Tribunal: CARF
Processo: 10280.901357/2012-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO RINALDI DE OLIVEIRA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-27
Data de publicação: 2023-08-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO. PRECEDENTE JUDICIAL. RECURSO REPETITIVO. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico e jurídico de insumo, para fins de aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos, é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do seu regimento interno, tem aplicação obrigatória. Somente os dispêndios essenciais e relevantes às atividades econômicas da empresa podem gerar crédito.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da operação, vale dizer, para o casos em que não podem ser reutilizadas em operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais.
MOVIMENTAÇÃO, ARMAZENAGEM, TRANSPORTE E EMBARQUE.
A legislação prevê de forma expressa a possibilidade de aproveitamento de créditos com base nos dispêndios realizados com armazenagem e transporte, conforme texto do inciso IX, do Art. 3.o, das Leis 10.833/03 e 10.637/02. Movimentação, armazenagem, transporte e embarque são atividades relevantes e essenciais à produção de pigmentos, razões pelas quais podem ser consideradas como insumos, nos termos do inciso II, do art. 3.o, dos mesmos diplomas legais.
DESPESAS. DIVERSAS. ARQUEAÇÃO DE NAVIOS E SERVIÇOS DE LEITURA DE CALADO.
As despesas com arqueação de navio (Bereau), com leitura de calado de navio, não constituem insumos nem geram créditos da contribuição, passíveis de ressarcimento/compensação.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10280.901357/2012-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.534 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de junho de 2023
Recorrente
PARÁ PIGMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO.
PRECEDENTE
JUDICIAL.
RECURSO
REPETITIVO.
APLICAÇÃO
OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico e jurídico
de insumo, para fins de aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-
cumulativos, é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito
do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em
sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na
jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do seu
regimento interno, tem aplicação obrigatória. Somente os dispêndios essenciais
e relevantes às atividades econômicas da empresa podem gerar crédito.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO.
CRÉDITO. POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as
características do produto durante a sua realização, é descartada ao final da
operação, vale dizer, para o casos em que não podem ser reutilizadas em
operações posteriores, o aproveitamento de crédito é possível. Com
fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar insumo, as
embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais.
MOVIMENTAÇÃO, ARMAZENAGEM, TRANSPORTE E EMBARQUE.
A legislação prevê de forma expressa a possibilidade de aproveitamento de
créditos com base nos dispêndios realizados com armazenagem e transporte,
conforme texto do inciso IX, do Art. 3.o, das Leis 10.833/03 e 10.637/02.
Movimentação, armazenagem, transporte e embarque são atividades relevantes
e essenciais à produção de pigmentos, razões pelas quais podem ser
consideradas como insumos, nos termos do inciso II, do art. 3.o, dos mesmos
diplomas legais.
DESPESAS. DIVERSAS. ARQUEAÇÃO DE NAVIOS E SERVIÇOS DE
LEITURA DE CALADO.
As despesas com arqueação de navio (Bereau), com leitura de calado de navio,
não constituem insumos nem geram créditos da contribuição, passíveis de
ressarcimento/compensação.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10280.901357/2012-11
Fl. 685
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o
direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao
solicitar seu crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, nos seguintes termos, observados os
requisitos da lei: (I) dar parcial provimento ao Recurso Voluntário (i) para reverter as glosas de
créditos relativos a dispêndios com embalagens (small ou big bags), vencidos os conselheiros
Ricardo Sierra Fernandes e Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, que negavam provimento neste
item e (ii) para reverter as glosas de créditos relativos a dispêndios com movimentação,
armazenagem, transporte e embarque, devidamente comprovados por meio de juntada aos autos
das notas fiscais correspondentes e pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no País, vencidos os
conselheiros Ricardo Sierra Fernandes, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho e Ana Paula
Pedrosa Giglio, que negavam provimento neste item; e (II) manter as glosas de créditos relativos
à arqueação de navios e aos serviços de leitura de calado, vencidos os conselheiros Pedro Rinaldi
de Oliveira Lima (Relator), Tatiana Josefovicz Belisário e Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), que davam provimento neste item, sendo designado para
redigir o voto vencedor o conselheiro Márcio Robson Costa.

Hélcio Lafeta Reis - Presidente.
(assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Relator.
(assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa – Redator Designado.
(assinado digitalmente)

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Ana Paula Pedrosa Giglio, Tatiana Josefovicz Belisario, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), Helcio Lafeta Reis (Presidente).

Relatório
Fl. 686
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Trata-se de Recurso Voluntário de fls. 256 em face de decisão de primeira
instância administrativa da DRJ/SP de fls. 240 que decidiu pela improcedência da Manifestação
de Inconformidade de fls. 85, restando o crédito de Pis e Cofins não cumulativo parcialmente
glosado, nos moldes do Despacho Decisório de fls. 74.
Como de costume nesta Turma de Julgamento, transcreve-se o relatório e ementa
do Acórdão da Delegacia de Julgamento de primeira instância, para a apreciação dos fatos e
trâmite dos autos:

