Tribunal: CARF
Processo: 10480.720359/2015-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: NEUDSON CAVALCANTE ALBUQUERQUE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-03-14
Data de publicação: 2023-03-30

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
INCENTIVO FISCAL. PAT. REDUÇÃO DO IRPJ. CONCOMITÂNCIA.
O incentivo fiscal associado ao Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT) está limitado a 4% do valor do IRPJ calculado sobre o lucro real. O valor que exceder a esse limite não é passível de restituição, compensação ou ressarcimento, ainda que o contribuinte usufrua do benefício fiscal de redução do IRPJ calculado sobre o lucro da exploração.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10480.720359/2015-90
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-005.738 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
14 de março de 2023
Recorrente
ESTALEIRO ATLÂNTICO SUL S/A EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
INCENTIVO FISCAL. PAT. REDUÇÃO DO IRPJ. CONCOMITÂNCIA.
O incentivo fiscal associado ao Programa de Alimentação do Trabalhador
(PAT) está limitado a 4% do valor do IRPJ calculado sobre o lucro real. O
valor que exceder a esse limite não é passível de restituição, compensação ou
ressarcimento, ainda que o contribuinte usufrua do benefício fiscal de redução
do IRPJ calculado sobre o lucro da exploração.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente e Relator.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Efigênio de Freitas Junior,
Jeferson Teodorovicz, Wilson Kazumi Nakayama, Fredy José Gomes de Albuquerque, Fábio de
Tarsis Gama Cordeiro, Viviani Aparecida Bacchmi, Thais De Laurentiis Galkowicz e Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
ESTALEIRO ATLÂNTICO SUL S/A, pessoa jurídica já qualificada nestes autos,
inconformada com a decisão proferida no Acórdão no 11-67.707 (fls. 229), pela DRJ Recife,
interpôs recurso voluntário (fls. 242) dirigido a este Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais, tendo como objetivo a reforma daquela decisão. Mais recentemente, o recorrente
apresentou a petição de fls. 305, em adição ao seu recurso voluntário.
A lide envolve o Pedido de Ressarcimento de fls. 2, em que o contribuinte requer
o ressarcimento de “despesas realizadas no âmbito do Programa de Alimentação do Trabalhador
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10480.720359/2015-90
Fl. 365
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

– PAT” realizadas no ano 2009, tendo como fundamento o Ato Declaratório Executivo no
16/2009 (fls. 9), o qual reconheceu o direito do contribuinte de reduzir o IRPJ e adicionais.
A Administração Tributária fez a análise do direito de crédito pretendido, nos
termos do despacho decisório de fls. 58, pelo qual indeferiu o pedido, “tendo em vista que as
despesas do PAT podem ser objeto de dedução do lucro tributável na forma do art. 1o da lei no
6.321/76 e nos limites dos artigos 5o e 6o da Lei no 9.532/1997, mas não há previsão legal para
ressarcimento destas”.
Contra essa decisão, o interessado apresentou a manifestação de inconformidade
de fls. 62, assim sintetizada no relatório da decisão recorrida (fls. 230):
3. A interessada apresentou manifestação de inconformidade (fls. 62/80),
alegando, em síntese, que acumulou despesas com o PAT que não foram
integralmente deduzidas na apuração do IRPJ, por excederem o limite de 4% do
imposto devido, aduzindo que esses dispêndios também não puderam ser lançados a
crédito do IPI, por haver sido apurado saldo credor desse imposto. Diz que seu pleito
tem base nas Leis n° 6.321, de 1976, e 6.542, de 1978, bem assim na Portaria
Interministerial n° 3.396, de 11 de outubro de 1978. Sustenta, ainda, que não houve a
total dedução das despesas que lhe era permitida no cálculo do IRPJ. Ao final,
requereu pericia.
Essa manifestação foi julgada improcedente pela DRJ Recife (fls. 229), quando
esta corroborou o entendimento da fiscalização, no sentido de declarar a ausência do direito
requerido, por falta de previsão legal, conforme o seguinte excerto (fls. 231):
5. Conforme relatado, a pretensão da interessada consiste em ver-se ressarcida,
em espécie, das despesas do PAT que não puderam ser deduzidas integralmente do
imposto de renda, por limitações legais, nem puderam ser aproveitadas a crédito do
IPI, por haver sido apurado saldo credor desse imposto. O pleito teria, segundo a
inconformada, amparo nas Leis n° 6.321, de 1976, e 6.542, de 1978, bem assim na
Portaria Interministerial n° 3.396, de 1978.
6. Ocorre que a Lei n° 6.321, de 1976, apenas dispõe sobre a dedução das
despesas na apuração do IRPJ, observados os limites que estabelece, nela inexistindo
qualquer dispositivo a prever ressarcimento de despesas excedentes. Já a Lei n° 6.542,
de 1978, e a Portaria Interministerial n° 3.396, de 1978, dirigem-se a empresas
detentoras do beneficio de isenção do imposto de renda nas áreas da Sudene e Sudam,
enquanto a interessada é beneficiária do incentivo de redução do imposto, consoante
ela própria afirma e comprova no documento de fl. 114.
[...]
10. Quanto ao argumento de que a empresa não teria deduzido o valor integral
que lhe era permitido na apuração do IRPJ, tenho-o por inócuo para o desfecho da
lide, haja vista que, mesmo se procedente a afirmação, o valor não utilizado não
poderia ser objeto de restituição. Seria necessário retificar a DIPJ e, sendo caso,
apurar-se saldo negativo do imposto, este sim, passível de restituição.
O contribuinte apresentou o recurso voluntário de fls. 242, em que traz a sua
interpretação da legislação pertinente ao PAT, pela qual deve ser ressarcido o valor das despesas
Fl. 366
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

