Tribunal: CARF
Processo: 10783.914063/2012-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: BERNARDO COSTA PRATES SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-12-10
Data de publicação: 2025-01-27

Ementa:
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/04/2011
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. INCOMPETÊNCIA PARA SE PRONUNCIAR. SÚMULA CARF No 2.
Nos termos da Súmula Carf no 2, este Conselho não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA LANÇAMENTO. INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (Art.
150, § 4o e Art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa que visa apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em declaração de compensação.
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda.

APLICAÇÃO SÚMULA CARF No 164
A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).

Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/04/2011
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEO. APROPRIAÇÃO/APURAÇÃO EM PERÍODOS DE APURAÇÃO SUBSEQUENTES. IMPOSSIBILIDADE.
1. Por expressa determinação legal (art. 3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins somente é permitida (i) no mês em que adquirido os bens de revenda e os insumos aplicados na produção de bens de venda ou na prestação de serviços, ou (ii) no mês em que incorridos os encargos/despesas geradoras de crédito. 2. Além de não haver permissão legal para a apropriação/apuração de créditos de períodos de apuração anteriores em períodos de apuração subsequentes, tal procedimento, se efetivado, inviabiliza a verificação da apuração dos créditos e o cumprimento das condições de aproveitamento de saldo de créditos mediante ressarcimento ou compensação
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA. INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
A possibilidade de apropriação de créditos sobre as aquisições de insumo ocorre somente quando a empresa realiza a prestação de serviços e produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, não havendo que se falar, portanto, em aplicação de insumos nas atividades estritamente comerciais, relativas a bens adquiridos para revenda.
RETIFICAÇÃO DCTF POSTERIOR DESPACHO DECISÓRIO. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO. SÚMULA CARF No 164
A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).

Inteiro teor:
DOCUMENTO VALIDADO
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
PROCESSO
10783.914063/2012-81
ACÓRDÃO
3001-003.223 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
SESSÃO DE
12 DE DEZEMBRO DE 2024
RECURSO
VOLUNTÁRIO
RECORRENTE
CN AUTO COMÉRCIO DE PEÇAS E VEÍCULOS LTDA
INTERESSADO
FAZENDA NACIONAL
Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/04/2011
PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. INCOMPETÊNCIA PARA SE PRONUNCIAR.
SÚMULA CARF No 2.
Nos termos da Súmula Carf no 2, este Conselho não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
NULIDADE. PRESSUPOSTOS.
Ensejam a nulidade apenas os atos e termos lavrados por pessoa
incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade
incompetente ou com preterição do direito de defesa.
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. PRAZO DE DECADÊNCIA PARA
LANÇAMENTO. INAPLICABILIDADE.
As regras de decadência para a efetivação do lançamento tributário (Art.
150, § 4o e Art. 173, ambos do CTN) não se aplicam à análise administrativa
que visa apurar a liquidez e certeza do crédito solicitado em declaração de
compensação.
CONCEITO DE INSUMO PARA FINS DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. OBSERVÂNCIA DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU
DA RELEVÂNCIA.
Conforme decidido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, interpretado pelo Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05/2018, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de
bens destinados à venda.

Fl. 2537
DF CARF MF
Original

DOCUMENTO VALIDADO
ACÓRDÃO 3001-003.223 – 3a SEÇÃO/1a TURMA EXTRAORDINÁRIA
PROCESSO 10783.914063/2012-81
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APLICAÇÃO SÚMULA CARF No 164
A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o
pedido de restituição ou que não homologou a declaração de
compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo
indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/04/2011
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEO. APROPRIAÇÃO/APURAÇÃO EM PERÍODOS DE
APURAÇÃO SUBSEQUENTES. IMPOSSIBILIDADE.
1. Por expressa determinação legal (art. 3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003), a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep
e Cofins somente é permitida (i) no mês em que adquirido os bens de
revenda e os insumos aplicados na produção de bens de venda ou na
prestação de serviços, ou (ii) no mês em que incorridos os
encargos/despesas geradoras de crédito. 2. Além de não haver permissão
legal para a apropriação/apuração de créditos de períodos de apuração
anteriores em períodos de apuração subsequentes, tal procedimento, se
efetivado, inviabiliza a verificação da apuração dos créditos e o
cumprimento das condições de aproveitamento de saldo de créditos
mediante ressarcimento ou compensação
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS ADQUIRIDOS PARA REVENDA.
INSUMOS. ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE.
A possibilidade de apropriação de créditos sobre as aquisições de insumo
ocorre somente quando a empresa realiza a prestação de serviços e
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, não
havendo que se falar, portanto, em aplicação de insumos nas atividades
estritamente comerciais, relativas a bens adquiridos para revenda.
RETIFICAÇÃO DCTF POSTERIOR DESPACHO DECISÓRIO. AUSÊNCIA DE
COMPROVAÇÃO. SÚMULA CARF No 164
A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o
pedido de restituição ou que não homologou a declaração de
compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo
indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).
Fl. 2538
DF CARF MF
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ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade de revisão do Despacho Decisório e, no mérito, em negar provimento ao
Recurso Voluntário.

