Tribunal: CARF
Processo: 10469.721064/2012-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FABIO DE TARSIS GAMA CORDEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção / Segunda Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-22
Data de publicação: 2023-07-20

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
RECURSO VOLUNTÁRIO. MOTIVOS DE DIREITO NÃO CONTEMPLADOS NA IMPUGNAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. PRECLUSÃO DO DIREITO.
O contencioso administrativo se instaura com a impugnação ou manifestação de inconformidade, os quais devem contemplar todos os motivos de fato e de direito em que se fundamentam. A apresentação de recurso voluntário contemplando pedidos esteados em novos motivos de fato e/ou de direito, não apreciados pela primeira instância administrativa, caracteriza uma inequívoca supressão de instância e prejudica o desenvolvimento regular do processo administrativo fiscal, razão pela qual deve ser reconhecida a preclusão consumativa da matéria não foi submetida à apreciação da autoridade julgadora a quo.
VIOLAÇÃO DE PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. INCONSTITUCIONALIDADE. INCOMPETÊNCIA DA JURISDIÇÃO ADMINISTRATIVA.
Discussões acerca da constitucionalidade das leis, incluindo evocação dos princípios da Razoabilidade, da Proporcionalidade e do Não Confisco, para afastar a aplicação de multa tributária ou reduzir o seu percentual exorbitam a esfera de competência desta instância administrativa de julgamento, a qual deve observar o que determina a legislação em vigor, principalmente em se tratando de norma validamente editada e vigente, segundo o processo legislativo constitucionalmente estabelecido. Referidos princípios são destinados ao legislador infraconstitucional, cabendo a esta instância administrativa tão somente apreciar a legalidade na aplicação das multas previstas no ordenamento jurídico.

Inteiro teor:
S1-C 2T1
Ministério da Fazenda
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10469.721064/2012-46
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1201-005.940 – 1a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de junho de 2023
Recorrente
''ORIENT'' DISTRIBUIDORA DE VEICULOS E PECAS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
MOTIVOS
DE
DIREITO
NÃO
CONTEMPLADOS
NA
IMPUGNAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE
DE
APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. PRECLUSÃO DO DIREITO.
O contencioso administrativo se instaura com a impugnação ou manifestação
de inconformidade, os quais devem contemplar todos os motivos de fato e de
direito em que se fundamentam. A apresentação de recurso voluntário
contemplando pedidos esteados em novos motivos de fato e/ou de direito, não
apreciados pela primeira instância administrativa, caracteriza uma inequívoca
supressão de instância e prejudica o desenvolvimento regular do processo
administrativo fiscal, razão pela qual deve ser reconhecida a preclusão
consumativa da matéria não foi submetida à apreciação da autoridade julgadora
a quo.
VIOLAÇÃO
DE
PRINCÍPIOS
CONSTITUCIONAIS.
INCONSTITUCIONALIDADE.
INCOMPETÊNCIA
DA
JURISDIÇÃO
ADMINISTRATIVA.
Discussões acerca da constitucionalidade das leis, incluindo evocação dos
princípios da Razoabilidade, da Proporcionalidade e do Não Confisco, para
afastar a aplicação de multa tributária ou reduzir o seu percentual exorbitam a
esfera de competência desta instância administrativa de julgamento, a qual
deve observar o que determina a legislação em vigor, principalmente em se
tratando de norma validamente editada e vigente, segundo o processo
legislativo constitucionalmente estabelecido. Referidos princípios são
destinados ao legislador infraconstitucional, cabendo a esta instância
administrativa tão somente apreciar a legalidade na aplicação das multas
previstas no ordenamento jurídico.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em
parte do recurso voluntário e, na parte conhecida, negar provimento.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10469.721064/2012-46
Fl. 150
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

(documento assinado digitalmente)
Neudson Cavalcante Albuquerque – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Fábio de Tarsis Gama Cordeiro - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Efigenio de Freitas Junior,
Jeferson Teodorovicz, Jose Eduardo Genero Serra, Fredy Jose Gomes de Albuquerque, Fabio de
Tarsis Gama Cordeiro, Viviani Aparecida Bacchmi, Thais de Laurentiis Galkowicz, Neudson
Cavalcante Albuquerque (Presidente).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto em face de decisão exarada no acórdão
no 06-064.693 da 2a Turma da DRJ/CTA, a qual, por unanimidade de votos, julgou improcedente
a impugnação para manter integralmente o Auto de Infração.
Por economia e celeridade processual, o relatório do acórdão exarado pela
primeira instância será reproduzido, in verbis:
1. Trata o presente processo de impugnação apresentada contra o Auto de Infração,
lavrado em 02/02/2012, relativo a multa regulamentar por descumprimento de
obrigação acessória, no valor de R$ 603.170,48.
2. Cientificada do Auto de Infração em 08/02/2012, o contribuinte protocolou sua
impugnação em 08/03/2012 de fls. 37 a 79. As alegações apresentadas, de forma
sucinta, seguem abaixo:
a) Alega que depois de efetuar a entrega das suas declarações (DIPJ) referentes aos
exercícios dos anos de 2007, 2008 e 2009, recebeu uma intimação para entregar os
arquivos digitais contábeis (SINCO) correspondentes a esses mencionados anos. E, em
resposta a essa intimação, providenciou as entregas de tais arquivos;
b) Argumenta que, tanto no primeiro quanto no segundo Termo de Diligência Fiscal, os
respectivos itens "2" destes termos foram exatamente iguais, trazendo o mesmo
conteúdo textual, a saber: "2. Para entrega das informações referentes às folhas de
pagamento deverá ser utilizado o leiaute previsto na Instrução Normativa MPS/SRP n °
12., de 20 de junho de 2006.", restando claro que nesse item "2", dos dois referidos
termos fiscais, não há textualmente a palavra "MANAD" e que a exigência específica
quanto a este arquivo digital "MANAD somente veio a aparecer no momento da
autuação, ou seja, no conteúdo do auto de infração.
c) Entende, portanto, que não se pode dizer que a empresa teria deixado de cumprir à
época tal encargo quanto ao "MANAD", posto que a mesma não fora expressamente
instada a cumpri-lo. Se tivesse sido, teria cumprido, certamente. É de fácil constatação
tratar-se de uma empresa idônea e sempre cumpridora dos seus deveres fiscais.
d) Afirma que, apesar de a Receita Federal poder exigir o arquivo digital "MANAD" —
e isto não se discute — tem-se que a mesma não pode vir agora, através do presente
auto de infração, penalizar a empresa pela ausência desse arquivo digital "MANAD",
quando se vê claramente que este arquivo não havia sido solicitado anteriormente, não
havia sido exigido de forma expressa naqueles termos de diligência fiscal.
Fl. 151
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

