
previamente acordados entre as partes, que deles tinham, conseqüentemente, pleno
conhecimento, conforme exige a Lei 10.101/2000, sendo irrelevante, nesse aspecto, a
data de subscrição da CCT.
3.16.6. A prova de que as negociações existiram é o acordo em si.
3.16.7. Destaca, ainda, que o Impugnante não possui qualquer ingerência sobre seus
empregados ou sobre o Sindicato, para forçar/agilizar as propostas relacionadas aos
acordos de PLR.
3.17. Motivo 2 - as convenções não contariam com regras claras e objetivas quanto à
fixação dos direitos subjetivos e adjetivos de participação
3.17.1. Apresenta trechos do Relatório Fiscal. Alega que diante da abrangência das
CCTs dos bancários, o único critério possível de ser nelas inserido como meta em um
acordo de PLR é a lucratividade do setor econômico, dependendo exclusivamente do
seu percentual o valor a ser distribuído.
3.17.2. Transcreve trechos das CCT ́s de 2004, 2005 e 2006, e apresenta um sumário de
critérios/métricas para a participação nos lucros e resultados.
3.17.3. A Lei 10.101/2000 impõe tão-somente a fixação dos direitos substantivos e não
das metas que serão utilizadas para verificação da sua concretização, os quais, no
presente caso, são claros e objetivos. Menciona julgado administrativo.
Necessidade de Revisão do Valor da Multa Aplicada
3.18. É ilegal o procedimento adotado pela Agente Fiscal na definição da multa mais
benéfica ao Contribuinte, conforme determina o art. 106, II, “c” do CTN, devendo ser o
mesmo revisto, já que a metodologia em vigor à época dos fatos é sempre mais benéfica
à Impugnante, pois prevê multa de 24 a 100%, ao passo que a norma superveniente (Lei
11.941/2009) estabelece penalidade de 75 a 150%.
3.19. Reproduz trecho de Acórdão da DRJ São Paulo e conclui que o valor da multa
punitiva aplicada deve ser revisto.
Da Ilegalidade da Majoração da Multa pelo Decurso de Tempo
3.20. Ressalta que não há motivo legal que permita que a cobrança da multa de mora
aplicada seja majorada no tempo. O artigo 35 da Lei n° 8.212/91, ao determinar a
progressão do percentual da multa de mora lastreada em fatores diversos da gravidade
da ilicitude (mora, prática de atos administrativos ao longo do tempo), fez com que a
multa de ofício assumisse a função compensatória que é própria e exclusiva dos juros de
mora, o que acaba por configurar bis in idem.
3.21. Portanto a multa de mora eventualmente devida não pode ser calculada da forma
prevista no referido dispositivo legal, sob pena de ilegalidade.
3.22. E nem se alegue que a aplicação do artigo 35 da Lei n.° 8.212/91 se justificaria por
se tratar de ato vinculado da Administração, pois a aplicação de um princípio (no caso,
o da legalidade) deve ser ponderada em relação à aplicação de princípios como o da
razoabilidade e, principalmente, o da proporcionalidade.
3.23. Cita julgado do iminente Ministro Celso de Mello, na ADIn n.° 1.407-2-DF, onde
se qualifica o princípio da proporcionalidade.
3.24. Em outro giro, a cobrança de multa de mora progressiva no tempo (tal como
prevista no artigo 35 da Lei no 8212/91) foi revogada com a edição da MP no 449/2008,
a qual, no seu artigo 24, deu-lhe nova redação (transcreve).
Fl. 780
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

3.25. Reproduz, ainda, o artigo 61 da Lei no 9430/96, cita a Súmula no 565 do Supremo
Tribunal Federal, e afirma que as alterações veiculadas pela Medida Provisória n.o
449/08 não se aplicariam de forma retroativa, com base na suposição de que a multa de
mora em questão não possuiria caráter de punitivo.
3.26. Portanto, a multa de mora aplicada neste caso não pode ser superior a 20%, sob
pena de ilegalidade.
Ilegalidade da Inclusão dos Diretores no Pólo Passivo da Autuação.
3.27. Quanto à imputação de responsabilidade solidária aos diretores da Impugnante,
não restou configurada pelo Fisco a ocorrência de qualquer uma das hipóteses legais
previstas nos artigos 134 e 135 do CTN que pudesse vir a imputar a responsabilidade
tributária a tais pessoas.
3.28. O que fez o Fisco foi presumir a responsabilidade solidária dessas pessoas pelo
referido crédito, todavia, as relações jurídico-tributárias não se pautam por presunções,
mas sim pela adequação do fato executado à norma legal vigente. Transcreve
jurisprudências.
