Tribunal: CARF
Processo: 10073.721821/2012-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-02-01
Data de publicação: 2023-03-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE E OMISSÃO NÃO VERIFICADOS.
Os embargos de declaração não se destinam à realização de novo julgamento, posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão, obscuridade, contradição ou, porventura, erro material ou de grafia.
O inconformismo da parte embargante não se confunde com a existência de omissão, contradição ou obscuridade.
ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. ART. 195, § 7o, DA CF. CONTRAPARTIDAS A SEREM OBSERVADAS. LEI COMPLEMENTAR.
Extrai-se da ratio decidendi do RE 566.622 que cabe à lei complementar definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, razão pela qual apenas o inciso II do artigo 55 da Lei no 8.212/91 tenha sido declarado constitucional.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10073.721821/2012-25
Recurso
Embargos
Acórdão no
2402-011.010 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
1 de fevereiro de 2023
Embargante
FAZENDA NACIONAL
Interessado
ASSOCIAÇÃO DO COLEGIO SANTA ANGELA DE RESENDE

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OBSCURIDADE E OMISSÃO NÃO
VERIFICADOS.
Os embargos de declaração não se destinam à realização de novo julgamento,
posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão,
obscuridade, contradição ou, porventura, erro material ou de grafia.
O inconformismo da parte embargante não se confunde com a existência de
omissão, contradição ou obscuridade.
ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. ART. 195, § 7o, DA CF.
CONTRAPARTIDAS A SEREM OBSERVADAS. LEI COMPLEMENTAR.
Extrai-se da ratio decidendi do RE 566.622 que cabe à lei complementar
definir o modo beneficente de atuação das entidades de assistência social
contempladas no art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas; enquanto a lei
ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à
certificação, fiscalização e controle administrativo, razão pela qual apenas o
inciso II do artigo 55 da Lei no 8.212/91 tenha sido declarado constitucional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, rejeitar os embargos
opostos pela Fazenda Nacional. Vencidos os conselheiros Rodrigo Duarte Firmino e Francisco
Ibiapino Luz, que os acolheram parcialmente, tocante omissão “ausência de enfrentamento do
fato que a contribuinte teria agido com desvio de finalidade ao não aplicar integralmente o
resultado operacional na manutenção e desenvolvimento dos seus objetivos institucionais”.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10073.721821/2012-25
Fl. 492
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, José
Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino e Thiago Duca Amoni (suplente convocado).
Relatório
Tratam-se de Embargos de Declaração (fls. 471 a 480) opostos pela Procuradoria-
Geral da Fazenda Nacional (PGFN) sob o fundamento de obscuridade e omissão no Acórdão no
2402-009.566 (fls. 441 a 455) proferido por esta Turma na sessão de julgamentos de 11 de março
de 2021.
O primeiro vício, de obscuridade, em razão de equívoco na interpretação e
aplicação de julgamento proferido pelo Supremo Tribunal Federal.
O segundo, por ausência de enfrentamento do fato que a contribuinte teria agido
com desvio de finalidade ao não aplicar integralmente o resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento dos seus objetivos institucionais.
Em juízo de admissibilidade (fls. 484 a 490), os embargos foram admitidos e
encaminhados a esta Relatora.
É o relatório.
Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
Os Embargos de Declaração são tempestivos e atendem os demais requisitos de
admissibilidade. Devem, portanto, serem conhecidos.
Das alegações recursais
1. Da obscuridade e da omissão apontadas
Sustenta a embargante a existência de obscuridade no aresto embargado, uma vez
que está equivocada a afirmativa de que o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Recurso
Extraordinário no 566.622, declarou a inconstitucionalidade do artigo 55 da Lei no 8.212/91, com
a exceção do inciso II.
De acordo com a embargante, o julgado da Suprema Corte foi proferido em
controle concentrado de constitucionalidade, havendo a necessidade de observar a sua ratio
decidendi.
Inicialmente, em que pese as respeitosas argumentações da embargante,
importante destacar que sua narrativa parte de um equívoco, qual seja, que o julgamento do RE
566.622 foi realizado em sede de controle concentrado de constitucionalidade.
