Tribunal: CARF
Processo: 10925.909186/2011-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RENAN GOMES REGO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2024-04-16
Data de publicação: 2024-06-03

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO. Necessidade de identificação de máquinas e equipamentos e sua vinculação ao processo produtivo para enquadre-se como insumo.
RESSARCIMENTO. CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação do art. 36 da Lei no 9.784/1999, do art. 16 do Decreto 70.235/72 e dos art. 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.
PIS/COFINS. CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento apenas ao final do trimestre.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10925.909186/2011-57
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.876 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de abril de 2024
Recorrente
COOPERATIVA REGIONAL AGROPECUARIA DE CAMPOS NOVOS -
COPERCAMPOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS.
INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO
RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho.
CRÉDITO
REGIME
NÃO
CUMULATIVO
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO ATIVO IMOBILIZADO. Necessidade de identificação de
máquinas e equipamentos e sua vinculação ao processo produtivo para
enquadre-se como insumo.
RESSARCIMENTO. CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO
CONTRIBUINTE.
Conforme determinação do art. 36 da Lei no 9.784/1999, do art. 16 do Decreto
70.235/72 e dos art. 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que
regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do
contribuinte ao solicitar seu crédito.
PIS/COFINS.
CRÉDITOS
DA
IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES
DE
EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens
e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser
utilizados no desconto de débitos da Contribuição, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento apenas ao final do trimestre.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10925.909186/2011-57
Fl. 10546
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para
reverter as glosas de bens adquiridos para revenda (CFOP 1.403 e 2.403) e sobre as operações de
importação, bem como para proceder a atualização dos créditos revertidos em sede de recurso
voluntário pela taxa SELIC.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Sabrina Coutinho Barbosa, Marcos Roberto da Silva
(Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão de Manifestação
de Inconformidade n° 14-69.497, proferido pela 11a Turma da DRJ/RPO na sessão de 10 de
agosto de 2017, que julgou improcedente a impugnação, não reconhecendo o direito creditório
pleiteado.
Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento, cumulado com Declaração
de Compensação, relativo a crédito de COFINS no regime não-cumulativo do período 3o
trimestre de 2007, decorrente de operações da interessada no mercado interno.
O direito creditório foi parcialmente reconhecido por meio do Despacho
Decisório, identificando inconsistências ou ajustes necessários, a seguir relacionados:
2.3.1. Vendas com suspensão de incidência das Contribuições;
2.3.2. Aquisição de bens para revenda;
2.3.3. Aquisições de bens e serviços não enquadrados como insumos;
2.3.4. Despesas com energia elétrica;
2.3.5. Despesas de aluguéis de prédios locados de pessoa jurídica;
2.3.6. Despesas com fretes sobre vendas;
2.3.7. Encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado;
2.3.8. Crédito presumido de atividades agroindustriais;
Fl. 10547
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

2.3.9. Créditos de importação e
2.3.10. Ajuste do saldo de crédito dos meses anteriores.
Irresignada, a Recorrente interpôs Manifestação de Inconformidade acostada às
folhas 49 a 75.
Ao analisar a impugnação, a r. DRJ por unanimidade de votos, decidiu considerar
improcedente a manifestação de inconformidade para não reconhecer o direito creditório
trazido a litígio.
Em Recurso Voluntário, defende em preliminar a nulidade do despacho decisório
diante da falta de fundamentação legal, pois entende que a Receita Federal do Brasil utiliza
subsidiariamente o Código Fiscal Operação – CFOP para identificar as operações praticadas
pelos contribuintes, e conforme se verifica nos fatos da decisão proferida, por diversas vezes, as
glosas de créditos do PIS e COFINS efetuadas pela autoridade administrativa se dão em função
dos CFOP utilizados pela Recorrente para registrar a entrada das notas fiscais em seus registros
informatizados. No mérito, alega, em suma:
Aquisição de bens para revenda:
Alega ausência de constituição de prova e de fundamento legal para as
glosas;
Por diversas vezes as glosas efetuadas pela Fiscalização se deu em
função dos CFOP’s utilizados pela Impugnante para registrar a entrada
das notas fiscais em seus registros informatizados;
Tal código normatiza operações e situações tributárias caracterizadas em
conformidade com a Legislação Estadual para fins de regulamentação do
ICMS, não tendo nenhuma correlação com as situações tributárias
específicas do PIS e COFINS.
Opõe-se à glosa relativa a bens adquiridos para revenda (CFOP 1.403 e
2.403), alegando que tais códigos referem-se a substituição tributária para
ICMS e não para PIS e COFINS. Relaciona itens que estariam nas
Memórias de cálculo apresentadas pela Impugnante à Fiscalização
registrados com esse CFOP sem previsão de substituição tributária na
legislação de PIS e COFINS.
Aquisições de bens e serviços não enquadrados como insumos:
A glosa foi motivada pelo fato de tratar-se de materiais de uso e consumo
registrados com CFOP 1.556 e 2.556 e que na linha 2 do DACON só
podem ser informados bens utilizados como insumos de produção.
Que RFB publica em seu portal na internet a “Tabela CFOP – Operações
Geradoras de Créditos – Versão 1.0.0”, que relaciona todos os CFOPs
geradores de crédito para a EFD – Contribuições, onde orienta a informar
Fl. 10548
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

