Tribunal: CARF
Processo: 11634.000704/2008-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO GOMES FAVACHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-11-08
Data de publicação: 2023-12-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
AFERIÇÃO INDIRETA. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
Se no exame da escrituração contábil ou de outro documento do sujeito passivo a Auditoria Fiscal constatar que a sua contabilidade não registra a remuneração real paga aos segurados a seu serviço, Serão apuradas por aferição indireta as contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
COMPETÊNCIA PARA DECLARAÇÃO DE VÍNCULO.
Presentes os requisitos essenciais à relação de emprego, cabe à fiscalização Previdenciária lançar as contribuições devidas. Inteligência do artigo 33, caput, da Lei n. 8.212/91 e do artigo 229, § 2°, do RPS.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11634.000704/2008-16
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-011.350 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de novembro de 2023
Recorrente
F. W. CONSTRUCOES CIVIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
AFERIÇÃO INDIRETA. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
Se no exame da escrituração contábil ou de outro documento do sujeito passivo
a Auditoria Fiscal constatar que a sua contabilidade não registra a remuneração
real paga aos segurados a seu serviço, Serão apuradas por aferição indireta as
contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em
contrário.
COMPETÊNCIA PARA DECLARAÇÃO DE VÍNCULO.
Presentes os requisitos essenciais à relação de emprego, cabe à fiscalização
Previdenciária lançar as contribuições devidas. Inteligência do artigo 33, caput,
da Lei n. 8.212/91 e do artigo 229, § 2°, do RPS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Luciana
Matos Pereira Sanchez (suplente convocado(a)), Marco Aurelio de Oliveira Barbosa
(Presidente).
Relatório
Trata o Auto de Infração DEBCAD 31.155.143-0 (fl. 03) de Contribuições
Sociais Previdenciárias destinadas à Seguridade Social (parte dos segurados) apuradas por
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11634.000704/2008-16
Fl. 204
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-011.350 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000704/2008-16

aferição indireta, incidentes sobre as remunerações dos segurados que laboraram na obra de
construção civil, com área de 786,24 m2, correspondente a cobertura da quadra da Escola
Municipal Cecília Hermínia, em Londrina/Paraná, matrícula CEI 50.886.51094/76, relativas ao
período de 01/07/2008 a 31/07/2008, com cientificação em 30/10/2008.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 13 a 19), em virtude de a contabilidade da
empresa autuada não registrar a mão de obra real utilizada na edificação da obra em apreço, o
lançamento deu-se por aferição indireta, efetuando-se o cálculo da mão de obra empregada com
base no valor do contrato. Diz que apurou o valor dos serviços aplicando o percentual de 50%
sobre o valor bruto das notas fiscais, e posteriormente utilizou o percentual de 40% para calcular
a mão de obra. Dessa mão de obra calculada, foram deduzidos os valores declarados em GFIP
nas competências 09/2007 a 11/2007; notas fiscais de concreto; saldo de retenção nos meses de
09/2007 e 11/2007, obtido após compensação do valor devido à previdência oficial na GPS e
convertidos em salário de contribuição por meio da divisão do percentual 0,368, o que veio
resultar na diferença de R$ 20.211,54 de mão de obra devida.
Na Impugnação (fl. 33 a 45) a empresa alegou, em resumo: nulidade do Auto de
Infração, em decorrência de coisa julgada; ilegalidade da aferição indireta; ausência de
competência do Fisco para declarar relações laborais (Súmula 368 do TST) e ilegalidade do
lançamento baseado no CUB.
O Acórdão 06-28.083 (fls. 172 a 185), em Sessão de 30/08/2010, julgou a
impugnação improcedente.
Julgou-se que não há nulidade no auto e nem aplicação de atos normativos sem
vigência à época. Também se entendeu que, se no exame da escrituração contábil o Auditor
constatar que a contabilidade não registra a remuneração real paga aos segurados, serão apuradas
por aferição indireta as contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da
prova em contrário.
