Tribunal: CARF
Processo: 10940.720355/2017-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-19
Data de publicação: 2024-01-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE SUÍNOS VIVOS
As aquisições de suínos para o abate e produção de carnes e derivados, somente garantem crédito presumido da agroindústria quando vinculadas à produção de mercadorias destinadas à exportação, não havendo como reconhecer o creditamento para as operações atreladas ao mercado interno, dado o que dispõe o Art. 55, § 5o, Inciso II.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE. Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.720355/2017-17
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.384 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção
de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE
DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das
referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES
NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04,
veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO
FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é
permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE SUÍNOS VIVOS
As aquisições de suínos para o abate e produção de carnes e derivados,
somente garantem crédito presumido da agroindústria quando vinculadas à
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.720355/2017-17
Fl. 1747
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

produção de mercadorias destinadas à exportação, não havendo como
reconhecer o creditamento para as operações atreladas ao mercado interno,
dado o que dispõe o Art. 55, § 5o, Inciso II.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE. Conforme
determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72,
Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao
crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu
crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas de créditos, mas desde que se refiram
a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes da aquisição dos seguintes itens: (i)
embalagens para transporte, (ii) transporte de produtos entre estabelecimentos da pessoa jurídica
e (iii) créditos com base nos encargos de depreciação acelerada com base no Inciso XII, art. 1o da
Lei 11.774/2008, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa
Giglio, que negavam provimento. Inicialmente, após a prolação do voto Relator, o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de diligência, proposta essa rejeitada pelos demais
conselheiros.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
O presente voto trata de julgamento do Recurso Voluntário interposto pelo
contribuinte contra decisão que julgou parcialmente procedente a Manifestação de
inconformidade. Para melhor análise passo a reproduzir o relatório da decisão recorrida.
Trata o presente processo do pedido eletrônico de ressarcimento – PER no
21792.50570.271115.1.1.19-7353, relativo ao crédito de Cofins vinculado às receitas
não cumulativas (do mercado interno não tributado - MINT e de exportação) do 3o
trimestre de 2015, que solicita o valor de R$ 5.287.298,59. O processo trata, também,
das declarações eletrônicas de compensação (Dcomp) no 15879.04528.301115.1.3.19-
2586, no 17930.94318.031215.1.3.19-8004, no 08074.93883.171215.1.3.19-4454, no
26957.61131.291215.1..3.19-2088,
no
07495.69984.050216.1.7.19-6111
e
no
25466.60226.290716.1.7.19-9943, as quais se utilizaram de parte do crédito solicitado
no mencionado pedido de ressarcimento.
Fl. 1748
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

O pleito da interessada foi analisado pela unidade de origem, Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Ponta Grossa-PR, que emitiu, em 19/04/2017, o Despacho
Decisório no 206/2017, por meio do qual reconheceu parcialmente o direito creditório
pleiteado, no valor de R$ 3.807.199,90, e homologou as declarações de compensação
até o montante do crédito reconhecido.
Em referido despacho decisório, nota-se que a autoridade a quo relata os fundamentos,
documentos e o modo de apuração do direito creditório solicitado, importando dele
ressaltar que a ação fiscal foi realizada para atender o Mandado de Segurança no
5009367-74.2016.4.04.7009/PR, e, principalmente, que, ao tomar como base as
informações constantes na EFD-Contribuições do período analisado, foram efetivados
os ajustes/glosas a seguir relacionados (destaque-se que foram mantidas as numerações
e nomenclaturas/rubricas utilizadas pela fiscalização).
1- Aquisição de cooperados. Glosa de todos os créditos relativos às aquisições de
bens/mercadorias
de
cooperados
(Cooperativa
Agrária
Agroindustrial,
Frísia
Cooperativa Agroindustrial, Agropecuária Jabutica Ltda, entre outras) e às aquisições de
energia elétrica da cooperativa de eletrificação rural “Eletrorural – Cooperativa de
Infraestrutura Castrolanda”, CNPJ 76.108.240/0001-76, sob o argumento de que a
aquisição destes produtos/serviços não está sujeita ao pagamento das contribuições, o
que impede a apuração de crédito, conforme as leis de regência da matéria (Lei no
10.637/02 e no 10.833/2003).
2 – Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Nessa rubrica foram
efetuadas glosas relativas às aquisições de produtos sujeitos à aplicação de alíquota
zero. No caso, foram efetuadas glosas de créditos de defensivos agropecuários
classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-primas (Lei no 10.925/04, art. 1o,
inciso II), de corretivos de solo de origem mineral classificados no Capítulo 25 da Tipi
(Lei no 10.925/04, art. 1o, inciso IV), de treonina, classificada no Capítulo 29 da NCM e
relacionada no Anexo I do Decreto no 6.426/2008 (art. 1o, inciso I), e de carnes e
miudezas, classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, e 02.09 da NCM. Além
disso, foram glosadas as notas fiscais de entrada, emitidas pela própria Castrolanda,
referentes a “lenha eucalipto (pátio)”, cujos campos destinados para informações sobre a
Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins apresentam a descrição “operação de
aquisição sem direito a crédito”.
3 – Bens utilizados como insumo – Enquadramento no conceito de insumos – Geral.
Nessa rubrica a fiscalização utilizou-se do conceito de insumo contido nas IN SRF no
247/2002 e no 404/2004 (relativas ao PIS e Cofins, respectivamente), efetivando glosas
de crédito que podem ser classificadas em 7 (sete) grupos distintos, a saber:
- Primeiro grupo - glosas relativas às aquisições descritas nas planilhas apresentadas em
resposta ao Termo de Intimação no 100/2017 para as quais, além de o esclarecimento
dado pela contribuinte ter sido genérico, o campo “descrição função” (informado nas
referidas planilhas) não esclarece (ou é insuficiente para determinar) a utilização dos
bens e serviços nela listados. Nesse grupo, além das IN mencionadas, a fiscalização
embasou as glosas na Solução de Consulta no 36 – SRRF09/Disit.
- Segundo grupo - glosas relativas às aquisições dos serviços da rubrica “7.02 – Cessão
de Mão de Obra”, em razão de se tratarem de “abertura de estradas”, “transporte
cascalho”, “horas retroescavadeira”, “abertura de bueiro”, ou seja, de serviços que não
podem ser considerados como insumo.
- Terceiro grupo – glosa de aquisições de materiais e as partes e peças utilizadas nas
seguintes funções: limpeza e lavanderia, higienização, utilidades, vestiário/lavanderia,
grife castrolanda, unidade de distribuição de ração, loja agropecuária, “serviços apoio” e
serviços gerais.
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

- Quarto grupo – glosa de bens e serviços utilizados em atividades intermediárias da
empresa, tais como: “solução de limpeza”, detergentes, desinfetantes, “ticket de
balança”, “carregador de celular”, “canaleta”, “papel toalha”, “rolo para pintura”, “rodas
para cadeira”, “cap para esgoto 50 mm tigre”, “serviço de lavanderia”, “jardinagem”,
“serviço de medição de gases atmosféricos”, “serviço de expurgo”, “capa descartável”,
“serviços de agronomia/arquitetura/geologia/urbanismo/paisagismo”, “dedetização,
desinfecção, desratização”, “controle qualidade”, entre outros.
- quinto grupo - glosas relativas às aquisições de produtos utilizados no tratamento de
água e efluentes (produtos como GDTECH e de serviço de “controle e tratamento de
efluentes”), com a argumentação de que não se tratam de insumos, conforme a Solução
de Consulta no 323 – SRRF08/Disit.
- sexto grupo – glosas relativas às aquisições de equipamentos de segurança e de
proteção individual (tais como botas, sapatos de segurança, protetores auriculares,
máscaras, capacetes, aventais, luvas, toucas, cintos de segurança, entre outros), com a
argumentação de que não se tratam de insumos, conforme a Solução de Consulta
COSIT no 99/2015 . - sétimo grupo - glosa das aquisições de vestuários e uniformes
(jalecos, conjunto calça/blusa, camisas, jaquetas, soutien, etc.) em virtude de a Lei no
10.833/03, art. 3o, inciso X, restringir o aproveitamento desses créditos aos uniformes
fornecidos por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de serviços de
limpeza, conservação e manutenção, o que não é o caso em análise.
4. Bens e serviços utilizados como insumo - Enquadramento no conceito de insumos –
Florestamento e Reflorestamento. Glosa dos gastos utilizados no florestamento e
reflorestamento (como, por exemplo, “adubação”, “aplicação de herbicida”, “plantio”,
“calcareamento”, “cerca em propriedade rural”, “preparo de solo”, “roçada manual”,
“roçada mecanizada”, “cessão de mão de obra”, “coroamento manual”, transporte
municipal de cargas, “corte de lenha”, “lenha eucalipto – pátio”, entre outros), sob a
argumentação de que, de acordo com a Solução de Consulta Disit/09RF no 36, de 2011,
os custos do florestamento e reflorestamento só são considerados insumos caso a pessoa
jurídica se dedique a estas atividades como forma de prestação de serviços a terceiros e
não como forma de obtenção de matéria-prima para sua produção.
5 – Bens utilizados como insumo – Enquadramento no conceito de insumos –
Embalagens. Glosa relativa às aquisições de caixas de papelão, filme shrink, palete,
entre outros que são utilizados apenas para o transporte das mercadorias, com a
alegação de que somente o material de embalagem que seja usado para embalar o
produto, alterando a sua forma de apresentação ou aperfeiçoando-o para consumo, é que
possibilita o desconto de crédito.
6 – Serviço de transporte de carga – glosa dos serviços prestados pela Transportadora
Hey Ltda, uma vez que, segundo a Solução de Divergência Cosit no 26, de 2008, os
gastos com transporte do produto, acabado ou em elaboração, entre estabelecimentos
industriais ou distribuidores da mesma pessoa jurídica não geram direito a crédito da
não cumulatividade.
7 – Energia Elétrica. Glosa dos valores referentes aos gastos com iluminação pública
(CIP) e demandas contratadas, sob o argumento de que somente a energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica é que concede o direito ao crédito.
Foram glosadas, também, as faturas de energia elétrica no 83155, da Companhia Sul
Paulista de Energia, no 266005, da Elektro Eletricidade e Serviços S/A e no 419458,
410165, 391887, 617339, 800133 e 388910 da Copel Distribuição S/A, que não foram
apresentadas pelo contribuinte.
8. Bens do Ativo Imobilizado (Com base do Valor de Aquisição) – Aquisições em
períodos anteriores. Glosa relativa às aquisições cujas notas fiscais datam de períodos
anteriores e posteriores ao 3o trimestre de 2015, sob o argumento de que a legislação
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

