Tribunal: CARF
Processo: 11444.000508/2007-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SARA MARIA DE ALMEIDA CARNEIRO SILVA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-04-04
Data de publicação: 2023-05-10

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2004, 2005
LIVRO­CAIXA. DESPESAS. GLOSA.
O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não assalariado poderá deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, desde que devidamente comprovadas, as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
Não comprovadas, nos autos, as despesas lançadas no livro­caixa, mantém­se a glosa das respectivas deduções.

Inteiro teor:
S2-C2T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11444.000508/2007-90
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-009.750 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
4 de abril de 2023
Recorrente
JOARA RIUCHA DEFANI
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2004, 2005
LIVRO-CAIXA. DESPESAS. GLOSA.
O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não assalariado poderá
deduzir da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, desde que
devidamente comprovadas, as despesas de custeio pagas, necessárias à
percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
Não comprovadas, nos autos, as despesas lançadas no livro-caixa, mantém-se a
glosa das respectivas deduções.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso..
(documento assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Sonia de Queiroz Accioly, Leonam Rocha
de Medeiros, Christiano Rocha Pinheiro, Eduardo Augusto Marcondes Freitas, Martin da Silva
Gesto e Mário Hermes Soares Campos (Presidente).
Relatório
Trata-se de exigência de Imposto de Renda Pessoa Física (IRPF) suplementar dos
anos-calendário de 2004 e 2005 apurada em decorrência de omissão de rendimentos recebidos de
pessoa física. A contribuinte é fisioterapeuta, declara seus rendimentos como pessoa física e
omitiu os rendimentos recebidos das pessoas físicas para as quais prestou serviços, sujeitos ao
recolhimento do carnê-leão. Após intimada, apresentou livro caixa com despesas que não foram
consideradas pela fiscalização como passíveis de dedução, conforme explicitado nos anexos I e
II do Relatório Fiscal (fls. 27 e seguintes – e-fls. 955 e ss).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11444.000508/2007-90
Fl. 1934
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.750 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11444.000508/2007-90

Conforme relatado pelo julgador de primeira instância, a contribuinte apresentou
impugnação ao lançamento, alegando, em síntese:
A contribuinte tem uma clínica de fisioterapia, com aparelhos de ginástica, câmara de
bronzeamento e vários aparelhos que são aplicados a diversas patologias em pacientes
que lá freqüentam no intuito de cura ou melhora no psico-fisico. Para atendimento
completo aos pacientes, a contribuinte terceiriza alguns serviços aplicados aos mesmos.
Se a contribuinte dá recibos para os pacientes referentes aos valores recebidos a títulos
de tratamentos, nada mais no seu direito em abater dos mesmos os valores
gastos para a manutenção da referida clínica.
Verificando o levantamento efetuado pelo agente da Receita Federal, este glosou todas
as despesas relacionadas no Livro Caixa. Foram apresentados os recibos de
aluguéis onde funcionava a clínica, bem como o contrato de locação, entretanto
foi glosado. Também foram glosadas as despesas com serviços de terceiros, mesmo
sendo necessárias ao funcionamento da clínica.
A 17a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo
(DRJ/SP1), por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação. A decisão restou
assim ementada (fl. 993):
GLOSA DA DEDUÇÃO DE LIVRO-CAIXA.
O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não-assalariado poderá deduzir
da receita decorrente do exercício da respectiva atividade, desde que devidamente
comprovadas, as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora. Não comprovadas, nos autos, as despesas lançadas no
livro-caixa, mantém-se a glosa de respectiva dedução.
Cientificada da decisão de piso em 20/7/2012 (e-fl. 1928), a contribuinte
apresentou o presente recurso voluntário em 1/8/2012 (e-fls. 1929 e ss), por meio do qual
reconhece que algumas despesas lançadas no livro caixa de fato não tinham respaldo legal, mas
que não são todas elas, sendo que o fisco teria glosado a integralidade das despesas, inclusive as
comprovadas; a seguir passa a discorrer sobre a prescrição da cobrança por passar mais de 5 anos
de sua inscrição em dívida ativa; alega por fim que além de prescrito o direito de cobrança da
dívida lançada, fez provas das despesas que teve para manter a parte profissional de fisioterapia.
É o relatório.

Voto
Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Relatora.
