Tribunal: CARF
Processo: 11020.721228/2014-29
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-28
Data de publicação: 2023-11-14

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2009
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Somente é cabível o pedido de diligência quando esta for imprescindível ou praticável ao desenvolvimento da lide, devendo ser afastados os pedidos que não apresentam este desígnio.
COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
FRETE NO TRANSPORTE DE INSUMOS ADQUIRIDOS PELO ENCOMENDANTE DA INDUSTRIALIZAÇÃO. ESSENCIALIDADE.
Dada a indubitável imprescindibilidade à conclusão do processo produtivo, classificam-se como insumos, para fins de creditamento da COFINS, nos termos do inciso II do art. 3 da Lei no 10.833/03, os fretes incorridos para transporte dos insumos adquiridos pelo encomendante da industrialização até o estabelecimento do fabricante. Há de se observar o critério de essencialidade consagrado pelo REsp 1.221.170/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, e ao qual este colegiado está vinculado, por força de previsão regimental.
SERVIÇO DE TRANSPORTE PARA REMOÇÃO DE RESÍDUOS INDUSTRIAIS. DESPESAS POR IMPOSIÇÃO LEGAL.
Para fins de apurar crédito de não cumulatividade das contribuições PIS e Cofins, o conceito de insumo se aplica a despesas com remoção de resíduos por tratar-se de obrigação imposta por Lei.
IPTU E TAXA CONDOMINIAIS. FUNDAMENTO DO PAGAMENTO PELO LOCATÁRIO. CLÁUSULA CONTRATUAL DE LOCAÇÃO. VALORES PAGOS PELO LOCATÁRIO. NATUREZA JURÍDICA DE DESPESA DE ALUGUEL.
Os valores recolhidos pelo locatário a título de IPTU e taxas condominiais dos imóveis alugados com supedâneo em cláusula do contrato de locação não têm natureza jurídica de tributo, mas compõem, neste caso, as despesas de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, podendo, nessa rubrica ser realizado o desconto do crédito correspondente.
DEVOLUÇÃO DE VENDAS. RECEITA NÃO TRIBUTADA E DE EXPORTAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO.
Procedida a reclassificação da devolução de vendas vinculadas à receitas não tributada e de exportação sem que houvesse glosa de créditos. Realizado o aproveitamento de créditos relacionados às devoluções de vendas vinculadas à Receita Tributadas no Mercado Interno após as glosas e reclassificações, utilizando-se o mesmo critério de rateio utilizados pelo contribuinte no DACON.
PIS. DESCRIÇÃO FÁTICA E IDÊNTICA. MATÉRIA TRIBUTÁVEL.
Aplica-se ao lançamento à título de contribuição para o PIS/Pasep, o disposto em relação à COFINS, vez que decorrente da mesma descrição fática e idêntica matéria tributável.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11020.721228/2014-29
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-013.751 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
26 de setembro de 2023
Recorrente
MARCOPOLO SA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2009
PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO.
Somente é cabível o pedido de diligência quando esta for imprescindível ou
praticável ao desenvolvimento da lide, devendo ser afastados os pedidos que
não apresentam este desígnio.
COFINS. CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE
INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção.
Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
FRETE
NO
TRANSPORTE
DE
INSUMOS
ADQUIRIDOS
PELO
ENCOMENDANTE DA INDUSTRIALIZAÇÃO. ESSENCIALIDADE.
Dada a indubitável imprescindibilidade à conclusão do processo produtivo,
classificam-se como insumos, para fins de creditamento da COFINS, nos
termos do inciso II do art. 3 da Lei no 10.833/03, os fretes incorridos para
transporte dos insumos adquiridos pelo encomendante da industrialização até o
estabelecimento do fabricante. Há de se observar o critério de essencialidade
consagrado pelo REsp 1.221.170/PR, julgado sob o rito dos recursos
repetitivos, e ao qual este colegiado está vinculado, por força de previsão
regimental.
SERVIÇO DE TRANSPORTE PARA REMOÇÃO DE RESÍDUOS
INDUSTRIAIS. DESPESAS POR IMPOSIÇÃO LEGAL.
Para fins de apurar crédito de não cumulatividade das contribuições PIS e
Cofins, o conceito de insumo se aplica a despesas com remoção de resíduos por
tratar-se de obrigação imposta por Lei.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11020.721228/2014-29
Fl. 2104
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

IPTU E TAXA CONDOMINIAIS. FUNDAMENTO DO PAGAMENTO
PELO LOCATÁRIO. CLÁUSULA CONTRATUAL DE LOCAÇÃO.
VALORES PAGOS PELO LOCATÁRIO. NATUREZA JURÍDICA DE
DESPESA DE ALUGUEL.
Os valores recolhidos pelo locatário a título de IPTU e taxas condominiais dos
imóveis alugados com supedâneo em cláusula do contrato de locação não têm
natureza jurídica de tributo, mas compõem, neste caso, as despesas de
“aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica”,
podendo, nessa rubrica ser realizado o desconto do crédito correspondente.
DEVOLUÇÃO DE VENDAS. RECEITA NÃO TRIBUTADA E DE
EXPORTAÇÃO. RECLASSIFICAÇÃO.
