Tribunal: CARF
Processo: 10880.904881/2013-58
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-18
Data de publicação: 2024-01-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
CONTRIBUIÇÕES. NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. RELEVÂNCIA. ESSENCIALIDADE. ANÁLISE DAS PROVAS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CUSTOS/DESPESAS. EMBALAGENS BIG PALLETS E CONTEINERS. CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens, Big Pallets e Conteiners utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
PIS/PASEP NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS, RELACIONADAS COM A MOVIMENTAÇÃO, LIBERAÇÃO, ANÁLISE, INSPEÇÃO E AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Despesas incorridas com serviços portuários, relacionadas com a movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas por não serem utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou relevantes a estes, não geram créditos do PIS/PASEP no regime não cumulativo.
TOMADA DE CRÉDITO DE ENERGIA ELÉTRICA. PRODUÇÃO PRÓPRIA. ÔNUS DA PROVA. IMPOSSIBILIDADE.
Tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de compensação, cabe ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito creditório nos termos do artigo 373 do CPC de 2015.
OPERAÇÃO NO MERCADO INTERNO. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS.
Para fins de rateio é possível a inclusão das receitas com vendas não-tributada a revenda de óleo diesel e gasolina, operação sujeita a incidência monofásica do tributo.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF n.o 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Súmula CARF no 108.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.904881/2013-58
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.327 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de dezembro de 2023
Recorrente
COSAN S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
CONTRIBUIÇÕES.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
RELEVÂNCIA.
ESSENCIALIDADE.
ANÁLISE
DAS
PROVAS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item, bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CUSTOS/DESPESAS. EMBALAGENS BIG PALLETS E CONTEINERS.
CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens, Big Pallets e Conteiners
utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62,
do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o
contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
PIS/PASEP NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO
UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS,
RELACIONADAS COM A MOVIMENTAÇÃO, LIBERAÇÃO, ANÁLISE,
INSPEÇÃO E AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Despesas
incorridas
com
serviços
portuários,
relacionadas
com
a
movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas por não
serem utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais
ou relevantes a estes, não geram créditos do PIS/PASEP no regime não
cumulativo.
TOMADA DE CRÉDITO DE ENERGIA ELÉTRICA. PRODUÇÃO
PRÓPRIA. ÔNUS DA PROVA. IMPOSSIBILIDADE.
Tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de compensação, cabe
ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito
creditório nos termos do artigo 373 do CPC de 2015.
OPERAÇÃO NO MERCADO INTERNO. CRITÉRIO DE RATEIO DE
RECEITAS.
Para fins de rateio é possível a inclusão das receitas com vendas não-tributada
a revenda de óleo diesel e gasolina, operação sujeita a incidência monofásica
do tributo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.904881/2013-58
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE.
SÚMULA CARF n.o 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. Súmula CARF no 108.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos
referentes a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, em relação a (I.1) captação e tratamento de
água, remoção de resíduos industriais, análises laboratoriais e balança de cana, vencido o
conselheiro Ricardo Sierra Fernandes que negava provimento e (I.2) serviços de manutenção
agrícola e industrial e armazém e aquisições de embalagens Big Pallets e contêineres, vencidos
os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, que negavam provimento;
II) pelo voto de qualidade, (II.1) para manter a glosa de créditos referentes a despesas portuárias
relacionadas à movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas, vencidos os
conselheiros Márcio Robson Costa (Relator), Mateus Soares de Oliveira e Joana Maria de
Oliveira Guimarães, que revertiam tais glosas, sendo designada para redigir o voto vencedor,
nesse tópico, a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, e (II.2) para restabelecer o rateio de
créditos da forma operada pelo Recorrente quanto à relação percentual entre a receita bruta
sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerando
as receitas com as vendas de gasolina e de óleo diesel não tributadas (alíquota zero, derivada da
incidência monofásica), vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes, Ana Paula Pedrosa
Giglio e Joana Maria de Oliveira Guimarães, que mantinham o cálculo efetuado pela
fiscalização; e (III) por unanimidade de votos, para manter a glosa de créditos decorrentes de
despesas com energia e locação, bem como para manter a exigência de juros sobre a multa de
ofício. Inicialmente, após a prolação do voto pelo Relator, o conselheiro Ricardo Sierra
Fernandes propôs a realização de diligência, sendo acompanhado pela conselheira Ana Paula
Pedrosa Giglio, proposta essa rejeitada pelos demais conselheiros.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Pedrosa Giglio - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Relatório
Adoto o relatório produzido pela Delegacia Regional de Julgamento visto que
melhor descreve os fatos.
O presente processo foi formalizado em decorrência apresentação da Manifestação de
Inconformidade de fls. 04/81, interposta contra o Despacho Decisório de fl. 322 que
reconheceu parcialmente os créditos do PIS/Pasep Não Cumulativo – Exportação,
relativos ao período compreendido entre os dias 01/01/2011 a 31/03/2011,
homologando
parcialmente
as
compensações
declaradas
na
DCOMP
no
26031.66550.291111.1.7.08-1219, deixando de homologar compensações efetivadas em
diversas outras DCOMPs, bem como deixando de reconhecer valor postulado em
ressarcimento por meio do PER n° 37823.03598.300811.1.1.08-7225.
O procedimento de auditoria encontra-se detalhado no Termo de Verificação Fiscal
(TVF) de fls. 117/145.
Ao encerrar o procedimento fiscal, o Agente Fiscal efetuou diversas glosas de créditos
utilizados no cálculo das contribuições nos períodos analisados, por entender que não
estavam em consonância com o disposto na legislação que rege a matéria, o que
implicou por reduzir o valor do crédito a que tem direito o contribuinte.
De acordo com o TVF, a autuada é empresa que atua, preponderantemente, no ramo de
fabricação de açúcar e álcool para uso carburante e álcool para demais usos. Também
compra e revende produtos, tanto no mercado interno como no externo.
Quanto às glosas procedidas pela autoridade autuante, elas abrangeram os itens a seguir
descritos:
Primeiramente, no tocante aos critérios de rateio, a Fiscalização excluiu a receita com
venda de óleo diesel e gasolina da apuração do percentual das receitas tributadas no
mercado interno e das não tributadas, pois estando sujeitos à incidência monofásica, tais
produtos não geram créditos na revenda. Isso gerou percentuais menores que os
utilizados pela empresa, no item “percentual mercado interno não tributável”.
1 - Agrícola
Glosa de despesas de notas fiscais de prestação de serviços pagas a fornecedores
pessoas jurídicas, com atividades de transporte, fornecimento de mão de obra, máquinas
e equipamentos utilizados no plantio, cultivo, fertilização, colheita, corte, carregamento
e transporte da cana de açúcar e serviços gerais na lavoura. De acordo com a
Fiscalização, houve a glosa por se tratar de dispêndios com a lavoura da cana-de-açúcar,
ao invés de serviços utilizados como insumos na produção do açúcar e do álcool.
2 – Arrendamento agrícola
Da mesma forma, os créditos relativos a arrendamento agrícola foram glosados por
estarem vinculados à cultura da cana-de-açúcar, não se confundindo com arrendamento
de prédios utilizados nas atividades da empresa, como preveem as Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003;
3 – Cana
Glosa de créditos relativos à aquisição de cana-de-açúcar de pessoas físicas por não
constarem no “Livro Produção Diária” e porque no período da compra, meses de janeiro
e fevereiro, a indústria não estava em operação (entressafra).
4 – Revenda óleo diesel
Fl. 701
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

O óleo diesel, utilizado em máquinas agrícolas e veículos de transportes de cana, teve os
créditos de aquisição glosados por não participar do processo produtivo do açúcar e do
álcool.
Demais aquisições
Com relação à glosa das demais aquisições, a fiscalização adotou critério para
identificação dos itens que não se enquadravam nas permissões legais para apuração de
créditos, em um primeiro momento, com base no centro de custo a que o item está
vinculado – coluna “descrição centro de custo” da planilha (centro de custos
identificados – item 7.1).
Como muitos itens estão com a coluna “descrição centro de custo” sem informação, a
Fiscalização passou a fazer a análise através das colunas “descrição grupo mercadoria”,
“texto breve material” e “descrição fornecedor” (centro de custos não identificados –
item 7.2).
7.1.1 – Centros de custos agrícolas
Foram glosadas as despesas vinculadas aos centros de custos agrícolas por não estarem
ligadas diretamente à produção, não podendo ser considerados bens e serviços utilizados
como insumo na produção do açúcar e álcool. São basicamente aquisições de peças,
equipamentos, acessórios utilizados em caminhões e máquinas agrícolas, e também,
serviços aplicados na manutenção das máquinas e caminhões ou diretamente na lavoura.
7.1.2 – Centros de custos não ligados à produção
Glosadas as despesas vinculadas aos centros de custos administrativos e não ligados
diretamente com a produção, composto por aquisições de peças de máquinas, materiais
de laboratórios, serviços de análises, manutenção de máquinas e veículos, transportes,
limpeza, etc.
7.1.3 – Centros de custos de produção não caracterizados como insumo
Nos centros de custos ligados à produção foram glosadas aquisições de peças e
componentes de máquinas agrícolas e serviços de limpezas.
7.2.1 – Centros de custos agrícolas
Glosadas despesas com materiais, componentes, peças e equipamentos adquiridos para
utilização em máquinas agrícolas e caminhões.
7.2.2 – Combustíveis e lubrificantes não utilizados na produção
Foram glosadas notas fiscais de aquisição de gasolina, óleo diesel e lubrificantes,
utilizados em máquinas agrícolas e caminhões, não se tratando, portanto, de insumo de
produção. Tais produtos foram identificados em “descrição grupo mercadoria” como:
gasolina; óleo diesel; óleos, ceras e gorduras diversas e óleos, fluidos e graxas
automotivos.
7.2.3 – Embalagens de transporte
Glosadas as aquisições de container big bag e porta paletes. Os big-bags constam no
ativo imobilizado na conta “1.3.2.1.12 – container big-bag” e os paletes não podem ser
considerados material de embalagem por serem estrados destinados a suportar cargas,
no caso o açúcar embalado, permitindo a movimentação mecânica através de máquinas
empilhadeiras.
7.2.4 – Produtos químicos não caracterizados como insumo
Fl. 702
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Também foram glosadas, por não se tratar de insumo utilizado na produção do açúcar e
álcool, as aquisições de produtos químicos para usos diversos, análises e tratamento de
água.
7.2.5 – Materiais genéricos de uso não identificado
Foram apresentados diversos itens utilizados em diferentes tipos de máquinas e
equipamentos existentes tanto na área agrícola como no parque industrial, como pinos,
ferramentas, arruelas, acoplamentos, anéis, buchas, correias, correntes, cordas,
cotovelos, discos, escovas, fitas isolantes, gaxetas, lixas, mancais, mangueiras,
manômetros, niples, porcas, parafusos, retentores, rolamentos, válvulas, filtros,
terminais, barras de aço, vigas de aço, adesivos, grampos, borrachas, conexões, tubos,
flanges, dentre outros, para os quais a empresa não apresentou detalhes técnicos que
garantam a sua utilização em máquinas que produzam diretamente álcool e açúcar, nem
estão vinculados a centros de custos de produção. Em consequência, foram tratados
como itens genéricos utilizados em diferentes tipos de máquinas e equipamentos
existentes no seu parque agrícola e industrial; assim sendo, tratam-se de insumos
indiretos de produção que não geram direito a crédito da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins.
7.2.6 – Serviços de análises
Glosadas notas fiscais de prestação de serviços de análises de amostras, análises
laboratoriais, testes, serviços esses não utilizados na produção.
7.2.7 – Despesas portuárias
Glosa feita por tratar-se de despesas não admitidas no inciso IX do artigo 3o da Lei
10.833/03, que prevê apenas os fretes e a armazenagem na operação de venda, não
incluindo despesas com movimentação, liberação, análise, inspeção, agenciamento das
cargas.
7.2.8 – Energia
Foram incluídas na base de cálculo dos créditos notas fiscais emitidas pela empresa
Cosan S/A Bioenergia – CNPJ 07.362.852/0004-10, localizada na Rua do Engenho s/n
– Área de Cogeração da agroindústria, no município de Rafard, referente a fornecimento
de energia elétrica para o estabelecimento da Cosan – 50.746.577/0037-26, com
endereço na Rua do Engenho s/n, Rafard (mesma localização). Também constam na
base de cálculo dos créditos notas fiscais da Cosan S/A Bioenergia – CNPJ
07.362.852/0003-30, localizada no Bairro Costa Pinto – Área Cogeração da
agroindústria, Piracicaba, emitidas para o estabelecimento 50.746.577/0029-16, Bairro
Costa Pinto – Piracicaba (mesma localização).
Também foram consideradas como base de cálculo dos créditos as despesas apropriadas
nos centros de custos “Geração de Energia-Turbo Gerador – COPI” e “Geração de
Energia-Turbo Gerador – RAF”, se tratando das unidades geradoras de energia,
respectivamente, da Usina Costa Pinto e a Usina de Rafard da Cosan S/A Indústria e
Comércio, sendo que no mesmo local estão os estabelecimentos da Cosan S/A
Bioenergia. No documento apresentado “Sumário Executivo da Cadeia Produtiva da
Indústria Sucroenergética” consta a bioeletricidade como produção da Cosan S/A
Indústria e Comércio.
Dessa forma, entende-se que a Cosan S/A Ind e Com é a produtora da bioeletricidade, e
não adquirente, sendo que as despesas para a sua geração estão informadas em centros
de custos próprios. Portanto, foram glosadas as despesas de aquisição de bioenergia
identificadas como fornecidas pela Cosan S/A Bioenergia, que comercializa o excedente
da energia elétrica produzida nas usinas, através de leilões da Agência Nacional de
Energia Elétrica.
Fl. 703
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