O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade,
portanto dele conheço.
A principal tese defendida no recurso refere-se à prescrição da cobrança; embora
tal matéria não tenha sido submetida à apreciação da primeira instância administrativa, dela
conheço por se tratar de matéria de ordem pública.
Afirma a recorrente que “Transcorrido lapso superior a cinco anos após a
confissão do débito inscrito em Dívida Ativa, mas não ajuizado em razão do valor (art. 5o do
Decreto-Lei no 1.569/77), ocorreu a decadência, bem como a prescrição para aqueles já
ajuizados, cuja citação ocorreu após o lustro.”; há um grande equívoco por parte da recorrente. A
prescrição é direito de cobrança, que somente nasce com a constituição definitiva do crédito
Fl. 1935
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.750 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11444.000508/2007-90

tributário. No caso de lançamento de ofício, como o presente, caso este seja impugnado, a
constituição definitiva do crédito tributário somente ocorre após o trânsito em julgado
administrativo, ou seja, após decisão final da segunda instância administrativa, conforme
prescreve o Código Tributário Nacional (CTN):
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
...
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário
administrativo;
...
Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos,
contados da data da sua constituição definitiva.
Como até o presente momento o crédito tributário lançado encontra-se em
discussão e portanto com sua exigibilidade suspensa, ao contrário do que alega a recorrente, não
foi inscrito em Dívida Ativa e o prazo prescricional de sua cobrança nem mesmo se iniciou.
Quanto à provável prescrição intercorrente, transcrevo súmula deste Conselho:
Súmula CARF no 11
Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal.
Assim, sem razão a recorrente quanto a essas alegações.
Quanto às demais teses de defesa, limitadas à mera afirmação por parte da
recorrente de que teria comprovado as despesas glosadas, convém transcrever o que dispõe o art.
6o da Lei no 8.134/90, que disciplina a matéria em discussão:
Art. 6° O contribuinte que perceber rendimentos do trabalho não assalariado, inclusive
os titulares dos serviços notariais e de registro, a que se refere o art. 236 da
Constituição, e os leiloeiros, poderão deduzir, da receita decorrente do exercício da
respectiva atividade: (Vide Lei no 8.383, de 1991)
I - a remuneração paga a terceiros, desde que com vínculo empregatício, e os encargos
trabalhistas e previdenciários;
II - os emolumentos pagos a terceiros;
III - as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e à manutenção da
fonte produtora.
...
A recorrente é profissional autônoma de fisioterapia e possui clínica de Estética e
Bronzeamento artificial (Clínica Corpo em Forma); contratou, como pessoa física, sem vínculo
empregatício, terceiros profissionais para prestação de serviços de educação física, cabelereiro,
manicure, manutenção de câmara de bronzeamento artificial, pretendendo que os pagamentos a
tais profissionais fossem considerados como despesas dedutíveis de sua renda como profissional
de fisioterapia, bem assim despesas de alugueis.
A recorrente não contesta a omissão de rendimentos recebidos das pessoas físicas
para as quais teria prestados serviços de fisioterapia, apurada pela fiscalização a partir dos
recebidos apresentados pelos adquirentes dos serviços por ela prestados; pelo contrário, afirma
(fl. 44) que são receitas provenientes de serviços de fisioterapia prestadas em domicílio ou no
seu consultório; porém, contesta a glosa das despesas, glosas estas motivadas tanto por ausência
de vínculo empregatício com aqueles que lhes prestaram os serviços (inciso I), quanto por se
referirem a exercício de atividades estranhas à profissão de fisioterapia (inciso III - anexo 1 do
TVF); outras ainda foram glosadas por falta de comprovação das despesas (Anexo 2 do TVF).
Fl. 1936
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.750 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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O julgador de piso manteve as glosas sob o seguinte fundamento:
Em relação às glosas efetuadas, observa-se que há pagamento de pessoal não registrado,
ou seja, de serviços de terceiros, pessoas físicas, o que é incabível por expressa
determinação legal. Igualmente, não podem ser deduzidas as despesas com compra
de equipamentos ou ativo imobilizado.
Nos termos do art. 6o da Lei no 8.134/90, acima copiado, o contribuinte que
perceber rendimentos do trabalho não assalariado poderá deduzir, da receita decorrente do
exercício da respectiva atividade, despesa com terceiros com vínculo empregatício e despesas de
custeio.
