Tribunal: CARF
Processo: 13609.720759/2009-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-16
Data de publicação: 2023-09-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2005
LUCRO PRESUMIDO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. COM E SEM FORNECIMENTO DE MATERIAL. PERCENTUAL.
Às receitas decorrentes da prestação de serviços de construção civil somente se aplica o percentual de presunção de 8% (oito por cento) para o IRPJ e 12% (doze por cento) para o CSLL, no caso de prestação de serviço com emprego de material.
As demais receitas decorrentes de prestação de serviços, salvo as exceções especificadas pela legislação, sem o emprego de material sujeitam-se ao percentual de presunção de 32% (trinta e dois por cento), para ambos os tributos.
PROVA. ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL. DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA.
Não basta a escrituração contábil para fazer prova a favor do contribuinte, é preciso que os fatos registrados na contabilidade estejam comprovados por documentos hábeis, conforme dispõe o §1o do art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 1977.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13609.720759/2009-51
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-006.078 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
16 de agosto de 2023
Recorrente
FELT MONTAGEM INDUSTRIAL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2005
LUCRO PRESUMIDO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇO. COM E SEM
FORNECIMENTO DE MATERIAL. PERCENTUAL.
Às receitas decorrentes da prestação de serviços de construção civil somente se
aplica o percentual de presunção de 8% (oito por cento) para o IRPJ e 12%
(doze por cento) para o CSLL, no caso de prestação de serviço com emprego
de material.
As demais receitas decorrentes de prestação de serviços, salvo as exceções
especificadas pela legislação, sem o emprego de material sujeitam-se ao
percentual de presunção de 32% (trinta e dois por cento), para ambos os
tributos.
PROVA.
ESCRITURAÇÃO
CONTÁBIL.
DOCUMENTAÇÃO
COMPROBATÓRIA.
Não basta a escrituração contábil para fazer prova a favor do contribuinte, é
preciso que os fatos registrados na contabilidade estejam comprovados por
documentos hábeis, conforme dispõe o §1o do art. 9o do Decreto-Lei no 1.598,
de 1977.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para exonerar parte dos créditos tributários exigidos, nos
termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Efigênio de Freitas Júnior,
Jeferson Teodorovicz, Fábio de Tarsis Gama Cordeiro, Fredy José Gomes de Albuquerque, José
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13609.720759/2009-51
Fl. 1084
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

Eduardo Genero Serra, Viviani Aparecida Bacchmi, Thais De Laurentiis Galkowicz e Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório

Trata-se de autos de infração para cobrança de Imposto sobre a Renda de Pessoa
Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), referentes ao ano-
calendário 2005, no montante total de R$664.383,98 incluídos principal, juros de mora e multa
de ofício de 75% (e-fls. 3).
2.

A infração apurada refere-se à aplicação incorreta do percentual de presunção
sobre a receita bruta para determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL no regime do
lucro presumido.
3.

Após analisar declarações (DIPJ/Dirf), documentos, escrituração contábil,
contratos e notas fiscais de prestação de serviço do contribuinte a fiscalização apurou aplicação
incorreta do coeficiente de 8% sobre as receitas da atividade de obras de manutenção e
montagem de instalações elétricas, proveniente de receita na prestação de serviços com emprego
unicamente de mão de obra, quando o correto seria 32%. Assim, segregou as receitas sujeitas aos
percentuais de 32% e 8% e apurou o IRPJ. Em relação à CSLL, de igual forma, segregou as
receitas sujeitas aos percentuais de 32% e 12% e apurou a referida contribuição.
4.

Conforme Termo de Verificação, a autoridade fiscal elaborou planilhas com
apuração mensal de receita de serviços com emprego de materiais (8%; e-fls. 33-36) e receita de
serviços com emprego unicamente de mão de obra (32%; e-fls. 37-43), deduziu os valores
retidos na fonte e declarados em DCTF, o que resultou na planilha consolidada com os valores
apurados de IRPJ e CSLL (e-fls. 32).
5.

Em impugnação, conforme acórdão recorrido, o contribuinte alegou, em síntese,
que todas as operações realizadas ocorreram com emprego de materiais, ou seja, não teria havido
prestação de serviços ou contrato sem emprego de material. Alegou ainda, nulidade do auto de
infração, improcedência da exigência, requereu perícia e, por fim, o cancelamento do auto de
infração.
6.

A Turma julgadora de primeira instância, por unanimidade, indeferiu o pedido de
perícia; afastou a nulidade e julgou procedente o lançamento, conforme ementa abaixo transcrita
(e-fls. 648-677):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Data do fato gerador: 31/03/2005, 30/06/2005, 30/09/2005, 31/12/2005
APLICAÇÃO INDEVIDA DE COEFICIENTE DE DETERMINAÇÃO DO LUCRO.
Na atividade de construção por empreitada, o percentual a ser aplicado sobre a receita
bruta para determinação da base de cálculo do imposto de renda será de trinta e dois por
cento quando houver emprego unicamente de mão de obra: Lado outro, é indispensável
a comprovação, de forma insofismável, com base em elementos probatórios hábeis, da
Fl. 1085
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