"Trata-se de manifestação inconformidade interposta contra despacho decisório que
deferiu, em parte, o Pedido de Ressarcimento (PER) do saldo credor de créditos da
Cofins não cumulativa, às fls. 02/05, vinculados a exportações, apurado para o 4o
trimestre de 2009, e homologou, na íntegra, as Declarações de Compensação (Dcomp)
às fls. 06/09;
10/13; 14/17; 18/21; 22/25; 26/29; 30/33; 34/39; 40/43; 44/47; 66/69; 70/73; e, em
parte, a Dcomp às fls. 48/51, transmitidas entre as datas de 27/2/2012 e 24/9/2012.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil (DRF) em Belém, PA, homologou, em parte,
as Dcomps sob o fundamento de que "Analisadas as informações relacionadas ao
documento acima identificado, houve reconhecimento de direito creditório conforme
descrito no quadro abaixo", nos termos do despacho decisório às fls. 74 de cuja ciência
o interessado foi intimado em 17/4/2013.
Inconformado com daquele despacho, o interessado apresentou manifestação de
inconformidade (fls. 78/98), insistindo na homologação integral da Dcomp, alegando,
em síntese: i) em preliminar, a nulidade do despacho decisório sob o argumento de falta
da indicação da disposição legal infringida e a penalidade aplicável, conforme previsto
no inciso IV do art. 10 do Decreto no 70.235, de 1972, o que implicou cerceamento do
seu direito de defesa; e, II) no mérito, o reconhecimento do seu direito aos créditos da
Cofins sobre os custos com serviços de arqueação, armazenagem e manuseio do produto
exportado, movimentação de carga em porto, leitura de calado de navios, aluguel de
guindastes e lançamento de poitas, por constituírem insumos, nos termos do art. 3o, II,
da Lei no 10.833, de 2003, tendo em vista que são necessários para a produção e
embarque do caulim exportado.
É o relatório."

A Ementa deste Acórdão de primeira instância administrativa fiscal foi publicada
da seguinte forma:

"ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE.
É válido o despacho decisório proferido por autoridade administrativa competente de
conformidade com as normas legais.
Fl. 687
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
CUSTOS/DESPESAS. INSUMOS. CRÉDITOS.
Os custos/despesas incorridos com armazenagem e manuseio de produto exportado
(Dryport) e com aluguel de guindaste e de outros equipamentos (Navport) constituem
insumos e geram créditos da contribuição, passíveis de ressarcimento/compensação.
DESPESAS. DIVERSAS.
As despesas com arqueação de navio (Bereau), com leitura de calado de navio
(Navport), as administrativas (Fortesolo) e as despesas cujas notas fiscais respectivas
não foram apresentadas não constituem insumos nem geram créditos da contribuição,
passíveis de ressarcimento/compensação.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 29/01/2013
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO (DCOMP). HOMOLOGAÇÃO.
Reconhecida a certeza e liquidez de parte do crédito financeiro reclamado pelo
contribuinte, homologa-se a Dcomp até o limite do valor reconhecido.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte.
Direito Creditório Reconhecido em Parte."

Em Recurso Voluntário o contribuinte reforçou os argumentos anteriores. Após,
os autos forma distribuídos e pautados nos moldes do regimento interno deste Conselho.
O julgamento foi convertido em diligência, conforme pode ser verificado na
Resolução CARF de fls. 326, reproduzida parcialmente a seguir:

“Verifica-se nos autos e no recurso que a divergência na aplicação do conceito de
insumos manteve-se para os gastos com arqueação de navios, leitura de calado,
desestiva, envase e desenvase de big bags, ovação e armazenagem de big bags, em
conteineres e lançamento de poitas, que teriam originado o crédito de Pis e Cofins não
cumulativo.
Contudo, não há nos autos uma discriminação exata e certeira da glosas que foram
mantidas após o julgamento de primeira instância.
Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material que permeia o
processo administrativo, vota-se no sentido de CONVERTER O JULGAMENTO EM
DILIGÊNCIA, com o objetivo de que:
o contribuinte apresente laudo conclusivo, em prazo razoável, não inferior a 60 dias,
para detalhar o seu processo produtivo e indicar de forma minuciosa qual a interferência
e papel dos dispêndios gerais que serviram de base para tomada de crédito, como os
gastos com arqueação de navios, leitura de calado, desestiva, envase e desenvase de big
bags, ovação e armazenagem de big bags, em conteineres e lançamento de poitas;
Fl. 688
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

independentemente da especificidade do item acima, em adição, contribuinte e
autoridade de origem devem identificar exatamente quais foram as glosas, relacionar as
glosas com as NFs e identificar quais destas glosas restaram após o julgamento de
primeira instância, considerando que este Conselho fará sua própria avaliação destas e
apontar quais são despesas administrativas ou não, com o objetivo de que este Conselho
possa avaliar a real essencialidade, pertinência e relação dos produtos e serviços com o
processo produtivo e atividades da empresa.
a receita deve ser cientificada do laudo apresentado pelo contribuinte, analisar as NFs
fiscais e documentos juntados em Recurso Voluntário, com o objetivo de atestar se são
suficientes para comprovar os gastos e apresentar seu relatório fiscal.
Após cumpridas estas etapas, o contribuinte deve ser novamente cientificado do
resultado da manifestação da Receita, assim como, a PGFN deve ser informada do
resultado final da diligência demandada, para ambos se manifestarem dentro do prazo
de trinta dias.
Após, retornem os autos a este Conselho para a continuidade do julgamento.”

Na sequência do trâmite processual, verifica-se que o contribuinte juntou sua
manifestação inicial em fls. 339, juntou Laudos em fls. 380 e seguintes, a fiscalização apresentou
seu relatório fiscal de diligência em fls. 657 e o contribuinte juntou a sua manifestação final em
fls. 676.
Após, os autos retornaram para julgamento e foram pautados nos moldes do
regimento interno deste Conselho.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Relator.
Conforme a legislação, o Direito Tributário, as provas, os fatos, documentos e
petições apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício dos trabalhos e
atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros, conforme Portaria de condução e Regimento
Interno, apresenta-se este voto.
Por conter matéria de competência desta 3.a Seção do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, o tempestivo Recurso Voluntário
deve ser conhecido.

- Preliminar de Nulidade;

O contribuinte alegou que há nulidade no despacho decisório, por ausência de
fundamentação legal.
Fl. 689
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Contudo, como bem explicado na decisão a quo, o despacho decisório foi
fundamentado, o devido processo legal foi respeitado e nenhuma das nulidades previstas no Art. 59
do Decreto 70.235/72 restou configurada.
Quanto ao pedido de reforma da decisão de primeira instância, tal alegação será
analisada no mérito.
Deve ser negado provimento à preliminar.

