Tribunal: CARF
Processo: 13603.721886/2014-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONAM ROCHA DE MEDEIROS
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2024-10-15
Data de publicação: 2024-11-27

Ementa:
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. CONHECIMENTO.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando uniformizar dissídio jurisprudencial, quando atendidos os pressupostos processuais e a norma regimental.
PLR. REGRA DE PERIODICIDADE. PAGAMENTOS EFETUADOS EM PERIODICIDADE INFERIOR A UM SEMESTRE CIVIL, OU MAIS DE DUAS VEZES DURANTE O EXERCÍCIO A TÍTULO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA E DE TERCEIROS COMPONDO COMO BASE DE CÁLCULO EXCLUSIVAMENTE O VALOR TOTAL PAGO PARA OS ESPECÍFICOS SEGURADOS EMPREGADOS RELACIONADOS NESSE CONTEXTO DE VIOLAÇÃO DA PERIODICIDADE. MANUTENÇÃO DA HIGIDEZ DO PLANO DE PLR PARA OS PAGAMENTOS REALIZADOS PARA EMPREGADOS QUE OBEDECEM À PERIODICIDADE.
Os valores pagos a título de participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada por mais de duas vezes no mesmo ano civil, ou em periodicidade inferior a um semestre civil, integram, pela totalidade dos valores recebidos pelo segurado empregado nesta condição, o salário-de-contribuição, uma vez que tais pagamentos malferem a disciplina estabelecida em lei específica para pagamento de PLR.
Apurado que o pagamento feito a título de PLR a um determinado segurado empregado ocorreu em desacordo com os ditames de periodicidade da lei específica, o valor total pago a esse título para esse segurado empregado integra a base de cálculo das contribuições sociais.
Não deve compor a base de cálculo do lançamento de ofício os segurados empregados que receberam todas as suas parcelas dentro dos limites do plano de PLR e da regra de periodicidade.

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
13603.721886/2014-95
ACÓRDÃO
9202-011.524 – CSRF/2a TURMA
SESSÃO DE
15 de outubro de 2024
RECURSO
ESPECIAL DO PROCURADOR
RECORRENTE
FAZENDA NACIONAL
RECORRIDA
CEVA LOGISTICS LTDA
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA.
CONHECIMENTO.
Deve ser conhecido o Recurso Especial de Divergência, objetivando
uniformizar dissídio jurisprudencial, quando atendidos os pressupostos
processuais e a norma regimental.
PLR.
REGRA
DE
PERIODICIDADE.
PAGAMENTOS
EFETUADOS
EM
PERIODICIDADE INFERIOR A UM SEMESTRE CIVIL, OU MAIS DE DUAS VEZES
DURANTE O EXERCÍCIO A TÍTULO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E
RESULTADOS (PLR). INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA E DE
TERCEIROS COMPONDO COMO BASE DE CÁLCULO EXCLUSIVAMENTE O
VALOR TOTAL PAGO PARA OS ESPECÍFICOS SEGURADOS EMPREGADOS
RELACIONADOS NESSE CONTEXTO DE VIOLAÇÃO DA PERIODICIDADE.
MANUTENÇÃO DA HIGIDEZ DO PLANO DE PLR PARA OS PAGAMENTOS
REALIZADOS PARA EMPREGADOS QUE OBEDECEM À PERIODICIDADE.
Os valores pagos a título de participação nos lucros ou resultados da
empresa, quando paga ou creditada por mais de duas vezes no mesmo ano
civil, ou em periodicidade inferior a um semestre civil, integram, pela
totalidade dos valores recebidos pelo segurado empregado nesta condição,
o salário-de-contribuição, uma vez que tais pagamentos malferem a
disciplina estabelecida em lei específica para pagamento de PLR.
Apurado que o pagamento feito a título de PLR a um determinado
segurado empregado ocorreu em desacordo com os ditames de
periodicidade da lei específica, o valor total pago a esse título para esse
segurado empregado integra a base de cálculo das contribuições sociais.
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Não deve compor a base de cálculo do lançamento de ofício os segurados
empregados que receberam todas as suas parcelas dentro dos limites do
plano de PLR e da regra de periodicidade.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento
parcial para restabelecer em parte o levantamento PLR, mantendo excluído da base de cálculo do
lançamento de ofício os valores dos segurados empregados que receberam todas as suas parcelas
dentro dos limites do plano de PLR e da regra de periodicidade. Vencidos os conselheiros Mauricio
Nogueira Riguetti, Sheila Aires Cartaxo Gomes e Mário Hermes Soares Campos, que davam
provimento integral. Foram realizadas votações sucessivas. Em primeira votação os conselheiros
Leonam Rocha de Medeiros (relator), Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Fernanda Melo Leal e
Liziane Angelotti Meira davam provimento parcial; Maurício Nogueira Riguetti, Sheila Aires
Cartaxo Gomes e Mário Hermes Soares Campos davam provimento integral e Ludmila Mara
Monteiro de Oliveira negava provimento ao recurso. Manifestou intenção em apresentar
declaração de voto a conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira.

Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros – Relator

Assinado Digitalmente
Liziane Angelotti Meira – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Nogueira Righetti,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros,
Mario Hermes Soares Campos, Fernanda Melo Leal, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Liziane
Angelotti Meira (Presidente).

RELATÓRIO
Cuida-se, o caso versando, de Recurso Especial de Divergência do Procurador (e-fls.
4.799/4.811, e-fls. 37/49 do volume 2 do pdf) ― com fundamento legal no inciso II do § 2.o do art.
37 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, que dispõe sobre o processo administrativo
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fiscal, estando suspenso o crédito tributário em relação a matéria admitida pela Presidência da
Câmara em despacho prévio de admissibilidade (e-fls. 4.951/4.957, e-fls. 188/194 do volume 2 do
pdf) ― interposto pela Fazenda Nacional, sustentado em dissídio jurisprudencial no âmbito da
competência deste Egrégio Conselho, inconformado com a interpretação da legislação tributária
dada pela veneranda decisão de segunda instância proferida, em sessão de 6/10/2022, pela 2a
Turma Ordinária da 2a Câmara da 2a Seção, que deu provimento ao recurso voluntário para
cancelar o lançamento, consubstanciada no Acórdão no 2202-009.325 (e-fls. 4.732/4.754, e-fls.
4.719/4.741 do volume 1 do pdf), o qual, no ponto para rediscussão, tratou da matéria (i)
“Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) - inobservância da periodicidade legal - incidência
de contribuições sobre todos os valores pagos a título de PLR”, cuja ementa do recorrido e
respectivo dispositivo no essencial seguem:
EMENTA DO ACÓRDÃO RECORRIDO
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. PERIODICIDADE. DESCUMPRIMENTO.
TRIBUTAÇÃO DAS PARCELAS EXCEDENTES.
Quando se observa que o sujeito passivo não cumpriu a periodicidade legal para
pagamento da PLR, deve-se tributar apenas as parcelas pagas em
desconformidade com a Lei no 10.101/00.
BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. POSSIBILIDADE DE
REVISÃO PARCIAL.
Diante da apresentação de argumentos esclarecedores e de provas contábeis
condizentes, possível a revisão parcial da base de cálculo apurada pela Auditoria.
(...)

DISPOSITIVO: Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E,
da Lei no 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28, da Lei no 13.988, de 2020, em
face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso, para
alterar a base cálculo de dezembro de 2010 para R$ 1.050.764,55 e de dezembro
de 2011 para o total de R$ 442.076,06; e excluir os valores pagos dentro da
periodicidade semestral constantes do levantamento PL (mantidos os
pagamentos excedentes a duas vezes no ano). Vencidos os conselheiros Ricardo
Chiavegatto de Lima (relator), Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Christiano
Rocha Pinheiro e Mário Hermes Soares Campos (redator ad hoc), que deram
provimento parcial em menor extensão. Designado para redigir o voto vencedor o
conselheiro Martin da Silva Gesto.
Em face do acórdão recorrido foi interposto embargos de declaração do
Contribuinte (e-fls. 4.815/4.819, e-fls. 53/57 do volume 2 do pdf), porém teve seguimento negado
(e-fls. 4.822/4.825, e-fls. 60/63 do volume 2 do pdf).

Dos Acórdãos Paradigmas
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Objetivando demonstrar a alegada divergência jurisprudencial, o recorrente indicou
como paradigma decisão da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, consubstanciada no
Acórdão no 9202-005.719, Processo no 13603.722445/2011-68 (ementa na íntegra, e-fls.
4.804/4.805, e-fls. 42/43 do volume 2 do pdf), cujo aresto contém a seguinte ementa no essencial:
Ementa do acórdão paradigma (1)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDENCIÁRIO - CUSTEIO - PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS -
PERIODICIDADE INFERIOR A UM SEMESTRE CIVIL DESCUMPRIMENTO DE
PRECEITO DA LEI 10.101/2000 - INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA
SOBRE TODAS AS PARCELAS.
Nos termos do §2o, do art. 3o, da Lei 10.101/2000, é vedado o pagamento de
qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros
ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais
de duas vezes no mesmo ano civil. A vedação descrita na lei refere-se ao
pagamento de qualquer antecipação de mais de 2 vezes no mesmo ano civil.
Ou seja, além da exigência legal quanto ao número de pagamentos no ano civil, a
empresa deve obedecer, ainda, a norma que a impede de efetuar o pagamento
em periodicidade inferior a um semestre civil, o que restou descumprido no
presente caso. Assim, há que se caracterizar a incidência de contribuições
previdenciárias para todos os valores pagos a título de PLR.

