Tribunal: CARF
Processo: 10980.013302/2005-28
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-17
Data de publicação: 2023-09-29

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Exercício: 2001, 2002, 2003
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
O lançamento, como ato administrativo vinculado que é, deverá ser realizado com a estrita observância dos requisitos estabelecidos pelo art. 142 do CTN. O erro na determinação da base de cálculo, com a consequente indicação do montante a ser recolhido a título de tributo, constitui inobservância dos requisitos essenciais para a realização do lançamento previstos no art. 142 do CTN, configurando vício de natureza material, o que implica nulidade do Auto de Infração.
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS INTELECTUAIS, MESMO QUE PERSONALÍSSIMOS, POR PESSOA JURÍDICA. APLICAÇÃO DO ARTIGO 129 DA LEI No 11.196/05. POSSIBILIDADE. LIMITES.
O artigo 129 da Lei no 11.196/05 é claro em afastar os efeitos fiscais e previdenciários da prestação de serviços intelectuais, mesmo que personalíssimos, quando tal prestação ocorrer por pessoa jurídica, salvo quando o Fisco verifique os requisitos da relação de emprego.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.013302/2005-28
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.909 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
17 de agosto de 2023
Recorrente
BOTICA COMERCIAL FARMACÊUTICA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Exercício: 2001, 2002, 2003
NULIDADE. VÍCIO MATERIAL. OCORRÊNCIA.
O lançamento, como ato administrativo vinculado que é, deverá ser realizado
com a estrita observância dos requisitos estabelecidos pelo art. 142 do CTN. O
erro na determinação da base de cálculo, com a consequente indicação do
montante a ser recolhido a título de tributo, constitui inobservância dos
requisitos essenciais para a realização do lançamento previstos no art. 142 do
CTN, configurando vício de natureza material, o que implica nulidade do Auto
de Infração.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
INTELECTUAIS,
MESMO
QUE
PERSONALÍSSIMOS, POR PESSOA JURÍDICA. APLICAÇÃO DO
ARTIGO 129 DA LEI No 11.196/05. POSSIBILIDADE. LIMITES.
O artigo 129 da Lei no 11.196/05 é claro em afastar os efeitos fiscais e
previdenciários
da
prestação
de
serviços
intelectuais,
mesmo
que
personalíssimos, quando tal prestação ocorrer por pessoa jurídica, salvo
quando o Fisco verifique os requisitos da relação de emprego.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário, nos termos do relatório e voto do relator, vencidos os Conselheiros Marcelo
Oliveira e Paulo Henrique Silva Figueiredo, que votaram por dar provimento parcial ao recurso,
apenas em relação aos pagamentos efetuados à pessoa jurídica Paulo Cezar Fahbush Pires Ltda.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega,
Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.013302/2005-28
Fl. 490
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Relatório
Trata-se, na origem, de Auto de Infração por meio do qual foi constituído crédito
tributário consubstanciado na exigência de multa isolada e juros de mora exigidos isoladamente,
aplicados em decorrência da falta de retenção e recolhimento do Imposto de Renda Retido na
Fonte – IRRF por parte da fonte pagadora durante os anos-calendário de 2001, 2002 e 2003, de
modo que o crédito restou formalizado no montante total de R$ 77.928,38, dos quais R$
66.195,10 dizem respeito a cobrança da multa e R$ 11.733,28 correspondem a exigência dos
juros de mora (fls. 153/160)
Conforme se verifica do item 3 – Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF do
Termo de Verificação Fiscal de fls. 133/147, a Autoridade fiscal apurou que a contribuinte não
efetuou a retenção e o recolhimento do IRRF sobre os pagamentos efetuados aos fornecedores
relacionados abaixo:
“3. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
3.1. O contribuinte não efetuou a retenção e o recolhimento do Imposto de Renda na
Fonte no pagamento dos serviços prestados aos fornecedores relacionados a seguir:
3.1.1. Paulo Cezar Fahlbush Pires — CPF 829.758.847-53
3.1.1.1. O contribuinte apresentou à fiscalização as cópias dos seguintes documentos:
3.1.1.1.1. Três contratos celebrados pelo contribuinte com Paulo César Fahlbush Pires
em 20/02/2001 aditado em 27/12/2001, em 20/12/2002 e em 28/05/2003, este último
celebrado também com o seu filho, com 8 (oito) meses de idade naquela data,
representado pelo pai.
3.1.1.1.2. Notas Fiscais emitidas por Paulo Cezar Fahlbusch Pires Ltda — CNPJ
04.356.060/0001-00 em 04/04, 17/04, 03/06, 22/08 e 22/08/2003, números 031, 032,
040, 042 e 043, nos valores de R$ 5.000,00, R$ 4.000,00, R$ 3.300,00, R$ 5.000,00 e
R$ 5.000,00, relativas a serviços de “utilização da campanha do Perfume Portinari para
Backlight Modelo Paulo Zulu”, “Participação em evento (Presença na “Casa da
Beleza”) Modelo Paulo Zulu”, “Utilização de 3 cromos na campanha dia dos pais O
Boticário”, “Presença no coquetel do dia 28.08 no teatro municipal- SP” e “Presença no
coquetel do dia 10.10 no teatro municipal do RJ”, respectivamente.
[...]
3.1.1.2. Os pagamentos de rendimentos por pessoa jurídica a pessoa física, estão
sujeitos à retenção do Imposto de Renda na Fonte, de acordo com o artigo 639 do
Regulamento do Imposto de Renda – RIR199 – Decreto n° 3000/99, abaixo transcrito:
Art. 639. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte, calculado na forma do art.
620, quaisquer outros rendimentos pagos por pessoa jurídica a pessoa física, para os
quais não haja incidência especifica e não estejam incluídos entre aqueles tributados
exclusivamente na fonte (Lei n° 7.713, de 1988, arts. 30, § 40, e 7°, inciso II).
3.1.1.3. Apesar de o prestador de serviço ter apresentado notas fiscais emitidos por uma
firma individual, titulada pelo mesmo, ou por uma sociedade, da qual, até 16/06/2005,
participava como sócio-gerente com 95% do capital social; os rendimentos pagos
referem-se a serviços contratados para serem prestados pessoalmente, autorizações para
uso de imagem, ou a participação pessoal em eventos pelo próprio beneficiário do
rendimento.
3.1.1.4. Em todos os contratos apresentados pelo contribuinte, a pessoa física de Paulo
César Fahlbush Pires, conhecido pelo público como “Paulo Zulu”, ou o seu filho menor,
Fl. 491
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

