Tribunal: CARF
Processo: 10665.900003/2013-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-27
Data de publicação: 2023-10-20

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10665.900003/2013-16
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.804 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2023
Recorrente
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA DO SUDOESTE MINEIRO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. HOMOLOGAÇÃO
TÁCITA. INOCORRÊNCIA.
Inexiste norma legal que estabeleça homologação tácita em Pedido de
Restituição. O artigo 74 da Lei no 9.430/1996, cuida de prazo de homologação
de Declaração de Compensação, não se aplicando à apreciação de Pedidos de
Restituição ou Ressarcimento.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE
CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da
Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro
débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte,
incidindo a regra do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES NÃO PERMITIDAS.
As cooperativas sujeitam-se à incidência do PIS e da Cofins na forma prevista
pelo art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001, não estão entre as exclusões de base
de cálculo permitidas às sociedades cooperativas as receitas de vendas de bens
e mercadorias que não estejam diretamente vinculadas à atividade econômica
desenvolvida pelo associado que constitua e que seja o objeto da cooperativa.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
Na cooperativa de produção agropecuária não pode ser aproveitado o crédito
presumido calculado com base no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, em relação
às receitas de vendas efetuadas com a suspensão da incidência de PIS e de
Cofins para as pessoas jurídicas que produzam bens destinados à alimentação
humana e animal especificados no caput do dispositivo.
LEI No 10.925/2004. ARTIGOS 8o E 9o. AQUISIÇÃO DE INSUMOS COM
SUSPENSÃO DE INCIDÊNCIA DA COFINS. EFICÁCIA.
O artigo 17, III, da Lei no 10.925/2004 e o artigo 5o da IN SRF 636/2006
estabelecem que tanto o direito ao crédito presumido de que trata o artigo 8o da
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10665.900003/2013-16
Fl. 477
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Lei no 10.925/2004, quanto a suspensão da incidência das contribuições ao PIS
e à COFINS prevista no artigo 9o da Lei no 10.925/2004, produziram efeitos a
partir de 01/08/2004, relativamente às atividades previstas na redação original
da Lei no 10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em relação às atividades
incluídas pela Lei no 11.051/2004.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. FORMA DE
UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido da agroindústria apurado com base no art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004, não pode ser objeto de compensação ou de
ressarcimento, devendo ser utilizado somente para a dedução da contribuição
apurada no regime de incidência não cumulativa.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3402-010.803, de 27 de julho de 2023,
prolatado no julgamento do processo 10665.900002/2013-63, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Renata da Silveira Bilhim, Marina Righi
Rodrigues Lara, Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o
conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra Acórdão proferido pela
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, que julgou procedente em parte a
manifestação de inconformidade, conforme Ementa abaixo reproduzida:
DIREITO DE CRÉDITO. RESSARCIMENTO. PRAZO DE MANIFESTAÇÃO DA
ADMINISTRAÇÃO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. NÃO APLICAÇÃO.
Não se aplica aos pedidos de ressarcimento o prazo de cinco anos para a manifestação
da Administração, sob pena de homologação, restrito ao procedimento de declaração de
compensação. Por sua vez, o prazo tratado no §4o do art. 150 do CTN é específico à
hipótese de lançamento por homologação do crédito tributário, que não se confundo
com o eventual direito de crédito apurado pela contribuinte e passível de ressarcimento.
Fl. 478
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÕES NÃO PERMITIDAS.
A base de cálculo do PIS e da Cofins devidos pelas sociedades cooperativas é a
totalidade das receitas auferidas, consideradas as exclusões previstas em lei,
independentemente de tratar-se de receita advinda de atos cooperados ou não-
cooperados. As cooperativas sujeitam-se à incidência do PIS e da Cofins Nos termos do
art. 15 da MP no 2.158-35, de 2001, não estão entre as exclusões de base de cálculo
permitidas às sociedades cooperativas as receitas de vendas a associados de bens e
mercadorias que não estejam diretamente vinculadas à atividade econômica
desenvolvida pelo associado que constitua e que seja o objeto da cooperativa. [posto de
combustível e supermercado.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
Não pode ser aproveitado o crédito presumido calculado com base no art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, em relação às receitas de vendas efetuadas com a suspensão da
incidência de PIS e de Cofins para as pessoas jurídicas que produzam bens destinados à
alimentação humana e animal especificados no caput do dispositivo. Por outro lado, é
possível o aproveitamento de créditos presumidos sobre insumos adquiridos de pessoas
físicas utilizados na fabricação própria.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. FORMA DE UTILIZAÇÃO.
O valor do crédito presumido da agroindústria apurado com base no art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, não pode ser objeto de compensação ou de ressarcimento, devendo ser
utilizado somente para a dedução da contribuição apurada no regime de incidência não
cumulativa.
RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. JUROS. IMPOSSIBILIDADE.
No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não
incidem correção monetária ou juros
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Por bem demonstrar os fatos ocorridos até aquele momento, transcrevo o
relatório da decisão de primeira instância:
Em [...] a contribuinte acima identificada transmitiu o Pedido de Ressarcimento
- PER no [...] de crédito de R$ [...] apurado em relação a receitas não tributadas no
mercado interno.
Abriu-se procedimento fiscal para a aferição da legitimidade do presente e de
outros pedidos de ressarcimento de PIS e de Cofins referentes a períodos de apuração
compreendidos do 3o trimestre de 2004 ao 4o trimestre de 2005. Os resultados dos
trabalhos foram relatados no Termo de Verificação Fiscal.
Segundo a autoridade responsável, os seguintes estabelecimentos da cooperativa
realizaram operações de entrada e saída com interesse para a tributação do PIS e da
Cofins:
Fl. 479
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Prossegue o Termo, anotando que o direito creditório solicitado nos pedidos de
ressarcimento teriam como origem créditos básicos e créditos presumidos.
Os primeiros estariam vinculados à aquisição, no mercado interno, de insumos
para a fabricação de laticínios e de rações animais; à compra de mercadorias para
revenda no supermercado, nas lojas agroveterinárias e nos postos de combustíveis,
além de créditos básicos calculados sobre despesas de alugueis, armazenagem e frete
na operação de venda e encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado.
Os créditos presumidos, por sua vez, referem-se à aquisição, de pessoas físicas,
de leite in natura resfriado destinado, a maior parte, para a revenda a granel e pequena
parte para industrialização de laticínios; e também à compra de milho debulhado para
fabricação de rações, sendo uma pequena fração do milho direcionada a revenda.
Com base nos livros, documentos, memórias de cálculo, arquivos digitais e
esclarecimentos apresentados pela contribuinte, a autoridade analisou a composição
dos débitos e dos créditos de PIS e de Cofins apurados no regime da não
cumulatividade. Essa análise segue abaixo resumida, por tópico.
AJUSTES DAS EXCLUSÕES PERMITIDAS ÀS SOCIEDADE COOPERATIVAS:
Avaliando a composição das exclusões da base de cálculo, a fiscalização
identificou que o sujeito passivo excluiu das bases de cálculo do PIS e da COFINS os
valores referentes a todas as vendas de mercadorias tributadas por essas contribuições
aos seus associados, inclusive aquelas realizadas pelo supermercado e pelos postos de
combustíveis. As mercadorias vendidas por essas duas unidades, segundo a auditoria,
não se vinculam diretamente à atividade econômica desenvolvida pelo associado e que
seja objeto da cooperativa, conforme exigido no §1o do artigo 15 da Medida Provisória
2.158-35, de 24 de agosto de 2001 e por isso as receitas correspondentes não podem
ser excluídas das bases de cálculo. Os ajustes estão demonstrados no Anexo 1.
CÁLCULO DOS DÉBITOS DE PIS E DE COFINS
PERCENTUAIS DE RECEITAS TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO
INTERNO
De acordo com a distribuição, na receita total, das receitas tributadas e não
tributadas no mercado interno e ainda com base na proporção dos produtos recebidos
Fl. 480
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

de associados, a fiscalização demonstra, no Anexo 2, em bases mensais, os valores dos
débitos apurados para o PIS e para a Cofins já considerando os ajustes das exclusões
permitidas às sociedades cooperativas nos termos do art. 15 da MP no 2.158-35, de
2001.
CÁLCULO DOS CRÉDITOS DE PIS E DE COFINS
PERCENTUAIS DE RECEITAS TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO
INTERNO
Os créditos básicos e presumidos, na proporção vinculada às receitas tributadas
e não tributadas, foram demonstrados, mês a mês, no Anexo 3. Ressalta-se no Termo
de Verificação que os montantes mensais das vendas a granel de leite in natura
resfriado com a suspensão obrigatória das contribuições COFINS e PIS, nos termos do
artigo 9o da Lei no 10.925, de 2004, foram sempre superiores aos totais mensais das
aquisições desse item de pessoas físicas, impossibilitando o aproveitamento do crédito
presumido referente a essas aquisições, conforme vedação que estaria prevista no §4°
do artigo 8o da mesma Lei no 10.925, de 2004. Em razão desse entendimento, as bases
de cálculo do crédito presumido referente às aquisições de leite cru resfriado de
fornecedores pessoas físicas foram computadas como zero na linha AB do anexo 3.
CONTROLE DOS CRÉDITOS DE PIS E COFINS ANTES DOS RESSARCIMENTOS
O controle de utilização e os saldos mensais dos créditos básicos e presumidos
de COFINS e PIS, vinculados às receitas tributadas e às receitas não tributadas, estão
presentes no Anexo 4. No demonstrativo, a fiscalização destacou em negrito os
valores referentes aos créditos passíveis de ressarcimento.
A autoridade assinala, com base na citada tabulação, a utilização integral de
todos os créditos não passíveis de ressarcimento na forma de dedução dos valores
devidos das contribuições no período auditado, não restando saldo desses créditos em
dezembro de 2005.
Acrescenta o auditor fiscal que, para o caso sob análise, seriam passíveis de
ressarcimento no final de cada trimestre-calendário de apuração apenas os créditos
básicos (ou seja, aqueles apurados na forma do art. 3o da Lei n° 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e do art. 3o da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003)
referentes aos custos, despesas e encargos vinculados às receitas de vendas efetuadas
com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência, conforme artigo 21 da
Instrução Normativa SRF no 600, de 2005 e artigo 27 da Instrução Normativa RFB no
900, de 2008.
MAPA DE CRÉDITOS PLEITEADOS, GLOSAS E VALORES ADMITIDOS.
O comparativo dos Créditos de COFINS e de PIS pleiteados, glosados e
apurados pela Fiscalização foram objeto do Anexo 5. No Anexo 6, o quadro resumo
com a situação dos pedidos de ressarcimento:
Fl. 481
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

