Tribunal: CARF
Processo: 11065.724773/2011-16
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-25
Data de publicação: 2023-12-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO.
Presentes os pressupostos regimentais e verificada contradição no julgado, o vício deve ser sanado por meio do acolhimento dos embargos de declaração.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
CONTRIBUIÇÃO À(AO) COFINS/PIS. REGIME MONOFÁSICO. AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. DIREITO A CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO MERCADORIAS. REVENDA. COMÉRCIO VAREJISTA. IMPOSSIBILIDADE.
O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para revenda. Se o bem ou produto adquirido não dá direito ao crédito por se encontrar sujeito à sistemática da monofasia, o frete envolvido na sua aquisição seguirá a mesma sorte.
COFINS/PIS NÃO CUMULATIVA(O). CONCEITO DE INSUMO. APROPRIAÇÃO DE CRÉDITOS. ATIVIDADE COMERCIAL. IMPOSSIBILIDADE
Os critérios de essencialidade ou de relevância (REsp no 1.221.170/PR) devem ser avaliados em relação ao processo produtivo em si, do qual origina o produto final ou atinente à execução do serviço prestado a terceiros. Os incisos II dos arts. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002 não contemplam o creditamento sobre bens ou de serviços utilizados na atividade de comercialização de mercadorias, mas tão somente sobre os insumos utilizados na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens.
Nesse passo, excetuados os gastos com disposição legal específica, apenas os bens e serviços empregados no processo produtivo ou na prestação de serviços e que não se incluam no ativo permanente dão direito ao crédito sobre o valor de suas aquisições. Assim, em razão de nada produzirem e de nada fabricarem, empresas dedicadas à atividade comercial não podem tomar créditos do regime não cumulativo sobre gastos com fretes na aquisição de mercadorias para revenda.
DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, I DO CPC
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação, deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito de crédito. No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte, aplicando-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.724773/2011-16
Recurso
Embargos
Acórdão no
3402-010.689 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de julho de 2023
Embargante
QUERODIESEL TRANSPORTES E COMERCIO DE COMBUSTIVEIS
LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. CONTRADIÇÃO.
Presentes os pressupostos regimentais e verificada contradição no julgado, o
vício deve ser sanado por meio do acolhimento dos embargos de declaração.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
CONTRIBUIÇÃO
À(AO)
COFINS/PIS.
REGIME
MONOFÁSICO.
AQUISIÇÃO DE COMBUSTÍVEIS. DIREITO A CRÉDITO. FRETE NA
AQUISIÇÃO MERCADORIAS. REVENDA. COMÉRCIO VAREJISTA.
IMPOSSIBILIDADE.
O frete faz parte do custo de aquisição dos bens e produtos adquiridos para
revenda. Se o bem ou produto adquirido não dá direito ao crédito por se
encontrar sujeito à sistemática da monofasia, o frete envolvido na sua aquisição
seguirá a mesma sorte.
COFINS/PIS
NÃO
CUMULATIVA(O).
CONCEITO
DE
INSUMO.
APROPRIAÇÃO
DE
CRÉDITOS.
ATIVIDADE
COMERCIAL.
IMPOSSIBILIDADE
Os critérios de essencialidade ou de relevância (REsp no 1.221.170/PR) devem
ser avaliados em relação ao processo produtivo em si, do qual origina o
produto final ou atinente à execução do serviço prestado a terceiros. Os incisos
II dos arts. 3o das Leis nos 10.833/2003 e 10.637/2002 não contemplam o
creditamento sobre bens ou de serviços utilizados na atividade de
comercialização de mercadorias, mas tão somente sobre os insumos utilizados
na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens.
Nesse passo, excetuados os gastos com disposição legal específica, apenas os
bens e serviços empregados no processo produtivo ou na prestação de serviços
e que não se incluam no ativo permanente dão direito ao crédito sobre o valor
de suas aquisições. Assim, em razão de nada produzirem e de nada fabricarem,
empresas dedicadas à atividade comercial não podem tomar créditos do regime
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.724773/2011-16
Fl. 733
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

