Tribunal: CARF
Processo: 10120.904626/2015-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-27
Data de publicação: 2023-08-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
A previsão de apuração da contribuição não cumulativa pelo método de rateio proporcional se aplica somente às hipóteses em que o contribuinte se submete a ambos os regimes de apuração - cumulativo e não cumulativo -, não se prestando à apuração de créditos em razão da destinação das vendas, apuração essa que também não sofre impacto das exclusões da base de cálculo previstas em lei devidamente computadas pela Fiscalização.
CRÉDITO. FRETE. TRANSPORTE DE INSUMOS SUBMETIDOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de aquisições de insumos a ser aplicados na produção ou na prestação de serviços, os dispêndios com os fretes correspondentes, devidamente tributados e prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País, observados os demais requisitos da lei, ensejam o direito ao desconto de créditos, encontrando-se o seu ressarcimento autorizado apenas nos casos em que tais créditos se refiram a saídas desoneradas (exportação ou venda no mercado interno não tributada).
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros, uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou na prestação de serviços.
CRÉDITO. MORA OU OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. CORREÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. POSSIBILIDADE.
Havendo mora ou oposição ilegítima por parte do Fisco no reconhecimento do direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa, aplica-se a correção monetária, com base na taxa Selic, a partir do 361o dia contado a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
ACÓRDÃO RECORRIDO. MATÉRIA NÃO CONTESTADA NA SEGUNDA INSTÂNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Tem-se por definitiva a decisão de primeira instância relativa a matérias não contestadas em sede de recurso voluntário.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.904626/2015-79
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.814 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2023
Recorrente
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL DOS PRODUTORES RURAIS DO
SUDOESTE GOIANO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO
PROPORCIONAL.
A previsão de apuração da contribuição não cumulativa pelo método de rateio
proporcional se aplica somente às hipóteses em que o contribuinte se submete a
ambos os regimes de apuração - cumulativo e não cumulativo -, não se
prestando à apuração de créditos em razão da destinação das vendas, apuração
essa que também não sofre impacto das exclusões da base de cálculo previstas
em lei devidamente computadas pela Fiscalização.
CRÉDITO. FRETE. TRANSPORTE DE INSUMOS SUBMETIDOS À
TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de aquisições de insumos a ser aplicados na produção ou na
prestação de serviços, os dispêndios com os fretes correspondentes,
devidamente tributados e prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País,
observados os demais requisitos da lei, ensejam o direito ao desconto de
créditos, encontrando-se o seu ressarcimento autorizado apenas nos casos em
que tais créditos se refiram a saídas desoneradas (exportação ou venda no
mercado interno não tributada).
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao
valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de
aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros,
uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços
utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo
ou na prestação de serviços.
CRÉDITO. MORA OU OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. CORREÇÃO
MONETÁRIA. TAXA SELIC. POSSIBILIDADE.
Havendo mora ou oposição ilegítima por parte do Fisco no reconhecimento do
direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa, aplica-se a
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.904626/2015-79
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

correção monetária, com base na taxa Selic, a partir do 361o dia contado a
partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
ACÓRDÃO
RECORRIDO.
MATÉRIA
NÃO
CONTESTADA
NA
SEGUNDA INSTÂNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Tem-se por definitiva a decisão de primeira instância relativa a matérias não
contestadas em sede de recurso voluntário.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos
relativos aos serviços de frete no transporte de insumos submetidos à tributação monofásica,
desde que tais serviços tenham sido tributados pelas contribuições, prestados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País e se referirem a saídas desoneradas (exportação ou venda no
mercado interno não tributada), vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula
Pedrosa Giglio, que negavam provimento; e (II) por unanimidade de votos, para reconhecer o
direito à correção monetária desses mesmos créditos, com base na taxa Selic, a partir do 361o da
formulação do pedido. Os conselheiros Márcio Robson Costa, Tatiana Josecovicz Belisário e
Mateus Soares de Oliveira foram vencidos ao dar provimento em maior extensão, alcançando
também os dispêndios com fretes em aquisições para revenda de mercadoria sujeita à monofasia,
observados os requisitos da lei.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ana Paula Pedrosa Giglio, Márcio Robson Costa, Tatiana
Josefovicz Belisário, Mateus Soares de Oliveira e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pela pessoa jurídica acima identificada
em decorrência de decisão da Delegacia de Julgamento (DRJ) em que se julgou parcialmente
procedente a Manifestação de Inconformidade manejada para se contrapor ao despacho decisório
da repartição de origem em que se deferira apenas parcialmente o ressarcimento de créditos da
contribuição para o PIS não cumulativa (Mercado Interno).
