Tribunal: CARF
Processo: 10026.720019/2016-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WESLEY ROCHA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-12
Data de publicação: 2023-12-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2011 a 30/04/2012
GLOSA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. MULTA ISOLADA. VEDAÇÃO À COMPENSAÇÃO ANTES DO TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO JUDICIAL.
Constatada a compensação de valores efetuada indevidamente pelo Contribuinte ou em desacordo com o permitido pela legislação tributária, será efetuada a glosa dos valores e constituído o crédito tributário por meio do instrumento competente, sem prejuízo das penalidades cabíveis.
É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da respectiva decisão judicial.
COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DIREITO CREDITÓRIO. INEXISTÊNCIA. NÃO HOMOLOGAÇÃO
Não deve ser homologada a compensação, cujo direito creditório não seja comprovado pelo requerente, decorrente de ação judicial não transitada em julgado, bem como quando baseado unicamente em entendimentos e decisões judiciais não dirigidos ao requerente, nem com efeito erga omnes, nem vinculante para a Administração Tributária, pois não foram cumpridos os requisitos estabelecidos em normas, tratando-se de créditos ilíquidos e incertos.
COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. MULTA QUALIFICADA. PROCEDÊNCIA.
Deve ser mantida a multa qualificada nos casos em que o contribuinte apresentação intenções de compensar créditos tributários inexistentes, inconsistentes ou desprovidos de certeza e liquidez.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10026.720019/2016-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-010.871 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
12 de setembro de 2023
Recorrente
TOESA SERVICE SA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2011 a 30/04/2012
GLOSA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. MULTA ISOLADA. VEDAÇÃO À
COMPENSAÇÃO ANTES DO TRÂNSITO EM JULGADO DA DECISÃO
JUDICIAL.
Constatada a compensação de valores efetuada indevidamente pelo
Contribuinte ou em desacordo com o permitido pela legislação tributária, será
efetuada a glosa dos valores e constituído o crédito tributário por meio do
instrumento competente, sem prejuízo das penalidades cabíveis.
É vedada a compensação mediante o aproveitamento de tributo, objeto de
contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito em julgado da
respectiva decisão judicial.
COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DIREITO
CREDITÓRIO. INEXISTÊNCIA. NÃO HOMOLOGAÇÃO
Não deve ser homologada a compensação, cujo direito creditório não seja
comprovado pelo requerente, decorrente de ação judicial não transitada em
julgado, bem como quando baseado unicamente em entendimentos e decisões
judiciais não dirigidos ao requerente, nem com efeito erga omnes, nem
vinculante para a Administração Tributária, pois não foram cumpridos os
requisitos estabelecidos em normas, tratando-se de créditos ilíquidos e incertos.
COMPENSAÇÃO TRIBUTARIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
MULTA QUALIFICADA. PROCEDÊNCIA.
Deve ser mantida a multa qualificada nos casos em que o contribuinte
apresentação intenções de compensar créditos tributários inexistentes,
inconsistentes ou desprovidos de certeza e liquidez.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10026.720019/2016-15
Fl. 235
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Joao Maurício Vital - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flávia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge
Madeira Rosa, Maurício Dalri Timm do Valle, Wilderson Botto (suplente convocado), João
Maurício Vital (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto por TOESA SERVICE SA. (e-fls
2355/2377) em face do Acórdão prolatado pela DRJ em Belo Horizonte (6a Turma da
DRJ/BHE), que julgou improcedente a impugnação apresentada.
A autuação decorre de compensações previdenciárias indevidas, sendo aplicada
multa isolada por compensação com falsidade da declaração, em competências de 01/2011 a
12/2011, no montante total de R$ 2.520.944,26 (dois milhões, quinhentos e vinte mil, novecentos
e quarenta e quatro reais e vinte e seis centavos), atualizados à época do seu lançamento.