Também, indicou-se como paradigma decisão da 2a Tuma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, consubstanciada no Acórdão no 9202-009.918, Processo no 16682.720227/2014-
97 (ementa na íntegra, e-fl. 4.805, e-fl. 43 do volume 2 do pdf), cujo precedente colaciona a
seguinte ementa no essencial:
Ementa do acórdão paradigma (2)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/03/2009 a 31/12/2009
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
OU
RESULTADOS.
PERIODICIDADE.
DESCUMPRIMENTO. NATUREZA REMUNERATÓRIA DE TODAS AS PARCELAS.
O descumprimento do § 2o do art. 3o da Lei 10.101/2000, que descreve a vedação
do pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de
participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um
semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil, implica incidência de
contribuição previdenciária em relação a todos os pagamentos a título de PLR e
não apenas em relação as parcelas excedentes.

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Do resumo processual antecedente ao recurso especial
O contencioso administrativo fiscal foi instaurado pela impugnação do contribuinte
(e-fls. 180/191), após notificado em 25/9/2014, insurgindo-se em face do lançamento de ofício,
especialmente descrito em relatório fiscal (e-fls. 90/94; e-fls. 1.739/1.741, e-fls. 1.727/1.729 do
volume 1 do pdf).
O lançamento se efetivou por meio de Autos de Infração (AIs nso 51.062.970-9 e
51.062.971-7), relativo ao período de apuração compreendido pelas competências 01/2010 a
12/2011, que apurou contribuições previdenciárias patronal, contribuições para o financiamento
dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes
dos riscos ambientais do trabalho e contribuições devidas para Terceiros, compreendendo Outras
Entidades e Fundos (SEST, SENAT, SEBRAE, FNDE – Salário-Educação, INCRA).
Consta que a base de cálculo foram valores pagos a título de PLR para segurados
empregados da empresa.
Consta que a autuação desconstituiu todo o programa de PLR ao considerar que
houve violação da regra de periodicidade, a qual, na época dos fatos geradores (01/2010 a
12/2011), determinava ser vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de
valores a título de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a
um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil (Lei 10.101, art. 3o, §2o, com redação
originária anterior a redação dada pela Lei no 12.832, de 2013, e sem considerar os incisos I e II do
§ 8o do art. 2o da Lei no 10.101, incluído pela Lei no 14.020, de 2020).
Consta que o contribuinte justifica a situação argumentando que possui diversos
estabelecimentos e se for observado de forma segregada cada unidade e por empregado não
haveria uma pronta conclusão como a apontada pela fiscalização, havendo atenção aos termos da
norma de periodicidade. Consta, ainda, que o contribuinte reconhece pagamentos de “ajustes”
que não seria propriamente uma violação da norma, mas complementos de valores da segunda
parcela por erro no cálculo dela e que seriam mínimos diante da proporção de funcionários totais
e do quantitativo dos “ajustes”.
Em decisão colegiada de primeira instância, a Delegacia da Receita Federal do Brasil
de Julgamento (DRJ), conforme Acórdão no 02-66.029 – 6a Turma da DRJ/BHE (e-fls. 3.980/3.989,
e-fls. 3.967/3.976 do volume 1 do pdf), decidiu, em resumo, por unanimidade de votos, julgar
improcedente o pedido deduzido na impugnação e manter a exigência fiscal, concordando com a
autoridade lançadora.
Após interposição de recurso voluntário pelo sujeito passivo (e-fls. 4.001/4.025, e-
fls. 3.988/4.012 do volume 1 do pdf), sobreveio o acórdão recorrido do colegiado de segunda
instância no CARF, anteriormente relatado quanto ao seu resultado, ementa e dispositivo, no
essencial, objeto do recurso especial de divergência ora em análise.
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Basicamente, a decisão recorrida acatou o programa de PLR, embora tenha
estabelecido que parcelas pagas em desacordo com a regra de periodicidade deva ser tributada.

Do contexto da análise de Admissão Prévia
Em exercício de competência inicial em relação a admissão prévia, a Presidência da
2.a Câmara da 2.a Seção de Julgamento do CARF admitiu o recurso especial da Fazenda Nacional
para a matéria preambularmente destacada com os paradigmas preteritamente citados, assim
estando indicada a matéria para rediscussão e os precedentes quanto a correta interpretação da
legislação tributária.
A referida autoridade considera, em princípio, para o que foi admitido, ter sido
demonstrado o dissídio jurisprudencial entre julgados.
Na sequência, determinou-se o seguimento, inclusive com a apresentação de
contrarrazões pela parte interessada.
Doravante, competirá a este Colegiado decidir, em definitivo, pelo conhecimento,
ou não do recurso, na forma regimental, para a matéria admitida, quando do voto.
Registro que o Contribuinte interpôs recurso especial (e-fls. 4.836/4.852, e-fls.
73/89 do volume 2 do pdf), porém não foi admitido (e-fls. 4.958/4.968, e-fls. 195/205 do volume 2
do pdf). Houve agravo, embora rejeitado (e-fls. 5.005/5.010, e-fls. 242/247 do volume 2 do pdf).

