Tribunal: CARF
Processo: 11516.723135/2012-03
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-02-02
Data de publicação: 2023-03-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está amparada na análise de circunstâncias distintas nos acórdãos recorrido e paradigmas apresentados e/ou que versem sobre legislação distinta.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. INTERESSE RECURSAL.
A competência desta instância especial se manifestar sobre pleito dos interessados somente é estabelecida quando cumpridos os requisitos regimentais de conhecimento de recurso especial. A alegação de fato novo concernente a existência de ação judicial coletiva, que afastaria a exigência, não pode ser conhecida quanto aos tributos que não se encontram mais em discussão pela instância recursal.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008, 2009
COFINS. REGIME CUMULATIVO. SUBVENÇÕES RECEBIDAS. CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS. INCONSTITUCIONALIDADE DO ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL.
A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3o da Lei no 9.718, de 1998 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1o estabeleceu que apenas o faturamento mensal da pessoa jurídica, representado pela receita bruta advinda de suas atividades típicas, integram a base de cálculo da Cofins. Portanto, o valor das subvenções para custeio, recebidas sob a forma de créditos presumidos de ICMS, não compõem a base de cálculo da Cofins no sistema de apuração do regime cumulativo.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2008, 2009
PIS. REGIME CUMULATIVO. SUBVENÇÕES RECEBIDAS. CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS. INCONSTITUCIONALIDADE DO ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL.
A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3o da Lei no 9.718, de 1998 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1o estabeleceu que apenas o faturamento mensal da pessoa jurídica, representado pela receita bruta advinda de suas atividades típicas, integram a base de cálculo do PIS. Portanto, o valor das subvenções para custeio, recebidas sob a forma de créditos presumidos de ICMS, não compõem a base de cálculo do PIS no sistema de apuração do regime cumulativo.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11516.723135/2012-03
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.465 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
02 de fevereiro de 2023
Recorrente
CAPITAL TRADE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010, 2011
RECURSO
ESPECIAL.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
NÃO
CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial cuja divergência suscitada está amparada
na análise de circunstâncias distintas nos acórdãos recorrido e paradigmas
apresentados e/ou que versem sobre legislação distinta.
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. INTERESSE RECURSAL.
A competência desta instância especial se manifestar sobre pleito dos
interessados somente é estabelecida quando cumpridos os requisitos
regimentais de conhecimento de recurso especial. A alegação de fato novo
concernente a existência de ação judicial coletiva, que afastaria a exigência,
não pode ser conhecida quanto aos tributos que não se encontram mais em
discussão pela instância recursal.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008, 2009
COFINS.
REGIME
CUMULATIVO.
SUBVENÇÕES
RECEBIDAS.
CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS. INCONSTITUCIONALIDADE DO
ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO.
DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL.
A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3o da Lei no 9.718,
de 1998 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1o estabeleceu que apenas
o faturamento mensal da pessoa jurídica, representado pela receita bruta
advinda de suas atividades típicas, integram a base de cálculo da Cofins.
Portanto, o valor das subvenções para custeio, recebidas sob a forma de
créditos presumidos de ICMS, não compõem a base de cálculo da Cofins no
sistema de apuração do regime cumulativo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11516.723135/2012-03
Fl. 1883
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Ano-calendário: 2008, 2009
PIS. REGIME CUMULATIVO. SUBVENÇÕES RECEBIDAS. CRÉDITOS
PRESUMIDOS
DE
ICMS.
INCONSTITUCIONALIDADE
DO
ALARGAMENTO DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO.
DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL.
A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3o da Lei no 9.718,
de 1998 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1o estabeleceu que apenas
o faturamento mensal da pessoa jurídica, representado pela receita bruta
advinda de suas atividades típicas, integram a base de cálculo do PIS. Portanto,
o valor das subvenções para custeio, recebidas sob a forma de créditos
presumidos de ICMS, não compõem a base de cálculo do PIS no sistema de
apuração do regime cumulativo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à matéria “tributação da subvenção pelo
PIS e Cofins”, e, na parte conhecida, dar-lhe provimento. Manifestou intenção de apresentar
declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimaraes da Fonseca e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Fl. 1884
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela contribuinte em face do Acórdão no
1201-001.404, de 06/04/2016 (fl. 1192), no qual o colegiado negou provimento ao recurso
voluntário.
O acórdão recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2008. 2009, 2010, 2011
SUBVENÇÕES CORRENTES PARA CUSTEIO. TRIBUTAÇÃO.
São tributáveis, como receitas, as subvenções obtidas pelo contribuinte para o custeio de
suas atividades, ainda mais quando não demonstrada qualquer exigência concreta e
específica a título de investimentos.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008. 2009, 2010, 2011
NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INOCORRÊNCIA.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa incompetente u com
preterição do direito de defesa do contribuinte. Descabe a alegação de nulidade quando
não existirem no processo atos insanáveis, ainda mais quando comprovado que a
autoridade lançadora observou, durante os trabalhos de auditoria, os procedimentos
previstos na legislação tributária.
MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL.
O Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) consiste em mero instrumento de controle
interno, criado para a seleção e o planejamento das atividades de fiscalização da Receita
Federal. Não macula o lançamento efetuado a extensão dos efeitos previstos no
Mandado de Procedimento Fiscal porque a relação jurídica instaurada entre a autoridade
e o contribuinte não se inaugura com a expedição do MPF, mas com a ciência do início
dos procedimentos, nos termos do artigo 196 do Código Tributário Nacional, esta sim
providência essencial e inarredável para a validade dos atos praticados durante a
fiscalização.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008. 2009, 2010, 2011
PIS/COFINS. SUBVENÇÕES. INCLUSÃO.
Caracterizado, de acordo com o permissivo legal vigente, o conceito de receita bruta
como acréscimo patrimonial, deve o montante ser tributado a título de PIS e COFINS
quando não há previsão de exclusão dos respectivos valores das base de cálculo dessas
contribuições.
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO.
Fl. 1885
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

A vedação ao confisco pela Constituição Federal é dirigida ao legislador, cabendo à
autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação que a
instituiu.
O processo trata de autos de infração lavrados para exigir IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS em face da constatação de omissão de receitas relativas a subvenções obtidas junto ao
Estado de Santa Catarina (Programas Pró- Emprego e Artigo 148-A do RICMS/SC), conforme
os excertos do Termo de Verificação Fiscal (fls. 782/796), verbis:
02 – DO PROCEDIMENTO DE FISCALIZAÇÃO
02.1 – PIS/COFINS
RECEITA – SUBVENÇÃO CORRENTE PARA CUSTEIO OU OPERAÇÃO -
ICMS
Devidamente intimado sobre créditos da rubrica de resultado intitulada ICMS SOBRE
VENDAS, a titulo de crédito presumido / crédito pro-emprego / outras subvenção de
ICMS, o contribuinte apresenta cópia de Termos de Concessão onde o Estado de Santa
Catarina concede: Fls.653
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO No 75000000025770
Beneficio: Pró-Emprego. Crédito em conta gráfica na saída subsequente de mercadorias
importadas para comercialização.
Amparo Legal: Art.8o, inciso III, e § 6o, inciso II, do Decreto no 105/2007, que
regulamentou a Lei no 13.992/2007.
Inicio do Benefício: 08/2007.
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO No 91900002330737
Beneficio: Art.148A. Crédito em conta gráfica na saída subsequente de mercadorias
importadas para comercialização.
Amparo Legal: Art.8o do anexo 6 e do inciso I do § 1o do art.148-A c/c art.144 do anexo
2 do RICMS-01.
Inicio do Benefício: 09/2009.
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DIFERENCIADO No 115000001384380
Beneficio: Pró-Emprego. Crédito em conta gráfica na saída subsequente de mercadorias
importadas para comercialização.
Amparo Legal: Art.8o, inciso III, e § 6o, inciso II, do Decreto no 105/2007, que
regulamentou a Lei no 13.992/2007.
Inicio do Benefício: 01/2012.
Ao analisarmos a DIME – Declaração de Informações do ICMS e Movimento
Econômico, que o contribuinte entregou ao fisco do Estado de Santa Catarina, mais
precisamente o quadro 46 – Créditos por Regimes Especiais, constatamos os registros
de créditos, conforme abaixo: Fls.536
Ano de 2008 = R$ 10.091.658,21.
Ano de 2009 = R$ 15.856.567,02.
Fl. 1886
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Ano de 2010 = R$ 44.699.862,12.
Ano de 2011 = R$ 82.547.889,82.
Em 13/09/2012 o contribuinte foi intimado, fls.13:
“...INTIMANDO-O a apresentar, os elementos abaixo especificados: Prazo: 3 (três) dias
Período: de Janeiro/2008 a Dezembro de 2011
1 – Declarar o amparo legal e como foi calculado os Créditos por Regimes Especiais,
que constam na DIME – Declaração de Informações do ICMS e Movimento
Econômico, que o contribuinte entregou ao fisco do Estado de Santa Catarina, mais
precisamente o quadro 46 – Créditos por Regimes Especiais, conforme abaixo:
Ano de 2008 = R$ 10.091.658,21.
Ano de 2009 = R$ 15.856.567,02.
Ano de 2010 = R$ 44.699.862,12.
Ano de 2011 = R$ 82.547.889,82.
2 – Demonstrar como foi lançado na contabilidade, informando no mínimo: data do
lançamento, conta contábil e respectiva contrapartida, histórico e valor;
3 – Demonstrar o momento do oferecimento à tributação federal;
4- Demonstrar e justificar a diferença entre os valores informados na DIME e no Livro
de Apuração do ICMS – outros créditos, conforme abaixo:
Ano de 2008 = R$ 16.508.933,96.
Ano de 2009 = R$ 16.626.861,86.
Ano de 2010 = R$ 44.699.862,12.
Ano de 2011 = R$ 82.547.661,80...”
Em 05/10/2012 o contribuinte responde:
“... 1 – Os créditos presumidos ... do Regime Pró Emprego e do Artigo 148-A ... são
calculados e apropriados como forma de redução de custo da importação, de modo a
resultar em uma tributação efetiva de 3,45% no caso do Pró Emprego e 0,92% no caso
do Regime Especial 148-A, a diferença entre o que é destacado na Nota Fiscal e o que
efetivamente a empresa recolhe, são apropriados a titulo de crédito presumido, mero
redutor de custos da importação.
2 - Os valores relativos a créditos presumidos de ICMS ... são escriturados ... debitando
a conta de ICMS a recolher no passivo e creditando a conta do respectivo Processo de
Importação no passivo. (grifo nosso)
3 – A Capital Trade, nas operações de importação por conta e ordem que efetua, emite
Nota Fiscal de prestação de serviços ... estes valores são oferecidos a tributação de IRPJ,
CSLL, PIS, COFINS e ISSQN. Os créditos presumido do regime especial figuram como
redutor de custos da importação. (grifo nosso).
4.1 – A diferença relativa ao ano de 2008 trata-se do crédito presumido de Janeiro a
Março que somam R$ 2.385.727,19 e dos recolhimentos antecipados de ICMS que
somam R$ 4.032.548,56 e não estão considerados nos R$ 10.091.658,21. Desse modo o
crédito presumido de ICMS relativo ao ano de 2008 soma a importancia de R$
Fl. 1887
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

12.477.385,40 e não R$ 10.091.658,21 e nem tampouco R$ 16.508.933,96 que está
incluso o ICMS recolhido antecipadamente ...
4.2 – A diferença relativa ao ano de 2009 trata-se recolhimento antecipados de ICMS ...
valor correto do crédito presumido de ICMS para o ano de 2009 é de R$ 14.711.840,70
que pode ser confirmado no Livro de Regime Especial...”
A partir de 28 de maio de 2009, tendo em vista a revogação do § 1o do art. 3o da Lei no
9.718, de 1998, promovida pelo inciso XII do art. 79 da Lei no 11.941, de 27 de maio de
2009, para as pessoas jurídicas enquadradas no regime de apuração cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, por não ser considerado faturamento (receita
bruta) decorrente da atividade exercida por essas pessoas jurídicas, o valor do crédito
presumido do ICMS deixou de integrar a base de cálculo das mencionadas
contribuições.
Após as informações do contribuinte e documentos apresentados, levantamos o total da
Receita com Crédito Presumido – Subvenção Estadual, conforme demonstrativo abaixo:
[...]
Na planilha acima, foi descontado o valor que o contribuinte já ofereceu à tributação do
PIS/COFINS. Estes valores estão registrados na contabilidade em conta de Resultados
9159 - RECEITA DE COMISSÃO DE IMPORTAÇÃO, e também registrado nas
memórias de calculo do PIS/COFINS, conforme arquivo anexo “Razão Comissao
Importacao Receita Declarada 2008 a 2011” fls.646 e “Memoria Calculo PIS COFINS”,
fls.556 e “Incentivos Fiscais Capital Trade” fls.652. Fonte: Livro Apuração ICMS,
fls.50, e informações do contribuinte.
O valor que o contribuinte ofereceu à tributação é uma parte, aproximadamente 30%, do
benefício fiscal Subvenção Estadual. A diferença, não tributada, segundo a CAPITAL
TRADE, é o valor negociado e repassados aos seus clientes.
Convém lembrar que o valor negociado com seus clientes, é uma liberalidade do
contribuinte. Porém não pode transacionar reduzindo o devido em impostos e
contribuições federais.
Conforme Termos de Concessão de Tratamento Tributário Diferenciado, do Estado de
Santa Catarina, a CAPITAL TRADE é titular e beneficiária desta Subvenção Corrente.
Estes valores de crédito presumido foram lançados na contabilidade, sendo o débito na
conta contábil 8042 - ICMS a Pagar - Passivo – Obrigações Tributárias e o crédito na
conta contábil 9136 - Comissão de Importação – Ativo – Contas a Receber.
Anexo Razão dos lançamentos contábeis, conforme arquivo “Razão ICMS a Pagar a
Recolher 2008a2011”, fls. e arquivo “Razão Comissao Importação Ativo 2008 a 2011”
fls.648 e 642.
Mediante as análises iniciais realizadas depreendeu-se que esses benefícios configuram
subvenção corrente para custeio ou operação, circunstância em que os fatos, sob a égide
da legislação tributária federal, têm natureza de receita. Sob esse delineamento o
tratamento dispensado pelo sujeito passivo à matéria não se conforma com o
entendimento fiscal, considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crédito de conta com natureza devedora, do Ativo Circulante, precisamente
na rubrica intitulada “COMISSÃO DE IMPORTAÇÃO”, e não em conta de receita,
situação em que efetivamente permaneceram à margem da mensuração das bases
imputáveis das contribuições objetos do procedimento fiscal.
02.2 – IRPJ/CSLL
Fl. 1888
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Os valores apurados, conforme abaixo, de RECEITA – SUBVENÇÃO CORRENTE
PARA CUSTEIO OU OPERAÇÃO – ICMS”, devem integrar como DEMAIS
RECETAS (sic) a base de cálculo para apuração do IPRJ/CSLL.
Base legal: art.392, 519 e 521 do RIR/99 e Art.36 IN SRF no 93/97.
[...]
Valores apurados durante o período fiscalizado, conforme abaixo:
[...]
OBS: Na DIPJ foi declarado como sendo RECEITA BRUTA submetida ao
coeficiente de 32% para apuração do Lucro Presumido. Porém, conforme já
explicado, esta receita deve ser acrescentada à base de cálculo como DEMAIS
RECEITAS sem aplicação de qualquer coeficiente, nos termos do art.521 do
RIR/99.
A diferença de conceitos é sutil, porém com reflexos enormes no valor final da apuração
de IRPJ e CSLL. Quando acrescentado como DEMAIS RECEITAS sem aplicação de
qualquer coeficiente, a receita de Subvenção, na forma de CRÉDITO DO ICMS, será
tributada integralmente sem qualquer redução em sua base de calculo.
Na planilha acima, foi considerado o valor que o contribuinte já ofereceu à tributação e
declarado na DIPJ. Estes valores estão registrados na contabilidade em conta de
Resultados 9159 - RECEITA DE COMISSÃO DE IMPORTAÇÃO, conforme arquivo
anexo “Razão Comissao Importacao Receita Declarada 2008 a 2011” e “Memoria
Calculo IRPJ CSLL” e “Incentivos Fiscais Capital Trade”, fls.642/646/611. Fonte:
Livro Apuração ICMS, fls.50, e informações do contribuinte.
O valor que o contribuinte ofereceu à tributação é uma parte, aproximadamente 30%, do
benefício fiscal Subvenção Estadual. A diferença, não tributada, segundo a CAPITAL
TRADE, é o valor negociado e repassados aos seus clientes.
Convém lembrar que o valor negociado com seus clientes, é uma liberalidade do
contribuinte. Porém não pode transacionar reduzindo o devido em impostos e
contribuições federais, até mesmo porque não há previsão legal para este tipo de
dedução para a apuração do Lucro Presumido.
Conforme Termos de Concessão de Tratamento Tributário Diferenciado, do Estado de
Santa Catarina, a CAPITAL TRADE é titular e beneficiária desta Subvenção Corrente.
Estes valores de crédito presumido foram lançados na contabilidade, sendo o débito na
conta contábil 8042 - ICMS a Pagar - Passivo – Obrigações Tributárias e o crédito na
conta contábil 9136 - Comissão de Importação – Ativo – Contas a Receber. A partir de
2011, após reestruturação no plano de contas, os lançamentos ficaram assim registrados:
débito na conta contábil 2.1.05.001.1541 - ICMS a Recolher - Passivo – Obrigações
Tributárias e o crédito na conta contábil 1.1.02.005.5023 - Comissão de Importação –
Ativo – Comissão de Clientes.
O contribuinte fez 05 lançamentos de diminuto valor, A CREDITO, em outras contas,
porém também não foi oferecido à tributação como receita.
Anexo Razão dos lançamentos contábeis, conforme arquivo “Razão ICMS a Pagar a
Recolher 2008a2011”, fls.648 e arquivo “Razão Comissao Importação Ativo 2008 a
2011” fls.642.
Mediante as análises iniciais realizadas depreendeu-se que esses benefícios configuram
subvenção corrente para custeio ou operação, circunstância em que os fatos, sob a égide
da legislação tributária federal, têm natureza de receita. Sob esse delineamento o
Fl. 1889
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

tratamento dispensado pelo sujeito passivo à matéria não se conforma com o
entendimento fiscal, considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crédito de conta com natureza devedora, do Ativo Circulante, precisamente
na rubrica intitulada “COMISSÃO DE IMPORTAÇÃO”, e não em conta de receita,
situação em que efetivamente permaneceram à margem da mensuração das bases
imputáveis das contribuições objetos do procedimento fiscal.
03 – INFRAÇÕES APURADAS
OMISSÃO DE RECEITAS DECORRENTE DE SUBVENÇÃO RECEBIDA DE
PESSOA JURÍDICA DE DIREITO PÚBLICO: CRÉDITO DO ICMS/SC
Tendo ultimado os trabalhos de exame da escrita comercial e fiscal do sujeito passivo,
restou identificada a ocorrência de omissão de receitas oriundas de subvenção recebida
pelo sujeito passivo do Estado de Santa Catarina, na forma de CRÉDITO DO ICMS,
objeto do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO, auferidas no momento da saída de
mercadorias importadas do exterior.
DO PROGRAMA PRÓ-EMPREGO E DO CRÉDITO DO ICMS/SC
O sujeito passivo foi enquadrado como beneficiário do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO,
objeto do Decreto Estadual (SC) no 105, de 14/03/2007, que regulamentou a lei estadual
(SC) no 13.992, de 15/02/2007. tendo o seguinte benefício:
- apropriação de crédito em conta gráfica, por ocasião da saída subsequente à entrada de
mercadoria importada, para comercialização, nos termos do art. 8o, inciso III,
combinado com o seu § 6o, inciso I, do Decreto no 105, de 14/03/2007;”
Trata-se na espécie de benefício de crédito do ICMS, amparado no art. 8o, inciso III,
combinado com o seu § 6o, inciso I, do Decreto estadual (SC) no 105, de 14/03/2007,
que assim dispõe:
Decreto Estadual (SC) no 105, de 14/03/2007
Regulamenta a Lei no 13.992, de 2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego.
(...)
Art. 8o Poderá ser diferido para a etapa seguinte de circulação à da entrada no
estabelecimento importador, o ICMS devido por ocasião do desembaraço
aduaneiro, na importação realizada por intermédio de portos, aeroportos ou
pontos de fronteira alfandegados, situados neste Estado, de:
(...)
III – mercadorias destinadas à comercialização por empresa importadora
estabelecida neste Estado;
(...)
§ 6o Na hipótese do inciso III do caput:
II – poderá, quando autorizado pela resolução de que trata o art. 5o, ser
apropriado crédito em conta gráfica, por ocasião da saída subseqüente à entrada
da mercadoria importada, de modo a resultar em uma tributação equivalente a
três por cento do valor da operação própria;
A condição estabelecida no art. 8o para a fruição do regime era de que o contribuinte
beneficiário realizasse a operação de importação por intermédio de portos, aeroportos ou
pontos de fronteira alfandegados, situados no estado de Santa Catarina. Outras condições
Fl. 1890
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
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e obrigações acessórias foram estabelecidas através do Ato DIAT no 084/2008, expedido
pelo Diretor de Administração Tributária da Secretaria de Estado da Fazenda de Santa
Catarina, em 02/07/2008.
Nos termos em que foi concebido, o benefício fiscal previsto art. 8o, inciso III, combinado
com o seu § 6o, inciso I, do Decreto estadual (SC) no 105/2007, viabilizava um crédito do
ICMS aos contribuintes importadores por ele beneficiados, auferido no momento da saída
das mercadorias, nos seguintes percentuais:

