Tribunal: CARF
Processo: 12448.720381/2010-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDA MELO LEAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-14
Data de publicação: 2023-07-19

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008
PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS OU RESULTADOS DA EMPRESA.
Os valores pagos a título de participação dos empregados nos lucros ou resultados da sociedade empresária em desacordo com a Lei no 10.101/2000 sofrem a incidência de contribuições sociais previdenciárias.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.720381/2010-57
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-010.561 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
14 de junho de 2023
Recorrente
MONGERAL AEGON SEGUROS E PREVIDÊNCIA S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2008
PARTICIPAÇÃO DOS EMPREGADOS NOS LUCROS OU RESULTADOS
DA EMPRESA.
Os valores pagos a título de participação dos empregados nos lucros ou
resultados da sociedade empresária em desacordo com a Lei no 10.101/2000
sofrem a incidência de contribuições sociais previdenciárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei
no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para excluir da base de cálculo do lançamento os valores de PLR pagos a diretores
não empregados, vencidos os conselheiros Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Flávia Lilian
Selmer Dias, Alfredo Rosa Madeira Rosa e João Maurício Vital, que negaram provimento ao
recurso.
(documento assinado digitalmente)
João Mauricio Vital – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge
Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente
convocado(a)), e João Mauricio Vital (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.720381/2010-57
Fl. 487
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

Relatório
Trata-se, no presente processo, de crédito constituído pela fiscalização, mediante a
lavratura do Auto de Infração no 37.299.4741, referente às contribuições previdenciárias
incidentes sobre a remuneração paga aos segurados empregados e contribuintes individuais, a
cargo da empresa, destinadas ao financiamento da Seguridade Social e dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa, decorrente dos riscos ambientais do
trabalho, no período de 01/2007 a 12/2008.
2. No relatório fiscal de fls. 136/184 a fiscalização informou, em síntese, que:
A empresa realizou pagamentos a título de PLR em desconformidade com a
legislação previdenciária, que dispõe sobre a não integração da referida verba no salário de
contribuição, quando obedecida a lei específica, no caso, a Lei 10.101/00;
O item 5 do programa de PLR próprio da empresa não atendeu ao requisito de
conter regras claras e objetivas, a teor do artigo 2°, § 1o, da Lei n° 10.101/00, além de prever
pagamento maior que o acordado, a critério exclusivo do empregador;
Intimada a prestar esclarecimentos, a autuada apresentou a métrica para apuração
dos resultados, informou que a 1a parcela do PLR era obrigatória em razão de CCT e que não
houve pagamentos acima dos valores definidos;
A cláusula segunda, das CCT 2006 e 2007, estabeleceu vantagem pecuniária
dissociada de qualquer resultado, meta ou critério, deixando de atender ao artigo 1o da Lei n°
10.101/00, o qual preconiza a participação como estímulo à produtividade dos empregados;
Intimada, a empresa apresentou memória de cálculo e avaliação de desempenho
individual dos empregados, além de apresentação de “slides” acerca do PLR dos empregados,
contudo, as regras estabelecidas para pagamento não constaram do programa de PLR próprio da
empresa apresentado ao sindicato, nem das CCT 2006 e 2007;
A empresa criou regras para pagamento do PLR, que não foram negociadas, nem
constaram dos instrumentos exigidos pela lei específica, somente divulgava e orientava os
empregados acerca das regras que definiu sem a participação dos interessados;
Constatou a divergência entre as regras de elegibilidade divulgadas nos “slides”
de apresentação e as contidas no programa próprio. Além disso, houve descumprimento desta
regra quando a empresa pagou PLR a empregados admitidos após o prazo estabelecido no
programa próprio;
Fl. 488
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