Assinado Digitalmente
Bernardo Costa Prates Santos – Relator

Assinado Digitalmente
Francisca Elizabeth Barreto – Presidente

Participaram da sessão de julgamento os julgadores Francisca Elizabeth Barreto –
Presidente, Daniel Moreno Castillo, Larissa Cassia Favaro Boldrin, Luiz Felipe de Rezende Martins
Sardinha, Wilson Antônio de Souza Corrêa e Bernardo Costa Prates Santos.

RELATÓRIO
Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório
produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos:
Trata o presente processo de revisão de ofício da declaração de compensação no
37615.21634.181012.1.7.04-0071 (Dcomp), a qual foi totalmente homologada
pelo processamento eletrônico dos sistemas da Receita Federal do Brasil. Note-se
que por meio de mencionada Dcomp a contribuinte em epígrafe havia realizado a
compensação de débitos próprios utilizando crédito de pagamento a maior de
PIS/Pasep, no valor de R$ 314.426,64, do período de apuração de abril de 2011.
A mencionada revisão de ofício foi realizada pelo Serviço de Orientação e Análise
Tributária – SEORT da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Santos, que, após
efetuar análise de documentos relacionados com o crédito almejado
(demonstrativos constantes das bases de dados da Secretaria da Receita Federal
do Brasil e documentos apresentados sob intimação) emitiu o Despacho Decisório
Fl. 2539
DF CARF MF
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DOCUMENTO VALIDADO
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DRF/STS no 17, de 31 de março de 2017, constante às fls. 559 a 574 dos autos,
que: (i) anulou o processamento eletrônico de homologação total da Dcomp no
37615.21634.181012.1.7.04-0071; (ii) reconheceu o direito creditório de
PIS/Pasep, relativo ao período de apuração de abril de 2011, no valor de R$
70.297,93; (iii) e homologou a declaração de compensação mencionada até o
limite do crédito deferido. Observe-se que o procedimento fiscal de revisão de
ofício contemplou, também, a análise das DCOMP no 17190.55332.181012.1.3.04-
8952 e 18075.48082.260215.1.3.04-6712, a primeira relativa, também, ao crédito
de PIS/Pasep do período de apuração de abril de 2011 e a segunda relativa ao
crédito de PIS/Pasep de julho de 2011, as quais foram tratadas nos processos
administrativos no 10789.914064/2012-25 e 10783.902523/2015-71.
Consoante de verifica nas argumentações da fiscalização, o reconhecimento a
menor do crédito teve duas motivações, a saber:
- Ajustes nas datas de apropriação de créditos relacionados com a importação de
Bens.
Sustenta que a apropriação (na contabilidade e, por consequências, no Dacon) do
crédito relativo às contribuições não cumulativas (PIS e Cofins), gerados em
decorrência da importação de bens, deve ser realizada na data de registro das
respectivas declarações de importação, em conformidade com o estabelecido nos
art. 3o e 4o da Lei no 10.865, de 2004, c/c o §1o, art. 3o das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003. Nesse sentido efetuou ajuste nos valores dos créditos
apurados, considerando como data dos créditos as datas de registros das
Declarações de Importações;
- Glosa de Serviços Utilizados como Insumo (linha 03 do Dacon).
Argumenta que os custos e despesas constantes das Notas Fiscais emitidas pela
empresa Cotia Vitória Serviços e Comércio S/A, relativas a prestações de serviços
para a realização de importações (por conta e ordem) da manifestante, não
podem ser considerados como insumos dos produtos destinados à venda. Diz que,
nos termos do inciso II, art. 3o das Lei no 10.637, de 2002 e no 10833, de 2003, e
art. 15 da Lei no 10865, de 2004, nem as despesas de importação por conta e
ordem e nem tampouco a comissão cobrada pela prestação dos serviços de
intermediação das importações podem ser consideradas como Serviços Utilizados
como Insumo. Nessa direção, revendo posicionamento adotado em decisões
pretéritas, efetuou a glosa dos créditos relativos às Notas Fiscais de prestação de
serviços de citada empresa.
Após ter sido cientificada do despacho decisório, a interessada apresentou, em
11/05/2017, manifestação de inconformidade, cujo conteúdo é resumido a seguir.
Inicialmente, após identificar-se e caracterizar o processo administrativo, a
interessada relata, de forma resumida, a origem do crédito solicitado na Dcomp,
bem como as conclusões do despacho decisório contestado.
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A seguir, como preliminar de mérito, a manifestante pugna pela nulidade do
despacho decisório contestado, sob o argumento de impossibilidade de realização
da revisão de ofício em face da expiração do prazo decadencial, de cinco anos,