De acordo com o resultado do procedimento fiscal, a Seção de Orientação e
Análise Tributária – Saort da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Divinópolis –
MG emitiu Despacho Decisório no qual refere-se ao crédito de R$ 272.456,87 apurado
pela auditoria em relação ao 2o trimestre de 2005.
Anota que, de acordo com o disposto no §1o do art. 61 da IN RFB no 1.300, de
2012, o valor do ressarcimento deve ser utilizado, mediante compensação de ofício, na
quitação de débitos previdenciários e não previdenciários do sujeito passivo
parcelados no âmbito da RFB e da PGFN tanto na modalidade de parcelamento tratada
nos art. 1o e 3o da Lei no 11.941, de 2009, como na modalidade simplificada instituída
pela Lei no 10.522, de 2002.
No entanto, ressalva o despacho decisório que a contribuinte obteve decisão
proferida em Ação de Mandado de Segurança determinando que Autoridade Fiscal se
abstivesse de proceder à compensação de ofício dos débitos da autora que fossem
objeto de regular parcelamento até o término do procedimento administrativo que trata
da restituição/compensação dos créditos.
Informa o despacho decisório que, assim, emitiu comunicação à contribuinte
dando nota de que o crédito reconhecido seria compensado de ofício com os débitos
não parcelados existentes.
Respondendo à comunicação, o sujeito passivou concordou com a compensação
de ofício exceto em relação às divergências de GFIP x GPS das competências 11 e
12/2013 que seriam incluídas no parcelamento da Lei no 11.941, de 2009. Consulta ao
sistema de controle de opção pelas modalidades de parcelamento da Lei no 11.941, de
2009, retorna a informação, segundo afirma a autoridade, de que a contribuinte
transmitiu o pedido de parcelamento com número de recibo 00067499897746327560,
opção "L 12996-RB-PREV" em 05/08/2014.
Diz o texto ainda, por fim, que, para viabilizar a compensação de ofício de
acordo com a mencionada decisão judicial, foi necessária a compensação via manual
uma vez que os sistemas informatizados da RFB estão programados para executar
automaticamente a compensação na ordem definida nos art. 62 a 64 da IN RFB no
1.300, de 2012.
Os documentos seguintes ao despacho decisório referem-se às providências
adotadas pela Delegacia de origem para dar consequência às compensações de ofício.
Fl. 482
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Notificada do despacho decisório e das compensações de ofício em 10/10/2014,
em 04/11/2014 a contribuinte apresentou manifestação de inconformidade pontuando
em síntese o que segue:

o pedido de ressarcimento em análise foi transmitido em 26/06/2009 e a
ciência despacho decisório se deu em 10/10/2014 e dessa forma,
transcorrido o prazo de cinco anos, ocorreu a homologação tácita dos
créditos, conforme art. 150, §4o do Código Tributário Nacional – CTN;

as operações realizadas entre os associados e a sociedade cooperativa e
entre esta e aqueles, não representam negócio mercantil; isto porque, tendo
em vista a natureza jurídica das sociedades cooperativas, traçada pela Lei no
5.764, de 1971, as cooperativas agem em nome dos associados, são
verdadeiros representantes destes, não havendo como realizar operação de
compra e venda consigo mesma, como assim estabelece o parágrafo único
do art. 79 da citada lei; dessa maneira, por se tratar de ato cooperativo não
há que se falar em receita bruta da comercialização da produção do
associado
quando
os
produtos
são
entregues
à
cooperativa
e
consequentemente não há incidência de PIS e de Cofins;

tendo em vista a indevida glosa das exclusões de base de cálculo, o
percentual das receitas tributadas e não tributadas deve ser refeito
considerando as receitas vinculadas às operações consideradas como sendo
receitas não tributadas;

a Impugnante é sociedade cooperativa que produz os bens relacionados no
caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, o que lhe garante o direito ao
crédito presumido, visto que adquire leite in natura e milho de produtores
rurais e de outras cooperativas, cooperados e não cooperados, os quais são
industrializados resultando nos produtos do capítulo 4 e 23 da TIPI;

o crédito presumido apropriado sobre as aquisições de leite in natura foi
glosado sob a alegação de que as vendas de leite in natura resfriado ocorrem
obrigatoriamente com suspensão e, nesse caso, existe vedação ao crédito
prevista no § 4o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004; no entanto, a
fiscalização não considerou as disposições do art. 17 da Lei no 11.033, de
2004, vale dizer, lei posterior à Lei 10.925, que autoriza a manutenção, pelo
vendedor, dos créditos vinculados às vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência do PIS e da Cofins;

estando claro o direito à manutenção dos créditos presumidos das atividades
agroindustriais mesmo que a venda se dê com suspensão das contribuições,
a possibilidade de ressarcimento está assentada no art. 16 da Lei no 11.116,
de 2005, cujo texto não distingue a origem dos créditos;

não há, além disso, nenhuma determinação legal que impeça o
ressarcimento do crédito presumido do PIS e COFINS decorrente das
atividades agroindustriais; o caput do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004
estabelece uma faculdade aos contribuintes que "poderão deduzir" das
contribuições sociais o referido crédito; logo, trata-se de mera faculdade o
que não impede o pedido de ressarcimento seja nos moldes das disposições
que regem as contribuições para o PIS e a COFINS, seja pelo princípio
geral de ressarcimento previsto no art. 73 da Lei no 9.430, de 1996;
Fl. 483
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16


além dos argumentos acima que garantem o direito à manutenção e
ressarcimento do crédito presumido, outra razão impõe a reforma do
despacho decisório; conforme consta do Termo de Verificação, o auditor
concluiu que todo o leite adquirido de pessoa física foi vendido com
suspensão simplesmente pelo fato de que o valor das vendas é superior ao
valor das compras; porém, a cooperativa industrializa uma parcela do leite
adquirido, o que foi demonstrado nas memórias de cálculo apresentadas;
com base no demonstrativo de vendas de produtos do laticínio, fica evidente
que parte do leite é industrializada, ou seja, a conclusão do agente
fiscalizador de que todo o leite adquirido de pessoa física foi vendido com
suspensão simplesmente pelo fato de que o valor das vendas é superior ao
valor das compras é totalmente improcedente;

cabe à auditoria provar as razões diversas das que constam nos documentos
e demonstrações contábeis; no entanto, a autoridade apenas presumiu que
todo o leite adquirido de pessoa física foi vendido com suspensão, fato que
não foi provado; como mencionado, a cooperativa industrializa uma parcela
do leite adquirido de pessoas físicas, de forma que está errada a conclusão a
que chegou a auditoria, o que confirma a necessidade de reforma do
despacho decisório;

tendo em vista a distância temporal entre a data de nascimento do crédito e
o reconhecimento dele, tem a contribuinte o direito à atualização do direito
com base na taxa Selic a partir da data em que passou a ter direito ao crédito
até a data do efetivo ressarcimento e ou compensação.
Os autos foram examinados por essa Turma de Julgamento que, em sessão de
02/12/2009 resolveu converter o julgamento em diligência ao fim da qual a unidade de
jurisdição elaborou o Relatório de Diligência Fiscal juntado aos autos. Ciente do
resultado do procedimento, não se pronunciou a interessada ao fim do prazo que lhe
foi aberto.
Intimada da decisão de primeira instância, a interessada protocolou Recurso
Voluntário, pelo qual pediu a reforma do acórdão recorrido, com os seguintes requerimentos:
1. O recebimento e processamento do presente;
2. Seja dado provimento ao Recurso Voluntário, reformando a decisão exarada no
acórdão recorrido ante as razões expostas, para o fim de que seja determinada a
homologação tácita dos créditos e o ressarcimento imediato do saldo remanescente do
pedido;
3. Caso o Ilustre Julgador entenda que a homologação tácita do crédito não se aplica, o
que não se espera, seja dado provimento ao Recurso Voluntário para o fim de que,
reformando o Acórdão:
3.1. seja reconhecido o direito as exclusões da base de cálculo das contribuições no exato
valor declarado pela Recorrente nas DACON e demonstrado nas memórias de cálculo,
visto que, as operações com os cooperados não configuram hipótese de incidência das
contribuições para o PIS e COFINS;
3.2. seja reestabelecido o percentual da receita tributada e não tributada em conformidade
com as memórias de cálculo apresentadas pela Recorrente;
Fl. 484
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

3.3. seja declarado o direito a manutenção do crédito presumido das atividades
agroindustriais em face do art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004;
3.4. seja declarado o direito ao ressarcimento do crédito presumido das atividades
agroindustriais;
3.5. seja determinado o ressarcimento do crédito remanescente.
4. Seja determinada a aplicação da atualização monetária sobre os créditos, da seguinte
forma: a) a partir do momento da sua apuração (período em que foi gerado) até a data da
efetiva compensação; e, b) a partir do momento da sua apuração (período em que foi
gerado) até a data do efetivo ressarcimento, no que se inclui o saldo remanescente a ser
ressarcido em espécie, nos termos do § 4o, do art. 39, da Lei no 9.250/95;
5. Determinar, no caso de não acolhimento do pedido consignado no item 3.3, a mais
ampla produção de provas, em especial a pericial e as diligências para, se necessário,
comprovar os fatos pertinentes a industrialização do leite aduzido no tópico 2.3.