De acordo com o Relatório de Auditoria, a partir dos dados, arquivos e
documentos coletados junto ao contribuinte durante a ação fiscal, confrontados com as
informações declaradas em Dacon, adotaram-se os seguintes procedimentos:
a) recálculo do rateio proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total;
Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

b) cálculo da relação percentual, com base em arquivos digitais (notas fiscais de
saída), entre as receitas tributadas, as não tributadas e as submetidas à exportação;
c) exclusão de créditos referentes a revendas de produtos sujeitos à tributação
monofásica e à substituição tributária (autopeças, máquinas e veículos do art. 1o da Lei no
10.485/2002);
d) por se tratar de cooperativa de produção agropecuária, além das deduções
gerais previstas no art. 1o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, também foram consideradas as
deduções previstas no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, no art. 1o da Lei no
10.676/2003, e no art. 17 da Lei no 10.684/2003, consolidadas no art. 11 da Instrução Normativa
SRF no 635/2006;
e) negativa de ressarcimento de créditos relativos a saídas tributadas;
f) glosa de créditos decorrentes de fretes não enquadráveis como em operações de
venda e nem como custo de aquisição de insumos (frete sobre aquisições e vendas sem a
indicação da mercadoria transportada, frete em transferências de insumos entre estabelecimentos,
frete em aquisições submetidas à alíquota zero e frete em aquisições de produtos com tributação
monofásica);
g) glosa de créditos básicos sobre depreciação de bens do Ativo Imobilizado com
base no valor de aquisição, em razão da exclusão da base de cálculo dos créditos das seguintes
rubricas: (i) movimentação de estoque (baixa de material de estoque), (ii) serviços prestados por
pessoa física ou por empregado da própria pessoa jurídica (folha de pagamento) e (iii) itens não
comprovados com documentação hábil e idônea.
Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a reforma do
despacho decisório, com deferimento total do crédito, devidamente corrigido pela taxa Selic
desde a data do protocolo do pedido, aduzindo o seguinte:
1) o critério de rateio adotado pela fiscalização não tem amparo legal, pois se trata
de pessoa jurídica sujeita exclusivamente ao regime não cumulativo e optante pelo método de
rateio proporcional (proporcionalidade das receitas tributadas no mercado interno, não tributadas
no mercado interno e de exportação);
2) glosa indevida efetuada pela fiscalização no tocante ao ressarcimento dos
créditos relativos às operações de devolução de vendas, haja vista inexistência de qualquer
previsão legal para que referidos créditos estejam vinculados exclusivamente às receitas
tributadas no mercado interno;
3) desconsideração indevida, para efeito de determinação dos percentuais de
receita tributada e não tributada, da parcela da receita isenta decorrente das exclusões da base de
cálculo das contribuições permitidas para as sociedades cooperativas;
4) é incabível a glosa de créditos relativos a fretes no transporte de insumos entre
estabelecimentos da pessoa jurídica (soja em grãos, suplementos minerais, rações, adubos,
fertilizantes, dentre outros), por se tratar de insumos de produção transferidos do estabelecimento
Fl. 701
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

responsável pela limpeza, secagem e beneficiamento para as indústrias de esmagamento de soja
e refino de óleo (fábrica de óleo de soja e farelos) e para a fábrica de rações;
5) é incabível a glosa de créditos relativos a fretes no transporte de produtos
submetidos à tributação monofásica;
6) omissão do despacho decisório quanto ao pedido de ressarcimento do crédito
presumido previsto no art. 56-B da Lei no 12.350/2010;
7) atualização do crédito pela taxa Selic.
Junto à Manifestação de Inconformidade, o contribuinte carreou aos autos cópias
dos seguintes documentos: (i) planilhas e notas fiscais relativas às glosas de créditos decorrentes
de fretes e (ii) notas fiscais de aquisição de insumos e outros produtos.
A DRJ julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade, sendo
revertidas as glosas de créditos relativos a despesas com fretes na transferência de insumos e
reconhecido o direito à atualização monetária dos créditos, com base na taxa Selic, após o 361o
dia da apresentação do pedido de restituição/ressarcimento.