efetividade do emprego de materiais, para ensejar a determinação mediante aplicação do
percentual de oito por cento.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
O decidido no lançamento do IRPJ deve ser estendido ao lançamento das exações
decorrentes, em face da relação de causa e efeito que os vincula.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
7.
Cientificado da decisão de primeira instância em 27/04/2010, o contribuinte
interpôs recurso voluntário em 26/05/2010, com as alegações a seguir (e-fls. 683 e seg.):
i) Nulidade do acórdão recorrido por preterição de direito de defesa, sob o fundamento de que os
argumentos da decisão recorrida para indeferimento da prova pericial são contraditórios às
razões expendidas para mantença do lançamento;
ii) ilegalidade do crédito tributário constituído por falta de discriminação na nota fiscal do
material aplicado no serviço contratado;
iii) a contabilidade, desde que não desclassificada pelo Fisco, é elemento de prova dos fatos
alegados, principalmente quando há pedido de perícia requerido com base na escrituração;
iv) o lançamento deve ser cancelado, porquanto fora lavrado com base em presunção simples,
sem que o Fisco esgotasse todos os meios probatórios;
v) o fato de incidir ISS (imposto sobre serviços) ora sobre o valor total da nota fiscal, ora sobre a
diferença entre o valor total e o valor do material indicado no documento não pode ser
considerado como elemento probatório da acusação fiscal;
vi) os serviços contratados obedecem a uma sequência de serviços com um mesmo contratante,
de uma mesma obra e no mesmo local, envolvendo, sempre emprego de material;
xiii) por fim, requer o provimento do recurso voluntário.
8.

É o relatório.
Voto
Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator.
9.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade. Passo à análise.
10.
Trata-se de auto de infração em que a fiscalização apurou a aplicação incorreta do
percentual de presunção sobre receita bruta para determinação da base de cálculo do IRPJ e da
CSLL.
11.
Cinge-se a controvérsia, portanto, a verificar se na prestação de serviço realizada
pela recorrente houve o emprego de material, o que atrai o percentual de presunção reduzido de
8% (IRPJ) e 12% (CSLL), ou empregou-se unicamente mão de obra, cujo percentual de
Fl. 1086
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

presunção é 32% (IRPJ e CSLL).
Preliminar
Nulidade do acórdão recorrido por preterição do direito de defesa
12.
Aduz a recorrente nulidade do acórdão recorrido por preterição de direito de
defesa sob o fundamento de que os argumentos da decisão recorrida para indeferimento da prova
pericial são contraditórios às razões expendidas para mantença do lançamento.
13.
Argumenta que o acórdão recorrido “para indeferir a prova pericial sustenta que
a matéria tratada nos autos não dependia de nenhum pronunciamento técnico”, todavia, “afirma
que analisando a documentação juntada pela Impugnante, ora Recorrente, por amostragem, fls.
do "Livro Razão" conclui que tecnicamente a contabilidade da Recorrente, não se prestaria a
fazer a prova buscada pela defendente, admitindo, entretanto, de forma incontroversa, que a
contabilidade registra sim, emprego de material em todas obras”.
14.
Por fim, sustenta, a necessidade de prova pericial requerida, “máxime,
considerando que a própria decisão reconhece a existência de contratos para todos os negócios;
emissão de notas fiscais para todas operações realizadas; contabilização de toda documentação
emitida, e, principalmente pelo fato de apropriação dos custos contábeis com emprego de
material em todas obras”.
15.
Sem razão a recorrente.
16.

Observe-se inicialmente que a decisão recorrida pontuou que a recorrente deveria
apresentar junto com a impugnação elementos probatórios hábeis e suficientes para comprovar o
emprego de materiais nas prestações de serviços. Em razão dessa não apresentação, examinou
detidamente a escrituração contábil e constatou insuficiência probatória no emprego de materiais
em cada uma das obras contratadas, individualmente. Veja-se:
Portanto, mister se fazia que a defendente tivesse apresentado com a impugnação,
elementos comprobatórios hábeis, suficientes para comprovar que também em
relação às notas fiscais relacionadas na planilha "Notas fiscais de Serviços com
Emprego Unicamente de Mão de obra" ocorreu emprego de materiais.
À falta desses elementos e levando em conta que as notas fiscais, de fato, efetivamente
não fazem qualquer referência ao emprego de materiais, insta analisar, detidamente a
escrituração contábil apresentada, para verificar em relação a cada uma das notas
fiscais dessa planilha que foram objeto de aplicação do coeficiente de 32% (trinta e dois
por cento), quais delas se refeririam a "obras", em que, insofismavelmente, teriam
ocorrido emprego de material.
[...]
Destaque-se, como já foi mencionado, que as notas fiscais referenciadas não fazem
menção à qualquer emprego de material, e que a escrituração contábil mostrou-se
insuficiente para comprovar, de forma cabal e insofismável, o emprego de
materiais em cada uma das obras contratadas, individualmente. Destarte, estando
comprovado o fato constitutivo do direito de lançar da fiscalização, competia à
defendente alegar os fatos impeditivos, modificativos ou extintivos e além de alegar,
comprovar, efetivamente, mediante a apresentação de elementos probatórios hábeis.
Averbe-se que diante dos documentos trazidos aos autos nem sequer ficou
comprovado que a empresa foi contratada, em todos os casos, individualmente,
Fl. 1087
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

para prestar serviços com emprego de materiais, o que seria indispensável. Ao
contrário, o que ficou comprovado é que há serviços em que não haverá emprego de
materiais. (Grifo nosso)
17.

