Tribunal: CARF
Processo: 10120.721042/2018-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ROSALDO TREVISAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-06-20
Data de publicação: 2023-08-07

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. MOMENTO DE APRESENTAÇÃO. VERDADE MATERIAL. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração Tributária somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos.
PER/DCOMP. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGENCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos autos os elementos probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou perícia, a suprir deficiência probatória, seja do Contribuinte ou do Fisco.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.721042/2018-11
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-014.090 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
20 de junho de 2023
Recorrente
CITALE BRASIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
DIREITO
CREDITÓRIO.
ÔNUS
DA
PROVA.
MOMENTO
DE
APRESENTAÇÃO. VERDADE MATERIAL. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração
Tributária somado ao dever de colaboração por parte do particular, unidos na
finalidade de propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a
realidade dos acontecimentos.
PER/DCOMP. ÔNUS PROBATÓRIO. DILIGENCIA/PERÍCIA.
Nos processos derivados de pedidos de compensação/ressarcimento, a
comprovação do direito creditório incumbe ao postulante, que deve carrear aos
autos os elementos probatórios correspondentes. Não se presta a diligência, ou
perícia, a suprir deficiência probatória, seja do Contribuinte ou do Fisco.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe
provimento.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Semiramis de Oliveira Duro (Suplente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.721042/2018-11
Fl. 1201
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.721042/2018-11

convocada), Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto (Suplente convocado)
Erika Costa Camargos Autran e Liziane Angelotti Meira (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pelo Contribuinte, contra
a decisão consubstanciada no Acórdão no 3302-011.412, de 28/07/2021 (fls. 1.066 a 1.084)1,
proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara, da Terceira Seção de julgamento do CARF, que
negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Breve síntese do processo
O processo versa sobre Pedido de Ressarcimento de crédito presumido da
Contribuição para o PIS/Pasep relativo ao 1o Trimestre de 2013, conforme disposto no art. 8o da
Lei n. 10.925/2004, apurado em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à
comercialização de leite in natura (fl. 345).
Em análise ao Pedido formulado, a Fiscalização, com fundamento no Relatório
Fiscal de fls. 1.003 a 1.017, propôs indeferir o Pedido, e a DRF/Goiânia/GO, exarou o Despacho
Decisório de fls. 1.018 a 1.021, indeferindo o direito, sob o fundamento de que houve a
necessidade de aproveitamento de ofício dos créditos homologados, considerando que o
Contribuinte teria deixado de recolher as contribuições incidentes sobre a receita obtida com as
vendas de leite in natura, as quais não se enquadram nas hipóteses de suspensão (art. 8o da Lei n.
10.925/2004) ou tributação a alíquota zero (art. 1o da Lei n. 10.925/2004). Assim, concluiu-se
que não haveria saldo credor a ser ressarcido.
Na Manifestação de Inconformidade (fls. 1.032 a 1.037) alegou-se, em resumo,
que: (a) ainda que as vendas do leite estejam classificadas com o código NCM 0405.1000 - leite
in natura, a empresa vendeu o leite pasteurizado, nos moldes do art. 1o, XI, da Lei n.
10.925/2004 e, portanto, teria direito à redução a zero das alíquotas das contribuições não
cumulativas incidentes sobre a receita bruta de venda no mercado interno de leite fluido
pasteurizado ou industrializado, na forma de ultrapasteurizado; e (b) a redução a zero de
alíquotas de tributos deve ser interpretada literalmente, na forma do art. 111 do CTN, vez que se
assemelha ao fenômeno da isenção.
O processo foi julgado pela DRJ/Brasília/DF, no Acórdão no 03-090.679, de
09/04/2020 (fls. 1.042 a 1.049), que considerou improcedente a Manifestação de
Inconformidade, para assentar que: (a) para ter direito redução à alíquota zero sobre a receita
bruta de venda no mercado interno de leite, a contribuinte precisa cumprir os requisitos do inciso
XI do art. 1o da Lei no 10.925/2004, o que não restou atendido no caso sob julgamento; (b) a
redução à alíquota zero sobre a receita bruta de venda no mercado interno não se equipara à
isenção, nos moldes do CTN, para fins de interpretação; e (c) o pedido de diligência e/ou perícia