Procedida a reclassificação da devolução de vendas vinculadas à receitas não
tributada e de exportação sem que houvesse glosa de créditos. Realizado o
aproveitamento de créditos relacionados às devoluções de vendas vinculadas à
Receita Tributadas no Mercado Interno após as glosas e reclassificações,
utilizando-se o mesmo critério de rateio utilizados pelo contribuinte no
DACON.
PIS. DESCRIÇÃO FÁTICA E IDÊNTICA. MATÉRIA TRIBUTÁVEL.
Aplica-se ao lançamento à título de contribuição para o PIS/Pasep, o disposto
em relação à COFINS, vez que decorrente da mesma descrição fática e idêntica
matéria tributável.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar o
pedido de diligência e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as
glosas sobre fretes para transporte de chassis, fretes no transporte de resíduos, despesas de IPTU
e taxas condominiais dos contratos firmados com a empresa Tutto Indústria de Veículos e
Implementos Rodoviários Ltda.
(documento assinado digitalmente)
Flavio Jose Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wagner Mota Momesso de
Oliveira (suplente convocado(a)), Jose Renato Pereira de Deus, Denise Madalena Green, Celso
Jose Ferreira de Oliveira, Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).

Relatório
Por bem descrever os fatos ocorridos, adoto o relatório da decisão recorrida, que
transcrevo, a seguir:
Fl. 2105
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Cuidam os autos de Auto de Infração Contribuição para o PIS/Pasep e Auto de Infração
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, fatos geradores do período de
apuração ano 2009, decorrentes de infrações a dispositivos legais: (1) Incidência Não-
Cumulativa Padrão - Omissão de Receita Sujeita à Contribuição; (2) Glosa de Créditos
sem Débito de Contribuição - Crédito de Aquisição no Mercado Interno Constituído
Indevidamente; (3) Glosa de Créditos sem Débito de Contribuição - Crédito de
Importação Constituído Indevidamente; (4) Incidência Não-Cumulativa Concentrada -
Omissão de Receita Sujeita à Contribuição - Autopeças.
Irresignada com o lançamento de ofício a contribuinte apresenta impugnação sob os
seguintes argumentos, em síntese:
a) em relação ao período que permeia janeiro de 2009 e março de 2009 (inclusive), já
houve a decadência do poder-dever do Fisco de promover o lançamento ao fim de
constituir créditos tributários ou mesmo reduzir saldo credor que mantinha a empresa
em sua escrita fiscal, porquanto o auto de infração por meio desta enfrentado somente
foi notificado à empresa contribuinte em abril do corrente ano, estando, assim, extintos
quaisquer créditos tributários relacionados a tal período (art. 150, § 4o, c/c art. 156, V,
ambos do CTN) - tanto aqueles que eventualmente decorram de glosas de créditos (de
PIS/COFINS e/ou de PIS/COFINS Importação) como também aqueles outros
originados da insuficiência de recolhimentos (receitas que não haviam sido tributadas à
época);
b) o serviço de frete dos chassis pertencentes a terceiros - custeado pela Manifestante e
pago a empresa nacional, enquadra-se, sem sombra de dúvidas, no conceito de "insumo"
extraído do art. 3°, II, das Leis 10.833/03 e 10.637/02, servindo, portanto, como fonte
geradora de créditos de PIS e COFINS;
c) o valor dos alugueis de imóveis pagos a empresas nacionais deve englobar todo e
qualquer gasto decorrente direta ou indiretamente da relação jurídica mantida entre
locador e locatário, razão pela qual, estando embutidos em tal preço (valor do aluguel),
por previsão contratual, despesas relativas a condomínio e IPTU, por exemplo, deverão
estas e todas mais servir ao cálculo dos créditos de PIS e COFINS decorrentes do art.
3o, IV, das Leis ns. 10.833/03 e 10.637/02;
d) da mesma forma, por sua essencialidade, o serviço de frete indispensável ao descarte
dos resíduos e o tratamento de efluentes deve possibilitar a tomada de créditos de PIS e
COFINS, tudo na linha que vem sendo adotada pelo CARF;
e) o cálculo por si promovido à obtenção dos créditos de PIS e COFINS passíveis de
ressarcimento, inclusive no que tange ao rateio proporcional dos créditos originados de
devoluções, está correto, nada havendo a justificar os ajustes pretendidos pelo
respeitado Auditor-Fiscal (inclusive a pretendida "reclassificação" dos créditos de
devoluções);
f) o total do valor efetivamente recolhido a título de PIS IMPORTAÇÃO e COFINS
IMPORTAÇÃO pode ser compensado com débitos de PIS e de COFINS; e
g) Requer, outrossim, a realização de toda e qualquer prova em direito admitida, em
especial a realização de diligência, caso pareça-lhes necessária à comprovação de
qualquer dos fatos conducentes a reforma do Manifestação;
A lide foi decidida pela 4a Turma da DRJ em Brasília/DF, nos termos do Acórdão
no 101-004.953, de 10/12/2020 que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a
Impugnação apresentada nos seguintes termos: (1) cancelar os créditos tributários constituídos
no período de janeiro a março/2009; (2) manter o crédito tributário lançado nos Autos de
Infração de PIS/Pasep e COFINS integrantes do presente processo, referente aos fatos geradores
de abril a dezembro/2009. Transcreve-se a Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2009
Fl. 2106
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO.
Considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, se dentro de
cinco anos a Fazenda Pública não se tenha pronunciado.
PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO. CONCEITO DE
INSUMOS. BENS E SERVIÇOS APLICADOS OU CONSUMIDOS NO PROCESSO
PRODUTIVO DO BEM FABRICADO/PRODUZIDO.
Geram crédito de PIS e Cofins, descontáveis do valor devido da contribuição e
compensáveis, as aquisições de qualquer bem ou serviço aplicados no processo
produtivo. O conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não-
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
FRETES NA AQUISIÇÃO DO BEM.
Apesar de não haver previsão expressa, inclui-se o frete da aquisição de insumos ou
bens para revenda na base de cálculo dos créditos, visto que o mesmo integra o custo de
aquisição do bem. Ou seja, se a aquisição do bem gera direito ao crédito, o frete pago à
pessoa jurídica e suportado pelo adquirente do bem, por integrar tal custo de aquisição,
também dará direito a crédito.
In casu, a empresa está pleiteando crédito de contratação de transporte de mercadorias
de terceiros (o fabricante de carrocerias não é adquirente das estruturas de chassis, os
clientes e futuros proprietários dos ônibus adquirem de outras indústrias e colocam a
disposição deste para montagem da carroceria, definindo o produto final o veiculo
ônibus), isso não se encaixa no preceito legal de creditamento da contribuição, pois a
contribuinte não é adquirente do bem.
OCORRÊNCIA
DO
FATO
GERADOR
DO
TRIBUTO.
ATIVIDADE
ADMINISTRATIVA DE LANÇAMENTO. VINCULAÇÃO E OBRIGAÇÃO.
Ocorrido o fato gerador do tributo, compete à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, atividade esta vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional.
DECISÕES DO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO.
As Decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF são normas
complementares das leis quando a lei atribui eficácia normativa.
DILIÊNCIA. DESNECESSIDADE. PEDIDO INDEFERIDO.
A autoridade julgadora de primeira instância determinará a realização de diligência,
quando entendê-la necessária, indeferindo as que considerar prescindíveis.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, através de Recurso
Voluntário apresentado (fls. 1836/1876), no qual, em síntese, repisa as alegações apresentadas na
Impugnação.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Denise Madalena Green , Relator.
I – Da admissibilidade:
Fl. 2107
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

A recorrente foi intimada da decisão de piso em 05/12/2019 (fl. 1833) e
protocolou Recurso Voluntário em 03/01/2020 (fl. 1834) dentro do prazo de 30 (trinta) dias
previsto no artigo 33, do Decreto 70.235/721.
Desta forma, considerando que o recurso preenche os requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
II – Da diligência:
Primeiramente, quanto ao pedido de diligência da requerente, os artigos 18 e 29
do Decreto 70.235 de 19722 revelam que a realização de diligências deve ser determinada pela
autoridade julgadora apenas quando esta entender necessárias e imprescindíveis à formação da
sua convicção e considerando que os autos estão prontos para ser julgado, com os elementos
probatórios suficientes para formar convicção sobre os pontos objeto da análise, afasto o pedido
de conversão do julgamento em diligência.
III – Do mérito:
A discussão objeto da presente demanda versa sobre a glosa de créditos de
PIS/COFINS efetuada na análise de Pedido de Ressarcimento, relativo aos fatos geradores
ocorridos no ano de 2009. Os créditos glosados e mantidos pela decisão de piso referem-se às
seguintes rubricas: a) frete relativo a deslocamento de chassi; b) frete relativo a resíduos; e c)
despesas relacionadas à locação de bens imóveis: IPTU, TAXAS e ENERGIA ELÉTRICA. Por
fim, serão analisadas as alegações dos créditos reclassificados relacionados à “devolução de
vendas – tributação no mercado interno”.
Para melhor compreensão da matéria envolvida, por oportuno, deve-se apresentar
preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições
em comento (PIS/PASEP e COFINS) e em consonância com os artigos 3o, inciso II, das Leis
no10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao
contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições.
Do conceito de insumos:
O aproveitamento de bens e serviços utilizados como insumo na produção ou na
fabricação de bens ou produtos destinados à venda ou na prestação de serviços, para fins de
creditamento e dedução dos respectivos valores da base de cálculo da contribuição para à
COFINS, a previsão consta no art. 3o, da Lei no 10.833/2003, nos seguintes termos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória no 497, de 2010)
(Regulamento)
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008) (Produção de efeitos)

1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias
seguintes à ciência da decisão.
2 Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a
realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as
diligências que entender necessárias.

Fl. 2108
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de 2008)
(Vide Lei no 9.718, de 1998)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
III - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
IV - aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados
nas atividades da empresa;
V - valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa
jurídica, exceto de optante pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e
Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - SIMPLES;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196,
de 2005)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
VIII - bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento
do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei;
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
X - vale-transporte, vale-refeição ou vale-alimentação, fardamento ou uniforme
fornecidos aos empregados por pessoa jurídica que explore as atividades de prestação de
serviços de limpeza, conservação e manutenção. (Incluído pela Lei no 11.898, de
2009)
Ao editar as Leis nos. 10.637/2002 e 10.833/2003, o legislador infraconstitucional
relacionou uma série de bens e serviços que integram cadeias produtivas, colocando-os
expressamente na condição de "geradores de créditos" de PIS e COFINS na sistemática da não-
cumulatividade. Entretanto, não definem o que se pode considerar como insumos para fins de
aproveitamento no sistema da não-cumulatividade de PIS e COFINS, embora considere os
insumos como geradores de créditos.