- Do Mérito;

Da análise do processo, verifica-se que o centro da lide envolve a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo e também a
consequente análise sobre o conceito jurídico de insumos, dentro desta sistemática.
De forma majoritária este Conselho segue a posição intermediária entre aquela
restritiva, que tem como referência a IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, antigamente adotada pela
Receita Federal e aquela totalmente flexível, adotada por parte contribuintes, posição que aceitaria
na base de cálculo dos créditos das contribuições todas as despesas e aquisições realizadas, porque
estariam incluídas no conceito de insumo. Tal discussão retrata, em parte, a presente lide
administrativa.
No regime não cumulativo das contribuições, o conceito jurídico de insumo deve ser
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou
a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62
de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
No mencionado julgamento, o Superior Tribunal de Justiça determinou
expressamente a ilegalidade das IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, que limitavam a hipótese de
aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos aos casos em que os dispêndios eram
realizados nas aquisições de bens que sofriam desgaste e eram utilizados somente e diretamente na
produção.
Portanto, é condição sem a qual não haverá solução de qualidade à lide, nos
parâmetros atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, definir quais
produtos e serviços estão sendo pleiteados, identificar a relevância, essencialidade e em qual
momento e fase do processo produtivo e das atividades da empresa estão vinculados.
Analisar a matéria sem considerar a atividade econômica do contribuinte pode
equivaler à aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e pode
configurar a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp 1.221.170 / STJ.
O espaço hermenêutico, diante do voto vencedor da Ministra Regina Helena Costa ao mencionar
expressamente a atividade econômica do contribuinte, é limitado. Cadastrado sob o n.o 779 no
sistema dos julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as seguintes teses:
Fl. 690
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não cumulatividade
da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.”

“O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância,
ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem
ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.”

Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do conceito
de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado em
consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170 / STJ.
Na obra que escrevi em 2021, “Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-
cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, tratei das
correntes hermenêuticas relacionadas à mencionada decisão do STJ:

“As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior Tribunal de
Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036 e seguintes do
CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um conceito médio de
insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos selecionados e transcritos a
seguir:
"EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA
SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À
LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO
ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA
EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO
CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004,
ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no Art. 3.o, II, da Lei n.o
10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância,
vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item –
bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem,
a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de
dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes,
materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção
individual-EPI.
4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-
se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Fl. 691
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema
de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este julgamento do STJ ao
histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade e relevância, é vital que o voto
da ministra Regina Helena Costa, o voto vencedor, seja lido e analisado com detalhes.
Segue um dos trechos do voto da ministra que merece destaque para o melhor entendimento
da questão:
“(...).Essencialidade -considera-se o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente,
o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo
produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência;Relevância -considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades
de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere
daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de
proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.(...).” (negritado pelo autor do presente artigo)
O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito médio de insumo, ao fim,
nada mais fez do que confirmar o entendimento majoritário que foi criado e sedimentado,
de forma pioneira, no âmbito do CARF.
Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do julgamento em
comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com alguns dos precedentes
do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que foi disposto na legislação e em
suas exposições de motivos, é possível concluir que o STJ confirmou a tese intermediária
dos insumos, em moldes muito semelhantes aos moldes criados pela jurisprudência do
CARF.
Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo CARF ou
pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária.
O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o conceito
intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de conselheiros do
CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese mais restrita ou a tese
mais ampla do insumo passaram a curvar seus entendimentos para atender e
respeitar o conceito intermediário.
O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os princípios
da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento às partes processuais e
da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim como possui aplicação obrigatória
no conselho, conforme Art. 62 de seu Regimento Interno, que determina o seguinte:
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação
ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em
sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da Lei n.o 5.869, de 1973,
ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.o 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma
disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria MF n.o 152, de
2016)”
Fl. 692
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Ainda que a mencionada decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não
tenha apreciado a questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a permissão
para aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do REsp1.221.170/PR.”

Ancorada nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do aproveitamento de créditos
de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do conceito jurídico de insumos,
razão pela qual este voto irá abordar os grupos de glosas de forma separada e específica, com base
na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais mencionados.
O Acórdão de primeira instância administrativa fiscal reverteu parte das glosas e
elencou tais provimentos parciais em seu dispositivo, conforme transcrito parcialmente a seguir:

“Em face do exporto, julgo procedente, em parte, a manifestação de inconformidade para
reconhecer o direito do interessado ao ressarcimento/compensação dos créditos da Cofins
não cumulativa sobre os custos/despesas incorridos com: a) armazenagem e manuseio de
produto exportado, pagos a Dryport (fl. 182); e, b) aluguel de guindaste e de outros
equipamentos (somente destes itens), pagos a Navport (fls. 186/187), mantendo-se as glosas
sobre as demais despesas, cabendo à autoridade administrativa apurar o total dos créditos e
homologar a Dcomp até o limite do valor apurado.”

Em que pese o provimento parcial, é possível notar que a maioria das matérias
restaram em litígio, porque o provimento recaiu somente sobre parte das notas fiscais apresentadas.
Em fls. 657, no relatório fiscal de diligência, a autoridade de origem apresentou novo
quadro informativo, onde consta quais matérias restaram em litígio:

Fl. 693
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Fl. 694
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

No mérito, portanto, restaram em litígio a possibilidade de aproveitamento de crédito
de Pis e Cofins não-cumulativos sobre os dispêndios com movimentação, armazenagem, transporte,
embarque, embalagens, arqueação de navios, serviços de leitura de calado, locações de guindastes e
equipamentos e dispêndios com mão-de-obra não identificados.