O relator do voto condutor do acórdão a quo deixou registrado que o contribuinte
não se manifestara quanto às glosas de créditos relativos a “autopeças dos anexos I e II da Lei
10.485/2002”, “máquinas e veículos do artigo 1o da Lei 10.485/2002”, “frete sobre aquisições
sem a indicação da mercadoria transportada”, “frete sobre aquisições de mercadorias tributadas
com alíquota zero", "frete sobre aquisições de produtos com tributação monofásica", "fretes
sobre Vendas sem indicação da mercadoria transportada” e “depreciação de bens do ativo
imobilizado".
Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e requereu a reforma da decisão da DRJ, na parte em que se julgou improcedente a
Manifestação de Inconformidade, com o deferimento integral do crédito pleiteado, bem como a
atualização do crédito, pela taxa Selic, desde o 361o dia a partir do protocolo de sua
Manifestação de Inconformidade até o efetivo ressarcimento, reafirmando os argumentos de
defesa que restaram não acolhidos, exceto aqueles relativos à omissão do despacho decisório
quanto ao pedido de ressarcimento do crédito presumido previsto no art. 56-B da Lei no
12.350/2010, item esse não mais questionado pelo interessado.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator.
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e dele se
toma conhecimento.
Fl. 702
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório da repartição de origem
em que se deferira apenas parcialmente o ressarcimento de créditos da contribuição para o PIS
não cumulativa (Mercado Interno).
De início, registre que, nos termos consignados no relatório supra, o contribuinte
não se manifestou na primeira instância sobre as glosas de créditos relativos a “autopeças dos
anexos I e II da Lei 10.485/2002”, “máquinas e veículos do artigo 1o da Lei 10.485/2002”, “frete
sobre aquisições sem a indicação da mercadoria transportada”, “frete sobre aquisições de
mercadorias tributadas com alíquota zero", "frete sobre aquisições de produtos com tributação
monofásica", "fretes sobre vendas sem indicação da mercadoria transportada” e “depreciação de
bens do ativo imobilizado", tratando-se, portanto, de matérias não controvertidas nestes autos.
Além disso, merece registro o fato de que o Recorrente não mais se insurgiu, nesta
segunda instância, quanto à alegada omissão do despacho decisório em relação ao pedido de
ressarcimento do crédito presumido previsto no art. 56-B da Lei no 12.350/2010, tendo-se por
definitiva a correspondente decisão da DRJ acerca dessa matéria.
Nesta segunda instância, após a reversão pela DRJ de algumas glosas de créditos e
o reconhecimento do direito à atualização monetária dos créditos, com base na taxa Selic, o
Recorrente controverte acerca do seguinte:
a) método de determinação dos créditos – recálculo da relação percentual entre as
receitas tributadas, não tributadas e exportação;
b) método de determinação dos créditos – desconsideração das exclusões da base
de cálculo das contribuições PIS/Cofins no cálculo do percentual correspondente a receitas “não
tributadas”;
c) glosa de créditos relativos a fretes em aquisições de mercadorias não tributadas
(incidência monofásica);
d) aplicação da taxa Selic, nos termos decididos pela DRJ, até a data do efetivo
ressarcimento.
Feitas essas considerações, passa-se à análise do mérito.
I. Rateio entre receitas tributadas, não tributadas e exportação.
O Recorrente contesta o método adotado pela Fiscalização no cálculo dos
percentuais de rateio, em que se considerou que somente fazem parte do rateio proporcional os
custos, despesas e encargos comuns aos diferentes tipos de receitas auferidas (tributada, não
tributada no mercado interno e exportação), aduzindo que tal procedimento não tem respaldo
legal, pois, no seu entendimento, “os §§ 7o, 8o e 9o, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 preveem que a evidenciação dos créditos vinculados à parcela da receita submetida
à incidência não cumulativa e àquelas submetidas ao regime cumulativo da Contribuição ao
PIS/Pasep e da Cofins deve se dar, a critério da pessoa jurídica, com base no método da
apropriação direta ou do rateio proporcional”.
Os referidos §§ 7o, 8o e 9o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 assim
dispõem:
Fl. 703
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do §
8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na
apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa,
observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.
Constata-se dos dispositivos supra que o método de rateio proporcional ali tratado
se refere à apuração dos créditos da contribuição não cumulativa na hipótese de sujeição da
pessoa jurídica à incidência em ambos os regimes de apuração, a saber: cumulativo e não
cumulativo.