não cumulativo sobre gastos com fretes na aquisição de mercadorias para
revenda.
DIREITO CREDITÓRIO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS DA PROVA.
ARTIGO 373, I DO CPC
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação,
deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para
demonstrar a liquidez e certeza de seu direito de crédito. No âmbito do
processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da Receita
Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro débito,
o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte, aplicando-
se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
Embargos de Declaração para sanar a contradição apontada, com atribuição de efeitos
infringentes, para afastar a incidência da Súmula CARF no 01, resultando no conhecimento do
Recurso Voluntário com relação ao direito creditório sobre as despesas com combustíveis,
lubrificantes, encargos de depreciação de veículos, gastos com borracharia, pneus e câmaras,
manutenção de veículos, peças de reposição, lavagem de veículos e caminhões-tanque e
rastreamento (monitoramento em tempo real da frota) e, na parte conhecida, negar-lhe
provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o
decidido no Acórdão no 3402-010.686, de 25 de julho de 2023, prolatado no julgamento do
processo 11065.724771/2011-19, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Renata da Silveira Bilhim, Marina Righi
Rodrigues Lara, Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente o
conselheiro Carlos Frederico Schwochow de Miranda.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Versa o presente litígio de Pedido de Ressarcimento Eletrônico (PER) pelo qual a
contribuinte pretendeu o reconhecimento de créditos das contribuições para o PIS/PASEP e da
COFINS não cumulativas, apurados na forma dos artigos 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003.
Fl. 734
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

O Recurso Voluntário foi julgado em sessão de 26 de abril de 2021 através do
Acórdão no 3402-008.255 com o seguinte resultado:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte
do Recurso Voluntário para, na parte conhecida, pelo voto de qualidade, negar
provimento ao Recurso. Vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora),
Maysa de Sá Pittondo Deligne, Renata da Silveira Bilhim e Thais De Laurentiis
Galkowicz. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Pedro Sousa Bispo.
A Contribuinte interpôs Embargos de Declaração, o qual foi admitido através do r.
Despacho, proferido nos seguintes termos:
Alega a Embargante contraditório o acórdão embargado, uma vez que os créditos objeto
deste processo administrativo não se referem ao mesmo período daqueles discutidos
na esfera judicial, de modo que inaplicável a Súmula CARF no 1.
O tema foi assim enfrentado pela Relatora do acórdão embargado:
Todavia, a Unidade de Origem informou no Relatório de Diligência, que a
Recorrente ingressou com duas ações judiciais perante Tribunal Regional Federal da
4a Região:
Mandado de Segurança no 5007061-58.2018.4.04.7108/RS (e-dossiê n.o 10010-
033.156/0418-92), distribuído em 26/03/2018, e cujo trânsito em julgado ocorreu em
30/10/2019. Esta ação tem por objeto:
i) O direito ao creditamento de PIS e Cofins incidentes sobre despesas com combustíveis,
lubrificantes e encargos de depreciação de veículos;
ii) O reconhecimento do direito à compensação dos créditos não descontados nos últimos
cinco anos.
Mandado de Segurança no 5017973-80.2019.4.04.7108/RS (e-dossiê n.o 13033-
022.469/2019-82), distribuído em 23/09/2019, sendo a segurança pleiteada concedida em
16/12/2019 por sentença, com interposição de Recurso de Apelação pela União, e até o
momento não transitada em julgado. Esta ação tem por objeto:
i) O direito ao creditamento de PIS e Cofins incidentes sobre gastos com borracharia,
pneus e câmaras, manutenção de veículos, peças de reposição, lavagem de veículos e
caminhões-tanque e rastreamento (monitoramento em tempo real da frota);
ii) O reconhecimento do direito à compensação dos créditos não descontados desde os
últimos cinco anos contados da propositura, até o trânsito em julgado, devidamente
corrigidos pela Selic, a contar da data em que poderiam ter sido aproveitados.
O ajuizamento da ação judicial foi confirmado pela Contribuinte em sua resposta à
diligência (fls. 654-670).
Diante da demanda judicial em referência, aplica-se a Súmula CARF no 01,
resultando em concomitância, motivo pelo qual deixo de conhecer o recurso quanto
ao direito creditório sobre as glosas objeto do Mandado de Segurança n.o 5007061-
58.2018.4.04.7108/RS e Mandado de Segurança n.o 5017973-80.2019.4.04.7108/RS,
referentes às despesas com combustíveis, lubrificantes, encargos de depreciação de
veículos, gastos com borracharia, pneus e câmaras, manutenção de veículos, peças de
reposição, lavagem de veículos e caminhões-tanque e rastreamento (monitoramento em
tempo real da frota).
Há aqui, com efeito, o vício alegado nos embargos.
Erro de fato ou contradição, a verdade é que o acórdão embargado, ao aplicar a Súmula
CARF no 01, entendeu que as ações judiciais debatiam parcela do crédito discutido nos
autos.
Fl. 735
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