são os contratados. Em todos os contratos consta como “interveniente anuente”, a
pessoa física de Cristina Maria Seole — CPF 128.638.508-30. A simples emissão de
notas fiscais não desqualificam as pessoas físicas como beneficiários dos rendimentos.
Mesmo que parte do valor referente aos contratos seja destinado a pagamento de
rendimentos de comissões de intermediação a Cristina Maria Seole, tais pagamentos
também estão sujeitos a retenção do imposto de renda na fonte.
[...]
3.1.2. BJP MANUTENÇÃO E OPERAÇÃO DE UTILIDADES LTDA - BJP
3.1.2.1. O contribuinte apresentou o Contrato de Prestação de Serviços assinado em 31
de maio de 2001, com prazo de duração indeterminado, a contar de 04/06/2001, as
notas. fiscais emitidas pela BJP e relatório dos pagamentos efetuados no decorrer dos
anos calendário de 2001 a 2003.
3.1.2.2. Analisando-se o objeto do contrato, em sua cláusula primeira, verifica-se que a
natureza dos serviços é basicamente de manutenção predial em geral do estabelecimento
do contribuinte, incluindo a manutenção e operação de parte dos equipamentos
destinados à exploração industrial ou comodidade, como sistemas de geração de vapor,
ar comprimido, iluminação e ar condicionado, mediante o fornecimento de mão-de-obra
por parte da contratada.
3.1.2.3. Neste caso, está prevista a obrigatoriedade de retenção do imposto de renda na
fonte conforme consta no artigo 649 do Decreto 3000/99 – RIR199, abaixo transcrito:
Art. 649. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte à alíquota de um por cento
os rendimentos pagos ou creditados por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas
civis ou mercantis pela prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança,
vigilância e por locação de mão-de-obra (Decreto-Lei n° 2.462, de 30 de agosto de
1988, art. 3°, e Lei n° 7.713, de 1988, art. 55) (grifo original).
[...]
3.1.2.7. No contrato em questão, os bens sujeitos a manutenção, ou conservação, são
todos empregados intencionalmente na exploração industrial ou comodidade do imóvel
de propriedade do contribuinte, pelo que são considerados bens imóveis, de acordo com
Ato Declaratório Normativo CST n° 9/90, anteriormente citado.
3.1.2.8. Mesmo que não citado no objeto do contrato, infere-se que o mesmo tem
também a natureza de locação de mão-de-obra, pela leitura da cláusula 6a, que se refere
às obrigações da contratada, especialmente nos itens citados a seguir:
[...]
3.1.2.9. Desta forma, conclui-se que os referidos pagamentos, efetuados à BJP, estavam
sujeitos à retenção do imposto de renda na fonte, calculado à alíquota de 1% sobre o
valor bruto das faturas, cujo cálculo está demonstrado no “Demonstrativo de Juros e
Multa — IRRF — Rendimentos pagos contrato BJP”.
3.1.3. SOFHAR GESTÃO & TECNOLOGIA LTDA - SOFHAR
3.1.3.1. Em atendimento ao Termo de Intimação n° 5, lavrado em 03/11/05, o
contribuinte apresentou todas as notas fiscais emitidas pela SOFHAR, referentes à
“ALOCAÇÃO DE MAO DE OBRA” e os comprovantes de pagamento
correspondentes.
3.1.3.2. Os serviços de locação de mão de obra, prestados por pessoa jurídica estão
sujeitos à retenção do imposto de renda na fonte pela pessoa jurídica pagadora dos
rendimentos, calculados à alíquota de 1% sobre o valor bruto das faturas, conforme
consta no artigo 649 do RIR/99, anteriormente transcrito.
Fl. 492
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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3.1.3.3. O contribuinte não efetuou a retenção e recolhimento do IRRF sobre os
referidos pagamentos, pelo que se sujeita à aplicação de juros de mora e multa de oficio,
calculados sobre o IRRF devido, cujos valores constam no “Demonstrativo de Juros e
Multa — IRRF — Rendimentos de Locação de Mão de Obra”.
3.1.4. ANTECIPA — Assessoria, Planejamento e Consultoria Administrativa
LTDA.
3.1.4.1. Em atendimento ao Termo de Intimação n° 5, lavrado em 03/11/05, o
contribuinte apresentou cópia da Nota Fiscal n° 035 emitida em 22/08/2002 pela
ANTECIPA e extrato do razão fornecedores onde consta que o pagamento foi efetuado
em 30/08/2002.
3.1.4.2. Na discriminação dos Serviços da Nota Fiscal, consta o seguinte: “Prestação de
Serviços de Consultoria, referente ao contrato ass. 12/02”.
3.1.4.3. A prestação de serviços de consultoria por pessoa jurídica está sujeita à retenção
do imposto de renda na fonte, calculado à aliquota de 1,5%, pelos pagamentos efetuados
por pessoa jurídica, de acordo com o previsto no artigo 647 do RIR/99. O item 12 do
parágrafo primeiro do referido artigo prevê textualmente o serviço de “consultoria”.
3.1.4.4. O contribuinte não efetuou a retenção e recolhimento do IRRF sobre o referido
pagamento, pelo que se sujeita à aplicação de juros de mora e multa de oficio,
calculados sobre o IRRF devido, cujos valores constam no “Demonstrativo de Juros e
Multa — IRRF — Rendimentos de Consultoria”.
3.1.5. HOUSE OF PALOMINO PRODUÇÕES S/C LTDA
3.1.5.1. Em atendimento ao Termo de Intimação n° 5, lavrado em 03/11/05, o
contribuinte apresentou cópias de 10 (dez) Notas Fiscais emitidas no período de
02/07/2002 a 09/09/2003 pela HOUSE OF PALOMINO e extrato do razão fornecedores
onde consta que o pagamento foi efetuado em 30/08/2002.
3.1.5.2. Os serviços prestados das notas fiscais n°s 137 e 165 foram de “criação de
textos”, e das notas n°s 174, 184, 203, 217, 238, 264 e 300 foram de “consultoria”. Na
nota fiscal n° 285 consta que o serviço foi de “veiculação de banner” no site
www.erikapalomino.com.br .
3.1.5.3. A prestação de serviços de consultoria por pessoa jurídica está sujeita à retenção
do imposto de renda na fonte, calculado à aliquota de 1,5%, pelos pagamentos efetuados
por pessoa jurídica, de acordo com o previsto no artigo 647 do RIR/99. O item 12 do
parágrafo primeiro do referido artigo prevê textualmente o serviço de “consultoria”.
3.1.5.4. Desta forma, o contribuinte deveria ter efetuado a retenção do IRRF sobre o
valor dos serviços prestados de consultoria, referente ás notas fiscais nos. 174, 184, 203,
217, 238, 264 e 300, cada uma no valor total de R$30.000,00, cujo IRRF seria no valor
de R$ 450,00 para cada nota fiscal.
[...].”
Em 01/12/2005, a empresa Botica Comercial Farmacêutica Ltda. (“Botica
Comercial”) foi devida e regulamente intimada da autuação fiscal, conforme se verifica do
Termo de encerramento de Ação Fiscal de fls. 161, e, posteriormente, apresentou,
tempestivamente, Impugnação parcial de fls. 164/177 por meio da qual suscitou suas alegações
acerca da autuação referente aos fornecedores BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda e
Paulo Cezar Fahbush Pires, já que as demais autuações foram objeto de pagamento através de
DARF (fls. 174).
Os autos foram encaminhados à Autoridade julgadora de 1a instância para que a
Impugnação fosse apreciada. E, aí, em Acórdão de no 06-18.575 (fls. 277/292), a 2a Turma da
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba – PR entendeu por julgar a
Impugnação improcedente, de modo que a cobrança do respectivo crédito tributário foi mantida
in totum, conforme se verifica da ementa abaixo reproduzida:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
Ano-calendário: 2001, 2002, 2003
RETENÇÃO.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS.
MANUTENÇÃO
OU
CONSERVAÇÃO. BENS IMÓVEIS. ACOPLAMENTO AO PRÉDIO.
Estão sujeitos A retenção do imposto de renda na fonte à aliquota de 1% (art. 3° do
Decreto-lei n° 2.462/88, com a alteração introduzida pelo art. 55 da Lei n° 7.713/88), os
rendimentos provenientes da prestação de serviços de manutenção ou conservação de
máquinas e equipamentos, quando tratar-se de bens imóveis, assim entendido as peças
acopladas ao prédio.
MULTA ISOLADA. FALTA DE RETENÇÃO OU RECOLHIMENTO DO IRRF.
Incide a multa isolada de 75% para a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou
contribuição, no caso de falta de retenção ou recolhimento.
RENDIMENTO
PAGO
A
FIRMA
INDIVIDUAL.
SUJEIÇÃO
PASSIVA.
CONVENÇÕES PARTICULARES. INOPONIBILIDADE AO FISCO.
A circunstância de o rendimento ter sido recebido por firma individual, por si só, não o
submete ao regime das pessoas jurídicas, pois as convenções particulares, relativas à
responsabilidade pelo pagamento de tributos, não são aptas a modificar a definição legal
da qualidade do sujeito passivo das obrigações tributárias.
CONTRATO DE USO DE IMAGEM. NATUREZA PERSONALÍSSIMA. SUJEIÇÃO
A TRIBUTAÇÃO NA PESSOA FÍSICA.
Rendimento auferido com base em contrato de uso de imagem submete-se A tributação
da pessoa fisica, em vista da natureza personalíssima da prestação, sendo irrelevante a
inexistência de vinculo empregatício, ou se a atividade era comercial ou especulativa,
ou se a renda foi paga a pessoa jurídica.
Lançamento Procedente.”
Em 25/07/2008, a empresa Botica Comercial foi intimada do resultado do
julgamento do Acórdão no 06-18.575, conforme se verifica do AR de fls. 304, e, em 25/08/2008,
apresentou Recurso Voluntário de fls. 305/311 em que suscitou, em síntese as seguintes
alegações:
(i)
Quanto aos Serviços Prestados pela BJP Manutenção e Operação de
Utilidades Ltda.
Inicialmente, os serviços comprovadamente prestados não se classificam
como sendo de limpeza, segurança, vigilância ou locação de mão-de-obra.
Tampouco podem ser caracterizados como o outro aspecto em que a
retenção na fonte é obrigatória, que é a conservação de bens imóveis.
Ainda que pretenda a decisão de 1a instância dispor que “o critério
empregado para distinção do bem móvel foi o seu acoplamento ou não a
um prédio” (fls. 272, p. 8 da decisão), este não é o critério utilizado peto
código Civil, que inclusive contem disposição de conclusão diversa da
pretendida pela DRJ/Curitiba. Portanto, está explícito na própria decisão
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