José Afonso da Silva ensina que os sistemas constitucionais conhecem dois
critérios de controle da constitucionalidade: o controle difuso (ou jurisdição constitucional
difusa) e o controle concentrado (ou jurisdição constitucional concentrada). Verifica-se o
Fl. 493
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

primeiro quando se reconhece o seu exercício a todos os componentes do Poder Judiciário, e o
segundo, se só for deferido ao tribunal de cúpula do Poder Judiciário ou a uma corte especial. 1
O Professor Gilmar Mendes, a par destas considerações, adota a teoria da
abstrativização do controle difuso de constitucionalidade e a mutação constitucional do artigo 52,
X, da Constituição Federal para equiparar os efeitos da decisão proferida no controle difuso de
constitucionalidade (inter partes) com os efeitos daquela proferida no controle concentrado e
abstrato de constitucionalidade (erga omnes).
Não obstante, segue, ainda, a divisão de onde se tem o controle concentrado,
originário da Áustria e da Alemanha, como sendo aquele reservado às ações constitucionais
(Ações Direta de Inconstitucionalidade (ADI), Declaratória de Constitucionalidade (ADC),
Direta de Inconstitucionalidade por Omissão (ADO), Direta de Inconstitucionalidade
Interventiva (ADI-I) e Arguição de Descumprimento de Preceito Fundamental (ADPF)), com
efeito ex tunc e erga omnes da declaração de inconstitucionalidade da norma e vinculação do
Poder Judiciário e da Administração Pública2.
Na outra via, o controle difuso, com origem norte-americana, exercido por todos
os órgãos judiciais diante da análise do caso concreto, onde a inconstitucionalidade é suscitada
incidentalmente e a decisão tem efeitos, a priori, inter partes, com admissão tanto da modulação
dos efeitos, como do julgamento do recurso no regime dos recursos repetitivos para estabilização
da decisão e efeito de precedente vinculante. Esse é o caso do RE 566.622.
Enquanto o art. 927 do Código de Processo Civil (CPC) traz a obrigatoriedade da
observação dos precedentes por partes dos juízes e dos tribunais, o parágrafo único do art. 28 da
Lei no 9.868, de 10 de novembro de 1999, que dispõe sobre o processo e julgamento da ação
direta de inconstitucionalidade e da ação declaratória de constitucionalidade perante o Supremo
Tribunal Federal, determina que a declaração de constitucionalidade ou de inconstitucionalidade,
inclusive a interpretação conforme a Constituição e a declaração parcial de inconstitucionalidade
sem redução de texto, têm eficácia contra todos e efeito vinculante em relação aos órgãos do
Poder Judiciário e à Administração Pública federal, estadual e municipal.
Por seu turno, o Regimento Interno do CARF (art. 62) preceitua que é vedado ao
julgador afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto,
sob fundamento de inconstitucionalidade, salvo se tiver sido declarado inconstitucional por
decisão definitiva plenária do STF; ou se o fundamento do crédito tributário for objeto de
Súmula Vinculante ou decisão definitiva do STF ou STJ, em sede de julgamento de recursos
repetitivos. Estabelece, ainda, a obrigatoriedade de reprodução pelos conselheiros do CARF das
decisões definitivas de mérito proferidas pelo STF e pelo STJ em julgamento de recursos
repetitivos, nos termos dos arts. 1.036 a 1.041 do CPC.
Muito embora o CPC tenha inovado ao incluir novas hipóteses positivadas de
vinculação dos precedentes, de onde destaca-se a leitura do artigo 927, cumpre esclarecer,
conforme observação de Daniel Mitidiero, que os precedentes não são equivalentes às decisões
judiciais. Eles são razões generalizáveis que podem ser identificadas a partir das decisões
judiciais3.

1 SILVA, José Afonso da. Curso de direito constitucional positivo. 40. ed. São Paulo: Malheiros, 2017, p. 52.
2 NOVELINO, Marcelo. Curso de Direito Constitucional. 17. ed. São Paulo: Editora JusPodvm, 2022, p. 207.
3 MITIDIERO, Daniel. Precedentes da persuasão à vinculação. 3. ed., rev., atual. e ampl. São Paulo: Revista dos
tribunais, 2018, p. 96.
Fl. 494
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

Michele Taruffo pondera que o precedente deve fornecer uma regra
universalizável que permita sua aplicação como critério de decisão em um caso posterior em
função da identidade ou da analogia entre os fatos do primeiro caso e os fatos do segundo caso,
devendo o juiz do caso sucessivo analisar a existência – ou não – de elementos de identidade
entre os fatos4.
