Tribunal: CARF
Processo: 10320.004992/2007-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ITAMAR ARTUR MAGALHAES ALVES RUGA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-19
Data de publicação: 2023-10-30

Ementa:

Inteiro teor:
0
S1-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10320.004992/2007-60
Recurso
Voluntário
Resolução no
1401-000.974 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária
Sessão de
19 de setembro de 2023
Assunto
DILIGENCIA
Recorrente
LOJAS GABRYELLA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento em diligência, nos termos do voto do Relator.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga - Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, André Severo Chaves,
André Luis Ulrich Pinto, Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra a Decisão da 3a Turma da
DRJ/FOR (Acórdão 08-31.803, fls. 736 e ss.) que julgou improcedente a impugnação
apresentada pela ora recorrente.
DOS FATOS
Trata-se de autuação em decorrência exclusiva de diferenças encontradas entre o
valor escriturado na sua Escrita Fiscal e o declarado por meio de DCTF's.
O valor total exigido foi calculado com supedâneo nos valores lançados por
estimativa na Escrita Fiscal da Defendente nos dois últimos trimestres de 2002, a título de
Imposto de Renda Pessoa Jurídica, e arbitrado no montante de R$ 209.925,57.
A ciência do auto de infração ocorreu em 18/07/07 (e-fl. 151)
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 10320.004992/2007-60
Fl. 808
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

O percentual da multa isolada foi de 50%.
IRPJ

CSLL

DO RELATÓRIO DA DECISÃO RECORRIDA (E-FLS. 737 E SS.)
Transcrevo relatório que resume bem os fatos até aquele momento:
De acordo com a descrição dos fatos e enquadramento legal, fls. 08/09 (IRPJ) e 15/16
(CSLL), nos dois lançamentos foram aplicadas multas isoladas – diferença apurada
entre o valor escriturado e o declarado/pago – IRPJ/CSLL estimativa, conforme o relato
abaixo:
Em procedimento de verificações obrigatórias verificaram-se divergências entre os
valores declarados e os valores escriturados gerando falta de pagamento do Imposto de
Renda Pessoa Jurídica [IRPJ] e da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido (CSLL), .
Os fundamentos e resultados dos exames levados a cabo na ação fiscal estão
demonstrados nas Planilhas do Sistema Papéis de Fiscalização da RFB, quais sejam:
DEMONSTRATIVO DE TRIBUTOS DEVIDOS COM BASE NA ESCRITURAÇÃO
DA PESSOA JURÍDICA, DADOS INFORMADOS À RFB (Valores Declarados em
DCTF e/ou Recolhidos pela pessoa jurídica, conforme registros do Sistema SINAL03
da RFB), e DEMONSTRATIVO DE DIFERENÇAS APURADAS PELO AFRFB. O
exame da escrituração do contribuinte (DIÁRIO/RAZÃO), para ao período autuado
Fl. 809
DF CARF MF
Original

Fl. 3 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

(segundo semestre de 2002) revela indiscutível apuração das estimativas do IRPJ e da
CSLL para cada um dos meses considerados. Todavia, e estranhamente, o contribuinte
não as declarou nas respectivas DCTFs Originais para os dois trimestres finais de 2002,
a saber: [a] DCTF 0000.100.2003.21293144, de 17/01/03 (3° Trimestre/2002); [b]
DCTF 0000.100.2003.21391623, de 14/02/03 (4° Trimestre/2002).
Curiosamente, nas DCTFs Retificadoras, entregues em 24/05/03 sob os números
0000.100.2003.31479486
(3o
Trimestre/02)
e
0000.100.2003.115553198
(4°
Trimestre/02), a autuada declara EXATA e PRECISAMENTE as importâncias que
apurara em sua escrituração, como já mencionado. Posteriormente, ampliando e
aprofundando a canhestra manobra, a autuada apresenta novas DCTFs Retificadoras
para os mesmos períodos: DCTF 0000.100.2003.21511594, de 29/05/03 (3°
Trimestre/02) e DCTF 0000.100.2004.419304095, de 28/10/04 (4° Trimestre/02). Tais
constatações necessariamente levam a concluir que a autuada, tendo decidido e
escriturado pela Tributação Anual com Estimativas (apresentando, inclusive, DIPJ ano-
calendário 2002 em tal modalidade, da qual constam devidamente todas as estimativas
escrituradas), não efetuou os competentes recolhimentos mensais, nem os declarou nas
DCTFs originais. E, assim mantendo-se – isto é, apurando estimativas de IRPJ e CSLL
positivas em sua escrita, e, ao mesmo tempo omitindo-se de as declarar em DCTFs – a
autuada protelou os recolhimentos mensais até que, findo o ano contábil de 2002,
apurou nessa mesma escrita a ausência de IRPJ e CSLL a pagar no ajuste anual (por via
de engenho que aparentemente a eximiria da pagar as mencionadas Estimativas que
apurou). Em seguida, como se prevenisse eventual lançamento de oficio por falta dos
recolhimentos mensais, foram apresentadas, como anotado, DCTFs Retificadoras
reconhecendo as Estimativas efetivamente de fato. Por fim, novas DCTFs Retificadoras
foram entregues, restaurando a situação inicial, isto é, como se nada lhe fosse devido a
titulo de Estimativa de IRPJ e CSLL para os dois últimos trimestres de 2002. Neste
sentido, é mister salientar que a legislação tributária põe à disposição do contribuinte
tributado por Lucro Real o recurso à Suspensão/Redução do IRPJ e CSLL devidos,
apurados na forma de Estimativa com recolhimento mensal. Não obstante, embora 1he
fosse facultado, o contribuinte nem elaborou os exigidos e imprescindíveis Balancetes
de Suspensão/Redução das Estimativas levantadas - coisa que claramente exsurge da
análise de sua escrituração -, nem recolheu, como era devido, as citadas Estimativas.
Pelo exposto, resultou formalizado o presente lançamento de oficio para exação das
multas regulamentares em que incorreu a autuada ao se furtar do recolhimento das
Estimativas que lhe competiam, mediante os artifícios já relatados. Por último, acostam-
se aos presentes autos, além dos documentos já referidos, os MPF's, Termos,
Intimações, Correspondências do contribuinte, DIPJ, Avisos de Recebimento, e todos os
demais elementos PAF.
Enquadramento Legal - Arts. 222, 843, e 957, parágrafo único, inciso IV, do RIR/99.
Inconformado com as exigências, das quais tomou ciência em 18/12/2007, fls. 151,
apresentou o contribuinte impugnações em 17/01/2008, fls. 159/177 e 428/444,
contrapondo-se aos lançamentos com base nos argumentos a seguir sintetizados.
PRELIMINARES DE NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO:
AUSÊNCIA
DE
REQUISITO
ESSENCIAL
DE
VALIDADE
E
EFICÁCIA
–
INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL.
A presente Autuação é nula de pleno direito, em razão da ausência dos requisitos
básicos de validade e constituição, porquanto inocorre base legal que autorize o
lançamento efetivado. É que, qualquer ato praticado pela Administração Pública, ainda
mais a imputação de valores, impõe atenção aos limites da legalidade.
Fl. 810
DF CARF MF
Original

Fl. 4 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

No entanto, o que se verifica de plano no Enquadramento Legal constante do Auto em
questão é uma citação de dispositivos legais, que se apresentam completamente
modificados pela Lei n° 11.488, de 15 de junho de 2007.
Ora, citar comando normativo revogado como fundamento ao lançamento fiscal, é o
mesmo que dizer nenhum, violando não só o princípio da legalidade imposto à
Administração Pública pelo arts. 37 e 150, inc. I, ambos da CF/88, como também agride
ao princípio jurídico de ampla defesa albergado no art. 5°, LV da mesma Carta Magna.
Não obstante, o Auto de infração faz referência expressa aos seguintes arts. 222, 843 e
957, parágrafo único, inc. IV do Regulamento do IRPJ (Dec. 3000/1999).
Avulta da norma regulamentar transcrita submissão ao art. 44 da Lei 9.430/1996, que
atualmente foi alterado pela Lei 11.488/2007.
Obviamente que o comando normativo regulamentar citado no Auto de Infração NÃO
pode ser aplicado, porquanto está fundado em texto legal completamente alterado, por
lei superveniente.
Neste sentido, só poderia ser considerada a regra do Regulamento que estivesse em
consonância com a nova Ordem jurídica, o que não se depreende da situação disposta
pelo Fiscal Autuante.
E resta evidente que os artigos apontados no Enquadramento Legal trazido no Auto de
Infração guerreado sequer foram observados, porquanto a multa aplicada teve seu índice
definido em 50% (cinqüenta por cento) incidente sobre os valores escriturados por
estimativa referente ao IRPJ, situação jurídica distinta da prevista no Regulamento do
IRPJ. Ora, não se concebe lançamento fiscal sem que seja apontada a base jurídica
aplicável ao caso.
Além disto, as suposições trazidas no Auto combatido, quanto às “diferenças apuradas
entre o valor escriturado e o declarado/pago — IRPJ estimativa”, não podem ser
consideradas tendo em vista INEXISTIR qualquer tributo cujo pagamento deixou de ser
realizado.
E de conhecimento comum que o poder instituído Administração Pública de tributar,
submete-se aos ditames constitucionais em vigor, que impõe limites específicos à
atividade tributária, não podendo ser ultrapassados sob risco de afronta a todo
ordenamento jurídico, o que não pode ser admitido, muito menos pela própria
Autoridade Administrativa, de quem se espera atuação dentro da lei (art. 37 da CF/88).
E sendo o lançamento, enquanto Denúncia Fiscal, meio de constituição de crédito
tributário, este não pode trazer dúvidas quanto a sua fundamentação legal, sob pena de
violar a legislação vigente, porquanto "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de lei” (art. 5°, inc.II, da CF/88). Aliás, esta é a principal
razão pela qual a administração pública deve obedecer aos princípios de legalidade e
moralidade (caput do art. 37 da CF/88).
No caso, é notório que houve desrespeito às normas constitucionais e legais em
referência, posto que da lavratura do Auto não consta base legal autorizativa, especifica,
que senão em virtude de lei” (art. 5°, inc.II, da CF188). Aliás, esta é a principal razão
pela qual a administração pública deve obedecer aos princípios de legalidade e
moralidade (caput do art. 37 da CF/88).
No caso, é notório que houve desrespeito às normas constitucionais e legais em
referência, posto que da lavratura do Auto não consta base legal autorizativa, especifica,
que imponha multa isolada de 50% incidente sobre o valor escriturado do tributo, cujos
valores efetivamente devidos já foram recolhidos ao término do exercício fiscal.
Fl. 811
DF CARF MF
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Fl. 5 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