Tal método não se destina, em regra, à apuração de percentual a ser aplicado sobre
a totalidade dos créditos a descontar, obtendo-se, a partir daí, os créditos proporcionais relativos
às receitas decorrentes de vendas tributadas no mercado interno, vendas no mercado interno não
tributadas e vendas para o mercado externo, pois que a regra acima se refere à separação dos
cálculos da contribuição de acordo com cada um dos dois regimes de apuração, cumulativo e não
cumulativo, a que a pessoa jurídica se submete.
Nesse sentido, para se segregarem os dispêndios entre os sistemas cumulativo e
não cumulativo, o contribuinte poderá utilizar a apropriação direta ou o rateio proporcional,
apurando-se dessa forma os custos, despesas e encargos passíveis de creditamento (não
cumulatividade) ou não (cumulatividade).
Essa constatação encontra-se patente no Registro 0110 do Guia Prático EFD-
Contribuições, reproduzido pelo Recorrente em sua peça recursal, em que consta que referido
“registro tem por objetivo definir o regime de incidência a que se submete a pessoa jurídica (não-
cumulativo, cumulativo ou ambos os regimes) no período da escrituração”, não se tratando,
portanto, de método de rateio de créditos, mas de discriminação das receitas e despesas
vinculadas à cumulatividade e à não cumulatividade.
Encontrando-se a apuração da contribuição adstrita ao regime da não
cumulatividade, como afirma o próprio Recorrente, os créditos serão apurados a partir de cada
aquisição de insumos ou de produtos destinados à revenda, apartando-se, logicamente, os casos
em que a lei não permite a apropriação de créditos, mas tudo isso caso a caso, nos termos dos
incisos I e II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Nota-se dos dispositivos supra que a lei restringe o desconto de créditos a
determinadas situações, excluindo-se desse direito, por exemplo, as mercadorias adquiridas para
revenda submetidas à substituição tributária (inciso III do § 3o do art. 1o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003) e à tributação monofásica (§§ 1o e 1o-A do art. 2o das mesmas leis).
Por outro lado, na apuração dos créditos passíveis de ressarcimento, adstritos
àqueles vinculados a saídas não tributadas (exportação ou mercado interno não tributado), há que
se observarem os dispositivos legais que versam sobre essa matéria, muito bem destacados pela
Fiscalização no relatório fiscal, verbis:
Lei no 10.833/2003
(...)
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada no
exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de exportação.
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em relação a
custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação, observado o
disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no inciso III
do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos vinculados à receita de
exportação.
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a
Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...)
III - nos §§ 3oe 4odo art. 6o desta Lei; (destaques nossos)
[...]
Lei no 11.116/2005
(...)
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de
21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável
à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.
[...]
Lei no 11.033/2004
(...)
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. (g.n.)
Considerando-se os dispositivos supra, constata-se que somente dão direito a
ressarcimento de crédito as aquisições de produtos aplicados em produtos finais cujas saídas são
não tributadas (imunidade na exportação, suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência);
logo, para se identificarem tais aquisições, torna-se necessário discriminar as saídas tributadas
das não tributadas, como fez a Fiscalização na tabela 03 do relatório fiscal.
A partir da proporcionalidade apurada entre as receitas tributadas, as não
tributadas no mercado interno e as não tributadas na exportação, a Fiscalização calculou os
percentuais de créditos passíveis de ressarcimento (tabela 04), excluindo-se as mercadorias
tributadas adquiridas para revenda (saídas também tributadas), as mercadorias submetidas ao
regime monofásico e à substituição tributária (não tributadas), os bens do ativo permanente
vendidos e as devoluções de vendas, chegando-se aos créditos básicos a descontar (tabela 05).
Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

Destaque-se que a referência feita, no § 3o do art. 6o da Lei no 10.833/2003, aos §§
8o e 9o do art. 3o da mesma lei serve tão somente para destacar que apenas os créditos decorrentes
de dispêndios vinculados à sistemática da não cumulatividade poderão ser objeto de pedido de
ressarcimento, o que exclui os gastos aplicados na produção ou na revenda submetida à
sistemática cumulativa.
O julgador de piso muito bem concluiu acerca dessas questões, conforme se
verifica do excerto a seguir transcrito:
No caso, tendo a auditoria fiscal identificado custos, encargos e despesas que por sua
natureza estão diretamente relacionados a receitas específicas (exportação, mercado
interno tributado, mercado interno isento, mercado interno alíquota zero e mercado
interno suspensão), não se tratando, portanto, dos custos comuns referidos no comando
legal acima transcrito, agiu corretamente ao alocar os correspondentes créditos não-
cumulativos ao tipo de receita a que estão vinculados.