3.29. Assim, não há que se falar em responsabilização solidária, sob pena de ilegalidade
e conseqüente inconstitucionalidade. Nem se alegue que a falta de recolhimento de
contribuições previdenciárias poderia configurar infração à legislação para fins de
imputação de responsabilidade tributária, conforme pacificado pelo Superior Tribunal
de Justiça (transcreve julgado).
3.30. Em relação a responsabilidade solidária dos diretores prevista no artigo 13,
parágrafo único da Lei n° 8.620/93 (recentemente revogado pela Lei n.° 11.941/2009),
dar-se-á somente quando provado pelo Fisco que o inadimplemento dessas obrigações
ocorreu, por dolo ou culpa, sendo que tanto um como a outra jamais restaram
configurados.Cita acórdão do CRPS a respeito.
Dos Pedidos
4. Por todo o exposto, está demonstrado que:
o lançamento fiscal é nulo, pois a Fiscalização não tem competência para exigir o
recolhimento do Salário-Educação;
todos os pagamentos de PLR estão em conformidade com a Lei n° 10101/2000;
é ilegal a majoração da multa de mora no tempo;
é ilegal a inclusão dos diretores da Impugnante no pólo passivo da autuação fiscal.
4.1. Deste modo, requer que o Auto de Infração seja julgado improcedente.
4.2. Requer, ainda, que os diretores do Impugnante sejam imediatamente excluídos do
pólo passivo da autuação fiscal.
É o relatório.
O Acórdão manteve os termos da decisão impugnada na sua íntegra.
A empresa recorrente interpôs o presente recurso voluntário com o fito de buscar a
nulidade dos autos de infração e a reforma do acórdão proferido nos autos em epígrafe, bem
como
daqueles
lançados
nos
processos
administrativos
apensados,
quais
sejam:
Fl. 781
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

13627.000.904/2010-72; 16327.000.906/2010-61; 16327.000907/2010-14; 16327.000908/2010-
51 e 16327.000910/2010-20. Tais acórdãos estão lançados às fls. 638 a 764.
Apresentou as mesmas razões expostas na impugnação, a saber: incompetência da
fiscalização para exigir o recolhimento do salário-educação e nulidade dos autos; a
insubsistência dos argumentos fiscais quanto à participação nos lucros e resultados; ilegalidade
da majoração da multa pelo decurso do tempo; descabimento de cobrança de juros sobre multa;
necessidade de revisão da multa GFIP.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Relator.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, devendo, pois, ser conhecido.
Ao que se vê, a peça recursal é manejada tendo em vista a insurgência do
recorrente, não só contra a autuação oriunda dos autos em epígrafe, mas, também, em relação aos
termos dos apensos. Assim, em única peça recursal, traz-se a irresignação e a tentativa de
nulidade das autuações que determinaram o recolhimento de contribuições previdenciárias
incidentes sobre os supostos pagamentos de verbas oriundas de PLR. No caso dos autos, a
autuação se refere às diferenças de contribuições sociais apuradas pela fiscalização, e incidentes
sobre a remuneração dos empregados, a saber: correspondentes à parte da empresa (20%);
destinadas ao financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho RAT (1%) e
correspondentes, durante o exercício de 2007, às parte destinada ao Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação — FNDE (Salário-Educação).
O recorrente sustenta que o lançamento fiscal é nulo, pois a Fiscalização não tem
competência para exigir o recolhimento do Salário-Educação; quetodos os pagamentos de PLR
estão em conformidade com a Lei n° 10101/2000; queé ilegal a majoração da multa de mora no
tempo.
Assim, passa-se à análise das razões recursais.
Preliminarmente
Da incompetência da Fiscalização Para Exigir o Recolhimento do Salário-
Educação
Fl. 782
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

Da análise da peça recursal (fls. 579 a 603) fica evidenciada a completa identidade
com os termos da impugnação (fls. 495 a 525), em flagrante afronta ao princípio da
dialeticidade.
