Tribunal: CARF
Processo: 10166.725723/2019-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-17
Data de publicação: 2023-09-29

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2015, 2016
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO. SOPESAMENTO. PRINCÍPIOS DA PRECLUSÃO, IMPULSO OFICIAL E VERDADE MATERIAL.
A prova documental será apresentada na impugnação a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente e/ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
A depender do caso concreto, é possível flexibilizar a norma insculpida no artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72, desde que, evidentemente, a prova tenha sido colacionada aos autos antes da tomada de decisão, nos termos do artigo 38 da Lei no 9.784/1999, porquanto a preclusão se vincula ao princípio do impulso processual.
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. SOCIEDADE DE MÉDICOS E DENTISTAS. LIBERDADE DE PACTUAÇÃO. INEXISTÊNCIA DA DESCONSTITUIÇÃO DA CONTABILIDADE. LUCROS RECEBIDOS E EFETIVADOS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços profissionais relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o contrato social for claro ao dispor sobre tal distribuição.
In casu, havendo registros contábeis que cumprem com as formalidades intrínsecas e extrínsecas e sendo a apuração de lucro regular e contabilizada, não há que se falar na tributação dos valores distribuídos enquanto lucro como se se tratassem de rendimentos recebidos a título de pro-labore.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.725723/2019-02
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.907 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
17 de agosto de 2023
Recorrente
RESPIRAR CIRURGIA TORÁCICA E PNEUMOLOGIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2015, 2016
PROVA
DOCUMENTAL.
MOMENTO
DE
APRESENTAÇÃO.
SOPESAMENTO. PRINCÍPIOS DA PRECLUSÃO, IMPULSO OFICIAL E
VERDADE MATERIAL.
A prova documental será apresentada na impugnação a menos que fique
demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente e/ou destine-se a
contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
A depender do caso concreto, é possível flexibilizar a norma insculpida no
artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72, desde que, evidentemente, a prova
tenha sido colacionada aos autos antes da tomada de decisão, nos termos do
artigo 38 da Lei no 9.784/1999, porquanto a preclusão se vincula ao princípio
do impulso processual.
DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO
SOCIETÁRIA. SOCIEDADE DE MÉDICOS E DENTISTAS. LIBERDADE
DE PACTUAÇÃO. INEXISTÊNCIA DA DESCONSTITUIÇÃO DA
CONTABILIDADE. LUCROS RECEBIDOS E EFETIVADOS.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros
em relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços
profissionais relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o
contrato social for claro ao dispor sobre tal distribuição.
In casu, havendo registros contábeis que cumprem com as formalidades
intrínsecas e extrínsecas e sendo a apuração de lucro regular e contabilizada,
não há que se falar na tributação dos valores distribuídos enquanto lucro como
se se tratassem de rendimentos recebidos a título de pro-labore.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário, para cancelar o lançamento tratado no presente processo (prejudicada a
análise referente à qualificação da multa aplicada e à incidência de juros sobre multas), vencidos
os conselheiros Wilson Kazumi Nakayama e Paulo Henrique Silva Figueiredo, que votaram por
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.725723/2019-02
Fl. 388
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

negar provimento ao recurso em relação à matéria analisada. O conselheiro Paulo Henrique Silva
Figueiredo manifestou a intenção de apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega,
Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração por meio do qual foi constituído crédito
tributário consubstanciado na exigência de multa isolada prevista no artigo 9o da Lei no
10.426/2002, com redação dada pela Lei no 11.488/2007, o qual restou formalizado no montante
total de R$ 3.011.114,16.
De acordo com a Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal que compõe o
respectivo Auto de Infração (fls. 2/4), a Autoridade fiscal apurou que a Respirar Cirurgia
Torácica e Pneumologia Ltda. (“Respirar”) não teria realizado a retenção na fonte do Imposto de
renda incidente sobre os valores que teriam sido pagos aos seus sócios e, portanto, teria incorrido
na hipótese do artigo 9o da Lei no 10.426/2002, com redação dada pelo artigo 16 da Lei no
11.488/07, que dispõe que a fonte pagadora sujeitar-se-á a aplicação da multa de que trata o
artigo 44, inciso I, da Lei no 9.430/1996, duplicada, quando for o caso, nas hipóteses que deixa
de reter o imposto devido. Confira-se:
“DEMAIS INFRAÇÕES À LEGISLAÇÃO DOS IMPOSTOS E CONTRIBUIÇÕES
INFRAÇÃO: MULTA POR FALTA DE RETENÇÃO NA FONTE DE IMPOSTO OU
CONTRIBUIÇÃO
Multa devida em decorrência de falta de retenção na fonte de imposto ou contribuição,
conforme relatório fiscal em anexo.
Fato Gerador Multa
18/04/2019 3.011.114,16
Enquadramento Legal
[...]
Art. 9o da Lei no 10.426/02, com a redação dada pelo art. 16 da Lei no 11.488/07.”
Conforme se verifica do Relatório Fiscal de fls. 5/30, a Autoridade fiscal acabou
entendendo pela aplicação da multa isolada pela falta de retenção na fonte do imposto com base
nos seguintes elementos fático-jurídicos:
“III. DO OBJETO DO LANÇAMENTO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
Fl. 389
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

3. Os objetos do crédito tributário, ora levantado, são contribuições previdenciárias
patronais, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia e
Informações à Previdência Social) e Imposto Sobre a Renda incidentes sobre os
proventos pagos aos sócios em retribuição aos serviços que prestaram à empresa
RESPIRAR
CIRURGIA
TORACICA
E
PNEUMOLOGIA
LTDA
(CNPJ
05.700.230/0001-87), doravante denominado neste Relatório Fiscal por RESPIRAR.
4. A atividade econômica do RESPIRAR está definida pelo CNAE – Código Nacional
de Atividade Econômica do grupo 8630 conforme:

[...]
V. DA ESTRUTURA SOCIETÁRIA DA EMPRESA
7. O RESPIRAR é uma sociedade limitada (cláusula primeira) com o seguinte objeto
social:
CLÁUSULA TERCEIRA:
A sociedade tem como objetivo social: Clínica médica, cirurgia torácica e
atendimento de fisioterapia respiratória, a serem realizadas nos hospitais privados de
Brasília, sendo que os serviços serão prestados pelos próprios sócios ou por
profissionais contratados devidamente registrados em seus respectivos Conselhos,
responsabilizando-se cada um, civil e criminalmente, por qualquer erro, dolo,
imperícia ou negligência que venha ocorrer no exercício de sua profissão.
[...]
VI. DOS ELEMENTOS COLHIDOS NO PROCEDIMENTO FISCAL
9. Durante a procedimento fiscal TDPF1 no 01.1.01.00-2017-00096-0 realizado na
empresa REDE D'OR SAO LUIZ S.A., CPF/CNPJ no 06.047.087/0001-39 constatou-se
que sócios da empresa RESPIRAR prestavam serviços à REDE D’OR em nome da
fiscalizada.
10. Foram então abertas fiscalizações nos seguintes sócios da empresa:
 CPF 409.602.931-91 HUMBERTO ALVES DE OLIVEIRA
 CPF 842.609.123-72 LUCY ANNE LOPES MOURA RIBEIRO
 CPF 619.349.415-49 RAFAEL MARQUES RIBEIRO PESSOA;
11. Em seus depoimentos os médicos, em síntese, informaram que:
 Recebem os valores relativos ao trabalho prestado em nome do RESPIRAR sob a
forma de distribuição de lucro;
 Informaram que sobre os valores pagos pela Rede D’or ao RESPIRAR retém
parte do valor antes de repassar para os médicos para cobertura de impostos
mensais e trimestrais e custos de administração;
 Trabalham por produtividade recebendo mensalmente os valores devidos de sua
produção;
 Nos meses em que não trabalham não recebe qualquer valor;
Fl. 390
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

 Recebem os honorários por realização de consultas, exames, cirurgias, plantões e
laudos, de acordo com suas especialidades;
 Ao final do período (semestral ou anual) não existe a distribuição de sobra de
lucros.
[...]
VII. DOS VALORES RECEBIDOS PELO RESPIRAR REFERENTE AOS
SERVIÇOS
13. A empresa fiscalizada entregou os arquivos digitais seu faturamento e relação de
notas fiscais solicitadas que constam do Anexo 1 (...).
[...]
16. Foram consultadas as DIRF relativas aos anos calendários 2015 e 2016 conforme
abaixo:
[...]
17. Os incisos XII dos § 2o dos artigos 2o das Instruções Normativas RFB No 1503/2014
e 1587/2015 determinam que:
“Art. 2o Estarão obrigadas a apresentar a Dirf 2015 (2016) as seguintes pessoas
jurídicas e físicas que pagaram ou creditaram rendimentos sobre os quais tenha
incidido retenção do Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF), ainda que em
um único mês do ano-calendário, por si ou como representantes de terceiros:
...
§ 2o Deverão também apresentar a Dirf as pessoas físicas e jurídicas domiciliadas
no País que efetuarem pagamento, crédito, entrega, emprego ou remessa a pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no exterior, ainda que não tenha havido
a retenção do imposto, de valores referentes a:
...
XII - lucros e dividendos distribuídos;”
18. Observe-se que os valores informados pela empresa RESPIRAR em arquivo digital
durante a fiscalização foram informados em DIRF como distribuição de lucros e
dividendos.
VIII. DOS VALORES PAGOS AOS DOS SÓCIOS DA EMPRESA RESPIRAR
[...]
21. O contrato social da RESPIRAR trata do pró-labore da seguinte forma:
CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA
Os sócios de comum acordo resolvem deixar em aberto a retirada de mensal, a título
de ‘pró-labore’, ficando facultado a cada sócio a retirada antecipada de lucros
conforme balancetes trimestrais, apurados pela sociedade, o valor a ser distribuído é
o acordado pelos sócios independente da participação societária.
22. Observa-se, porém, que nenhum sócio, apesar de trabalhar na empresa (em nome
dela em outros estabelecimentos hospitalares e na própria clínica) não receberá qualquer
valor em retribuição aos seus serviços prestados.
23. Caso o sócio não exerça nenhuma função dentro da empresa ele não deve receber o
pró-labore. Ele receberá apenas o que lhe compete na divisão de lucros. O valor não
Fl. 391
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

precisa ser fixo e pode ser alterado sempre que for apropriado para a empresa e deve
constar no Contrato Social da empresa.
[...]
25. A distribuição de lucros é outra forma de remuneração dos sócios que não trabalham
na empresa ou remuneração do capital do sócio emprestado para a empresa. A
distribuição pode ser proporcional ao investimento feito pelos sócios, baseada no
resultado da empresa. A periodicidade da divisão de lucros pode ser mensal, bimestral,
anual, ou como os sócios acharem o mais conveniente. A forma de distribuição de
lucros deve ser acordada entre as partes e definido no Contrato Social, que deverá
estabelecer a periodicidade de distribuição.
26. A distribuição dos lucros é isenta de tributação, desde que divulgada contabilmente.
IX. DA INTERPRETAÇÃO DA DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS REALIZADA
AOS SÓCIOS DA EMPRESA RESPIRAR
27. Dos elementos colhidos dos sócios da RESPIRAR (documentos e depoimentos)
quanto aos valores pagos por esta àqueles está claro que se trata de proventos
(retribuição) pagos pelos serviços (médicos) prestados para os diversos hospitais (Santa
Lúcia, Santa Helena) em nome da RESPIRAR. Todos os médicos que prestaram
depoimento, aqui incluindo-se o sócio majoritário, afirmam que recebem os valores
correspondentes aos serviços que realizam.
28. Aqui não se trata de capital social investido que, em função de aplicação nas
finalidades da empresa, devolvem a justa valia sob a forma de lucros. Ademais o
Contrato Social deveria definir o que é custo dos serviços prestados em relação aos
valores recebidos para que se pudesse delinear qual a parcela corresponde ao lucro.
Nestes elementos o contrato é ausente.
[...]
X. FATOS GERADORES
[...]
X.2. Do Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza
37. Da mesma forma o caput e o § 1o do artigo 3o da Lei n° 7.713/1998 combinado com
o artigo 3o da Lei no 8.134/1990 definem que os proventos de qualquer natureza
(retribuição dos serviços prestados pelos sócios) constituem base de cálculo do Imposto
sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza devendo este ser retido pela empresa
responsável pelo pagamento direto à pessoa física, no caso a RESPIRAR.
[...]
XI. DA DATA DE OCORRÊNCIA DO FATO GERADOR
[...]
XI.2. Do Imposto Sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza
41. O Decreto n° 3000/1999 e o Decreto n° 9580/2018 definem que o Imposto Renda
deverá ser retido pela fonte (empresa responsável pelo pagamento) no ato do
pagamento, conforme:
“Art. 775. Compete à fonte reter o imposto sobre a renda de que trata este Título
(Decreto- Lei no 5.844, de 1943, art. 99 e art. 100; e Lei no 7.713, de 1988, art. 7o, §
1o).”
Fl. 392
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

