Tribunal: CARF
Processo: 11065.720066/2015-76
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-08-16
Data de publicação: 2023-09-22

Ementa:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
SILOS BOLSA. OUTROS TUBOS DE PLÁSTICO, CÓDIGO 3917.32.90.
Os tubos chatos de polietileno, próprios para armazenagem de grãos de cereais, fertilizantes ou silagens (forragens) para pecuária, comercialmente denominados "Silos Bolsa" ou "Silos Bag", classificam-se como outros tubos de plástico, Código 3917.32.90, com base na Regra Geral Complementar n° 1 (RGC-1) da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM).

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.720066/2015-76
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.252 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de agosto de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PACIFIL BRASIL- INDUSTRIA , COMERCIO, IMPORTAÇÃO E
EXPORTAÇÃO DE SILOS PLÁSTICOS LTDA.

ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012
SILOS BOLSA. OUTROS TUBOS DE PLÁSTICO, CÓDIGO 3917.32.90.
Os tubos chatos de polietileno, próprios para armazenagem de grãos de cereais,
fertilizantes
ou
silagens
(forragens)
para
pecuária,
comercialmente
denominados "Silos Bolsa" ou "Silos Bag", classificam-se como outros tubos
de plástico, Código 3917.32.90, com base na Regra Geral Complementar n° 1
(RGC-1) da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, e, no mérito, por unanimidade de votos, em
dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meire - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Tatiana Josefovicz Belisário
(suplente convocada), Denise Madalena Green (suplente convocada), Semiramis de Oliveira
Duro, Vinicius Guimaraes, e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Relatório
Para fins de elucidar os fatos ocorridos até a propositura do recurso especial do
sujeito passivo, reproduzo parte do relatório da decisão recorrida, verbis:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.720066/2015-76
Fl. 1039
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Trata-se de auto de infração lavrado em 11 de fevereiro de 2015 pela Delegacia da
Receita Federal do Brasil em Novo Hamburgo/RS (fl. 161 e seguintes), em
conformidade
com
o
Mandado
de
Procedimento
Fiscal
–
MPF
–
no
1010700.2014.01095, para exigir Imposto sobre Produtos Industrializados, no valor de
R$ 50.300,41, acrescido de juros de mora no valor de R$ 10.703,90, multa proporcional
de R$ 37.725,31, no percentual de 75%, e multa de IPI Não Lançado Com Cobertura de
Crédito no valor de R$ 651.547,23, totalizando o crédito tributário de R$ 750.276,85, na
data da autuação. A ciência se deu de forma pessoal, na mesma data de encerramento do
procedimento fiscal.
Foi apontado no auto de infração que o estabelecimento industrial promoveu a saída de
produtos sem o lançamento de IPI devido, em virtude de erro de classificação fiscal e de
aplicação de alíquota do IPI. Fazem parte do auto de infração os demonstrativos de
apuração do IPI não lançado, dos juros de mora e multa proporcional, da multa de IPI
não lançado com cobertura de crédito, acompanhados da devida fundamentação legal, a
Reconstituição da Escrita Fiscal, e demonstrativo das diferenças a cobrar. Também
acompanha o Auto de Infração o Relatório de Ação Fiscal, que a seguir será sintetizado.
(...)
A partir dos dados apresentados, a Fiscalização buscou mais informações sobre os
produtos no site da própria empresa. Dessas pesquisas constatou que os silos-bolsa são,
na verdade, grandes tubos plásticos, cujo objetivo é armazenamento. Em decorrência
dessa constatação, o Fiscal reavaliou a classificação fiscal do produto, com base em
regras específicas do tema, tendo concluído que a classificação fiscal do produto
denominado “silobolsa” seria sob código 3917.32.90 da TIPI.
(...)
Com base nessas análises, e em decorrência da reclassificação fiscal do produto silo-
bolsa, foi lavrado o Auto de Infração para exigência das diferenças apuradas do IPI
devido nas saídas do produto do estabelecimento industrial, acrescido de multa de ofício
e de juros de mora, bem como foi reconstituída a escrita fiscal do estabelecimento
autuado. O enquadramento legal dos valores cobrados no Auto de Infração são os
abaixo relacionados:
- Do IPI devido- Fatos geradores ocorridos entre 01/03/2011 e 31/12/2012: Art. 24,
inciso II, do Decreto no 7.212/10 (RIPI/10);
Arts. 15, 16, 17, 35, inciso II, 181, 182, inciso I, alínea "b" e inciso II, alínea "c", 186,
§§ 2o e 3o, 189, 259, 260, inciso IV, 262, inciso III, do Decreto no 7.212/10 (RIPI/10);
Art. 52 da Lei 8.383, de 30 de dezembro de 1991 c/ redação dada pelo art. 4o da Lei
11.933 de 28 de abril de 2009.
- Da multa aplicável: Art. 80 da Lei no 4.502/64, com a redação dada pelo art. 13 da Lei
no 11.488/07.
- Dos juros de mora: Art. 61, § 3°, da Lei n° 9.430/96 A ciência do Auto de Infração se
deu de forma pessoal, em 10 de fevereiro de 2015, conforme documento das fls. 192 e
193.
Irresignado, o sujeito passivo impugnou a exigência, em 12 de março de 2015, por meio
do arrazoado das fls. 196 a 219, e instruído com os documentos das fls.220 a 290.
Posteriormente, em 09 de abril de 2015, em 06 de setembro de 2016, em 14 de março de
2017, em 14 de abril de 2017 e em 07 de agosto de 2017 requereu a juntada de mais
documentos e aditamentos à impugnação. Esses documentos foram juntados às fls. 297,
300 a 312, 316 a 325, 328, 329, 332 a 338. As alegações de defesa vêm adiante
sintetizadas.
Inicia sua manifestação com breve histórico do processo de ensilagem, principalmente
no que se refere à função que os silos exercem na atividade agrícola. Informa que a
empresa tem como objeto social a indústria, o comércio, a importação e a exportação de
silos plásticos para acondicionamento de grãos e que vem implementando tecnologia
inovadora para o setor agrícola nacional.
Fl. 1040
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