Atendendo à intimação, a companhia apresentou aditamento ao programa de PLR
próprio, datado de 22/08/2008, mas que também não continha regras claras para o cálculo das
participações, apenas fazia menção aos indicadores de comparativo orçamentário;
Tanto o programa de PLR próprio da empresa, cujo instrumento arquivado não
continha regras claras e objetivas, quanto as CCT sobre PLR, que determinou o pagamento
independentemente de qualquer resultado, lucro ou meta a ser atingida, estão em desacordo com
a legislação específica;
Ao contrário do que dispõe o artigo 3°, § 2o, da Lei n° 10.101/00, a empresa
realizou pagamentos a título de PLR em mais de duas parcelas no mesmo ano civil (01, 04 e
07/2007 e 01, 03, 12/2008), quando deveria atentar para a vedação de periodicidade não inferior
a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil;
Realizou a comparação das multas para aplicar a mais benéfica, considerando as
alterações decorrentes da MP 449/08, de maneira que aplicou multa de ofício no percentual de
75 % nas competências 02 e 05/2007 e 12/2008 e multa de mora no percentual de 24% nas
demais competências, conforme explicitado no relatório fiscal.
A Impugnante apresentou a defesa, de fls. 336/363, aduzindo que:
Promoveu o pagamento da PLR por força das Convenções Coletivas de Trabalho
– CCT dos 2006 e 2007, para pagamento em 2007 e 2008, respectivamente, bem como por força
do programa de PLR próprio da Companhia;
Não desvirtuou o instituto da PLR, que foi concedida em consonância com a
legislação, sendo ilegítima a incidência de contribuição;
O programa de PLR próprio da Impugnante não violou a obrigatoriedade de
regras claras e objetivas para calcular os valores devidos aos empregados. O suposto artigo do
programa, que violaria a lei refere-se ao ano de 2005 com pagamento em 2006, portanto, fora do
escopo da fiscalização.
A efetiva participação dos empregados na elaboração do programa pode ser
comprovada pela assinatura da Comissão de Empregados constante da última folha do
documento em que constam as regras;
À vista dos documentos juntados é inegável a existência de elementos suficientes
para o cálculo do valor de participação de cada empregado, cumprindo de forma integral o
requisito de regras claras e objetivas. Ressalte-se que os empregados não foram apenas
informados das regras claras e objetivas, mas participaram do processo de elaboração, por meio
da Comissão de Empregados, que assinaram o instrumento;
Quanto ao pagamento de PLR acima dos valores definidos no programa, de fato
não ocorreram, o que foi informado durante a fiscalização e não contestado pelo fiscal, sendo
inócuo discutir a incidência sobre estes valores;
O pagamento de PLR, para empregados considerados inelegíveis segundo as
regras do programa próprio da Impugnante, ocorreu por força das CCT 2006 e 2007, que
estabeleceram critérios diferentes para concessão do benefício, em razão da data de admissão.
Fl. 489
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Além disso, o requisito de admissão até 01 de setembro referia-se ao ano de 2005 para
pagamento em 2006, que não é objeto da autuação. Para os anos de 2006/2007 a data limite era
30 de junho;
A Impugnante estava submetida às regras das CCT e do seu programa próprio,
razão pela qual realizou o pagamento aos empregados admitidos após o prazo expresso neste
último instrumento. As CCT estão em nível hierárquico superior ao seu programa próprio de
PLR devendo ser atendidas as suas disposições de forma integral;
A fiscalização recusou-se a reconhecer a imperatividade do comando contido nas
CCT, que obrigava a Impugnante, sendo certo que não há que se falar em desrespeito ao seu
programa próprio de PLR;
Quanto ao pagamento em três parcelas, a Impugnante estava obrigada pela CCT a
pagar a 1a parcela em janeiro de cada ano, independentemente de seu programa próprio que
previa o pagamento de PLR em duas parcelas;
Não cabe a aplicação da multa de mora concomitantemente com a de ofício, sendo
este o entendimento pacificado no CARF, conforme precedentes colacionados
A DRJ Rio de Janeiro, na analise da impugnatória, manifesta seu entendimento n
sentido de que:
=> DA MATÉRIA NÃO IMPUGNADA - A Impugnante não apresentou
contestação em relação à apuração da base de cálculo, planilhas, alíquotas, recolhimentos
apropriados e contribuição devida, de maneira que se considera matéria não impugnada, nos
termos do artigo 17 do Decreto no 70.235/72.
DOS PROCEDIMENTOS DE NEGOCIAÇÃO - No caso em apreço o
pagamento de PLR aos empregados e administradores foi realizado com base em dois
instrumentos distintos contendo regras divergentes, de sorte que é necessário analisar,
