Tribunal: CARF
Processo: 12585.720234/2012-74
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-06-21
Data de publicação: 2023-08-21

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/12/2008 a 31/12/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. SITUAÇÕES FÁTICAS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
A divergência jurisprudencial que autoriza a interposição de recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF caracteriza-se quando, em situações semelhantes, são adotadas soluções divergentes por colegiados diferentes, em face do mesmo arcabouço normativo

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12585.720234/2012-74
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.098 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
21 de junho de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
TAM LINHAS AÉREAS S/A

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/12/2008 a 31/12/2008
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
SITUAÇÕES FÁTICAS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL
NÃO CARACTERIZADA. NÃO CONHECIMENTO.
A divergência jurisprudencial que autoriza a interposição de recurso especial à
Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF caracteriza-se quando, em
situações semelhantes, são adotadas soluções divergentes por colegiados
diferentes, em face do mesmo arcabouço normativo

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial da Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Erika Costa Camargos Autran - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente
convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado)
Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12585.720234/2012-74
Fl. 566
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, ao
amparo do art. 67, Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
– RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015 e alterações posteriores, em
face do Acórdão de Recurso Voluntário no 3201-005.382, integrado pelo Acórdão de Embargos
no 3201-006.612, cuja ementas e dispositivos de decisão se transcrevem a seguir, na parte de
interesse:

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/12/2008 a 31/12/2008
PIS/COFINS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
CRÉDITOS.
RECEITAS
FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional
entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e receita bruta total,
auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto,
submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver
submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas
contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-
se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução
de Consulta Cosit no 387/2017).
RECEITAS. TRANSPORTE INTERNACIONAL DE PASSAGEIROS. REGIME
NÃO CUMULATIVO.
Estão excluídas do regime não cumulativo as receitas decorrentes de prestação
de serviço de transporte coletivo de passageiros no que concerne somente ao
transporte em linhas regulares domésticas.
A expressão "efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas"
contida no inciso XVI do art. 10 da Lei no 10.833/2003 tem o claro objetivo de
restringir o termo inicial "prestação de serviço de transporte coletivo de
passageiros”.
Fl. 567
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

A exclusão de algumas receitas da regra geral da incidência do regime não
cumulativo, por se tratar de regra de exceção, comporta interpretação restritiva,
de forma que as receitas decorrentes do transporte internacional de passageiros
não foram excluídas do regime não cumulativo.
PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas são
todos aqueles bens e serviços pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à
prestação de serviços, considerando como parâmetro o custo de produção
naquilo que não seja conflitante com o disposto nas Leis nos 10.637/02 e
10.833/03.
INSUMOS
IMPORTADOS.
FRETE
NACIONAL.
DESPESAS
COM
DESPACHANTES. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, incabível o creditamento das despesas relativas ao
frete nacional e despesas com despachantes aduaneiros, eis que essas rubricas
não integram a base de cálculo, estabelecida em lei, do crédito das contribuições
relativo às importações.
No caso de bem importado utilizado como insumo, o creditamento relativamente
ao bem é feito com base no art. 15 da Lei no 10.865/2004, que é a norma especial,
que não prevê a inclusão dos gastos com frete nacional ou com despachantes
aduaneiros, mas é a que prevalece em relação a outras normas gerais. Ainda que
assim não fosse, não se vislumbraria a possibilidade de creditamento das
contribuições de PIS/Cofins como "serviços utilizados como insumo", pois esses
não são aplicados na prestação de serviços de transporte de passageiros e carga
pela recorrente, nem tampouco juntamente com os "bens utilizados como insumo"
em face de os bens importados não terem sido adquiridos de pessoa jurídica
domiciliada no País.
INSUMOS. UNIFORMES DE AERONAUTAS. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os dispêndios com aquisição de uniformes para aeronautas são de
responsabilidade do empregador, conforme determinação legal constante na Lei
Federal no 7.183, de 5 de abril de 1984. Ou seja, o fornecimento de peças de
uniformes aos aeronautas não é uma liberalidade, mas sim decorre de obrigação
Fl. 568
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

legal, caracterizando então requisito sine qua non para que possa estar dentro
das normas regulatórias de sua atividade. Destarte, não há como dissociar este
gasto do conceito de insumo, à medida que se enquadra como custo dos serviços
prestados, claramente essencial para o exercício de suas atividades empresariais,
gerando direito a crédito no regime de apuração não cumulativa da Contribuição
ao PIS e da COFINS.

Acórdão de Embargos:
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. HIPÓTESES DE CABIMENTO.
Cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão
ou contradição entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre
o qual devia pronunciar-se a turma.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para excluir do dispositivo do
Acórdão no 3201-005.382, de 23/05/2019, a reversão das glosas relativamente à
conta "Gastos com combustíveis para equipamentos de rampa". O julgamento
deste processo seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, aplicando-se o
decidido no julgamento do processo 12585.720232/2012-85, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.