- Embalagens (envase do caulim em small ou big bags);

A fiscalização glosou créditos aproveitados sobre dispêndios com embalagens, mais
precisamente com o envase do caulim em small ou big bags. Em fls. 380 e seguintes o contribuinte
anexou uma apresentação de slides contendo imagens de sua estrutura operacional para a produção
dos pigmentos a base de caulim e também anexou um laudo técnico, elaborado pelas áreas de
engenharia e contadoria internas, que discriminou as etapas de seu processo produtivo.
Ambos os documentos trataram da matéria e demonstraram por explicações e
imagens a essencialidade e relevância das embalagens em sua atividade econômica, conforme
trechos e imagens selecionados e transcritos a seguir:

Fl. 695
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)
Fl. 696
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)

(...)

Fl. 697
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)

(...)
Fl. 698
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Sem as embalagens o caulim jamais poderia ser transportado entre as unidades da
empresa ou até mesmo após a produção, situação que concretiza a essencialidade e relevância dos
dispêndios com embalagens, seja durante ou após a produção.
Por também tratar do aproveitamento de crédito sobre os dispêndios com embalagens
de acondicionamento e transporte de produtos finais, adoto como fundamento o voto vencedor do
ilustre Ex-Presidente desta Turma de julgamento, Charles Mayer, proferido no Acórdão CSRF n.o
9303005.667, transcrito parcialmente a seguir:

"A propósito do tema, esta Turma de CSRF já entendeu que as embalagens destinadas a
viabilizar a preservação de suas características durante o seu transporte e cuja falta pode
tornálo imprestável à comercialização devem ser consideradas como insumos utilizados na
produção. É o que se decidiu no julgamento consubstanciado no Acórdão no 9303004.174,
de 05/07/2016, de relatoria da il. Conselheira Tatiana Midori Migiyama, assim ementado:
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS A DESCONTAR. EMBALAGEM DE
TRANSPORTE. DIREITO AO CRÉDITO.
É de se considerar as embalagens para transporte como insumos para fins de constituição de
crédito da Cofins pela sistemática não cumulativa. (g.n.)
No voto condutor do acórdão, a relatora reproduziu, em apoio à sua tese, aresto proferido
pelo Superior Tribunal de Justiça STJ, o qual abraçou idêntico entendimento:
PROCESSUAL CIVIL – TRIBUTÁRIO – PIS/COFINS – NÃO CUMULATIVIDADE –
INTERPRETAÇÃO
EXTENSIVA
–
POSSIBILIDADE
–
EMBALAGENS
DE
ACONDICIONAMENTO DESTINADAS A PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS
DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O VENDEDOR ARCAR COM
ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3o, II, DAS LEIS N. 10.637/2002
E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a simples inclusão de
situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação das características
dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como insumos nos termos definidos
no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 sempre que a operação de venda
incluir o transporte das mercadorias e o vendedor arque com estes custos.
Agravo regimental improvido. (g.n.)
(STJ, Rel. Humberto Martins, AgRg no RECURSO ESPECIAL No 1.125.253 SC, julgado
em 15/04/2010)
Ressaltamos, ainda, o fato de que a própria RFB parece indicar uma alteração de
entendimento (conceito próprio da legislação do IPI), uma vez que, na Solução de
Divergência Cosit no 7, de 23 de agosto de 2016, após a reprodução dos atos legais e
infralegais que disciplinam o PIS/Cofins não cumulativo, concluiu que, no conceito de
insumos, incluemse os bens ou serviços que "vertam sua utilidade" sobre o bem ou o
serviço produzido. Confirase:
14. Analisandose detalhadamente as regras constantes dos atos transcritos acima e das
decisões da RFB acerca da matéria, podese asseverar, em termos mais explícitos, que
somente geram direito à apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins a aquisição de insumos utilizados ou consumidos na produção de
bens que sejam destinados à venda e de serviços prestados a terceiros, e que, para este fim,
somente podem ser considerados insumo:
a) bens que:
a.1) sejam objeto de processos produtivos que culminam diretamente na produção do bem
destinado à venda (matériaprima)
; a.2) sejam fornecidos na prestação de serviços pelo prestador ao tomador do serviço; a.3)
que vertam sua utilidade diretamente sobre o bem em produção ou sobre o bem ou pessoa
beneficiados pela prestação de serviço (tais como produto intermediário, material de
embalagem, material de limpeza, material de pintura, etc); ou a.4) sejam consumidos em
máquinas, equipamentos ou veículos que promovem a produção de bem ou a prestação de
serviço, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado da pessoa jurídica (tais como
combustíveis, moldes, peças de reposição, etc);
b) serviços que vertem sua utilidade diretamente na produção de bens ou na prestação de
serviços, o que geralmente ocorre:
b.1) pela aplicação do serviço sobre o bem ou pessoa beneficiados pela prestação de
serviço; b.2) pela prestação paralela de serviços que reunidos formam a prestação de
serviço final disponibilizada ao público externo (como subcontratação de serviços, etc);
c) serviços de manutenção de máquinas, equipamentos ou veículos utilizados diretamente
na produção de bens ou na prestação de serviços. (g.n.)
No caso examinado, o material de embalagem era utilizado exclusivamente no
acondicionamento de portas de madeira em contêineres, portanto, não serviam à
apresentação do produto, mas à preservação de suas características durante o seu transporte.
É bem verdade que, mais recentemente, esta mesma Turma entendeu, pelo voto de
qualidade, não haver previsão legal para o creditamento, em decisão que restou assim
ementada:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