recorrida o equívoco do critério para determinar se um bem é móvel ou
imóvel.
Deve-se considerar também que o fato dos serviços terem sido executados
nas instalações dos contribuintes não é um critério sério nem tampouco
seguro ou legal para fundamentar a decisão (fls. 273, final da p. 9 da
decisão). Primeiro, por que é critério de mera conveniência contratual;
segundo, por que este elemento nem mesmo foi considerado ou elencado
pela legislação tributária; e terceiro, pelo fato de que diversos outros
serviços são prestados na sede da autuada e nem por isto são tributados na
fonte.
Ou seja, a decisão está fundamentada em posicionamentos contrários ao
Código Civil e, por consequência, contrários ao Código Tributário e,
também, em critérios não sustentados em legislação e fora de qualquer
lógica, seja empresarial ou meramente fiscalizatória.
Ainda, é necessário apontar que a decisão de 1a Instância está equivocada
ao apontar que as soluções a consultas citadas pela autuada/recorrente
foram proferidas com base meramente no artigo 647 do RIR/99 (e não no
art. 649, no qual se sustenta a presente autuação fiscal).
(ii)
Quanto à contratação Paulo Cezar Fahlbush Pires Ltda.
É nítido que a prestação de serviços contratada não se encaixa em
nenhuma das hipóteses acima. É inadmissível a descaracterização de
empresas individuais, para fins de tributação pelo imposto de renda, que
não se enquadrem nas situações acima; ou seja, não tendo o serviço
natureza profissional (médico, dentista, escultor, advogado, p. ex.) como o
presente caso não tem, não há como se aplicar a retenção do imposto.
Este vem sendo o entendimento reiterado da própria Receita Federal, vide
Decisão n. 289 da DT 8a RF e Solução de Consulta no 17, de 2003,
respectivamente no sentido de que “não cabe retenção de imposto de renda
na fonte sobre rendimentos decorrentes de serviços pagos por pessoa
jurídica a empresa individual equiparada a pessoa jurídica” e de que a
retenção do imposto de renda na fonte no pagamento de serviços prestados
por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica só é cabível quando o serviço
contratado for caracterizadamente de natureza profissional – o que
comprovadamente não é o caso.
Ou seja, a retenção na fonte para o caso da contratação de Paulo Cezar
Fahlbush Pires Ltda., além de não ter previsão legal, é refutada pela
própria Receita Federal, como pode se ver dos posicionamentos acima.
Como se vê, há um equívoco no próprio enquadramento legal feito no auto
de infração. Sobretudo, há uma desconsideração de personalidade jurídica
incompatível com o sistema jurídico vigente.
As pessoas jurídicas recebedoras dos pagamentos feitos recolhem aos
cofres da União Federal e do INSS os tributos devidos. Pagam o IR, PIS,
COFINS, contribuições previdenciárias, FGTS de funcionários. Em outras
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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palavras, o que se pretende com o presente auto de infração é cobrar o
IRRF como se os pagamentos tivessem sido feitos a pessoas físicas, e
ainda receber das pessoas jurídicas (das quais a pessoa física é sócia) os
tributos que estas recolhem, entre outros, à Receita Federal.
Nesta situação pretendida pelo Fisco, então, o Fisco deveria ter que abater
do valor exigido o total dos impostos/tributos pagos à Receita Federal por
esta pessoa jurídica recebedora dos valores pagos pelo contrato firmado,
Isto apenas bem a demonstrar o absurdo, contrassenso, falta de lógica e
ausência de sustentação legal para a forma de tributação pretendida via
auto de infração.
Um último aspecto a ser considerado é que a Receita Federal, ao autuar a
empresa tomadora dos serviços, não tomou o cuidado de informar se a
pessoa jurídica beneficiária no pagamento foi objeto de fiscalização.
Portanto, não é possível ter conhecimento se cumpriu com se dever de
ofício. No entanto, o beneficiário do pagamento continua sendo o titular da
disponibilidade econômica, ou seja é efetivamente o contribuinte. O fato
de a fonte nau efetuar a retenção, a título de antecipação do devido na
declaração, não exime o contribuinte de tributar pelo IR seus rendimentos.
Em sessão de julgamento realizada em 12/07/2016, a 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara da 2a Seção de Julgamento deste E. CARF analisou o Recurso Voluntário apresentado
pela contribuinte e, na ocasião, ao proferir o Acórdão no 2201-003.262 (fls. 340/349), concluiu
por dar provimento ao Recurso, já que, no entendimento da Turma, dever-se-ia aplicar, no caso,
e de ofício, o instituto da retroatividade benigna previsto no artigo 106, inciso II do Código
Tributário Nacional. Ao final, o referido Acórdão restou ementado nos seguintes termos:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE IRRF
Exercício: 2002, 2003, 2004
AUSÊNCIA DE RETENÇÃO E/OU RECOLHIMENTO DE IRRF PELA FONTE
PAGADORA. EXCLUSÃO DA MULTA PREVISTA PELO ART. 9o DA LEI No.
10.426/2002. FATOS GERADORES ANTERIORES À ALTERAÇÃO PROMOVIDA
PELA LEI No. 11.488/2007. RETROATIVIDADE BENIGNA.
Para os fatos geradores ocorridos anteriormente a alteração da redação do art. 9o da Lei
no. 10.426/2002, promovida pela Lei no. 11.488/2007, aplica-se a retroatividade benigna
prevista no art. 106, II, a, do Código Tributário Nacional, ante o fato de a referida
alteração ter deixado de prever a aplicação da multa isolada do inciso II do art. 44 da
Lei no. 9.430/96.
Recurso Voluntário Provido.”
Após tomar conhecimento do resultado do Acórdão no 2201-003.262, a
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional - PGFN entendeu por apresentar Recurso Especial de
fls. 404/411 em que formulou as seguintes alegações:
(i)
Cabimento do Recurso Especial
Fl. 496
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Para efeitos de admissibilidade do presente recurso especial, registre-se
interpretação divergente das regras insculpidas no art. 9o da Lei no
10.426/02, e na Lei no 11.488/2007.
Dito isto, nota-se dos autos que a Colenda 1a Turma Ordinária da 2a
Câmara da 2a Seção do CARF considerou ser indevida a cobrança da fonte
pagadora de multa isolada pela falta de retenção do imposto de renda, com
fundamento em suposta retroatividade benigna da MP no 351/2007,
convertida na Lei no 11.488, de 2007.
Diversamente decidiu a 2a Turma Ordinária da 1a Câmara da 2a Seção do
CARF ao analisar a aplicação de multa isolada por falta de retenção do
imposto de renda pela fonte pagadora, nos termos do art. 9o da Lei no
10.426/2002. Eis a ementa do acórdão paradigma no 2102-00.465 (...).
Como se vê no paradigma, os julgadores, ao apreciarem a aplicação da
multa isolada prevista no art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de abril de 2002,
afastaram a tese de retroatividade benigna da MP 351/2007, convertida na
Lei no 11.488/2007, mantendo hígido o lançamento
(ii)
Razões para reforma do Acórdão recorrido
A imposição da multa isolada a ser aplicada na fonte pagadora pela falta
de retenção e recolhimento do imposto de renda está prevista no art. 9o da
Lei no 10.426/2002 (...).
A partir da leitura do citado dispositivo legal extrai-se que mera falta de
retenção já é expressamente caracterizada como o tipo legal ensejador da
multa, sendo irrelevante, dado o caráter de obrigatoriedade e estrita
vinculação do lançamento previsto no art. 142 do CTN, que a beneficiária
do pagamento tenha ou não oferecido os rendimentos à tributação
Ora, sendo incontroverso que a autuada pagou ou creditou juros sobre o
capital próprio, sem efetuar a retenção do IRRF, indiscutível o cabimento
da multa isolada.
Convém lembrar que não cabe ao julgador relevar penalidades ou
conceder qualquer redução nas multas de ofício lançadas sem que haja
previsão legal para tanto. De fato, o Código Tributário Nacional prevê, em
seu art. 97, que somente a lei pode determinar hipóteses de dispensa ou
redução de penalidade (...).
É certo que na esfera administrativa não cabe a apreciação das alegações
de inconstitucionalidade das leis ou a determinação de que as mesmas
deixem de ser aplicadas a um caso concreto, sob alegação que ferem
princípios da razoabilidade, proporcionalidade e vedação ao confisco,
tendo em vista o já mencionado caráter vinculado do lançamento previsto
no art. 142 do CTN.
Assinale-se, por fim, que não existe nenhuma retroatividade benigna da
Lei no 11.488/2007, que, ao alterar a redação do art. 9o da Lei no
10.426/02, manteve a aplicação da multa prevista no art. 44 da Lei no
Fl. 497
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