1 Todos os números de folhas indicados nesta decisão são baseados na numeração eletrônica da versão digital do
processo (e-processos).
Fl. 1202
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.721042/2018-11

será indeferido pelo órgão julgador quando a providência for desnecessária para a solução da
lide.
No Recurso Voluntário (fls. 1.056 a 1.063), o Contribuinte reiterou as razões
apresentadas na sua Manifestação de Inconformidade, reforçando que: (a) deve ser reconhecido o
crédito em homenagem ao princípio da verdade material, uma vez que a documentação
colacionada aos autos corrobora a alegação de que o produto comercializado pela Recorrente não
se trata do leite in natura; e (b) deve haver conversão do julgamento em diligência (perícia), a
fim de que seja devidamente comprovado, através de perícia in loco, que o leite comercializado é
submetido ao processo de pasteurização, não havendo qualquer tipo de revenda de leite in
natura.
Os autos, então, vieram ao CARF para julgamento do Recurso Voluntário, sendo
submetidos à apreciação da Turma julgadora, que exarou a decisão consubstanciada no Acórdão
no 3302-011.412, de 28/07/2021, que negou provimento ao Recurso Voluntário apresentado.
Nessa decisão o Colegiado concluiu que: (a) ausentes os elementos probatórios que evidenciem o
direito pleiteado, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento; (b) em sede de
verificação e julgamento das compensações declaradas, importa aos tribunais administrativos
aferir por documentação idônea a existência do crédito alegado; (c) a simples juntada de
documentos não produz prova, ou seja, não resulta no reconhecimento do fato que se pretende
provar; (d) na Manifestação de Inconformidade devem ser reunidos todos os documentos
suficientes e necessários para a demonstração da certeza e liquidez do crédito pretendido; (e) a
diligência não se presta à complementação de provas que poderiam e deveriam ter sido
produzidas pelo contribuinte; e (f) o princípio da verdade material não supre a necessidade de
comprovação das alegações, nem inverte o ônus da prova.
Da matéria submetida à CSRF
O Contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 1.093 a 1.099) apontando
divergência jurisprudencial em relação às seguintes matérias: (a) impossibilidade de erros no
preenchimento de notas fiscais e na escrituração fiscal digital ensejarem exigência fiscal
desprovida de legalidade, em homenagem ao princípio da verdade material, indicando como
paradigma os acórdãos n. 3401-007.904 e 1201-004.009; e (b) momento da produção
probatória no processo administrativo fiscal, apontando como paradigma os Acórdãos n. 2402-
010.308 e 3401-009.426.
Em 01/10/2021, no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de fls.
1.151 a 1.157, o presidente da 3a Câmara da 3a Seção do CARF negou seguimento ao Recurso
Especial do Contribuinte, considerando que não restou demonstrada a divergência suscitada.
Não se conformando, a Contribuinte interpôs o Agravo de fls. 1.164 a 1.168, que
após analisado pela Presidente da CSRF, conforme considerações contidas no Despacho em
Agravo CSRF / 3a Seção, de 29/10/2021 (fls. 1.171 a 1.174), acolheu parcialmente o Agravo e
determinou o retorno dos autos à 3a Câmara/3a Seção para reanalisar a matéria “momento da
produção probatória no processo administrativo fiscal”.
Em 03/12/2021, no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial de fls.
1.176 a 1.178, o presidente da 3a Câmara da 3a Seção do CARF deu seguimento parcial ao
Fl. 1203
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.721042/2018-11

Recurso Especial da Contribuinte, considerando que restou demonstrada a divergência quanto
“ao momento da produção probatória no processo administrativo fiscal”.
Em 09/06/2022, em complementação do exame de Agravo, no Despacho exarado
pelo Presidente da CSRF de fls. 1.180 a 1.182, rejeitou o Agravo quanto a matéria referente a
“impossibilidade de erros no preenchimento de notas fiscais e na escrituração fiscal digital
ensejarem exigência fiscal desprovida de legalidade, em homenagem ao princípio da verdade
material”, e confirmou o seguimento parcial do Recurso Especial da Contribuinte, apenas
quanto “ao momento da produção probatória no processo administrativo fiscal”.
A Fazenda Nacional apresentou suas Contrarrazões às fls. 1.192 a 1.198,
requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
O processo, então, foi distribuído, por sorteio, a este Conselheiro, em 19/01/2023,
para dar seguimento à análise do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Rosaldo Trevisan, Relator.
Do Conhecimento
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme
consta do Despacho de Exame de Admissibilidade do Recurso Especial - 4a Câmara, de
26/03/2021, exarado pelo Presidente da 4a Câmara/3a Seção do CARF, às fls. 5.901 a 5.906,
sendo clara a divergência jurisprudencial para as três matérias, pelo que cabe endossar a
admissibilidade, nos seus termos e fundamentos.
O Recurso Especial interposto pelo Contribuinte é tempestivo e preenche os
demais requisitos formais de admissibilidade, conforme consta do Despacho de Admissibilidade
do Recurso Especial - 3a Seção de julgamento - 3a Câmara, de 03/12/2021, exarado pelo
Presidente da 3a Câmara da 3a Seção do CARF (fls. 1.176 a 1.178). Restou evidente a
demonstração da divergência jurisprudencial, na matéria que teve seguimento, pois no Acórdão
paradigma n 2402-010.308, de 11/08/2021, ao contrario do recorrido, a Turma consignou que,
“(...) como regra geral a prova deve ser apresentada na Impugnação, precluso o direito de fazê-
la em outro momento processual. Contudo, tendo o contribuinte apresentado os documentos
comprobatórios no voluntário, razoável se admitir a juntada e a realização do seu exame, pois
seria por demais gravoso e contrário ao princípio da verdade material a manutenção da glosa
de deduções sem a análise das provas constantes nos autos”. Portanto, cabe aqui endossar o
exame de admissibilidade, nos seus termos e fundamentos.
Neste sentido, vota-se por conhecer do Recurso Especial interposto pelo
Contribuinte, na matéria trazida a este colegiado (“momento da produção probatória no processo
administrativo fiscal”).
Fl. 1204
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
Processo no 10120.721042/2018-11