com a alimentação dos seus trabalhadores que excedeu o limite de 4% previsto na Lei no
9.532/1997.
Os argumentos do recorrente serão detalhados e apreciados no voto que se segue.
O presente processo está sendo julgado de forma excepcionalmente prioritária, em
detrimento dos critérios legais e institucionais ordinariamente adotados para a distribuição e
julgamento de processos no CARF, em razão da decisão judicial de fls. 362.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, Relator.
O contribuinte foi cientificado da decisão de primeira instância em 10/06/2020
(fls. 238) e o recurso voluntário foi apresentado em 10/07/2020 (fls. 240). Assim, o recurso é
tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, pelo que passo a conhecê-lo.
A presente lide trata do benefício do Programa de Alimentação do Trabalhador
(PAT) em empresa que goza de benefício de redução do IRPJ, cujo entendimento demanda
alguns esclarecimentos.
1
O Programa de alimentação do Trabalhador (PAT)
O PAT foi originalmente criado por meio da Lei no 6.321/1976, da qual se extrai o
seguinte trecho da sua redação original:
Art 1o As pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto
sobre a renda o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em
programas de alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do
Trabalho na forma em que dispuser o Regulamento desta Lei.
§ 1o A dedução a que se refere o caput deste artigo não poderá exceder em cada
exercício financeiro, isoladamente, a 5% (cinco por cento) e cumulativamente com a
dedução de que trata a Lei no 6.297, de 15 de dezembro de 1975, a 10% (dez por cento)
do lucro tributável.
§ 2o As despesas não deduzidas no exercício financeiro correspondente poderão ser
transferidas para dedução nos dois exercícios financeiros subsequentes.
Em síntese, o contribuinte poderia reduzir o lucro tributável pelo valor
correspondente ao dobro das despesas realizadas no âmbito do PAT, respeitando o limite de 5%
desse lucro. O excedente ao referido limite poderia ser transferido para o exercício financeiro
posterior ou para o seguinte a este.
O advento do Decreto-Lei no 2.397/1987, fez surgir novo limite ao alcance do
incentivo, desta vez tendo o imposto devido como referência, o qual não poderia ser reduzido em
mais de 10% do seu valor, conforme a seguinte transcrição:
Art. 12. A partir do exercício financeiro de 1988:
Fl. 367
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