As razões de decidir, também chamadas de ratio decidendi, é a norma extraída do
julgado vinculante e, conforme ensinamento de Neil MacCormick, representam a justificação
formal explícita ou implicitamente formulada por um juiz, e suficiente para decidir uma questão
jurídica suscitada pelos argumentos das partes, questão sobre a qual uma resolução era
necessária para a justificação da decisão5.
Ponderadas as referências processuais aplicáveis ao caso, quanto ao mérito do
julgado proferido pelo STF no RE 566.622, tem-se que, nos termos do art. 195, § 7o, da CF, as
entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei são
isentas de contribuição para a seguridade social.
José Souto Maior Borges assevera que essa isenção “é a imunidade
ontologicamente constitucional. Nisto, distingue-se da isenção, que está sob reserva de lei”.6 No
mesmo sentido, Paulo de Barros Carvalho ensina que “conquanto o legislador constitucional
mencione a palavra ‘isentas’, há imunidade à contribuição para a seguridade social por parte das
entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei”.7
Tratando-se de norma constitucional que “afasta a possibilidade de tal tributação,
delimitando a competência tributária, o uso da palavras ‘isentas’ é impróprio. Não se trata de
benefício fiscal, mas de verdadeira imunidade, conforme já reconheceu o STF na ADI 2.028.”8
Logo, em que pese o termo isentas, trata-se de verdadeira imunidade.9 Essa
imunidade, contudo, está veiculada em dispositivo de eficácia limitada que exige regulamentação
por meio de normas infraconstitucionais.
Nesse sentido, Marcelo Novelino esclarece que as normas de eficácia limitada,
embora nem sempre dotadas de eficácia positiva, possuem eficácia negativa, no sentido de não
recepcionar a legislação anterior incompatível e de impedir a edição de normas em sentido
oposto aos seus comandos10.
As imunidades tributárias, no tocante à necessidade de regulamentação, são
classificadas em incondicionadas ou condicionadas; as primeiras, possuem eficácia plena e

4 TARUFFO, Michele. Precedente e jurisprudência. Revista de Processo: RePro, v. 36, n. 199, p. 139-155, set. 2011.
5 MACCORMICK, Neil. Retórica e o Estado de Direito: Uma teoria da argumentação jurídica. tradução Conrado
Hubner Mendes. Rio de Janeiro: Elsevier, 2008, p. 203.
6 BORGES, José Souto Maior. Teoria Geral da Isenção Tributária. 3. ed. São Paulo: Malheiros, 2007, p. 219-220.
7 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019, p. 257.
8 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2020, p. 173.
9 Há mais de vinte anos esse é o entendimento perfilhado pelo Supremo Tribunal Federal, conforme observa-se: (...).
A cláusula inscrita no art. 195, § 7o, da Carta Política - não obstante referir-se impropriamente à isenção de
contribuição para a seguridade social - , contemplou as entidades beneficentes de assistência social, com o favor
constitucional da imunidade tributária, desde que por elas preenchidos os requisitos fixados em lei. A jurisprudência
constitucional do Supremo Tribunal Federal já identificou, na cláusula inscrita no art. 195, § 7o, da Constituição da
República, a existência de uma típica garantia de imunidade (e não de simples isenção) estabelecida em favor das
entidades beneficentes de assistência social. (RMS 22192, Rel. Min. CELSO DE MELLO, Primeira Turma, julgado
em 28/11/1995, DJ 19/12/1996)
10 NOVELINO, Marcelo. Curso de Direito Constitucional. 17. ed. rev., ampl. e atual. São Paulo: JusPodvm, 2022, p.
138.
Fl. 495
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

imediata e geram efeitos sem depender de regulamentação. Já as condicionadas têm eficácia
limitada e a sua aplicabilidade, bem como o gozo do benefício, dependem de regulamentação
infraconstitucional; tal como é o caso da imunidade das entidades beneficentes veiculada no § 7o
do artigo 195 da Constituição Federal.
Uma vez que o § 7o do art. 195 da CF informa que as entidades beneficentes de
assistência social devem atender às exigências estabelecidas em lei para fazer jus ao gozo da
imunidade ali estabelecida, a controvérsia estabelecida junto ao STF cingiu-se a saber em qual
lei estão os requisitos a serem preenchidos pelas entidades beneficentes, posto que o art. 146,
inciso II, da Constituição Federal dispõe que cabe somente à lei complementar regular as
limitações constitucionais ao poder de tributar.