A partir dessa introdução, informa o critério que entendeu ser o correto e adequado,
tendo em vista a natureza específica e a finalidade própria dos produtos que fabrica.
Acrescenta que, por dever de coerência, adotou o mesmo enquadramento utilizado junto
à legislação do ICMS para as operações com seu produto. Segundo alegado, esse
enquadramento - sob código NCM 3925.10.00 - foi decorrente de orientação fixada pelo
Convênio ICMS 52/913, Anexo II, itens 2 e 2.1 (alterado pelo Convênio ICMS 89 de 25
de setembro de 2009).
Entende que esse enquadramento regula a situação com máxima clareza. A alíquota de
IPI aplicável para esse código era zero, à época dos fatos em análise.
Faz um breve resumo da Ação Fiscal que culminou com o Auto de Infração,
informando que o principal fundamento da autuação toca em divergência relacionada à
classificação fiscal dos silos plásticos que são produzidos pela empresa. Em sua longa
manifestação, e nos documentos acostados posteriormente, abordou, de forma
recorrente, diversos argumentos, que serão subdivididos em tópicos, a fim de facilitar
sua compreensão e transcrevê-los de forma sucinta e clara, a bem de facilitar a análise
do pleito.
.Do convênio firmado com o ICMS- Informa que uma das fontes que utilizou para
obter a classificação fiscal de seu produto foi “a orientação fixada pelo Convênio ICMS
52/914, Anexo II, itens 2 e 2.1 (alterado pelo Convênio ICMS 89 de 25 de setembro de
2009)”, que, a seu entender, “regula a presente situação, com máxima clareza”.
Transcreve parte de planilha do Anexo II do citado convênio, onde consta a seguinte
descrição:
MÁQUINAS E IMPLEMENTOS AGRÍCOLAS - SILOS SEM DISPOSITIVOS DE
VENTILAÇÃO OU AQUECIMENTO INCORPORADOS, MESMO QUE POSSUAM
TUBULAÇÕES QUE PERMITAM A INJEÇÃO DE AR PARA VENTILAÇÃO OU
AQUECIMENTO - Silos de matéria plástica artificial ou de lona plastificada, com
capacidade superior a 300 litros : NCM/SH 3925.10.00.
Entende que, consideradas a natureza específica e a finalidade própria dos silos
produzidos pela empresa, não restariam dúvidas de que se tratam de “Silos de matéria
plástica artificial ou de lona plastificada, com capacidade superior a 300 litros”,
descritos na tabela do Anexo do Convênio ICMS 52/91. Informa que vem utilizando o
código de classificação 3925.10.00 em suas operações com o Fisco Estadual, sob a
égide do convênio firmado. Nesse aspecto, alega inclusive haver óbice operacional para
adoção da classificação definida pela Fiscalização Federal, pois há impedimento
legal/sistemático em classificar o produto distintamente para a SEFAZ (NCM 3925) e
para a RFB (NCM 3917), já que o SPED/NFe não admite duas classificações diferentes
para o mesmo produto. Acrescenta que, ainda que o Convênio de ICMS tratasse
exclusivamente de redução da base de cálculo imposto estadual, os agentes fiscais
federais não poderiam desprezar seu teor, em virtude da simetria dos dois tributos- IPI e
ICMS-, bem como pela força normativa cogente dos convênios, que atuariam como
norma tributária complementar.
.Da Portaria MF no 154/94- para fins ilustrativos, com o propósito de demonstrar que
houve, no passado, o correto enquadramento do silo-bolsa, socorre-se da Portaria MF no
154/94 (vigente até 31 de dezembro de 1994). Segundo sua argumentação, por meio
dessa Portaria foi determinada a classificação dos silos plásticos na posição 3925.10.00
–EX001, sendo que o texto dessa posição seria perfeitamente aplicável aos silos
plásticos que produz.
.Do mérito da classificação fiscal do produto e do dever de coerência das
autoridades fiscais na interpretação e aplicação da legislação tributária - defende
que sua interpretação partiu de “considerações técnicas e objetivas acerca da efetiva
natureza e finalidade dos silos plásticos por ela produzidos, como também se escora em
justificação plenamente coerente com o restante do Sistema Tributário, na medida em
que o critério classificatório utilizado mostra-se compatível com um número expressivo
de outras normas tributárias relevantes ao caso, como o Princípio Constitucional da
Fl. 1041
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Seletividade, o artigo 155, parágrafo 2o, inciso XI, da CF/88, o Convênio ICMS 52/91 e
o artigo 110 do Código Tributário Nacional”. Junta excertos de doutrina, de Acórdão
exarado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) e de Acórdão
exarado pelo Tribunal Federal da 4a Região(TRF4), para corroborar sua tese de que a
classificação fiscal deverá se dar com a observância do critério finalístico do produto.
Quanto à correta classificação fiscal do produto “silo plástico destinado ao
armazenamento de grãos e cereais”, se opõe ao método classificatório adotado pela
Fiscalização, que terminou por concluir que o produto “silo-bolsa” seria um “tubo
plástico flexível”, incluído na posição 39.17, subposição 3917.32 da TIPI. Insiste que a
abordagem deve ser fundamentada na natureza e a finalidade do produto, que o critério
fundamental do procedimento classificatório deve ser “pautado na finalidade, na função
e na destinação do produto industrializado”. Entende que o que melhor se coaduna com
a função de “armazenamento” do silo seria a “que parte da posição 39.25 (Artefatos
para apetrechamento de construções, de plásticos, não especificados nem
compreendidos noutras posições) e que se desdobra na subposição 3925.10.00 contendo
o descrito “Reservatórios, cisternas, cubas e recipientes análogos, de capacidade
superior a 300 l”. Para embasar seu raciocínio e sua conclusão, utiliza-se de argumentos
semânticos, trazidos de dicionários e reportagens de jornais, bem como de atos exarados
por diversos órgãos administrativos, desvinculados da RFB, a exemplo do Convênio
Confaz 52/91, do Plano Plurianual (PPA 2003-2007) do Ministério da Agricultura, e
pedido de habilitação de seus produtos junto ao BNDES.
Acrescenta que a classificação de determinado produto industrializado na TIPI observa
os parâmetros fixados na Nomenclatura Comum do Mercosul e que cabe ao aplicador
do direito observar as classificações estabelecidas por meio das NCMs quando da
identificação da alíquota do IPI incidente sobre o produto que industrializa. E que,
diante de tais critérios objetivos, as autoridades fiscais jamais possuem liberdade para
escolherem o caminho classificatório que entenderem mais vantajoso para os interesses
do Erário.
Afirma que o método utilizado na interpretação feita pela Fiscalização teria o “propósito
de manipular a classificação, na TIPI, dos itens produzidos pela Impugnante, visando,
com isso, a impor, artificialmente, imposto em montante superior ao devido no caso”.
Entende que os agentes fiscais desprezaram por completo a efetiva finalidade dos
produtos e também fundamentaram a autuação em “critério que nega a validade e
vigência de princípios constitucionais e outras disposições tributárias cogentes”.
Argumenta que a interpretação das características do produto feita pelo Fiscal foi de
leitura restritiva, realizada por meio de interpretação “isolada e incoerente”, além de ser
“excessivamente genérica”, e “infiel à efetiva natureza e as características de um silo”.
E que, por esse motivo, teria “violado o dever de coerência que todo aplicador do direito
deve observar”. Cita doutrina para concluir que “no caso de conflito interpretativo de
determinado conjunto de dispositivos jurídicos passíveis de aplicação a um mesmo
contexto fático, é obrigação do intérprete identificar aquela opção exegética que garanta
maior coerência formal e substancial dentre as alternativas disponíveis, ou seja, aquela
que for capaz de evitar contradições com outros enunciados, que for capaz de ser
reconduzida ao restante do sistema como um todo, que for capaz de justificar uma
relação de dependência com outras regras e princípios (principalmente de hierarquia
superior, e.g.
normas constitucionais) e que for capaz de demonstrar uma grande gama de conexões
comuns com outros elementos jurídicos. De outro lado, deve ser rechaçada a
interpretação que manifestar contradições com outros dispositivos e que não for capaz
de efetivar o conteúdo do restante do sistema jurídico.”
.Do histórico da TIPI- Traz o histórico da TIPI, criada com base na Nomenclatura
Comum do Mercosul (NCM), assim como da posição 3925, que conteria a seguinte
descrição:
“3925 ARTEFATOS PARA APETRECHAMENTO DE CONSTRUÇÕES, DE
PLÁSTICOS, NÃO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS
Fl. 1042
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