Transcrevo a seguir o trecho que a recorrente menciona em seu recurso voluntário
que a decisão recorrida teria admitido “que a contabilidade registra sim, emprego de material em
todas obras”:
Portanto, tecnicamente, afigura-se lícito afirmar que a conta contábil referida ("02112 -
"Obra Gerdau S/A", sub-conta "02129 Material Aplicado"), diferentemente do
argumento de defesa precípuo a que se apega a defendente, não "registra de forma
individualizada o custo de cada obra", mas registra sim a apropriação dos custos
com emprego de material em todas as obras, indistintamente, para esse cliente
tomador de serviços, ainda que se tratem de contratos diferentes e de contratações
cujas especificações das obras contratadas também são diferentes e não
necessariamente prevêem, todos eles, a prestação de serviços com emprego de
material. (Grifo nosso)
18.

Como se vê, a decisão recorrida explicita que a recorrente não “registra de forma
individualizada o custo de cada obra”, mas, sim, a apropriação dos custos com emprego de
material em todas as obras, indistintamente, para esse cliente tomador de serviços - [utilizou-se
como exemplo a conta Obra Gerdau S/A], mesmo no caso de contratações cujas especificações
das obras contratadas sejam diferentes e não necessariamente prevejam a prestação de serviços
com emprego de material. É dizer, a decisão recorrida utilizou de um exemplo para demonstrar a
insuficiência probatória.
19.

Nesse sentido, nota-se que a decisão recorrida, analisou de forma detalhada a
matéria e negou, de forma fundamentada, o pedido de perícia/diligência. Veja-se:
No presente caso, qualquer análise a ser procedida por perito, além de não depender de
conhecimento especial de técnico, afigura-se desnecessária ante a constatação de que
os documentos já aportados aos autos pela fiscalização são suficientes para que o
julgador firme a sua convicção acerca do litígio, tendo em vista que o processo foi
instruído com cópias de documentos relacionados, bastantes, nas circunstâncias,
para o perfeito entendimento e solução do litígio fiscal.
Conforme explicitado, ante as peculiaridades do processo em tela, tendo em vista a
substância, pois, dos elementos juntados aos autos pela fiscalização, que corroboram, de
forma inconteste, as irregularidades capituladas, a produção de prova pericial além de
desnecessária é descabida, pois que sua realização configura procedimento prescindível,
por não contribuir para um possível deslinde de algo que a requerente quisesse ver
dirimido. Portanto inócua.
Em suma, além de o pedido de diligência e perícia se destinar a apurar fatos vinculados
à escrituração comercial ou a documentos que estão na posse da requerente, elementos
estes que, se fosse o caso, bastava ela própria ter juntado, por cópia, aos autos, não
se pode olvidar que, na hipótese, os elementos contidos no processo são suficientes,
por si só, para subsidiar a convicção do julgador.
Assim sendo, com estes fundamentos e com fulcro nos arts. 18, 28 e 29, do Decreto n°
70.235, de 1972, com a redação dada pela Lei n° 8.748, de 1993, reputa-se
desnecessária e prescindível a produção de prova pericial, rejeitando-se, liminarmente, o
requerimento. (Grifo nosso)
20.

A meu ver, não merece reparos a decisão recorrida.
Fl. 1088
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

21.

Observo ainda que ao impugnar a exigência fiscal cabe ao contribuinte apresentar
os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões, bem
como os elementos probatórios que possuir. A autoridade julgadora, por sua vez, ao apreciar as
provas colacionadas aos autos formará livremente sua convicção, e somente determinará
diligências e/ou perícias caso entenda necessário e indeferirá, de forma fundamentada, as que
considerar prescindíveis1.
22.

Portanto, não cabe ao julgador determinar diligência e/ou perícia para que sejam
juntadas aos autos provas que deveriam ter sido apresentadas pela recorrente; é dizer, “a busca
pela verdade material não autoriza o julgador substituir os interessados na produção de
provas2”.
23.

É o caso. O feito está bem instruído com os elementos necessários para o
julgamento. Portanto, correta a decisão recorrida ao indeferir o pedido de perícia.

Mérito
24.

Conforme relatado, a autoridade fiscal analisou declarações (DIPJ/Dirf),
documentos, escrituração contábil e fiscal, contratos e notas fiscais de prestação de serviço e
apurou aplicação incorreta do coeficiente de 8% (IRPJ) e 12% (CSLL) sobre as receitas da
atividade de obras de manutenção e montagem de instalações elétricas, proveniente de receita na
prestação de serviços com emprego unicamente de mão de obra, quando o correto seria 32%.
25.

Apontou como fundamento a Lei no 9.249, de 1995, art., §1o, III, “a” e o Ato
Declaratório Normativo Cosit (ADN) no 06, de 13/01/1997, citado também pela recorrente, o
qual define que na atividade de construção por empreitada, o percentual a ser aplicado sobre a
receita bruta para determinação da base de cálculo do imposto de renda mensal será de 8%,
quando houver emprego de materiais, em qualquer quantidade, e de 32%, quando houver
emprego unicamente de mão de obra, ou seja, sem o emprego de materiais.
26.