(art. 1o da Lei no 11.774/2008) somente permite a apropriação do crédito no mês das
respectivas aquisições.
9. Bens do Ativo Imobilizado – Aquisições não sujeitas ao pagamento das
contribuições. Glosa das aquisições efetuadas da Cooperativa de Laticínios Sorocaba,
com a sustentação de que neste tipo de operação (Venda de Bem do ativo imobilizado),
de acordo com a legislação de regência da matéria, não há a incidência da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins e que, por este motivo, não existe o direito ao crédito.
10. Bens do Ativo Imobilizado – Benfeitorias. Glosa dos custos relacionados com
benfeitorias em imóveis próprios e de terceiros, com a argumentação de que, no caso
das benfeitorias, não há previsão legal de aproveitamento com base no valor de
aquisição e nem no prazo de 24 parcelas.
11. Crédito Presumido – Batata. Glosa do crédito presumido relativo às aquisições de
batata. A fiscalização sustenta que as aquisições de batata para a produção de batata
frita, classificada no código NCM 2005.20.00, não concedem o direito ao crédito
(presumido) previsto no art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, uma vez que tal produto
(batata frita) não se encontra listado no artigo mencionado.
12. Crédito Presumido – Suínos. Glosa do crédito presumido calculado sobre a
aquisição de suínos vivos, classificados na posição 01.03 da NCM, utilizados na
produção de carnes da espécie suínas refrigeradas ou congeladas (posição 02.03,
0206.30.00, 0206.4), destinadas a exportação, conforme o inciso III, art. 55 da Lei no
12.350/2010. Sustenta que a cooperativa, além de exportar carnes e miudezas, realiza
operações de venda no mercado interno de suínos vivos (01.03), inclusive para o
mercado interno não tributável, estando proibida de apurar o crédito presumido.
Importante destacar, também, que a fiscalização confeccionou tabelas (anexas ao
despacho decisório) com a relação de todas as notas fiscais glosadas (denominada Notas
fiscais glosadas - 3o trimestre de 2015), sendo que na última coluna de citada tabela
(coluna “Motivo”) consta anotada a motivação para a glosa (ou seja, consta o número
correspondente às rubricas de glosas utilizadas pela fiscalização acima listadas).
Ademais, nota-se que, com base nas glosas acima mencionadas, a fiscalização efetuou
nova apuração da base de cálculo de créditos para determinar o valor do crédito passível
de ressarcimento. Nesta nova apuração, observa-se que a autoridade a quo efetuou o
rateio das glosas de acordo com o CST informado pelo contribuinte em resposta ao
Termo de Intimação no 383/2016 e considerou os valores dos débitos das contribuições
informados no respectivo EFD-Contribuições. E ainda, em relação ao aproveitamento
de créditos da não cumulatividade, procedeu da seguinte forma: diante da existência de
crédito, respeitou a forma de desconto declarada pela contribuinte; e diante da
insuficiência de crédito e em benefício do contribuinte, descontou o débito
primeiramente do crédito vinculado às receitas tributadas no mercado interno, por
segundo, do crédito presumido não ressarcível, e em terceiro, dos demais créditos.
A interessada foi cientificada do despacho decisório em 10/05/2017 e apresentou, em
08/06/2017, manifestação de inconformidade, cujo conteúdo é resumido a seguir.
Inicialmente, após caracterizar o presente processo administrativo e identificar-se, a
interessada alega, no tópico 1. Da Tempestividade, que a manifestação de
inconformidade foi apresentada dentro do prazo de 30 (trinta) dias, previsto na
legislação de regência da matéria.
Na sequencia, no tópico 2. Da Suspensão da Exigibilidade, a manifestante pugna pela
aplicação do inciso III, art. 151 do Código Tributário Nacional, aos débitos tributários
cobertos pela manifestação de inconformidade.
Fl. 1751
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

A seguir, no tópico 3. Da Síntese Fática e do R. Despacho Decisório, a contribuinte,
após fazer um breve relato dos fatos, insurge-se, de forma global, contra todas as glosas
efetivadas pela fiscalização. Diz que a autoridade a quo justificou o trabalho de
auditoria sem observar o processo produtivo da cooperativa e que todas as aquisições
(objetos das glosas) são insumos ou custos dedutíveis para fins de creditamento das
contribuições (PIS e Cofins).
Noutro tópico, denominado 4 Da Atividade Econômica da Manifestante – Processo de
Produção, a interessada fala sobre o seu processo de produção e sobre a necessidade de
se levar em consideração o “laudo” do processo produtivo. Diz que a leitura de citado
documento é essencial para a compreensão “do todo” na atividade desenvolvida pela
manifestante e que a autoridade fiscal, em relação a algumas rubricas, não considerou a
essencialidade do insumo utilizado no setor da produção ou em uma de suas fases.
No tópico 5. Mérito – Das Glosas Apresentadas no Despacho Decisório, subtópico 5.1
Bens para Revenda – Aquisição de Cooperados (Tópico 1 Despacho Decisório), a
manifestante insurge-se contra as glosas relativas às aquisições de cooperados. Defende,
em síntese, que, apesar de as aquisições (glosadas) serem de fato “atos cooperados”, as
operações (de vendas) realizadas por uma cooperativa à outra concedem o direito ao
crédito, posto que foram tributadas pelas contribuições (PIS e Cofins). Nesse sentido,
diz: que o entendimento da autoridade a quo é equivocado, uma vez que não pode haver
confusão entre “atos cooperados” e a incidência das contribuições nas operações objetos
das glosas; que a possibilidade de realização de algumas deduções e/ou exclusões na
apuração dos tributos a recolher pela cooperativa não caracteriza a limitação prevista no
inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003; e que nas
aquisições em comento (de cooperados) inexiste a vedação ao crédito (prevista no inciso
II do §2o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), uma vez que elas
estavam sujeitas ao pagamento da Contribuição para PIS e Cofins. Para defesa de sua
tese menciona e colaciona trechos da Solução de Consulta Cosit no 65, de 2014, e do
PARECER/PGFN/CAT/No 1425 /2014.
Dando sequencia ao tópico mencionado no parágrafo acima, subtópico 5.2 Aquisição
não Sujeitas ao Pagamento das Contribuições (Tópico 2 Despacho Decisório), a
interessada contesta as glosas relativas às aquisições de defensivos agrícolas, de
calcário, de lenha eucalipto e de serviço utilizado como insumo, conforme os seguintes
argumentos:
- defensivos agrícolas - Diz que, apesar de ter parametrizado seu sistema de forma a
classificar os produtos na “TIPI 38.08”, tratam-se, de fato, de detergentes utilizados nas
ordenhas de leite para assepsia dos animais. Nesse sentido, colaciona na manifestação,
planilha com exemplos das aquisições efetuadas, bem como figuras relativas aos
produtos adquiridos.
- Calcário. Sustenta que trata-se de apenas 5 (cinco) aquisições, no valor total de R$
13.455,00, e que, como o produto em questão (calcário) pode ser utilizado para
inúmeras finalidades, não é possível afirmar que o produto foi adquirido, unicamente,
para ser revendido como “corretivo de solo”.
- Lenha Eucalipto. Argumenta que trata-se de combustível que é utilizado para a
alimentação de caldeiras e que existe direito ao crédito conforme a Solução de Consulta
no 5 de 2010.
- Serviços Utilizados como Insumos. Alega que os custos classificados pela autoridade
a quo como sendo “aquisições de carne e miudezas” tratam-se, na verdade, de
industrialização por encomenda – CFOP 1.124, realizada pela empresa Rabico
Agroindustrial.
Acrescenta que referidos custos devem, portanto, ser classificados como serviços
utilizados como insumo e que, no caso, para ter certeza das operações realizadas, a
Fl. 1752
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

fiscalização deveria ter realizado um aprofundamento da auditoria e não uma simples
conferência dos arquivos digitais.
No tópico a seguir, denominado 5.3. Do Correto Entendimento Jurídico em Relação ao
Conceito de Insumo Aplicável na Sistemática Não Cumulativa da Cofins (Tópico 3 do
Despacho Decisório), a contribuinte insurge-se contra o conceito de insumo adotado
pela administração tributária: afirma que as instruções normativas SRF no 247/2002 e no
404/2004 são ilegais e que a concepção estrita de insumo, vinculada à legislação do IPI,
não se coaduna com a base econômica das contribuições, devendo-se reconhecer,
consoante acórdão do CARF (colacionado na manifestação), a validade do conceito de
insumo oferecido pela legislação do IRPJ. Especificamente, em relação às glosas
efetivadas, a interessada defende o direito ao crédito nos seguintes subtópicos
- A) Produtos de Tratamento de Efluente e Higienização no Processamento do Leite.
Defende que o tratamento de águas industriais e limpeza química são essenciais e
legalmente exigidos em razão da atividade da Manifestante. Nesse sentido, afirma que
possui o direito ao crédito em relação às aquisições dos custos incorridos com as
empresas Gdtech Química Industrial e Mundial Química do Brasil Ltda. Para defesa de
sua tese reproduz acórdãos do Carf que concedem direito ao crédito em relação às
aquisições de produtos/serviços para tratamento de resíduos industriais.
- B) Florestamento e Reflorestamento. Argumenta, em contraposição ao afirmado pela
fiscalização, que exerce a atividade de Florestamento e Reflorestamento como negócio,
e não apenas para abastecimento próprio, conforme se verifica na cópia de reportagem
colacionada na manifestação. Diz, também, que, de qualquer modo, o direito ao crédito
existe nos dois casos (para atividade principal ou para abastecimento próprio),
consoante cópia de acórdão do CARF (colacionado na peça de defesa).
- C)Embalagens – “Transporte e Apresentação”. Afirma, consoante acórdão que
reproduz na peça de defesa, que as embalagens utilizadas para transporte das
mercadorias (como caixas de papelão, filme stretch, filme shrink, fitas adesivas, paletes
de madeira dentre outras) concedem o direito ao crédito e que, portanto as glosas devem
ser revertidas.
- D) Despesas com Frete na Operação de Venda – Despesas de Armazenagem de
Mercadorias. Sustenta que todas as despesas glosadas se referem ao transporte de
“leite” recolhido pela cooperativa junto aos produtores rurais, ou seja, que são despesas
relativas a operações de transporte de matéria-prima (leite) de um ponto de coleta até as
unidades de beneficiamento e destas a outras unidades da cooperativa conforme a
necessidade da produção. Diz, também, que as notas fiscais de prestação de serviço de
transporte (CTRC) são emitidas pelo prestador de forma global, relativamente a prazos
quinzenais. Aduz que referido crédito é reconhecido pelo CARF, consoante acórdãos
colacionados na manifestação.
- E) Energia Elétrica (item 7 do Despacho Decisório). Insurge-se contra os dois
motivos de glosa utilizados pela fiscalização: custos com iluminação pública (CIP) e
demandas contratada, constantes das faturas (notas fiscais de energia elétrica); e notas
fiscais não apresentadas no procedimento fiscal. Em relação à primeira motivação, diz
que a glosa deve ser revertida porque a fiscalização não identificou a materialidade
quanto ao pretenso crédito aproveitado. Argumenta que, ao menos no que diz respeito a
demanda contratada, a autoridade a quo não comprovou, de forma certa e líquida, que a
contribuinte não se utilizou da referida demanda. Já no que diz respeito à segunda
motivação, argumenta que a ausência do documento fiscal não pode limitar o direito ao
crédito, mormente quando se sabe que a energia elétrica foi adquirida de dois
fornecedores que são contribuintes dos impostos federais, cujos documentos o órgão
fazendário tem fácil acesso. Acrescenta, todavia, que está apresentando a fatura de
energia elétrica no 83155 no valor de R$ 801.163,67 (oitocentos e um mil cento e
sessenta e três reais e sessenta sete centavos), razão pela qual já resta cumprida essa
formalidade.
Fl. 1753
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