O conceito de insumos no sistema da não cumulatividade das contribuições
sociais foi objeto de larga discussão tanto neste tribunal administrativo quando no Poder
Judiciário. Este Conselho Administrativo, de forma majoritária e à luz de uma interpretação
histórica e teleológica dos referidos diplomas legais, adotava a interpretação do conceito de
insumos considerando a sua essencialidade/necessidade para o processo produtivo da empresa ou
para a prestação de serviço, em uma aproximação intermediária que não é tão ampla como da
legislação do Imposto de Renda, nem tão restritiva como aquela veiculada pelas Instruções
Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004.
Cumpre mencionar que uma corrente de interpretação intermediária do
aproveitamento do crédito, admitindo que a legislação identificou apenas um rol exemplificativo
de créditos de insumos, foi adotada pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento em curso na
sistemática dos recursos repetitivos do Recurso Especial no 1.221.170/PR (Temas 779 e 780),
que assentou o entendimento no sentido de que o conceito de insumo deve ser verificado de
Fl. 2109
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

acordo com os critérios de essencialidade e relevância, considerando-se sua imprescindibilidade
e importância para o desenvolvimento da atividade social
O acórdão proferido foi assim ementado:
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o , II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Resp n.o
1.221.170 PR (2010/02091150), Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho).
Na compreensão daquela Corte Superior, um determinado bem ou serviço pode
ser considerado insumo (a) pelo critério da essencialidade, segundo o qual o insumo é elemento
estrutural e inseparável do processo produtivo; ou (b) pelo critério da relevância, o que pode
ocorrer (b.1) em razão de particularidades de cada processo produtivo (tendo sido exemplificado
o caso da água, que ocupa importância diferente em diversos processos produtivos, ainda que de
praticamente todos faça parte); e (b.2) em razão de exigências legais (caso, por exemplo, da
utilização de EPIs para determinadas atividades), afastando-se, desse modo, aquele conceito
restritivo de insumos enunciado pelas IN ́s no 247/2002 e 404/2004.
Na referida decisão, foi adotado, pelo Relator, os fundamentos trazidos no voto da
Min. Regina Helena Costa:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou,
quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua
vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item
cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
Fl. 2110
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada
cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele
desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de
proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência,
caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na
execução do serviço.
Passa-se, por conseguinte, a ser necessário avaliar os critérios da essencialidade
ou relevância do insumo em face das particularidades da atividade produtiva ou de prestação de
serviços que determinada empresa desempenha. Nesse ponto, importa ressaltar que a
Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018 em análise deste julgado,
dispensando os procuradores de recorrerem quanto a esta tese. Naquela Nota, foram
identificados o que são esses critérios em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena
Costa:
Ementa:
Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa
de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V,
da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014.
Excertos do parecer:
(...)
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no
mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas
em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés
objetivo.
[...]
64. Feitas essas considerações, conclui-se que, por força do disposto nos §§ 4o, 5o e 7o
do art. 19, da Lei no 10.522, de 2002, a Secretaria da Receita Federal do Brasil deverá
observar o entendimento do STJ de que:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns.
247/2002
e
404/2004,
porquanto
compromete
a
eficácia
do
sistema
de
nãocumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
65. Considerando a pacificação da temática no âmbito do STJ sob o regime da
repercussão geral (art. 1.036 e seguintes do CPC) e a consequente inviabilidade de
Fl. 2111
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

reversão do entendimento desfavorável à União, a matéria apreciada enquadra-se na
previsão do art. 19, inciso IV, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002[5] (incluído pela
Lei no 12.844, de 2013), c/c o art. 2o, V, da Portaria PGFN no 502, de 2016, os quais
autorizam a dispensa de contestação e de interposição de recursos, bem como a
desistência dos já interpostos, por parte da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
66. O entendimento firmado pelo STJ deverá, ainda, ser observado no âmbito da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, nos termos dos §§ 4o, 5o e 7o do art. 19, da Lei
no 10.522, de 2002[6], cumprindo-lhe, inclusive, promover a adequação dos atos
normativos pertinentes (art. 6o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01, de 2014).
67. Por fim, cumpre esclarecer que o precedente do STJ apenas definiu abstratamente o
conceito de insumos para fins da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da
COFINS. Destarte, tanto a dispensa de contestar e recorrer, no âmbito da
ProcuradoriaGeral da Fazenda Nacional, como a vinculação da Secretaria da Receita
Federal do Brasil estão adstritas ao conceito de insumos que foi fixado pelo STJ, o qual
afasta a definição anteriormente adotada pelos órgãos, que era decorrente das Instruções
Normativas da SRF no 247/2002 e 404/2004.
