Tribunal: CARF
Processo: 12689.000578/2007-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-11-18
Data de publicação: 2025-03-17

Ementa:
Assunto: Regimes Aduaneiros
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2004
DRAWBACK BRASILEIRO. VINCULAÇÃO FÍSICA. FLEXIBILIZAÇÃO. NORMA. EFEITOS.
O regime aduaneiro especial de drawback, no Brasil, em sua modalidade suspensão, impõe que haja vinculação física entre os insumos importados com suspensão de tributos e os produtos exportados. As normas que permitiram a flexibilização da vinculação física em hipóteses específicas, e a partir de data expressamente determinada (28/07/2010), aplicam-se tão-somente a tais hipóteses e depois de tal data.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
12689.000578/2007-38
ACÓRDÃO
9303-016.199 – CSRF/3a TURMA
SESSÃO DE
21 de novembro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
INTERESSADO
VICUNHA TÊXTIL S.A.
Assunto: Regimes Aduaneiros
Período de apuração: 01/01/2003 a 31/12/2004
DRAWBACK BRASILEIRO. VINCULAÇÃO FÍSICA. FLEXIBILIZAÇÃO. NORMA.
EFEITOS.
O regime aduaneiro especial de drawback, no Brasil, em sua modalidade
suspensão, impõe que haja vinculação física entre os insumos importados
com suspensão de tributos e os produtos exportados. As normas que
permitiram a flexibilização da vinculação física em hipóteses específicas, e
a partir de data expressamente determinada (28/07/2010), aplicam-se tão-
somente a tais hipóteses e depois de tal data.

ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda, e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencida a
Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário, que lhe negou provimento.

(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Fl. 1352
DF CARF MF
Original

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PROCESSO 12689.000578/2007-38
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Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Semíramis
de Oliveira Duro, Vinícius Guimarães, Tatiana Josefovicz Belisário, Dionísio Carvallhedo Barbosa,
Alexandre Freitas Costa, Denise Madalena Green, e Régis Xavier Holanda (Presidente).

RELATÓRIO
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3402-007.515, de 27/07/2020 (fls. 1209 a 1219)1,
que, por maioria de votos, deu provimento ao Recurso Voluntário.

Breve síntese do processo
O processo versa sobre Auto de Infração para exigência de Imposto de Importação,
Cofins-Importação e Contribuição para o PIS/Pasep-Importação, acrescidos juros de mora e multa
de ofício de 75%, acrescidos de juros de mora e multa de ofício, pelo inadimplemento parcial dos
compromissos de exportação firmados no âmbito dos Atos Concessórios de Drawback,
modalidade suspensão, identificados pelos números 2003/003756-5 e 2003/003756-5 (exportação
anterior à produção das mercadorias com a matéria prima importada sob o regime; e exportação
de mercadorias produzidas com matéria-prima diversa da pertencente ao Ato Concessório).
Em sua impugnação, alegou a empresa que na prática, não seria possível vincular-se
o insumo X ao produto exportado Y, sendo certo, porém, que os produtos exportados possuem
em sua composição o insumo importado, e que não foi considerado o percentual de perda.
Os autos foram, então, encaminhados à DRJ RECIFE, que proferiu o Acórdão no 11-
053.162, de 31 de maio de 2016, julgando procedente em parte a impugnação, excluindo do
lançamento perdas no processo produtivo destacadas em tabela de cálculo, e mantendo o
lançamento no que se refere à necessidade de vinculação física entre as mercadorias importadas e
o produto exportado ao amparo do regime.
A empresa apresentou Recurso Voluntário, reiterando as alegações de defesa,
tendo o julgamento sido convertido em diligência, no CARF, por voto de qualidade, por maio da
Resolução 3402-001.790, de 26 de fevereiro de 2019, para que fosse verificado o cumprimento de
requisitos da Portaria Conjunta RFB/SECEX 467/2010. Na informação fiscal de fls. 1193/1194, a
unidade da RFB, tendo em conta a impossibilidade de verificação retroativa, solicitou documentos
e relatórios à empresa, e que foram repassados como resposta à diligência, sem objeções ou
contestações fiscais.

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
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Foi, então, exarada pelo CARF a decisão consubstanciada no Acórdão no 3402-
007.515, que decidiu por dar provimento ao Recurso Voluntário apresentado, sob os seguintes
fundamentos: (a) o regime aduaneiro especial de drawback suspensão, consoante os termos da
Lei 11.774/2008, não exige a comprovação da vinculação física entre insumos importados e os
produtos finais exportados utilizados para comprovação dos termos avençados no ato
concessório, desde que cumpridos os requisitos legais; e (b) tampouco exige o regime a
contabilidade segregada para insumos importados sob essa modalidade; e (c) aplicam-se tais
entendimentos aos processos não definitivamente julgados, conforme impõe o artigo 106 , II "b"
do Código Tributário Nacional.

Da matéria submetida à CSRF
Cientificada do Acórdão no 3402-007.515, a Fazenda Nacional interpôs Recurso
Especial, apontando divergência jurisprudencial com relação à seguinte matéria: “necessidade da
comprovação da vinculação física entre o insumo importado e o produto exportado para fins de
cumprimento do regime aduaneiro especial de drawback-suspensão”, indicando como paradigmas
o Acórdãos no 3401-007.889 e no 9303-009.400.