XII. DA BASE DE CÁLCULO
[...]
47. O artigo 9° da Lei 10.426/2002 define que:
“Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o
caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta de
retenção
ou
recolhimento,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)”
48. Trata assim o inciso I do art. 44 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a
redação da Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007, em relação aos lançamentos de
ofício:
“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; ”
49. Desta forma a multa a ser aplicada corresponde a 150% do valor do Imposto de
Renda que deixou de ser retido e recolhido. O valor total do imposto que deixou de ser
recolhido no ano calendário 2015 e 2016 é de R$ 2.007.409,45. Aplicando-se a multa de
150% temo que o valor devido da multa é de R$ 3.011.114,16.”
A Autoridade fiscal acabou aplicando a multa prevista no artigo 9o da Lei no
10.426/2002, com redação dada pelo artigo 16 da Lei no 11.488/2007, na modalidade qualificada,
já que, no seu entendimento, os atos praticados tais quais descritos no Relatório Fiscal foram
perpetrados pela Respirar em conluio com seus sócios, conforme se verifica dos trechos abaixo
transcritos:
“XIII.4. Da qualificação da multa de ofício em razão dos atos praticados pelo
RESPIRAR em conluio com seus sócios
68. Observe-se que na análise em questão que o RESPIRAR de forma deliberada e em
conjunto com seus sócios resolveram que a remuneração dos serviços médicos
prestados seria realizada sob a forma de distribuição de lucros antecipados.
69. Assim, não considerando os valores como proventos decorrentes do trabalho
realizado, o RESPIRAR deixaria de cumprir com as obrigações trabalhistas,
previdenciárias e tributárias que emanam da prestação de serviços médicos por pessoas
físicas, quais sejam:
 Preparar folha de pagamento;
 Descontar a contribuição previdenciária e reter o imposto de renda da pessoa
física;
 Informar os valores descontados em DIRF;
 Declarar mensalmente a GFIP;
 Outras obrigações previstas em Lei.
Fl. 393
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

70. Do ponto de vista tributário além das obrigações acessórias, a empresa é obrigada a
recolher ou reter e recolher os seguintes tributos sobre o valor dos serviços prestados
pelos médicos:
 Contribuição previdenciária patronal na alíquota de 20%;
 Imposto de Renda Retido na Fonte de acordo com a alíquota progressiva a que
estiver enquadrado o pagamento total mensal;
71. Assim a empresa teria obrigação de recolhimento de 20% de contribuições
previdenciárias e até 27,5% de imposto de renda sobre os valores pagos a título serviços
prestados por empregados, valores estes que são sonegados pelo método escolhido pela
empresa.
72. Ocorre a vantagem também na pessoa física. O sócio (médico), supondo que já
contribui em outras fontes de renda, está limitado a um teto do INSS, sobre o valor dos
proventos recebidos e seria tributado somente pelo imposto de renda da pessoa física na
alíquota de até 27,5%.
73. Percebe-se que tanto o RESPIRAR quanto os seus sócios agem em conluio para
escolher a melhor forma de pagar menos tributos ao estado, aqui considerados os
impostos sobre a rendas e as contribuições. Nada de ilegal em se associar para promover
a redução do custo de produção desde que tais associações sejam permitidas por Lei.
74. Podemos então detalhar assim a ilicitude praticada pelos RESPIRAR e seus sócios:
Criaram uma forma de evitar que ocorresse o fato gerador de contribuição
previdenciária e do imposto de renda da pessoa física incidentes sobre os proventos
decorrentes dos serviços médicos prestados. O problema repousa em saber se essa
forma arquitetada é lícita ou não. Assim temos o conluio, qual seja, a associação de duas
ou mais pessoas para a prática de atos.
[...]
76. Está claro o dolo uma vez que, conforme os depoimentos, ocorreu o ajuste entre
partes que apresentam conjunção de valores e intenção. Está clara a fraude porque os
pagamentos realizados e suas verificações bancárias, contábeis e confirmadas nos
depoimentos são a materialização da ilicitude. Está claro o conluio uma vez que
participam do processo o RESPIRAR e os seus sócios.
77. A forma escolhida pelo RESPIRAR e seus sócios está eivada de ilegalidades
conforme tratada anteriormente e é realizada de forma deliberada para sonegar o
recolhimento de impostos.
[...]
81. O RESPIRAR e seus sócios de forma deliberada em conluio de vontades
promoveram, conforme fartamente descrito neste relatório, com o único objetivo de
promover a sonegação de tributos e contribuições cometendo o ajusto doloso de que
trata o artigo 73 da Lei n° 4.502/64.
82. O RESPIRAR e seu sócios impediram que ocorresse o fato gerador das
contribuições previdenciárias e imposto de renda da pessoa física decorrentes do
recebimento de proventos como contrapartida de serviços. Assim promoveram uma
ação dolosa que, conforme demonstrado anteriormente, promove a redução dos tributos
devidos (imposto sobre a renda e contribuição previdenciária) incidindo nas tipificações
previstas nos artigos 73 e 72 da referida lei, quais sejam, conluio com o objetivo de
fraude cujos efeitos são a redução dos valores dos tributos a serem recolhidos.”
Em 24/04/2019, a Respirar foi intimada da presente Autuação por via postal,
conforme se verifica do Aviso de Recebimento de fls. 137, e, em 24/05/2019, entendeu por
apresentar Impugnação de fls. 144/176, acompanhada dos documentos de fls. 177/213, em que
suscitou, em síntese, (i) a possibilidade da distribuição de lucros, seus requisitos e a exigência de
Fl. 394
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

pró-labore, (ii) a insubsistência das razões que levaram o auditor a desconsiderar a distribuição
de lucro realizada, (iii) a inexistência de evasão fiscal, (iv) a configuração de bis in idem, (v) o
descabimento da multa de ofício, (vi) a impossibilidade da qualificação da multa, (vii) a não
incidência dos juros de mora sobre a multa qualificada, e, por fim, (viii) a ausência dos requisitos
para atribuição de responsabilidade passiva. Posteriormente, a Respirar entendeu por apresentar
a Petição de fls. 298 por meio da qual solicitou a juntada dos documentos de fls. 299/306.
Os autos foram encaminhados à Autoridade julgadora de 1a instância para que a
Impugnação fosse apreciada. E. aí, em Acórdão de no 02-98.420 (fls. 308/330), a 3a Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte - MG entendeu por
julgá-la improcedente, de modo que a cobrança do crédito tributário foi mantida in totum. Ao
final, o referido Acórdão restou ementado nos seguintes termos:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2015, 2016
MULTA DE OFÍCIO ISOLADA. FALTA DE RETENÇÃO NA FONTE.
Constatada a falta de retenção do imposto, que tiver a natureza de antecipação, após a
data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de beneficiário pessoa
física, afigura-se correto exigir-se da fonte pagadora a multa de ofício isolada, nos
termos do Parecer Normativo Cosit no 01/2002.
MULTA DE OFÍCIO DUPLICADA.
O percentual da multa de ofício será duplicado se estiverem comprovadas as
circunstâncias previstas em lei como caracterizadoras de infração qualificada.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Acordam os membros da 3a Turma de Julgamento, por unanimidade, nos termos do voto
do relator, parte integrante deste acórdão, em indeferir a juntada posterior de
documentos, não conhecer das alegações concernentes a matéria objeto de processo
diverso e, no mérito, julgar improcedente a impugnação, para manter integralmente o
crédito tributário lançado.”
Em 18/03/2020, a Respirar foi devida e regularmente intimada do resultado do
Acórdão no 308/330, conforme se verifica do AR juntado às fls. 334, e, na sequência, acabou
entendendo por apresentar Recurso Voluntário de fls. 337/372 por meio do qual sustenta, em
síntese, as seguintes alegações:
(i)
Possibilidade da juntada de documentos
Que, no caso, a DRJ não analisou os documentos extemporaneamente
juntados, contudo a mesma DRJ acabou analisando impugnação
apresentada por esse contribuinte em face de lançamento fiscal que tem
por objeto a exigência de contribuição previdenciária e, na oportunidade,
aceitou os documentos em atendimento ao princípio da verdade material.
(ii)
Legalidade do procedimento adotado pela Recorrente.
Que desde que inexista irregularidades na contabilidade do contribuinte e
haja previsão contratual autorizando a distribuição desproporcional, além
Fl. 395
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

de lucro no período, o CARF vem reconhecendo a validade de
distribuições de lucros em situações iguais a presente, e.g. Acórdão no.
2301-005.705;
Que a DRJ se valeu em parte da mesma posição constante no termo de
verificação fiscal, especificamente quanto ao argumento de que os sócios
ao contribuírem para o desempenho da atividade empresarial devem
receber remuneração, ou melhor pró-labore. Esse entendimento não pode
perpetuar, sob pena de lesão irreparável ao princípio da livre iniciativa,
além de abrir precedente para que a RFB decida como a sociedade deva
distribuir os seus lucros sociais;
Que é garantido aos sócios a liberdade de contratar e definir como seus
negócios se realizarão, por conseguinte, e com base nesta premissa aos
mesmos é garantido a possiblidade de definir a forma em que serão
distribuídos os lucros sociais;
Que o contrato social é suficientemente claro ao consignar que os sócios
entenderam por não instituir o pagamento de pró-labore no instrumento;
Que há, de fato, irresignação quanto ao conteúdo material ou formal dos
documentos fiscais, logo, a escrita contábil da recorrente não foi
desconsiderada ou descaracterizada por conter omissões, incorreções ou
não atender às formalidades extrínsecas, a ponto de não fazer prova a seu
favor. Portanto os valores distribuídos aos sócios devem ser interpretados
como lucro, tendo em vista que essa foi sua real natureza;
Que o Lucro equivale ao valor apurado pela sociedade ao final do ano
calendário, o qual deverá ser superior ao capital social. Lembrando, a
grosso modo, que capital social consiste no montante mínimo que a
sociedade necessita para manter sua atividade, logo, qualquer quantia
acima disso é considerado lucro;
Que a antecipação do lucro é a forma pela qual a sociedade decide
partilhar entre os sócios o lucro obtido no ano calendário, se a distribuição
de lucro se deu antecipadamente, e, ao final do ano calendário verificou a
inexistência do mesmo, os valores distribuídos antecipadamente devem ser
devolvidos a sociedade, nos termos do artigo 1.059 do Código Civil, de
modo que, ao contrário do afirmado pela DRJ, a existência ou não de lucro
é fundamental para apurar a validade da distribuição do mesmo, seja ela
feita antecipadamente ou não;
Que somente incide a previsão do artigo 1.008 do Código Civil se – e
somente se – os sócios não participarem da distribuição do lucro da
sociedade, de modo que o fato de o sócio não participar da distribuição
antecipada de lucro num determinado período não significa que o mesmo
foi excluído da participação dos lucros obtidos pela sociedade como deseja
fazer crer a DRJ; e
Que a ata em que consta a deliberação dos sócios definiu de forma clara a
maneira que a recorrente iria distribuir os lucros - os sócios receberiam
mensalmente como antecipação de lucros o correspondente ao seu
empenho no desenvolvimento da atividade empresarial.
Fl. 396
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