e) Destaca que as folhas de pagamento da empresa eram em valores insignificantes,
pela presença de pouquíssimos funcionários naquele início de atividades. E assim,
diante da conseqüente modesta vida fiscal da empresa, se a multa fosse realmente
devida, esta deveria ser calcula tomando-se por base a folha de pagamento e não ter
sido calculada sobre o faturamento da empresa, como de fato o foi indevidamente.
Frise-se que o faturamento foi informado no "SINCO", em todos aqueles anos, e que,
portanto, também por esse motivo, não poderia ter sido utilizado como base de cálculo
da multa.
f) Finaliza afirmando que para que não se cometa uma injustiça, para que não sejam
ofendidos os princípios constitucionais, há de haver a isenção da empresa em relação à
penalidade imposta no presente auto de infração, entendendo-se ser a aplicação da
multa uma conduta que em nada contribui para o fim maior do direito, da lei e do
processo, ou pelo menos, há de haver a redução do valor da multa
g) Requer, a empresa autuada, ora impugnante, que seja recebida e provida a presente
impugnação para que:
1) liminarmente, seja determinada a imediata suspensão da aplicabilidade da multa no
valor de R$ 603.170,48 (seiscentos e três mil cento e setenta reais e quarenta e oito
centavos);
2) no mérito, confirmando-se a medida suspensiva de urgência que ora se espera ver
deferida, que seja então cancelado o débito fiscal, que seja anulada e desconsiderada
essa multa constante do auto de infração, isentando-se esta empresa em relação ao
pagamento dessa penalidade;
3) alternativamente, seja concedido um prazo a esta empresa para que a mesma possa
cumprir a obrigação específica e entregar a documentação relativa ao arquivo digital
"MANAD", sem que assim lhe recaia multa ou quaisquer ônus;
4) e, superados os pleitos acima, e alternativamente, que seja reduzido o valor da
multa; pelo critério da incidência dessa penalidade com base na folha de pagamento e
não no faturamento da empresa ou por outro critério a ser adotado pela Receita
Federal, levando-se em conta os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade.
3. É o relatório.
Referido acórdão adotou a seguinte ementa:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
ARQUIVOS DIGITAIS. NÃO APRESENTAÇÃO. MULTA.
Impõe-se a aplicação da multa prevista no inciso III do artigo 12 da Lei no 8.218, de
1991, quando a contribuinte não entrega à Fiscalização no prazo estabelecido os
arquivos digitais
ARQUIVOS DIGITAIS. MULTA. BASE DE CÁLCULO.
A não apresentação de arquivos magnéticos requeridos pela autoridade fiscal enseja a
aplicação de multa de dois centésimos por cento por dia de atraso, calculada sobre a
receita bruta da pessoa jurídica no período, até o máximo de um por cento dessa.
Irresignada com a decisão, a recorrente argumenta, em síntese:
 Preliminarmente:
Fl. 152
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

o Pela nulidade do auto de infração, em razão de erro na subsunção
da penalidade aplicável e do princípio da especialidade da norma.
De acordo com a recorrente, o auto de infração estaria com falha
insanável, pois deveria fazer referência ao Regulamento da
Previdência Social (Decreto no 3.048/1999), em especial o seu art.
283, inciso II, alínea “b”1, uma vez que o MANAD deriva de
exigência prevista no art. 8o da Lei no 10.666/20032. Argumenta
que a Lei no 10.666/2003 se encontra expressamente prevista no
caput do art. 283 do Decreto no 3.048/1999 e, portanto, a
interpretação literal obrigaria a aplicação do subsistema jurídico
tributário sancionador do Regulamento da Previdência Social.
Observa que o instrumento normativo que regulamentou o
MANAD, Portaria MPS/SRP no 58/2005, aprovou no seu art. 2o, a
versão 1.0.0.1 do Manual Normativo de Arquivos Digitais –
MANAD aplicado à Fiscalização da Secretaria da Receita
Previdenciária – SRP e que o fundamento legal para exigência do
MANAD encontrar-se-ia disciplinado no art. 32 da Lei no
8.212/19913.
O recorrente colacionou excerto do acórdão no 2402-006.505,
exarado pela 2a turma ordinária da 4a câmara, no qual o
fundamento para aplicação da penalidade que lhe fora imputada
encontra-se esteada na Lei no 8.212/91, no Decreto no 3.048/99 e na
Lei no 10.666/2003.

1 Art. 283. Por infração a qualquer dispositivo das Leis nos 8.212 e 8.213, ambas de 1991, e 10.666, de 8 de maio
de 2003, para a qual não haja penalidade expressamente cominada neste Regulamento, fica o responsável sujeito a
multa variável de R$ 636,17 (seiscentos e trinta e seis reais e dezessete centavos) a R$ 63.617,35 (sessenta e três
mil, seiscentos e dezessete reais e trinta e cinco centavos), conforme a gravidade da infração, aplicando-se-lhe o
disposto nos arts. 290 a 292, e de acordo com os seguintes valores: [...] II - a partir de R$ 6.361,73 (seis mil
trezentos e sessenta e um reais e setenta e três centavos) nas seguintes infrações: [...] b) deixar a empresa de
apresentar ao Instituto Nacional do Seguro Social e à Secretaria da Receita Federal os documentos que contenham
as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos mesmos, na forma por eles estabelecida, ou os
esclarecimentos necessários à fiscalização; [...]
2 Art. 8o. A empresa que utiliza sistema de processamento eletrônico de dados para o registro de negócios e
atividades econômicas, escrituração de livros ou produção de documentos de natureza contábil, fiscal, trabalhista e
previdenciária é obrigada a arquivar e conservar, devidamente certificados, os respectivos sistemas e arquivos, em
meio digital ou assemelhado, durante dez anos, à disposição da fiscalização.
3 Redações vigentes nos anos-calendário 2007 a 2009:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: [...]
III - prestar ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e ao Departamento da Receita Federal-DRF todas as
informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos mesmos, na forma por eles estabelecida, bem como
os esclarecimentos necessários à fiscalização.