Cotejando os arestos confrontados, chegou-se, no exame de admissibilidade
monocrático, à conclusão de que haveria, entre eles, a similitude fática mínima para que se
pudesse estabelecer uma base de comparação para fins de dedução da divergência arguida, uma
vez que tanto no acórdão recorrido quanto nos paradigmas discutiu-se acerca da necessidade de
comprovação da vinculação física entre o insumo importado e o produto exportado para fins de
cumprimento do regime aduaneiro especial de drawback-suspensão. No acordão recorrido restou
decidido que não há necessidade dessa comprovação, em decorrência da aplicação da retroatividade
benigna prevista no artigo 106 , II "b" do Código Tributário Nacional; e nos paradigmas, em sentido
contrário, restou decidido que é necessária a vinculação física dos insumos importados com os
produtos a serem exportados.
Assim, com as considerações tecidas no Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial - 3a Seção de julgamento / 4a Câmara, de 11/11/2020, às fls. 1250 a 1254, o Presidente da
4a Câmara da 3a Seção de Julgamento do CARF deu seguimento ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional.
Cientificado do Despacho que deu seguimento ao Recurso Especial da Fazenda
Nacional, o Contribuinte apresentou contrarrazões (fls. 1262 a 1273), defendendo a
improcedência das alegações do recorrente.
Em 24/07/2024, o processo foi distribuído a este Conselheiro, mediante sorteio,
para relatoria e submissão ao Colegiado da análise do Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É o relatório.

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VOTO
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.

Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme
consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial da 4a Câmara / 3a Seção do CARF,
sendo patente a controvérsia, diante do antagonismo das conclusões a que chegaram os
colegiados.
Assim, voto pelo conhecimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.

Do Mérito
No mérito, o tema já é pacífico no seio deste colegiado uniformizador de
jurisprudência, reclamando, inclusive, a edição de súmula:
“O regime aduaneiro especial de drawback, no Brasil, em sua modalidade
suspensão, impõe que haja vinculação física entre os insumos importados com
suspensão de tributos e os produtos exportados. As normas que permitiram a
flexibilização da vinculação física em hipóteses específicas, e a partir de data
expressamente determinada (28/07/2010), aplicam-se tão-somente a tais
hipóteses e depois de tal data.” (Acórdão 9303-013.628, 14/12/2022, Rel. Cons.
Vanessa Marini Cecconello, maioria, Red. Designado Cons. Rosaldo Trevisan)
“Até o dia 28 de julho de 2010 é condição específica do regime especial aduaneiro
de drawback suspensão a industrialização e posterior exportação da mercadoria
anteriormente importada. Tratando-se de condição para isenção, a vinculação
física deve ser demonstrada pelo beneficiário nos termos do artigo 179 do Código
Tributário Nacional.” (Acórdão 9303-015.635, 13/08/2024, Rel. Cons. Alexandre
Freitas Costa – unânime)
“Até o dia 28 de julho de 2010 é condição específica do regime especial aduaneiro
de drawback suspensão a industrialização e posterior exportação da mercadoria
anteriormente importada. Tratando-se de condição para isenção, a vinculação
física deve ser demonstrada pelo beneficiário nos termos do artigo 179 do Código
Tributário Nacional.” (Acórdão 9303-015.702, 10/09/2024, Rel. Cons. Alexandre
Freitas Costa – unânime)
Ainda, no mesmo sentido, o Acórdão 9303-016.054, de relatoria da Cons. Tatiana
Josefovicz Belisario, julgado em outubro de 2024, e ainda não disponível no sítio web do CARF.
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Para analisar em que consiste o regime aduaneiro denominado de drawback, no
Brasil, e a necessidade de vinculação física entre insumo e produto ao longo do tempo, em nossa
legislação, e suas flexibilizações, cabem alguns esclarecimentos, que registramos no voto vencedor
proferido no Acórdão 9303-013.628:
O “DRAWBACK BRASILEIRO”
É preciso logo de início esclarecer que ao tratar de um “drawback” brasileiro,
está-se a analisar um regime que tem pouca relação com o que se entende no
restante do planeta como “drawback”.
O “drawback” já era tratado na célebre “Riqueza das Nações” de Adam Smith, em
1776, na qual se dedica um capítulo (Capítulo IV - “Dos drawbacks”, do Livro IV -
“Dos sistemas de política econômica”):
“Os comerciantes e os fabricantes não se contentam com o monopólio do
mercado interno, mas desejam da mesma forma o máximo possível de
vendas para o exterior de suas mercadorias. Seu país não possui nenhuma
jurisdição sobre nações estrangeiras e, portanto, raramente pode
proporcionar monopólio lá. Eles são geralmente obrigados, por isso, a
contentar-se em solicitar determinados incentivos à exportação.
Desses incentivos, os denominados drawbacks parecem ser os mais
razoáveis. (...)Os direitos (de importação) que foram impostos desde o
antigo subsídio são, em grande parte, totalmente devolvidos após a
exportação. Essa regra geral, entretanto, é passível de grande número de
exceções; e a teoria dos drawbacks se tornou matéria muito mais simples
do que era quando de sua primeira instituição.