9.430/1996 para o caso de falta de retenção do imposto pela fonte
pagadora (...).
Diante do exposto, considerando que o sujeito passivo, na qualidade de
fonte pagadora, deixou de reter o IRRF a que estava obrigado, afigura-se
correta a exigência de multa de ofício isolada, nos termos do art. 9o da Lei
no 10.426/02.
Em 10/02/2017, a Presidente 2a Câmara da 2a Seção de Julgamento deste E.
CARF exarou o Despacho de fls. 414/418 por meio do qual realizou o Exame de
Admissibilidade do Recurso Especial interposto pela PGFN e entendeu por dar seguimento ao
Recurso, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:
“Com efeito, o cotejo elaborado pela Fazenda Nacional efetivamente demonstra ter
havido um dissídio interpretativo, pois enquanto no acórdão recorrido reputou-se que,
para fatos geradores anteriores à Medida Provisória 351, de 2007, convertida na Lei
11.488, de 2007, seria indevido exigir da fonte pagadora a multa de ofício pela falta de
retenção do IRRF, sob fundamento de que se aplicaria a retroatividade benigna, no
paradigma, ao contrário, considerou-se que, nessa situação, não se aplica a
retroatividade benigna e que a referida multa é devida.
Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 2015, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso
Especial, interposto pela Fazenda Nacional, para que seja rediscutida a aplicação da
multa de ofício à fonte pagadora pela falta de retenção do IRRF, para fatos geradores
anteriores à Medida Provisória 351, de 2007, convertida na Lei 11.488, de 2007.
[...]
Com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, do Anexo, II, do RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, DOU SEGUIMENTO ao Recurso
Especial, interposto pela Fazenda Nacional, admitindo a rediscussão da aplicação da
multa de ofício à fonte pagadora pela falta de retenção do IRRF, para fatos
geradores anteriores à Medida Provisória 351, de 2007, convertida na Lei 11.488,
de 2007.” (grifos originais).
Em 06/03/2017, a contribuinte foi intimada da interposição do Recurso Especial
da PGFN e do Despacho de Admissibilidade através de sua Caixa Postal (Portal e-CAC),
conforme se verifica dos Termos de Abertura e de Ciência por Abertura de Mensagem de fls.
422/423, de modo que, em 17/03/2017, entendeu por apresentar Contrarrazões ao Recurso
Especial de fls. 426/433.
Em sessão de julgamento realizada em 27/03/2019, a 2a Turma da Câmara
Superior de Recursos Fiscais deste E. CARF proferiu o Acórdão no 9202-007.709 (fls. 437/450)
e, na ocasião, decidiu, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito,
por maioria de votos, em dar-lhe provimento, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE IRRF
Ano-calendário: 2001, 2002, 2003
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO. MULTA ISOLADA. LANÇAMENTO APÓS
ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
MULTA ISOLADA
Fl. 498
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do
respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à
fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9°,
da Lei n° 10.426, de 2002, mantida pela Lei n° 11.488, de 2007, ainda que os
rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste. Nesta hipótese, não há que
se falar em retroatividade benéfica da Lei no 11.488, de 2007.”
Na sequência, a empresa Botica Comercial tomou conhecimento do resultado do
Acórdão no 9202-007.709 através da sua Caixa Postal – Domicílio Tributário Eletrônico (DTE)
em 29/07/2019 e, em 01/08/2019, entendeu por opor Embargos de Declaração de fls. 461/463 em
que sustentou que, ao proferir o referido Acórdão, a 2a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais teria incorrido em omissão, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:

2. No entanto, constata-se que há omissão no acórdão ora embargado, o que acaba por
causar indevido prejuízo e cerceamento ao amplo direito de defesa da Embargante.
Isso porque há questões fáticas, que compõem o recurso voluntário da Contribuinte, que
não foram examinadas, e que, se assim o fossem poderiam ser capazes de reconhecer
que, no caso concreto, não há hipótese de incidência de IRF e, logo, da multa pela
suposta falta de sua retenção.
Com efeito.
3. No próprio relatório do acórdão embargado - fls. 438 dos autos -, constam as razões
de mérito do recurso voluntário, evidenciando-se, assim, a existência de questões fáticas
e jurídicas que precisam ser analisadas por este Egrégio Conselho.
Quando do julgamento cameral, em função da conclusão pela retroatividade benigna -
prejudicial de mérito, trazida de oficio pelo Conselheiro Relator - não houve a
apreciação desses argumentos recursais, especialmente no tocante aos contratos
firmados com BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda e Paulo Cezar Fahbush
Pires, os quais, pela sua natureza, não dão ensejo à retenção do IRF.
Ora, a partir do momento em que esta Turma Superior altera essa conclusão,
reconhecendo-se a vigência da multa isolada por falta de retenção do IRF, afastando-se
a retroatividade benigna, cabe a análise de mérito das razões constantes dos autos,
relativas à não submissão de tais contratos à retenção na fonte do imposto de renda. E,
não havendo obrigação legal para a retenção na fonte do IRF, também não há que se
falar na imposição da multa isolada por sua falta.
Tudo, pois, a demonstrar a relevância e necessidade de análise de tais argumentos
recursais, como forma de preservar o amplo direito de defesa da Contribuinte e dar
efetividade ao contraditório, a partir de elementos e argumentos já constantes dos autos,
razão pela qual os autos devem retomar à Turma de origem para serem apreciados.”
(grifei).
E, aí, através do Despacho de Admissibilidade de Embargos de fls. 467/473, a E.
Presidente da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais deste CARF entendeu por
acolher os Embargos de Declaração opostos pela empresa Botica Comercial nos seguintes
termos:
“E também se verifica que não consta no acórdão embargado registro com a
determinação de retorno dos autos à turma de origem para análise das questões de
mérito não apreciadas naquela instância.
Constata-se, assim, que os argumentos da embargante mostram a ocorrência de um erro
material devido a lapso manifesto, posto que, embora no acórdão embargado se tenha
afastado a questão preliminar considerada na decisão da turma ordinária, não houve o
Fl. 499
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

registro de retorno dos autos ao colegiado de origem para continuidade na análise das
razões de mérito contidas no recurso voluntário, que questionam a necessidade de
retenção nas situações contempladas pelos contratos indicados.
Diante do exposto, com fundamento no art. 66, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 2015, ACOLHO os embargos opostos pelo sujeito passivo
como Embargos Inominados.”
A 2a Turma da CSRF deste E. CARF analisou os Embargos de Declaração
opostos pela contribuinte em sessão realizada em 19/02/2020 e, na ocasião, ao proferir o
Acórdão no 9202-008.615 (fls. 475/477), acabou entendendo por acolhê-los para que, sanando-se
o vício apontado no Acórdão no 9202-007.709, de 27/03/2019, determinar a remessa do processo
à Primeira Seção de Julgamento, nos termos da Portaria CARF no 146, de 2018, para apreciação
das demais questões do Recurso Voluntário, conforme se observa dos trechos abaixo
reproduzidos:
“Conforme consta do relatório, trata-se de Embargos de Declaração, recebidos como
Embargos Inominado, nos termos do art. 66, do Anexo II do RICARF, em razão da
caracterização de lapso manifesto do Colegiado acerca da necessidade de retorno dos
autos à Turma Ordinária para apreciação das questões trazidas pelo Contribuinte em seu
Recurso Voluntário.
Com razão a Embargante.
Embora o Recurso Voluntário contenha discussões afetas ao mérito do lançamento –
desnecessidade de retenção do imposto para os serviços autuados - o acórdão 2201-
003.262 limitou-se a cancelar o lançamento sob o argumento de ser indevida a cobrança
da multa isolada pela falta de retenção do imposto de renda, haja vista a aplicação da
retroatividade benigna da MP no 351/2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007.
Assim, uma vez que o acórdão embargado no 9202-007.709 modificou a premissa
adotada pela Turma Ordinária, entendendo pela legalidade da multa aplicada, devem as
questões de mérito suscitados pelo Contribuinte em sua defesa serem analisadas, e
diante da impossibilidade desta Câmara Superior assim proceder sem a caracterização
de supressão de instâncias, deve o processo retornar a instância a quo.
Diante do exposto, acolho os embargos para, sanando o lapso manifesto apontado,
determinar a remessa dos autos à Primeira Seção de Julgamento, nos termos da Portaria
CARF no 146/18, para apreciação das questões do Recurso Voluntário de fls. 305/311.”
Ao final, o referido Acórdão de Embargos no 9202-008.615 restou ementado nos
seguintes termos:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Exercício: 2001, 2002, 2003
EMBARGOS
INOMINADOS.
LAPSO
MANIFESTO.
NECESSIDADE
DE
RETORNO DOS AUTOS PARA APRECIAÇÃO DAS DEMAIS MATÉRIAS.
EMBARGOS ACOLHIDOS.
Nos termos do art. 66 do RICARF, inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os
erros de escrita ou de cálculo existentes na decisão deverão ser corrigidos a partir da
prolação de um novo acórdão.
Hipótese em que o Colegiado não se manifestou acerca da necessidade de retorno dos
autos à turma a quo para a análise dos pontos suscitados pelo contribuinte em eu recurso
voluntário.”
Fl. 500
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Os autos foram remetidos à esta 1a Seção de Julgamento nos termos da Portaria
CARF no 146, de 2018 para a apreciação das demais questões constantes do Recurso Voluntário,
conforme se observa do Despacho de Encaminhamento de fls. 489, e, posteriormente, foram
distribuídos a este relator mediante sorteio.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.