68. Ressalte-se, portanto, que o precedente do STJ não afasta a análise acerca da
subsunção de cada item ao conceito fixado pelo STJ. Desse modo, tanto o Procurador da
Fazenda Nacional como o Auditor-Fiscal que atuam nos processos nos quais se
questiona o enquadramento de determinado item como insumo ou não para fins da não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS estão obrigados a adotar o
conceito de insumos definido pelo STJ e as balizas contidas no RESP no 1.221.170/PR,
mas não estão obrigados a, necessariamente, aceitar o enquadramento do item
questionado como insumo. Deve-se, portanto, diante de questionamento de tal ordem,
verificar se o item discutido se amolda ou não na nova conceituação decorrente do
Recurso Repetitivo ora examinado.
V
Encaminhamentos
69. Ante o exposto, propõe-se seja autorizada a dispensa de contestação e recursos sobre
o tema em enfoque, com fulcro no art. 19, IV, da Lei no 10.522, de 2002, c/c o art. 2o, V,
da Portaria PGFN no 502, de 2016, nos termos seguintes: (...). (grifou-se)
Nessa mesma toada foi editado o Parecer Normativo COSIT n.o 5/2018,
igualmente buscando identificar os critérios da essencialidade e da relevância em conformidade
com o julgamento do STJ:
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
Fl. 2112
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II. (grifou-se)
Dessa forma, entendo que as conclusões consignadas na Nota SEI no 63/2018 e no
Parecer Normativo no 5/2018 são precisas e harmônicas com o que foi decidido pelo STJ no
REsp 1.221.170/PR, delineando, de forma correta, os contornos dos conceitos de essencialidade
e relevância consubstanciados na decisão judicial.
Em suma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não-
cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância
com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo
STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões
específicas constantes nas Leis nos 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se
definir a possibilidade de aproveitamento do crédito.
a) fretes relativo ao deslocamento de chassi:
Foram glosados créditos calculados sobre fretes no transporte de chassis,
adquiridos por clientes e enviados para fabricação de veículos, por falta de previsão legal.
A DRJ ratificou o entendimento da fiscalização tendo em vista que não
reconheceram os dispêndios com o serviço de transporte de chassi como insumo da atividade da
recorrente. A decisão utilizou, como razões de decidir, trechos do Relatório Fiscal abaixo
reproduzidos:
A legislação das contribuições para o PIS/COFINS traz expressamente previsão legal
para o creditamento sobre contratação de fretes nas operações de venda, quando o ônus
for suportado pelo adquirente (inciso IX do artigo 3° da Lei 10.833, de 2003), apesar de
não haver previsão expressa, inclui-se o frete da aquisição de insumos ou bens para
revenda na base de cálculo dos créditos, visto que o mesmo integra o custo de aquisição
do bem. Ou seja, se aquisição do bem gera direito ao crédito, o frete pago à pessoa
jurídica e suportado pelo adquirente do bem, por integrar tal custo de aquisição, também
dará direito a crédito.
No caso concreto, a empresa está pleiteando crédito de contratação de transporte de
mercadorias de terceiros (os fabricantes de carrocerias nem sempre são adquirentes das
estruturas de chassis, os clientes e futuros proprietários dos ônibus adquirem de outras
indústrias e colocam a disposição deste para montagem da carroceria, definindo o
produto final o veiculo ônibus), não se encaixando nos preceitos legais. A simples
informação de que o dispêndio é custo para a empresa não gera automaticamente o
direito a crédito, visto que o mesmo deve se amoldar a alguma das diversas hipóteses
em que o crédito é permitido.
A recorrente assim descreve sua operação e o motivo pelo qual incorria em gastos
com fretes transporte de chassis:
Nessa esteira, a possibilidade de creditamento de PIS e COFINS referente aos
dispêndios com o frete de insumos/matérias-primas, no caso os chassis, guarda relação
com dois pressupostos lógicos: (i) o frete do fornecedor até o estabelecimento é pago à
empresa nacional, por serviço prestado no Brasil; (ii) o valor do frete compõe o valor do
produto da Recorrente, sendo um dispêndio necessário para que a matéria-prima seja
entregue na unidade produtiva da Recorrente e, por consequência, utilizada no processo
Fl. 2113
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

de industrialização, tratando-se, portanto, de um insumo sobre o qual é possível
descontar créditos de PIS e COFINS.
Dito isso, a Recorrente passa, então, a demonstrar o cumprimento desses dois
pressupostos, para a apropriação de créditos de PIS e COFINS sobre os valores pagos a
título de frete no transporte de chassis.
Ao se observar a especificidade da atividade produtiva da empresa, que consiste na
fabricação de ônibus, carrocerias para ônibus e componentes, é possível identificar as
seguintes etapas do processo de produção:
1) Ordem de compra do ônibus pelo cliente;
2) Envio do chassi para a fábrica da recorrente, através do frete contratado pela
Recorrente para início da atividade produtiva;
3) Preparação do chassi para atividade produtiva, realizando a personalização. O chassi
pode ser industrializado com as seguintes configurações:
(i) o alongamento do chassi;
(ii) o reforço na estrutura do chassi para comportar o peso da estrutura da carroceria, dos
passageiros e das cargas;
(iii) reposicionamento das rodas, através de um estudo de engenharia; e
(iv) a instalação de chicotes elétricos que realizará a interface com a iluminação e o
áudio do ônibus, através do seu painel eletrônico.