Sobre tais despesas, assim explica o Caderno Perguntas e Respostas elaborado
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Perguntas e Respostas Pessoa Física — Imposto de
Renda 2020):
400 — Quem pode deduzir as despesas escrituradas em livro-caixa?
O contribuinte que receber rendimentos do trabalho não assalariado, inclusive os
titulares de serviços notariais e de registro e os leiloeiros podem deduzir, da receita
decorrente do exercício da respectiva atividade, as seguintes despesas escrituradas em
livro-caixa:
1 - a remuneração paga a terceiros, desde que com vínculo empregatício, e os
respectivos encargos trabalhistas e previdenciários;
2 - os emolumentos pagos a terceiros, assim considerados os valores referentes à
retribuição pela execução, pelos serventuários públicos, de atos cartorários, judiciais e
extrajudiciais;
3 - as despesas de custeio pagas, necessárias à percepção da receita e a manutenção da
fonte produtora;
4 - as importâncias pagas, devidas aos empregados em decorrência das relações de
trabalho, ainda que não integrem a remuneração destes, caso configurem despesas
necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora, observando-se
que na hipótese de convenções e acordos coletivos de trabalho, todas as prestações neles
previstas e devidas ao empregado constituem obrigações do empregador e, portanto,
despesas necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
401 — O que se considera e qual é o limite mensal da despesa de custeio passível de
dedução no livro-caixa?
Considera-se despesa de custeio aquela indispensável à percepção da receita e à
manutenção da fonte produtora, como aluguel, água, luz, telefone, material de
expediente ou de consumo.
402 — As despesas de custeio escrituradas no livro-caixa podem ser deduzidas
independentemente de as receitas serem oriundas de serviços prestados como autônomo
a pessoa física ou jurídica?
O profissional autônomo pode escriturar o livro-caixa para deduzir as despesas de
custeio, necessárias à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora. A receita
e a despesa devem manter correlação com a atividade, independentemente se a
prestação de serviços foi feita para pessoas físicas ou jurídicas.
413 — São dedutíveis os pagamentos efetuados por profissional autônomo a terceiros?
Sim. O profissional autônomo pode deduzir no livro-caixa os pagamentos efetuados a
terceiros com quem mantenha vínculo empregatício. Podem também ser deduzidos os
pagamentos efetuados a terceiros sem vínculo empregatício, desde que caracterizem
despesa de custeio necessária à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora.
(Lei no 8.134, de 27 de dezembro de 1990, art. 6o, incisos I e III; Regulamento do
Imposto sobre a Renda - RIR/2018, art. 68, incisos I e III, aprovado pelo Decreto no
Fl. 1937
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.750 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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9.580, de 22 de novembro de 2018; e Ato Declaratório Normativo CST no 16, de 27 de
julho de 1979)
...
Dessa forma, os pagamentos efetuados a terceiros sem vínculo empregatício
poderão ser deduzidos da receita da atividade, desde que caracterizem despesa de custeio
necessária à percepção da receita e à manutenção da fonte produtora; cite-se como exemplo
despesas com secretárias e contadores.
No caso dos autos, não há como conceber que as despesas reclamadas com os
profissionais de educação física, manicure, cabelereira, etc, que não mantêm vínculo
empregatício com a recorrente, sejam decorrentes da atividade de fisioterapia ou ainda
indispensável à prestação de serviços fisioterápicos e que por isso seriam necessárias à percepção
da renda, configurando-se em despesas de custeio.
Analisando as despesas glosadas, quanto a despesa com José Roberto de Souza
Barbeiro, profissional de educação física, o contrato entre o profissional e a recorrente (fl. 409)
reza que os serviços seriam prestados aos pacientes da contratante, nas patologias de artrite,
artrose, diabetes, obesidade, cardiopatias, hipertensão, doenças osteomusculares, vasculares e
melhora do condicionamento físico, tendo como objetivo complementar o tratamento
fisioterapêutico. O auditor-fiscal entendeu que tal contrato (de prestação de serviços) não gera
vínculo empregatício entre a recorrente e o contratado; as alegações da recorrente são no sentido
de que as atividades desenvolvidas pelo profissional seriam complementares à de fisioterapia,
constituindo-se em despesas dedutíveis; nesse sentido, entendeu o auditor que
... também não preenche os requisitos do o inciso III, posto que ausente o liame jurídico
entre a necessidade dos serviços de "instrutor de academia" para percepção de receita e
manutenção da atividade específica de fisioterapeuta. Significa dizer que, a ausência dos
serviços de instrutor não prejudica a manutenção da Clínica (fonte produtora), tampouco
a percepção das receitas da atividade específica de fisioterapia.