primeiramente, a possibilidade de aplicação concomitante, ou a preponderância de uma sobre a
outra.
Neste sentido, a própria Impugnante reconhece a preponderância das regras
contidas nas Convenções Coletivas de Trabalho – CCT sobre os programas próprios de PLR, o
que também é entendimento da jurisprudência, considerando a força normativa das primeiras.
O artigo 2o da Lei n° 10.101/00 informa em seu caput que a negociação com
vistas ao pagamento de PLR decorreria de comissão com representação sindical da categoria OU
de CCT/ACT, portanto, presente a ideia de alternatividade entre um ou outro procedimento a
reger o acordo; jamais permitiu a utilização das regras contidas num E noutro instrumento, senão
quando observadas as diretrizes da lei. Reforça este entendimento a disposição contida no artigo
3°, § 3o, da referida lei, segundo o qual, eventual pagamento realizado, em decorrência de
programa próprio da empresa, deve ser compensado com o decorrente de CCT.
Evidencia-se que a coexistência de duas negociações não pode resultar em
descumprimento das diretrizes impostas pela lei específica. É de se concordar com a Impugnante
que as regras negociadas na CCT prevalecem sobre aquelas do programa próprio da empresa,
Fl. 490
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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dada a sua força normativa, mas não prepondera sobre a própria lei específica que as elegeu
como instrumento de negociação.
Assim, havendo dois instrumentos de negociação, como neste caso, há de
prevalecer as regras contidas nas CCT, diante de algum conflito, sendo certo que as regras
contidas em ambas, no seu conjunto, devem obedecer aos requisitos impostos pela lei.
No presente lançamento constatou-se que o pagamento de PLR, analisado por
qualquer dos instrumentos isoladamente ou em conjunto, descumpriu os requisitos legais, como
se evidenciará mais à frente.
DA AUSÊNCIA DE REGRAS CLARAS E OBJETIVAS - A Impugnante
sustenta que os instrumentos de negociação atenderam à exigência de conter regras claras e
objetivas, no entanto, os autos demonstraram o contrário.
A fiscalização consignou em seu relatório que as regras não constaram dos
instrumentos de negociação, seja o programa de PLR próprio da empresa, às fls. 192/198 do AI
no 37.299.4741, sejam as CCT, às fls. 207/213 do AI no 37.299.4741.
Verificando os referidos instrumentos, de fato, não se constatou a existência das
regras claras e objetivas, tais quais apresentadas à autoridade fiscal em “slides” e documentos
dissociados daqueles, ou seja, o programa próprio de PLR arquivado no sindicato, como exigido
pelo § 2°, do artigo 2o da Lei n° 10.101/00, não continha as regras claras e objetivas.
A exigência de arquivamento no sindicato pelo legislador não foi sem propósito,
mas visou resguardar os direitos dos trabalhadores, quanto às eventuais alterações nas regras
previamente negociadas ao alvedrio do empregador. As regras não constantes dos instrumentos
arquivados podem ser alteradas ou descumpridas com maior facilidade, sem a devida
publicidade, dificultando a fiscalização pelos empregados e seus representantes.
Observou-se nas respostas oferecidas às intimações fiscais que algumas regras
eram extremamente subjetivas, como a avaliação de desempenho individual, outras deixavam a
critério do empregador a decisão de contemplar ou não determinados empregados, ou aumentar o
valor da participação. Sem adentrar à questão da falta de participação dos empregados, tal
circunstância demonstra a importância, notada pelo legislador, de que, além de claras e objetivas,
as regras estivessem no instrumento de negociação arquivado no sindicato. Bem assim, é de fácil
e rápida constatação a total ausência de regras claras e objetivas para o pagamento de PLR nas
CCT, o que não encontra abrigo na legislação de regência.
A existência de regras claras e objetivas, mas não inseridas no instrumento de
negociação arquivado no sindicato, equivale a sua inexistência, porque não se presta para surtir
os efeitos pretendidos pela lei, conforme exposto alhures. No que se refere às CCT o pagamento
de PLR foi determinado de forma dissociada de qualquer meta, critério ou resultado. Pontua-se
aqui o primeiro requisito legal descumprido e que impõe a integração das parcelas de PLR no
salário de contribuição, por não se ajustar ao disposto no artigo 28, § 9o, “j”, da Lei n° 8.212/91
DO PLR PARA INELEGÍVEIS – DATA DE ADMISSÃO - A Impugnante
alegou que o pagamento de PLR para os empregados admitidos após a data limite estabelecida
no programa próprio da empresa ocorreu em obediência as CCT, de maneira que não
Fl. 491
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