É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.
2. Preliminarmente. Homologação Tácita
Alega a Recorrente que ocorreu a homologação tácita no presente caso,
uma vez que o pedido de ressarcimento em análise foi transmitido em
26/06/2009 e a ciência despacho decisório se deu em 10/10/2014,
transcorrendo o prazo de cinco anos.
Sem razão à defesa.
Inicialmente, cumpre observar que o presente litígio não versa sobre
lançamento de ofício, mas sim de pedido de ressarcimento, sujeitando a
Autoridade Fiscal à regra do artigo 74, § 5o da Lei no 9.430/96, e não ao
prazo decadencial previsto no art. 150, caput e § 4o ou, ainda, no art. 173,
ambos do Código Tributário Nacional.
Por sua vez, como bem observado no v. Acórdão recorrido, não há prazo
que consolide administrativamente eventual direito de crédito apurado
em DACON e solicitado em Pedido de Ressarcimento.
Fl. 485
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Assim dispõe o artigo 74, § 5o da Lei no 9.430/1996:
Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito
em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da
Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na
compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições
administrados por aquele Órgão.
§ 5o O prazo para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo
será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de
compensação. (sem destaque no texto original)
Por sua vez, por ausência de previsão legal, deve ser afastado o
argumento da defesa.
3. Mérito
3.1. Das análises já realizadas em primeira instância. Desnecessidade
de nova conversão do julgamento do recurso em diligência. Súmula
CARF no 163.
Conforme relatório, versa o presente litígio sobre Pedido de
Ressarcimento de créditos básicos e créditos presumidos, apurados em
relação a receitas não tributadas no mercado interno nos períodos de
apuração compreendidos do 3o trimestre de 2004 ao 4o trimestre de 2005.
A Recorrente é sociedade cooperativa, optante do Lucro Real, que
industrializa e comercializa produtos de origem animal e vegetal
recebidos dos cooperados e de não cooperados, bem como fornece
insumos agropecuários e bens de consumo para cooperados e não
cooperados.
Justifica a defesa que é legítima detentora do direito de créditos sobre
aquisições de bens insumos utilizados nas atividades operacionais,
motivo pelo qual formalizou pedidos de ressarcimento dos saldos
credores de PIS e COFINS, acumulados em decorrência das vendas
efetuadas com suspensão, isenção, não incidência ou alíquota zero.
Os créditos básicos são originados de aquisição, no mercado interno, de
insumos para a fabricação de laticínios e de rações animais, bem como de
compra de mercadorias para revenda no supermercado, nas lojas
agroveterinárias e nos postos de combustíveis, além de despesas de
alugueis, armazenagem e frete na operação de venda e encargos de
depreciação de bens do ativo imobilizado.
Já os créditos presumidos referem-se à aquisição, de pessoas físicas, de
leite in natura resfriado destinado, a maior parte, para a revenda a granel
e pequena parte para industrialização de laticínios, bem como originados
de compra de milho debulhado para fabricação de rações, sendo uma
pequena fração do milho direcionada a revenda.
Fl. 486
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

A Unidade Preparadora analisou a composição dos débitos e dos créditos
de PIS e de Cofins apurados no regime da não cumulatividade, emitindo
o Despacho Decisório, reconhecendo parcialmente o direito creditório, o
que fez de acordo com a conclusão adotada em Termo de Verificação
Fiscal, resultando na glosa decorrente de inconsistências e ajustes
realizados pela Autoridade Fiscal, considerando as seguintes razões:
a) Ajustes das Exclusões Permitidas às Sociedades Cooperativas. O agente
fiscalizador entendeu que a Impugnante excluiu indevidamente da base de
cálculo do PIS e COFINS o valor das vendas de produtos tributados para
associados, quando essas vendas foram realizadas nas filiais com atividade de
SUPERMERCADO e POSTO DE COMBUSTÍVEIS;
b) Cálculo das Receitas Tributadas e Não Tributadas no Mercado Interno.
Ao alterar as exclusões permitidas às sociedades cooperativas, o agente
fiscalizador alterou também os percentuais da receita tributada e não tributada
utilizados para rateio dos créditos. O percentual da receita tributada aumentou
fazendo com que maior parcela do crédito fosse vinculada a receita tributada no
mercado interno, segundo entendimento do Auditor fiscal, esse crédito não é
passível de ressarcimento;
c) Cálculo do Crédito Presumido Atividades Agroindustriais. O auditor fiscal
alega que o montante mensal das vendas de leite resfriado a granel com
suspensão obrigatória das contribuições foram sempre superiores às compras
desse item. Com base nessa premissa, glosou integralmente o crédito presumido
calculado sobre as aquisições de leite in natura alegando a vedação constante no
§ 4o do art. 8o da Lei no 10.925/2004.
O ilustre Julgador a quo salientou que a vedação ao aproveitamento se
restringe ao crédito presumido apurado em relação às receitas de vendas
efetuadas com suspensão das contribuições, sendo que no presente caso,
parte das receitas vinculadas ao leite cru refere-se a produtos com saída
tributada que foram industrializados pela própria cooperativa.
Considerando que a proibição ao aproveitamento do crédito presumido
incide somente sobre o crédito presumido vinculado às receitas de vendas
efetuadas com suspensão e, diante da receita de vendas dos laticínios
fabricados pela cooperativa com o leite in natura recebido dos
cooperados ou adquiridos de pessoas físicas, o julgamento da
impugnação foi convertido em diligência através da Resolução de e-
fls. 227-234, para que o contribuinte trouxesse aos autos as
comprovações necessárias e que a Unidade Preparadora realizasse as
seguintes análises:
1. apure o crédito presumido de PIS e de Cofins a que tem direito à contribuinte
sobre o leite adquirido de pessoas físicas ou recebidos de cooperados em relação
às vendas de laticínios de fabricação própria com esse insumo, considerando
ainda o disposto no art. 9o da Lei no 11.051, de 2009;
2. refaça as planilhas de controle de utilização e dos saldos mensais dos créditos
básicos e presumidos de PIS e de Cofins considerando-se os eventuais créditos
presumidos apurados no item acima que deverão ser, se for o caso, aproveitados
somente como dedução das contribuições apuradas;
Fl. 487
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