Do Mérito
Resume-se a controvérsia à divergência jurisprudencial referente ao “momento
da produção probatória no processo administrativo fiscal”.
A Fiscalização, após analise do Pedido, alegou que o Contribuinte teria deixado
de recolher a Contribuição para o PIS/PASEP incidente sobre a receita obtida com as vendas de
leite in natura, as quais não se enquadrariam nas hipóteses de suspensão ou tributação a alíquota
zero.
O Contribuinte, por seu turno, aduz que teria direito ao creditamento,
considerando o art. 1o, XI, da Lei n. 10.925/2004, que prevê a redução a zero das alíquotas da
Contribuição para o PIS/PASEP incidente sobre a receita bruta de venda no mercado interno de
leite fluido pasteurizado ou industrializado, na forma de ultrapasteurizado, ainda que tenha
informado o código NCM 0405.1000 - leite in natura - nas Notas Fiscais de venda (saída) do
produto. Confira-se trecho do Relatório de Auditoria (fl.1.012):
“30. As notas fiscais eletrônicas de venda de leite estão relacionadas na planilha
“TABELA Nfe Saída Venda de Leite Citale.xlsx” (fl. 654). Verifica-se que as saídas
são de leite in natura, não se trata de leite fluido pasteurizado ou industrializado,
na forma de ultrapasteurizado. Assim, o artigo 1o,inciso XI, Lei no 10.925/04, não
abarca a mercadoria saída pela contribuinte, pois trata-se de produto diverso”. (grifo
nosso)
Na Manifestação de Inconformidade a empresa informou que, no caso em
comento, houve um equívoco no preenchimento das Notas Fiscais Eletrônicas, notadamente no
campo destinado à “descrição do produto vendido” como “leite in natura”, uma vez que se trata
de produto submetido ao processo de pasteurização e ultrapasteurização (UHT) e, requereu
aplicação do princípio da verdade material. A DRJ entendeu por indeferir o pedido de diligência
solicitado, uma vez que a documentação probatória colacionada aos autos corrobora a alegação
da fiscalização, sem refutação documentada do contribuinte, a semear eventual dúvida.
No recurso voluntário, o Contribuinte insiste que demonstrou no recurso que o
código NCM utilizado foi o 0406.1010, o qual indica a natureza de produto submetido à
industrialização, o que, por si só, seria suficiente para, no mínimo, implicar fragilidade à
conclusão fiscal no sentido de que revende leite in natura. E afirma que “não é possível
interpretar a lei de outra forma senão a de que o NCM indicado pela Recorrente nos
documentos fiscais está acobertado pelo benefício fiscal constante da lei no 10.925/04, tratando-
se de mero erro no preenchimento da descrição do produto nas notas fiscais”. (grifo nosso)
Em síntese, tem-se, de um lado, o Contribuinte defendendo que as operações
objeto de glosa contemplam saídas de leite industrializado em consonância com o código NCM
indicado; e de outro o Fisco, sustentando que se trata de “leite in natura”, conforme descrição no
campo das nas Notas Fiscais de saída. No Acórdão recorrido restou assentado que, por se tratar
de Pedido de Ressarcimento de créditos, o ônus dessa prova é do Contribuinte quanto à
demonstração da certeza e liquidez do crédito pleiteado; ou seja, o ônus da prova cabe a quem
dela se aproveita (art. 373, do CPC), conforme excerto abaixo colacionado:
Fl. 1205
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
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“Nesta toada, a demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal possa apurar a
existência do crédito, sua extensão e, por óbvio, a certeza e liquidez que o torna
exigível. Ausentes os elementos probatórios que evidenciem o direito pleiteado pela
Recorrente, não há outro caminho que não seja seu não reconhecimento (...).Neste
sentido, a inteligência do art. 17 do Decreto 70.235/1972 toda a matéria de defesa
deve ser alegada na impugnação/manifestação de inconformidade, de modo que há
preclusão para elencar novos elementos fáticos em sede recursal”. (grifo nosso)
Agora, no recurso especial, o Contribuinte alega que a consideração de que a
prova deve ser apresentada somente até a Impugnação ou a Manifestação de Inconformidade,
deve ser relativizada em homenagem ao princípio da verdade material e do exercício do direito
de defesa, para a possibilidade de reanálise das notas fiscais com IPI destacado, mediante a
conversão do julgamento em diligência.