É assente na doutrina e na jurisprudência que tal circunstância, AUSÊNCIA DE
FUNDAMENTAÇÃO LEGAL ESPECIFICAMENTE QUANTO À IMPUTAÇÃO DE
PENA, promove a nulidade de todo ato decorrente.
No caso, a referida Autuação deixou de preencher os requisitos legais que conferem
validade ao ato praticado, resultando em sua nulidade, haja vista que não informou
suporte jurídico vigente, face ao conteúdo da norma disciplinadora espécie, porquanto
as normas regulamentares apontadas restam fundadas em comando legal alterado.
VIOLAÇÃO DO PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA AMPLA DEFESA.
Diante das incorreções apontadas, resta evidente a violação dos princípios do
contraditório e da ampla defesa. Ignorando qual a legislação que autoriza a cobrança da
multa imputada, a Defendente fica impossibilitada de conferir seu acerto, e obviamente
de se defender.
Além disso, verifica-se que até o presente, toda a documentação fiscal da defendente,
inclusive e principalmente do período fiscal questionado, encontrava-se em poder da
administração fazendária até o dia 15/01/08 (doc. anexado), impedindo a defendente de
certificar os valores exigidos, e, consequentemente, instruir sua Impugnação com
elementos fáticos excludentes do lançamento fiscal.
Ora, o art. 5°, inc. LV, da Constituição Federal garante explicitamente aos litigantes,
inclusive em processo administrativo, o exercício ao contraditório e ampla defesa. Deste
modo, resta evidente a outorga ao cidadão da possibilidade de apresentar suas razões e
pugnar pelo respeito a seus direitos, da forma que lhe convier.
No caso vertente, conforme os fatos expostos, resta insuperável a violação a tais
principios. Apesar da atividade administrativa decorrer de regra jurídica inquestionável,
em que é dever da administração (obrigação legal), devolver a documentação do
Contribuinte, assim como adequar o fato questionado e apontar a norma existente, não
foi isso que ocorreu.
Deste modo, permanecendo firmes as dúvidas sobre qual o fundamento jurídico que
serve de base à Autuação, ao mesmo tempo em que a Impugnante restou impedida de
exercer o amplo prazo para ofertar sua defesa administrativa, como também não pôde
instruir sua Defesa com elementos comprobatórios da iliquidez e incerteza do
lançamento fiscal, em face da retenção indevida e protelatória de seus documentos
fiscais pela Administração Tributária, situações que impedem ao exercício do direito de
ampla defesa da Defendente, deve ser declarado NULO o citado, sendo o que se requer
desde já.
RAZOES DE MÉRITO QUE DESCONSTITUEM A EXIGÊNCIA FISCAL:
DA AUSÊNCIA DE SUPORTE FÁTICO PARA A AUTUAÇÃO - ERRO FLAGRANTE
(PARA NÃO DIZER MÁ-FÉ) COMETIDO PELO FISCAL AUTUANTE
De acordo com a defesa, o Fiscal Autuante faltou com a verdade e com seu dever
funcional. É que o mesmo afirmou, quando da descrição dos fatos no Auto de Infração,
que a Defendente apresentou DCTF's referentes aos 3° e 4° trimestres dos anos de 2002
sem os valores relativos as estimativas, posteriormente retificou as DCTF's informando
os valores devidos, para só depois, retificar novamente (pela segunda vez) as DCTF's
restaurando à situação anterior, no intuito de fugir da tributação.
Tal afirmação se trata de verdadeira falácia, isto porque as DCTF's retificadoras de n°s
0000.100.2003.21511594 e 0000.100.2003.21511594, de 29/05/03 e 28/10/04,
respectivamente, informam os valores reais apurados em estimativa, e ainda,
apresentam balanço de redução.
Fl. 812
DF CARF MF
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Fl. 6 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Como se pode ver no lançamento de oficio ora combatido, o auditor fiscal afirma que as
declarações acima apontadas são as derradeiras, e que teriam devolvido a situação
anterior, evitando a apuração na forma estimada. Contudo, resta provado que o auto de
infração não descreve a verdade dos fatos, já que as DCTF's retificadoras suso
mencionadas apresentam os valores reais, coincidentes com aqueles apresentados na
DIRJ (sic) da Defendente daquele ano (documentação acostada).
Portanto, resta flagrante o erro cometido pelo fiscal autuante, já que não consegue
comprovar suas alegações, pelo contrário, a sua tese foi totalmente desmascarada pelas
informações fiscais por ele mesmo referidas.
Neste soar, não merece guarida dita autuação, porque destituída não só de
fundamentação legal, mas também de suporte fático que enseje a autuação desafiada,
devendo ser julgada anulada por este Egrégio Colegiado.
EXAÇÕES INEXISTENTES - TRIBUTOS QUITADOS EM FACE DO AJUSTE ANUAL
Acaso sejam superadas as preliminares de nulidade acima postuladas, o que se admite
apenas por excesso de argumentos - ad argumentandum tantum - em como seja rejeitada
a tese de ausência de suporte fático que enseje a autuação, no mérito, também não
merece prosperar o lançamento guerreado, de acordo com as razões expostas a seguir.
No caso, mesmo sem fundamentação legal, a Autuação pretende impor a cobrança de
multa que impõe valores exorbitantes, incidente sobre o valor estimado do Imposto de
Renda da Pessoa Jurídica referente aos exercícios fiscais dos últimos trimestres de 2002,
descritos nos livros fiscais da Impugnante, sob a alegativa da ocorrência de
"DIFERENÇA ENTRE O VALOR ESCRITURADO E O DECLARADO/PAGO".
Não obstante, a Fiscalização em nenhum momento apontou qual o montante da exação
que deixou de ser recolhida em razão das diferenças encontradas. Ora, inexistindo
créditos tributários exigíveis, não se concebe punição, principalmente tomando com
base os valores escriturados por estimativa.
O Primeiro Conselho de Contribuintes explica que “O artigo 44 da Lei n° 9.430/96
precisa que a multa de oficio deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de
tributo, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao
longo do ano" (Recurso n° 140179, PRIMEIRA CÂMARA, Processo n °
10508.000246/2002-02, Relator Orlando José Gonçalves Bueno, Acórdão 101-95347).
De fato, as Retificações ocorridas nas DCTF's de forma alguma representam "canhestra
manobra" visando algum tipo de vantagem tributária ilegal, como insinua o Auto de
Infração combatido, muito menos configura espécie de sonegação fiscal, porquanto
antes de qualquer procedimento fiscal, o tributo efetivamente devido restou declarado e
pago ao final do exercício financeiro, por meio do ajuste anual.
Nestes casos, encerrado o período de apuração do tributo, tendo sido quitado nos termos
da DIPJ apresentada e retificada, é uniforme o posicionamento jurisprudencial
administrativo no Primeiro Conselho de Contribuintes, no sentido de que a exigência de
recolhimento por estimativa perde sua eficácia.
Aliás, também é pacifico o entendimento de que, mesmo tivesse ocorrido algum atraso
no pagamento dos valores efetivamente devidos, o recolhimento espontâneo da
Defendente, conforme ajuste anual, antes do inicio de qualquer procedimento fiscal,
afasta a penalidade da multa nos termos do art. 138 do CTN.
De todo modo, diante da inocorrência de qualquer prejuízo ao Fisco, a interpretação
trazida no Auto não pode prevalecer, até porque está em flagrante dissonância com
entendimento pacificado no Eg. Primeiro Conselho de Contribuintes, que só admite a
Fl. 813
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Fl. 7 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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exigência da multa isolada sobre diferenças de IRPJ por estimativa, se apuradas no
curso do próprio ano- calendário ou, após o seu encerramento, resultar sonegação fiscal
em face de insuficiência de recolhimento mensal frente à apuração no ajuste anual.
São inúmeros os precedentes neste sentido.
Ora, o intérprete da lei que pretende aplicar norma que instituiu penalidade
consubstanciada em multa isolada a ser imputada em casos específicos, deve consignar
o sentido da norma de modo que lhe permita a realização da sua finalidade.
Contudo, a pretexto de concretizá-la, não pode desprezar o conteúdo de todo o
ordenamento jurídico, violando os princípios básicos do direito, a pretexto de aumentar
a arrecadação.
De fato, sendo a finalidade social da lei a forma prevalecente de interpretação (Lei de
Introdução ao C6digo Civil, art. 5°), não se pode acatar interpretação que negue o
sentido e o fim pretendido pela norma (a defesa transcreve entendimento do Prof. Celso
Antonio Bandeira de Mello).
E para que haja justiça, é necessário que o ordenamento jurídico seja considerado em
conjunto, como um todo, de modo a afastar qualquer antinomia que leve a contrariar o
próprio interesse normativo na preservação da paz social. Não se pode olvidar que o
direito é um sistema, e neste, nenhuma norma jurídica pode ser interpretada
isoladamente, com parcimônia.
Esta é a razão pela qual se afirma que o atendimento a qualquer norma legal deve
guardar coerência interna com o ordenamento jurídico vigente.
Noutro dizer, o cumprimento de um enunciado, mesmo e principalmente quando imputa
penalidade, não pode levar ao descumprimento de outro.
Nestes termos, para que seja acolhido determinado fato como antijurídico ao ponto de
carecer de punição, deve estar embasado em previsão legal especifica, e estar atinado a
proporcionalidade entre o delito e a sanção, sob pena de superar o sentido e a finalidade
exigida pela norma.
A penalidade pecuniária deve ser fixada dentro de limites razoáveis que leve em conta a
reparação ao suposto dano, e não seja forma sub-reptícia de aumento de tributo,
atropelando a vedação constitucional ao confisco ou leve empresas ao estado de
insolvência.
Ora, "A multa administrativa é uma penalidade pecuniária que tem como finalidade
compensar o dano causado pelo particular à Administração com a prática da infração.
Se a multa é fixada em valor excessivo, suficiente para inviabilizar a vida financeira da
empresa punida, tem natureza confiscatória e o ato administrativo punitivo torna-se
viciado por desvio de finalidade, impondo-se a sua anulação” (TRF da 1° Região, REO
n° 01.16560-5/MG, Rel. Juiz Vicente Leal, publicada no DJ de 25.02.91, p. 2.856).
No caso em questão, se a intenção do fiscal era aplicar norma legal visando coibir falta
de pagamento de tributo, a base de cálculo apropriada deveria se configurar no montante
do imposto não pago.
Contudo, suas alegativas apontam uma conduta supostamente ilícita não relacionada à
falta de recolhimento de tributo, e sim meramente administrativa, tanto que a base de
cálculo acolhida refere-se aos valores lançados na escrita fiscal do contribuinte que não
representam efetivamente o imposto devido, mas que foram posteriormente ajustados,
declarados e devidamente quitados.
É que os valores escriturados a título de estimativa dos tributos no exercício fiscal do
dois últimos trimestres de 2002, não se constituem crédito tributário efetivamente
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Fl. 8 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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devido, porquanto o fato gerador do IRPJ ocorre apenas ao final do período anual
(31/12).
A bem da verdade, o lucro - base de cálculo do tributo – só será apurado por ocasião do
balanço no encerramento do exercício. Tanto assim que o art. 15 da IN SRF n° 93/97,
ao interpretar o art. 2° da Lei n° 9.430/96, restringe a punição sobre os contribuintes do
regime de estimativa, exclusivamente sobre valores não recolhidos.
Vale destacar que o sistema de estimativa mensal, ao qual a Defendente estava atrelada,
permite a flexibilização dos pagamentos mensais no caso do resultado tributável ser
reduzido ou aumentado ao longo do ano-calendário, exigindo apenas sua comprovação
por meio de balancete (art. 29 da Lei n° 8.981/94).
E embora no regime tributário de pagamento por estimativa o contribuinte efetue
lançamentos em sua escrita fiscal sob a forma estimativa, e pague o tributo
correspondente, contudo, o imposto pago durante o curso do ano deve guardar estreita
correlação com o valor efetivamente devido ao final do exercício fiscal.
Qualquer diferença na confrontação entre os valores devidos e os comprovadamente
pagos gera recolhimento ou devolução de tributo, conforme o caso, efetivados na
Declaração de Ajuste.
Esta é a razão pela qual a jurisprudência administrativa tributária entende que só pode
haver incidência de multa isolada quando evidenciada a existência de tributo a recolher,
porquanto inexiste lógica jurídica na punição de contribuinte em dia com suas
obrigações tributárias, independentemente de retificações nas DCTF's e de outras
obrigações acessórias. Fora da hipótese aventada, encerrado o período de apuração,
tendo sido recolhido todo o tributo devido, resta incabível qualquer penalidade.
No caso, a Empresa/Defendente, após o término do ano-calendário de 2002, atentou ao
seu balanço final do período e realizou o ajuste anual, declarando e pagando os valores
efetivamente devidos a título de IRPJ e CSLL.
A declaração de rendimentos apresentada, na qual não foi identificada nenhuma
irregularidade, representa um encontro de contas entre o fisco e o sujeito passivo da
obrigação tributária, ocasião em que ficou evidenciada a ocorrência do fato gerador e a
exata quantificação da base de cálculo, bem como do montante do tributo efetivamente
devido no indigitado ano- calendário.
Saliente-se mais uma vez que o recolhimento mensal por estimativa se reveste da
característica de provisoriedade, pois apenas quando encerrado o ano-calendário é que
se toma o tributo efetivamente devido, podendo avultar, na declaração de ajuste,
recolhimento a maior, por estimativa, caso em que a contribuinte tem direito à
restituição ou compensação, ou ainda uma diferença de tributo a ser recolhido.
De fato, somente após o encerramento do período fiscal, o balanço final (de dezembro)
é que se confirmará a correção do exigido sob a forma de estimativa, pois esse acumula
todos os meses do próprio ano-calendário, ou apontará o valor exato apurado pelo lucro
realizado. Nesse momento, ocorre juridicamente o fato gerador do tributo e pode-se
conhecer o valor do tributo devido pelo contribuinte.
Contudo, havendo pagamento de imposto, inexistindo tributo em aberto, não há base de
cálculo para se apurar o valor da multa isolada. E que não há porque se obrigar o
contribuinte a pagar o que não é devido e forçá-lo a pedir restituição posteriormente.
Dai concluir que o balanço final é prova suficiente para afastar a incidência da multa
por falta de recolhimento da estimativa.
Mesmo que a contribuinte não tenha recolhido por estimativa mensal, a constatação
imediata é de que os valores recolhidos no ajuste anual representam o que seria
Fl. 815
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Fl. 9 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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efetivamente devido no período abrangido. E a Defendente apresentou a sua declaração
de rendimentos assim como as DCTF's retificadoras bem antes de qualquer ação fiscal,
afastando a possibilidade de punição.
O certo é que, quando o fisco encetou a ação fiscal, já havia encerrado o período de
apuração do imposto, cujo montante devido já tinha sido quantificado, expressamente
declarado e quitado, ficando evidenciado que da suposta irregularidade ocorrida no
curso do ano- calendário, não resultou nenhum prejuízo ao fisco.
Constatado que do procedimento da Impugnante não adveio nenhum prejuízo ao fisco,
porquanto as quantias que deixaram de ser recolhidas mensalmente, foram plenamente
declaradas e pagas no ajuste anual, não se pode acolher a imputação de penalidade
vultosa diante da inexistência de tributo a recolher. Esta não pode ser a finalidade da
norma jurídica.
Na verdade, encerrado o período de apuração do imposto, resta evidenciada que a
Defendente, no curso do ano-calendário, cometeu apenas irregularidade formal,
devidamente superada em face do ajuste anual, não podendo ser penalizada com multa
isolada de exasperadora quantia, calculada com base em valores que supostamente
devidos no curso do ano-calendário (estimados), posteriormente confirmados como
indevidos quando do encerramento do ano-calendário e da apresentação da respectiva
declaração de rendimentos.
Pelo exposto, restando manifestamente ilegal a exigência fiscal em foco, dês que a
multa isolada ora discutida fora lançada após a entrega da declaração de rendimentos,
tomou por base valor de valores indevidos, e inexistindo qualquer prejuízo ou exação
em aberto para com a Receita Federal, o presente Auto de Infração deve ser julgado
totalmente improcedente.
DO
CONFISCO
NA
APLICAÇÃO
DA
MULTA
ANTE
A
AUSÊNCIA
DE
INADIMPLÊNCIA.
Em sem último tópico da peça contestatória, a defesa faz uma análise sobre o art. 150,
VI, da Constituição Federal, com a transcrição de opiniões doutrinárias e de decisões do
Poder Judiciário, para requerer que seja julgado improcedente o lançamento realizado,
pois caracterizaria um confisco injustificável e inconstitucional a aplicação da multa
isolada, quando não houve qualquer mora que justificasse a aplicação da multa.
CONCLUSÃO E REQUERIMENTOS.
Inicialmente, a Impugnante protesta por juntada posterior de documentos, que poderão
auxiliar na demonstração da ilegalidade e iliquidez do lançamento fiscal, porquanto
MUITOS DE SEUS DOCUMENTOS FISCAIS AINDA SE ENCONTRAM EM
PODER DA FISCALIZAÇÃO, assim como requer a produção de todos os meios de
provas permitidas em direito, inclusive perícia e diligência, alçando estas duas últimas à
condição de preliminar, "ex vi" do art. 560 do CPC, para que sejam elucidadas todas as
dúvidas inerentes ao Auto de Infração, nos termos do art. 18 do Decreto 70.235/1972,
que dispõe sob o Processo Administrativo Fiscal.
De todo modo, a Defendente REQUER, em princípio, a declaração de NULIDADE do
Auto de Infração vergastado, referente ao Imposto de Renda, em razão de não restar
devidamente fundado na legislação vigente, tendo em vista que a norma apontada pela
Fiscalização foi alterada e revogada em seu texto, restando inaplicáveis à espécie,
configurando inclusive CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA, e ainda, pela
impossibilidade de exercê-la de forma ampla, já que apenas parte dos livros fiscais da
Defendente foi entregue na véspera do término do prazo recursal.
Fl. 816
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Por fim, caso superadas as preliminares levantadas pela Defendente, o que se admite
apenas em respeito aos debates, e em observância ao Princípio da Eventualidade, requer
seja conhecida e provida a presente Impugnação (Defesa), reconhecendo a nulidade da
Autuação Fiscal, tanto pela AUSÊNCIA DE SUPORTE FÁTICO QUE ENSEJE A
AUTUAÇÃO, quanto pela INEXISTÊNCIA DE TRIBUTO A SER PAGO EM FACE
DAS
DIFERENÇAS
APONTADAS
ENTRE
OS
VALORES
ESTIMADOS
LANÇADOS NA ESCRITA FISCAL E
OS DECLARADOS/PAGOS NO AJUSTE FINAL, devendo ser totalmente
desconstituída a multa isolada imputada, além da penalidade caracterizar confisco
injustificável e inconstitucional, ante a inexistência de dano ao Fisco e ausência de mora
que justificasse sua aplicação.
DO RECURSO VOLUNTÁRIO (E-FLS. 763 E SS.)
1. DA TEMPESTIVIDADE DA PRESENTE MEDIDA.
Como se percebe através da leitura do citado Acórdão, o Contribuinte tem prazo de 30
(trinta) dias para apresentação de Recurso, contados a partir da data da ciência do
referido Auto.
Como a Recorrente tomou conhecimento da Autuação apenas em 11/12/2014, uma
quinta-feira, o prazo para apresentação de Recurso só se inicio na sexta-feira, dia
12/12/2014, primeiro dia útil seguinte, conforme prevê o art. 5°, parágrafo único do
Decreto n° 70.235/1972, que dispõe sobre o processo administrativo fica corroborado
pelo art. 66, §1° da Lei n° 9.784/1999, que regula o processo administrativo no âmbito
da Administração Pública Federal.
Assim, o termo final para impugnação ao referido Auto é o dia 10/01/2015, sábado,
sendo automaticamente transferido para o primeiro dia útil subsequente, qual seja o dia
12/01/2015, segunda-feira. Interposto dentro deste interstício resta indiscutível a
tempestividade do presente Recurso Voluntário.
2. DO ACÓRDÃO RECORRIDO.
Trata-se, na hipótese, de Autuação Fiscal onde restou imputada obrigação tributária à
Recorrente referente ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição sobre o Lucro
Líquido por supostas diferenças entre o valor escriturado e o declarado/pago —
IRPJ/CSLL estimativa, sendo tais autuações referentes ao período do segundo semestre
do ano de 2002.
2.1 DA AUSÊNCIA DE REQUISITO ESSENCIAL DE VALIDADE E EFICÁCIA -
INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA O LANÇAMENTO DO IRPJ
A Autuação, ora debatida, é nula de pleno direito, em razão da ausência dos requisitos
básicos de validade e constituição, porquanto inocorre base legal que autorize o
lançamento efetivado. É que, qualquer ato praticado pela Administração Pública, ainda
mais a imputação de valores, impõe atenção aos limites da legalidade.
De fato, é imprescindível que os supostos ilícitos cometidos, assim como as penalidades
atribuídas, estejam delineados na legislação vigente e sejam corretamente descritos na
autuação fiscal, sob pena de cerceamento de defesa.
No entanto, o que se verifica de plano no Enquadramento Legal constante do Auto em
questão é a citação de dispositivos legais, que se apresentam completamente
modificados pela Lei n° 11.488 de 15 de junho de 2007.
Fl. 817
DF CARF MF
Original