relativo ao fato gerador do tributo (contribuição) que deu origem ao crédito
utilizado na compensação tributária. Alega que o prazo de 5 (cinco) anos, previsto
no §5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996 (com as alterações posteriores),
estabelece, tão somente, o tempo máximo para a realização da análise da
compensação declarada, sob pena de sua homologação tácita, e que
relativamente ao crédito informado (pagamento indevido) deve ser considerado o
prazo previsto no § 4o, art. 150 do CTN, de 5 (cinco) anos, contado a partir do
respectivo fato gerador. Ou seja, sustenta que como o crédito informado é
relativo a tributo lançado por homologação do ano de 2011, a autoridade
administrativa não poderia ter realizado a recomposição das respectivas bases de
cálculo. Para sustentação de sua tese apresenta acórdãos do CARF relativos à
homologação tácita de tributos sujeitos ao lançamento por homologação.
No mérito, a interessada insurge-se contra o entendimento da fiscalização de que
a apropriação dos créditos relativos às contribuições não cumulativas (PIS e
Cofins), gerados em decorrência da importação de bens, deve ser realizada na
data de registro das respectivas declarações de importação. Argumenta que o
exercício do direito ao aproveitamento dos créditos, decorrente da aplicação do
art. 15, da Lei no 10.865, de 2005, não tem qualquer relação com a data do fato
gerador das contribuições (PIS e Cofins) surgidas com a importação de bens
realizadas. Diz que o direito ao aproveitamento do crédito é um direito
potestativo, que pode ou não ser exercido pelo contribuinte, e que o exercício
desse direito está sujeito ao prazo quinquenal previsto no art. 1o do Decreto
20.910, de 1932. Nesse sentido, argumenta que a própria Lei no 10.865, de 2004,
possibilita o aproveitamento do crédito em meses subsequentes e que existem
Soluções do Consulta da própria Receita Federal (reproduz ementas das Soluções
de Consulta no 143, de 2007, e no 166, de 2012, ambas da SRRF da 10a Região
Fiscal, bem como da Solução de Consulta COSIT no 158, de 2016) que reconhecem
o direito à utilização dos créditos de forma extemporânea, desde que esses
tenham sido solicitados dentro do prazo de cinco anos, contados da data do ato
ou fato de origem dos créditos. Defende, ainda, no tocante à modalidade de
importação por conta e ordem de terceiros, que o direito ao crédito somente
pode ser efetivado a partir da emissão da Nota Fiscal de remessa, por parte da
importadora, que transfere para a adquirente os bens importados. Para
sustentação de sua tese menciona os artigos 86 e 87 da IN SRF no 247, de 2002,
bem como texto de orientação, divulgado no sítio eletrônico da Receita Federal,
concernente ao aproveitamento de créditos de IPI, devido na importação de
produtos. Acrescenta, ademais, posicionamento do CARF favorável a possibilidade
de aproveitamento extemporâneo dos créditos.
Na sequência, a manifestante defende o direito ao crédito em relação aos serviços
prestados pela empresa Cotia Vitória Serviços e Comércio S/A. Argumenta, por
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primeiro, que os créditos passíveis de aproveitamento foram previstos na
legislação de regência da matéria (Leis no 10.637, de 2002, no 10.833, de 2003 e
no 10865, de 2004) de forma exemplificativa. Diz, também, que restou patente no
presente processo que os serviços especializados, prestados por mencionada
empresa, enquadram-se no conceito de insumo, vez que são necessários e
essenciais para as atividades desenvolvidas. Reforça sua tese (de que os serviços
são insumos) citando caso idêntico analisado no CARF (Acórdão no 3201-000.959)
e decisão proferida em outro processo administrativo (10845.901587/2015-82),
que foi analisado anteriormente pela mesma Auditora Fiscal. Acrescenta que o
não reconhecimento do direito ao crédito pleiteado implica enriquecimento sem
causa do Estado.
A seguir, a contribuinte pugna pela realização de perícia complementar para a
confirmação do direito creditório solicitado. Requer, nos termos do art. 16, inciso
IV do Decreto 70.235, de 1972, a realização de perícia para o fim de comprovar a
suficiência do crédito e a corretude dos procedimentos adotados.
Diante do exposto, a manifestante requer:
- preliminarmente, que seja julgada procedente a preliminar de mérito
apresentada, relativa à revisão de ofício dos créditos do ano calendário de 2011;
-
sucessivamente,
que
seja
julgada
procedente
a
manifestação
de
inconformidade; e
- adicionalmente, que a manifestação de inconformidade seja recebida no efeito
suspensivo, conforme previsão contida no art. 74, § 11, da Lei no 9.430, de 1996.”