caracterizaria o descumprimento da legislação. Além disso, afirmou que a fiscalização teria se
utilizado de regras do programa 2005/2006 para justificar a autuação.

Veja-se que as CCT 2006 e 2007, não fazem qualquer menção às datas de
admissão, enquanto critério de eleição dos beneficiários do PLR, quando a empresa possuísse
regras de eleição no seu programa próprio. A única regra de eleição pela data de admissão,
constante das CCT (cláusula terceira, fls. 208 e 211 do AI no 37.299.4741), foi dirigida às
empresas que não possuíssem programa próprio de PLR e, sequer menciona como limite para
eleição dos beneficiários, as datas de 30 de junho (nos “slides”) ou 01 de setembro (item 1, às fls.
193 do AI no 37.299.4741).
Portanto, não pode prosperar a alegação de que os pagamentos feitos em
desacordo com as datas limites impostas pelo programa próprio deram-se em obediência aos
comandos das CCT.
Também não se encontra no campo da verdade a afirmação de que a fiscalização
se apoiou nas regras de 2005 para 2006, comprovação que prescinde de maiores explicações,
basta a leitura dos instrumentos de negociação acostados pela autoridade fiscal e a verificação
das datas de vigência.
Assim, todos os pagamentos realizados após a data de 01 de setembro (itens
38/39, às fls. 136) foram realizados em desacordo com o instrumento de negociação (item 1, às
fls. 193 do AI no 37.299.4741), por conseguinte, da lei específica, o que respalda a manutenção
destes pagamentos no salário de contribuição, não se lhe aplicando o disposto no artigo 28, § 9o,
“j”, da Lei n° 8.212/91.
DO PLR PARA INELEGÍVEIS – INSUFICIÊNCIA AVALIAÇÃO - Além da
eleição dos beneficiários pela data de admissão, o programa próprio da empresa (item 2, fls. 193
do AI no 37.299.4741) estabeleceu que os empregados cuja avaliação individual resultasse na
qualificação “Não Atende (NA)” deixariam de receber a 2a parcela de PLR. Neste caso, os
empregados assim qualificados receberiam apenas a 1a parcela de PLR, por força das CCT, que
impunham o pagamento de um valor mínimo no mês de janeiro de 2007 (CCT 2006) e até março
2008 (CCT 2008), independentemente de qualquer resultado, regra ou critério.
Este pagamento determinado pelas CCT não encontra amparo na legislação de
PLR, pela total ausência de regras claras e objetivas, fazendo com que se amolde a uma espécie
de gratificação, como decorrência dos serviços prestados pelo empregado. Mas, ainda que assim
não se entendesse o pagamento foi realizado, enquanto PLR, em desacordo com a legislação de
regência, porque esta 1a parcela determinada pelas CCT deveria ser compensada quando do
pagamento das parcelas do programa próprio, como possibilita o artigo 3o, § 3o, da Lei no
10.101/00, sob pena de infringir o disposto no § 2o deste mesmo artigo, o que de fato ocorreu no
presente caso.
Os pagamentos a título de 1a parcela de PLR devem integrar o salário de
contribuição, pois não se enquadram como PLR, porque as CCT a impuseram em desacordo com
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

a lei específica. Também, porque os empregados não foram eleitos em razão da qualificação
recebida na avaliação individual realizada pela Impugnante. Assim, os valores pagos aos
empregados a título de 1a parcela de PLR, na verdade, revestem-se da natureza de gratificação,
acordada no âmbito das CCT, que devem integrar o salário de contribuição, considerada a
evidente motivação contraprestacional e a habitualidade (anual) verificada pelas próprias CCT.

