Tribunal: CARF
Processo: 13603.900565/2014-55
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-03-21
Data de publicação: 2023-06-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
GLP. REVENDA DE PRODUTO SOB O REGIME MONOFÁSICO DE INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS. DIREITO AO CRÉDITO SOBRE FRETES EM AQUISIÇÃO E VENDA. POSSIBILIDADE
A revenda de produto sujeita a tributação concentrada pelo regime não cumulativo, ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero, podem descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda, quando por elas suportadas na condição de vendedor, conforme disposto nas Leis n°s 10.637/2002 para o PIS/Pasep e 10.833/2003 para a COFINS.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13603.900565/2014-55
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-012.339 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de março de 2023
Recorrente
SUPERGASBRAS ENERGIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
GLP. REVENDA DE PRODUTO SOB O REGIME MONOFÁSICO DE
INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS. DIREITO AO CRÉDITO SOBRE
FRETES EM AQUISIÇÃO E VENDA. POSSIBILIDADE
A revenda de produto sujeita a tributação concentrada pelo regime não
cumulativo, ainda que, as receitas sejam tributadas à alíquota zero, podem
descontar créditos relativos às despesas com frete nas operações de venda,
quando por elas suportadas na condição de vendedor, conforme disposto nas
Leis n°s 10.637/2002 para o PIS/Pasep e 10.833/2003 para a COFINS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar parcial provimento
ao recurso voluntário para permitir o creditamento de despesas com fretes na operação de venda
de produto monofásico. Vencidos os Conselheiros Juciléia de Souza Lima (Relatora) e José
Adão Vitorino de Morais, que negam provimento ao recurso voluntário. E, por maioria de votos,
negar provimento ao recurso voluntário quanto ao aproveitamento do crédito extemporâneo.
Vencidos os Conselheiros Sabrina Coutinho Barbosa, Semíramis de Oliveira Duro e Rodrigo
Lorenzon Yunan Gassibe, que davam provimento ao recurso voluntário nesse tópico. Designado
para redigir o voto vencedor o conselheiro Laércio Cruz Uliana Júnior.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Laércio Cruz Uliana Júnior - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: José Adão Vitorino de
Morais, Laércio Cruz Uliana Júnior, Lara Moura Franco Eduardo (suplente convocada), Marcos
Antônio Borges (suplente convocado), Sabrina Coutinho Barbosa, Semiramis de Oliveira Duro,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13603.900565/2014-55
Fl. 270
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente) e Juciléia de Souza Lima (Relatora). Ausente o
conselheiro Ari Vendramini, substituído pela conselheira Lara Moura Franco Eduardo
Relatório
Trata-se Pedido de Ressarcimento de PIS Não-Cumulativo - Mercado Interno - 3o
trimestre de 2009 no valor de R$ 583.210,44, conforme informado no PER no
34813.28802.110110.1.1.10-9042.
Em procedimento fiscal (Mandado de Procedimento Fiscal - MPF no 06.1.10.00-
2014-00014-7) foram analisados diversos pedidos de ressarcimento de PIS e de Cofins, tendo
sido feitas glosas de créditos informados nos Dacon referentes aos mencionados períodos.
De acordo com Termo de Verificação Fiscal (TVF, e-fls. 110), em decorrência das
glosas, além de não ter sido apurado valor passível de ressarcimento, a Fiscalização calculou
valores a pagar das contribuições PIS/COFINS do período fiscalizado, tendo sido feitos os
lançamentos de ofício por meio do Auto de Infração supramencionado.
Em sede de fiscalização, entendeu-se que era indevido os seguintes descontos de
créditos tomados pela Contribuinte: (i) créditos apurados sobre aquisição de Bens para Revenda;
(ii) Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda; e (iii) Bens Utilizados como
Insumo; (iv) Serviços Utilizados como Insumo e sobre Bens do Ativo Imobilizado (Encargos de
Depreciação).
Entretanto, é mister registrar que as Dacon referentes ao período fiscalizado (julho
de 2009 a junho de 2010) não contêm registros nas linhas 02, 03 e 09 e das fichas 06A (PIS) e
16A (Cofins), exceto nas referentes ao mês de setembro de 2009, que, ficou constatado que trata-
se de fatos geradores extemporâneos (de 2004) que tiveram os respectivos créditos apurados
glosados por esse motivo.

Em sede de Recurso Voluntário perante este Tribunal Administrativo, a
Recorrente insurge-se contra o acórdão no 106-008.035 proferido pela 6a Turma de Julgamento
da Delegacia Regional de Julgamento, que manteve o Auto de Infração, como abaixo ementado
(e-fls. 198):

Fl. 271
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

Em sua defesa, alega a Recorrente, dentre outros argumentos que tem direito de calcular
créditos de contribuição para o PIS e COFINS sobre valores pagos a título de frete ao dar como
substrato jurídico aponta o inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833/2003, no caso do frete nas
operações de venda do GLP aos clientes (frete na venda), que, segundo o seu entendimento,
admite expressamente o cálculo de crédito sobre o valor da despesa com frete nas operações de
venda, isto é, aquele cujo encargo foi assumido pelo: (i) comerciante na entrega, ao comprador,
da mercadoria que revende; ou (ii) fabricante na entrega, ao comprador, do produto que vende,
independentemente de o produto transportado ter se submetido à incidência concentrada, ou,
como preferem alguns, monofásica na origem.