na Linha 02 da DACON as operações de compra de materiais de uso e
consumo;
Que as operações glosadas sob esse argumento são materiais de
manutenção de máquinas e instalações e que, conforme o próprio auditor
fiscal constatou, trata-se de despesas operacionais essenciais nas
operações da Impugnante;
Passa a discorrer acerca do conceito de insumo, defendendo, em síntese,
que tal conceito empregado nas Leis nos 10.637 e 10.833 é abrangente e
contempla todas as despesas necessárias para as operações da produção
da interessada. Cita ementas de decisão do CARF e decisões judiciais.
Conclui que não deve prosperar o indeferimento do crédito sobre as
despesas com manutenção de máquinas, equipamentos e instalações
industriais, visto tratar-se de despesa necessária para as operações da
produção da Impugnante.
Discorda da "Glosa de Serviços Utilizados como Insumos de Produção",
alegando que, o próprio auditor fiscal admite que a Impugnante tem
direito ao crédito decorrente de frete, mas as operações de fretes sobre
compra foram glosadas porque ao invés de informar o valor na linha 03 a
Impugnante deveria ter informado na linha 01 da DACON”.
Encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado:
Opõe-se a Glosa de Encargos de Depreciação argumentando que a
Fiscalização glosou crédito sobre máquinas e equipamentos alegando que
estes não são utilizados na fabricação de bens destinados a venda e não se
relacionam diretamente com o produto final como prediz a legislação,
mas os dispositivos legais não estabelecem tal condição.
Relaciona bens glosados e admite que de fato eles não se relacionam
diretamente com o produto final, mas ressalva que esse seria um conceito
aplicável ao IPI, não extensível ao PIS e Cofins.
Aborda a data inicial de 01/05/2004 para apropriação de crédito
decorrente de depreciação e questiona a glosa por ter apresentado em
caixas elevado número de notas fiscais referentes a obra iniciada
anteriormente a essa data, alegando que, se solicitado, seriam prestados
todos os esclarecimentos necessários.
Discorda da glosa alegando que a obra foi ativada ou concluída após 1o
de maio de 2004 e que o objetivo da Lei é de conceder o direito ao
crédito para todos os custos e despesas que agregam o custo do produto
final e, dessa forma, garantir verdadeiramente a não cumulatividade das
contribuições para o PIS e COFINS.
Fl. 10549
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Questiona também a glosa de créditos sobre os bens considerados como
edificações apropriados na linha 10 da DACON, alegando que o fato de
alocar o crédito em uma ou outra linha da DACON não diminui o direito
creditório, pois entende ter direito ao crédito sobre máquinas
equipamentos e também sobre as edificações, inexistindo irregularidades
cometidas pela Impugnante.
Crédito presumido de atividades agroindustriais:
Aborda a questão do Crédito presumido de Atividades Agroindustriais,
questionando o entendimento de que só geram direito a crédito
presumido das atividades agroindustriais os bens adquiridos como
insumos, porém, em sua análise, constatou que a Impugnante registrou a
entrada dos cereais com o CFOP 1.102 e 2.102.
Reporta-se ao art. 8o da Lei no 10.925, de 2004 e questiona também onde
estaria determinado qual o CFOP que deve ser utilizado para ter direito a
crédito. Assevera que a Impugnante é sociedade cooperativa que produz
os bens relacionados no caput do art. 8o da Lei no 10.925/04, o que lhe
garante o direito ao crédito presumido pois em todas as aquisições da
pessoa física os cereais são submetidos ao processo de beneficiamento - o
que alega ter sido comprovado para a Fiscalização através dos processos
produtivos apresentados no procedimento de fiscalização.
Discorda da alegação de que não teria direito ao crédito presumido de
que trata o art. 8o da Lei no 10.925/04, expondo que os créditos gerados
em virtude das vendas sujeitas a alíquota zero, isenção, sem incidência ou
suspensão, podem ser mantidos em conformidade com o art. 17 da lei
11.033/04, e com o advento da Lei no 11.033/04, posterior à Lei no
10.925/04, a mesma é aplicada ao presente caso, vale dizer, que a
Impugnante tem o direito de manutenção do crédito presumido
decorrente das aquisições vinculadas às vendas com suspensão.
Quanto à possibilidade de ressarcimento do crédito, invoca o art. 16 da
Lei 11.116/2005 e alega que o mesmo não faz distinção da origem dos
créditos, ou seja, se os créditos acumularam em função das vendas
sujeitas a alíquota zero, isenção, suspensão ou não incidência, poderão
ser ressarcidos na forma desse artigo.
Acrescenta inexistir determinação legal que impeça o ressarcimento do
crédito presumido do PIS e COFINS decorrente das atividades
agroindustriais, uma vez que a compensação referida no caput do art. 8o
da Lei no 10.925/04 estabelece uma faculdade ao contribuinte, qual seja,
“poderão deduzir” das contribuições sociais o referido crédito, logo trata-
se de mera faculdade o que não impede o pedido de ressarcimento seja
nos moldes das disposições que regem as contribuições para o PIS e a
COFINS, seja pelo princípio geral de ressarcimento previsto no art. 73 da
Lei. 9.430/96. Cita também o Decreto no 2.138, de 1997, editado em vista
do disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 1996.
Fl. 10550
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Ajustes positivos de crédito informados na Linha 27 do Dacon:
Esclarece que os valores informados na linha 27 eram referentes ao
crédito presumido calculado sobre as aquisições de soja. Esclarece ainda,
que informou na linha 27, pois a linha 26 onde normalmente o crédito era
informado, tinha na descrição da linha qual era a alíquota aplicável,
porém, a alíquota para o crédito presumido sobre o soja mudou a partir
de julho de 2007, e, como a DACON não foi modificada a tempo para
essa mudança, a Impugnante informou o crédito na linha 27.
Da prova do direito e crédito da autora constituída nos autos:
Que ônus da prova não é da Recorrente e sim da fiscalização. Quem
argui razões diversas da que consta em documentos, declarações e
demonstrações contábeis é quem tem o dever de provar.
Que a necessidade de prova em contrário a determinação legal, em não a
demonstrando (o Fisco) permanece a presunção legal em favor do
contribuinte.
Do direito a correção monetária:
É direito da Recorrente de ter seus créditos de PIS e COFINS, corrigidos
monetariamente a partir da data do protocolo dos pedidos de
ressarcimento até a data da sua efetiva utilização.
Em sede de julgamento do processo neste E. Conselho Administrativo, esta Turma
decidiu por converter o julgamento em diligência para que a Fiscalização juntasse aos autos a
íntegra do dossiê memorial 10010.005660/0212-81 e de todos os documentos do anexo físico
10925.720265-2012-00. Lavrou-se a Resolução n° 3401-002.375 na sessão de 27 de julho de
2021.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renan Gomes Rego, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que admito seu conhecimento.

Das preliminares de nulidade
A Recorrente alega preliminarmente um despacho decisório com inexistência de
provas e sem motivação, baseado subsidiariamente nos CFOP para identificar as operações
contribuintes.
Fl. 10551
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Em que pese o inconformismo da Recorrente, e sem qualquer juízo de valor em
relação ao mérito, no caso concreto verifica-se despacho decisório de fls. 18 a 46, analisando e
fundamentando cada um dos itens glosados e sob a correta premissa de que nos processos que
versam a respeito de compensação ou ressarcimento, a comprovação do direito creditório recai
sobre aquele a que aproveita o reconhecimento do fato.
A Recorrente ainda postula a determinação de nulidade dos argumentos lançados
pelos agentes julgadores, pois não teria alegado em sua inconformidade qualquer alegação de
mento inconstitucionalidade. Entendo que a questão não prejudica o mérito, nem acarreta
cerceamento do seu direito de defesa.
Tampouco convencem as alegações de que as decisões administrativas e judiciais
vinculariam as turmas do CARF. Isto porque, embora eu entenda que deva existir coerência nos
julgamentos, não há que se falar em vinculabilidade entre as decisões administrativas dada a
independência das turmas. Mesmo as decisões judiciais tão somente as referentes ao caso
concreto, caso não se verifique concomitância, ou ações julgadas em repercussão geral ou como
repetitivo, nos termos do art. 62 do RICARF teriam o condão de alguma forma vincular o
entendimento da turma.
Assim, não procedem as alegações preliminares da Recorrente, passo ao mérito da
lide.