Sem adentrar na possibilidade de tal profissional tratar as patologias constantes do
contrato, os recibos apresentados relativos aos pagamentos a esse profissional trazem em seu
texto a informação de ter o profissional recebido da recorrente quantia correspondente a aulas
mensais na qualidade de instrutor de academia, de forma que não há como vincular tal despesa
como necessária à percepção das receitas advindas de prestação de serviço de fisioterapia. Em
que pesem os termos contratuais, os serviços prestados por profissional de educação física não
são indispensáveis à atividade de fisioterapia, não estão ligados a esta, de forma que não se
constituem em fonte produtora da atividade de fisioterapia, não se constituindo assim em despesa
de custeio. Cabe frisar ainda que os rendimentos considerados omitidos pela fiscalização foram
apurados a partir dos recibos emitidos pela recorrente aos seus clientes, constando em todos eles
que se referem a ‘serviço de fisioterapia’, que teriam por ela sido prestados diretamente, pois é
ela a signatária dos recibos na condição de fisioterapeuta (exemplo de recibo a partir das fls. 66 –
e-fls. 994); logo, despesas com profissionais de educação física ou ainda de cabelereiras, por
exemplo, não podem ser deduzidos da receita da atividade de fisioterapia, nos termos da lei.
Semelhantemente em relação ao profissional Marcelo Soares Campos: consta dos
recibos de pagamentos apresentados ter recebido quantias como pagamento se serviços prestados
como instrutor e professora de dança na Clínica Corpo e Forma; o mesmo acontece em relação
aos profissionais cabelereiro, manicure, prestador de serviço de manutenção de máquina de
bronzeamento artificial, em relação aos quais motivou a glosa, além da não existência de vínculo
Fl. 1938
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.750 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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empregatício com a recorrente, o fato de suas atividades não serem ligadas a tratamento
fisioterápico, de forma que devem ser mantidas as glosas relativas a despesas com os referidos
profissionais.
Quanto às despesas com Lizete Aparecida Guermandi Defani, gerente da clínica
Corpo em Forma, e Aparecida de Fátima Martins, faxineira da clínica (recibo fl. 292), cujos
fundamentos para a glosa da despesa foram não possuírem relação com a pessoa física da
recorrente, tendo o serviço sido prestado à Clínica Corpo e Forma, que, conforme informações
dos autos (fl. 432), presta vários serviços na área de estética, de forma que de fato não foram os
serviços prestados à recorrente, devendo ser mantida a glosa.
Quanto às despesas de aluguel, estas não foram acatadas por falta de
comprovação:
Os recibos de alugueres apresentados entre janeiro 2004 e dezembro de 2005, em que
não constava a data do recebimento e o nome do recebedor, foi alterado e constando o
nome do recebedor, qual seja Marcio Gimenes — CPF. 015.460.948-06, contudo,
continua sem registro da data do recebimento, bem como não informa do que se trata o
aluguel. O documento, portanto, omite um dado essencial para ser reconhecido como
hábil e considerá-lo para fins de dedução da receita.
Para justificar a dedução das despesas com aluguel, a contribuinte apresentou contrato
de locação de imóvel (fls. 415/417), todavia, inexiste no documento cláusula expressa
sobre a utilização do imóvel. Não se sabe se locado para utilização com a atividade
profissional juntamente com residência, se somente residência, ou somente atividade
profissional (PN CST n° 60, de 1978). Não há reconhecimento de firma das assinaturas
apostas no referido contrato, porquanto não se sabe se autênticas. Assim, não há como
considerar a despesa para fins de dedução da receita, nesse caso.
À vista de falta de elementos mínimos para conferir veracidade aos documentos
apresentados, mantém-se a glosa da despesa de aluguel.
Conclusão
Pelo exposto, voto negar provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva

Fl. 1939
DF CARF MF
Original