O crédito fiscal concedido pelo Estado de Santa Catarina resultava em uma economia
tributária significativa, posto que restaria ao contribuinte a obrigação tributária de apenas
três pontos percentuais, aplicáveis sobre a base de cálculo do ICMS incidente na saída dos
produtos importados, sendo o valor do tributo devido sobre o restante da alíquota
concedido pelo estado mediante o crédito do ICMS. Além disso, mantinha para o
destinatário dos produtos importados o direito de creditar-se do tributo pela alíquota
integral, dentro da sistemática do regime não cumulativo.
O benefício fiscal do crédito do ICMS concedido pelo Estado de Santa Catarina através
do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO, regulamentado através do Decreto estadual (SC) no
105/2007, tinha por base legal a lei estadual (SC) no 13.992, de 15 de fevereiro de 2007,
que em seus art. 1o e 2o, assim dispunha:
Art. 1o Fica instituído no âmbito da Secretaria de Estado da Fazenda o Programa
Pró-Emprego, com o objetivo de promover o incremento da geração de emprego
e renda no território catarinense, por meio de tratamento tributário diferenciado
do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de
Comunicação - ICMS.
Art. 2o O Programa destina-se a incentivar empreendimentos considerados de
relevante interesse sócio-econômico situados em território catarinense ou que
ele venham instalar-se.
§ 1o Entende-se por empreendimento de relevante interesse sócio-econômico
aquele representado por projetos de implantação, expansão, reativação,
modernização tecnológica, considerados prioritários ao desenvolvimento
econômico, social e tecnológico do Estado e que resultem em geração ou
manutenção de empregos, bem como os que consolidem, incrementem ou
facilitem exportações e importações.
§ 2o Além dos empreendimentos com maior índice de absorção de mão-de-obra,
serão priorizados os que:
I - resultarem em elevado impacto econômico e alavancagem da economia
catarinense;
II - promoverem a desconcentração econômica e espacial das atividades
produtivas e desenvolvimento local e regional;
III - incrementarem o nível tecnológico das atividades produtivas; e
IV - implantarem indústrias não-poluentes ou que forem voltados à preservação
do meio ambiente.
Fl. 1891
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

§ 3o Poderão também ser enquadradas no Programa empreendimentos que
tenham por objeto a instalação, modernização e ampliação de terminal portuário
ou porto seco, bem como a implantação e ampliação de projeto de geração de
energia elétrica e de linhas de transmissão.
§ 4o Tratando-se de empreendimento contemplado com benefício concedido com
base na legislação citada no art. 18, caput, poderá ser levado em consideração,
para efeitos de avaliação, a situação existente quando da sua concessão.
A medida situa-se entre àquelas que vem sendo tomadas na chamada “guerra fiscal”,
travada entre os estados da federação com o propósito de atrair investimentos para as
respectivas regiões.
Essencial no presente trabalho é que seja identificada a natureza jurídica do CRÉDITO
DO ICMS objeto do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO, bem como a sua aplicação e
tratamento no âmbito do direito tributário. É o que passamos a discorrer a partir do tópico
seguinte.
DO CRÉDITO DO ICMS (PROGRAMA PRÓ-EMPREGO) SOB A ÓTICA DO
DIREITO FINANCEIRO
Conforme demonstrado anteriormente, o crédito do ICMS decorrente do PROGRAMA
PRÓ-EMPREGO consiste em um benefício fiscal através do qual contribuintes
importadores recebiam do Estado de Santa Catarina um crédito do referido tributo no
momento em que promoviam a saída das mercadorias importadas de seu estabelecimento,
condicionado a que efetuassem as operações de importação através de portos, aeroportos
e pontos de fronteira alfandegados situados no Estado de Santa Catarina, além de outras
obrigações acessórias.
Na ótica do direito financeiro, ramo do direito público que regula a atividade financeira
do Estado, o referido benefício representa uma SUBVENÇÃO. O renomado autor DE
PLÁCIDO E SILVA (Vocabulário Jurídico, 15a ed. Rio de Janeiro: Forense, 1998, p.
779) define SUBVENÇÃO da seguinte forma:
"Juridicamente, a subvenção não tem o caráter nem de paga, nem de
compensação. É mera contribuição pecuniária destinada a auxílio ou em favor de
uma pessoa, ou de uma instituição, para que se mantenha, ou para que execute os
serviços ou obras pertinentes e seu objeto.”
[...]
No âmbito do Direito Financeiro, as subvenções encontram-se definidas e classificadas
através dos parágrafos 2o e 3o do art. 12 da lei no 4.320, de 17 de março de 1964, que
assim dispõe:
Art. 12. A despesa será classificada nas seguintes categorias econômicas:
(...)
§ 2o Classificam-se como Transferências Correntes as dotações para despesas
as quais não corresponda contraprestação direta em bens ou serviços, inclusive
para contribuições e subvenções destinadas a atender à manifestação de outras
entidades de direito público ou privado.
§ 3o Consideram-se subvenções, para os efeitos desta lei, as transferências
destinadas a cobrir despesas de custeio das entidades beneficiadas,
distinguindo-se como:
I - subvenções sociais, as que se destinem a instituições públicas ou privadas de
caráter assistencial ou cultural, sem finalidade lucrativa;
Fl. 1892
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

II - subvenções econômicas, as que se destinem a emprêsas públicas ou privadas
de caráter industrial, comercial, agrícola ou pastoril. (grifou-se)
Do exposto acima, deduz-se que o benefício fiscal do CRÉDITO DO ICMS concedido
através do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO se trata de uma SUBVENÇÃO, originária de
dotação orçamentária de TRANSFERÊNCIAS CORRENTES, da espécie ECONÔMICA,
cuja finalidade é a de cobrir DESPESAS DE CUSTEIO das entidades beneficiadas.
DAS SUBVENÇÕES SOB A ÓTICA DA CIÊNCIA CONTÁBIL
Criado pela Resolução CFC no 1.055/05, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC
tem como objetivo "o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre
procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para
permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando à centralização
e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência
da Contabilidade Brasileira aos padrões internacionais".
Através da RESOLUÇÃO CFC N.o 1.305/10, de 25/11/2010, o Conselho Federal de
Contabilidade aprovou a Norma Brasileira de Contabilidade - NBC TG 07 (Subvenção e
Assistência Governamentais), que tem por base o Pronunciamento Técnico CPC 07 (R1)
(IAS 20 do IASB), expedido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC, e
correlata às Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 20 (IASB).
A referida norma dispõe sobre tratamento contábil a ser aplicado às subvenções e
assistências governamentais. A matéria era disciplinada anteriormente pela NBC T 19.4 -
Subvenção e Assistência Governamentais, aprovada pela Resolução do Conselho Federal
de Contabilidade - CFC no 1.143, de 21/11/2008, contudo os conceitos e orientações
transcritos a seguir não sofreram alterações entre as duas normas citadas.
Em seu item 3, a NBC TG 07 definiu subvenção governamental da seguinte forma:
“Subvenção governamental é uma assistência governamental geralmente na
forma de contribuição de natureza pecuniária, mas não só restrita a ela,
concedida a uma entidade normalmente em troca do cumprimento passado ou
futuro de certas condições relacionadas às atividades operacionais da entidade.
Não são subvenções governamentais aquelas que não podem ser razoavelmente
quantificadas em dinheiro e as transações com o governo que não podem ser
distinguidas das transações comerciais normais da entidade.”
Em seu item 6, a referida norma dispõe ainda que “a subvenção governamental é também
designada por: subsídio, incentivo fiscal, doação, prêmio, etc.”
Por fim, cabe transcrever ainda os itens 12, 15 e 21 da NBC TG 07, que dispõem sobre o
tratamento contábil das subvenções governamentais, onde fica clara a determinação
normativa quanto ao seu reconhecimento como receita da entidade:
“12. Uma subvenção governamental deve ser reconhecida como receita ao
longo do período e confrontada com as despesas que pretende compensar, em
base sistemática, desde que atendidas as condições desta Norma. A subvenção
governamental não pode ser creditada diretamente no patrimônio líquido”.
(...)
15. O tratamento contábil da subvenção governamental como receita deriva dos
seguintes principais argumentos:
(a) uma vez que a subvenção governamental é recebida de uma fonte que não os
acionistas e deriva de ato de gestão em benefício da entidade, não deve ser
creditada diretamente no patrimônio líquido, mas, sim, reconhecida como receita
nos períodos apropriados;
Fl. 1893
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

(b) subvenção governamental raramente é gratuita. A entidade ganha
efetivamente essa receita quando cumpre as regras das subvenções e cumpre
determinadas obrigações. A subvenção, dessa forma, deve ser reconhecida como
receita na demonstração do resultado nos períodos ao longo dos quais a entidade
reconhece os custos relacionados à subvenção que são objeto de compensação;
(c) assim como os tributos são despesas reconhecidas na demonstração do
resultado, é lógico registrar a subvenção governamental que é, em essência, uma
extensão da política fiscal, como receita na demonstração do resultado.
(...)
21. Em determinadas circunstâncias, a subvenção governamental pode ser
outorgada mais com o propósito de conceder suporte financeiro imediato a uma
entidade do que servir como incentivo para que determinados gastos sejam
incorridos. Dita subvenção pode ser outorgada exclusivamente a uma entidade
em particular e não ficar disponível para uma classe inteira de beneficiários.
Essas circunstâncias podem ensejar o reconhecimento da receita de subvenção na
demonstração do resultado do período no qual a entidade qualificar-se para seu
recebimento, com a divulgação adequada de forma a assegurar que os seus
efeitos sejam claramente compreendidos.
Pelo exposto acima, depreende-se de que na ótica da ciência contábil, amparada pelas
normas
internacionais
de
Contabilidade
(IAS
20),
as
SUBVENÇÕES
GOVERNAMENTAIS devem ser reconhecidas pelas sociedades empresárias como
RECEITAS DA ENTIDADE, apropriadas ao longo do período em que forem
usufruídas, e confrontadas com as despesas que pretende compensar.
DO CRÉDITO PRESUMIDO DO ICMS SOB A ÓTICA DO DIREITO
TRIBUTÁRIO
Sob a ótica do Direito tributário, as subvenções recebidas dos entes estatais devem ser
tratadas como parte integrante da receita bruta operacional dos contribuintes. É o que
expressamente determina o art. 44, caput e inciso IV, da lei no 4.506, de 30 de
novembro de 1964, verbis:
Art. 44. Integram a receita bruta operacional:
I - O produto da venda dos bens e serviços nas transações ou operações de conta
própria;
II - O resultado auferido nas operações de conta alheia;
III - As recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões;
IV - As subvenções correntes, para custeio ou operação, recebidas de pessoas
jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais. (grifou-se)
O Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99, aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26
de março de 1999, em seu art. 392, inciso I, disciplinou a matéria da seguinte forma:
Art. 392. Serão computadas na determinação do lucro operacional:
I - as subvenções correntes para custeio ou operação, recebidas de pessoas
jurídicas de direito público ou privado, ou de pessoas naturais (Lei no 4.506, de
1964, art. 44, inciso IV);
II - as recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões, quando
dedutíveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 44, inciso III);
Fl. 1894
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

III - as importâncias levantadas das contas vinculadas a que se refere a legislação
do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (Lei no 8.036, de 1990, art. 29).
(grifou-se)
Conforme o Parecer Normativo no 112, expedido pela Coordenação-geral de Tributação
– CST da Receita Federal do Brasil em 29 de dezembro de 1978, “SUBVENÇÃO, sob o
ângulo tributário para fins de imposição do imposto de renda às pessoas jurídicas, é um
auxílio que não importa em qualquer exigibilidade para o seu recebedor”.
Pelo exposto, tem-se que o CRÉDITO DO ICMS objeto do PROGRAMA PRÓ-
EMPREGO, benefício fiscal cuja natureza jurídica é a de subvenção corrente para
custeio, deve compor a receita bruta operacional da pessoa jurídica beneficiária,
devendo ser computado por ocasião da determinação do lucro operacional, e desta
forma, incluído na apuração da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica –
IRPJ e da contribuição social sobre o lucro líquido – CSLL.
Em relação à incidência das Contribuições para o Financiamento da Seguridade Social –
COFINS e para o Programa de Integração Social – PIS sobre receitas decorrentes da
subvenção em estudo, tal situação dependerá do regime de apuração em que estiver
enquadrado o contribuinte, quais sejam, REGIME DE INCIDÊNCIA CUMULATIVA e
REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA.
Em se tratando de contribuinte enquadrado no regime de INCIDÊNCIA NÃO
CUMULATIVA, haverá incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS nas
receitas decorrentes do benefício fiscal do CRÉDITO DO ICMS. O referido regime de
incidência encontra-se disciplinado através das leis no 10.637, de 30 de dezembro de
2002 (PIS/PASEP), e no 10.833, de 29 de dezembro de 2003 (COFINS), que em seu art.
1o, assim dispõem, respectivamente:
[...]
Cientificada do acórdão recorrido, a contribuinte opôs embargos de declaração (fl.
1227), alegando contradição e omissão. No entanto, os embargos não foram admitidos, conforme
o despacho de fl. 1242.
A contribuinte foi cientificado do indeferimento dos embargos em 12/08/2016 (fl.
1264) e apresentou seu recurso especial em 26/08//2016 (fl. 1266), em face das seguintes
matérias:
1. Natureza da subvenção
2. Tributação da subvenção no regime de lucro presumido
3. Classificação contábil do crédito presumido de ICMS
4. Regime de tributação em relação ao IRPJ/CSLL
5. Tributação da subvenção pelo PIS e COFINS
Inicialmente, o recurso especial foi parcialmente admitido por meio do despacho
de admissibilidade do presidente da 2a Câmara (fls. 1544/1556), quanto à primeira matéria (em
face apenas do segundo paradigma) e quanto à terceira e quinta matérias verbis:
O presente recurso aponta cinco questões que teriam sido apreciadas na decisão
Fl. 1895
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