- F) Ativo Imobilizado com Base no Valor de Aquisição (Item 8 do Despacho
Decisório). Argumenta que os aproveitamentos de crédito (da não cumulatividade)
ocorreram somente quando da ativação dos bens no patrimônio da cooperativa,
conforme quadro que apresenta na manifestação. Acrescenta que não se trata, portanto,
de aproveitamento extemporâneo e que, de acordo com a Lei no 11.774/2008, o termo
“imediatamente” se refere quando o “contribuinte já pode ativar o bem no patrimônio
e fazer faz uso (produção) deste bem de forma instantânea.”
- G) Operações não Sujeitas ao Pagamento das Contribuições (item 9 do Despacho
Decisório). Argumenta que não se trata de uma venda de imobilizado, uma vez que
referido bem sequer foi contabilizado pela cooperativa vendedora. Acrescenta que a
fiscalização deveria ter diligenciado junto à cooperativa vendedora (no caso, revendedor
do produto) para o fim de certificar como ocorreu a operação originária, ou seja, se o
respectivo bem é de fato usado.
- H) Bens do Ativo Imobilizado – Benfeitorias (Item 10 do Despacho Decisório).
Argumenta que todas as glosas referem-se a aquisições de “edificação” e que a
legislação mencionada pela fiscalização foi superada pelo art. 6o da Lei no 11.488, de
2007.
Acrescenta que as orientações de preenchimento, tanto do Dacon como do EFD-
Contribuições, estão em consonância com o mencionado art. 6o, concedendo, portanto,
suporte aos créditos tomados pela interessada.
- I) Crédito Presumido (Itens 11 e 12 do Despacho Decisório). No tocante às aquisições
de batata argumenta que o rol constante do art. 8o da Lei 10.925, de 2004, não é taxativo
e que a cooperativa atende a todos os requisitos para fruição do crédito presumido. Já no
tocante às aquisições de suínos, diz que no período comercializou carne de suínos
processados no mercado interno e que, portanto, tem o direito ao crédito presumido de
acordo com o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004. Diz, também, que a interpretação fiscal
em relação à vedação contida no III, art. 55 da Lei no 12.350/2010, é equivocada, pois
ela não não se aplica para o seu caso. Acrescenta que é necessária diligência para que
fiscalização proceda a verificação de vendas no mercado interno cuja classificação
fiscal atende a regra do artigo 8o da Lei no 10.925/2004.
Na seqüência, no tópico 6 Do Direito à Atualização Monetária – Selic, a manifestante
alega que a atualização monetária do crédito é uma questão de justiça para com os
contribuintes e que é imprescindível para manutenção da ordem econômica. Diz que a
negativa desse direito lhe impõe perdas imensuráveis, ocasionando, por outro lado, um
enriquecimento sem causa do estado. Acrescenta que os débitos cobrados pelo estado
sempre são acrescidos da correção monetária, não sendo justo que nas restituições seja
aplicada regra inversa. Ademais, colaciona acórdão do CARF que concede o direito à
atualização monetária no caso de ressarcimento de crédito presumido de IPI.
No tópico 7. Conclusão, a interessada insurge-se contra as glosas realizadas com base
unicamente nos códigos fiscais (CFOP) 1.556 e 2.556. Diz que essas glosas são
impertinentes, uma vez que referida classificação é mais apropriada para o ICMS,
inclusive com previsão no ajuste SINIEF n° 07/01. Argumenta, também, que a
cooperativa mantém um rígido controle de “centro de custos” para controlar os insumos
(bens e serviços) que são absorvidos nos diversos setores e fases produtivas, sendo que
a verificação dos créditos das contribuições (PIS e Cofins) envolve necessariamente a
análise dos laudos e outros documentos que certificam o processo industrial
desenvolvido.
Diante do exposto, a interessada requer: a suspensão da exigibilidade dos créditos
tributários não homologados; a reforma do despacho decisório, para o fim de reconhecer
o direito creditório na sua integralidade; que seja determinada a incidência de juros
compensatórios de 1% e de correção monetária, por meio de aplicação da taxa Selic,
sobre o valor do crédito concedido em favor da cooperativa; e que a autoridade fiscal
Fl. 1754
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

determine a realização de diligência para promover “a correta interpretação da
legislação quanto ao crédito presumido; ativação do imobilizado; diferenciação dos
produtos de uso veterinários; transporte interno de leite entre estabelecimentos da
Manifestante; bem como demais ajustes quanto a glosas efetuadas.”
Observe-se que no Mandado de Segurança de no 5009367- 74.2016.4.04.7009/PR
(acima mencionado) a interessada, além ter obtido segurança para proferir decisão
administrativa no tocante ao pedido de ressarcimento, obteve, também, o direito à
correção dos valores ressarcidos, nos seguintes termos:
“Deverá, ainda, o impetrado efetuar o ressarcimento à parte impetrante,
promovendo a correção dos valores pela taxa Selic, desde o efetivo protocolo,
abstendo-se de efetivar a compensação de ofício com débitos cuja exigiblidade esteja
suspensa, conforme fundamentação acima.”
Note-se, por fim, que o presente processo foi distribuído para esta Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento por força de outro Mandado de Segurança (de no
1012663-51.2018.4.01.3400/DF), cuja cópia de decisão judicial consta apensada no
processo.
É o relatório.
A manifestação foi julgada parcialmente procedente e assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
CONTESTAÇÃO DE VALIDADE DE NORMAS VIGENTES. JULGAMENTO
ADMINISTRATIVO. COMPETÊNCIA.
A autoridade administrativa não tem competência para, em sede de julgamento, negar
validade às normas vigentes.
PROVAS. INSUFICIÊNCIA.
A mera arguição de direito, desacompanhada de provas baseadas na escrituração
contábil/fiscal do contribuinte, não é suficiente para demonstrar a existência do crédito
almejado.
CONCOMITÂNCIA ENTRE PROCESSO ADMINISTRATIVO E JUDICIAL.
A propositura de ação judicial, versando sobre matéria idêntica, importa renúncia às
instâncias administrativas e impede a apreciação das razões de mérito pela autoridade
administrativa a que caberia o julgamento.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. REQUISITOS LEGAIS.
Considera-se não formulado o pedido de diligência que não atenda aos requisitos legais
estabelecidos no processo administrativo fiscal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. VENDA A COOPERADOS. VEDAÇÃO.
Fl. 1755
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Por se tratar de ato cooperado, a venda de bens e mercadorias a associados das
cooperativas não está sujeita a incidência da contribuição e não gera, para o cooperado
adquirente, o direito a apuração de crédito da não cumulatividade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS NÃO
SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO É vedado o
aproveitamento de créditos da não cumulatividade em relação às aquisições de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
INDUSTRIALIZAÇÃO
POR
ENCOMENDA. POSSIBILIDADE.
A pessoa jurídica encomendante pode descontar créditos da contribuição (PIS ou
Cofins) em relação aos valores pagos a título de serviços de industrialização por
encomenda,
por
configurarem
tais
serviços
como
insumos
utilizados
na
produção/fabricação de bens destinados à venda.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à
venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica, não podendo ser considerado
como insumo os itens (bens e serviços) empregados em atividades administrativas ou
tangentes aos processos produtivos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS POR
IMPOSIÇÃO LEGAL. AUTORIZAÇÃO.
Os itens (bens e serviços) utilizados no processo de produção de bens ou de prestação
de serviços por exigência da legislação são considerados bens utilizados como insumos
para fins de creditamento da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO DO INSUMO. AUTORIZAÇÃO.
O direito ao creditamento da contribuição retroage no processo produtivo de cada
pessoa jurídica para alcançar os insumos necessários à confecção do bem-insumo
utilizado na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros,
beneficiando especialmente aquelas que produzem os próprios insumos (verticalização
econômica).
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE.
VEDAÇÃO.
As embalagens para transporte de mercadorias acabadas são considerados gastos
posteriores à finalização do processo de produção e, portanto, não geram direito ao
crédito da não cumulatividade da contribuição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA.
CONDIÇÕES.
Pode gerar direito ao crédito não cumulativo das contribuições (PIS e Cofins) a energia
elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica cuja respectiva despesa tiver
sido devidamente registrada na contabilidade da empresa, com base em documentos que
comprovem suaefetividade.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. OPÇÃO PELO VALORTOTAL DE
DEPRECIAÇÃO. MAQUINAS E EQUIPAMENTOS.AQUISIÇÃO A PARTIR DE
JULHO DE 2012. CONDIÇÃO.
Fl. 1756
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

A opção de desconto dos créditos não cumulativos sobre o valor total da depreciação
(ou valor de aquisição) de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e
prestação de serviços, adquiridos no mercado interno ou de importação a partir de julho
de 2012, é realizada por meio da apropriação imediata dos créditos, não sendo permitido
que os créditos sejam apropriados quando os bens forem ativados.
NÃO CUMULATIVIDADE. DEPRECIAÇÃO. BENFEITORIAS. CONDIÇÃO.
A depreciação de benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros ocorre em função do
prazo de vida útil do bem depreciado, inexistindo previsão legal para realizar a
apropriação da depreciação de forma acelerada e nem com base no valor de aquisição.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO.
No âmbito das contribuições não cumulativas, o direito ao crédito presumido somente
pode ser apropriado nas condições estabelecidas na lei específica que trata da matéria.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário no qual,
basicamente, reitera as alegações já apresentadas na defesa anterior no tocante às glosas
mantidas, apresentando fundamentos sobre os seguintes tópicos:
4. MÉRITO – DAS GLOSAS APRESENTADAS NO DESPACHO DECISÓRIO
4.1 - BENS PARA A REVENDA
4.1.1 - AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
4.1.2 - AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES ;
DEFENSIVOS AGRÍCOLAS; LENHA EUCALIPTO; SERVIÇO UTILIZADO
COMO INSUMO
4.2 - BENS UTILIZADOS COMO INSUMO
4.2.1 - DO CORRETO ENTENDIMENTO JURÍDICO EM RELAÇÃO AO
CONCEITO DE INSUMO APLICÁVEL NA SISTEMÁTICA NÃO-CUMULATIVA
DA COFINS
4.3 - EMBALAGENS – “TRANSPORTE E APRESENTAÇÃO”
4.4 - SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGA
4.5 - ENERGIA ELÉTRICA
4.6 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – CREDITAMENTO NA ATIVAÇÃO
4.6.1 - OPERAÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES:
AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO DA COOPERATIVA DE LATICÍNIOS
SOROCABA
4.6.2 - BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – BENFEITORIAS
e) CRÉDITO PRESUMIDO (ITEM 11 E 12 DO ACÓRDÃO): BATATA; SUÍNOS
Fl. 1757
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Após, houve informação nos autos sobre ter sido impetrado Mandado de
Segurança para “imediata distribuição e inclusão em pauta para julgamento dos Recursos
Voluntários”, com prolação de sentença favorável em agosto/2023.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Inicialmente, cumpre destacar que Recorrente é uma cooperativa que tem por
objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite, processamento de carnes, comércio
atacadista de soja, comércio atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos
do solo, prestação de serviços de armazenagem, serviços de abastecimento, serviços financeiros,
serviços técnicos e serviços sociais, serviços de industrialização, dentre outras atividades.
Conceito de insumo
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração de
créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no âmbito da Receita Federal do
Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004, que traziam um conceito mais restritivo
acerca daquilo que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem ou
o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos normativos foram
recorrentemente questionadas, tendo sido apreciadas pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos
do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, em julgamento submetido
à sistemática dos recursos repetitivos, cuja conclusão, portanto, é de observância obrigatória
neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
INs SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Min.
Regina Helena Costa:
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”,
a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
Fl. 1758
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia
produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos conceitos de “custos e
despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão
todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício da atividade
empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente que serão consideradas insumos.
Assim, ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive
para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando
analisadas em cotejo com a atividade desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da
essencialidade deve ser objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva,
considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais restritivo
adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro lado, igualmente, repeliu que fosse
acolhido critério excessivamente amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o
conceito de despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária acerca da
definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, levando-se em conta as particularidades de cada processo
produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem sua
aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação como insumo à luz da
previsão contida especificamente no inciso II dos art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003 e não deve ser utilizado para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de
crédito previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser observado o
disposto no art. 21 da Lei n* 12.844, de 19 de julho de 2013, de modo que as Delegacias de
Julgamento da Receita Federal do Brasil “deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem
sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos
dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de dispensa de contestação recursos nos
processos judiciais que versem acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018, acerca
da nova conceituação de insumos cuja observância é obrigatória no âmbito administrativo.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido parecer, o
conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade desempenhada pelo contribuinte,
em particular.
Fl. 1759
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Nesse passo, as glosas serão enfrentadas utilizando os tópicos apresentados no
Recurso Voluntário.