A seguir a narrativa dos fatos apurados pela autoridade fiscal (e-fls. 23):
Sendo assim, de posse das notas fiscais de serviços prestados, separamos as notas
fiscais emitidas provenientes de serviços prestados onde houve fornecimento de
materiais, dos serviços prestados onde houve o emprego unicamente de mão de
Obra.
Com as notas fiscais emitidas provenientes de serviços prestados onde houve
fornecimento de materiais, apuramos o valor mensal da receita de serviços com

1 Cf. Decreto no 70.235, de 1972. Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as
que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993). [...] Art. 28. Na decisão em que for julgada questão preliminar será também julgado o mérito, salvo
quando incompatíveis, e dela constará o indeferimento fundamentado do pedido de diligência ou perícia, se for o
caso. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).
2 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; NEDER, Marcos Vinícius. Processo administrativo fiscal federal comentado. 3a
ed. São Paulo: Dialética, 2008. p. 426
Fl. 1089
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

fornecimento de materiais, como demonstra a planilha RECEITA DE SERVIÇOS COM
EMPREGO DE MATERIAIS, anexa (fls. 69 a 70).
Sobre os valores de receita trimestral de prestação de serviços onde houve emprego
de materiais apurados, como demonstra a Planilha RECEITA CONSOLIDADA DE
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS anexa (fls. 68), aplicamos o percentual de 8% para
obter a base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica - IRPJ, obedecendo ao
disposto na Instrução Normativa n° 93, de 1997, art. 30, §2°, inciso IV, letra d e no Ato
Declaratório Normativo n° 6, de 1997, item I, letra b, como demonstra a planilha
DEMONSTRAÇÃO
DE
SITUAÇÃO APURADA
- IRPJ/CSLL
-
LUCRO
PRESUMIDO anexa (fls. 67).
Com as notas fiscais emitidas provenientes de serviços prestados onde houve
unicamente o emprego de mão de obra, ou seja, sem o fornecimento de materiais,
apuramos o valor mensal da receita de serviços com emprego unicamente de mão de
obra, obedecendo ao disposto na Lei n°9.249, de 1995, artigo 15, §1°, inciso III, letra a,
como demonstra a planilha RECEITA DE SERVIÇOS COM EMPREGO
UNICAMENTE DE MÃO DE OBRA, anexa (fls. 36 a 42).
Sobre os valores de receita trimestral de prestação de serviços apurados, com
emprego unicamente de mão de obra, como demonstra a Planilha RECEITA
CONSOLIDADA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS anexa (fls. 68), aplicamos o
percentual de 32% para obter a base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica
- IRPJ, como demonstra a planilha DEMONSTRAÇÃO DE SITUAÇÃO APURADA -
IRPJ/CSLL - LUCRO PRESUMIDO anexa (fls. 67).
Somando-se os dois valores apurados, obtivemos o valor trimestral da base de cálculo
do imposto de renda da pessoa jurídica (lucro presumido), onde calculamos o valor do
imposto devido aplicando-se a alíquota de 15%, e deduzindo-se os valores declarados
na DCTF e os valores retidos na fonte, chegamos ao valor da diferença apurada do
imposto de renda da pessoa jurídica, como demonstra a planilha anexa
DEMONSTRAÇÃO
DE
SITUAÇÃO APURADA
- IRPJ/CSLL
-
LUCRO
PRESUMIDO (fls. 67).
[...]
O percentual correto a ser aplicado para a obtenção da base de cálculo do imposto de
renda da pessoa jurídica, com base no lucro presumido é ode 8% sobre a receita bruta
auferida no período com a prestação de serviços com o emprego de materiais e de 32%
sobre a receita bruta auferida no período com a prestação de serviços com o emprego
unicamente de mão de obra, ou seja, sem emprego de materiais (IN n° 93, de 1997, art.
30, §2°, inciso IV, letra d e ADN n° 6,de 1997, item I, letra b), devido a atividade
comercial do contribuinte, que é a prestação de serviços na construção civil, conforme
dispõe a Lei n°9.249, de 26 de dezembro de 1995, artigo 15, caput e §1°, inciso III, letra
a: [...].
Sendo assim, efetuamos o lançamento de oficio das diferenças apuradas do imposto de
renda da pessoa jurídica, como demonstra a planilha anexa DEMONSTRAÇÃO DE
SITUAÇÃO APURADA - IRPJ/CSLL - LUCRO PRESUMIDO (fls. 31).
[...]
Sendo assim, sobre a receita de serviços trimestral sem o emprego de materiais,
aplicamos o percentual de 32% e sobre a receita de serviços trimestral com emprego
de materiais, aplicamos o percentual de 12% (Solução de Consulta n° 248, de
20/12/2007), para a obtenção da base de cálculo da CSLL, onde calculamos o valor da
contribuição devida aplicando-se a alíquota de 9%, obedecendo ao disposto na Lei n°
10.637, de 30 de dezembro de 2002, art. 37, e sobre deduzindo-se os valores declarados
na DCTF e os valores retidos na fonte, efetuamos o lançamento de oficio das diferenças
apurada da contribuição, como demonstra a planilha anexa DEMONSTRAÇÃO DE
SITUAÇÃO APURADA - IRPJ/CSLL - LUCRO PRESUMIDO (fls. 31). (Grifo nosso)
27.