Ocorre que, como bem lembrado nos aclaratórios, o direito objeto do presente processo
administrativo tem origem no período de apuração compreendido de 01/04/2005 a
30/06/2005 (conforme a sua própria ementa), bem anterior, portanto, aos
discutidos nas ações judiciais (cinco anos anteriores ao ajuizamento, o que se deu
em 26/03/2018 e 23/09/2019).
Não há, pois, concomitância.
Diante do exposto, com base nas razões acima expostas e com fundamento no art. 65, §
3o, do Anexo II do RICARF, ACOLHO os Embargos de Declaração opostos.
Através de Despacho, o recurso foi encaminhado para julgamento.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Pressupostos legais de admissibilidade
O recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos previstos pelo artigo 65,
§ 1o do Anexo II do RICARF, motivo pelo qual deve ser conhecido.

Mérito
Da contradição no Acórdão embargado
Com relação à contradição indicada em peça de Embargos de Declaração, de
fato assiste razão à defesa.
Ocorre que, como informado no Relatório de Diligência, a Recorrente ingressou
com os Mandados de Segurança no 5007061-58.2018.4.04.7108/RS e 5017973-
80.2019.4.04.7108/RS perante Tribunal Regional Federal da 4a Região e, diante
da confirmação pela Contribuinte em Manifestação de e-fls. 654-670, esta
Relatora incorreu em erro ao entender pela identidade de objeto, motivo pelo
qual inicialmente concluiu pela configuração de concomitância e incidência da
Súmula CARF no 01, conhecendo parcialmente do recurso.
Como bem observado em r. Despacho de Admissibilidade, o direito objeto do
presente processo administrativo tem origem em períodos de apuração
compreendidos entre 01/10/2004 e 31/12/2004 (conforme a sua própria ementa),
bem anteriores, portanto, aos discutidos nas ações judiciais (cinco anos
anteriores ao ajuizamento, o que se deu em 26/03/2018 e 23/09/2019),
resultando na impossibilidade de concomitância.
Portanto, deve ser conhecido e acolhido os Embargos de Declaração, para o
fim de que seja integralmente conhecido o Recurso Voluntário.
Fl. 736
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

Por sua vez, as glosas objeto deste litígio versam sobre os seguintes custos:

Créditos sobre Fretes Pagos na Aquisição de Diesel e Biodiesel para
Revenda;

Créditos Indevidos sobre Encargos de Depreciação;

Valores de Créditos Calculados sem Previsão Legal, referentes à
despesas gerais de conservação e manutenção (Créditos da linha 13 – DACON:
borracharia de terceiros, oficina de terceiros, lavagem de terceiros, despesas com
combustíveis, lubrificantes, pneus e câmaras, peças, acessórios e pedágio).
A glosa sobre os fretes pagos na aquisição de diesel e biodiesel para revenda foi
objeto de análise por este Colegiado, em anterior composição, a qual foi
mantida pelo voto de qualidade, nos termos do r. voto vencedor.
Com relação às demais glosas, passo à análise das razões da defesa.
Da análise das glosas mantidas em diligência fiscal
Como já mencionado, versa o presente litígio sobre Pedido de Ressarcimento
Eletrônico (PER) pelo qual a contribuinte pretendeu o reconhecimento de
créditos das contribuições para o PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas,
apurados na forma dos artigos 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003.
A autuação objeto deste processo foi lavrada em razão da conclusão do Auditor
Fiscal apontada em Relatório Fiscal de fls. 303-323, embasada na
impossibilidade de considerar tais créditos originados de insumos para a
atividade desenvolvida pela Autuada.
Através do Mandado de Procedimento Fiscal n° 10.1.07.00-2011-00276-0 a
equipe de Fiscalização da Delegacia da Receita Federal do Brasil em Novo
Hamburgo/RS procedeu à verificação dos documentos apresentados pela
Contribuinte, concluindo pelo lançamento de saldos devedores mensais
remanescentes, acrescidos de multas de ofício.
A Recorrente tem por objeto social e atividade principal o transporte e o
comércio de óleo diesel, querosene e óleos combustíveis, sob a forma de
Transportador Revendedor Retalhista (TRR) (Código CNAE 46.81-8-02),
tratando-se de empresa autorizada pela Agência Nacional do Petróleo (ANP) a
adquirir em grande quantidade combustível a granel, óleo lubrificante acabado e
graxa envasados para depois vender a retalhos.
Como observado em Relatório de Diligência Fiscal, assim consta o objeto social
nos atos constitutivos da Recorrente:

Fl. 737
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

O Auditor Fiscal lançou o crédito tributário por considerar que “sendo as
mercadorias revendidas o óleo diesel e o biodiesel, e estes estando
excepcionados da possibilidade do desconto de créditos, o custo dos fretes
pagos na aquisição desses produtos não gera desconto de créditos”.
Por sua vez, a decisão recorrida considerou que a vedação em referência
abrange todos os valores que compõem o custo de aquisição para revenda de
tais bens, inclusive gastos com fretes relacionados a referida aquisição.
Considerou, ainda, que o óleo diesel e suas correntes comercializados pela
contribuinte são sujeitos ao regime monofásico de apuração das contribuições
para o PIS e a Cofins, nos termos do art. 4o da Lei no 9.718, de 1998, resultando
na impossibilidade de apuração de créditos na aquisição de bens para revenda,
conforme previsão do art. 3o, I, “b” da as Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833,
de 2003.
Através do Relatório de Diligência Fiscal de fls. 637-648, a Autoridade Fiscal
de origem manteve a glosa efetuada, concluindo que “a possibilidade de
apuração de créditos da não cumulatividade pelos revendedores de produtos
sujeitos à cobrança monofásica ou concentrada das contribuições não é plena e
deve atender aos requisitos estabelecidos pela legislação tributária, de acordo
com o entendimento da 14a Turma da DRJ em Ribeirão Preto – SP”.
Cumpre observar que, com relação aos créditos sobre fretes pagos na aquisição
de diesel e biodiesel para revenda, esta Relatora havia concluído pela
possibilidade de afastar a glosa, tendo em vista que a exceção ao creditamento
em razão da monofasia não impede o direito creditório sobre o frete pago na
aquisição do combustível para revenda (custo de aquisição), que está
assegurado pelo inciso I do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Todavia, como mencionado acima, tal entendimento foi vencido pelo voto de
qualidade, nos termos do r. voto vencedor.
Por sua vez, com relação à demais despesas, entendo que, não obstante a
controvérsia sobre a atividade comercial da Contribuinte, o fato é que não foi
comprovado nos autos tais dispêndios.
Vejamos:
Créditos Indevidos sobre Encargos de Depreciação.
Afirmou a Fiscalização que:

A Contribuinte se creditou indevidamente de valores relativos à
depreciação de bens do ativo imobilizado, sendo a maior parte dessa despesa
referente à depreciação de veículos (caminhões, carretas, motos, etc), estando
incluído ainda tanques, máquinas e equipamentos, prédios e despesas de
contraprestação de arrendamento mercantil;

Considerando que a atividade da Querodiesel Transporte e Comércio de
Combustível Ltda é a de revenda de combustíveis, não há a possibilidade do
aproveitamento de créditos da não-cumulatividade das contribuições sobre as
suas máquinas e equipamentos no período em análise, por falta de previsão legal;
Fl. 738
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16


Devem ser glosados os valores de créditos utilizados pelo contribuinte
relativos a encargos de depreciação sobre máquinas, equipamentos e outros bens
incorporados ao ativo imobilizado.
Argumentou a Recorrente que:

A Autoridade Administrativa e o Acórdão recorrido não observaram o
fato de que a empresa Recorrente tem por atividade o transporte e o comércio de
óleo diesel, querosene, óleos combustíveis, sob a forma de transportador
revendedor retalhista;