Cientificados da decisão da DRJ, apresentaram Recurso Voluntário (fls. 663 a 724)
informando que o presente processo, teria por objeto a compensação dos valores pagos a maior no mês de
abril de 2011, através da DCOMP de no 37615.21364.181012.1.7.04-0071. O montante original requerido
foi de R$89.426,64, que compunha a quantia recolhida de R$225.000,00, em 25/05/2011 e cujos
excedentes teriam sido utilizados nos meses subsequentes. Tais valores teriam sido declarados na DCTF do
mês de abril.
Dito isso, requereu em seu Recurso Voluntário o que se segue:
1) Preliminarmente Requer a declaração da nulidade da revisão dos pedidos de
compensação já que efetuados fora do prazo decadencial de que trata o Art. 150, § 4o,
do CTN;
2) A RFB teria extrapolado o prazo no qual poderia retroceder a fim de se certificar de que
a quantia requerida era de fato devida. Por outro lado, o prazo para homologação
estaria contido no artigo 150, § 4o, do CTN, qual seja, 05 (cinco) anos contados a partir
do respectivo fato gerador para homologar, expressa ou tacitamente, a atividade
exercida pelo Contribuinte. E mais: “... após o decurso do prazo decadencial para
homologação, o Fisco não poderá mais recompor as bases de cálculo do PIS e da
COFINS, ainda que no âmbito de eventual processo de fiscalização.”;
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3) Que não foram consideradas as peculiaridades da modalidade de comercialização
adotada, que foi a importação por conta e ordem. De acordo com a recorrente neste
caso deveria o importador tomar todas as providências do desembaraço. Além de ser a
importadora a responsável pelo recolhimento dos tributos e contribuições, os produtos
importados deveriam ser registrados de forma contábil e fiscal em seus livros, nos
termos do inciso II do artigo 86 da Instrução Normativa 247/02. Somente na etapa
seguinte o importador emitirá nota fiscal de saída no mesmo valor nota de entrada,
acrescida dos tributos incidentes na importação. Tal operação não se caracteriza como
operação de compra e venda (Inciso I e § 1o, Art. 86, IN 247/02). Alega, ainda, que em
função dos incisos II e III do art. 87 da IN 247/2002 não seria possível o aproveitamento
dos créditos originados no momento da importação, pois, não tendo sido concluído
todo o processo de importação por conta e ordem, o que somente ocorrerá na entrega
do bem com emissão de nota fiscal de simples remessa;
4) A fiscalização ao examinar os pedidos de compensação teria se equivocado quanto à
data em que os pagamentos das contribuições nas importações deveriam ser
apropriadas, se no desembaraço ou na emissão das notas de saída pela importadora
contratada. Essas notas, embora não pudessem caracterizar uma operação de compra
e venda, dela constariam os valores dos tributos e contribuições a serem apropriados
de forma contábil e fiscal após o recebimento dessas notas.
5) Alega ainda que: “... na operação por conta e ordem de terceiro, o adquirente da
mercadoria importada somente toma conhecimento dos impostos pagos na
importação quando o Importador remete a mercadoria com o destaque e informações
dos créditos a aproveitar pelo adquirente ...” (fl. 689). (grifo nosso) E, mais, alega que o
importador seria o contribuinte de direito;
6) Entende que mesmo que venha a ser reconhecido que o PIS Importação poderia ser
creditado a partir do registro da declaração de importação, o mesmo poderia ser
efetuado em data posterior, já que assim a legislação o permite, vide: art. 1o do
Decreto no 20.910/32 e art. 15 da Lei 10.865/04. Tal autorização seria independente
das retificações das DCTF e DACON. A utilização do crédito decorrente de importação
para revenda poderia ser utilizado em meses subsequentes ao da importação conforme
disposto no §2o, do artigo 15, da Lei no 10.865/04. Dessa forma deveria ser cancelada a
glosa do crédito de PIS-Importação no valor de R$ 16.699,47 e novamente apurado o
direito creditório consistente no pagamento a maior do PIS de ABR/11;
7) Apresenta cálculos baseado nos documentos acostados, pela recorrente e pela
fiscalização da RFB, alegando que faz jus ao crédito declarado em DACON, sendo
improcedente a glosa efetuada pela RFB em abril de 2011.
8) A autoridade lançadora não teria respeitado o prazo estabelecido para apreciação de
sua Declaração de Compensação, conforme prazo estabelecido no artigo 74, §5o, da Lei
9.430/96, que seriam de “... cinco anos a contar da data de sua apresentação pelo
contribuinte, sob pena de homologação tácita.” (fl. 675);
9) “Conforme a legislação (...), enquanto a Importadora mantiver registrado em seus livros
a posse de bens de terceiro (art. 87 incisos II e III), temos que não é possível o
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aproveitamento dos créditos originados na importação (pagos), visto que o processo de
“importação por conta e ordem” ainda não foi concretizado.”. (fl. 688)
10) Teria se equivocado, também, a fiscalização da RFB na exclusão dos créditos de PIS
sobre os serviços da importadora, utilizados como insumo. Segunda a recorrente, as
Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 não definem o que se pode considerar como
insumos para fins de aproveitamento no sistema da não-cumulatividade de PIS e
COFINS. A tentativa da RFB de regular esse creditamento culminou com a edição das
Instruções Normativas de no 247/2002 e no 404/2004;
11) A recorrente entende que, após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, sob a
sistemática dos recursos repetitivos (Tema 779), além estabelecer que o conceito de
insumo deve ser aferido sob a ótica da essencialidade e relevância, a intenção do
legislador seria de considerar insumo apenas elementos aplicados diretamente na
fabricação do bem ou na prestação do serviço, ou seja, aqueles específicos e vinculados
à atividade fim do Contribuinte. Assim, com base em seu objeto social, e na sua
equiparação legal à estabelecimento industrial, entende que os serviços contratados
junto à importadora são essenciais e necessários para sua atividade. A ausência dessa
intermediação impediria a chegada dos veículos importados ao país;
12) Recorrente não faria jus a parte dos créditos de PIS pleiteados, decorrentes da
utilização dos serviços prestados pela empresa contratada na realização de
importações, pois, segundo ótica fiscal, o modelo de não cumulatividade criado
para as contribuições sociais (PIS e COFINS) implica a apuração de créditos por
hipóteses exaustivamente descritas na legislação e deve ter interpretação literal
dos dispositivos legais que as definem.
13) Assevera, ainda quer a Constituição Federal, em seu artigo 195, §1222,
acrescentado pela Emenda Constitucional n.o 42, de 19-12-2003, estabeleceu
que "a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não
cumulativas"
14) Ainda segundo a recorrente, “... a tese firmada pelo STJ não afasta a conclusão
de que a intenção do legislador ordinário foi a de considerar, para efeitos de
creditamento, apenas os elementos aplicados diretamente na fabricação do
bem ou na prestação do serviço, ou seja, aqueles específicos e vinculados à
atividade fim do Contribuinte, e não a todos os aspectos de sua atividade.”. (fl.
55 de 62 do Recurso Voluntário)
15) “(...) os serviços aduaneiros, dentre eles, os de comissário de despacho
aduaneiro, armazenagem, seguro, movimentação de carga em recinto
alfandegado, agentes de cargas e frete entre o porto ou aeroporto até o
estabelecimento industrial, representam verdadeiros insumos no caso da
atividade exercida pela ora Recorrente, pois sem os mesmos não seria possível
Fl. 2544
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adquirir o principal item que lhe gera receita, que são os veículos importados.”.
(fl. 55 de 62 do Recurso Voluntário)