(iii)
Da existência de affectio societatis
Que foi constituída com um verdadeiro propósito negocial que vem sendo
realizado ao longo dos anos. Isso porque pratica suas ações almejando o
objetivo para qual foi constituída. Portanto, a estrutura societária utilizadas
pelos envolvidos é lícita tendo em vista que há um propósito negocial
extratributário e as ações praticadas pela empresa estão acompanhadas de
razões econômicas, societárias, comerciais ou financeiras, além é claro da
finalidade de pagar menos tributos.
(iv)
Da Multa de ofício
Que a multa é indevida, haja vista não restar caracterizado o fato gerador
do tributo imputado;
Que não estão presentes os requisitos para qualificação da Multa: ausente
comprovação inconteste da conduta dolosa do sujeito passivo; e
Que a Autoridade julgadora de piso não especificou diretamente qual foi a
conduta dolosa praticada pela contribuinte
(v)
Da Incidência dos juros de mora sobre a multa qualificada
Que, além de claramente separar a natureza jurídica dos tributos
(invariavelmente decorrente de condutas lícitas, segundo o artigo 3a ) e das
multas (penalidades pela prática de ilícitos, ou seja, sanções aplicadas
quando da ocorrência de infrações ao sistema tributário), o CTN, em seu
artigo 161 dispõe que o “crédito não integralmente pago no vencimento é
acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta,
sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de
quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária
aplicação dos juros”; e
Que, quando do julgamento do Acórdão no 3402-003.817, este E. CARF
acabou entendendo que “não incidem juros de mora sobre a multa de
ofício, por carência de fundamento legal expresso”.
Com base em tais alegações, a Recorrente pugna pelo conhecimento e provimento
do seu presente Recurso Voluntário para que seja reconhecida a legalidade do procedimento
adotado pela sociedade para fins de distribuição dos lucros e, por conseguinte, a improcedência
da autuação fiscal, e, subsidiariamente, acaso não seja esse o entendimento adotado, que seja
afastada a multa de ofício ou, ao menos, a aplicação na modalidade qualificada.
E, aí, os autos foram encaminhados a este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF para que o Recurso seja apreciado, e, na sequência, o presente Processo acabou
sendo distribuído a este Relator através de sorteio, nos termos do que determina o artigo 49, § 2o
do Anexo II do RICARF.
É o relatório.

Fl. 397
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.

1.
Juízo de Admissibilidade de Recurso Voluntário

De início, devo analisar a admissibilidade do Recurso Voluntário interposto pela
empresa para verificar se os pressupostos recursais intrínsecos e extrínsecos encontram-se
presentes.
A começar pela análise do requisito extrínseco da tempestividade, verifico, de
plano, que, em 18/03/2020, a empresa Respirar tomou conhecimento do resultado do Acórdão no
02-98.420, conforme se verifica do AR juntado às fls. 334 de modo que o prazo de 30 dias
previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 começou a fluir em 19/03/2020 (quinta-feira) e
findar-se-ia apenas em 17/04/2020 (sexta-feira), sendo que, no caso, o presente Recurso
Voluntário foi apresentado no mesmo dia 18/03/2020, conforme se verifica do Termo de Análise
de Solicitação de Juntada de fls. 336.
Considerando, pois, que o Recurso Voluntário foi formalizado dentro do prazo de
30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos
de admissibilidade recursais, devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo e examinar
as alegações meritórias formuladas, as quais, a rigor, serão tratadas em tópicos apartados.

2.
Da análise dos documentos juntados antes da Decisão proferida pela
Autoridade de 1a instância

Antes de adentrarmos na análise das alegações meritórias que restaram
formuladas pela Respirar, impende assinalar que, quando da apresentação da sua Impugnação de
fls. 144/176, a ora Recorrente não havia colacionado aos autos os documentos de fls. 221/295 e
299/306, os quais, a rigor, foram trazidos aos autos antes mesmo do julgamento do Acórdão
recorrido no 02-98.420.
De plano, verifica-se que, à luz do artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972, a prova documental deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação a
menos que (a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de
força maior, (b) refira-se a fato ou a direito superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. In verbis:
“Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972
Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:(Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997)(Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;(Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)(Produção de efeito)
Fl. 398
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997)(Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997)(Produção de efeito).”
É bem verdade que as limitações à apresentação de provas previstas no atigo 16, §
4o do Decreto no 70.235/72 têm provocado intensos e técnicos debates. Todavia, no âmbito do
processo administrativo fiscal, a regra que deve predominar é a de que a prova documental deve
ser apresentada juntamente com a impugnação, exceto se, através de petição, o sujeito passivo
demonstrar, com fundamentos, a ocorrência de alguma das hipóteses excepcionais ali constantes.
Nos dizeres de James Marins1,
“(...) a jurisprudência administrativa dos Conselhos de Contribuintes (hoje Carf -
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais), tem admitido a juntada de documentos
essenciais para o julgamento da lide, antes do julgamento, aplicando, nesse caso, o art.
38 da Lei no 9.784/99.
[...]
A flexibilização generalizada do regime de fases e de preclusões processuais fragiliza a
segurança do processo e não pode ser admitida mesmo sob a invocação do princípio da
formalidade moderada, por atingir axioma ínsito ao conceito ontológico do
procedimento e do processo entendido cedere pro. É de se notar, ademais, que a Câmara
de Recursos Fiscais já decidiu que configura cerceamento de defesa a juntada por parte
do Fisco de documentos após a impugnação e antes da decisão.”
É nesse mesmo sentido que José Antonio Savaris2 tem sustentado ao asseverar o
seguinte:
“A ausência de preclusão não é e nunca foi garantia de justiça e de efetividade do direito
material. Aliás, o devido processo legal manifesta princípios processuais outros além da
verdade material ou do direito de defesa. O processo, até pela força etimológica do
vocábulo, requer andamento, desenvolvimento, marcha e conclusão. A segurança e a
observância das regras previamente estabelecidas para a solução das lides constituem
valores igualmente relevantes.
Assim, a preclusão se afigura indispensável ao devido processo legal e de modo algum
se revela incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla defesa. A
amplidão traduz qualidade do que é vasto ou de grande extensão, mas não se confunde
com o irrestringível, diante do que se pode concluir que para o processo administrativo
tributário permanece aplicável a regra de prova específica do Decreto 70.235/72.”
Como se percebe, a questão da preclusão no que diz com a apresentação de
documentos probatórios após a Impugnação tem a ver com a ideia de que o devido processo se
manifesta por meio de outros princípios que vão além do princípio da verdade material, os quais,
a rigor, e com cravas no princípio da segurança jurídica, constituem valores igualmente
relevantes para o processo. Ora, a lei prevê a concentração dos atos probatórios em momentos
pré-estabelecidos visando impedir que a sequência ordenada de atos processuais se prolongue

1 MARINS, Jams. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. 14. ed. rev. e atual. São Paulo:
Revista dos Tribunais, 2021, Não-paginado.
2 SAVARIS, José Antonio. O Processo Administrativo Fiscal e a Lei 9.784/99. Revista Dialética de Direito
Tributário - RDDT no 94, jul. 2003, p. 88-90.
Fl. 399
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

por tempo indeterminado, daí por que o instituto da preclusão passa a ser figura indispensável ao
devido processo legal.
Mas, a depender da situação, é possível flexibilizar a norma, desde que,
evidentemente, a prova tenha sido colacionada aos autos antes da tomada de decisão, eis que a
preclusão se vincula ao princípio do impulso processual. Além do mais, note-se que, do
princípio da legalidade tributária, decorre outro princípio que rege o processo administrativo
tributário que é o princípio da verdade material, sem contar, ainda que, o artigo 38 da Lei no
9.784/1999 permite ao interessado no processo administrativo juntar documentos e pareceres,
bem como requerer diligências e perícias durante toda a fase instrutória até a tomada de decisão.
Confira-se:
“Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999
Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da decisão, juntar
documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações
referentes à matéria objeto do processo.”
Veja-se que tal dispositivo da Lei Geral de Processo Administrativo Federal que,
a rigor, veio a ser publicado após o advento das Leis no 8.784/93 e 9.532/97 que, por sua vez,
impuseram a preclusão temporal à apresentação de provas no processo administrativo tributário
tal qual prevista no artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72, autoriza, expressamente, a juntada de
provas até o momento anterior à tomada de decisão. E a exegese aí que, aliás, é de origem
finalística, tem a ver com a perspectiva jurídica de que a preclusão se vincula ao princípio do
impulso processual, de modo que, se a prova é apresentada antes da tomada de decisão, não
haveria qualquer afronta ao princípio do impulso oficial e, por conseguinte, ao princípio da
preclusão.
No caso concreto, perceba-se que a Autoridade julgadora de piso acabou por não
reconhecer a juntada dos documentos com base na seguinte linha argumentativa:
“Nos termos do art. 16, III, do Decreto no 70.235, de 1972, a impugnação mencionará os
motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as
razões e provas que o impugnante possuir.
Já o § 4o do mesmo artigo dispõe que a prova documental será apresentada na
impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento
processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação
oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito superveniente; ou c)
destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.
No presente caso, no que diz respeito aos documentos intempestivamente apresentados
(fls. 217/306), a impugnante não demonstrou a ocorrência de nenhuma das referidas
condições excetivas.”
Ocorre que, ao analisar a Impugnação apresentada pela Respirar nos autos do
Processo Administrativo no 10166.724.875/2019-80 que, a propósito, tem por objeto as
exigências das contribuições previdenciárias tais quais apuradas com base no mesmo
procedimento fiscalizatório que deu azo à presente autuação, a mesma 3a Turma da DRJ/BHE,
que julgou o Acórdão recorrido, acabou reconhecendo a documentação que restou ali
apresentada após a Impugnação com base no princípio da verdade material. Veja-se:
Fl. 400
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

“Constata-se, com base nos termos de fls. 259/261 e fls. 299/301, que os documentos
com informações contábeis de fls. 263/298 e fls. 302/338, mesmo considerando-se a
data de intimação do último dos sujeitos passivos (30/5/2019 conforme despacho de fl.
154), só foram juntados posteriormente ao esgotamento do prazo para apresentação da
defesa em 4/7/2019. Contudo, em respeito a Princípio da Verdade Material e uma vez
que antes da apreciação da peça de defesa por esta DRJ essa documentação já havia sido
juntada, procedeu-se à sua análise para verificar se ele teria o condão de demonstrar que
os pagamentos efetuados sob a denominação de antecipação dos lucros realmente tem
essa finalidade.” (grifei).
Portanto, e até mesmo visando evitar decisões conflitantes que têm por objeto a
discussão dos mesmos fatos, entendo que os documentos juntados pela empresa Respirar às fls.
221/295 e 299/306 devem ser aqui, conhecidos, porque, como dito, foram trazidos antes mesmo
do julgamento do Acórdão recorrido no 02-98.420 e, além disso, e tendo em vista que a
preclusão se vincula ao princípio do impulso processual, não houve, no caso, qualquer ofensa
aos referidos princípios, ainda que minimamente.
Com base em tais razões, entendo por conhecer dos documentos que foram
carreados aos autos e se encontram juntados às fls. 221/295 e 299/306.