III - prestar à Secretaria da Receita Federal do Brasil todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de seu
interesse, na forma por ela estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à fiscalização; (Redação dada
pela Medida Provisória no 449, de 2008)

III – prestar à Secretaria da Receita Federal do Brasil todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de seu
interesse, na forma por ela estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à fiscalização; (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009) [...]
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

AUTO DE INFRAÇÃO. DESCUMPRIMENTO DE
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.
Constitui infração à legislação previdenciária deixar a
empresa de prestar à autoridade fiscal todas as informações
cadastrais, financeiras e contábeis de interesse da
previdência, assim como arquivos digitais, com leiaute
previsto no Manual Normativo de Arquivo Digital
(MANAD) da Secretaria da Receita Previdenciária (SRP),
atual ou em vigor a época da ocorrência dos fatos geradores,
consoante previsão do art. 32, III, da Lei no 8.212/91, c.c. o
art. 225, III, § 22, do Decreto no 3.048/99 e art. 8o da Lei no
10.666/2003.
MULTA.
O valor da multa aplicada está em consonância com o
disposto no art. 92 e 102 da Lei n.o 8.212/91, c.c. o art. 283,
II, “b” e art. 373 do RPS.
CIRCUNSTÂNCIA AGRAVANTE DA PENALIDADE.
REINCIDÊNCIA.
Constitui circunstância agravante da infração, implicando
em elevação da multa, o contribuinte ter incorrido em
reincidência. (Art. 290, V, do RPS).
ATENUAÇÃO OU RELEVAÇÃO DA PENALIDADE.
Caracterizada a reincidência, não solicitada na peça de defesa
a relevação da multa, nem corrigida a falta até o termo
final do prazo para impugnação, requisitos cumulativos
previstos no art. 291 e seu § 1o do Decreto no 3.048/99,
não há que se falar em atenuação ou relevação da penalidade.

o Pela nulidade do auto de infração, em razão do descumprimento da
regra prevista no art. 112, inciso IV, do CTN4, uma vez que a
autoridade lançadora teria deixado de observar a gradação das
multas previstas no art. 292 do Decreto no 3.048/19995.

4 Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável
ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
5 Em vigência à época dos fatos:
Art. 292. As multas serão aplicadas da seguinte forma:
I - na ausência de agravantes, serão aplicadas nos valores mínimos estabelecidos nos incisos I e II e no § 3o do art.
283 e nos arts. 286 e 288, conforme o caso;
II - as agravantes dos incisos I e II do art. 290 elevam a multa em três vezes;
Fl. 154
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

 No mérito, o recorrente argumenta:
o Pela busca da verdade material, pela segurança jurídica e pelo
dever de correção de ofício do lançamento tributário, uma vez que,
segundo a recorrente, “[...] esse órgão colegiado de julgamento
[tem o] dever [de] exercer a autotutela do ato administrativo de
lançamento tributário objeto do presente recurso, dado os
argumentos expostos quanto a nulidade absoluta do lançamento
tributário da multa isolada em questão”.
o Pela ausência de prejuízo à arrecadação federal, pelo caráter
transitório da sanção tributária e pelos princípios da razoabilidade e
proporcionalidade em matéria tributária. Na espécie, o recorrente
colacionou
ao
seu
recurso
os
acórdãos
deste
Tribunal
Administrativo relacionados a aplicabilidade da multa isolada por
falta de recolhimento por estimativa, e pondera que a sanção que
lhe fora aplicada guardaria semelhança com a sanção das multas
isoladas pela falta de recolhimento das estimativas. A recorrente
sustenta o seu argumento no fato de a autoridade tributária
lançadora não ter, ao final do procedimento fiscal, identificado
supressão no recolhimento do crédito tributário pela ora recorrente
e, neste sentido, afirma que “A aplicação da sanção e sua
manutenção, o que não se espera em hipótese nenhuma, torna
intangível o princípio da culpabilidade, da capacidade contributiva,
tomando intangível o princípio do não confisco tributário,
verdadeira medida desproporcional.”.
A recorrente apresentou uma tese subsidiária na qual requer a retroatividade
benigna prevista no art. 106 do CTN6 e no art. 5o, inciso XL, da Constituição da República
Federativa do Brasil (CRFB). Referida tese subsidiária se encontra esteada na retroatividade da
Lei no 13.670/2018, a qual alterou, entre outros, o art. 12 da Lei no 8.218/1991.
Art. 12. [...] Parágrafo único. Para as pessoas jurídicas que utilizarem o Sistema Público
de Escrituração Digital, as multas de que tratam o caput deste artigo serão reduzidas:
(Redação dada pela Lei no 13.670, de 2018)

III - as agravantes dos incisos III e IV do art. 290 elevam a multa em duas vezes;
IV - a agravante do inciso V do art. 290 eleva a multa em três vezes a cada reincidência no mesmo tipo de infração,
e em duas vezes em caso de reincidência em infrações diferentes, observados os valores máximos estabelecidos no
caput dos arts. 283 e 286, conforme o caso; e
V - na ocorrência da circunstância atenuante no art. 291, a multa será atenuada em cinqüenta por cento. (Revogado
pelo Decreto no 6.727, de 2009)
Parágrafo único. Na aplicação da multa a que se refere o art. 288, aplicar-se-á apenas as agravantes referidas nos
incisos III a V do art. 290, as quais elevam a multa em duas vezes.
6 Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos
dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido
fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
Fl. 155
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