Na exportação de algumas mercadorias estrangeiras, das quais se esperava
que a importação em muito superasse o necessário para o consumo
interno, a totalidade dos direitos (de importação) era devolvida, sem reter
nem a metade do antigo subsídio. (...)” (tradução livre)
Pouco antes, na mesma obra (Capítulo I do Livro IV), explica-se que:
“Drawbacks são concedidos em duas diferentes ocasiões. Quando os
fabricantes domésticos estivessem sujeitos a qualquer direito (de
importação) ou imposto (sobre o consumo), a totalidade ou uma parte
destes era frequentemente devolvida após a exportação; e quando
mercadorias estrangeiras sujeitas a um direito (de importação) fossem
importadas, a fim de serem exportadas novamente, a totalidade ou uma
parte deste direito era às vezes devolvida depois de tal exportação. (...)”
(tradução livre)
O “drawback”, assim, é inequivocamente, como sugere a própria formação da
palavra, em inglês (“draw-back”), uma devolução ou restituição de direitos de
importação (ou mesmo de impostos sobre o consumo). Tal definição está em
perfeita sintonia com o que se entende hoje internacionalmente como drawback:
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“o montante de direitos e taxas na importação restituídos por aplicação do
regime de drawback”, conforme Anexo Específico “F” da Convenção de Quioto
Revisada, da Organização Mundial das Aduanas. E o regime de drawback, por sua
vez, conforme a mesma convenção, é internacionalmente definido como:
“(...) o regime aduaneiro que permite, por ocasião da exportação de
mercadorias, obter a restituição (total ou parcial) dos direitos e taxas que
incidiram sobre a importação dessas mercadorias ou dos materiais nelas
contidos ou consumidos na sua produção.” (tradução livre)
Foi exatamente com esse sentido que o regime foi inicialmente tratado na
legislação brasileira, no Decreto no 994, de 28/7/1936: como uma restituição, ou,
na terminologia usada no decreto, uma devolução dos direitos pagos
(integralmente) na importação (a norma usa ainda o termo “remissão”).
A Lei no 3.244, de 14/8/1957 manteve o drawback como “remissão”, em seu art.
37, dispondo que seria concedida “remissão total ou parcial do imposto relativo a
produto utilizado na composição de outro a exportar (‘draw-back’), nos termos do
Regulamento a ser baixado por proposta do Conselho de Política Aduaneira”.
E tal regulamento (Decreto no 50.485, de 25/4/1961) dispôs em seu art. 6o que “o
desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas com aplicação do ‘draw-
back’ será autorizado com suspensão do recolhimento dos tributos devidos”.
Estava “criado” pela norma infralegal o drawback-suspensão, distante de toda a
terminologia
internacionalmente
adotada,
nascendo
ainda
a
expressa
determinação de vinculação física, no texto do art. 18: “nenhuma mercadoria
objeto de ‘draw-back’ poderá ser utilizada fora da finalidade prevista sem o prévio
recolhimento dos tributos devidos”.
Três anos depois, estava revogado o decreto regulamentar pelo Decreto no
53.967, de 16/6/1964, que, em seu art. 3o , deu ao drawback a configuração
tripartida (suspensão, isenção e restituição) que persiste nas normas até os dias
atuais, mantendo-se a necessidade de que as mercadorias importadas não fossem
desviadas das finalidades para as quais foram admitidas no regime (art. 8o).
Depois de cerca de uma década de disciplina infralegal, o Decreto-Lei no 37, de
18/11/1966, em seu art. 78, incisos I a III, passou a dispor (sem utilizar a
expressão drawback - Não obstante tenha sido alguns meses antes publicada a Lei
no 5.025, de 10/06/1966, tratando em dois artigos de “draw-back”: um deles, o
art. 55, especificamente referindo-se a isenção) sobre restituição, total ou parcial,
dos tributos que hajam incidido sobre a importação de mercadoria exportada
após beneficiamento, ou utilizada na fabricação, complementação ou
acondicionamento de outra exportada que; sobre suspensão do pagamento dos
tributos sobre a importação de mercadoria a ser exportada após beneficiamento,
ou destinada à fabricação, complementação ou acondicionamento de outra a ser
exportada; e sobre isenção dos tributos que incidirem sobre importação de
mercadoria, em quantidade e qualidade equivalentes à utilizada no
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beneficiamento, fabricação, complementação ou acondicionamento de produto
exportado.
Apesar de a base legal (corretamente) não se referir a drawback, o Decreto no
68.904, de 12/7/1971, entretanto, afirma em sua ementa estar regulamentando
“o instituto do drawback previsto no art. 78 do Decreto-Lei no 37, de
18/11/1966”, reiterando a linha tripartida (suspensão, isenção e restituição),
sendo tal postura mantida pelos Regulamentos Aduaneiros de 1985 (aprovado
pelo Decreto no 91.030, de 05/03/1985, art. 314), de 2002 (Decreto no 4.543, de
26/12/2002, art. 335) e de 2009 (Decreto no 6.759, de 05/02/2009, art. 383).