Fl. 11 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Ora, citar comando normativo revogado, é o mesmo que dizer nenhum, violando não só
o princípio da legalidade imposto à Administração Pública pelo arts. 37 e 150, inc. I,
ambos da CF/88, como também agride ao princípio jurídico de ampla defesa albergado
no art. 50, LV da mesma Carta Magna.
Não obstante, o Auto de infração fez referência expressa aos artigos 222, 843 e 957,
parágrafo único, inc. IV, do Regulamento do Imposto de Renda (Dec. 3.000/1999), in
verbis:
Art. 222. A pessoa jurídica sujeita à tributação com base no lucro real poderá optar
pelo pagamento do imposto e adicional, em cada mês, determinados sobre base de
cálculo estimada (Lei n°9.430, de 1996, art. 2°).
Parágrafo único. A opção será manifestada com o pagamento do impostor--
correspondente ao mês de janeiro ou de início de atividade, observado o disposto no
art. 232 (Lei n°9.430, de 1996, art. 3°, parágrafo único).
Art. 843. Poderá ser formalizada exigência de crédito tributário correspondente
exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou conjuntamente (Lei n° 9.430,
de 1996, art. 43)
Parágrafo único. Sobre o crédito constituído na forma deste artigo, não pago no
respectivo vencimento, incidirão juros de mora, calculados à taxa a que se refere o
§ 3° do art. 856, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do
prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento
(Lei n°9.430, de 1996, art. 43, parágrafo único).
Art. 957. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas,
calculadas sobre a totalidade ou diferença de imposto (Lei n° 9.430, de 1996, art.
44):
I - de setenta e cinco por cento nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,
pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa
moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese
do inciso seguinte;
II - de cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502, de 1964, independentemente de outras
penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão exigidas (Lei n° 9.430, de
1996, art. 44, § 1°):
I - juntamente com o imposto, quando não houver sido anteriormente pago;
II - isoladamente, quando o imposto houver sido pago após o vencimento do prazo
previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto
na forma do art. 106, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a
pagar na declaração de ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto, na
forma do art. 222, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal, no
ano-calendário correspondente.
Obviamente que o comando normativo Regulamentar citado no Auto de Infração NÃO
pode ser aplicado, porquanto está fundado em texto legal completamente alterado por
lei superveniente.
Fl. 818
DF CARF MF
Original