4.1 - BENS PARA A REVENDA
4.1.1 - AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
Nesse ponto, a discussão gira em torno da possibilidade de tomada de créditos,
por parte de uma sociedade cooperativa de produção agropecuária, em relação à aquisição de
bens para revenda, assim como sobre bens e serviços utilizados como insumos, todos adquiridos
dos próprios cooperados.
A Recorrente afirma ser incontroverso que “não se limita o crédito em razão da
‘pessoa jurídica’, necessário se faz demonstrar que as aquisições junto a cooperados são
regularmente tributadas, motivo pelo qual, “ainda que não estivesse destacado na nota fiscal o
valor das contribuições, deve-se levar em consideração que houve a apuração do Pis e da Cofins
no ‘ato cooperado’, bem como esse custo compõe a comercialização da mercadoria.” Como
demonstrativo, reproduziu uma nota fiscal em seu recurso:

E acrescenta ainda, o seguinte:
Muito embora a referida norma jurídica possa ser entendida no sentido de que “as
operações entre cooperativa e cooperados poderão ser deduzidas para fins de
apuração das contribuições”, por sua vez, o “ato cooperado” não se pode confundir,
por exemplo, com uma operação de venda tributada pela contribuição do Pis e da
Cofins.
Em que pese o aludido entendimento, a regra jurídica para apuração das contribuições
para Pis e Cofins não encontra ressonância na forma defendida pela i. Autoridade
Fiscal, tendo em vista que não pode haver confusão entre “atos cooperados” e a “devida
incidência” de todos os tributos nessas operações.
Para tanto, será justificada a interpretação quanto as normas jurídicas ora transcritas, a
fim de que haja a aplicação correta do direito ao presente caso.
Fl. 1760
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Quanto a não cumulatividade da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, a fim de
explicar a matéria em tela, tem-se a limitação do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002, repetido no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifou-se)
Temos na redação acima “quatro hipóteses” que não ensejam o direito ao crédito para o
adquirente: i) não sujeito ao pagamento da contribuição; ii) isenção, iii) alíquota zero, e
iv) não alcançados pela contribuição.
No entanto, é incontroverso que praticamente todas as operações (vendas) realizadas por
uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo Pis e a Cofins. O fato
de haver algumas deduções e/ou exclusões na apuração dos tributos a recolher pela
cooperativa/vendedora não caracteriza a limitação prevista no inciso II do §2o do artigo
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
...
A limitação ao crédito, conforme prevê inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, aplica-se tão somente em relação a “bens” e “serviços”,
cujo determinado ato jurídico afastou dessas operações a incidência das contribuições.
A contrario sensu estando o “bem” ou “serviço” sujeito as contribuições,
independentemente se a compra e venda é realizada entre cooperados, o direito ao
crédito se mantém hígido em razão de que a característica constitucional da incidência
que se submete a receita.
Entendo, contudo, que razão não lhe assiste, devendo prevalecer o entendimento
da instância de piso ao ressaltar que, para além da vedação à apuração de crédito prevista nas
citadas Instruções Normativas, a própria essência da operação realizada entre a cooperativa e
seus associados, que poderão excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP aqueles
valores, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa, daí a
vedação ao crédito.
É o que pode se apreender do voto condutor do Acórdão recorrido:
Nesse caso, portanto, consoante o entendimento da fiscalização, referidas operações
subsumem-se ao conceito de ato cooperativo disposto no art. 79 da Lei no 5.764, de
1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e institui o regime jurídico das
sociedades cooperativas”), in verbis:
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus
associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para
a consecução dos objetivos sociais.
Fl. 1761
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
E, justamente, por se tratarem de vendas efetuadas por cooperativa (cooperados da
Castrolanda) é que as bases de cálculos do PIS e da Cofins (relativas às operações em
questão, ou seja, relativas às operações de venda de mercadorias de outras cooperativas
para a Castrolanda) estavam sujeitas à aplicação do art. 15 da MP no 2.158, de 24 de
agosto de 2001, que dispõe da seguinte forma:
“Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da
Lei no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:
(...)
II - as receitas de venda de bens e mercadorias a associados;
(...)
§ 1 Para os fins do disposto no inciso II, a exclusão alcançará somente as receitas
decorrentes da venda de bens e mercadorias vinculados diretamente à atividade
econômica desenvolvida pelo associado e que seja objeto da cooperativa.
§ 2 Relativamente às operações referidas nos incisos I a V do caput:
I - a contribuição para o PIS/PASEP será determinada, também, de conformidade com
o disposto no art. 13;
II - serão contabilizadas destacadamente, pela cooperativa, e comprovadas mediante
documentação hábil e idônea, com a identificação do associado, do valor da operação,
da espécie do bem ou mercadorias e quantidades vendidas.” (Grifos Nossos)
Assim, como se verifica na legislação acima, o legislador deu um tratamento
diferenciado para as operações havidas no seio das cooperativas: quando se trata de
operação de venda a associados, o procedimento previsto é o de excluir os valores
respectivos das bases de cálculo do PIS e da Cofins.
Ou seja, diferentemente do que defende a interessada, não houve a incidência das
contribuições nas operações em questão, posto que, como se tratam de atos
cooperativos, as receitas de venda foram excluídas das bases de cálculo das
contribuições apuradas pelas cooperativas vendedoras (que, como admite a
própria interessada, são cooperados da Castrolanda).
E, nesse contexto, como não houve a incidência das contribuições nas operações, não há
que se falar em apuração de créditos a elas relacionados, conforme dispõe o art. 3o, §2,
inciso II da Lei no 10.637, de 2002, abaixo reproduzido (bem como idêntico dispositivo
que consta da Lei no 10.833, de 2003).
Analisando a fundamentação da glosa, observa-se que a autoridade fiscal glosou
os créditos decorrentes da aquisição de produtos efetuada de cooperados, por entender que estes
não teriam sido oferecidos à tributação e, nessa condição, não dariam direito ao crédito, tendo
em vista que s receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da produção dos
cooperados, poderão ser excluídas da base de cálculo do PIS e da Cofins, ou seja, configuram
operações não sujeitas ao pagamento da contribuições.
Assim, entendo correta o enquadramento como atos cooperativos, que não
implicam operações de compra e venda de produtos, tendo em vista que tais valores são
Fl. 1762
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

excluídos da bases de cálculo do PIS e da COFINS das sociedades cooperativas, do contrário
seria conferido crédito de um valor não oferecido à tributação pela Recorrente.
Conforme julgado no Recurso Especial no 1.164.716, será considerado como ato
cooperativo aquele praticado entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e
pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais,, nos
termos do caput do art. 79 da Lei no 5.764\19711, devendo ser aplicado então o decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.
Ademais, ainda segundo a decisão recorrida, deve-se observar a vedação imposta
pelo inciso II do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, segundo o qual não
dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
Tal entendimento tem sido adotado por este CARF, a exemplo do Acórdão n.
3401-009.869 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria do ilustre
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as receitas das cooperativas,
decorrentes da comercialização da produção dos cooperados, poderão ser excluídas da
base de cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
Da mesma forma caminhou o Acórdão n. 3301-011.297– 3a Seção de Julgamento
/ 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria da ilustre Conselheira Semíramis de Oliveira
Duro, no qual destaco excertos do voto:
Do Direito ao Créditos nas Aquisições de Bens para Revenda - Aquisição de
Cooperados
Insurge-se contra o entendimento da Autoridade Fiscal, de que as aquisições
realizadas junto a cooperados não poderiam gerar crédito das contribuições para o

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto
ou mercadoria.
Fl. 1763
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

PIS e a COFINS, tendo em vista que a Instrução Normativa no 635/2006 restringe
o crédito apenas para aquisições de “não associados”.
Não há razão no argumento. A decisão de piso foi precisa também neste tópico:
A possibilidade de descontar, do valor das contribuições incidentes sobre a receita bruta,
o crédito calculado em relação a aquisições de bens para revenda, estava regulamentada,
à época dos fatos, pela Instrução Normativa SRF no 635/2006, que assim dispunha: Dos
Créditos a Descontar na Apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
Dos créditos decorrentes de aquisição e pagamentos no mercado interno
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos
calculados em relação a:
(...)
Tal disciplina mantém-se hígida até os dias atuais, através do art. 298, I, da IN RFB no
1.911/2019. Assim, existe base legal para o desconto de créditos na aquisição de não
associados, mas inexiste base para o creditamento na aquisição de associados.
Relevante, ainda, estar-se diante de ato cooperativo, na acepção dada pelo art. 79 da Lei
no 5.764/1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e institui o regime
jurídico das sociedades cooperativas”), in verbis:
(...)
Inexistindo a incidência das contribuições, nas operações em questão, por
tratarem-se de atos cooperativos, é natural que inexista, também, o direito ao
creditamento, por força do inciso II do §2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002.
(...)
Observe-se que tais conclusões foram evidenciadas, até mesmo, nos parágrafos 8 a 11
da própria Solução de Consulta no 151 - SRRF09/Disit, de 27 de junho de 2011, que a
empresa utiliza em seu socorro em outros momentos da presente Manifestação de
Inconformidade.
Mantém-se, portanto, as disposições do Despacho Decisório.
Por tudo isso, nesse ponto a decisão não merece reparos, haja visto que os atos
praticados com seus cooperados são considerados atos cooperativos, que não implicam operação
de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria), não há que se falar na
possibilidade de tomada de créditos.
4.1.2 - AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES:
PRODUTOS VETERINÁRIOS – DEFENSIVOS AGRÍCOLAS; LENHA EUCALIPTO.
No presente caso foram consideradas como aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento da contribuição, a compra de defensivos agropecuários, classificados na posição
38.08 da TIPI e suas matérias-primas (Lei no 10.925/04, art. 1o, inciso II), e materiais utilizados
em laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas relacionadas no Anexo
III do Decreto no 6.426/2008 (Decreto no6.426/2008 art. 1o, inciso III), entre outros.
Fl. 1764
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

O recurso traz apontamentos específicos apenas em relação aos seguintes
produtos:
- Defensivos agropecuários
- Lenha eucalipto
PRODUTOS VETERINÁRIOS – DEFENSIVOS AGRÍCOLAS;
Segundo a Recorrente, teria havido equívoco, uma vez que não se trata de
defensivos agrícolas, mas sim de produtos destinados à assepsia e desinfecção no setor de
produção leiteira (ordenhas eletrônicas):
Quanto aos produtos classificados na posição 38.08 da TIPI (defensivos
agropecuários), a princípio, a legislação instituidora do PIS e COFINS não cumulativa
vedou o aproveitamento de créditos em relação ao valor de aquisição de bens e serviços
não sujeitos ao pagamento das referidas contribuições, bem como aqueles sujeitos à
alíquota zero, isentos ou não-tributados.
Todavia, importante já delimitar o debate nesse sentido, tendo em vista que, com o
devido respeito, o Acórdão recorrido realiza uma interpretação errônea da legislação
indicada, onde se precipita ao glosar os créditos sobre as aquisições classificada na TIPI
38.08 como sendo “defensivos agropecuários”, isto porque, na verdade, são produtos
detergentes utilizados nas ordenhas de leite para assepsia dos animais.
Já a DRJ entende que segundo as argumentações lançadas pela própria
interessada, tratam-se de “’produtos utilizados no setor de ordenha mecânica para realização de
assepsia dos animais’, ou seja, tratam-se sim de defensivos agropecuários, uma vez que eles
possuem a função de criarem defesa, barreira ou resistência à ações bacterianas na produção de
produtos agropecuários (diga-se, leite)”.
A respeito da classificação dos produtos na posição 38.08 da TIPI, não há
controvérsia, haja visto ter sido informado pela própria Recorrente:

Acerca da matéria, a Lei no 10.925/2004 menciona “defensivos agropecuários”,
atribuindo-lhes os benefícios da redução a 0% (zero por cento) das alíquotas da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS sobre a importação e a receita de venda no mercado interno.
Além disso, é obrigatório o reconhecimento como “defensivos agrícolas” para que possam fazer
jus ao benefício fiscal, cujos produtos, dependem, obrigatoriamente, do respectivo registro
perante o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA.
A questão, portanto, reside na identificação ou não de tais produtos como
“defensivos agropecuários”, como defende a instância de piso.
Fl. 1765
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Conforme se extrai da Solução de Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017,
consideram-se “defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto no 4.074,
de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004. Vejamos o que
estabelecem tais dispositivos:
Art. 5o Cabe ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento:
I - avaliar a eficiência agronômica dos agrotóxicos e afins para uso nos setores de
produção, armazenamento e beneficiamento de produtos agrícolas, nas florestas
plantadas e nas pastagens; e
II - conceder o registro, inclusive o RET, de agrotóxicos, produtos técnicos, pré-
misturas e afins para uso nos setores de produção, armazenamento e beneficiamento de
produtos agrícolas, nas florestas plantadas e nas pastagens, atendidas as diretrizes e
exigências dos Ministérios da Saúde e do Meio Ambiente.
...
Art. 24. O produto de uso veterinário, produzido no País ou importado, para
efeito de licenciamento, deverá ser registrado no Ministério da Agricultura,
Pecuária e Abastecimento.
A Recorrente, por sua vez, defende que até pode ter parametrizado seu sistema de
forma a classificar os produtos na “TIPI 38.08”, mas, de fato, não seriam de fato defensivos
agrícolas:
Não bastam apenas os fundamentos estarem ancorados na TIPI 38.08, sem, contudo, ter
conhecimento da descrição dos produtos – defensivos agropecuários – que são parte
integrante (diga-se de passagem, determinante para questão tributária) na NCM do
produto.
Neste ponto, Nobres Julgadores, não há na descrição da NCM 38.08 qualquer referência
aos produtos adquiridos pela Recorrente para revenda como sendo de fato “defensivos
agrícolas”. E não poderia ser diferente, uma vez que os produtos se adquiridos são
para limpeza e desinfecção para serem utilizados no setor de produção leiteira
(ordenhas eletrônicas) dos produtores de leite.
Todavia, cabe uma ressalva no sentido de que a Recorrente pode ter parametrizado seu
sistema de forma a classificar os produtos na “TIPI 38.08”, mas, de fato, não são
defensivos agrícolas. Vejamos alguns exemplos na planilha abaixo:

Ademais, apresenta ainda:
Fl. 1766
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Também ilustra via imagem o evento de assepsia e aplicação dos equipamentos
para a realização da ordenha mecânica:
Fl. 1767
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Contudo, ainda que a Lei no 10.925/2004, tenha previsto a alíquota zero sobre
“defensivos agropecuários”, termo não utilizado pela TIPI, acabando por abranger uma lista de
produtos não necessariamente idêntica aos da referida posição, entendo que os produtos ora em
análise são utilizados na pecuária (art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004),
com impactos na fauna e flora, consequentemente, sujeitando-se a registro no MAPA.
Além disso, não restou demonstrado que nas aquisições houve o recolhimento das
contribuições.
Assim, devem ser mantidas as glosas sobre aquisições de mercadorias não sujeitas
à incidência da contribuição.
LENHA EUCALIPTO
Tal como ocorreu em sua manifestação de inconformidade, a Recorrente contesta,
de forma específica os créditos glosados relativos a aquisições de lenha eucalipto, sob o
Fl. 1768
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

argumento de que trata-se do “insumo combustível” utilizado para a alimentação de caldeiras,
que confere direito ao crédito conforme a Solução de Consulta no 5 de 2010.
No entanto, conforme já alertado pela instância de piso, a glosa decorre do fato de
que as notas fiscais apresentadas sinalizam no campo destinado para informações sobre a
Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins tratar-se de “operação de aquisição sem direito a
crédito”, o que mais uma vez não foi contestado:
Já no que diz respeito as aquisições de lenha eucalipto, é de se concordar, em tese, com
as argumentações da cooperativa. De fato, as aquisições de lenha para utilização como
combustíveis em caldeira concedem o direito ao crédito da contribuição não cumulativa.
No entanto, como se verifica no relato da fiscalização, as notas fiscais foram glosadas
porque nelas consta especificado (campo destinado para informações sobre a
Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins) que tratam-se de “operação de aquisição sem
direito a crédito”.
Assim, como a contribuinte não contesta este fato e não comprova que as informações
constantes das notas fiscais são equivocadas, não resta outra alternativa que não seja a
confirmação das glosas.
De tal maneira, não resta outra alternativa senão a manutenção das glosas.
4.2 - BENS UTILIZADOS COMO INSUMO
Nesse ponto, as glosas foram classificadas pela fiscalização em 3 (três) grupos
distintos, a saber:
- Primeiro grupo – glosa dos gastos com “manutenção industrial”, “serviço manutenção
mecânica/elétrica (preventiva)”, “serviço de conserto”, “construção e manutenção de
estradas” (cessão de mão de obra - nota fiscal no 179), entre outros, posto que não se
subsumem ao conceito de insumo
- Segundo grupo – glosa de bens como solução de limpeza, detergente, papel toalha,
adesivo antiderrapante, coletor para copos descartáveis, vassoura, manutenção de ar
condicionado,
“serviço
de
lavanderia”,
“laboratório
análises
veterinárias”,
“jardinagem”, “serviço de expurgo”, dedetização, desinfecção e desratização,
florestamento e reflorestamento, uma vez que se tratam de serviços utilizados em
atividades intermediárias da pessoa jurídica.
- Terceiro grupo – glosas relativas às aquisições de produtos utilizados no tratamento de
água e efluentes (produtos como GDTECH e de serviço de “controle e tratamento de
efluentes”), com a argumentação de que não se tratam de insumos, conforme a Solução
de Consulta no 323 – SRRF08/Disit.
No que diz respeito ao terceiro grupo, foram revertidas pela DRJ as glosas
relativas produtos utilizados no tratamento de água e efluentes.
Apesar da reversão apenas pontual, a Recorrente, mais uma vez, insurge-se
genericamente contra o conceito de insumo adotado pela administração tributária, que estaria
suprimindo seu direito de “tomar créditos de PIS/COFINS legítimos, conforme legislação
especifica e entendimento do nosso Superior Tribunal de Justiça.”
Nesse sentido, a DRJ havia destacado que a Recorrente não demonstrou em
nenhum momento, seja na etapa de fiscalização, quanto durante o contencioso, que os citados
Fl. 1769
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

bens e serviços seriam, de fato, utilizados nas atividades precípuas por ela desenvolvidas e não,
como sugerem as descrições constantes das notas fiscais, em atividades tangentes aos processos
produtivos.
Não havendo alteração em sede de recurso tanto sob o ponto de vista dos
argumentos teóricos, como na apresentação de elementos de provas, seguem intactos os
fundamentos determinantes da decisão recorrida a atrair a manutenção das glosas.
4.3 - EMBALAGENS – “TRANSPORTE E APRESENTAÇÃO”
A glosa recai sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme shrink,
fitas adesivas, palletes de madeira e outros, considerados pela Autoridade Fiscal apenas para
utilização apenas no transporte de mercadorias, tendo sido mantida pela DRJ por se tratar de
gasto posterior à finalização do processo de produção
Como dito acima, no tópico Do Conceito de Insumo Aplicado às Contribuições, o
conceito de insumo que deve ser aplicado às contribuições não cumulativas (PIS e
Cofins), no âmbito da Receita Federal do Brasil, foi recentemente delineado no Parecer
Normativo Cosit/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018.
De citado instrumento legal, destaca-se o seguinte trecho, in verbis:
“5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em
regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços
utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação
de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a
finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção
própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição
ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota
própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas;
c) contratação de transportadoras.” (Grifos Nossos).
Como se verifica em mencionado parecer normativo, consta muito claro que as
embalagens para transporte de mercadorias acabadas não podem ser consideradas como
bens utilizados como insumo.
Nesse sentido, portanto, como as glosas foram efetivadas em relação às aquisições de
embalagens utilizadas para transporte das mercadorias e como a própria interessada
confirma que os créditos em questão referem-se a esse tipo de embalagem, não resta
outra alternativa que não seja a confirmação do procedimento efetuado pela
fiscalização.
A Recorrente, por sua vez, defende em síntese, que não há critério para segregar
material de embalagem em “apresentação” e “transporte”.
Fl. 1770
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Por oportuno, cumpre reproduzir alguns trechos do Laudo de Processo Produtivo
apresentado:

Depreende-se que o crédito relativo à aquisição de embalagens de transporte
consideradas como embalagens externas utilizadas para logística e comercialização do “produto
acabado”, não reconhecido porque tais seguem com os produtos acabados durante o transporte,
de modo que não podem ser incluído no conceito de insumo.
No entanto, como dito, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para determinado processo produtivo, com base na
concepção de insumo construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, que privilegiou a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo que os gastos com tais embalagens constituem despesas
essenciais e relevantes para a manutenção da qualidade dos produtos fabricados pela Recorrente.
Com efeito, mostram-se intrínsecas ao processo de produção, com maior
importância no ramo alimentício, tendo em vista que o produto não teria condições de ser
escoado com a qualidade almejada se não fosse embalado e acondicionado adequadamente.
Fl. 1771
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

No tocante aos conceitos de relevância e essencialidade, a Procuradoria da
Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual identifica no que consistem esses
critérios em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele
que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja
“por imposição legal.”
Trata-se de um gasto indispensável para viabilizar o correto escoamento da
produção, preservando as características do produto final, que nessa lógica, a meu ver, integra as
etapas que resultam na comercialização do produto, cuja falta privaria os produtos de qualidade,
quantidade, sobretudo à luz da singularidade da cadeia produtiva.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste Conselho, é
certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO
62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser
reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e
chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão 29/07/2020 Relator José Renato Pereira de
Deus - grifei)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Ano-calendário:
2008
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo,
enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. (Acórdão no 3301-009.494, Data
da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane Angelotti Meira - grifei)

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Fl. 1772
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. ART. 17
DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em manifestação de
inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em grau de recurso.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS.
JUNTADA
DE
DOCUMENTOS.
PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa pelo
indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à apresentação da
manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de pedido genérico de perícia.
Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a apresentação de prova documental, com as
exceções ali listadas, deve ser feita no momento da manifestação de inconformidade e
que se considera não formulado o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos
exigidos em lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. No
âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não cumulativo,
os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição de insumos e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3201-
008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes Strech)
se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e exportação dos
produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando perfeitamente no conceito de
insumo. Com efeito, as embalagens para transporte se enquadram no critério da
essencialidade como aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos, deve ser
visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso Especial n°
1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de
Fl. 1773
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 9303-011.240; Sessão de
10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens de transporte que mantêm o produto em condições
adequadas para ser transportado, portanto, devem ser revertidas no presente caso.
4.4 - SERVIÇO DE TRANSPORTE DE CARGA
A DRJ reconhece que as presentes glosas foram efetivadas porque a Autoridade
Fiscal, por amostragem, teria identificado que os custos referem-se a transporte de mercadorias
entre centros de distribuição. E, por outro lado, a interessada, em sua manifestação de
inconformidade, teria levantado que os gastos referem ao transporte de matéria-prima.
Nesse cenário, a glosa não poderia ser revertida porque “os argumentos da
contribuinte não foram acompanhados de documentos comprobatórios”.
Ora, ainda que em pleitos creditórios o ônus da prova seja atribuído à
contribuinte, em nenhum momento foram questionadas as validades dos documentos fiscais
disponibilizados, analisados e considerados suficientes. Tampouco a natureza dos bens
transportados, considerados “mercadorias”.
A questão, portanto, não é probatória, mas de direito no tocante à possibilidade de
apuração de créditos sobre fretes relacionados a serviços prestados para transporte do produto
acabado ou em elaboração, entre estabelecimentos industriais ou distribuidores da interessada.
Em sede de recurso, a cooperativa reitera que as despesas glosadas se referem ao
transporte de “leite” recolhido pela cooperativa junto aos produtores rurais.
Dessa feita, entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas com
fretes para o transporte de produtos intermediários, em elaboração (inacabados) e acabados, entre
os estabelecimentos do próprio contribuinte, integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, se enquadram no conceito de insumos, nos termos do
inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de julho de
2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso Especial, é necessária a
comprovação de divergência jurisprudencial pelo recorrente. Não é possível a
verificação de divergência quando as discussões travadas no acordão recorrido e no
paradigma se referem a matérias diversas.
Fl. 1774
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a constituição de
crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes de
produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando
sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado
tratar-se de frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o,
inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos entre
unidades da Recorrente devem gerar créditos.
4.5 - ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto, a glosa se refere a valores relativos à iluminação pública (CIP),
demandas contratadas, descontos incondicionais, além de juros e multas por atraso no
pagamento, que segundo a DRJ não poderiam ser objeto de creditamento, sendo possível
reconhecer apenas o direito ao crédito referente a energia elétrica consumida, nos termos do art.
3o, IX, da Lei no 10.637/2002, e o art. 3o, III, da Lei no 10.833/2003:
Da leitura dos dispositivos legais acima observa-se que o crédito sobre as despesas de
energia elétrica pode ser apropriado pela empresa quando o suprimento: tiver sido
consumido nos estabelecimentos da pessoa jurídica; e a respectiva despesa tiver sido
devidamente registrada na contabilidade da empresa, com base, obviamente, em
documentos que comprovem sua efetividade.
Nesse sentido, portanto, é de se concordar com a fiscalização de que somente a energia
elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica é que concede o direito ao
crédito. Quaisquer outros custos, mesmo que constem das faturas de energia elétrica,
não concedem o direito ao crédito das contribuições não cumulativas (PIS e Cofins).
Foram glosadas também, as aquisições de energia elétrica da cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, CNPJ no
76.108.240/0001-76, uma vez que esta é membro cooperado da Castrolanda – Cooperativa
Agroindustrial Ltda.
Apesar dos fundamentos completamente distintos, a Recorrente impugnou em seu
recurso apenas as glosas relativas à energia elétrica adquirida da cooperativa de eletrificação
rural. Confira-se:
Nobres Julgadores, para essa rubrica merece especial atenção pelo fato de que a i.
Autoridade Fiscal glosou os créditos pela aquisição de energia elétrica junto à empresa
cooperativa de eletrificação rural “ELETRORURAL”, tendo em vista que nesta
operação se aplicaria a Instrução Normativa no 635/2006 em seu artigo 12. Vejamos:
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada
pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada, além do
disposto no art. 9o, pela:
I -dedução dos custos dos serviços prestados aos associados, observado o disposto no
§ 2o;
II -exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados às
atividades destes;
Foi mantido o entendimento da i. Autoridade Fiscal, aduzindo que se houve exclusão da
base de cálculo, por certo não houve o pagamento das contribuições pela
Fl. 1775
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