3. consolide os valores passíveis de ressarcimento com base nos itens anteriores.
Através do Relatório de Diligência Fiscal (TDPF Diligência no 0600100-
2019-00575-4 de e-fls. 235-251), a Unidade Preparadora trouxe as
seguintes conclusões:
i)
Demonstrou o cálculo do crédito presumido de PIS e de Cofins sobre o
leite adquirido de pessoas físicas ou recebidos de cooperados em relação às
vendas de laticínios de fabricação própria com esse insumo, nos termos do
artigo 8o da Lei 10.925, de 2004, e considerando ainda o limite estabelecido no
art. 9o da Lei no 11.051, de 2004;
ii)
Considerando o limite estabelecido pelo artigo 9o da Lei 11.051/2004,
que entrou em vigor a partir de 01/04/2005, elaborou planilha (Anexo 1),
constando a base de cálculo do crédito presumido do leite adquirido de pessoas
físicas, o que fez com base nos dados constantes das planilhas apresentadas pelo
sujeito passivo à fiscalização, bem como nos anexos do Termo de Verificação
Fiscal de 04/04/2013;
iii)
Elaborou novas planilhas de apuração para recálculo das glosas,
considerando os valores dos créditos presumidos demonstrados no Anexo 1,
reanalisando os novos valores dos créditos de Cofins e PIS pleiteados,
procedentes e glosados para ressarcimento das contribuições.
Observo que, conforme certificado às fls. 414, a Contribuinte foi
intimada da diligência fiscal realizada em primeira instância, deixando de
manifestar sobre o resultado.
A Recorrente pede pela conversão do julgamento do recurso em
diligência, para comprovação de seu direito a manutenção dos créditos
presumidos das atividades agroindustriais mesmo que a venda se de com
a suspensão das contribuições, uma vez que industrializa uma parcela do
leite adquirido de pessoas físicas.
Diante da reanálise já realizada perante a DRJ de origem, entendo pela
desnecessidade de conversão em nova diligência, uma vez que todos as
provas necessárias ao deslinde deste feito já estão nos autos.
Aplica-se, neste caso, a Súmula CARF no 163, que assim prevê:
Súmula CARF no 163
Aprovada pelo Pleno em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
O indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não
configura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador
indeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Portanto, rejeito o pedido de nova diligência.
Fl. 488
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Por sua vez, com relação ao argumento sobre o ônus da prova ser da
Autoridade Fiscal com relação à acusação de que todo o leite foi vendido
com suspensão, igualmente não assiste razão à defesa.
Ocorre que, por se tratar de pedido de crédito, tem-se que o ônus da
prova é da Contribuinte, na forma prevista pelo artigo 373, inciso I do
Código de Processo Civil.
Neste sentido:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do Fato Gerador: 20/04/2007
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da
composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional
para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
(Acórdão no 9303-007.218 – PAF no 10840.909854/2011-86 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 30/04/2004
COMPENSAÇÃO. RECOLHIMENTOS INDEVIDOS DE COFINS/PIS.
AUSÊNCIA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO.
É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório,
conforme determina o caput do art. 170 do CTN, devendo demonstrar de maneira
inequívoca a sua existência.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE NEGADO.
(Acórdão no 9303-002.562 – PAF no 10120.904658/2009-26 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)
3.2. Das exclusões da base de cálculo permitidas às sociedades
cooperativas
A Autoridade Fiscal constatou que a Contribuinte excluiu das bases de
cálculo do PIS e da COFINS os valores referentes a todas as vendas de
mercadorias tributadas por essas contribuições aos seus associados,
inclusive aquelas realizadas pelo supermercado e pelos postos de
combustíveis. E, uma vez que tais vendas não se vinculam diretamente à
atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da
cooperativa, as receitas correspondentes não podem ser excluídas das
bases de cálculo, motivo pelo qual refez a composição da base de
cálculo.
Fl. 489
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Argumentou a defesa que o artigo 79 da Lei no 5.764/71, que regulou a
Política Nacional do Cooperativismo e que instituiu o regime jurídico das
sociedades cooperativas, estabeleceu que nas Sociedades Cooperativas há
contribuição com bens ou serviços para o exercício de uma atividade
econômica em benefício de todos, sem quaisquer finalidades lucrativas.
Fixou-se, ainda, que as Cooperativas têm natureza jurídica própria e são
constituídas para prestar serviços aos seus associados.
Com isso, as operações realizadas entre os associados e a sociedade
cooperativa, e entre esta e aqueles, não representam negócio mercantil,
não havendo que se falar em receita bruta da comercialização da
produção do associado quando os produtos são entregues à cooperativa.
Por consequência, não havendo receita, não há incidência das
contribuições para o PIS e da COFINS em tais atos cooperativos.
Cumpre salientar que a recorrente é sociedade cooperativa agropecuária,
com filiais de fábrica de laticínios, postos de combustível, lojas
agroveterinária, fábrica de rações, supermercado, plataformas rodoviária, e
depósito de mercadorias, sendo que as vendas em questão foram realizadas
nas filiais com atividade de supermercado e postos de combustíveis, cujos
bens revendidos não são relacionados às atividades típicas da Recorrente
(cooperativa de produção de leite).
Com relação à definição de ato cooperativo, na forma prevista pelo art.
79 da Lei 5.764/71, destaco o entendimento do Egrégio Superior
Tribunal de Justiça expressado através do Tema 363 com a seguinte tese:
Não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos
típicos realizados pelas cooperativas.
Através dos REsp 1.141.667/RS e 1.164.716/MG, julgados na
sistemática dos recursos repetitivos, foi abordado sobre a incidência da
contribuição destinada ao PIS e da COFINS sobre a receita oriunda de
atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas, à luz do disposto
no artigo 79, parágrafo único, da Lei 5.764/71, conforme Ementa abaixo
reproduzida:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA
COFINS NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO
DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO
ESPECIAL DESPROVIDO.
1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do
PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros
tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria
discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas.
Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem
mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos.
2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados
entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas
entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em
Fl. 490
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

seu parág. único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado,
nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.
3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato
cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus
próprios associados (fls. 126), de forma a autorizar a não incidência das
contribuições destinadas ao PIS e a COFINS.
4. O parecer do douto Ministério Público Federal é pelo desprovimento do
Recurso Especial.
5. Recurso Especial desprovido.
6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ
8/2008 do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao
PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.
Igualmente encontra-se tramitando perante o Egrégio Supremo Tribunal
Federal o RE 672.215, com julgamento sob repercussão geral, Leading
Case do Tema 536, pelo qual se discute a incidência de COFINS, PIS e
CSLL sobre o produto de ato cooperado ou cooperativo.
No Recurso Extraordinário em referência, se discute, à luz dos artigos 5o,
XVIII; 146, III, c; 194, parágrafo único, V; 195, caput, e I, a, b e c e § 7o;
e 239 da Constituição Federal, a possibilidade de lei dispor sobre a
incidência, ou não, de COFINS, PIS e CSLL sobre o produto de ato
cooperado ou cooperativo em face dos conceitos constitucionais relativos
ao cooperativismo: “ato cooperativo”, “receita da atividade cooperativa”
e “cooperado”.
Por sua vez, a PGFN publicou a Nota CRJ no 561/2016, pela qual
observou que “o STJ não definiu, de modo exauriente, o conceito de “ato
cooperativo típico”, apenas relacionando-o ao disposto no art. 79,
caput, da Lei no 5.764/71. Do precedente, é possível extrair, a contrario
sensu, que não estão abrangidos no referido conceito os atos a)
praticados entre cooperativa e terceiro não cooperado ou b)
desvinculados da consecução dos objetivos sociais da cooperativa. Desse
modo, é necessário atentar para as peculiaridades de cada caso
concreto.”
Com relação ao presente caso, entendo que está correto o posicionamento
da DRJ de origem, que procedeu à detida evolução legislativa,
concluindo pela manutenção das glosas de exclusões de base de cálculo
praticada pela autoridade.
Nos termos permitidos pelo artigo 50, § 1o da Lei no 9.784/19991, peço
vênia para reproduzir os fundamentos da decisão a quo, os quais
adoto para motivar o presente voto:

1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
Fl. 491
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

GLOSA DE EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO – VENDAS NOS POSTOS
DE COMBUSTÍVEL E SUPERMERCADO
Como relatado, ao analisar a composição da base de cálculo do PIS e da Cofins,
a fiscalização verificou que a cooperativa excluiu todas as receitas de vendas de
mercadorias tributadas efetuadas a seus associados. A auditoria, porém, não
concordou com a exclusão das receitas de vendas dos estabelecimentos que
funcionam como postos de combustíveis e supermercado. Como fundamento à
glosa, a autoridade mencionou o disposto no §1o do art. 15 da MP no 2.158-35,
de 2001, dispositivo com a seguinte redação:
Medida Provisória no 2.158-35, de 2001:
Art.15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da Lei
no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:
I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa;
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a
instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
§1o Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§2o Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o
disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da
espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas.
Contrapondo-se à glosa, a cooperativa, em resumo, desenvolve argumentação no
intuito de demonstrar a diferença que haveria no tratamento tributário entre os
chamados atos cooperados e não cooperados. Defende que as operações
realizadas entre os associados e a sociedade cooperativas não representariam
negócio mercantil, não havendo que se falar em receita bruta da comercialização
da produção do associado quando os produtos são entregues à cooperativa. Por
não se caracterizar ato de comércio nessas operações, não se teria faturamento e
conseqüentemente base imponível para a incidência de PIS e de Cofins.
Em primeiro lugar, é importante lembrar que a caracterização do que é não ato
cooperado passou a ter menos relevância no que diz respeito à tributação do PIS
e da Cofins.

§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.