Concordamos com LOPES FILHO quando este afirma que, apesar de a
regulamentação do art. 78 da Lei Aduaneira denominar as três modalidades ali
previstas como drawback, deve-se entender que o drawback corresponde tão-
somente à “restituição, total ou parcial, dos tributos que hajam incidido sobre a
importação de mercadoria exportada após beneficiamento, ou utilizada na
fabricação, complementação ou acondicionamento de outra exportada” (inciso I
do art. 78), caracterizando-se as modalidades previstas nos incisos II e III do
artigo, respectivamente, como beneficiamento ativo e reposição de estoques
(LOPES FILHO, Osíris de Azevedo. Regimes aduaneiros especiais. São Paulo:
Revista dos Tribunais, 1983, p. 91-92). Contudo, preferimos a designação
aperfeiçoamento ativo, que veio a se consagrar internacionalmente depois da
obra do ex-Secretário da Receita Federal, para a modalidade prevista no inciso II.
Temos, assim, que: a) o ‘drawback-isenção’ constitui, como o próprio nome
sugere, uma hipótese de isenção (conhecida como reposição de estoques) como
tantas outras decorrentes de lei ou acordo internacional, compiladas no art. 136
do atual Regulamento Aduaneiro; b) o ‘drawback-restituição’, ou simplesmente
‘drawback’, nome pelo qual é conhecido no restante do mundo, é uma hipótese
de restituição que busca incentivar as exportações; e c) o ‘drawback-suspensão’
(único que constitui propriamente um regime aduaneiro) é, em realidade, um
aperfeiçoamento ativo. (cf. Anexo Específico “F”, Capítulo 1 da Convenção de
Quioto Revisada).
Repare-se que a inadequação terminológica não macula, hoje, a aplicação de
nenhuma das três ‘modalidades de drawback’ no Brasil, pois, relevando-se os
nomes, todas possuem supedâneo legal. Mas a confusão infralegal acabou por
contaminar leis, como as de no 8.402/1992 (art. 3o , § 2o), no 11.945/2009 (arts. 13
e 14) e no 12.350/2010 (que passou a ter um Capítulo intitulado “Do Drawback” -
arts. 31 a 33, que nada trata sobre restituição), deixando o Brasil cada vez mais
distante daquilo que o restante do mundo denomina “drawback”.
Não se tem dúvida de que a insistência em utilizar terminologia dissonante do
resto do mundo dificulta negociações internacionais e faz com que se exija cautela
em estudos comparados sobre a matéria.
Daí nossa preocupação em não comparar grandezas diferentes na labuta
empreendida nos tópicos seguintes. Trataremos do “drawback brasileiro” (em
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suas três “modalidades”), comparando-as, quando necessário, aos institutos
congêneres existentes internacionalmente, tendo como pano de fundo a questão
da “vinculação física”.

A vinculação física no “DRAWBACK BRASILEIRO” e sua gradativa flexibilização
Como destacado no tópico anterior, as primeiras regulamentações do “drawback
brasileiro” (em suas três modalidades), veiculadas pelos Decretos no 50.485/1961
e no 53.967/1964, já estabeleciam expressamente a necessidade de vinculação
das mercadorias às finalidades para as quais foram admitidas no regime. E as
finalidades eram as mesmas, em ambos os decretos (art. 2o): utilização direta na
fabricação de mercadorias destinadas à exportação; complementação de
aparelhos, máquinas, veículos ou equipamentos destinados à exportação;
embalagem, acondicionamento ou apresentação de produtos a serem
exportados; beneficiamento no país e posterior exportação; e reparação,
recondicionamento ou reconstrução de máquinas, equipamentos, embarcações e
aeronaves admitidos no país temporariamente, quando consignados a estaleiros
ou oficinas de reparo e manutenção.
E sobre o tema não parece haver dissonância entre as normas regulamentares e
o comando do art. 78 do Decreto-Lei no 37/1966:
“Art. 78. Poderá ser concedida, nos termos e condições estabelecidas no
regulamento:
I - restituição, total ou parcial, dos tributos que hajam incidido sobre a
importação de mercadoria exportada após beneficiamento, ou utilizada na
fabricação, complementação ou acondicionamento de outra exportada;
II - suspensão do pagamento dos tributos sobre a importação de
mercadoria a ser exportada após beneficiamento, ou destinada à
fabricação, complementação ou acondicionamento de outra a ser
exportada;
III - isenção dos tributos que incidirem sobre importação de mercadoria,
em quantidade e qualidade equivalentes à utilizada no beneficiamento,
fabricação, complementação ou acondicionamento de produto exportado.
(...)
§ 3o Aplicam-se a este artigo, no que couber, as disposições do § 1o do art.
75.” (grifo nosso)
Repare-se que nas três “modalidades” a mercadoria exportada tem que ser
efetivamente a que foi anteriormente importada. Nenhuma flexibilização da
vinculação física, assim, naquele momento. E adicione-se que o Decreto-Lei
permite a aplicação subsidiária do § 1o do art. 75 (que trata de condições para a
admissão temporária, entre as quais a identificação dos bens e sua utilização
exclusiva nos fins previstos).
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Na disciplina regulamentar posterior, externada pelo Decreto no 68.904/1971,
começam a surgir flexibilizações na identidade física entre os produtos
importados e exportados (destacando-se a possibilidade de aplicação do regime
(art. 2o , § 1o) a “matéria-prima e outros produtos que, embora não integrando o
produto exportado, sejam utilizados na sua fabricação em condições que
justifiquem o benefício, a critério do órgão responsável pela concessão do draw-
back”.