Tal demonstração se fez pela juntada do contrato social da Recorrente,
no qual consta a atividade de transportador revendedor retalhista, bem como
através da habilitação concedida pela Agência Nacional do Petróleo – ANP,
conforme atesta o documento anexado com a manifestação de inconformidade;

Em outros termos, a atividade da Recorrente não se resume a mera e
exclusiva revenda de combustíveis como afirmado no relatório da ação fiscal,
mas sim consistente na aquisição, armazenamento, transporte, revenda a retalho
e o controle de qualidade e assistência técnica ao consumidor quando da
comercialização de combustíveis;

Aplica-se o inciso VI do art. 3o tanto da Lei no 10.637/02 quanto da Lei
no 10.833/03, na medida em que perfeitamente configurada a hipótese da norma
à situação fática descrita e comprovada pela Recorrente, ou seja, de que sua
atividade inquestionavelmente depende da utilização de máquinas, equipamentos
e outros bens do ativo imobilizado para o seu regular exercício e que, por isso,
deve descontar créditos em relação aos encargos de depreciação apurados.
Através da Resolução no 3402-002.361 (e-fls. 465-476), o julgamento do
recurso foi convertido em diligência, determinando que a Contribuinte
especificasse e comprovasse a forma de utilização dos itens considerados para
os valores lançados como depreciação de bens do ativo imobilizado.
Em Relatório de Diligência Fiscal de e-fls. 637-648, a Unidade Preparadora
assim concluiu com relação a tais créditos:
Análise das glosas: 3.2. Créditos Indevidos sobre Encargos de Depreciação.
10
A Recorrente, em sua resposta à intimação, informou que não foi
possível localizar os relatórios de depreciação, bem a bem, do período de
09/2004 a 04/2006, razão pela qual atendeu parcialmente ao solicitado no item
2.4 da intimação mencionada no item 3 deste relatório.
11
Para o período de 05/2006 a 03/2008, informou que foram tomados
créditos sobre depreciações de máquinas, mão de obra, tanques, motocicletas,
veículo utilitário, caminhões, entre outros (v. arquivo denominado de “Item 2-4
Depreciacoes.xlsx”, digitalizado e anexado aos autos).
12
Na seção “6. Depreciação de veículos” de seu Laudo Técnico, constam
esclarecimentos acerca da depreciação de veículos, mais especificamente sobre a
utilização de caminhões próprios ou arrendados, porém não foi especificada a
forma de utilização dos demais itens considerados para os valores lançados como
depreciação de bens do ativo imobilizado.
(...)
Fl. 739
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

14
A previsão legal contida no inciso VI do art. 3o das Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003, autorizam a tomada de créditos exclusivamente nos
casos de aquisição ou fabricação de bens do imobilizado para locação a terceiros,
ou para a utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de
serviços.
(...)
15
Logo, não há previsão para a tomada de créditos sobre bens do
imobilizado nas atividades de revenda de bens.
Em resposta, argumentou a Recorrente que, “restando demonstrado que a
empresa não é uma simples revendedora de combustível, mas sim uma
Transportadora Revendedora Retalhista – TRR que, por obrigação legal,
realiza a entrega dos combustíveis revendidos através de caminhões próprios,
não se caracterizando a atividade econômica desenvolvida como unicamente
“comercial”, não há dúvidas de que deve ser reconhecido seu direito de
descontar créditos de PIS e COFINS sobre os encargos de depreciação dos
veículos (caminhões) utilizados na atividade, nos termos do art. 3o, §1o, inciso
III, das Leis n.o 10.637/2002 e 10.833/2003”.
Entretanto, como salientado pela Unidade Preparadora, não foi comprovada a
forma de utilização dos itens considerados para os valores lançados como
depreciação de bens do ativo imobilizado, na forma determinada em Resolução
deste Colegiado.
Inclusive, a própria Contribuinte afirmou que “não foi possível localizar os
relatórios de depreciação, bem a bem, do período de 09/2004 a 04/2006”,
razão pela qual atendeu parcialmente a diligência.
Observo que deve ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo
Civil, que atribui o ônus da prova ao autor quanto ao fato constitutivo de seu
direito.
Com efeito, em razão da busca pela verdade material, sempre deverá prevalecer
a possibilidade de apresentação de todos os meios de provas necessários para
exaurir toda e qualquer dúvida sobre a realidade fática. E, justamente em
homenagem ao Princípio da Verdade Material, este Colegiado inicialmente
converteu o julgamento do recurso em diligência através da Resolução no 3402-
002.361.
Todavia, a Contribuinte não demonstrou e tampouco comprovou, através de
documentação hábil e idônea, a certeza e liquidez do crédito pleiteado. Não há
como socorrer a parte que permaneceu inerte quanto ao seu ônus da prova.
Neste sentido, colaciono as decisões abaixo ementadas:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do Fato Gerador: 20/04/2007
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da
composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional
para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
Fl. 740
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