[...]
IX - a dedução de que tratam os itens VII e VIII deste artigo, juntamente com a de que
trata o art. 1° da Lei n° 6.321, de 14 de abril de 1976, não poderá reduzir o imposto
devido, em cada período-base, em mais de 10% (dez por cento);
O Decreto no 5/1991 veio regulamentar a referida Lei no 6.321/1976 e trouxe a
forma como o incentivo deveria ser calculado, conforme o seguinte excerto:
Art. 1° A pessoa jurídica poderá deduzir, do Imposto de Renda devido, valor
equivalente à aplicação da alíquota cabível do Imposto de Renda sobre a soma das
despesas de custeio realizadas, no período-base, em Programas de Alimentação do
Trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência
Social - MTPS, nos termos deste regulamento.
§ 1° As despesas realizadas durante o período-base da pessoa jurídica, além de
constituírem custo operacional, poderão ser consideradas em igual montante para o fim
previsto neste artigo.
§ 2o A dedução do Imposto de Renda estará limitada a 5% (cinco por cento) do imposto
devido em cada exercício, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos
2 (dois) exercícios subseqüentes. (Redação dada pelo Decreto no 349, de 1991)
Com isso, a despesa com PAT deveria ser considerada no custo operacional,
reduzindo o lucro líquido, e também deveria ser a base de cálculo para a correspondente redução
do tributo devido, limitada a 5% desta.
Por fim, a Lei no Lei no 9.532/1997 reduziu esse limite a 4% do imposto devido,
verbis:
Art. 5o A dedução do imposto de renda relativa aos incentivos fiscais previstos no art. 1o
da Lei no 6.321, de 14 de abril de 1976, no art. 26 da Lei no 8.313, de 23 de dezembro de
1991, e no inciso I do art. 4o da Lei no 8.661, de 1993, não poderá exceder, quando
considerados isoladamente, a quatro por cento do imposto de renda devido, observado o
disposto no § 4o do art. 3o da Lei no 9.249, de 1995.
A Receita Federal do Brasil sintetizou todas essas normas na Instrução Normativa
SRF 267/2002, da qual se transcreve o seguinte trecho:
Seção I Programa de Alimentação do Trabalhador Cálculo do Incentivo
Art. 2o A pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor equivalente à
aplicação da alíquota do imposto sobre a soma das despesas de custeio realizadas no
período de apuração em programas de alimentação do trabalhador (PAT) nos termos
desta Seção, sem prejuízo da dedutibilidade das despesas, custos ou encargos.
[...]
LIMITE DE DEDUÇÃO DO INCENTIVO
Art. 3o A dedução está limitada a quatro por cento do imposto devido em cada período
de apuração, observado o limite global previsto no art. 54.
Parágrafo único. A parcela excedente ao limite referido neste artigo poderá ser deduzida
do imposto devido em períodos de apuração subseqüentes, observado o prazo máximo
de dois anos-calendário subseqüentes àquele em que ocorreram os gastos.
Fl. 368
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