I - à metade, quando a obrigação for cumprida após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; e (Incluído dada pela Lei no 13.670, de 2018)
II - a 75% (setenta e cinco por cento), se a obrigação for cumprida no prazo fixado em
intimação. (Incluído dada pela Lei no 13.670, de 2018)
De acordo com a recorrente, referido diploma legislativo incluiu, consoante as
suas palavras, “[...] a possibilidade do contribuinte obter a redução parcial da multa tributária,
limitando-a ao percentual de 75% do valor da obrigação tributária objeto de informação através
do MANAD [...]”.
Por fim, concluiu o recorrente com o pedido abaixo exposto:
Diante de tudo que se argumentou, requer seja recebido o presente Recurso Voluntário
Administrativo, de modo a que seja conhecido, inicialmente dando provimento a
matéria prefacial alegada, tornando nulo o auto de infração pelos argumentos aduzidos,
notadamente pugna-se pela aplicação do art. 112 do CTN que prevê o princípio in dúbio
pró reo, fazendo com que, no conflito de normas sancionatórias, aplique-se o Decreto no
3.048, de 06 de maio de 1999, especificamente o art. 283, inciso II, alínea "b", mais
benéfico ao contribuinte ora recorrente; no mérito, seja dado provimento, conforme
argumentos deduzidos, subsidiariamente para tornar tangível ao contribuinte ora
recorrente, o mandamento legal contido no inciso II do parágrafo único do art. 12 da Lei
no 13.670, de 30 de maio de 2018, diante do que prescreve o art. 106, letra "c" do CTN,
de modo a intimar a contribuinte ora recorrente, fixando prazo, para apresentar os
arquivos digitais MANAD, de modo a obter a aplicação de multa tributária mais
benéfica, é dizer, 75% sobre o valor do crédito tributário objeto dos fatos geradores
constantes da obrigação acessória a ser apresentada.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Fábio de Tarsis Gama Cordeiro, Relator.
DA TEMPESTIVIDADE
A recorrente foi cientificada da decisão de primeira instância no dia 24/ABR/2019
(fl. 145), por via postal, mediante aviso de recebimento. Por sua vez, de acordo com o “termo de
solicitação de juntada” (fl. 96), o recurso voluntário foi apresentado no dia 13/05/2019.
Desta forma, o recurso voluntário foi apresentado no prazo processual previsto
pelo art7. 33 do Decreto 70.235/1972, razão pela qual é tempestivo.
DAS PRELIMINARES DE NULIDADE
A recorrente ao argumentar que o lançamento tributário encontrar-se-ia com falha
insanável em razão de erro na subsunção do fato à penalidade aplicável acaba por suscitar como
preliminar uma questão que deve ser apreciada como mérito, razão pela qual esses argumentos
não serão conhecidos como preliminar de nulidade.

7 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias
seguintes à ciência da decisão.
Fl. 156
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

MATÉRIA PRECLUSA
Dispõe o Decreto no 70.235/1972, no seu art. 16, inciso III, que a impugnação
deve mencionar, entre outros, os motivos de fato e de direito em que se fundamenta. Por sua vez,
o art. 17 de referido diploma legislativo estabelece que “Considerar-se-á não impugnada a
matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante”.
Portanto, faz-se necessário que os motivos de fato e de direito sejam apresentados
pela recorrente ao instaurar o litígio8, de forma a possibilitar a sua apreciação pela primeira
instância de julgamento.
A apresentação dessas matérias tão somente na presente instância de julgamento
desrespeita o princípio da eventualidade9, uma vez que a recorrente deixou de apresentar à
instância de julgamento a quo, cuja decisão deveria ser ora guerreada, toda a matéria em que se
fundamenta o pedido que fora apresentado no seu recurso voluntário; afrontando, nesta
perspectiva, o duplo grau de jurisdição, em razão da ausência de apreciação pela instância
precedente dos novos argumentos que neste momento são apresentados a este colegiado.
Desta forma, com relação aos motivos de direito apresentados tão somente em
sede de recurso voluntário, e não apreciados pela primeira instância de julgamento, opera-se o
instituto da preclusão, o qual, nas palavras de Fredie Didier Jr:
[...] é instituto fundamental para o bom desenvolvimento do processo, sendo uma das
principais técnicas para a estruturação do procedimento e, pois, para a delimitação das
normas que compõem o formalismo processual. A preclusão apresenta-se, então, como
um limitador do exercício abusivo dos poderes processuais pelas partes, bem como
impede que questões já decididas pelo órgão jurisdicional possam ser reexaminadas,
evitando-se, com isso, o retrocesso e a insegurança jurídica. (DIDIER JR., Fredie. Curso
de direito processual civil: introdução ao direito processual civil, parte geral e processo
de conhecimento. 22a ed. Salvador: Ed. Jus Podivm, 2020. p. 531)
De forma semelhante, Daniel Amorim Assumpção Neves, ao dispor sobre a
preclusão, leciona que:
[...] o processo, para atingir a sua finalidade de atuação da vontade concreta da lei, deve
ter um desenvolvimento ordenado, coerente e regular, assegurando a certeza e a
estabilidade das situações processuais, sob pena de retrocessos e contramarchas
desnecessárias e onerosas que colocariam em risco não só os interesses das partes em
litígio, mas, principalmente, a majestade da atividade jurisdicional. (NEVES, Daniel
Amorim Assumpção. Manual de direito processual civil – volume único. 10a ed.
Salvador: Ed. JusPodivm, 2018. p. 436)
Este E. Tribunal Administrativo e a presente turma, em outra composição, já se
manifestaram pela preclusão de matéria não submetida à apreciação dos tribunais administrativos
de primeira instância, consoante se observa das ementas apresentadas abaixo:
NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2015 RECURSO
VOLUNTÁRIO. NÃO APRESENTAÇÃO DE IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO DO
DIREITO. A responsável solidária Thais Bittencourt Barbosa não apresentou
impugnação ao Auto de Infração e de responsabilização tributária para apreciação pela

8 Decreto no 70.235, de 1972: Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.
9 Decreto no 70.235, de 1972: art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante.
Fl. 157
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

1a instância de julgamento administrativo, portanto,. precluiu o seu direito de
apresentação do recurso voluntário, não podendo o recurso voluntário ser apreciado por
esta 2a instância, sob pena de ferir o duplo grau de jurisdição, uma vez que seus
argumentos não foram apreciados pela 1a instância de julgamento. (Acórdão CARF no
1201-005.464. Data da sessão de julgamento: 17/11/2021. Relator: Neudson Cavalcante
Albuquerque)
MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS EM MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE.
APRESENTAÇÃO EM RECURSO AO CARF. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO.
As matérias não propostas em sede de manifestação de inconformidade não podem ser
deduzidas em recurso ao CARF em razão da perda da faculdade processual de seu
exercício, configurando-se a preclusão consumativa, a par de representar, se admitida,
indevida supressão de instância. (Acórdão CARF no 1302-003.497. Data da sessão de
julgamento: 16/04/2019. Relator: Paulo Henrique Silva Figueiredo)
PROCESSO
ADMINISTRATIVO FISCAL. PRECLUSÃO. MATÉRIA NÃO
CONSTANTE
NA
IMPUGNAÇÃO
QUE
INSTAUROU
O
LITÍGIO.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de
inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não
tenha sido diretamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de
recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de
inconformidade. Nos termos do art. 17 do Decreto no 70.235/72, considerar-se-á não
impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação,
verificando-se a preclusão consumativa em relação ao tema. Impossibilidade de
apreciação da temática, inclusive para preservar as instâncias do processo
administrativo fiscal. Não conhecimento do recurso na matéria inovada. (Acórdão
CARF no 1002-000.193. Data da sessão de julgamento: 10/05/2018. Relator: Leonam
Rocha de Medeiros)
In casu, ao compulsar os autos, constatou-se que a recorrente carreou ao seu
recurso voluntário novos argumentos, os quais não foram apresentados na sua impugnação,
consoante sintetizado na tabela abaixo:
Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
 Que nas intimações fiscais que lhe foram
lavradas não consta, textualmente, a
palavra “MANAD”, cuja expressão só veio
aparecer no momento da autuação, razão
pela qual não poderia ser afirmado que a
impugnante deixou de cumprir tal encargo
quanto ao “MANAD”. (fls. 38/39);
 Que a fiscalização deveria ter prestado
informações de forma clara e precisa, bem
como orientá-lo (fl. 39/40);
 Preliminarmente, pela nulidade do auto de
infração:
o Em razão de erro na subsunção da
penalidade aplicável e do princípio da
especialidade da norma.
O auto de infração estaria com falha
insanável, pois deveria fazer referência ao
Regulamento
da
Previdência
Social
(Decreto no 3.048/1999), em especial o seu
art. 283, inciso II, alínea “b”10, uma vez que