Cientificado em 14/09/2010 (fl. 187), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário
(Fls. 188 a 200), em 07/10/2010 (fl. 188), em que alega:
a) Que o contribuinte detém sentença judicial transitada em julgado (n.
2000.70.01.010557-0) impedindo que o lançamento seja realizado.
b) Que não há prova do montante dos salários pagos ou que existiam funcionários
informais. Que o ônus da prova é do fisco.
c) Que somente a Justiça do Trabalho possui competência para declarar a
existência da relação de emprego.
d) Que há bis in idem no arbitramento via CUB.
e) Alternativamente, pede que seja realizado novo ARO, com a participação do
contribuinte.
Consta Termo de Apensação ao Processo n. 11634.000703/2008-63 (fl. 203) de
22/09/2014.
Fl. 205
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-011.350 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000704/2008-16

É o relatório.
Voto
Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator.
Admissibilidade.
Conheço o Recurso Voluntário, posto que tempestivo. Cientificado em
14/09/2010 (fl. 187), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 07/10/2010 (fl. 188),
portanto dentro do trintídio previsto pelo PAF.
Preliminar - sentença judicial transitada em julgado.
Aduz a contribuinte que o Auto de Infração desconsiderou a contabilidade,
implementando o lançamento com a utilização do CUB, entretanto, detém sentença judicial nos
autos do processo n. 2000;70.01.010557-0, transitada em julgado.
Conforme já descrito no julgamento de 1a instância: na Sentença, proferida em
29/03/2011, pelo Juízo da 3a Vara Federal em Londrina/PR (fl. 155 a 160), a empresa F. W.
Construções Civis Ltda, impetrou mandado de segurança preventivo visando afastar a incidência
da Instrução Normativa INSS/DC n. 18/2000, que exigia o recolhimento da contribuição social
sobre o valor dos serviços realizados, tomando como base de cálculo o CUB.
O Juízo sentenciante de primeiro grau julgou parcialmente procedente o pedido
formulado pelo impetrante, para determinar que a autoridade impetrada se abstivesse de exigir a
contribuição previdenciária com base no cálculo do art. 4o, XVIII, da IN INSS/DC n. 18, de
11/05/2000, quando a impetrante viesse apresentar prova regular e formalizada do montante dos
salários pagos pela execução da obra de construção civil, enquanto não reputada inidônea sua
escritura contábil.
Pois bem. O art. 4o, XVIII da IN INSS/DC 18/2000 definia o Custo Unitário
Básico – CUB como parâmetro de avaliação para os custos de IN INSS/DC 18/2000 obras de
construção civil:
Art. 4o Para os efeitos deste ato, considera-se:
XVIII - Custo Unitário Básico - CUB: parte do custo por metro quadrado da construção
do projeto-padrão considerado, calculado de acordo com as normas da Associação
Brasileira de Normas Técnicas - ABNT, e que serve de base para a avaliação dos custos
de construção das edificações, observado o disposto no § 3o.
§ 1o Compreende-se como obra de construção civil definida no inciso I, dentre outras, as
atividades constantes do grupo "45 CONSTRUÇÃO" da relação de atividades de que
trata o Anexo V do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no
3.048, de 06 de maio de 1999, discriminadas no Anexo III desta Instrução Normativa -
IN.
§ 2o Entende-se como execução total da obra, prevista na alínea a do inciso XV deste
artigo, a responsabilidade pela execução de todos os serviços para a realização da obra,
compreendidos em todos os projetos a ela inerentes.
Fl. 206
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-011.350 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000704/2008-16

§ 3o Não são considerados no cálculo do valor do CUB de que trata o inciso XVIII deste
artigo, o custo de elaboração de projetos e os demais custos relacionados no Anexo I
desta Instrução Normativa - IN.
Ocorre que, não tendo sido interposto recurso, em sede de reexame necessário a 1a
Turma do TRF4 se pronunciou julgando que somente se torna possível à aferição indireta
quando a empresa construtora não cumpra as providências impostas pela lei.