PIS.
REGIME
NÃOCUMULATIVO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
CRÉDITO.
EMBALAGEM DE TRANSPORTE. IMPOSSIBILIDADE
A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas PIS/ COFINS informa de maneira
exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para
creditamento sobre a aquisição das embalagens de transporte.
(CSRF/3a Turma, rel. do voto vencedor Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal,
Acórdão no 9303005.531, de 16/08/2017)
A discussão travada neste último julgamento disse com o cabimento ou não do
creditamento quanto à aquisição das embalagens utilizadas no transporte de maçãs, para a
preservação de suas características, do estabelecimento produtor até o seu consumidor final
(sem reutilização posterior).
Muito embora tenhamos acompanhado a divergência, detivemonos melhor sobre o tema e
chegamos à conclusão de que, em casos tais, cabe, sim, o creditamento, porque em
conformidade com o critério dos "gastos gerais que a pessoa jurídica precisa incorrer para a
produção de bens e serviços", porém afastamos o crédito naquelas situações em que as
embalagens destinadas a viabilizar o transporte podem ser continuamente reutilizadas,
como, por exemplo, os engradados de plásticos, não descartados ao final da operação.
Ademais, e isso nos parece de fundamental importância, não obstante o conceito de
insumos, para os fins da incidência do IPI, compreenda apenas as matériasprimas, os
produtos intermediários e o material de embalagem, a legislação deste imposto faz uma
expressa distinção entre o que é embalagem de apresentação e o que é embalagem para o
transporte, de forma que a permitir o crédito apenas sobre a aquisição da primeira, mas não
da segunda, consoante preconiza do art. 3o, parágrafo único, inciso II, da Lei no 4.502, de
1964 (regramatriz do IPI):
Art . 3o Considerase estabelecimento produtor todo aquêle que industrializar produtos
sujeitos ao impôsto.
Parágrafo único. Para os efeitos dêste artigo, considerase industrialização qualquer
operação de que resulte alteração da natureza, funcionamento, utilização, acabamento ou
apresentação do produto, salvo:
I o consêrto de máquinas, aparelhos e objetos pertencentes a terceiros; II o
acondicionamento destinado apenas ao transporte do produto; (g.n.)
Norma semelhante, contudo, não existe nos diplomas legais que disciplinam o PIS/Cofins
não cumulativo.
Em conclusão, e considerando tudo o que vimos de expor, alteramos os nosso entendimento
para permitir o creditamento do PIS/Cofins apenas nos casos em que a embalagem de
transporte, destinada a preservar as características do produto durante a sua realização, é
descartada ao final da operação, vale dizer, para o casos em que não podem ser reutilizadas
em operações posteriores."

Pela leitura do precedente é possível concluir que é possível o aproveitamento do
crédito sobre os dispêndios com as embalagens de transporte, quando estas possuem a função de
preservar as características do produto, sem as quais, o produto perderia valor ou até mesmo
deixaria de ser comercializado. Com fundamento no Art. 3.o, inciso II, da Lei 10.637/02 e Lei
10.833/03, por configurar insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e
essenciais.
Fl. 701
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Diante do exposto e fundamentado, vota-se para que seja dado provimento ao
Recurso Voluntário neste tópico.

- Movimentação, armazenagem, transporte, embarque, arqueação de navios e
serviços de leitura de calado;

A fiscalização glosou as movimentações, armazenagens, transporte, arqueação de
navios e serviços de calado por não se enquadrarem no conceito jurídico de insumo.
A glosa sobre armazenagem e manuseio de produto exportado, pagos à Dryport (fls.
182), por ter sido revertida na decisão a quo e não ser objeto de Recurso de Ofício, não será objeto
do presente julgamento.
Contudo, existem outras Notas Fiscais que compõem o presente grupo de dispêndios
com movimentações e armazenagens, razão pela qual a matéria será amplamente analisada,
inclusive, considerando as notas fiscais juntadas aos autos com o protocolo do Recurso Voluntário.
Como pode ser constatado na leitura do seguinte trecho, selecionado e transcrito da
decisão de primeira instância, parte das glosas foram mantidas diante de possível ausência de notas
fiscais:

Conforme se verifica da planilha "CONSOLIDAÇÃO 2009 PARÁ PIGMENTOS S.A.", às
fls. 194, a autoridade administrativa glosou créditos sobre os custos com aquisições das
empresas: Beraeu Veritas; Dryport; Fortesolo; e, Navport, bem como sobre notas fiscais
não apresentadas. Ainda, segundo as planilhas "2009 - TABELA DE NOTAS FISCAIS
EXCLUÍDAS", às fls. 181/190, os ressarcimentos cujos valores (créditos) foram glosados
correspondem: 1) da Bereau (fl. 181), serviços de arqueação de navios; 2) da Dryport (fl.
182), despesa com armazenagem e manuseio de produto exportado; 3) da Fortesolo (fl.
183), despesas administrativas, sendo que as notas fiscais referentes à armazenagem desta
mesma empresa não foram objeto de glosas; 4) da Navport (fls. 186/187), serviços de
leitura de calado de navios do porto do interessado, aluguel de guindaste e de outros
equipamentos; e, 5) Notas Fiscais não apresentadas (fls. 188/190).

Em manifestação de fls. 339, durante o cumprimento da diligência, o contribuinte
enumerou as Notas Fiscais, conforme trecho reproduzido a seguir:

E, para o presente caso, se faz necessario ressaltar que a Auditoria-Fiscal não considerou as
notas fiscais nos 28.796, 29.324 e 29.817 (todas ja anexadas aos autos as fls. 137/139,
respectivamente), as quais se referem aos servicos ligados ao frete nas operacoes de venda
da mercadoria final ao adquirente.
Vale destacar que as notas fiscais nos 42, 12.696, 12.718 e 12.734 (fls. 140/143), foram
consideradas apenas parcialmente (fl. 247), por se tratarem de servicos de armazenagem
Fl. 702
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