3.
Das alegações acerca da Legalidade do procedimento adotado pela
Recorrente

Quanto ao mérito, verifica-se que o lançamento aqui discutido decorre da
requalificação dos valores pagos aos médicos sócios da Recorrente como se se tratassem de pró-
labore. Da leitura do Relatório Fiscal de fls. 5/30, extrai-se as razões pelas quais a Autoridade
fiscal entendeu pela requalificação dos valores pagos aos médicos sócios da Recorrente enquanto
proventos recebidos a título de pró-labore pelos seguintes motivos:

“VIII. DOS VALORES PAGOS AOS DOS SÓCIOS DA EMPRESA RESPIRAR
19. Considera-se provento como sendo a retribuição por um serviço prestado,
recompensa ou prêmio.
20. O pró-labore pode ser definido como o salário do sócio que exerce uma atividade no
negócio. É importante que se defina o valor ou a forma de pagamento do pró-labore de
cada sócio. Os sócios devem estar cientes que o pró-labore é a remuneração pelo serviço
prestado. Pró-labore é uma expressão latina que significa “pelo trabalho”.
21. O contrato social da RESPIRAR trata do pró-labore da seguinte forma:
CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA
Os sócios de comum acordo resolvem deixar em aberto a retirada de mensal, a título
de ‘pró-labore’, ficando facultado a cada sócio a retirada antecipada de lucros
conforme balancetes trimestrais, apurados pela sociedade, o valor a ser distribuído é
o acordado pelos sócios independente da participação societária.
22. Observa-se, porém, que nenhum sócio, apesar de trabalhar na empresa (em nome
dela em outros estabelecimentos hospitalares e na própria clínica) não receberá qualquer
valor em retribuição aos seus serviços prestados.
Fl. 401
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

23. Caso o sócio não exerça nenhuma função dentro da empresa ele não deve receber o
pró-labore. Ele receberá apenas o que lhe compete na divisão de lucros. O valor não
precisa ser fixo e pode ser alterado sempre que for apropriado para a empresa e deve
constar no Contrato Social da empresa.
24. O pró-labore é sujeito à tributação pela legislação do Imposto de Renda e
Previdenciária.
25. A distribuição de lucros é outra forma de remuneração dos sócios que não trabalham
na empresa ou remuneração do capital do sócio emprestado para a empresa. A
distribuição pode ser proporcional ao investimento feito pelos sócios, baseada no
resultado da empresa. A periodicidade da divisão de lucros pode ser mensal, bimestral,
anual, ou como os sócios acharem o mais conveniente. A forma de distribuição de
lucros deve ser acordada entre as partes e definido no Contrato Social, que deverá
estabelecer a periodicidade de distribuição.
26. A distribuição dos lucros é isenta de tributação, desde que divulgada contabilmente.
IX. DA INTERPRETAÇÃO DA DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS REALIZADA
AOS SÓCIOS DA EMPRESA RESPIRAR
27. Dos elementos colhidos dos sócios da RESPIRAR (documentos e depoimentos)
quanto aos valores pagos por esta àqueles está claro que se trata de proventos
(retribuição) pagos pelos serviços (médicos) prestados para os diversos hospitais (Santa
Lúcia, Santa Helena) em nome da RESPIRAR. Todos os médicos que prestaram
depoimento, aqui incluindo-se o sócio majoritário, afirmam que recebem os valores
correspondentes aos serviços que realizam.
28. Aqui não se trata de capital social investido que, em função de aplicação nas
finalidades da empresa, devolvem a justa valia sob a forma de lucros. Ademais o
Contrato Social deveria definir o que é custo dos serviços prestados em relação aos
valores recebidos para que se pudesse delinear qual a parcela corresponde ao lucro.
Nestes elementos o contrato é ausente.
29. Assim, por se tratarem de sócios da empresa temos as seguintes situações já
discutidas anteriormente: a um o sócio empresta à empresa o seu capital e em razão da
valorização deste recebe lucros e, a dois o sócio fornece à empresa os seus serviços e
recebe, de forma bastante definida (parte dos valores ou a integralidade dos mesmos é
entregue ao prestador do serviço e não à empresa), o pagamento por seus serviços.
30. A Legislação Brasileira é bastante clara quanto à tributação sobre a retribuição por
serviços prestados, largamente conhecida como proventos. A Constituição Federal trata
em seu artigo 153, inciso III da competência da União para tributar as rendas e
proventos de qualquer natureza. Já o artigo 195, I, a trata de contribuições sociais que
podem ser instituídas aos envolvidos na relação de prestação de serviço e recebimento
de contraprestação, seja qual for a sua forma financeira de efetivação.
31. O §1o do artigo 3o da Lei n° 7.713/1998 define que “constituem rendimento bruto
todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e
pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim
também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos
declarados”.
32. O caput do artigo 3o da citada Lei constitui base de cálculo do imposto de renda os
proventos recebidos ao afirmar que “o imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem
qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei”.
33. Já o artigo 3o da Lei no 8.134/1990 define que referido imposto será retido na fonte
mensalmente. O Decreto Lei n° 3000/1999 e Decreto 9580/2018, que revogou o
anterior, regulamentaram a tributação sobre o Imposto sobre a Renda e Proventos de
Qualquer Natureza.
Fl. 402
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

34. O sócio da sociedade civil de prestação de serviços profissionais que presta serviço
à sociedade da qual é sócio é segurado obrigatório na categoria de contribuinte
individual, conforme a alínea “f”, inciso V, art. 12 da Lei no 8.212, de 1991, sendo
obrigatória discriminação entre a parcela da distribuição de lucro e aquela paga pelo
trabalho, com fundamento o inciso III, art. 22 da Lei no 8.212, de 1991, e o inciso II,
parágrafo 5o do Decreto no 3.048, de 1999, de modo que, para fins previdenciários, não
é possível considerar todo o montante pago a este sócio como distribuição de lucros,
uma vez que pelo menos parte dos valores pagos terá necessariamente natureza jurídica
de retribuição pelo trabalho, sujeita à incidência de contribuição previdenciária.”
Como se verifica da passagem acima, a suposta obrigatoriedade de pagamento de
pró-labore não está na lei ou no contrato social da empresa, mas, sim, na interpretação finalística
que a Autoridade Fiscal concede ao artigo 12, inciso V, alínea “f” da Lei n. 8.212/1991, cuja
redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991
Capítulo I - Dos contribuintes
Seção I - Dos Segurados
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas físicas:
V - como contribuinte individual: (Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999).
[...]
f) o titular de firma individual urbana ou rural, o diretor não empregado e o membro de
conselho de administração de sociedade anônima, o sócio solidário, o sócio de indústria,
o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração decorrente de seu trabalho
em empresa urbana ou rural, e o associado eleito para cargo de direção em cooperativa,
associação ou entidade de qualquer natureza ou finalidade, bem como o síndico ou
administrador eleito para exercer atividade de direção condominial, desde que recebam
remuneração; (Incluído pela Lei no 9.876, de 1999). (grifei).
A partir da leitura dos itens 13, 14, 19, 20 e 21 do Relatório Fiscal de fls. 5/30,
nota-se que a conclusão que restou adotada pela Autoridade fiscal está espelhada na Solução de
Consulta COSIT no 120/2016. É ver-se:
“Solução de Consulta COSIT no 120, de 17 de agosto de 2016
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
EMENTA: SÓCIO. PRÓ-LABORE. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO.
O sócio da sociedade civil de prestação de serviços profissionais que presta serviços à
sociedade da qual é sócio é segurado obrigatório na categoria de contribuinte individual,
conforme a alínea “f”, inciso V, art. 12 da Lei no8.212, de 1991, sendo obrigatória a
discriminação entre a parcela da distribuição de lucro e aquela paga pelo trabalho.O fato
gerador da contribuição previdenciária ocorre no mês em que for paga ou creditada a
remuneração do contribuinte individual.
Pelo menos parte dos valores pagos pela sociedade ao sócio que presta serviço à
sociedade terá necessariamente natureza jurídica de retribuição pelo trabalho, sujeita à
incidência de contribuição previdenciária, prevista no art. 21 e no inciso III do art. 22,
na forma do §4odo art. 30, todos da Lei no8.212, de 1991, e art. 4oda Lei no10.666, de 8
de maio de 2003.”
Fl. 403
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Nesse contexto, verifica-se que a questão de fundo que envolve o caso presente é
saber se os valores pagos aos sócios metrificados no serviço prestado devem ser qualificados
como pró-labore ou dividendos. Em outras palavras, o que devemos perquirir, aqui, é responder
a seguinte indagação: qual o trabalho pode ser remunerado via pró-labore e qual pode ser
remunerado via dividendos?
No meu entendimento, o simples fato de os médicos, sem qualquer formação
jurídico-tributária, afirmarem que recebem pelo serviço prestado para outros hospitais não é o
que determina a qualificação jurídica dos rendimentos. Inclusive o próprio artigo 997, inciso v
do Código Civil de 2002 admite a existência de sócio de serviços e a distribuição de dividendos
com base nessa métrica, ao dispor que a sociedade se constitui mediante contrato escrito,
particular ou público, e que, além das cláusulas estipuladas pelas partes, mencionará as
prestações a que se obriga o sócio, cuja contribuição consista em serviços. Confira-se:
“Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002
SUBTÍTULO II - Da Sociedade Personificada
CAPÍTULO I - Da Sociedade Simples
Seção I - Do Contrato Social
Art. 997. A sociedade constitui-se mediante contrato escrito, particular ou público, que,
além de cláusulas estipuladas pelas partes, mencionará:
[...]
V - as prestações a que se obriga o sócio, cuja contribuição consista em serviços.”
Quer dizer, o sócio pode se obrigar com a prestação de serviço, com o capital ou
uma combinação de ambos. A condição de sócio, por sua vez, garante ao indivíduo o
recebimento de dividendos, nos termos do artigo 202 da Lei n. 6.404/1976 (Lei das S.A)3.
Ademais, a própria legislação de regência autoriza a distribuição desproporcional de dividendos,
conforme se extrai da leitura do artigo 1.007 do Código Civil. In verbis:
“Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002
Seção II - Dos Direitos e Obrigações dos Sócios
Art. 1.007. Salvo estipulação em contrário, o sócio participa dos lucros e das perdas, na
proporção das respectivas quotas, mas aquele, cuja contribuição consiste em serviços,
somente participa dos lucros na proporção da média do valor das quotas.”
Acaso os sócios não estabeleçam de forma diversa, os dividendos serão
distribuídos na proporção das respectivas quotas, já que, nos dizeres de Arnold Wald, “as partes
têm liberdade para estipular as condições e o percentual de participação de cada sócio nos
resultados sociais”4. Portanto, conforme pontua a Recorrente, os sócios podem pactuar a forma