A questão foi decidida pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento das Ações
Diretas de Inconstitucionalidade (ADIs) 2028, 2036, 2228 e 2621 (controle concentrado) e do
Recurso Extraordinário (RE) 566.622, com repercussão geral reconhecida (controle difuso).
O motivo para a existência conjunta dessas ADIs é porque, quando foram
ajuizadas ações 2028, 2036, 2228 e 2621 e o RE 566.622, o tema era regido pelo art. 55 da Lei no
8.212/91. Antes do seu julgamento, porém, essa norma foi revogada pela Lei no 12.101/2009,
que trouxe novas regras para o CEBAS e foi questionada na sequencia pela ADI 4480, entre
outras ações.
Assim, apesar de materialmente versarem sobre o mesma tema, formalmente as
leis discutidas são diferentes.
Em 02/03/2017, ao julgar as ADIs 2028, 2036, 2228 e 2621, o STF declarou a
inconstitucionalidade do art. 1o da Lei 9.732/1998, na parte em que alterou a redação do art. 55,
III, da Lei 8.212/1991 e acrescentou-lhe os §§ 3o, 4o e 5o; arts. 4o, 5o e 7o da Lei 9.732/1998; arts.
2o, IV; 3o, VI, § 1o e § 4o; 4o, parágrafo único, do Decreto 2.536/1998; arts. 1o, IV; 2o, IV, e § 1o e
§ 3o; e 7o, § 4o, do Decreto 752/1993.
No julgamento realizado em 23/02/2017, o STF, por maioria e nos termos do voto
do Relator Ministro Marco Aurélio, deu provimento ao RE no 566.622 e declarou a
inconstitucionalidade de todo o artigo 55 da Lei no 8.212/91, concluindo que os requisitos a
serem cumpridos pela entidade beneficente são aqueles dispostos no art. 14 do CTN. Nesses
termos, assim consignou o Ministro Marco Aurélio:
Em síntese conclusiva: o artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, prevê requisitos para o
exercício da imunidade tributária, versada no § 7o do artigo 195 da Carta da República,
que revelam verdadeiras condições prévias ao aludido direito e, por isso, deve ser
reconhecida a inconstitucionalidade formal desse dispositivo no que extrapola o
definido no artigo 14 do Código Tributário Nacional, por violação ao artigo 146, inciso
II, da Constituição Federal. Os requisitos legais exigidos na parte final do mencionado §
7o, enquanto não editada nova lei complementar sobre a matéria, são somente aqueles
do aludido artigo 14 do Código.
Chego à solução do caso concreto ante a inconstitucionalidade formal do artigo 55 da
Lei no 8.212, de 1991, e a moldura fática delineada no acórdão recorrido.
(...) Assim, sendo estreme de dúvidas – porquanto consignado na instância soberana no
exame dos elementos probatórios do processo – que a recorrente preenche os requisitos
veiculados no Código Tributário, dou provimento ao recurso para, declarando a
inconstitucionalidade formal do artigo 55 da Lei no 8.212, de 1991, restabelecer o
entendimento constante da sentença e assegurar o direito à imunidade de que trata o
artigo 195, § 7o, da Carta Federal e, consequentemente, desconstituir o crédito tributário
Fl. 496
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

inscrito na Certidão de Dívida Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respetiva
execução fiscal. Ficam invertidos os ônus de sucumbência.
O Supremo Tribunal Federal consolidou, então, por meio do Tema no 32 da
repercussão geral que “A lei complementar é forma exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da
CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas”.11
Posteriormente, em 19/12/2019, o STF acolheu parcialmente os embargos de
declaração opostos pela União no RE 566.622 para assentar a constitucionalidade apenas do
inciso II do art. 55 da Lei no 8.212/91, nos seguintes termos (Acórdão publicado em 11/05/2020,
Redatora para o Acórdão Ministra Rosa Weber):
a) É exigível lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das
entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da CF, especialmente no
que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas (Tema no 32);
b) Lei ordinária pode regular aspectos procedimentais referentes à certificação,
fiscalização e controle administrativo;
c) É constitucional o art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original e nas redações
que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no
2.187-13/2001.