O Regulamento Aduaneiro de 1985, aprovado pelo Decreto no 91.030/1985, em
seus arts. 314 a 334, tratou do “drawback brasileiro”, em suas três “modalidades”,
mantendo a flexibilização prevista no art. 2o, § 1o do Decreto no 68.904/1971 em
seu art. 315, §1o. Com a alteração efetuada no § 2o do art. 315, pelo Decreto no
4.257/2002, surge outra flexibilização, permitindo-se a aplicação do regime a
“matéria-prima e outros produtos utilizados no cultivo de produtos agrícolas ou
na criação de animais a serem exportados, definidos pela Câmara de Comércio
Exterior” (CAMEX).
Veja-se que a ampliação permitiu, por exemplo, a importação de farelo de milho
para alimentar pintos que, depois de adultos, seriam exportados. Impossível
estabelecer-se vinculação física neste caso. Por óbvio, no momento da
exportação, não acompanhará o frango todo o farelo por ele comido durante a
criação. Por isso é que nesses casos excepcionais passou-se a prever disciplina
específica, no § 3o do mesmo art. 315, restringindo a aplicação do regime aos
“limites quantitativos e qualitativos constantes de laudo técnico emitido, nos
termos fixados pela Secretaria da Receita Federal, por órgão ou entidade
especializada da Administração Pública Federal”; e “a empresa que possua
controle contábil de produção em conformidade com normas editadas pela
Secretaria da Receita Federal”. É a flexibilização sem prejuízo do controle
aduaneiro.
No Regulamento Aduaneiro de 2002 (Decreto no 4.543/2002) o “drawback” foi
tratado nos arts. 335 a 355, sendo mantidas no art. 336 as flexibilizações
anteriores, e adicionadas outras duas, específicas da “modalidade suspensão”.
A primeira delas é derivada de lei (no 8.032/1990, art. 5o, com a redação dada pela
Lei no 10.184/2001), e não se refere exatamente à flexibilização da vinculação
física, mas da própria exportação, admitindo que o regime seja aplicável a
mercadoria destinada a fornecimento no mercado interno, em decorrência de
licitação internacional, contra pagamento em moeda conversível proveniente de
financiamento concedido por instituição financeira internacional, da qual o Brasil
participe, ou por entidade governamental estrangeira ou, ainda, pelo BNDES, com
recursos captados no exterior.
A segunda, contudo, existente no art. 339, resultou em equivocadas
interpretações. Dispõe o artigo: “o regime de drawback, na modalidade de
suspensão, poderá ser concedido e comprovado, a critério da Secretaria de
Comércio Exterior, com base unicamente na análise dos fluxos financeiros das
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importações e exportações, bem assim da compatibilidade entre as mercadorias a
serem importadas e aquelas a exportar”. Houve quem sustentasse, a partir do
texto do art. 339, que estaria totalmente afastada a vinculação física quando a
SECEX emitisse Ato Concessório com expressa referência ao comando, indicando
que haveria acompanhamento do fluxo financeiro e que havia compatibilidade
entre as mercadorias importadas e exportadas. A essa corrente deve-se opor a
distinção entre as atribuições da SECEX (adstritas à concessão e deliberação sobre
o drawback) e as atribuições fiscalizadoras da RFB. A matéria hoje já é inclusive
sumulada no âmbito do CARF.
Súmula CARF no 100: O Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil tem
competência para fiscalizar o cumprimento dos requisitos do regime de
drawback na modalidade suspensão, aí compreendidos o lançamento do
crédito tributário, sua exclusão em razão do reconhecimento de benefício,
e a verificação, a qualquer tempo, da regular observação, pela importadora,
das condições fixadas na legislação pertinente.
Não poderia, assim, a manifestação efetuada a critério da SECEX impedir eventual
ação fiscal para verificar o cumprimento dos dispositivos normativos relacionados
ao regime. Seria a flexibilização em prejuízo do controle aduaneiro. É preciso
esclarecer que o texto do art. 339 não está a dispensar o cumprimento dos
demais dispositivos referentes a drawback, mas apenas a permitir à SECEX
simplificar seu trabalho, poupando-a de análises pormenorizadas para efeito de
concessão
e
de
verificação
do
cumprimento
(e
não
poupando
o
importador/exportador de controles contábeis e de segregação, ou impedindo a
RFB de efetuar controles afetos à fiscalização). E isso veio a ser expressamente
aclarado com a redação do parágrafo único do art. 387 do Regulamento
Aduaneiro de 2009 (Decreto no 6.759/2009), na redação dada pelo Decreto no
7.213/2010.
Antes de ingressar mais profundamente no Regulamento Aduaneiro de 2009
(ainda vigente), cabe destacar que em 2003, o instituto internacionalmente
conhecido como compensação equivalente passou a fazer parte da legislação
aduaneira brasileira, ainda que de forma tímida, com o art. 60 da Lei no
10.833/2003:
“Art. 60. Extinguem os regimes de admissão temporária, de admissão
temporária para aperfeiçoamento ativo, de exportação temporária e de
exportação temporária para aperfeiçoamento passivo, aplicados a produto,
parte, peça ou componente recebido do exterior ou a ele enviado para
substituição em decorrência de garantia ou, ainda, para reparo, revisão,
manutenção, renovação ou recondicionamento, respectivamente, a
exportação ou a importação de produto equivalente àquele submetido ao
regime.