4) Início da produção do ônibus: o processo de fabricação se inicia com o recebimento
do chassi, que é coletado pela Recorrente na montadora de chassi;
5) Processo de industrialização efetivo, acoplando a carroceria ao chassi;
6) Processos de chapeação, pintura, colocação de vidros, acabamentos internos,
iluminação interna e instalação de poltronas
Em relação à etapa 2, que trata especificamente do transporte do chassi até a fábrica da
Recorrente, importa destacar que o seu custo é arcado pela Marcopolo, conforme se
verifica dos documentos juntados às fls. 1199 a 1278 e 1755 a 1779, de acordo com os
termos estabelecidos em contrato.
Ainda, no corpo do recurso a recorrente trás imagens do processo produtivo e a
utilização do chassi utilizado para a montagem e fabricação de ônibus. Com base nestes fatos,
defende que os fretes enquadram-se no conceito de insumos e podem ser computados na base de
cálculo dos créditos de PIS/COFINS, com fundamento no inc. II, art. 3o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003.
Concordo com a recorrente.
Conforme consta no despacho decisório, não há dúvidas de que o serviço foi
prestado por pessoa jurídica, cumprindo o requisito do inciso I do § 2o do art. 3o das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003. E constitui-se insumo, pois, indubitavelmente, os chassis
transportados são indispensáveis à conclusão do processo de produção de veículos. Para fins de
classificação de um serviço como insumo, admissível na base de cálculo dos créditos de PIS e
COFINS, por força do inciso II do artigo 3o das referidas Leis e levando em consideração o
entendimento do conceito de insumo adotado no REsp 1.221.170/PR, julgado sob o rito dos
recursos repetitivos e ao qual este colegiado está vinculado, por força de previsão regimental.
Sobre a matéria em foco - gastos com serviços de fretes incorridos para transporte
dos chassis do estabelecimento do encomendante da industrialização até o estabelecimento fabril
da recorrente – cito o Acórdão no 3001-002.029 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma
Extraordinária:
Fl. 2114
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
FRETE
NO
TRANSPORTE
DE
INSUMOS
ADQUIRIDOS
PELO
ENCOMENDANTE DA INDUSTRIALIZAÇÃO. ESSENCIALIDADE.
Dada a indubitável imprescindibilidade à conclusão do processo produtivo, classificam-
se como insumos, para fins de creditamento da COFINS, nos termos do inciso II do art.
3 da Lei no 10.833/03, os fretes incorridos para transporte dos insumos adquiridos
pelo encomendante da industrialização até o estabelecimento do fabricante. Há de
se observar o critério de essencialidade consagrado pelo REsp 1.221.170/PR, julgado
sob o rito dos recursos repetitivos, e ao qual este colegiado está vinculado, por força de
previsão regimental. (Acórdão no 3001-002.029 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma
Extraordinária, Processo no 11020.002949/2009-79, Rel. Conselheiro Marcelo Costa
Marques d’Oliveira, Sessão de 14 de outubro de 2021). (grifou-se)
Portanto, dou provimento aos argumentos, para reverter as glosas dos créditos
calculados sobre fretes para transporte de chassis.
b) frete relativo a resíduos:
De acordo com o Relatório Fiscal, foram glosados ao créditos calculados sobre
fretes no transporte de resíduos, segundo a fiscalização, acompanhado pela decisão de piso o
“frete contratado para remoção de resíduos industriais não pode ser considerado frete de
aquisição de bem sujeito a crédito, tampouco um frete na operação de venda ou até mesmo um
serviço aplicado ou consumido durante o processo produtivo da empresa”.
A recorrente rebate argumentando que para exercer sua atividade de fabricação de
ônibus, carroceria para ônibus e componentes necessita observar as normas ambientais nas quais
impõem a adequada remoção dos resíduos e efluentes. Portanto, para que possa manter a sua
Licença de Operação no 588/2008-DL, emitida pela Fundação Estadual de Proteção Ambiental
(FEPAM), precisa cumprir a legislação ambiental.
Na impugnação, a ora recorrente esclarece a natureza dos resíduos, diz trata-se de:
resíduos gerais, borra de resina e lodo biológico de ETE. Junta Certificado de Destinação Final
de Resíduos, autorização do órgão de Controle Ambiental, notas fiscais, Certificado de
Tratamento de Efluentes Líquidos, Licença de Operação emitida pela FEPAM, Instrução
Normativa elaborada pela engenheira Carolina De Boni, com a descrição dos resíduos e os
procedimento de coleta seletiva dos resíduos (fls.1285/1589).
Entendo que assiste razão a recorrente, pois os serviços de transporte dos resíduos
industriais configuram atos que viabilizam e integram a atividade produtiva.
Com efeito, a Resolução CONAMA no 313/2002 traz uma disciplina normativa
sobre inventário Nacional de Resíduos Sólidos industriais, no caso de indústrias que fabricam ou
montam automóveis. A resolução obriga as empresas a registrar mensalmente e manter na
unidade industrial os dados de geração e destinação dos resíduos gerados, podendo seu
descumprimento ocasionar em severas penalidades previstas na Lei no 9.605/98, que dispõe
sobre sanções derivadas de condutas e atividades lesivas ao meio ambiente.