Como se vê, a autoridade fiscal elaborou planilhas com apuração mensal de
receita de serviços com emprego de materiais (8%, IRPJ e 12%, CSLL; e-fls. 33-36) e receita de
Fl. 1090
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

serviços com emprego unicamente de mão de obra (32%, IRPJ e CSLL; e-fls. 37-43), deduziu os
valores retidos na fonte e declarados em DCTF, o que resultou na planilha consolidada a seguir
com as diferenças apuradas de IRPJ e CSLL (e-fls. 32):

28.

Nos termos do art. 15 e 20, da Lei no 9.249, de 1995, em regra, aplica-se o
percentual de presunção de 8% e de 12%, respectivamente, sobre a receita bruta auferida para
determinação da base de cálculo do IRPJ e da CSLL no regime do lucro presumido. Entretanto,
as prestadoras de serviços em geral, exceto nas hipóteses que especifica, estão sujeitas ao
coeficiente de presunção de 32%. A legislação prevê ainda que no caso de atividades
diversificadas dever ser aplicado o percentual correspondente a cada atividade:
Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita bruta auferida
mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro
de 1995.
§ 1o Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de:
III - trinta e dois por cento, para as atividades de:
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio
diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e
citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora
destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas
da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa; (Redação dada pela Lei no
11.727, de 2008)
[...]
§ 2o No caso de atividades diversificadas será aplicado o percentual correspondente
a cada atividade.
[...]
Art. 20. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, devida pelas
pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a
34 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995, e pelas pessoas jurídicas desobrigadas de
escrituração contábil, corresponderá a doze por cento da receita bruta, na forma
definida na legislação vigente, auferida em cada mês do ano-calendário, exceto para as
pessoas jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1o do art.
15, cujo percentual corresponderá a trinta e dois por cento. (Redação dada Lei no
10.684, de 2003) (Vide Medida Provisória no 232, de 2004)
Fl. 1091
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

29.

O Ato Declaratório Normativo Cosit no 6, de 1997, ao interpretar o referido art. 15
da Lei no 9.249, de 1995, especificava que para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ
na atividade de construção por empreitada deveria ser aplicado sobre a receita bruta o percentual
de 8% quando houvesse emprego de materiais, em qualquer quantidade; e de 32% quando
houvesse emprego unicamente de mão-de-obra. Tal posicionamento estava alinhado com a
Instrução Normativa no 93, de 1997. Veja-se:
Ato Declaratório Normativo Coordenação-Geral de Tributação - Cosit no 6, de 13
de janeiro de 1997
I - Na atividade de construção por empreitada, o percentual a ser aplicado sobre a
receita bruta para determinação da base de cálculo do imposto de renda mensal será:
a) 8% (oito por cento) quando houver emprego de materiais, em qualquer
quantidade;
b) 32% (trinta e dois por cento) quando houver emprego unicamente de mão-de-obra,
ou seja, sem o emprego de materiais.
II - As pessoas jurídicas enquadradas no inciso I, letra "a", deste Ato Normativo, não
poderão optar pela tributação com base no lucro presumido3. (Grifo nosso).

Instrução Normativa SRF no 93, de 24 de dezembro de 1997
Art. 3o À opção da pessoa jurídica, o imposto poderá ser pago sobre base de cálculo
estimada, observado o disposto no § 6o do artigo anterior.
§ 1o A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação
do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida na atividade.
§ 2o Nas seguintes atividades o percentual de que trata este artigo será de:
[...]
IV - 32 % (trinta e dois por cento) sobre a receita bruta auferida com as atividades de:
[...]
d) construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de-obra;
[...]
f) prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada neste parágrafo.
(Grifo nosso)
30.

Ocorre que o referido ADN 06/96 e a IN 93/97 tornaram-se sem efeitos em face
da Instrução Normativa no 480, de 2004, e atos supervenientes, que passaram a considerar que o
serviço de construção por empreitada somente beneficiar-se-ia do percentual de presunção de 8%
sobre a receita bruta na hipótese de o empreiteiro fornecer todo material – e não parcialmente
como previsto anteriormente – indispensável para a execução da construção, o qual deve ser
incorporado à obra. Veja-se:
Art. 1o [...]
§ 7o Para os fins desta Instrução Normativa considera-se:
[...]
II - construção por empreitada com emprego de materiais, a contratação por
empreitada de construção civil, na modalidade total, fornecendo o empreiteiro todos

3 Inciso II revogado tacitamente Lei n°. 9.718, de 1998 (art. 18, inciso III), que revogou o artigo 36 da Lei n°. 8.981,
de 1995, e permitiu, a partir de 1999, às pessoas jurídicas dedicadas à execução de obras de construção civil optarem
pelo lucro presumido.

