Tribunal: CARF
Processo: 11070.900506/2018-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Data de julgamento: 2023-08-22
Data de publicação: 2023-12-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
NULIDADE. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Não há que se cogitar de nulidade do ato administrativo originado de autoridade competente, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, de modo a permitir ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa. Ausência dos requisitos previstos pelo 59 do Decreto no 70.235/72.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação, deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de seu direito de crédito. No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte, aplicando-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS. NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.900506/2018-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.882 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de agosto de 2023
Recorrente
TRANSPORTES RODOVIARIOS LETSARA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
NULIDADE.
REQUISITOS.
MOTIVAÇÃO.
TIPIFICAÇÃO.
DESCABIMENTO.
Não há que se cogitar de nulidade do ato administrativo originado de
autoridade competente, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos
legais, de modo a permitir ao contribuinte o pleno exercício do direito de
defesa. Ausência dos requisitos previstos pelo 59 do Decreto no 70.235/72.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE
CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação,
deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para
demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de seu direito de crédito.
No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da
Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro
débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte,
aplicando-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a
apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo
delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos
critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. A conselheira Marina Righi Rodrigues Lara acompanhou a
relatora pelas conclusões por discordar dos argumentos sobre o propósito negocial e abuso de
direito. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.900506/2018-41
Fl. 191
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

decidido no Acórdão no 3402-010.879, de 22 de agosto de 2023, prolatado no julgamento do
processo 11070.900497/2018-98, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado), Cynthia
Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente a conselheira Renata da Silveira
Bilhim, substituída pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira
instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a
reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que acolhera em parte o
Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a crédito de Cofins
não cumulativa relativos ao 1o trimestre de 2016, proveniente de operações no mercado externo,
constante do PER/Dcomp no 15720.58961.140416.1.1.19-4738, conforme despacho decisório de
04/04/2018 (fl. 31) proferido pela DRF em Santo Ângelo/RS, cuja ciência deu-se em
17/04/2018.
Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos
da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido.
A decisão recorrida foi proferida com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/03/2016
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n.° 5, de 2018, que produz
efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos, para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS. SUBCONTRATAÇÃO.
É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins com
base nos valores despendidos pelas empresas prestadoras de serviços de transporte de
cargas em razão da subcontratação para a realização de transporte internacional.
Fl. 192
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CRÉDITO.
INSUMOS. RASTREAMENTO DE VEÍCULOS.
Geram direito ao desconto de crédito da não cumulatividade da Cofins e do PIS/Pasep,
na modalidade aquisição de insumos, os valores despendidos com pagamentos a pessoas
jurídicas com segurança automotiva de veículos de transporte de cargas
(rastreamento/monitoramento), por se coadunarem com os critérios da essencialidade e
relevância trazidos pelo Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento, com
repercussão geral, do RESP no 1.221.170/PR.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CRÉDITO.
INSUMOS. AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Seguindo o entendimento do STJ no julgamento do RESP no 1.221.170/PR, tratando-se
de serviço não essencial, nem relevante para a prestação de serviços realizados pela
pessoa jurídica, o agenciamento de cargas não pode ser considerado insumo, e, sendo
assim, as despesas correspondentes não são capazes de gerar créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
A Recorrente, ciente da decisão, apresentou Recurso Voluntário tempestivamente,
o que fez requerendo, preliminarmente, a declaração da nulidade da decisão recorrida e, no
mérito, a improcedência das glosas realizadas.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.
Preliminar de nulidade
Inicialmente, alega a Contribuinte a nulidade da glosa efetuada pela DRF de
origem, considerando a falta de individualização sobre subcontratações de fretes
nacionais, resultando em ofensa ao seu direito de defesa.
Sem razão.
Entendo que o rito processual do Decreto no 70.235/1972 foi devidamente
respeitado no presente litígio, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento
com a apresentação tempestiva da defesa, na qual a Contribuinte delimita a
exata compreensão da controvérsia objeto da contestação.
Fl. 193
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