Os órgãos julgadores podem, eventualmente, determinar, a seu critério,
diligências/perícias para esclarecimentos de questões e fatos que julgar relevantes. Isso não
significa, entretanto, que os órgãos julgadores deverão partir para uma desregrada e inoportuna
busca por elementos de provas que deveriam ser trazidos pelo sujeito passivo no momento da
Manifestação de Inconformidade, em um pedido de crédito. Ademais, neste caso, que não há que
se falar em cerceamento de defesa ou violação do contraditório ou da proteção dos
administrados, quando são franqueadas, ao Contribuinte, diversas oportunidades para apresentar
os documentos aptos a comprovar suas alegações.
Restou claro no recorrido que, mesmo na fase investigatória o Contribuinte tendo
sido intimado pela Fiscalização e, depois, ter a DRJ expressamente consignado que o
Contribuinte havia deixado de apresentar todos os documentos suficientes e necessários para
demonstrar suas alegações, a empresa se eximiu, em sede de Recurso Voluntário, de apresentar
os documentos suficientes e necessários para a comprovação do crédito pretendido.
No recorrido, a Turma julgadora entendeu que os livros obrigatórios de
escrituração contábil (v.g. Diário e Razão, e os comprovantes dos lançamentos neles efetuados) e
os Livros Fiscais, trazem informações que interessam a vários usuários externos e à fiscalização.
A validade jurídica desse conjunto de informações incorporado na escrituração contábil requer o
devido registro público, no órgão competente, conferindo-lhe a autenticidade e validade como
meio de prova para a Administração Tributária. Em outras palavras, em sede de verificação e
julgamento das compensações declaradas, importa às autoridades fiscais e, também, aos tribunais
administrativos aferir por documentação idônea a existência do direito de crédito alegado.
De fato, os órgãos julgadores podem, eventualmente, determinar, a seu critério,
diligências/perícias para esclarecimentos de questões e fatos que julgarem relevantes. Isso não
significa, entretanto, que os órgãos julgadores deverão suprir carência probatória a cargo do
postulante ao crédito.
Portanto, não resta dúvida sobre estar a cargo do Contribuinte o ônus probatório,
em pedidos de crédito (ressarcimento, compensação...), e deveria a empresa ter carreado aos
autos documentação que detalhasse o seu direito ao crédito, pois não se pode, em nome do
princípio da verdade material, promover uma dilação probatória ad infinitum, com conversões
em diligência ou demandas de perícia para que apresentem detalhamentos ou documentos que já
deveriam ter sido apresentados desde o início da fase contenciosa do processo (ou mesmo
Fl. 1206
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.090 - CSRF/3a Turma
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durante o procedimento de fiscalização). Daí a importância do disposto no art. 16, § 4o do
Decreto n. 70.235/1972.
Percebe-se que o Contribuinte permaneceu inerte em seu dever de colaboração,
incidindo na carência probatória que implicou o não reconhecimento do direito de crédito. Ou
seja, não logrou êxito em comprovar suas alegações (erro no preenchimento da descrição do
produto nas notas fiscais), com provas lastreadas em documentos contábeis e fiscais, de forma a
alterar o entendimento do Fisco, que foi fundamentado na documentação apresentada (Notas
Fiscais de entradas e saídas).
Dessa forma, apesar de advertido pela decisão da DRJ que deveria ter trazido
elementos que demonstrem e comprovem o alegado equívoco, quando lhe foi oportunizado
recorrer na fase processual seguinte, no Recurso Voluntário ao CARF, o Colegiado do recorrido
entendeu que nada trouxe aos autos que comprovasse a existência do pleiteado direito de crédito.
Assim, incabível a mera solicitação de diligência para que alguém ateste
informações que a própria recorrente já poderia ter juntado ao processo desde o início do
contencioso (ou melhor, inclusive antes do contencioso).
Desse modo, mantém-se, por seus exatos termos, a decisão que julgou
improcedente o Recurso Voluntário, não havendo reparos a serem efetuados no Acórdão
recorrido.

Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do Recurso Especial interposto pelo Contribuinte,
para no mérito, negar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Rosaldo Trevisan

Fl. 1207
DF CARF MF
Original