Conforme o relatório de e-fls. 149/151, e Acórdão recorrido de e-fls. 197, se
seguintes, os fatos decorrem pelo seguinte:
• que o crédito previdenciário foi lavrado durante a ação fiscal instituída pelo Mandado
de Procedimento Fiscal – Fiscalização (MPF-F) n.o 0710300-2016-00346;
• que, no presente caso, foi constatado que o sujeito passivo declarou compensação
indevida, sendo apurados os créditos tributários mediante glosa dos valores
indevidamente compensados, bem como lançada de ofício multa isolada de 150% (cento
e cinquenta por cento) calculada sobre o valor indevidamente compensado;
• que foi comprovada falsidade na declaração apresentada pelo sujeito passivo no que
concerne à compensação, pois os valores de compensação da retenção declarados em
GFIP pelo contribuinte não foram comprovados;
• que, após regularmente intimado, o contribuinte não apresentou nenhuma
comprovação ou justificativa;
• que o valor discriminado do débito apurado e a fundamentação legal dos lançamentos
encontram-se nos relatórios “Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal” e
“Demonstrativo de Apuração”;
• que, dentre os elementos que serviram de base para as análises constantes do
levantamento encontram-se as Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à
Previdência Social – GFIP e as informações constantes dos sistemas informatizados da
Secretaria da Receita Federal do Brasil – RFB e da Previdência Social;
Nas e-fls. 214/226, a recorrente apresentou Recurso Voluntário, argumentando,
em apertada síntese, o seguinte:
i)
A matéria não foi detidamente analisada pela referida autoridade
julgadora, sendo evidente a absoluta inobservância do princípio da
segurança jurídica e da utilidade do processo
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DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

ii)
Aduz que a mera compensação de créditos que o contribuinte entende
exercer, mas que posteriormente não são reconhecidos pela administração
fazendária, enseja a multa de mora, e não a “pesada” multa de 150%, que
entende que é somente deve ser aplicada quando se encontra comprovada
uma conduta fraudulenta do contribuinte em face do Fisco Federal;
iii)
Uma vez que má-fé não pode ser presumida, caberia ao agente fiscalizador
comprovar que a intenção do sujeito passivo era a de conscientemente
esquivar-se das obrigações tributárias, e notadamente efetuar uma
compensação sem nenhum liame jurídico, entre o direito de crédito e ao
fato que foi deixar de pagar a contribuição previdenciária.
iv)
Relata que em 19/12/2008 impetrou “mandado de segurança no 0005835-
89.2008.4.02.5110 visando afastar a incidência da contribuição
previdenciária sobre os valores pagos a seus empregados a título de auxílio
doença e auxílio maternidade, salário maternidade, férias e 1/3 de férias”.
v)
Aduz que em agosto de 2016, o Superior Tribunal de Justiça reconheceu
que a Impugnante não deveria recolher as contribuições previdenciárias
sobre o auxílio doença, auxílio maternidade e sobre o terço constitucional
de férias. Logo, não haveria dúvidas a respeito da existência dos créditos a
favor da Recorrente e da possibilidade de compensá-los com os débitos
vincendos, haja vista representarem direito líquido e certo já reconhecido
pelo Poder Judiciário;
vi)
Salienta que “dessa forma, não houve provas para embasar a cobrança ou,
quando muito, presuntiva. A ideia de que partiu a fiscalização é falsa,
quando fica fácil verificar pela falta de identificação da materialidade das
compensações, e que com o ajuizamento do mandado de segurança, no
caso concreto, não teria havido qualquer prejuízo aos cofres públicos com
as compensações realizadas sem qualquer indício de má-fé;
vii)
Alega efeito confiscatório da multa isolada aplicada;
Diante dos fatos narrados, é o presente relatório.

Voto
Conselheiro Wesley Rocha, Relator.
O Recurso Voluntário apresentado é tempestivo, seguindo a regra do art. 33 do
Decreto Lei 70.235/72.
DA MULTA APLICADA DECORRENTE DE COMPENSAÇÃO INDEVIDA
Conforme o termo de verificação fiscal de e-fls. 149/151, foi aplicação da multa
isolada na monta de 150%, como base o artigo 89, parágrafo 10, da Lei no 8.212/91, consoante a
art. 44, da Lei n.o 9.430/96, in verbis:
Lei no 8.212/91
“Art. 89. As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do
art. 11 desta Lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de
pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
(...)
§ 9o Os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos
moratórios de que trata o art. 35 desta Lei.
§ 10. Na hipótese de compensação indevida, quando se comprove falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo, o contribuinte estará sujeito à multa
isolada aplicada no percentual previsto no inciso I do caput do art. 44 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, aplicado em dobro, e terá como base de
cálculo o valor total do débito indevidamente compensado”.
Lei n.o 9.430/96:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007).