Como bem destacado pelo STJ e pela própria Receita Federal em seu Parecer
Normativo no 5/2018, o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto, integra o seu processo de produção, seja pelas
singularidades de cada cadeia produtiva, ou por imposição legal.
Fl. 2115
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Sobre os gastos com tratamento e remoção de resíduos industriais, o tema foi
amplamente debatido neste Conselho, bem como no âmbito do Recurso Especial no
1.221.170/PR, quando se consolidou o entendimento pela possibilidade do desconto de crédito
vinculado a despesas realizadas por imposição legal, garantido o crédito sobre essas despesas
como insumo. Vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007
a 31/03/2007 (...) BENS E SERVIÇOS APLICADOS NA REMOÇÃO E
TRATAMENTO
DE
RESÍDUOS
INDUSTRIAIS.
CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE. Em razão de sua relevância, os itens cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço,
integre o processo de produção, por imposição legal, tais como o tratamento de
efluentes, ensejam direito ao creditamento na apuração das contribuições não-
cumulativas. (...) (Acórdão 9303-009.655, Processo 16349.000282/2009-91, Rel.
Conselheiro Rodrigo da Costa Possas, Sessão de 16/10/2019. (grifou-se)
Portanto, de acordo com artigo 3o da Lei no 10.833/03, que é o mesmo do inciso
II, do art. 3o, da Lei no 10.637/02, que trata do PIS, pode ser interpretado de modo ampliativo,
devem ser revertidas as glosas os gastos com transporte de resíduos, pois representam dispêndios
essenciais para o processo produtivo, sem os quais restariam inviabilizados.
c) Despesas relacionadas à locação de bens imóveis: IPTU, TAXAS e
ENERGIA ELÉTRICA:
A Autoridade Fiscal não considerou os valores relativos a despesas de IPTU,
taxas e energia elétrica, lançados a título de aluguel firmado com as empresas Tutto Indústria de
Veículos e Implementos Rodoviários Ltda e AAP Administração Patrimonial S/A. Com relação
ao pagamento emitido pela IMOBILIARIA BASSANESI LTDA, referente a aluguel de
apartamento residencial contratado junto à pessoa de Cristiana Weirich, CPF 685.811.060-72,
visto que o creditamento é vedado nos termos do inciso I, § 3o do art. 3o das Leis 10.833, de 2003
e 10.637, de 2002. Por último, referente a pagamento de aluguel "do Sr. Amarüdo Prusch" na
Nigéria, por ausência de suporte na legislação das contribuições sociais.
A Recorrente alega que tais despesas decorrem de contratos de aluguel nos quais
são inerentes às suas operações e por serem despesas incorridas para satisfazer obrigações do
locatário com o locador, devem ser consideradas para fins de creditamento das contribuições
para o PIS e da COFINS.
Defende que o direito de crédito relativo aos aluguéis de prédios, máquinas e
equipamentos utilizados na operação da empresa, previsto no art. 3o, IV das Leis no 10.637/02 e
10.833/03, deve compreender os demais valores decorrentes desse contrato, tais como o
pagamento de IPTU e taxas condominiais, que são considerados insumos, para fins de crédito
de PIS e COFINS.
Por fim, afirma que o direito ao crédito decorrente do rateio de energia elétrica
entre a recorrente e a Brasil Bus Comércio encontra suporte na Solução de Consulta 312-Cosit
21/06/2017. Cita decisões administrativas no âmbito do CARF para fundamentar seu
entendimento.
Entendo que assiste razão a contribuinte apenas quanto as despesas com IPTU,
Taxa Condominiais e outras despesas contratualmente estabelecidas. Para reforçar esse
entendimento cito trecho do voto vencedor posto no Acórdão no 3301-003.874, da Ilustre
Conselheira Liziane Angelotti Meira, que bem fundamenta o correto entendimento da matéria:
Fl. 2116
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

A glosa dos valores pagos pelo locatário a título de “IPTU das lojas alugadas” foi
mantida na decisão recorrida nos seguintes termos:
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. DESPESA COM ALUGUEL. IPTU.
A legislação de regência permite o crédito sobre as despesas com aluguéis de
prédios pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. A despesa
com o IPTU do imóvel alugado não se confunde com aluguel, inexistindo a
possibilidade de interpretação extensiva que permita o desconto de crédito
correspondente.
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o locatário
não integra a relação jurídico-tributária relativa do IPTU e, consequentemente, tanto o
crédito fiscal não lhe pode ser exigido quanto ele prescinde do direito de solicitar
repetição de indébito ou de impugnar o lançamento fiscal. O entendimento é que o
fundamento jurídico do dever de o locatário pagar o valor relativo ao IPTU não é de
natureza tributária, mas civil, especificamente, a cláusula do contrato de aluguel que
contempla essa obrigação. Colacionam-se ementas de acórdãos do STJ:
TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO EM RECURSO
ESPECIAL. IPTU. ILEGITIMIDADE ATIVA DO LOCATÁRIO PARA
POSTULAR DECLARAÇÃO DE INEXISTÊNCIA DE RELAÇÃO JURÍDICA
TRIBUTÁRIA E REPETIÇÃO DE INDÉBITO. PRECEDENTES.