§ 1o O disposto neste artigo aplica-se, exclusivamente, aos seguintes bens:
I - partes, peças e componentes de aeronave, (...)
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II - produtos nacionais exportados definitivamente, ou suas partes e peças,
que retornem ao País, mediante admissão temporária, ou admissão
temporária para aperfeiçoamento ativo, para reparo ou substituição em
virtude de defeito técnico que exija sua devolução; e
III - produtos nacionais, ou suas partes e peças, remetidos ao exterior
mediante exportação temporária, para substituição de outro anteriormente
exportado definitivamente, que deva retornar ao País para reparo ou
substituição, em virtude de defeito técnico que exija sua devolução.
§ 2o A Secretaria da Receita Federal disciplinará os procedimentos para a
aplicação do disposto neste artigo e os requisitos para reconhecimento da
equivalência entre os produtos importados e exportados.” (grifo nosso).
Novamente há flexibilização da vinculação física, sem prejuízo do controle
aduaneiro, pois restrita a casos específicos, e sob os requisitos e procedimentos
estabelecidos pela RFB.
Passa, então, a haver previsão legal para exportação de produto que não
corresponde fisicamente ao importado para industrialização, mas é idêntico a ele,
ainda que em casos muito restritos. E uma leitura alargada do texto do art. 60,
entendendo que o comando seria ainda aplicado a outros casos, além de afrontar
a literalidade do dispositivo, tornaria inócuas as restrições, negando o próprio
objetivo do texto legal, pois não faria sentido nenhum estabelecer a compensação
equivalente a tais segmentos se eles (assim como todos os demais) já a tivessem.
Assim, o Regulamento Aduaneiro de 2009, em sua redação original, tem poucas
alterações em relação ao regulamento anterior, no que se refere a “drawback”.
Contudo, o tema foi objeto de substanciais alterações efetuadas pelos Decretos no
7.213/2010 e no 8.010/2013. Isso porque começou a tomar corpo uma
intensificação da flexibilização da vinculação física, chegando-se ao que se
denomina usualmente como a aplicação da “fungibilidade” no regime.
Tal intensificação deriva de comandos legais editados no final da década passada
e no início desta década, e que estão sendo paulatinamente regulamentados. A
Lei no 11.945/2009, por exemplo, que cria em seu art. 12 uma variante de
“drawback-suspensão brasileiro”, que veio a ser denominada em norma infralegal
(Portaria Secex no 23/2011) de drawback integrado suspensão, permitindo a
combinação de mercadorias nacionais e importadas no processo de
industrialização para exportação, disciplina a flexibilização em seu art. 14:
“Art. 14. Os atos concessórios de drawback, incluído o regime de que trata
o art. 12 desta Lei, poderão ser deferidos, a critério da Secretaria de
Comércio Exterior, levando-se em conta a agregação de valor e o
resultado da operação.
§ 1o A comprovação do regime poderá ser realizada com base no fluxo
físico, por meio de comparação entre os volumes de importação e de
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aquisição no mercado interno em relação ao volume exportado,
considerada, ainda, a variação cambial das moedas de negociação.
§ 2o A Secretaria da Receita Federal do Brasil e a Secretaria de Comércio
Exterior disciplinarão em ato conjunto o disposto neste artigo.” (grifo
nosso)
Veja-se que o texto da lei trata de forma mais ponderada a já citada relação entre
as competências da SECEX (concessão e deliberação) e da RFB (fiscalização do
regime). Não poderia um órgão estabelecer medidas em detrimento do controle
do outro. Daí a necessidade de ato conjunto. E tal ato correspondia à Portaria
Conjunta RFB/SECEX no 467, de 25/03/2010, posteriormente substituída pela
Portaria Conjunta SECINT/RFB no 76, de 09/09/2022.
A mesma Lei no 11.945/2009, em seu art. 12, § 1o, com a redação dada pela Lei no
12.058/2009, alça ao status legal disposição que há tempos já habitava normas
infralegais, permitindo a aplicação do “regime, na modalidade de suspensão-
integrado”, a “aquisições no mercado interno ou importações de empresas
denominadas fabricantes-intermediários, para industrialização de produto
intermediário a ser diretamente fornecido a empresas industriaisexportadoras,
para emprego ou consumo na industrialização de produto final destinado à
exportação”.
A Lei no 12.350/2010, de forma semelhante ao art. 12 da Lei no 11.945/2009 (que
criou a variante de “drawback-suspensão brasileiro” posteriormente denominada
de drawback integrado suspensão), estabeleceu, em seu art. 31, a variante de
“drawback-isenção brasileiro”, que a norma infralegal (Portaria Secex no 23/2011)
denominou de drawback integrado isenção). A novidade fica por conta da
definição legal de “mercadoria equivalente”, no § 4o do citado art. 31: “a
mercadoria nacional ou estrangeira da mesma espécie, qualidade e quantidade,
adquirida no mercado interno ou importada sem fruição dos benefícios referidos
no caput, nos termos, limites e condições estabelecidos pelo Poder Executivo”. A
disciplina do “drawback integrado isenção” também é conjunta (RFB/SECEX),
conforme estabelece o art. 33 da lei, já tendo sido editada nesse sentido a
Portaria Conjunta RFB/SECEX no 3, de 17/12/2010, igualmente substituída pela
Portaria Conjunta SECINT/RFB no 76, de 09/09/2022.