A fiscalização apurou o seguinte:

A autoridade fiscal relata que, a recorrente ao inserir as suas 66 GIPS de
aproximadamente um ano inteiro, essa teria a intenção de eximir-se do pagamento devido do
tributo em análise, prestando informações falsas nas compensações de forma reiterada, na
medida em que não se presta a comprovar a origem dos pretensos créditos utilizados,
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

informando, ainda, que o contribuinte embora regularmente intimado por Edital, não apresentou
qualquer esclarecimento acerca da origem dos pretensos créditos, utilizados naquelas
compensações.
Com isso, a fiscalização que a recorrente sequer apresentou qualquer justificativa,
dos fatos, e com isso, entendeu que as compensações tiveram o condão de reduzir/suprimir o
valor do tributo apurado, levando ao conta corrente – ao final – valor menor do que o devido,
propiciando, conforme o caso: i) a evidenciação de indevido saldo credor a seu favor; ou ii) fosse
driblada a cobrança administrativa automática, quando confrontado com o respectivo valor
recolhido”.
Frisa-se que, a autoridade lançadora seguiu o que dispõe a legislação, conforme
sua atividade vinculada não havendo iniciativa subjetiva, com discricionariedade.
Em razão ao princípio da motivação, que exige que as decisões administrativas
sejam fundamentadas e justificada, o caso merece uma reflexão especial, tendo em vista que no
ano-calendário de 2023, o STF no Recurso Extraordinário (RE) 796.939-RS, com repercussão
geral (Tema 736), e da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 4905, com o respectivo
trânsito em julgado em 20/06/2023, fixou a seguinte tese:
“É inconstitucional a multa isolada prevista em lei para incidir
diante da mera negativa de homologação de compensação tributária
por não consistir em ato ilícito com aptidão para propiciar
automática penalidade pecuniária”.
Assim, de forma interpretativa do julgado, aplicando-se a demais casos em que
existe acusação fiscal específica por iniciativa do acusado de prejudicar o erário público, é
necessário que a autoridade fazendária identifique a ação dolosa do contribuinte, que ao agir com
ação (intensão) ou omissão (inércia intencional), teria o condão de lesar o fisco e beneficiar-se de
créditos inexistentes.
Essa análise interpretativa, diante do entendimento esposado no tema 736 do STF,
passa a ser de fato ônus da Fazenda Pública a identificação de ações dolosas dos
contribuintes, a fim de proporcionar aplicação da multa isolada de 150%, uma vez que
segundo o relator do caso, Ministro Edson Fachin, “a mera não homologação de compensação
tributária não é ato ilícito capaz de gerar sanção tributária. Em seu entendimento, “a aplicação
automática da sanção, sem considerações sobre a intenção do contribuinte, equivale a atribuir
ilicitude ao próprio exercício do direito de petição, garantido pela Constituição”.
Com isso, passo a analisar os fatos ocorridos no presente auto de infração, que
ensejaram a aplicação da referida multa isolada.
A fiscalização entendeu, objetivamente, que o procedimento postulado pela
contribuinte, deriva de créditos inexistentes, em razão de que o disposto no artigo 74, §12o,
inciso II, da Lei 9.430/96, in fine, dispõe que o crédito não será declarado sem que haja
decisão transitada em julgado:
“Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com
trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela
Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento,
poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer
tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.
§ 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses:
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

II - em que o crédito:
d) seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado;
Nota-se que o contribuinte realizou a respectiva compensação, permitida pelo art.
170 do CTN, sendo, contudo, antes do trânsito em julgado da ação judicial, o que é notadamente
vedado pelo 170-A, do CTN:
“Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja
estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a
compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou
vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.
Parágrafo único. Sendo vincendo o crédito do sujeito passivo, a lei determinará,
para os efeitos deste artigo, a apuração do seu montante, não podendo, porém,
cominar redução maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao
mês pelo tempo a decorrer entre a data da compensação e a do vencimento.
Art.170-A - É vedada a compensação mediante o aproveitamento de
tributo, objeto de contestação judicial pelo sujeito passivo, antes do trânsito
em julgado da respectiva decisão judicial.
Já a contribuinte alega que não teve intenção alguma de lesar o fisco, e que a má-
fé não pode ser presumida, uma vez que estaria em seu direito de optar por compensar valores
que ao final teria tido direito, inclusive por ação judicial por ela ajuizada, por meio do mandando
de segurança n.o 0005835-89.2008.4.02.5110, impetrada em 19 de dezembro de 2008, que teve
decisão em agosto de 2016, onde o Superior Tribunal de Justiça reconheceu que a recorrente
não deveria recolher as contribuições previdenciárias sobre o auxílio doença, auxílio
maternidade e sobre o terço constitucional de férias.