POSIÇÕES 3925.10.00 - Reservatórios, cisternas, cubas e recipientes análogos, de
capacidade superior a 300 litros Ex 01 Silos sem dispositivos de ventilação ou
aquecimento incorporados, mesmo que possuam tubulações que permitam a injeção de
ar para ventilação ou aquecimento.”
E defende que a supressão desse ex tarifário - efetivada pelo Decreto no. 4.396, de 27 de
setembro de 2002 – não é argumento relevante para a desqualificação da natureza
próprio dos silos. Conclui que, em decorrência dessa supressão, o produto nele antes
previsto passaria obrigatoriamente a ser classificado pela Seção, Capítulo e subcapítulo
imediatamente superior, ou seja, 3925.10.00”. Anexa compilação evolutiva da TIPI
quanto a NCM 3925.10.00 e o “ex” Tarifário 01, e cópia dos atos oficiais acima citados,
para ilustrar seus argumentos. Afirma que, “mesmo que uma definição gramatical possa
ser útil, ela jamais poderá ser invocada como razão para se rejeitar ou descartar o teor de
definições e classificações já presentes na legislação tributária”.
.Da semântica aplicada na classificação fiscal- Retorna à acepção da palavra “silo”,
para qual busca a interpretação semântica, no intuito de defender a tese de que a
classificação correta do produto é aquela que vem adotando. Entende que houve
interpretação restritiva e parcial do termo, tendo a autoridade fiscal, ao proceder a
classificação fiscal do produto, se fixado em critérios formais e se afastado do critério
finalístico do objeto. Ilustra seus argumentos com transcrição de definições dos verbetes
“silo” e “tubo”, para concluir que seu produto deve ser reconhecido como “silo”. Alega
que a “incontroversa a finalidade dos silos plásticos” por ela fabricados, impõe que
“seja aplicado o critério finalístico e funcional no enquadramento desses produtos na
TIPI”, devendo ser revisto o enquadramento proposto no Relatório Fiscal que
acompanha a autuação.
.Da mudança de entendimento fiscal- Alega que, no caso em análise, houve “mudança
de entendimento fiscal”, contra o que invoca a regra protetiva prevista no parágrafo
único do artigo 100, do CTN – exclusão da imposição de penalidades, a cobrança de
juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo na
hipotética situação em que seja refutada a classificação fiscal que vem utilizando para
seu produto (e que segundo seu entendimento está sob o manto de instruções e
orientações recebidas, mais especificamente o Convênio ICMS 52/91). Nesse sentido,
requer que, se mantida a autuação quanto à classificação fiscal, sejam excluídos os juros
moratórios e as multas aplicadas pela Fiscalização no procedimento fiscal.
.Da ofensa aos Princípios da Isonomia e Seletividade- Entende que, caso seja
rejeitado o método de classificação com fundamento na função exercida pelo produto,
estaria sedimentada ofensa ao Princípio da Isonomia previsto na Constituição Federal, já
que silos metálicos e estáticos, classificados nos códigos 7309.00.10 e 8479.89.40, pela
TIPI, recebem alíquota zero. Entende que, por força do inciso II do art. 150 da
Constituição Federal, não poderia haver tratamento tributário desigual entre seu produto
e os silos metálicos, produzidos por outros contribuintes do IPI. Junta excertos de
doutrina, em que são listadas as circunstâncias autorizadoras para instituição e aplicação
de tratamento desigual entre contribuintes, para concluir que o enquadramento
diferenciado do seu produto ofende a Isonomia, o que o torna ilegítimo.
Invoca o Princípio da Seletividade e entende que, consideradas as características
essenciais de seu produto, sua comprovada eficiência no armazenamento dos grãos e
melhor performance quanto à sustentabilidade ambiental, a classificação fiscal que vem
adotando representa melhor esse princípio, que foi definido pela nossa Constituição
como de observância obrigatória relativamente ao IPI. Defende que esses quesitos
necessariamente conduziriam à redução da alíquota de IPI aplicável sobre seu produto.
Cita programas do governo federal que classificam a ensilagem como atividade
essencial.
.Do pedido de perícia- Requer a realização de perícia técnica, em observância ao artigo
16, inciso IV, e 18 do Decreto no 70.235/72, com o objetivo de confirmar a efetiva
natureza dos silos plásticos por ela produzidos e que ateste que foi correta a
Fl. 1043
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

classificação fiscal adotada até então. Indica nome para assistente técnico pericial e
relaciona os quesitos que pretende ver respondidos na perícia.
Finaliza requerendo: i) em observância ao artigo 16, inciso IV, e 18 do Decreto no
70.235/72, a realização de prova pericial que confirme a efetiva natureza dos Silos
Plásticos produzidos pela Impugnante, atestando que foi correta a classificação técnica
na TIPI por ela realizada em relação aos produtos que industrializa; ii) no mérito, que
seja declarada a insubsistência do Auto de Infração, com a conseqüente declaração de
nulidade e extinção do crédito tributário por ele constituído; iii) ou sucessivamente, com
base no artigo 100, parágrafo único do Código Tributário Nacional, seja julgada
parcialmente procedente a impugnação, para se excluir do montante lançado no Auto de
Infração a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do
valor monetário da base de cálculo do tributo.
O Acórdão n.o 10-061.095 - 3a Turma da DRJ/POA está assim ementado:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 31/03/2011 a 31/12/2012
CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
A classificação de mercadorias, no âmbito da Nomenclatura Comum do Mercosul
(NCM), é realizada com o emprego das seis Regras Gerais para Interpretação do
Sistema Harmonizado (RGI/SH), como também das Regras Gerais Complementares
(RGC) e das Notas Complementares (NC).
Assim, a classificação fiscal de determinado produto é inicialmente levada a efeito em
conformidade com o texto da posição e das notas que lhe digam respeito. Uma vez
classificado na posição mais adequada, passa-se a classificar o produto na subposição de
1o nível (5o dígito) e, dentro desta, na subposição de 2o nível (6o dígito). O sétimo e
oitavo dígitos referem-se a desdobramentos atribuídos no âmbito do MERCOSUL.
COMPETÊNCIA. ICMS. RFB. CONFLITO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste conflito de competência entre a RFB e demais órgãos públicos, no que se refere
à finalidade precípua de classificação fiscal de mercadorias.
A competência originária dessa atividade é da Receita Federal.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
31/03/2011
a
31/12/2012
PEDIDO
DE
PERÍCIA.
PRESCINDIBILIDADE.
INDEFERIMENTO.
Indefere-se pedido de perícia que, apesar de apresentar seus motivos e conter a
formulação de quesitos e indicar seu perito, seja prescindível para a composição da lide.
O julgamento na primeira instância foi no sentido de julgar improcedente a impugnação.
A Recorrente protocolizou o Recurso Voluntário, tempestivamente, no qual,
basicamente repete os argumentos da impugnação. Requer ao final da peça recursal:
IV - REQUERIMENTO
4.1 Por todo o exposto, REQUER dignem-se Vs. Sas. a julgar integralmente procedente
o presente Recurso Voluntário, para o efeito de:
(i) declarar a nulidade do Acórdão n° 10-061.095, por cerceamento ao direito de defesa
do contribuinte e por violação ao devido processo legal, ao deixar de enfrentar
argumentos de defesa fundamentais, bem como ao deixar de apreciar pedido de
realização de prova pericial formulado pelo Recorrente, devendo, nesse caso, ser
determinada a baixa dos autos à instância de origem para a realização da referida
diligência que demonstre a inexistência de crédito tributário a cobrar no presente caso,
já que houve retenção a maior realizado a título de contribuições no período da
Autuação; ou, sucessivamente,
(ii) reformar integralmente o Acórdão n° 10-061.095, declarando a insubsistência do
Auto de Infração n° 11065.720066/2015-76 (vinculado ao Procedimento Fiscal no
Fl. 1044
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