(Acórdão no 9303-007.218 – PAF no 10840.909854/2011-86 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 30/04/2004
COMPENSAÇÃO. RECOLHIMENTOS INDEVIDOS DE COFINS/PIS.
AUSÊNCIA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO.
É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório,
conforme determina o caput do art. 170 do CTN, devendo demonstrar de maneira
inequívoca a sua existência.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE NEGADO.
(Acórdão no 9303-002.562 – PAF no 10120.904658/2009-26 – 3a Turma da
CSRF - Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)
Destaco a fundamentação que embasou o voto condutor do v. Acórdão no 9303-
002.562, de relatoria do Ilustre Conselheiro Rodrigo da Costa Possas, abaixo
reproduzida:
Aqui o ônus probante é daquele que pleiteia o direito creditório, nos exatos
termos do art. 333 do CPC. A comprovação de uma das partes de determinado
fato ou situação jurídica decorre das distribuição legal do ônus da prova. Há que
se“convencer” o julgador da existência do direito e a parte contrária dos
fatos impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do sujeito ativo.
O que ocorre é a assunção dos riscos de uma decisão desfavorável de quem
efetivamente tinha o ônus probatório, ou seja, o encargo jurídico de
demonstrar a veracidade de fatos ou a existência de situações jurídicas que
ensejassem que os julgadores tomassem uma decisão que lhe fosse favorável.
Não há a obrigatoriedade das partes em se produzir a prova. É interesse de
ambas as parte em fazê-lo. Mas se o ônus decaí em uma parte e ela não o
faz, assume os riscos e as consequências estabelecidos no arcabouço jurídico
relacionado àquela matéria.
O ônus da prova não é um dever e nem um comportamento necessário da parte
interessada, mas um direito de a parte poder convencer os julgadores acerca da
veracidade de suas alegações, aumentando as chances de uma decisão favorável.
In casu, o titular do direito creditório, em tese, é que tem que provar, por
meio de provas suficiente para demonstrar a certeza e liquidez do direito. A
meu ver o contribuinte não se desincumbiu desse ônus.
Destarte, apenas com a retificação da DCTF não gera direito creditório.
Mesmo que haja uma retificação a destempo, o fato é que este Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais vem relativizando o entendimento da
preclusão tanto da retificação da DCTF quanto ao momento da
apresentação de provas, desde sejam provas cabais, necessárias e suficientes.
A prova deve exaurir em si mesma, ou seja, a sua simples apresentação é
suficiente para a comprovação do direito, não tendo que se fazer outras
averiguações. Reforçando: quando demonstrado pelo contribuinte, que o seu
direito creditório é líquido e certo, tudo em homenagem ao Princípio da
Verdade Material, desde que sejam apresentadas as provas necessárias e
suficientes para embasar a operação, tem-se relativizado a ocorrência da
preclusão temporal. Nesse sentido, há diversos julgados, tais como:
Fl. 741
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2003
DCTF. RETIFICAÇÃO CONSIDERADA NÃO ESPONTÂNEA EM
PROCESSO ANTERIOR. VERDADE MATERIAL.
DCTF retificadora apresentada de forma não espontânea, em virtude de
transmissão efetivada após a ciência de despacho decisório de não
homologação de compensação, que não reconhecer o direito creditório
alegado, viabiliza compensações posteriores, relativas a esse mesmo
crédito se for comprovada através dos documentos fiscais competentes
em virtude do princípio da verdade material.
DÉBITOS CONFESSADOS. RETIFICAÇÃO.
NECESSIDADE DE
ESCRITA FISCAL. COMPROVAÇÃO DE PAGAMENTO INDEVIDO OU
A MAIOR.
Eventual retificação dos valores confessados em DCTF deve ter por
fundamento, como no caso, os dados da escrita fiscal do contribuinte,
para a comprovação da existência de direito creditório decorrente de
pagamento indevido (Acórdão 130201.015– 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária)
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
Cofins
Ano-calendário: 2004
PER/DCOMP. RETIFICAÇÃO DA DCTF APÓS O DESPACHO
DECISÓRIO. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. AUSÊNCIA DE
PROVA
DO
DIREITO
CREDITÓRIO.
COMPENSAÇÃO
NÃO
HOMOLOGADA. O contribuinte, a despeito da retificação extemporânea
da DCTF, tem direito subjetivo à compensação, desde que apresente
prova da existência do crédito compensado. A simples retificação,
desacompanhada de suporte probatório, não autoriza a homologação da
compensação do crédito tributário. Recurso Voluntário Negado. Direito
Creditório Não Reconhecido.
(Acórdão3802001.550– 2a Turma Especial)
Observe-se que para que seja aceito o direito creditório, ainda que a DCTF não
tenha sido retificada espontaneamente, deve ser comprovado de maneira cabal o
direito creditório, mediante a comprovação dos valores pagos a maior pela
apresentação da contabilidade escriturada à época dos fatos, acompanhada por
documentos que a embasam. É dizer, planilha confeccionada pela empresa,
desacompanhada de quaisquer outros documentos, não se prestam à finalidade
almejada.
Aliás, a consulta ao banco de dados da jurisprudência deste Conselho, demonstra
que há diversos pedidos de compensação da Recorrente, que foram denegados
pela ausência de prova, como os Acórdãos 3802001.602, 3801001.660,
3801001.659, 3802001.598, 3802001.599, 3802001.593, entre outros. (sem
destaques no texto original)
Por tais razões, deve ser mantida a decisão de primeira instância quanto a este
item.
Valores de Créditos Calculados sem Previsão Legal.
Fl. 742
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