Por fim, destaque-se que a Impugnante não contestou expressamente este ponto,
de forma que constitui matéria não impugnada , nos termos do artigo 17 do Decreto no
70.235/72.
PLR EM TRÊS PARCELAS - A fiscaização constatou o pagamento de PLR aos
diretores empregados em três parcelas, o que não encontrou resistência da Impugnante, senão
quanto à sua irregularidade, por alegar estar obedecendo a uma determinação contida nas CCT.
No entendimento da Impugnante a 1a parcela decorreu de determinação das CCT e as outras duas
do programa próprio da empresa, logo, não poderia proceder de outra forma.
Mas, não há amparo para tal aplicação da lei específica, haja vista que o § 2o, do
artigo 3o da Lei no 10.101/00, na sua redação original, já vedava a antecipação ou distribuição de
valores em periodicidade inferior a um semestre ou mais de duas vezes no mesmo ano civil. A
alteração introduzida, neste ano de 2013, veio a reforçar a intenção do legislador de que não haja
pagamento em mais de duas parcelas, embora reduzindo, agora, a periodocidade mínima para um
trimestre civil.
No § 3o do artigo 3o da Lei no 10.101/00, o legislador permitiu que a empresa
compensasse as obrigações decorrentes do programa próprio com os das CCT, de sorte que
deveria ter realizado apenas mais uma distribuição, descontando a parcela já paga por
determinação das CCT. A distribuição em três parcelas, conforme se verificou, além de
contrariar frontalmente o dispositivo supracitado, demonstra que houve distribuição acima do
valor estipulado na CCT 2007.
Em 01/2007, os diretores empregados receberam a 1a parcela pelo valor máximo
de R$ 1.200,00 estipulado na CCT 2006, depois foram agraciados com mais duas parcelas, em
04 e 07/2007, conforme se verifica no quadro do item 40, às fls. 142. Em 01/2008, os mesmos
diretores empregados receberam valor muito superior ao valor máximo de R$ 5.500,00
estabelecido na CCT 2007, e, posteriormente, receberam mais duas parcelas, em 03 e 12/2008.
À luz da legislação em vigor na época dos pagamentos, houve descumprimento,
pois deixou de observar o máximo de duas parcelas e a periodicidade mínima de um semestre
civil, conforme exposto acima, o que implica a integração dos referidos valores ao salário de
contribuição.
PLR DOS ADMINISTRADORES - Quanto ao pagamento de PLR aos
administradores não empregados, a Impugnante argumentou que o mesmo era devido, com
amparo na lei no 6.404/76, específica, no que tange à distribuição de lucros a referida categoria
de trabalhadores, sendo irrelevante a ausência de vínculo empregatício e o cumprimento de
metas.
Fl. 493
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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A Constituição da República em seus artigos 7o, XI e 218, § 4o, foi explícita ao
prever PLR somente aos empregados, bem assim, o artigo 2o da lei no 10.101/00,
regulamentando a norma constitucional, designou como beneficiários os empregados da
empresa. Os administradores não empregados não têm vínculo resultante do contrato de trabalho,
formalizado à luz da CLT, logo, todos os valores recebidos a título de PLR constituem
remuneração e integram o salário de contribuição como contribuintes individuais.

É neste sentido o entendimento da jurisprudência, inclusive a citada no processo
judicial 2008.72.05.0007007/SC, trazido à baila pela Impugnante.
DA CONCOMITÂNCIA DAS MULTAS - Arguiu a Impugnante que a
fiscalização aplicou concomitantemente as multas de mora e de ofício, o que é descabido,
conforme entendimento pacificado no CARF. Ocorre que não houve a alegada concomitância,
pois a fiscalização explicou em seu relatório, às fls. 167/168, que realizou a comparação das
multas aplicáveis, considerando as normas vigentes antes e depois da edição da MP 449/08.
Assim, nas competências 02/2007 aplicou a multa de ofício de 75%, por ser mais
benéfica. Nas competências 01, 03 e 04/2007 e 03/2008 aplicou apenas a multa de mora no
percentual de 24%, por ser mais benéfica ao contribuinte.
Evidencia-se, então, que não houve concomitância na aplicação das multas de
mora e de ofício, de maneira que não há reparos a serem realizados sob esta alegação.
Nesses termos, vota a DRJ por julgar improcedente a impugnação, mantendo o
crédito tributário exigido.
Em sede de Recurso Voluntário, o contribuinte segue sustentando o quanto
alegado anteriormente, não trazendo nenhuma prova adicional para mudar o entendimento dos
julgadores.
Voto
Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora.

O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade.
Portanto, merece ser conhecido.