Por fim, pleiteia a realização de perícia.

Em brevíssima síntese, é o relatório.

Fl. 272
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

Voto Vencido
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora.
I- DA ADMISSIBILIDADE
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos legais de
admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido.
Ante a inexistência de preliminar prejudicial à análise do mérito, passo a examiná-
lo.
II- DO MÉRITO
Primeiro, a Recorrente é atacadista de GLP (gás liquefeito de petróleo) e
descontou créditos de PIS e COFINS, calculados sobre fretes incorridos nas operações
de compra e revenda do GLP.
Segundo, a lide se dá pelo não reconhecimento de créditos relativos a despesas da
Recorrente, a qual comercializa produto sujeito à incidência monofásica- GLP-gás liquefeito de
petróleo.
O litígio decorre de glosas de créditos com despesas de fretes pagos na aquisição
de GLP, despesas de armazenamento e frete na operação de venda do produto e serviços
utilizados como insumo e sobre bens do ativo imobilizado (Encargos de Depreciação).
Pois bem. A legislação aplicável ao caso está abaixo disposta:
Art. 1- A Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social- Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o
total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
§ 1o- Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas
compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei
no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica com os seus respectivos valores
decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do
caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976.
§ 2o- A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas
pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1o.
§ 3o- Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as
receitas:
I- isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou
sujeitas à alíquota 0 (zero);
Fl. 273
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

(...)
III- auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de
mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da
empresa vendedora, na condição de substituta tributária;
(...)
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre
a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a
alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento).
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta
auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as
alíquotas previstas:
I- nos incisos I a III do art. 4° da Lei n° 9.718, de 27 de novembro
de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e
suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas
correntes e gás liquefeito de petróleo GLP derivado de petróleo e
de gás natural;
(. . .)
Art. 3°- Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica
poderá descontar créditos calculados em relação a:
I- bens adquiridos para revenda, exceto em relação às
mercadorias e aos produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela
Lei no 11.727, de 2008)
b) nos §§ 1o e 1o- A do art. 2o desta Lei;
(...)
IX- armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos
casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor.

Sendo assim, extrai-se do §1° do art. 2° da Lei n° 10.833, de 2003,
especificamente em seu inciso I, há expressa referência à atividade de revenda de GLP.

Sendo que, no art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, apesar de haver previsão de
aproveitamento de créditos, em geral sobre insumos (inciso I do Caput) e sobre fretes de venda
(inciso IX do Caput):
Fl. 274
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

- para créditos em geral, há expressa exceção à atividade de revenda de GLP, na alínea (b) do
inciso I; e
- para créditos sobre frete de venda, há delimitação de sua concessão às situações previstas no
inciso I e II, sendo que, no inciso I, é hipótese de exceção aplicada à atividade de revenda de
GLP.

Por tudo, entendo que o frete sobre a operação de venda, realizada pela Recorrente
atinente à atividade de revenda de GLP, não está alcançado pela previsão constante do inciso IX
do Caput do art. 3° da Lei n° 10.833, de 2003, por consequência, entendo que a aquisição de
GLP para revenda não é passível de geração de créditos, uma vez que compõe o custo de
aquisição do GLP.
Pois, no que pese o inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/03 autorizar o cálculo
de créditos sobre frete na operação de venda, porém há expressa exceção: "nos casos dos incisos
I e II (...)", sendo que a vedação do aproveitamento de créditos quanto ao GLP trata-se de
exceção legal imposta pelo legislador.
A clarificar, entendo que o art. 3o, nos seus incisos, ao prever o deferimento de
créditos, quando assim o faz, diz, unicamente, respeito às situações por ele determinadas, não
cabendo qualquer interpretação extensiva, daí, também não há que se falar em créditos sobre
fretes na revenda do GLP.