Fl. 12 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

E resta evidente que os artigos apontados no Enquadramento Legal trazido no Auto de
Infração guerreado sequer foram observados, porquanto a multa aplicada teve seu índice
definido em 50% (cinqüenta por cento) incidente sobre os valores escriturados por
estimativa referente ao IRPJ, situação jurídica distinta da prevista no Regulamento do
IRPJ. Ora, não se concebe lançamento fiscal sem que seja — apontada a base jurídica
aplicável ao caso.
Além disto, as suposições trazidas no Auto de Infração combatido relativas às
"diferenças apuradas entre o valor escriturado e o declarado/pago — IRPJ estimativa",
não podem ser consideradas tendo em vista INEXISTIR qualquer tributo cujo
pagamento deixou de ser realizado.
É de conhecimento comum que o poder instituído à Administração Pública de tributar,
submete-se aos ditames constitucionais em vigor, que impõe limites específicos à
atividade tributária, não podendo ser ultrapassados sob o risco de afronta a todo
ordenamento jurídico, o que não pode ser admitido, muito menos pela própria
Autoridade Administrativa, de quem se espera atuação dentro da lei (art. 37 da CF/88).
Saliente-se que os princípios constitucionais tributários constituem garantia
fundamental dos direitos individuais outorgados aos cidadãos contribuintes. Ou seja,
tais limitações têm, por destinatário exclusivo, os poderes estatais, que se submetem a
imperatividade das restrições previstas no ordenamento jurídico.
E sendo o lançamento, enquanto Denúncia Fiscal, meio de constituição de crédito
tributário, este não pode trazer dúvidas quanto a sua fundamentação legal, sob pena de
violar a legislação vigente, porquanto "ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de lei" (art. 5°, inc.II, da 0F/88). Aliás, esta é a principal
razão pela qual a administração pública deve obedecer aos princípios de legalidade e
moralidade (caput do art. 37 da CF/88).
No caso, é notório que houve desrespeito às normas constitucionais e legais em
referência, posto que da lavratura do Auto não consta base legal autorizativa, específica,
que imponha multa isolada de 50% incidente sobre o valor escriturado do tributo, cujos
valores efetivamente devidos já foram recolhidos ao término do exercício fiscal.
Tal desrespeito foi, inclusive, reconhecido pelo Eminente Relator Ricardo Antônio
Carvalho Barbosa, Presidente da 32 Turma de Julgamento DRJ/FOR em seu Relatório,
quando da relatoria do Acórdão ora debatido.
Não preenchendo os requisitos legais que conferem validade ao ato praticado, resta
evidente sua nulidade, haja vista inexistência de suporte jurídico ao lançamento
tributário, face ao conteúdo da norma disciplinadora da espécie.
É que a atividade administrativa não está passível de interpretações casuais de interesses
meramente arrecadatórios de seus agentes, que por vezes entenebrecem sua condição de
servidores públicos. Toda a atividade do Estado está adstrita à previsão legal (art. 50, II
e art. 37, da CF/88). Assim, o Poder Público não pode exigir, impor, suspender,
tampouco punir o administrado, senão em virtude da lei. Não há espaço para
arbitrariedade ou imposições desprovidas de supedâneo normativo.
De fato, o princípio da legalidade protege o cidadão de exigências fora da lógica
jurídica e da previsão legal, conforme se apresenta a imputação de tributo em face de
meras diferenças entre os valores escriturados e o declarado/pago, além d outras
presunções do fiscal autuante.
De todo modo, é assente na doutrina e na jurisprudência que tal circunstância,
AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL ESPECIFICAMENTE QUANTO À
IMPUTAÇÃO DA EXAÇÃO TRIBUTÁRIA, promove a nulidade de todo ato
decorrente. E na lição do inesquecível mestre Hely Lopes Meirelles, "Ato nulo é o que
Fl. 819
DF CARF MF
Original

Fl. 13 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

nasce afetado de vício insanável por ausência ou defeito substancial em seus elementos
constitutivos, ou no procedimento formativo." (O Controle dos Atos Administrativos
pelo Poder Judiciário, 2° ed., J. Tronfino, RJ-1950, p. 149).
No caso, a referida Autuação deixou de preencher os requisitos legais que conferem
validade ao ato praticado, resultando em sua nulidade, haja vista que não informou
suporte jurídico vigente, face ao conteúdo da norma disciplinadora à espécie, porquanto
as normas regulamentares apontadas restam fundadas em comando legal alterado e/ou
revogado.
Esta é a razão pela qual deve ser declarada de imediato a nulidade do Auto de Infração
combatido, posto que deixou de identificar a previsão legal da exação imputada.
2.2. DA NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO EM RAZÃO DA AUSÊNCIA DE
PROVAS
O Auto de Infração apresentou a Recorrente como infratora do art. 30 e de diversos
outros artigos do RIR/99, entre outras normas, tais como as Leis Complementares n°
7/70 e 70/91, e apura crédito tributário em face de irregular desconsideração de
documentos e de parte da escrita fiscal da Recorrente.
Em que pesem tais acusações, a constituição do crédito deu-se sem a presença de
quaisquer elementos comprobatórios evidenciados pela Recorrente, e devidamente
demonstrados e disponibilizados, conforme se pode comprovar da leitura dos vários
Termos de Retenção de Documentos, firmado pelo Auditor Fiscal, que comprova que
este teve acesso aos documentos contábeis, sendo totalmente NULA a autuação
realizada.
Agindo dessa forma o Fisco Federal torna deveras difícil a defesa da Empresa Autuada,
cerceando o seu direito de defesa, violando e limitando, consequentemente, os
Princípios Constitucionais da Ampla Defesa e do Contraditório, estes essenciais nos
processos judiciais e administrativos.
No Contencioso Administrativo Federal, a jurisprudência, em vários de seus aspectos,
vem, efetivamente, já há longo tempo, assegurando aos contribuintes o direito ao
contraditório e à ampla defesa, bastando citar, apenas para ilustrar, os seguintes
julgados: do antigo 1° Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda:
"Ementa: Normas Processuais - Decisão - A exposição dos fundamentos nos quais o
julgador se buscou para prolatar a decisão, feita de forma clara e conclusiva,
constitui o requisito indispensável à sua validade. Sua falta, por conseqüência,
implica vício insanável, acarretando a declaração de nulidade do ato"(Acórdão n°
CSRF/01.0882, Ed. Resenha Tributária, vol. 1.2-29, pg. 8.155)
Ementa: IRPF - Nulidade, cerceamento do Direito de Defesa - É nula a decisão de -
primeiro grau que se omitiu sobre item tributado e impugnado, tanto nos
fundamentos como na conclusão. Atingidos pela nulidade a própria decisão e os
atos processuais subsequentes". (Acórdão n° CSRF/01.0884, Ed. Resenha
Tributária, vol. 1.2-28, pg.773)
Com efeito, para ter validade o lançamento não pode existir dúvidas. Tem que ser claro,
límpido, de modo tanto a estar provado o fato gerador, como correta e claramente
tipificado. Quaisquer ambiguidades invalida-o. E para que se afaste por completo toda e
qualquer confusão, e inexistam dúvidas, impõe-se que o lançamento se faça acompanhar
das provas.
E tais provas quem deve produzi-Ias é o fisco (ou quem as alega - artigo 333, I do CPC)
e não o contribuinte, porque é do fisco, de acordo com a lei, o dever de lançar nos
moldes do artigo 142 do CTN e ao julgador analisar as provas apresentadas no processo.
Fl. 820
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

É neste sentido a disciplina da lei, o entendimento da jurisprudência e a doutrina. Para o
Prof. Paulo Celso B. Bonilha, em sua obra "Da prova no Processo Tributário":
[CITA DOUTRINA]
E outra não poderia ser a postura da lei processual administrativa, cujo texto teve como
preceptor o Código de Processo Civil, o qual diz em seu art. 333 que "O ônus da prova
incumbe: 1 — ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito". Neste sentido há
manifestação do antigo Segundo Conselhos de Contribuintes:
ACÓRDÃO 201-76314
Segundo Conselho de Contribuintes/ PRIMEIRA CÂMARA
Número do Recurso: 111113; Número do Processo: 10880.004868/97-80
Data da Sessão: 21/0812002 Relator: José Roberto Vieira
Ementa:
LANÇAMENTO DE OFÍCIO - DESCRIÇÃO DO FATO - O auto de infração deverá
conter obrigatoriamente a descrição completa do fato.
BASE DE CÁLCULO E TRIBUTO - Compete à autoridade administrativa
determinar a matéria tributável e calcular o montante do tributo devido com
exatidão e rigor, donde incabíveis procedimentos por amostragem, a menos que
expressamente contemplados em lei.
ELEMENTOS DE PROVA - Cabe à Fazenda Nacional a comprovação suficiente da
ocorrência e da quantificação dos fatos que embasam a exigência tributária.
Recurso provido
E outra não poderia ser a postura da Administração Pública. Aliás, é nula a convenção
que distribui de maneira diversa o ônus da prova quando recair sobre direito
indisponível da parte, ou tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do
direito. (Parágrafo único, incs. I e II do art. 333 do CPC).
Ora, o "lançamento fiscal, espécie de ato administrativo, goza da presunção de
legitimidade; essa circunstancia, todavia, não dispensa a Fazenda Publica de
demonstrar, no correspondente auto de infração, a metodologia seguida para o
arbitramento do imposto - exigência que nada tem a ver com a inversão do ônus da
prova, resultando da natureza do lançamento fiscal, que deve ser motivado." (STJ,
RESP 48516- SP, Rel. Min. ARI PARGENDLER, DJ 13/10/1997, p. 51.553).
Apesar de o lançamento decorrer de regra jurídica inquestionável, em que, é dever da
administração tributária adequar o fato pretendido no lançamento à norma existente, em
que pese esta obrigação legal, o Autuante não produziu as provas necessárias à
sustentação dos Autos de Infração. Logo, apesar de ser dever do Denunciante, na sua
atividade privativa de lançamento, provar o seu acertamento mediante testemunhos
inquestionáveis e indiscutíveis, deixou de cumprir, devendo ser considerado nulo de
pleno direito o Auto de Infração.
2.3. DA AUSÊNCIA DE SUPORTE FÁTICO PARA A AUTUAÇÃO
In casu, o Ilustre Fiscal Autuante faltou com a verdade e com seu dever funcional. É que
o mesmo afirmou quando da descrição dos fatos no Auto de Infração, que a Recorrente
apresentou DCTF's referentes aos 3° e 4° trimestres dos anos de 2002 sem os valores
relativos as estimativas, posteriormente retificou as DCTF's informando os valores
Fl. 821
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Fl. 15 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