Do mérito
Da glosa de bens adquiridos para revenda (CFOP 1.403 e 2.403)
O inciso I do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e Lei no 10.833/2003 autoriza o crédito
sobre as aquisições de mercadorias para revenda, excetuadas dentre outras, as aquisições de
mercadorias sujeitas à substituição tributária das contribuições.
Segunda a Fiscalização, na relação de notas fiscais de aquisição de bens para
revenda, a Recorrente incluiu algumas notas fiscais cujos códigos fiscais de operações e
prestações – CFOPs – se referem à compra para comercialização em operação com mercadoria
sujeita ao regime de substituição tributária (CFOPs 1.403 e 2.403), ou seja, sobre tais operações
de compra não houve a incidência das contribuições PIS/Cofins.
Em relação ao presente item, a r. DRJ manteve a glosa por entender que não teria
sido comprovado o direito creditório:
Nesse aspecto, cumpre reiterar que o ônus da prova da existência de seus créditos é da
contribuinte e que competia a ela demonstrar cabalmente que as notas fiscais glosadas
referiam-se a operações de compra em que houve de fato incidência das contribuições
PIS e Cofins.
Apenas a apresentação de relação exemplificativa contemplando produtos que teriam
sido objeto de revenda (sorvete Kibon, Polidor Brasso, Cera Poliflor, Cimento
Votorantin e Itaú, Cera Gioca, caixa D’água, Bardhal anti ferrugem), sem identificação
da nota fiscal, sem comprovação de sua inclusão na glosa e sem demonstrar que houve
Fl. 10552
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

incidência de contribuições na operação de compra para revenda, não é hábil a
justificar o reconhecimento de direito creditório delas decorrentes.
Nesse ponto, a defesa da Recorrente explica que não há na legislação de regência
das contribuições para o PIS e COFINS qualquer previsão de substituição tributária para os
referidos produtos, ficando evidente o equivoco por parte do agente fiscalizador e douto julgador
da DRJ. E ainda argumenta:
Ao analisar as operações de aquisição praticadas pela Recorrente o agente fiscalizador
constatou operações registradas no CFOP 1.403 e 2.403 e diante dessa constatação
glosou o crédito alegando que as operações estão sujeitas a substituição tributaria.
De fato, para o ICMS, referido CFOP representa operações de aquisição cuja
mercadoria esteja sujeita ao regime de substituição tributária, mas é somente em
relação ao ICMS, em nenhum momento essa condição abrange o PIS e a COFINS.
Comungo das alegações trazidas pela Recorrente e defendo que a Fiscalização não
aprofundou sua auditoria, não comprovando que tais bens, in casu, estão sujeitas à substituição
tributária das contribuições.
Assim, considerando que o inciso I do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e Lei no
10.833/2003 autoriza o crédito sobre as aquisições de mercadorias para revenda, e que no caso
concreto não há prova de hipótese de substituição tributária, entendo deva ser afastada a glosa
sobre os itens acima descritos.

Da glosa de bens utilizados como insumos (CFOP 1.102 e 2.102)
Segundo o r. Despacho Decisório, a glosa foi fundamentada nos seguintes termos:
Inicialmente, percebemos que foram incluídas em memória de cálculo da linha 2, notas
fiscais de bens adquiridos para revenda. Como visto, apenas é possível classificar
nessa linha do Dacon a aquisição de bens e serviços utilizados como insumos, e não
adquiridos para revenda. Isso se verificou tanto pelo código CFOP da operação (1.102
e 2.102), assim como pela própria classificação do nome da operação dada pela
requerente em memória de cálculo (“Compra para comercialização”). Assim, esses
itens foram glosados da memória de cálculo apresentada pelo contribuinte.
De sua parte, o r. Acórdão recorrido indica a manutenção do Despacho Decisório
pela ausência de provas:
A interessada alega que as Notas Fiscais dão direito a crédito quer se refiram a
aquisições para revenda quer reflitam aquisições de insumos.
(...)
Nesse aspecto, cumpre reiterar que o reconhecimento de direito creditório exige certeza e
liquidez na apuração e no valor pretendido.
Não se pode prescindir do requisito de certeza e liquidez do indébito tributário utilizado
em compensação, conforme estipulado no art. 170 do CTN, o qual dispõe que “a lei
pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso
atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários
Fl. 10553
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a
Fazenda Nacional”.
A fim de comprovar a certeza e liquidez do crédito, a interessada deve instruir sua
manifestação de inconformidade com documentos que respaldem suas afirmações,
considerando o disposto nos artigos 15 e 16 do Decreto no 70.235/1972.
Alegações genéricas como “utilizações em diversas atividades produtivas” ou de que
“esporadicamente podem ocorrer vendas e, ainda, a incompatibilidade entre os CFOP
constantes das Notas Fiscais de aquisição e a aplicação alegada, denotam dúvidas
quanto a efetiva aplicação e finalidade dos dispêndios. Ademais, a alegação de utilização
em diversas atividade produtivas não permite por si só reconhecer direito creditório
sobretudo tendo em conta que, como visto acima no conceito de insumos, somente dão
ensejo a créditos dispêndios com aquisições diretamente relacionadas ao produto
fabricado ou serviço prestado, ou seja aplicados diretamente nas atividades fim da
pessoa jurídica.
Ainda que aquisições para revenda e aquisições para utilização como insumos de
produção possam ensejar apuração de crédito de contribuições, necessária se faz a
individualização
dos
dispêndios
identificando
suas
finalidades
específicas
e
demonstrando a observâncias das condições legais estabelecidas nos arts. 3o das Leis
10.637/2002 e 10833, de 2003, encargo que cabe à Requerente que pleiteia o
reconhecimento de crédito para ressarcimento e compensação.
Apontadas dúvidas pela Fiscalização, não há como alterar o Despacho Decisório se a
Manifestação de Inconformidade não é acompanhada de elementos de prova.
A Recorrente, por sua vez, alega que todos os itens são insumos de produção
utilizados nas diversas atividades produtivas, sendo que a maioria das glosas diz respeito aos
insumos utilizados na fabricação de ração. Ainda afirma que: esporadicamente, podem ocorrer
venda de algum desses produtos, porém, as operações de compra foram classificadas pela como
insumos de produção, pois foi essa a aplicação dos produtos nas operações em comento,
independente do CFOP utilizado para o ICMS.
Todavia, não prosperam as alegações da Recorrente, ante a completa ausência nos
autos de elementos probatórios capazes de inferir que os produtos registrados pela própria
empresa como produtos para revenda (e em operação de Compra para comercialização) são, na
verdade, insumos para a fabricação de ração.
Assim, não tendo a Recorrente demonstrado a liquidez e certeza dos gastos dos
bens registrados como produtos para revenda (CFOP 1.102 e 2.102) no processo produtivo da
empresa, entendo que a glosa deva ser mantida.