3 Cf. Lei no 6.404/1976. Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório, em cada
exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for omisso, a importância determinada de acordo
com as seguintes normas.
4 WALD, Arnoldo. Comentários ao Novo Código Civil. Volume XIV. Rio de Janeiro: Forense, 2005. p. 157.
Fl. 404
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Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

de distribuição que lhes parecer mais adequada, com vistas a atender às finalidades do
empreendimento, desde que respeitadas as limitações constantes da lei.
O próprio Código Civil estabelece que a toda e qualquer empresa é facultada a
fixação de pró-labore, sendo que, para tanto, basta existir prévia deliberação dos sócios se tal
possibilidade já não estiver prevista no contrato social, nos termos dos artigo 1.071, inciso IV5,
sem contar, ainda, que “o valor do pro labore também é matéria de contrato entre os sócios”.
Nos dizeres de Fábio Ulhoa Coelho6,
“No plano conceitual, os lucros remuneram o capital investido na sociedade. Todos os
sócios, empreendedores ou investidores têm direito ao seu recebimento, nos limites da
política de distribuição contratada por eles. Já o pro labore, ainda no plano dos
conceitos, remunera o trabalho de direção da empresa. (...). No plano jurídico, a
distinção assume contornos exclusivamente formais, e se afasta da pureza conceitual.
Quer dizer, os lucros, quando distribuídos, são devidos a todos os sócios; o pro labore,
ao sócio ou sócios que, pelo contrato social, tiverem direito ao seu recebimento. Em
decorrência da rigidez formal da regra, o sócio investidor, que não trabalha na gestão da
empresa, mas que é nomeado, no contrato social, como titular de direito a pro labore,
deve receber o pagamento. Em contrapartida, o empreendedor que exerce a
administração, mas não é lembrado, no contrato social, como titular do direito ao pro
labore, não o pode receber.”
Portanto, o fato de haver sócio que trabalha para a sociedade não é, de per si,
elemento definitório da qualificação do rendimento como pró-labore ou dividendos. Assim, para
que se conforme a legislação fiscal ao que dispõe a legislação civil, em atendimento inclusive ao
disposto nos artigos 109 e 110 do Código Tributário Nacional, é preciso que se compreenda que
o pró-labore, nos termos da alínea “f”, inciso V, artigo 12 da Lei no 8.212, de 1991, é a parcela
recebida pelo sócio a título de remuneração, conforme definido pelo contrato social e demais
deliberações.
Conforme determina o artigo 109 do Código Tributário Nacional, os princípios
gerais de direito privado utilizam-se para a pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de
seus institutos, conceitos e formas, o que significa afirmar que à luz de tais princípios é que são
definidos os institutos, conceitos e formas do direito privado que tenham sido empregados pela
lei tributária. Veja-se:
“Lei no 5.172/66
Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição,
do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição
dos respectivos efeitos tributários.”
De acordo com o dispositivo transcrito, se um conceito do direito privado é
utilizado pelo legislador tributário sem qualquer referência ao seu conteúdo e alcance, tal
conceito haverá de ser compreendido pelo intérprete tal como está posto no direito privado. Que
dizer, se a lei tributária não alterou expressamente o conteúdo e o alcance do instituto de direito

5 Cf. Lei no 10.406/2002. Art. 1.071. Dependem da deliberação dos sócios, além de outras matérias indicadas na lei
ou no contrato: IV - o modo de sua remuneração, quando não estabelecido no contrato.
6 COELHO, Fábio Ulhoa. Curso de Direito Comercial, volume 2: Direito de Empresa, 20a edição, Editora Revistas
dos Tribunais. 2015. Fls.409-410.
Fl. 405
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

privado por ela utilizado para definir hipótese de incidência tributária – é o que ocorre com o
instituto do mútuo – não poderá o intérprete fazê-lo.
Nas palavras de Luciano Amaro7,
“Ao dizer que os princípios do direito privado se aplicam para a pesquisa da definição
de institutos desse ramo do direito, o dispositivo, obviamente, não quer disciplinar a
interpretação, no campo do direito privado, dos institutos desse direito. Isso não é
matéria cuja regulação incumba ao direito tributário. Assim, o que o Código Tributário
Nacional pretende dizer é que os institutos de direito privado devem ter sua definição,
seu conteúdo e seu alcance pesquisados com o instrumental técnico fornecido pelo
direito privado, não para efeitos privados (o que seria óbvio e não precisaria, nem
caberia, ser dito num código tributário), mas sim para efeitos tributários. Ora, em que
hipóteses isso se daria? É claro que nas hipóteses em que tais institutos sejam referidos
pela lei tributária na definição de pressupostos de fato de aplicação de normas
tributárias, pois – a conclusão é acaciana – somente em tais situações é que interessa ao
direito tributário a pesquisa de institutos de direito privado.
Em suma, o instituto de direito privado é “importado” pelo direito tributário com a
mesma conformação que lhe dá o direito privado, sem deformações, nem
transfigurações. A compra e venda, a locação, a prestação de serviço, a doação, a
sociedade, a fusão de sociedades, o sócio, o gerente, a sucessão causa mortis, o
herdeiro, o legatário, o meeiro, o pai, o filho, o interdito, o empregador, o empregado, o
salário etc. têm conceitos no direito privado, que ingressam na cidadela do direito
tributário sem mudar de roupa e sem outro passaporte que não o preceito da lei
tributária que os “importou”. Como assinala Becker, com apoio em Emilio Betti e Luigi
Vittorio Berliri, o direito forma um único sistema, onde os conceitos jurídicos têm o
mesmo significado, salvo se a lei tiver expressamente alterado tais conceitos, para efeito
de certo setor do direito; assim, exemplifica Becker, não há um “marido” ou uma
“hipoteca” no direito tributário diferentes do “marido” e da “hipoteca” do direito civil.”
No caso concreto, veja-se o que o Contrato prevê:
“CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA
Os sócios de comum acordo resolvem deixar em aberto a retirada de mensal, a título
de ‘pró-labore’, ficando facultado a cada sócio a retirada antecipada de lucros
conforme balancetes trimestrais, apurados pela sociedade, o valor a ser distribuído é
o acordado pelos sócios independente da participação societária.”
Em outros termos, os sócios deliberaram a faculdade de pagamento de pró-labore,
a faculdade de pagamento antecipado de lucros e que os lucros serão calculados conforme
deliberação, independente da participação societária.
De mais a mais, necessária adequação da postura da Receita Federal do Brasil a
novel jurisprudência do Supremo Tribunal Federal pautada nos princípios constitucionais da
livre iniciativa e da livre concorrência, que asseguram aos agentes econômicos a liberdade de
formular estratégias negociais indutoras de maior eficiência econômica e competitividade.
Para além de afrontar o princípio da Legalidade, referida interpretação não se
alinha às alterações promovidas pela Reforma Trabalhista e devidamente reconhecidas pelos
Tribunais Superiores, mormente o Supremo Tribunal Federal ao julgar a ADPF no 324, que
corresponde ao tema no 725 da Repercussão Geral. É ver-se:

7 AMARO, Luciano. Direito Tributário brasileuiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 406
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

“Ementa: Direito do Trabalho. Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental.
Terceirização de atividade-fim e de atividade-meio. Constitucionalidade. 1. A
Constituição não impõe a adoção de um modelo de produção específico, não impede o
desenvolvimento de estratégias empresariais flexíveis, tampouco veda a terceirização.
Todavia, a jurisprudência trabalhista sobre o tema tem sido oscilante e não estabelece
critérios e condições claras e objetivas, que permitam sua adoção com segurança. O
direito do trabalho e o sistema sindical precisam se adequar às transformações no
mercado de trabalho e na sociedade. 2. A terceirização das atividades-meio ou das
atividades-fim de uma empresa tem amparo nos princípios constitucionais da livre
iniciativa e da livre concorrência, que asseguram aos agentes econômicos a liberdade de
formular estratégias negociais indutoras de maior eficiência econômica e
competitividade. 3. A terceirização não enseja, por si só, precarização do trabalho,
violação da dignidade do trabalhador ou desrespeito a direitos previdenciários. É o
exercício abusivo da sua contratação que pode produzir tais violações. 4. Para evitar tal
exercício abusivo, os princípios que amparam a constitucionalidade da terceirização
devem ser compatibilizados com as normas constitucionais de tutela do trabalhador,
cabendo à contratante: i) verificar a idoneidade e a capacidade econômica da
terceirizada; e ii) responder subsidiariamente pelo descumprimento das normas
trabalhistas, bem como por obrigações previdenciárias (art. 31 da Lei 8.212/1993). 5. A
responsabilização subsidiária da tomadora dos serviços pressupõe a sua participação no
processo judicial, bem como a sua inclusão no título executivo judicial. 6. Mesmo com
a superveniência da Lei 13.467/2017, persiste o objeto da ação, entre outras razões
porque, a despeito dela, não foi revogada ou alterada a Súmula 331 do TST, que
consolidava o conjunto de decisões da Justiça do Trabalho sobre a matéria, a indicar que
o tema continua a demandar a manifestação do Supremo Tribunal Federal a respeito dos
aspectos constitucionais da terceirização. Além disso, a aprovação da lei ocorreu após o
pedido de inclusão do feito em pauta. 7. Firmo a seguinte tese: “1. É lícita a
terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim, não se configurando relação de
emprego entre a contratante e o empregado da contratada. 2. Na terceirização, compete
à contratante: i) verificar a idoneidade e a capacidade econômica da terceirizada; e ii)
responder subsidiariamente pelo descumprimento das normas trabalhistas, bem como
por obrigações previdenciárias, na forma do art. 31 da Lei 8.212/1993”. 8. ADPF
julgada procedente para assentar a licitude da terceirização de atividade-fim ou meio.
Restou explicitado pela maioria que a decisão não afeta automaticamente decisões
transitadas em julgado.
(ADPF 324, Relator(a): ROBERTO BARROSO, Tribunal Pleno, julgado em
30/08/2018, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-194 DIVULG 05-09-2019 PUBLIC 06-
09-2019).
***
Ementa:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA COM REPERCUSSÃO GERAL. DIREITO CONSTITUCIONAL.
DIREITO DO TRABALHO. CONSTITUCIONALIDADE DA “TERCEIRIZAÇÃO”.
ADMISSIBILIDADE. OFENSA DIRETA. VALORES SOCIAIS DO TRABALHO E
DA LIVRE INICIATIVA (ART. 1o, IV, CRFB). RELAÇÃO COMPLEMENTAR E
DIALÓGICA, NÃO CONFLITIVA. PRINCÍPIO DA LIBERDADE JURÍDICA (ART.
5o, II, CRFB). CONSECTÁRIO DA DIGNIDADE DA PESSOA HUMANA (ART. 1o,
III, CRFB). VEDAÇÃO A RESTRIÇÕES ARBITRÁRIAS E INCOMPATÍVEIS COM
O POSTULADO DA PROPORCIONALIDADE. DEMONSTRAÇÃO EMPÍRICA DA
NECESSIDADE, ADEQUAÇÃO E PROPORCIONALIDADE ESTRITA DE
MEDIDA RESTRITIVA COMO ÔNUS DO PROPONENTE DESTA. RIGOR DO
ESCRUTÍNIO EQUIVALENTE À GRAVIDADE DA MEDIDA. RESTRIÇÃO DE
LIBERDADE ESTABELECIDA JURISPRUDENCIALMENTE. EXIGÊNCIA DE
GRAU
MÁXIMO
DE
CERTEZA.
MANDAMENTO
DEMOCRÁTICO.
LEGISLATIVO COMO LOCUS ADEQUADO PARA ESCOLHAS POLÍTICAS
DISCRICIONÁRIAS. SÚMULA 331 TST. PROIBIÇÃO DA TERCEIRIZAÇÃO.
Fl. 407
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