De início, impende destacar que a constitucionalidade e a exigibilidade da
contribuição do salário-educação sob a égide da Lei n° 9.424 de 1996, encontra-se, também
disposta, na Súmula no 732, do STF, que dispõe:
É CONSTITUCIONAL A COBRANÇA DA CONTRIBUIÇÃO DO SALÁRIO
EDUCAÇÃO, SEJA SOB A CARTA DE 1969, SEJA SOB A CONSTITUIÇÃO
FEDERAL DE 1988, E NO REGIME DA LEI 9424/1996. (Súmula n° 732 do STF)
A referida contribuição, destinada a subsidiar o ensino fundamental público,
encontra previsão no artigo 212, § 5° da Constituição Federal e obriga todas as empresas
vinculadas à Previdência Social ao recolhimento de 2,5% sobre a folha de pagamento de seus
empregados, à exceção dos órgãos públicos, escolas públicas e particulares, organizações
filantrópicas hospitalares e de assistência social, assim como as de fins culturais reconhecidos
como relevantes para o desenvolvimento do País. Ora, o recorrente, certamente, não possui tal
perfil excepcional.
Entrementes, o recorrente aduz que, por força do convênio de arrecadação direta
com o FNDE, a autoridade fiscal não dispõe de competência para exigir o recolhimento do
Salário-Educação, independente da comprovação ou não. Afirma que a legislação do FNDE
possui regramento específico para a exigência de créditos do salário-educação, totalmente
diverso do adotado pela Receita Federal.
Sobre o tema, trago à baila e coaduno com o entendimento lançado no acórdão
recorrido, eis que a autoridade julgadora, após se debruçar sobre os autos e documentos,
asseverou que no Auto de Infração foram lançadas as contribuições devidas ao Salário Educação,
incidentes sobre valores pagos a título de PLR, em desacordo com a Lei no 10.101/00, no período
de 2007, para o qual não existia convênio para o recolhimento direto.
Não obstante a inexistência de convênio para o lançamento em questão, cumpre
ressaltar que, conforme bem destacou a decisão recorrida, as normas de competência, assim
como as de natureza procedimental, a serem aplicadas ao lançamento, devem ser as vigentes na
data da lavratura do Auto de Infração, e não as que vigoravam quando da ocorrência dos fatos
geradores.
Assim, desde 01/2004 e até 12/2006, durante a vigência do Decreto no 3.142/99,
na redação dada pelo Decreto no 4.943/2003, as atividades de arrecadação, fiscalização e
cobrança do Salário-Educação eram atribuídas, de forma concorrente, à Secretaria da Receita
Previdenciária - SRP e ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação - FNDE. Desta
feita, constatada a existência de convênio, cabia à entidade convenente a fiscalização do
cumprimento do acordo com ela celebrado.
Entretanto, a partir de 01/2007, com a revogação do Decreto no 3.142/99 pelo
Decreto n° 6003/2006, as contribuições ao FNDE passaram a ser exclusivamente arrecadadas,
cobradas e fiscalizadas pela SRP, inclusive em relação aos créditos anteriores a 01/2007, desde
que não recolhidos no prazo regulamentar e pendentes de constituição. Esta competência foi
Fl. 783
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

posteriormente transferida para a Secretaria da Receita Federal do Brasil - RFB, com o advento
da Lei no 11.457/07.
Quanto à arguição de incompetência da autoridade fiscal da RFB para fiscalizar e
lançar as contribuições destinadas ao FNDE, quando do desenvolvimento do procedimento
fiscal, mantenho na íntegra o entendimento exarado no acórdão recorrido, tendo em vista as
disposições insertas nos artigos 4o e 5o, da Lei no 9.766/98, senão vejamos:
Art. 4 o A contribuição do Salário-Educação será recolhida ao Instituto Nacional do
Seguro Social - INSS ou ao FNDE.
Parágrafo único. O INSS reterá, do montante por ele arrecadado, a importância
equivalente a um por cento, a título de taxa de administração, creditando o restante no
Banco do Brasil S.A., em favor do FNDE, para os fins previstos no art. 15, § 1o, da Lei
no 9.424, de 1996.
Art. 5 o A fiscalização da arrecadação do Salário-Educação será realizada pelo INSS,
ressalvada a competência do FNDE sobre a matéria.
Parágrafo único. Para efeito da fiscalização prevista neste artigo, seja por parte do INSS,
seja por parte do FNDE, não se aplicam as disposições legais excludentes ou limitativas
do direito de examinar livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou
fiscais, dos comerciantes, empresários, industriais ou produtores, ou da obrigação destes
de exibi-los. Rejeito, por essas razões, a alegação.
Logo, razão não assiste ao recorrente no que concerne à preliminar suscitada.
Há que ser lembrado que a Administração, atendendo aos princípios da legalidade
e da verdade material e, exercendo o controle do lançamento tributário, tem o dever-poder de
reexaminar os seus atos, podendo anulá-los, se eivados de vício de legalidade ou revogá-los (por
motivo de conveniência ou oportunidade), nos termos do art. 53 da Lei no 9.784/99 que trata do
processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal e da Súmula 473 do
Supremo Tribunal Federal.