Fl. 492
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Uma inspeção na evolução da incidência do PIS e da Cofins em relação às
sociedades cooperativas aponta os motivos da afirmação acima.
TRIBUTAÇÃO DAS COOPERATIVAS – EVOLUÇÃO DA LEGISLAÇÃO
(PIS E COFINS)
Até 31 de janeiro de 1999, a base de cálculo da Cofins estava definida no art. 2°
da Lei Complementar (LC) n° 70, de 30 de dezembro de 1991, e a isenção dos
atos cooperativos se encontrava prevista em seu art. 6°:
Lei Complementar no 70, de 1970:
Art. 2° - A contribuição de que trata o artigo anterior será de dois por cento e incidirá
sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias,
de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza.
Parágrafo único – Não integra a receita de que trata este artigo, para efeito de
determinação da base de cálculo da contribuição, o valor:
a) do imposto sobre produtos industrializados, quando destacado em separado no
documento fiscal;
b) das vendas canceladas, das devolvidas e dos descontos a qualquer título concedidos
incondicionalmente.
[...]
Art. 6° - São isentas da contribuição:
I – as sociedades cooperativas que observarem ao disposto na legislação específica,
quanto aos atos cooperativos próprios de suas finalidades; (realces acrescidos)
[...]
A partir de 1o de fevereiro de 1999, a base de cálculo da Cofins e do PIS passou a
ser regida pela Lei no 9.718, de 1998 (conversão da Medida Provisória n° 1.724,
de 29 de outubro de 1998), na forma do disposto nos arts. 2° e 3°, em suas
redações originais:
Lei no 9.718, de 1998
Art. 2° - As contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS, devidas pelas pessoas jurídicas
de direito privado, serão calculadas com base no seu faturamento, observadas a legislação
vigente e as alterações introduzidas por esta Lei.
Art. 3° - O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde a receita bruta da
pessoa jurídica.
§ 1° - Entende-se por receita bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica,
sendo irrelevantes o tipo de atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada
para as receitas.
§ 2° - Para fins de determinação da base de cálculo das contribuições a que se refere o art.
2°, excluem-se da receita bruta:
I – as vendas canceladas, os descontos incondicionais concedidos, o Imposto sobre
Produtos Industrializados – IPI e o Imposto sobre Operações relativas à Circulação de
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e
de Comunicação – ICMS, quando cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos
serviços na condição de substituto tributário;
II – as reversões de provisões operacionais e recuperações de créditos baixados como
perda, que não representem ingresso de novas receitas, o resultado positivo da avaliação
de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e os lucros e dividendos derivados de
Fl. 493
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como
receita;
III – os valores que, computados como receita, tenham sido transferidos para outra pessoa
jurídica, observadas normas regulamentadoras expedidas pelo Poder Executivo;
IV – a receita decorrente da venda de bens do Ativo Permanente.
§ 3° - Nas operações realizadas em mercados futuros, considera-se receita bruta o
resultado positivo dos ajustes diários ocorridos no mês.
§ 4° - Nas operações de câmbio, realizadas por instituição autorizada pelo Banco Central
do Brasil, considera-se receita bruta a diferença positiva entre o preço de venda e o preço
de compra na moeda estrangeira.
§ 5° - Na hipótese das pessoas jurídicas referidas no § 1°, do art. 22 da Lei n° 8.212, de 24
de julho de 1991, serão admitidas, para os efeitos da COFINS, as mesmas exclusões e
deduções facultadas para fins de determinação da base de cálculo da contribuição para o
PIS/PASEP.
A isenção prevista no art. 6°, I, da LC no 70, de 1991, foi revogada pelo art. 23,
inc. II, “a” da MP n° 1.878-6, de 29 de junho de 1999, verbis:
Art. 23. Ficam revogados:
I - (...)
II - a partir de 30 de junho de 1999:
a) os incisos I e III do art. 6o da Lei Complementar no 70, de 30 de dezembro de 1991;
(...)
Paralelamente, com a publicação da MP no 1.858-7, de 29 de julho de 1999, art.
15, a base de cálculo da Cofins passou a abranger todas as receitas das
sociedades cooperativas, com algumas exclusões, como segue:
Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto no art. 66, da
Lei n° 9.430, de 1996, excluir da base de cálculo da COFINS:
I – os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de
produto por eles entregue à cooperativa;
II – as receitas de venda de bens e mercadorias a associados.
§ 1° - Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as
receitas decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à
atividade econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da
cooperativa.
§ 2° - As operações referidas no parágrafo anterior serão contabilizadas
destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante documentação hábil
e idônea, com identificação do adquirente, do valor da operação, da espécie de
bem ou mercadoria e quantidades vendidas.
Essas exclusões foram ampliadas por meio da Medida Provisória n° 1.858-9, de
24 de setembro de 1999, que introduziu os incisos III a V e alterou a redação dos
parágrafos:
III – as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
Fl. 494
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

IV – as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V – as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a
instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
§ 1° - Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2° - Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do Caput:
I – a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o
disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com identificação do associado, do valor da operação, da
espécie de bem ou mercadorias e quantidades vendidas.
Posteriormente, tais dispositivos da MP no 1.858-9, de 1999, foram consolidados
no art. 15 da Medida Provisória n.o 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
Com base na análise evolutiva dos dispositivos legais, conclui-se que a isenção
da Cofins para as cooperativas vigorou até outubro de 1999 e, a partir de
novembro desse ano, a base de cálculo da Cofins das cooperativas passou a ser a
mesma aplicável às demais sociedades, com as exclusões específicas.
Faça-se agora, essa mesma análise da evolução da legislação no tocante à
contribuição ao PIS.
Até 31/01/1999, a base de cálculo da contribuição ao PIS, inclusive das
cooperativas, era determinada pelo art. 2o da MP no 1.212, de 1995,
posteriormente convalidada na Lei 9.715, de 1998, que assim determinava:
Art.2o A contribuição para o PIS/PASEP será apurada mensalmente:
I - pelas pessoas jurídicas de direito privado e as que lhes são equiparadas pela legislação
do imposto de renda, inclusive as empresas públicas e as sociedades de economia mista e
suas subsidiárias, com base no faturamento do mês;
II - pelas entidades sem fins lucrativos definidas como empregadoras pela legislação
trabalhista e as fundações, com base na folha de salários;
III - pelas pessoas jurídicas de direito público interno, com base no valor mensal das
receitas correntes arrecadadas e das transferências correntes e de capital recebidas.
§1o As sociedades cooperativas, além da contribuição sobre a folha de pagamento mensal,
pagarão, também, a contribuição calculada na forma do inciso I, em relação às receitas
decorrentes de operações praticadas com não associados.
(...) (realce acrescido)
A partir de 01/02/1999, a base de cálculo da contribuição, como dito, foi
modificada, na forma do disposto nos arts. 2° e 3° da Lei no 9.718, de 27 de
novembro de 1998 (conversão da MP no 1.724, de 29 de outubro de 1998), já
acima transcritos.
Com a publicação da MP no 1.858-9, de 24 de setembro de 1999, art. 15,
reedição da MP no 1.858-7, a base de cálculo do PIS passou a abranger todas as
receitas das sociedades cooperativas, com algumas exclusões. Repete-se o texto
do dispositivo citado:
Fl. 495
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da Lei
no 9.718, de 27 de novembro de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do
PIS/PASEP:
I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa;
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
III - as receitas decorrentes da prestação, aos associados, de serviços especializados,
aplicáveis na atividade rural, relativos a assistência técnica, extensão rural, formação
profissional e assemelhadas;
IV - as receitas decorrentes do beneficiamento, armazenamento e industrialização de
produção do associado;
V - as receitas financeiras decorrentes de repasse de empréstimos rurais contraídos junto a
instituições financeiras, até o limite dos encargos a estas devidos.
§ 1o Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2o Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com o
disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação, da
espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas. (ressaltei)
O já citado Ato Declaratório SRF no 88, de 1999, como se viu, esclareceu que, a
partir de novembro de 1999, a base de cálculo da contribuição ao PIS e da Cofins
passou a ser apurada conforme a MP no 1.858-7, de 1999.
Posteriormente, tais dispositivos da MP no 1.858-9, de 1999, foram consolidados
no art. 15 da Medida Provisória n.o 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
Assim, a partir de novembro de 1999, a base de cálculo do PIS e da Cofins
devidos pelas cooperativas passou a ser apurada como as das demais pessoas
jurídicas, com as exclusões específicas estabelecidas na MP em foco.
Posteriormente, com a edição da Lei no 10.684, de 2003, às exclusões previstas
no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, veio se juntar, para as
sociedades cooperativas de produção agropecuária também a possibilidade de
dedução dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados. Confira-
se:
Lei no 10.684, de 2003:
Art. 17. Sem prejuízo do disposto no art. 15 da Medida Provisória no2.158-35, de 24 de
agosto de 2001, e no art. 1oda Medida Provisória no101, de 30 de dezembro de 2002, as
sociedades cooperativas de produção agropecuária e de eletrificação rural poderão excluir
da base de cálculo da contribuição para o Programa de Integração Social e de Formação
do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição Social para o
Financiamento da Seguridade Social – COFINS os custos agregados ao produto
agropecuário dos associados, quando da sua comercialização e os valores dos serviços
prestados pelas cooperativas de eletrificação rural a seus associados.
Essa situação em relação às sociedades cooperativas de produção agropecuária
não se modificou no ambiente não cumulativo de tributação do PIS e da Cofins.
Fl. 496
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

As cooperativas de produção agropecuária vieram compor o universo de pessoas
jurídicas submetidas à incidência não cumulativa de Cofins e de PIS, por força
do disposto na Lei no 10.865, de 2004 que alterou o art. 10 da Lei no 10.833, de
2003.
O mencionado art. 10 da Lei no 10.833, de 2003, lista as pessoas jurídicas que
ficaram excluídas da sistemática não cumulatividade, excepcionado, na redação
dada pela Lei no 10.865, de 2004, as sociedades cooperativas de produção
agropecuária:
Lei no 10.833, de 2003:
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente
a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a 8o: (Vide Medida Provisória
no 252, de 15/06/2005).
[...]
VI - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das
deduções de que trata o art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de
2001, e o art. 17 da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, não lhes aplicando as
disposições do § 7o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833,
de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo; (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004).
[...]
Do que ficou até aqui exposto, tem-se que, para o período sobre o qual se
debruçou o Termo de Verificação, 3o trimestre de 2004 ao 4o trimestre de 2005,
não há que distinguir atos cooperativos de atos não-cooperativos, pois todos são
tributados, permitidas as exclusões consolidadas na MP no 2.158-35, de 2001 e,
no caso das sociedades cooperativas de produção agropecuária, também há de ser
considerada a possibilidade de exclusão dos custos agregados prevista no acima
transcrito art. 17 da Lei 10.684, de 2003.
Ao contrário do que desenvolveu a cooperativa, a glosa fiscal não se voltou
contra as receitas da comercialização de produtos entregues pelos associados à
cooperativa, hipótese de exclusão alojada no inciso I do art. 15 da MP no 2.158-
35, de 2001. Pelo contrário, como se vê no Anexo 2, a auditoria considerou em
seus cálculos, como exclusão da base de cálculo das contribuições, as receitas
tributadas
auferidas
nas
vendas
efetuadas
a
associados
pelas
lojas
agroveterinárias.
Os valores recusados das exclusões restringem-se às receitas de vendas aos
associados, efetuadas no supermercado e nos postos de combustíveis mantidos
como
estabelecimentos
da
cooperativa.
Trata-se,
sem
dúvida,
de
estabelecimentos que vendem mercadorias que não tem, nos termo do §1o do art.
15 da MP no 2.158-35, de 2011, relação direta com a atividade econômica
desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa. São filiais que
comercializam bens para a conveniência do associado na manutenção do
abastecimento doméstico e de seus veículos.
Por essas razões, correta a glosa de exclusões de base de cálculo praticada pela
autoridade.
Considerando os fundamentos detidamente demonstrados no r. voto
acima reproduzido, mantenho a decisão recorrida igualmente neste ponto.
3.3. Do direito ao crédito presumido. Atividades Agroindustriais
Fl. 497
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