devidos, para só depois retificar novamente as DCTF's restaurando a situação anterior,
no suposto intuito de fugir da tributação.
Tal afirmação denota verdadeira falácia, isto porque as DCTF's retificadoras informam
valores reais apurados em estimativas.
Como se pode verificar no lançamento de ofício combatido, e ora corroborado pelo
acórdão guerreado, o auditor fiscal afirma que as declarações acima apontadas são as
derradeiras e que teriam devolvido a situação anterior, evitando a apuração de forma
estimada. Contudo, resta comprovado que o auto de infração não descreve a verdade
dos fatos, já que as DCTF's retificadoras acima mencionadas apresentam os valores
reais, coincidentes com aqueles apresentados na DIRJ daquele ano.
Portanto, resta flagrante o erro cometido pelo fiscal autuante, já que não consegue
comprovar suas alegações. Pelo contrário, sua tese foi totalmente desmascarada pelas
informações fiscais descritas por ele mesmo.
Não se sabe qual prova deseja o fiscal, até mesmo porque ele não menciona qualquer
diligência no sentido de buscar a verdade material. Ora, Eminentes Julgadores, a
afirmação de que o contribuinte não logrou êxito "em mudar a convicção do fiscal"
revele verdadeira parcialidade no interesse arrecadatório, e descortina as falsas
acusações assacadas pelo agente público apenas para justificar seu ato arbitrário.
Portanto, Ilustres Julgadores, resta flagrante o cometimento de erros pelo fiscal
autuante, já que não consegue comprovar suas alegações, pelo contrário, a sua tese foi
totalmente desmascarada pelas informações fiscais por ele referidas. Neste soar, não
merece guarida dita autuação, porque destituída não só de fundamentação legal, mas
também de suporte fático que enseje a autuação desafiada, devendo ser julgada anulada
por este Egrégio Colegiado.
2.4. EXAÇÕES INEXISTENTES — TRIBUTOS QUITADOS EM FACE DO AJUSTE
ANUAL
No caso em tela, Doutos Julgadores, mesmo sem fundamentação legal, a autuação
pretende impor a cobrança de multa em valores exorbitantes, incidentes sobre valores
estimados do Imposto de Renda Pessoa Jurídica referente aos exercícios fiscais dos
últimos trimestres de 2002 descritos nos livros fiscais da Recorrente, sob a alegativa de
"DIFERENÇA ENTRE O VALOR ESCRITURADO E O DECLARADO/PAGO".
O Primeiro Conselho de Contribuintes explica que "o artigo 44 da Lei no 9.430/96
precisa que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de
tributo, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob a base estimada
ao longo do ano" (Recurso No. 140179, PRIMEIRA CÂMARA, Processo n2
10508.000246/2002-02, Relator Orlando José Gonçalves Bueno, Acórdão 101- 95347).
De fato, as retificações ocorridas nas DCTF's de forma alguma representam "canhestra
manobra" visando algum tipo de vantagem tributária ilegal, como insinua o Auto de
Infração combatido, muito menos configura espécie de sonegação fiscal, porquanto
antes de qualquer procedimento fiscal, o tributo efetivamente devido restou declarado e
pago ao final do exercício financeiro, por meio de ajuste anual.
Nestes casos, encerrado o período de apuração do tributo, tendo sido quitado nos termos
da DIPJ apresentada e retificada, é uniforme o posicionamento jurisprudencial
administrativo no Primeiro Conselho de Contribuintes, no sentido de que a exigência de
recolhimento por estimativa perde sua eficácia.
Alíás, também é pacífico o entendimento de que, mesmo que tivesse ocorrido algum
atraso no pagamento dos valores devidos, o recolhimento espontâneo da Recorrente,
Fl. 822
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Fl. 16 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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conforme ajuste anual, antes do início de qualquer procedimento fiscal, afasta a
penalidade da multa nos termos do artigo 138 do CTN:
"Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,
acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de mora,
ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa, quando o
montante do tributo dependa da apuração".
Aliomar Baleeirol, acerca da denúncia espontânea, assim se reporta:
Libera-se o contribuinte ou o responsável e, ainda mais, representante de qualquer
deles, pela denúncia espontânea da infração acompanhada, se couber no caso, do
pagamento .do tributo e juros moratórios, devendo segurar o Fisco com depósito
arbitrado pela autoridade se o quantum da obrigação fiscal ainda depender de
apuração.
A denúncia espontânea, portanto, na forma como se encontra disposta no art. 138 do
CTN, constitui-se em instrumento de exclusão da responsabilidade em função do
cometimento de alguma espécie de ilícito tributário administrativo, inserido no campo
do Direito Tributário.
De todo modo, diante da inexistência de qualquer prejuízo ao Fisco, a interpretação
trazida no Auto não pode prevalecer, até porque está em flagrante dissonância com o
entendimento pacificado no Egrégio Primeiro Conselho de Contribuintes, que só admite
a exigência da multa isolada sobre diferenças de IRPJ por estimativa, se apuradas no
curso do próprio ano calendário ou, após o seu encerramento, resultar em sonegação
fiscal em face de insuficiência de recolhimento mensal frente à apuração de ajuste
anual.
São inúmeros os precedentes neste sentido. Reafirmar o Acórdão ora debatido, seria
promover flagrante ilegalidade e injustiça, devendo o mesmo ser reformado por este
Egrégio Conselho.
De fato, sendo a finalidade social da Lei a forma prevalecente de interpretação (Lei de
Introdução ao Código Civil, art. 5°), não se pode acatar interpretação que negue o
sentido e o fim pretendido da norma.
Nas palavras de CELSO ANTÔNIO BANDEIRA DE MELL02, esse princípio é
"pressuposto lógico do convívio social".
Ressalta referido autor que, estando a Administração adstrita à legalidade, não pode
simplesmente, sob o pretexto de uma genérica e abstrata supremacia, cometer atos
arbitrários sem uma base legal.
Ou seja, a supremacia do interesse público deve estar na lei que fundamenta o agir da
Administração.
Para que haja justiça, é necessário que o ordenamento jurídico seja considerado em
conjunto, como um todo, de modo a afastar qualquer antinomia que leve a contrariar o
próprio interesse normativo na preservação da paz social. Não se pode olvidar que o
direito é um sistema, e neste, nenhuma norma jurídica pode ser interpretada
isoladamente.
Esta é a razão pela qual se afirma que o atendimento a qualquer norma legal deve
guardar coerência interna com o ordenamento jurídico vigente. Noutro dizer, o
cumprimento de um enunciado, mesmo e principalmente quando imputa penalidade,
não pode levar ao descumprimento de outro.
Nestes termos, para que seja acolhido determinado fato como antijurídico ao ponto de
carecer de punição, deve estar embasado em previsão legal específica, e estar atinada a
Fl. 823
DF CARF MF
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Fl. 17 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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proporcionalidade entre o delito e a sanção, sob pena de superar o sentido e a finalidade
exigida pela norma.
A penalidade pecuniária deve ser fixada dentro de limites razoáveis que levem em conta
a reparação ao suposto dano, que no caso em tela inexistiu, e não seja forma sub-reptícia
de aumento de tributo, atropelando a vedação constitucional ao confisco ou leve
empresas ao estado de insolvência.
Como cediço, "a multa administrativa é uma penalidade pecuniária que tem como
finalidade compensar o dano causado pelo particular à Administração com a prática da
infração. Se a multa é fixada em valor excessivo, suficiente para inviabilizar a vida
financeira da empresa punida, tem natureza confiscatório e o ato administrativo punitivo
torna-se viciado por desvio de finalidade, impondo-se a sua anulação" (TRF1, REO n°
01.16560-5/MG, Rel. Juiz Vicente Leal, publicada no DJ de 25.02.91, p. 2.856).
No caso em questão, se a intenção do fiscal era aplicar a norma legal visando coibir
falta de pagamento de tributo, a base de cálculo apropriada deveria se configurar no
montante do imposto não pago.
Contudo, as alegativas do limo Auditor, apontam uma conduta supostamente ilícita não
relacionada à falta de recolhimento do tributo, e sim meramente administrativa, tanto
que a base de cálculo acolhida refere-se aos valores lançados na escrita fiscal do
contribuinte que não representava efetivamente o imposto devido, mas que foram
posteriormente ajustados, declarados e devidamente quitados.
É que os valores escriturados a título de estimativa dos tributos nos exercício fiscal dos
dois últimos trimestre de 2002, não se constituem crédito tributário efetivamente
devido, porquanto o fato gerador do IRPJ ocorre apenas ao final do período anual
(31/12).
A bem da verdade, o lucro — base de cálculo do tributo — só será apurado por ocasião
do balanço no encerramento do exercício. Tanto assim que o art. 15 da IN SRF n°
93/97, ao interpretar o art. 2° da Lei 9.430/96, restringe a punição sobre os contribuintes
do regime de estimativa, exclusivamente sobre os valores recolhidos.
Vale destacar que o sistema de estimativa mensal, ao qual a Recorrente estava atrelada,
permite a flexibilização dos pagamentos mensais no caso do resultado tributável ser
reduzido ou aumentado ao longo do ano-calendário, exigindo apenas sua comprovação
por meio de balancete (art. 29 da Lei n° 8.981/94).
E embora no regime tributário de pagamento por estimativa o contribuinte efetue
lançamentos em sua escrita fiscal sob a forma de estimativa, e pague o tributo
correspondente, contudo, o imposto pago durante o curso do ano deve guardar estreita
correlação com o valor efetivamente devido ao final do exercício fiscal.
Qualquer diferença na confrontação entre os valores devidos e os comprovadamente
pagos gera recolhimentos ou devolução do tributo, conforme o caso, efetivados na
Declaração de Ajuste.
Esta é a razão pela qual a jurisprudência administrativa tributária entende que só pode
haver incidência de multa isolada quando evidenciada a existência de tributo a recolher,
porquanto inexiste lógica jurídica na punição de contribuinte em dia com suas
obrigações tributárias, independentemente de retificações nas DCTF's e de outras
obrigações acessórias. Fora da hipótese aventada, encerrado o período de apuração,
tendo sido recolhido todo o tributo devido, resta incabível qualquer penalidade.
No casso em comento, a Recorrente, após o término do ano-calendário 2002, atentou ao
seu balanço final do período e realizou o ajuste anual, declarando e pagando os valores
efetivamente devidos a título de IRPJ e CSLL.
Fl. 824
DF CARF MF
Original