Do pedido de reforma e síntese da tese recursal admitida
O recorrente requer que seja conhecido o seu recurso e, no mérito, que seja dado
provimento para reformar o acórdão recorrido e restabelecer integralmente o lançamento sobre
toda a base de cálculo de PLR, conforme procedido pela fiscalização.
Em recurso especial de divergência, com lastro nos paradigmas informados alhures,
o recorrente pretende rediscutir a matéria (i) “Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) -
inobservância da periodicidade legal - incidência de contribuições sobre todos os valores pagos a
título de PLR”.
Argumenta, em apertadíssima síntese, que há equívoco na interpretação da
legislação tributária, pois compreende que quando descumprido o requisito da periodicidade dado
pelo art. 3o, §2o, da Lei no 10.101, todos os pagamentos de PLR são desnaturados e passam a
compor base de cálculo de contribuições previdenciárias e de Terceiros.

Das contrarrazões
Em contrarrazões (e-fls. 4.994/5.002, e-fls. 231/239 do volume 2 do pdf) a parte
interessada (Contribuinte) se manifesta pelo não conhecimento do recurso por ausência de
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similitude fática. Diz que o acórdão recorrido tratou os pagamentos excedentes como “meros
ajustes”, enquanto os paradigmas não teriam este contexto de fato e se pautava em
habitualidade, o que não é requisito no acórdão recorrido. Sustenta, em outras palavras e breve
síntese, que os pagamentos do contribuinte do caso concreto são duas parcelas, respeitadas as
regras de periodicidade, sendo o “excedente” mero ajuste de cálculo da segunda parcela, sem
perder a identidade e vinculação com ela (segunda parcela).
No mérito, reiterou as razões colacionadas nos autos quanto as suas manifestações,
especialmente argumenta que o “excedente” são “meros ajustes e diferenças residuais em virtude
de eventos específicos e esporádicos (v.g. erros de cálculo, pedidos de revisão, demissões, etc.)
como já reconhecido pela própria RFB”. Pondera, também, que o art. 3o, §2o, da Lei no 10.101
seria no sentido de que a eventual inobservância da periodicidade invalidará exclusivamente os
pagamentos excedentes e não a integralidade dos pagamentos.
Requereu a manutenção do acórdão infirmado.

Encaminhamento para julgamento
Os autos foram sorteados e seguem com este relator para o julgamento.
É o que importa relatar.
Passo a devida fundamentação analisando, primeiramente, o juízo de
admissibilidade para conhecer ou não do recurso no que foi previamente admitido e, se superado
este, enfrentar o juízo de mérito para, posteriormente, finalizar com o dispositivo.

VOTO
Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, Relator.
Da análise do conhecimento
O recurso especial de divergência da Fazenda Nacional, para reforma do Acórdão
CARF no 2202-009.325, tem por finalidade hodierna rediscutir a matéria seguinte com os seus
respectivos paradigmas:

(i) Matéria: “Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) - inobservância da
periodicidade legal - incidência de contribuições sobre todos os valores pagos a
título de PLR”
(i) Paradigma (1): Acórdão 9202-005.719
(i) Paradigma (2): Acórdão 9202-009.918

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O exame de admissibilidade exercido pela Presidência da Câmara foi prévio,
competindo a este Colegiado a análise acurada e definitiva quanto ao conhecimento, ou não, do
recurso especial de divergência interposto.
O Decreto no 70.235, de 1972, com força de lei ordinária, por recepção
constitucional com referido status, normatiza em seu art. 37 que “[o] julgamento no Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009).”
Neste sentido, importa observar o Regimento Interno do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais (RICARF).
Dito isso, passo para a específica análise.
O Recurso Especial de Divergência, para a matéria e precedentes previamente
admitidos, a meu aviso, na análise definitiva de conhecimento que ora exerço e submeto ao
Colegiado, atende a todos os pressupostos de admissibilidade intrínsecos, relativos ao direito de
recorrer, e extrínsecos, relativos ao exercício deste direito, sendo caso de conhecê-lo.
Quanto ao pressuposto extrínseco da tempestividade, observo que o recurso se
apresenta tempestivo, como indicado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara,
que adoto em plenitude como integrativo (§ 1.o do art. 50 da Lei no 9.784, de 1999, com aplicação
subsidiaria na forma do art. 69), tendo respeitado o prazo de 15 (quinze) dias, na forma exigida no
§ 2.o do art. 37 do Decreto no 70.235, de 1972, que dispõe sobre o Processo Administrativo Fiscal.
Também, em pressuposto extrínseco, resta adequada a representação processual.
Outrossim, observo o atendimento dos requisitos regimentais.
Em relação a divergência jurisprudencial, ela restou demonstrada, conforme bem
destacado no despacho de admissibilidade da Presidência da Câmara.
Os casos fáticos-jurídicos estão no âmbito de fiscalização de contribuições
previdenciárias, com lançamento de ofício, por pagamento de PLR em contexto de acusação fiscal
de descumprimento de regra de periodicidade.
Nos acórdãos comparados se observa alguns pagamentos que se analisados
individualmente e de forma estanque caracterizam violação do critério de “vedação de
pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros
ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no
mesmo ano civil”. A regra se extrai da norma de periodicidade da Lei no 10.101.
O contribuinte vindica ausência de identidade fática porque os excedentes de seu
caso concreto seriam meros “ajustes”, todavia tal alegação não é propriamente uma mudança
essencial de contexto fático. Parece se aproximar mais de uma qualificação jurídica pretendida.
O ponto nodal é que a Turma recorrida acatou o programa de PLR como legítimo e
mandou extirpar apenas o que violou a regra de periodicidade, por empregado. Os Colegiados
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paradigmáticos, decerto, não concordam com a tese do recorrido, vez que entendem que, em
qualquer situação, o pagamento excedente desnatura e torna tributável o PLR por completo. Tudo
que foi pago deve ser tributado, na visão dos paradigmas; diferentemente do recorrido que só
tributa o que viola a periodicidade por empregado.
Em todos os casos, analisou-se a incidência de contribuição previdenciária sobre
parcelas de PLR pagas em desatendimento à periodicidade estabelecida na Lei no 10.101, relativo
a fatos geradores ocorridos antes da edição da Lei no 14.020, de 2020.
As teses jurídicas, portanto, são antagônicas e o conjunto fático se equivale. O
recorrente consegue demonstrar o prequestionamento e as divergências são perceptíveis.
Por conseguinte, reconheço o dissenso jurisprudencial para conhecer do recurso
especial de divergência.