Ocorre que não se fazem presentes quaisquer causas que ensejem a nulidade do
ato.
Ademais, todos os requisitos previstos no art. 10 do Decreto no 70.235/1972, que
regula o processo administrativo fiscal, foram observados quando da lavratura do auto de
infração, a saber:
Art.10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo
de 30 (trinta) dias;
Fl. 784
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Da mesma forma, no tocante aos aspectos relativos à nulidade dos atos que
compõem o processo fiscal, destaque-se o estabelecido pelo artigo 59, do Decreto no 70.235/72
acima transcrito.
Do exame do processo, vejo que não ocorreram os pressupostos supracitados, uma
vez que o Auto de Infração foi lavrado por Auditor Fiscal da Receita Federal - servidor
competente para efetuar o lançamento - perfeitamente identificado pelo nome, matrícula e
assinatura em todos os Atos emitidos pelo mesmo, no decorrer do procedimento fiscal.
Pelo exposto, o presente Auto de Infração encontra-se revestido das formalidades
legais, gozando de liquidez e certeza, estando de acordo com os dispositivos legais e normativos
que disciplinam o assunto, consoante o disposto nos artigos 2o e 3o da Lei n.o 11.457, de
16/03/2007, e artigo 37 da Lei no 8212/91, tendo sido formulado de modo que a Autuada tivesse
pleno conhecimento de seu conteúdo, para que pudesse exercer seu direito à ampla defesa,
observados os princípios da motivação, da busca da verdade material, e da legalidade dos atos
administrativos.
Portanto, rejeito a preliminar recursal.
DO MÉRITO
Da Participação nos Lucros e Resultados - Parcela Paga em Desacordo com a
Legislação
O Recurso Voluntário interposto, visa rechaçar as autuações fiscais lavradas para
exigência do crédito tributário decorrente de contribuições previdenciárias (Patronal, SAT/RAT,
adicional de 2,5% e terceiros), bem como de multas por descumprimento de obrigações
acessórias decorrentes de pagamentos realizados pelo Recorrente aos seus empregados a título de
PLR, nos moldes de CCT’s.
Como visto, a ação fiscal decorreu da lavratura dos autos de infração Debcads, a
saber: no 37.261.998-3 (patronal, SAT/RAT, FNDE – fls.448 a 457 – Autos em epígrafe);
37.262.003-5 (multa – apenso); 37.261.999-1 (adicional de 2,5% - apenso); 37.262.000-0
(SAT/RAT - 2 – diferença de alíquota – apenso); 32.262.001-9 (FNDE/2006 – apenso) e
37.262.002-7 (INCRA – apenso).
De acordo com o relatado, a recorrente, nos exercícios fiscalizados (2006/2007)
pagou a cada um de seus empregados quantias a título de participação nos lucros e resultados,
tendo por base Convenções Coletivas de Trabalho (fl. 45 a 63).
Verifica-se, portanto, a necessidade de serem analisadas as condições em que
essas verbas foram ajustadas e pagas, para que, então, se possa concluir se as mesmas
correspondem ou não à disciplina da Lei n° 10.101, excluídas da tributação por força
constitucional e da legislação previdenciária.
A partir da análise detida dos autos e da documentação acostada, resta apurado
que os pagamentos foram embasados nas Convenções Coletivas de Trabalho sobre Participação
Fl. 785
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos celebradas para os exercícios de 2005,
2006 e 2007, que contaram com a participação da Federação Nacional dos Bancos e os diversos
Sindicatos dos Empregados em Estabelecimentos Bancários, respectivamente em 17 de
outubro de 2005, 18 de outubro de 2006 e 18 de outubro de 2007. (g.n)
Percebo que, como bem destacado na ação fiscal, os pagamentos a título de PLR
tiveram por base CCT’s (fl. 45 a 63), firmadas no último trimestre de cada ano, ou seja, em
outubro.
Ora, um dos pontos importantes a serem levantados consistem na vigência dos
acordos de PLR, haja vista que a norma vigente determina que a participação será objeto de
negociação prévia e que suas regras serão previstas no instrumento decorrente dessa negociação.
No caso, observo que os instrumentos utilizados para o adimplemento do beneficio em análise
foram todos assinados retroativamente ao inicio de seus anos base.
Extrai-se da legislação pertinente que o pagamento de participação nos • lucros
ou resultados tem como essência uma retribuição pela colaboração do empregado na obtenção
de um lucro ou realização de um resultado pactuado no período inicial de cada exercício.