Certas as palavras da decisão de 1a instância (fl. 178):
Como se vê, não se faz necessária à realização de qualquer diligência junto à
Procuradoria, como quer a impugnante, para se chegar à conclusão de que a decisão
proferida nos aludidos autos não impede o lançamento em apreço, pois, estes não trata
de lançamento arbitrado pelo método de aferição indireta com base no CUB, e sim do
levantamento de contribuições previdenciárias devidas referentes à obra de construção
civil (cobertura de quadra esportiva da Escola Municipal Cecília Hermínia), apuradas
por aferição indireta, onde os valores foram calculados mediante a aplicação dos
percentuais previstos na Instrução Normativa n. 03, de 14 de julho de 2005, sobre os
valores das notas fiscais de serviços, tendo a fiscalização desconsiderada a contabilidade
da empresa por não registrar o movimento real da remuneração dos segurados a seu
serviço.
Observa-se, ainda, que, diante dessa realidade contábil, a fiscalização até poderia ter
arbitrado as contribuições devidas pelo método do CUB, entretanto, não o fez,
preferindo aferir indiretamente as contribuições lançadas com base nas notas fiscais de
serviços. Possibilidade essa não vedada, ao contrário, prevista no citado Acórdão: Se a
contabilidade da empresa não for confiável... o fisco deve buscar sempre se aproximar
da realidade econômica da matéria tributável, valendo-se dos meios de pesquisa ao seu
alcance.
Voto no sentido de que a sentença judicial não impediu a fiscalização de aferir
indiretamente as contribuições lançadas com base nas notas fiscais de serviços.
Ilegalidade da aferição indireta e Arbitramento via CUB. Bis in idem. Ônus
da prova.
O contribuinte entende que a aferição indireta é procedimento de exceção,
somente autorizado na ausência de prova de pagamento de salários. Com isso, aduz que a
Secretaria da Receita Federal deveria trazer, junto ao Auto de Infração, a prova de que o
contribuinte não pagou os valores devidos ou que existiam funcionários informais.
Sobre isso, seguem trechos do Relatório Fiscal do Auto de Infração:
(fl. 15) Com base nos documentos examinados constatamos que a contabilidade não
registra, para esta obra, o movimento real de mão-de-obra. Consideramos insuficientes a
qualificação e a quantidade dos empregados para a execução da obra, face ao resgistro
da remuneração dos funcionários, identificados através da Classificação Brasileira de
Ocupações – CBO, informados nas GFIPs, conforme discriminados abaixo: (...)
5. Não constou na execução da obra, trabalhadores com as funções de: Encanador,
Pintor, funções estas, inerentes aos serviços especificados no Termo de Recebimento
Provisório de Obra de 16/11/2007 e Planilha de Serviço, anexo ao Contrato. (...)
(fl. 16) 7. Diante do exposto, apuramos o salário-de-contribuição referentes à execução
da obra, por aferição indireta, mediante cálculo de mão-de-obra empregada com base no
valor do contrato, apurando o valor dos serviços pelo percentual de 50% do valor bruto
Fl. 207
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-011.350 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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das Notas Fiscais de Serviço e para fins de aferição da remuneração da mão-de-obra foi
aplicado o percentual de 40% do valor dos serviços (...)
(fl. 17) 10. Assim sendo, considerando que no exame da documentação apresentada pela
empresa, tendo esta fiscalização constatando que a contabilidade não espelha o
movimento real de mão-de-obra, foram apuradas, por aferição indireta, as contribuições
devidas, na forma dos artigos 33, parágrafo 6o da Lei 8.212, de 24/07/1991 e 235 do
Decreto n. 3.048, de 06/05/1999, que transcrevemos a seguir (...)