1.
Juízo de Admissibilidade do Recurso Voluntário

De início, analiso se o presente Recurso Voluntário preenche os pressupostos
recursais intrínsecos e extrínsecos para concluir se, de fato, pode ser conhecido e, por
consguinte, examinado em suas alegações preliminares e meritórias.
A começar pela análise do requisito extrínseco da tempestividade, verifico, de
plano, que a intimação acerca do resultado do julgamento do Acórdão no 06-18.576 foi realizada
no dia 25/07/2008 (sexta-feira), conforme se verifica do AR juntado às fls. 304, de sorte que o
prazo de 30 dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 começou a fluir no dia
28/07/2008 (segunda-feira) e findar-se-ia no dia 26/08/2008 (terça-feira). A rigor, confira-se que
a Botica Comercial protocolou seu Recurso Voluntário no dia 25/08/2008 (segunda-feira), de
sorte que o Recurso foi apresentado dentro do referido prazo legal.
Considerando, pois, que o respectivo Recurso Voluntário foi formalizado dentro
do prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais
pressupostos de admissibilidade recursais, devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-
los e examinar as alegações de mérito tais quais formuladas.

2.
Do objeto da discussão e da exigência de IRRF sobre os pagamentos
efetuados aos fornecedores BJP Manutenção e Operação de Utilidades
Ltda e Paulo Cezar Fahlbush Pires Ltda

Antes de mais nada, veja-se que o objeto da presente discussão se limita à análise
da exigência de IRRF sobre os pagamentos que foram realizados pela Botica Comercial apenas
aos fornecedores BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. e Paulo Cezar Fahbush Pires,
já que, tal como restou bem destacado pela 2a Turma da DRJ/CTA quando do julgamento do
Acórdão no 06-18.575, a contribuinte não suscitou quaisquer alegações acerca das demais
exigências sobre os pagamentos realizados aos demais fornecedores e, aliás, acabou entendendo
por bem efetuar o pagamento das respectivas exigências através do DARF que foi juntado às fls.
174.
No caso em apreço, a Autoridade fiscal acabou apurando que a contribuinte não
efetuou a retenção e o recolhimento do IRRF sobre os pagamentos efetuados aos respectivos
Fl. 501
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

fornecedores de acordo com os motivos que restaram expostos no item 3 – Imposto de Renda
Retido na Fonte – IRRF do Termo de Verificação Fiscal de fls. 133/147. É ver-se:
“3. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF
[...]
3.1.1. Paulo Cezar Fahlbush Pires — CPF 829.758.847-53
3.1.1.1. O contribuinte apresentou à fiscalização as cópias dos seguintes documentos:
3.1.1.1.1. Três contratos celebrados pelo contribuinte com Paulo César Fahlbush Pires
em 20/02/2001 aditado em 27/12/2001, em 20/12/2002 e em 28/05/2003, este último
celebrado também com o seu filho, com 8 (oito) meses de idade naquela data,
representado pelo pai.
3.1.1.1.2. Notas Fiscais emitidas por Paulo Cezar Fahlbusch Pires Ltda — CNPJ
04.356.060/0001-00 em 04/04, 17/04, 03/06, 22/08 e 22/08/2003, números 031, 032,
040, 042 e 043, nos valores de R$ 5.000,00, R$ 4.000,00, R$ 3.300,00, R$ 5.000,00 e
R$ 5.000,00, relativas a serviços de “utilização da campanha do Perfume Portinari para
Backlight Modelo Paulo Zulu”, “Participação em evento (Presença na “Casa da
Beleza”) Modelo Paulo Zulu”, “Utilização de 3 cromos na campanha dia dos pais O
Boticário”, “Presença no coquetel do dia 28.08 no teatro municipal- SP” e “Presença no
coquetel do dia 10.10 no teatro municipal do RJ”, respectivamente.
[...]
3.1.1.2. Os pagamentos de rendimentos por pessoa jurídica a pessoa física, estão
sujeitos à retenção do Imposto de Renda na Fonte, de acordo com o artigo 639 do
Regulamento do Imposto de Renda – RIR199 – Decreto n° 3000/99, abaixo transcrito:
Art. 639. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte, calculado na forma do art.
620, quaisquer outros rendimentos pagos por pessoa jurídica a pessoa física, para os
quais não haja incidência especifica e não estejam incluídos entre aqueles tributados
exclusivamente na fonte (Lei n° 7.713, de 1988, arts. 30, § 40, e 7°, inciso II).
3.1.1.3. Apesar de o prestador de serviço ter apresentado notas fiscais emitidos por uma
firma individual, titulada pelo mesmo, ou por uma sociedade, da qual, até 16/06/2005,
participava como sócio-gerente com 95% do capital social; os rendimentos pagos
referem-se a serviços contratados para serem prestados pessoalmente, autorizações para
uso de imagem, ou a participação pessoal em eventos pelo próprio beneficiário do
rendimento.
3.1.1.4. Em todos os contratos apresentados pelo contribuinte, a pessoa física de Paulo
César Fahlbush Pires, conhecido pelo público como “Paulo Zulu”, ou o seu filho menor,
são os contratados. Em todos os contratos consta como “interveniente anuente”, a
pessoa física de Cristina Maria Seole — CPF 128.638.508-30. A simples emissão de
notas fiscais não desqualificam as pessoas físicas como beneficiários dos rendimentos.
Mesmo que parte do valor referente aos contratos seja destinado a pagamento de
rendimentos de comissões de intermediação a Cristina Maria Seole, tais pagamentos
também estão sujeitos a retenção do imposto de renda na fonte.
[...]
3.1.2. BJP MANUTENÇÃO E OPERAÇÃO DE UTILIDADES LTDA - BJP
3.1.2.1. O contribuinte apresentou o Contrato de Prestação de Serviços assinado em 31
de maio de 2001, com prazo de duração indeterminado, a contar de 04/06/2001, as
notas. fiscais emitidas pela BJP e relatório dos pagamentos efetuados no decorrer dos
anos calendário de 2001 a 2003.
Fl. 502
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

3.1.2.2. Analisando-se o objeto do contrato, em sua cláusula primeira, verifica-se que a
natureza dos serviços é basicamente de manutenção predial em geral do estabelecimento
do contribuinte, incluindo a manutenção e operação de parte dos equipamentos
destinados à exploração industrial ou comodidade, como sistemas de geração de vapor,
ar comprimido, iluminação e ar condicionado, mediante o fornecimento de mão-de-obra
por parte da contratada.
3.1.2.3. Neste caso, está prevista a obrigatoriedade de retenção do imposto de renda na
fonte conforme consta no artigo 649 do Decreto 3000/99 – RIR199, abaixo transcrito:
Art. 649. Estão sujeitos 5 incidência do imposto na fonte à alíquota de um por cento
os rendimentos pagos ou creditados por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas
civis ou mercantis pela prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança,
vigilância e por locação de mão-de-obra (Decreto-Lei n° 2.462, de 30 de agosto de
1988, art. 3°, e Lei n° 7.713, de 1988, art. 55) (grifo original).
[...]
3.1.2.7. No contrato em questão, os bens sujeitos a manutenção, ou conservação, são
todos empregados intencionalmente na exploração industrial ou comodidade do imóvel
de propriedade do contribuinte, pelo que são considerados bens imóveis, de acordo com
Ato Declaratório Normativo CST n° 9/90, anteriormente citado.
3.1.2.8. Mesmo que não citado no objeto do contrato, infere-se que o mesmo tem
também a natureza de locação de mão-de-obra, pela leitura da cláusula 6a, que se refere
às obrigações da contratada, especialmente nos itens citados a seguir:
[...].”
A controvérsia que se verifica no caso em apreço diz respeito, pois, a exigência do
Imposto Retido na Fonte – IRRF sobre os pagamentos efetuados aos fornecedores BJP
Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. e Paulo Cezar Fahbush Pires, conforme a 2a Turma
da CSRF deste E. CARF aduziu ao analisar os Embargos de Declaração opostos pela Botica
Comercial e ao proferir o Acórdão no 9202-008.615 (fls. 475/477), de sorte que, ao final, a
Turma entendeu por determinar a remessa dos autos à 1a Seção de Julgamento para que as
questões aventadas no Recurso Voluntário de fls. 305/311 sejam devidamente apreciadas.
Dito isto, passemos, então, a analisar as alegações formuladas pela Botica
Comercial em sede de Recurso Voluntário acerca da exigência do IRRF sobre os pagamentos
efetuados aos fornecedores supracitados.