Mérito

 Participação nos Lucros e Resultados e Multa

No presente caso, os argumentos apresentados em sede de Recurso Voluntário
praticamente não se diferem do quanto levantado na Impugnação. Tendo em vista que toda a
documentação e fundamentação foram detalhadamente analisadas na decisão de piso, e que os
fundamentos utilizados na mencionada decisão estão em total adequação às normas acerca do
tema, ratifico e reitero o quanto decidido pela DRJ.
Fl. 494
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Apenas a titulo de reflexão, entendo que vale recordar que a Participação nos
Lucros ou Resultados (PLR) está prevista no artigo 7o, inciso XI da Constituição Federal de
1988, ou seja, é um direito que decorre da nossa carta magna.
Sob o ponto de vista econômico, fulcral destacar que os prejuízos sociais são
expressivos quando o julgador não acompanha a evolução social, lembrando que o papel do
julgador não é aplicar a norma de forma estática (ou seja, não há que se aplicar a letra fria da lei),
mas sim acompanhar a “mens legis” e o contexto social para o qual a norma foi criada.
Entendo que a as decisões devem respeitar os princípios interpretativos mais
basilares do direito, como o estampado no art. 5o da Lei de Introdução às Normas do Direito
Brasileiro (dec. lei no 4657/42) qual seja: “Na aplicação da lei, o juiz atenderá aos fins sociais a
que ela se dirige e às exigências do bem comum”, além é lógico de questões constitucionais e
principiológicas do direito coletivo do trabalho.
Pois bem. Feitas estas considerações, vejo que merece ser analisado, em cada caso
concreto, qual o distanciamento entre os atos do contribuinte e os diapositivos legais.
Quanto à PLR, sabemos que estará desvinculada da remuneração somente se paga
nos termos da lei. Ou seja, o dispositivo atinente à participação nos lucros não é auto aplicável,
pois, depende de lei que virá fixar a forma dessa participação nos lucros. Inexistindo lei
ordinária, não há como se falar que a desvinculação da remuneração já possa ser aplicada ”.
Vimos na decisão de piso que a Lei 10.101/2000, vigente à época do pagamento
da verba em foco, no § 1° do seu art. 2°, exige que os instrumentos decorrentes da negociação
tragam "...regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e
das regras adjetivos, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para
revisão do acordo... ".
No caso concreto, porém, a Participação nos Lucros e Resultados constante do
Acordo Coletivo, foi paga com periodicidade distinta daquela permitida em lei, ou seja, 3x no
ano.
Ratifico e compartilho do entendimento de que os pagamentos a título de 1a
parcela de PLR devem integrar o salário de contribuição, pois não se enquadram como PLR,
porque as CCT a impuseram em desacordo com a lei específica. Também, porque os empregados
não foram eleitos em razão da qualificação recebida na avaliação individual realizada pela
Impugnante. Assim, os valores pagos aos empregados a título de 1a parcela de PLR, na verdade,
revestem-se da natureza de gratificação, acordada no âmbito das CCT, que devem integrar o
salário de contribuição, considerada a evidente motivação contraprestacional e a habitualidade
(anual) verificada pelas próprias CCT .
No entender do agente autuante, a Lei foi descumprida. A DRJ compactuou
do mesmo entendimento, afirmando que o descumprimento dos requisitos estabelecidos em lei
afasta a possibilidade de caracterizar o pagamento como PLR .
Fl. 495
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Assim, a Participação nos Lucros e Resultados em foco foi paga em desacordo
com a Lei 10.101/2002, e, em conseqüência, não se encontra desvinculada da remuneração.
Também não está dentre as hipóteses de isenção contempladas no §9° do art. 28 da Lei 8.212/91.
Repito a alegação de que a existência de regras claras e objetivas, mas não
inseridas no instrumento de negociação arquivado no sindicato, equivale a sua inexistência,
porque não se presta para surtir os efeitos pretendidos pela lei, conforme exposto alhures. No que
se refere às CCT o pagamento de PLR foi determinado de forma dissociada de qualquer meta,
critério ou resultado. Pontua-se aqui o primeiro requisito legal descumprido e que impõe a
integração das parcelas de PLR no salário de contribuição, por não se ajustar ao disposto no
artigo 28, § 9o, “j”, da Lei n° 8.212/91.
Com relação ao pagamento de inelegíveis, quanto a data de admissão, repita-se
que as CCT 2006 e 2007, não fazem qualquer menção às datas de admissão, enquanto critério de
eleição dos beneficiários do PLR, quando a empresa possuísse regras de eleição no seu programa
próprio. A única regra de eleição pela data de admissão, constante das CCT (cláusula terceira,
fls. 208 e 211 do AI no 37.299.4741), foi dirigida às empresas que não possuíssem programa
próprio de PLR e, sequer menciona como limite para eleição dos beneficiários, as datas de 30 de
junho (nos “slides”) ou 01 de setembro (item 1, às fls. 193 do AI no 37.299.4741).
Portanto, não pode prosperar a alegação de que os pagamentos feitos em
desacordo com as datas limites impostas pelo programa próprio deram-se em obediência aos
comandos das CCT.
Quanto à PLR a administradores, vale mencionar que a participação nos lucros foi
regulada por sucessivas medidas provisórias até que houve a conversão da última delas na Lei n.
10.101/00. Conforme o artigo 2o da Lei n. 10.101/00, a PLR deve ser objeto de negociação entre
a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos nela descritos, sendo que tal
norma estabelece uma série de requisitos a serem preenchidos a fim de que tal instituto não seja
desvirtuado.
Entendo que em nenhum momento as leis que regulamentam a PLR excluem
diretores estatutários - a participação paga aos diretores não empregados também está de
acordo com Lei 10101. Filio-me à seguinte corrente interpretativa, do ilustre conselheiro
Carlos Henrique de Oliveira, constante do acórdão 2201-003.370, julgado em 18 de janeiro
de 2017.
A Constituição, no artigo 7o, instituiu como direito dos "trabalhadores urbanos e
rurais" a participação nos lucros. O termo trabalhadores é repetido na Lei no 10.101,
de 2000, que regulamenta a PLR. Ao instituir uma gama de direitos aos
trabalhadores, a Constituição Federal assim determinou.