A equipe de fiscalização procedeu à glosa de créditos sobre valores calculados
sem previsão legal, apontados pela Contribuinte como despesas gerais de
conservação e manutenção, bem como originados dos seguintes custos,
despesas e encargos informados na Linha do Dacon:

Afirma a fiscalização que:

O contribuinte se creditou dos seguintes custos, despesas e encargos
informados na Linha 13 do Dacon: Borracharia de terceiro, combustíveis,
despesas com pedágio, lavagem de terceiro, lubrificantes, manutenção de tanques
e bombas, oficina de terceiros, peças e acessórios, pneus e câmaras e
vaporização.

Despesas gerais de conservação e manutenção, na atividade comercial,
não encontram embasamento legal para servirem de base de cálculo de créditos
das contribuições não cumulativas, conforme Solução de Consulta Disit SRRF no
38/20101 e Solução de Consulta Disit SRRF no 52/20092.
Por sua vez, alega a Recorrente que utiliza caminhões para o transporte do
diesel revendido, de modo que os serviços de borracharia de terceiros, oficina
de terceiros, lavagem de terceiros, despesas com combustíveis, lubrificantes,
pneus e câmaras, peças e acessórios e pedágio, à evidência são necessárias ao
exercício da atividade desempenhada, visto que tais despesas têm vinculo direto
com a atividade de transporte exercida pela Recorrente.
Com relação a estes itens, através da Resolução no 3402-002.361, foi
determinado que a Contribuinte especificasse e comprovasse a forma de
utilização dos itens que deram origem aos valores supostamente calculados sem

1 Disit SRRF 08 SOLUÇÃO DE CONSULTA No 38/2010
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
EMENTA: ATIVIDADE COMERCIAL. CRÉDITOS. PEÇAS E SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE
EQUIPAMENTOS. Para efeito do inciso II do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003, o termo insumo não pode ser
interpretado como todo e qualquer bem ou serviço necessário para a atividade da pessoa jurídica, mas, tão somente,
aqueles bens ou serviços adquiridos de pessoa jurídica, intrínsecos à atividade, aplicados ou consumidos na
fabricação do produto ou na prestação de serviço. Portanto, as despesas relativas à manutenção e conservação de
máquinas e equipamentos utilizados nos estabelecimentos comerciais da pessoa jurídica na atividade de
comercialização de mercadorias não geram direito a créditos a serem descontados da Cofins.