Com efeito, os programas de participação nos lucros ou resultados demandam
ajuste prévio ao correspondente período de aferição, quando vinculados ao desempenho do
empregado ou do setor da pessoa jurídica, face a critérios e metas preestabelecidas, de modo que
a simples referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que pretensamente
incorporados ao instrumento daqueles resultante, não atesta a existência de negociação coletiva
na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal de efetiva participação da
entidade sindical, ou de representante por ela indicado em comissão, na elaboração e fixação de
suas regras, e respectivos critérios de avaliação, destinadas aos empregados.
É verdade que a Lei no 10.101/00 não determina sobre quão prévio deva ser o
ajuste de PLR. Contudo, tal regra demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto, a
razoabilidade e, sobretudo, a coerência em relação ao que se entende por ajuste prévio. No caso,
resta cristalina a retroatividade das CCT, as quais foram firmadas no último trimestre de cada
ano-base, ou seja, após 09 (nove) meses do início de cada exercício.
Assim, cada um dos instrumentos de negociação deveriam ter sido elaborados
antes do inicio do período a que se referem os lucros ou resultados, vez que relativos exatamente
a cada período pactuado. No mínimo, deveriam ter sido constituídos logo após o início de cada
exercício.
Ora, para ter direito ao recebimento da Participação nos Lucros ou Resultados são
impostas condições ao empregado, e este precisa saber quais são e mais, em tempo hábil, sob o
risco de ter sua expectativa de direito de pronto prejudicada.
Desta feita, acertada é a fundamentação lançada pela autoridade fiscal de 1o grau,
quando alerta que os instrumentos decorrentes das negociações devem ser formalizados antes do
ano base, devendo deles constar, de forma clara e objetiva, as metas, os resultados, prazos,
critérios e condições que, se implementados, darão aos empregados o direito de receber a verba
desvinculada da remuneração. Afinal, se assim não fosse, indagar-se-ia sobre a utilidade e
eficácia das regras contidas na legislação, não bastando, tão somente, a existência de um acordo.
Fl. 786
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

No caso concreto, a assinatura dos acordos e o consequente conhecimento das
regras por parte dos empregados ocorreram muito após o inicio de vigência dos mesmos e isso,
sem dúvida, leva a indagar como possível o comprometimento dos funcionários com metas que
só vão conhecer praticamente no final de cada ano?
Ora, quando da constituição de cada CCT, já havia transcorrido tempo suficiente a
ensejar a ocorrência de vários fatores capazes ou não de contribuir para o alcance das metas, sem
que ficasse constatada, expressamente, a participação dos empregados na obtenção do resultado
positivo alcançado pela empresa.
Em que pesem os fundamentos lançados pelo recorrente na peça recursal, advirto que
admitir que o pagamento não estivesse sujeito a instrumentos de negociação celebrados
previamente, seria coadunar com o desvirtuamento da rubrica e o ensejo de fraude, pois o
empregador poderia instituir pagamentos mascarados com o rótulo de "participação nos lucros
ou resultados " apenas para não pagar encargos sociais sobre a referida remuneração.
Diante disso, não há razões para discordar dos termos lançados na decisão
recorrida sobre o tema, haja vista que, realmente, os instrumentos de acordo em tela não
objetivaram incentivar a produtividade, uma vez que o resultado positivo já havia sido definido.
A inobservância do requisito essencial atinente ao ajuste prévio mostra-se
inequívoca à luz do caso concreto. As normas estabelecidas no último trimestre de cada exercício
retirou dos empregados a possibilidade de terem sua produtividade estimulada, desnaturando a
essência desse instituto. Ao serem retroativos, os programas criam paradoxo, estabelecendo
metas referentes a períodos cujos resultados já aconteceram e não podem ser modificados, por
mais que se esforcem os empregados.
No caso em tela, chama a atenção que nenhuma das convenções coletivas
apresentadas se coaduna com as exigências legais, uma vez que não restaram identificadas as
regras objetivas, os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do
acordado ou qualquer tipo de programa de metas, resultados e prazos pactuados previamente, ou
seja, não se aponta a forma como será alcançado o objetivo para que os empregados façam jus a
tal beneficio.
De acordo com o relato fiscal, a empresa não atendeu aos requisitos mínimos
exigidos pela lei ao não observar as regras contidas no §1° do artigo 2o, da Lei 10.101/2000 e ao
distribuir quantia desconexa de qualquer mecanismo de aferição, nomeando como se PLR fosse.
Com isso, os valores pagos a título de PLR foram considerados salário de contribuição e foram
objeto de cobrança. Sobre tal ponto, não vejo razões plausíveis que ensejem a reforma do
julgado.