7.4 – Despesas não caracterizadas como locação
Após a análise da documentação apresentada, não foram aceitos os agenciamentos de
publicidades, aluguel de palco, artefatos de tapeçaria, áudio e vídeo, bebidas, circo e
marionetes, plantas de flores, condomínio, filmagens, shows pirotécnicos, buffet, shows
musicais, funerária, gelo, hotel, por entender que estes pagamentos não estão ligados às
atividades da empresa, ou em sua maioria nem se tratar de locação, mas sim de
aquisição de bens não relacionados com a produção.
8 – Depreciação
Como a apuração de créditos em relação aos bens do ativo imobilizado está restrita
àqueles adquiridos ou fabricados para utilização na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços, e sendo a atividade da empresa fabricação de açúcar
e álcool, os valores relativos aos bens não utilizados na área industrial foram glosados.
8.1 - Agrícola
Foram glosadas as depreciações com colhedeiras, transbordos, pulverizadores,
roçadeiras, carretas, trituradores, arados, tratores, eleiradores, plantadeiras, cultivadores,
semireboques, aspersores, dollys, tanques, implementos, caminhões, sulcadores,
bombas, grade, motoniveladoras, motores, pá carregadeiras, transceptores, etc.
8.2 – Não ligados à produção
Também foram glosadas as depreciações com acelerômetro, Cetesb posto
abastecimento, atualização sistema SAP, autocad, balança, bomba abastecimento
combustível, calibradores, chassis, computadores, suprimentos informática, estufa,
evaporadores, filtros, impressora, licença de software, etc.
Cientificado do Despacho Decisório em 12/05/2015, fl. 324, o contribuinte apresentou
em 10/06/2015 a sua Manifestação de Inconformidade, por meio da qual refuta a
procedência das glosas de forma individualizada, alegando que os créditos apropriados
pela empresa possuem sustentação nas leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Por isso,
solicita o provimento da sua peça contestatória e o consequente cancelamento das
cobranças que lhe foram direcionadas.
O argumento central da Manifestante, e que perpassa toda sua defesa, é o de que a
Fiscalização adotou conceituação de insumo ilegal, que eivaria de nulidade todas as
glosas realizadas, posto que se encontraria em dissonância com a conceituação jurídica
de insumo descrita no art. 3o das leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 e adotada pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF).
A interessada sustenta que os créditos por ela apurados estão todos vinculados à sua
atividade produtiva e que a análise do direito creditório deveria ter observado as
características específicas dessa atividade.
Com esse intuito, juntou Laudo Técnico de fls. 163/313, elaborado para descrever sua
cadeia produtiva, onde são apresentados os serviços e produtos essenciais que integram
seu processo produtivo, tais como arrendamento de terras, aluguel de máquinas e
equipamentos, preparação do solo, adubação e plantio, tratos culturais, colheita,
transbordo, transporte, manutenção e conserto de máquinas e equipamentos e a remoção
de resíduos pós corte da cana-de-açúcar, os quais originaram os créditos apurados pela
empresa.
Defende que os bens e serviços usados como insumo são aqueles que compõem o custo
de produção, sendo ilógica a desconsideração de todo os dispêndios realizados na área
agrícola, tendo em vista que esta é a principal etapa do processo produtivo, responsável
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

por quase 70% do custo de produção do açúcar e do álcool, como atesta o Laudo
Técnico juntado.
De acordo com a interessada, o CARF entende que o conceito de insumo não se
restringe àqueles da legislação do IPI, devendo ser mais abrangente, o que não
conflitaria com as leis no 10.637/02 e 10.833/03. Por isso, alega a improcedência dos
parâmetros utilizados pela Fiscalização, com base nas IN nos 247/2002 e 404/2004, que
sustentaram a glosa dos créditos, especialmente aqueles decorrentes de bens e serviços
utilizados na área agrícola para formação da cana-de-açúcar.
Por meio desse raciocínio central, defende que os créditos de sua atividade agrícola não
devem ser glosados, já que essa etapa seria a parte mais delicada e custosa do processo
produtivo do açúcar e do álcool, constituindo os serviços vinculados às fases do cultivo
da cana-de-açúcar um dispêndio fundamental e imprescindível ao processo de produção.
Assim, cairiam por terra todas as glosas de insumo efetuadas pela ação fiscal, sobretudo
diante do Laudo Técnico e da jurisprudência do CARF, citada pelo impugnante.
Quanto às glosas relativas ao arrendamento agrícola (item 2 do TVF), ressalta que este
se mostra essencial à atividade da empresa, pois, sem a terra para o plantio, o processo
produtivo sequer poderia existir. Além disso, pondera que o conceito de aluguel de
prédio englobaria também o arrendamento de propriedades rurais, razão pela qual o
crédito sobre tais despesas seria legítimo, mencionando o Estatuto da Terra, Lei no
4.504/1964, que define o imóvel rural como o prédio rústico, de área continua qualquer
que seja a sua localização, que se destine ou possa se destinar à exploração agrícola,
pecuária, extrativa vegetal, florestal ou agro-industrial. Assim, a Lei no 10.833/03, art.
3o, IV, ao prever o cálculo de créditos sobre “aluguéis de prédios”, teria contemplado
também o arrendamento agrícola.
Em relação às glosas de aquisição de cana-de-açúcar (item 3 do TVF), menciona que
não teria sido apontada a razão pela qual lhe foi negado o direito ao crédito de PIS e
Cofins, prejudicando o seu direito de defesa.
Sustenta que não há qualquer razão legal para fazer-se a distinção na apuração do
crédito da cana adquirida na entressafra daquela adquirida em outros períodos. Isto
porque a cana da entressafra é utilizada como muda para o tratamento e futuro plantio
na lavoura, constituindo legítimo insumo utilizado no processo produtivo da
Impugnante. Por este motivo enquadra-se tanto na hipótese de crédito prevista no art. 3o,
II, das leis 10.637/02 e 10.833/03, quanto na hipótese de crédito prevista no art. 8o da
Lei 10.925/04. Ademais, o simples fato de não constar do Livro de Produção Diária não
tornaria o crédito indevido.
Quanto à glosa relativa ao óleo diesel (item 4 do TVF), menciona que o combustível é
utilizado por máquinas agrícolas e caminhões que realizam o transporte da cana. Como
defendido antes, a atividade agrícola consiste no cerne do processo produtivo, o que
justificaria a apropriação dos créditos, em consonância com jurisprudência do CARF.
Em relação ao tópico “Créditos de Notas Fiscais e Notas Fiscais ME”, reafirma seus
argumentos, tese fulcral da impugnação, no sentido da impossibilidade de glosa dos
valores do “centro de custo agrícola” (item 7.1.1 do TVF). Tudo com base em sua tese
de que não é correto excluir a etapa agrícola de seu processo produtivo. Por isso, as
glosas das partes e peças de reposição, bem como dos serviços relacionados ao
maquinário agrícola, deveriam ser rechaçadas.
Combate também as glosas feitas a título de “centro de custo não ligado à produção”
(item 7.1.2 do TVF), as quais só teriam sido feitas porque a fiscalização apartou a etapa
agrícola do processo produtivo, razão pela qual tais descontos já teriam sido rebatidos
em itens anteriores da impugnação. Mesmo assim, discorre brevemente sobre a
relevância de dispêndios com insumos que seriam essenciais ao seu processo produtivo,
tais como: captação e tratamento de água, remoção de resíduos, análise laboratorial do
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