dos produtos. Tal desconsideracao se mostra totalmente em desacordo com o decidido no
acordao de fls. 241/243, o qual determinou expressamente que a Recorrente faria jus ao
creditamento de tais servicos. Confira-se:
“Os custos/despesas com armazenagem e manuseio de produto exportado (Dryport) e com
aluguel de guindaste e outros equipamentos (Navport) se enquadram nos incisos IX e IV,
respectivamente, citados e transcritos acima. Assim, os valores apurados sobre tais
custos/despesas, glosados pela autoridade administrativa, devem ser revertidos a favor do
Interessado”. (grifos e destaques da Recorrente)
De igual modo, as notas fiscais nos 7154, 7155, 7242, 7246, 7263 e 7356 (fls. 145/150),
foram desconsideradas (fl. 183), por se tratarem de movimentacoes de carga no porto
(operacoes relacionadas ao frete do produto final), nao estando, supostamente, tais
atividades inseridas no processo produtivo da Recorrente, ate mesmo porque estao
vinculadas a etapa de venda da mercadoria ao cliente.
A nota fiscal no 93 (fl. 153) foi desconsiderada (fl. 187), por dizer respeito a servicos de
ovacao e armazenagem, atividades diretamente ligadas ao acondicionamento do produto
acabado para transporte ao adquirente final.
Por sua vez, a nota fiscal no 95 foi desconsiderada (fl. 187), por acobertar servicos de
arqueamento do navio e leitura do calado, atividades diretamente ligadas a medicao interna
da embarcacao que transportara a carga ao adquirente final, e, portanto, vinculada ao frete
na venda da mercadoria.
E, por fim, as notas fiscais nos 18, 59, fl. 154, 766, 813, 868, fl. 159, 160, 837, 876, 877,
878, 879, 223, 944 e 945 (fls. 156/168) foram desconsideradas (fl. 187), por acobertarem
servicos relacionados ao frete do produto final. Da detida analise das notas fiscais em
comento, e possivel verificar que todos os servicos descritos se referem ao frete do produto,
nao podendo ser admitido o afastamento do creditamento de COFINS sobre tais notas
fiscais, visto que tambem tais valores foram incorridos pela Recorrente.
Como visto, todos esses dispendios estao relacionados com a venda do caulim, e seu credito
e admitido pela legislacao, visto que sao suportados pela Recorrente. Com efeito, da detida
analise das notas fiscais em comento, nao restam duvidas que os servicos prestados de
armazenagem e fretamento maritimo, dizem respeito e sao essenciais para a venda do
caulim acabado ao adquirente final, gerando o direito ao credito da COFINS, nos termos do
art. 3o, inciso IX c/c § 3o, inciso I, da Lei no 10.833, de 20035, visto que seu onus foi
suportado pela Recorrente.
(...)
Portanto, uma vez demonstrado o carater intrinseco dos servicos glosados para a execucao
das operacoes de frete na venda do produto final (caulim), nao restam duvidas sobre a
finalidade e essencialidade de cada um desses servicos para o desenvolvimento das
atividades da Recorrente, devendo as notas fiscais acima relacionadas serem consideradas
para apuracao dos creditos de COFINS pleiteados.

Na sequência, em fls. 461, o contribuinte correlacionou em um quadro comparativo
quais Notas Fiscais que foram juntadas aos autos e quais foram consideradas ou não, conforme
exposto a seguir:
Fl. 703
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Como já relatado anteriormente, em fls. 657, no relatório fiscal de diligência, a
autoridade de origem apresentou novo quadro informativo, onde consta quais matérias restaram em
litígio:

Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Vejam que as Notas Ficais apontadas como “não apresentadas” pela autoridade de
origem sequer foram apontadas pelo contribuinte, em seu quadro informativo de fls. 461, como
Notas Fiscais juntadas aos autos.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito
fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.
Já com relação às notas fiscais juntadas aos autos, ambos os documentos/laudos
apresentados pelo contribuinte em fls. 380 e seguintes trataram da matéria e demonstraram por
explicações e imagens a essencialidade e relevância dos mencionados dispêndios, como pode ser
verificado nas imagens e trechos selecionados e transcritos a seguir:

(...)
Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)

Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

(...)

(...)
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

Nota-se, portanto, que além da essencialidade e relevância dos transportes e
movimentações realizadas estar comprovada, o contribuinte explicou em seu Recurso Voluntário
que a os serviços de arqueação e leitura do calado são atividades intrínsecas ao próprio transporte e
às movimentações, porque possibilita o controle do peso, volume e da quantidade e,
consequentemente, permite avaliar a possibilidade e viabilidade do embarque e da navegação.
Vejam que a matéria do aproveitamento de crédito sobre os dispêndios realizados na
produção de pigmentos e caulim não é novidade neste conselho, conforme ementas dos acórdãos
3402003.709 e 3302002.306, reproduzidas parcialmente a seguir:

“PIS. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. TERRAPLANAGEM.
DIREITO AO CRÉDITO.
Estãoaptosageraremcréditosdascontribuiçõesosbenseserviçosaplicados na atividade de
processo de lavra, beneficiamento e embarque do caulim, passíveis de serem enquadrados
como
custos
de
produção.
Dentre
eles
encontra-
seoserviçodeterraplanagem.Diferentemente,aaquisiçãodetubos
e
conexões
que
o
Contribuinte
não
logra
demonstrar
não
terem
sido
contabilizadosnoativoimobilizado,nãopodemgerarocréditopretendido.
(...)
CRÉDITO. SERVIÇOS USADOS NA LAVRA MINÉRIO OU NA MANUTENÇÃO DE
EQUIPAMENTO DE TRANSPORTE DE MINÉRIO.
As despesas com serviços utilizados na lavra de minério e na manutenção de minero duto,
cujo minério extraído e transportado é utilizado pela empresa para a produção do bem
vendido, geram direito a crédito de Cofins não cumulativa.”