Saliente-se que essas regras devem ser aplicadas a todos os contribuintes.
Compulsando os autos, em especial a DIPJ 2010 (fls. 12), verifico que o
contribuinte atendeu a essas normas, ou seja: (i) encontrou o lucro real de R$ 69.688.410,20
(Ficha 09A fls. 23); (ii) calculou o imposto sobre o lucro real, aplicando a alíquota de 15%,
chegando ao valor de R$ 10.453.261,53 (Ficha 12A fls. 31); deduziu do tributo sobre o lucro
real, a título de PAT, o valor de R$ 418.130,47, o que corresponde a 4% daquele valor (Ficha
12A fls. 31).
Saliente-se que o contribuinte também deduziu do tributo sobre o lucro real o
valor de R$ 15.264.947,42 a título de isenção (Ficha 12A fls. 31), o que corresponde à redução
de 75% do IRPJ calculada sobre o lucro da exploração (Ficha 10 fls. 24).
Quanto a isso tudo, não há controvérsia no presente processo, mas é
esclarecimento necessário para entender a lide, a qual será tratada a seguir.
2
O benefício do PAT em empresa com redução incentivada do IRPJ
O contribuinte pretende obter ressarcimento do valor gasto com o Programa de
Alimentação do Trabalhador (PAT) que não foi considerado para o cálculo da dedução do IRPJ,
por exceder o limite de 4% do tributo devido, inclusive o valor remanescente do ano anterior,
conforme o seguinte esclarecimento contido no seu recurso voluntário (fls. 259):
a) O valor do incentivo de PAT apurado em 2009 foi de R$ 1.105.297,70 (um
milhão, cento e cinco mil, duzentos e noventa e sete reais e setenta centavos),
enquanto que o limite de 4% do IRPJ apurado no período foi de R$ 418.130,78
(quatrocentos e dezoito mil, cento e trinta reais e setenta e oito centavos).
[...]
Sendo assim, o valor do PAT apurado que superou o limite de 4% do IRPJ deve
que ser tratado como excedente e, como tal, compensado com o IPI ou, não sendo
possível, ser objeto de Pedido de Ressarcimento/Restituição.
b) Nos termos autorizado pela legislação de regência, eventuais saldos
remanescentes de PAT referentes aos dois anos-calendários anteriores a 2009, quais
sejam 2007 e 2008 poderiam ser também utilizados.
Para tanto, o recorrente aponta como fundamento legal a Lei no 6.542/1978, a qual
possui a seguinte redação:
Art. 1o - As pessoas jurídicas beneficiadas com isenção do Imposto sobre a Renda na
forma do art. 23 do Decreto-Lei no 756, de 11 de agosto de 1969, na redação dada pelo
Decreto-Lei no 1.564, de 29 de julho de 1977, e que executarem programas de formação
profissional e de alimentação do trabalhador, de acordo com as Leis nos 6.297, de 15 de
dezembro de 1975, e 6.321, de 14 de abril de 1976, poderão utilizar os incentivos fiscais
previstos nas referidas leis, calculados dentro dos limites nelas fixados, considerado o
imposto que seria devido caso não houvesse a isenção.
[...]
Fl. 369
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

Art. 2o - A utilização dos incentivos facultada no artigo anterior far-se-á mediante
constituição de crédito para pagamento do Imposto sobre Produtos Industrializados
devidos em razão das operações da pessoa jurídica.
Parágrafo único. Caso não haja possibilidade de aproveitamento dos incentivos na
forma deste artigo, a pessoa jurídica fará jus a ressarcimento da importância
correspondente com recursos de dotação orçamentária própria do Ministério do
Trabalho.
A leitura desse trecho permite concluir que o benefício fiscal de isenção do
imposto de renda não deve prejudicar o incentivo relativo ao PAT, o qual deve ser calculado
como se não houvesse isenção. E mais, caso não seja possível reduzir o tributo devido pelo valor
do PAT, por não existir tributo em razão da isenção, o valor do PAT deve ser convertido em
crédito de IPI ou, subsidiariamente, deve ser ressarcido.
Verifico que, na espécie, o valor do incentivo para o PAT foi totalmente utilizado,
como se o contribuinte não tivesse o benefício da redução do IRPJ, uma vez que o valor do IRPJ
remanescente, após a redução do IRPJ em 75% sobre o lucro da exploração, foi superior ao valor
do IRPJ calculado sobre o lucro real. Portanto, não houve valor de PAT remanescente,
considerando o limite legal de 4%.
O que o contribuinte denomina de PAT remanescente é o valor gasto com a
alimentação dos seus trabalhadores e que excede o limite de 4%. Ele pede o ressarcimento desse
valor excedente. Contudo, o valor que excede o limite legal de 4% não é passível de
ressarcimento por qualquer contribuinte. A referida Lei no 6.542/1978 não muda essa realidade, o
que está expressamente posto quando esta lei determina que o seu alcance está adstrito aos
limites fixados na legislação do PAT.
Portanto, entendo que a decisão recorrida não merece reparo quando entendeu que
o alegado direito de crédito não possui fundamento legal, pelo que o pedido de ressarcimento
deve ser indeferido.
3
Conclusão
Por todo o exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque

Fl. 370
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.738 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10480.720359/2015-90

Fl. 371
DF CARF MF
Original