Da glosa de bens utilizados como insumos de produção (uso e consumo CFOP
1.556 e 2.556)
Segundo o r. Despacho Decisório, a glosa foi fundamentada nos seguintes termos:
Constatamos, ainda, que o contribuinte inseriu, na memória de cálculo, várias
aquisições para uso ou consumo próprio. Isso se verificou tanto pelo código CFOP da
operação (1.556 e 2.556), assim como pela própria classificação do nome da operação
dada pela requerente em memória de cálculo (“Compra para uso e consumo”). Ora,
Fl. 10554
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

na linha 02 do Dacon somente é permitido o lançamento de compra de bens utilizados
como insumos. Se o bem for para uso próprio (por exemplo, material de almoxarifado)
não há que se falar em sua utilização na produção ou fabricação do produto, pois não
preenchem os requisitos legais já expostos.
Em sede de Recurso Voluntário, a Recorrente argumenta que são materiais de
manutenção de máquinas e instalações, e, que, conforme o próprio auditor fiscal constatou, trata-
se de despesas operacionais essenciais nas operações. Defende que conceito de insumo
empregado nas Leis 10.637 e 10.833 é abrangente e compreende todas as despesas necessárias
para as operações da produção.
De fato, não tenho dúvidas de que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. No entanto, esse
conceito, pacificado neste E. Conselho, não abrange todos os dispêndios da pessoa jurídica,
ainda que sejam necessárias para sua atividade, mas apenas aqueles que mantenham relação
direta ou indireta com o produto fabricado ou o serviço prestado.
In casu, se olharmos os fatos constatados pela Fiscalização, notaremos que a
própria Recorrente registra os produtos em uso ou consumo próprio no código CFOP de
operação (1.556 e 2.556), adotando a classificação do nome da operação em memória de cálculo
como Compra para uso e consumo. Após a auditoria, constatada essa irregularidade, a defesa da
Recorrente agora diz se tratar de materiais de manutenção de máquinas e instalações.
E assim como no item anterior, não conduziu aos autos qualquer prova que fizesse
este julgador acreditar em suas alegações. Ora, a situação que se verifica nos autos revela que a
Recorrente não se desincumbiu do ônus probatório, vez que não trouxe aos autos elementos que
comprovassem sua alegação mediante documentação hábil, fiscal e contábil.
Ante o exposto, a Recorrente não comprovou nos autos que tais gastos foram
essenciais ou relevantes às atividades, o que afasta a possibilidade de análise quanto ao direito
creditório perseguido.

Da glosa de serviços utilizados como insumos da produção
Segundo o r. Despacho Decisório, a glosa foi fundamentada nos seguintes termos:
Já em relação aos serviços utilizados como insumos (linha 03 das fichas 06 e 12 do
Dacon), a contribuinte se utilizou de notas fiscais de serviços de frete na compra para
a formação do crédito de tal linha. Apesar de não existir previsão legal explícita para
se gerar crédito a partir de tal operação, sabe-se que o frete na compra de um insumo
é contabilizado como custo deste último, e por esse motivo existem várias decisões que
concordam com o creditamento desses fretes. No entanto, deve-se respeitar a natureza
da aquisição para se classificar tais custos de frete, ou seja: fretes de compras de bens
adquiridos para revenda devem ser incluídos na linha 1 do Dacon, já fretes de
compras de bens utilizados como insumos devem ser incluídos na linha 2 do Dacon,
e, por fim, fretes de compras de bens que geraram créditos presumido, devem ser
classificados na linha referente aos créditos presumidos. No presente caso, a
Interessada incluiu fretes sobre compras para comercialização na linha referente a
serviços utilizados como insumos, não respeitando assim a natureza da operação.
Fl. 10555
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Assim, foram glosadas todas as notas fiscais de frete sobre compra para
comercialização apresentadas na Linha 3 do Dacon.
Do exposto pela Fiscalização, depreende-se que a admissibilidade de crédito
decorrente de dispêndios com frete depende de sua associação à operação de aquisição a que ele
se vincula.
Por seu turno, a Recorrente apenas alega que: não há como concordar com tais
argumentações descabidas e infundadas, ficando implícita a necessidade de reformas para o
Acordão que manteve os fundamentos do despacho decisório.
Para o entendimento da lide, inicialmente vale assinalar que o crédito de
PIS/COFINS deverá ser calculado pela aplicação das alíquotas previstas no art. 2o, da Lei no
10.833/2003 ou da Lei no 10.637/2002, conforme o caso, sobre o valor dos itens descritos nos
incisos do caput do artigo 3o, em ambas as Leis acima. Os custos de aquisição são considerados
para se estabelecer o valor dos bens e serviços listados no art. 3o, das Leis de regência do regime
não cumulativo de PIS/COFINS.
Nesse contexto, nos termos do art. 289 do Decreto no 3.000/99 (Regulamento do
Imposto de Renda - RIR), o custo do frete integra o custo de aquisição do produto, admite-se que
aquele dispêndio, de forma indireta, é um componente do custo do produto, podendo gerar
crédito.
Art. 289. O custo das mercadorias revendidas e das matérias-primas utilizadas será
determinado com base em registro permanente de estoques ou no valor dos estoques
existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do período de apuração
(Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 14).
§ 1o O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda compreenderá os de
transporte e seguro até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na
aquisição ou importação (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 13).
A regra é acrescentar o custo do frete ao custo do produto para revenda, como lhe
permite o já citado art. 289 do Decreto no 3.000/99, e sobre a valor total da aquisição fazer incidir a
alíquota do PIS e da Cofins.
Desta forma, é inevitável que o valor pago a título de frete na aquisição de
mercadorias para insumo ou revenda provavelmente irá receber o mesmo tratamento da carga a
que o frete se refira, pois integrará o valor do item no seu registro como ativo do adquirente.
Logo, o correto registro no DACON é relevante (mas não suficiente) para que a
autoridade tributária possa avaliar a certeza e liquidez do crédito devido ao contribuinte.
Com essas considerações iniciais, entendo que a escrituração do frete em linha
equivocada por si só não é o suficiente para a glosa do crédito do serviço na aquisição de
produtos para comercialização, quando o contribuinte comprova que o frete na compra do
referido produto não foi contabilizado como custo deste último.
Dito isso, no presenta caso, caso o contribuinte tenha incluído o frete no custo do
produto (se creditando do valor “cheio” registrado na linha 1 do Dacon) e tenha incluído também
o frete como serviço utilizado como insumo (na linha 3 do Dacon), teremos uma duplicidade de
Fl. 10556
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

creditamento do custo do frete. Ou seja, se credita do frete na linha 1 na contabilização do custo
do produto e se credita do frete como serviço “puro” na linha 3 do Dacon.
Como visto, os dispêndios de frete sobre produtos para comercialização devem ser
apropriados ao custo de aquisição dos bens (registrando na linha 1 do Dacon), e a possibilidade
de creditamento, quando cabível, deve ser aferida em relação aos correspondentes bens
adquiridos. Em consequência, não há como reverter a glosa.