O Decreto no 70.235/1972 prevê sobre a configuração de nulidade e assim
estabelece em seu artigo 59:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Portanto, os argumentos da Recorrente não estão enquadrados em nenhuma das
hipóteses previstas pelo dispositivo legal acima citado, motivo pelo qual não
está configurado cerceamento de defesa, devendo ser afastada a preliminar de
nulidade invocada.
Mérito
Versa o presente litígio de Pedido de Ressarcimento de créditos de Cofins não
cumulativa relativos ao 1o trimestre de 2015, proveniente de operações no
mercado externo, objeto do PER/Dcomp no 11164.46995.220415.1.1.19-5048.
A DRF de origem deferiu parcialmente o direito creditório por concluir que
foram apuradas inconsistências na apuração de créditos por parte da
contribuinte relativamente aos fretes internacionais realizados. Igualmente
foram glosados, por falta de previsão legal, os créditos apurados pela
contribuinte sobre os valores pagos a título de rastreamento de veículos e
agenciamento de cargas.
Argumentou a Recorrente que tem por objeto social o transporte rodoviário de
cargas em geral, intermunicipal, interestadual e internacional; transportes de
cargas perigosas; serviços de organização logística do transporte de carga;
locação de veículos rodoviários de carga, com motorista; atividade de operador
de transporte multimodal; serviços de agenciamento de cargas; serviços de
acondicionamento de cargas; e serviços de agrupamento e fracionamento de
cargas.
Argumentou, ainda, que no intuito de atender seus clientes, realiza parte do
transporte de cargas em frota própria e o restante mediante a subcontratação de
outras empresas transportadoras (terceiros), sendo que subcontratação de fretes
e o agenciamento de cargas são insumos essenciais à atividade de transporte.
A DRJ julgou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade, para
que sejam parcialmente reconhecido o direito creditório adicional de R$
8.087,15,
a
título
de
COFINS,
relativamente
ao
PER/Dcomp
no
Fl. 194
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

11164.46995.220415.1.1.19-5048, a ser compensado com os débitos
remanescentes constantes dos PER/Dcomp vinculados, até o respectivo limite.
Com isso, a glosa com relação ao rastreamento de veículos foi revertida pela
DRJ de origem, permanecendo a controvérsia sobre a contratação dos fretes e
agenciamento de cargas.
Com relação aos fretes, considerou a DRJ de origem que, por se tratar de fretes
internacionais, aplica-se o art. 14, V e § 1o da MP no 2.158-35, de 2001, que
assim dispõe:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de
1999, são isentas da COFINS as receitas:
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos
incisos I a IX do caput.
Com isso, em razão da isenção, aplica-se a vedação ao crédito sobre bens e
serviços não sujeitos ao pagamento das Contribuições, prevista pelo art. 3o, §2o,
II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
A Fiscalização apontou suas conclusões da seguinte forma:
Nas operações de fretes nacionais realizadas por transportadores subcontratados
(pessoas jurídicas ou físicas), não resta dúvida quanto ao direito à apuração de
créditos do PIS e da COFINS sobre os valores pagos aos prestadores de tais
serviços, mediante aplicação de regra específica para cada caso. Se o
subcontratado é pessoa jurídica, exceto as tributadas pela sistemática do
SIMPLES NACIONAL, o crédito apurado é básico (regra geral); se o
subcontrato for tributado pela sistemática do SIMPLES NACIONAL ou pessoa
física, tem direito a apuração de crédito presumido do PIS e da COFINS, à razão
de 75% das alíquotas convencionais.
Dos valores pagos na subcontratação dos serviços de frete, de acordo com o
disposto no art. 3°, inciso II, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a empresa
contratante tem direito a apuração de créditos do PIS e da COFINS sobre o valor
do frete subcontratado nas operações internas (fretes nacionais).
Já nas operações de subcontratação de frete internacional, tanto a receita da
contratante, como da subcontratadas estão alcançadas pelo benefício da
isenção das mencionadas contribuições ( Art. 14, inciso V da Medida
provisória no 2158-35, de 24 de agosto de 2001), situação que veda a
contribuinte a tomar créditos do PIS e da COFINS por não ter ocorrido o
pagamento das contribuições.
No tocante à tomada de créditos do PIS e da COFINS nas operações fretes
nacionais, abrangendo o período de 01/2014 a 12/2016, não há nenhuma
observação a ser feita, pois nesse período as operações classificadas como
"fretes nacionais", são de fatos operações que tiveram início e fim no
território nacional.
Nas operações de fretes internacionais, abrangendo o período de 01/2014 a
12/2016, em que houve a subcontratação do caminhão (cavalo/trator) de
terceiros, observamos que houve a tomada de créditos do PIS e da COFINS
em relação aos valores pagos as pessoas jurídicas subcontradas, sendo que
existe vedação a tomada de tais créditos pelo fato da subcontratada ter sua
Fl. 195
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