É o Relatório.

VOTO
Conselheiro Bernardo Costa Prates Santos, Relator
1.Da competência para julgamento do feito
Com base no artigo 65, da Portaria MF no 1.634, de 2023, que aprovou o Regimento
Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), este colegiado é competente
para apreciar este feito.
2.Do conhecimento
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, de forma
que o conheço.
3. Preliminares
3.1 Nulidade da Revisão dos Pedidos de Compensação
Requer, a recorrente que, preliminarmente, seja declarada a nulidade da revisão dos
pedidos de compensação, já que efetuados fora do prazo decadencial de 5 (cinco) anos, de que trata o Art.
150, § 4o, do CTN. Sendo o tributo lançado por homologação no ano de 2011, a autoridade administrativa
não poderia ter recomposto as respectivas bases de cálculo.
Conforme bem decidido pela DRJ/CTA, no Acórdão no 06-68.425, para declarar a nulidade
em processo administrativo fiscal, devem estar presentes as circunstâncias estabelecidas pelo art. 59 do
Decreto no 70.235/72: quais sejam:
“Art. 59. São nulos:
I - Os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - Os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.”
O que aqui se requer estaria restrito à competência do agente ou preterição do direito de
defesa, ambas inexistentes no presente processo. Os termos e decisões foram exarados por agente
competente e os recursos administrativos apresentados pela recorrente, demonstraram perfeita
compreensão dos fatos contidos na decisão recorrida.
No recurso voluntário apresentado pela recorrente, vemos que há o enfrentamento de
todas as razões adotadas no exame do pedido de compensação. Inexistindo qualquer das hipóteses
Fl. 2545
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previstas no art. 10, acima reproduzido, não há que se falar em nulidade da decisão no exame do pedido de
compensação.
As razões de se proceder à recomposição dos créditos e débitos de todo o ano de 2011,
como demonstrado no despacho decisório da DRF/STS, fundamenta-se na necessidade de liquidez e
certeza no deferimento do crédito a ser compensado pela contribuinte. Impõe-se, assim, à autoridade
administrativa o procedimento de verificação dos fatos que possam eventualmente alterar ou mesmo
anular o pedido. A forma como deve ser efetuado é exatamente a recomposição, para o período em
questão, do que se tem como crédito, ante todos os débitos que possam anular quaisquer pretensões de
compensação ou restituição.
Não se está afrontando a regra do prazo decadencial do Art. 150, § 4o, do CTN, pois não se
trata de revisão com fins de lançamento, mas análise e decisão da manutenção ou alteração do quanto a
ser efetivamente compensado. Tudo na forma do prazo previsto no §5o do art. 74 da Lei no 9.430, de 1996:
“Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito
em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
(...)
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo
será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação.”
A revisão do ato é pertinente com o que está previsto no art. 32 do Decreto no
70.235/1972, que dispõe:
Art. 32 As inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de escrita ou
de cálculos existentes na decisão poderão ser corrigidos de ofício ou a
requerimento do sujeito passivo. (g.n.)
Tem-se, pois, que a recomposição, com exame de todos os fatos referentes aos créditos e
débitos, porventura existentes, é necessária para se ter a liquidez e certeza do que vier a ser decidido,
mesmo que o aproveitamento dos créditos apurados se deem em períodos posteriores aos de apurações
dos créditos requeridos. Não se pode autorizar o uso potestativo dos créditos alegados, se efetivamente
não se puder provar que eles existem, o que se observa mediante a correta apropriação dos débitos e
créditos das operações da recorrente e, assim, seus eventuais saldos remanescentes dessas apurações.
“Além de não haver permissão legal para a apropriação/apuração de créditos de
períodos de apuração anteriores em períodos de apuração subsequentes, tal
procedimento, se efetivado, inviabiliza a verificação da apuração dos créditos e o
cumprimento das condições de aproveitamento de saldo de créditos mediante
ressarcimento ou compensação. Além de não haver permissão legal para a
apropriação/apuração de créditos de períodos de apuração anteriores em
períodos de apuração subsequentes, tal procedimento, se efetivado, inviabilizaria
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a verificação da apuração dos créditos e o cumprimento das condições de
aproveitamento de saldo de créditos mediante ressarcimento ou compensação.”
Sem razão a recorrente, neste ponto, inexistente os fundamentos para a nulidade arguida
pela recorrente em seu voluntário – itens 1 e 2 do Relatório. Assim voto por manter a apropriação dos
créditos na forma conduzida pela delegacia de origem.
3.2 Nulidade legislação PIS e COFINS
A legislação que rege a contribuição não cumulativa do PIS e COFINS, já que ao
invés de estabelecer quais os setores poderiam utilizar o sistema de não cumulatividade, as Leis de
nos 10.637/2002 e 10.833/2003, anteriores à Emenda Constitucional n.o 42/2003, elencaram as
hipóteses não cumulativas da contribuição para o PIS e COFINS, aumentaram as alíquotas e
estabeleceram créditos para as contribuições.
Considerando que a atividade do Fisco é vinculada e que por força do princípio da
legalidade está obrigado a aplicar a lei sem investigar a validade jurídica de seu conteúdo. A
análise da aplicação das leis ora questionadas, levaria necessariamente à avaliação da
constitucionalidade da lei, o que não é possível nesta instância administrativa, por força do
enunciado da Súmula CARF no 02: De acordo com a Súmula CARF no 2, este conselho não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
4. Da apropriação de créditos extemporâneos
A RFB, através de seu auditor, teria ignorado detalhes da operação efetuada pela
recorrente, quais sejam:
a) Segundo a recorrente, competiria exclusivamente ao importador contratado
tomar as providências relativas ao desembaraço das mercadorias, e Como sujeito passivo da
obrigação tributária a importadora contratada deverá efetuar o recolhimento dos tributos e
registrar de forma contábil e fiscal as mercadorias desembaraçadas, emitindo inclusive nota fiscal
de entrada das mercadorias, segregadas por adquirente;
b) Somente no envio ao adquirente da mercadoria, acompanhada das notas fiscais
de simples remessa, a recorrente teria ciência dos valores pagos e, assim, poderia, durante suas
apurações e registros, valer-se de saldos credores ou devedores. Esse rito de formalização
estabelecido nos incisos II e III, art. 87, da IN 247/02, não permitiria a apropriação imediata dos
custos envolvendo as despesas de importação;
De acordo com a recorrente, a real importadora deveria executar todas as
providências relativas ao desembaraço das mercadorias de procedência estrangeira e, inclusive,
efetuar, antes da saída da mercadoria da repartição, o pagamento dos tributos incidentes. Tais
providências decorreriam do fato de que a contratada, embora operando por conta e ordem de
terceiros, ao promover a entrada da mercadoria no território aduaneiro, torna-se contribuinte do
imposto (inciso I, art. 104 do RA). Deixa, entretanto, de observar que, o adquirente de mercadoria
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importada por sua conta e ordem torna-se responsável solidário pelo pagamento do imposto, tal
como determina o inciso III, art. 106, do Decreto 6759/2009.
Outro fato importante, que ajuda a caracterizar a realidade das operações da
recorrente e afastaria a argumentação de que desconheceria prazos e valores da importação