Dessa forma, mantém-se o procedimento da Fiscalização tratado neste item do
voto.
II. Método de determinação dos créditos. Exclusões.
A Fiscalização justificou o motivo da desconsideração das exclusões da base de
cálculo das contribuições nos cálculos dos percentuais de rateio nos seguintes termos:
61. Cabe aqui mencionar que o contribuinte, por se tratar de cooperativa de
produção agropecuária, além das deduções gerais previstas no art. 1o das Leis no
10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, também faz jus as deduções previstas no art. 15
da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, no art. 1o da Lei no
10.676, de 22 de maio de 2003 e no art. 17 da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003,
consolidadas no art. 11 da Instrução Normativa SRF no 635, de 24 de março de
2006, razão por que há uma grande diminuição da base de cálculo, para fins de
cálculo da contribuição a pagar .
62. Dentre as reduções previstas da base de cálculo das contribuições, além das
exclusões vinculadas à comercialização de produtos (IN SRF no 635/2006, art. 11,
incisos I e II), também há:
1) exclusões de receitas decorrentes de prestação de serviços aos associados (IN SRF
no 635/2006, art. 11, incisos III e IV);
2) deduções dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados ( IN SRF
no 635/2006, art. 11, V);
3) exclusões de receitas financeiras decorrentes de empréstimos rurais (IN SRF no
635/2006, art. 11, VI);
4) deduções de sobras líquidas apuradas na DRE (Demonstração do Resultado do
Exercício) – IN SRF no 635/2006, art. 11, VII.
63. Vale ressaltar que a base de cálculo das contribuições sofre reduções por conta da
comercialização de produtos, da prestação de serviços aos associados, dos custos
agregados, de receitas financeiras e até mesmo do resultado do exercício – DRE –
(sobras líquidas).
64. Assim, com base na legislação ora mencionada, resta claro que as cooperativas são
beneficiadas pela isenção do pagamento das contribuições, de uma forma ampla,
Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

não só com descontos vinculados unicamente à receita de venda dos produtos, mas
também à receita de serviços, à receita financeira, aos custos agregados e ao resultado
do exercício.
65. Por outro lado, o cálculo dos percentuais de rateio dos créditos básicos é feito
exclusivamente com base nas receitas de vendas.
66. Portanto, é impossível estender as exclusões da base de cálculo das contribuições
para o cálculo do rateio, pelo fato de que dentre as parcelas integrantes das
exclusões da base de cálculo há valores totalmente desvinculados da receita de
venda de produtos, como é o caso da receita de prestação de serviços aos associados,
dos custos agregados, das receitas financeiras sobre empréstimos e das sobras
líquidas apuradas no resultado do exercício.
(...)
68. Desta forma, os créditos vinculados à receita tributada, seja em relação à parte da
receita de venda excluída da base de cálculo do Pis e da Cofins (IN RFB no 635/2006,
art. 11), seja à parte não excluída, devem ser mantidos para desconto das referidas
contribuições, porém, não são ressarcíveis, uma vez que estão associados à receita
tributada (sem as exclusões) e portanto não se enquadram na combinação das
disposições do artigo 17 da Lei no 11.033, de 2004, com o artigo 16 da Lei no 11.116, de
2005. (g.n.)
O Recorrente se contrapõe a esse posicionamento da Fiscalização, bem como do
julgador de piso, arguindo que (i) a solução de consulta citada pelo relator do acórdão recorrido
não se aplicava ao presente caso, (ii) a interpretação da autoridade fiscal era equivocada, pois
havia, sim, previsão legal que permitia computar as exclusões da base de cálculo das
contribuições no cálculo do percentual de ressarcimento dos créditos básicos, (iii) de acordo com
o STF, ao contrário do alegado pelo julgador a quo, a redução da base de cálculo se equiparava
com a isenção parcial e (iv) apurando-se saldo credor, em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033/2004, o contribuinte podia solicitar a compensação ou o ressarcimento.