10 Art. 283. Por infração a qualquer dispositivo das Leis nos 8.212 e 8.213, ambas de 1991, e 10.666, de 8 de maio
de 2003, para a qual não haja penalidade expressamente cominada neste Regulamento, fica o responsável sujeito a
multa variável de R$ 636,17 (seiscentos e trinta e seis reais e dezessete centavos) a R$ 63.617,35 (sessenta e três
mil, seiscentos e dezessete reais e trinta e cinco centavos), conforme a gravidade da infração, aplicando-se-lhe o
disposto nos arts. 290 a 292, e de acordo com os seguintes valores: [...] II - a partir de R$ 6.361,73 (seis mil
trezentos e sessenta e um reais e setenta e três centavos) nas seguintes infrações: [...] b) deixar a empresa de
apresentar ao Instituto Nacional do Seguro Social e à Secretaria da Receita Federal os documentos que contenham
Fl. 158
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
 Que a fiscalização, antes de qualquer ato
fiscalizatório, em respeito à legislação
aplicável à espécie, deveria estimular o
contribuinte a reparar eventual infração à
legislação, inclusive de ordem tributária e
fiscal. Portanto, antes de punir, o seu
escopo é de incentivar o contribuinte
infrator da lei (fl. 40);
 Que
a
empresa
atendeu
todas
as
solicitações
e
complementações
de
documentos
solicitados
pela
Receita
Federal, sem qualquer objeção por parte
desse órgão federal e que esse não fez
objeção em relação à documentação que
lhe fora entregue, razão pela qual não
pode, neste momento, penalizá-la (fl. 41);
 Que a Receita Federal se distanciou da
boa-fé objetiva, ao incorrer no “venire
contra factum proprium”(fls. 41);
 Que a aplicação da multa, considerando-se
como supostamente descumprida a entrega
do “MANAD”, revela-se uma medida
contraditória e incompatível com a anterior
o MANAD deriva de exigência prevista no
art. 8o da Lei no 10.666/200311. Argumenta
que a Lei no 10.666/2003 se encontra
expressamente prevista no caput do art. 283
do Decreto no 3.048/1999 e, portanto, a
interpretação literal obrigaria a aplicação do
subsistema jurídico tributário sancionador
do Regulamento da Previdência Social.
Observa que o instrumento normativo que
regulamentou
o
MANAD,
Portaria
MPS/SRP no 58/2005, aprovou no seu art.
2o, a versão 1.0.0.1 do Manual Normativo de
Arquivos Digitais – MANAD aplicado à
Fiscalização da Secretaria da Receita
Previdenciária – SRP e que o fundamento
legal para exigência do MANAD encontrar-
se-ia disciplinado no art. 32 da Lei no
8.212/199112.
o Que o juízo de tipicidade realizado pelo
agente público que lavrou o auto de infração
é nulo, dado que descumpre o art. 113, §3o e
art. 115, ambos do CTN.
o Em razão do descumprimento da regra
prevista no art. 112, inciso IV, do CTN13,

as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos mesmos, na forma por eles estabelecida, ou os
esclarecimentos necessários à fiscalização; [...]
11 Art. 8o. A empresa que utiliza sistema de processamento eletrônico de dados para o registro de negócios e
atividades econômicas, escrituração de livros ou produção de documentos de natureza contábil, fiscal, trabalhista e
previdenciária é obrigada a arquivar e conservar, devidamente certificados, os respectivos sistemas e arquivos, em
meio digital ou assemelhado, durante dez anos, à disposição da fiscalização.
12 Redações vigentes nos anos-calendário 2007 a 2009:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: [...]
III - prestar ao Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e ao Departamento da Receita Federal-DRF todas as
informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos mesmos, na forma por eles estabelecida, bem como
os esclarecimentos necessários à fiscalização.
III - prestar à Secretaria da Receita Federal do Brasil todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de seu
interesse, na forma por ela estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à fiscalização; (Redação dada
pela Medida Provisória no 449, de 2008)
III – prestar à Secretaria da Receita Federal do Brasil todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de seu
interesse, na forma por ela estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à fiscalização; (Redação dada
pela Lei no 11.941, de 2009) [...]
13 Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável
ao acusado, em caso de dúvida quanto:
I - à capitulação legal do fato;
II - à natureza ou às circunstâncias materiais do fato, ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;
III - à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;
IV - à natureza da penalidade aplicável, ou à sua graduação.
Fl. 159
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Fl. 11 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
postura passiva da Receita Federal, ao ter
deixado de exigir, de modo textual e
expresso, a obrigação da entrega desse
arquivo digital (MANAD) (fl. 42);
 Que, consoante a teoria dos atos próprios,
há o impedimento de que o agente retorne
sobre seus próprios passos prejudicando
terceiros (fl. 42);
 Que, com a entrega do “SINCO” de todos
os anos solicitados, a empresa prestou
todas
as
informações
necessárias
e
exigidas referentes ao seu setor de pessoal,
nada ficando a dever no que tange aos
dados
completos
sobre
a
folha
de
pagamento, pró-labore, Previdência Social,
FGTS etc (fl. 44);
 Que a empresa não quer criar óbice à
entrega do arquivo digital MANAD”, pois
se trata de uma obrigação sua perante a
Receita Federal, porém discorda apenas
quanto à multa que lhe foi aplicada (fl. 44);
 Que o Estado, precisando arrecadar o que
lhe é devido, termina por “massacrar” o
contribuinte,
debilitando-o
em
sua
capacidade contributiva (fl. 45);
 Aquele que detém o múnus de julgar, não
pode se afastar da obrigação de aplicar
também dos princípios da razoabilidade e
da proporcionalidade, na incessante busca
pelo que é justo e, consequentemente, pela
uma vez que a autoridade lançadora teria
deixado de observar a gradação das multas
previstas no art. 292 do Decreto no
3.048/199914.
 No mérito, o recorrente argumenta:
o Pela busca da verdade material, pela
segurança jurídica e pelo dever de correção
de ofício do lançamento tributário, uma vez
que,
este
“[...]
órgão
colegiado
de
julgamento [tem o] dever [de] exercer a
autotutela
do
ato
administrativo
de
lançamento tributário objeto do presente
recurso, dado os argumentos expostos
quanto a nulidade absoluta do lançamento
tributário da multa isolada em questão”.
Neste sentido, apresenta argumentos pela
observância do princípio da legalidade e
pela da segurança jurídica,
o Pela ausência de prejuízo à arrecadação
federal, pelo caráter transitório da sanção
tributária e pelos princípios da razoabilidade
e proporcionalidade em matéria tributária.
Na espécie, o recorrente colacionou ao seu
recurso
os
acórdãos
deste
Tribunal
Administrativo relacionados a aplicabilidade
da multa isolada por falta de recolhimento
por estimativa, e pondera que a sanção que
lhe fora aplicada guardaria semelhança com
a sanção das multas isoladas pela falta de
recolhimento das estimativas.