Considerando a matéria sob julgamento, temos a observar, preliminarmente, que a
participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa é um direito social de matriz
constitucional, e regulada no plano infraconstitucional pela Lei n° 10.101/2000, como segue:
Constituição Federal - 1988
Art. 7° São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
Fl. 787
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
(...) (grifos nossos)
Lei n° 10.101/2000 (Texto vigente à época do Período de Apuração)
Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado
pelo sindicato da respectiva categoria;
II- convenção ou acordo coletivo.
§ 1 o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
(...)
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração
devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
(... ) (grifos nossos)
Embora a CF/88 assegure o direito dos empregados à participação nos lucros ou
resultados das empresas, tal comando é de eficácia limitada, ou seja, depende de lei ordinária
federal para sua aplicação plena.
O legislador constituinte, ao estabelecer aquele direito social, desvinculado da
remuneração, remeteu à lei ordinária o poder de disciplinar o acesso dos empregados àquele
direito, definindo o modo e os limites de sua participação, bem como o caráter jurídico desse
benefício para fins tributários, seja quanto à incidência do imposto de renda, seja para fins de
incidência de contribuição previdenciária. Assim, somente com a superveniência da Medida
Provisória n° 794/1994, sucessivamente reeditada e com numeração variada até a MP 1.982-77,
de 23 de novembro de 2000, convertida na Lei n° 10.101/2000, é que foram implementadas as
condições indispensáveis ao exercício do direito dos trabalhadores àquela participação,
desvinculada da remuneração.
Fl. 788
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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A Lei n° 10.101/2000, deixa explícito que a PLR tem como um dos seus objetivos
incentivar a produtividade, e o § 1° do artigo 2° determina que as regras para o pagamento da
PLR devem constar do documento que fixa os termos da negociação. Ora, a concessão da PLR
sem a exigência de meta a ser atingida não cumpre o objetivo de incentivar a produtividade.
Do instrumento de negociação firmado entre as partes devem constar regras claras
e objetivas das condições a serem satisfeitas (regras adjetivas) para que ocorra o pagamento ou
crédito da parcela correspondente à participação nos lucros ou resultados (direito substantivo),
conforme disposto no § 1° do art. 2° da Lei n° 10.101/2000.
Nesse contexto, logicamente, os trabalhadores precisam saber previamente
dos critérios e condições acordados com a empresa, constantes daquele instrumento de
negociação, tais como metas, resultados, índices de produtividade ou lucratividade, dentre
outros, de forma que possam, de forma periódica, acompanhar e avaliar a evolução dos
indicadores vinculados ao pagamento da PLR. (grifei)
Desta forma, na hipótese de haver outro documento detalhando as regras, ele fará
parte integrante do primeiro instrumento e, da mesma forma que este, aquele também deve ser
celebrado antes do início do cumprimento das condições para a PLR.
Do exame dos dispositivos contidos na Lei n° 10.101/2000, conclui-se que o
objeto do acordo não pode se limitar à simples concessão da parcela atinente à PLR,
independentemente de fixação dos objetivos a serem alcançados. Por isso, é necessário o ajuste
razoavelmente prévio.
Os exemplos reportados na Lei em comento indicam que algum lucro ou resultado
deve ser perseguido, de forma que a natureza jurídica específica de tal verba seja preservada.
Assim, o pagamento da PLR não se constitui em mera gratificação legalmente prevista, mas em
verdadeiro mecanismo de integração entre o capital e o trabalho, pois, atingidas as metas
preestabelecidas no acordo ou convenção coletiva, tanto os trabalhadores como os empregadores
sairão beneficiados.
Com as considerações acima, passo à análise da matéria sob o enfoque da
legislação previdenciária, notadamente quanto à integração ou não da referida verba no conceito
de salário de contribuição para fins de determinação da base de cálculo das contribuições
previdenciárias. Nesse contexto, a Lei n° 8.212/1991, que instituiu o Plano de Custeio da
Previdência Social, assim trata do conceito de salário de contribuição bem como das hipóteses de
não-incidência tributária, conforme segue:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei n° 9.528, de 10.12.97)
(...)
Fl. 789
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Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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§ 9° Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei n° 9.528, de 10.12.97)
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica;
(... ) (grifos nossos).
Art.214. Entende-se por salário-de-contribuição: (...)
§ 9° Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente: (...)
X - a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei específica;
(...)