Verifica-se que a defesa do Recorrente caminha no sentido de reafirmar a
existência de autorização legal às exclusões da base de cálculo identificadas pela Fiscalização e
ratificadas por ele, não se dando conta de que esse direito restou reconhecido pela autoridade
administrativa, que apenas fez referência a tais descontos na parte do relatório fiscal
correspondente para justificar a não inclusão desses descontos na apuração da proporcionalidade
entre as receitas de exportação, as receitas do mercado interno não tributadas e as receitas
tributadas, pois, conforme já dito acima, somente os créditos relacionados a saídas desoneradas
podem ser objeto de ressarcimento, daí a necessidade de se distribuírem as aquisições na
proporção de cada grupo de vendas no que tange à incidência ou não das contribuições não
cumulativas.
Nesse sentido, também, aqui, vota-se por manter o procedimento fiscal.
III. Créditos. Fretes. Aquisições não tributadas (Monofasia).
De acordo com o relatório fiscal, foram glosados créditos relativos a fretes
decorrentes de aquisições de produtos não tributados, por não se enquadrarem como fretes
integrantes do custo de aquisição de insumos e nem se referirem a vendas de mercadorias.
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

Inicialmente, há que se registrar que a DRJ, com base no inciso IX do art. 172 da
Instrução Normativa RFB no 1911/2019, reverteu as glosas de créditos referentes à transferência
de insumos entre estabelecimentos.
No que tange, especificamente, aos fretes em aquisições de mercadorias
submetidas à tributação monofásica, a Fiscalização considerou que, por se tratar de insumos não
tributados nas operações de aquisição, referidos dispêndios deviam seguir a mesma condição,
dado integrar-se ao custo da mercadoria adquirida.
O Recorrente se contrapõe ao entendimento da instância anterior de que “se um
bem adquirido não gera crédito ou só gera crédito presumido e a base de cálculo desse crédito é
o custo total da aquisição, o frete pago nessa aquisição também não vai gerar nenhum crédito ou
só vai gerar o crédito presumido, conforme os caso”.
Segundo o Recorrente, “não é possível inferir da lei que a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre os dispêndios com transporte está condicionada à
possibilidade de apropriação do crédito em relação aos bens transportados”, pois, “de acordo
com o art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, é assegurado ao contribuinte o direito de
descontar créditos calculados em relação a bens adquiridos para revenda (inciso I) e em relação a
bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda (inciso II).
Destaca-se a assertiva do Recorrente de que “a lei não diz, em lugar algum, que
para ser considerado mercadoria para revenda ou insumo com direito a crédito, o frete precisa
estar vinculado a um bem com direito de crédito”, pois essa exigência, segundo ele, “não está na
lei”, mas “apenas na interpretação da Receita Federal do Brasil.”
Feitas essas considerações, passa-se à análise das matérias controvertidas.
III.1) Fretes. Aquisição de insumos.
Tendo-se em conta o entendimento da Fiscalização e da DRJ de que o dispêndio
com frete segue o regime de tributação do bem adquirido, glosaram-se os créditos decorrentes do
transporte de bens submetidos à alíquota zero, glosa essa revertida pela DRJ, e à tributação
monofásica.
No entanto, conforme apontado pelo Recorrente, a lei não faz a referida
delimitação, pois, nos termos do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003,
geram direito ao desconto de crédito as aquisições de insumos e de serviços aplicados na
produção, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2oda Lei no10.485, de 3
de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 daTipi;
Fl. 709
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

Conforme se verifica acima, além do valor do bem utilizado como insumo, podem
ser descontados créditos calculados sobre a aquisição de serviços, hipótese normativa essa que
alcança os serviços de transporte de bens utilizados como insumos, serviços esses inerentes à
produção de bens destinados à venda, salvo se descumpridos os seguintes requisitos previstos na
lei, verbis:
Art. 3o (...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição; e
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada
no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do mês em
que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei. (g.n.)
Nesse sentido, tratando de serviços de frete (i) utilizados na produção ou na
prestação de serviços, (ii) tributados pelas contribuições e (iii) prestados por pessoas jurídicas
domiciliadas no País, suas aquisições ensejam o direito ao desconto de créditos das contribuições
não cumulativas, cujo ressarcimento, contudo, somente se encontra autorizado se se referirem
tais créditos a saídas desoneradas (exportação ou venda no mercado interno não tributada), razão
pela qual as glosas correspondentes devem ser revertidas, decisão essa em consonância com a
atual jurisprudência da 3a Turma da Câmara Superior de Recurso Fiscais (CSRF), verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
(...)