Da glosa dos encargos de depreciação
Nesse particular, observemos os fundamentos da glosa:
Com base nas memórias de cálculo apresentadas, percebe-se que há alguns bens que
não são edificações nem benfeitorias e não são utilizados na produção de bens
destinados à venda. A seguir, relaciono alguns itens glosados em virtude de não se
relacionarem diretamente com os produtos finais como prediz a legislação: furadeiras,
transformadores, painéis de controle, instalações elétricas, purificador de água, bomba
draga, serra tico-tico, fritadeira industrial e veículos. Também foram glosados
máquinas e equipamentos classificados no centro de custo ‘Campo Demonstrativo’,
setor não produtivo da empresa.
(...)
Outro ponto de suma importância diz respeito à data a partir da qual o bem adquirido
para o ativo imobilizado passa a apurar crédito relativo à sua depreciação. Conforma
visto no item 2.1.5 desse despacho decisório, a Lei no 10.865 / 2004 determinou que, a
partir de 31 de julho de 2004 (último dia do terceiro mês subsequente ao da publicação
da Lei), a despesa de depreciação só pode gerar créditos para PIS/Pasep e Cofins
quando apurada sobre bens e direitos do ativo imobilizado adquiridos a partir de 01o
de maio de 2004. De forma complementar, o caput do art. 31 determinou, de forma
expressa, a vedação aos créditos apurados sobre os ativos imobilizados adquiridos até
30/04/2004.
(...)
No caso concreto, a contribuinte incluiu na memória de cálculo dessa linha do
DACON, diversas edificações que começaram a ser construídas antes de 01/05/2004,
mas foram imobilizadas depois. Ocorre que, após a Intimação Fiscal no 37/2012, para
apresentar as devidas notas fiscais, dos materiais que foram utilizados em cada
edificação incluída na memória de cálculo, a contribuinte apenas apresentou uma
massa de notas fiscais, não separando o que foi utilizado em cada bem. Assim, não
tivemos como saber quais materiais foram utilizados na construção de cada bem. Não
obstante tal fato, as notas fiscais apresentadas nesse item são em sua totalidade
anteriores à 01/05/2004, e sendo assim não poderiam ser utilizadas para gerar crédito
relativo a depreciação do bem. Assim, glosamos alguns itens da memória de cálculo
por motivo de aquisições anteriores à 01/05/2004.
Por último, estão incluídos na memória de cálculo referente à Linha 10 das fichas 06a
(PIS/Pasep) e 16A (Cofins) do Dacon (créditos com base no valor de aquisição – § 14
da Lei), várias edificações e benfeitorias. A Lei é clara ao facultar tal metodologia de
apuração de crédito apenas para as máquinas e equipamentos do inciso VII. Assim, não
é possível apuração de créditos com base no valor de aquisição para edificações e
benfeitorias.
Fl. 10557
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Opõe-se a Recorrente à glosa de encargos de depreciação questionando a
necessidade de os bens depreciados terem que se relacionar diretamente com os produtos
fabricados e reportando-se a bens (furadeira, serra, transformadores, painéis de controle, bomba
d’água...) que teriam ensejado dispêndios de depreciação acerca dos quais afirma:
Não há como admitir que esses bens não sejam utilizados na produção de bens
destinados a venda. De fato eles não se relacionam diretamente com o produto final,
porém, esse seria um conceito aplicável ao IPI, e, conforme averbado alhures, não
pode ser extensível ao PIS e COFINS.
A ausência de documentos no presente processo e os diversos equívocos de
contabilização indicados pela Fiscalização e não devidamente contestados em sede de voluntário
pela Recorrente inviabilizam a confirmação de certeza e liquidez do crédito.
Pelo exposto, entendo deva ser mantida a glosa.

Da glosa de crédito presumido de atividades agroindustriais
A Recorrente aborda a questão do crédito presumido de atividades agroindustriais,
questionando o entendimento de que só geram direito a crédito presumido das atividades
agroindustriais os bens adquiridos como insumos, porém, em sua análise, constatou que a
Impugnante registrou a entrada dos cereais com o CFOP 1.102 e 2.102.
Reporta-se ao art. 8o da Lei no 10.925/2004 e questiona também onde estaria
determinado qual o CFOP que deve ser utilizado para ter direito a crédito. Assevera que a é
sociedade cooperativa que produz os bens relacionados no caput do art. 8o da Lei no 10.925/04, o
que lhe garante o direito ao crédito presumido pois em todas as aquisições da pessoa física os
cereais são submetidos ao processo de beneficiamento - o que alega ter sido comprovado para a
Fiscalização através dos processos produtivos apresentados no procedimento de fiscalização.
Discorda da alegação de que não teria direito ao crédito presumido de que trata o
art. 8o da Lei no 10.925/04, expondo que os créditos gerados em virtude das vendas sujeitas a
alíquota zero, isenção, sem incidência ou suspensão, podem ser mantidos em conformidade com
o art. 17 da lei 11.033/04, e com o advento da Lei no 11.033/04, posterior à Lei no 10.925/04, a
mesma é aplicada ao presente caso, vale dizer, que a Impugnante tem o direito de manutenção do
crédito presumido decorrente das aquisições vinculadas às vendas com suspensão.
Quanto à possibilidade de ressarcimento do crédito, invoca o art. 16 da Lei
11.116/2005 e alega que o mesmo não faz distinção da origem dos créditos, ou seja, se os
créditos acumularam em função das vendas sujeitas a alíquota zero, isenção, suspensão ou não
incidência, poderão ser ressarcidos na forma desse artigo.
Acrescenta inexistir determinação legal que impeça o ressarcimento do crédito
presumido do PIS e COFINS decorrente das atividades agroindustriais, uma vez que a
compensação referida no caput do art. 8o da Lei no 10.925/04 estabelece uma faculdade ao
contribuinte, qual seja, “poderão deduzir” das contribuições sociais o referido crédito, logo trata-
se de mera faculdade o que não impede o pedido de ressarcimento seja nos moldes das
disposições que regem as contribuições para o PIS e a COFINS, seja pelo princípio geral de
Fl. 10558
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