Até o julgamento dos aclaratórios, todo o artigo 55 da Lei no 8.212/91 tinha
declaração de inconstitucionalidade assentada no voto do Relator, Ministro Marco Aurélio. O
acórdão proferido no julgamento dos embargos de declaração esclarece e destaca a
constitucionalidade do inciso II do art. 55 da Lei no 8.212/91. Se a intenção do julgado fosse
declarar a constitucionalidade de todo o artigo 55, certamente teria dito isso e inexistiria razão
para o destaque do inciso II.
Extrai-se da ratio decidendi do julgado que cabe à lei complementar definir o
modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas no art. 195, § 7o,
da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas; enquanto a lei ordinária apenas pode regular aspectos procedimentais referentes à
certificação, fiscalização e controle administrativo. Essa é a razão para que apenas o inciso II do
artigo 55 da Lei no 8.212/91 tenha sido declarado constitucional.
No julgamento dos embargos de declaração, o Ministro Marco Aurélio destacou:
Eis a razão, até certo ponto, de a máquina judiciária estar emperrada. Vê-se a
formalização de recurso no qual apontadas contradições e obscuridades, quando, na
verdade, busca-se o rejulgamento da causa, com novo enfrentamento de teses já
vencidas pelo Supremo.
Não há vício no acórdão impugnado.
Ao apreciar a questão, o Pleno procedeu à interpretação da Constituição Federal para
assentar a inconstitucionalidade do artigo 55 da Lei no 8.212/1991, na redação original,
consignando que, ante a disciplina dos artigos 146, inciso II, e 195, § 7o, do Diploma
Maior, somente lei complementar pode prever os requisitos necessários para as
entidades beneficentes de assistência social gozarem da imunidade relativa às
contribuições de seguridade social.
Entendeu extrapolar a lei ordinária as balizas estabelecidas na norma complementar –
artigo 14 do Código Tributário Nacional – por não versar meras regras procedimentais

11 RE 566622, Relator Ministro MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 23/02/2017, publicado em
23/08/2017.
Fl. 497
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

de fiscalização ou pressupostos para constituição e funcionamento dos entes em
questão, e, sim, verdadeiras exigências para o gozo da imunidade. Reitero o que veiculei
na oportunidade: (...)
O Ministro Luís Roberto Barroso assim votou:
Eu estou acompanhando o voto do Ministro Marco Aurélio, na ocasião que eu for votar,
e concordo com o mérito. Mas eu claramente percebo que houve uma contradição
efetiva entre o julgamento do recurso extraordinário e o recurso nas ações diretas de
inconstitucionalidade. Num caso, o Cebas foi considerado constitucional e, no outro, foi
considerado inconstitucional. E apenas, Ministra Rosa, eu localizei também um
precedente da eminente Presidente que considerou constitucional a instituição do Cebas
por lei ordinária.
A Ministra Rosa Weber assim consigna:
E a contradição entre as teses não se limita ao campo teórico, mas antes se traduz em
incerteza que se espraia para o campo normativo. É que, a prevalecer a tese consignada
no voto condutor do julgamento do RE 566.622, deve ser reconhecida a declaração
incidental da inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei no 8.212/1991, inclusive
em sua redação originária, cabendo ao art. 14 do CTN a regência da espécie.
A prevalecer, a seu turno, o voto condutor das ADIs, do Ministro Teori Zavascki, deve
ser reconhecida a declaração de inconstitucionalidade apenas do inciso III e dos §§ 3o,
4o e 5o do art. 55 da Lei no 8.212/1991, acrescidos pela Lei no 9.732/1998,
permanecendo constitucionalmente hígido o restante do dispositivo, em particular o seu
inciso II, que, objeto das ADIs 2228 e 2621, teve a pecha de inconstitucional
expressamente afastada, conforme o julgamento das ADIs, tanto em relação à sua
redação originária quanto em relação às redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da
Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001.
Há que ora definir, pelo menos, qual é a norma incidente à espécie, à luz do
enquadramento constitucional: se o art. 14 do CTN ou o art. 55 da Lei no 8.212/1991
(à exceção do seu inciso III e dos §§ 3o, 4o e 5o, acrescidos pela Lei no 9.732/1998,
declarados inconstitucionais nas ações objetivas). Num caso, o CEBAS (Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social) foi declarado constitucional e no outro foi
declarado Inconstitucional.
(...)