14 Em vigência à época dos fatos:
Art. 292. As multas serão aplicadas da seguinte forma:
I - na ausência de agravantes, serão aplicadas nos valores mínimos estabelecidos nos incisos I e II e no § 3o do art.
283 e nos arts. 286 e 288, conforme o caso;
II - as agravantes dos incisos I e II do art. 290 elevam a multa em três vezes;
III - as agravantes dos incisos III e IV do art. 290 elevam a multa em duas vezes;
IV - a agravante do inciso V do art. 290 eleva a multa em três vezes a cada reincidência no mesmo tipo de infração,
e em duas vezes em caso de reincidência em infrações diferentes, observados os valores máximos estabelecidos no
caput dos arts. 283 e 286, conforme o caso; e
V - na ocorrência da circunstância atenuante no art. 291, a multa será atenuada em cinqüenta por cento. (Revogado
pelo Decreto no 6.727, de 2009)
Parágrafo único. Na aplicação da multa a que se refere o art. 288, aplicar-se-á apenas as agravantes referidas nos
incisos III a V do art. 290, as quais elevam a multa em duas vezes.
Fl. 160
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
afirmação e segurança da paz social, razão
pela qual a penalidade deveria ser
reduzida, nos termos do art. 413 e 944 do
código civil (fl. 45);
 Que é inaceitável o enriquecimento sem
causa, nos termos do art. 884 do código
civil (fl. 47); e
 Que as folhas de pagamento da empresa
eram em valores insignificantes, pela
presença de pouquíssimos funcionários
naquele início de atividades e, diante da
consequente
modesta
vida
fiscal
da
empresa, se a multa fosse realmente
devida,
esta
deveria
ser
calculada
tomando-se por base a folha de pagamento
e não ter sido
calculada sobre o
faturamento da empresa, o qual foi
informado no “SINCO” em todos aqueles
anos e, por este motivo, mão poderia ser
utilizado como base de cálculo da multa
(fl. 47).
A recorrente sustenta o seu argumento no
fato de a autoridade tributária lançadora não
ter, ao final do procedimento fiscal,
identificado supressão no recolhimento do
crédito tributário pela ora recorrente e, neste
sentido, afirma que “A aplicação da sanção
e sua manutenção, o que não se espera em
hipótese nenhuma, torna intangível
o
princípio da culpabilidade, da capacidade
contributiva, tomando intangível o princípio
do não confisco tributário, verdadeira
medida desproporcional.”.
 A
recorrente
apresentou
uma
tese
subsidiária na qual requer a retroatividade
benigna prevista no art. 106 do CTN15 e no
art. 5o, inciso XL, da Constituição da
República Federativa do Brasil (CRFB).
Referida tese subsidiária se encontra
esteada na retroatividade da Lei no
13.670/2018, a qual alterou, entre outros, o
art. 12 da Lei no 8.218/1991.
Art. 12. [...] Parágrafo único. Para as pessoas
jurídicas que utilizarem o Sistema Público de
Escrituração Digital, as multas de que tratam o
caput deste artigo serão reduzidas: (Redação
dada pela Lei no 13.670, de 2018)
I - à metade, quando a obrigação for cumprida
após o prazo, mas antes de qualquer
procedimento de ofício; e (Incluído dada pela
Lei no 13.670, de 2018)
II - a 75% (setenta e cinco por cento), se a
obrigação for cumprida no prazo fixado em
intimação. (Incluído dada pela Lei no 13.670,
de 2018)

15 Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:
I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos
dispositivos interpretados;
II - tratando-se de ato não definitivamente julgado:
a) quando deixe de defini-lo como infração;
b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido
fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
Fl. 161
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Fl. 13 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