Ao instituir uma gama de direitos aos trabalhadores, a Constituição Federal
assim determinou:

“Art.7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:

XI participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;”
[...]
Fl. 496
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

Parece que não quis o Constituinte, diferenciar os trabalhadores. Podemos assim
inferir, pois quando optou por identificar determinados trabalhadores, a Carta
Fundamental assim o fez, como se pode observar no inciso XXXIV e parágrafo
único, ambos do mesmo artigo 7o acima, que se referem especificamente ao
trabalhador avulso, que teve seus direitos equiparados; e ao doméstico, que na
redação original da Carta, os teve diminuídos.

Idêntica redação tem a Lei 10.101, de 2000, que em seu artigo 1o, explicita:

“Art. 1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou
resultados da empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho
e como incentivo à produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da
Constituição.” [...]

Para alguns, por mencionar a categoria dos empregados, nos caputs dos
artigos 2o e 3o, dispositivos que explicitam os requisitos para a validade da PLR,
a Lei no 10.101 restringiria a estes trabalhadores o direito à participação nos
lucros e resultados.

Uma análise mais detida e isenta não corrobora tal entendimento. Vejamos.

Tanto em um, como em outro artigo, o uso do vocábulo empregado se
constituiu um pressuposto lógico, pois o dispositivo constante do artigo 2o trata
da participação do sindicato na elaboração do plano, e o do artigo 3o versa sobre a
integração da verba paga a título de PLR na remuneração e nos reflexos trabalhistas
que só existem para o empregado. A uma não haveria outro modo de redigir a
norma, pois ao desejar que os trabalhadores estivessem representados na mesa de
negociação com os empregadores por alguém que lhe defendessem os interesses,
esse alguém só poderia ser o sindicato, entidade típica dos empregados, que já
tem – por expressa previsão constitucional – esse mister. A outra, porque reflexos
trabalhistas sobre verbas pagas pelo trabalho, também só surgem para os
empregados. Mera busca na letra fria da lei só encontra mais uma remissão aos
empregados, justamente no parágrafo 1o do artigo 3o, de onde se conclui que não
há, nem do ponto de vista semântico, a intenção do legislador de restringir o
benefício.

Reitere-se, que, ao tratar da questão da tributação da renda decorrente do
recebimento da PLR, volta novamente o legislador a utilizar-se da expressão
“trabalhador”.

Por fim, necessário recordar, numa interpretação teleológica, que o contribuinte
individual, por exemplo, o diretor, contribui também com seu labor para o
atingimento das metas e resultados da empresa. Subtrair tal benefício dessa
categoria é discriminar alguém que, em regra, não sendo detentor do capital, só
possui o trabalho para obter renda e sustentar sua família.

[...]

Não obstante o todo o exposto, outro ponto, ao meu ver irrefutável, deve ser
analisado. Disse, há pouco, que não quis o Constituinte distinguir os
trabalhadores, ao reverso, fez questão de aproximá-los pois, quando entendeu
Fl. 497
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

necessário, expressamente se referiu a um e a outro. Porém, outra consideração de
cunho eminentemente jurídico deve ser apresentada.

Ao recordarmos que a Lei no 10.101/00 trata sobre o Imposto sobre a Renda
da Pessoa Física incidente sobre os valores percebidos pelo trabalhador a título
de Participação nos Lucros e Resultados e mais, o faz de forma favorecida, se torna
patente que a interpretação que discrimina o diretor estatutário, vedando seu
direito ao recebimento da Participação, ofende de morte a Constituição Federal
posto que colide frontalmente com a regra (carater descritivo da conduta nos dizeres
de Humberto Ávila), constante do inciso II do artigo 150 transcrito.