2 Disit SRRF 10 SOLUÇÃO DE CONSULTA No 52/2009
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
EMENTA: INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. ATIVIDADE INDUSTRIAL E COMERCIAL. CUSTOS.
DESPESAS INCORRIDAS. FROTA PRÓPRIA DE TRANSPORTE. CRÉDITOS. IMPOSIBILIDADE. As
despesas com a frota própria de veículos (aquisição de autopeças, pneus e manutenção, entre outras) empregados no
transporte de produtos e mercadorias comercializadas pela pessoa jurídica não geram direito a crédito a ser
descontado da Cofins.

Fl. 743
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

previsão legal e apontados pela Contribuinte como despesas gerais de
conservação e manutenção (Créditos da linha 13 – DACON: borracharia de
terceiros, oficina de terceiros, lavagem de terceiros, despesas com combustíveis,
lubrificantes, pneus e câmaras, peças, acessórios e pedágio).
Em Relatório de Diligência Fiscal de e-fls. 637-648, a Unidade Preparadora
observou que Recorrente informou que não foi possível localizar o Livro Razão
do ano-calendário de 2004, razão pela qual atendeu parcialmente ao solicitado
no item 2.6 da intimação.
Com relação às despesas com lavagem de veículos e tanques, combustíveis,
oficinas de terceiros, “Peças e acessórios”, pneus e câmaras, pedágios, despesas
com manutenção de tanques e bombas, igualmente foi esclarecido em Relatório
de Diligência Fiscal que constam registros sem a informação do CNPJ do
fornecedor (não localizado ou não informado), impossibilitando sua perfeita
caracterização, e/ou com a indicação de serviços adquiridos de pessoas físicas.
Esclareceu, ainda, que a Contribuinte não especificou e comprovou a forma de
utilização das despesas com “Peças e acessórios”, já que a descrição do fato
contábil (histórico) constante dos registros contidos no arquivo denominado de
“Item 2-6 – Créditos Linha 13 DACON.xlsx” (digitalizado e anexado aos autos)
não foi feita com a devida clareza, impossibilitando sua perfeita caracterização,
bem como o Laudo Técnico apresentado também foi omisso em demonstrar de
forma detalhada e individualizada o enquadramento de cada bem e serviço
glosado, considerando o conceito de insumo segundo os critérios da
essencialidade ou relevância.
Em resposta à diligência, a Recorrente cingiu-se a tecer considerações sobre a
atividade desenvolvida, para a qual é imprescindível a utilização de outras
máquinas e equipamentos, a utilização de veículos (caminhões), os quais para
locomoção necessitam de combustíveis e lubrificantes.
Como já mencionado no item anterior deste voto, não se pretende suprimir o
direito creditório pleiteado, mas sim de tornar efetivo o dispositivo legal que
trata sobre a distribuição do ônus probatório, na forma prevista pelo artigo 373,
inciso I do Código de Processo Civil.
Com isso, diante da ausência da comprovação do direito creditório, não obstante
a determinação deste Colegiado através da Resolução em referência, não há
outra alternativa senão manter a glosa sobre tais créditos.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de acolher os
Embargos de Declaração para sanar a contradição apontada, com atribuição de efeitos
infringentes, para afastar a incidência da Súmula CARF no 01, resultando no conhecimento do
Fl. 744
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

Recurso Voluntário com relação ao direito creditório sobre as despesas com combustíveis,
lubrificantes, encargos de depreciação de veículos, gastos com borracharia, pneus e câmaras,
manutenção de veículos, peças de reposição, lavagem de veículos e caminhões-tanque e
rastreamento (monitoramento em tempo real da frota) e, na parte conhecida, negar-lhe
provimento.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 745
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.689 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.724773/2011-16

Fl. 746
DF CARF MF
Original