ELETRORURAL. Então, não havendo o pagamento das contribuições do Pis e da
Cofins pela cooperativa fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a
Recorrente.
O citado entendimento defende que aquisição de cooperados não gera direito ao crédito
em razão das deduções e exclusões previstas no “ato cooperado”, ou seja, inexiste
“tributação” na compra e venda entre cooperativa e cooperado.
No presente tópico, o raciocínio da fiscalização seria o mesmo, no entanto, agora com
aplicação das deduções e exclusões para as cooperativas de eletrificação rural. Portanto,
em ambas as situações não haveria direito ao crédito em favor da Recorrente.
...
Desta forma, fica evidente que há tributação entre atos cooperados, tendo em vista que
não é o fato de haver deduções ou exclusões que isenta os atos cooperados da tributação
do Pis e da Cofins.
Considerando-se a impossibilidade de manifestação acerca de matéria não
impugnada, serão apreciadas apenas as razões lançadas no recurso.
Energia elétrica fornecida pela ELETRORURAL
A Recorrente defende novamente que as receitas auferidas pelas cooperativas de
eletrificação rural são tributadas pelo PIS e pela COFINS e, portanto, não haveria impedimento à
apuração de créditos quando da aquisição de energia elétrica da fornecedora de energia elétrica
Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda.
Contudo, as mesmas razões de decidir aplicam-se à glosa sobre créditos apurados
sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas por cooperativa de eletrificação rural,
a qual é membro cooperado da Recorrente.
Há ainda dispositivo específico, qual seja o art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006, que estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de eletrificação rural a
associados não fazem parte da base de cálculo das contribuições porquanto não permitem
apuração de direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços, também à luz do disposto
no mencionado art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Tais fundamentos foram reiterados para justificar a manutenção das glosas pela
autoridade julgadora de primeira instância, ao qual reproduzo em parte para utilizar como
fundamento para as razões de decidir do presente voto:
De igual forma em relação às aquisições de energia elétrica da cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, CNPJ
76.108.240/0001-76: a fiscalização possui razão quando diz que no presente caso não
existe o direito ao crédito.
Consoante o já mencionado art. 15 da MP no 2.158, de 24 de agosto de 2001, por se
tratar de venda (de energia elétrica) efetuada por cooperativa (cooperada da
Castrolanda) é que a receita de venda (relativa ao fornecimento de energia elétrica de
outra cooperativa para a Castrolanda) poderia ser excluída das bases de cálculo do PIS e
da Cofins.
E, em consonância com o mencionado art. 15, nota-se, com bem pontuou a fiscalização,
a existência do art. 12 da Instrução Normativa no 635, de 2006, que prevê o seguinte:
Fl. 1776
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

“Das exclusões e deduções da base de cálculo das cooperativas de eletrificação rural
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada
pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada, além do
disposto no art. 9o, pela:
(...)
II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados às
atividades destes;”
Ou seja, diferentemente do que defende a interessada, constata-se que nas operações em
questão não houve a incidência das contribuições, posto que, como se tratam de atos
cooperativos, as receitas de venda foram excluídas das bases de cálculo das
contribuições apuradas pelas cooperativa vendedora.
E, nesse contexto, como não houve a incidência das contribuições nas operações, não há
que se falar em apuração de créditos a elas relacionados, conforme dispõe o já
mencionado art. 3o, §2, inciso II da Lei no 10.637, de 2002 (bem como o idêntico
dispositivo que consta da Lei no 10.833, de 2003).
Assim sendo, a glosa referente às despesas com energia elétrica adquirida da
Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda – Eletrorural deve ser mantida integralmente.
4.6 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – CREDITAMENTO NA ATIVAÇÃO
No presente caso, não se discute a apuração de créditos com base nos encargos de
depreciação, e sim o aparente descumprimento das regras atinentes à opção pela apropriação
acelerada com base no valor de aquisição, delineadas pelo o art. 1o da Lei no 11.774/08, verbis:
Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de
importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de
serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de
Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público
(PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que
tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o
inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art.
15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação dada pela Lei
no 12.546, de 2011)
I – no prazo de 11 (onze) meses, no caso de aquisições ocorridas em agosto de 2011;
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
II – no prazo de 10 (dez) meses, no caso de aquisições ocorridas em setembro de
2011; (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
III – no prazo de 9 (nove) meses, no caso de aquisições ocorridas em outubro de
2011; (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
IV – no prazo de 8 (oito) meses, no caso de aquisições ocorridas em novembro de
2011; (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
V – no prazo de 7 (sete) meses, no caso de aquisições ocorridas em dezembro de
2011; (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
VI – no prazo de 6 (seis) meses, no caso de aquisições ocorridas em janeiro de 2012;
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
Fl. 1777
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

VII – no prazo de 5 (cinco) meses, no caso de aquisições ocorridas em fevereiro de
2012; (Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
VIII – no prazo de 4 (quatro) meses, no caso de aquisições ocorridas em março de 2012;
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
IX – no prazo de 3 (três) meses, no caso de aquisições ocorridas em abril de 2012;
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
X – no prazo de 2 (dois) meses, no caso de aquisições ocorridas em maio de 2012;
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
XI – no prazo de 1 (um) mês, no caso de aquisições ocorridas em junho de 2012; e
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
XII – imediatamente, no caso de aquisições ocorridas a partir de julho de 2012.
(Incluído pela Lei no 12.546, de 2011)
§ 1o Os créditos de que trata este artigo serão determinados: (Incluído pela Lei no
12.546, de 2011)
I – mediante a aplicação dos percentuais previstos no caput do art. 2o da Lei no 10.637,
de 2002, e no caput do art. 2o da Lei no 10.833, de 2003, sobre o valor correspondente
ao custo de aquisição do bem, no caso de aquisição no mercado interno;”
A Recorrente reconhece que os créditos foram aproveitados quando os bens (silos
e elevadores) entraram em operação (1o trimestre de 2015), ativando no imobilizado as referidas
aquisições, ainda que tenham sido realizadas em período anterior, frisa-se aquisições ocorridas
em 2014, ou seja, bem depois do marco legal disposto no Inciso XII do art. 1o da Lei no
11.774/08.
Merece registro o seguinte trecho do Recurso Voluntário:
Logo, não se trata de crédito realizado extemporaneamente, mas sim, crédito
aproveitado quando os bens (silos e elevadores) entraram em operação, cujo momento a
Recorrente ativou no imobilizado a referidas aquisições (lançamento contábil), ainda
que as aquisições tenham ocorridas em 2014.
Com efeito, de acordo com a Lei no 11.774/2008, o termo “imediatamente” se refere
quando o contribuinte já pode ativar o bem no patrimônio e fazer uso (produção)
deste bem de forma instantânea.
Caso contrário, se a estrutura na qual o bem será absorvido (parque industrial)
depender de montagem para seu funcionamento, evidente que o crédito somente
será descontado (momento da ativação dos bens) quando iniciada a operação dessa
estrutura (início da produção), o que de fato ocorreu com a Recorrente.
Ainda, há de se ressaltar que todos os custos aqui debatidos são oriundos da construção
de um novo estabelecimento industrial da Recorrente, em razão disso que os créditos
foram apurados tão somente no início das atividades deste.
Ora, agindo de tal maneira a Recorrente tão somente seguiu o previsto na legislação
federal, especificamente a Lei no 11.488/2007, que prevê em seu art. 6o seguinte:
Os argumentos consignados no voto condutor do acórdão recorrido para justificar
o não reconhecimento dos créditos, em síntese foram:
Fl. 1778
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Por outro lado, a interessada argumenta que os aproveitamentos de crédito (da não
cumulatividade) ocorreram somente quando da ativação dos bens no patrimônio da
cooperativa, conforme quadro que apresenta na manifestação. Acrescenta que não se
trata, portanto, de aproveitamento extemporâneo e que, de acordo com a Lei no
11.774/2008, o termo “imediatamente” se refere quando “o contribuinte já pode ativar
o bem no patrimônio e fazer uso (produção) deste bem de forma instantânea.”
Ao se analisar o inciso XII, art. 1o da Lei 11.774, de 2008, constata-se, facilmente, que a
razão está com a fiscalização.
...
Isto porque, conforme se verifica no quadro colacionado na manifestação, as
aquisições (de máquinas e equipamentos) foram todas realizadas em período
anterior (todas no mês de julho de 2014) ao período de apropriação dos créditos (1o
trimestre de 2015).
E assim, em que pese as argumentações da contribuinte, o fato é que ao optar pela
aplicação da legislação acima mencionada, para as aquisições ocorridas a partir de julho
de 2012, o desconto dos créditos da não cumulatividade (ou o desconto das
contribuições não cumulativas sobre o valor total da depreciação/valor da aquisição)
deve ser realizado de forma imediata. Ou, dizendo em outras palavras, a legislação
acima não prevê, como defende a interessada, que o direito ao crédito (caso o
contribuinte opte pelo desconto integral do crédito) pode ser apropriado quando ocorrer
a ativação do bem adquirido.
O artigo 1o da Lei n. 11.774/2008 trata da possibilidade de crédito integral de PIS
e COFINS sobre o valor da aquisição de máquinas e equipamentos, desde que utilizados na
produção de bens ou na prestação de serviços, requisito que foi plenamente atendido, contudo a
negativa restou centrada na interpretação do termo “imediatamente”. Neste ponto controvertido,
diferentemente da forma com que me posicionei no PAF no 10940.902980/2017-77, processo
que também esta sendo julgado nesta mesma sessão, entendo que assiste razão a recorrente, no
sentido de que a opção pela apropriação acelerada com base no valor de aquisição, delineada
pelo Inciso XII do artigo mencionado, sinaliza o corte temporal no qual o contribuinte pode
ativar o bem no patrimônio e fazer uso (produção) deste bem de forma instantânea.
Ora, o que temos aqui é que tanto o período de ativação do bem adquirido, quanto
a própria aquisição realizada, ocorreram após a data fulminante expressa pelo Inciso XII, art. 1o
da Lei 11.774, de 2008. Portanto forçoso dizer que a interessada poderia se apropriar “apenas e
tão somente” no período em que adquiriu o bem, certo de que as ocorrências que deram ensejo a
apropriação do crédito, se realizaram após a julho de 2012.
Assim, reverto a glosa com créditos com base nos encargos de depreciação
acelerada com base no Inciso XII, art. 1o da Lei 11.774, de 2008.
4.6.1 OPERAÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES;
AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO DA COOPERATIVA DE LATICÍNIOS SOROCABA
Sobre esse tópico alega a recorrente que caberia a fiscalização diligenciar a operação antes de
efetuar a glosa. Vejamos a defesa:

Fl. 1779
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Em que pese a Manifestante ter adquirido ativo imobilizado junto a outro contribuinte, o
que se deve analisar no caso em questão é se os referidos bens são novos e se
caracterizavam uma das hipóteses prevista no inciso IV do §2o do art. 3o da Lei no
9.718/98 (bens do ativo não circulante, classificado como investimento, imobilizado ou
intangível).
Neste cenário, não basta análise apenas a partir das notas emitidas pelo contribuinte que
realizou as vendas, tendo em vista que se deve analisar a se o bem adquirido é novo ou
usado.
Como se trata de operações entre cooperados, por uma questão de mercado, em alguns
casos, um cooperado adquire determinado ativo imobilizado com a finalidade de
revenda para outro cooperado. Juridicamente é um bem que não foi contabilizado ainda
como ativo.
Nestes casos, não se trata de um venda de imobilizado nos termos do referido
dispositivo legal, tendo em vista que esse bem sequer foi contabilizado no contribuinte
vendedor, sendo que o mesmo adquire o bem já com destinação para outro contribuinte.
Para certificar tal operação, entende-se que a i. Autoridade Fiscal deveria ter
diligenciado junto ao revendedor dos bens a fim de certificar como ocorreu a operação
originária, ou seja, se o respectivo bem é novo ou usado.
A característica de bem usado se torna imprescindível para deslinde da questão, pois o
bem inclusive pode ter sido contabilizado no estoque para fins de posterior revenda. Isso
irá depender do interesse comercial do contribuinte que realiza, no primeiro momento, a
aquisição, e, no segundo momento, a intenção de comercializar o bem.
Portanto, a ausência de um critério mais aprofundado (possível diligência junto ao
revendedor) quanto à operação de origem acaba desqualificando uma operação regular
no destino com direito ao crédito pela aquisição do imobilizado.
Por sua vez, cabe mencionar as razões do julgado a quo ter mantido a glosa, vistro
que em seu julgamento destacou elementos não tratados no recurso, vejamos:
No caso, consoante as alegações da fiscalização, tratam-se de aquisições de bens da
Cooperativa de Laticínios Sorocaba – 14, cujas notas fiscais (de venda) foram emitidas
com o código CFOP 6.551 (Venda de Bem do Ativo Imobilizado). Ou seja, as glosas
foram efetivadas porque os documentos fiscais, que concedem suporte as operações,
demonstram que os bens adquiridos pela Cooperativa Castrolanda faziam parte do ativo
imobilizado da Cooperativa de Laticínios Sorocaba – 14.
Assim, em face dos documentos fiscais que lastreiam as operações, inexistem dúvidas
de que, de acordo com a legislação de regência da matéria (Lei no 9.718, de 2008, art 3o,
§ 2o, inciso IV e Lei o 10.833, de 2003, art. 1o, § 3o, inciso II), o valor da receita da
venda de bens do ativo imobilizado deve ser excluída da base de cálculo das
contribuições.
E, nesse contexto, como não houve a incidência das contribuições nas operações, não há
que se falar em apuração de créditos a elas relacionados, conforme dispõe o art. 3o, §2,
inciso II da Lei no 10.637, de 2002 (bem como idêntico dispositivo que consta da Lei no
10.833, de 2003) já mencionado no presente voto.
Veja-se, ademais, que os argumentos da interessada, além de terem sido apresentados
desacompanhados de documentos comprobatórios, não atacam, nem muito menos
derrubam, o fato, incontroverso, de que as notas fiscais foram emitidas para acobertar
operações de venda de bens do ativo imobilizado da cooperativa vendedora.
Conforme se verifica o creditamento é vedado pela legislação, que abaixo destaco.
Fl. 1780
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(..)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição; e
Nesse sentido não há o que se falar em necessária diligência, até porque, o pedido
de compensação realizado pela contribuinte lhe impõe o ônus de comprovar que os créditos são
líquidos e certos e, contatando a fiscalização que pela análise das notas não há crédito a ressarcir,
caberia à recorrente apresentar provas para contrapor os argumentos do Fisco, fato que não
ocorreu.
Diante dessas conclusões, a glosa deve ser mantida.
4.6.2 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Foram apurados créditos em relação a benfeitorias em imóveis próprios e de
terceiros com base no valor de aquisição, em 24 parcelas.
A glosa foi mantida sob o fundamento de que o direito ao creditamento previsto
no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003 somente se refere a hipótese de “edificações”
incorporadas ao ativo imobilizado, não havendo previsão relativo a benfeitorias com base no
valor de aquisição e nem no prazo de dois anos.
A Recorrente, por sua vez, insiste que a apuração de créditos no prazo de vinte e
quatro meses sobre o valor de benfeitorias efetuadas em imóveis registrados no ativo imobilizado
teria amparo legal no art. 6o da Lei no 11.488/2007, verbis:
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e
quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que
tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e
o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, na
hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas
para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo
de aquisição ou de construção da edificação.
§ 2o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, no custo de aquisição ou construção da
edificação não se inclui o valor:
I - de terrenos;
II - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
Fl. 1781
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

III - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições
previstas no caput deste artigo em decorrência de imunidade, não incidência, suspensão
ou alíquota 0 (zero) da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
§ 3o Para os efeitos do inciso I do § 2o deste artigo, o valor das edificações deve estar
destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o destaque baseado
em laudo pericial.
§ 4o Para os efeitos dos incisos II e III do § 2o deste artigo, os valores dos custos com
mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições deverão ser contabilizados em subcontas distintas.
§ 5o O disposto neste artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos
incorridos a partir de 1o de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de edificações
novas ou na construção de edificações.
§ 6o Observado o disposto no § 5o deste artigo, o direito ao desconto de crédito na
forma do caput deste artigo aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra. (g.n)
No entanto, conforme alertado desde a etapa de fiscalização, o próprio dispositivo
legal apontado faz referência direta a “edificações” incorporadas ao ativo imobilizado, não
havendo previsão de sua aplicação no caso de “benfeitorias”. Além disso, o § 5o estabelece que o
disposto no artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos efetuados na “aquisição
de edificações novas ou na construção de edificações”.
Assiste razão à instância de piso quando reforça que a opção para o cálculo do
crédito sobre o valor de aquisição no prazo de 2 anos é apenas para máquinas, aparelhos,
instrumento e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de
2004, e no 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto no 5.222, de
30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1o de outubro de 2004, destinados ao ativo
imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente, citados no inciso II do § 2o
Instrução Normativa SRF no 457/04:
"Art. 1o As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em
relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1o de maio de
2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei no 3.470, de 1958, e no art.
57 da Lei no 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos
de depreciação de:
I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para
utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e
II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa.
§ 1o Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser
determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria
da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das
Instruções Normativas SRF no 162, de 31 de dezembro de 1998, e no 130, de 10 de
novembro de 1999.
§ 2o Opcionalmente ao disposto no § 1o, para fins de apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição
de bens referidos no caput deste artigo no prazo de:
Fl. 1782
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo
imobilizado; ou
II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos,
novos, relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e no 5.173, de 6 de
agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto no 5.222, de 30 de setembro
de 2004, adquiridos a partir de 1o de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e
empregados em processo industrial do adquirente.”
Em sede recursal, a argumentação é de que teria havido suposto erro material,
uma que não se trata de despesas “com manutenção de edifícios”, mas sim “benfeitoria em
imóveis próprios”, que seria autorizado pelo o inciso VII, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;”
Novamente, do próprio teor do dispositivo legal citado, verifica-se o
descabimento parcial, haja visto à indicação de “benfeitorias em imóveis de terceiros”, ou seja,
em não se tratando de edificações novas ou de construções de edificações, não é possível o
“desconto acelerado”, o que fulmina o direito pleiteado pela Recorrente, de modo que os
créditos devem ser calculados de acordo com a depreciação em função do prazo de vida útil do
bem, seguindo a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003.
Nesse sentido, cita-se decisão recente:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS)
Período
de
apuração:
01/04/2013
a
30/06/2013
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. CRÉDITOS.
DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. O desconto de créditos sobre os custos/despesas
com encargos de depreciação acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas
atividades da empresa, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a
máquinas e equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas
e a construções de edificações. (...)
(Acórdão no 3301-012.748 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária.
Sessão de 28 de junho de 2023.
Isto posto, devem ser integralmente mantidas as glosas.

e) CRÉDITO PRESUMIDO (ITEM 11 E 12 DO ACÓRDÃO):
BATATA;
A Recorrente pretende apurar crédito presumido relativo à aquisição de batatas
utilizadas para a produção de batatas fritas classificadas no código NCM 2005.20.00, nos termos
do art. 8o da Lei no 10.925/2004:
Fl. 1783
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

No entanto, o produto não consta do rol listado no dispositivo, a seguir transcrito:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03,1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Para defender a fruição do crédito presumido, afirma a Recorrente que o rol de
mercadorias teria caráter meramente exemplificativo, considerando-se a batata como um insumo
aplicado e integrado a tantos outros insumos que vêm a compor o produto final da Recorrente, a
partir de uma interpretação finalística do princípio da não cumulatividade, não repetindo em sede
de recurso a alegação quanto ao suposto equívoco na classificação, trazida na manifestação de
inconformidade:
Com o devido respeito, a normatividade do “crédito presumido” em relação à aquisição
de batatas não é um rol taxativo em relação ao produto produzido pelo contribuinte.
A Recorrente atende todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela
aquisição da batata junto ao produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa
agroindustrial e que industrializa a batata produzindo um novo produto com destinação
a alimentação humana.
Nesse sentido, a Lei no 10.925, que permite o creditamento de PIS/COFINS em
diferentes percentuais, determina que seja observado o produto final para que ocorra a
devida incidência das contribuições, como também a finalidade que motivou da sua
concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz alimento.
Em outras palavras, a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o
crédito deva ser efetuado tomando-se por referência o tratamento dado a operação
anterior, mas, sim, a destinação que é dada ao insumo dentro do processo produtivo do
contribuinte que realizará o crédito.
Fl. 1784
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Nesse sentido, a batata é um insumo aplicado na produção de produtos tributados, pois
os mesmos se integram a tantos outros insumos que vem a compor o produto final da
Recorrente, como por exemplo a batata frita e outros derivados.
Cumpre, também, salientar que o inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925, permite a
possibilidade de creditamento: onde a batata in natura se caracteriza como um insumo
para a produção, do produto tributado, mesmo que seja na NCM 2005.20.200, e que é a
que consta nos documentos fiscais. Vejamos:
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002 , e 10.833, de 29 de dezembro de 2003 , para os demais
produtos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Nada obstante os argumentos lançados, a meu ver, assiste razão à instância de
piso ao afirmar que o núcleo da previsão normativa é a produção de determinados produtos
fabricados a partir da aquisição de insumos, sendo que o item batata frita não está contemplado
no art. 8o da Lei no. 10.825/2004. Ou seja, a concessão do crédito presumido está condicionada à
produção dos tipos ali tipificados, classificados nas NCM listadas e destinados à alimentação
humana ou animal. Logo, se o produto final não atender a tais critérios, não haverá direito ao
crédito. Merecendo destaque a seguinte conclusão:
De fato, é de se conceder razão à fiscalização: o código NCM 2005.20.00 não consta da
redação do art. 8o acima. Ou seja, como a batata frita (produto produzido pela
cooperativa com as batatas adquiridas de pessoas físicas e ou recebidas de cooperados)
não está classificada nos capítulos e/ou códigos NCM que concedem o direito ao crédito
presumido sobre os insumos adquiridos, resta muito evidente que não existe o direito
alegado sobre as aquisições de batata in natura (classificada no código NCM
0701.90.00). Nesse sentido, em que pese a batata frita ser produzida a partir de um
produto in natura, gerando um novo produto, e, também ser destinada a alimentação
humana, não há como conceder o direito ao crédito, devendo-se manter as glosas
efetivadas pela fiscalização.
No tocante ao pedido subsidiário, sequer justificado, no tocante à permissão para
o desconto de 35% (trinta e cinco por cento) de crédito presumido, descrito no inciso III, do §3o
do art. 8o, da Lei no 10.925, o mesmo não será conhecido por se tratar de evidente inovação
recursal, não se tratando de matéria de ordem pública, passível de possibilitar o conhecimento e
análise de ofício, bem como não configurando fato superveniente. Assim, preclusa a análise.
Dessa feita, a glosa deve ser mantida.
SUÍNOS
As glosas foram efetuadas em relação a crédito presumido calculado sobre a
aquisição de suínos vivos, classificados na posição 01.03 da NCM, utilizados na produção de
carnes da espécie suínas refrigeradas ou congeladas (posição 02.03, 0206.30.00, 0206.4),
destinadas a exportação, nos termos do inciso III, art. 55 da Lei no 12.350/2010.
Fl. 1785
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Segundo a Fiscalização, no período em análise, a Recorrente não teria promovido
a exportação de carnes e miudezas, como também teria realizado operações de venda no mercado
interno de suínos vivos (01.03), de forma que estaria proibida de apurar o crédito presumido.
A Recorrente, em sentido contrário, repete os argumentos da manifestação de
inconformidade, afirmando o seguinte:
Veja que neste ponto o equivoco da i. Autoridade Fiscal é no sentido de impingir a
aplicação da Lei no 12.350/2010, quando o crédito presumido estaria vinculado a
exportação, e não tendo a Recorrente exportado no 2o trimestre de 2015 não teria direito
ao crédito presumido.
Ocorre que, a conveniência na interpretação fiscal não se aplica apenas pela regra da
referida Lei no 12.350/2010, tendo em vista que também se apura o crédito presumido
exatamente pelos critérios do artigo 8o da Lei no 10.925/2004, uma vez que os produtos
comercializados – seja mercado interno ou externo - estão no rol do “capítulo 02”.
Ainda que os mencionados argumentos não sejam do convencimento de Vossas
Senhorias, importante ressaltar que a interpretação aplicada pela fiscalização quanto à
regra do §5o, I do art. 55 da Lei no 12.350/2010 no sentido de que a “pessoa jurídica
que vende as mercadorias classificadas no código 01.03 está proibida de apurar o
crédito presumido de que trata o caput do mesmo artigo”, não se aplica para as
operações realizadas pela Recorrente....
Veja Nobres Julgadores, a i. Autoridade Fiscal tenta impor uma norma jurídica que não
é destinada a Recorrente. Ou seja, o crédito presumido pela aquisição de suínos,
conforme interpretação §5o, a vedação é para a pessoa jurídica que vendem o suíno
para a Castrolanda, e não o contrário.
A redação do referido parágrafo é esclarecedor: “é vedado as pessoas jurídica
(quem vende o suíno) do §1o, que é exatamente a pessoa jurídica de quem a
Castrolanda adquire a mercadoria. Logo, a vedação não é para empresa
Recorrente.
Assim, mantém sua defesa repisando os mesmos pontos:
- teria comercializado no período carne de suínos processados no mercado interno
e que, portanto, teria o direito ao crédito presumido de acordo com o art. 8o da Lei
no 10.925, de 2004
- a interpretação fiscal em relação à vedação contida no III, art. 55 da Lei no
12.350/2010, é equivocada, pois ela não se aplica ao seu caso
- seria necessária diligência para verificação de vendas no mercado interno cuja
classificação fiscal atende a regra do artigo 8o da Lei no 10.925/2004.
- apresenta Nota fiscal que seria evidência da exportação.
Conforme demonstrado pela DRJ, originalmente, a Recorrente havia declarado
que a apuração dos créditos presumidos decorria da aquisição de suínos vivos, classificados na
posição 01.03 da NCM, utilizados na produção de carnes da espécie suínas refrigeradas ou
Fl. 1786
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