Mérito
Quanto ao juízo de mérito, relacionado a alegada divergência jurisprudencial, passo
a específica apreciação.
- “Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) - inobservância da periodicidade
legal - incidência de contribuições sobre todos os valores pagos a título de PLR”
O recorrente, em suma, sustenta que há equívoco na interpretação da legislação
tributária pela decisão recorrida, especialmente por força dos precedentes invocados.
O debate é sobre o requisito da periodicidade dado pelo art. 3o, §2o, da Lei no
10.101, em período anterior aos incisos I e II do § 8o do art. 2o da Lei no 10.101, incluído pela Lei
no 14.020, de 2020, que daria pronta razão ao contribuinte, para que fosse tributado apenas o
excedente (e não todos os pagamentos).
No reporte das instâncias ordinárias consta que o contribuinte justifica a situação
argumentando que possui diversos estabelecimentos e se for observado de forma segregada cada
unidade e por empregado não haveria uma pronta conclusão de violação de regra de
periodicidade como apontado pela fiscalização. Consta, de qualquer forma, que o contribuinte
reconhece pagamentos além da regra de periodicidade, embora pretenda qualificar como
“ajustes” que não seriam propriamente uma violação da norma de periodicidade, mas
complementos de valores da segunda parcela por erro no cálculo, por exemplo.
Consta, ainda, especialmente no relatório do acórdão recorrido, que o contribuinte
reconhece que possui mais de cinquenta estabelecimentos e cada qual teria seu acordo celebrado,
de modo que a regra de periodicidade poderia variar entre eles. Se olhados todos como se um só
fosse, haveria violação da regra de periodicidade. Porém, se fosse observado individualizadamente
e por empregado não haveria igual pronta conclusão. Consta que seriam mais de 13 mil
funcionários em 2010 e 8 mil em 2011, sendo efetivados pagamentos em diversos meses ao longo
Fl. 5049
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do ano a título de PLR, embora, se observado por empregado pessoa física (beneficiário) não
ocorresse pronto enquadramento em violação de periodicidade por empregado. Contudo, o
sujeito passivo admite que em alguns raros casos ocorreram créditos extras a título de ajuste (e-fl.
4.008).
Dos seus 13.588 funcionários em 2010, 13.582 teriam recebido o pagamento do
PLR em duas parcelas, mas 36 deles teriam recebido uma terceira parcela, a qual seria de ajustes
(tabela dos 36 funcionários, e-fls. 4.008/4.009, e com todos os funcionários e os pagamentos de
PLR, e-fls. 4.026/4.221).
Dos 8.411 funcionários em 2011, 8.158 teriam recebido a PLR em duas parcelas,
mas 253 teriam recebido uma terceira ou quarta parcela, a qual seria de ajustes (tabela dos 253
funcionários, e-fls. 4.009/4.014, e com todos os funcionários e os pagamentos de PLR, e-fls.
4.222/4.368).
Forte neste contexto fático, basicamente, a decisão recorrida (voto vencedor)
acatou o programa de PLR como válido, embora tenha assentado “que apenas as parcelas tidas
por irregulares, por empregado, devem sofrer a tributação”. Na ementa fez constar, também, que
“deve-se tributar apenas as parcelas pagas em desconformidade com a Lei no 10.101”.
Dito isto, entendo que a regra de periodicidade deve ser observada por empregado
individualmente observado.
Para se pagar PLR ao empregado “x” deve ser respeitada a forma de apuração da
PLR e se atender a regra de periodicidade do art. 3o, §2o, da Lei no 10.101.
Se o empregado “x” recebe no mês 1 e o empregado “y” no mês 2 (imediatamente
seguinte) não me parece, por si só, ter sido violada a regra da periodicidade. Porém, pelo que se
dessume da controvérsia de momento, não é bem essa a discussão presente.
O ponto nodal hodierno é a discussão da periodicidade por empregado
individualmente, interligada com a consequência para o plano de PLR como um todo se ocorrer
pagamentos fora da regra de periodicidade para um único específico empregado.
Se o empregado “x”, por exemplo, recebe pagamentos em violação da regra de
periodicidade, o que deve ocorrer com o plano de PLR? Essa é a questão jurídica posta.
Importante que se diga que o acórdão recorrido não acolhe propriamente a tese de
“ajustes” para justificar o pagamento de uma terceira ou até mesmo uma quarta parcela de PLR