recorrida e que estariam em conflito com jurisprudência do CARF, conforme será
analisado a seguir.
1. Natureza da subvenção
A primeira divergência apontada pelo recorrente diz respeito à natureza das subvenções
estaduais que beneficiaram o contribuinte. Este entende que os referidos benefícios são
subvenções para investimento, não sendo tributáveis. Contudo, a decisão recorrida
entendeu que tratam-se de subvenções para custeio, conforme os seguintes excertos (fl.
1207):
Assim, entendo que os benefícios outorgados pelo Programa Pró-Emprego
efetivamente se constituem, por meio dos créditos de ICMS. em subvenções para
custeio da atividade das empresas alcançadas, de tal sorte que deve ser
computados na determinação do resultado e incluído na base de cálculo do IRPJ
e reflexos.
Correto, portanto, o tratamento tributário dispensado às subvenções, que
possuem, em meu sentir, natureza de custeio, vale dizer, ressarcimento por
custos de operações realizadas pela empresa, como amplamente demonstrado
nos autos.
Por seu turno, o recorrente afirma que a decisão recorrida diverge daquelas adotadas nos
Acórdãos n° 1402-001.908 e n° 9101-002.348, a seguir analisados.
O Acórdãos n° 1402-001.908 adotou a seguinte ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
SUBVENÇÕES
PARA
INVESTIMENTOS.
NÃO
VINCULAÇÃO
DOS
RECURSOS PARA CARACTERIZAÇÃO.
Tratando-se de subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos a pessoa jurídica deverá reconhecer o valor da
doação ou subvenção em conta do resultado pelo regime de competência, bem
como manter em reserva de lucros - reserva de incentivos fiscais -, a parcela
decorrente de doações ou subvenções governamentais.
Tais subvenções serão tributadas caso seja dada destinação diversa, inclusive
na hipótese de distribuição de tais valores aos sócios da respectiva pessoa
jurídica.
A leitura desse acórdão paradigma permite verificar que o correspondente contribuinte era
beneficiário do Programa Pró-Emprego e apurava o IRPJ pelo lucro presumido, à
semelhança do presente caso. Havendo o lançamento tributário e instaurado o contencioso
administrativo, o contribuinte obteve decisão favorável na primeira instância de
julgamento, o que resultou na remessa de ofício à segunda instância, cuja decisão é aqui
indicada como paradigma. Nessa decisão, o relator votou corroborando a decisão de
primeira instância, contudo ele restou vencido, uma vez que a turma julgadora adotou
entendimento diverso, mantendo os lançamentos tributários, conforme a seguinte
fundamentação, extraída do respectivo voto vencedor:
Ainda que se entenda que o beneficio fiscal em análise seja uma subvenção para
investimento, necessário se faz analisar se foram preenchidos os requisitos
legais para que tais valores não sejam submetidos ao crivo da tributação.
Fl. 1896
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Sabe-se que as subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou
redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público, desde que
cumpridas determinadas regias societárias e tributárias, jamais influenciaram a
determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.
De acordo com os balanços patrimoniais e demonstrativos de lucros e prejuízos
acumulados acostados aos autos na peça impugnatória (fls. 1020-1102),
verifica-se que a recorrente não constituiu a reserva de incentivos fiscais, bem
como distribuiu dividendos/lucros a seus sócios:
Desse modo, conclui-se que a recorrente - ao não contabilizar parte das
subvenções para investimento como receita e, principalmente, não constituir a
reserva de incentivos fiscais, distribuindo, em seguida, lucros e resultados,
incluindo aí tais subvenções - não atendeu às condições legais impostas pela
legislação tributária para que os valores de subvenção para investimentos
recebidos não compusessem a base de cálculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e da
Cofins.
O texto do voto condutor dessa decisão não é conclusivo quanto à natureza jurídica da
subvenção relativa ao Programa Pró-Emprego. Conforme a redação desse voto, quando a
natureza da subvenção é mencionada, isso é feito apenas de forma hipotética ("Ainda que
se entenda que o beneficio fiscal em análise seja uma subvenção para investimento"),
como uma etapa necessária para a construção do raciocínio central da decisão, o qual
estabeleceu que o contribuinte deveria oferecer à tributação o valor subvencionado, por
não atender aos requisitos legais para a não incidência da hipotética subvenção para
investimento.
Com isso, entendo não ser possível afirmar que a decisão paradigma estabeleceu
efetivamente a natureza jurídica do Programa Pró-Emprego, de forma que não há
evidência de divergência na interpretação da legislação tributária entre os processos
contrapostos. Em verdade, a questão solucionada no acórdão paradigma está limitada à
verificação fática das condições para se deixar de tributar a receita da subvenção, se esta
for para investimento.
Assim, entendo que o presente paradigma não é hábil para estabelecer a divergência
requerida.
O recorrente ainda aponta como paradigma o Acórdão n° 9101-002.348, o qual adotou a
seguinte ementa:
Assinto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2007
SUBVENÇÕES PARA INVESTIMENTO.
Para restar caracterizada a subvenção para investimento as transferências
devem ser concedidas como estímulo á implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos. E não basta a mera intenção, deve estar claro no
diploma legal que o ente subvencionador irá. de fato. estabelecer mecanismos
claros de controle para verificar se as condições serão atendidas. Espera-se que
os investimentos sejam devidamente escriturados, de modo que possam refletir
na contabilidade a aplicação dos recursos em ativo, dentro de um período de
tempo determinado, em montante proporcional às transferências recebidas.
PROGRAMA DO ESTADO DE SANTA CATARINA. INCENTIVOS FISCAIS.
ICMS. ASPECTOS. NORMA EM TESE. AÇÕES DO SUBVENCIONADO.
Fl. 1897
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Tendo em vista que dois aspectos para apreciação de valores subvencionados.
(1) a norma em tese. no caso o decreto estadual que regulamenta a concessão do
benefício, estabelecendo regras claras que permitem averiguar se. de fato. está
se consumando a implantação ou expansão do empreendimento econômico por
meio de mecanismos de controle e acompanhamento do projeto, e (2) as ações
do ente subvencionado promovendo incrementos no ativo em montante
proporcional ao valor do benefício, foram atendidos, os valores transferidos
pelo subvencionador devem ser considerados subvenção para investimento.
Transcreve-se a conclusão da análise feita no voto condutor:
Portanto, em razão de meta objetiva estabelecida na norma estadual, e da sua
repercussão mediante a efetiva aplicação dos recursos visando a implantação e
expansão do empreendimento econômico, entendo que os recursos em debate
são subvenções para investimentos.
O processo paradigma tratou da natureza tributária da subvenção prevista no artigo 148-A
do RICMS/SC, chegando à conclusão de que esta tem natureza de subvenção para
investimento, em franca oposição ao entendimento adotado no acórdão recorrido.
Destarte, o recorrente logrou demonstrar divergência na interpretação da legislação
tributária apenas em relação à subvenção prevista no artigo 148-A do RICMS/SC, de
forma que o recurso deve ter seguimento apenas quanto a essa parte, relativamente ao
presente tópico.
[...]
3. Classificação contábil do crédito presumido de ICMS
A terceira divergência apontada pelo recorrente diz respeito à classificação contábil do
crédito presumido de ICMS que veicula o incentivo em tela.
O recorrente afirma que o valor do incentivo, quando considerado subvenção para custeio,
deve ser incluído na receita operacional e, assim, ser tributado após a aplicação do índice
do lucro presumido.
A decisão recorrida corroborou os lançamentos tributários que consideraram a subvenção
como receita não operacional, tributada sem a aplicação do índice do lucro presumido,
conforme o termo de verificação fiscal (fl. 782).
Por seu turno, o recorrente afirma que esse entendimento contraria a jurisprudência do
CARF, manifestada nos Acórdãos n° 9101-01.239 e n° 1101-001.228, a seguir analisados.
O Acórdão n° 9101-01.239 adotou a seguinte ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário:
2002, 2003, 2004, 2005
INCENTIVOS FISCAIS. REDUÇÃO DO ICMS A RECOLHER. SUBVENÇÃO
PARA CUSTEIO. NÀO CARACTERIZAÇÃO.
O incentivo fiscal concedido pelo Poder Público mediante restituição do ICMS,
lançado diretamente em conta do patrimônio líquido, e tendo como
contrapartida a realização de investimentos em ativo fixo, à implantação ou
expansão de empreendimento econômico com a geração de novos empregos
diretos e indiretos, absorção de nova tecnologia de produto e/ou de processo,
subsume-se como subvenção para investimentos e, por conseguinte, descabe a
sua tributação.
Fl. 1898
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Os incentivos concedidos pelo Estado da Bahia, consistentes em redução do
ICMS a recolher pela via do financiamento de longo prazo, com descontos pela
antecipação, ou do crédito presumido, cujos valores são mantidos em contas de
reserva no patrimônio liquido, não se caracterizam como subvenção para
custeio a que se refere o art. 392 do RIR/99.
INCENTIVOS FISCAIS. SUBVENÇÃO PARA INVESTIMENTO. REDUÇÃO DE
ICMS.
INEXISTÊNCIA
DE
MECANISMOS
QUE
ASSEGUREM
A
DESTINAÇÃO LEGAL. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
A inexistência, na lei concessiva do benefício fiscal, de elementos que permitem
garantir que os recursos vertidos pelo ente subvencionador, ou próprios em
montante equivalente, foram efetivamente destinados à implantação ou expansão
do empreendimento, impede a qualificação do incentivo como subvenção para
investimento. Os incentivos concedidos pelo Estado de Pernambuco, sob a égide
da Lei Estadual n° 11.675/1999 (Prodepe), devem ser qualificados como
subvenção para custeio e computados na determinação do lucro operacional
(art. 44, inciso IV, da Lei n° 4.506, de 1964).
Transcreve-se trecho do respectivo voto condutor:
Assim, ante a inexistência destes elementos que permitem garantir que os
recursos vertidos pelo ente subvencionador, ou próprios em montante
equivalente, foram efetivamente destinados à implantação ou expansão do
empreendimento, é forçoso reconhecer que o benefício fiscal, caracterizado pela
redução do valor a ser arrecadado pelo contribuinte, não pode ser qualificado
como subvenção para investimento, mas para custeio, devendo seus valores
serem computados na determinação do lucro operacional, conforme o art. 44,
inciso IV, da Lei n° 4.506, de 1964, na forma determinada pela autoridade fiscal
nos presentes autos.
A leitura desse acórdão paradigma permite verificar uma clara divergência quanto à
natureza da receita oriunda da subvenção para custeio, uma vez que o respectivo voto
condutor adotou o entendimento de que essa receita deve compor o lucro operacional,
enquanto o acórdão recorrido corroborou o lançamento que realizou a tributação da
receita como não operacional, de forma que o paradigma é hábil para estabelecer a
divergência requerida.
O recorrente ainda aponta como paradigma o Acórdão n° 1101-001.228, o qual adotou a
seguinte ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2008
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS.
BENEFÍCIO FISCAL. SUBVENÇÃO PARA CUSTEIO. Parcela de receita
tributaria dispensada de recolhimento pelo governo estadual a contribuinte de
ICMS, a título de crédito presumido, vinculada apenas a elevação do nível de
recolhimento do imposto, configura receita de subvenção para custeio e integra
o resultado operacional da pessoa jurídica
A leitura da ementa transcrita já é suficiente para deixar clara a existência de
divergência de interpretação da legislação tributária, uma vez que ela afirma
expressamente que a subvenção para custeio integra o resultado operacional da empresa,
em oposição ao entendimento do acórdão recorrido, de forma que o paradigma é hábil
para estabelecer a divergência requerida.
Fl. 1899
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Dessa forma, entendo que o recurso deve ter seguimento quanto a esse tópico.
5. Tributação da subvenção pelo PIS e COFINS
A quinta divergência apontada pelo recorrente diz respeito à incidência de PIS e
COFINS sobre o valor da receita correspondente à subvenção em tela.
O recorrente afirma que não pode ser incluído na base de cálculo da contribuição para o
PIS e da COFINS os valores considerados como subvenção para custeio, por não serem
receita da empresa, mas apenas uma renúncia fiscal.
A decisão recorrida corroborou os lançamentos realizados para a contribuição para o
PIS e para a COFINS, com a seguinte fundamentação (fl. 1213):
No que tange aos lançamentos a título de PIS e COFINS o entendimento é o
mesmo, ao tempo da vigência da Lei n. 9.718/98, que considerava que as bases
de cálculo do PIS e da COFINS eram definidas a partir do conceito de receita
bruta.
Assim, a fiscalização autuou os períodos de 2008 e 2009 abrangidos pela regra
da Lei n. 9.718/98, mas excluiu dos autos qualquer montante posterior ao
advento da Lei n. 11.941/2009, que expressamente revogou o § 1o do art. 3o
daquele diploma legal e, como consequência, limitou o conceito de faturamento
para a receita bruta da pessoa jurídica, razão pela qual as receitas decorrentes
de subvenções deixaram de ser incluídas nas determinação das bases de
cálculos do PIS e da COFINS.
Por seu turno, o recorrente afirma que a tributação de PIS e COFINS está incorreta e
que o entendimento adotado na decisão recorrida contraria a jurisprudência do CARF,
manifestada nos Acórdãos n° 3201-002.228 e n° 3201-002.229, os quais adotam as
seguintes ementas, respectivamente:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS DECORRENTE DE INCENTIVO FISCAL
CONCEDIDO PELOS ESTADOS E PELO DISTRITO FEDERAL NÃO
OSTENTA NATUREZA JURÍDICA DE RECEITA OU FATURAMENTO, MAS
DE RECUPERAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS.
Benefício fiscal decorrente de crédito presumido do Imposto sobre Operações
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, concedido
pelo Estado da Bahia não configura receita ou faturamento das empresas
beneficiadas do regime.
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. BENEFÍCIO FISCAL DECORRENTE
DE CRÉDITO PRESIMIDO DO ICMS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não incide a Cofins apurada no regime não cumulativo sobre crédito presumido
do ICMS, denominado de subvenção governamental, pois não configura receita
ou faturamento, mas recuperação de custo ou despesa da pessoa jurídica.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
Fl. 1900
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS DECORRENTE DE INCENTIVO FISCAL
CONCEDIDO PELOS ESTADOS E PELO DISTRITO FEDERAL NÃO
OSTENTA NATUREZA JURÍDICA DE RECEITA OU FATURAMENTO, MAS
DE RECUPERAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS.
Beneficio fiscal decorrente de crédito presumido do Imposto sobre Operações
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, concedido
pelo Estado da Bahia não configura receita ou faturamento das empresas
beneficiadas do regime.
PIS. REGIME NÃO CUMULATIVO. BENEFÍCIO FISCAL DECORRENTE DE
CRÉDITO PRESIMIDO DO ICMS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não incide a Contribuição para o PIS/Pasep apurada no regime não cumulativo
sobre crédito presumido do ICMS, denominado de subvenção governamental,
pois não configura receita ou faturamento, mas recuperação de custo ou despesa
da pessoa jurídica. [Acórdão n° 3201-002.228]
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Coftns
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS DECORRENTE DE INCENTIVO FISCAL
CONCEDIDO PELOS ESTADOS E PELO DISTRITO FEDERAL NÃO
OSTENTA NATUREZA JURÍDICA DE RECEITA OU FATURAMENTO, MAS
DE RECUPERAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS.
Benefício fiscal decorrente de crédito presumido do Imposto sobre Operações
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, concedido
pelo Estado da Bahia não configura receita ou faturamento das empresas
beneficiadas do regime.
COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. BENEFÍCIO FISCAL DECORRENTE
DE CRÉDITO PRESIMIDO DO ICMS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não incide a Cofíns apurada no regime não cumulativo sobre crédito presumido
do ICMS, denominado de subvenção governamental, pois não configura receita
ou faturamento, mas recuperação de custo ou despesa da pessoa jurídica.
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2007
CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS DECORRENTE DE INCENTIVO FISCAL
CONCEDIDO PELOS ESTADOS E PELO DISTRITO FEDERAL NÃO
OSTENTA NATUREZA JURÍDICA DE RECEITA OU FATURAMENTO, MAS
DE RECUPERAÇÃO DE CUSTOS OU DESPESAS.
Benefício fiscal decorrente de crédito presumido do Imposto sobre Operações
relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de
Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação ICMS, concedido
pelo Estado da Bahia não configura receita ou faturamento das empresas
beneficiadas do regime.
PIS. REGIME NÃO CUMULATIVO. BENEFÍCIO FISCAL DECORRENTE DE
CRÉDITO PRESIMIDO DO ICMS. NÃO INCIDÊNCIA.
Não incide a Contribuição para o PIS/Pasep apurada no regime não cumulativo
sobre crédito presumido do ICMS, denominado de subvenção governamental,
Fl. 1901
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

pois não configura receita ou faturamento, mas recuperação de custo ou despesa
da pessoa jurídica. [Acórdão n° 3201-002.229]
A leitura das ementas transcritas já é suficiente para deixar clara a existência de
divergência de interpretação da legislação tributária, uma vez que elas afirmam
expressamente que o valor das subvenções tem natureza de recuperação de custos e não
pode ser considerado como receita, de forma que não podem integrar a base de cálculo
das contribuições PIS e COFINS, enquanto a decisão recorrida afirma a natureza de
receita dessa verba, resultando na necessidade de manifestação da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, quanto a esse tópico.
Conclusão
Desta feita, em razão de terem sido atendidos os pressupostos de admissibilidade apenas
quanto aos itens 1, 3 e 5 acima relatados, nos termos do artigo 67 do Regimento Interno
do CARF, aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015, opino no sentido
de DAR SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso especial do contribuinte.
[...]
De acordo.
Atendidos os pressupostos de tempestividade e legitimidade, previstos no art. 67 do
Regimento Interno do CARF, mas tendo sido demonstrada a divergência na
interpretação da legislação tributária apenas em relação aos tópicos aqui intitulados "
Natureza da subvenção" (item 1), "Classificação contábil do crédito presumido de
ICMS" (item 3) e "Tributação da subvenção pelo PIS e COFINS (item 5), decido
DAR SEGUIMENTO PARCIAL ao recurso, nos termos acima examinados.
[...]
Cientificada do teor do despacho de admissibilidade do seu recurso especial a
contribuinte apresentou agravo da referida decisão que restou parcialmente acolhido por meio do
despacho de agravo proferido pelo presidente da 1a Turma da CSRF (fls. 1587/1596), verbis:
[EDELI]
O Presidente da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento decidiu que não restou
caracterizada divergência relativamente aos temas denominados "tributação da
subvenção no regime de lucro presumido" e "erro no regime de tributação". Ainda, com
referência ao tema "natureza da subvenção", concluiu-se não estabelecida a divergência
em face do paradigma n° 1402-001.908.
A agravante defende, relativamente ao tema "natureza da subvenção", que a simples
leitura da ementa do Acórdão n° 1402-001.908, apresentada no corpo do recurso
especial, demonstra que houve sim o entendimento firme na divergência apontada, de
que a natureza jurídica do Programa Pró-Emprego é subvenção para investimento.
Destaca que o voto vencedor do paradigma em momento algum classifica a subvenção
como de custeio e, na conclusão final, trata a subvenção como de investimento.
Consta do despacho agravado que:
[...]
O exame do paradigma evidencia que, analisando o benefício fiscal concedido ao
sujeito passivo pelo Estado de Santa Catarina (Programa Pró-Emprego), o fiscal
autuante concluiu tratar-se de subvenção corrente para custeio. A autoridade julgadora
de 1a instância cancelou a exigência por entender que o benefício correspondia a crédito
escritural incentivado do ICMS, representativo de redução de custos dos bens
adquiridos em razão da diminuição do ICMS a pagar, apresentando natureza distinta de
Fl. 1902
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

subvenção. O Conselheiro Relator restou vencido em sua proposta de negar provimento
ao recurso de ofício sob o entendimento de que se estaria frente a verdadeira subvenção
para investimento, independentemente da vinculação no sentido de destinação dos
recursos, e especialmente no âmbito de incidência da CSLL e do IRPJ sobre lucro
presumido, dado a norma que impõe o reconhecimento de tais valores como receita
tributável (art. 38, §2° do Decreto-lei n° 1.598/77) ter aplicação restrita ao IRPJ apurado
na sistemática do lucro real. O Colegiado recorrido, por maioria de votos, decidiu, nos
termos do voto vencedor, que a exigência deveria ser restabelecida porque não foram
preenchidos os requisitos legais para que as subvenções para investimento não fossem
submetidas a tributação.
É certo, como aponta a autoridade agravada, que o voto condutor do julgado faz uso da
expressão "ainda que se entenda que o benefício fiscal em análise seja uma subvenção
para investimento", e assim põe em dúvida se o Colegiado atribuiu esta natureza ao
benefício fiscal. Todavia, não se pode olvidar, como alerta a agravante, que a ementa
trata o assunto como subvenções para investimento que se sujeitam a tributação caso
seja dada destinação diversa, inclusive na hipótese de distribuição de tais valores aos
sócios da respectiva pessoa jurídica e que o Conselheiro redator do voto vencedor
conclui que a recorrente deixou de contabilizar parte das subvenções para investimento
como receita e, principalmente, não constituiu a reserva de incentivos fiscais,
distribuindo, em seguida, lucros e resultados, incluindo aí tais subvenções, deixando de
atender às condições legais impostas pela legislação tributária para que os valores de
subvenção para investimentos recebidos não compusessem a base de cálculo do IRPJ,
da CSLL, do PIS e da Cofins.
De fato, se a maioria do Colegiado recorrido tivesse alguma objeção à classificação da
subvenção como sendo de investimento, bastaria apresentá-las para corroborar a
acusação fiscal, sem a necessidade de adentrar aos demais requisitos que somente
devem ser cogitados frente a subvenção para investimento.
Sob esta ótica, portanto, deve ser admitida a divergência também em face do paradigma
n° 1402-001.908.
[...]
Por fim, quanto ao tema "erro no regime de tributação", a agravante aduz ter
comprovado, inclusive nas razões de recurso especial, que nos anos de 2010 e 2011,
considerando a receita omitida e a receita declarada, o somatório ultrapassa o limite do
lucro presumido. O paradigma, por sua vez, concluiu que ultrapassado o limite legal do
lucro presumido, há mudança do regime de tributação para o lucro real, devendo ser
cancelado o lançamento por vício na apuração da base de cálculo tributável.
A questão foi assim abordada no acórdão recorrido:
Por fim, a Recorrente alega, ainda, que haveria vício insanável na autuação, por
força de erro no regime de tributação dos anos-calendário de 2010 e 2011, pois
entende que, acaso consideradas como receita operacional, o montante omitido
a partir das subvenções ultrapassaria o limite previsto para o lucro presumido
nos períodos.
Todavia, convém destacar que a Recorrente só formulou esse argumento em
memoriais.
Sabe-se que o limite para opção pelo lucro presumido é verificado em relação à
receita bruta total do ano-calendário anterior e que quando a pessoa jurídica
ultrapassa o limite legal em algum período de apuração dentro do próprio ano-
calendário, tal fato não implica necessariamente mudança do regime de
tributação, podendo permanecer a tributação com base no lucro presumido
dentro deste mesmo ano.
Fl. 1903
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Ademais, o raciocínio da Recorrente, acaso utilizado, colocaria em dúvida o
próprio enquadramento da empresa nos regimes diferenciados de Santa
Catarina (artigo 148A do RICMS/SC, entre outros), visto que os compromissos
assumidos, acaso atendidos, implicam atividade econômica vultosa e totalmente
incompatível com os limites fixados pela sistemática do lucro presumido.
Transcrevemos e destacamos alguns exemplos dos benefícios concedidos, com os
respectivos períodos de vigência e montantes, conforme constam dos autos:
1. A partir de setembro de 2009 e até dezembro de 2011, por meio do
Parecer TTD n° 0916/2009 - COGAT (fls. 886/897), fundamentado no
art. 148-A do RICMS/SC, foi revogado o regime anterior e concedidas
novas condições de utilização do benefício fiscal, com vigência até
dezembro de 2011. Do referido parecer extraemse as principais
obrigações da empresa para usufruir do regime, assumidas no Protocolo
de Intenções firmado com o Estado em 22 de junho de 2008. São elas:
(i) incrementar o volume de importações em volume não inferior a
R$ 350.000.000,00, no período de 12 meses a contar da data de
concessão do regime, e de R$ 500.000.000,00 nos 12 meses seguintes;
(...)
2. Tratamento Tributário Diferenciado n° 115000001384380 -Termo de
Concessão n° 115000004484105 (fls. 661/672, e anexo à impugnação
fls. 926/937) consistindo em diferimento do ICMS devido na
importação, diferimento parcial nas operações internas subseqüentes e
crédito presumido nas operações subsequentes à importação e dispensa
de apresentação de garantia do ICMS diferido. Data 27 de dezembro
de 2011 -vigência a partir de 01/2012. Dentre as obrigações
específicas atribuídas ao contribuinte, cabe destacar (i) obter um
faturamento não inferior a R$ 250.000.000,00 (...) (grifamos)
Como a própria Recorrente afirma às fls. 64 do Recurso Voluntário, ao postular
o suposto efeito confiscatório das autuações, que a soma, durante 5 anos, dos
valores distribuídos a título de lucros seria no máximo de 5 milhões de reais, o
que seria "astronomicamente distante" de um resultado hipotético de 250
milhões, parece-me que o reconhecimento, pela interessada, do verdadeiro porte
econômico da empresa fulmina a tese defendida em memoriais. Some-se a isso a
ausência de qualquer cálculo ou documento comprobatório apresentado junto
com os memoriais.
Forçoso, portanto, afastar a pretensão da Recorrente sobre este ponto, assim
como considerar plenamente jurídicos e conforme o ordenamento os
lançamentos efetuados pela autoridade fiscal, bem assim a sistemática de
apuração neles utilizada.
A interessada suscitou omissão cuja demonstração restou infirmada no exame de
admissibilidade dos embargos, sob os seguintes fundamentos:
No que se refere à possíveis omissões, assim se manifestou a embargante:
Omissão na análise do próprio demonstrativo que consta do Termo de
Verificação e Encerramento de Ação Fiscal - possibilidade de ofício de
se verificar as diferenças para os regimes de tributação.
Conforme apreciado pelo v. Acórdão, foi alegado pela Embargante vício
insanável na autuação, por força de erro no regime de tributação dos
anos calendários de 2010 e 2011, pois entende que, acaso consideradas
como receita operacional, o montante omitido a partir das subvenções
ultrapassaria o limite previsto para o lucro presumido nos períodos.
Fl. 1904
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Alega a embargante, quanto a este ponto, que o voto teria se omitido em relação
aos regimes de tributação relativos a 2010 e 2011 e que não teria apreciado
tabela constante do Termo de Verificação Fiscal.
Ocorre que o voto condutor manifestou-se expressamente sobre a questão, nos
seguintes termos:
[...]
Diante do enfrentamento direto da questão, somado ao fato de que a matéria só
foi trazida em memoriais, conforme claramente destacado no Acórdão, não se
trata de omissão, mas novamente de entendimento diverso daquele pretendido
pela interessada.
Observa-se no acórdão recorrido o entendimento de que o limite para opção pelo lucro
presumido é verificado em relação à receita bruta total do ano-calendário anterior e,
sob esta mesma premissa, o paradigma n° 9101-001.845 estipulou que:
Para os anos calendário de 2002 e 2003, tendo a receita bruta dos anos-
calendário anteriores (2001 e 2002) ultrapassado os limites legais de,
respectivamente, R$ 24.000.000,00 e R$ 48.000.000,00, a lei veda a tributação
com base no lucro presumido, sendo obrigatória a determinação com base no
lucro real (ou, na impossibilidade de apuração do lucro real, pelo
arbitramento). Portanto, o lançamento com base no lucro presumido está em
desacordo com a lei, cabendo seu cancelamento de oficio como determina o art.
53 da Lei n. 9.784, de 1999.
Pelas razões expostas, declaro nulos os lançamentos relativos ao IRPJ e à CSLL
relativos aos anos calendário de 2002 e 2003, por estarem em desacordo com a
lei.
É possível interpretar, frente a tais circunstâncias, que o acórdão recorrido demandou
prova do efetivo porte econômico da empresa porque não vislumbrou esta demonstração
nos autos, dado que, em passagem anterior do voto, o Conselheiro Relator havia
declarado a regularidade do procedimento fiscal que classificou as subvenções como
outras receitas, a serem tributadas integralmente na forma do art. 521 do RIR/99, sem a
prévia aplicação do coeficiente de presunção. Logo, se as receitas de subvenção não
integram a receita bruta para fins de aplicação do coeficiente de presunção, caberia à
interessada provar que suas receitas da atividade superavam o limite para permanência
na sistemática do lucro presumido.
Ocorre que, no exame de admissibilidade, foi admitida a divergência acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS", suscitada com o objetivo de que
fosse reconhecido que o valor do incentivo, quando considerado subvenção para
custeio, deve ser incluído na receita operacional e, assim, ser tributado após a
aplicação do índice do lucro presumido. O dissídio jurisprudencial acerca do "erro no
regime de tributação", portanto, passa a ser dependente da solução a ser dada acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS".
Por tais razões, deve ser dado seguimento ao recurso especial neste ponto para que, caso
a interessada logre sucesso na sua pretensão de as subvenções serem tributadas
mediante aplicação do coeficiente de presunção do lucro, a divergência acerca do
regime de tributação aplicável nos anos-calendário de 2010 e 2011 possa ser apreciada.
Registre-se, por fim, que a agravante acrescenta que o erro no regime de tributação seria
matéria de ordem pública, e subsidiariamente pede que, ante o conhecimento parcial do
recurso especial, seja ela julgada nos exatos termos em que contido no apelo especial.
Tal alegação, porém, não tem lugar em sede de agravo, que se destina, apenas, a
Fl. 1905
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