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE
INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À
ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito
correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens
ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2o, art. 3o). Tal
exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo
comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributado. Sendo os regimes de
incidência distintos, do insumo e do frete, permanece o direito ao crédito referente ao
frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.835, rel.
Tatiana Midori Migiyama, j. 15/03/2023)
Fl. 710
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

III.2) Fretes. Mercadorias adquiridas para revenda.
Conforme acima apontado, os créditos decorrentes de aquisições de bens para
revenda foram glosados pela Fiscalização nos casos de produtos sujeitos à alíquota zero e à
monofasia.
O desconto de créditos na aquisição de bens destinados à revenda encontra-se
regido pelo inciso I do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante
a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
Conforme se extrai do dispositivo supra, nessa hipótese, o desconto de crédito se
restringe àquele calculado sobre o valor dos bens adquiridos, excetuando-se desse direito, além
dos bens de que tratam o inciso III do § 3o do art. 1o e os §§ 1o e 1o-A do art. 2o da lei, os bens
não sujeitos ao pagamento das contribuições (inciso II do § 2o do art. 3o da lei transcrito no
subitem anterior deste voto).
As aquisições sob análise encontram-se disciplinadas na lei no contexto da
destinação do bem adquirido, qual seja, a revenda, alcançando, portanto, somente o bem a ser
vendido, dada a inocorrência, nesses casos, de previsão de aplicação de insumos em produção ou
em prestação de serviços.
Dessa forma, impossível se torna conceber o direito ao crédito nessa situação com
base no conceito de insumo, conceito esse que se torna relevante apenas na aplicação do inciso II
do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, restando perquirir se tal dispêndio,
independentemente de incorrido juntamente com o bem adquirido, na mesma nota fiscal, ou por
meio da contratação de terceiros, pode ser considerado como parte do custo do bem.
No presente caso, a Fiscalização e a DRJ basearam seu entendimento na premissa
de que o gasto com frete na aquisição de bens destinados à revenda somente gerará direito a
desconto de crédito das contribuições quando se tratar de aquisição de bem com direito ao
mesmo crédito, situação essa em que se afasta o desconto nas hipóteses de aquisição de produtos
não tributados ou submetidos à tributação monofásica.
Referido entendimento já foi adotado por esta turma ordinária, em composição
não coincidente com a atual, cuja decisão restou ementada nos seguintes termos:
Fl. 711
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
(...)
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao valor
da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de aquisição, não
alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros, uma vez que a
possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços utilizados como insumos
se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou na prestação de serviços.
(Acórdão 3201-010.152, rel. Hélcio Lafetá Reis, j. 20/12/2022) (g.n.)
Nesse sentido, reafirmando-se entendimento anterior da turma, vota-se por manter
as glosas sob comento.
IV. Ressarcimento. Juros. Taxa Selic.
O julgador de primeira instância, com base em decisões do Superior Tribunal de
Justiça (STJ), na Nota PGFN/CRJ/No 1.066/2017 e no 24 da Lei no 11.457/2007, reconheceu o
direito à correção monetária dos créditos das contribuições não cumulativas, nas hipóteses de
mora ou de oposição ilegítima por parte do Fisco, a partir do 361o dia contado da data da
formulação do pedido, o que, no presente caso, só alcançava “a parcela do pedido de
ressarcimento inicialmente indeferida pela autoridade fiscal”, revertida no acórdão de primeira
instância.
O Recorrente manifestou concordância com esse entendimento da DRJ,
requerendo sua aplicação a eventuais parcelas de crédito reconhecidas por este CARF, pedido
esse, indubitavelmente, consoante com a decisão a quo, razão pela qual aqui se adotam os
mesmos fundamentos para reconhecer o direito à correção monetária, com base na taxa Selic,
dos créditos cujas glosas foram aqui revertidas.
V. Conclusão.
Diante do exposto, vota-se por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário,
para, observados os requisitos da lei, (i) reverter as glosas de créditos relativos aos serviços de
frete no transporte de insumos submetidos à tributação monofásica, desde que tais serviços
tenham sido tributados pelas contribuições, prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País
e se referirem a saídas desoneradas (exportação ou venda no mercado interno não tributada), e
(ii) reconhecer o direito à correção monetária desses mesmos créditos, com base na taxa Selic, a
partir do 361o da formulação do pedido.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis

Fl. 712
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Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-010.814 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904626/2015-79

Fl. 713
DF CARF MF
Original