Veja-se que o Brasil, com claro fundamento na noção de “mercadoria
equivalente” da Convenção de Quioto Revisada, dá mais alguns passos na jornada
iniciada com o art. 60 da Lei no 10.833/2003. Mas é no art. 32 da Lei no
12.350/2010, alterando a disposição do art. 17 da Lei no 11.774/2008, que se salta
para o explícito fundamento legal que viabiliza a flexibilização da vinculação física
(ou a fungibilidade) no “drawback brasileiro, nas modalidades de isenção e
suspensão”:
“Art. 17. Para efeitos de adimplemento do compromisso de exportação nos
regimes aduaneiros suspensivos, destinados à industrialização para
exportação, os produtos importados ou adquiridos no mercado interno com
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suspensão do pagamento dos tributos incidentes podem ser substituídos
por outros produtos, nacionais ou importados, da mesma espécie,
qualidade e quantidade, importados ou adquiridos no mercado interno
sem suspensão do pagamento dos tributos incidentes, nos termos, limites
e condições estabelecidos pelo Poder Executivo.
§ 1o O disposto no caput aplica-se também ao regime aduaneiro de isenção
e alíquota zero, nos termos, limites e condições estabelecidos pelo Poder
Executivo.
§ 2o A Secretaria da Receita Federal do Brasil e a Secretaria de Comércio
Exterior disciplinarão em ato conjunto o disposto neste artigo.” (grifo
nosso)
O artigo apresenta de forma cristalina o fundamento legal viabilizador da
flexibilização. Contudo, é nítido que o comando legal carecia de disciplina tanto
pelo Poder Executivo (responsável por estabelecer termos, limites e condições)
quanto pela SECEX e pela RFB, conjuntamente (órgãos responsáveis pela disciplina
conjunta do tema).
Novamente o legislador, de forma cautelosa, promoveu a flexibilização com
preocupação sobre o impacto que a medida teria no controle aduaneiro, deixando
aos órgãos técnicos a disciplina da matéria, antes da entrada em operação da
nova sistemática. Isso resta claro no texto da exposição de Motivos da Medida
Provisória no 497, de 27/07/2010 (que foi convertida na Lei no 12.350/2010):
“Temos a honra de submeter à apreciação de Vossa Excelência Projeto de
Medida Provisória que: (...)
d) altera o art. 17 da Lei no 11.774, de 17 de setembro de 2008, que dispõe
sobre a fungibilidade de produtos adquiridos nos regimes aduaneiros
suspensivos, permitindo que o Poder Executivo regulamente a matéria; (...)
16. O art. 8o propõe alteração no art. 17 da Lei no 11.774, de 2008, que
dispõe sobre a possibilidade da fungibilidade de bens adquiridos, tanto por
importação como no mercado interno, com suspensão do pagamento de
tributos federais e ao abrigo de regimes aduaneiros especiais, quando
destinados à industrialização para exportação. Trata-se de revisão da
redação original, que havia alicerçado sua base no art. 59 da Lei no 10.833,
de 29 de dezembro de 2003, e agora passa a ser aplicada de forma
autônoma, desde que regulamentada pelo Poder Executivo. (...)” (grifo
nosso)
Em recente alteração do Regulamento Aduaneiro, o Decreto no 8.010, de
16/05/2013, trouxe o novo comando legal para o art. 402-A da norma
regulamentar, sem qualquer alteração (ou disciplina) do texto da lei, mas
esclarecendo, no § 2o do artigo, que a aplicação “fica condicionada à edição de ato
normativo específico conjunto da Secretaria da Receita Federal do Brasil e da
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Secretaria de Comércio Exterior”. Mais uma vez resta patente a tecnicidade do
tema, a ser tratado conjuntamente entre RFB e SECEX.
O Ministério do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, ao qual era
vinculada a SECEX à época, ciente de que ainda não operava, pelas regras então
vigentes, a fungibilidade, noticiou em 29/04/2014 em seu sítio web -
http://www.mdic.gov.br/sitio/interna/noticia.php?area=5&noticia=13134 - que:
“Rio de Janeiro-RJ (29 de abril) - Durante abertura do Seminário de
Operações de Comércio Exterior, realizado hoje, na sede da Federação das
Indústrias do Estado do Rio de Janeiro (Firjan), o diretor do Departamento
de Operações de Comércio Exterior (Decex) do Ministério do
Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior (MDIC), Renato Agostinho,
anunciou duas medidas de simplificação para a utilização do regime
drawback, que permite (sic) a desoneração de tributos nas importações ou
compras domésticas de insumos usados na fabricação de produtos
exportados.