3.
Da análise das alegações formuladas no Recurso Voluntário

3.1. Da análise das alegações quanto aos pagamentos realizados ao
fornecedor BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda

O primeiro dos serviços controvertidos, por assim dizer, refere-se ao contrato
assinado entre a Recorrente e a empresa BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. E, aí,
é de se notar, de logo, que a exigência do IRRF sobre os pagamentos realizados ao referido
fornecedor restou fundamentada no artigo 649 do Decreto no 3.000/99 – RIR/99, cuja redação
segue transcrita abaixo:
Fl. 503
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Serviços de Limpeza, Conservação, Segurança, Vigilância e Locação de Mão-de-
obra
Art. 649. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte à alíquota de um por cento os
rendimentos pagos ou creditados por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas civis
ou mercantis pela prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança, vigilância
e por locação de mão-de-obra (Decreto-Lei no 2.462, de 30 de agosto de 1988, art. 3o, e
Lei no 7.713, de 1988, art. 55).”
Pois bem. De acordo com a leitura da Cláusula 1a – Objeto do Contrato do
Contrato de Prestação de Serviços que foi juntado às fls. 35/41, é possível extrair o seguinte:
“CLÁUSULA 1a – OBJETO DO CONTRATO
1.1. Este contrato tem por objeto a prestação de serviços de manutenção e operação,
especificamente dos sistemas de : Vapor, Ar Comprimido, Frio (Chiller), Tratamento de
Efluentes, Distribuição de Agua, Predial em Geral, Ar Condicionado, Planejamento e
Controle da Manutenção, Almoxarifado de Peps Sobressalentes, Media Tensão Elétrica
e Gerador de Energia Elétrica de Emergência, Manutenção Preventiva Geral,
Manutenção do Site (inclusive coordenação dos demais terceiros atuantes nestas areas
mencionadas), Iluminação Interna e Externa e Pequenas modificações de Lay Out, nas
instalações da CONTRATANTE, que serão realizados pela CONTRATADA, sob sua
responsabilidade, por empreitada mensal, como seguem:
1.1.1- Proceder todos os controles diariamente em relatório adequado, que atenda as
necessidades de controle de generalidades e legislação dos órgãos controladores
vigentes.
1.1.2- Manter a Área de operação organizada e conservada dentro do programa 5 S's,
objeto da unidade, 80% verde conforme avaliação do check list específico
1.1.3- Os detritos industriais deverão ser descartados/disponibilizados sempre
atendendo aos procedimentos internos da CONTRATANTE, que se encarregará de sua
destinação final.
1.1.4- Solicitar à Contratante a contratação dos devidos reparos nos sistemas
operacionais, que não estiverem sob seu escopo de responsabilidade, sempre que
necessário.
1.1.5- Atender e acompanhar agentes ou fiscais dos órgãos públicos ligados a atividade
de higiene e saneamento básico, sempre quando solicitado pelo cliente ou necessário,
em se tratando de atividades especificas de seu escopo de responsabilidade.
1.1.6- Zelar pela imagem da empresa junto a vizinhança, comunidade, e órgãos públicos
responsáveis pelo meio ambiente.
1.1.7-
Atender
aos
requisitos
de
qualidade
dos
serviços
definidos
pela
CONTRATANTE, demonstrando-os através de indicadores mensuráveis dos seus
resultados ( item de con trole ) em planilhas especificas e com periodicidade mensal.
1.1.8- Cumprir o programa de certificação ISO 9000, sem apresentar não
conformidades.
1.1.9- Comprometer-se com o volume de produção.
1.1.10- Elaborar procedimentos operacionais necessários ao bom cumprimento dos
serviços contratados, após 180 dias do inicio do contrato.
1.1.11- Elaborar listas de verificação/inspeção (Check list) dos sistemas envolvidos.
Fl. 504
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

1.1.11- Elaborar relatório de anomalias
1.1.11- Apresentar sugestões e melhorias.
1.1.14- Garantir a operacionalização da área de utilidades de forma ininterrupta, ou seja,
24 horas/dia, nesta área especifica de seu escopo de responsabilidade.”
Após a análise do referido Contrato de Prestação de Serviços, a Autoridade
autuante adotou a premissa de que a natureza dos serviços é basicamente de manutenção predial
em geral do estabelecimento do contribuinte, incluindo a manutenção e operação de parte dos
equipamentos destinados à exploração industrial ou comodidade, como sistemas de geração de
vapor, ar comprimido, iluminação e ar condicionado, mediante o fornecimento de mão-de-obra
por parte da contratada.
A ora Recorrente, por sua vez, sustenta que os respectivos serviços prestados
teriam a natureza de conservação de bens móveis, bem assim que a legislação civil não faz a
distinção entre os bens móveis acoplados e desacoplados, nos termos dos artigos 79, 80, 81, 82,
83 e 84 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 – Código Civil. Confira-se:
“Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002
Livro II - Dos Bens
Título Único - Das Diferentes Classes de Bens
Capítulo I - Dos Bens Considerados em Si Mesmos
Seção I - Dos Bens Imóveis
Art. 79. São bens imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou
artificialmente.
Art. 80. Consideram-se imóveis para os efeitos legais:
I - os direitos reais sobre imóveis e as ações que os asseguram;
II - o direito à sucessão aberta.
Art. 81. Não perdem o caráter de imóveis:
I - as edificações que, separadas do solo, mas conservando a sua unidade, forem
removidas para outro local;
II - os materiais provisoriamente separados de um prédio, para nele se reempregarem.
Art. 82. São móveis os bens suscetíveis de movimento próprio, ou de remoção por força
alheia, sem alteração da substância ou da destinação econômico-social.
Art. 83. Consideram-se móveis para os efeitos legais:
I - as energias que tenham valor econômico;
II - os direitos reais sobre objetos móveis e as ações correspondentes;
III - os direitos pessoais de caráter patrimonial e respectivas ações.
Art. 84. Os materiais destinados a alguma construção, enquanto não forem empregados,
conservam sua qualidade de móveis; readquirem essa qualidade os provenientes da
demolição de algum prédio.” (grifei).
É bem verdade que a linha de defesa sustentada pela Botica Comercial abrange
parcela dos serviços enumerados na referida Cláusula 1a do Contrato de Prestação de Serviços,
Fl. 505
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

cujo entendimento, inclusive, é adotado pela própria Receita Federal do Brasil, podendo-se
destacar, aqui, a Solução de Consulta COSIT no 27/2015. Veja-se:
“19. Dessa forma, quando se fala em emprego de materiais em empreitada de
construção, faz-se referência apenas aos materiais efetivamente incorporados à obra,
transmutando sua categoria de bem móvel para imóvel. Assim, quando o ADN no 30, de
1999, afirma que caracteriza obra de construção civil toda benfeitoria agregada ao solo
ou subsolo, deve-se ter presente a idéia de reunião, de adesão, de um todo único, como
resultado final da obra realizada. Afinal, agregar, segundo De Plácido e Silva, “é todo
ajuntamento, toda mistura ou toda adjunção de coisas, que se possam confundir”.
20. Os equipamentos de ar condicionado, ventilação e refrigeração, fornecidos pela
consulente na execução de sua atividade, ainda que sejam instalados em imóveis, destes
não fazem parte integrante. Continuam na condição de bens móveis, antes, durante e
depois de instalados, pois plenamente suscetíveis de remoção, sem qualquer prejuízo,
dano, ou descaracterização ao bem que supostamente os incorporou.
21. Daí advém a noção de que o material empregado na construção civil, além da
característica de se incorporar ao bem imóvel - dele tornando-se parte integrante e
inseparável - é aquele indispensável à sua plena utilidade. Nesse sentido, também não se
pode afirmar que a instalação desses equipamentos representa “benfeitorias” aplicadas
sobre bem imóvel.” (grifei).
Da mesma forma, é de se notar que há manifestações da Receita Federal
indicando que alguns serviços contemplados na referida Cláusula 1a do Contrato de Prestação de
Serviços não estão sujeitos à incidência de IRRF, tal como ocorre, por exemplo, em relação aos
serviços de captação, tratamento e distribuição de água e de captação, tratamento e descarte de
efluentes, conforme se verifica da Solução de Consulta COSIT no 105/2018:
“Solução de Consulta COSIT no 105, de 22 de agosto de 2018
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE – IRRF
EMENTA:
CAPTAÇÃO,
TRATAMENTO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
ÁGUA.
RETENÇÃO NA FONTE. NÃO INCIDÊNCIA.
Os pagamentos efetuados por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica de direito privado
pela remuneração dos serviços de captação, tratamento e distribuição de água e de
captação, tratamento e descarte de efluentes não estão sujeitos à retenção na fonte do
Imposto sobre a Renda de que trata o art. 647 do Decreto no3.000, de 1999. Dispositivos
Legais: Decreto no3.000, de 1999, arts. 647 e 649; PN CST no8, de 1986.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
EMENTA:
CAPTAÇÃO,
TRATAMENTO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
ÁGUA.
RETENÇÃO NA FONTE. NÃO INCIDÊNCIA.
Os pagamentos efetuados por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica de direito privado
pela remuneração dos serviços de captação, tratamento e distribuição de água e de
captação, tratamento e descarte de efluentes não estão sujeitos à retenção na fonte da
Cofins de que trata o art. 30 da Lei no10.833, de 2003.Dispositivos Legais: Lei
no10.833, de 2003, art. 30; Instrução Normativa RFB no459, de 2004, art. 1o; PN CST
no8, de 1986.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA:
CAPTAÇÃO,
TRATAMENTO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
ÁGUA.
RETENÇÃO NA FONTE. NÃO INCIDÊNCIA.
Fl. 506
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Os pagamentos efetuados por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica de direito privado
pela remuneração dos serviços de captação, tratamento e distribuição de água e de
captação, tratamento e descarte de efluentes não estão sujeitos à retenção na fonte da
contribuição para o PIS de que trata o art. 30 da Lei no10.833, de 2003.Dispositivos
Legais: Lei no10.833, de 2003, art. 30; Instrução Normativa RFB no459, de 2004, art. 1o;
PN CST no8, de 1986.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
EMENTA:
CAPTAÇÃO,
TRATAMENTO
E
DISTRIBUIÇÃO
DE
ÁGUA.
RETENÇÃO NA FONTE. NÃO INCIDÊNCIA.
Os pagamentos efetuados por pessoa jurídica a outra pessoa jurídica de direito privado
pela remuneração dos serviços de captação, tratamento e distribuição de água e de
captação, tratamento e descarte de efluentes não estão sujeitos à retenção na fonte da
CSLL de que trata o art. 30 da Lei no10.833, de 2003.Dispositivos Legais: Lei no10.833,
de 2003, art. 30; Instrução Normativa RFB no459, de 2004, art. 1o; PN CST no8, de
1986.Contudo, parcela do serviço contratado claramente estaria sujeito à incidência da
retenção na fonte.” (grifei).
O problema, por assim dizer, exsurge em decorrência da remuneração que restou
pactuada no referido Contrato de Prestações de Serviços e da análise das respectivas Notas
Fiscais emitidas pela BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. (fls. 247/266), tendo em
vista a dificuldade de que os valores pertinentes a cada um dos serviços sejam segregados.
Veja-se, abaixo, o que restou fixado na Cláusula 2a. In verbis:
“CLAUSULA 2a - REMUNERAÇÃO
2.1 - Pela realização dos serviços previstos neste contrato fica certa e ajustada a
remuneração da CONTRATADA, através da aplicação do preço global mensal de R$
95.000,00 / Mês.
2.1.1- Encontram-se perfeitamente inclusos no preço global, mão-de-obra, mobilização
e desmobilização da equipe, encargos que estarão sob responsabilidade da
CONTRATADA, salário; encargos sociais; farda completa; equipamentos de proteção
individual básico; seguros; assistência médica; seguro de vida; transporte do pessoal;
administração; lucro; impostos ISS - PIS - COFINS - IRRF, CS e outros que fazem
parte integrante dos tributos a serem pagos e recolhidos pela CONTRATADA, e
entregues junto com a nota fiscal mensalmente referente ao mês anterior A execução do
serviço, caso não sejam entregues o faturamento será suspenso até que ocorra a entrega
das guias.”
Agora, confira-se, por amostragem, o que restou indicado na Nota Fiscal no 1137
(fls. 12):