1010700.2014.01095), com a consequente declaração da nulidade e extinção do
correspondente crédito tributário por ele constituído, nos termos do inciso IX do artigo
156 do Código Tributário Nacional, com os devidos registros nos sistemas da Secretaria
da Receita Federal do Brasil, face adequada classificação fiscal adotada pelo
contribuinte, qual sejam NCM 3925.10.00; ou ainda sucessivamente;
(iii) reformar parcialmente o Acórdão n° 10-061.095, para se excluir do montante
lançado no Auto de Infração n° 11065.720066/2015-76 (vinculado ao Procedimento
Fiscal no 1010700.2014.01095) “a imposição de penalidades, a cobrança de juros de
mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo”, na medida em
que a Recorrente promoveu o enquadramento dos Silos que produz em estrita
observância ao que dispõe o Convênio ICMS 52/91, de modo a se beneficiar do
disposto no artigo 100, parágrafo único, do Código Tributário Nacional.
A 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção do CARF, por determinação do
art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate
no julgamento, deu provimento ao Recurso Voluntário, nos termos do Acórdão no 3201-008.925,
de 24 de agosto de 2021, cuja ementa abaixo reproduzo:
ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS
Período de apuração: 01/03/2011 a 31/12/2012
CLASSIFICAÇÃO FISCAL.
A classificação de mercadorias, no âmbito da Nomenclatura Comum do Mercosul
(NCM), é realizada com o emprego das seis Regras Gerais para Interpretação do
Sistema Harmonizado (RGI/SH), como também das Regras Gerais Complementares
(RGC) e das Notas Complementares (NC).
CLASSIFICAÇÃO
DE
MERCADORIAS.
SILOS
PLÁSTICOS
AGRÁRIOS.
RESERVATÓRIO DE GRÃOS. POSIÇÃO NCM 39.25.
Os Silos Plásticos Agrários devem ser classificados no código da Nomenclatura Comum
do Mercosul - NCM n.o 3925.10.00 -- Reservatórios, cisternas, cubas e recipientes
análogos, de capacidade superior a 300 litros.
COMPETÊNCIA. ICMS. RFB. CONFLITO. INEXISTÊNCIA.
Inexiste conflito de competência entre a RFB e demais órgãos públicos, no que se refere
à finalidade precípua de classificação fiscal de mercadorias. A competência originária
dessa atividade é da Receita Federal.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2011 a 31/12/2012
NULIDADE. CAUSA NÃO PRESENTE.
Não constatada preterição ao direito à ampla defesa, ao contraditório e ao devido
processo legal do contribuinte e tendo sido lavrado por autoridade competente o Auto
de Infração, não se cogita de possibilidade capaz de nulificar o lançamento.
ARGUMENTOS CONSTITUCIONAIS. COMPETÊNCIA.
Súmula CARF no 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.
DELIMITAÇÃO DA LIDE. OBTER DICTUM NÃO COMPÕE A DECISÃO.
Os motivos ou razões de decidir não fazem coisa julgada mas apenas o dispositivo da
sentença ou do acórdão tem esse condão. Hipótese em que argumentos apresentados a
título de obter dictum, pelo relator, não integram a decisão recorrida.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Indefere-se pedido de perícia que, apesar de apresentar seus motivos e conter a
formulação de quesitos e indicar seu perito, seja prescindível para a composição da lide.
Fl. 1045
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Inconformado com a decisão, a Fazenda Nacional apresentou recurso especial de
divergência, onde alega, em brevíssima síntese, que o “silo bolsa” são grande tubos plásticos,
cujo objetivo é armazenamento de grãos, cereais e alimentos similares. Sendo assim, foi correto
o procedimento fiscal quanto à reclassificação do produto para o código 3917.32.90.
O recurso especial foi admitido nos termos do despacho de fls. 954/959.
O Sujeito Passivo apresentou contrarrazões às fls. 969/1025.

É o relatório.
Voto
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho - Relator.
Admissibilidade
1 - Tempestividade
O sujeito passivo alega, inicialmente, que o recurso da Fazenda Pública é
intempestivo:
A referida manifestação da Fazenda Nacional em relação à data do início do prazo à
interposição do Recurso Especial induziu este tribunal administrativo a reconhecer
indevidamente a admissibilidade do recurso, em despacho/decisão de seguinte teor:
Tempestividade
Os autos foram encaminhados à PFN para a ciência do acórdão recorrido em
03/11/2021 (fl. 875). O apelo, formulado em 09/12/2021 (fl. 939; data de retorno do
processo ao CARF), é, portanto, tempestivo, pois interposto dentro do prazo regimental
de 15 dias (art. 68, caput, do RICARF combinado com o art. 5o, parágrafo único, do
Decreto no 70.235, de 1972, e Portaria MF no 527, de 2010. (negritos originais).
Todavia, conforme se percebe em objetiva contagem de dias, reconhecido que a PGFN
tomou ciência do acórdão em 03/11/2021 e formulado o apelo em 09/12/2021,
transcorreram 36 (trinta e seis) dias entre um ato e outro, ou seja, ultrapassou
largamente o estrito prazo recursar regulamentar de 15 (quinze) dias!
Ou seja, resta cristalino que a Douta representante da Fazenda Nacional, regularmente
intimada em 04/11/2021, passou à tarefa de “Elaborar Petição/Recurso” na qual ficou
por 35 (trinta e cinco) dias. O tempo médio da PFN nesta atividade conforme consta do
mesmo histórico e com base nos dados dos últimos 02 (dois) anos é de apenas 14
(quatorze) dias (o que, aí sim, estaria em harmonia de tempestividade com o prazo
recursal). O registro clarividente de que a tarefa foi realizada ao longo de trinta e cinco
dias é a comprovação cabal da intempestividade do referido Recurso Especial.
Em esgotamento, analisando a tese da tempestividade da Fazenda, tal resta deveras
frágil quando desnuda-se a artimanha perpetrada pela sutil movimentação interna entre
procuradores da PGFN (em 04/11/2021 por Luciana Ferreira Gomes Silva e em
09/12/2021 por Maria Emilia Cavalcanti de Arruda), almejando dar roupagem de
tempestividade ao já transcorrido in albis prazo para interposição de recurso especial.
Em assim sendo, a Dra. Maria Emilia Cavalcanti de Arruda teria recebido os autos,
pesquisados julgamentos, analisada a suposta hipótese de recurso especial, elaborado o
recurso e encaminhado o protocolo em exíguos 13min. e 49seg! Aqui, invoca-se os
princípios que devem nortear, também, a atividade administrativa, dentre eles a
prevalência da verdade material; a moralidade; o ato vinculado; e a legalidade.
Por todo o exposto, resta cabalmente comprovado que não estamos diante de intimação
presumida uma vez que (conforme as próprias normas expostas pelo Contribuinte em
Fl. 1046
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

seu tópico acerca da suposta tempestividade do Recurso apresentado) se o Procurador se
der por intimado pessoalmente antes da data prevista para a intimação presumida o
prazo para Recurso será contado da intimação pessoal (ainda que realizada por meio
eletrônico).
A intimação pessoal da equipe da PFN está comprovada pelo próprio histórico de
movimentação deste feito conforme tela aqui inicialmente anexada, bem como está
suportada pelas previsões do Art. 23 do Decreto 70.235/1972 (aqui aplicado por
equidade entre as partes), e ainda conforme prevê o “Manual De Exame De
Admissibilidade De Recurso Especial” deste CARF (trecho já citado) e de acordo com o
entendimento da própria Fazenda Nacional conforme trabalho produzido pelo Sindicato
Nacional Dos Procuradores Da Fazenda Nacional (SINPROFAZ) anteriormente
referido, aqui aplicável por analogia, pelo que a manifesta intempestividade do Recurso
Especial apresentado deverá ser reconhecida.
Não coaduno com o arrazoado do sujeito passivo. Ao meu ver houve um equívoco
na interpretação dos fatos e na subsunção à norma que rege a matéria, senão vejamos:
Portaria MF no 527/2010:
"Art. 7o Para fins de cumprimento dos §§ 8o e 9o do art. 23 do Decreto No 70.235, de
1972, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) poderá encaminhar à
Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN) os autos do processo
integralmente digitalizado ou do processo digital.
§ 1o A data de entrega do processo à PGFN e a data do retorno do processo ao
CARF será atestada em documento de remessa e entrega do processo
administrativo, devendo ser posteriormente digitalizado e anexado aos autos do e-
processo.
§ 2o O documento de remessa e entrega do processo administrativo poderá ter forma
digital e ser anexado aos autos do e-processo, desde que ateste, automaticamente, a data
de entrega do processo à PGFN e a data do retorno do processo ao CARF.
§ 3o Os Procuradores da Fazenda Nacional serão considerados intimados pessoalmente
das decisões do CARF, com o término do prazo de 30 (trinta) dias contados da data em
que os respectivos autos forem entregues à PGFN na forma deste artigo.
§ 4o Os Procuradores da Fazenda Nacional deverão anexar as petições digitais que
produzirem diretamente aos autos do e-processo.
§ 5o O prazo para a interposição do recurso será contado a partir da data da
intimação pessoal presumida ou em momento anterior, se o Procurador da
Fazenda Nacional se der por intimado antes da data prevista no § 3o mediante
assinatura no documento de remessa e entrega do processo administrativo."
Consoante o disposto no artigo 7o, § 1o, da Portaria MF no 527/2010, as datas de
remessa dos autos à PGFN e ao CARF são atestadas pelos Despachos de Encaminhamento no e-
Processo.
Já os §5o do mesmo artigo prevê que, caso não ocorra a ciência pessoal em data
anterior, presume-se a intimação no prazo de trinta dias da remessa do processo à PGFN,
iniciando-se daí a contagem do prazo recursal. Ou seja, após findar os trinta dias, conta-se o
prazo de 15 dias.
Reproduzo os fatos narrados no despacho de admissibilidade, que foram por mim
averiguados:
Os autos foram encaminhados à PFN para a ciência do acórdão recorrido em
03/11/2021 (fl. 875). O apelo, formulado em 09/12/2021 (fl. 939; data de retorno do
processo ao CARF), é, portanto, tempestivo, pois interposto dentro do prazo regimental
Fl. 1047
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