por empregado, a despeito da defesa do contribuinte pretender argumentar que isso foi acolhido.
O que o acórdão recorrido acolhe é não desnaturar todo o plano de PLR se há
empregados que receberam dentro da regra de periodicidade. Os pagamentos em regra de
periodicidade, para o acórdão recorrido, devem ser preservados, não sendo tributáveis.
Estive no julgamento primevo no CARF e este foi o contexto decisório.
Fl. 5050
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Importante esclarecer uma questão, no entanto. O acórdão recorrido parece
ordenar que se tribute, por empregado, apenas a terceira ou a eventual quarta parcela de PLR,
que violariam a regra de periodicidade. A primeira e a segunda parcela dos empregados que
perceberam mais de duas parcelas de PLR se manteriam hígidas.
Ocorre que, a meu aviso, o mais adequado é delimitar que para os empregados que
receberam PLR com violação da regra de periodicidade, quando perceberam uma terceira ou uma
quarta parcelas, todos os pagamentos que o determinado empregado recebeu (a 1a, a 2a, a 3a e
eventualmente a 4a parcela) devem ser tributadas pela contribuição previdenciária, haja vista que
houve quebra da regra de periodicidade na sua cadeia de pagamentos, violando-se o art. 3o, §2o,
da Lei no 10.101, com redação originária anterior a redação dada pela Lei no 12.832, de 2013
(“pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros
ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no
mesmo ano civil”). A unidade executiva do PLR por empregado fulmina todos os pagamentos
daquele empregado, mas não todo o plano de PLR.
Lado outro, os empregados que perceberam PLR com plena observância da regra de
periodicidade em todas as parcelas recebidas não podem ter seus valores compondo base de
cálculo de contribuições previdenciárias, já que não há outros elementos que desnaturem o pacto
de PLR e para eles tudo quanto disposto na Lei no 10.101 se aperfeiçoou com plenitude.
Ao fim e ao cabo, não se trata de desconsiderar todo o programa de PLR instituído
pela contribuinte, mas sim de se verificar quais segurados receberam valores a título de PLR em
desacordo com o regramento legal e retirar o empregado do contexto do programa, logo todos os
seus recebimentos são tributáveis. Isso é para o empregado assim enquadrado e não para todos.
A tese de mero ajuste é, em tese, possível de ser acolhida, porém não é o caso dos
autos, vez que não consta que tenha sido demonstrada em plenitude com concatenado e devido
cotejamento analítico, com comprovada ocorrência de erro de cálculo, por exemplo, a justificar a
regularização conforme disciplina do negociado instrumento de PLR. Ademais, não compete em
recurso especial o revolvimento de provas e fatos. O recurso é de cognição restrita. Uma empresa
com diversos empregados – por vezes milhares –, poderia, em tese, “errar” no pagamento de uma
das duas parcelas permitidas e, assim, ser obrigada a efetivar um terceiro ou quarto pagamento
em folha complementar, de mero ajuste. Tudo isso em tese! Porém, não há este contexto
demonstrado em instância ordinária. Logo, disso não se trata no momento.
A partir do exposto, prossigo. Entendo que o instituto da PLR tem âmbito
constitucional, sendo caso de imunidade e não de isenção como já me manifestei outrora em
colegiado, o que enseja a aplicação de regra interpretativa a prestigiar o escopo do direito social
(interpretação teleológica). Destarte, assiste parcial razão ao recorrente para deixar claro que para
os empregados que receberam PLR com violação da regra de periodicidade, quando perceberam
uma terceira ou uma quarta parcelas, todos os pagamentos que o determinado empregado
recebeu (a 1a, a 2a, a 3a e eventualmente a 4a parcela) devem ser tributadas pela contribuição
Fl. 5051
DF CARF MF
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previdenciária, face a quebra da regra de periodicidade na sua cadeia de recebimentos. Mas, não
se fulmina todo o programa pactuado de PLR. Para empregados que exclusivamente receberam
dentro da norma de periodicidade os valores devem ser afastados da base de cálculo.
Referida solução já foi por mim adotada no Acórdão no 2202-005.996, em decisão
unânime, o qual, no mais, adotava decisão da DRJ em igual sentido. Daquele julgado transcrevo:

Como informado em linhas pretéritas, a controvérsia remanescente é
relativa ao lançamento de ofício que consignou estarem sujeitos à incidência de
contribuições previdenciárias e de Terceiros os pagamentos efetuados a título de
PLR quando realizados por mais de duas vezes no mesmo ano civil, violando
norma posta na Lei n.o 10.101.

O contribuinte argumenta o cumprimento da Lei n.o 10.101 e transcreve
dispositivos da legislação. Assevera que os pagamentos a título de PLR em 2009
foram realizados em apenas duas parcelas (março e novembro de 2009), nos
exatos termos da legislação. (...). Explica que aconteceu de serem necessários
ajustes em outros períodos (pagamentos retificadores em meses que não são
março e novembro de 2009), sendo pagamentos suplementares sem desvirtuar as
“duas parcelas” efetivas (as de março e de novembro de 2009).

Subsidiariamente, caso não tenha sucesso em seu recurso, requer que
somente as parcelas atinentes aos ajustes efetuados sejam objeto de incidência,
mantendo-se hígido os pagamentos realizados em março e novembro de 2009.
Invoca acórdãos do CARF.
(...)

De mais a mais, inexistindo novos elementos entre o recurso voluntário e a
impugnação, assim como estando este julgador, diante do conjunto probatório
conferido nos fólios processuais, confortável com as razões de decidir da primeira
instância, passo a adotar, doravante, como meus, aqueles fundamentos da
decisão de piso, com fulcro no § 1.o do art. 50, da Lei n.o 9.784, de 1999, e no §
3.o do artigo 57 do Anexo II da Portaria MF n.o 343, de 2015, que instituiu o
Regimento Interno do CARF (RICARF), verbis:

Ora, no caso dos autos, verifica-se induvidoso o fato de que a
contribuinte realizou pagamentos mensais a título de antecipação de PLR,
por mais de duas vezes no mesmo ano civil, o que malfere a disposição
contida no § 2.o do art. 3.o da Lei n.o 10.101, de 2001, razão pela qual
considero que o lançamento das contribuições sociais exigidas sobre
referidos valores deve ser mantido.

Compete à empresa zelar para que, em respeito à norma legal, o
pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de
participação nos lucros ou resultados não se dê por mais de duas vezes no
mesmo ano civil, o que inclui até mesmo a hipótese de pagamento de
valores complementares, sob pena de a contribuinte sujeitar-se ao
pagamento de contribuição social sobre os valores que, embora pagos a
título de PLR aos segurados, integram a base de cálculo da contribuição por
Fl. 5052
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terem sido pagos em desacordo com a lei específica que disciplina tais
pagamentos.

No ponto, não se trata de desconsiderar todo o programa de PLR
instituído pela contribuinte, mas sim de verificar-se quais segurados
receberam valores a título de PLR em desacordo com o regramento legal.

Tampouco pode ser acolhida a alegação de que apenas os
pagamentos excedentes a duas parcelas no mesmo ano civil deveriam ser
tributados, visto que todas as parcelas foram pagas ao empregado segundo
o mesmíssimo título (PLR), isto é, uma vez apurado que o pagamento feito a
título de PLR a um determinado segurado ocorreu em desacordo com os
ditames da lei específica, o valor total pago a esse título para esse segurado,
no mesmo ano civil, integra a base de cálculo das contribuições sociais sob
apreço.

Assim é que, na espécie, considero escorreito o procedimento
fiscal que, para efeito de cálculo das contribuições sociais exigidas,
relacionou apenas os segurados empregados que receberam verba a título
de PLR em desacordo com o parágrafo 2.o do art. 3.o da Lei n.o 10.101, de
2000.
Sendo assim, com parcial razão o recorrente (Fazenda Nacional) para restabelecer
em parte o levantamento PLR, mantendo excluído da base de cálculo do lançamento de ofício os
valores dos segurados empregados que receberam todas as suas parcelas dentro dos limites do
plano de PLR e da regra de periodicidade.
Conclusão quanto ao Recurso Especial
Em apreciação racional da alegada divergência jurisprudencial, motivado pelas
normas da legislação tributária aplicáveis à espécie, conforme relatado, analisado e por mais o que
dos autos constam, em suma, conheço do recurso especial de divergência e, no mérito, dou-lhe
provimento parcial para restabelecer em parte o levantamento PLR, mantendo excluído da base
de cálculo do lançamento de ofício os valores dos segurados empregados que receberam todas as
suas parcelas dentro dos limites do plano de PLR e da regra de periodicidade. Alfim, finalizo em
sintético dispositivo.
Dispositivo
Ante o exposto, CONHEÇO do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito,
DOU-LHE PROVIMENTO PARCIAL para restabelecer em parte o levantamento PLR, mantendo
excluído da base de cálculo do lançamento de ofício os valores dos segurados empregados que
receberam todas as suas parcelas dentro dos limites do plano de PLR e da regra de periodicidade.
É como Voto.
Assinado Digitalmente
Leonam Rocha de Medeiros