solo, serviços de manutenção agrícola e industrial, balança de cana, armazéns e serviços
desenvolvidos em oficinas.
Quanto às glosas do item 7.1.3 do TVF, as contesta porque as peças das máquinas
agrícolas e os serviços de coleta e transporte de resíduos e do bagaço da cana, mesmo
estando vinculados à etapa agrícola, seriam essenciais ao seu processo produtivo, na
mesma lógica exposta ao longo de toda a Manifestação de Inconformidade.
Mais uma vez, em relação ao item 7.2.1 do TVF, já que também se trata de glosa de
itens utilizados na lavoura, são repisados os argumentos acerca da essencialidade da
fase agrícola da produção. Ao defender-se do item 7.2.2 do TVF, que trata das glosas
relativas a combustíveis, óleo diesel e lubrificantes aplicados em máquinas agrícolas, a
requerente rememora as razões de defesa anteriormente expostas para a glosa de óleo
diesel (item 4 do TVF), repetindo que a etapa agrícola faz parte do processo produtivo
do açúcar e do álcool.
No que toca ao item 7.2.3 do TVF, relativo à glosa de despesas realizadas com
embalagens, defende que, mesmo não integrando o produto final, as embalagens
configuram custos imprescindíveis à individualização e conservação do açúcar e do
álcool em processamento, razão pela qual se enquadrariam no conceito de insumo
firmado pelo CARF. Adiciona que o crédito há de ser mantido também pela aplicação
do art. 3o, IX, das leis 10.637/2002 e 10.833/2003 que expressamente permitiriam o
aproveitamento do crédito na hipótese de armazenagem e transporte de mercadoria.
Em relação ao item 7.2.4 do TVF, confirma tratar-se de produtos químicos utilizados
nos laboratórios, limpeza do maquinário e no tratamento de efluente, atividades
essenciais ao desenvolvimento das atividades da empresa, independentemente de
estarem vinculadas à etapa agrícola do processo produtivo, cabendo-lhe também o
enquadramento como insumo, ante sua essencialidade ao processo produtivo.
As glosas referentes ao item 7.2.5 do TVF seriam também improcedentes, pois a
fiscalização glosou itens que reconheceu serem utilizados no processo produtivo, mas
que alega não possuírem utilização direta no produto, atendo-se a um conceito aplicável
somente ao IPI.
Quanto ao item 7.2.6 do TVF, defende o cabimento dos créditos relativos aos serviços
de análise por serem essenciais e inerentes ao processo produtivo, sendo utilizados a fim
de que seja possível a produção de cana com maior qualidade e produtividade.
A Manifestante refuta também as glosas de despesas portuárias realizadas para
armazenamento do açúcar e álcool produzido (item 7.2.7 do TVF). Alega que num ciclo
de produção, até o momento em que o produto é colocado efetivamente para venda no
estabelecimento vendedor da empresa, podem ocorrer inúmeros gastos com
armazenagem. Sustenta que as despesas portuárias são imprescindíveis à conclusão do
processo produtivo e que as notas fiscais glosadas se enquadrariam no conceito de
insumo e armazenagem.
Em relação ao item 7.3 do TVF, relativo às glosas com despesas de energia elétrica,
alega que há expressa previsão legal, contida no art. 3o, incisos IX e III,
respectivamente, das leis 10.637/2002 e 10.833/2003, permitindo o desconto de crédito
quanto à energia consumida. Diz que a lei não cria qualquer restrição à aquisição de
outros estabelecimentos vinculados ao contribuinte. Afirma, ainda, que o crédito seria
legítimo, pois inexistiria, também, vedação a este direito para quem fosse,
simultaneamente, consumidor e produtor.
Apela para a manutenção dos créditos glosados no item 7.4 do TVF (“não é locação”),
defendendo que as despesas deveriam ser reconhecidas, a partir de uma noção mais
ampla do conceito de insumo, que respeitasse a não-cumulatividade prevista no texto
constitucional.
Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Acerca da glosa dos créditos relativos à depreciação (item 8 do TVF), reiterou que a
atividade agrícola é parte integrante de seu processo produtivo, e a depreciação das
máquinas nela empregadas permitiriam o direito a crédito. Mais uma vez, afirma que a
Fiscalização partiu de premissa equivocada ao glosar dispêndios da etapa agrícola.
Quanto à revisão do rateio efetuada pelo autuante para excluir operações de venda de
óleo diesel e gasolina, a interessada sustenta que não haveria previsão legal de exclusão
de receitas decorrentes da venda de bens com incidência monofásica.
Com o intuito de sanar qualquer dúvida que ainda possa existir por parte da autoridade
julgadora, solicita realização de diligência para demonstrar a composição dos créditos
glosados e a fundamentação de cada glosa. Para tanto indicou assistentes e formulou
quesitos.
Por fim, requer a nulidade dos autos de infração, em face da utilização incorreta e
restritiva do conceito de insumo. Também solicita que, caso mantida a autuação, seja
afastada a incidência de juros, bem como destes sobre a multa de ofício aplicada, além
do afastamento da multa de 75%, por sua natureza confiscatória.
A manifestação de inconformidade foi julgada parcialmente procedente, com as
seguintes conclusões:
A QUANTIFICAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO RECONHECIDO NO
PRESENTE JULGADO
Após quantificar cada uma das glosas revertidas na forma acima tratada, o
demonstrativo a seguir disposto as totaliza na coluna TOTAL DAS GLOSAS
CANCELADAS 1 e sobre os valores assim encontrados foram aplicados os percentuais
de rateio para o Mercado Externo constantes dos DACONs e não alterados pela
Fiscalização. Com isso, foram encontradas as bases de cálculo constantes da coluna
TOTAL DAS GLOSAS CANCELADAS 2, sobre as quais se fez incidir a alíquota de
1,65% prevista para o PIS Não Cumulativo, o que resultou no valor adicional de crédito
a ser reconhecido em favor do contribuinte especificado na coluna PIS DEFERIDO
PELA DRJ:

Conclusão
Isso posto, tendo em conta os fatos e a legislação acima mencionados, VOTO no
sentido de que seja dado parcial provimento para a Manifestação de
Inconformidade, reconhecendo-se em favor do contribuinte o direito creditório
adicional no valor de R$ 620.223,00 (seiscentos e vinte mil, duzentos e vinte três
reais) e, em consequência disso, determinando-se a homologação das compensações
em relação às quais o crédito se mostre suficiente.
Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Inconformado com a decisão, o contribuinte ingressou com Recurso voluntário,
no qual alega, em síntese:
(...) Em contrapartida, foram mantidas as glosas quanto aos itens 7.1.2 (Centro de
Custo não ligado a produção); 7.2.3 (Embalagens Big Pallets e Conteiners); 7.2.7
(Despesas Portuárias); 7.3 (Despesas com Energia) e Rateio de Créditos.
Também foram mantidos os valores relativos à multa, aos juros sobre a multa e aos
juros SELIC. Não se acatou o pedido de diligência. (...)
Sobre as glosas mantidas o Recurso busca reforma, ancorando-se no conceito
contemporâneo de insumos, previsto no artigo 3o, inciso II, das Leis n. 10.833/2003 e
10.637/2002.
Sendo esses os fatos, passo a decidir.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade,
dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Conforme relatado o processo trata de pedido de ressarcimento de créditos de PIS
e da COFINS Não Cumulativo – Exportação, PER n° 37823.03598.300811.1.1.08-7225
cumulado com compensações, cujos valores foram reconhecidos parcialmente pela fiscalização e
em outra parte pela Delegacia Regional de Julgamento.
A base de cálculo dos créditos que a recorrente alega ter direito esta ancorada no
artigo 3o, inciso II, das Leis n.os 10.833/2003 e 10.637/2002, que trata de bens e serviços,
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda.
A fiscalização lavrou o Termo de Verificação fiscal de e-fls. 117/145 em
23/03/2015, utilizando as Instruções Normativas SRF n.os 247 e 404, que foram superadas pelo
Resp n.o 1.221.170/PR.
Prosseguindo, em outro contexto normativo, a decisão proferida pela DRJ faz
menção ao REsp. no 1.221.170/PR, que foi julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos,
seguindo a ratio decidendi do STJ, bem como utiliza o Parecer Normativo COSIT no 05/2018
como parâmetro. Assim constou no voto:
De início, cabe se ressaltar que a delimitação do conceito de insumos, na apuração não
cumulativa do PIS e da Cofins, diz respeito a temática objeto de constantes embates nos
órgãos julgadores administrativos e judiciais, contexto em que veio a lume o REsp no
1.221.170/PR, julgado efetivado sob a sistemática dos recursos repetitivos, em sessão
datada de 22/02/2018, ocasião em que foi declarada ser ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004.
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Diante da premissa imposta pelo referido julgado, em observância a
jurisprudência formada, que ampliou o conceito de insumo, parte das glosas realizadas pela
Fiscalização foram revertidas pela DRJ, de modo que apenas o que foi mantido é objeto do
Recurso que passo a apreciar.
A Recorrente enfatiza incialmente que foram mantidas as glosas quanto aos itens
7.1.2 (Centro de Custo não ligado a produção); 7.2.3 (Embalagens Big Pallets e Conteiners);
7.2.7 (Despesas Portuárias); 7.3 (Despesas com Energia) e Rateio de Créditos, e ainda do item
7.4 (despesas com locação), também foram mantidos os valores relativos à multa, aos juros sobre
a multa e aos juros SELIC, sendo objeto do recurso a reforma quanto ao julgado sobre essas
despesas.
Feito este introito, para análise do pleito do Recorrente, observar-se-ão os
dispositivos das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 que regem as matérias controvertidas, com
destaque para o seu art. 3o, inciso II, em que se prevê o desconto de créditos na aquisição de bens
e serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação de serviços, tendo-se em conta
o critério da essencialidade (dispêndios necessários ao funcionamento do fator de produção), nos
termos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do REsp 1.221.170,
submetido à sistemática dos recursos repetitivos, de observância obrigatória por parte deste
Colegiado.
7.1.2 - Centro de Custo não ligado a produção;
Sobre essas despesas a DRJ entendeu que deveria ser mantida a glosa pelas
seguintes razões:
Conforme acima estudado, os itens indiretamente aplicados na produção podem ser
admitidos como insumos.
Entendo, contudo, que seria dever do contribuinte demonstrar para cada um dos itens
pela Fiscalização glosados, as respectivas essencialidades ou relevâncias para o
processo produtivo da empresa, o que tornaria admissível a tomada dos créditos.
Pois bem, cotejando-se a Manifestação de Inconformidade o que se percebe é
explicação do motivo pelo qual entende ser indevida a glosa que atingiu o item captação
e tratamento de água, além da apresentação de alguns julgados administrativos
relacionados às despesas havidas com a remoção de resíduos industriais, havendo ainda
sintéticas referências relacionadas aos itens análises laboratoriais, serviços de
manutenção agrícola e industrial, balança de cana e armazém tendo, ao final de suas
considerações, a Manifestante afirmado insurgir-se contra todos os itens glosados na
rubrica “cc não lig prod”, o que obviamente não é suficiente para o fim pretendido pela
Defendente, relativamente ao tópico ora analisado, dado que o esperado seria a
demonstração individualizada para cada um dos itens glosados de serem essenciais ou
relevantes ao processo produtivo da empresa.
Desse modo, tendo em conta a insuficiência detectada na instrução probatória de
responsabilidade da Defendente, relacionada aos centros de custos não ligados
diretamente com a produção, além da impossibilidade da tomada de créditos com
despesas administrativas, o meu voto é pela manutenção das glosas que se fazem
presentes no item 7.1.2 – ccusto não lig prod.
Em sua defesa a Recorrente alega que:
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Ora, conforme acima exposto, de maneira nenhuma o entendimento da Receita Federal
deve prevalecer. Primeiro porque já se inicia a partir de conceito “equivocado e
restritivo” de insumo, não tendo sido feita a correta leitura e exegese da norma do art. 3o
das Leis no. 10.637/02 e 10.833/2003. Segundo porque a autuação está dissociada das
reiteradas decisões proferidas pelo CARF, inclusive da CSRF, que ao julgar a matéria
pronuncia-se de forma clara no sentido de conferir a qualificação de insumos a todos
os bens e serviços utilizados no processo produtivo, independentemente de contato
direto com o bem produzido (já que o contato direto é critério exclusivo para fins de
IPI).
No caso, as partes e peças e serviços de manutenção e implementos agrícolas, assim
como material de laboratório e análises, atendem aos requisitos legais e, à
relevância e essencialidade ao processo produtivo e, por essa razão, são insumos,
inclusive nos termos decididos pelo STJ.
O mesmo se estende à limpeza industrial e análise laboratorial e industrial,
essenciais à segurança alimentar e para garantir a qualidade dos produtos
produzidos.
(...)
Ora, seguindo todas as ponderações já ventiladas para as peculiaridades da atividade,
não resta dúvida de que, embora não sejam consumidos ou transformados no produto
final (alimento), são de fundamental importância e obrigatoriedade na atividade
industrial da recorrente.
A Portaria SVS/MS n. 326/1997, ao estabelecer as condições higiênico-sanitárias e de
boas práticas de fabricação para estabelecimentos produtores/industrializadores de
alimentos, é incisivo em caracterizar como procedimento obrigatório e basilar o respeito
a tais práticas a higiene, limpeza e desinfecção.
Tais custos e despesas são inerentes à específica e peculiar atividade da recorrente, por
determinação de regramentos de órgãos públicos, além de permitir a fabricação do
produto (alimento) com qualidade.
Em decorrência de tais aspectos, todos os bens adquiridos que tenham por finalidade a
higiene, limpeza, desinfecção e evitar a contaminação do processo de industrialização,
conforme determinação dos órgãos públicos de controle, devem ser considerados
inerentes e essenciais à atividade econômica e, assim, qualificados como insumo.
Nesse mesmo sentido, decisões da CSRF:
- Acórdão no 9303-009.312
- Acórdão no 9303-007.781
Restando esclarecido que os bens e serviços utilizados como insumos são aqueles que
compõem os custos de produção ligados a sua atividade, tem-se como ilógica a
desconsideração de todos os bens e serviços utilizados no processo produtivo,
principalmente os dispêndios realizados na área agrícola, tendo em vista que esta é a
principal etapa do processo produtivo, sendo responsável por quase 70% do custo de
produção do açúcar e do álcool.
Em uma análise dos argumentos percebe-se que a manutenção da glosa pela DRJ
teve como principal motivo a ausência de “demonstração individualizada para cada um dos
itens glosados de serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo da empresa”.
Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