EXAME DOS FUNDAMENTOS. INEXISTÊNCIA DE FRAGILIZAÇÃO DE
MOVIMENTOS
SINDICAIS.
DIVISÃO
ENTRE
“ATIVIDADE-FIM”
E
“ATIVIDADE-MEIO” IMPRECISA, ARTIFICIAL E INCOMPATÍVEL COM A
ECONOMIA
MODERNA.
CISÃO
DE
ATIVIDADES
ENTRE
PESSOAS
JURÍDICAS DISTINTAS. ESTRATÉGIA ORGANIZACIONAL. INEXISTÊNCIA
DE
CARÁTER
FRAUDULENTO.
PROTEÇÃO
CONSTITUCIONAL
DA
LIBERDADE DE DESENHO EMPRESARIAL (ARTS. 1o, IV, E 170). CIÊNCIAS
ECONÔMICAS E TEORIA DA ADMINISTRAÇÃO. PROFUSA LITERATURA
SOBRE OS EFEITOS POSITIVOS DA TERCEIRIZAÇÃO. OBSERVÂNCIA DAS
REGRAS TRABALHISTAS POR CADA EMPRESA EM RELAÇÃO AOS
EMPREGADOS
QUE
CONTRATAREM.
EFEITOS
PRÁTICOS
DA
TERCEIRIZAÇÃO. PESQUISAS EMPÍRICAS. NECESSÁRIA OBSERVÂNCIA DE
METODOLOGIA
CIENTÍFICA.
ESTUDOS
DEMONSTRANDO
EFEITOS
POSITIVOS DA TERCEIRIZAÇÃO QUANTO A EMPREGO, SALÁRIOS,
TURNOVER E CRESCIMENTO ECONÔMICO. INSUBSISTENTÊNCIA DAS
PREMISSAS DA PROIBIÇÃO JURISPRUDENCIAL DA TERCEIRIZAÇÃO.
INCONSTITUCIONALIDADE DOS INCISOS I, III, IV E VI DA SÚMULA 331 DO
TST.
AFASTAMENTO
DA
RESPONSABILIDADE
SUBSIDIÁRIA
DA
CONTRATATE
POR
OBRIGAÇÕES
DA
CONTRATADA.
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO PROVIDO. 1. Recurso extraordinário com repercussão geral
reconhecida para examinar a constitucionalidade da Súmula n.o 331 do Tribunal
Superior do Trabalho, no que concerne à proibição da terceirização de atividades-fim e
responsabilização do contratante pelas obrigações trabalhistas referentes aos
empregados da empresa terceirizada. 2. Interesse recursal subsistente após a aprovação
das Leis no. 13.429, de 31 de março de 2017, e 13.467, de 13 de julho de 2017, as quais
modificaram a Lei n.o 6.019/1974 para expressamente consagrar a terceirização das
chamadas “atividades-fim”, porquanto necessário não apenas fixar o entendimento desta
Corte sobre a constitucionalidade da tese esposada na Súmula no. 331 do TST quanto ao
período anterior à vigência das referidas Leis, como também deliberar a respeito da
subsistência da orientação sumular do TST posteriormente às reformas legislativas. 3. A
interpretação jurisprudencial do próprio texto da Carta Magna, empreendida pelo
Tribunal a quo, revela a admissibilidade do apelo extremo, por traduzir ofensa direta e
não oblíqua à Constituição. Inaplicável, dessa forma, a orientação esposada na Súmula
no 636 desta Egrégia Corte. Mais além, não tem incidência o verbete sumular no 283
deste Egrégio Tribunal, porquanto a motivação de cunho legal do aresto recorrido é
insuficiente para validar o acórdão de forma autônoma. 4. Os valores do trabalho e da
livre iniciativa, insculpidos na Constituição (art. 1o, IV), são intrinsecamente
conectados, em uma relação dialógica que impede seja rotulada determinada
providência como maximizadora de apenas um desses princípios, haja vista ser
essencial para o progresso dos trabalhadores brasileiros a liberdade de organização
produtiva dos cidadãos, entendida esta como balizamento do poder regulatório para
evitar intervenções na dinâmica da economia incompatíveis com os postulados da
proporcionalidade e da razoabilidade. 5. O art. 5o, II, da Constituição consagra o
princípio da liberdade jurídica, consectário da dignidade da pessoa humana, restando
cediço em sede doutrinária que o “princípio da liberdade jurídica exige uma situação de
disciplina jurídica na qual se ordena e se proíbe o mínimo possível” (ALEXY, Robert.
Teoria dos Direitos Fundamentais. Trad. Virgílio Afonso da Silva. São Paulo:
Malheiros, 2008. p. 177). 6. O direito geral de liberdade, sob pena de tornar-se estéril,
somente
pode
ser
restringido
por
medidas
informadas
por
parâmetro
constitucionalmente legítimo e adequadas ao teste da proporcionalidade. 7. O ônus de
demonstrar empiricamente a necessidade e adequação da medida restritiva a liberdades
fundamentais para o atingimento de um objetivo constitucionalmente legítimo compete
ao proponente da limitação, exigindo-se maior rigor na apuração da certeza sobre essas
premissas empíricas quanto mais intensa for a restrição proposta. 8. A segurança das
premissas empíricas que embasam medidas restritivas a direitos fundamentais deve
atingir grau máximo de certeza nos casos em que estas não forem propostas pela via
legislativa, com a chancela do debate público e democrático, restando estéreis quando
impostas por construção jurisprudencial sem comprovação inequívoca dos motivos
Fl. 408
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

apontados. 9. A terceirização não fragiliza a mobilização sindical dos trabalhadores,
porquanto o art. 8o, II, da Constituição contempla a existência de apenas uma
organização sindical para cada categoria profissional ou econômica, mercê de a
dispersão territorial também ocorrer quando uma mesma sociedade empresarial divide a
sua operação por diversas localidades distintas. 10. A dicotomia entre “atividade-fim” e
“atividade-meio” é imprecisa, artificial e ignora a dinâmica da economia moderna,
caracterizada pela especialização e divisão de tarefas com vistas à maior eficiência
possível, de modo que frequentemente o produto ou serviço final comercializado por
uma entidade comercial é fabricado ou prestado por agente distinto, sendo também
comum a mutação constante do objeto social das empresas para atender a necessidades
da sociedade, como revelam as mais valiosas empresas do mundo. É que a doutrina no
campo econômico é uníssona no sentido de que as “Firmas mudaram o escopo de suas
atividades, tipicamente reconcentrando em seus negócios principais e terceirizando
muitas das atividades que previamente consideravam como centrais” (ROBERTS, John.
The Modern Firm: Organizational Design for Performance and Growth. Oxford: Oxford
University Press, 2007). 11. A cisão de atividades entre pessoas jurídicas distintas não
revela qualquer intuito fraudulento, consubstanciando estratégia, garantida pelos artigos
1o, IV, e 170 da Constituição brasileira, de configuração das empresas para fazer frente
às exigências dos consumidores, justamente porque elas assumem o risco da atividade,
representando a perda de eficiência uma ameaça à sua sobrevivência e ao emprego dos
trabalhadores. 12. Histórico científico: Ronald H. Coase, “The Nature of The Firm”,
Economica (new series), Vol. 4, Issue 16, p. 386-405, 1937. O objetivo de uma
organização empresarial é o de reproduzir a distribuição de fatores sob competição
atomística dentro da firma, apenas fazendo sentido a produção de um bem ou serviço
internamente em sua estrutura quando os custos disso não ultrapassarem os custos de
obtenção perante terceiros no mercado, estes denominados “custos de transação”,
método segundo o qual firma e sociedade desfrutam de maior produção e menor
desperdício. 13. A Teoria da Administração qualifica a terceirização (outsourcing) como
modelo organizacional de desintegração vertical, destinado ao alcance de ganhos de
performance por meio da transferência para outros do fornecimento de bens e serviços
anteriormente providos pela própria firma, a fim de que esta se concentre somente
naquelas atividades em que pode gerar o maior valor, adotando a função de “arquiteto
vertical” ou “organizador da cadeia de valor”. 14. A terceirização apresenta os seguintes
benefícios: (i) aprimoramento de tarefas pelo aprendizado especializado; (ii) economias
de escala e de escopo; (iii) redução da complexidade organizacional; (iv) redução de
problemas de cálculo e atribuição, facilitando a provisão de incentivos mais fortes a
empregados; (v) precificação mais precisa de custos e maior transparência; (vi) estímulo
à competição de fornecedores externos; (vii) maior facilidade de adaptação a
necessidades de modificações estruturais; (viii) eliminação de problemas de possíveis
excessos de produção; (ix) maior eficiência pelo fim de subsídios cruzados entre
departamentos com desempenhos diferentes; (x) redução dos custos iniciais de entrada
no mercado, facilitando o surgimento de novos concorrentes; (xi) superação de
eventuais limitações de acesso a tecnologias ou matérias-primas; (xii) menor
alavancagem operacional, diminuindo a exposição da companhia a riscos e oscilações
de balanço, pela redução de seus custos fixos; (xiii) maior flexibilidade para adaptação
ao mercado; (xiv) não comprometimento de recursos que poderiam ser utilizados em
setores estratégicos; (xv) diminuição da possibilidade de falhas de um setor se
comunicarem a outros; e (xvi) melhor adaptação a diferentes requerimentos de
administração, know-how e estrutura, para setores e atividades distintas. 15. A
terceirização de uma etapa produtiva é estratégia de organização que depende da
peculiaridade de cada mercado e cada empresa, destacando a opinio doctorum que por
vezes a configuração ótima pode ser o fornecimento tanto interno quanto externo
(GULATI, Ranjay; PURANAM, Phanish; BHATTACHARYA, Sourav. "How Much to
Make and How Much to Buy? An Analysis of Optimal Plural Sourcing Strategies."
Strategic Management Journal 34, no. 10 (October 2013): 1145–1161). Deveras,
defensável à luz da teoria econômica até mesmo a terceirização dos Conselhos de
Administração das companhias às chamadas Board Service Providers (BSPs)
(BAINBRIDGE, Stephen M.; Henderson, M. Todd. “Boards-R-Us: Reconceptualizing
Fl. 409
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Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

Corporate Boards” (July 10, 2013). University of Chicago Coase-Sandor Institute for
Law & Economics Research Paper No. 646; UCLA School of Law, Law-Econ Research
Paper No. 13-11). 16. As leis trabalhistas devem ser observadas por cada uma das
empresas envolvidas na cadeia de valor com relação aos empregados que contratarem,
tutelando-se, nos termos constitucionalmente assegurados, o interesse dos trabalhadores.
17. A prova dos efeitos práticos da terceirização demanda pesquisas empíricas,
submetidas aos rígidos procedimentos reconhecidos pela comunidade científica para
desenho do projeto, coleta, codificação, análise de dados e, em especial, a realização de
inferências causais mediante correta aplicação de ferramentas matemáticas, estatísticas e
informáticas, evitando-se o enviesamento por omissão de variáveis (“omitted variable
bias”). 18. A terceirização, segundo estudos empíricos criteriosos, longe de
“precarizar”, “reificar” ou prejudicar os empregados, resulta em inegáveis benefícios
aos trabalhadores em geral, como a redução do desemprego, diminuição do turnover,
crescimento econômico e aumento de salários, permitindo a concretização de
mandamentos constitucionais como “erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as
desigualdades sociais e regionais”, “redução das desigualdades regionais e sociais” e a
“busca do pleno emprego” (arts. 3o, III, e 170 CRFB). 19. A realidade brasileira,
apurada em estudo específico, revela que “os trabalhadores das atividades de
Segurança/vigilância recebem, em média, 5% a mais quando são terceirizados”, que
“ocupações de alta qualificação e que necessitam de acúmulo de capital humano
específico, como P&D [pesquisa e desenvolvimento] e TI [tecnologia da informação],
pagam salários maiores aos terceirizados”, bem como afirmou ser “possível que [em]
serviços nos quais os salários dos terceirizados são menores, o nível do emprego seja
maior exatamente porque o ‘preço’ (salário) é menor” (ZYLBERSTAJN, Hélio et alii.
“Diferencial de salários da mão de obra terceirizada no Brasil”. In: CMICRO - No32,
Working Paper Series, 07 de agosto de 2015, FGV-EESP). 20. A teoria econômica, à
luz dessas constatações empíricas, vaticina que, verbis: “Quando a terceirização permite
às firmas produzir com menos custos, a competição entre firmas que terceirizam
diminuirá os preços dos seus produtos. (...) consumidores terão mais dinheiro para
gastar com outros bens, o que ajudará empregos em outras indústrias” (TAYLOR,
Timothy. “In Defense of Outsourcing”. In: 25 Cato J. 367 2005. p. 371). 21. O
escrutínio rigoroso das premissas empíricas assumidas pela Corte de origem revela
insubsistentes as afirmações de fraude e precarização, não sendo suficiente para
embasar a medida restritiva o recurso meramente retórico a interpretações de cláusulas
constitucionais genéricas, motivo pelo qual deve ser afastada a proibição, em
homenagem às liberdades fundamentais consagradas na Carta Magna (art. 1o, IV, art. 5o,
II, e art. 170). 22. Em conclusão, a prática da terceirização já era válida no direito
brasileiro mesmo no período anterior à edição das Leis no. 13.429/2017 e 13.467/2017,
independentemente dos setores em que adotada ou da natureza das atividades
contratadas com terceira pessoa, reputando-se inconstitucional a Súmula no. 331 do
TST, por violação aos princípios da livre iniciativa (artigos 1o, IV, e 170 da CRFB) e da
liberdade contratual (art. 5o, II, da CRFB). 23. As contratações de serviços por
interposta pessoa são hígidas, na forma determinada pelo negócio jurídico entre as
partes, até o advento das Leis no. 13.429/2017 e 13.467/2017, marco temporal após o
qual incide o regramento determinado na nova redação da Lei n.o 6.019/1974, inclusive
quanto às obrigações e formalidades exigidas das empresas tomadoras e prestadoras de
serviço. 24. É aplicável às relações jurídicas preexistentes à Lei n.o 13.429, de 31 de
março de 2017, a responsabilidade subsidiária da pessoa jurídica contratante pelas
obrigações trabalhistas não adimplidas pela empresa prestadora de serviços, bem como
a responsabilidade pelo recolhimento das contribuições previdenciárias devidas por esta
(art. 31 da Lei n.o 8.212/93), mercê da necessidade de evitar o vácuo normativo
resultante da insubsistência da Súmula n.o 331 do TST. 25. Recurso Extraordinário a
que se dá provimento para reformar o acórdão recorrido e fixar a seguinte tese: “É lícita
a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas jurídicas
distintas, independentemente do objeto social das empresas envolvidas, mantida a
responsabilidade subsidiária da empresa contratante”.
Fl. 410
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