efetivada, consta de seu contrato de importação por conta e ordem - assinado por importadora e
adquirente. Onde destacamos o trecho já apresentado pela fiscalização, qual seja:
“4.1. Fica desde já estabelecido entre as partes que a CLIENTE deverá
disponibilizar, quando determinado pela COTIA, os recursos para que esta última
possa efetuar o pagamento de todos os custos e despesas incidentes na
importação, despacho aduaneiro e posterior remessa das mercadorias, tais
como, mas não exclusivamente, o licenciamento e desembaraço aduaneiro,
armazenagem, impostos incidentes na nacionalização, taxas c emolumentos do
DECEX, frete, seguros, corretagem, transportes, honorários do despachante,
capatazias, demais encargos incorridos pela COTIA, Adicional de Frete para
Renovação da Marinha Mercante (AFRMM), Sindicato dos Despachantes
Aduaneiros (SDA), tributos em geral e quaisquer outras.” (grifo nosso)
Uma das características da importação por conta e ordem é dada pelo Artigo 27 da
Lei no 10.637/2002, verbis:
“Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de
recursos de terceiro presume-se por conta e ordem deste, para fins de aplicação
do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto
de 2001.” (grifo nosso)
Já do Regulamento Aduaneiro devemos destacar o art. 296, verbis:
“Art. 296. Aplicam-se à pessoa jurídica adquirente de mercadoria de
procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem,
por intermédio de pessoa jurídica importadora, as normas de incidência da
contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, sobre a receita bruta do importador.
(grifo nosso)
Parágrafo único. Para fins de aplicação do disposto no caput, presume-se por
conta e ordem de terceiro a operação de comércio exterior realizada mediante
utilização de recursos deste, ou em desacordo com os requisitos e condições
estabelecidos na forma da alínea “b” do inciso I do § 1o do art. 106.” (grifei)
Tais aspectos da legislação regente rechaçam os argumentos da recorrente de que a
operação por ele contratada era de tal forma compartimentada que haveria lapso de tempo
suficiente para impedir que soubesse, no momento do desembaraço, quais seriam essas despesas
incorridas pela importadora. Mais, do acórdão no 3402-011.164 de relatoria do Conselheiro Pedro
Sousa Bispo, temos:
“PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. Quando o § 4o do art.
3o das Leis no 10.833/03 e da Lei no 10.637/02 fala em aproveitamento nos meses
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subsequentes, não está se referindo a operação geradora de crédito que deveria
ter sido informada em declarações de apresentação obrigatória ao Fisco e não foi
informada à época própria. Está sim a se referir ao saldo de créditos devidamente
escriturados nos respectivos períodos a que se referem, os quais, por serem
superiores ao saldo de débitos do mesmo período, poderão então serem
aproveitados em período subsequente. Interpretar a lei de maneira diversa,
admitindo que o contribuinte possa aproveitar no futuro créditos referentes a
operação geradora de crédito ocorrida em período pretérito sem retificar as
correspondentes declarações/escriturações daquele período, subverteria todo o
mecanismo da não cumulatividade das referidas contribuições. O aproveitamento
de
créditos
extemporâneos
está
condicionado
à
apresentação
dos
Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais,
bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais
(DCTF) retificadoras.”
Assim, independentemente de como teria se dado o arranjo entre as partes, o que
definiria o momento no qual se deve efetuar a apropriação dos créditos pode ser extraído,
também, da decisão de piso da DRJ/STS, cuja argumentação adotamos, mesmo que em parte:
“Isto porque, consoante o disposto no caput do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004,
c/c o §3o, ambos abaixo reproduzidos, o direito à apuração do crédito é devido
pelo pagamento das contribuições não cumulativas, em razão da aplicação do art.
1o de citada lei, com a importação dos bens (adquiridos para revenda), sendo o
valor do crédito determinado mediante a aplicação das alíquotas (previstas no art.
8o) sobre o valor que serviu de base de cálculo das contribuições, acrescido do
valor do IPI, quando este for integrante do custo de aquisição.
“Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o
PIS/PASEP e da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis no s 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 200 3, poderão
descontar crédito, para fins de determinação dessas contribuições, em
relação às importações sujeitas ao pagamento das contribuições de que
trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada pela Lei no
11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Regulamento)
(...)
§ 3o O crédito de que trata o caput será apurado mediante a aplicação das
alíquotas previstas no art. 8o sobre o valor que serviu de base de cálculo
das contribuições, na forma do art. 7o, acrescido do valor do IPI vinculado à
importação, quando integrante do custo de aquisição. (Redação dada pela
Lei no 13.137, de 2015)”
Assim, em que pese o entendimento trazido pela interessada, de acordo com a
legislação de regência da matéria, o dies a quo relativo ao direito ao crédito, no
presente caso (importação de bens e serviços), é definido pela data em que as
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importações formalmente ocorrem, ou seja, pela data de formalização de
importação das mercadorias, consubstanciada por meio da Declaração de
Importação.
Observe-se que existência/definição do dies a quo do direito ao crédito é
extremamente necessária para que órgão administrativo possa realizar a
fiscalização do exercício desse direito. Em outras palavras, uma vez que o direito
ao crédito, como bem acentuado pela manifestante, está sujeito ao prazo
quinquenal previsto no art. 1o do Decreto 20.910, de 1932, é de extrema
importância que a data de sua obtenção esteja bem definida.”
Por último, temos decisões dessa corte – dentre as quais os acórdãos de no 3302-
014.501, 3302-014.651, 3002-002.821, que tratam do mesmo assunto e que determinam como
deverão ser apropriados os créditos de PIS importação:
Acórdão no 3402-011.727 – Relator do Voto Vencedor - Conselheiro Lázaro
Antônio Souza Soares
“AUTO DE INFRAÇÃO. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. NECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO
DAS DECLARAÇÕES. OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. Quando o § 4o do art. 3o das Leis
no 10.833/03 e da Lei no 10.637/02 fala que “O crédito não aproveitado em
determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”, não está se referindo a
operação geradora de crédito que deveria ter sido informada em declarações de
apresentação obrigatória ao Fisco e não foi informada à época própria. Está sim a
se referir ao saldo de créditos devidamente escriturados nos respectivos períodos
a que se referem, os quais, por serem superiores ao saldo de débitos do mesmo
período, poderão então serem aproveitados em período subsequente. Interpretar
a lei de maneira diversa, admitindo que o contribuinte possa aproveitar no futuro
créditos referentes a operação geradora de crédito ocorrida em período pretérito
sem retificar as correspondentes declarações/escriturações daquele período,
subverteria todo o mecanismo da não cumulatividade das referidas contribuições.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação
dos Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores
dos respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores
trimestrais, bem como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos
Tributários Federais (DCTF) retificadoras.”