congeladas (posição 02.03, 0206.30.00, 0206.4), destinadas a exportação, sendo apurado,
portanto, à luz do disposto no artigo 55 da Lei no 12.350/2010.2
No entanto, na prática, a Recorrente não apenas não utilizou dos animais vivos
como insumos na fabricação de bens posteriormente exportados, como promoveu a venda com
suspensão no mercado interno daquelas mercadorias classificadas no código 01.03 (no caso, a
própria cooperativa). Assim, acertada a interpretação mantida pelo acórdão recorrido:
Nesse sentido, observa-se que a interpretação da legislação realizada pela fiscalização
está correta, pois consoante o disposto no §5o acima, a pessoa jurídica que vende as
mercadorias classificadas no código 01.03 (no caso, a cooperativa) está proibida de
apurar o crédito presumido de que trata o caput do mesmo artigo.
Referida vedação, como bem acentuado pela autoridade a quo, encontra-se disposta de
forma muito clara no inciso II do art. 2o c/c o parágrafo único do art. 5o, ambos da
Instrução Normativa no 1.157, de 2011, abaixo reproduzidos.
“Art. 2o Fica suspenso o pagamento da Contribuição para o Pis/Pasep e da Cofins
incidentes sobre a receita bruta da venda, no mercado interno de:
(...)
III - animais vivos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM;”
(...)
Art. 5o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, sujeitas ao regime de apuração não
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins poderão descontar das
referidas contribuições, devidas em cada período de apuração, crédito presumido
relativo às operações de aquisição dos produtos de que trata o art. 7o para utilização
como insumo na produção dos produtos classificados nos códigos 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, destinados à exportação ou vendidos a empresa
comercial exportadora com o fim específico de exportação.
Parágrafo único. A apropriação dos créditos presumidos de que trata este artigo é
vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda dos bens referidos nos
incisos I a III do caput do art. 2o.”
Por outro lado, no que respeita a possibilidade de apuração do crédito presumido com
base no art. 8o da Lei 10.925, de 2004, é bastante dizer que não foram apresentadas
quaisquer provas de que a situação fática subsume-se à norma jurídica mencionada.
O artigo 55 autoriza a apuração do crédito presumido para pessoas jurídicas no
regime não cumulativo que produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00,
0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, desde que destinadas à exportação. Ao mesmo, tempo, a norma
estabelece a vedação à manutenção do crédito ordinário e presumido para as pessoas jurídicas
que vendem produtos com suspensão de PIS e Cofins. Vejamos:

2 Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4,
02.07 e 0210.1 da NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre:
(...)
III – o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos de pessoa física ou recebidos de
cooperado pessoa física.

Fl. 1787
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da
NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre:
I – o valor dos bens classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos
1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e 23.06 da NCM, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física;
II – o valor das preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;
III – o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos
de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto nos incisos I a III do caput deste artigo aplica-se também às aquisições
de pessoa jurídica.
(...)
§ 5o É vedado às pessoas jurídicas de que trata o § 1o deste artigo o
aproveitamento:
I – do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo, exceto em relação às receitas auferidas
com vendas dos produtos classificados nas posições 23.04 e 23.06 da NCM".
Assim, entende-se que o crédito presumido das aquisições de insumos somente
seria passível de apuração em havendo a fabricação dos produtos ali descritos, como também a
efetiva exportação.
Em contrapartida, no período em análise, a Recorrente pretendeu atuar tanto como
vendedora de produtos com suspensão (animais vivos), como adquirente dos mesmos, hipótese
na qual poderia apurar crédito presumido, desde que cumpridos os requisitos previstos na
legislação de regência, o que não ocorreu, haja visto a ausência de remessa de produtos ao
exterior.
No CARF, de modo geral, o reconhecimento do crédito depende da tríade:
aquisição de insumos, industrialização de produtos e remessa ao exterior, com destaque para o
Acórdão no 3301-010.902 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, julgado na
sessão de 26 de agosto de 2021, de relatoria do Conselheiro Ari Vendramini, onde também se
discutia a aquisição de animais vivos para abate:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
CONCEITO
DE
INSUMOS.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
São insumos, para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei no 10.637/2002, todos os bens e
serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da
receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta
ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de
Fl. 1788
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

realização do processo produtivo e da prestação do serviço, comprometendo a qualidade
da
própria
atividade
da
pessoa
jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencialidade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem
ou serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela pessoa jurídica) com o objeto social da empresa, para
que se possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da
não
cumulatividade,
Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro Napoleão Nunes Maia
Filho, ao julgar o RE no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, ao qual está
submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do Regimento Interno do CARF.
NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÕES DE INSUMOS. SUSPENSÃO DA
COBRANÇA.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Consoante art. 32 da Lei no 12.058/09, as saídas de produtos classificados nas posições
NCM que menciona, quando efetuada a aquisição por pessoa jurídica que industrialize
produtos das posições 01.02, 02.01 e 02.02, ocorrem com suspensão do pagamento das
contribuições não cumulativas, , sendo vedada a apropriação de créditos nessas
hipóteses, a teor do art. 34, § 1o do mesmo diploma, pouco importando que os
estabelecimentos adquirentes operem exclusivamente com a revenda, uma vez que o
dispositivo se refere à pessoa jurídica e não ao estabelecimento.
INSUMOS. COMBUSTÍVEIS. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS. CRÉDITO
PRESUMIDO.
LEI
No
10.925/2004,
ART.
8o.
POSSIBILIDADE.
As aquisições de lenha/bagaço para emprego como combustíveis, na condição de
insumo, quando efetuadas de pessoas físicas, garante o direito ao crédito presumido
previsto no artigo 8o da Lei no 10.925/2004
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA, APURAÇÃO. PRODUTOS DE
ORIGEM
ANIMAL.
Prevê o art. 8o, § 3o, I da Lei no 10.925/04 que os produtos de origem animal
classificados nos Capítulos 2 a 4 da NCM garantem crédito presumido no percentual de
60% (sessenta por cento) sobre as aquisições de insumos, sinalizando o parágrafo dez
do mesmo dispositivo, incluído pelo art. 33 da Lei no 12.865/13, que a expressão
“produtos de origem animal” refere-se às mercadorias produzidas pela pessoa jurídica
beneficiária e não aos insumos por ela adquiridos.
CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA. APURAÇÃO. AQUISIÇÕES
DE BOVINOS PARA ABATE. EXPORTAÇÃO. VINCULAÇÃO NECESSÁRIA.
Pela leitura dos arts. 33 e 37 da Lei no 12.058/09, as aquisições de bovinos para o
abate e produção de carne e derivados somente garantem crédito presumido da
agroindústria quando vinculadas à produção de mercadorias destinadas à
exportação, não havendo como reconhecer o creditamento para as operações
atreladas ao mercado interno.
(...)
Em que pese reconhecer que o crédito presumido “exportação” possa ser utilizado
para desconto do valor do PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno, é certo que sua apuração está condicionada à produção de mercadorias para
remessa ao exterior.
Apesar da tentativa de comprovar a exportação, a Recorrente não logrou êxito
nesse sentido, tendo em vista que a nota fiscal colacionada foi emitida em 26/05/2015, ou seja,
em trimestre distinto daquele ora em discussão (01/01/2015 a 31/03/2015):
Fl. 1789
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

Por fim, a Recorrente defende o direito ao crédito presumido de 60% pelas
aquisições destinadas ao mercado interno, nos termos do art. 8o da Lei no 10.925/04, nada
acrescentando em relação à ponderação feita pela instância de piso, no tocante à ausência de
provas.
De acordo com o que estabelece o art. 8o da Lei no 10.925/2004 e arts. 55 e 57 da
Lei no 12.350/2010, as pessoas jurídicas que exploram as atividades frigoríficas de abates de
animais, processamento e industrialização, passaram a ter direito ao crédito presumido calculado
sobre os insumos, à alíquota de 30,0 % das alíquotas previstas no art. 2o das Leis nos 10.637/2002
e 10.833/200, vinculados às receitas de exportações dos produtos industrializados, classificados
nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, destinados a exportação, e à
alíquota de 60,0 %, para os mesmos produtos, quando destinados ao mercado interno.
Contudo, a concessão do crédito presumido no mercado interno está condicionada
às seguintes exigências, não demonstradas pela Recorrente i) aquisição de insumo de origem
animal e/ou vegetal, ii) que seja utilizado como insumo para a produção de mercadorias
destinadas à alimentação humana ou animal iii) os produtos devem possuir NCM listado no
caput do artigo 8o.
No presente caso, como já exaustivamente exposto, as glosas foram realizadas em
função da revenda pura e simples do animal vivo. Logo, por consentâneo lógico, sequer poderia
Fl. 1790
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 3201-011.384 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.720355/2017-17

ter sido demonstrada a utilização como insumos em produtos produzidos pela Recorrente. Para
mais, o item suíno vivo sequer está relacionado no caput do art. 8o.
Por tudo isso, novamente, a Recorrente não conseguiu afastar a verificação que
lhe foi apresentada desde o início, de modo que as aquisições não devem gerar crédito.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso e no mérito, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas de créditos, mas desde que se refiram
a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestados
por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes da aquisição dos seguintes itens:
(i)
embalagens de transporte;
(ii)
transporte de produtos entre estabelecimentos da pessoa jurídica;
(iii)
reconhecer os créditos com base nos encargos de depreciação acelerada
com base no Inciso XII, art. 1o da Lei 11.774/2008.

(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 1791
DF CARF MF
Original