provocar a revisão do exame de admissibilidade, e não a apreciação do litígio suscitado
em sede de recurso especial.
Constato, ante o exposto, a presença dos pressupostos de conhecimento do agravo e a
necessidade de parcial reforma do despacho questionado.
Proponho, assim, que o agravo seja: 1) ACOLHIDO para DAR seguimento ao recurso
especial relativamente às matérias "regime de tributação" e "natureza da
subvenção", esta última também em face do paradigma n° 1402-001.908; e 2)
REJEITADO relativamente à matéria "tributação da subvenção no regime de lucro
presumido", prevalecendo, nesta parte, a negativa de seguimento ao recurso especial
expressa pelo Presidente da 2a Câmara da 1a Seção de Julgamento.
[...]
De acordo.
REJEITO o agravo relativamente à matéria "tributação da subvenção no regime do
lucro presumido" e confirmo a negativa de seguimento ao recurso especial nesta parte.
ACOLHO o agravo relativamente às matérias "regime de tributação" e "natureza da
subvenção", esta última também em face do paradigma n° 1402-001.908 e, nesta parte,
DOU SEGUIMENTO ao recurso especial interposto pelo sujeito passivo.
[...]
A contribuinte concluiu seu recurso especial solicitando o provimento do mesmo,
mediante o reconhecimento de que o benefício fiscal concedido pelo Estado de Santa Catarina
trata-se de subvenção para investimento e que, ainda que se entenda tratar-se de subvenção para
custeio, o lançamento deve ser cancelado pela impossibilidade de seu aperfeiçoamento nos
termos do art. 142 do CTN.
E, eventualmente, caso seja mantido o lançamento com receita de subvenção para
custeio, pede que a mesma seja classificada como resultado operacional nos termos em que prevê
a legislação e, conseguinte, seja esta receita submetida ao coeficiente de presunção (coeficiente
de lucratividade) para apuração da base de cálculo tributável e, que sejam cancelados os
lançamento quantos aos anos-calendário 2010 e 2011 e cancelados os lançamento de PIS e
Cofins.
Em 14/03/2017 a contribuinte foi intimada da decisão do Presidente da CSRF.
A contribuinte, então, apresentou Parecer Jurídico (fls. 1.605) em 06/04/2017,
para corroborar suas razões.
Os autos foram remetidos à Procuradoria em 09/05/2017, que apresentou
contrarrazões ao recurso especial em 23/05/2017, requerendo: “que os fundamentos do voto
vencedor do acórdão recorrido, proferido pelo Eminente Conselheiro Roberto Caparroz de
Almeida, sejam utilizados como CONTRARRAZÕES AO RECURSO ESPECIAL”.
O recurso especial foi então distribuído por sorteio para relatoria da ex-
conselheira Cristiane Silva Costa que submeteu proposta de Resolução aprovada pelo colegiado
desta 1a Turma, sob o no 9101-000.043 (fls. 1664/1690), na sessão de 07 de fevereiro de 2018, no
seguinte sentido:
Fl. 1906
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

[...]
Diante disso, conheço do recurso do contribuinte e reafirmo o entendimento àquela
ocasião para votar pelo sobrestamento do processo até 29/12/2018 dia seguinte ao
prazo definido pela Cláusula Quarta acima referida, com a remessa dos autos à unidade
de origem, que deve intimar desde já o contribuinte para que comprove, quando tiver
conhecimento, o cumprimento dos requisitos tratados pelas Cláusulas 2a, 3a e 4a do
Convênio ICMS 190, de 15 de dezembro de 2017.
Nos termos do despacho de encaminhamento (fl. 1792) da unidade de origem, o
processo ficou sobrestado até 29/12/2018. Tendo sido intimado o contribuinte em 08/03/2018 (fl.
1692 e 1695), este se manifestou em 27/12/2018 (fls. 1696, 1698 a 1791).
Com efeito, às fls. 1698/1699), a contribuinte apresenta petição de juntada de
documentos nos seguintes termos:
CAPITAL TRADE IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA., pessoa jurídica de
direito privado já devidamente qualificada nos autos em epígrafe, vem, respeitosamente
perante Vossas Senhorias, em atendimento ao disposto na Intimação SECAT/DRF/FNS
no 0122/2018, gerada por meio da Resolução no 9101-000.043, comprovar o
cumprimento dos requisitos tratados pelas Clausulas 2a, 3a e 4a do Convênio ICMS no
190/2017.
Os benefícios fiscais objeto do auto de infração ora em discussão são 02 (dois), a saber:
i) Pró-Emprego, e ii) Regime com base no art. 148-A.
Para cumprimento ao disposto nas clausulas 2a, 3a e 4a do Convênio ICMS no 190/2017,
o Estado de Santa Catarina editou o Decreto no 1.750/20181 (íntegra anexo), que, dentre
outros benefícios, listou os acima especificados.
No caso do Pró-Emprego, referenciam-se principalmente os itens 589 a 598 constantes
do ANEXO ÚNICO do Decreto 1.750/2018.
No caso do art. 148-A, referencia-se principalmente o item 12 constante do ANEXO
ÚNICO do Decreto 1.750/2018.
Em relação a obrigação constante da clausula 4a do Convênio ICMS no 190/2017, no
tocante do depósito dos dispositivos junto ao CONFAZ, há que se verificar que, no caso
destes autos, tratando-se de benefícios fiscais não vigentes em 08 de agosto de 2017, o
prazo para cumprimento desta medida é 31 de julho de 2019, nos termos do inciso II da
referida clausula.
Por fim, cumpridos os requisitos do Convênio ICMS no 190/2017, tais benefícios fiscais
devem ser considerados como efetivas subvenções para investimento, e, nesse sentido,
deve-se anular integralmente o auto de infração em discussão, vez que lavrado contra a
recorrente sob a premissa básica e equivocada de que se tratariam de subvenções para
custeio, fato que, por si só, torna maculada toda base legal e essência do auto de
infração, o que leva à nulidade integral por vicio material.
Ainda assim, por amor ao debate, não sendo este o entendimento destes N. Julgadores,
tem-se que o auto de infração também deve ser anulado pelos demais argumentos
constantes do Recurso Especial, a saber:
a) A correta forma de Classificação e de Tributação do Benefício Fiscal (Crédito
Presumido de ICMS) concedido pelo Estado de Santa Catarina ao caracteriza-lo
como Subvenção para Custeio, posto que assim considerado deveria integrar
Resultado Operacional e, por consequência, ser submetido ao percentual de
lucratividade para apuração da base de cálculo tributável, o que não foi observado
Fl. 1907
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

pela d. Fiscalização, sendo este um vício insanável que atinge à materialidade do
lançamento e leva ao seu cancelamento;
b) Divergência quanto à natureza do Benefício Fiscal (Crédito Presumido de ICMS)
Concedido pelo Estado de Santa Catarina (Regime do art. 148- A do RICMS/SC e
Regime do PRÓ-EMPREGO). Subvenção para Custeio ou Subvenção para
Investimento, o que leva ao cancelamento da exigência pela impossibilidade de
inovação das razões de lançar;
c) Erro no Regime de Tributação para os Anos-Calendários 2010 e 2011 – Matéria de
Ordem Pública, posto que nesses anos ao considerar as subvenções recebidas e a
receita da atividade da Recorrente se tem por superado o limite do lucro presumido
e, nesse cenário, deveria a d. Fiscalização ter realizado o lançamento pelo lucro real
nos respectivos anos-calendários; e
d) A não Incidência das Subvenções na Base de Cálculo do PIS e da COFINS.
Por todo exposto, reiterando em todos os termos as razões contidas no Recurso
Especial, bem como os fundamentos ora apresentados, em especial a juntada do Decreto
no 1.750/2018, a Recorrente pugna pelo provimento do recurso, a fim de que sejam
cancelados os lançamentos fiscais, nos termos fundamentados.
Na sequência os autos retornaram ao CARF para prosseguimento, tendo sido
proferido despacho de saneamento (fls. 1795) para ciência da Procuradoria da Fazenda Nacional
quanto ao teor dos documentos acostados aos autos pela recorrente, tendo esta se dado por
cientificada (fls. 1797).
Tendo em vista a extinção do mandato da d. conselheira relatora, os autos foram
devolvidos e submetidos a novo sorteio para este relator com vistas ao prosseguimento do
julgamento.
Após o processo ter retornado à pauta de julgamento na sessão de 14/07/2022,
quando o julgamento do recurso foi interrompido devido a pedido de vista, a contribuinte
apresentou petição nos autos (fls. 1829/1832), em 22 de julho de 2022, na qual noticia a
existência de um fato novo que entende que deva ser considerado pelo colegiado no deslinde do
presente processo, verbis:
[...]
Após a inclusão do feito em pauta de julgamento, a Recorrente tomou conhecimento da
existência de Mandado de Segurança Coletivo (5012860- 39.2014.404.7200/SC)
ajuizado pelo Sindicato das Empresas de Comercio Exterior do Estado de Santa
Catarina (SINDITRADE), transitado em julgado em 08/06/2020 e cujo prazo de ação
rescisória não ajuizada expirou em 08/06/2022 (mês anterior ao presente julgamento),
na qual se reconheceu direito às empresas representadas pelo Sindicato, optantes do
lucro presumido, de que não seja o crédito presumido objeto de tributação pelo IRPJ e
CSLL.
Senão vejamos trechos da r. Sentença que concedeu a segurança, confirmada pelo C.
Superior Tribunal de Justiça:
“Trata-se de ação na qual o impetrante pede para assegurar aos
substituídos, optantes do regime de apuração tributária pelo lucro
presumido, o direito de não incluir o crédito presumido de Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços - ICMS na base de cálculo do Imposto
de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro
Fl. 1908
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Líquido - CSLL. Pede, ainda, para declarar o direito dos substituídos à
compensação dos valores indevidamente recolhidos nos últimos 5 anos.
(...)
ANTE O EXPOSTO, CONCEDO PARCIALMENTE a segurança e julgo o
processo com resolução do mérito - art. 269, I, CPC. Por conseguinte:
a) DECLARO o direito de os substituídos com domicílio na circunscrição
fiscal da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Florianópolis/SC
excluírem da base de cálculo de apuração do IRPJ e da CSLL os valores
correspondentes aos créditospresumidos de ICMS;
b) DETERMINO à autoridade impetrada que se abstenha de - já a partir da
intimação desta sentença -, exigir dos substituídos supracitados o
recolhimento do IRPJ e da CSLL em desacordo com o critério de cálculo
retro-declarado, bem como, de aplicar-lhes multas e demais sanções
administrativas;”
Referido Mandado de Segurança foi ajuizado em favor da categoria da qual a
Recorrente faz parte, portanto, é alcançada pelos efeitos da coisa julgada que tem
natureza mandamental e que, conforme determinado no item “b” da parte dispositiva da
Sentença, inclusive, se impôs que se abstenha da cobrança do IRPJ e CSLL sobre o
crédito presumido de ICMS, bem como impede a aplicação de multa e sanções
administrativa (tal como é o caso da presente exigência fiscal constituída por
lançamento de ofício).
A coisa julgada, de natureza mandamental, impôs apenas uma condição para o
aproveitamento do decidido, de que a abrangência é restrita aos substituídos/empresas
que tiverem estabelecimento matriz na circunscrição fiscal da DRF de Florianópolis,
caso da Recorrente que está localizada em Itajaí/SC e, nos termos do disposto no Anexo
I da Portaria RFB No 1215, de 23 de julho de 2020, está abrangida pela DRF de
Florianópolis/SC.
Importante destacar que o STJ, ao analisar o caso, superou análise e efeito da LC
160/2017, ao destacar que referida lei não teria o condão de afastar o argumento jurídico
pelo qual se concluiu ser inviável a tributação do crédito presumido pelo IRPJ e CSLL.
Ou seja, eventuais requisitos ou condicionantes fiscais ou contábeis não seriam
suficientes a justificar a tributação. Senão vejamos:
“TRIBUTÁRIO.
PROCESSUAL
CIVIL.
AGRAVO
INTERNO
NOS
EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE
PROCESSO
CIVIL
DE
2015.
APLICABILIDADE.
CRÉDITOS
PRESUMIDOS DE ICMS. INCLUSÃO NAS BASES DE CÁLCULO DO
IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA - IRPJ E DA
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL.
INVIABILIDADE. CLASSIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS PELA LEI
COMPLEMENTAR
N.
160/2017.
REFLEXOS.
AUSÊNCIA.
ARGUMENTOS INSUFICIENTES PARA DESCONSTITUIR A DECISÃO
ATACADA. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em
09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do
provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo
Civil de 2015.
II - A 1a Seção desta Corte assentou o entendimento segundo o qual é inviável a
inclusão de créditos presumidos de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da
Fl. 1909
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

CSLL, porquanto, a par de tais valores constituírem elementos estranhos à
própria materialidade da hipótese de incidência de tais exações, posicionamento
contrário sufragaria a possibilidade de a União retirar, por via oblíqua, o
incentivo fiscal que o Estado-membro, no exercício de sua competência
tributária, outorgou.
III - A classificação dos créditos presumidos de ICMS como subvenção para
investimento, promovida pela Lei Complementar n. 160/2017, não tem o
condão de interferir - menos ainda de elidir – a fundamentação calcada na
ofensa ao princípio federativo. Ademais, ausente a própria materialidade da
hipótese de incidência do IRPJ e da CSLL, revela-se, também sob esse viés,
desinfluente tal enquadramento.
IV - A Agravante não apresenta argumentos suficientes para desconstituir a
decisão recorrida.
V - Em regra, descabe a imposição da multa, prevista no art. 1.021, § 4o, do
Código de Processo Civil de 2015, em razão do mero improvimento do Agravo
Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta
inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que
não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.
(AgInt nos EMBARGOS DE DIVERGÊNCIA EM RESP N° 1532578 - SC,
relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, julgado em 30/4/2019,
DJe de 8/5/2019.)
Portanto, conclui-se que o julgamento objeto do PAF no 11516.723.135/2012-03 deve
respeitar e aplicar o conteúdo material conformado com a coisa julgada constante do
Mandado de Segurança no 5012860-39.2014.404.7200/SC, pelos seguintes motivos:
1) O conteúdo material do referido mandado de segurança é o mesmo deste PAF no
11516.723.135/2012-03, qual seja, a tributação (ou não) de créditos presumidos de
ICMS para empresas optantes pelo lucro presumido;
2) O referido mandado de segurança transitou em julgado em 08/06/2020;
3) Transcorreu o prazo de 2 anos da ação rescisória em 08/06/2022, sem que a UNIÃO
a tenha proposto, estabilizando-se, em definitivo, o conteúdo decisório ali definido;
4) A Recorrente, CAPITAL TRADE, é integrante da categoria substituída no mandado
de segurança, pois: i) trata-se de uma empresa de comércio exterior (trading company),
e ii) está situada, desde sua constituição, na cidade de Itajaí, onde também está
localizado o SINDITRADE; 5) A cidade de Itajaí está submetida à circunscrição da
DRF de Florianópolis, onde domiciliado a autoridade coatora, em consonância com o
requisito imposto pelo decisum;
6) A ordem mandamental está em pleno vigor, devendo a UNIÃO dela conhecer e lhe
aplicar, independentemente do momento em que levada a conhecimento deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, uma vez que a eventual manutenção do
presente auto de infração contrariaria de forma evidente o comando judicial ali definido,
que determina: i) a exclusão do crédito presumido de ICMS das bases de tributação do
IRPJ e CSLL, ii) a abstenção da UNIÃO em exigir referido crédito tributário
(justamente o que se esta a fazer neste PAF), e iii) o direito de restituição dos valor
pagos indevidamente nos últimos 5 anos;
7) Por fim, não menos importante, o fato de que a referida decisão assentou a
ilegalidade na exigência tributária independentemente dos efeitos da LC no 160,
Fl. 1910
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

notadamente refutando a interpretação de que a forma de contabilização justificaria tal
lançamento.
De forma a facilitar a compreensão dos fatos ora apresentados, a Recorrente apresenta
nesta oportunidade a inicial do referido mandado de segurança, a sentença que concedeu
a segurança, bem como a sentença que apreciou os embargos declaratórios, o v.
Acórdão do STJ que confirmou a r. Sentença e a certidão de trânsito em julgado do
feito, bem como o Anexo I da Portaria RFB No 1215, de 23 de julho de 2020. P
Portanto, em vista deste fato novo que se leva a conhecimento de Vossas Senhorias, a
Recorrente pugna que seja apreciado, de modo que seja aplicada a coisa julgada ao
processo que se encontra em fase de julgamento, a fim de reconhecer a total
improcedência da exigência fiscal.