Acórdão: 3301-013.902 – Relator Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe
“VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA PROVA. DILIGÊNCIA. As alegações de verdade
material devem ser acompanhadas dos respectivos elementos de prova. O ônus
de prova é de quem alega. A busca da verdade material não se presta a suprir a
inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar, no momento processual
apropriado, as provas necessárias à comprovação do crédito alegado para sua
apreciação. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PROVA. COMPROVAÇÃO. ART. 170 DO CTN.
O direito à restituição/ressarcimento/compensação deve ser comprovado pelo
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contribuinte, porque é seu o ônus. A prova, em vista dos requisitos de certeza e
liquidez, conforme art. 170 do CTN. CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. PER/DCOMP.
Somente é possível o aproveitamento de créditos extemporâneos ainda não
escriturados, desde que acompanhados dos documentos comprobatórios e
escriturados dentro do prazo prescricional de 5 anos, quando da apuração dos
créditos e débitos das contribuições na EFD-Contribuições. Os créditos constantes
em PER/DCOMP, nos termos da legislação, devem se referir a um único
trimestre.”
A mera retificação de DCTF após despacho decisório, que não homologou o pedido
de compensação sem apresentar documentos e livros contábeis, que efetivamente comprovem o
crédito pleiteado, obrigatório se faz a aplicação da Súmula CARF no 164: A retificação de DCTF
após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou
a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a
comprovação do erro em que se fundamenta a retificação.
De todo o exposto, afastamos a pretensão de a recorrente apropriar-se do crédito
não cumulativo do PIS importação, em momento posterior ao despacho da mercadoria importada
para revenda. Assim afastadas as alegações contidas nos itens 2 a 9 do relatório.