A divergência nos motivos de direito retratadas sinteticamente acima se encontra
refletida nos pedidos realizados, consoante tabela abaixo.
Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
II - DO PEDIDO E DO REQUERIMENTO
Por
todo
o
exposto,
demonstrada
a
insubsistência da ação fiscal, do presente auto
de infração, espera e requer, a empresa
autuada, ora impugnante, que seja recebida e
provida a presente impugnação para assim:
1) Que, liminarmente, seja determinada a
imediata suspensão da aplicabilidade da multa
[...];
2) No mérito, confirmando-se a medida
suspensiva de urgência que ora se espera ver
deferida, que seja então cancelado o débito
fiscal, que seja anulada e desconsiderada essa
multa
constante
do
auto
de
infração,
isentando-se esta empresa em relação ao
pagamento dessa penalidade;
ALTERNATIVAMENTE,
3) Que seja concedido um prazo a esta
empresa para que a mesma possa cumprir a
obrigação
específica,
e
entregar
a
documentação relativa ao arquivo digital
"MANAD", sem que assim lhe recaia multa ou
quaisquer ônus;
Superados
os
pleitos
acima,
e
ALTERNATIVAMENTE,
4) Que seja reduzido o valor da multa; pelo
critério da incidência dessa penalidade com
base na folha de pagamento e não no
faturamento da empresa, ou por outro critério
a ser adotado pela Receita Federal, levando-se
em conta os princípios da razoabilidade e da
proporcionalidade.
IV. PEDIDO.
Diante de tudo que se argumentou, requer seja
recebido o presente Recurso Voluntário
Administrativo, de modo a que seja conhecido,
inicialmente dando provimento a matéria
prefacial alegada, tornando nulo o auto de
infração
pelos
argumentos
aduzidos,
notadamente pugna-se pela aplicação do art.
112 do CTN que prevê o princípio in dúbio
pro reo, fazendo com que, no conflito de
normas sancionatórias, aplique-se o Decreto no
3.048, de 06 de maio de 1999, especificamente
o art. 283, inciso II, alínea "b", mais benéfico
ao contribuinte ora recorrente; no mérito, seja
dado
provimento,
conforme
argumentos
deduzidos,
subsidiariamente
para
tornar
tangível ao contribuinte ora recorrente, o
mandamento legal contido no inciso II do
parágrafo único do art. 12 da Lei no 13.670, de
30 de maio de 2018, diante do que prescreve o
art. 106, letra “c” do CTN, de modo a intimar
a contribuinte ora recorrente, fixando prazo,
para apresentar os arquivos digitais MANAD,
de modo a obter a aplicação de multa tributária
mais benéfica, é dizer, 75% sobre o valor do
crédito tributário objeto dos fatos geradores
constantes da obrigação acessória a ser
apresentada.
A partir de uma atenciosa leitura da impugnação apresentada pela então
impugnante, a qual foi apreciada pela DRJ, e do recurso voluntário, o qual se encontra neste
momento sendo apreciado por este colegiado, constata-se, essencialmente, que este traz
Fl. 162
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Fl. 14 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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argumentos pela nulidade do auto de infração ou pela redução da exação, enquanto naquele a
recorrente apresentou, entre outros, argumentos no sentido que não poderia ser penalizada, uma
vez que não houvera sido intimada, de forma clara, para apresentar o “MANAD”.
O único elemento argumentativo apresentado pela recorrente no seu recurso
voluntário, cuja essência é semelhante ao apresentado na sua impugnação, é a observância dos
princípios da razoabilidade, proporcionalidade e do não confisco, consoante se pode observar do
quadro sintético abaixo:
Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
 Que o Estado, precisando arrecadar o que
lhe é devido, termina por “massacrar” o
contribuinte,
debilitando-o
em
sua
capacidade contributiva (fl. 45); e
 Aquele que detém o múnus de julgar, não
pode se afastar da obrigação de aplicar
também dos princípios da razoabilidade e
da proporcionalidade, na incessante busca
pelo que é justo e, consequentemente, pela
afirmação e segurança da paz social, razão
pela qual a penalidade deveria ser
reduzida, nos termos do art. 413 e 944 do
código civil (fl. 45).
 No mérito, o recorrente argumenta:
o Pela busca da verdade material, pela
segurança jurídica e pelo dever de correção
de ofício do lançamento tributário, uma vez
que,
este
“[...]
órgão
colegiado
de
julgamento [tem o] dever [de] exercer a
autotutela
do
ato
administrativo
de
lançamento tributário objeto do presente
recurso, dado os argumentos expostos
quanto a nulidade absoluta do lançamento
tributário da multa isolada em questão”.
Neste sentido, apresenta argumentos pela
observância do princípio da legalidade e
pela da segurança jurídica,
o Pela ausência de prejuízo à arrecadação
federal, pelo caráter transitório da sanção
tributária e pelos princípios da razoabilidade
e proporcionalidade em matéria tributária.
Na espécie, o recorrente colacionou ao seu
recurso
os
acórdãos
deste
Tribunal
Administrativo relacionados a aplicabilidade
da multa isolada por falta de recolhimento
por estimativa, e pondera que a sanção que
lhe fora aplicada guardaria semelhança com
a sanção das multas isoladas pela falta de
recolhimento das estimativas.
A recorrente sustenta o seu argumento no
fato de a autoridade tributária lançadora não
ter, ao final do procedimento fiscal,
identificado supressão no recolhimento do
crédito tributário pela ora recorrente e, neste
sentido, afirma que “A aplicação da sanção
Fl. 163
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Fl. 15 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Impugnação
Primeira Instância – DRJ
Recurso voluntário
Segunda Instância – CARF
e sua manutenção, o que não se espera em
hipótese nenhuma, torna intangível o
princípio da culpabilidade, da capacidade
contributiva, tomando intangível o princípio
do não confisco tributário, verdadeira
medida desproporcional.”.
Não se pode deixar de observar que o Decreto no 70.235/1972, no seu art16. 25,
inciso II, apresenta a competência deste Tribunal Administrativo, o qual se encontra limitado ao
“[...] julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela
Secretaria da Receita Federal [...]”, em segunda instância, dos recursos de ofício e voluntários de
decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial. (grifo nosso)
Na espécie, só há recurso voluntário à decisão de primeira instância administrativa
nos argumentos que versam sobre os princípios da razoabilidade, proporcionalidade e do não
confisco; porém, com relação aos demais argumentos, há uma peça processual inaugural, na qual
se contemplam novos motivos de direito, novos argumentos e novos pedidos, os quais não foram
apreciados pela primeira instância administrativa de julgamento e, por consequência, observa-se
uma inequívoca supressão de instância.
Com relação às preliminares de nulidade que foram suscitadas pela recorrente no
seu recurso voluntário, deve-se acrescentar, ainda, o art17. 278, caput e seu parágrafo único, do
Código de Processo Civil (CPC/2015), o qual se aplica supletivamente18 ao Processo
Administrativo, gênero, do qual o Processo Administrativo Fiscal (PAF) é espécie, em especial,
in concreto, para complementar as disposições do art. 16, inciso III, e art. 17, ambos do Decreto
no 70.235/1972.
Consoante referido artigo, “A nulidade dos atos deve ser alegada na primeira
oportunidade em que couber à parte falar nos autos, sob pena de preclusão”, não se aplicando
este dispositivo nos casos em que a nulidade possa ser decretada de ofício, mutatis mutandis,
pelo julgador administrativo.
A recorrente teve a sua primeira oportunidade de falar nos autos quando da
apresentação da sua impugnação, momento no qual deveria ter suscitado as preliminares de
nulidade que carreou ao seu recurso voluntário.