receita inserida no benefício da isenção das contribuições em questão, como
mencionado anteriormente.
No tocante aos fretes nacionais subcontratados realizados no território nacional,
o mesmo está sujeito a incidência de PIS e COFINS e o seu pagamento gera
direito a apuração de créditos.
Todavia, ocorreram situações em que a contribuinte classificou como
subcontratação de frete nacional que na verdade diz respeito a operação de
frete internacional, em que foi classificado como frete nacional o trajeto
percorrido no território nacional e como frete internacional o trajeto
percorrido no território estrangeiro, referente a mesma operação de
prestação de serviço, mesmo prestador, mesmo veículo e mesmo motorista.
Como o frete internacional envolve todo trajeto percorrido, não existe base legal
para desmembrar contabilmente como subcontratação de frete nacional o trajeto
percorrido no território nacional e como frete internacional o trajeto percorrido
no território estrangeiro. O desmembramento do frete subcontratado consta do
"Contrato de Frete firmado entre as partes", porém no CRT não consta o
desmembramento do frete internacional, tendo uma parcela como frete nacional
e a outra parcela como frete internacional, o serviço de frete a ser realizado é
único, ou seja, a empresa foi contratada para realizar o transporte de determinada
mercadoria de uma unidade industrial da contratante do Brasil, para uma unidade
na Argentina, Chile ou outro país, e vice versa, de uma unidades de outro pais do
Mercosul, para uma outra unidade industrial situada no território brasileiro.
Para a fiscalização, não resta dúvida que a subcontratação do frete foi
desmembrada contabilmente pela contribuinte em uma parte nacional e
outra em internacional, no intuito de ensejar apuração de crédito do PIS e
da COFINS sobre o valor pago no trajeto percorrido no território nacional.
Para comprovar o acima descrito, juntamos cópia digitalizada de alguns CRTs e
de Contratos de Frete firmado entre a contribuinte e o subcontratado, no sentido
de demonstrar, de forma inconteste, que nos fretes internacionais em questão,
com origem no Brasil, aduana feita em Uruguaiana, Itaqui e São Borja e com a
continuidade do trajeto no território estrangeiro até o seu destino final na
Argentina, Chile ou outro país do mercosul, a contribuinte desmembrou o
percurso do frete em nacional o trajeto percorrido no território brasileiro e como
internacional o trajeto percorrido no exterior, o que não tem aparo na legislação
que rege a apuração do PIS e da COFINS pelas regras da não cumulatividade,
uma vez que nas operações de frete em que ocorre a transposição de fronteira
terrestre todo trajeto percorrido é classificado como frete internacional.
Para a fiscalização, como já foi informado anteriormente, o frete
internacional foi desmembrado em nacional (trajeto percorrido no território
brasileiro) e internacional (trajeto percorrido no território estrangeiro) com
a única e exclusiva finalidade de tomada de créditos do PIS e da COFINS no
que se refere ao valor pago na subcontratação do frete nacional, haja vista
que em relação a subcontratação do frete internacional.
(...)
5. Das Operações que Ensejaram Glosa de Créditos do PIS e da COFINS -
Relativas a Fretes Internacionais:
Nos demonstrativos de apuração do PIS e da COFINS não cumulativos
apresentados pela contribuinte, entregues pelo contador a fiscalização (Planilha
anexada a folha-86 do processo no 1010029605/1017-10), aba “Subcontratação
Fl. 196
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