ressarcimento previsto no art. 73 da Lei. 9.430/96. Cita também o Decreto no 2.138, de 1997,
editado em vista do disposto nos arts. 73 e 74 da Lei no 9.430, de 1996.
Não deve prosperar esse entendimento da Recorrente.
O Fisco descreveu que:
Temos, então, dois pontos importantes. Primeiro, as compras que geram crédito
presumido devem servir para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal,
ou seja, não gera crédito presumido a compra de mercadorias para revenda. Segundo,
o crédito presumido é calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3° , ou seja, novamente corrobora a ideia de que as compras de bens que geram
crédito presumido devem servir de insumo na produção de mercadorias.
No caso concreto, a requerente incluiu nas memórias de cálculo da linha 18 (crédito
presumido de atividades agroindustriais) do Dacon, diversas notas fiscais de compra
para comercialização, as quais não encontram embasamento legal para gerar créditos
presumidos. Isso pode ser verificado tanto pelo código CFOP de tais entradas (1.102 e
2.102), como pela descrição, em memória de cálculo, do nome da operação de tais
entradas.
Dessa forma glosamos da memória de cálculo apresentada, todas as notas fiscais que
se referiam a compras para comercialização. A planilha contendo os itens da Linha 18
glosados se encontra gravada em mídia digital (CD) com uma cópia juntada ao anexo
físico do dossiê.
Ainda acrescentou:
Como visto no item 2.1.7 deste Despacho, a partir de 1o de agosto de 2004 o crédito
presumido de atividades agroindustriais não pode ser objeto de compensação com
outros tributos e nem de pedido de ressarcimento, sendo apenas permitida sua
utilização para abater a contribuição devida.
Dessa maneira, o crédito presumido de atividades agroindustriais restante pode ser
utilizado apenas para abater a contribuição do próprio mês os dos meses
subsequentes.
Reforçando tal entendimento, no próprio Dacon, apesar de haver 3 colunas para
preenchimento do montante de crédito presumido, não há diferenciação nas Fichas 14
e 24 (Utilização de créditos PIS e Cofins). É uma clara demonstração de que o crédito
presumido (independentemente do tipo de receita a que é relativo) pode ser utilizado
apenas com uma finalidade, no caso, o desconto das Contribuições devidas, sem ser
passível de ressarcimento.
Concordo com o r. Acórdão recorrido quando manifesta que:
Quanto à utilização de CFOP para análise de crédito, trata-se de elemento integrante
da Nota Fiscal – documento representativo da operação, como já apreciado nesse voto.
E, se não afastada a constatação fiscal de operações referentes a compras para
comercialização, não há como afastar a glosa já que, como demonstrado no Despacho
Decisório, as compras que geram crédito presumido devem servir para produção de
mercadorias de origem animal ou vegetal, ou seja, não gera crédito presumido a
compra de mercadorias para revenda.
Com efeito, a citada Lei no 10.925, de 2004, restringe o benefício a pessoas jurídicas,
inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, ali
Fl. 10559
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

relacionadas, portanto aquisições para produção. Tanto é que o cálculo do crédito
presumido é feito sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das
Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. Por sua vez, pela
IN SRF no 660, de 2006, em seu art. 5a, prevê a possibilidade de descontar créditos
presumidos calculados sobre o valor dos produtos agropecuários utilizados como
insumos.
Ademais, como já mencionado, o § 4o do art. 8o da citada Lei no 10.925/2004 veda a
utilização do crédito presumido e de crédito em relação às receitas de vendas
efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput do mesmo artigo,
às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o do mesmo artigo, quais
sejam:
(I) cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos
da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);
(II) pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
(III) pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária.
E a Fiscalização descreve ter constatado que a requerente se enquadra perfeitamente
no citado § 4o, seja por ser uma cooperativa de produção agropecuária, ou ainda por
ser uma cerealista que exerce cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura citados no inciso I, do §1o, do art. 8o,
da Lei 10.925. Em nossa análise, pudemos verificar que o contribuinte exerce
basicamente três tipos de atividades: criação de suínos; fábrica de rações e de
fertilizantes; e beneficiamento de sementes e cereais, sendo que apenas essa última
poderia gerar algum tipo de crédito presumido. Na criação de suínos, o produto final
(suíno vivo) não está incluído no rol exaustivo do caput do art. 8o da Lei 10.925, e
assim não pode gerar crédito presumido. Já na atividade de fábrica de rações, que
segundo a própria contribuinte se refere a menos de 1% do seu faturamento total, não
há suspensão do PIS e da COFINS na maioria das aquisições de insumos e assim
acontece o creditamento por meio de outra linha do DACON, e não da linha do
crédito presumido. Por fim, na atividade de beneficiamento de sementes e cereais,
como vimos, a requerente cai no enquadramento do § 4o, do art. 8o, da Lei 10.925/04.
Em relação ao exercício dessas atividades que excluem a possibilidade de utilização de
crédito presumido, nada opõe especificamente a Manifestante.
Limita-se a reprisar alegações no sentido de que teria direito a crédito presumido
porque os créditos gerados em virtude das vendas sujeitas a alíquota zero, isenção, sem
incidência ou suspensão, podem ser mantidos em conformidade com o art. 17 da lei
11.033/04, a qual, por ser posterior à Lei no 10.925/04, a mesma é aplicada ao presente
caso, vale dizer, que a Impugnante tem o direito de manutenção do crédito presumido
decorrente das aquisições vinculadas às vendas com suspensão. Todavia, tais
alegações já foram apreciadas e afastadas nesse voto.
Pertinente recordar, ainda, que as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, as
quais instituíram a cobrança não-cumulativa do Pis e da Cofins sobre o faturamento
(receita bruta), trataram, em seus art. 3o, da apuração de crédito e da sua vedação,
estipulando, expressamente, que não dá direito a crédito a aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
Fl. 10560
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
Também defende a Manifestante a possibilidade de ressarcimento / compensação do
crédito presumido, sob alegação de que a compensação referida no caput do art. 8o da
Lei 10.925/04 estabelece uma faculdade ao contribuinte, qual seja “poderão deduzir”
das contribuições sociais o referido crédito.
(...)
Ainda, invocando o art.73 da Lei no 9.430, de 1996, e arts. 2o e 3o do Decreto no 2.138,
de 1997, alega a Manifestante ter direito a ressarcimento e compensação salvo na
existência de débito. Ocorre que, o ressarcimento e a compensação dependem, não
apenas de inexistência de débito, mas da comprovação do direito creditório indicado
pela interessada. E, como visto, no presente caso, por meio do Despacho Decisório, a
autoridade competente da DRF, em função das previsões legais aplicáveis,
reconheceu apenas em parte o crédito pretendido e as razões de inconformismo até
agora apreciadas, não permitiram reconhecer crédito adicional.
Também foram registradas notas fiscais de mercadorias para a revenda como
operações sujeitas ao direito creditório previsto no artigo 8o, da Lei no 10.925/2004. Neste caso, o
caput do artigo 8o, expressamente prevê que o crédito presumido deve-se em relação às
operações previstas no inciso II, do artigo 3o, da Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003, aquisições de
bens ou serviços para insumos.
Desta forma, aquisições de bens para revenda não devem ser consideradas na
geração de crédito presumido de atividade agroindustrial.
Em outro ponto alegado pela Recorrente, discute-se também a possibilidade ou
não de utilizar o saldo credor do crédito presumido oriundo das atividades agroindustriais,
previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, para fins de ressarcimento.
O fundamento da Recorrente para o pedido de ressarcimento dos créditos
presumidos é o artigo 8o da Lei no 10.925/2004. O referido dispositivo legal permitiu deduzir
do valor devido das contribuições um crédito presumido calculado sobre os insumos adquiridos
de pessoa física ou cooperado pessoa física. Esse é o alcance da norma.
Os outros dispositivos legais que permitem o aproveitamento de créditos em
compensações e ressarcimento (art. 5° da Lei n° 10.637 e art. 6° da Lei n° 10.833) referem-se,
expressamente, aos créditos básicos apurados na forma dos artigos 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, e não ao crédito presumido do art. 8o da Lei no 10.925/2004. Da mesma forma, a
possibilidade de compensação e ressarcimento trazida pelo art. 16 da Lei n° 11.116/2005
também se refere expressamente ao saldo credor apurado na forma do art. 3o das Leis
n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, e do art. 15 da Lei n° 10.865/2004, e não ao crédito
presumido em questão.
A IN SRF 606/2006, que regulamentou o crédito presumido previsto na Lei no
10.925/2004, não extrapolou o conteúdo da lei, mas apenas regulamentou o dispositivo
legal, que já previa a impossibilidade de utilização do crédito presumido em compensações ou
ressarcimento. O mesmo podemos afirmar do ADI SRF no 15/2005, que apenas interpretou a
norma que tratava do crédito presumido e da possibilidade de compensação:
Fl. 10561
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