Fl. 18 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

A declaração de rendimento apresentada, na qual não fora identificada nenhuma
irregularidade, representa um encontro de contas entre o fisco e o sujeito passivo da
obrigação tributária, ocasião em que ficou evidenciada a ocorrência do fato gerador e a
exata quantificação da base de cálculo, bem como do montante do tributo efetivamente
devido no indigitado ano-calendário.
Saliente-se mais uma vez que o recolhimento mensal por estimativa se reveste da
característica de provisioriedade, pois apenas quando encerrado o ano-calendário é que
se toma o tributo efetivamente devido, podendo avultar, na declaração d ajuste,
recolhimento a maior, por estimativa, caso em que o contribuinte tem direito à restituiçã
ou compensação, ou ainda uma diferença de tributo a ser recolhido.
De fato, somente após o encerramento do período fiscal, o balanço final (dezembro) é
que se confirmará a correção do exigido sob a forma de estimativa, pois esse acumula
todos os meses do próprio ano-calendário ou apontará o valor exato apurado pelo lucro
realizado. Nesse momento, ocorre juridicamente o fato gerador do tributo e pode-se
conhecer o valor do tributo devido pelo contribuinte.
Contudo, havendo pagamento de imposto, inexistindo tributo em aberto, não há base de
cálculo para se apurar o valor da multa isolada. E que não há porque se obrigar o
contribuinte a pagar o que não é devido e forçá-lo a pedir restituição posteriormente.
Daí concluir que o balanço final é prova suficiente a afastar a incidência de multa por
falta de recolhimento da estimativa.
Mesmo que a Recorrente não tenha recolhido por estimativa mensal, a constatação
imediata é de que os valores recolhidos no ajuste anual representam o que seria
efetivamente devido no período abrangido. E a Recorrente apresentou a sua declaração
de rendimentos assim como as DCTF's retificadoras bem antes de qualquer ação fiscal,
afastando a possibilidade de punição.
O certo é que, quando o fisco encetou a ação fiscal, já havia encerrado o período de
apuração do imposto, cujo montante devido já tinha sido quantificado, expressamente
declarado e quitado, ficando evidenciado que da suposta irregularidade ocorrida no
curso do ano-calendário, não resultou nenhum prejuízo ao fisco.
Nestes casos, encerrado o período de apuração do tributo, tendo sido apresentada a
DIPJ, é uniforme o posicionamento jurisprudencial administrativo no antigo Primeiro
Conselho de Contribuintes, no sentido de que a exigência de recolhimento por
estimativa perde sua eficácia.
Recurso n° 131016 TERCEIRA CÂMARA
Processo n° 10925.001700/2001-32 Data da Sessão: 15/05/2003
Relator Julio Cezar da Fonseca Furtado Acórdão 103-21253
Ementa:
"IRPJ - MULTA ISOLADA - Encerrado o período de apuração do imposto de
renda, a exigência de recolhimentos por estimativa deixa de ter sua eficácia, uma
vez que prevalece a exigência do imposto efetivamente devido apurado, com base no
lucro real, em declaração de rendimentos apresentada tempestivamente. O mesmo
ocorre, no caso de ocorrência de prejuízo fiscal no exercício. Revela-se, portanto,
improcedente a cominação de multa."
(Publicado no D.O.U. n° 123 de 30/06/03 — grifo nosso).
Recurso n° 131024 TERCEIRA CÂMARA
Processo n° 10166.019457/00-87 Data da Sessão: 19/03/2003
Fl. 825
DF CARF MF
Original

Fl. 19 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Relator Julio Cezar da Fonseca Furtado Acórdão 103-21192
Ementa:
"CSLL - RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA - Encerrado o
período de apuração do imposto de renda, a exigência de recolhimentos por
estimativa deixa de ter sua eficácia, uma vez que prevalece a exigência do imposto
efetivamente devido apurado, com base no lucro real, em declaração de
rendimentos apresentada tempestivamente. O mesmo ocorre, no caso de ocorrência
de prejuízo fiscal no exercício. Revela-se, portanto, improcedente a cominação de
multa." (Publicado no DOU. n°84 de 05/05/03 — grifo nosso).
Aliás, também é pacífico o entendimento de que, mesmo tivesse ocorrido algum atraso
no pagamento dos valores efetivamente devidos, o ajuste anual espontâneo da
Defendente, antes do início de qualquer procedimento fiscal, afasta inclusive a
penalidade da multa punitiva nos termos do art. 138 do CTN, restando tão somente à
multa de mora. Neste sentido:
Recurso n° 120830 SEGUNDA CÂMARA
Processo n° 11020.001007/99-31 Data da Sessão: 11/04/2000
Relator Antonio de Freitas Dutra Acórdão 102-44200
Ementa:
"IRPF - PAGAMENTO ESPONTÂNEO - ART. 138 DO CTN - NATUREZA DA
MULTA DE MORA- ILEGIMITIMIDADE DA MULTA DE OFÍCIO ISOLADA DO
ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 - INCOMPATIBILIDADE COM O ART. 97 E ART.
113 DO CTN - 1. Havendo pagamento espontâneo do débito em atraso, é indevida a
multa de mora, que tem natureza penal, e, portanto, a multa de ofício isolada do
artigo 44 da Lei no. 9.430/96, diante da regra expressa do art. 138 do Código
Tributário Nacional.
2. Despiciendo qualquer ato adicional, além do recolhimento do tributo via DARF,
documento qualitativo e informativo (art. 925 do RIR/94), para se configurar a
denúncia espontânea.
3. A multa de ofício isolada do artigo 44 da Lei no. 9.430/96, viola a norma geral de
tributação insculpida no Código Tributário Nacional, notadamente o artigo 97, V,
combinado com artigo 113, ambos, do Código Tributário Nacional. Recurso
provido."
De todo modo, diante da inocorrência de prejuízo ao Fisco, a interpretação trazida no
Auto não pode prevalecer, até porque está em flagrante dissonância com entendimento
pacificado no Eg. Primeiro Conselho de Contribuintes, que só admite a exigência de
lançamento de tributo e de multa isolada sobre supostas diferenças do IRPJ
provisionado por estimativa, se apuradas no curso do próprio ano-calendário ou, após o
seu encerramento, resultar sonegação fiscal em face de insuficiência de recolhimento
mensal frente à apuração no ajuste anual.
São inúmeros os precedentes neste sentido, dentre as quais destacamos as ementas
abaixo transcritas, só a título de exemplo:
Recurso n° 142137
TERCEIRA CÂMARA
Processo n° 10280.006225/2002-02
Fl. 826
DF CARF MF
Original

Fl. 20 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Data da Sessão: 26/05/2006
Relator Antonio Carlos Guidoni Filho
Acórdão 103-22483
Ementa: "CSLL. RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA.
Conforme precedentes desta E. Câmara (v.q., Recurso 124.946), a exigência da
multa de lançamento de ofício isolada, sobre diferenças de Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido não recolhidas mensalmente, somente faz sentido se operada
no curso do próprio ano-calendário ou, se após o seu encerramento, se da
irregularidade praticada pela contribuinte (falta de recolhimento ou recolhimento a
menor) resultar prejuízo ao fisco, como a insuficiência de recolhimento mensal
frente à apuração, após encerrado o ano-calendário, de contribuição devida maior
do que a recolhida por estimativa. Recurso parcialmente provido para fazer incidir
a multa isolada apenas sobre o valor da CSLL informada pela contribuinte na
declaração de ajuste anual (DIR.)) dos anos-base respectivos, ante a época da
lavratura do lançamento e o não-pagamento de quaisquer quantias a título de CSLL
por estimativa pelo contribuinte nos período assinalados." Publicado no D.O.U. n°
128 de 06/07/06. (grifo nosso — doc. 01)
Recurso n° 142139
TERCEIRA CÂMARA
Processo n° 10280.006224/2002-50
Data da Sessão: 25/05/2006
Relator Antonio Carlos Guidoni Filho
Acórdão 103-22466
Ementa: "IRPJ. RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA.
Conforme precedentes desta E. Câmara (v.q., Recurso 124.946), a exigência da
multa de lançamento de ofício isolada, sobre diferenças de Imposto de Renda
Pessoa Jurídica não recolhidas mensalmente, somente faz sentido se operada no
curso do próprio ano-calendário ou, se após o seu encerramento, se da
irregularidade praticada pela contribuinte (falta de recolhimento ou recolhimento a
menor) resultar prejuízo ao fisco, como a insuficiência de recolhimento mensal
frente à apuração, após encerrado o ano-calendário, de imposto devido maior do
que o recolhido por estimativa. Recurso parcialmente provido para fazer incidir a
multa isolada apenas sobre o valor do IRPJ informado pela contribuinte na
declaração de ajuste anual (DIPJ) dos anos-base respectivos, ante a época da
lavratura do lançamento e o não pagamento de quaisquer quantias a título de IRPJ
por estimativa pelo contribuinte nos período assinalados." Publicado no D.O.U. n°
128 de 06/07/06. (grifo nosso — doc. 02)
Ora, o intérprete da lei que pretende aplicar norma que instituiu tributo e penalidade a
ser imputada em casos específicos, deve consignar o sentido da norma de modo que lhe
permita a realização da sua finalidade. Contudo, a pretexto de concretizá-la, não pode
desprezar o conteúdo de todo o ordenamento jurídico, violando os princípios básicos do
direito, a pretexto de aumentar a arrecadação.
De fato, sendo a finalidade social da lei a forma prevalecente de interpretação (Lei de
Introdução ao Código Civil, art. 50), não se pode acatar interpretação que negue o
sentido e o fim pretendido pela norma. O ilustre Prof. Celso Antonio Bandeira de Mello
ensina que, "Em rigor, o princípio da finalidade não é uma decorrência do princípio da
legalidade. É mais que isto: é uma inerência dele; está nele contido, pois corresponde à
Fl. 827
DF CARF MF
Original