Ocorre que, o período da respectiva compensação teria sido realizado antes
do seu trânsito em julgado.
Assiste razão a recorrente quando afirma que não há a necessidade de autorização
prévia da administração tributária para a compensação de tributos e contribuições federais, que
tenham sido recolhidos a mais ou indevidamente com futuros débitos de exações da mesma
espécie, conforme base no art. 66, da Lei 8.383/91, que permite o respectivo procedimento.
Existe, também, a necessidade de existência do crédito postulado, ou elementos de convicção
mínimas que possam ser interpretados a favor do direito protestado.
Porém, os normativos citados pela recorrente autorizam as compensações, desde
que sejam observadas as condições ali expostas, quais sejam: diante da decisão judicial
favorável, a compensação deverá ser precedida de retificação das GFIP, para excluir todos as
rubricas indenizatórias possíveis, e que o direito de efetuar compensação prescreve em cinco
anos, contados a partir do pagamento.
Deve-se observar que o caráter facultativo da compensação não desobriga o
contribuinte do cumprimento da legislação pertinente, no caso, o Código Tributário Nacional e a
Lei 8.212/91. O que não foi a situação do presente processo, pois essa realizou a compensação,
antes do trânsito em julgado e sem autorização judicial.
Portanto, como ponto fulcral, há de ser analisada se a intenção da contribuinte em
pleitear a compensação antes do trânsito em julgado é, por si só, considerado um ato doloso,
consoante a interpretação do dispõe a decisão do STF no Tema 736.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Essa é a análise fundamental ao caso, ainda que a contribuinte tenha feito
reiteradamente, em 13 vezes pedidos de compensações durante os anos-calendário de 2011 e
2012, já que a consciência do ato determina as consequências desse, uma vez que de fato sabe-se
que a Lei vigente impede a compensação antes do trânsito em julgado.
Em pesquisa ao processo judicial constante no presente processo administrativo,
de autoria da recorrente, verifica-se que a sentença denegou o mandando de segurança antes
do ano-calendário de 2009, e teve Acórdão relatado pela juíza federal de 2a instância Salete
Maccalóz (considerada Desembargadora Federal pelos costumes jurídicos), do TRF 2, em
29/11/2011, publicada em 02.12.2011, julgada improcedente a apelação da contribuinte, da qual
reproduzo o seguinte trecho do relatório e voto:
“Trata-se de APELAÇÃO CÍVEL em face da sentença (fls. 209/212) que, em
sede de mandado de segurança, julgou improcedente a pretensão autoral, sob o
fundamento de que os valores pagos aos empregados nos quinze primeiros dias
de afastamento decorrente da incapacidade laboral que enseja o benefício
auxílio-doença e auxílio-acidente, bem como a título de férias, adicional de 1/3
de férias e salário-maternidade, possuem inegável natureza salarial, integrando,
portanto, a base de cálculo da contribuição social previdenciária.
(...)
Desta forma, afigura-se inequívoca a incidência de contribuição previdenciária
sobre as referidas verbas, impondo-se a manutenção da sentença.
Mediante tais considerações, NEGO PROVIMENTO ao recurso de apelação,
nos exatos termos da fundamentação supra” 1.
Já a decisão favorável à contribuinte no STJ, se deu em 05/08/2016, com
Publicado em 08/08/2016, que contém o seguinte teor:
“Conhecido o recurso de TOESA SERVICE S/A e provido em parte (Ante o
exposto, dá-se parcial provimento ao Recurso Especial para afastar a incidência de
Contribuição Previdenciária sobre o terço constitucional de férias e sobre os
primeiros quinze dias de afastamento do empregado por motivo de doença ou
acidente”.
Nota-se que, os períodos pretendidos do direito creditório são de 01/02/2011 a
30/04/2012, mas o pedido de compensação se deu em 2015, por meio do processo
administrativo 15555.720055/2015-45, e na presente data a contribuinte ainda não tinha
uma decisão favorável para poder compensar antes da ação judicial transitada em julgada,
pelo contrário, tanto em sede de primeira instância, quanto em segunda instância no âmbito da
justiça federal as decisões eram desfavoráveis à contribuinte, que só veio a ser revertida no
STJ após o recurso interposto em meados agosto de 2016.