Fl. 507
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Neste cenário, a questão que se coloca é se todo o preço ou valor envolvido
deveria sujeitar-se à incidência do IRRF ou, por outro lado, se a Autoridade fiscal deveria ter
individualizado a parcela do preço que estaria sujeita à incidência do referido imposto. E, aí, no
meu entendimento, acredito que a segunda hipótese está mais em linha com o dever de
conformidade do lançamento exigido pelo artigo 142 do Código Tributário Nacional. É ver-se:
“Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
Capítulo II - Constituição de Crédito Tributário
Seção I Lançamento
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
Note-se que o verificar a ocorrência do fato gerador tem a ver com o motivo do
ato e equivale, portanto, à comprovação do fato tal qual descrito na hipótese de incidência
tributária, de modo que a feitura do lançamento pressupõe que todas as investigações
eventualmente necessárias tenham sido realizadas e que, portanto, o fato gerador tenha sido
identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material, quantitativo, espacial e temporal, pois
só com essa prévia identificação e comprovação é que o tributo pode ser lançado1. Em outras

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 508
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

palavras, o verificar a ocorrência do fato gerador significa que o lançamento deve estar
lastreado em provas do acontecimento que dá ensejo ao pagamento do tributo. É a própria
verificação da subsunção do fato à norma.
Vale transcrever, aqui, os comentários de Luciano Amaro2 ao artigo 142 do
Código Tributário Nacional:
“Afirma, ainda, que o lançamento seria tendente a verificar a ocorrência do fato gerador
etc. Ora, o Código Tributário Nacional confunde aí o lançamento com as investigações
que a autoridade possa desenvolver e que objetivem (tendam a) verificar a ocorrência
do fato gerador etc., mas que, obviamente, não configuram lançamento. A ação da
autoridade administrativa (investigação) é que objetiva a consecução de eventual
lançamento. Efetivado o lançamento, porém, este não “tende” para coisa nenhuma, ele
já é o resultado da verificação da ocorrência do fato gerador, mesmo porque, sem que
se tenha previamente verificado a realização desse fato, descabe o lançamento. Em
suma, o lançamento não tende nem a verificar o fato, nem a determinar a matéria
tributável, nem a calcular o tributo, nem a identificar o sujeito passivo. O lançamento
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias tenham sido feitas e
que o fato gerador tenha sido identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material,
quantitativo, espacial, temporal, pois só com essa prévia identificação é que o tributo
pode ser lançado. (grifei).
Com efeito, não é possível conceber um lançamento sem que haja determinação
da matéria tributável, seja por meio da descrição dos fatos ocorridos, seja pela indicação dos
dispositivos legais que descrevem a hipótese de incidência. Do mesmo modo, não se terá o
lançamento se inexistir identificação do sujeito passivo, ou então, quando não houver qualquer
referência ao montante do tributo. Ou seja, o lançamento somente se concretiza quando todos
esses aspectos estiverem reunidos num único ato, não se mostrando possível cindi-lo, de forma
que se permitisse, v.g., identificar o sujeito passivo por meio de um lançamento e a matéria
tributável por meio de outro.
Nas palavras de Ives Gandra da Silva Martins3,
“Como se percebe, sobre não ser possível a transferência de ônus probatório para o
sujeito passivo, visto que ao sujeito passivo compete apenas ofertar os elementos, mas
ao ativo pertine a determinação da matéria, o cálculo do montante, a identificação do
sujeito e a ocorrência do fato gerador, também não é possível a delegação de tais
funções, que, por serem privativas, dizem respeito tão somente à autoridade.
Ora, se faltar ao procedimento preparatório a expressa indicação de um dos aspectos
exigidos pelo artigo 142 do CTN, à evidência, o processo preparatório não pode ensejar
o lançamento, visto que somente com a inclusão no ato final de todos os aspectos
indicados, aquele é possível. Em outras palavras, não é possível construir o 5o andar de
um prédio a partir do 3o, pulando a construção do quarto.”
O caráter uno e indivisível do lançamento transparece, com maior clareza, quando
examinamos o seu aspecto nuclear, qual seja, a determinação da matéria tributável. Ora, se a
situação prevista em lei como necessária e suficiente à ocorrência do fato gerador não comporta
fracionamento, parece-nos fora de dúvida que a matéria tributável deve ser determinada no
lançamento.

2 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
3 Cf. Caderno de Pesquisas Tributárias no 12. Resenha Tributária, 1987, p. 43.
Fl. 509
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Fixadas essas premissas, note-se, no caso em apreço, que, ao não realizar a
segregação dos pagamentos que seriam sujeitos à incidência do IRRF e os pagamentos que não
estariam sujeitos a tal incidência, a Autoridade fiscal acabou por determinar alguns fatos que não
deveriam ser tratados enquanto matéria tributável, já que, quando da feitura do lançamento, seria
possível identificar a parcela dos serviços prestadas mensalmente, bastando, para tanto, a
circularização junto à prestadora de serviços, bem como a solicitação à ora Recorrente dos
relatórios produzidos durante o período, de acordo com o que restou fixado na Cláusula 2a –
Objeto do Contrato do referido Contrato de Prestação de Serviços firmado entre a ora Recorrente
e a BJP Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. Veja-se:
“1.1.1- Proceder todos os controles diariamente em relatório adequado, que atenda as
necessidades de controle de generalidades e legislação dos órgãos controladores
vigentes.
1.1.2- Manter a Área de operação organizada e conservada dentro do programa 5 S's,
objeto da unidade, 80% verde conforme avaliação do check list específico
1.1.3- Os detritos industriais deverão ser descartados/disponibilizados sempre
atendendo aos procedimentos internos da CONTRATANTE, que se encarregará de sua
destinação final.
1.1.4- Solicitar à Contratante a contratação dos devidos reparos nos sistemas
operacionais, que não estiverem sob seu escopo de responsabilidade, sempre que
necessário.
1.1.5- Atender e acompanhar agentes ou fiscais dos órgãos públicos ligados a atividade
de higiene e saneamento básico, sempre quando solicitado pelo cliente ou necessário,
em se tratando de atividades especificas de seu escopo de responsabilidade.
1.1.6- Zelar pela imagem da empresa junto a vizinhança, comunidade, e órgãos públicos
responsáveis pelo meio ambiente.
1.1.7-
Atender
aos
requisitos
de
qualidade
dos
serviços
definidos
pela
CONTRATANTE, demonstrando-os através de indicadores mensuráveis dos seus
resultados ( item de con trole ) em planilhas especificas e com periodicidade mensal.
1.1.8- Cumprir o programa de certificação ISO 9000, sem apresentar não
conformidades.
1.1.9- Comprometer-se com o volume de produção.
1.1.10- Elaborar procedimentos operacionais necessários ao bom cumprimento dos
serviços contratados, após 180 dias do inicio do contrato.
1.1.11- Elaborar listas de verificação/inspeção (Check list) dos sistemas envolvidos.
1.1.11- Elaborar relatório de anomalias
1.1.11- Apresentar sugestões e melhorias.
1.1.14- Garantir a operacionalização da área de utilidades de forma ininterrupta, ou seja,
24 horas/dia, nesta área especifica de seu escopo de responsabilidade.”
Por essas razões, entendo que assiste razão à recorrente nesse ponto, de modo que
o lançamento relativo a exigência do IRRF sobre os pagamentos realizados ao fornecedor BJP
Manutenção e Operação de Utilidades Ltda. deve ser cancelado.