de 15 dias (art. 68, caput, do RICARF combinado com o art. 5o, parágrafo único, do
Decreto no 70.235, de 1972, e Portaria MF no 527, de 2010.
Não houve a ciência pessoal e sim a presumida. Logo, a Fazenda Pública interpôs
seu recurso três dias após o início da contagem do prazo previsto na legislação. Fato que
determina a tempestividade do recurso.
2 - Divergência Jurisprudencial.
Em sede de contrarrazões, o sujeito passivo alega ausência de interpretação
divergente entre o acórdão recorrido e o de no 3401-007.924, que se pode resumir pelo trecho
abaixo reproduzido, verbis:
Enquanto a decisão aqui anteriormente atacada baseou-se na Regra Geral n. 2 de
interpretação, associada à classificação determinada pela administração federal quando
da instituição do ‘ex-tarifário’ próprio para os silos-bolsa (3925.10 00), a decisão do
suposto paradigma baseou-se na RGC-1 sem qualquer aprofundamento do tema. Ou
seja, dos fundamentos jurídicos determinantes pode ser percebido que a decisão
paradigma não analisou em nenhum momento o tema do ex-tarifário, que foi
determinante para o convencimento do Sr. Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
que inclusive foi o Relator do voto vencedor deste Acórdão anteriormente atacado em
Recurso Voluntário.
Mais uma vez ouso discordar do contribuinte, pelas razões que passo a discorrer.
O recurso especial à Câmara Superior de Recurso Fiscais está previsto no art. 37
do Decreto no 70.235/72:
Art. 37. O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á
conforme dispuser o regimento interno.
[...]
§ 2o Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais, no prazo de 15
(quinze) dias da ciência do acórdão anteriormente atacado em Recurso Voluntário ao
interessado:
[...]
II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara Superior de
Recursos Fiscais.
O Regimento Interno do CARF disciplinou o manejo do recurso:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...]
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente.
[...]
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência arguida
indicando até 2 (duas) decisões divergentes por matéria.
[...]
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão anteriormente atacado em Recurso Voluntário anteriormente atacado.
[...]
Fl. 1048
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

A arguição da divergências requer algumas observações. Primeiro, há que se
considerar que o dissídio jurisprudencial consiste na interpretação divergente da mesma norma
aplicada a fatos iguais ou semelhantes, o que implica a adoção de entendimento conflitante para
as mesmas regras de direito aplicadas a espécies semelhantes na configuração dos fatos
embasadores da questão jurídica posta em debate.
Partindo dessa premissa, analisemos os acórdãos recorrido e paradigma.
Vejamos o que diz o acórdão recorrido:
Demonstração da divergência
O produto em questão é um tipo de Silo Plástico Agrário, como pode ser constatado
nas imagens reproduzidas a seguir:
(...)
Nesses Silos o contribuinte acumula grãos, cereais e alimentos semelhantes. Esse tipo
de Silo serve para preservar o alimento e protegê-lo da fauna e do clima, em um
ambiente anaeróbico. Aparentemente, são novas e sustentáveis alternativas aos
conhecidos Silos de aço.
O contribuinte classificou o produto no código da Nomenclatura Comum do Mercosul -
NCM 3925.10.00 (artigos para apetrechamento de construções, de plástico, utilizados
como reservatórios):
“39.25 - ARTEFATOS PARA APETRECHAMENTO DE CONSTRUÇÕES, DE
PLÁSTICOS, NÃO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS
POSIÇÕES 3925.10.00 -- Reservatórios, cisternas, cubas e recipientes análogos, de
capacidade superior a 300 litros (grifos nossos)”
O produto foi reclassificado pela fiscalização para o código NCM 3917.32.90 (tubo de
plástico, não reforçado por outras matérias, sem acessórios), com base no conteúdo da
Solução de Consulta no 18/2011 (6a RF/Diana) e no entendimento de que silo-bolsa é
um tubo contínuo, flexível e sem reforço.
No entanto, remanesceu inalterado nos autos o fato de que não há nenhuma descrição da
NESH ou produto que se assemelhe ao produto do contribuinte no código adotado pela
fiscalização.
Os “tubos de plástico” do capítulo 39.17 (adotado pela fiscalização) são utilizados para
outras atividades e de outras formas, conforme a própria NESH registrou em suas notas
explicativas:
“Na acepção da Nota 8 do presente Capítulo, entende-se por “tubos”: 1) os artigos
ocos, quer se trate de produtos semi-acabados ou de produtos acabados (por exemplo,
mangueiras de jardim estriadas e tubos perfurados) do tipo utilizado geralmente para
conduzir ou distribuir gases ou líquidos, desde que apresentem seção transversal
interna redonda, oval, retangular (de comprimento não superior a 1,5 vezes a largura)
ou de forma de um polígono regular; e 2) os invólucros tubulares para salsichas ou
outros enchidos (mesmo atados ou trabalhados de outro modo) e outros tubos planos.
Incluem-se igualmente na presente posição os acessórios de plástico para tubos (por
exemplo, juntas, cotovelos, flanges).
Os tubos e seus acessórios podem ser rígidos ou flexíveis e podem ser reforçados ou
combinados de outro modo com outras matérias. (No que respeita à classificação dos
tubos, etc., de plástico combinado com outras matérias, ver as Considerações Gerais do
presente Capítulo).”
A principal função do Silo de Plástico é de reservatório e sua essência deve prevalecer à
sua forma, até mesmo porque o Silo de Plástico somente atinge um formato depois de
preenchido com os grãos. A posição adotada pela fiscalização não possui o mesmo nível
de flexibilidade, pois são meros tubos de plástico e, independentemente do quanto
Fl. 1049
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