Atualmente, verifica-se na página do STJ, que o recurso da contribuinte (REsp no
1540063 / RJ (2015/0151405-0) autuado em 29/06/2015) foi sobrestado, nos termos do art.
1.030, inciso III, do Código de Processo Civil, até o julgamento do Tema 985/STF, tendo em
vista que embora o mérito do RE n. 1072485/PR tenha sido julgado, o respectivo acórdão ainda
não transitou em julgado no STF.

1
https://eproc.trf2.jus.br/eproc/externo_controlador.php?acao=processo_seleciona_publica&num_processo=0005835
8920084025110&eventos=true&num_chave=&num_chave_documento=&hash=d8e491721bea627c794f6cc2d48e8
e53
Fl. 241
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Que a contribuinte ganhou no mérito o direito legal de compensar os valores não
se discute.
Porém, o que se discute é o ato de compensar, não só antes do trânsito em
julgado, mas por não possuir sequer decisão favorável para o respectivo procedimento, que
foi revertido somente em sede de tribunal recursal, onde havia já duas decisões judiciais
denegando o direito da contribuinte, implicando nas características qualificativas das ações
da contribuinte, somada também às omissões quando intimada para se pronunciar sobre as
compensações postuladas.
Somado a isso, ainda que sem trânsito em julgado, conforme constatado pela
fiscalização e pela decisão da DRJ, a contribuinte fez alegações sem apresentar nenhum
elemento comprobatório de que, de fato, ofereceu à tributação e recolheu as contribuições
previdenciárias incidentes sobre tais verbas, para que na hipótese, pudesse posteriormente
fazer jus ao citado indébito. Com isso, não apresentou provas dos créditos compensados.
E aqui verifica-se que as iniciativas da recorrente tiveram, de fato, não só erros ou
mera não homologação, mas intenção de creditar-se de valores que até então não teriam
veracidade ou consistência jurídica e contábil.
Esse julgador poderia até relativizar a intenção da contribuinte ao compensar
créditos que pudessem ter o mínimo de garantia do direito postulado por medida judicial, em que
edificou efetividade nas ações intencionais do sujeito passivo, afastando a pretensão punitiva de
aplicação da multa isolada no patamar de 150%, caso em que seria possível entender como boa-
fé do interessado em solicitar ressarcimento via compensação de créditos que o poder judiciário
teria lhe proporcionado entendimento favorável.
Porém, não foi o caso dos autos, pois mesmo ciente de que não teria sentença
ou decisão favorável, a contribuinte postulou compensações que não tinha direito, nem
consistência ou liquidez.
Verifica-se que não se trata de mera não homologação do direito creditório, mas
de fato de iniciativas da contribuinte, das quais mesmo ciente e “consciente” de que não haveria
ato normativo ou decisão que pudesse amparar a alegação de seu direito, praticou atos, inclusive
de forma reiterada, desprovido de veracidade e de consistência do crédito.
O julgador, ao buscar elementos de convicções, por vezes, no seu convencimento
o faz não a partir de uma prova única, conclusiva por si só, mas de um conjunto de elementos
que, se isoladamente nada atestam, mas agrupados têm o condão de estabelecer a evidência de
uma dada situação de fato.
Da mesma forma que deve ser protegido o direito constitucional dos contribuintes
de restituição/compensação de valores cobrados indevidos ou a maior pela administração
pública, proporcionando a ampla defesa e contraditório, privilegiando os princípios da eficiência
e razoabilidade, deve ser preservado também o princípio do interesse público, proporcionando
segurança jurídica e confiança nas decisões e análises da administração pública, no intuito de
evitar lesão ao erário público.
Nesse sentido, a fim de tornar a conclusão mais didática, destaca-se o já citado
julgado pelo STF, RE 796939-RS, onde discutiu-se sobre a possibilidade de aplicação da multa
de 50%, decorrente do simples fato de não acolhimento do pedido administrativo de
compensação, independente da conduta do interessado (sem dolo), e não sobre aplicação de
Fl. 242
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

acusação de falsidade, onde a multa isolada seria majorada para 150% (que é o caso dos autos),
em que transcrevo parte da ementa, e das razões de decidir:
Ementa:
RECURSO
EXTRAORDINÁRIO.