Por óbvio que tal interpretação não pode ser aceita uma vez que contraria direito do
contribuinte constitucionalmente esculpido, tratado pela Carta como vedação ao
poder de tributar.

Ao afastarmos o direito a percepção da PLR nos termos da Lei no 10.101/00, o
contribuinte individual estaria submetido a tributação sobre o valor recebido
com base na tabela vigente para a remuneração decorrente do trabalho. Já,
para a mesma verba, recebida pelo diretor empregado ou seja, trabalhador na
mesma ocupação profissional ou função este teria direito a uma menor tributação
para a mesma renda obtida, vez que decorrente de PLR.

Leandro Paulsen (Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da
jurisprudência e da doutrina, 15a ed. Livraria do Advogado Ed., 2013, pg. 185), é
enfático em afirmar: " O art. 150, II, da CF é expresso em proibir qualquer distinção
em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente
da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos"

Como nos recorda JJ Canotilho, a interpretação deve ser realizada evitando-se
antinomias constitucionais e mais, ampliando-se o gozo de direitos
constitucionalmente esculpidos Não há tal vício de inconstitucionalidade na Lei
no 10.101/00. Não será o interprete que irá criá-lo. Logo, o recurso deve ser provido
também neste ponto

Quanto aos demais pleitos e considerações, ratifico tudo o quanto exposto e
fundamentado pela DRJ na decisão de piso, especialmente quanto à aplicação da multa.
No que se refere a aplicação da multa, não houve a alegada concomitância, pois a
fiscalização explicou em seu relatório, às fls. 167/168, que realizou a comparação das multas
aplicáveis, considerando as normas vigentes antes e depois da edição da MP 449/08.
Assim, nas competências 02/2007 aplicou a multa de ofício de 75%, por ser mais
benéfica. Nas competências 01, 03 e 04/2007 e 03/2008 aplicou apenas a multa de mora no
percentual de 24%, por ser mais benéfica ao contribuinte.
Evidencia-se, então, que não houve concomitância na aplicação das multas de
mora e de ofício, de maneira que não há reparos a serem realizados sob esta alegação.
Vale lembrar que embora a multa não seja tributo, mas sim penalidade que tem
por fim coibir o cometimento de infrações, ainda que, hipoteticamente, fosse aplicável a questão
Fl. 498
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-010.561 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12448.720381/2010-57

de confisco, não compete a esta instância administrativa sopesar a exigência tributária: se é ou
não demasiada. Essa tarefa assiste ao Legislador e ao Poder Judiciário.
No âmbito do Poder Executivo, deve a autoridade fiscalizadora apenas cumprir a
determinação legal, de forma vinculada e obrigatória, aplicando o ordenamento vigente às
infrações concretamente constatadas.
Apenas a título de ratificação, o STJ já se manifestou diversas vezes no sentido de
que é legal o arbitramento realizado pelo Fisco, quando o contribuinte não apresenta documentos
hábeis a afastar a infração. A multa de oficio de 75% não se confunde com a multa de mora. Esta
decorre do não pagamento no prazo do tributo.
A multa de oficio é aplicada quando, em decorrência de fiscalização, é lavrado
auto de infração, apurado o quantum devido e efetuado o lançamento de oficio. Inteligência do
art. 44 , da Lei no 9.430 /96.
Ademais, conforme determinado no art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430/96, de
27/12/96, nos lançamentos de oficio serão aplicadas as multas de 75% sobre a totalidade ou
diferença de imposto ou contribuição, quando das ocorrências de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Portanto, no que tange à multa
de 75%, em face do lançamento de oficio, a respectiva penalidade não pode ser reduzida nem
dispensada, pois foi expressamente determinada pela legislação de regência.
Desta feita, com fulcro nos festejados princípios supracitados, e baseando-se nas
argumentações e documentações apresentadas ao longo dos autos do presente processo, entendo
que deve ser DADO PARCIAL provimento ao Recurso Voluntário para ser afastada a verba
referente a PLR a diretores não empregados.
CONCLUSÃO:
Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de dar provimento PARCIAL ao
recurso voluntário, nos moldes acima expostos.
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal

Fl. 499
DF CARF MF
Original