É o relatório.
Fl. 1911
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Voto
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator.
O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido.
Do conhecimento
Conforme relatado, o recurso especial foi admitido em relação às seguintes
matérias:
- Natureza da subvenção
- Classificação contábil do crédito presumido de ICMS
- Regime de tributação em relação ao IRPJ/CSLL
- Tributação da subvenção pelo PIS e COFINS
A Procuradoria da Fazenda Nacional não apresentou qualquer objeção quanto ao
conhecimento do recurso especial em suas contrarrazões.
Por ocasião da sessão de julgamento realizada em 07 de fevereiro de 2018 o
recurso foi examinado por esta turma, tendo sido conhecido por unanimidade, nos termos do
voto da então relatora, ex-conselheira Cristiane Silva Costa, verbis:
O recurso especial é tempestivo, tendo sido admitido quanto às seguintes matérias:
(i) natureza do benefício fiscal concedido pelo Estado de Santa Catarina:
subvenção para investimento, tendo o Presidente de Câmara admitido a divergência
quanto ao segundo paradigma (9101002.348), tratando especificamente do benefício do
artigo 148A, do RICMS do Estado de Santa Catarina, e o Presidente da CSRF também
quanto ao primeiro paradigma (1402001.908), que trataria do PróEmprego;
(ii) classificação do crédito presumido de ICMS, caso interpretado como subvenção
para custeio: Resultado operacional ou não operacional ̧ tendo o Presidente de Câmara
admitido a divergência quanto a ambos os paradigmas (910101.239 e 1101001.228) 1
(iii) Erro no regime de tributação para os anos de 2010 e 2011, matéria admitida pelo
Presidente da CSRF, com relação ao único paradigma indicado pelo Recorrente
(9101001.845)
(iv) Incidência das subvenções na base de cálculo do PIS e da COFINS, tema admitido
pelo Presidente de Câmara, entendendo pelo conhecimento quanto a ambos os
paradigmas (3201002.229 e 3201002.228).
O tema erro no regime de tributação para os anos de 2010 e 2011 (item iii acima) só foi
veiculado na esfera administrativa em memoriais de julgamento para o Colegiado de
origem. A Turma a quo mencionou este fato e, mesmo assim, analisou-o. Além disso, o
Presidente da CSRF relacionou o julgamento da matéria à classificação do crédito
presumido de ICMS, verbis:
Fl. 1912
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Por tais razões, deve ser dado seguimento ao recurso especial neste ponto para
que, caso a interessada logre sucesso na sua pretensão de as subvenções serem
tributadas mediante aplicação do coeficiente de presunção do lucro, a
divergência acerca do regime de tributação aplicável nos anos-calendário de
2010 e 2011 possa ser apreciada. (...)
Como o tema, portanto, foi expressamente analisado pela Turma a quo, entendo que é
caso de conhecimento do recurso especial também quanto ao item iii acima (Erro no
regime de tributação para os anos de 2010 e 2011)
Nesse contexto, adoto as razões do Presidente de Câmara e do Presidente da CSRF para
conhecimento do recurso especial quanto a todos os 4 (quatro) temas, admitindo-o com
relação a todos os paradigmas relacionados. Lembro que a Procuradoria não questionou
o conhecimento do recurso especial.
[...]
Em que pese o conhecimento tenha sido apreciada quando foi proferida a
Resolução no 9101-000.043, nos termos do art. 63 do Anexo II do Regimento Interno do CARF –
Ricarf, “as questões preliminares, prejudiciais ou mesmo de mérito já examinadas serão
reapreciadas quando do julgamento do recurso, por ocasião do novo julgamento”.
Neste diapasão, examinando os acórdãos cotejados em relação à primeira matéria
(Natureza da subvenção), entendo, com a devida vênia do r. despacho de admissibilidade do
presidente da Câmara a quo, que o paradigma acolhido (9101-002.348) não se presta para
caracterizar a divergência jurisprudencial suscitada quanto à natureza da subvenção.
Ocorre que, embora o paradigma arrolado trate da concessão de subvenções pelo
Estado de Santa Catarina, nos moldes examinados nestes autos, naquele caso o colegiado se
deparou com circunstâncias específicas que conduziram ao entendimento de que a contribuinte
teria preenchido os requisitos legais para o reconhecimento de que se tratava de subvenção para
investimentos, notadamente o seu registro em reservas de capital e a comprovação da
realização de investimentos por parte da beneficiária.
Nota-se que, o relator do acórdão recorrido cita e afasta expressamente a
similitude do presente caso com o que já havia sido examinado no processo no
10920.724243/2012-51 no qual foi proferido o Acórdão no 1201-001.182, que foi objeto do
recurso especial interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional, julgado pela 1a Turma da
CSRF e que ensejou o Acórdão no 9101-002.348, ora trazido como paradigma pela recorrente.
Transcrevo as passagens do voto condutor do recorrido que expõem a questão,
verbis:
[...]
Cabe aqui enfatizar que o caso em tela difere daquele apreciado por esta Turma,
quando do julgamento do processo n. 10920.724243/2012-51 (DIAMOND
BUSINESS TRADING S/A), com relatoria do Conselheiro Marcelo Cuba Netto.
Naquela oportunidade a Turma decidiu, por maioria, que se tratava de subvenções
para investimento e que o contribuinte havia preenchido os requisitos legais,
conforme se pode depreender do voto do relator:
Fl. 1913
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Isso posto, com base no conceito geral de subvenção (gênero) contido no art. 12,
§§ 2° 3°, da Lei n° 4.320/64, e nas características específicas presentes na Lei
Societária e no Decreto-lei n° 1.598/77, é possível concluir com segurança que
as subvenções para investimento:
a) sendo espécie do gênero "subvenções", são dotações orçamentárias
realizadas pelo Estado a entidades de direito público ou de direito privado, sem
caráter contraprestacional;
b) tais dotações devem, necessariamente, ser registradas no patrimônio líquido
da entidade beneficiária a título de reserva de capital, submetendo assim às
limitações contidas no art. 200 da Lei Societária;
c) em razão de seu nomen juris a ela atribuído, essas dotações têm como
finalidade a realização de investimentos por parte da entidade beneficiária, e;
d) são dotações orçamentárias que, inclusive, podem assumir a forma isenção
ou redução de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão
de empreendimentos econômicos.
Na hipótese dos autos, a própria Recorrente afirma que os benefícios oriundos dos dois
regimes, Pró-emprego e Artigo 148-A do RICMS/SC são decorrentes de operações de
importação, atuam como redutor dos custos e são repassados, mediante negociação, aos
seus clientes.
Como visto, a contribuinte, submetida à sistemática do lucro presumido,
contabilizou os montantes em conta de ativo, como comissões de importação e não
como reserva de capital. Conquanto não sujeita ao regime das sociedades anônimas, é
fato que os valores não transitaram pelo resultado nem tampouco foram integralmente
oferecidos à tributação.
E mais: a análise dos atos concessórios dos benefícios demonstram, à evidência, que
não houve qualquer condicionamento adicional, no sentido de expandir
investimentos ou empreendimentos econômicos, mas apenas o óbvio fato de que as
atividades fossem mantidas no Estado de Santa Catarina e houvesse a geração de 25
empregos diretos, numa primeira etapa.
Vale dizer, não houve a exigência de qualquer investimento de caráter econômico ou de
expansão como contrapartida aos milhões de reais auferidos a título de crédito
presumido.
[...] (g.n.)
A questão da ausência de registro das subvenções em reserva de capital, que se
constituiu em um fundamento autônomo suficiente para a manutenção do lançamento no acórdão
recorrido sequer é discutida no paradigma arrolado que trata apenas da comprovação a efetiva
aplicação dos recursos subvencionados em ativos da empresa para a caracterização da subvenção
como sendo de investimento posto que, ao contrário do recorrido, o colegiado que proferiu o
paradigma entendeu devidamente comprovado.
Importa transcrever a análise feita no acórdão paradigma, verbis:
Estabelecidas as premissas, passo para a análise do caso concreto.
Vale transcrever o art. 148-A do RICMS do Estado de Santa Catarina:
[...]
Fl. 1914
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Por sua vez, o protocolo de intenções dispõe o seguinte:
[...]
Não há como se constatar (sic) a carga de generalidade apresentada pela norma e pelo
protocolo de intenções, inclusive com meta bastante modesta quanto ao incremento de
empregos (geração de 25 ou 30 cargos diretos).
Por sua vez, há outra condição que diz respeito ao incremento real das atividades da
empresa, no sentido de se realizar operações de saída com mercadorias importadas por
conta própria ou por encomenda, (1) nos 12 (doze) meses subsequentes à concessão do
benefício, em montante igual ou superior a R$ 350.000.000,00 (trezentos e cinqüenta
milhões de reais); e (2) a cada período de 12 (doze) meses posterior àquele previsto no
item 1, em montante igual ou superior a R$ 500.000.000,00 (quinhentos milhões de
reais).
Há que se registrar que a atividade da empresa diz respeito à importação, exportação e
comércio de produtos eletro eletrônicos em geral, sob regime de trading, intermediação
de negócios e participação no capital social de outras sociedades na qualidade de sócia
quotista ou acionista (e-fl. 35).
Entendo que é inegável que, sob a perspectiva de estímulo à implantação ou expansão
de empreendimentos econômicos, o estabelecimento de meta objetiva relativa ao
acréscimo das operações que refletem a atividade finalística da empresa pode ter o
efeito de provocar, sim, repercussão nos investimentos para que as condições sejam
atendidas, refletidos, naturalmente, nos registros contábeis.
Nesse sentido, passo ao seguinte passo da análise, qual seja, constatar se, no período
fiscalizado, a meta estabelecida pela norma estadual teve a repercussão esperada
nos ativos da empresa, de modo a refletir a efetividade da aplicação dos recursos
subvencionados.
Transcrevo os esclarecimentos prestados pela Contribuinte (efls. 20/27) em face de
questionamentos encaminhados pela autoridade autuante no decorrer da ação fiscal:
[...]
Os valores do balanço apresentados na resposta da Contribuinte guardam correlação
com as DIPJ 2008 e 2009 (efls. 2974/3051).
Registra-se aumento expressivo de estoques dos anos de 2006 para 2007
(R$47.420.323,60) e de 2007 para 2008 (R$23.205.325,96). Inclusive, assiste razão à
Contribuinte, ao afirmar que, em razão da natureza de sua atividade (revenda de
produtos importados), a aplicação dos recursos em estoques encontra-se em
consonância com a expansão do empreendimento econômico.
Em se tratando de ativo fixo, a rubrica "Terrenos", de 2006 para 2007 o valor
passou de zero para R$2.401.431,00. No que concerne a "Edifícios e Construções",
há aumento expressivo de 2007 para 2008 (de zero para R$30.203.159,22).
Por sua vez, o valor lançado como subvenções na autuação fiscal foi no montante de
R$53.736.096,00 (efls. 3338).
Ora, a documentação trazida aos autos evidencia a efetiva aplicação dos recursos
subvencionados.
Portanto, em razão de meta objetiva estabelecida na norma estadual, e da sua
repercussão mediante a efetiva aplicação dos recursos visando a implantação e expansão
do empreendimento econômico, entendo que os recursos em debate são subvenções para
investimentos.
Fl. 1915
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

[...]
Como se vê, a despeito do acórdão paradigma divergir do recorrido quanto à
própria compreensão da natureza do incentivo, mediante a mera análise dos instrumentos legais e
contratuais que lhe deram suporte, o fato é que o acórdão paradigma se ampara também e
fundamentalmente em premissas factuais que apontam que houve a efetiva aplicação dos
recursos subvencionados pela contribuinte, o que não se vislumbrou no recorrido.
Assim, não é possível saber como se conduziria o colegiado paradigma na análise
de quadro fático substancialmente diverso ao examinar a caracterização da natureza da
subvenção do incentivo fiscal recebido pela ora recorrente.
Já com relação ao paradigma no 1402-001.908, admitido por meio do despacho de
agravo, a divergência também não se estabelece, pois ainda que seja reconhecido que se trata de
subvenção para investimento, isto não descaracterizaria a receita como tributável, pois ainda
assim seria necessário o atendimento de outras condições, como a constituição de reserva de
incentivos fiscais dos valores recebidos, no que, aliás o paradigma citado converge com o
recorrido ao dar provimento ao recurso de ofício justamente por este fundamento, conforme se
colhe na conclusão do voto vencedor da lavra do d. Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira
Pinto, verbis:
Desse modo, conclui-se que a recorrente ao não contabilizar parte das subvenções para
investimento como receita e, principalmente, não constituir a reserva de incentivos
fiscais, distribuindo, em seguida, lucros e resultados, incluindo aí tais subvenções não
atendeu às condições legais impostas pela legislação tributária para que os valores de
subvenção para investimentos recebidos não compusessem a base de cálculo do IRPJ,
da CSLL, do PIS e da Cofins.
Desta feita, seja pelo fato de existir fundamento autônomo no acórdão recorrido
concernente ao não registro das subvenções em reserva de capital, capaz por si só de impedir o
tratamento fiscal da subvenção como sendo de investimento, seja pelo quadro fático
substancialmente diverso entre o acórdão recorrido e os paradigmas admitidos, entendo que não
restou configurada a divergência jurisprudencial.
Assim, voto por não conhecer do recurso especial quanto à primeira divergência
suscitada.
Com relação à segunda matéria admitida (classificação contábil do crédito
presumido de ICMS), com base nos paradigmas no 9101-01.239 e 1101-001.228, verifica-se que
a divergência apontada no sentido da classificação da receita no resultado operacional x não
operacional não se estabelece quando examinados os paradigmas arrolados.
Em primeiro plano porque o recorrido examina a incidência do IRPJ e da CSLL
na sistemática do lucro presumido, enquanto que os paradigmas examina a incidência pelo lucro
real. Além disso, não discute essas receitas como operacional ou não operacional, mas apenas
afirmam que as subvenções de custeio devem integrar o lucro operacional.
É o que se extrai na conclusão do voto vencedor do Acórdão paradigma no 9101-
01.239, da lavra do d. ex-conselheiro Claudemir Rodrigues Malaquias, verbis:
[...]
Fl. 1916
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

É Assim, ante a inexistência destes elementos que permitem garantir que os recursos
vertidos pelo ente subvencionador, ou próprios em montante equivalente, foram
efetivamente destinados à implantação ou expansão do empreendimento, é forçoso
reconhecer que o benefício fiscal, caracterizado pela redução do valor a ser arrecadado
pelo contribuinte, não pode ser qualificado como subvenção para investimento, mas
para custeio, devendo seus valores serem computados na determinação do lucro
operacional, conforme o art. 44, inciso IV, da Lei no 4.506, de 1964, na forma
determinada pela autoridade fiscal nos presentes autos.
[...]
O mesmo se conclui ao exame do Paradigma no 1101-001.228, que se limita a
discutir a natureza do incentivo fiscal concedido pelo Estado do Ceará à contribuinte, concluindo
que se tratava de subvenção para custeio. A conclusão de que deveria integrar o resultado
operacional da pessoa jurídica é decorrência lógica do entendimento sobre a matéria de fundo e
desta forma foi trazido na ementa. Não se vislumbra qualquer discussão a respeito no voto
condutor do acórdão, da lavra da d. conselheira Edeli Pereira Bessa.
Por fim, o acórdão recorrido discute a aplicação do art. 521 do RIR/99, que
determina a adição das demais receitas à base de cálculo do tributo pelo lucro presumido,
situação muito distinta da examinada nos acórdãos paradigmas que tratam de exigências em
outro regime de tributação e, portanto, não trazem qualquer consideração sobre o alcance de tal
dispositivo.
Ante ao exposto, voto por não conhecer do recurso quanto a esta matéria.
Outrossim e, também, com a devida vênia do r. despacho de agravo que a acolheu,
entendo que também não restou caracterizada a divergência quanto à terceira matéria (Regime de
tributação em relação ao IRPJ/CSLL), conforme havia sido analisado no despacho de
admissibilidade, verbis:
4. Regime de tributação
A quarta divergência apontada pelo recorrente diz respeito à determinação do regime de
tributação que deve ser adotado para os anos 2010 e 2011.

O recorrente afirma que a inclusão dos valores da subvenção no seu resultado elevaria
esse resultado para valor acima do patamar admitido no regime do lucro presumido, o
que forçaria a adoção do regime do lucro real, o qual não foi adotado pela fiscalização,
resultando na nulidade da exigência realizada.
A decisão recorrida corroborou os lançamentos realizados conforme o regime do lucro
presumido, com a seguinte fundamentação (fl. 1215):
Sabe-se que o limite para opção pelo lucro presumido é verificado em relação à
receita bruta total do ano-calendário anterior e que quando a pessoa jurídica
ultrapassa o limite legal em algum período de apuração dentro do próprio ano-
calendário, tal fato não implica necessariamente mudança do regime de
tributação, podendo permanecer a tributação com base no lucro presumido
dentro deste mesmo ano.
Ademais, o raciocínio da Recorrente, acaso utilizado, colocaria em dúvida o
próprio enquadramento da empresa nos regimes diferenciados de Santa
Catarina (artigo 148-A do RICMS/SC, entre outros), visto que os compromissos
Fl. 1917
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

assumidos, acaso atendidos, implicam atividade econômica vultosa e totalmente
incompatível com os limites fixados pela sistemática do lucro presumido.
Como a própria Recorrente afirma às fls. 64 do Recurso Voluntário, ao postular
o suposto efeito confiscatório das autuações, que a soma, durante 5 anos, dos
valores distribuídos a título de lucros seria no máximo de 5 milhões de reais, o
que seria "astronomicamente distante" de um resultado hipotético de 250
milhões, parece-me que o reconhecimento, pela interessada, do verdadeiro porte
econômico da empresa fulmina a tese defendida em memoriais. Some-se a isso a
ausência de qualquer cálculo ou documento comprobatório apresentado junto
com os memoriais.
Forçoso, portanto, afastar a pretensão da Recorrente sobre este ponto, assim
como considerar plenamente jurídicos e conforme o ordenamento os
lançamentos efetuados pela autoridade fiscal, bem assim a sistemática de
apuração neles utilizada.
Em resumo, a decisão recorrida entendeu como corretos os lançamentos conforme o
regime do lucro presumido por adotar os seguintes entendimentos: (i) é possível a
manutenção do regime do lucro presumido no ano em que o limite de permanência no
regime é extrapolado; (ii) o contribuinte não provou que o referido limite foi
extrapolado, tendo inclusive argumentado em sentido oposto, quando combateu a multa
exigida.
Por seu turno, o recorrente afirma que, em sede de embargos de declaração, trouxe
elementos de prova que demonstram o excesso apontado. Todavia, os embargos não
foram admitidos e as referidas provas não foram apreciadas.
Ainda assim, o recorrente afirma que o entendimento adotado na decisão recorrida
contraria a jurisprudência do CARF, manifestada no Acórdão n° 9101-001.845, o qual
adotou a seguinte ementa:
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2002, 2003, 2004
NULIDADE. MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. POSSIBILIDADE DE
CONHECIMENTO PELA CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS.
EFEITO TRANSLA TIVO DOS RECURSOS.
Ato administrativo (lançamento) eivado do vício de ilegalidade deve ser anulado
pela Administração, como determina o art. 53 da Lei n° 9.784, de 1999.
Nulidade do ato administrativo é matéria de ordem pública, e como tal pode ser
conhecida de ofício em sede de recurso especial, quando ultrapassado o
conhecimento, à luz do efeito translativo dos recursos.
NULIDADE DO LANÇAMENTO. ADOÇÃO DE CRITÉRIO DE APURAÇÃO
DA
BASE DE CÁLCULO VEDADO POR LEI.
É nulo o lançamento que não observou a lei, no que se refere à apuração da
base de cálculo.
Transcreve-se trecho do respectivo voto condutor:
Como registrado no relatório, em memorial e em sustentação oral a Recorrente
suscita a nulidade do lançamento por violação da legalidade no que diz respeito
à determinação da base de cálculo. Isso porque, ao constatar que a receita
auferida pelo contribuinte é superior ao limite previsto na lei para a sujeição à
Fl. 1918
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

tributação pelo lucro presumido, a autoridade fiscal estava obrigada a efetuar o
lançamento com base no lucro real.
Como não há indicação nos autos da receita bruta auferida no ano-calendário
de 2000, não há como invalidar a opção exercida pelo contribuinte para o ano-
calendário de 2001, e neste caso não haveria reparo a fazer no lançamento caso
os tributos ali exigidos já não tivesse sido fulminado pela decadência.
Para os anos calendário de 2002 e 2003, tendo a receita bruta dos anos-
calendário anteriores (2001 e 2002) ultrapassado os limites legais de,
respectivamente. RS 24.000.000,00 e RS 48.000.000.00, a lei veda a tributação
com base no lucro presumido, sendo obrigatória a determinação com base no
lucro real (ou, na impossibilidade de apuração do lucro real, pelo
arbitramento). Portanto, o lançamento com base no lucro presumido está em
desacordo com a lei, cabendo seu cancelamento de ofício como determina o art.
53 da Lei n. 9.784. de 1999.
A leitura desse acórdão permite verificar que a respectiva decisão de anular o auto de
infração pelo lucro presumido se deu pelo fato de o recorrente ter demonstrado que o
limite de permanência nesse regime havia sido extrapolado nos anos correspondentes à
exigência tributária.
Todavia, a situação na decisão recorrida é diversa, pois um dos fundamentos dessa
decisão é o fato de o recorrente não ter demonstrado que houve o alegado excesso.
Assim, há uma incongruência fática entre os dois processos contrapostos, o que impede
afirmar que as diferentes medidas adotadas se deram por uma divergência na
interpretação da legislação, sendo até mesmo correto afirmar que diferentes medidas são
autorizadas, em tese, diante de diferentes quadros fáticos. Dessa forma, entendo que o
acórdão paradigma não é hábil para estabelecer a divergência apontada e o recurso não
deve ter seguimento quanto a esse tópico.
[...]
No despacho de agravo, por outro lado, sustentou-se a admissibilidade do recurso,
nestes termos:
[...]
Por fim, quanto ao tema "erro no regime de tributação", a agravante aduz ter
comprovado, inclusive nas razões de recurso especial, que nos anos de 2010 e 2011,
considerando a receita omitida e a receita declarada, o somatório ultrapassa o limite do
lucro presumido. O paradigma, por sua vez, concluiu que ultrapassado o limite legal do
lucro presumido, há mudança do regime de tributação para o lucro real, devendo ser
cancelado o lançamento por vício na apuração da base de cálculo tributável.
A questão foi assim abordada no acórdão recorrido:
Por fim, a Recorrente alega, ainda, que haveria vício insanável na autuação, por
força de erro no regime de tributação dos anos-calendário de 2010 e 2011, pois
entende que, acaso consideradas como receita operacional, o montante omitido
a partir das subvenções ultrapassaria o limite previsto para o lucro presumido
nos períodos.
Todavia, convém destacar que a Recorrente só formulou esse argumento em
memoriais.
Sabe-se que o limite para opção pelo lucro presumido é verificado em relação à
receita bruta total do ano-calendário anterior e que quando a pessoa jurídica
Fl. 1919
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