informada”, consta tomada de créditos sobre os valores pagos pela
subcontratação de serviços de fretes nacionais.
Nesta aba, SUBCONTRATAÇÃO INFORMADA, constam a totalidade das
operações de subcontratação de fretes, contendo as seguintes informações:
n° do "Contrato de Frete", data de emissão, placa do veículo, cidade de
origem, cidade de destino, indicação se é frete nacional ou internacional e
valor do frete subcontratado.
Dá análise dos valores informados nesta planilha, com os valores constantes
dos demonstrativos mensais da base de cálculo dos créditos tomados do PIS
e da COFINS, verifica-se que foram apurados créditos de PIS e da COFINS,
sobre os valores totais pagos pela subcontratação dos serviços de frete
nacionais informados nesta aba da planilha.
Todavia, após verificações ficou constatado que ocorreram situações em que
a contribuinte classificou como subcontratação de frete nacional que na
verdade diz respeito a operação de frete internacional, uma vez que
procedeu fracionamento do trajeto percorrido, classificando como frete
nacional o trajeto percorrido no território nacional e como frete
internacional o trajeto percorrido no território estrangeiro, relativo a
mesma operação de prestação de serviço (CRT), mesmo prestador, mesmo
veículo e mesmo motorista.
Como o procedimento de fracionamento do frete não dispõe de amparo legal,
realizamos a reclassificação da subcontratação dos fretes informados na referida
planilha, quando foram considerados subcontratação de frete nacional o trajeto
percorrido em que o início da prestação do serviço e o fim foram realizados
dentro do território nacional, e como frete internacional todo o trajeto percorrido,
sem desmembramento, isto é, quando teve início a prestação de serviço como
ponto de origem do território nacional e como destino final no território
internacional, e vice versa, quando teve início no estrangeiro (mercosul) e fim no
território nacional. Os valores decorrentes desta reclassificação constam da aba
“SUBCONTRATAÇÃO AJUSTA” constante da referida planilha.
Para se demonstrar o procedimento adotado por estafiscalização, no que se refere
a reclassificação da subcontratação de frete de nacional para internacional, foram
anexados por amostragem aleatoriamente cópias de alguns documentos constante
do arquivo de fls. 87 a 98 do processo no 1010029605/1017-10. (sem destaques
no texto original)
O transporte internacional é representado pelo Conhecimento Internacional de
Transporte Rodoviário, documento de porte obrigatório para liberação dos
veículos de cargas entre países signatários do Acordo sobre Transporte
Internacional Terrestre – ATIT, firmado entre o entre o Brasil, a Argentina, a
Bolívia, o Chile, o Paraguai, o Peru e o Uruguai, e no qual são estabelecidas as
responsabilidades do comprador e do vendedor no processo de exportação e
importação.
O ATIT, ratificado no Brasil através do Decreto no 99.704, de 20 de novembro
de 1990, assim prevê com relação ao transporte internacional por rodovia:
Artigo 28. -
1. Para toda remessa internacional sujeita ao presente capítulo, o expedidor
deverá apresentar um conhecimento de porte, que contenha todos os dados nela
solicitados, que corresponderão às disposições seguintes.
Fl. 197
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

2. Utilizar-se-á, obrigatoriamente, um formulário bilíngüe que os Organismos
Nacionais Competentes aprovarão, que será adotado como documento único para
o transporte rodoviário internacional de carga com a designação de
Conhecimento de Transporte Internacional-Carta de Porte Internacional (CRT).
Os dados requeridos no formulário deverão ser fornecidos pelo expedidor ou
pelo transportador, conforme o caso, no idioma do país de origem.
Por sua vez, o Regulamento Aduaneiro (Decreto no 6.759/2009), assim
delimita:
Art. 708. Para fins do art. 706 e para efeitos tributários, o embarque da
mercadoria a ser importada ou exportada considera-se ocorrido na data da
emissão do conhecimento de carga (Lei no 6.562, de 1978, art. 5o).
Constata-se dos autos que, de fato, não há que se falar em subcontratação de
fretes nacionais aqueles fretes identificados e vinculados aos respectivos CRT’s
como fretes internacionais.
A título de exemplo, destaco o Conhecimento Internacional de Transporte
Rodoviário no BR 1887.22023 (e-fls. 33), no qual consta como Remetente a
HONDA AUTOMÓVEIS DO BRASIL LTDA e como Destinatário a
HONDA MOTOR DE ARGENTINA S/A, com indicação do local para
entrega da mercadoria em CAMPANA/ARGENTINA.
Vejamos os documentos colacionados na decisão recorrida:
a) Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário – CITR no
BR.1887.22023:

Fl. 198
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

No Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário – CRT no
BR.1887.22023, foi observado o seguinte trajeto:

No Contrato de Frete no 036-000533 (e-fls. 34) com a empresa TRR
LAMBARI COMBUSTÍVEIS LTDA, consta o transporte de Paulinea –SP para
São Borba-RS, indicando o CRT BR 1887.22023 e CRT BR 1887.22024.
Fl. 199
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Por sua vez, no Contrato de Frete no 023-007301 (e-fls. 35) também com a
empresa TRR LAMBARI COMBUSTÍVEIS LTDA, consta o transporte de São
Borba-RS para Campana/AR, igualmente indicando o CRT BR 1887.22023 e
CRT BR 1887.22024.
Em ambos os contratos consta o veículo de transporte Placas IUR4606 (cavalo)
e EWU9487 (carreta).
Consta, ainda, no CRT no BR 1887.22023 (e-fls. 33), que a venda ocorreu sob
o INCOTERMS CIP (Carriage and Insurance Paid to), pela qual o transporte
principal e o frete devem ser pagos pelo vendedor, passando a responsabilidade
ao comprador com a entrega pelo transportador no destino.
O mesmo percurso ocorreu com relação ao CRT BR.1887.22571 (e-fls. 37).
Vejamos os documentos colacionados na decisão recorrida:
b) Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário - CRT no BR.
1887.22571

Fl. 200
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Colaciono abaixo os demonstrativos constantes dos autos, indicados pela
Fiscalização:

Fl. 201
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Como bem destacado pelo ilustre Julgador a quo, o frete internacional,
enquanto operação como um todo, pode ser constatado pelo fato de um mesmo
veículo, sendo conduzido por uma mesma pessoa, transportando uma mesma
mercadoria, ter saído de um ponto no Brasil para outro ponto no Brasil e depois
para um ponto no exterior, sem que nenhuma alteração na carga ou no meio de
transporte, ou no veículo utilizado, ou do condutor do veículo, etc.
Observo ainda, que no presente caso não há que se falar em diferentes pontos de
embarques, mas tão somente única operação de frete internacional, embarcado
em Paulinea/SP com destino à Campana/AR.
Realmente não houve o transbordo da mercadoria ou aproveitamento de frete
para carregamento complementar, ou, ainda, qualquer ato que demonstre o
propósito de segregar o frete inicialmente contratado em duas etapas.
Entendo que seria perfeitamente factível de se configurar um planejamento
tributário, caso fosse demonstrada qualquer alteração passível de justificar tal
divisão, o que não ocorreu, uma vez que a Contribuinte cingiu-se em manifestar
pela inexistência de legislação que proíba o creditamento da subcontratação de
frete internacional.
Igualmente como ponderou o ilustre Julgador de primeira instância:
Insista-se, inclusive, que o art. 3o, §2o, II, das Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003, deixa bastante claro que a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento de PIS/Pasep e Cofins não dá direito ao respectivo crédito. A
conclusão é inevitável, tratando-se, como no presente caso, de frete
internacional, as glosas foram corretamente efetuadas, afinal, se os
subcontratados, em razão dos fretes internacionais realizados, auferiram receitas
isentas do pagamento de PIS/Pasep e Cofins, os respectivos valores,
considerados como despesas pela contratante, não são capazes de gerar créditos
da não cumulatividade. A tese de ofensa ao princípio da não cumulatividade é,
sem dúvida, carente de pertinência.
Sobre a afirmação da contribuinte de que não pode haver distinção entre fretes
nacionais e internacionais, é bastante esclarecer que o tratamento fiscal a eles
atribuído decorre de expressa determinação legal e que se a contribuinte discorda
desse tratamento, deve dirigir sua discordância ao poder competente para dirimi-
la, ou seja, o Judiciário.
Fl. 202
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Cumpre observar que é totalmente lícito e aceitável um planejamento para
reduzir a carga tributária, também denominado “elisão fiscal”, desde que
ocorrido de forma a representar uma motivação econômica ou, no caso,
logística, que justifique a realização da operação naquele formato.
Deve ser analisado se há evidente planejamento decorrente de questões
logísticas ou, ainda, qualquer motivação suficiente que permita a economia
tributária sem que tal fato caracterize subterfúgio para obtenção de vantagem
indevida.
Ademais, entendo que a segregação de contratos sem qualquer motivação que a
justifique, conduz os fatos ao abuso de direito, regrada pelo artigo 187 do
Código Civil, com a seguinte redação:
Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo,
excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social,
pela boa-fé ou pelos bons costumes.
Ao tratar sobre o fato gerador, assim estabelece o Código Tributário Nacional:
Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato
gerador e existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente
lhe são próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja
definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do
fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da
obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em
lei ordinária. (sem destaque no texto original)
Diante das constatações acima mencionadas, resta flagrante que, não obstante a
segregação formal dos contratos, o frete contratado pela empresa vendedora é
único, vinculado ao respectivo CITR, com origem na cidade de Paulinea/SP e
destinado à Campana/AR, sem qualquer motivação comprovada pela
Recorrente que levasse à validação de eventual planejamento tributário.
Outrossim, diante da dúvida suscitada pela Fiscalização, caberia à Recorrente
trazer aos autos comprovação suficiente para demonstrar os fatos constitutivos
de seu direito, na forma apregoada pelo artigo 373, inciso I do Código de
Processo Civil, o que não fez.
Com relação ao ônus da prova ser da Contribuinte em se tratando de pedido de
crédito, destaco as seguintes decisões deste CARF:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do Fato Gerador: 20/04/2007
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Fl. 203
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da
composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional
para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
(Acórdão no 9303-007.218 – PAF no 10840.909854/2011-86 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 30/04/2004
COMPENSAÇÃO. RECOLHIMENTOS INDEVIDOS DE COFINS/PIS.
AUSÊNCIA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO.
É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório,
conforme determina o caput do art. 170 do CTN, devendo demonstrar de maneira
inequívoca a sua existência.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE NEGADO.
(Acórdão no 9303-002.562 – PAF no 10120.904658/2009-26 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)
Portanto, deve ser mantida a decisão de primeira instância que confirmou a
glosa realizada pela Unidade Preparadora.