A glosa dos créditos presumidos ocorreu em razão da conclusão da
Autoridade Fiscal que as vendas de leite in natura resfriado ocorrem
obrigatoriamente com suspensão, e, nesse caso, existe vedação ao
crédito prevista no § 4o do art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Argumentou a defesa que é sociedade cooperativa que produz os bens
relacionados no caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004, o que lhe garante
o direito ao crédito presumido, visto que, adquire leite in natura e milho
de produtores rurais e de outras cooperativas, cooperados e não
cooperados, os quais são utilizados nos processos produtivos da
Recorrente resultando em produtos do capítulo 4 e 23 da TIPI.
O art. 8o da Lei no 10.925/2004 previa a possibilidade de pessoa jurídica
ou cooperativa, que produzam mercadorias de origem vegetal ou animal,
para determinados códigos da NCM, destinados à alimentação humana
ou animal, deduzirem crédito presumido das contribuições devidas em
cada período de apuração, calculadas sobre os insumos adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
Vejamos:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado
pessoa física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004) (Vigência) (Vide Lei
no 12.058, de 2009) (Vide Lei no 12.350, de 2010) (Vide Medida Provisória no
545, de 2011) (Vide Lei no 12.599, de 2012) (Vide Medida Provisória no 582, de
2012) (Vide Medida Provisória no 609, de 2013 (Vide Medida Provisória no 609,
de 2013 (Vide Lei no 12.839, de 2013) (Vide Lei no 12.865, de 2013)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e
18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM); (Redação dada pela
Lei no 12.865, de 2013)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 498
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só
se aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de
pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto
no § 4o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003.
§ 4o É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1o
deste artigo o aproveitamento:
I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às
pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo.
§ 5o Relativamente ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste
artigo, o valor das aquisições não poderá ser superior ao que vier a ser fixado,
por espécie de bem, pela Secretaria da Receita Federal. (sem destaque no texto
original)
No caso de revenda, por não se tratar da hipótese do caput do art. 8o, não
há autorização legal para a apuração de créditos presumidos e, diante do
repasse de leite in natura a granel para a indústria de transformação,
aplica-se a regra do § 4o do art. 8o, devendo ser vedado o aproveitamento
do crédito presumido sobre as operações realizadas com suspensão das
contribuições.
Igualmente neste ponto, entendo como suficiente a consclusão
adotada pelo ilustre Julgador a quo, motivo pelo qual, na forma do
artigo 50, § 1o da Lei no 9.784/19992, adoto e reproduzo os respectivos
fundamentos:
Relata a auditoria que os montantes mensais das vendas de leite resfriado
in natura a granel, operações que segundo o Fisco estariam sujeitas à
suspensão da incidência de PIS e de Cofins, foram sempre superiores aos
totais mensais das aquisições de leite efetuadas de pessoas físicas,
situação que impediria o aproveitamento do crédito presumido
correspondente, justificando os ajustes nas bases de cálculos dos créditos.
Também com relação aos créditos presumidos, a autoridade assinala que
seu aproveitamento estaria restrito à dedução como desconto da
contribuição devida, sendo a possibilidade de ressarcimento limitada aos
créditos básicos vinculados, no caso, às receitas de vendas não tributadas,
sujeitas à suspensão, alíquota zero ou não incidência.
A primeira questão a ser examinada envolve a possibilidade de apuração,
manutenção e aproveitamento de créditos presumidos nas aquisições de
leite efetuadas de pessoas físicas.

2 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
§ 1o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.

Fl. 499
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

A apuração de créditos presumidos para o setor agroindustrial tem
fundamento no disposto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004. Diz o
comando: Lei no 10.925, de 2004. Diz o comando:

(...)

Nos termos do artigo transcrito e já trazendo a matriz legal para o caso
em exame, as cooperativas podem deduzir crédito presumido apurado
sobre valor do leite in natura recebido de cooperados quando o utilizem
na produção de mercadorias para a alimentação humana. Nesse contexto,
quando utiliza o leite in natura recebido de cooperados em laticínios, a
cooperativa pode deduzir os correspondentes créditos presumidos sobre o
valor do leite recebido.
O mecanismo de créditos presumidos, introduzido pelo art. 8o em foco,
visa à garantia da manutenção do princípio da não cumulatividade no
ramo sensível da economia que é o da agroindústria, possibilitando que
fábricas de produtos para a alimentação humana ou animal sujeitas à
incidência não cumulativa das contribuições deduzam créditos sobre
aquisições que não dariam direito a crédito por se vincularem a operações
com fornecedores pessoas físicas que não se sujeitam ao pagamento do
PIS e da Cofins.
Com o fim de evitar distorções de mercado, a legislação incluiu também
como geradoras de créditos presumidos as aquisições, pela agroindústria
de alimentação humana ou animal, feitas de cerealistas, cooperativas de
produção agropecuária, pessoas jurídicas que exercem atividade
agropecuária e pessoas jurídicas que cumulativamente transportem,
resfriem vendam e o leite in natura a granel. Essa, é a disposição do §1o.
Trata-se aqui, como se vê, de pessoas jurídicas que atuam no mesmo
nível da cadeia econômica das pessoas físicas fornecedoras de insumos
de origem animal ou vegetal para a agroindústria.
No entanto, ao mesmo tempo em que possibilita a apuração de créditos
presumidos pelos adquirentes nas aquisições feitas desses fornecedores, a
legislação, prevenindo desequilíbrios no sistema da não cumulatividade,
impede o aproveitamento dos créditos presumidos por esses fornecedores
e estabelece a suspensão obrigatória das contribuições para a Cofins e
para o PIS quando eles vendem os insumos agropecuários para as
indústrias de alimentos ou de rações animais. Essa é a intenção do §4o
quando impede o aproveitamento dos créditos presumidos pelas pessoas
jurídicas mencionadas nos incisos I a III do §1o (cerealista, pessoa
jurídica que transporte, resfrie e venda leite in natura e cooperativa
agropecuária ou pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária) e do
art. 9o da mesma Lei no 10.925, de 2004 que trata da suspensão das
contribuições:
Lei no 10.925, de 2004:
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda: (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 500
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

I - de produtos de que trata o inciso I do § 1o do art. 8o desta Lei, quando
efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; (Incluído
pela Lei no 11.051, de 2004)
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada
no inciso II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051,
de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no
caput do art. 8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou
cooperativa referidas no inciso III do § 1o do mencionado
artigo.(Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto neste artigo: (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
I - aplica-se somente na hipótese de vendas efetuadas à pessoa jurídica
tributada com base no lucro real; e(Incluído pela Lei no 11.051, de
2004)
II - não se aplica nas vendas efetuadas pelas pessoas jurídicas de que
tratam os §§ 6o e 7o do art. 8o desta Lei.(Incluído pela Lei no 11.051, de
2004)
§ 2o A suspensão de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e
condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal - SRF.
Portanto, quando a cooperativa repassa leite in natura a granel para a
indústria de transformação, a operação se dá com suspensão das
contribuições. Nessa medida, nos termos do § 4o, II do art. 8o, fica vedado
o aproveitamento do crédito presumido vinculado às operações com
suspensão das contribuições.
Afirma a cooperativa que uma parte do leite adquirido é industrializada,
como está demonstrado nas memórias de cálculo apresentadas à
fiscalização e que seria equivocada a conclusão a que chegou o auditor
fiscal de que todo o leite adquirido de pessoa física foi vendido com
suspensão pelo fato do valor das vendas ser superior ao valor das
compras. Caberia ao Fisco a comprovação da afirmação com provas e
não presumindo que todo o leite adquirido de pessoa física foi vendido
com suspensão.
O trecho do Termo de Verificação Fiscal referido pela contribuinte como
prova da presunção que teria orientado o trabalho fiscal é o seguinte:
"Salientamos que os montantes mensais de venda a granel de leite in natura
resfriado com a suspensão obrigatória das contribuições COFINS e PIS (vide
linha 6 do anexo 2), nos termos do art. 9o da Lei no 10.925/2004, foram sempre
superiores aos totais mensais das aquisições desse item de pessoas físicas,
impossibilitando o aproveitamento do crédito presumido sobre essas aquisições
conforme vedação constante do § 4o do art. 8o da Lei no 10.925/2004."
Como consta do próprio relatório fiscal, ao contrário do argumento de
defesa, a fiscalização não desconhece que a cooperativa industrializa
parte do leite recebido. Veja-se que no Anexo 2 ao Termo de Verificação,
a auditoria destaca, para todos os meses do período auditado, uma linha
de
exclusões
denominada
"Exclusão
receita tributada
laticínio
proporcional à aquisição de associados".
Fl. 501
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