Além dos precedentes favoráveis citado acima, a legislação prevê expressamente a
possibilidade de aproveitamento de crédito nos seguintes casos:

“Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:(Produção de efeito)(Vide Medida Provisória no 497, de 2010)
(Regulamento)
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,
exceto em relação ao pagamento de que trata oart. 2oda Lei no10.485, de 3 de julho de 2002,
devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 daTipi;(Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004)
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II,
quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

Seja com base no inciso IX ou com base no inciso II, por serem essenciais e
relevantes ao cumprimento e realização da atividade econômica e social da empresa, os dispêndios
com movimentação, armazenagem, transporte, embarque, arqueação de navios e serviços de leitura
de calado devem gerar créditos.
Devem ser mantidas as glosas realizadas sobre os dispêndios não comprovados por
ausência de Notas Fiscais e devem ser revertidas as glosas realizadas sobre os dispêndios de
movimentação, armazenagem, transporte, embarque, arqueação de navios e serviços de leitura de
calado que foram devidamente comprovados por meio das Notas Fiscais e Laudos apresentados.

- Serviços de locação de guindaste não atrelados ao processo produtivo, Serviços
de locação de equipamentos não identificados e Dispêndios de mão de obra não identificados
pagos à NAVPORT;

Mesmo após o julgamento de primeira instância administrativa fiscal e após a
realização da diligência os dispêndios com serviços de locação de guindaste não atrelados ao
processo produtivo, serviços de locação de equipamentos não identificados e dispêndios de mão de
obra pagos à NAVPORT, continuaram sem identificação ou descrição que seja suficiente para
comprovar as suas essencialidades e relevâncias à atividade econômica da empresa.
Vejam que a autoridade de origem apontou as matérias que restaram em litígio em
seu relatório fiscal de diligência de fls. 657 e, mesmo após todo o trâmite processual relatado, os
dispêndios mencionados acima continuaram sem a devida identificação.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito
fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.
Deve ser negado provimento.

- Conclusão.

Diante de todo o exposto e fundamentado, a preliminar deve ser rejeitada e deve ser
DADO PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso Voluntário, para :
Fl. 714
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

a) reconhecer o crédito sobre os dispêndios com embalagens (small ou big bags);
b) movimentação, armazenagem, transporte, embarque, arqueação de navios e
serviços de leitura de calado, com seus dispêndios devidamente comprovados por meio da juntada
de Notas Fiscais e pagos à Pessoa Jurídica nacional;
É o voto.
(assinatura digital)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.
Voto Vencedor
Conselheiro Márcio Robson Costa, Redator designado.
Tendo sido designado pelo Presidente para redigir o voto vencedor, no qual
prevaleceu no julgamento do Recurso Voluntário o entendimento do colegiado, por maioria de
votos, pela negativa de provimento, assim divergindo do Relator em relação as seguintes
rubricas: arqueação de navios e aos serviços de leitura de calado.
Passo a reproduzir a decisão deste colegiado que constou na Ata de Julgamento:
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, nos seguintes termos,
observados os requisitos da lei: (I) dar parcial provimento ao Recurso Voluntário (i)
para reverter as glosas de créditos relativos a dispêndios com embalagens (small ou big
bags), vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ricardo Rocha de Holanda
Coutinho, que negavam provimento neste item e (ii) para reverter as glosas de créditos
relativos a dispêndios com movimentação, armazenagem, transporte e embarque,
devidamente comprovados por meio de juntada aos autos das notas fiscais
correspondentes e pagos a pessoas jurídicas domiciliadas no País, vencidos os
conselheiros Ricardo Sierra Fernandes, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho e Ana
Paula Pedrosa Giglio, que negavam provimento neste item; e (II) manter as glosas de
créditos relativos à arqueação de navios e aos serviços de leitura de calado, vencidos
os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima (Relator), Tatiana Josefovicz Belisário e
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (suplente convocado), que davam provimento
neste item, sendo designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Márcio Robson
Costa.
Com todas as vênias ao ilustre Conselheiro-Relator Original deste processo, que
brilhantemente trata na introdução do seu voto o contemporâneo conceito de insumo, inclusive
fazendo citação a sua obra, escrita em 2021, “Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-
cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, onde
tratou das correntes hermenêuticas relacionadas à prestigiada decisão do STJ. O entendimento
que prevaleceu nesta turma de julgamento, é que, diferentemente da aquisição com os dispêndios
de “movimentação; armazenagem; transporte; e embarque”, a “arqueação de navios” e “serviços
de leitura de calado”, não são insumos para os mesmos efeitos que assim entendeu o relator, quer
seja com base no inciso II, por não serem essenciais e relevantes ao cumprimento e realização da
atividade econômica e social da empresa, à luz do melhor entendimento extraído do REsp
1.221.170/STJ, quiçá com base no inciso IX, do art. 3o das leis de regência, ou seja, no entender
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10280.901357/2012-11