16 Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da
Receita Federal compete: [...] II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão
colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda, com atribuição de julgar recursos de ofício e
voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial.
17 Art. 278. A nulidade dos atos deve ser alegada na primeira oportunidade em que couber à parte falar nos autos,
sob pena de preclusão. Parágrafo único. Não se aplica o disposto no caput às nulidades que o juiz deva decretar de
ofício, nem prevalece a preclusão provando a parte legítimo impedimento.
18 Art. 15. Na ausência de normas que regulem processos eleitorais, trabalhistas ou administrativos, as disposições
deste Código lhes serão aplicadas supletiva e subsidiariamente.
Fl. 164
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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De forma complementar, não se verifica das preliminares de nulidade suscitadas
pela recorrente nenhum dos elementos constantes do rol do art19. 337 do CPC/2015, o qual
poderia ser conhecido de ofício pelo julgador, consoante dispõe o seu § 5o, ou os elementos dos
incisos IV, V, VI e IX do art20. 485 do CPC/2015, os quais poderiam ser conhecidos em qualquer
tempo e grau de jurisdição e, portanto, reconhecido desde logo de ofício por este colegiado,
independentemente da ausência de apreciação pela autoridade julgadora de primeira instância.
Em razão de tais fatos, somente serão apreciados os argumentos apresentados no
recurso voluntário que, na sua essência, são semelhantes aos argumentos apresentados na peça
impugnatória, razão pela qual não serão conhecidos os demais argumentos e teses jurídicas que
não foram apresentadas quando da impugnação.
MÉRITO
Consoante afirmado na seção “das preliminares de nulidade”, a recorrente ao
argumentar que o lançamento tributário encontrar-se-ia com falha insanável em razão de erro na
subsunção do fato à penalidade aplicável acaba por suscitar como preliminar uma questão que
deve ser apreciada como mérito.
Por sua vez, esses argumentos, os quais foram apresentados tão somente em sede
de recurso voluntário, encontram-se preclusos, razão pela qual não serão conhecidos.
DA VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE, PROPORCIONALIDADE
E DO NÃO CONFISCO
De acordo com o art. 26-A do Decreto no 70.235/1972, no âmbito do processo
administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de
observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Art. 26-A.No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei
ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Precedentes do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) prescrevem
que os princípios constitucionais da proporcionalidade, razoabilidade e vedação ao confisco são
dirigidos ao legislador, cabendo à autoridade administrativa tão somente a aplicação das sanções
previstas em lei, nos moldes da legislação que as instituíram, não sendo possível, na jurisdição
administrativa deste contencioso, perquirir possível afronta a referidos princípios.

19 Art. 337. Incumbe ao réu, antes de discutir o mérito, alegar: I - inexistência ou nulidade da citação; II -
incompetência absoluta e relativa; III - incorreção do valor da causa; IV - inépcia da petição inicial; V - perempção;
VI - litispendência; VII - coisa julgada; VIII - conexão; IX - incapacidade da parte, defeito de representação ou falta
de autorização; X - convenção de arbitragem; XI - ausência de legitimidade ou de interesse processual; XII - falta de
caução ou de outra prestação que a lei exige como preliminar; XIII - indevida concessão do benefício de gratuidade
de justiça. [...] § 5o Excetuadas a convenção de arbitragem e a incompetência relativa, o juiz conhecerá de ofício das
matérias enumeradas neste artigo.
20 Art. 485. O juiz não resolverá o mérito quando: [...] IV - verificar a ausência de pressupostos de constituição e de
desenvolvimento válido e regular do processo; V - reconhecer a existência de perempção, de litispendência ou de
coisa julgada; VI - verificar ausência de legitimidade ou de interesse processual; [...] IX - em caso de morte da parte,
a ação for considerada intransmissível por disposição legal [...]
Fl. 165
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

OFENSA
AOS
PRINCÍPIOS
DA
PROPORCIONALIDADE
E
DA
RAZOABILIDADE Não é possível ao CARF afastar penalidade prevista em dispositivo
legal que esteja plenamente em vigor sob argumentos de inconstitucionalidade,
conforme determinada a Súmula CARF n. 2. (Acórdão no 1201-005.703. Relatora:
Thais De Laurentis Galkowicz)
MULTA ISOLADA. OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E
DA RAZOABILIDADE Não é possível ao CARF afastar penalidade prevista em
dispositivo
legal
que
esteja
plenamente
em
vigor
sob
argumentos
de
inconstitucionalidade, conforme determinada a Súmula CARF n. 2. (Acórdão no 1201-
005.742. Relator Neudson Cavalcante Albuquerque)
MULTA
DE
OFÍCIO.
PERCENTUAL
DE
75%.
TIPICIDADE.
EFEITO
CONFISCATÓRIO. NÃO APRECIAÇÃO. A falta ou insuficiência de recolhimento
espontâneo de tributo pelo sujeito passivo é ato ilícito por omissão, o qual constitui em
hipótese de incidência da norma legal punitiva, que veicula a sanção correspondente a
multa de ofício em seu percentual original, sem agravamento ou qualificação. A
alegação de que a multa de ofício seria confiscatória e, portanto, inconstitucional,
não pode ser conhecida no âmbito administrativo. (Acórdão no 3402-005.974, do
CARF) (grifo nosso)
MULTA
DE
OFÍCIO.
EFEITO
CONFISCATÓRIO.
RAZOABILIDADE.
PROPORCIONALIDADE. SÚMULA 02. CARF. Os princípios constitucionais da
proporcionalidade, razoabilidade e vedação ao confisco são dirigidos ao legislador,
cabendo à autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da legislação
que a instituiu. Inteligência da Súmula CAR n. 2. (Acórdão no 1401-003.003 do CARF)
MULTA. CARÁTER CONFISCATÓRIO. A vedação ao confisco pela Constituição
Federal é dirigida ao legislador, cabendo à autoridade administrativa apenas aplicar a
multa, nos moldes da legislação que a instituiu. (Acórdão no 2401-005.844 do CARF)
Neste sentido, este Tribunal Administrativo exarou a Súmula CARF no 2, a qual
dispõe que “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.”.
Em face do exposto, voto por rejeitar o argumento apresentado no sentido de
violação aos princípios constitucionais da razoabilidade, da proporcionalidade e do não confisco.
DISPOSITIVO
Diante do exposto, voto no sentido de CONHECER EM PARTE do recurso
voluntário e, na parte conhecida, NEGAR PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Fábio de Tarsis Gama Cordeiro

Fl. 166
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1201-005.940 - 1a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10469.721064/2012-46

Fl. 167
DF CARF MF
Original