forem flexionados, jamais perderão o formato de tubo. Basta conferir os exemplos da
NESH citados acima.
O código que mais se aproxima do produto em questão (“Silo Plástico”) é o código
adotado pelo contribuinte, justamente porque o código NCM 3925.10.00 descreve a
sua essência, que é a capacidade de ser um reservatório. (g.n.)
O Paradigma - Acórdão 3401-007.294 – no capítulo recursal intitulado “Silos”
assim caracterizou o produto a ser classificado:
A recorrente informa que os silos de lona de dupla face consistem em reservatório de
material plástico destinado ao armazenamento de vegetais, grãos e afins (silagem). São
compostos de lonas de dupla face que possuem aditivos voltados para a proteção dos
grãos. A face branca (ou prata) destina-se a refletir a luz solar, preservando a matéria
plástica e aumentando sua resistência, além de preservar a temperatura dos grãos, já a
face preta destina-se a preservar o ambiente no escuro e sem entrada de oxigênio,
evitando a proliferação de fungos e bactérias. Os silos podem ser de trincheira ou
superfície e silos bolsa. São comercializados junto com manual de instrução e com
garantia fornecida pela recorrente.
Como já referido as LONAS DUPLA FACE são lâminas de polietileno com aditivos,
produzidas por processo de extrusão e que sofrem a implantação de ilhoses por meio de
soldagem ultrassônica
Observa-se que o produto a ser classificado é o mesmo - silos de dupla face. A
norma que foi aplicada foi a mesma, referente à classificação de mercadoria. Contudo, o
resultado foi diametralmente oposto.
Diante do quadro exposto, não tenho nenhuma dúvida da existência de
divergência entre o acórdão recorrido e o de no 3401-007.294, sobre a classificação da
mercadoria “silos de dupla face”.
Sendo assim, conheço do recurso e passo à análise de mérito.
Mérito
O cerne da questão diz respeito à classificação fiscal do produto “silo de dupla
face”. No entendimento do sujeito passivo deve ser classificado na posição 3925.10.00. Já a
Fiscalização reclassificou o produto na posição 3917.32.90.
Primeiro ponto a ser enfrentado é a classificação do sujeito passivo na posição
3925.10.00. Para tanto, reproduzo as razões de decidir postas no Acórdão no 3401-007.294, que
trata da classificação do mesmo produto, verbis:
Como já esclarecido a classificação de mercadorias segue ritos e procedimentos
específicos. As regras de classificação devem ser seguidas e nem sempre um código
com descrição “Outros” pode ser considerado genérico em relação a outros códigos.
Veja que a classificação se inicia pela posição da mercadoria na tabela NCM. Se a
classificação fosse efetuada como quer a recorrente chegaríamos ao absurdo de
classificar silo de material plástico na NCM 8479.89.40 Silos metálicos para cereais,
fixos (não transportáveis), já que o código faz referência a silos. Não é assim que as
regras de classificação devem ser aplicadas.
E por último afirma que no caso dos silos, o princípio da seletividade justifica a
aplicação da alíquota reduzida do IPI aos silos comercializados pela Recorrente. O que
também não é uma argumentação que deve ser considerada. A classificação de
mercadorias não leva em consideração a alíquota aplicável. Ela é efetuada pelas regras
de classificação, sendo a alíquota uma consequência da atribuição de determinado
código NCM à mercadoria.
Fl. 1050
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Voltando a análise da classificação das Lonas dupla face vamos utilizar um raciocínio
similar ao já desenvolvido para o caso das geomembranas, e reproduzindo as partes
comuns a ambos os casos, partimos da análise da Regra 1 que especifica:
1. Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os
efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de
Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições
e Notas, pelas Regras seguintes:
Pela aplicação da Regra 1 a classificação é determinada pelo texto das posições, levando
a entender que para que a LONA DE DUPLA FACE seja enquadrada na posição 39.25
ela deve ser um “artefato para apetrechamento de construção”, deve ser “de plástico” e
“não pode estar especificado e nem compreendido em outras posições”. Portanto se
houver uma posição que identifique melhor a mercadoria ela deve ser utilizada, já que
pelo texto da posição 39.25, essa é uma posição de exceção, ela só deve ser utilizada
caso não seja possível a utilização de outras posições, conforme pode ser concluído da
leitura do texto da posição.
O primeiro ponto a ser observado é que a posição 39.25 fala de “artefato para
apetrechamento de construção”.
Na versão em inglês do Sistema Harmonizado, acessível no site da OMA – Organização
Mundial
de
Aduanas,
órgão
responsável
pelo
Sistema
Harmonizado,
(http://www.wcoomd.org/-
/media/wco/public/global/pdf/topics/nomenclature/instruments-and-tools/hs-
nomeclature-2017/2017/0739_2017e.pdf?la=en), temos que a posição está assim
descrita:
39.25 Builders' ware of plastics, not elsewhere specified or included
O que necessariamente é traduzido como:
39.25 Artigos de plástico para construtores, não especificados nem compreendidos em
outras posições
Na versão em francês, acessível também no site da OMA, temos a seguinte descrição:
39.25 Articles d'équipement pour la construction, en matières plastiques, non
dénommés ni compris ailleurs.
Que é traduzido como:
39.25 Artigos de equipamento para construção, de materiais plásticos, não
especificados nem compreendidos em outras posições.
Atente-se que o inglês e o francês são as duas línguas oficiais da OMA, seus
documentos são produzidos nessas duas línguas e traduzidos para as demais línguas
dos países membros. Os documentos em português são traduzidos conjuntamente pelos
países de língua portuguesa, em comum acordo entre todos, buscando palavras e
definições que atendam as similariedades da língua portuguesa praticada em cada
país. Por isso a tradução para o português ficou:
39.25 - ARTEFATOS PARA APETRECHAMENTO DE CONSTRUÇÕES, DE
PLÁSTICOS, NÃO ESPECIFICADOS NEM COMPREENDIDOS EM OUTRAS
POSIÇÕES
Urge observar que por todas as versões analisadas, inglês, francês e tradução para o
português em vigor, o que a posição especifica é que são artigos ou artefatos para
construção.
A partir daí podemos concluir que a LONA DUPLA FACE, para ser considerada como
outros artefatos para apetrechamento de construções como quer entender a recorrente,
deve ser um artefato que seja um “artigo para a construção”. Veja que não se esta
falando de qualquer artigo de plástico, mas especificamente de um artigo de plástico que
seja destinado a construção.
Fl. 1051
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

A lógica nos leva a concluir que o artigo de plástico a que se refere a posição 39.25
deve ser parte de uma construção, já que a definição faz referência à destinação do
artigo com o uso da preposição “para”. Ora se é parte de uma construção não é o
todo. Não se trata de uma construção completa.
Para enfatizar essa conclusão a respeito da posição 39.25 fazer referência apenas a
artigos para construção, ou seja, partes de construção podemos observar o
desdobramento da posição:
39.25 - Artefatos para apetrechamento de construções, de plásticos, não especificados
nem compreendidos noutras posições.
3925.10.00 - Reservatórios, cisternas, cubas e recipientes análogos, de capacidade
superior a 300 l
3925.20.00 - Portas, janelas e seus caixilhos, alizares e soleiras
3925.30.00 - Postigos, estores (incluindo as venezianas) e artefatos semelhantes, e suas
partes
3925.90 - Outros
3925.90.10 - De poliestireno expandido (EPS)
3925.90.90 – Outros
Todos os itens e subitens desdobrados da posição referem-se a partes de uma
construção, ou seja, artigos, apetrechos para construção, tais como portas, janelas,
soleiras, etc...
A recorrente afirma que comercializa os silos de lona dupla face como produto final,
destinado especificamente ao armazenamento de vegetais, grãos e afins (silagem):
148. Os silos de lona dupla face comercializados pela Recorrente consistem em
reservatório de material plástico destinado especificamente ao armazenamento de
vegetais, grãos e afins (silagem). As dimensões, formatos e características técnicas do
silo podem variar de acordo com sua finalidade e utilização.
Como se pode verificar se se considerar a LONA DUPLA FACE com um “SILO”,
como quer entender a empresa, então ele não seria parte de uma construção, mas a
construção em si, completa e acabada.
Assim é que os SILOS referidos na Nota 11 são aqueles que apetrecham uma
construção, como uma caixa d’água ou uma estrutura para armazenamento de líquidos
em uma indústria. Não se referem, portanto, às obras de construção civil que se
caracterizam per si como SILOS.
O que leva a conclusão de não ser possível o enquadramento na posição 39.25, por
faltar-lhe a característica essencial de ser um artigo para construção.
Efetuando o raciocínio inverso, se se considerar a LONAS DUPLA FACE como
componente e não como um todo, ele poderia ser considerado um artigo para a
construção de um SILO, incluído no código “outros”.
Entretanto isso nos leva a leitura das notas do capítulo, já que a Regra 1 determina que a
classificação seja efetuada pelos textos das notas de seção e de capítulo.
No capítulo 39 existe a Nota 11 importante para a nossa análise. A nota mostra que a
posição 39.25 é uma posição restrita, sendo que somente pode ser classificada nessa
posição as mercadorias que fazem parte da lista exaustiva exposta na Nota. Veja que a
nota fala que aplica-se exclusivamente, o que restringe a aplicação da posição a lista
apresentada. Não sendo possível incluir nessa posição uma mercadoria que não
corresponda aos itens enumerados:
11 – A posição 39.25 aplica-se exclusivamente aos seguintes artefatos, desde que não
se incluam nas posições precedentes do Subcapítulo II:
a) reservatórios, cisternas (incluídas as fossas sépticas), cubas e recipientes análogos,
de capacidade superior a 300 litros;
Fl. 1052
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