Fl. 1092
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

os materiais indispensáveis à sua execução, sendo tais materiais incorporados à
obra.
[...]
§ 9o Para efeito do inciso II do § 7o não serão considerados como materiais incorporados
à obra, os instrumentos de trabalho utilizados e os materiais consumidos na execução da
obra.
[...]
Art. 32. As disposições constantes nesta Instrução Normativa:
[...]
II - não alteram a aplicação dos percentuais de presunção para efeito de apuração da
base de cálculo do imposto de renda a que estão sujeitas as pessoas jurídicas
beneficiárias dos respectivos pagamentos, estabelecidos no art. 15 da Lei no 9.249, de
1995, exceto quanto aos serviços de construção por empreitada com emprego de
materiais, de que trata o inciso II do art. 1o, e aos serviços hospitalares, de que trata o
art. 27. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 539, de 25 de abril de 2005)
(Grifo nosso).
31.

Atualmente a matéria é tratada na Instrução Normativa no 1700, de 2017, que
adota a interpretação acima. Note-se que o texto legal – art. 15, §1o, III, “a” da Lei no 9.249, de
1995 – permanece o mesmo em relação à “prestação de serviços em geral”; as exceções
acrescidas pela Lei no 11.727, de 2008, referem-se à área de saúde4. Veja-se:
Art. 33. A base de cálculo do IRPJ, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.
26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.
§ 1o Nas seguintes atividades o percentual de determinação da base de cálculo do IRPJ
de que trata o caput será de:
[...]
II - 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida:
[...]
d) na atividade de construção por empreitada com emprego de todos os materiais
indispensáveis à sua execução, sendo tais materiais incorporados à obra;
[...]
IV - 32% (trinta e dois por cento) sobre a receita bruta auferida com as atividades de:
[...]
d) construção por administração ou por empreitada unicamente de mão de obra ou
com emprego parcial de materiais;
[...]
Art. 34. A base de cálculo da CSLL, em cada mês, será determinada mediante a
aplicação do percentual de 12% (doze por cento) sobre a receita bruta definida pelo art.
26, auferida na atividade, deduzida das devoluções, das vendas canceladas e dos
descontos incondicionais concedidos.

4 Lei no 9.249/95: Art. 15. [...] § 1o Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será de: [...]
III - trinta e dois por cento, para as atividades de: (Vide Medida Provisória no 232, de 2004)
a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia
clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde
que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas da
Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa; (Redação dada pela Lei no 11.727, de 2008)
Fl. 1093
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

§ 1o O percentual de que trata o caput será de 32% (trinta e dois por cento) para as
atividades de:
IX - construção por administração ou por empreitada unicamente de mão de obra ou
com emprego parcial de materiais. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no
1881, de 03 de abril de 2019)
Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de
que tratam o caput e os §§ 1o e 2o do art. 33 sobre a receita bruta [...].
32.

Verifica-se, pois, não mais prevalecer a interpretação do ADN 06/97. Com efeito,
o percentual de presunção de 8% somente se aplica às receitas decorrentes da prestação de
serviços de construção na hipótese de contratação por empreitada na modalidade total, com
fornecimento, pelo empreiteiro, de todos os materiais indispensáveis à sua execução, sendo tais
materiais incorporados à obra. Adota-se o mesmo raciocínio para a CSLL aplicando-se o
percentual de presunção de 12%.
33.

No caso em análise, a recorrente alega que “todas as operações realizadas no
período fiscalizado, ou seja, em 2005, ocorreram com o emprego de materiais. Não houve
nenhuma prestação de serviços, ou melhor, não houve cumprimento de nenhum contrato sem
emprego de material”. Esse o centro da controvérsia.
34.

Ressalta que “não coloca em todas as notas fiscais de prestação de serviços
emitidas, o numero das notas fiscais relativas ao material aplicado na respectiva obra. [...] só
faz menção a essas notas de material aplicado, quando o contratante assim o exige”. Todavia,
“tem o cuidado de contabilizar de forma individualizada, obra por obra, o custo pertinente a
cada obra, quando todas essas notas fiscais de aplicação de material são devidamente
indicadas, mediante sua contabilização de forma individualizada”.
35.

Observa ainda que “a legislação aplicável a espécie, em momento algum fala de
obrigação do contribuinte prestador do serviço constar da nota fiscal respectiva, para efeito de
estabelecimento da base de cálculo dos tributos à alíquota de 8%, número de nota fiscal relativa
ao material aplicadas [sic]”.
36.

Necessário verificar, portanto, a questão probatória.

37.

Constam dos autos três contratos de prestação de serviço aos seguintes clientes:
i) V & M do Brasil S.A, contrato no 4119860 (e-fls. 196)
Objeto: “Serviço de Construção Rede Aérea de Média Tensão. “Montagem e
instalação de uma cabine de medição padrão Cemig com entrada e saída aérea
conforme projeto aprovado a ser apresentado contemplando o fornecimento e
montagem dos seguintes equipamentos: [...]”.
Local: Fazenda Canabrava - Paraopeba (MG)
Valor: R$72.292,68
Data: 26/10/2005

Fl. 1094
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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ii) Companhia Vale do Rio Doce (CVRD), contrato no 229740/05 (e-fls. 215)
Objeto:
“Fornecimento
de
serviços
e
materiais
necessários
para
modificação/instalação para reforma de todo circuito elétrico de força e
iluminação para o Prédio da Unidade de Caracterização na mina Cauê na cidade
de Itabira, MG”.
Local: Mina Cauê - Itabira (MG)
Valor: R$215.181,33
Data: 11/08/2005

iii) Lafarge Brasil S.A, contrato SUP INV MTZ - no 04/2005 (e-fls. 229)
Objeto: “Serviços de montagem elétrica com fornecimento de materiais para o
sistema de automação por rádio frequência do Tripper no Hall de estocagem da
fábrica de Matozinhos - MG, conforme edital de montagem de 10/03/05, e seus
anexos”.
Local: Matozinhos (MG)
Valor: R$45.128,02
Data de início: 18/04/2005
Data de conclusão: 17/05/2005
38.