A atividade desenvolvida pela Recorrente- comercialização de GLP, como
distribuidora, enquadra-se as exceções legalmente impostas pela legislação no que cerne à
concessão de direito de créditos das contribuições PIS/COFINS, merecendo manter-se hígidas as
glosas de créditos com despesas de fretes pagos na aquisição de GLP, despesas de
armazenamento e frete na operação de venda do produto e serviços utilizados como insumo e
sobre bens do ativo imobilizado (encargos de depreciação).
Daí, resta claro que, conforme a sistemática citada acima, a norma tributária
vedou o direito ao desconto de créditos calculados sobre o custo do GLP adquirido para revenda,
e, ato contínuo, o crédito em relação aos gastos vinculados à revenda desse produto, como, por
exemplo, as Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda.
No que cerne ao aproveitamento do crédito extemporâneo do PIS/COFINS, em
sede fiscalização, constatou-se que o lançamento de créditos nos PERD/COMP referentes ao 3o
trimestre de 2009– mês de setembro, do ressarcimento das rubricas “02. Bens Utilizados como
Insumos”, “03. Serviços Utilizados como Insumos” e “09. Sobre Bens do Ativo Imobilizado
(Com Base nos Encargos de Depreciação”, fora aproveitado como créditos extemporâneos pela
Recorrente, sendo que originários em apuração no ano de 2004– não abrangidos pelo MPF, por
tal situação, entendeu a fiscalização por glosar, de plano, o respectivo pedido de ressarcimento
de créditos extemporâneos.
Em sua defesa, a Recorrente alega que não há óbice quanto ao mérito do direito ao
seu registro e aproveitamento do crédito extemporâneo, ainda, a seu ver, a glosa decorreu,
unicamente, da constatação de mero erro formal- a ausência de retificação de obrigações
acessórias tributárias.
Fl. 275
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Com efeito, resta claro que os contribuintes podem utilizar os créditos de forma
extemporânea, ou seja, em momento posterior que não seja o do mês de apuração, mas,
consoante se verifica na legislação de regência, esses créditos, necessariamente, devem ser
apurados (escriturados/registrados) nos períodos de suas competências (datas de ocorrências dos
fatos
geradores
dos
créditos),
e
ante,
a
constatação
de
erros
em
relação
à
escrituração/apropriação dos créditos, o procedimento correto é o de retificação da
escrituração/apropriação.
Entendo que, ante a constatação de erros na escrituração fiscal da Recorrente, os
erros de apropriação de créditos, de fato, devem ser corrigidos com a retificação da
escrituração/apropriação do período de origem e não pela simples inserção em períodos
posteriores). Ademais, é mister registrar que tal prática não encontra respaldo nas práticas
contábeis geralmente aceitas, no próprio princípio da competência contábil, o qual, ressalte-se,
deve ser observado em qualquer alteração patrimonial, independentemente, de sua natureza e
origem, e, de forma específica, na NBC TG 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e
Retificação de Erro, aprovada pela Resolução do Conselho Federal de Contabilidade – CFC no
1.179, de 2009.
A mera e/ou simples inserção dos créditos em períodos de apuração
(competências) diferentes dos de ocorrência dos fatos que lhes deram causa, indubitavelmente, é
inaceitável por violar o princípio da Competência Contábil e a norma contábil acima citada.
Por isso, no presente caso, assiste razão o julgador “a quo” a afirmar que não há
como afastar a necessidade da retificação da escrituração/apropriação do período original em
relação às obrigações acessórias (Dacon e DCTF), conforme previsão da IN/SRF no 590, de 2005
(assim como todas as Instruções Normativas que a sucederam) prevê que o sujeito passivo, ao
realizar a retificação do Demonstrativo de Apuração das Contribuições (Dacon), deve realizar,
também, a retificação Declaração de Débitos e Créditos Federais (DCTF). Ou seja, diante da
apuração de equívocos relacionados à apuração das contribuições para o PIS e à Cofins, o dever
do sujeito passivo é o de retificar tanto os Dacon quanto as DCTF a eles relativos, e não
simplesmente reconhecer os créditos não reconhecidos em meses anteriores em demonstrativos
(Dacon e DCTF) de períodos subsequentes, merecendo manter-se hígidas as respectivas glosas.

Por fim, no tocante ao pedido de perícia, entendo que não é o caso dado que todos
os elementos necessários para o julgamento já se encontram nos autos.
III- CONCLUSÃO
Ante o exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima

Voto Vencedor
Fl. 276
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-012.339 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.900565/2014-55

Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior, Redator designado.
Divirjo da relatora, por entende que na venda de produtos com incidência
monofásica, há o direito ao crédito.
No tema meritório, é de se consignar que o CARF possui diversos precedentes
que vão ao encontro do postulado pela Recorrente. Por me filiar ao entendimento de que para as
mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS não cumulativa, há o
direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e frete nas operações de
venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do art. 3°, IX, da Lei n°.
10.833/2003 adoto os precedentes a seguir indicados como razões decisórias, cuja transcrição
das ementas é necessária, in verbis:

COFINS. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REVENDA DE PRODUTOS COM
INCIDÊNCIA MONOFÁSICA. DESCONTO DE CRÉDITOS SOBRE DESPESAS
COM ARMAZENAGEM E FRETES NA OPERAÇÃO DE VENDA. Também para as
mercadorias sujeitas ao regime monofásico de incidência da COFINS não cumulativa,
há o direito de descontar créditos relativos às despesas com armazenagem e frete nas
operações de venda, quando por ele suportadas na condição de vendedor, nos termos do
art. 3°, IX, da Lei n°. 10.833/2003. Acórdão no 3201-009.335.

Diante do exposto, adoto o entendimento prevalente do CARF e voto por dar
parcial provimento ao Recurso Voluntário interposto.
(documento assinado digitalmente)
Laércio Cruz Uliana Junior, Redator designado

Fl. 277
DF CARF MF
Original