b) elementos estruturais utilizados, por exemplo, na construção de pavimentos, paredes,
tabiques, tetos ou telhados;
c) calhas e seus acessórios;
d) portas, janelas, e seus caixilhos, alizares e soleiras;
e) gradis, balaustradas, corrimões e artigos semelhantes;
f) postigos, estores (incluídas as venezianas) e artefatos semelhantes, suas partes e
acessórios;
g) estantes de grandes dimensões destinadas a serem montadas e fixadas
permanentemente, por exemplo, em lojas, oficinas, armazéns;
h) motivos decorativos arquitetônicos, tais como caneluras, cúpulas, etc.;
i) acessórios e guarnições, destinados a serem fixados permanentemente em portas,
janelas, escadas, paredes ou em outras partes de construções, tais como puxadores,
maçanetas, aldrabas, suportes, toalheiros, espelhos de interruptores e outras placas de
proteção.
Verifica-se que se a LONA DUPLA FACE for um SILO ela não atende a descrição da
posição 39.25 e se for um componente ela não se inclui nas restrições da nota 11. O que
nos leva a concluir pela impossibilidade de enquadramento na posição 39.25, como quer
a recorrente.
Superada a possibilidade de enquadramento na posição defendida pela recorrente,
passemos a classificação aposta pela fiscalização – 3917.32.90.
No meu entendimento, o Acórdão no 10-061.095, de 30/11/2012, proferido pela 3a
Turma da DRJ em Portao Alegre enfrentou o tema de forma didática e objetiva, de sorte que
peço vênia para utilizar sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar o capítulo, in
verbis:
Conforme relatado, a controvérsia centra-se na classificação fiscal do produto fabricado
pela Impugnante, qual seja "Silobolsa/Pacifilbag" registrado em sua escrituração fiscal
(SPED Fiscal - e notas fiscais eletrônicas - NFe) sob o código fiscal NCM 3925.10.00 e
descrição "Silo Plástico".
Por entender que essa classificação não seria aplicável ao produto, o fiscal lavrou o
Auto de Infração combatido, tendo fundamentado sua autuação nos artigos 24, inciso II,
do Decreto no 7.212/10 (RIPI/10); Arts. 15, 16, 17, 35, inciso II, 181, 182, inciso I,
alínea "b" e inciso II, alínea "c", 186, §§ 2o e 3o, 189, 259, 260, inciso IV, 262, inciso
III, do Decreto no 7.212/10 (RIPI/10); Art. 52 da Lei 8.383, de 30 de dezembro de 1991
c/ redação dada pelo art. 4o da Lei 11.933 de 28 de abril de 2009.
Em sede meritória, bifurca-se a controvérsia em dois aspectos: a metodologia aplicada
no procedimento de classificação fiscal do produto e a observância das normas
aplicáveis ao procedimento.
Da metodologia aplicável na classificação de mercadorias- Conforme relatado no
curso da ação fiscal, a metodologia aplicada na classificação do produto está estruturada
e fundamentada em regramentos específicos e determinantes, ao qual a autoridade fiscal
deve se vincular no momento de buscar a classificação de produtos e mercadorias que
deva fiscalizar.
O procedimento de classificação de mercadorias, à época dos fatos, tem seu rito e etapas
assim determinados pelo Decreto 7212/2010:
Decreto 7212/2010
DA CLASSIFICAÇÃO DOS PRODUTOS
Art.15.Os produtos estão distribuídos na TIPI por Seções, Capítulos, Subcapítulos,
Posições, Subposições, Itens e Subitens(Lei no 4.502, de 1964, art. 10).
Fl. 1053
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Art.16.Far-se-á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para
Interpretação-RGI, Regras Gerais Complementares-RGC e Notas Complementares-NC,
todas da Nomenclatura Comum do MERCOSUL-NCM, integrantes do seu texto(Lei no
4.502, de 1964, art. 10).
Art.17.As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação
de Mercadorias - NESH, do Conselho de Cooperação Aduaneira na versão luso-
brasileira, efetuada pelo Grupo Binacional Brasil/Portugal, e suas alterações
aprovadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, constituem elementos
subsidiários de caráter fundamental para a correta interpretação do conteúdo das
Posições e Subposições, bem como das Notas de Seção, Capítulo, Posições e de
Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado(Lei no 4.502, de 1964, art. 10)
Nos termos do art. 16 do RIPI/2010, a classificação de mercadorias no âmbito da
Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) é realizada com o emprego das seis Regras
Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado (RGI/SH), como também das duas
Regras Gerais Complementares (RGC) e das Notas Complementares (NC).
O Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias, ou
simplesmente Sistema Harmonizado (SH), é método internacional de classificação de
mercadorias, fundado em estrutura de códigos e descrições respectivas. Os códigos do
aludido Sistema são formados por seis dígitos, os quais, por meio de ordenamento
numérico lógico, crescente e de acordo com o grau de sofisticação das mercadorias,
permitem sejam atendidas as especificidades dos produtos a serem classificados, tais
como origem, matéria constitutiva e aplicação.
Brasil, Argentina, Paraguai e Uruguai adotam, desde janeiro de 1995, a Nomenclatura
Comum do MERCOSUL (NCM), que tem por base o SH. Assim, dos oito dígitos
componentes da NCM, os seis primeiros são formados pelo SH, enquanto o sétimo e
oitavo dígitos correspondem a desdobramentos específicos atribuídos no âmbito do
MERCOSUL.
Determinam as Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado:
1.Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os
efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de
Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas
posições e Notas, pelas Regras seguintes:
(...)
Conforme se lê, essa primeira regra deve ser prioritária no momento em que se inicia a
classificação de uma mercadoria e somente se autoriza o uso das que lhe sucedem no
caso em que elas não abriguem referências contrárias aos textos das referidas posições e
Notas de Seção e de Capítulo. Ou seja: é, prioritariamente, nos textos das posições e das
Notas de Seção e de Capítulo que deve ser buscada a essência do produto que se
pretende classificar.
Tanto no Relatório da Ação Fiscal, como na Solução de Consulta no 18-SRRF06/Diana,
de 25 de fevereiro de 2011- utilizada como balizadora para a classificação do produto de
nome comercial "Pacifilbag" - estão descritas as etapas e normas adotadas para
determinação da correta classificação fiscal. Em ambos os procedimentos, constata-se
que a aplicação da RGI-1 já encaminha a solução da classificação para a posição 3917,
em conseqüência da leitura do texto dessa posição [Na acepção da posição 39.17, o
termo “tubos” aplica-se a artigos ocos, quer se trate de produtos intermediários, quer
de produtos acabados (por exemplo, as mangueiras de rega com nervuras e os tubos
perfurados) do tipo utilizado normalmente para conduzir ou distribuir gases ou
líquidos. Esse termo aplica-se igualmente aos invólucros tubulares para enchidos e a
outros tubos chatos. Todavia, com exclusão destes últimos, os tubos que apresentem
uma seção transversal interna diferente da redonda, oval, retangular (o comprimento
não excedendo 1,5 vezes a largura) ou em forma poligonal regular, não se consideram
como tubos, mas sim como perfis.] (grifos acrescidos)
Fl. 1054
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