Art. 1o O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o e
15, somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas
no regime de incidência não-cumulativa.
Art. 2o O valor do crédito presumido referido no art. 1o não pode ser objeto de
compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei no 10.637, de 2002, art. 5o,
§ 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o, § 1o, inciso II, e § 2o, e a Lei
no 11.116, de 2005, art. 16.
No mesmo sentido temos o entendimento do Superior Tribunal de Justiça
(STJ), em diversos precedentes, acerca da legalidade da IN 660/2006 e da validade do
ADI SRF no 15/2005 (REsp 1118011/SC, Rel. Min. Benedito Gonçalves, Primeira Turma,
DJe 31.8.2010; e REsp no 1.240.954/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe: 21/6/2011).
Assim, não existe a possibilidade de ressarcimento/compensação dos créditos
presumidos apurados com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004.
Por fim, entendo que as diversas atividades da Recorrente precisam ser
consideradas separadamente para fins de reconhecimento do crédito presumido de atividades
agroindustriais, e que as aquisições devam ser devidamente separadas entre as que geram crédito
e as que não geram, no entanto, como já esclareci acima, o crédito presumido de atividades
agroindustriais não é passível de ressarcimento e a glosa não deve ser revertida.

Do crédito sobre operações de importação
No entender da fiscalização e do colegiado de primeira instância, os créditos de
PIS/COFINS-Importação vinculados à exportação não são passíveis de ressarcimento, uma vez
que não haveria previsão legal para tanto.

Contudo, em sentido contrário, há entendimento relativamente pacificado neste
Conselho, no sentido de que créditos referentes a contribuições efetivamente pagas na
importação de serviços, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da própria
contribuição, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento. Cito os Acórdãos n°
3003-000.459; 3401-012.511 e 3301-010.748.
A própria Receita Federal do Brasil (RFB) ratifica tal entendimento, conforme
Solução de Consulta no. 70 - COSIT, de 14 de junho de 2018, cuja ementa segue transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES
DE
EXPORTAÇÃO.
DIREITO
A
COMPENSAÇÃO
OU
RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços e vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. Dispositivos Legais: CF, art.
149, § 2o, I, incluído pela EC no 33, de 2001; Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, § 3o, e art.
5o, caput e §§ 1o e 2o; Lei no 10.865, de 2004, art. 15; Lei no 11.033, de 2004, art. 17;
Lei no 11.116, de 2005, art. 16; e IN RFB no 1.717, de 2017, art. 45, II e § 1o.
Fl. 10562
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL
-
COFINS

CRÉDITOS
DA
IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES
DE
EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços e vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Cofins, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento
ao final do trimestre. Dispositivos Legais: CF, art. 149, § 2o, I, incluído pela EC no 33,
de 2001; Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, § 3o, e art. 6o, caput e §§ 1o e 2o; Lei no 10.865,
de 2004, art. 15; Lei no 11.033, de 2004, art. 17; Lei no 11.116, de 2005, art. 16; e IN
RFB no 1.717, de 2017, art. 45, II e § 1o.
Ante o exposto, entendo pela possibilidade do ressarcimento e compensação de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação quando se refiram
a custos, despesas e encargos vinculados a exportações.