ultrapassa o limite legal em algum período de apuração dentro do próprio ano-
calendário, tal fato não implica necessariamente mudança do regime de
tributação, podendo permanecer a tributação com base no lucro presumido
dentro deste mesmo ano.
Ademais, o raciocínio da Recorrente, acaso utilizado, colocaria em dúvida o
próprio enquadramento da empresa nos regimes diferenciados de Santa
Catarina (artigo 148A do RICMS/SC, entre outros), visto que os compromissos
assumidos, acaso atendidos, implicam atividade econômica vultosa e totalmente
incompatível com os limites fixados pela sistemática do lucro presumido.
Transcrevemos e destacamos alguns exemplos dos benefícios concedidos, com os
respectivos períodos de vigência e montantes, conforme constam dos autos:
1. A partir de setembro de 2009 e até dezembro de 2011, por meio do
Parecer TTD n° 0916/2009 - COGAT (fls. 886/897), fundamentado no
art. 148-A do RICMS/SC, foi revogado o regime anterior e concedidas
novas condições de utilização do benefício fiscal, com vigência até
dezembro de 2011. Do referido parecer extraemse as principais
obrigações da empresa para usufruir do regime, assumidas no Protocolo
de Intenções firmado com o Estado em 22 de junho de 2008. São elas:
(i) incrementar o volume de importações em volume não inferior a
R$ 350.000.000,00, no período de 12 meses a contar da data de
concessão do regime, e de R$ 500.000.000,00 nos 12 meses seguintes;
(...)
2. Tratamento Tributário Diferenciado n° 115000001384380 -Termo de
Concessão n° 115000004484105 (fls. 661/672, e anexo à impugnação
fls. 926/937) consistindo em diferimento do ICMS devido na
importação, diferimento parcial nas operações internas subseqüentes e
crédito presumido nas operações subsequentes à importação e dispensa
de apresentação de garantia do ICMS diferido. Data 27 de dezembro
de 2011 -vigência a partir de 01/2012. Dentre as obrigações
específicas atribuídas ao contribuinte, cabe destacar (i) obter um
faturamento não inferior a R$ 250.000.000,00 (...) (grifamos)
Como a própria Recorrente afirma às fls. 64 do Recurso Voluntário, ao postular
o suposto efeito confiscatório das autuações, que a soma, durante 5 anos, dos
valores distribuídos a título de lucros seria no máximo de 5 milhões de reais, o
que seria "astronomicamente distante" de um resultado hipotético de 250
milhões, parece-me que o reconhecimento, pela interessada, do verdadeiro porte
econômico da empresa fulmina a tese defendida em memoriais. Some-se a isso a
ausência de qualquer cálculo ou documento comprobatório apresentado junto
com os memoriais.
Forçoso, portanto, afastar a pretensão da Recorrente sobre este ponto, assim
como considerar plenamente jurídicos e conforme o ordenamento os
lançamentos efetuados pela autoridade fiscal, bem assim a sistemática de
apuração neles utilizada.
A interessada suscitou omissão cuja demonstração restou infirmada no exame de
admissibilidade dos embargos, sob os seguintes fundamentos:
No que se refere à possíveis omissões, assim se manifestou a embargante:
Omissão na análise do próprio demonstrativo que consta do Termo de
Verificação e Encerramento de Ação Fiscal - possibilidade de ofício de
se verificar as diferenças para os regimes de tributação.
Fl. 1920
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Conforme apreciado pelo v. Acórdão, foi alegado pela Embargante vício
insanável na autuação, por força de erro no regime de tributação dos
anos calendários de 2010 e 2011, pois entende que, acaso consideradas
como receita operacional, o montante omitido a partir das subvenções
ultrapassaria o limite previsto para o lucro presumido nos períodos.
Alega a embargante, quanto a este ponto, que o voto teria se omitido em relação
aos regimes de tributação relativos a 2010 e 2011 e que não teria apreciado
tabela constante do Termo de Verificação Fiscal.
Ocorre que o voto condutor manifestou-se expressamente sobre a questão, nos
seguintes termos:
[...]
Diante do enfrentamento direto da questão, somado ao fato de que a matéria só
foi trazida em memoriais, conforme claramente destacado no Acórdão, não se
trata de omissão, mas novamente de entendimento diverso daquele pretendido
pela interessada.
Observa-se no acórdão recorrido o entendimento de que o limite para opção pelo lucro
presumido é verificado em relação à receita bruta total do ano-calendário anterior e,
sob esta mesma premissa, o paradigma n° 9101-001.845 estipulou que:
Para os anos calendário de 2002 e 2003, tendo a receita bruta dos anos-
calendário anteriores (2001 e 2002) ultrapassado os limites legais de,
respectivamente, R$ 24.000.000,00 e R$ 48.000.000,00, a lei veda a tributação
com base no lucro presumido, sendo obrigatória a determinação com base no
lucro real (ou, na impossibilidade de apuração do lucro real, pelo
arbitramento). Portanto, o lançamento com base no lucro presumido está em
desacordo com a lei, cabendo seu cancelamento de oficio como determina o art.
53 da Lei n. 9.784, de 1999.
Pelas razões expostas, declaro nulos os lançamentos relativos ao IRPJ e à CSLL
relativos aos anos calendário de 2002 e 2003, por estarem em desacordo com a
lei.
É possível interpretar, frente a tais circunstâncias, que o acórdão recorrido demandou
prova do efetivo porte econômico da empresa porque não vislumbrou esta demonstração
nos autos, dado que, em passagem anterior do voto, o Conselheiro Relator havia
declarado a regularidade do procedimento fiscal que classificou as subvenções como
outras receitas, a serem tributadas integralmente na forma do art. 521 do RIR/99, sem a
prévia aplicação do coeficiente de presunção. Logo, se as receitas de subvenção não
integram a receita bruta para fins de aplicação do coeficiente de presunção, caberia à
interessada provar que suas receitas da atividade superavam o limite para permanência
na sistemática do lucro presumido.
Ocorre que, no exame de admissibilidade, foi admitida a divergência acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS", suscitada com o objetivo de que
fosse reconhecido que o valor do incentivo, quando considerado subvenção para
custeio, deve ser incluído na receita operacional e, assim, ser tributado após a
aplicação do índice do lucro presumido. O dissídio jurisprudencial acerca do "erro no
regime de tributação", portanto, passa a ser dependente da solução a ser dada acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS".
Por tais razões, deve ser dado seguimento ao recurso especial neste ponto para que, caso
a interessada logre sucesso na sua pretensão de as subvenções serem tributadas
mediante aplicação do coeficiente de presunção do lucro, a divergência acerca do
regime de tributação aplicável nos anos-calendário de 2010 e 2011 possa ser apreciada.
Fl. 1921
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

[...]
Com a devida vênia do entendimento trazido no despacho de agravo, entendo que
há circunstâncias bastante distintas entre os acórdãos cotejados, notadamente no fato de que no
paradigma é certo e não há qualquer discussão quanto ao montante da receita bruta
experimentada em cada período. No acórdão recorrido, de outra parte, a discussão ficou centrada
na tributação das receitas de subvenção que foram parcialmente ofertadas à tributação pela
contribuinte como se fossem receita bruta.
Além de ter sido (a subvenção) tratada no lançamento como sendo de natureza
distinta, ou seja, não se tratar de receita bruta da atividade sujeita aos limites para apuração pelo
lucro presumido, entendimento corroborado pelo acórdão recorrido, este expressamente apontou
outras razões de fato para indeferir o pleito, notadamente a ausência de qualquer demonstração e
comprovação da situação, que fora apresentada apenas em memoriais, mas ainda assim
conhecida pelo colegiado a quo.
Assim, a despeito de ter sido questionada a omissão em embargos, que não foi
acolhida, entendo que não restou caracterizada a divergência quanto à terceira matéria.
Por fim, entendo que restou caracterizada a divergência quanto à quarta matéria
admitida, nos termos do despacho de admissibilidade recursal, cujos fundamentos adoto nos
moldes do art. 50, § 1o da Lei no 9784/1999.
Com relação ao noticiado fato novo concernente à decisão transitada em julgado
em ação de mandado de segurança coletivo impetrado por sindicato representante das empresas
de comércio exterior no Estado de Santa Catarina em face do Delegado da Receita Federal em
Florianópolis, que afastaria a tributação do crédito presumido de ICMS na base de cálculo do
IRPJ e do CSLL entendo que não cabe a este colegiado apreciar o seu alcance e aplicabilidade ao
presente caso.
Em primeiro plano porque não sendo conhecido o recurso especial quanto às
matérias relacionadas ao IRPJ e a CSLL sobre as referidas subvenções, falece competência a este
colegiado para apreciar quaisquer outras alegações, ainda que tenham natureza de ordem pública.
Este o entendimento já manifestado por este colegiado expresso no voto vencedor
da d. conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão no 9101-006.3111:
[...]
Neste cenário, sem que tenha sido aqui replicada a divergência que levou esta Turma a
decidir favoravelmente à Contribuinte no processo no 16561.000217/2008-60, a
competência de julgamento instaurada nestes autos se limita à divergência
jurisprudencial que reste aqui demonstrada, ainda que, ao final, com a inovação do
pedido recursal pelo fato novo ocorrido, a solução do litígio possa contemplar esta
ocorrência.

1 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e divergiram na matéria os
Conselheiros Lívia de Carli Germano e Carlos Henrique de Oliveira. Ausente o conselheiro Luiz Tadeu Matosinho
Machado.
Fl. 1922
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

De outro lado, também não é possível considerar prejudicado o recurso especial por
perda de objeto, sob o entendimento de que o sobrestamento deixou de ter razão com a
decisão definitiva dos autos principais. A Contribuinte mantém o interesse em reformar
o acórdão recorrido para que a decisão do recurso voluntário contemple a decisão final
do processo principal, e a divergência jurisprudencial deveria ser analisada em face do
contexto fático presente no momento em que interposto recurso especial contra o
acórdão recorrido.
Assim, o recurso especial interposto deve ser analisado quanto à possibilidade de seu
conhecimento e, se este Colegiado for competente para apreciá-lo, também competente
será para apreciar a petição de fato novo trazida aos autos, atribuindo-lhe as
consequências que entender pertinentes.
Estas as razões, portanto, para REJEITAR a preliminar suscitada pela I. Relatora, e
considerar que o recurso especial interposto não está prejudicado, e demanda análise de
seu conhecimento e prévia afirmação da competência desta instância especial para a
apreciação do pedido da Contribuinte.
[...]
Em segundo lugar, verifica-se que o referido mandado de segurança foi impetrado
contra o Delegado da DRF-Florianópolis, a quem cabe observar a decisão judicial proferida nos
casos concretos, de sorte que cabe àquela autoridade verificar a aplicação da mesma ao presente
caso e, sendo o caso, rever de ofício o lançamento para torna-lo insubsistente.
Assim, voto no sentido de não conhecer do alegado fato novo suscitado pela
recorrente.
Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer parcialmente do recurso especial
interposto apenas quanto à quarta matéria admitida (Tributação da subvenção pelo PIS e
COFINS).
Mérito
Tributação da subvenção pelo PIS e COFINS
A recorrente afirma que não pode ser incluído na base de cálculo da contribuição
para o PIS e da COFINS os valores considerados como subvenção para custeio, por não serem
receita da empresa, mas apenas uma renúncia fiscal.
Nesse sentido aponta o entendimento dos paradigmas colacionados que trazem
entendimento de que as subvenções tem natureza de recuperação de custos e não podem ser
consideradas como receita, de forma que não podem integrar a base de cálculo das contribuições
PIS e COFINS.
O acórdão recorrido assim se pronunciou sobre a matéria:
[...]
No que tange aos lançamentos a título de PIS e COFINS o entendimento é o mesmo, ao
tempo da vigência da Lei n. 9.718/98, que considerava que as bases de cálculo do PIS e
da COFINS eram definidas a partir do conceito de receita bruta.
Assim, a fiscalização autuou os períodos de 2008 e 2009 abrangidos pela regra da Lei n.
9.718/98, mas excluiu dos autos qualquer montante posterior ao advento da Lei n.
Fl. 1923
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

11.941/2009, que expressamente revogou o § 1° do art. 3° daquele diploma legal e,
como consequência, limitou o conceito de faturamento para a receita bruta da pessoa
jurídica, razão pela qual as receitas decorrentes de subvenções deixaram de ser incluídas
nas determinação das bases de cálculos do PIS e da COFINS.
O assunto, inclusive, já foi objeto de Solução de Divergência, exarada pela
Coordenação-Geral de Tributação (COSIT) da Receita Federal do Brasil:
SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA N 13, DE 28 DE ABRIL DE 2011 - D.O.U.:
20.05.2011
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: Por absoluta falta de amparo legal para a sua exclusão, o valor
apurado do crédito presumido do ICMS concedido pelos Estados e pelo Distrito
Federal constitui receita tributável que deve integrar a base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep.
A partir de 28 de maio de 2009, tendo em vista a revogação do §1° do art. 3° da
Lei n° 9.718, de 1998, promovida pelo inciso XII do art.79 da Lei No 11.941, de
2009, para as pessoas jurídicas enquadradas no regime de apuração cumulativa
da Contribuição para o PIS/Pasep, por não ser considerado faturamento
(receita bruta) decorrente da atividade exercida por essas pessoas jurídicas, o
valor do crédito presumido do ICMS deixou de integrar a base de cálculo da
mencionada contribuição.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 150 da Constituição Federal; Art. 97 da Lei N.
5.172, de 1966 (CTN); Arts. 2° e 3°da Lei N. 9.178, de 1998; Art. 1° da Lei n°
10.637, de 2002; Inciso XII do art. 79
da Lei n° 11.941, de 2009; Arts. 392 e 443 do Regulamento aprovado pelo
Decreto N. 3.000, de 1999 (RIR/99); e Parecer
Normativo CST N. 112, de 1978.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
EMENTA: Por absoluta falta de amparo legal para a sua exclusão, o valor
apurado do crédito presumido do ICMS concedido pelos Estados e pelo Distrito
Federal constitui receita tributável que deve integrar a base de cálculo da
Cofins.
A partir de 28 de maio de 2009, tendo em vista a revogação do § 1° do art. 3° da
Lei No 9.718, de 1998, promovida pelo inciso XII do art. 79 da Lei No 11.941,
de 2009, para as pessoas jurídicas enquadradas no regime de apuração
cumulativa da Cofins, por não ser considerado faturamento (receita bruta)
decorrente da atividade exercida por essas pessoas jurídicas, o valor do crédito
presumido do ICMS deixou de integrar a base de cálculo da mencionada
contribuição.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Art. 150 da Constituição Federal; Art. 97 da Lei N.
5.172, de 1966 (CTN); Arts. 2° e 3°da Lei N. 9.178, de 1998; Art. 1°da Lei N.
10.833, de 2003; Inciso XII do art. 79 da Lei N. 11.941, de 2009; Arts. 392 e 443
do Regulamento aprovado pelo Decreto N. 3.000, de 1999 (RIR/99); e Parecer
Normativo CST N. 112, de 1978.
Procedentes, pois, os lançamentos efetuados.
[...]
Fl. 1924
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Com efeito, as receitas dessa natureza não se enquadram no conceito de
faturamento.
De fato, a Lei no 9.718/1998, em seu art. 3o, § 1o, alargou o conceito de
faturamento previsto para a incidência das da contribuições ao PIS/Cofins, estendendo-o a toda e
qualquer receita auferida pela pessoa jurídica, verbis:
Art. 3o O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde à receita bruta
da pessoa jurídica.
§ 1o Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa
jurídica, sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação
contábil adotada para as receitas.
[...]
(g.n.)
E, como bem observado no lançamento pela autoridade fiscal e pela decisão
recorrida, tal dispositivo foi posteriormente revogado pela Lei no 11.941/2009, produzindo
efeitos a partir de maio de 2009.
Ocorre que o Supremo Tribunal Federal – STF em julgamento do RE no 585.235,
em 10/09/2008, reconheceu em regime de repercussão geral a inconstitucionalidade deste
dispositivo, verbis:
Extraordinário. Tributo. Contribuição social. PIS. COFINS. Alargamento da base
de cálculo. Art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98. Inconstitucionalidade. Precedentes do
Plenário (RE no 346.084/PR, Rel. orig. Min. ILMAR GALVÃO, DJ de 1o.9.2006; REs
nos 357.950/RS, 358.273/RS e 390.840/MG, Rel. Min. MARCO AURÉLIO, DJ de
15.8.2006) Repercussão Geral do tema. Reconhecimento pelo Plenário. Recurso
improvido. É inconstitucional a ampliação da base de cálculo do PIS e da COFINS
prevista no art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98.
Decisão: O Tribunal, por unanimidade, resolveu questão de ordem no sentido de
reconhecer a repercussão geral da questão constitucional, reafirmar a
jurisprudência do Tribunal acerca da inconstitucionalidade do § 1o do artigo 3o da
Lei 9.718/98 e negar provimento ao recurso da Fazenda Nacional, tudo nos termos do
voto do Relator. Vencido, parcialmente, o Senhor Ministro Marco Aurélio, que entendia
ser necessária a inclusão do processo em pauta. Em seguida, o Tribunal, por maioria,
aprovou proposta do Relator para edição de súmula vinculante sobre o tema, e cujo teor
será deliberado nas próximas sessões, vencido o Senhor Ministro Marco Aurélio, que
reconhecia a necessidade de encaminhamento da proposta à Comissão de
Jurisprudência.
Votou
o
Presidente,
Ministro
Gilmar
Mendes.
Ausentes,
justificadamente, o Senhor Ministro Celso de Mello, a Senhora Ministra Ellen Gracie e,
neste julgamento, o Senhor Ministro Joaquim Barbosa. Plenário, 10.09.2008.
Tema
110 - Ampliação da base de cálculo da COFINS.
Tese
É inconstitucional a ampliação da base de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS prevista no art. 3o, § 1o, da Lei 9.718/98. Obs: Redação da tese aprovada
nos termos do item 2 da Ata da 12a Sessão Administrativa do STF, realizada em
09/12/2015
Fl. 1925
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

(g.n.)
Assim, tendo em vista o disposto no art. 62, § 2o do Regimento Interno do CARF,
aprovado pela Portaria MF no 343/20152, esta decisão deve ser reproduzida neste julgamento, de
sorte que as receitas decorrentes da subvenção para custeio estão excluídas do conceito de
faturamento para fins de apuração das contribuições ao PIS/Cofins no regime da cumulatividade,
devendo ser afastada a exigência das contribuições sobre estas receitas.
Nesse sentido, em caso análogo, têm-se a jurisprudência da 3a Turma da CSRF,
especializada no julgamentos dessas contribuições, verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2001 a 30/04/2001, 01/06/2001 a 31/08/2001
BASE DE CÁLCULO - EXCLUSÃO. RESSARCIMENTO DE CREDITO
PRESUMIDO
DE
IPI..
ALARGAMENTO.
LEI
9.718/98.
INCONSTITUCIONALIDADE. DECISÃO DO STF. REPERCUSSÃO GERAL.
As decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal em regime de repercussão geral
deverão ser reproduzidas no julgamento do recurso apresentado pelo contribuinte, por
força do disposto no artigo 62, § 2o, do Regimento Interno do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais. A decisão que considerou constitucional o caput do artigo 3o da Lei
no 9.718, de 1998 e declarou a inconstitucionalidade de seu § 1o estabeleceu que apenas
o faturamento mensal da sociedade empresária, representado pela receita bruta advinda
das atividades típicas da pessoa jurídica, integram a base de cálculo da COFINS.
Portanto, o valor do ressarcimento de crédito presumido do IPI não compõe a base de
cálculo do PIS e da Cofins no sistema de apuração do regime cumulativo. (Acórdão no
9303-010.690, julgamento em 16/09/2020, Relatora Érika Costa Camargos
Autran)
Pelo exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso da contribuinte quanto
a esta matéria.
Conclusão
Por todo o exposto, voto no sentido de conhecer parcialmente do recurso especial
da contribuinte e, na parte conhecida, em dar-lhe provimento para excluir a tributação das
receitas de subvenção da base de cálculo das contribuições referentes ao PIS/Cofins.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado

2 Art. 62. [...]
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça
em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a
1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)
Fl. 1926
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Declaração de Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa.
Como bem exposto pelo I. Relator, o recurso especial da Contribuinte teve
seguimento em face de quatro, das cinco matérias suscitadas em recurso especial. Apenas a
discussão acerca de “tributação da subvenção no regime do lucro presumido” não teve
seguimento. Esta Conselheira, à época na assessoria da Presidência da CSRF, propôs o
seguimento do recurso especial em relação à 4a matéria (“Regime de tributação em relação ao
IRPJ/CSLL”), bem como ampliou o seguimento da 1a matéria (“Natureza da subvenção”) em
face do paradigma no 1402-001.908.
Consoante Termo de Verificação e Encerramento da Ação Fiscal, os créditos
tributários lançados têm em conta receitas vinculadas a benefícios fiscais concedidos pelo Estado
de Santa Catarina, identificado como “Pró-Emprego” a partir de agosto/2007, e consistente em
crédito em conta gráfica na saída subsenquente de mercadorias importadas para
comercialização. Segundo esclarecimentos prestados pela Contribuinte no curso do
procedimento fiscal:
“... 1 - Os créditos presumidos ... do Regime Pró Emprego e do Artigo 148-A ... são
calculados e apropriados como forma de redução de custo da importação, de modo a
resultar em uma tributação efetiva de 3,45% no caso do Pró Emprego e 0,92% no caso
do Regime Especial 148-A, a diferença entre o que é destacado na Nota Fiscal e o que
efetivamente a empresa recolhe, são apropriados a titulo de crédito presumido, mero
redutor de custos da importação.
2 - Os valores relativos a créditos presumidos de ICMS ... são escriturados ... debitando
a conta de ICMS a recolher no passivo e creditando a conta do respectivo Processo de
Importação no passivo. (grifo nosso)
3 – A Capital Trade, nas operações de importação por conta e ordem que efetua, emite
Nota Fiscal de prestação de serviços ... estes valores são oferecidos a tributação de IRPJ,
CSLL, PIS, COFINS e ISSQN. Os créditos presumido do regime especial figuram
como redutor de custos da importação. (grifo nosso).
4.1 – A diferença relativa ao ano de 2008 trata-se do crédito presumido de Janeiro a
Março que somam R$ 2.385.727,19 e dos recolhimentos antecipados de ICMS que
somam R$ 4.032.548,56 e não estão considerados nos R$ 10.091.658,21. Desse modo o
crédito presumido de ICMS relativo ao ano de 2008 soma a importância de R$
12.477.385,40 e não R$ 10.091.658,21 e nem tampouco R$ 16.508.933,96 que está
incluso o ICMS recolhido antecipadamente ...
4.2 – A diferença relativa ao ano de 2009 trata-se recolhimento antecipados de ICMS ...
valor correto do crédito presumido de ICMS para o ano de 2009 é de R$ 14.711.840,70
que pode ser confirmado no Livro de Regime Especial...”
No âmbito da Contribuição ao PIS e da COFINS, a autoridade lançadora afirmou
a incidência destas contribuições, na sistemática cumulativa, sobre o crédito presumido do
Fl. 1927
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