da maioria, não preenchem os requisitos legais para serem caracterizados nestes dispositivos
legais.
De pronto cabe esclarecer que, instado a detalhar o seu processo produtivo e
indicar de forma minuciosa qual a interferência e o papel dos dispêndios gerais que serviram de
base para a tomada de crédito, com os gastos com “arqueação de navios” e aos “serviços de
leitura de calado” (Intimação No 0010/2021-EQAUD/SRRF02/PA), a recorrente teceu as
seguintes considerações:
De igual modo, o item 3.3.1.B descreve os serviços prestados pela Bureau Veritas para
arqueação dos navios4 que irão transportar o caulim acabado. O serviço de arqueação
― que consiste em determinar o peso e volume de uma carga a granel por meio o
cálculo do volume de água deslocada por uma embarcação ―, é essencial na
determinação da quantidade de caulim armazenado e embarcado para ser fretado
até o adquirente, assegurando o controle de estoque e as medições para fins fiscais.
Para a realização do cálculo da arqueação (ou do volume de água deslocada por uma
embarcação), é necessária a leitura do calado (a distância vertical entre a parte inferior
da quilha da embarcação e sua linha de flutuação – igualmente descrito no item 3.3.1.E
do laudo anexo). A leitura de calado é a designação dada à profundidade a que se
encontra o ponto mais baixo da quilha de uma embarcação, em relação à linha
d’água (superfície da água), sendo necessária para possibilitar a navegabilidade
sobre áreas pouco profundas, como portos, valendo ressaltar que o calado poderá
ter em uma mesma embarcação variações diferentes, conforme a carga do navio
(carga maior, calado maior, em razão do afundamento da embarcação) ou a
densidade da água. Ou seja, é imprescindível para o transporte marítimo da mercadoria
de forma segura.
Tais atividades estão diretamente relacionadas ao frete na operação de venda, pois são
imprescindíveis para que o caulim seja devidamente quantificado, possibilitando o
faturamento da carga total carregada nos navios e o posterior desembaraço aduaneiro,
sendo relevante mencionar que o ônus dos referidos serviços na operação de frete na
venda são arcados integralmente pela Recorrente.
Nesse sentido, a realização da operação de arqueação dos navios e leitura do
calado, são de suma importância para a remessa do produto ao adquirente final.
Ou seja, sem a realização dos referidos serviços seria inviável a realização do frete
na operação de venda do caulim, pela via marítima.
(...)
De fato, tais dispêndios estão todos relacionados com a venda do caulim, e seu crédito é
admitido pela legislação, visto que são suportados pela Recorrente. Com efeito, da
detida análise das notas fiscais em comento (com exceção à nota fiscal no 6884 – por se
tratar de despesa relacionada à aluguel), não restam dúvidas que os serviços prestados
de fretamento marítimo (que incluem a movimentação de carga no porto e o
arqueamento do navio) dizem respeito e são essenciais para a venda do caulim acabado
ao adquirente final, gerando o direito ao crédito da COFINS, nos termos do art. 3o,
inciso IX c/c § 3o, inciso I, da Lei no 10.833, de 20035, visto que seu ônus foi suportado
pela Recorrente.
Nesse contexto, afirmou ainda que:
(...)
À vista disso, apesar do empenho da Recorrente em apresentar de maneira
pormenorizada cada um dos serviços essenciais à realização de sua atividade, a
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Auditoria-Fiscal insiste em sustentar que os dispêndios relacionados às atividades de
arqueação, movimentação de carga, leitura de calado, locação de equipamentos e
dispêndios de mão de obra, supostamente não estariam ligados à venda de seus
produtos, razão pela qual as glosas teriam sido mantidas em relação a estes serviços
após o julgamento de primeira instância.
Ocorre que, tal entendimento encontra-se evidentemente equivocado. Assim, cumpre à
Recorrente, mais uma vez, ressaltar o caráter intrínseco dos serviços glosados para a
execução das operações e venda do produto final, o caulim.
De início, destaca-se novamente a imprescindibilidade do serviço de arqueação, que
consiste em determinar o peso e volume de uma carga a granel por meio o cálculo do
volume de água deslocada por uma embarcação.
Como bem destacado em manifestação apresentada pela Recorrente em 26 de março de
2021, a arqueação mede o volume interno de uma embarcação, possibilitando a
quantificação em metros cúbicos do espaço destinado ao produto final. Desse modo, tal
atividade mostra-se essencial na determinação da quantidade de produto (caulim)
armazenado e embarcado para ser fretado até o adquirente final, o que, aliás, assegura
ainda o controle de estoque e as medições para fins fiscais.
Em paralelo, tem-se que, para a realização do cálculo da arqueação, é necessária a
leitura do calado, que consiste em determinar a verticalidade entre o ponto mais baixo
da quilha de uma embarcação em relação à sua linha flutuação. Isto pois o "calado" irá
variar, conforme a carga do navio, fato que já é suficiente para demonstrar que tal
avaliação é indispensável para a navegabilidade, sobretudo em áreas pouco profundas,
como é o caso dos portos em geral. Ou seja, é, em outras palavras, imprescindível para o
transporte marítimo da mercadoria de forma segura.
Resta, pois, devidamente demonstrado que sem a realização dos referidos serviços seria
inviável a realização do frete na operação de venda do caulim, pela via marítima.
Diante as considerações tecidas pela recorrente, fato é que a fiscalização entendeu
que serviços de arqueação de navios e aos serviços de leitura de calado, não se incluíam no
processo produtivo da empresa.
Por maioria de votos, esta Turma entendeu que assiste razão a fiscalização, pois
ainda que tenha revertido as glosas de créditos relativos aos dispêndios com movimentação,
armazenagem, transporte e embarque, desassociou tais dispêndios com arqueação de navios e
serviços de leitura de calado, por entender que o fato de uma empresa ter uma estrutura
operacional integrada, não transforma e nem os tornam elegíveis tais dispêndios, a tomada de
créditos à luz dos ditames das leis de regência já citada, bem como da melhor leitura do conceito
de insumo promulgado no REsp do STJ, pois são dispêndios subsidiários da etapa de
embarcação do produto, ou seja, guardam pertinência há propósitos específicos. No caso da
“arqueação”, por exemplo, o carregamento ou descarregamento para determinar o peso do
volume de água inicialmente deslocado pela embarcação para benefício, não só da parte que
contrai o dispêndio, mas de todas as partes interessadas, entre elas podemos citar: Receita
Federal, Embarcador, Cliente, Marinha entre outros órgãos reguladores e de fiscalização.
Assim tais dispêndios estão além dos limites do processo produtivo, da atividade
operacional da empresa, no qual consignou em seu Estatuto para se organizar.
Concluo, portanto, que tais dispêndios com arqueação de navios e serviços de
leitura de calado, não são insumos e nem se configuram como frete na operação de venda do
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Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-010.534 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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caulim, pela via marítima, tratam-se de meras obrigações de cunho administrativo, pelo direito
de embarque e que são desprovidos de autorização em dispositivos legais, bem como
jurisprudenciais, para o seu creditamento.
Assim, entendo não assistir razão à recorrente e concluo pela legitimidade das
glosas efetuadas.

(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

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