Como se vê, o objeto dos contratos acima contempla prestação de serviço e
fornecimento de material. Portanto, as receitas decorrentes desses contratos estão sujeitas ao
percentual reduzido de presunção (8%, IRPJ e 12%, CSLL), ainda que a nota fiscal não
contemple a relação de material fornecido. Entendo que a existência do contrato supre essa falta,
se for o caso.
39.

Por outro lado, as receitas decorrentes de prestações de serviços cujos contratos
não foram apresentados e cujo fornecimento de material também não constou da nota fiscal estão
sujeitas ao percentual de 32% (IRPJ e CSLL). Esse foi o procedimento adotado pela fiscalização,
o qual entendo correto.
40.

Desde já, observo que a alegação da recorrente no sentido de que a legislação de
regência não a obriga a destacar o material na nota fiscal também não o exime de provar a
aplicação do material. É dizer, se não constar da nota fiscal a aplicação do material deve ser
especificado no contrato que ampara o referido serviço, ou qualquer outro meio de prova.
41.

Compulsando os autos, verifica-se que a autoridade fiscal considerou várias
receitas de serviços com emprego de materiais em razão de constar das respectivas notas fiscais a
relação de materiais fornecidos. A título de exemplo, veja-se as notas fiscais emitidas em nome
dos clientes CM - Cia. De Fiação e Tecidos Cedronorte, VM - Cia. De Fiação e Tecidos Santo
Antônio, Gerdau Açominas S.A, dentre outros. Embora o contribuinte não tenha apresentado o
respectivo contrato de prestação de serviço, mediante a análise da planilha “Receita de Serviços
com Emprego de Materiais” (e-fls. 33-36) e das respectivas notas fiscais (e-fls. 734-1081),
Fl. 1095
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-006.078 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13609.720759/2009-51

constata-se o emprego de materiais.
42.

Por outro lado, consta da planilha “Notas Fiscais de Serviços com Emprego
Unicamente de Mão de Obra” (e-fls. 37-43), as notas fiscais cujos contratos não foram
apresentados, bem como não consta das respectivas notas fiscais o emprego de materiais.
43.

Note-se, a título de exemplo, que consta nesta última planilha a nota fiscal
002724, de 01/02/2005, emitida em nome da Companhia Vale do Rio Doce. Entretanto, a nota
fiscal refere-se à prestação de serviço na “Mina Feijão” e não “Mina Cauê”; ademais a nota
fiscal é anterior ao contrato celebrado em 11/08/2005.
44.

Chamo atenção para as notas fiscais 002711 (10/01/2005), 002735 (01/02/2005),
002738 (10/02/2005), 002745 (15/02/2005), 002774 (21/03/2005), 002789, (11/04/2005),
002791 (11/04/2005), 002792 (11/04/2005), 002850 (08/06/2005), 002884 (14/07/2005), 002911
(09/08/2005), 002926 (01/09/2005), 002932 (02/09/2005), 002948 (23/09/2005), 002950
(26/09/2005), 003009 (02/12/2005), 003020 (19/12/2005) e 003025 (21/12/2005), emitidas em
nome da Lafarge do Brasil, mas que não guardam relação com o contrato celebrado, tampouco
consta o emprego de materiais. Exemplifico:
Nota fiscal 002711 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 10/01/2005 (e-fls. 760)
Obra de montagem elétrica e instalação geral da Fáb. de Matozinhos. [...] conf. relatório
em Matozinhos (MG).

Nota fiscal 002738 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 10/02/2005 (e-fls. 785)
Obra de montagem elétrica e instalação geral da Fáb. de Matozinhos. [...] conf. relatório
[...].

Nota fiscal 002792 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 11/04/2005 (e-fls. 841)
Obra de montagem elétrica da iluminação à prova de explosão do galpão de sacarias
[...] em Matozinhos (MG).
45.

Como se vê, não é possível relacionar a prestação dos serviços elencados acima
com o objeto do contrato celebrado com Lafarge do Brasil. Por outro lado não consta das notas
fiscais o emprego de materiais.
46.

Situação diversa ocorre com as notas fiscais abaixo, também emitidas em nome da
Lafarge do Brasil.
Nota fiscal 002851 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 09/06/2005 (e-fls. 900)
Obra de instalação elétrica do sistema de automação do Tripper do Hall de Estocagem
da Fábrica de Matozinhos conf. contrato SUP INV MTZ n. 04/20054411, em
Matozinhos (MG).
Materiais - 3252-3255-3262-3279-094290

Nota fiscal 002890 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 22/07/2005 (e-fls. 942)
Obra de instalação elétrica da 2a fase do Co-Processamento conf. OP. 105470 em
Matozinhos (MG).
Materiais - 3376 - 3377-3378 [...]
Fl. 1096
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Nota fiscal 002986 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 04/11/2005 (e-fls. 1039)
Obra de instalação elétrica dos novos compressores da homogeneização e adequação
das salas dos compressores conf. OP 106672 em Matozinhos (MG).
Materiais - 3426 (parcial) [...]