ICMS, que não seria considerado faturamento (receita bruta), até a revogação do art. 3o, 1o da
Lei no 9.718/98 em 28/05/2009. Determinou as parcelas da subvenção estadual que não foram
oferecidas à tributação até maio/2009, observando que o valor que a contribuinte ofereceu à
tributação é uma parte, aproximadamente 30%, do benefício fiscal Subvenção Estadual, e o
excedente seria o valor negociado e repassado aos seus clientes, considerando liberalidade do
contribuinte, que não pode transacionar reduzindo o devido em impostos e contribuições
federais. Concluiu que:
Mediante as análises iniciais realizadas depreendeu-se que esses benefícios configuram
subvenção corrente para custeio ou operação, circunstância em que os fatos, sob a égide
da legislação tributária federal, têm natureza de receita. Sob esse delineamento o
tratamento dispensado pelo sujeito passivo à matéria não se conforma com o
entendimento fiscal, considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crédito de conta com natureza devedora, do Ativo Circulante, precisamente
na rubrica intitulada “COMISSÃO DE IMPORTAÇÃO”, e não em conta de receita,
situação em que efetivamente permaneceram à margem da mensuração das bases
imputáveis das contribuições objetos do procedimento fiscal.
Reiterando a caracterização do benefício como subvenção corrente para custeio ou
operação, a autoridade lançadora afirmou sua classificação como demais receitas para cálculo do
IRPJ e da CSLL na sistemática do lucro presumido, e identificou as receitas que, além de
parcialmente declaradas, foram submetidas ao coeficiente de 32%. Os valores tributáveis se
referem aos períodos de 2008 a 2011, e a justificativa para tributação foi estruturada em termos
semelhantes aos expostos no âmbito da Contribuição ao PIS e da COFINS.
Na segunda parte do Termo de Verificação e Encerramento da Ação Fiscal, a
autoridade lançadora descreve os atos concessivos do benefício fiscal e, reportando doutrina no
âmbito do direito financeiro, bem como sob a ótica contábil e do direito tributário, expressa as
seguintes conclusões:
Do exposto acima, deduz-se que o benefício fiscal do CRÉDITO DO ICMS concedido
através do PROGRAMA PRÓ-EMPREGO se trata de uma SUBVENÇÃO, originária
de dotação orçamentária de TRANSFERÊNCIAS CORRENTES, da espécie
ECONÔMICA, cuja finalidade é a de cobrir DESPESAS DE CUSTEIO das entidades
beneficiadas.
[...]
Pelo exposto acima, depreende-se de que na ótica da ciência contábil, amparada pelas
normas
internacionais
de
Contabilidade
(IAS
20),
as
SUBVENÇÕES
GOVERNAMENTAIS devem ser reconhecidas pelas sociedades empresárias como
RECEITAS DA ENTIDADE, apropriadas ao longo do período em que forem
usufruídas, e confrontadas com as despesas que pretende compensar.
[...]
Pelo exposto, tem-se que o CRÉDITO DO ICMS objeto do PROGRAMA PRÓ-
EMPREGO, benefício fiscal cuja natureza jurídica é a de subvenção corrente para
custeio, deve compor a receita bruta operacional da pessoa jurídica beneficiária,
devendo ser computado por ocasião da determinação do lucro operacional, e desta
forma, incluído na apuração da base de cálculo do imposto de renda da pessoa jurídica –
IRPJ e da contribuição social sobre o lucro líquido – CSLL.
[...]
Fl. 1928
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Em se tratando de contribuinte enquadrado no regime de apuração CUMULATIVA, não
haverá incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS nas receitas
decorrentes daquela subvenção governamental, a partir de 28/05/2009. O referido
regime de incidência encontra-se disciplinado através da lei no 9.718, de 27 de
novembro de 1998, cujos arts. 2o e 3o, caput e § 1o, em seu texto original, assim
disciplinava:
[...]
Em impugnação, a Contribuinte arguiu, dentre outros aspectos, que a autoridade
lançadora somente teria confrontado o benefício Pró-Emprego, mas em resposta a diligência a
autoridade lançadora consignou que também o Regime Especial do Artigo 148-A do RICMS/SC
foi tratado como subvenção corrente. A autoridade julgadora de 1a instância concluiu que o
lançamento estava devidamente motivado, e confirmou a classificação do benefício fiscal como
subvenção corrente, vez que nos atos concessivos em nenhum momento foi condicionado que
contribuinte aplicasse a subvenção recebida em implantação ou expansão de empreendimentos
econômicos, mas que apenas mantesse investimentos no Estado de Santa Catarina, contribuísse
para fundos sociais do Estado, gerasse, inicialmente, 25 postos de trabalho e depois mantesse
30 postos de trabalho. Explorando outros aspectos dos atos, observou que há a imposição de
outras condições para a concessão da subvenção, mas nenhuma delas exige o desenvolvimento
de projetos, aplicação de montantes de recursos e, principalmente, não especificam a origem
dos recursos, que podem, destarte, vir de qualquer fonte que não as subvenções. No mais,
validou a classificação dos valores como “demais receitas” no âmbito da tributação do lucro
presumido, bem como a incidência das contribuições em razão da universalidade do conceito de
receita bruta.
O voto condutor do acórdão recorrido traz a rejeição das preliminares de nulidade,
consignando em relação aos fundamentos utilizados pela fiscalização, que não teriam
contemplado outros benefícios concedidos à empresa, que a matéria foi objeto de diligência
específica, para manifestação do Fisco e consequente resposta da interessada, desorte que não
se vislumbra, na espécie, qualquer nulidade.
No mérito, observou-se que a própria Contribuinte entende que os benefícios
atuam como redutores da carga tributária (custos) incidente nas importações e, reproduzido os
fundamentos da acusação fiscal, afirmou sua correção pois considerou os valores já declarados e
oferecidos à tributação, gravando apenas a diferença considerada omitida.
Ainda, analisando a natureza jurídica das subvenções, tendo em conta o Decreto
Estadual no 105/2007, que instituiu o Programa Pró-Emprego, o Conselheiro Relator afirmou
entender que os benefícios outorgados pelo Programa Pró-Emprego efetivamente se constituem,
por meio dos créditos de ICMS, em subvenções para custeio da atividade das empresas
alcançadas, de tal sorte que deve ser computados na determinação do resultado e incluído na
base de cálculo do IRPJ e reflexos. Rejeitou sua classificação como subvenção para
investimento porque a simples utilização de portos ou aeroportos não contempla a espécie, até
porque, para tanto não é necessária qualquer expansão, investimento ou empreendimento, mas
apenas o deslocamento das atividades logísticas e aduaneiras.
Adicionou, por fim, que:
Fl. 1929
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Cabe aqui enfatizar que o caso em tela difere daquele apreciado por esta Turma, quando
do julgamento do processo n. 10920.724243/2012-51 (DIAMOND BUSINESS
TRADING S/A), com relatoria do Conselheiro Marcelo Cuba Netto.
Naquela oportunidade a Turma decidiu, por maioria, que se tratava de subvenções para
investimento e que o contribuinte havia preenchido os requisitos legais, conforme se
pode depreender do voto do relator:
Isso posto, com base no conceito geral de subvenção (gênero) contido no art. 12,
§§ 2° 3°, da Lei n° 4.320/64, e nas características específicas presentes na Lei
Societária e no Decreto-lei n° 1.598/77, é possível concluir com segurança que as
subvenções para investimento:
a) sendo espécie do gênero "subvenções", são dotações orçamentárias realizadas
pelo Estado a entidades de direito público ou de direito privado, sem caráter
contraprestacional;
b) tais dotações devem, necessariamente, ser registradas no patrimônio líquido da
entidade beneficiária a título de reserva de capital, submetendo assim às
limitações contidas no art. 200 da Lei Societária;
c) em razão de seu nomen juris a ela atribuído, essas dotações têm como
finalidade a realização de investimentos por parte da entidade beneficiária, e;
d) são dotações orçamentárias que, inclusive, podem assumir a forma isenção ou
redução de impostos concedidas como estímulo à implantação ou expansão de
empreendimentos econômicos.
Na hipótese dos autos, a própria Recorrente afirma que os benefícios oriundos dos dois
regimes, Pró-emprego e Artigo 148-A do RICMS/SC são decorrentes de operações de
importação, atuam como redutor dos custos e são repassados, mediante negociação, aos
seus clientes.
Como visto, a contribuinte, submetida à sistemática do lucro presumido, contabilizou os
montantes em conta de ativo, como comissões de importação e não como reserva de
capital. Conquanto não sujeita ao regime das sociedades anônimas, é fato que os valores
não transitaram pelo resultado nem tampouco foram integralmente oferecidos à
tributação.
E mais: a análise dos atos concessórios dos benefícios demonstram, à evidência, que
não houve qualquer condicionamento adicional, no sentido de expandir investimentos
ou empreendimentos econômicos, mas apenas o óbvio fato de que as atividades fossem
mantidas no Estado de Santa Catarina e houvesse a geração de 25 empregos diretos,
numa primeira etapa.
Vale dizer, não houve a exigência de qualquer investimento de caráter econômico ou de
expansão como contrapartida aos milhões de reais auferidos a título de crédito
presumido.
[...]
Diferente do caso ao norte mencionado, aqui não se condiciona, a partir do Parecer n.
112/78, que os investimentos sejam feitos em ativo fixo, até porque se cuida, no
presente processo, de subvenções para custeio.
Correto, portanto, o tratamento tributário dispensado às subvenções, que possuem, em
meu sentir, natureza de custeio, vale dizer, ressarcimento por custos de operações
realizadas pela empresa, como amplamente demonstrado nos autos.
Fl. 1930
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Ao final, são referidas soluções de consulta que confirmam a classificação do
valor atuado como demais receitas adicionadas ao lucro presumido, mais à frente adicionando-se
a impropriedade da aplicação do coeficiente de 32%, por não se tratar de receitas de prestação de
serviço. Também é validada a incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS por ausência de
norma que autorize a exclusão destes valores de suas bases de cálculo.
O Colegiado a quo também enfrentou argumento trazido, apenas, em memoriais,
acerca de erro no regime de tributação aplicado nos anos-calendário 2010 e 2011, consignando-
se que:
Sabe-se que o limite para opção pelo lucro presumido é verificado em relação à receita
bruta total do ano-calendário anterior e que quando a pessoa jurídica ultrapassa o limite
legal em algum período de apuração dentro do próprio ano-calendário, tal fato não
implica necessariamente mudança do regime de tributação, podendo permanecer a
tributação com base no lucro presumido dentro deste mesmo ano.
Ademais, o raciocínio da Recorrente, acaso utilizado, colocaria em dúvida o próprio
enquadramento da empresa nos regimes diferenciados de Santa Catarina (artigo 148-A
do RICMS/SC, entre outros), visto que os compromissos assumidos, acaso atendidos,
implicam atividade econômica vultosa e totalmente incompatível com os limites fixados
pela sistemática do lucro presumido.
[...]
Como a própria Recorrente afirma às fls. 64 do Recurso Voluntário, ao postular o
suposto efeito confiscatório das autuações, que a soma, durante 5 anos, dos valores
distribuídos a título de lucros seria no máximo de 5 milhões de reais, o que seria
"astronomicamente distante" de um resultado hipotético de 250 milhões, parece-me que
o reconhecimento, pela interessada, do verdadeiro porte econômico da empresa fulmina
a tese defendida em memoriais. Some-se a isso a ausência de qualquer cálculo ou
documento comprobatório apresentado junto com os memoriais.
Forçoso, portanto, afastar a pretensão da Recorrente sobre este ponto, assim como
considerar plenamente jurídicos e conforme o ordenamento os lançamentos efetuados
pela autoridade fiscal, bem assim a sistemática de apuração neles utilizada.
Houve oposição de embargos de declaração, rejeitados em exame de
admissibilidade, porque: 1) a contradição entre submeter a subvenção a 100% de tributação no
lucro presumida, e referi-la como receita operacional nos termos do art. 44, inciso IV da Lei no
4.506/64, representaria pretensão de rediscutir questão de mérito já decidida no acórdão
recorrido mediante validação dos fundamentos expostos na acusação fiscal, em especial o art.
521 do RIR/99; 2) a omissão acerca da possibilidade de ofício de se verificar as diferenças para
os regimes de tributação a partir do Termo de Verificação Fiscal não estaria demonstrada porque
o voto condutor do recorrido manifestou-se expressamente sobre a questão; 3) a omissão quanto
à natureza do crédito presumido em face dos investimentos vultosos havidos não se verificaria
porque a questão foi amplamente analisada no voto; e 4) a omissão quanto a uma tese de
“terceira via”, no sentido de que os créditos não seriam nem subvenção de custeio nem de
investimento, que teria sido suscitada em outro processo, não evidenciaria ponto sobre o qual a
Turma deveria se manifestar, mas apenas um argumento alternativo diante de decisão que lhe foi
desfavorável.
A primeira matéria apresentada em recurso especial, e que teve seguimento em
exame de admissibilidade, foi designada “natureza da subvenção”, e foi inicialmente admitida
Fl. 1931
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

em face do paradigma no 9101-002.348 e, em sede de agravo, também com base do paradigma no
1402-001.908.
O paradigma no 9101-002.348 foi admitido porque tratou da natureza tributária
da subvenção prevista no artigo 148-A do RICMS/SC, chegando à conclusão de que esta tem
natureza de subvenção para investimento, compreendendo-se haver franca oposição ao
entendimento adotado no acórdão recorrido. Contudo, referido paradigma foi editado nos autos
do processo administrativo no 10920.724243/2012-51 que, nos termos do voto condutor do
acórdão recorrido, trataria de caso distinto do presente:
Cabe aqui enfatizar que o caso em tela difere daquele apreciado por esta Turma, quando
do julgamento do processo n. 10920.724243/2012-51 (DIAMOND BUSINESS
TRADING S/A), com relatoria do Conselheiro Marcelo Cuba Netto.
A decisão proferida no Acórdão no 9101-002.348, por sua vez, negou provimento
a recurso especial da PGFN que pretendia, justamente, reverter esta decisão, consubstanciada no
Acórdão no 1201-001.182. E, do paradigma no 9101-002.348, é possível recolher traços
distintivos e determinantes das soluções distintas dadas pela 1a Turma da 2a Câmara da 1a Seção
de Julgamento; i) o sujeito passivo contabilizou os recursos como subvenções para investimento;
e ii) o questionamento fiscal era dirigido à falta de aplicação em bens e direitos do ativo fixo,
discordando da destinação à geração de empregos diretos, indiretos, de renda e o incremento do
consumo de bens, mercadorias e serviços. Neste cenário, a discussão estabelecida dizia respeito
à natureza da contrapartida exigida pelo Poder Concedente, tanto que o recurso especial
apresentado pela PGFN contra aquela decisão foi conhecido em face de paradigmas que
demandavam a aplicação em ativo fixo, para caracterização da subvenção para investimento,
contrariando a decisão em recurso voluntário da qual, inclusive, se destacou:
[...]
A caracterização, então, do crédito presumido instituído pelo art. 148-A, do Anexo
II, do RICMS/SC como sendo subvenção para investimento não encontraria
maiores dificuldades, pois possui todas as características referidas nas letras “a” a
“d” retro. A dificuldade em reconhecer-se o aludido crédito presumido como
subvenção para investimento, em especial para a autoridade lançadora e para a DRJ de
origem, as quais estão vinculados aos atos normativos expedidos pela SRF, diz respeito
à interpretação que o Parecer Normativo CST no 112/78 conferiu a essa espécie de
subvenções.
Entende aquele PN que as subvenções para investimento são somente aquelas dotações
em que os recursos são investidos pela beneficiária em seu ativo fixo. Ocorre que nem o
art. 38, § 2o, do Decreto-lei no 1.598/77 nem o art. 182, § 1o, “d”, da Lei Societária, onde
a expressão “subvenções para investimento” é encontrada, fazem essa restrição. Ao
contrário, a primeira norma estabelece textualmente que haverá subvenção para
investimento inclusive mediante isenção ou redução de impostos concedidas como
“estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos”. E, como é
cediço, a implantação e, principalmente, a expansão de empreendimentos
econômicos não se faz exclusivamente com investimento em ativo fixo.
[...]
Nesse sentido, uma vez que as Turmas do CARF têm competência para deixar de
aplicar os atos normativos expedidos pela SRF que considerar ilegais, e tendo em
vista a manifesta ilegalidade do Parecer Normativo CST no 112/78 no que concerne
à caracterização das “subvenções para investimento”, entendo que é, sim, dessa
Fl. 1932
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

espécie o crédito presumido instituído pelo art. 148-A, do Anexo II, do RICMS/SC,
de que a contribuinte era beneficiária no ano de 2007. (destaques do original)
Limitada a discussão a este aspecto, o paradigma no 9101-002.348 traz em seu
voto condutor apenas a análise da contrapartida estipulada no ato concedente, da qual transcreve-
se:
Por sua vez, há outra condição que diz respeito ao incremento real das atividades da
empresa, no sentido de se realizar operações de saída com mercadorias importadas por
conta própria ou por encomenda, (1) nos 12 (doze) meses subsequentes à concessão do
benefício, em montante igual ou superior a R$ 350.000.000,00 (trezentos e cinqüenta
milhões de reais); e (2) a cada período de 12 (doze) meses posterior àquele previsto no
item 1, em montante igual ou superior a R$ 500.000.000,00 (quinhentos milhões de
reais).
Há que se registrar que a atividade da empresa diz respeito à importação, exportação e
comércio de produtos eletro eletrônicos em geral, sob regime de trading, intermediação
de negócios e participação no capital social de outras sociedades na qualidade de sócia
quotista ou acionista (e-fl. 35).
Entendo que é inegável que, sob a perspectiva de estímulo à implantação ou expansão
de empreendimentos econômicos, o estabelecimento de meta objetiva relativa ao
acréscimo das operações que refletem a atividade finalística da empresa pode ter o
efeito de provocar, sim, repercussão nos investimentos para que as condições sejam
atendidas, refletidos, naturalmente, nos registros contábeis.
[...]
Registra-se aumento expressivo de estoques dos anos de 2006 para 2007
(R$47.420.323,60) e de 2007 para 2008 (R$23.205.325,96). Inclusive, assiste razão à
Contribuinte, ao afirmar que, em razão da natureza de sua atividade (revenda de
produtos importados), a aplicação dos recursos em estoques encontra-se em
consonância com a expansão do empreendimento econômico.
Em se tratando de ativo fixo, a rubrica "Terrenos", de 2006 para 2007 o valor passou de
zero para R$2.401.431,00. No que concerne a "Edifícios e Construções", há aumento
expressivo de 2007 para 2008 (de zero para R$30.203.159,22).
Por sua vez, o valor lançado como subvenções na autuação fiscal foi no montante de
R$53.736.096,00 (e-fls. 3338).
Ora, a documentação trazida aos autos evidencia a efetiva aplicação dos recursos
subvencionados.
Portanto, em razão de meta objetiva estabelecida na norma estadual, e da sua
repercussão mediante a efetiva aplicação dos recursos visando a implantação e expansão
do empreendimento econômico, entendo que os recursos em debate são subvenções
para investimentos. (destaques do original)
Já nestes autos, o Colegiado a quo teve em conta que a própria Contribuinte
entende que os benefícios atuam como redutores da carga tributária (custos) incidente nas
importações, inclusive oferecendo parte dos valores à tributação. E expressamente distinguiu o
presente caso daquele tratado no paradigma no 9101-002.348, vez que a própria Recorrente
afirma que os benefícios oriundos dos dois regimes, Pró-emprego e Artigo 148-A do RICMS/SC
são decorrentes de operações de importação, atuam como redutor dos custos e são repassados,
mediante negociação, aos seus clientes, adicionado que a contribuinte, submetida à sistemática
Fl. 1933
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

do lucro presumido, contabilizou os montantes em conta de ativo, como comissões de
importação e não como reserva de capital.
É neste contexto que o Colegiado a quo irá adicionar que a análise dos atos
concessórios dos benefícios demonstram, à evidência, que não houve qualquer condicionamento
adicional, no sentido de expandir investimentos ou empreendimentos econômicos, mas apenas o
óbvio fato de que as atividades fossem mantidas no Estado de Santa Catarina e houvesse a
geração de 25 empregos diretos, numa primeira etapa. Este é o fundamento que a Contribuinte
pretende rediscutir mediante indicação de paradigma que tratou de situação fática distinta, sem
as objeções antes referidas.
Assim, o paradigma no 9101-002.348 não se presta a caracterizar o dissídio
jurisprudencial porque valida como subvenção para investimento benefício que foi reconhecido
como tal pelo sujeito passivo, ou seja, em reserva de capital, distintamente da Contribuinte que,
tratando os benefícios como redutor de custo, os contabilizou em conta de ativo, como comissões
de importação.
O paradigma no 1402-001.908, por sua vez, foi admitido em sede de agravo sob os
fundamentos assim expostos por esta Conselheira para reformar a conclusão do exame de
admissibilidade no sentido de não ser possível afirmar que a decisão paradigma estabeleceu
efetivamente a natureza jurídica do Programa Pró-Emprego, e de que a questão solucionada no
acórdão paradigma estaria limitada à verificação fática das condições para se deixar de tributar
a receita da subvenção, se esta for para investimento:
O exame do paradigma evidencia que, analisando o benefício fiscal concedido ao
sujeito passivo pelo Estado de Santa Catarina (Programa Pró-Emprego), o fiscal
autuante concluiu tratar-se de subvenção corrente para custeio. A autoridade julgadora
de 1a instância cancelou a exigência por entender que o benefício correspondia a crédito
escritural incentivado do ICMS, representativo de redução de custos dos bens
adquiridos em razão da diminuição do ICMS a pagar, apresentando natureza distinta de
subvenção. O Conselheiro Relator restou vencido em sua proposta de negar provimento
ao recurso de ofício sob o entendimento de que se estaria frente a verdadeira subvenção
para investimento, independentemente da vinculação no sentido de destinação dos
recursos, e especialmente no âmbito de incidência da CSLL e do IRPJ sobre lucro
presumido, dado a norma que impõe o reconhecimento de tais valores como receita
tributável (art. 38, §2o do Decreto-lei no 1.598/77) ter aplicação restrita ao IRPJ apurado
na sistemática do lucro real. O Colegiado recorrido, por maioria de votos, decidiu, nos
termos do voto vencedor, que a exigência deveria ser restabelecida porque não foram
preenchidos os requisitos legais para que as subvenções para investimento não fossem
submetidas a tributação.
É certo, como aponta a autoridade agravada, que o voto condutor do julgado faz uso da
expressão "ainda que se entenda que o benefício fiscal em análise seja uma subvenção
para investimento", e assim põe em dúvida se o Colegiado atribuiu esta natureza ao
benefício fiscal. Todavia, não se pode olvidar, como alerta a agravante, que a ementa
trata o assunto como subvenções para investimento que se sujeitam a tributação caso
seja dada destinação diversa, inclusive na hipótese de distribuição de tais valores aos
sócios da respectiva pessoa jurídica e que o Conselheiro redator do voto vencedor
conclui que a recorrente deixou de contabilizar parte das subvenções para investimento
como receita e, principalmente, não constituiu a reserva de incentivos fiscais,
distribuindo, em seguida, lucros e resultados, incluindo aí tais subvenções, deixando de
atender às condições legais impostas pela legislação tributária para que os valores de
subvenção para investimentos recebidos não compusessem a base de cálculo do IRPJ,
da CSLL, do PIS e da Cofins.
Fl. 1934
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