Intimada apresentou Recurso Especial suscitado divergência jurisprudencial de
interpretação da legislação tributária quanto a seguinte matéria: Pis e Cofins. Receitas
financeiras. Cálculo do rateio proporcional de receitas submetidas ao regime não-cumulativo,
para fins de aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e encargos.

O Recurso Especial da Fazenda foi admitido conforme despacho de fls. 529 e
seguintes.

Intimado o Contribuinte apresentou contrarrazões requerendo o não
conhecimento do Recurso Especial da Fazenda e caso conhecido que o mesmo seja negado.

É o relatório em síntese.
Fl. 569
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

Voto
Conselheira Érika Costa Camargos Autran, Relatora.

Da Admissibilidade
O Recurso Especial da Fazenda Nacional é tempestivo, devendo ser verificado se
atende aos demais pressupostos formais e materiais ao seu conhecimento.

Foram indicados como acórdãos paradigmas para demonstrar e comprovar a
divergência interpretativa o Acórdão no 3302-01.146 e o Acórdão no 3401-005.097.

O Contribuinte alega em Contrarrazões que não há identidade fática entre os
acórdãos paradigmas em face do acórdão recorrido, bem como, com fundamentos jurídicos
distintos. Sustenta:

28. O primeiro paradigma apresentado pela Recorrente acerca da classificação
das Receitas Financeiras assim decide:
“Em relação às receitas financeiras, da mesma forma, não há como admitir sua
inclusão na apuração do rateio proporcional para apuração dos créditos do
mercado interno, uma vez que não se originam de insumos passíveis de
creditamento. Inexiste, de fato, relação de causa e efeito que possa justificar tal
pretensão”.
29. Vejam D. Julgadores, a questão aqui analisada refere-se ao rateio
proporcional entre os créditos do mercado interno e aqueles vinculadas à receita
de exportação passíveis de ressarcimento.
30. Nesse momento é importante distinguir os tipos de rateio em discussão.
31. O rateio proporcional em discussão nestes autos refere-se à proporção entre
a Receita Bruta Não Cumulativa e a Receita Bruta Total. O percentual obtido
após esse cálculo é aplicado sobre a base de créditos da Recorrida,
para que se chegue ao valor dedutível da base de cálculo da contribuição ao PIS
e da Cofins (insumos, energia elétrica, aluguéis, etc.).
32. Após a obtenção do montante de crédito passível de desconto, realiza-se novo
rateio, a fim de verificar qual parte desse crédito está vinculado às receitas de
Fl. 570
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

vendas no mercado interno e qual parcela está vinculada às receitas de
exportação (Receita de Exportação/Receita Bruta Total).
33. Obtido esse segundo percentual, o mesmo é aplicado sobre a base de créditos
a fim de se verificar quais os créditos apurados são passíveis de ressarcimento.
34. Eis aqui a diferença crucial entre o presente caso e aquele analisado no
paradigma apresentado.
35. Enquanto, no paradigma, verificava-se a proporção de receitas de exportação
(ou, a contrario sensu, as do mercado interno) para fins de apuração de créditos
passíveis de ressarcimento, no caso ora analisado o rateio proporcional é
distinto, ou seja, é aquele realizado com o objetivo de identificar os créditos
passíveis de desconto da base de cálculo das contribuições sociais.
36. Vejam que muito embora ambos os rateios ocorram durante a apuração da
contribuição ao PIS e da Cofins, os mesmos se dão em momentos diferentes e
possuem objetivos diferentes, o que descaracteriza a similitude fática necessária
para interposição de Recurso Especial.
37. Isso porque o rateio de receitas para fins de verificação de créditos passíveis
de ressarcimento, está vinculado às exportações realizadas pelo contribuinte e,
portanto, tem como objetivo devolver/ressarcir o dinheiro gasto com essas
operações. O ressarcimento funciona como um incentivo às exportações de
serviços e de bens.
38. O Rateio para fins de apropriação de créditos da não cumulatividade, por sua
vez, tem como finalidade o impedimento da incidência em cascata da
contribuição ao PIS e da COFINS, ou seja, ao contribuinte é dada a opção
de efetuar o rateio de suas receitas para que possa verificar as contribuições já
pagas quando da aquisição de insumos utilizados na geração de receitas não
cumulativas.
39. E por terem natureza distinta, o fundamento jurídico também o é.
40. Enquanto o rateio de receitas para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade está disposto no inciso II, §8o, art. 3o da Lei no 10833/2003, o
rateio para fins de ressarcimento de créditos vinculados às receitas de
exportação está disposto no §3o do art. 6o da mesma lei.
Fl. 571
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