Conclusão
I. Embargos de declaração nas ADIs acolhidos em parte, sem efeito modificativo,
para: (i) sanando erro material, excluir das ementas das ADIs 2028 e 2036 a expressão
“ao inaugurar a divergência”, tendo em vista que o julgamento dessas duas ações se
deu por unanimidade; e (ii) prestar esclarecimentos, nos termos da fundamentação.
II. Embargos de declaração no RE 566.622 acolhidos em parte para, sanando os vícios
identificados:
(i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação
original e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art.
3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001; e
(ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema no 32 da repercussão
geral a seguinte formulação: “A lei complementar é forma exigível para a definição do
modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art.
195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
por elas observadas.” (grifei)
No dia 27/09/2022, o STF certificou o trânsito em julgado do RE 566.622/RS.
Em março de 2020, o STF concluiu o julgamento da ADI 4480, que versa sobre as
regras previstas na Lei 12.101/09 como condições de certificação para entidades de educação e
Fl. 498
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

de assistência social e declarou a inconstitucionalidade dos arts. 13, III, §1o, I e II, §§ 3o e 4o, I e
II, §§ 5o, 6o e 7o; 14, §§ 1o e 2o; 18, caput; 31 e 32, §1o, da Lei no 12.101/09 (estes últimos que
revogaram o art. 55 da Lei no 8.212/91), afastando as exigências de concessão de bolsas de
estudo por entidades de educação e de atendimento integralmente gratuito pelas instituições de
assistência social como condição para obtenção do CEBAS e, por consequência, para usufruir da
imunidade sobre contribuições sociais.
Consignou que a entidade será considerada imune a partir do momento que
cumprir os requisitos estabelecidos na legislação complementar, e não a partir da obtenção do
certificado, nos termos já sumulado pelo Superior Tribunal de Justiça na Súmula 612. Deste
julgamento, destaca-se trecho do voto proferido pelo Ministro Gilmar Mendes:
“Igualmente, entendo que o caput do art. 18, que condiciona a certificação à entidade de
assistência social que presta serviços ou realiza ações socioassistenciais de forma
gratuita, também adentra seara pertencente à lei complementar, estando, portanto,
eivado de inconstitucionalidade. [...] Essa questão foi examinada pelo Supremo Tribunal
Federal no julgamento conjunto das ADIs 2.028; 2.036; 2.228; e 2.621, bem como no
RE-RG 566.622, paradigma da repercussão geral. Naquela ocasião, a Corte assentou a
inconstitucionalidade do inciso III do art. 55 da Lei 8.212/1991 e seus parágrafos,
na redação da Lei 9.732/1998, tendo em vista a imposição de prestação do serviço
assistencial, de educação ou de saúde de forma gratuita e em caráter exclusivo, ao
fundamento de se referir a requisito atinente aos lindes da imunidade, sujeito a previsão
em lei complementar” (STF, ADI 4480, Voto do Ministro Gilmar Mendes, p. 31,
27/03/2020). (grifei)
A decisão que reconhece o preenchimento dos requisitos legais para gozo da
imunidade possui natureza declaratória e, por isso, produz efeitos retroativos (ex tunc), ficando a
incidência do tributo vedada desde o momento em que efetivamente cumpridos os requisitos, e
não somente após a decisão que reconhecer (declarar) esse cumprimento.
Ademais, não permanece válida a exigência de requerimento junto ao INSS (art.
55, § 1o, da Lei no 8.212/9112) para a entidade beneficente ser dispensada do recolhimento das
contribuições relacionadas nos arts. 22 e 23 da Lei no 8.212/91.
A Fazenda Nacional, nos embargos de declaração opostos neste processo
administrativo, requer que “o colegiado se debruce sobre o voto da Ministra Rosa Weber no ED
RE 566.622, cujos termos vão de encontro ao entendimento desta turma do CARF, saneando o
acórdão embargado quanto à adequada interpretação e aplicação do julgado.” (fl. 477).
Como bem explanado, o dever deste Colegiado é de se debruçar sobre a ratio
decidendi do julgado proferido pela Suprema Corte no RE 566.622/RS (incluído o julgamento
dos embargos de declaração) e aplicá-lo ao caso, exatamente como foi feito no Acórdão no 2402-
009.566.
Conforme ensinamento de Elpídio Donizetti, os “embargos são espécie de recurso
de fundamentação vinculada, isto é, restrita a situações previstas em lei. Não servem os
embargos, por exemplo, como sucedâneo de pedido de reconsideração de uma sentença ou
acórdão” 13.