REPERCUSSÃO
GERAL.
TRIBUTOS
ADMINISTRADOS PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL.
COMPENSAÇÃO TRIBUTÁRIA. NEGATIVA DE HOMOLOGAÇÃO. MULTA
ISOLADA. AUTOMATICIDADE. DIREITO DE PETIÇÃO. DEVIDO PROCESSO
LEGAL. BOA-FÉ. ART. 74, §17, DA LEI 9.430/96.
(...)
3. A matéria constitucional controvertida consiste em saber se é constitucional o art. 74,
§§15 e 17, da Lei 9.430/96, em que se prevê multa ao contribuinte que tenha indeferido
seu pedido administrativo de ressarcimento ou de homologação de compensação
tributária declarada.
(...)
5. Por outro lado, o §17 do artigo 74 da lei impugnada também sofreu alteração
legislativa, desde o reconhecimento da repercussão geral da questão pelo Plenário do
STF. Nada obstante, verifica-se que o cerne da controvérsia persiste, uma vez que
somente se alterou a base sobre a qual se calcula o valor da multa isolada, isto é, do
valor do crédito objeto de declaração para o montante do débito. Nesse sentido,
permanece a potencialidade de ofensa à Constituição da República no tocante ao direito
de petição e ao princípio do devido processo legal.
6. Compreende-se uma falta de correlação entre a multa tributária e o pedido
administrativo de compensação tributária, ainda que não homologado pela
Administração Tributária, uma vez que este se traduz em legítimo exercício do direito
de petição do contribuinte. Precedentes e Doutrina.
7. O art. 74, §17, da Lei 9.430/96, representa uma ofensa ao devido processo legal nas
duas dimensões do princípio. No campo processual, não se observa no processo
administrativo fiscal em exame uma garantia às partes em relação ao exercício de suas
faculdades e poderes processuais. Na seara substancial, o dispositivo precitado não se
mostra razoável na medida em que a legitimidade tributária é inobservada, visto a
insatisfação simultânea do binômio eficiência e justiça fiscal por parte da estatalidade.
8. A aferição da correção material da conduta do contribuinte que busca à
compensação tributária na via administrativa deve ser, necessariamente, mediada
por um juízo concreto e fundamentado relativo à inobservância do princípio da
boa-fé em sua dimensão objetiva. Somente a partir dessa avaliação motivada, é
possível confirmar eventual abusividade no exercício do direito de petição,
traduzível em ilicitude apta a gerar sanção tributária.
De certo, não poderia haver conclusão diferente do respectivo julgado, já que ao
contribuinte que age de forma dolosa deve haver aplicação das penalidades devidas, a fim de que
se evite novas iniciativas que possam lesar a ordem econômica, com punição didática, conforme
trecho do voto do relator:
(...)
Os dispositivos hostilizados são fontes de vasto contencioso judicial e administrativo
tributário perante o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) que vê-se
obstado de empreender análise quanto a constitucionalidade de tais normas ao que urge
posicionamento definitivo deste STF sobre a matéria, também, objeto da ADI n.4905,
sob relatoria Exmo. Ministro Gilmar Mendes.
Em sua redação original, dada pela Lei 12.249/2010, o dispositivo atacado preconizava
o seguinte: “Aplica-se a multa prevista no § 15, também, sobre o valor do crédito objeto
de declaração de compensação não homologada, salvo no caso de falsidade da
declaração apresentada pelo sujeito passivo. ”
Fl. 243
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Com o advento da MP 656/14, passou a constar no referido parágrafo o que se segue:
“Será aplicada multa isolada de 50% cinquenta por cento) sobre o valor de débito de
declaração de compensação não homologada, salvo no caso de falsidade da declaração
apresentada pelo sujeito passivo. ”
(...)
Emerge nítida falta de correlação entre a multa tributária e o pedido administrativo de
compensação tributária, ainda que não homologado pela Administração Tributária, uma
vez que este se traduz em legítimo exercício do direito de petição do contribuinte
(FAJERSZTAJN, Bruno. Multas no Direito Tributário. São Paulo: Quartier Latin/
Instituto Brasileiro de Direito Tributário (IBDT), 2019, p.52.)
(...)
Nesses termos, o pedido de compensação tributária não se compatibiliza com a função
teleológica repressora das multas tributárias, porquanto a automaticidade da sanção, sem
quaisquer considerações de índole subjetiva acerca do animus do agente, representaria,
ao fim e ao cabo, imputar ilicitude ao próprio exercício de um direito subjetivo público
com guarida constitucional.