5. Das glosas pelo serviço de importação
De acordo com a recorrente a fiscalização da RFB errou na exclusão dos créditos de
PIS sobre os serviços da importadora, já que seriam utilizados como insumo. Segundo a
recorrente, as Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 não definem o que se pode considerar como
insumos para fins de aproveitamento no sistema da não-cumulatividade de PIS e COFINS.
O presente julgamento fundamenta-se em jurisprudência do Egrégio Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, cristalizado em decisão do Superior Tribunal de Justiça quando
do julgamento, em sede de recursos repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou como ilegais
as Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O conceito de
insumo deve ser aferido a luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a
importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Com a publicação do Parecer Normativo no 5, de 2018, da Coordenação-Geral de
Tributação (COSIT) da RFB, passou a ser adotada, no âmbito da RFB, a mesma tese fundamentada
no REsp no 1.221.170/PR. O fio condutor dos ressarcimentos de créditos pela não cumulatividade
do PIS e da COFINS, gerados em operações no mercado interno e nas exportações, tem como
fundamento o artigo 6o da Lei 10.833/2003, artigo 17 da Lei 11.033/2004 e art. 16 da Lei
11.116/2005.
Administrativamente a regulação se deu através da Instrução Normativa RFB no
1.911, de 11/10/2019 (DOU de 15/10/2019), e, posteriormente, a Instrução Normativa RFB no
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2.121, de 15/12/2022 (DOU de 20/12/2022), que revogou a IN RFB no 1.911/2019. Definiu-se
assim quais os bens e serviços seriam considerados essenciais ou relevantes e aqueles que não o
seriam – com suporte nas leis 10.637, de 2002 e 10.833 de 2003.
O que vemos em decisões desse conselho é que, por não compor o produto final na
revenda, a contratação de despachante aduaneiro é mera opção (não essencial) do contratante,
que pode, caso queira, assumir por meio de seus prepostos a representação junto à Receita
Federal no despacho aduaneiro, como dispõe o artigo 5° do Decreto 2.472/88. (grifei)
Entendemos que assim afastamos, também, os itens 11 a 15 do relatório.

Conclusão
Por todo o exposto, voto por negar provimento ao recurso.

Assinado Digitalmente
Bernardo Costa Prates Santos
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil

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