A própria abertura do Termo de Verificação Fiscal no item 3, c, fl. 2 do
documento, traz informação sobre a industrialização própria de uma
pequena parte do leite recebido de pessoas físicas.
No entendimento da autoridade, não haveria qualquer direito pela
cooperativa à apropriação de créditos presumidos sobre o leite recebido
de pessoas físicas tendo em vista que o valor das vendas de leite cru
resfriado, sujeitas à suspensão de PIS e de Cofins é superior ao valor das
operações com leite recebido de pessoas físicas.
No entanto, a vedação ao aproveitamento se restringe ao crédito
presumido apurado em relação às receitas de vendas efetuadas com
suspensão das contribuições. No caso em exame, como atesta o relatório
fiscal, parte das receitas vinculadas ao leite cru refere-se a produtos com
saída tributada que foram industrializados pela própria cooperativa. Isso
esvazia a alegação da cooperativa no sentido da falta de comprovação
pela autoridade de que todo o leite teria sido repassado para a indústria: a
própria fiscalização admitiu a industrialização pela cooperativa.
Como surge no trecho do relatório fiscal destacado acima, a autoridade
fiscal comparou o valor das receitas de vendas com suspensão de leite cru
e o valor das aquisições/recebimentos de leite de pessoas físicas,
entendendo que nenhum valor de crédito presumido seria cabível à
contribuinte, tendo em vista que as receitas de vendas com suspensão são
maiores que o valor dos recebimentos de leite in natura de pessoas físicas.
No entanto, para avaliação da possibilidade de aproveitamento dos
créditos presumidos, esse comparativo não tem fundamento normativo.
Veja-se que a redação do §4o do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, vale-se
da expressão "em relação". Ou seja, a proibição ao aproveitamento do
crédito presumido confina-se ao crédito presumido vinculado às receitas
de vendas efetuadas com suspensão.
De modo contrário, pode ser aproveitado o crédito presumido calculado
sobre o leite in natura recebido de cooperados ou adquirido de pessoas
físicas quando relacionado a receitas de vendas dos laticínios fabricados
pela cooperativa com esse insumo.
Com esses fundamentos, foram os autos baixados em procedimento de
diligência para que a auditoria-fiscal apurasse o crédito presumido de PIS
e de Cofins a que teria direito à contribuinte sobre o leite adquirido de
pessoas físicas ou recebidos de cooperados em relação às vendas de
laticínios de fabricação própria com esse insumo, considerando ainda o
disposto no art. 9o da Lei no 11.051, de 2009, recalculando os valores
passíveis de ressarcimento.
Cumprida a diligência, a autoridade redigiu Relatório de Diligência que
detalha os resultados do trabalho. Transcreve-se abaixo parte do
documento:
[...]
3. Em atendimento às resoluções citadas no item 1, elaboramos o anexo 1 a este
Relatório de Diligência Fiscal, demonstrando o cálculo do crédito presumido de
PIS e de Cofins sobre o leite adquirido de pessoas físicas ou recebidos de
Fl. 502
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

cooperados em relação às vendas de laticínios de fabricação própria com esse
insumo, nos termos do artigo 8o da Lei 10.925, de 2004, e considerando ainda o
limite estabelecido no art. 9o da Lei no 11.051, de 2004.4. O referido anexo 1,
intitulado “Bases de cálculo do Crédito Presumido Cofins/PIS do Leite adquirido
de Pessoas Físicas”, foi elaborado com base nos dados constantes das planilhas
apresentadas pelo sujeito passivo à fiscalização em 03/08/2012 (no transcorrer
dos trabalhos de auditoria fiscal) denominadas “Apuração PIS e COFINS
2004.xls” e “Apuração PIS e COFINS 2005.xls”, conforme Recibo de Entrega de
Arquivos Digitais daquela data, firmado por Regis Antonio Cechet, CPF
823.446.040-49, bem como nos anexos do Termo de Verificação Fiscal de
04/04/2013.5.
Ressaltamos que o limite estabelecido pelo artigo 9o da Lei 11.051/2004 entrou
em vigor a partir de 01/04/2005,conforme estabelecido no artigo 34, inciso II, da
mesma lei, e assim foi considerado na elaboração dos cálculos do citado anexo 1.
Tal limitação foi posteriormente excluída para as cooperativas, somente a partir
de 01/10/2015, nos termos dos artigos 5o e 26, inciso VI, da Lei 13.137, de 2015.
[...]
6. Elaboramos novas planilhas de apuração para recálculo das glosas, conforme
os seguintes documentos: anexo 2 -“Cálculo dos Créditos de COFINS e PIS
vinculados às Receitas\Tributadas e Não Tributadas”; anexo 3 – “Controle dos
Créditosde COFINS e PIS antes dos Ressarcimentos”; anexo 4 – “Créditos de
COFINS e PIS pleiteados em Pedidos de Ressarcimento,apurados pela
Fiscalização e respectivos Valores das Glosas” e anexo 5 – “Resumo dos
Créditos de COFINS e PIS, Pleiteados,Procedentes e Glosados por Pedido de
Ressarcimento (PER)”,equivalentes ao refazimento dos anexos 3 a 6 do Termo
de Verificação Fiscal de 04/04/2013, considerando os valores dos créditos
presumidos demonstrados no anexo 1 deste Relatório.
7. Com base nas planilhas supracitadas, anexos 1 a 6 deste relatório,
reanalisamos os novos valores dos créditos de Cofins e PIS pleiteados,
procedentes e glosados para ressarcimento das contribuições, cujo resumo consta
no quadro a seguir.

Nessa medida, o valor passível de ressarcimento monta R$ 274.371,27,
ou seja, um acréscimo de R$ 1.914,40 em relação ao valor já reconhecido
no despacho decisório original (R$ 272.456,87).
A defesa argumenta que à situação se aplicariam as disposições do art. 17
da Lei no 11.033, de 2004, lei posterior à de no 10.925, de 2004, que
Fl. 503
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

autorizam a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados às
vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência
do PIS e da Cofins. Por sua vez, diz, a possibilidade de ressarcimento
desses créditos estaria garantida pelo disposto no art. 16 da Lei no 11.116,
de 2005.
À alegação embute a idéia de revogação ou derrogação da vedação ao
aproveitamento de crédito presumidos. Em primeiro lugar, a antecedência
da Lei no 10.925, de 2004, em relação à de no 11.033, do mesmo ano,
ocorre somente em relação ao texto original da lei. Isto porque a vedação
prevista ao aproveitamento de créditos presumidos prescrita no §4o do art.
8o foi introduzida pela Lei no 11.051, de 2004, diploma posterior à edição
da Lei no 11.033, de 2004. Ou seja, o legislador mesmo conhecendo o
texto do art. 17 da Lei no 11.033, de 2004, ainda assim editou comando
que veda o aproveitamento de créditos nas vendas com suspensão no §4o,
art. 8o da 10.925, de 2004, do que se conclui que não há a possibilidade
de aproveitamento dos créditos presumidos nessa situação.
Por outro lado, ao contrário do que defende a contribuinte o art. 16 da Lei
no
11.116
de
2005,
que
abre
a
possibilidade
de
ressarcimento/compensação
de
créditos
da
não
cumulatividade
vinculados a saídas não tributadas, distingue sim, a origem deles,
restringindo o benefício aos créditos básicos apurados com base nos art.
3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, e aos créditos de PIS
e Cofins importação previstos no art. 15 da Lei no 10.865, de 2004.
Assim, no período objeto dos pedidos de ressarcimento, não havia a
possibilidade de ressarcimento de saldo de créditos presumidos.
Sobre a possibilidade de ressarcimento, lembre-se que o art. 8o da Lei no
10.925, de 2004 emprega a expressão "poderão deduzir" das
contribuições devidas o crédito presumido referido no artigo, o que
significa um encontro de contas no período de apuração entre os créditos
e o PIS e a Cofins devidas e não a autorização para a
compensação/ressarcimento. Essa é aliás a interpretação fixada pela
Administração ao publicar o Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15,
de 2005:
Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 22 de dezembro de 2005, impede a
utilização do crédito presumido ressarcimento ou compensação, permitindo
exclusivamente sua utilização por meio de desconto no cálculo da contribuição
devida:
ADI SRF No 15, DE 2005:
Art. 1o O valor do crédito presumido previsto na Lei no 10.925, de 2004, arts. 8o
e 15, somente pode ser utilizado para deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) apuradas
no regime de incidência não-cumulativa.
Art. 2o O valor do crédito presumido referido no art. 1o não pode ser objeto de
compensação ou de ressarcimento, de que trata a Lei no 10.637, de 2002, art. 5o,
§ 1o, inciso II, e § 2o, a Lei no 10.833, de 2003, art. 6o, § 1o, inciso II, e § 2o, e a
Lei no 11.116, de 2005, art. 16.
Fl. 504
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