(RE 958252, Relator(a): LUIZ FUX, Tribunal Pleno, julgado em 30/08/2018,
PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-199 DIVULG
12-09-2019 PUBLIC 13-09-2019).”
Embora, a princípio, referidas ementas não demonstrem com clareza o
posicionamento que aqui se defende, a mera análise de inúmeras Reclamações posteriores
indicam o posicionamento do Supremo Tribunal Federal em relação à matéria:

“EMENTA Agravo regimental em reclamação. Tema no 725 da Repercussão Geral (RE
no 958.252) e ADPF no 324. Prestação de serviços na atividade-fim de empresa
tomadora de serviço por sociedade jurídica unipessoal. Fenômeno jurídico da
“pejotização”. Existência de aderência estrita entre o ato reclamado e os paradigmas do
STF. Agravo regimental provido. Reclamação julgada procedente. 1. O tema de fundo
referente à regularidade da contratação de pessoa jurídica constituída como sociedade
unipessoal para prestação de serviço médico, atividade-fim da empresa tomadora de
serviços, nos termos de contrato firmado sob a égide de normas do direito privado, por
se relacionar com a compatibilidade dos valores do trabalho e da livre iniciativa na
terceirização do trabalho, revela aderência estrita com a matéria tratada no Tema no 725
da Sistemática da Repercussão Geral e na ADPF no 324. 2. A proteção constitucional ao
trabalho não impõe que toda e qualquer prestação remunerada de serviços configure
relação de emprego (CF/88, art. 7o), sendo conferida liberdade aos agentes econômicos
para eleger suas estratégias empresariais dentro do marco vigente, com fundamento no
postulado da livre iniciativa (CF/88, art. 170), conforme julgado na ADC no 48. 3.
Procedência do pedido para afirmar a licitude do fenômeno da contratação de pessoa
jurídica unipessoal para prestação de serviço a empresa tomadora de serviço,
destacando-se não somente a compatibilidade dos valores do trabalho e da livre
iniciativa na terceirização do trabalho assentada nos precedentes obrigatórios, mas
também a ausência de condição de vulnerabilidade na opção pelo contrato firmado na
relação jurídica estabelecida que justifique a proteção estatal por meio do Poder
Judiciário. Precedentes. 4. Agravo regimental provido e reclamação julgada procedente.
(Rcl 57057 AgR, Relator(a): EDSON FACHIN, Relator(a) p/ Acórdão: DIAS
TOFFOLI, Segunda Turma, julgado em 22/05/2023, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-
s/n DIVULG 27-06-2023 PUBLIC 28-06-2023)”. (grifei).
O mesmo posicionamento encontra-se refletido na atual jurisprudência do TST:
"A) AGRAVO DE INSTRUMENTO EM RECURSO DE REVISTA INTERPOSTO
PELO RECLAMADO HOSPITAL DE CANTAGALO. ACÓRDÃO REGIONAL
PUBLICADO
NA
VIGÊNCIA
DA
LEI
No
13.015/2014.
1.
NULIDADEPROCESSUAL.NEGATIVA
DE
PRESTAÇÃO
JURISDICIONAL.
DECISÃO DE MÉRITO EM FAVOR DA PARTE RECORRENTE. APLICAÇÃO DO
ART.282, § 2o, DO CPC/2015. NÃO APRECIAÇÃO. I. Tendo em vista a possibilidade
de julgamento do mérito em favor da parte Agravante, deixa-se de apreciar o recurso
quanto à alegação denulidadeprocessual. Aplicação da regra do § 2o do art.282do
CPC/2015. II . Agravo de instrumento de que se deixa de apreciar, quanto ao tema. 2.
TERCEIRIZAÇÃO POR "PEJOTIZAÇÃO". RECONHECIMENTO DE VÍNCULO
DE EMPREGO. IMPOSSIBILIDADE.TEMA 725DA TABELA DE REPERCUSSÃO
GERAL DO STF. EFEITO VINCULANTE. AMPLITUDE DEFINIDA PELO STF NA
RCL 47843 DE FORMA A ABARCAR A HIPÓTESE DE "PEJOTIZAÇÃO".
CONHECIMENTO E PROVIMENTO. I. A sistemática da repercussão geral, criada
pela Emenda Constitucional no 45/2004, tem por propósito racionalizar o acesso, via
recurso extraordinário, à jurisdição constitucional da Suprema Corte, mediante processo
de seleção das questões que atendam a critérios de relevância jurídica, política, social ou
econômica (art. 1035, § 1o, do CPC/2015), desde que transcendam aos interesses
Fl. 411
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

individuais das partes. Essa racionalização do sistema recursal vem ao encontro das
diretrizes principiológicas jurídico-constitucionais da segurança jurídica - na medida em
que previne a fragmentação de decisões judiciais dissonantes no país; da eficiência da
atividade jurisdicional - pois permite, pelo efeito multiplicador das teses firmadas pelo
Supremo Tribunal Federal, a resolução em larga escala de processos cuja matéria tenha
sido objeto de tema de repercussão geral; da razoável duração do processo - com
redução do tempo de espera do julgamento de recursos; e, ainda, da economia
processual, uma vez que, com a maior celeridade na resolução do litígio, possibilitam-se
a otimização de gastos públicos com outros julgamentos e a redução das despesas que as
partes têm que naturalmente suportar com a tramitação e o acompanhamento das
demandas judiciais. Por fim, igualmente realiza o princípio da isonomia ao evitar-se que
pessoas em igual situação tenham soluções diferentes para o seu caso, o que é
inadmissível para o Direito. Sob esse enfoque é que se deve reconhecer que as teses
firmadas pelo Supremo Tribunal Federal em temas de repercussão geral possuem efeito
vinculante e erga omnes e, assim, obrigam todos os órgãos e instâncias do Poder
Judiciário à sua observância e estrita aplicação. O alcance desta compreensão deve ser
feito, principalmente, por ocasião do exame do recurso de revista, dada a vocação
natural deste recurso como instrumento processual adequado à uniformização da
jurisprudência trabalhista nacional pelo Tribunal Superior do Trabalho. Assim, no
exame dos pressupostos de admissibilidade do recurso de revista, há de se apreciar esse
apelo extraordinário a partir de um prisma sistêmico integrativo, a fim de incluí-lo, em
uma dimensão recursal mais ampla, também sob a lógica da segurança jurídica, da
eficiência da atividade jurisdicional, da razoável duração do processo e da
economicidade processual que norteia o sistema da repercussão geral. II. No presente
caso, o Tribunal Regional declarou " a nulidade da relação de prestação de serviços
estabelecida entre o primeiro promovido e a pessoa jurídica constituída pelo reclamante
", concluindo pelo reconhecimento de vínculo de emprego entre o Hospital Reclamado e
o médico Reclamante no período de 03/02/2006 a 01/06/2016. III. Este entendimento,
entretanto, é contrário à tese jurídica fixada pelo Supremo Tribunal Federal acerca da
matéria, consolidada em 30/08/2018, com o julgamento do RE no 958.252, noTema
725da Tabela de Repercussão Geral do STF, de seguinte teor: "é lícita a terceirização ou
qualquer outra forma de divisão do trabalho entre pessoas jurídicas distintas,
independentemente
do
objeto
social
das
empresas
envolvidas,
mantida
a
responsabilidade subsidiária da empresa contratant e". V . Agravo de instrumento de
que se conhece e a que se dá provimento , para determinar o processamento do recurso
de revista, observando-se o disposto no ATO SEGJUD.GP No 202/2019 do TST. B)
RECURSO DE REVISTA INTERPOSTO PELO RECLAMADO HOSPITAL DE
CANTAGALO. ACÓRDÃO REGIONAL PUBLICADO NA VIGÊNCIA DA LEI No
13.015/2014. 1. TERCEIRIZAÇÃO POR "PEJOTIZAÇÃO". RECONHECIMENTO
DE VÍNCULO DE EMPREGO. IMPOSSIBILIDADE.TEMA 725DA TABELA DE
REPERCUSSÃO GERAL DO STF. EFEITO VINCULANTE. AMPLITUDE
DEFINIDA PELO STF NA RCL 47843 DE FORMA A ABARCAR A HIPÓTESE DE
"PEJOTIZAÇÃO". CONHECIMENTO E PROVIMENTO. I. O Supremo Tribunal
Federal reconheceu a repercussão geral em relação ao tema da terceirização, cujo
deslinde se deu em 30/08/2018, com o julgamento do RE no 958.252, no Tema 725 da
Tabela de Repercussão Geral do STF, de que resultou a fixação da seguinte tese
jurídica: " é lícita a terceirização ou qualquer outra forma de divisão do trabalho entre
pessoas jurídicas distintas, independentemente do objeto social das empresas
envolvidas, mantida a responsabilidade subsidiária da empresa contratante" . Na mesma
oportunidade, ao julgar a ADPF no 324, a Suprema Corte firmou tese de caráter
vinculante de que "1 . É lícita a terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim,
não se configurando relação de emprego entre a contratante e o empregado da
contratada. 2. Na terceirização, compete à contratante: i) verificar a idoneidade e a
capacidade econômica da terceirizada; e ii) responder subsidiariamente pelo
descumprimento das normas trabalhistas, bem como por obrigações previdenciárias, na
forma do art. 31 da Lei 8.212/1993 ". A partir de então, esse entendimento passou a ser
de aplicação obrigatória aos processos judiciais em curso em que se discute a
terceirização, impondo-se, inclusive, a leitura e a aplicação da Súmula no 331 do TST à
Fl. 412
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

luz desses precedentes. II. Acresce que, em relação ao Tema 725 da Tabela da
Repercussão Geral, importa observar que, em recente julgado, o Supremo Tribunal
Federal decidiu pela licitude da terceirização por "pejotização", ante a inexistência de
irregularidade na contratação de pessoa jurídica formada por profissionais liberais ( Rcl
47843 AgR, Relator(a): CÁRMEN LÚCIA, Relator(a) p/ Acórdão: ALEXANDRE DE
MORAES, Primeira Turma, julgado em 08/02/2022, PROCESSO ELETRÔNICO DJe-
068 DIVULG 06-04-2022 PUBLIC 07-04-2022). III . No caso dos autos , o Tribunal
Regional declarou " a nulidade da relação de prestação de serviços estabelecida entre o
primeiro promovido e a pessoa jurídica constituída pelo reclamante ", concluindo pelo
reconhecimento de vínculo de emprego entre o Hospital Reclamado e o médico
Reclamante no período de 03/02/2006 a 01/06/2016. IV. Desse modo, não há mais falar
em reconhecimento de vínculo de emprego em razão da existência de terceirização por
"pejotização". V. Recurso de revista de que se conhece e a que se dá provimento.’
(RR-100599-52.2016.5.01.0512, 4a Turma, Relator Ministro Alexandre Luiz Ramos,
DEJT 16/06/2023).”