Quanto ao ônus da prova, há a inversão no caso da aferição indireta com
fundamento nos §§3o e 6o do art. 33 da Lei 8.121/1991. Pode, portanto, o Fisco inscrever de
ofício a importância que reputar devida, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
A questão do bis in idem foi novamente trazida em sede recursal. Segundo o
contribuinte, o cotejo entre o cálculo do CUB e a planilha real de custos do contrato, as margens
de lucro, custos e despesas conclui com uma tributação artificial e exagerada. Finalmente, que
toda mão-de-obra da JAKALE já está incluída na nota, logo não há sentido em presumir
trabalhadores informais na obra. Ainda aduz que a descaracterização de notas fiscais de estrutura
metálica e desconsideração da contabilidade em relação à aquisição de materiais devem elidir o
lançamento.
Sobre o tema, tomo as razões da decisão de 1a instância:
(fl. 184) Primeiro, porque, em nenhum lugar do Relatório Fiscal (fl. 11 a 17) tratou de
descaracterização de notas fiscais, e sim da não apresentação de todas as notas fiscais
relativas à estrutura metálica da obra, no valor de R$ 91.602,50 (vide planilha de
serviço anexa ao contrato, fl. 33), pois, devidamente intimado, o contribuinte apenas
exibiu a NF n. 724 da empresa JAKALI – Estruturas Metálicas – Serralheira Jakali
Ltda., no valor de R$ 4.000,00 (fl. 41).
E segundo, porque, além da irregularidade acima, outros fatores levaram a fiscalização a
apurar indiretamente as contribuições sociais devidas: o valor de material discriminado
em contrato e destacado nas notas fiscais de serviço – R$ 123.182,13, no período de
09/2007 a 11/2007, contabilizado a menor (conta 9320300000-93203001) – R$
56.544,52; e a impossibilidade de execução do serviço contratado, tendo em vista o
número de segurados constantes em GFIP, em face das exigências dos serviços
especificados no Termo de Recebimento Provisório da Obra de 16/11/2007 e planilha
de serviço anexo ao contrato.
A aferição indireta deve ser utilizada quando, no exame da escrituração contábil
ou de qualquer outro documento do sujeito passivo, a fiscalização constate que a contabilidade
não registra o movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, da receita, ou do
faturamento e do lucro.
E nesse sentido, também descabe o pedido alternativo de novo ARO, com a
participação do contribuinte.
Invasão de competência da Justiça do Trabalho.
O Fisco tem a obrigação de fiscalizar o correto cumprimento das obrigações
tributárias. A legislação definiu os segurados obrigatórios da Previdência Social e os classificou
como empregados, empregados domésticos, contribuintes individuais, trabalhadores avulsos e
segurados especiais (art. 12 da Lei 8.212/1991). Cada tipo de segurado recebe tratamento
diverso, de modo que definir se alguém é empregado ou contribuinte individual é, sim,
Fl. 208
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-011.350 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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competência do Fisco para fins tributários. Não cabe, portanto, alegar que a fiscalização não é
competente para “declarar a existência ou não” de vinculo empregatício, e que tal tarefa é
exclusiva da Justiça do Trabalho.
A competência, portanto, encontrava-se na própria Lei 8.212/1991 e no Decreto
3.048/1999:
Lei 8.212/1991. Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes
pessoas físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não
eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor
empregado;
Decreto 3.048/1999. Art. 229. O Instituto Nacional do Seguro Social é o órgão
competente para: (...)
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado contratado
como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer outra denominação,
preenche as condições referidas no inciso I do caput do art. 9o, deverá desconsiderar o
vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como segurado empregado. (Redação dada
pelo Decreto no 3.265, de 1999)
Tal como já afirmado na 1a instância (fl. 183), as alegações e os meios de prova
trazidos em defesa – nenhuma prova nova foi trazida em 2a instância – não conseguiram
descaracterizar o fato constatado pela fiscalização – a escrituração contábil do contribuinte não
registrou o movimento real da remuneração dos empregados que laboraram na edificação da
cobertura de quadra esportiva com área de 786,24m2 da Escola Municipal Cecília Hermínia, o
que levou à aferição indireta da base de álculo das contribuições devidas. Não de forma ilegal ou
como sanção política, mas sim com base no determinado na legislação pertinente.
Conclusão.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego provimento.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho

Fl. 209
DF CARF MF
Original