O tema não é novo neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF,
dado que em enumeras vezes já nos debruçamos sobre estas rubricas.
Assim, peço licença para adotar como razões decisórias os precedentes a seguir
colacionados:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
Data do fato gerador: 31/03/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a lavoura canavieira incorridos com as oficinas, tais
como: combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e
materiais elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços
auxiliares, de serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e
automotivos para as máquinas, equipamentos e veículos utilizados no processo
produtivo da cana-de-açúcar; materiais elétricos para emprego nas atividades:
balança de cana; destilaria de álcool; ensacamento de açúcar; fabricação de
açúcar; fermentação; geração de energia (turbo gerador); geração de vapor
(caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/ residuais;
mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem;
transporte industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo;
refinaria granulado. (...)” (Processo no 13888.001244/2005-36; Acórdão no
9303-008.304; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
20/03/2019)
PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVO. AGROINDÚSTRIA. USINA DE
AÇUCAR E ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.
Em relação à atividade agroindustrial de usina de açúcar e álcool, configuram
insumos as aquisições de serviços de análise de calcário e fertilizantes, serviços
de carregamento, análise de solo e adubos, transportes de adubo/gesso,
transportes
de
bagaço,
transportes
de
barro/argila,
transportes
de
calcário/fertilizante, transportes de combustível, transportes de sementes,
transportes de equipamentos/materiais agrícola e industrial, transporte de
fuligem,/cascalho/pedras/terra/tocos, transporte de materiais diversos, transporte
de mudas de cana, transporte de resíduos industriais, transporte de torta de
filtro, transporte de vinhaças, serviços de carregamento e serviços de
movimentação de mercadoria, bem como os serviços de manutenção em
roçadeiras, manutenção em ferramentas e manutenção de rádios-amadores, e a
aquisição de graxas e de materiais de limpeza de equipamentos e máquinas."
(grifo nosso) (Processo 10410.723727/2011-51; Acórdão 9303-004.918; Relator
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de 10/04/2017) (destaque nosso)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
(...)
CRÉDITO. TRATAMENTO DE ÁGUA E DE EFLUENTES.
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Dispêndios com tratamento de água e de efluentes são considerados insumos
na atividade produtiva, por ser atividade de execução obrigatória conforme
normas infra legais. (...)
GASTOS PARA O TRATAMENTO DE RESÍDUOS. PRODUÇÃO DE
CANA DE AÇÚCAR E ÁLCOOL.
O tratamento de resíduos, tais como, os incorridos com captação, redes e
tanques de vinhaça são necessários para evitar danos ambientais decorrentes da
colheita e da etapa industrial de produção de cana-de-açúcar e álcool. (...)
SERVIÇOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E
DE ÁLCOOL.
A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o açúcar e
álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração
de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF, o que
gera o direito ao crédito em relação aos gastos incorridos com serviços
empregados no preparo do solo, cultivo e transporte da cana-de açúcar; serviços
empregados na estação de tratamento de água; serviços empregados na
geração de vapor e energia elétrica; serviços empregados na captação e
reaproveitamento de vinhaça. (...) (Processo no 10850.908948/2011-19; Acórdão
no 3201-008.801; Relator Ex-Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade; sessão de 28 de julho de 2021).
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃOCUMULATIVIDADE.
INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP
e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do
IPI
(demasiadamente
restritivo)
ou
do
IR
(excessivamente
alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário
ao
processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto
final. São exemplos de insumos os combustíveis utilizados em caminhões da
empresa para transporte de matérias primas, produtos intermediários e
embalagens entre seus estabelecimentos, e as despesas de remoção de
resíduos industriais. Por outro lado, não constituem insumos os combustíveis
utilizados em veículos da empresa que transportam funcionários. (Processo
no
11065.001083/200962; Acórdão no 3403002.783; Relator ex-Conselheiro
ROSALDO TREVISAN; sessão de 25 de fevereiro de 2014).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
INSUMOS.
CRÉDITO
BENS
E
SERVIÇOS
UTILIZADOS
EM
MANUTENÇÃO, REPAROS, PARTES E PEÇAS, EPI, LABORATÓRIO.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de bens
e serviços aplicados em manutenção de máquinas e equipamentos utilizados
no processo produtivo, inclusive em laboratório, por representarem insumos
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

da produção. Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição
de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para
produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização. (...)
(Processo no 10950.001676/2008-09; Acórdão no 3301-010.100; Relatora
Conselheira Liziane Angelotti Meira; sessão de 27 de abril de 2021).
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Data do fato gerador: 31/05/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a lavoura canavieira incorridos com as oficinas, tais
como: combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e
materiais elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços
auxiliares, de serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e
automotivos para as máquinas, equipamentos e veículos utilizados no
processo produtivo da cana-de-açúcar; materiais elétricos para emprego nas
atividades: balança de cana; destilaria de álcool; ensacamento de açúcar;
fabricação de açúcar; fermentação; geração de energia (turbo gerador); geração
de vapor (caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/ residuais;
mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem;
transporte industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo;
refinaria granulado. (...)” (Processo no 13888.001886/2005-35; Acórdão no
9303-008.299; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
20/03/2019)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DESPESAS.
ARMAZENAGEM.
OPERAÇÕES
PORTUÁRIAS
E
DE
ESTADIA.
EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias, os serviços de armazenagem e os de estadia, nas
operações de exportação de produtos para o exterior, constituem despesas na
operação de venda e, portanto, dão direito ao creditamento. (...) (Processo no
10120.724745/2019-73; Relator ex-Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade; sessão de maio/2023.)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
ANÁLISE LABORATORIAL. POSSIBILIDADE. COMPROVAÇÃO.
Desde que comprovados os dispêndios com as análises laboratoriais e
cumpridos os demais requisitos objetivos previstos na legislação, assim como
demonstrada a essencialidade e relevância à atividade econômica do
contribuinte,
o
crédito
pode
ser
aproveitado.
(...)
(Processo
no
10120.909424/2011-90; Acórdão 3201-009.055. Relator ex-Conselheiro Paulo
Roberto Duarte Moreira; sessão de 26 de agosto de 2021.)
Estando alinhado com os precedentes elencados, entendo que assiste razão a
recorrente, assim dou provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas relacionadas às
despesas com captação e tratamento de água; remoção de resíduos industriais; itens análises
laboratoriais, serviços de manutenção agrícola e industrial, balança de cana e armazém; Desde
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