A possibilidade de ressarcimento/compensação dos créditos presumidos
vinculados à produção e à comercialização de leite, desde que atendidas
determinadas condições, somente veio integrar o ordenamento com a
edição da Lei no 13.137, de 2015, que incluiu o art. 9o-A na Lei no 10.925,
de 2004. Essa autorização porém, influencia somente períodos
posteriores ao do trimestre em exame nos presentes autos.
Ademais, vale ressaltar que a discussão sobre a possibilidade de
ressarcimento de créditos presumidos para o caso em foco é irrelevante.
Conforme verifica-se na planilha constantes dos anexos TAIs, todo o
crédito presumido foi consumido como desconto das contribuições
devidas nos períodos de apuração não havendo sobra para, não fosse a
vedação legal, eventual ressarcimento.
Por fim, vale anotar que não havendo saldo de crédito presumido e diante
da impossibilidade de ressarcimento de créditos dessa natureza à época,
não há hipótese para a aplicação do art. 73 da Lei no 9.430, de 1996, cujo
escopo, ademais, trata do aproveitamento de ofício de eventual direito de
crédito detido por contribuinte com débitos perante a Fazenda Pública.
De fato, o inciso I do artigo 9o da Lei no 10.925/2004, citado na r. decisão
recorrida, estabelece suspensão da incidência das Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins no caso de venda de leite in natura por pessoa
jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura (inciso II do § 1o do art.
8o), que o caso em análise.
E, como os fatos geradores deste processo abrangem o período de
01/04/2005 a 30/06/2005, ou seja, posterior à entrada em vigência da Lei
no 11.051/2004, publicada em 30/12/2004, que introduziu a suspensão
obrigatória prevista pelo artigo 9o da Lei no 10.925/2004, não resta
dúvida de sua aplicação ao presente caso.
É oportuno esclarecer que o artigo 17, III, da Lei no 10.925/2004 e o
artigo 5o da IN SRF 636/2006 estabelecem que tanto o direito ao crédito
presumido de que trata o artigo 8o da Lei no 10.925/2004, quanto a
suspensão da incidência das contribuições ao PIS e à COFINS
prevista no artigo 9o da Lei no 10.925/2004, produziram efeitos a
partir de 01/08/2004, relativamente às atividades previstas na
redação original da Lei no 10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em
relação às atividades incluídas pela Lei no 11.051/2004.
Neste mesmo sentido se posicionou o Superior Tribunal de Justiça, a
exemplo do julgamento ao Recurso Especial no 1.437.568/SC, de
relatoria do Eminente Ministro Mauro Campbell Marques, cuja Ementa
abaixo transcrevo:
PROCESSUAL
CIVIL.
TRIBUTÁRIO.
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃOCUMULATIVOS. ARTS. 97, VI, 99 e 111, I, DO CTN. AUSÊNCIA DE
PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA
N.
282/STF.
CREDITAMENTO
SIMULTÂNEO DO CRÉDITO ORDINÁRIO PREVISTO NO ART. 3o,
CAPUT, DAS LEIS NN. 10.637/2002 E 10.833/2003 E DO CRÉDITO
Fl. 505
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 8o DA LEI No 10.925/2004 POR UMA
MESMA AQUISIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. SUSPENSÃO DA INCIDÊNCIA
DAS CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVOS E
INÍCIO DA POSSIBILIDADE DE APROVEITAMENTO DE CRÉDITO
PRESUMIDO AMBOS COM EFEITOS A PARTIR DE 1o/8/2004.
INTERPRETAÇÃO DO ART. 17, III, DA LEI No 10.925/2004. LEGALIDADE
DO ART. 5o DA IN SRF N. 636/2006. ILEGALIDADE DO ART. 11, I, DA IN
SRF N. 660/2006 QUE FIXOU A DATA EM 4/4/2006.
1. Discute-se nos autos a possibilidade de aproveitamento simultâneo de crédito
ordinário da sistemática não-cumulativa de PIS/PASEP e de COFINS, prevista
no art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, com o crédito presumido
previsto no art. 8o, § 1o, da Lei no 10.925/2004, referente às aquisições feitas
junto a pessoas jurídicas cerealistas, transportadoras de leite e agropecuárias que
funcionam como intermediárias entre as pessoas físicas produtoras agropecuárias
e as pessoas jurídicas que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal,
para o período de 1o/08/2004 a 03/04/2006.
2. Impossibilidade de conhecimento do recurso especial em relação aos arts. 97,
VI, 99 e 111, I, do CTN, uma vez que os referidos dispositivos não foram
enfrentados pelo acórdão recorrido. Ausência de prequestionamento. Súmula no
282 do Supremo Tribunal Federal.
3. O crédito presumido, que corresponde a um percentual do crédito ordinário,
trata de benefício fiscal que traduz verdadeira ficção jurídica, daí a denominação
"presumido", pois concedido justamente nas hipóteses previstas no art. 3o, §2o,
das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, onde não é possível dedução de crédito
ordinário pela sistemática não cumulativa, v.g., nas aquisições de insumos de
pessoas físicas ou cooperados pessoa física (caput do art. 8o, da Lei n.
10.925/2004) e aquisições de insumos de pessoas jurídicas em relação às quais a
lei suspendeu o pagamento das referidas contribuições (§ 1o do art. 8o, da Lei n.
10.925/2004).
4. O crédito presumido é benefício fiscal cujo objetivo é aliviar a cumulatividade
nas situações onde não foi possível eliminá-la pela concessão do crédito
ordinário. Desse modo, salvo disposição legal expressa, uma mesma aquisição
não pode gerar dois creditamentos simultâneos para o mesmo tributo a título de
crédito presumido e crédito ordinário, sob pena de ser concedida desoneração
para além da não-cumulatividade própria dos tributos em exame.
5. Os arts. 3o, § 3o, I, "a", da IN SRF 636/2006 e 7o, I, da IN SRF 660/2006
condicionaram a existência de crédito presumido à aquisição de produtos com a
tributação a título de PIS/PASEP e COFINS suspensa, na forma do art. 9o, da Lei
n.10.925/2004. A necessidade de suspensão da incidência da contribuição na
etapa anterior para possibilitar a fruição do crédito presumido não decorre das
referidas instruções normativas, mas sim de interpretação sistemática da
legislação que rege o creditamento ordinário e presumido.
6. O crédito presumido e a suspensão da incidência das contribuições
produziram efeitos conjuntamente a partir de 1o/8/2004, nos termos do art.
17, III, da Lei no 10.925/2004, de forma que as INs SRF nos 636/2006 e
660/2006, ainda que sob o pálio do § 2o do art. 9o da referida Lei no
10.925/2004, não poderiam alterar a data de concessão da suspensão da
incidência das contribuições, mas tão somente disciplinar sua aplicação
mediante a instituição de obrigações tributárias acessórias. Nesse sentido,
está conforme a lei o art. 5o da IN SRF 636/2006, que fixou a data do início
do crédito presumido e da suspensão em 1o/8/2004, e ilegal o art. 11, I, da IN
SRF 660/06, que revogou o artigo anterior e, de forma equivocada, fixou a
data do início do crédito presumido e da suspensão em 4/4/2006.
Fl. 506
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

7. Esta Corte já enfrentou o tema da revogação da IN SRF n. 636/2006 pela
IN SRF n. 660/2006 e concluiu que tal revogação não teve o condão de
alterar de 1o/8/2004 para 4/4/2006 o início dos efeitos da suspensão da
incidência das contribuições ao PIS e à COFINS prevista no art. 9o, da Lei
no 10.925/04. Precedente: REsp no 1.160.835/RS, Rel. Min. Herman
Benjamin, Segunda Turma, DJe 23/4/2010.
8. Nos termos do art. 17, III, da Lei no 10.925/2004 e do art. 5o da IN SRF
636/2006, tanto o direito ao crédito presumido de que trata o art. 8o, da Lei
no 10.925/2004, quanto a suspensão da incidência das contribuições ao PIS e
à COFINS prevista no art. 9o, da Lei no 10.925/2004, produziram efeitos a
partir de 1o/8/2004, relativamente às atividades previstas na redação
original da Lei no 10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em relação às
atividades incluídas pela Lei no 11.051/2004.
9. Tendo em vista que o acórdão recorrido reconheceu equivocadamente ao
contribuinte o direito ao crédito ordinário pela sistemática não cumulativa no
período de 1o/8/2004 a 4/4/2006, não é possível a esta Corte, à mingua de recurso
da FAZENDA NACIONAL, afastar o acórdão no ponto, sob pena de incorrer em
reformatio in pejus.
10. Por outro lado, uma interpretação sistemática da legislação, bem como os
princípios da razoabilidade e moralidade não permitem a esta Corte conceder
cumulativamente o crédito parcial (crédito presumido) onde já
foi
equivocadamente reconhecido o crédito total (crédito ordinário) ao contribuinte.
11. Portanto, deve ser reconhecido ao contribuinte o direito ao aproveitamento de
créditos presumidos na forma do art. 8o da Lei no 10.925/2004 no período de
1o/8/2004 a 4/4/2006 somente em relação às aquisições não abrangidas pelo
creditamento ordinário de PIS e COFINS pela sistemática não-cumulativa.
12. Recurso especial parcialmente conhecido e, nessa parte, parcialmente
provido. (sem destaques no texto original)
O posicionamento adotado pelo STJ sobre a matéria é taxativo ao
concluir que o artigo 17, III, da Lei no 10.925/2004 e o artigo 5o da IN
SRF 636/2006 estabelecem que tanto o direito ao crédito presumido de
que trata o artigo 8o da Lei no 10.925/2004, quanto a suspensão da
incidência das contribuições ao PIS e à COFINS prevista no artigo 9o, da
Lei no 10.925/2004, produziram efeitos a partir de 01/08/2004,
relativamente às atividades previstas na redação original da Lei no
10.925/2004, e a partir de 30/12/2004 em relação às atividades incluídas
pela Lei no 11.051/2004.
Diante disso, entendo que está correto o posicionamento da DRJ de
origem, motivo pelo qual mantenho a decisão recorrida e nego
provimento ao recurso.
Ante o exposto, conheço e nego provimento ao Recurso Voluntário.

Fl. 507
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3402-010.804 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10665.900003/2013-16

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 508
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