A primeira é o lançamento de um sistema eletrônico para o processamento
do drawback isenção, mecanismo aplicado na reposição de insumos que
foram anteriormente utilizados na produção de bens já exportados. “Esta é
a última operação, relacionada ao Decex, que é feita ainda por papel. Com
o lançamento do sistema, no segundo semestre deste ano, poremos fim ao
uso do papel e todas as operações serão realizadas de forma digital”, disse
o diretor. No ano passado, US$ 8 bilhões foram exportados ao amparo do
regime drawback isenção.
Outra medida prevista para breve é a edição de uma portaria conjunta da
Secretaria de Comércio Exterior (Secex) do MDIC com a Secretaria da
Receita Federal do Brasil (RFB) do Ministério da Fazenda, que tratará da
questão da fungibilidade das mercadorias relacionadas à concessão de
drawback. “Esta medida é importante para eliminar a necessidade de
segregação nos estoques dos insumos pelo exportador, o que representa
hoje um custo que pode ser dispensado com regras mais claras para a
administração do regime”, explicou Agostinho. (...)” (grifo nosso)
Nesse contexto, o Brasil migra, em algumas décadas, de um cenário de estrita
vinculação física a um ambiente no qual passou a ser admitida a fungibilidade,
observadas determinadas condições de conteúdo e temporais.
No caso do drawback-suspensão, a RFB e a SECEX disciplinaram conjuntamente os
termos, limites e condições estabelecidos para a dispensa de “vinculação física”,
nas Portarias RFB/SECEX no 467, de 25/03/2010, no 1.618/2014 e no 76/2022,
fixando marco temporal explícito, esclarecendo que se aplica apenas “...a fatos
geradores ocorridos a partir de 28 de julho de 2010, desde que cumprida a
formalidade prevista no parágrafo único do art. 6o-A” (critério contábil “PEPS”).
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Veja-se, em detalhe, a alteração efetuada na norma infralegal (pela Portaria
Conjunta RFB/SECEX no 1.618/2014), buscando viabilizar a “fungibilidade” no
drawback brasileiro, e que não se resume a marco temporal (embora essa seja
uma de suas características mais conhecidas):
“Art. 5o-A Para efeitos de adimplemento do compromisso de exportação no
regime de que trata o art. 1o, as mercadorias importadas ou adquiridas no
mercado interno com suspensão do pagamento dos tributos incidentes
podem ser substituídas por outras, idênticas ou equivalentes, nacionais ou
importadas, da mesma espécie, qualidade e quantidade, importadas ou
adquiridas no mercado interno sem suspensão do pagamento dos tributos
incidentes.
§ 1o Poderão ser reconhecidas como equivalentes, em espécie e qualidade,
as mercadorias que, cumulativamente:
I - sejam classificáveis no mesmo código da NCM;
II - realizem as mesmas funções;
III - sejam obtidas a partir dos mesmos materiais;
IV - sejam comercializadas a preços equivalentes; e
V - possuam as mesmas especificações (dimensões, características e
propriedades físicas, entre outras especificações), que as tornem aptas ao
emprego ou consumo na industrialização de produto final exportado
informado.
§ 2o O disposto no caput: I - não alcança a hipótese de empréstimo de
mercadorias com suspensão do pagamento dos tributos incidentes entre
pessoas jurídicas distintas; II - admite-se também nos casos de sucessão
legal, nos termos da legislação pertinente; III - poderá ocorrer, total ou
parcialmente, até o limite da quantidade admitida sob o amparo do regime,
apurada de acordo com a unidade de medida estatística da NCM prevista
para cada mercadoria.
§ 3o Ficam dispensados, para fins de verificação de adimplemento do
compromisso de exportação, controles segregados de estoque das
mercadorias fungíveis referidas no caput, sem prejuízo dos controles
contábeis previstos na legislação.
§ 4o A apuração da equivalência de preços mencionada no inciso IV do § 1o
será efetuada descontando-se a variação cambial, podendo ainda ser
acatadas alterações no preço da mercadoria de até 5% (cinco por cento) em
relação ao valor das mercadorias originalmente adquiridas no mercado
interno ou importadas.
§ 5o Não se aplica o disposto no inciso IV do § 1o às mercadorias idênticas,
assim consideradas aquelas iguais em tudo, inclusive nas características
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físicas, qualidade e reputação comercial, admitidas pequenas diferenças na
aparência.
§ 6o O disposto neste artigo aplica-se a fatos geradores ocorridos a partir
de 28 de julho de 2010, desde que cumprida a formalidade prevista no
parágrafo único do art. 6o-A. (...)” (grifo nosso)
As Portarias Conjuntas RFB/SECEX (e a atual Portaria Conjunta SECINT/RFB no 76,
de 09/09/2022), recorde-se, foram os atos necessários para dar eficácia ao
comando legal de 2010, tornando-o aplicável, nos termos, limites e condições
estabelecidos pelos órgãos de controle.
No caso em análise, está-se a tratar de fatos geradores de 2003/2004. Incabível,
portanto, a aplicação retroativa da norma, seja por seu expresso texto normativo, ou mesmo pelo
contexto que aclara inequivocamente a natureza constitutiva da norma.
Pelo exposto, e em endosso à assentada jurisprudência desta Câmara, voto pelo
provimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional, e, no mérito, em dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 1367
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