Fl. 21 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

aplicação da lei tal qual é; ou seja, na conformidade de sua razão de ser, do objetivo em
vista do qual foi editada."
E para que haja justiça, é necessário que o ordenamento jurídico seja considerado em
conjunto, como um todo, de modo a afastar qualquer antinomia que leve a contrariar o
próprio interesse normativo na preservação da paz social. Não se pode olvidar que o
direito é um sistema, e neste, nenhuma norma jurídica pode ser interpretada
isoladamente, com parcimônia.
Esta é a razão pela qual se afirma que o atendimento a qualquer norma legal deve
guardar coerência interna com o ordenamento jurídico vigente. Noutro dizer, o
cumprimento de um enunciado, mesmo e principalmente quando imput penalidade, não
pode levar ao descumprimento de outro.
Nestes termos, para que seja acolhido determinado fato como antijurídico ao ponto de
carecer de punição, deve estar embasado em previsão legal específica e estar atinado à
proporcionalidade do delito em relação à sanção imposta, sob pena de superar o sentido
e a finalidade exigida pela própria norma de regência.
A interpretação da norma tributária deve ser fixada dentro de limites razoáveis que leve
em conta a existência de fatos típicos suficientes para subsumir em campos
anteriormente previstos em normas genéricas, e não devem ser interpretados de forma
sub-reptícia para o aumento da arrecadação, atropelando a vedação constitucional ao
confisco e capaz de levar as empresas ao estado de insolvência.
Constatado que do procedimento da Recorrente não adveio nenhum prejuízo ao fisco,
porquanto as quantias que deixaram de ser recolhidas mensalmente, foram plenamente
declaradas e pagas no ajuste anual, não se pode acolher a imputação de penalidade
vultuosa diante da inexistência de tributo a recolher. Esta não pode ser a finalidade da
norma jurídica.
Pelo exposto, restando manifestamente ilegal a exigência fiscal em debate, dês que a
multa isolada ora discutida fora lançada após a entrega da declaração de rendimentos,
tomou por base valores indevidos, e inexistindo qualquer prejuízo ou exação em aberto
para com a Receita Federal, o Auto de Infração guerreado deve ser julgado totalmente
improcedente.
2.5.
DA
NÃO
OBSERVÂNCIA
AOS
PRINCÍPIOS
DA
TIPICIDADE,
PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE
As normas substantivas no Direito Brasileiro são objetivas. O delito, a infração, exige o
exato enquadramento do ato à disposição tipológica contida na lei. E, nesse caso, por se
tratar de infração tributária agravada, a intenção de delinqüir/fraudar, de não cumprir
com o compromisso legal, deve extravasar do ato praticado pela pessoa contra quem a
denúncia foi feita.
Concluir pela existência de fraude e impor, ao final, a penalidade de 50% (cinquenta por
cento) sobre o valor atribuído como omissão de receita, está em completa dissonância
com os objetivos da norma de regência, e com a legalidade motivadora dos atos da
administração pública.
Com efeito, a Recorrente agiu de forma cristalina, e sempre disponibilizou documentos
quando solicitados. Repita-se, não há que se falar em ação lesiva ou fraudulenta, nem,
muito menos, em aplicar as penas em comento, posto que, como exaustivamente
comprovado, não houve sequer dano ao erário.
O STJ, por seu turno, afirma que a atuação da Administração Pública deve seguir os
parâmetros da razoabilidade e da proporcionalidade, censurando o ato da administração
que não zele com uma equilibrada proporção entre os meios e os fins. Se todas as
Fl. 828
DF CARF MF
Original

Fl. 22 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

atitudes da impugnante demonstram a intenção de evitar ação danosa, não é legal se
presumir que houve prática lesiva e fraudulenta à sua conduta.
Como cediço, a autoridade fiscal não tem poder absoluto para rejeitar o que é usual e
sensato, pois, se a prática do ato administrativo de punir pela prática lesiva "está
vinculada à aferição de existência de "conduta anti-jurídica", deve o agente
administrativo observar os princípios da "razoabilidade e da proporcionalidade". Ora,
neste caso, a prática é idêntica.
Assim, não há qualquer proporcionalidade entre o ato suplantado e a sanção aplicada.
Não há, outrossim, qualquer razoabilidade para a sanção porquanto deixa de ser
funcional, negando o princípio da função do ato administrativo, prestando-se a gerir
interesse diverso do que é estreitamente veiculado pela Receita Federal, a teor do
permissivo constante do artigo 237 da Constituição Federal.
Nesse sentido já se manifestou, e assentou jurisprudência, o Egrégio Superior Tribunal
de Justiça, consoante o seguinte acórdão:
ADMINISTRATIVO. AÇÃO ORDINÁRIA. IMPUGNAÇÃO DE MULTA. ART. 630, §
50 DA CLT. TRANSPORTE DOS FISCAIS DO TRABALHO. PASSE LIVRE, LINHA
SELETIVA. DISCRICIONARIEDADE DO ATO ADMINISTRATIVO. CONTROLE.
POSSIBILIDADE.
PRINCÍPIOS
DA
RAZOABILIDADE
E
DA
PROPORCIONALIDADE DO ATO.
[...]
2.A atuação da Administração Pública, deve seguir os parâmetros da razoabilidade
e da proporcionalidade, que censuram o ato administrativo que não guarde uma
proporção adequada entre os meios que emprega e o fim que a lei almeja alcançar.
3. A razoabilidade encontra ressonância na ajustabilidade da providência
administrativa consoante o consenso social acerca do que é usual e sensato.
Razoável é conceito que se infere a contrario sensu; vale dizer, escapa à
razoabilidade "aquilo que não pode ser".
A proporcionalidade, como uma das facetas da razoabilidade revela que nem todos
os meios justificam os fins. Os meios conducentes à consecução das finalidades, I
quando exorbitantes, superam a proporcionalidade, porquanto medidas imoderadas
em confronto com o resultado almejado.
4.É excepcional a intervenção estatal no domínio econômico, maxime no sistema de
livre iniciativa. Sob esse pálio, a intervenção há de se pautar pela razoabilidade,
que in casu, recomenda que a concessão de passe livre aos fiscais do trabalho
mantenha a finalidade de viabilizar o bom andamento do seu serviço à luz do
princípio da menor onerosidade possível. Havendo linhas regulares, com o mesmo
itinerário, não há razoabilidade em que os fiscais utilizem-se gratuitamente de um
serviço prestado seletivamente, O fato de a lei conceder a esses servidores a
possibilidade de deslocamento, não significa que deva ser no meio de transporte
mais oneroso.
5.Recurso especial conhecido e improvido,
(REsp 443310/RS, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em
21/10/2003, DJ 03/11/2003 p. 249)
[...]
Não há, portanto, motivo determinante para a sanção aplicada, tendo em vista que não
houve a conduta tipificada. Sendo assim, houve desvio de finalidade na aplicação da
penalidade pelo fiscal autuante, conduta a qual merece ser rechaçada.
Fl. 829
DF CARF MF
Original

Fl. 23 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

2.6. DO CONFISCO NA APLICAÇÃO DA MULTA ANTE A AUSÊNCIA DE
INADIMPLÊNCIA
Ainda que fosse reconhecida a Responsabilidade Tributária da Recorrente e,
consequentemente, restasse penalizada a posteriori, a aplicação da multa no presente
Auto de Infração é inconstitucional. É que, diante dos fatos efetivamente ocorridos, o
que se constata é a aplicação da multa abusiva e confiscatória, violando, desta forma, o
princípio da capacidade contributiva.
E o confisco é prática repudiada em nosso Ordenamento Jurídico. Na Constituição
Federal, na seção "Das Limitações do Poder de Tributar", em seu art. 150, IV, o
legislador deixou bem claro a vedação por parte da União, dos Estados Membros, do
Distrito Federal e dos Municípios da utilização do referido meio para se apropriar dos
bens dos contribuintes. Tal artigo dispõe o seguinte:
"Art. 150 — Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é
vedado à União, aos estados, ao Distrito Federal a aos municípios:
(—)
IV — utilizar tributo com efeito de confisco;
Existirá confisco sempre que o tributo absorva parcela expressiva da renda ou da
propriedade do contribuinte, ou seja, a tributação confiscatória corresponde à
expropriação da riqueza a qual incida. Tema de inúmeros trabalhos e teses, o confisco
tem sido tratado por diversos doutrinadores de renome, dentre os quais destacamos o
Prof, Hugo de Brito Machado, que em seu livro Curso de Direito Tributário, 12a edição,
Malheiros Editores, ensina-nos:
"Tributo com efeito de confisco é tributo que, por ser excessivamente oneroso, seja
sentido como penalidade. É que o tributo, sendo instrumento pelo qual o Estado
obtém os meios financeiros de que necessita para o desempenho de suas atividades,
não pode ser utilizado para destruir a fonte desses recursos. Neste sentido o tributo
não pode ser antieconômico, vale dizer, não pode inviabilizar o desenvolvimento de
atividades econômicas geradoras da riqueza, ou promotoras da circulação desta.
Proibindo o tributo com efeito de confisco, a Constituição Federal de 1988 vedou o
seu uso como instrumento de absorção, pelo Estado, dos meios de produção. Em
outras palavras, a proibição do tributo confiscatório impede o seu emprego como
instrumento de supressão do denominado setor privado, e consequentemente da
instituição do regime de economia estatizada.”
Importa destacar que não apenas os tributos podem se revestir de natureza confiscatória.
Da mesma forma, as sanções tributárias, quando desmedidamente fixadas, podem ser
maculadas pela inconstitucionalidade.
A sanção tributária tem por fim exercer na coletividade uma função intimidativa
genérica, dirigida ao contribuinte. Exerce força coercitiva de obediência, através da
cominação de pena, em abstrato na lei, e através da sua aplicação aos casos concretos.
Assim, o infrator sabe que não observando a lei quanto à correção e assiduidade no
pagamento dos tributos, será onerado pela multa prevista na legislação.
Contudo, a atuação da Administração Pública deve seguir os parâmetros da
razoabilidade e da proporcionalidade, apresentando-se reprovável qualquer ato da
administração que não zele pela equilibrada proporção entre o meio e o fim.
Deste modo, se a punição deixa de ser funcional, nega o princípio da função do ato
administrativo, prestando-se a gerir interesse diverso (enriquecimento sem causa) do
que é estreitamente veiculado. Neste sentido é a jurisprudência mais inteligente do
Egrégio Superior Tribunal de Justiça, que restou assim ementado:
Fl. 830
DF CARF MF
Original

Fl. 24 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

“(...)
2.A atuação da Administração Pública, deve seguir os parâmetros da razoabilidade
e da proporcionalidade, que censuram o ato administrativo que não guarde uma
proporção adequada entre os meios que emprega e o fim que a lei almeja alcançar.
3. A razoabilidade encontra ressonância na ajustabilidade da providência
administrativa consoante o consenso social acerca do que é usual e sensato.
Razoável é conceito que se infere a contrario sensu; vale dizer, escapa à
razoabilidade "aquilo que não pode ser". A proporcionalidade, como uma das
facetas da razoabilidade revela que nem todos os meios justificam os fins. Os meios
conducentes à consecução das finalidades, quando exorbitantes, superam a
proporcionalidade, porquanto medidas imoderadas em confronto com o resultado
almejado." (RESP 443310-RS — 200200778744, Rel. Min. LUIZ FUX, PRIMEIRA
TURMA, DJ 03/11/2003, p. 249)
Ora, a tipicidade da sanção preconizada exige a intenção do agente infrator. O princípio
da tipicidade impõe que a sanção corresponda ao delito. Assim, a penalidade deve
apenas buscar reparação ao dano realmente promovido em decorrência da situação
antijurídica, e não configurar de majoração de tributo. A jurisprudência mais inteligent
ainda ensina que:
"I - A Administração, ao aplicar sanções disciplinares, tem de atentar para os (---------
postulados normativos de razoabilidade e proporcionalidade. Não pode, assim,
sancionar o administrado (estudante) sem que haja provas suficientes da autoria de
ilícito supostamente praticado ou sem que a punição guarde correpondência com a
gravidade da conduta supostamente praticada (critérios de necessidade e adequação).
II - No âmbito do direito administrativo disciplinar (dito sancionador), também vigem
os princípios da legalidade e tipicidade. Com isso, conclui-se que as infrações
disciplinares devem ser estabelecidas previamente e com uma descrição suficiente da
conduta reprovada. Por conseqüência, quando as infrações disciplinares são previstas
com alto grau de generalidade, quase que afastando a segurança jurídica e autorizando a
subjetividade, mostram-se de incidência inaceitável." (TRF 40 Região, AMS 91170-SC
— 200372000032276, Rel. Juiz VALDEMAR CAPELETTI, Quarta Turma, DJU
19/05/2004, p. 1008).
De fato, "A desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua conseqüência
jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio
do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional
federal." (STF, ADI 551/RJ, Pleno, Relator Min. ILMAR GALVÃO, DJ 14/02/2003, p.
58; EMENT VOL-02098-01, p. 39). E, no caso, inexiste crédito tributário devido pela
Recorrente,
porquanto
devidamente
quitado,
configurando,
assim,
a
total
desproporcionalidade entre o fato jurídico (imposto pago) e a multa isolada aplicada.
Ex positis, exaustivamente consubstanciados os argumentos do presente Recurso
Voluntário em relação à punição aplicada pelo agente fiscalizador, requer seja dado
provimento ao Recurso Voluntário no sentido de reformar o acórdão recorrido e julgar
IMPROCEDENTE o lançamento realizado, pois caracteriza um confisco injustificável e
inconstitucional a aplicação de multa no percentual de 75% e 150%, quando não houve
qualquer conduta que justificasse sua aplicação, consubstanciando-se em ato
administrativo perpetrado com abuso de poder e desvio de finalidade, já que os créditos
tributários foram extintos pelo pagamento.
2.7. DA COBRANCA DOS TRIBUTOS REFLEXOS — CSLL
Os argumentos trazidos nesta defesa, que afastam totalmente a possibilidade de
imposição da multa relativa à cobrança do Imposto de Renda no caso em lide, também
desconstituem quaisquer penalidades exações e multas relativas a tributos reflexos,
sendo desnecessário repeti-los nesta feita.
Fl. 831
DF CARF MF
Original