que os dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado
por pessoa jurídica domiciliada no País.
7.2.3 - Embalagens Big Pallets e Conteiners;
Esse item consta no Voto da DRJ como “embalagens de transp.”, sendo mantida a
glosa pelas seguintes razões:
Passemos, pois, à leitura da acima citada norma, na parte que interessa para o deslinde
da questão em julgamento [negritei]:
Parecer Normativo COSIT no 05/2018
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras.
Como acima observado, o Parecer Normativo em tela mostra-se contundente ao excluir
da possibilidade da tomada de créditos os dispêndios realizados após a finalização do
processo de produção do bem, dentre eles tendo sido citado o caso das “embalagens
para transporte das mercadorias acabadas”, o que por certo contempla o caso das
“aquisições de container big bag, lacres, sacos propileno, fitas adesivas, fio de costura”,
itens que foram pela Fiscalização citados.
(...)
Como facilmente identificável, o chamado container big bag diz respeito a uma
embalagem para transporte, na qual o produto a ser comercializado (o açúcar, no caso
em julgamento) é colocado em momento posterior à finalização de seu processo de
industrialização, daí advindo a impossibilidade da apuração do crédito.
(...)
É de rigor, portanto, que seja mantida a glosa especificada no item 7.2.3 – embalagens
de transp.
Em sua defesa a Recorrente alega que:
Os pallets, contêineres e big-bags são relevantes e participam do processo produtivo,
uma vez que são utilizados na: (i) - industrialização (emprego para movimentar as
matérias-primas e os produtos em fase de industrialização a serem utilizados); (ii) –
armazenagem de matérias-primas em condições de higiene para serem utilizadas no
processo fabril; (iii) – armazenagem de produto industrializado a ser comercializado;
(iv) – armazenagem durante o ciclo de industrialização.
Fl. 714
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Ora, tais materiais objetivam garantir regras de higiene e limpeza, como enuncia a
ANVISA.
Aliás, foi anexado no processo, PARECER TÉCNICO acostado aos autos que
demonstram claramente que são inerentes e essenciais ao processo produtivo, sobretudo,
pela peculiaridade da atividade da recorrente.
Daí porque são insumos por participar do processo produtivo como produto essencial e
inerente à atividade econômica da recorrente, inclusive, visando cumprir exigências de
higiene e limpeza para a produção de um bem de maior qualidade.
Quanto ao pallet, assim já decidiu a CSRF, inclusive em caso do próprio Recorrente:
a) Acórdão 9303-003.478
b) Acórdão 9303-007.781
Para sacramentar a questão, vejamos acórdão de n. 9303.009754, da Terceira
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, junto ao processo de no
10925.722369/2012-41, abaixo vertida, que elucida a essencialidade dos itens acima:
(...)
Conforme se verifica na leitura dos excertos acima destacados, enquanto que a
DRJ mantém a glosa em razão de serem despesas utilizadas nos produtos acabados, a Recorrente
defende que tratam-se de dispêndios utilizados no seu ciclo operacional, inerentes a atividade da
empresa.
Analisando o acórdão citado pela Recorrente, n.o 9303-009.754, de relatoria do
Ilustre ex conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, verifica-se que a concessão do crédito engloba as
duas etapas, tanto na industrialização, como nos produtos acabados, vejamos:
(...)
Com fundamento nos referidos dispositivos legais e na decisão do STJ no referido
REsp, passemos à análise e julgamento das matérias impugnadas:
1) aproveitamento de créditos sobre custos/despesas com pallets
Os pallets, conforme demonstrado nos autos são utilizados no processo de
produção para deslocamentos de matérias-primas, visando às condições de higiene
e também são utilizados como embalagens para transporte dos produtos
processados/industrializados pelo contribuinte.
Assim, por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II, do RICARF, adota-se, para
os referidos custos/despesas, o mesmo entendimento do STJ no julgamento do REsp no
1.221.170, para reconhecer o direito de o contribuinte apurar créditos sobre eles.
(...)
Esse também é o meu entendimento visto que a atividade da empresa em conjunto
com o produto a ser transportado exige o uso dessas embalagens, tornando-as essenciais à
atividade empresária.
Sobre o assunto, cito outros precedentes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 715
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas
ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do
produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da
qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii)
quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. (...)
Processo no 10925.001685/2008-07, Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro
Neto, que resultou no Acórdão no 3401-007.718.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
Processo: 10530.901402/2012-31
Acordão: 3201-010.102 - Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator
II. Crédito. Embalagem de transporte.
O Recorrente pleiteia o direito ao desconto de crédito em relação às aquisições de
caixas de papelão, pallets, cantoneiras e demais itens utilizados em embalagem de
transporte. Segundo ele, tais itens se revelam imprescindíveis à conservação dos
produtos, tendo como finalidade a acomodação das caixas em unidades maiores,
promovendo,
assim,
uma
eficiente
movimentação
das
mercadorias
nas
empilhadeiras e carregamento nos contêineres, quando da realização do transporte
terrestre e marítimo até o destino final.
Trata-se de matéria também já enfrentada no CARF, conforme se verifica dos
trechos de ementa a seguir transcritos:
PRODUTORA DE LACTICÍNIOS. MATERIAL DE EMBALAGEM E DE
TRANSPORTE. DIREITO AO CRÉDITO.
Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, fica obrigada a atender
rígidas normas de higiene e limpeza, sendo que eventual não atendimento das
exigências de condições sanitárias das instalações levaria à impossibilidade da
produção ou na perda significativa da qualidade do produto fabricado. Assim, os
custos/despesas incorridos com embalagens utilizados para acondicionamento e
transporte, como garrafas para iogurte, potes, tampas de alumínio, rótulos, caixas
de papelão, sacos de papel c/ plástico, filme “stretch, pallet de madeira, entre outros,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ),
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. (Acórdão no 3302- 011.391, rel. Denise
Madalena Green, j. 28/07/2021) (...)
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação
ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com
a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e chegar ao
consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de produção e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3302-
011.168, rel. Gilson Macedo Rosenburg Filho, j. 22/06/2021) (...)
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
PALETES. ESTRADOS. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO
CRÉDITO.
Fl. 716
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos industrializados
(IPI) e mais restrito do que aquele da legislação do imposto sobre a renda (IRPJ),
abrangendo os bens e serviços que integram o custo de produção. A respeito de
paletes, estrados e semelhantes encontrando-se preenchidos os requisitos para a
tomada do crédito das contribuições sociais especificamente sobre esses insumos,
quais sejam: i) a importância para a preservação dos produtos, uma vez que são
utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que
cheguem em perfeitas condições ao destino final; ii) seu integral consumo no
processo produtivo, protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e não
mais retornando para o estabelecimento da contribuinte; deve ser reconhecido o
direito ao crédito. (Acórdão no 3201-005.563, rel. Leonardo Correia Lima Macedo,
j. 21/08/2019)
Nesse sentido, revertem-se as glosas relativas às aquisições de material de
embalagem, observados os demais requisitos da lei.
Nesse sentido dou provimento ao Recurso Voluntário, nesse tópico, para reverter
as glosas das despesas com Embalagens Big Pallets e Conteiners, desde que os dispêndios
estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado por pessoa jurídica
domiciliada no País.
7.2.7 - Despesas Portuárias;
As glosas sobre despesas portuárias foram mantidas pela DRJ, que amparado no
Parecer Normativo COSIT no 05/2018, entendeu ser uma despesa em etapa fora da produção e
por isso não passível de crédito, vejamos:
(...)
Como se vê, para o contribuinte as despesas portuárias relacionadas com a
movimentação, liberação, análise, inspeção e com o agenciamento de cargas estariam
contempladas pelo inciso II do artigo 3o das normas que tratam do conceito de insumo
na apuração não cumulativa do PIS e da Cofins.
Ao assim proceder, nota-se que a intenção da Defendente é deslocar a análise da
questão atinente às despesas portuárias da redação do inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.833/2003 (forma adotada pela Fiscalização) para o inciso II do mesmo artigo 3o das
acima referidas normas.
Em se tratando de operações portuárias, alinhando-me ao ponto de vista defendido pela
Fiscalização, não vejo com enquadrar a situação no inciso IX do artigo 3o pois não
vislumbro como equiparar tais operações ao dispêndio com uma "armazenagem de
mercadoria", muito menos com um encargo com "frete na operação de venda", quando
o encargo for do vendedor.
No tocante à possibilidade de ser considerada como insumo, atentemos ao disposto pelo
Parecer Normativo Cosit no 05/2018 [g. n.]:
14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos
Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria
em comento é que "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de terminado item -bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
Fl. 717
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
"atividade econômica desempenhada pelo contribuinte". Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos
Ministros circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de
prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei n9 10.637, de 2002, e da Lei n9 10.833, de 2003, que permite a
apuração de créditos das contribuições em relação a "bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda".
Conforme acima verificado, não há como se considerar existir insumo gerador de
crédito da não-cumulatividade do PIS e da Cofins em atividades outras que não a
atividade econômica do contribuinte. Assim, por não estarem circunscritos ao processo
de produção de bens ou de prestação de serviços, não podem ser considerados insumos
os recursos financeiros despendidos com as atividades administrativas, jurídicas e
contábéis, por exemplo.
Mutatis mutandis, tendo em conta que despesas portuárias se manifestam em uma
etapa que antecede ou ocorre após a produção de bens pela Manifestante, correta se
mostrou a glosa pelo Agente Fiscal praticada.
O Recurso Voluntário sustenta a necessidade de reforma da decisão nos seguintes
termos:
Os armazéns são necessários para estocagem do próprio açúcar produzido para que este
seja destinado à venda, sendo certo que seu creditamento encontra-se assegurado pelo
art. 3o, inciso II das leis 10.637/02 e 10.833/03, conforme já decidiu o próprio CARF:
“A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, segundo a
qual a armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora
de mercadorias geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos
no inc. II do mesmo artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além
do frete na operação de venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus
adquirentes, os fretes entre estabelecimentos da própria empresa (...)” (Processo
no 16366.003307/200738 Acórdão no 3401002.075 – 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária Sessão de 28 de novembro de 2012).
Insta repisar que o acórdão supramencionado deixa evidente que o armazenamento é
considerado insumo, e, portanto, deve conferir crédito com base no art. 3o, inciso II, já
que o inciso IX do mesmo dispositivo é uma norma meramente ampliativa, concedendo
também o crédito para a armazenagem ocorrida após a produção (na operação de
venda).
O CARF já elucidou que a norma constante no inciso IX do art. 3, das leis 10.637/02 e
10.833/03 teve por escopo ampliar a hipótese de creditamento às operações de
armazenagem para venda, afirmando que todo o tipo de armazenagem já estaria
compreendido pelo inciso II da norma em comento, conferindo direito ao crédito de PIS
e COFINS ante sua imprescindibilidade, conforme se depreende da ementa abaixo:
“A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, segundo a qual a
armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora de mercadorias
geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos no inc. II do mesmo
artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além do frete na operação de
venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus adquirentes, os fretes entre
Fl. 718
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