Com relação ao agenciamento de cargas, a Recorrente discorre sobre a nova
conceituação de insumos para fins de creditamento das Contribuições para o
PIS e da COFINS, argumentando que é empresa transportadora e arca
integralmente com despesas que são essenciais para sua atividade, sendo
inconcebível a operação sem o agenciamento de cargas, restando inviável que a
própria empresa faça a prospecção e contratação de cargas, o que muitas vezes
ocorre em locais distantes de suas unidades.
Por sua vez, considerou o ilustre julgador da DRJ que o agenciamento de cargas
não é indispensável nem essencial ou relevante para a prestação de serviços da
empresa Recorrente.
Cumpre observar que, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado
que no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito é
calculado sobre os custos e despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade
econômica da empresa.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no r. voto da
Eminente Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como
critério da essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa,
intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”, “constituindo elemento
essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou
“b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. Já o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada
cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Fl. 204
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

O Parecer Normativo Cosit no 5, de 17 de dezembro de 2018, proferido com
a seguinte Ementa:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da
Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na
legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso
Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO
RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no
Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou
serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de
serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre
o processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de
2003, art. 3o, inciso II.
Na forma adotada pelo Eg. STJ, o conceito de insumos para efeitos do art. 3o, II,
da Lei 10.637/2002 e art. 3o, II, da Lei 10.833/2003, trata sobre os bens e
serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração
resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou impeça a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Delimitado o conceito de insumos na forma adotada pelo Eg. STJ e, diante do
único argumento trazido pela Recorrente, de que o agenciamento de cargas
muitas vezes é utilizado para fomentar à atividade de transporte, haja vista que a
frota não poderá restar ociosa, sob pena da empresa ter que suportar
consideráveis prejuízos, entendo que não estão configurados os critérios da
relevância e/ou essencialidade, tampouco comprovado pela Contribuinte que a
subtração do agenciamento de cargas impeça a atividade exercida.
Fl. 205
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-010.882 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900506/2018-41

Reitero o ônus da prova delimitada pelo artigo 373, inciso I do Código de
Processo Civil.
Por tais razões, deve ser mantida a decisão recorrida igualmente neste ponto.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 206
DF CARF MF
Original