Como se verifica, os tribunais superiores têm caminhado para adequar a sua
postura ao que dispõe a nova legislação, não havendo a obrigatoriedade de um modelo único de
remuneração, seja ele salário, seja pró-labore, como insiste a Fiscalização no caso concreto.
Mesmo antes disso, verifica-se que a jurisprudência deste E. CARF já estava por adotar o
posicionamento pela inexistência de obrigatoriedade de pagamento de pró-labore, conforme se
verifica do precedente abaixo:
“DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E DIVIDENDOS. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. NÃO
INCIDÊNCIA.
Não incide contribuição social a título de distribuição de lucros e dividendos aos sócios
da sociedade. Não existe norma que obrigue a percepção pelos sócios de verba mínima
representativa de pró labore, podendo a remuneração decorrer apenas de distribuição
nos lucros, não podendo esse fato ser tido como ausência de discriminação das verbas
na contabilidade.
(Acórdão 2403-001.958 4a Câmara / 3a Turma Ordinária / 2a Seção CARF, em
13/03/2013).”

Nesse mesmo sentido, cite-se, ainda, o que restou perfilhado no Acórdão no 2301-
005.705. In verbis:
“DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS DESPROPORCIONAL À PARTICIPAÇÃO
SOCIETÁRIA. SOCIEDADE DE MÉDICOS E DENTISTAS. LIBERDADE DE
PACTUAÇÃO. INEXISTÊNCIA DA DESCONSTITUIÇÃO DA CONTABILIDADE.
LUCROS EFETIVADOS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não há vedação legal no que se refere à distribuição desproporcional de lucros em
relação à participação social, nas sociedades civis de prestação de serviços profissionais
relativos ao exercício de profissões regulamentadas, quando o contrato social for claro
ao dispor de tal distribuição. In casu, havendo contabilidade que cumpre com as
formalidades intrínsecas e extrínsecas e sendo a apuração de lucro regular e
contabilizada, não há que se falar em tributação dos valores distribuídos como lucro.”
Firmadas essas premissas, cumpre registrar, ainda, que, no caso concreto, a
Fiscalização não indicou existirem quaisquer equívocos na contabilidade da Recorrente. Houve,
ainda, a deliberação em Assembleia e, como resultado, foi determinado em Ata que as
Fl. 413
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

distribuições de lucros seriam realizadas mensalmente e segundo o empenho de cada um dos
sócios na satisfação da atividade empresarial.
Assim, considerando-se que não há na lei obrigatoriedade de pagamento de pró-
labore, e que os tribunais superiores admitem o desenvolvimento de estratégias empresariais
flexíveis, como a Pejotização, não se pode confundir o trabalho prestado diretamente à tomadora
de serviços (Rede D ́or) como o trabalho fosse prestado à própria sociedade, nos termos do que
trata o artigo 12, inciso V, alínea “f” da Lei n. 8.212/1991.
Ante o exposto, entendo por dar provimento ao Recurso Voluntário.
Diante do provimento do presente Recurso, as demais matérias restaram
prejudicadas e, portanto, não serão objeto de análise.

4.
Conclusão

Por todo o exposto e por tudo mais que consta nos autos, conheço do presente do
Recurso Voluntário e, no mérito, entendo por julgá-lo procedente.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Declaração de Voto
Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo.

O presente processo decorre de Autos de Infração lavrados contra a Recorrente,
sociedade limitada de serviços médicos, para exigência de multa isolada pela ausência de
retenção do IRRF sobre pagamentos efetuados a seus sócios em retribuição ao serviços que
foram prestados por estes à empresa REDE D’OR SÃO LUIZ S.A., em nome da autuada.
A controvérsia que se põe diz respeito à determinação da natureza dos referidos
pagamentos, posto que a Recorrente sustenta se tratarem de distribuição de lucros e dividendos.
A caracterização realizada pela autoridade fiscal no Relatório Fiscal de fls. 5/30 se
embasou nos seguintes elementos:
1) Depoimento de três sócios da Recorrente, dentre eles o detentor do maior
percentual do capital social, nos quais informaram que:
 Recebem os valores relativos ao trabalho prestado em nome do RESPIRAR sob a forma de
distribuição de lucro;
Fl. 414
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

 Informaram que sobre os valores pagos pela Rede D’or ao RESPIRAR retém parte do valor
antes de repassar para os médicos para cobertura de impostos mensais e trimestrais e custos de
administração;
 Trabalham por produtividade recebendo mensalmente os valores devidos de sua produção;
 Nos meses em que não trabalham não recebe qualquer valor;
 Recebem os honorários por realização de consultas, exames, cirurgias, plantões e laudos, de
acordo com suas especialidades;
 Ao final do período (semestral ou anual) não existe a distribuição de sobra de lucros.
2) Os sócios, apesar de trabalharem “na empresa (em nome dela em outros
estabelecimentos hospitalares e na própria clínica) não receberam qualquer valor em retribuição
aos seus serviços prestados”, a título de pró-labore;
3) Os valores pagos não tratam de “capital social investido que, em função de
aplicação nas finalidades da empresa, devolvem a justa valia sob a forma de lucros. Ademais o
Contrato Social deveria definir o que é custo dos serviços prestados em relação aos valores
recebidos para que se pudesse delinear qual a parcela corresponde ao lucro. Nestes elementos o
contrato é ausente.”;
4) Uma vez que os sócios prestam serviço à empresa e em nome desta, devem
ocorrer as seguintes situações: “a um o sócio empresta à empresa o seu capital e em razão da
valorização deste recebe lucros e, a dois o sócio fornece à empresa os seus serviços e recebe, de
forma bastante definida (parte dos valores ou a integralidade dos mesmos é entregue ao prestador
do serviço e não à empresa), o pagamento por seus serviços”.
Como se observa, a questão não se relaciona à ocorrência de “pejotização” ou de
“terceirização”, como entende o Relator, ao invocar a jurisprudência do Supremo Tribunal
Federal. Tal discussão seria relevante se a acusação fiscal se relacionasse ao uso da Recorrente
como interposta pessoa entre os sócios e a cliente REDE D’OR. Não é disto que tratam os autos.
O cerne aqui é que os sócios prestaram serviços à Recorrente e em seu nome; a
Recorrente auferiu as receitas relativas a tal prestação de serviços; e os valores recebidos foram
repassados aos sócios para remunerá-los pelos serviços prestados, porém sob o disfarce de lucros
e dividendos.
No caso sob análise, o teor do Contrato Social da Recorrente, na redação vigente à
época dos fatos geradores, não auxilia ao esclarecimento da questão, posto que, tanto o
pagamento de pró-labore quanto as bases para a distribuição de lucros ficaram sem balizas:
CLÁUSULA DÉCIMA PRIMEIRA
Os sócios de comum acordo resolvem deixar em aberto a retirada de mensal, a título
de ‘pró-labore’, ficando facultado a cada sócio a retirada antecipada de lucros
conforme balancetes trimestrais, apurados pela sociedade, o valor a ser distribuído é
o acordado pelos sócios independente da participação societária.
Neste sentido, faz-se necessária a análise das circunstâncias presentes para se
resolver a controvérsia posta.
Em primeiro lugar, é verídico que a sociedade não está obrigada a remunerar os
seus sócios por meio de pró-labore. Não obstante, para aqueles sócios que lhe prestam serviços,
Fl. 415
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

esta é a forma esperada de remuneração, a despeito de, igualmente, poderem participar na
distribuição dos lucros auferidos pela empresa.
Não é por outra razão que o art. 12, inciso V, alínea f) da Lei no 8.212, de 1991,
considera o “sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração decorrente de seu
trabalho” como contribuinte individual:
Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes pessoas
físicas:
[...]
V - como contribuinte individual:
[...]
f) o titular de firma individual urbana ou rural, o diretor não empregado e o membro
de conselho de administração de sociedade anônima, o sócio solidário, o sócio de
indústria, o sócio gerente e o sócio cotista que recebam remuneração decorrente de
seu trabalho em empresa urbana ou rural, e o associado eleito para cargo de direção
em cooperativa, associação ou entidade de qualquer natureza ou finalidade, bem
como o síndico ou administrador eleito para exercer atividade de direção
condominial, desde que recebam remuneração;(Incluído pela Lei no 9.876, de 1999).
O Relator considera de menor relevo o fato de os sócios ouvidos pela autoridade
fiscal asseverarem que eram remunerados sob a forma de distribuição de lucros, em decorrência
da produtividade individual. Não obstante, considero que tal informação, unanimemente
reconhecida, ao lado do fato de que os sócios não receberem qualquer outra forma de retribuição
pelos serviços prestados à empresa e em seu nome, constituem robusta prova indiciária no
sentido de que a alegada “distribuição de lucros” era, na verdade, a remuneração por eles
percebida por tais serviços.
Não se nega aos sócios a possibilidade de “pactuar a forma de distribuição que lhes parecer mais
adequada”, como reconhece o Relator. O que não se pode admitir, contudo, é se valer do título
de distribuição de lucros aquilo que é remuneração por serviços prestados à sociedade.
Neste sentido,
DISTRIBUIÇÃO
DE
LUCROS.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS.
REMUNERAÇÃO DE SEGURADO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL
O valor pago a título de distribuição de lucros, quando caracterizado como
remuneração por serviços prestados pelo sócio, possui natureza remuneratória,
sujeito à incidência de contribuição previdenciária devida pela empresa sobre a
remuneração do segurado contribuinte individual. Para fins prevídenciários, é
vedado o pagamento apenas de distribuição de lucros ao sócio que presta serviços à
empresa. Integra a remuneração do segurado contribuinte individual o valor total
pago ao sócio, ainda que a título de antecipação de lucro, quando não houver
discriminação entre a remuneração decorrente do trabalho e a proveniente do capital
social. (Acórdão no 2201-010.345, de 08 de março de 2023, Relator Conselheiro
Francisco Nogueira Guarita)
PAGAMENTO A SÓCIO. REMUNERAÇÃO. PRÓ-LABORE. DISTRIBUIÇÃO
DE LUCRO. LUCRO PRESUMIDO. MULTA ISOLADA. O pagamento realizado
a sócio em razão de serviço por ele prestado em nome da pessoa jurídica tem caráter
Fl. 416
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Fl. 30 do Acórdão n.o 1302-006.907 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.725723/2019-02

remuneratório (pró-labore), sujeito à tributação pelo IRRF, afastando-se a natureza
de distribuição de lucros (isento), mormente quando não atendidas as exigências
societárias para a distribuição de lucros. (Acórdão no 1201-004.361, de 09 de
novembro de 2020, Redator designado Conselheiro Neudson Cavalcante
Albuquerque)
Pelas razões acima expostas, peço vênia para divergir do Relator e votar por negar
provimento ao recurso voluntário quanto a tal matéria.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo

Fl. 417
DF CARF MF
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