estabelecimentos da própria empresa (...)” (Processo no 16366.003307/200738 Acórdão
no 3401002.075 – 4a Câmara / 1a Turma Ordinária Sessão de 28 de novembro de 2012).
Com efeito, num ciclo de produção até o momento em que o produto é colocado
efetivamente para venda no estabelecimento vendedor da empresa, pode haver
inúmeros gastos com armazenagem.
Todas essas remessas à cooperativa ainda fazem parte do processo de produção da
empresa, segundo a legislação comercial (art. 187, II, da Lei no 6.404/72). Até mesmo
em relação ao produto acabado, apenas o processo de fabricação foi esgotado, mas não
o processo de produção, o qual só finaliza quando o produto é colocado efetivamente à
venda.
Importante salientar que os produtos produzidos pela Recorrente são altamente
delicados, posto que O AÇÚCAR exige delicado manuseio para que não sofra perda
de suas propriedades químicas em contato com inapropriada umidade.
A análise do crédito do presente item deve ser realizada considerando que a glosa
se deu em razão de ser uma despesa fora da produção, o julgador de piso foi enfático ao concluir
que “tendo em conta que despesas portuárias se manifestam em uma etapa que antecede ou
ocorre após a produção de bens pela Manifestante, correta se mostrou a glosa pelo Agente
Fiscal praticada” e dentro desse contexto a recorrente insurge-se argumentando que despesas
portuárias estão abrangidas não só com base no art. 3o, inciso II, mas também e de forma
ampliativa, com base no IX do art. 3, das leis 10.637/02 e 10.833/03, abraçada com o citado
precedente do CARF, no qual se constata dentre outros julgados no contencioso administrativo.
Entendo que assiste razão ao recorrente, assim dou provimento ao Recurso
Voluntário para reverter as glosas relacionadas às despesas portuárias, relacionadas com a
movimentação, liberação, análise, inspeção e com o agenciamento de cargas, desde que os
dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado por
pessoa jurídica domiciliada no País.
7.3 - Despesas com Energia.
As glosas relacionadas com as despesas com energia se deram em razão do
fornecedor e comprador estarem situados na mesma localização. A DRJ entendeu, assim como a
fiscalização, que não houve comprovação da real aquisição de terceiros.
DRJ: Sem dúvida, é permitido o creditamento relativo à compra de energia que será
utilizada no processo produtivo. Contudo, o que foi questionado na autuação e lhe
serviu de base foi a inexistência de real aquisição de terceiros da energia consumida.
A meu sentir, Autoridade Fiscal trouxe aos autos elementos suficientes para bem
demonstrar a não efetividade das aquisições de energia.
Primeiramente, porque foram incluídas na base de cálculo dos créditos notas fiscais
emitidas pela empresa Cosan S/A Bioenergia – CNPJ 07.362.852/0004-10, localizada
na Rua do Engenho s/n – Área de Cogeração da agroindústria, no município de Rafard,
referente a fornecimento de energia elétrica para o estabelecimento da Cosan –
50.746.577/0037-26, com endereço na Rua do Engenho s/n, Rafard (mesma
localização). Do mesmo modo, constaram na base de cálculo dos créditos notas fiscais
da Cosan S/A Bioenergia – CNPJ 07.362.852/0003-30, localizada no Bairro Costa Pinto
– Área Cogeração da agroindústria, Piracicaba, emitidas para outro estabelecimento da
autuada (filial com CNPJ 50.746.577/0029-16), Bairro Costa Pinto – Piracicaba (mesma
Fl. 719
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

localização). Ou seja, comprador e produtor da energia situavam-se no mesmo
endereço.
Seguindo o mesmo padrão, houve coincidência de localização de estabelecimentos em
despesas apropriadas nos centros de custos “Geração de Energia-Turbo Gerador –
COPI” e “Geração de Energia-Turbo Gerador – RAF”, se tratando das unidades
geradoras de energia, respectivamente, da Usina Costa Pinto e a Usina de Rafard da
Cosan S/A Indústria e Comércio, situadas no mesmo local onde estão os
estabelecimentos da Cosan S/A Bioenergia.
Em adição a esses elementos, o fato de a COSAN ser uma agroindústria
sucroenergética, responsável pela produção de açúcar, etanol, bioeletricidade e outros
produtos, conforme expresso no item 3 – Caracterização da Cadeia Sucroenergética,
constante do Laudo Técnico pela Defendente apresentado.
Ademais, há centros de custos próprios nos quais foram informadas as despesas para a
geração de energia da empresa.
Tenho, pois, como corretas as glosas aplicadas no item 7.3 – energia 2011 (Cosan S/A
Bioenergia).
A defesa esta amparada na ausência de restrição ou distinção legal à aquisição de
outros estabelecimentos vinculados ao contribuinte, vejamos as razões:
Há expressa previsão legal permitindo o desconto de crédito quanto à energia elétrica
consumida.
No caso concreto, por sua vez, além do efetivo consumo, houve ainda a aquisição
devidamente comprovada por notas fiscais idôneas emitidas, sem qualquer vício, sendo
tais créditos contabilizados e apurados nos termos da lei. Deste modo, não existe
qualquer elemento fático e jurídico que impeça o crédito.
Além disso, a lei não cria qualquer restrição ou distinção à aquisição de outros
estabelecimentos vinculados ao contribuinte, já que o ponto fundamental é avaliar: (i) –
trata-se de energia elétrica? (ii) – foi consumida por estabelecimento do contribuinte;
(iii) – existe prova – documento fiscal – de sua aquisição de uma pessoa jurídica
domiciliada no Brasil?
Não existem outros requisitos legais, de modo que o crédito é legítimo, notadamente,
pelo fato de que, ao contrário do que sustenta o TVF, inexiste também vedação a este
direito para o contribuinte que, além de consumidor, também é produtor. Trata-se de
intepretação que inovação do ponto de vista legislativo, inserindo vedação não prevista
em lei.
No que se refere a glosa em análise, o motivo esta na aquisição ter se dada de
empresa do mesmo grupo, situada no mesmo endereço e que não foi motivo de negativa pela
recorrente, pelo contrário, ela afirma ser consumidora e também produtora. Aqui entendo que em
que pese tenha ocorrido a devida comprovação por meio de notas fiscais, não restou configurada
a aquisição de terceiros, requisito essencial para o crédito.
A fiscalização enfatizou ser a própria Cosan AS a produtora da bioenergia
utilizada, conforme abaixo exposto:
Fl. 720
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Nesse ínterim é importante destacar que o fato da fiscalização (via sped e-fls 121)
e recorrente mencionarem que houve emissão de notas fiscais, não quer dizer que resta
comprovado o efetivo dispêndio financeiro, menos ainda o recolhimento de tributos sobre essas
despesas, sendo certo que, tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de
compensação, cabe ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito
creditório, nos termos do artigo 3731 do Código de Processo Civil de 2015.
A Recorrente não se incumbiu a demonstrar que houve o desembolso financeiro
pela aquisição (quiçá através de um conta corrente), lastreado pelas notas fiscais emitidas, bem
como que houve por parte do produtor (fornecedor da energia) o devido recolhimento das
contribuições do PIS e da COFINS, devidas na operação, fatores relevantes para sustentar que o
comprador faz jus a tomada de crédito.
Nesse contexto fático a lógica é que não se pode adquirir aquilo que já se tem. A
inocorrência do custo de aquisição faz com que a tomada de crédito não preencha o requisito
legal, previsto no inciso IX do art. 3o, da lei 10.637/02, aplicável à Lei n.o 10.833/03, razão pela
qual mantenho a glosa e nego provimento ao Recurso Voluntário nesse item.
Rateio de Créditos

1 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.
Fl. 721
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

O presente tópico trata dos percentuais de rateio utilizado pela recorrente entre
mercado interno e mercado externo, sendo afirmado pela DRJ que a fiscalização excluiu a receita
com venda de óleo diesel e gasolina da apuração do percentual das receitas tributadas no
mercado interno e das não tributadas, pois estando sujeitos à incidência monofásica, sob o
argumento de que tais produtos não geram créditos na revenda. Vejamos os destaques:
Vê-se, pois, que a Fiscalização não promoveu qualquer alteração nos percentuais de
rateio entre mercado interno e mercado externo pelo contribuinte apurados, tendo a
modificação se dado exclusivamente no bojo do mercado interno, em que as vendas de
gasolina e de óleo diesel foram excluídas do rateio.
Trata-se de informação que se mostra ratificada pelo que consta do Anexo I –
Apurações, senão vejamos:
Importante ainda se destacar que os percentuais de rateio no mercado externo a serem
considerados no presente julgado serão obtidos por dedução dos percentuais de rateio no
mercado interno constantes do demonstrativo supra, o que se dará mediante a aplicação
da seguinte fórmula:
percentual rateio mercado externo = 1 – percentual rateio mercado interno
Portanto, como o que se tem no presente processo é um Pedido de Ressarcimento do
PIS/Pasep Não Cumulativo Exportação, inaplicável se mostra a contradita formulada
pela Defendente, consistente em um alegado cabimento da receita da venda dos
combustíveis no rateio entre as receitas tributadas e não tributadas no mercado interno,
medida essa com aptidão para afetar o valor do PIS/Pasep Não Cumulativo Mercado
Interno, além dos valores lançados nos autos de infração do PIS/Cofins, matérias que
não se fazem presentes no processo ora julgado.
Segue a título ilustrativo ementa de julgado efetuado pelo CARF, concernente a
processo que trata de autos de infração do PIS e da Cofins deste mesmo contribuinte,
em que referido Órgão Julgador teve por correto o procedimento fiscal: Acórdão CARF
no 3401-006.851 de 21/08/2019
Sobre o tema o Recurso Voluntário traz os seguintes argumentos:
Segundo o artigo 3o, §§ 7o e 8o da Lei n. 10.637/2002, quanto à apuração dos créditos de
PIS, com a mesma redação para o Cofins, na lei 10.833/2003.
temos:
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o
crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos
vinculados a essas receitas. (Vide Lei no 10.865, de 2004)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II – rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês.
Fl. 722
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Assim, fácil perceber que a lei não prevê a exclusão da receita decorrente da venda de
bens com incidência monofásica.
Ao contrário, as receitas que não se submetem ao regime não-cumulativo são aquelas
descritas, especialmente, nos artigos 8o (PIS) e 10 (COFINS), quedando-se no regime
cumulativo.
A venda com alíquota zero, mesmo nas hipóteses de incidência monofásica, não é
sinônimo de pessoa jurídica excluída do regime não cumulativo e sem direito ao crédito
que se concede a esta forma de apuração, consoante Soluções de Consulta da DRFB,
como é o caso da Solução de Consulta no 239 de 06 de dezembro de 2012.
Assim, não resta dúvida quanto a improcedência da revisão do rateio proporcional da
receita no mercado interno realizado pela fiscalização e mantido pela decisão recorrida,
ao excluir da receita os valores decorrentes de operações monofásicas, especialmente,
óleo diesel e gasolina.
Muito embora a decisão a quo, tenha trago precedente do CARF, na busca de
ratificar sua ratio decidendi, citando o Acórdão n.o 3401-006.851, de relatoria do ilustre
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, venho com todas as vênias duplamente discordar
dos ilustres julgadores.
De fato, claro é a interpretação que se extraí das leis de regência, Leis no
10.637/02 e no 10.833/03, na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-
cumulativa da contribuição ao PIS e à COFINS, de que somente em relação a uma parte de suas
receitas, os créditos serão apurados, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos
vinculados a essas receitas.
Em tais casos, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, por um
dos seguintes métodos: (i) apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de
sistema de contabilidade de custos, integrada e coordenada com a escrituração; ou (ii) rateio
proporcional, aplicando-se aos custos despesas e encargos comuns à relação percentual existente
entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada
mês.
Contudo, a questão posta trata da hipótese em que o Contribuinte, apenas ao
regime não-cumulativo, comercializa produtos não-sujeitos ao pagamento das contribuições –
alíquota zero (produtos monofásicos). Qual deveria ser o valor da base de cálculo para fins de
apropriação de créditos no regime não-cumulativo no rateio proporcional? Em outras palavras, as
receitas de vendas de mercadorias não-tributadas (alíquota zero, derivadas da incidência
monofásica) devem ser computadas para fins de rateio proporcional?
Entendendo pela impossibilidade de apropriação dos créditos em relação à
proporção das receitas sujeitas à alíquota zero, dado serem produtos com incidência monofásica
(vendas de gasolina e de óleo diesel), entendeu a Autoridade Fiscal, assim como a DRJ, que
essas receitas não integrariam o somatório das receitas não-cumulativas no mercado interno, para
fins de rateio proporcional a ser aplicada aos custos e despesas comuns, desta forma manteve-se
a revisão do rateio proporcional.
Imperioso consignar que o princípio constitucional da não cumulatividade é
invariável quanto ao tratamento da plurifasia, a fim de evitar a tributação em cascata. No que
pertine à base de cálculo do PIS e da COFINS, o § 12, do art. 195, da CF/88, determina a
Fl. 723
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