Transcreve-se, a seguir, a fundamentação do fiscal autuante, a bem de balizar a presente
decisão.
"A classificação de produtos na TIPI, baseada no Sistema Harmonizado
(TEC/NCM/SH), obedece a regras específicas. São seis Regras Gerais de Interpretação
(RGI) e uma Regra Geral Complementar (RGC), Notas de Seção, de Capítulo e de
Subposição, bem como, utilizam-se subsidiariamente as Notas Explicativas do Sistema
Harmonizado (NESH), de forma que a cada mercadoria sempre corresponderá um
único código correto para enquadramento na tabela de classificação, correspondendo
a um indicativo da posição, subposição de 1o nível, subposição de 2o nível, item e
subitem (08 dígitos).
São necessários suficientes detalhes técnicos das mercadorias sob exame, de modo a
compará-los com os parâmetros descritos nas posições, subposições, itens, subitens,
notas de capítulos, de seção e de posição, constantes na TIPI, bem como,
subsidiariamente, quando necessário, as NESH do Sistema Harmonizado, para enfim,
sob a disciplina específica das normas interpretativas que regem o Sistema
Harmonizado, apontar a única classificação fiscal cabível na Tabela de Incidência do
IPI (TIPI).
O exercício classificatório, então, se inicia necessariamente pela contraposição da
adequada descrição do produto com a RGI no 1/SH. Busca-se, inicialmente a posição
de enquadramento na TIPI (os dois primeiros dígitos da Posição identificam o Capítulo
da Nomenclatura).
Aplicando-se a RGI no 1 há que se verificar a possibilidade de classificação segundo os
dizeres das Posições e Notas (de Seção ou de Capítulo). Somente quando assim não
seja possível haver-se-á de recorrer às regras seguintes (RGI no 2, 3, 4, etc.), uma após
a outra, até que se possa classificar adequadamente a mercadoria.
A RGI no1 apresenta o seguinte texto:
OS TÍTULOS DAS SEÇÕES, CAPÍTULOS E SUBCAPÍTULOS TÊM APENAS VALOR
INDICATIVO. PARA OS EFEITOS LEGAIS, A CLASSIFICAÇÃO É DETERMINADA
PELOS TEXTOS DAS POSIÇÕES E DAS NOTAS DE SEÇÃO E DE CAPÍTULO E,
DESDE QUE NÃO SEJAM CONTRÁRIAS AOS TEXTOS DAS REFERIDAS
POSIÇÕES E NOTAS, PELAS REGRAS SEGUINTES. (GRIFOS NOSSOS).”
RGI no 1, na sua primeira parte adverte que os títulos das Seções, Capítulos e
Subcapítulos, têm apenas valor indicativo, posto que pretendendo agrupar
sistematicamente todas as mercadorias objeto do comércio internacional, muitas vezes
se tornou materialmente impossível englobá-las ou enumerá-las completamente nos
títulos daqueles agrupamentos supramencionados. Desse fato, entretanto, não resulta
nenhuma conseqüência jurídica quanto à classificação.
É na segunda parte do texto da RGI no 1 que se encontra previsto como determinar a
classificação: (1o) de acordo com os textos das Posições e das Notas de Seção ou de
Capítulo, e (2o) quando for o caso, a partir das disposições das Regras no 2, 3, 4 e 5,
desde que não sejam contrárias aos textos das referidas Posições e Notas. Segundo a
RGI no 1, os dizeres das Posições e das Notas (de Seção ou de Capítulo) prevalecem
sobre qualquer outra consideração, para a determinação da classificação.
(...)
Também consta no referido Relatório Fiscal transcrição da Solução de Consulta no n°18
– SRRF06/Diana, de 25 de fevereiro de 2011, cujo objeto foi a classificação fiscal do
produto “Silobolsa”, de mesmas características do produto fabricado pela impugnante,
tendo a Unidade da RFB decidido pelo enquadramento do produto na posição
3917.32.90 da TIPI. Transcreve-se abaixo o teor dessa Solução de Consulta:
3917.32.90 - Tubo plano de polietileno, flexível, sem reforço, sem acessórios, próprio
para armazenagem de grãos de cereais, sementes, massas vegetais, fertilizantes,
forragens e produtos semelhantes, nas atividades agropecuárias, com tensão de ruptura
inferior a 27,6Mpa, nas variações: (i) 60 metros de comprimento e diâmetros de 5, 6, 8,
Fl. 1055
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

9 e 10 pés; e (ii) 75 metros de comprimento e diâmetros de 9 e 10 pés. Comercialmente
denominado Bolsa de Silagem.
5. Determina a Regra Geral no 6 para a Interpretação do Sistema Harmonizado
(RGI(SH)6) que “a classificação de mercadorias nas subposições de uma mesma
posição é determinada, para efeitos legais, pelos textos dessas subposições e das notas
de subposição respectivas, assim como, mutatis mutandis, pelas regras precedentes,
entendendo-se que apenas são comparáveis subposições do mesmo nível para os fins da
presente regra, as notas de seção e de capítulo são também aplicáveis, salvo
disposições em contrário”.
5.1. A posição 3917 desdobra-se nas seguintes subposições de primeiro nível:
3917.10 Tripas artificiais de proteínas endurecidas ou de plásticos celulósicos
3917.2 Tubos rígidos
3917.3 Outros tubos
3917.40 Acessórios
5.2. O produto classifica-se na subposição 3917.3, pois não se trata de tripas
artificiais, tubo rígido ou de acessórios de tubos.
5.3. A subposição de primeiro nível 3917.3 desdobra-se em 4 (quatro) subposições de
segundo nível:
3917.31 Tubos flexíveis podendo suportar uma pressão mínima de 27,6MPa
3917.32 Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma
com outras matérias, sem acessórios
3917.33 Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma
com outras matérias, com acessórios
Não se tratando de tubo rígido nem se enquadrando nas subposições 3917.10 ou
3917.40, o produto em exame classifica-se na subposição 3917.3, por aplicação da
RGI-6 do SH.
5.3 - Esta subposição assim se desdobra em sua subposições de segundo nível:
3917.31 Tubos flexíveis podendo suportar uma pressão mínima de 27,6MPa
3917.32 Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma
com outras matérias, sem acessórios.
3917.33 Outros, não reforçados com outras matérias, nem associados de outra forma
com outras matérias, com acessórios
3917.39 Outros
5.4. A bolsa de silagem não se classifica na subposição 3917.31 por suportar uma
pressão de ruptura até 27,6Mpa. Como a bolsa de silagem não é reforçada nem
associada de outra forma com outras matérias, e sem acessórios, classifica-se na
subposição de segundo nível 3917.32.
6. Determina a Regra Geral Complementar no 1 (RGC-1) que “as Regras Gerais para
Interpretação do Sistema Agonizado se aplicarão, “mutatis mutandis”, para determinar
dentro de cada posição ou subposição, o item aplicável e, dentro deste último, o
subitem correspondente, entendendo-se que apenas são comparáveis desdobramentos
regionais (itens e subitens) do mesmo nível”.
6.1. A subposição 3917.32 divide-se nos itens seguintes:
3917.32.10 De copolímeros de etileno
3917.32.2 De polipropileno
3917.32.30 De poli(tereftalato de etileno)
3917.32.40 De silicones
Fl. 1056
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

3917.32.5 De celulose regenerada
3917.32.90 Outros
Portanto, sendo o silo-bolsa fabricado pela fiscalizada constituído de polietileno
devemos classificá-lo no código3917.32.90
Por derradeiro, trago à baila algumas soluções de consulta elencadas pelo relator
do voto vencido sobre produtos similares ao que faz parte do objeto deste processo.

No meu entendimento a posição correta para se classificar o “silo plástico dupla
face” é na posição 3917.32.90.
Fl. 1057
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-014.252 - CSRF/3a Turma
Processo no 11065.720066/2015-76

DISPOSITIVO
Ante todo o exposto, voto por conhecer do recurso especial interposto pela
Fazenda Nacional, e no mérito dar-lhe provimento.
É como voto
(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 1058
DF CARF MF
Original