§ 10. As parcelas referidas no parágrafo anterior, quando pagas ou creditadas em
desacordo com a legislação pertinente, integram o salário-de-contribuição para todos os
fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis.
(...) (grifos nossos)
Os Acordos e Convenções Coletivas de Trabalho - CCT são instrumentos de
negociação e previsão de direitos reconhecidos pela Constituição Federal, mas nunca podem
alterar a disciplina que a lei, previamente, traz em relação a um determinado instituto. O
conhecimento da lei, inescusável que é, contorna a atividade tanto do empregador quanto dos
trabalhadores, de modo que se os mesmos quiserem estipular a participação, não tributável, nos
lucros e/ou resultados da empresa (PLR), devem estabelecer condições que se afinem aos
postulados da norma regulamentadora, no caso, a Lei n° 10.101/2000.
A Lei n° 10.101/2000 permite a livre negociação entre as partes, desde que com
regras claras e objetivas quanto aos direitos substantivos (necessidade de o programa estar
vinculado ao alcance do lucro ou dos resultados), e quanto às regras adjetivas (possibilidade de
se aferir o cumprimento das metas da empresa, como um todo).
É, portanto, um acordo prévio quanto aos direitos e quanto às obrigações.
Visto isso, tenho que, no caso dos autos, a empresa recorrente não atendeu aos
requisitos mínimos exigidos pela lei ao não observar as regras contidas no §1° do artigo 2o da Lei
10.101/2000 e distribuiu quantia desconexa de qualquer mecanismo de aferição, nomeando-a
como se PLR fosse. Assim, os valores pagos a título de PLR foram corretamente considerados
salário de contribuição e, por isso, devem ser objeto de cobrança.
Depreende-se da narrativa supra que o fundamento utilizado pela Fiscalização
para descaracterizar a PLR da recorrente foi a ausência de regras prévias, claras e objetivas para
a obtenção do direito ao recebimento da verba.
O pagamento de um valor anual desvinculado de qualquer meta prévia e a
ausência de regras claras e objetivas das condições a serem satisfeitas (regras adjetivas) para que
ocorra o pagamento ou crédito da parcela correspondente à participação nos lucros ou resultados
Fl. 790
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

(direito substantivo), conforme disposto no § 1° do art. 2° da Lei n° 10.101/2000, descaracteriza
a PLR e atrai a incidência de contribuição previdenciária sobre os valores pagos em desacordo
com a legislação.
Nesse sentido, vejamos o que dispõe a norma aplicável, qual seja o artigo 2o, §1o,
da Lei 10.101/2000:
Participação nos lucros e prêmios
Art.2oA participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa
e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas
partes de comum acordo:
§1oDos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I-índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II-programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
...
Feitas tais constatações, resta caracterizado, portanto, que houve o pagamento sem
a fixação e observância de regras claras e objetivas para o seu recebimento, descaracterizando a
sustentada Participação nos Lucros e Resultados.
Portanto, nesse ponto, razão não assiste ao recorrente.
Multa Aplicada
Aduz a Recorrente que a multa possui caráter confiscatório e fere o princípio da
capacidade contributiva.
Com relação às alegações de inconstitucionalidade feitas pela Recorrente, convém
registrar que o exame de validade das normas insertas no ordenamento jurídico através de
controle de constitucionalidade é atividade exercida de maneira exclusiva pelo Poder Judiciário e
expressamente vedada no âmbito do Processo Administrativo Fiscal, a teor do art. 26-A do
Decreto no 70.235, de 1972:
Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei no 11.941,
de 2009)
[...]
§ 6o O disposto no caput deste artigo não se aplica aos casos de tratado, acordo
internacional, lei ou ato normativo:(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
I – que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão definitiva plenária do
Supremo Tribunal Federal;(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
Fl. 791
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

II – que fundamente crédito tributário objeto de:(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
a) dispensa legal de constituição ou de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda
Nacional, na forma dos arts. 18 e 19 da Lei no10.522, de 19 de julho de 2002;(Incluído
pela Lei no 11.941, de 2009)
b) súmula da Advocacia-Geral da União, na forma do art. 43 da Lei Complementar
no73, de 10 de fevereiro de 1993; ou(Incluído pela Lei no 11.941, de 2009)
c) pareceres do Advogado-Geral da União aprovados pelo Presidente da República, na
forma do art. 40 da Lei Complementar no 73, de 10 de fevereiro de 1993.(Incluído pela
Lei no 11.941, de 2009)
É o caso também de se aplicar a Súmula no 2 do CARF: “O CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária”.