Do Ajuste positivo de crédito informados na Linha 27 do Dacon
Consta em Despacho Decisório que a Recorrente, devidamente intimada a
comprovar a origem dos créditos relacionados na linha 27 das fichas 06A e 16B, relativa a
ajustes positivos de créditos presumidos oriundos de atividades agroindustriais, simplesmente
não respondeu nada acerca desse item 12.
Em sede de defesa administrativa, tanto inaugural como em voluntário, a
Recorrente sustenta que foram prestados os devidos esclarecimentos, assim como, agente
fiscalizador detinha as planilhas de apuração da Impugnante que demonstravam exatamente os
valores informados em cada linha da DACON.
Todavia, não procedem os argumentos da Recorrente, pois não há nos autos
qualquer elemento probatório que indica que os esclarecimentos foram prestados. A Recorrente
apenas manifesta, de forma genérica, que, in verbis:
os valores informados na linha 27 eram referentes ao crédito presumido calculado
sobre as aquisições de soja. Esclarece ainda, que informou na linha 27, pois a linha 26
onde normalmente o crédito era informado, tinha na descrição da linha qual era a
alíquota aplicável, porém, a alíquota para o crédito presumido sobre o soja mudou a
partir de julho de 2007, e, como a DACON não foi modificada a tempo para essa
mudança, a Impugnante informou o crédito na linha 27.
Assim, não contribui com a análise de certeza e liquidez do crédito pleiteado, isto
é, tanto em recurso inaugural como no Voluntário, fez uma alegação sem arrolar os elementos
que comprovassem, mediante documentação hábil, aquilo que alega.
Ainda, supondo que os valores apurados estão corretos no Dacon da Recorrente,
cabia a esta provar o ocorrido, sendo indispensável a comprovação da certeza e liquidez do
crédito pleiteado através de documentos contábeis e fiscais revestidos das formalidades legais .
Tal situação foi ratificada pelo Acórdão combatido:
Ainda no tocante ao crédito presumido questiona a Manifestante a glosa de Ajustes
Positivos de Créditos, relativos ao crédito presumido agroindustrial, da linha 27 do
Fl. 10563
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

DACON. Do Despacho Decisório consta que, por meio do item 12 da Intimação Fiscal
SAORT no 207/2013, o contribuinte foi requisitado a “apresentar planilha digital
explicativa da origem dos créditos relacionados na linha 27 das fichas 06A e 16A,
relativa a “Ajustes Positivos de Créditos” presumidos oriundos de atividades
agroindustriais, mas o interessado simplesmente não respondeu nada acerca desse item
12.
Em sua Manifestação, alega a contribuinte que, distintamente do alegado, atendeu a
intimação esclarecendo que os valores informados na linha 27 eram referentes ao
crédito presumido calculado sobre as aquisições de soja, .... pois a linha 26 onde
normalmente o crédito era informado tinha na descrição da linha qual era a alíquota
aplicável, porém a alíquota para o crédito presumido sobre a soja mudou a partir de
julho de 2007, e, como a DACON não foi modificada a tempo para essa mudança, a
Impugnante informou o crédito na linha 27. Acrescenta que o agente fiscalizador
detinha as planilhas de apuração da Impugnante que demonstravam exatamente os
valores informados em cada linha da DACON.
Nesse ponto observe-se que, ainda que a intimação tenha sido respondida, como alega
a Manifestante, para aumentar o crédito reconhecido no Despacho Decisório,
necessário que fossem trazidos, na Manifestação de Inconformidade, elementos,
acompanhados de documentos de suporte, que permitissem identificar o crédito
pretendido bem como comprovar que as aquisições de soja alegadas seriam passíveis
de ensejar crédito presumido das contribuições e que não se enquadrariam nas
vedações estabelecidas em Lei mencionadas acima.
Veja-se que a Manifestante, ao alegar que o ajuste questionado referia-se a aquisições
de soja que não foram informadas na Linha 26 mas sim na Linha 27, sabia da
motivação da glosa procedida pela Fiscalização nos créditos informados na Linha 26,
de modo que poderia, em sua Manifestação, demonstrar que os créditos da Linha 27
decorreriam de aquisições passíveis de ensejar crédito. Todavia, não instrui sua
Manifestação com documento algum acerca do valor da Linha 27, que pretende
restabelecer. Nesse contexto, na ausência de elementos provas, não há como alterar o
Despacho Decisório.
Não a prover nesse ponto.

Da prova do direito creditório e crédito da autora constituída nos autos
A Recorrente defende que ônus da prova seria da fiscalização, que deveria provar
a irregularidade que levou ao indeferimento do direito creditório vindicado.
Como se pacificou a jurisprudência neste Tribunal Administrativo, o ônus da
prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de
crédito o contribuinte deve demonstrar de forma robusta ser detentor do crédito ou, em situações
extremas, demonstrar indícios convergentes que levem ao entendimento de que as alegações são
verossímeis. Sobre ônus da prova em compensação de créditos transcrevo entendimento da 3a
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), em decisão consubstanciada no acórdão
de no 9303-005.226, a qual me curvo para adotá-la neste voto:
...o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito pretendido compensar é do
contribuinte. O papel do julgador é, verificando estar minimamente comprovado nos
autos o pleito do Sujeito Passivo, solicitar documentos complementares que possam
formar a sua convicção, mas isso, repita-se, de forma subsidiária à atividade
Fl. 10564
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

probatória já desempenhada pelo contribuinte. Não pode o julgador administrativo
atuar na produção de provas no processo, quando o interessado, no caso, a
Contribuinte não demonstra sequer indícios de prova documental, mas somente
alegações."
No caso concreto, já em sua impugnação perante o órgão a quo, a Recorrente deveria
ter reunido todos os documentos suficientes e necessários para a demonstração da
certeza e liquidez do crédito pretendido.
A regra maior que rege a distribuição do ônus da prova encontra amparo no art.
373 do Código de Processo Civil, in verbis:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do caput
ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz atribuir o
ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão fundamentada, caso em
que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3o A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por convenção das
partes, salvo quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.
§ 4o A convenção de que trata o § 3o pode ser celebrada antes ou durante o processo.
Assim, nada a prover quanto a essa irresignação da Recorrente.

Do direito à correção monetária
Quanto à atualização monetária pela Taxa Selic do crédito reconhecido, merece
provimento o pleito da recorrente, nos termos da Tese fixada pelo Superior Tribunal de Justiça,
no julgamento do REsp no 1.767.945/PR, em sede de Recurso Repetitivo, abaixo transcrita:
O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente
de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de
360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n.
11.457/2007).
Destaque-se que, em 22 de setembro de 2022, foi aprovada a Portaria CARF/ME
no 8451/2022, que, considerando o julgamento do REsp no 1.767.945/PR e a Nota Técnica SEI
n° 42950/2022/ME, revogou a Súmula CARF no 125, que estabelecia que “no ressarcimento da
Fl. 10565
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-012.876 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10925.909186/2011-57

COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros,
nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de 2003”.
Pelo exposto, deve ser dado provimento ao recurso neste tópico, para reconhecer o
direito à correção monetária do crédito reconhecido pela Taxa Selic, a partir do primeiro dia
seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias para análise do pedido administrativo pelo Fisco.

Conclusão
Diante do exposto, voto em rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, em
dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas de bens adquiridos para
revenda (CFOP 1.403 e 2.403) e sobre os créditos nas operações de importação, bem como bem
como para proceder a atualização dos créditos revertidos em sede de recurso voluntário pela taxa
SELIC.
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego

Fl. 10566
DF CARF MF
Original