competência para instituir o regime de não cumulatividade conforme o setor de atividade
econômica. Não disciplina a forma a ser adotada.
Tal sistemática somente veio a existir em nosso ordenamento jurídico em 2002 e
2003, conforme disposto no art. 3o, da Lei no 10.637/02 (PIS) e da Lei no 10.833/03 (COFINS) e
art. 15, da Lei no 10.865/04, na forma de apropriação de créditos sobre a receita bruta apurada.
O regime de tributação monofásica ou concentrada de recolhimento do PIS e da
COFINS tem por premissa unificar em uma só alíquota o valor das contribuições que o
legislador admite, por presunção, que seria uma média da arrecadação da cadeia plurifásica, com
atribuição de alíquota-zero para as etapas seguintes. Vê-se que aplicada a incidência monofásica,
não se elimina a continuidade da cadeia plurifásica, razão porque, em obediência ao princípio da
não cumulatividade, as receitas decorrentes das vendas tributadas à alíquota zero na sistemática
não-cumulativa, deve compor a base de cálculo para fins de creditamento na forma do rateio
proporcional.
Fazendo jus ao modus operandi utilizado, onde os precedentes são sempre bem
vindos para corroborar a forma com que o julgador entende como correta, faço das minhas
razões de decidir o que foi de argumentações da ilustre Conselheira – Relatora Dra. Renata da
Silveira Bilhim, no Acórdão no 3402-007.927, julgado em sessão realizada em dezembro de
2020, onde por unanimidade de votos, a turma reconheceu o recurso voluntário para que sejam
reconhecidas as receitas tributadas à alíquota zero no cômputo do percentual de rateio
proporcional, no tocante a receita da não-cumulatividade, para a apuração do crédito atinente às
despesas com energia elétrica. De onde extraio excertos que entendo serem pertinentes ao
deslinde do ponto aqui guerreado:
(...)
Entendo, portanto, que a legislação de regência não limitou a natureza da receita obtida
no regime não cumulativo para fins de apropriação de créditos relativos aos custos,
despesas e encargos comuns. A lei fala que no rateio proporcional aplica-se aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada
mês.
A receita derivada da comercialização do óleo diesel e gasolina, sujeita à incidência
monofásica, no regime não cumulativo do PIS e da COFINS, gera a incidência à
alíquota zero. Existe incidência, só não há pagamento porque o fator multiplicador é
zero, derivado da escolha pelo regime monofásico como técnica de arrecadação. Logo,
faz parte da base de cálculo do rateio proporcional acima referenciado, em
obediência ao princípio da não cumulatividade.
O que se veda expressamente é o crédito derivado de aquisições não tributadas e
não quando na saída, em razão da aplicação da alíquota zero (incidência
monofásica), não há pagamento, a menos que houvesse alguma vedação legal, o
que não é o caso.
Nesse ponto, destaco a Solução de Divergência COSIT no 3, de 09 de maio de 2016,
cuja ementa abaixo transcrevo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
CUSTOS
E
DESPESAS
COMUNS.
RATEIO
PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS A INCIDÊNCIA
CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
Fl. 724
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art. 3o da Lei
no 10.637, de 2002, desde que sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep, as receitas decorrentes da venda de produtos
sujeitos à incidência concentrada ou monofásica da mencionada contribuição
podem ser incluídas no cálculo da “relação percentual existente entre a receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total”, mesmo que tais
operações estejam submetidas a alíquota zero.
Entre 1o de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1o de abril de 2009 e 4 de junho
de 2009, esteve vedada a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e
varejistas, de créditos em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada ou
monofásica da Contribuição para o PIS/Pasep. Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, §§ 7o e 8o; Lei 11.033, de 2004, art. 17.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. CUSTOS E
DESPESAS
COMUNS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
REVENDA
DE
PRODUTOS SUJEITOS A INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Cofins, as receitas decorrentes da venda de produtos sujeitos à incidência
concentrada ou monofásica da mencionada contribuição podem ser incluídas no
cálculo da “relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total”, mesmo que tais operações estejam
submetidas a alíquota zero.
Entre 1o de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1o de abril de 2009 e 4 de junho
de 2009, esteve vedada a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e
varejistas, de créditos em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada ou
monofásica da Cofins.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, §§ 7o e 8o; Lei 11.033, de 2004, art.
17.
Fica reformada a Solução de Consulta SRRF01/Disit no 47, de 2009. (grifou-se)
Desta forma, a RFB entendeu que é permitida a inclusão das receitas auferidas com a
revenda de produtos monofásicos, tributadas à alíquota zero, no somatório das receitas
não-cumulativas para fins do rateio proporcional, com vistas à obtenção da base de
cálculo dos créditos calculados sobre as despesas comuns, vinculadas às receitas
cumulativas e não-cumulativas.
(...)
Especificamente em relação a estas argumentações reproduzidas, que acompanho
seguindo as mesmas razões de decidir, visto que a legislação não deixa dúvidas acerca da
possibilidade de inclusão como venda não-tributada a revenda de óleo diesel e gasolina.
Assim concordo com a ora Recorrente de que “a venda com alíquota zero, mesmo
nas hipóteses de incidência monofásica, não é sinônimo de pessoa jurídica excluída do regime
não cumulativo”.
Entendo que adotar tal racional, não significa dizer que esta autorizada a
constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens no regime monofásico, contrariando
Fl. 725
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

“em parte” os argumentos complementares do citado acórdão, até porque o próprio STJ no REsp
no 1894741/RS2 firmou as seguintes teses:
 É vedada a constituição de créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
sobre o custo de aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à
tributação monofásica (artigos 3o, inciso I, alínea "b", da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003).
 O benefício instituído no artigo 17 da Lei 11.033/2004 não se restringe às empresas
que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado Reporto.
 O artigo 17 da Lei 11.033/2004 diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja
constituição não foi vedada pela legislação em vigor; portanto, não permite a
constituição de créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o custo de
aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à tributação
monofásica, já que vedada pelo artigo 3o, inciso I, alínea "b", da Lei 10.637/2002 e da
Lei 10.833/2003.
 Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se
prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa, que pode adquirir e
revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica,
os quais podem lhe gerar créditos.
 O artigo 17 da Lei 11.033/2004 apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição
de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados
(sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (artigo 13 do
Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à tributação monofásica.
Frisa-se que o que se esta a deferir nesta controvérsia é a possibilidade de inclusão
das receitas com as revendas não-tributada de óleo diesel e gasolina, sob pena de subtrair
sensivelmente os percentuais destinados. Assim, não esta a comprometer a arrecadação da
cadeia, nem colocando em risco a administração tributária, quer seja pelo princípio da eficiência
da administração pública, quer seja pelo objetivo da neutralidade econômica, componente
principal do princípio da não cumulatividade.
Portanto dou provimento ao Recurso Voluntário nesse item, para que seja
restabelecido a forma com que a Defendente operou o rateio, no que refere a relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas
em cada mês.
7.4 - Despesas com locação.
As despesas de locação de que trata esse tópico, foram justificadas como os
agenciamentos de publicidades, aluguel de palco, artefatos de tapeçaria, áudio e vídeo, bebidas,
circo e marionetes, plantas de flores, condomínio, filmagens, shows pirotécnicos, buffet, shows
musicais, funerária, gelo e hotel. A negativa de crédito foi feita com base na ausência de ligação
dessas despesas com a atividade econômica da empresa, entendida pela Autoridade Fiscal bem

2 Até o julgamento deste processo este REsp encontra-se “Conclusos para decisão ao(à) Ministro(a) VICE-
PRESIDENTE DO STJ (Relator) – 08/03/2023”
Fl. 726
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

pela DRJ, como sendo aquela intrínseca ao processo de produção de bens ou de prestação de
serviços. Vejamos o posicionamento da DRJ:
(...)
No que se refere à Manifestante, limitou-se a registrar que “De conformidade com
razões expostas a respeito da noção ampla de insumo, sobretudo, quando se impõe a
observância do texto constitucional que consagra a não cumulatividade [...] não resta
dúvida de que tais despesas devem ser reconhecidas como insumo”.
Todavia, já foi demonstrado no presente voto que a “atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte” deve ser entendida como aquela circunscrita “ao
processo de produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa
jurídica”, de forma a não contemplar as atividades administrativas, jurídicas e contábeis,
dentre outras, conforme reiteradamente citado no presente voto.
Assim, correto se mostrou o procedimento fiscal, ao promover as glosas especificadas
no item 7.4 – não é locação.
A recorrente destaca em seu Recurso que:
Nesse tópico, a decisão nega os créditos, diante das seguintes razões: “Por outro lado,
não foram admitidos “os agenciamentos de publicidades, aluguel de palco, artefatos de
tapeçaria, áudio e vídeo, bebidas, circo e marionetes, plantas de flores, condomínio,
corretagem de aluguel de imóveis, eventos com filmagens, shows pirotécnicos, buffet,
shows musicais, funerária, gelo, hotel”, procedimento que foi adotado em razão de o
Agente Fiscal entender que tais pagamentos não estão ligados à atividade da empresa.”
No caso, deve ser adotado o conceito amplo de insumo, notadamente quanto a alugueis
necessários à sua atividade, como publicidades, tapeçaria, filmagens de seus produtos,
despesas com seus funcionários, como hotel, etc.
O julgado, ora combatido, andou bem, na medida em que, de fato não se pode
considerar toda e qualquer despesa como insumo, ainda que se adote um conceito mais amplo,
conforme tem ocorrido neste colegiado, desde que transitou em julgado o citado REsp do STJ.
As despesas acima elencadas não guardam qualquer relação com as atividades fins da empresa,
menos ainda no seu processo de produção, sequer podem ser consideradas essenciais e
relevantes.
Nesse sentido, nego provimento ao Recurso Voluntário Nesse tópico, por total
ausência de relação entre as despesas e as atividades econômica e operacional da empresa.
Multa, juros sobre a multa e juros SELIC
Sobre o tema o Recurso Voluntário trata da impossibilidade de calcular juros
sobre multa e contesta a taxa utilizada pela fiscalização, vejamos:
(...) Ademais, o artigo 161, § 1o, do Código Tributário Nacional, é expresso no sentido
de que se a Lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora serão calculados à taxa
de 1% (um por cento) ao mês.
No Direito Tributário a segurança jurídica exige que a lei contenha em si mesma não só
o fundamento da decisão, mas também o próprio critério de como decidir. Em outras
palavras, a tipificação há de incidir tanto nas situações jurídicas iniciais como nas finais,
conforme restou salientado.
Fl. 727
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