Sobre a aplicação da retroatividade benigna, no caso específico de lançamentos
associados por descumprimento de obrigação principal e acessória a manifestação reiterada dos
membros deste Conselho resultou na edição da Súmula Carf no 119, cujo conteúdo transcrevo
abaixo:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Contudo, tal enunciado de súmula foi cancelado, por unanimidade, em particular a
partir de encaminhamento neste sentido da Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, em
reunião da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais levada a termo no dia 06 de agosto
de 2021, com base na manifestação da Procuradoria da Fazenda Nacional sobre a tema, que o
incluiu em Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer (Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da Portaria
PGFN No 502/2016), o que se deu nos seguintes termos:
A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do
art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos de
ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei no 8.212, de
1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: AgInt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, AgInt no AREsp
941.577/SP, AgInt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência:Nota
SEI
no
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME,ParecerSEI
No
11315/2020/ME
Fl. 792
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.000905/2010-17

O referenciado Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes
considerações:
[...]
12. Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas as suas
turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35 da Lei no 8.212,
de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de
multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício.
13.Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça, anteriormente à
inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia previsão de multa de ofício
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa de mora), nem na redação primeira,
nem na decorrente da Lei no 11.941, de 2009 (fruto da conversão da Medida Provisória
no 449, de 2008).
Ainda que não vinculante, a observação da manifestação da PGFN impõe-se como
medida de bom senso, já que não parece razoável a manutenção do entendimento então vigente
acerca da comparação das exações fiscais sem que haja, por parte do sujeito ativo da relação
tributária, a intenção de continuar impulsionando a lide até que se veja integralmente extinto, por
pagamento, eventual crédito tributário mantido.
Neste sentido, considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já
se manifestou pela dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de contrarrazões e
interposição de recursos, bem como recomenda a desistência dos já interpostos, para os períodos
de apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se discute (Lei no 11.941, de 2009), deve-
se aplicar, para os casos ainda não definitivamente julgados, os termos já delineados pela
jurisprudência pacífica do STJ e, assim, apurar a retroatividade benigna a partir da comparação
do quantum devido à época da ocorrência dos fatos geradores com o regramento contido no atual
artigo 35 da lei 8.212/91, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo em
se tratando de lançamentos de ofício.
Deve-se, ainda, destacar que na vigência da legislação anterior, havia previsão de
duas penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo precedente, e outra decorrente de
descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art. 32, inciso IV, §§ 4o e 5o, em razão
da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados não correspondentes aos fatos
geradores, imposições que, a depender o caso concreto, poderiam alcançar a alíquota de 100%,
sendo certo que tal penalidade não foi objeto do citado Parecer SEI 11.315/2020.
A MP 449/08 inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, passou a prever, tal
qual já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento de
ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96). Porém, como a tese encampada
pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na redação anterior do art. 35 da Lei 8.212/91,
resta superado o entendimento deste Conselho Administrativo sobre a natureza de multa de
ofício de tal exigência.
Desse modo, não se aplicando aos períodos anteriores à vigência da Lei no
11.941/09 o disposto no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação acessória relativo
à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração inexata), já não pode ser
considerada incluída na nova penalidade de ofício.
Fl. 793
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-011.663 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Considerando, assim, a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da
lei que comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da prática da
infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do artigo 106 da Lei 5.172/66 (CTN), deve-se efetuar
a comparação entre a multa pelo descumprimento de obrigação acessória prevista no artigo 32,
inciso IV, §§ 4o e 5o, da Lei 8.212/91, com a nova penalidade por apresentação de declaração
inexata contida no artigo 32-A da mesma Lei.
Portanto, no caso presente, entendo que deve ser aplicada a retroatividade
benigna, mediante a comparação entre a multa prevista no art. 32, inciso IV, § 5o, da Lei
8.212/91, com a que seria devida a partir do art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
Juros de Mora
Sobre o questionamento dos juros de mora, deve ser aplicada a Súmula CARF no
4 (vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018):
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Do mesmo modo, aplica-se a Súmula CARF no 5:
Súmula CARF no 5:
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no
vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no
montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de
08/06/2018).
Ainda, no caso, mister trazer à baila o que dispõe a Súmula CARF No 108, a
saber:
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Face ao exposto, desacolho a pretensão do recorrente.

Conclusão
Diante do exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para
aplicar a retroatividade benigna, mediante a comparação entre a multa prevista no art. 32, inciso
IV, § 5o, da Lei 8.212/91, com a que seria devida a partir do art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
(documento assinado
(documento assinado digitalmente)
Carlos Eduardo Fagundes de Paula
Fl. 794
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Fl. 795
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