12 Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a entidade beneficente de assistência
social que atenda aos seguintes requisitos cumulativamente:
(...)
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será requerida ao Instituto Nacional do
Seguro Social-INSS, que terá o prazo de 30 (trinta) dias para despachar o pedido.
13 DONIZETTI, Elpídio. Curso de Direito Processual Civil. 23. ed. São Paulo: Atlas, 2020, p. 1394.
Fl. 499
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

Os embargos de declaração não se destinam a trazer à baila novo julgamento do
mérito, posto que possuem fundamentação atrelada à existência de omissão, obscuridade,
contradição ou, porventura, erro material ou de grafia. O inconformismo da parte embargante
não se confunde com a existência de omissão, contradição ou obscuridade.
Nos termos do art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria no 343, de 09/06/2015,
cabem embargos de declaração quando o acórdão contiver obscuridade, omissão ou contradição
entre a decisão e os seus fundamentos, ou for omitido ponto sobre o qual deveria pronunciar-se a
turma.
O CPC, de aplicação subsidiária ao processo administrativo fiscal, estabelece que
cabem embargos de declaração para esclarecer obscuridade ou eliminar contradição; suprir
omissão de ponto ou questão sobre o qual devia se pronunciar o juiz de ofício ou a requerimento
e; corrigir erro material – art. 1.022.
Além disso, a embargante aduz que “há nos autos graves obscuridade e omissão
que demandam o devido saneamento: (i) inadequada interpretação dos julgados do Supremo
Tribunal Federal sobre a matéria e (ii) o não enfrentamento da questão relativa ao
descumprimento de exigência que permanece vigente no ordenamento jurídico pátrio: ter a
entidade em questão cometido “desvio de finalidade, deixando de aplicar integralmente o
resultado operacional na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos institucionais, além de
conceder benefício e distribuir parte de seu patrimônio em favor de sua instituidora” (fl. 472).
Aduz a embargante que, de acordo com o Relatório Fiscal, a contribuinte teria descumprido os
incisos IV e V do artigo 55 da Lei no 8.212/91 e os incisos II e IV do artigo 29 da Lei no
12.101/2009 (fl. 478).
Conforme demonstrado, tal vício inexiste no acórdão embargado que, ao contrário
do pretendido pela embargante, concluiu pela aplicação da ratio decidendi, proferida pelo STF
ao julgar o RE 566.622, no sentido que o gozo da imunidade tributária pelas entidades
beneficentes está condicionado aos requisitos veiculados por meio de lei complementar, já que é
exigível lei complementar para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de
assistência social contempladas no art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se refere à
instituição de contrapartidas a serem por elas observadas e a lei ordinária apenas pode regular
aspectos procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle administrativo, o que
escapa das menções constantes dos incisos IV e V do artigo 55 da Lei no 8.212/91 e dos incisos
II e IV do artigo 29 da Lei no 12.101/2009.
Consta no Relatório Fiscal que a contribuinte não fez a devida concessão de
bolsas aos alunos (fl. 33), conforme previsto no art. 3o, VI, do Decreto 2536/98, e que o inciso III
do art. 55 da Lei no 8.212/91 exige que a entidade promova a assistência social beneficente a
pessoas carentes.
Além disso, o Relatório Fiscal informa que a contribuinte descumpriu com os
requisitos dispostos nos incisos IV e V do artigo 55 da Lei no 8.212/91 e os incisos II e IV do
artigo 29 da Lei no 12.101/2009, no tocante à demonstração de motivo para repasses destinados a
manutenção de outros projetos da Associação, relacionados à Companhia Santa Úrsula, entidade
de âmbito nacional, cujo Colégio Santa Ângela é filiado.
O acórdão proferido pela DRJ concluiu que “restou devidamente demonstrado que
a entidade em questão, além de não cumprir o percentual mínimo de filantropia exigido pela
Fl. 500
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

legislação, também efetuou repasses de maneira indevida, contrariando a legislação que rege a
matéria” (fl. 380).
O Código Tributário Nacional (CTN) – lei complementar - dispõe no artigo 16
que as instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, são imunes a
impostos desde que: (i) não distribuam qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a
qualquer título; (ii) apliquem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus
objetivos institucionais; (iii) mantenham escrituração de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
O artigo 16 do CTN diz que todos os recursos da entidade devem ser aplicados no
Brasil na manutenção dos seus objetivos institucionais, o que não veda que a contribuinte tenha
repasses de verbas destinados à manutenção de seus projetos, relacionados à Companhia Santa
Úrsula, entidade cujo Colégio Santa Ângela é filiado.