47.

Note-se que as notas fiscais 002851, 002890 e 002986, embora emitidas em prazo
diverso do previsto no contrato celebrado com a Lafarge do Brasil - 18/04/2005 a 17/05/2005 -
beneficiaram-se do percentual de presunção reduzido, em razão de indicarem o emprego de
materiais. Note-se ainda que as notas fiscais 002890 e 002986, ao contrário da nota fiscal
002851, sequer mencionam o contrato celebrado com a recorrente; todavia em função do
emprego de material, fazem jus ao percentual reduzido.
48.

Com dito antes, ainda que a nota fiscal não contemple a relação de material
fornecido, tal ausência pode ser suprida pelo contrato de prestação de serviço com o emprego de
materiais. Esse é o caso da nota fiscal 002862 emitida em nome da Lafarge do Brasil. Veja-se:
Nota fiscal 002862 em nome da Lafarge do Brasil, emitida em 22/06/2005, no valor de
R$8.721,71 (e-fls. 911)
Obra de inst. elétrica do sistema de automação do Tripper do Hall de Estocagem
[...] conf. contrato SUP INV MTZ n. 04/20054411 [...] e Aditivos em Matozinhos
(MG)
49.

Como se vê, a nota fiscal acima cita especificamente o contrato SUP INV MTZ -
no 04/2005 (e-fls. 229) celebrado com a Lafarge do Brasil. Nesse caso, como o contrato prevê o
fornecimento de material, entendo que abarca todo o serviço realizado. Portanto, o serviço
prestado referente à nota fiscal 002862, no valor de R$8.721,71 também deve ser beneficiado
com o percentual de presunção reduzido.
50.

A recorrente, por sua vez, considera ilegal o crédito tributário constituído por falta
de discriminação na nota fiscal do material aplicado no serviço contratado. Alega, que a
contabilidade, desde que não desclassificada pelo Fisco, é elemento de prova dos fatos alegados,
principalmente quando há pedido de perícia requerido com base na escrituração. Nesse sentido,
entende que o lançamento deve ser cancelado, porquanto lavrado com base em presunção
simples, sem que o Fisco esgotasse todos os meios probatórios.
51.

Sem razão à recorrente.
52.

Não basta a escrituração contábil para fazer prova a favor do contribuinte, é
preciso que os fatos registrados na contabilidade estejam comprovados por documentos hábeis,
conforme dispõe o §1o do art. 9o do Decreto-Lei no 1.598, de 1977:
§ 1o - A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor
do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. (Grifo nosso)
53.

No caso em análise, não basta a recorrente apresentar a contabilidade, pois o ponto a
Fl. 1097
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ser provado é o emprego de materiais e a contabilidade não traz esta prova. Necessário analisar,
portanto, o contrato de prestação de serviço e as notas fiscais. Como visto, as notas fiscais com
indicação de material foram consideradas pela fiscalização, a nota fiscal sem indicação de
material, mas que estava ao amparo de um contrato de prestação de serviço com emprego de
material foi considerada por este relator.
54.

A recorrente alega ainda que o fato de incidir ISS (imposto sobre serviços) ora
sobre o valor total da nota fiscal, ora sobre a diferença entre o valor total e o valor do material
indicado no documento não pode ser considerado como elemento probatório da acusação fiscal.
Sustenta ainda que os serviços contratados obedecem a uma sequência de serviços com um
mesmo contratante, de uma mesma obra e no mesmo local, envolvendo, sempre emprego de
material.
55.

Não é a incidência do ISS que determinou a autuação, mas sim a aplicação
incorreta do percentual de presunção sobre a receita bruta para determinação da base de cálculo
do IRPJ e da CSLL. Como dito neste voto, o centro da controvérsia é a recorrente provar a
aplicação de material nos serviços prestados considerados “unicamente prestação de serviço sem
emprego de material”. Ademais, o fato de o serviço ser prestado em uma mesma obra no mesmo
local não significa que houve o emprego de material uma vez que a nota fiscal não registrou esse
fato em sua descrição e o contrato não fora apresentado.
56.

Ora, como se verifica das planilhas elaboradas pela fiscalização, foram destacadas
e colacionadas aos autos todas as notas fiscais utilizadas; é dizer, a recorrente tinha pleno
conhecimento das divergências apuradas e da controvérsia instaurada. Nos casos em que não
houve destaque do material na nota fiscal, caberia à recorrente apresentar o respectivo contrato,
todavia não se desincumbiu desse ônus probatório. Optou por somente alegar; e alegar e não
provar é quase não alegar.
57.

Nesses termos, não assiste razão à recorrente em relação à matéria.
Conclusão
58.

Ante o exposto, dou provimento parcial ao recurso voluntário para aplicar à
receita referente à nota fiscal 002862, no valor de R$8.721,71, mês 06/2005, o percentual de
presunção de 8% para o IRPJ e 12% para a CSLL.

(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior

Fl. 1098
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