41. Estas diferenças ficam ainda mais latentes quando analisado o segundo
paradigma apresentado, a dessemelhança fática é incontestável. Vejamos o que
diz o acórdão acostado aos autos:
“A fiscalização afirma que a contribuinte não efetuou o rateio entre as despesas
sujeitas ao regime da cumulatividade e da não cumulatividade, e por haver custos
e despesas comuns ao auferimento de receitas sujeitas a ambos os regimes os
créditos
devem
ser
determinados
de
acordo
com
os
métodos
de
rateio/apropriação dos arts. 21 a 28 da IN SRF no 404/2004.
A Recorrente alega que estaria sujeita a tributação concentrada e não à
tributação cumulativa como faz crer a autuação. E que no caso da tributação
concentrada ou monofásica não há vedação à utilização de outros créditos
vinculados a essas vendas, apresenta as soluções de consulta no 141/2007 e
139/2010 para embasar seu entendimento.
(...)
Segundo a auditoria, o termo não compreenderia as receitas de vendas realizadas
com isenção, não alcançadas pela contribuição ou com alíquota zero. Nessa
última situação encontram-se as receitas decorrentes dos produtos submetidos à
tributação monofásica.
A contribuinte, por sua vez, repele o cálculo da proporcionalidade elaborado
pela fiscalização, arguindo que a auditoria confunde regime cumulativo com
tributação concentrada e reivindica créditos calculados também em relação aos
custos com comercialização de óleo diesel e gasolina submetidos ao regime de
incidência concentrada, conforme tabelas juntadas às fls. 29/32 da peça de
defesa”.
42. Ora D. Julgadores, está nítido que a situação fática não é sequer semelhante!
43. O paradigma acostado sequer versa sobre receita financeira. A discussão ali
exposta refere-se às receitas sujeitas à tributação monofásica, mais
especificamente aquelas decorrentes da venda de óleo diesel e gasolina.
44. Acontece que, de forma incidental, o acórdão imputou na emenda o seguinte
parágrafo:
“As receitas decorrentes de vendas realizadas com isenção, alíquota zero, não
alcançadas pela incidência, de bens do ativo permanente e as receitas financeiras
Fl. 572
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

por não integrarem ou estarem excluídas da base se cálculo de incidência e
recolhimento da Contribuição para o PIS/Pasep, não integram também os
respectivos montantes da receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e nem
o da receita bruta total, auferidas em cada mês, utilizadas na determinação do
percentual a ser aplicado no método do rateio proporcional para fins de
aproveitamento de créditos relativos aos custos, despesas e encargos comuns”.
45. Contudo, pela simples análise da situação fática exposta no acórdão
constata-se que a discussão enfrentada não guarda relação com a classificação
das receitas financeiras, mas sim com a aplicação ou não do rateio proporcional
para empresas que possuem receitas submetidas ao regime monofásico de
tributação dessas contribuições sociais
46. E se a situação fática do acórdão paradigma não envolve a classificação das
receitas financeiras, o mesmo não pode ser admitido como paradigma.
47. Como se vê, nenhum dos acórdãos indicados como paradigmas apresentam a
mesma situação fática destes autos, sendo posicionamento pacífico deste E.
Conselho que a identidade fática é requisito de admissibilidade do Recurso
Especial:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/03/2004
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. INOBSERVÂNCIA.
Não deve ser conhecido o recurso especial de divergência quando o dissídio
jurisprudencial não resta demonstrado pela Recorrente, uma vez que inexistente
a necessária similitude fática entre o acórdão recorrido e os acórdãos
paradigmas por tratarem de fatos distintos.
(Processo Administrativo no 11070.001134/2004-72 – Sessão de 10 de abril de
2017 – Rel. Cons. Vanessa Marini Cecconello)
Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. DISSIMILITUDE FÁTICA.
Não se conhece do Recurso Especial quando as situações fáticas e as normas
consideradas nos acórdãos indicados como paradigmas são distintas da situação
Fl. 573
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

tratada no acórdão recorrido, não se prestando os arestos referenciados, por
conseguinte, à demonstração de dissenso jurisprudencial.
(Processo Administrativo no 10600.720043/2014-11 – Sessão de 12 de junho de
2018 – Rel. Cons. Tatiana Midori Migiyama)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Período de apuração: 01/04/2006 a 31/12/2009
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. CARACTERIZAÇÃO. REQUISITOS.
INADMISSIBILIDADE
O dissídio jurisprudencial apto a ensejar a abertura da via recursal consiste na
interpretação divergente da mesma norma aplicada a fatos iguais ou
semelhantes, o que implica a adoção de posicionamento distinto para a mesma
matéria versada em hipóteses semelhantes na configuração dos fatos
embasadores da questão jurídica. A dessemelhança nas circunstâncias fáticas
sobre as quais se debruçam os acórdãos paragonados impede o estabelecimento
de base de comparação para fins de dedução da divergência argüida.
(Processo Administrativo no 10315.720194/2011-34 – Sessão de 15 de maio de
2017 – Rel. Cons. Demes Brito)

Com essas razões expostas pelo Contribuinte, com a devida vênia ao despacho de
admissibilidade, entende-se que os acórdãos indicados como paradigmas não guardam semelhança
fática com o presente feito, portanto, não restou comprovada a divergência interpretativa, condição
necessária à admissibilidade do recurso.

Do exposto, vota-se por não conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran

Fl. 574
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.098 - CSRF/3a Turma
Processo no 12585.720234/2012-74

Fl. 575
DF CARF MF
Original