(...)
Não há fundamento legal, portanto, para aplicar juros sobre a multa de ofício lavrada e
assim resta improcedente a multa de ofício lavrada pelo seu caráter confiscatório, bem
como pela impossibilidade de se aplicar juros sobre ela. (...)
Não assiste razão a recorrente em seus argumentos visto que a aplicação de juros
de mora decorre de previsão legal, conforme bem delineado no acórdão recorrido. A justificativa
se encontra na própria lei citada pelo contribuinte, ou seja, a taxa aplicada pelo artigo 161 do
CTN3.
Nesse sentido é o entendimento exposto no acórdão n.o 9303.005.843, de relatoria
do Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza, que o colegiado por maioria decidiu que os
juros de mora incidem sobre multa de ofício, fundamentando com as seguintes razões:
(...)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/02/1998 a 28/02/1998, 01/05/1998 a 31/05/1998,
01/12/1998
a
31/12/1998,
01/01/1999
a
30/06/1999,
01/08/1999
a
30/09/1999, 01/12/1999 a 31/08/2001, 01/10/2001 a 31/12/2001, 01/02/2002
a 31/12/2002
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
O crédito tributário, quer se refira a tributo, quer seja relativo à penalidade
pecuniária, não pago no respectivo vencimento, está sujeito à incidência de juros
de mora, calculado à taxa Selic até o mês anterior ao
pagamento e
de
um por cento no mês de pagamento.
(...)
A norma geral, estabelecida no art. 161 do Código Tributário Nacional, dispõe
que, o crédito não integralmente pago no vencimento será acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta.
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas
nesta Lei ou em lei tributária.
A par dessa norma geral, para não deixar margem à dúvida, o legislador ordinário,
estabeleceu que os créditos decorrentes de penalidades que não forem pagos nos
respectivos vencimentos estarão sujeitos à incidência de juros de mora. Essa
previsão consta, expressamente, do art. 43 da Lei 9.430/1996, que transcrevo
abaixo.
Art. 43. Poderá ser formalizada exigência de crédito tributário correspondente
exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou conjuntamente.
Parágrafo único. Sobre o crédito constituído na forma deste artigo, não pago no
respectivo vencimento, incidirão juros de mora, calculados à taxa a que se refere o §

3 Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo
determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de
garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.
Fl. 728
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o
mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento.
Em suma, tem-se que o crédito tributário, independentemente de se referir a tributo
ou a penalidade pecuniária, não pago no respectivo vencimento, fica sujeito à
incidência de juros de mora, calculado à taxa Selic, a partir do primeiro dia do
mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.
Nesse sentido, tem-se que incide juros moratórios sobre a multa de ofício não paga
na data do respectivo vencimento.
Outrossim, sobre o assunto há entendimento consolidado no CARF quanto a
devida aplicabilidade dos juros de mora sobre a multa de ofício, conforme se verifica a seguir:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Há ainda que considerar a súmula CARF n.o 4 que trata da taxa a ser aplicada,
vejamos:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Por fim, destaca-se, a obrigatoriedade de observância das súmulas vinculantes do
CARF pelos julgadores, sob pena de perda do mandato, conforme consta no Regimento Interno
da Instituição, vejamos:
Art. 45. Perderá o mandato o conselheiro que:
(...)
VI - deixar de observar enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, bem
como o disposto no art. 62;
Sendo essas as razões, nego provimento ao Recurso Voluntário no ponto em que recorre
da aplicação dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Diante dessas razões, nego provimento ao Recurso Voluntário nesse ponto.
Conclusões
Diante do exposto conheço do Recurso Voluntário e dou parcial provimento para
reverter as glosas, desde que os dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País, sobre as despesas com:
Fl. 729
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

(i) Centro de Custo não ligado a produção (7.1.2), nas seguintes rubricas: captação
e tratamento de água; remoção de resíduos industriais; itens análises laboratoriais, serviços de
manutenção agrícola e industrial, balança de cana e armazém;
(ii) Embalagens Big Pallets e Conteiners ( 7.2.3);
(iii) Despesas Portuárias (7.2.7), relacionadas com a movimentação, liberação,
análise, inspeção e com o agenciamento de cargas;
(iv) Rateio de Créditos para que seja restabelecido a forma com que a Defendente
operou o rateio, quer seja a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerando as receitas com as
vendas de gasolina e de óleo diesel, não-tributadas (alíquota zero, derivadas da incidência
monofásica).
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa
Voto Vencedor
Conselheira Ana Paula Giglio, Redatora Designada.

A despeito do brilhantismo do voto apresentado pelo Conselheiro Márcio Robson
Costa, discordo da conclusão de que tais reflexões sejam aplicáveis ao caso concreto, no que diz
respeito unicamente à análise das Despesas Portuárias, em razão dos motivos que passo a
expor a seguir.
Em que pese a argumentação da recorrente de que despesas portuárias estariam
abrangidas não só pelo art. 3o, inciso II, mas também (de forma ampliativa), com base no IX do
art. 3, das leis 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, não há como negar que mesmo com a
utilização do conceito mais abrangente de insumo, tais despesas não são passíveis de serem
entendidas como tal.

As despesas portuárias estão em uma etapa fora da produção e por isso não são
passíveis de creditamento. As despesas portuárias relacionadas com a movimentação, liberação,
análise, inspeção e agenciamento de cargas estão contempladas pelo inciso II do artigo 3o das
normas que tratam do conceito de insumo na apuração não cumulativa do PIS e da Cofins. Não
há como equiparar tais operações ao dispêndio com "armazenagem de mercadoria", muito menos
com um encargo com "frete na operação de venda", quando o encargo for do vendedor, como
propõe o recorrente.
Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos Ministros
da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em comento é que "o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
Fl. 730
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
Neste ponto, mostra-se necessário interpretar a abrangência da expressão
"atividade econômica desempenhada pelo contribuinte". Conquanto essa expressão, por sua
generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos geradores de crédito da não
cumulatividade das contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc), todas as discussões e conclusões entravadas pelos Ministros
do STJ circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços
desenvolvidos pela pessoa jurídica.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item
(bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela empresa.
Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de
essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao
exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos
administrativos ou com vendas e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou
limitação de creditamento prevista em lei.
Os serviços portuários, relacionadas com a movimentação, liberação, análise,
inspeção e agenciamento de cargas por não serem utilizados no processo produtivo, não são
passíveis de gerarem réditos de PIS/Cofins não cumulativo por absoluta falta de previsão legal.
Não haveria como classificar tais despesas como essenciais ou mesmo relevantes ao
processo produtivo, uma vez que não constituem elemento estrutural ou inseparável do
processo. Sua falta não priva o produto da qualidade, quantidade e/ou suficiência; e nem integra
o processo produtivo pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
Assim tem entendido este CARF, conforme se verifica nos acórdãos abaixo
ementados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de Apuração: 01/07/2004 a 31/12/2005
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
GASTOS
COM
DESPACHANTE
ADUANEIRO.
CRÉDITOS
DE
INSUMOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro, por não serem utilizados
no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou relevantes ao processo
produtivo, não geram créditos do PIS/Pasep no regime não cumulativo. Ausência de
previsão legal.
Processo n° 11065.001185/2009-88. Acórdão no 3402- 007.708, de 23/09/2020.
Relator: Conselheiro Silvio Rennan do Nascimento Almeida.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-Calendário: 2012
DESPESAS COM SERVIÇOS PORTUÁRIOS DIVERSOS. NÃO SUBSUNÇÃO
AO CONCEITO DE INSUMOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA
CREDITAMENTO.
A jurisprudência majoritária do CARF sustenta que o conceito de insumos, no âmbito
das contribuições não-cumulativas. Pressupõe a relação de pertinência entre os gastos
com bens e serviços e o limite espaço-temporal do processo produtivo. Em outras
palavras, não podem ser considerados insumos aqueles bens ou serviços que venham a
Fl. 731
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

ser consumidos antes de iniciado o processo ou depois que ele tenha se consumado.
Despesas portuárias não se subsumem ao conceito de insumos para fins de
creditamento das contribuições não-cumulativas, uma vez que tais gastos,
inconfundíveis com os gastos com frete e armazenagem nas operações de
comercialização - para os quais há expressa previsão normativa para seu creditamento -,
são atinentes a serviços ocorridos após o fim do ciclo de produção, não gerando,
portanto, direito a crédito.
Processo n° 10314.720217/2017-14 . Acórdão no 3302-007.594, de 25/09/2019.
Relator: Conselheiro Jorge Lima Abud

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (Cofins)
Período de Apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
SERVIÇOS DE CAPATAZIA, AGENCIAMENTO, ASSESSORIA, TAXAS DE
LIBERAÇÃO
E
DESPACHO
ADUANEIRO.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de capatazia, agenciamento, assessoria, taxas de liberação e despacho
aduaneiro, por não serem utilizados no processo produtivo, não geram créditos de
COFINS no regime não-cumulativo, por absoluta falta de previsão legal. Tampouco se
enquadram como armazenagem de mercadoria na operação de venda, pois somente se
consideram despesas com armazenagem aquelas despesas com guarda de mercadoria;
não se incluindo nesse conceito as referidas despesas.
Processo n° 10640.907381/2016-43. Acórdão no 3402-007.175, de 17/12/2019.
Relatora: Conselheira Cynthia Elena de Campos

Desta forma, não há como se considerar insumo gerador de crédito da não-
cumulatividade do PIS e da Cofins, nos casos em que tais dispêndios incorreram em
atividades outras que não a atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Ademais, além das referidas despesas ocorrerem após a finalização do processo produtivo,
não são essenciais ou mesmo relevantes a este.
No caso em tela, as despesas portuárias não estavam circunscritos ao processo de
produção de bens ou de prestação de serviços, da empresa. Assim, não podem ser considerados
insumos as despesas incorridas no processo de venda das mercadorias produzidas. Tendo em
conta que despesas portuárias se manifestam em uma etapa que ocorre após a produção de bens
da Recorrente, correta a manutenção da glosa.

Conclusão
Por tais fundamentos, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário, no que
diz respeito às despesas portuárias, relacionadas com a movimentação, liberação, análise,
inspeção e agenciamento de cargas.

Ana Paula Giglio – Relatora Designada

Fl. 732
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.327 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.904881/2013-58

Fl. 733
DF CARF MF
Original