Fl. 5053
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DECLARAÇÃO DE VOTO
Conselheira Ludmila Mara Monteiro de Oliveira.
Peço licença para aclarar as razões que me fizeram, em primeira votação, abrir
divergência quanto aos efeitos da inobservância da legislação que dispõe sobre a participação nos
lucros ou nos resultados no que toca à periodicidade do pagamento, negando provimento ao
recurso especial fazendário.
A Lei no 10.101/2000, no §2o do seu art. 3o, dispõe ser “vedado o pagamento de
qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros ou resultados
da empresa em mais de 2 (duas) vezes no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a 1 (um)
trimestre civil.”
À época dos fatos geradores inexistia disposição normativa abordando os efeitos do
descumprimento da periodicidade, lacuna que veio a ser suprida pela Lei no 14.020/2020, cuja
aplicação retroativa enquanto norma supostamente meramente interpretativa é fartamente
rechaçada. De toda sorte, peço licença para transcrevê-la no que importa:
§ 8o A inobservância à periodicidade estabelecida no § 2o do art. 3o desta Lei
invalida exclusivamente os pagamentos feitos em desacordo com a norma, assim
entendidos:
I - os pagamentos excedentes ao segundo, feitos a um mesmo empregado, no
mesmo ano civil; e
II - os pagamentos efetuados a um mesmo empregado, em periodicidade inferior
a 1 (um) trimestre civil do pagamento anterior.
Filio-me ao entendimento exarado pelo col. Superior Tribunal de Justiça no sentido
de que
[e]scapam da tributação apenas os pagamentos que guardem, entre si, pelo
menos seis meses de distância. Vale dizer, apenas os valores recebidos pelos
empregados em outubro de 1995 e abril de 1996 não sofrem a incidência da
contribuição previdenciária, já que somente esses observaram a periodicidade
mínima prevista no art. 3o, § 2o, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP
860/1995).1
A despeito de o em. Relator ter colacionado o acórdão de no 2202-005.996, de 26
de fevereiro de 2020, no qual participei na qualidade de vogal, acompanhando-o, certo ter
inadvertidamente, naquela assentada, divergido de entendimento que ostento desde meu
ingresso neste órgão, em sessão realizada em 7 de novembro de 2018 – vide acórdão no 2202--
004.830.

1 REsp 496.949/PR, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 25/08/2009, DJe 31/08/2009.
Fl. 5054
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Cito, ainda para demonstrar ter, por um lapso, anuído com tese com a qual sempre
discordei – e discordo –, o acórdão de no 2202-009.325, realizado em 6 de outubro de 2022, que
exibe a seguinte ementa, no que importa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
E
RESULTADOS.
PERIODICIDADE.
DESCUMPRIMENTO. TRIBUTAÇÃO DAS PARCELAS EXCEDENTES.
Quando se observa que o sujeito passivo não cumpriu a periodicidade legal para
pagamento da PLR, deve-se tributar apenas as parcelas pagas em
desconformidade com a Lei no 10.101/00.
(...).
Dispositivo: Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E,
da Lei no 10.522, de 2002, acrescido pelo art. 28, da Lei no 13.988, de 2020, em
face do empate no julgamento, em dar provimento parcial ao recurso, para
alterar a base cálculo de dezembro de 2010 para R$ 1.050.764,55 e de dezembro
de 2011 para o total de R$ 442.076,06; e excluir os valores pagos dentro da
periodicidade semestral constantes do levantamento PL (mantidos os
pagamentos excedentes a duas vezes no ano). Vencidos os conselheiros Ricardo
Chiavegatto de Lima (relator), Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Christiano
Rocha Pinheiro e Mário Hermes Soares Campos (redator ad hoc), que deram
provimento parcial em menor extensão. Designado para redigir o voto vencedor
o conselheiro Martin da Silva Gesto.
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sonia de Queiroz Accioly,
Leonam Rocha de Medeiros, Christiano Rocha Pinheiro, Thiago Buschinelli
Sorrentino (suplente convocado), Martin da Silva Gesto e Mario Hermes Soares
Campos (Presidente e redator ad hoc). Ausente o conselheiro Samis Antonio de
Queiroz, substituído pelo conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino.
Aclaro, com esses fundamentos, as razões que me levaram, em primeira votação,
encaminhar pela negativa de provimento do recurso da Fazenda Nacional.

Assinado Digitalmente
Ludmila Mara Monteiro de Oliveira
Fl. 5055
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