A contribuinte informou que “esses valores também são utilizados pela
Associação da Companhia Santa Úrsula para prover outros projetos da associação, não se
configurando distribuição de lucros ou outra situação não autorizada pela legislação. O envio
desse valor está previsto no estatuto da Associação da Companhia Santa Úrsula e o Recorrente é
integrante desta Associação, de modo que os valores enviados são utilizados integralmente no
país, na consecução e desenvolvimento de objetivos institucionais, sem distribuição de lucros,
dividendos, bonificações, sob nenhuma forma ou pretexto” (fl. 400).
Vale frisar que milita em favor da entidade beneficente a presunção de que seu
patrimônio, renda e serviço encontram-se vinculados às suas finalidades essenciais. Logo, para
declarar a inaplicabilidade da regra imunizante e lançar os tributos devidos, a autoridade fiscal
deve afastar a presunção, constituindo prova que demonstre inequivocamente o desvio de
finalidade, o que não foi feito com relação ao disposto no inciso I do art. 16 do CTN.
A aplicação da presunção de veracidade tem o condão de inverter o ônus da prova,
cabendo à fiscalização tributária comprovar a inocorrência dos fatos descritos pelo agente
público.
Nesse sentido, “(...) A regra da imunidade se traduz numa negativa de
competência, limitando, a priori, o poder impositivo do Estado. 4. Na regra imunizante, como a
garantia decorre diretamente da Carta Política, mediante decote de competência legislativa, as
presunções sobre o enquadramento originalmente conferido devem militar a favor das pessoas ou
das entidades que apontam a norma constitucional” (RE 470520, Rel. Min. DIAS TOFFOLI,
Primeira Turma, julgado em 17/09/2013, Publicado em 21/11/2013).
Esse é o entendimento deste Conselho:
IMUNIDADE OUTORGADA ÀS INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL.
ARTIGO
195,
§
7o,
DA
CONSTITUIÇÃO
FEDERAL.
INCONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, DA LEI No 8.212/91 DECLARADA
PELO STF NO RE No 566.622. CONSTITUCIONALIDADE DO ART. 55, II DA
LEI No 8.212/91
A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo artigo 195, parágrafo 7o, da
Constituição, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por
elas observadas. É Constitucional o artigo 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original
e nas redações que lhe foram dadas pelo artigo 5o da Lei 9.429/1996 e pelo artigo 3o da
Medida Provisória 2.187-13/2001.
Fl. 501
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-011.010 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10073.721821/2012-25

(...) APLICAÇÃO ART. 62 REGIMENTO INTERNO CARF. DECISÃO JUDICIAL
APLICÁVEL DE EFEITO GERAL.
Uma vez que haja decisão judicial com efeito geral, que seja aplicável ao caso concreto
analisado, deve os membros das turmas de julgamento observar e respeitar os ditames
preconizados. (Acórdão no 2301-007.956, Relator Conselheiro Cleber Ferreira Nunes
Leite, Publicado em 21/10/2020) (grifei)
O requisito estabelecido pelo inciso II do art. 55 da Lei no 8.212/91, por sua vez
declarado constitucional, é que a entidade seja portadora do Certificado e do Registro de
Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Assistência Social,
conforme Redação dada pela Lei no 9.429/96); que, posteriormente passou a ser o Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), fornecidos pelo Conselho Nacional de
Assistência Social, renovado a cada três anos.
No presente caso, a Certidão emitida pelo Conselho Nacional de Assistência
Social, em 21/08/2009 (fl. 211), informa que a recorrente possuía Certificado de Entidade
Beneficente de Assistência Social – CNAS válido para o período de 11/05/2008 a 10/05/2011,
enquanto o lançamento refere-se ao período de apuração de 01/01/2009 a 31/12/2009.
Verifica-se que, no caso, a matéria foi tratada de forma fundamentada, não há
obscuridade, nem omissão, sendo manifesta a pretensão de rediscutir a matéria, uma vez que o
aresto está fundamentado mas, em sentido contrário ao pleito da embargante.
Conclusão
Ante o exposto, voto por rejeitar os embargos de declaração.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 502
DF CARF MF
Original