Nesse sentido, Gustavo Masina para quem “...a apresentação de pedidos de
ressarcimento e compensação representa o exercício do direito de petição garantido aos
contribuintes, e não um ilícito decorrente do descumprimento de obrigações tributárias.”
(MASINA, Gustavo. Sanções tributárias: definições e limites. São Paulo: Malheiros,
2016, p.72.)
Noutra banda, verifica-se também que o dispositivo impugnado ofende o princípio do
devido processo legal, entendido como um justo modo de produção do Direito.(...)”.
Com isso, diferente da aplicação de multa do simples pedido de compensação não
homologado, o presente caso se diferencia e muito do julgado pelo STF, já que a autoridade
fiscal identificou na presente situação clara intenção de lesar o fisco, e aqui estar-se-á
oportunizando também o devido processo legal, a ampla defesa e contraditório para a
contribuinte pudesse apresentar suas razões, provas e documentos que entendesse serem
favoráveis às alegações do seu direito. Fatos esses que não foram consistentes e seu recurso,
faltando elementos que pudesse afastar a acusação fiscal.
Assim, diante do devido processo legal, a Secretaria da Receia Federal dispõe, no
presente formato (aplicar multa isolada de 150%), meios para inibir a apresentação de
declarações de compensação eivadas de má-fé e punir os contribuintes.
Em processos administrativos fiscais, os atos dolosos, ou omissivos, que resultam
em sonegação, fraude ou conluio estão previstos nos art. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, in
verbis:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72".
Fl. 244
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Em conteúdo didático, produzido na obra “Planejamento Tributário e Autonomia
Privada”, de autoria do jurista Fábio Piovezan Bozza, que já foi Conselheiro deste Tribunal,
conclui-se que: "dolo, fraude ou simulação, refere-se a um conjunto de vícios produzidos
intencionalmente pelo contribuinte que, de má-fé, cria uma situação falsa ou de mera
aparência e inebria o julgamento do Fisco sobre uma relação tributária já existente, de
modo a eliminá-la, reduzi-la ou postergá-la" (in Planejamento Tributário e Autonomia
Privada. Série doutrina tributária v. XV. São Paulo: Quartier Latin, 2015, página 199).
A legislação obriga o agente fiscal a realizar o ato administrativo, verificando
assim o fato gerador e o montante devido, determinar a exigência da obrigação tributária e sua
matéria tributável, confeccionar a notificação de lançamento e checar todas essas ocorrências
necessárias para as fiscalizações e procedimento de cobrança, quando da identificação da
ocorrência do fato gerador, sendo legítima a lavratura do auto de infração em conformidade com
o art. 142, do CTN e com o art. 10 do Decreto n.o70.235/72, conforme dispositivos in verbis:
CÓDIGO TRIBUTÁRIO NACIONAL.
"Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional".
DECRETO n.o 70.235/72.
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I a qualificação do autuado;
II o local, a data e a hora da lavratura;
III a descrição do fato;
IV a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de
trinta dias; VI a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número
de matrícula".
Verifica-se dos autos que os procedimentos administrativos foram devidamente
realizados sem mácula ou nulidade, dentro do processo administrativo fiscal (rito processual).
Constata-se que a recorrente não observou as condições para a compensação
trazidas pelo Decreto e pelas INs, no que se refere à prescrição e à correção/retificação de GFIP,
e a ação judicial ingressada para que não precisasse respeitar essa primeira condição, já que
ainda não havia transito em julgado e, tampouco, decisão favorável a sua tese.
Cabe mencionar que, ao pretender essa situação pleiteada em seu recurso somada
aos atos praticados, a recorrente pretende gerar um benefício previdenciário indevido.
Nesse sentido, foi correto a multa isolada aplicada pela autoridade fiscal, cuja
atividade é vinculada aos ditames legais, agiu em estrita observância aos normativos que regem o
lançamento, consoante a análise das provas e ações da contribuinte que resultaram em produção
de crédito inexistente no momento dos pedidos administrativos.
CONCLUSÃO
Fl. 245
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-010.871 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10026.720019/2016-15

Ante o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário, para NEGAR-LHE
PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Wesley Rocha
Relator

Fl. 246
DF CARF MF
Original