3.2. Da análise alegações quanto aos pagamentos realizados ao fornecedor
Paulo Cezar Fahlbush Pires Ltda.
Fl. 510
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Quanto à contratação do fornecedor Paulo Cezar Fahlbush Pires Ltda., veja-se que
a Autoridade fiscal acabou indicando, no bojo do item 3 – Imposto de Renda Retido na Fonte –
IRRF do TVF de fls. 133/147, que tratar-se-ia, em verdade, de pagamento de pessoa jurídica a
pessoa física, por se tratarem de pagamentos relativos a serviços contratados para serem
prestados pessoalmente, autorizações para uso de imagem ou a participação pessoal em eventos
pelo próprio beneficiário do rendimento.
Nesse ponto, inúmeros são os artigos científicos e os processos julgados neste E.
CARF que deliberam acerca da possibilidade de uma pessoa jurídica explorar o direito de
imagem de uma pessoa física. Peço vênia para transcrever, aqui, excerto de artigo publicado por
João Victor Ribeiro Aldinucci4, cujos fundamentos e razões ali perfilhados estão sendo adotados,
aqui, como razões de decidir:
“Mais uma vez, o argumento acerca do direito personalíssimo parece fragilizado, agora
sob a ótica do artigo 129.
Poder-se-ia dizer que aquele enunciado normativo não se aplicaria especificamente aos
atletas profissionais, pois regulamentaria a prestação de serviços intelectuais, ao passo
que os atletas não exerceriam serviços dessa natureza. Entretanto, é inegável que tal
norma permite que serviços personalíssimos sejam prestados por intermédio de uma
pessoa jurídica. Portanto, é descabido afirmar que serviços personalíssimos devem ser
necessariamente tributados na pessoa física. Além disso e como contextualizado acima,
o artigo 129 foi uma resposta do legislador às investidas do Fisco contra os artistas e
outros profissionais de serviços.
A expressão “inclusive os de natureza científica, artística ou cultural” demonstra que o
legislador preferiu valer-se de uma cláusula aberta a estabelecer um rol exaustivo ou um
tipo fechado; demonstra, também, que os serviços podem ser culturais, artísticos etc., e
não necessariamente científicos e com alto grau de formação acadêmica.
Nesse contexto, pode-se questionar se a gestão profissional da imagem de um atleta não
constitui, em certa medida, em uma atividade que demanda a utilização do intelecto,
mormente ao considerar-se que, quanto melhor a gestão, tanto melhor serão os
resultados advindos da exploração do direito. A celebração de contratos publicitários e a
própria negociação da imagem com o clube esportivo parecem requerer o exercício da
inteligência, da compreensão, da análise e do gerenciamento de riscos etc.
[...]
Importa referir que o Supremo Tribunal Federal, através da Ação Direta de
Constitucionalidade 66, declarou a constitucionalidade do referido artigo, baseando-se
no princípio da livre iniciativa, na valorização do trabalho e na liberdade econômica
assegurada pela Constituição, fundamentos aplicáveis ao presente tema:
AÇÃO DECLARATÓRIA DE CONSTITUCIONALIDADE. REGIME JURÍDICO
FISCAL E PREVIDENCIÁRIO APLICÁVEL A PESSOAS JURÍDICAS
PRESTADORAS DE SERVIÇOS INTELECTUAIS, INCLUINDO OS DE
NATUREZA CIENTÍFICA, ARTÍSTICA E CULTURAL. COMPATIBILIDADE
CONSTITUCIONAL. LIVRE INICIATIVA E VALORIZAÇÃO DO TRABALHO.
LIBERDADE
ECONÔMICA
NA
DEFINIÇÃO
DA
ORGANIZAÇÃO
EMPRESARIAL. AÇÃO JULGADA PROCEDENTE.

4 ALDINUCCI, João Victor Ribeiro. A tributação e o direito de imagem de atletas profissionais. In.
BEVILACQUA, Lucas; CECCONELLO, Vanessa; PRZEPIORKA, Michell. Tributação Federal: Jurisprudência do
CARF em debate, 2a ed. São Paulo: NSM, 2023, p. 487-491)
Fl. 511
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

1. A comprovação da existência de controvérsia judicial prevista no art. 14 da Lei n.
9.868/1999 demanda o cotejo de decisões judiciais antagônicas sobre a validade
constitucional na norma legal. Precedentes.
2. É constitucional a norma inscrita no art. 129 da Lei n. 11.196/2005.
(ADC 66, Relator(a): CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 21/12/2020,
PROCESSO ELETRÔNICO DJe-053 DIVULG 18-03-2021 PUBLIC 19-03-2021).
Relembre-se: ainda que tal dispositivo fosse inaplicável aos rendimentos dos atletas
profissionais, o fato é que ele derrui o argumento de que direitos personalíssimos
estariam vinculados ao exercício da atividade em si e deveriam ser tributados na
declaração da pessoa natural. Inexiste norma proibindo a cessão e a exploração da
imagem por meio de uma empresa regularmente constituída. Inexistindo proibição, há
liberdade de iniciativa e de ação por parte do contribuinte.
Em Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI 3961), o Supremo igualmente prestigiou
a livre iniciativa e as liberdades econômicas dos cidadãos. No entender da Suprema
Corte, “o princípio constitucional da livre iniciativa garante aos agentes econômicos
liberdade para eleger suas estratégias empresariais dentro do marco vigente (CF/1988,
art. 170)”. Do voto condutor do acórdão do Ministro Luís Roberto Barroso, colhe-se a
seguinte afirmação atinente à liberdade de estruturação e de adoção de estratégias de
negócios:
[...] deve-se lembrar que a Constituição de 1988 consagra a livre iniciativa e a livre
concorrência como valores fundantes da ordem econômica (CF/1988, art. 1o c/c art.
170, caput e inc. IV). De acordo com tais princípios, compete aos particulares a
decisão sobre o objeto de suas empresas, sobre a forma de estruturá-las e sobre a
estratégia para torná-las mais competitivas, desde que obviamente não se violem
direitos de terceiros. Não há na Constituição norma que imponha a adoção de um
único modelo de produção e que obrigue os agentes econômicos a concentrar todas
as atividades necessárias à consecução de seu negócio [...].
Quanto à tese de que os direitos seriam personalíssimos porque a imagem não poderia
ser cedida (artigo 11 do Código Civil), cabe contrapor que o atleta não deve e não
precisa transferir a imagem em si, mas sim o direito no seu aspecto material ou
patrimonial. A imagem do atleta tem um aspecto econômico que pode ser cedido para a
pessoa jurídica, a fim de que esta faça a gestão patrimonial dos direitos econômicos dela
advindos.
O duplo aspecto da imagem (moral e material) não é ignorado pela jurisprudência do
Superior Tribunal de Justiça, segundo a qual “o direito à imagem reveste-se de duplo
conteúdo: moral, porque direito de personalidade; patrimonial, porque assentado no
princípio segundo o qual a ninguém é lícito locupletar-se à custa alheia”5.

Com amparo em tais razões e fundamentos, verifica-se que a presente acusação
fiscal de que os respectivos pagamentos teriam sido realizados de uma pessoa jurídica para uma
pessoa física acaba amesquinhando o artigo 129 da Lei no 11.196/2005, razão pela qual o
Recurso Voluntário também deve ser julgado procedente em relação à exigência do IRRF sobre
os pagamentos realizados ao fornecedor Paulo Cezar Fahlbush Pires Ltda.

4.
Conclusão

5 EREsp 230.268/SP, Rel. Ministro SÁLVIO DE FIGUEIREDO TEIXEIRA, SEGUNDA SEÇÃO, julgado em
11/12/2002, DJ 04/08/2003, p. 216, acesso em 19 de novembro de 2021.
Fl. 512
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.909 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.013302/2005-28

Por todo o exposto e por tudo mais que consta dos autos, conheço do Recurso
Voluntário e, no mérito, entendo por dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 513
DF CARF MF
Original