De fato, se a maioria do Colegiado recorrido tivesse alguma objeção à classificação da
subvenção como sendo de investimento, bastaria apresentá-las para corroborar a
acusação fiscal, sem a necessidade de adentrar aos demais requisitos que somente
devem ser cogitados frente a subvenção para investimento.
Sob esta ótica, portanto, deve ser admitida a divergência também em face do paradigma
no 1402-001.908.
O que se constata em face deste paradigma é semelhante ao antes referido: ainda
que se afirme o reconhecimento do benefício em questão como subvenção para investimento,
não basta este aspecto para descaracterizar a receita como tributável. Veja-se que este segundo
paradigma, inclusive, deu provimento a recurso de ofício para restabelecer a exigência
originalmente afastada sob o entendimento de que não haveria receita, mas sim redução de
custos dos bens adquiridos em razão da diminuição do ICMS a pagar. E, discordando desta
premissa, o segundo paradigma, em verdade, é convergente com o recorrido, por constatar que o
sujeito passivo deixou de contabilizar parte das subvenções para investimento como receita e,
principalmente, não constituiu a reserva de incentivos fiscais, distribuindo, em seguida, lucros e
resultados, incluindo aí tais subvenções, deixando de atender às condições legais impostas pela
legislação tributária para que os valores de subvenção para investimentos recebidos não
compusessem a base de cálculo do IRPJ, da CSLL, do PIS e da Cofins.
Em suma, ainda que este Colegiado conclua que o incentivo concedido à
Contribuinte tem natureza de subvenção para investimento, subsistiria como fundamento
autônomo o fato de a contribuinte, submetida à sistemática do lucro presumido, contabilizou os
montantes em conta de ativo, como comissões de importação e não como reserva de capital.
Registre-se, por fim, que a Contribuinte, para além de não ter contestado esta
afirmação em sede de embargos de declaração, nada diz acerca da destinação dos benefícios
auferidos, limitando-se a referir aspectos contábeis de sua atividade com vistas a demonstrar o
alcance do objetivo do referido benefício fiscal em face do crescimento de sua atividade, nos
seguintes termos:
Neste horizonte, considerando-se que desde a lavratura do auto de infração, que se
pautou exclusivamente em qualificar os créditos presumidos de ICMS da Recorrente
como subvenção para custeio, as decisões partiram desta premissa (1a e 2a instância),
não se pôde enfrentar, e possibilitar ao contribuinte deste ponto se defender, das demais
questões de ordem contábil, financeira e econômica que envolvem as operações de
importação em questão.
Aliás, neste ponto, de se registrar que a empresa Recorrente se tornou, durante o
referido período, uma das tradings com maior movimentação de operações de
importação por conta e ordem de terceiros no Estado de Santa Catarina, chegando a
figurar em 2o lugar no Ranking publicado pelo Ministério do Desenvolvimento,
Indústria e Comércio Exterior – MDIC, por meio da SECEX (em anexo).
Nesta atuação, sendo tal movimentação de operações por conta e ordem de terceiros, a
referida empresa atraiu, para o Estado de Santa Catarina, centenas de empresas que
neste território se instalaram, circunstância esta que revela incontestavelmente o alcance
do objetivo do referido benefício fiscal.
Portanto, em que pese a conclusão do Acórdão Recorrido, de que os referidos benefícios
fiscais seriam subvenção para custeio, certo é que os mesmos se qualificam, sem sobra
de dúvidas, como subvenções para investimento, na linha do entendimento firmado
pelas divergências apresentadas, razão pela qual se requer seja reformado o v. Acórdão,
Fl. 1935
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

de modo que seja reconhecido o benefício fiscal (crédito presumido de ICMS)
concedido pelo Estado de Santa Catarina à Recorrente seja considerado subvenção para
investimento.
Por todo o exposto, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial
da Contribuinte na primeira matéria (“natureza da subvenção”).
A segunda matéria (“tributação da subvenção no regime do lucro presumido”) não
teve seguimento em exame de admissibilidade. A pretensão da Contribuinte era ver infirmada a a
subvenção para investimento como receita para fins de tributação no regime do lucro presumido.
Na terceira matéria (“classificação contábil do crédito presumido de ICMS”), o
recurso especial da Contribuinte teve seguimento com base nos paradigmas no 9101-01.239 e
1101-001.228. O Colegiado a quo compreendeu que as subvenções para custeio deveriam ser
adicionadas ao lucro presumido como “demais receitas”. No exame de admissibilidade concluiu-
se que o primeiro paradigma adotou o entendimento de que essa receita deve compor o lucro
operacional, enquanto o acórdão recorrido corroborou o lançamento que realizou a tributação
da receita como não operacional, assim como que o segundo paradigma concluiu que tal receita
integra o resultado operacional da pessoa jurídica.
A premissa do exame de admissibilidade, concordando com a exposição veiculada
em recurso especial, assim, é de que apenas as receitas não operacionais são adicionadas ao lucro
presumido, e que as receitas operacionais estariam sujeitas ao coeficiente de lucro presumido.
Esta a razão de a divergência ter sido compreendida como caracterizada em face de paradigmas
que afirmaram a subvenção para custeio como receita operacional.
Ocorre que nenhum dos paradigmas admitidos trataram de incidência na
sistemática do lucro presumido, e sequer veiculam discussão acerca da classificação das
subvenções para custeio como receita operacional ou não-operacional.
O paradigma no 9101-01.239 analisa benefício fiscal no qual, ausentes elementos
que permitem garantir que os recursos vertidos pelo ente subvencionador, ou próprios em
montante equivalente, foram efetivamente destinados à implantação ou expansão do
empreendimento, reconhece-se não ser possível sua qualificação como subvenção para
investimento, mas para custeio, para assim confirmar seu cômputo na determinação do lucro
operacional, conforme o art. 44, inciso IV, da Lei no 4.506, de 1964, na forma determinada pela
autoridade fiscal naqueles autos. O debate trazido à instância especial, assim, dizia respeito à
caracterização do benefício fiscal como subvenção para custeio ou para investimento, inexistindo
qualquer discussão quanto à forma de tributação da subvenção para custeio especificamente na
sistemática do lucro presumido.
O paradigma no 1101-001.228, por sua vez, é admitido apenas por constar em sua
ementa que a subvenção para custeio integra o resultado operacional da pessoa jurídica.
Contudo tratava-se ali de tributação na sistemática do lucro real – dado a exigência ter resultado,
apenas, em redução de prejuízos fiscais e bases negativas –, sem formalização de lançamentos
reflexos de Contribuição ao PIS ou de Cofins, contexto no qual é irrelevante a classificação da
receita que, sob qualquer ótica, deve integrar o lucro tributável. Note-se, ainda, que a referência
elevada à ementa do paradigma advém da interpretação a partir da Lei no 4.506/64 e do Decreto-
Lei no 1.598/77 que afirmarão ao subvenções como receita operacional e admitirão que não
sejam computadas no lucro tributável quando caracterizarem subvenção para investimento.
Fl. 1936
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Adicione-se, ainda, que a Contribuinte opôs embargos acerca deste tema,
apontando contradição no acórdão recorrido ao afirmar que os créditos integrariam a receita
operacional, mas mantendo a tributação como sendo receita não operacional, por inadmitir a
aplicação do coeficiente de presunção do lucro sobre tais valores. E na rejeição desta arguição, o
Presidente do Colegiado, além de referir o enfrentamento da matéria no acórdão recorrido,
adicionou que:
A citação dos artigos 392 do RIR/99 e 44 da Lei n. 4.506/64, ao longo da exposição
teórica do voto, teve por objetivo discorrer sobre a natureza jurídica das subvenções,
como bem confirma o contexto em que foram inseridas.
Por outro lado, convém destacar que a autuação se deu com base no artigo 521 do
RIR/99 (abaixo reproduzido), que determina a adição das demais receitas à base de
cálculo do tributo, circunstância expressamente consignada e reconhecida pelo Acórdão.
Art. 521. Os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em
aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de
receitas não abrangidas pelo art. 519, serão acrescidos à base de cálculo de que
trata este Subtítulo, para efeito de incidência do imposto e do adicional,
observado o disposto nos arts. 239 e 240 e no §3o do art. 243, quando for o caso
(Lei no 9.430, de 1996, art. 25, inciso II).
Com efeito, assim se manifestou a decisão (grifos no original):
De se notar que as interpretações transcritas estão de acordo com o disposto no
artigo 521 do Regulamento do Imposto de Renda, que serviu de base para a
autuação e trata do lucro presumido. (grifamos)
Ademais, o voto expressamente se manifestou sobre a desqualificação da base
presumida de 32% em favor da tributação integral, com base neste mesmo artigo 521
do RIR/99 (grifaremos):
Sobre a descaracterização da base presumida de 32%, relativa às comissões pela
intermediação das importações, alega a interessada que a fiscalização incorreu
em erro, pois foram tributadas integralmente as diferenças, a título de
subvenções, apuradas.
Ressalte-se, de plano, que não há divergência fática, mas apenas quanto ao
percentual a ser adotado, posto que a empresa escriturou no Razão esses créditos,
mas aplicou o percentual de 32% para apuração do lucro presumido.
Conquanto o contribuinte tenha declarado os valores e os submetido ao
percentual de 32%, entendeu a fiscalização, acertadamente, que as subvenções
não se enquadram como prestações de serviços, mas sim compõem a rubrica
de outras receitas, que devem ser tributadas integralmente, conforme
determina o artigo 521 do RIR/99:
Art. 521. Os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em
aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos
decorrentes de receitas não abrangidas pelo art. 519, serão acrescidos à base
de cálculo de que trata este Subtítulo, para efeito de incidência do imposto e do
adicional, observado o disposto nos arts. 239 e 240 e no §3o do art. 243, quando
for o caso (Lei no 9.430, de 1996, art. 25, inciso II).
A documentação acostada aos autos nos leva a concluir que não se trata,
efetivamente, de receitas relativas à prestação de serviços, mas sim das
subvenções recebidas, de sorte que o procedimento de tributação integral,
adotado pela fiscalização, corresponde à determinação legal.
Fl. 1937
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Portanto, ao contrário do que aduz a Recorrente, existe regulamentação jurídica
específica quando ao tratamentos dos efeitos fiscais das subvenções recebidas
por pessoas jurídicas submetidas tributadas pelo lucro presumido, sendo certo
que estas devem ser adicionadas à base de cálculo do período. (grifamos)
A análise do Acórdão nos leva a concluir que não houve, portanto, qualquer contradição
no voto condutor, mas sim entendimento diverso daquele almejado pela Recorrente,
circunstância que não pode ser atacada pela via estreita dos embargos. (destaques)
O acórdão recorrido, integrado pelos fundamentos da rejeição dos embargos,
evidencia que a forma de tributação estabelecida em face da classificação das subvenções como
de custeio tem em conta interpretação extraída dos termos do art. 521 do RIR/99, que refere os
ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as
demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo art. 519
como acréscimos ao lucro presumido, e não apenas as receitas não-operacionais. Assim, o fato
de os paradigmas afirmarem a subvenção para custeio como receita operacional, mormente no
âmbito da tributação do lucro real, não caracteriza qualquer divergência em face do acórdão
recorrido.
Os dispositivos legais analisados nos acórdãos comparados são distintos, e não é
possível extrair do art. 521 do RIR/99 a interpretação de que ele somente refira receitas não-
operacionais para, desta inferência, cogitar de divergência jurisprudencial acerca da forma de
tributação das subvenções para custeio na sistemática do lucro presumido.
Assim, também aqui deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial
da Contribuinte na terceira matéria (“classificação contábil do crédito presumido de ICMS”).
Quanto à quarta matéria (“regime de tributação”), o recurso especial da
Contribuinte teve seguimento com base nos fundamentos assim expostos por esta Conselheira
em sede de agravo:
Observa-se no acórdão recorrido o entendimento de que o limite para opção pelo lucro
presumido é verificado em relação à receita bruta total do ano-calendário anterior e,
sob esta mesma premissa, o paradigma no 9101-001.845 estipulou que:
Para os anos calendário de 2002 e 2003, tendo a receita bruta dos anos-
calendário anteriores (2001 e 2002) ultrapassado os limites legais de,
respectivamente, R$ 24.000.000,00 e R$ 48.000.000,00, a lei veda a tributação
com base no lucro presumido, sendo obrigatória a determinação com base no
lucro real (ou, na impossibilidade de apuração do lucro real, pelo arbitramento).
Portanto, o lançamento com base no lucro presumido está em desacordo com a
lei, cabendo seu cancelamento de ofício como determina o art. 53 da Lei n.
9.784, de 1999.
Pelas razões expostas, declaro nulos os lançamentos relativos ao IRPJ e à CSLL
relativos aos anos calendário de 2002 e 2003, por estarem em desacordo com a
lei.
É possível interpretar, frente a tais circunstâncias, que o acórdão recorrido demandou
prova do efetivo porte econômico da empresa porque não vislumbrou esta demonstração
nos autos, dado que, em passagem anterior do voto, o Conselheiro Relator havia
declarado a regularidade do procedimento fiscal que classificou as subvenções como
outras receitas, a serem tributadas integralmente na forma do art. 521 do RIR/99, sem a
prévia aplicação do coeficiente de presunção. Logo, se as receitas de subvenção não
integram a receita bruta para fins de aplicação do coeficiente de presunção, caberia à
Fl. 1938
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

interessada provar que suas receitas da atividade superavam o limite para permanência
na sistemática do lucro presumido.
Ocorre que, no exame de admissibilidade, foi admitida a divergência acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS", suscitada com o objetivo de que
fosse reconhecido que o valor do incentivo, quando considerado subvenção para
custeio, deve ser incluído na receita operacional e, assim, ser tributado após a
aplicação do índice do lucro presumido. O dissídio jurisprudencial acerca do "erro no
regime de tributação", portanto, passa a ser dependente da solução a ser dada acerca da
"classificação contábil do crédito presumido de ICMS".
Por tais razões, deve ser dado seguimento ao recurso especial neste ponto para que, caso
a interessada logre sucesso na sua pretensão de as subvenções serem tributadas
mediante aplicação do coeficiente de presunção do lucro, a divergência acerca do
regime de tributação aplicável nos anos-calendário de 2010 e 2011 possa ser apreciada.
O I. Relator bem demonstra a impropriedade desta construção, dada a
dessemelhança fática entre os acórdãos comparados. Para além disso, na medida em que se
propõe, aqui, o não conhecimento da terceira matéria, acerca da “classificação contábil do
crédito presumido de ICMS”, restam consolidadas tais diferenças, e o dissídio jurisprudencial
somente se estabeleceria frente a paradigma que, também considerando subvenção para custeio
como acréscimo ao lucro presumido, afirmou tal receita como integrante do limite para opção
pelo lucro presumido no ano-calendário subsequente.
Por fim, consoante observa o I. Relator com grande propriedade, há fundamento
autônomo para o improvimento do pleito da Contribuinte pelo Colegiado a quo, em face da mera
apresentação do argumento em memoriais. Observe-se que em embargos de declaração a
Contribuinte apontou omissão por não ter sido apreciada tabela constante do Termo de
Verificação Fiscal, mas a arguição foi rejeitada, reiterando-se o fato de que a matéria só foi
trazida em memoriais.
Assim, este voto se alinha ao do I. Relator para NÃO CONHECER do recurso
especial da Contribuinte na quarta matéria (“regime de tributação”).
Por fim, com respeito à quinta matéria (“tributação da subvenção pelo PIS e
COFINS”), o exame de admissibilidade bem demonstra que os paradigmas no 3201-002.228 e
3201-002.229 discordam da incidência daquelas contribuições, na sistemática cumulativa, sobre
receitas decorrentes de benefício fiscal decorrente de crédito presumido de ICMS decorrente de
incentivo fiscal concedido pelos Estados, por se tratar de recuperação de custos ou despesas, não
configurando receita ou faturamento. Já o recorrido está pautado na validade da incidência do
art. 3o da Lei no 9.718/98 sobre a totalidade das receitas da pessoa jurídica até a revogação deste
dispositivo pela Lei no 11.941/2009.
O recurso especial da Contribuinte, portanto, deve ser CONHECIDO
PARCIALMENTE, apenas em relação à quinta matéria (“tributação da subvenção pelo PIS e
COFINS”).
E, neste ponto, o recurso especial deve ser PROVIDO, em face da
inconstitucionalidade da ampliação da base de cálculo veiculada no art. 3o, §1o da Lei no
9.718/98, ainda que a revogação deste dispositivo somente tenha ocorrido com a Lei no
11.941/2009.
Fl. 1939
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 9101-006.465 - CSRF/1a Turma
Processo no 11516.723135/2012-03

Em memoriais, a Contribuinte suscitou fatos supervenientes que mereceriam
apreciação, caso superadas as matérias admitidas:
a) Superveniência da Lei Complementar 106/2017, que culminou na conversão do
julgamento do recurso especial em diligência (Resolução no 9101-000.043), para
confirmar se o benefício fiscal em questão se enquadra em subvenção para
investimento;
b) Superveniência do Parecer SEI no 19/2018/CAT/PGACTP/PGFN-MF;
c) Superveniência da Instrução Normativa SRF no 1.861/2018, norma aplicável à
Recorrente que opera exclusivamente em importação por conta e ordem de terceiros e
que reconhece que as notas fiscais de saídas de mercadorias emitidas pela Recorrente
não caracterizam operação de compra e venda, o que implica na impossibilidade do
registro contábil do ICMS dispensado na importação de mercadorias que, beneficiou
exclusivamente o real importador da mercadoria.
Contudo, na medida em que o recurso especial da Contribuinte não foi conhecido
nas matérias que afetariam a incidência do IRPJ e da CSLL sobre as receitas em questão, este
Colegiado não tem competência para apreciar tais alegações.
O mesmo se diga em relação ao apontamento, em recurso especial, de que o
alegado erro no regime de tributação para os anos-calendário 2010 e 2011 seria matéria de
ordem pública, passível de apreciação nesta instância especial. Na medida em que a Contribuinte
não logrou caracterizar dissídio jurisprudencial acerca das exigências de IRPJ e CSLL, não há
competência de julgamento a ser expandida para alcançar tal arguição.
Por todo o exposto, o presente voto é no sentido de CONHECER
PARCIALMENTE do recurso especial da Contribuinte e, na parte conhecida, DAR-LHE
PROVIMENTO, para cancelar as exigências de Contribuição ao PIS e de Cofins.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 1940
DF CARF MF
Original