Fl. 25 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

3. CONCLUSÃO E REQUERIMENTOS:
Pelo exposto, a Requerente REQUER O PROVIMENTO DO RECURSO
VOLUNTÁRIO no sentido de reformar o acórdão recorrido, para, em princípio,
decretar a NULIDADE do Auto de Infração vergastado, referente ao Imposto de Renda
e demais tributos, lavrado no âmbito do Processo n° 10320.004.992/2007-60, em razão
de não restar devidamente fundado na legislação vigente, tendo em vista que inexiste
norma legal apontada pela Fiscalização e/ou sua vigência se deu após o início do
período fiscal referido no lançamento, restando inaplicáveis à espécie, configurando
inclusive CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA, pela impossibilidade de
exercer a defesa de forma ampla, já que o fiscal não apresenta qualquer justificativa
plausível para concluir pela existência de ilegalidades no período fiscalizado.
Por fim, caso superadas as preliminares levantadas pela Recorrente, o que se admite
apenas em respeito aos debates, e em observância ao Princípio da Eventualidade, requer
seja conhecido e provido o presente Recurso, reconhecendo a nulidade da Autuação
Fiscal, tanto pela AUSÊNCIA DE SUPORTE FÁTICO QUE ENSEJE A AUTUAÇÃO,
quanto pela inexistência de imputada obrigação tributária à Recorrente referente à
Imposto de Renda Pessoa Jurídica, Contribuição sobre o Lucro Líquido por supostas
diferenças entre o valor escriturado e o declarado/pago — IRPJ/CSLL estimativa,
devendo ser totalmente desconstituído o lançamento e a multa imputada, além de a
penalidade não restar caracterizada, ferir o princípio da proporcionalidade e
razoabilidade e caracterizar confisco injustificável e inconstitucional, ante a inexistência
de dano ao Fisco e ausência de mora que justificasse sua aplicação. Aplicando-se todos
os pedidos contidos nesta defesa às imposições de exações e das multas relativas à
cobrança de tributos reflexos, sendo desnecessário repeti-los nesta feita
É o relatório.
VOTO
Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, portanto dele conheço.
No regime de apuração do lucro real, a regra é a da apuração trimestral, ou seja,
em cada trimestre se faz a apuração do tributo e respectivo recolhimento, se devido. Optando
pelo regime anual, a apuração “deve” ser feita necessariamente a cada mês. Se houver tributo a
pagar no final do mês, não há como se esquivar. Feita a opção, é obrigação do contribuinte
efetuar este recolhimento, antecipando eventual tributo devido que será apurado no período de
apuração. Em linhas gerais, essa é a sistemática da apuração do lucro real.
Entendo que não há interpretação alguma que justifique o não recolhimento no
final do período (no caso mensal) se for apurado tributo a recolher. Ressalte-se ainda que no
regime de apuração anual há duas formas possíveis de apuração: pela Receita Bruta e
Acréscimos ou pelo levantamento do Balanço de Suspensão ou Redução. O contribuinte pode
escolher o que melhor lhe atender. No entanto, feita a escolha, apurado tributo a pagar, não há
outra alternativa senão a do recolhimento. A opção é do contribuinte, cabendo observar as duas
formas de apuração e enquadrar-se na situação mais vantajosa, ou seja, pode postergar o
pagamento quando verificado por uma das duas formas acima não haver tributo a recolher.
Fl. 832
DF CARF MF
Original

Fl. 26 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

Não obstante o exposto, havendo tributo a recolher na apuração mensal — na
verdade trata-se de antecipação porquanto o “tributo” será apurado apenas no final do período de
apuração —, o contribuinte é obrigado a antecipar os valores, sob pena de multa isolada.
Da Proposta Diligência
Trata-se, na hipótese, de Autuação Fiscal onde restou imputada obrigação
tributária à Recorrente referente ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição sobre o
Lucro Líquido por supostas diferenças entre o valor escriturado e o declarado/pago – IRPJ/CSLL
estimativa, sendo tais atuações referentes ao período do segundo semestre do ano de 2002.
A motivação do lançamento é a diferença entre o valor escriturado e o valor pago.
No entanto, na descrição dos fatos, a Autoridade Fiscal fez referência às declarações originais e
retificadoras. Há quem entenda que pode haver mácula no lançamento por não ter a Autoridade
Lançadora considerado as DCTFs retificadoras, tendo em vista que as declarações foram
apresentadas antes da ciência do início do procedimento fiscal, que ocorreu em 10/07/07 (e-fl.
22).
Desde a impugnação já há a alegação e apresentação de documentos:
[e-fl. 167]
Ora Eminentes Julgadores, tal afirmação se trata de verdadeira falácia, isto porque as
DCTF's retificadoras de n°s 0000.100.2003.21511594 e 0000.100.2003.21511594, de
29/05/03 e 28/10/04, respectivamente, informam os valores reais apurados em
estimativa, e ainda, apresentam balanço de redução.
Como se pode ver no lançamento de oficio ora combatido, o auditor fiscal afirma que as
declarações acima apontadas são as derradeiras, e que teriam devolvido a situação
anterior, evitando a apuração na forma estimada. Contudo, resta provado que o auto de
infração não descreve a verdade dos fatos, já que as DCTF's retificadoras suso
mencionadas apresentam os valores reais, coincidentes com aqueles apresentados na
DIRJ da Defendente daquele ano (documentação acostada).
Sobre o capítulo, o Julgador de origem expôs suas razões conforme a seguir:
Na peça impugnatória, a defendente alega que a fiscalização faltou com a verdade e
com seu dever funcional ao afirmar que o contribuinte apresentou DCTF's referentes
aos 3° e 4° trimestres dos anos de 2002 sem os valores relativos às estimativas,
posteriormente retificou as DCTF's informando os valores devidos, para só depois,
retificar novamente (pela segunda vez) as DCTF's restaurando a situação anterior, no
intuito de fugir da tributação.
Nesse aspecto, é importante destacar que o fato que justificou a aplicação da presente
multa foi a ausência de recolhimento antecipado, ex vi do disposto no art. 44, inciso II,
alínea “b”, da Lei no 9.430/96, com redação dada pelo art. 14 da Lei no 11.488/2007,
novamente aqui transcrita (grifei):
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(...)
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
(...)
Fl. 833
DF CARF MF
Original

Fl. 27 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social
sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa
jurídica.
Portanto, é irrelevante para o deslinde da questão a análise do conteúdo das DCTFs
apresentadas pelo contribuinte. Deixarei, pois, de aprofundar a análise sobre o assunto
por falta de objeto.
De todo o exposto, não tendo a defesa comprovado que efetuou espontaneamente o
recolhimento das estimativas do IRPJ e da CSLL no período abrangido pela autuação
(Jul a Dez/2002), mantenho a aplicação da multa isolada, conforme previsto na
legislação vigente.
A recorrente reitera a razão no item 2.3 do recurso voluntário (e-fl. 769, transcrita
no relatório).
Cumpre destacar que este Conselheiro entende que a multa isolada decorre da
falta de recolhimento da estimativa, independentemente das declarações entregues, bastando
demonstrar que os valores devidos — os quais em regra são os escriturados, caso não exista erros
nos lançamentos contábeis — não foram recolhidos. Procedimento este exatamente como feito
pela Autoridade Lançadora, a qual juntou a escrituração (e-fls. 76 e ss.) e apresentou os
demonstrativos dos respectivos autos de infração (IRPJ e-fls. 10-13; CSLL e-fls. 18-20).
Não obstante, considerando a motivação do ato administrativo e a possível
interpretação do vício na exposição do motivo em relação às declarações apresentadas pelo
sujeito passivo, para prosseguir neste julgamento de forma a assegurar a análise com o devido
rigor técnico e acuidade jurídica, entendo que o processo deve ser convertido em diligência. A
Autoridade Lançadora deve preparar uma tabela demonstrando os valores declarados nas DCTFs
originais consideradas no lançamento, os valores lançados na contabilidade (indicando a
respectiva folha do processo), os valores declarados nas DCTFs retificadoras (ativas, entregues
antes do início do procedimento fiscal), os valores efetivamente recolhidos antes da ciência do
procedimento fiscal (10/07/07, cf. e-fl. 22) e o valor lançado.
A forma como evidenciou a infração no Relatório do Auto de Infração pode gerar
dúvidas acerca da vinculação da ausência de recolhimento e das declarações apresentadas
(originais e retificadoras), suscitando a consequente distorção na análise e regularidade da
autuação, o que inevitavelmente pode refletir no resultado do julgamento.
Reitero, embora entenda que o fato gerador da multa isolada é o não recolhimento
da estimativa devida, independentemente das declarações apresentadas, há a possibilidade de
haver uma interpretação extensiva quando da votação de modo a alterar o resultado do
julgamento. Somente com essas informações solicitadas, entendo estar o presente processo
pronto para a apreciação e julgamento por este Colegiado.
O objetivo da diligência é o esclarecimento do procedimento adotado, de modo a
evidenciar o fato gerador (ausência de recolhimento) e o lançamento efetuado, considerando o
exposto pela interessada desde a sua defesa inicial em relação as declarações originais e
retificadoras.
Após, solicito emitir um parecer conclusivo e a intimação da interessada para
eventual manifestação no prazo de 30 dias.
Fl. 834
DF CARF MF
Original

Fl. 28 da Resolução n.o 1401-000.974 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10320.004992/2007-60

CONCLUSÃO
Desta forma, voto por converter o julgamento em diligência.
(documento assinado digitalmente)
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Relator

Fl. 835
DF CARF MF
Original