1. A jurisprudência deste Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que "o
locatário, por não ostentar a condição de contribuinte ou de responsável
tributário, não tem legitimidade ativa para postular a declaração de
inexistência de relação jurídica tributária, bem como a repetição de indébito
referente ao IPTU, à Taxa de Conservação e Limpeza Pública ou à Taxa de
Iluminação Pública" (AgRg no REsp 836.089/SP, Rel. Ministro LUIZ FUX,
PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 23/02/2011, DJe 26/04/2011).
2. Agravo regimental não provido. (AgRg no AREsp 789635/SP julgado em
03/11/2015, DJe 12/11/2015). (grifos nossos)

PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO REGIMENTAL. FUNDAMENTO NÃO
ATACADO. SÚMULA 182/STJ. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO.
SÚMULA 211/STJ. ALÍNEA "C". NÃO DEMONSTRAÇÃO DA DIVERGÊNCIA.
1. Não se conhece de Agravo Regimental que deixa de impugnar os fundamentos
da decisão atacada. Incidência da Súmula 182/STJ. In casu, a agravante não
atacou a aplicação da Súmula 284/STF no que se refere à tese de violação do
art. 535 do CPC.
2. É inadmissível Recurso Especial quanto à questão (art. 381 do CC/2002 e
arts. 586 e 618, I, do CPC), que, a despeito da oposição de Embargos
Declaratórios, não foi apreciada pelo Tribunal de origem. Incide a Súmula
211/STJ.
3. A agravante insiste que está configurado o instituto da confusão, pois alugou
seu imóvel a órgão integrante da Administração Pública Municipal, que se
obrigou, contratualmente, a pagar os tributos incidentes.
4. O órgão colegiado, contudo, não examinou esse tema, por concluir que a
relação contratual de locação não altera a sujeição passiva concernente ao
IPTU, que vincula o proprietário do imóvel (e não o locador).
5. Se o locatário não honrou o compromisso avençado, efetivamente, poderá
ser demandado civil e regressivamente na via adequada, situação que, de todo
modo, não influi na relação jurídico-processual tributária concernente à
Execução Fiscal para cobrança da exação municipal.
6. A divergência jurisprudencial deve ser comprovada, cabendo a quem recorre
demonstrar as circunstâncias que identificam ou assemelham os casos
Fl. 2117
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Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

confrontados, com indicação da similitude fático-jurídica entre eles.
Indispensável a transcrição de trechos do relatório e do voto dos acórdãos
recorrido e paradigma, realizando-se o cotejo analítico entre ambos, com o
intuito de bem caracterizar a interpretação legal divergente. O desrespeito a
esses requisitos legais e regimentais (art. 541, parágrafo único, do CPC e art.
255 do RI/STJ) impede o conhecimento do Recurso Especial, com base na alínea
"c" do inciso III do art. 105 da Constituição Federal.
7. Agravo Regimental parcialmente conhecido e, nessa parte, não provido. AgRg
no AREsp 259738/MA julgado em 12/03/2013, DJe 13/06/2013).
Destarte, considerando que a natureza jurídica dos institutos não se determina pela sua
denominação, mas pelo seu fulcro legal; considerando a jurisprudência consolidada do
STJ sobre essa matéria; considerando que o fundamento do pagamento pelo locatário do
valor relativo ao IPTU é a previsão expressa em cláusula contratual de locação;
considerando que valores pagos pelo locatário em decorrência de contrato de locação
têm natureza jurídica de despesa de aluguel; conclui-se que os valores recolhidos pelo
locatário a título de “IPTU das lojas alugadas” não têm natureza jurídica de tributo, mas
compõem, neste caso, as despesas de “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos,
pagos a pessoa jurídica”, “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica”, podendo, nessa rubrica, ser utilizado o respectivo crédito. Assim, nessa
questão, dá-se provimento ao recurso voluntário, cancelando-se a glosa dos créditos
relativos ao “IPTU das lojas alugadas.” (grifo original)
No presente caso, consta dos autos apenas dois contratos de locação estabelecido
entre a recorrente e a empresa Tutto Indústria de Veículos e Implementos Rodoviários Ltda. (fls.
1590/1603 ), os quais estabelecem na cláusula QUARTA do contrato firmado entre elas o dever
de reembolsa ao locatário o valor do aluguel e seus acessórios. Vejamos:

Portando, as despesas periféricas relacionadas aos contratos de aluguel, quais
sejam, IPTU, Taxas Condominiais e outras despesas contratualmente estabelecidas, integram o
custo de locação e devem ser consideradas para fins de apropriação de créditos da sistemática da
não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS.
Contudo, há de se ressaltar que somente foram apresentados dois contratos de
aluguel firmados com a empresa Tutto Indústria de Veículos e Implementos Rodoviários Ltda.,
não havendo documentação referente contrato firmado com outras empresas citadas pela
recorrente. Com isso, entendo que devem ser revertidas as glosas dos créditos relacionados
somente com os contratos firmados com a empresa Tutto Indústria de Veículos e Implementos
Rodoviários Ltda.
Relativo ao rateio de despesas de energia elétrica, a fundamentação legal prevista
a Lei no 10.833/03, autoriza o aproveitamento de créditos relacionados a este tipo de despesa.
Contudo, necessário se faz a demonstração documental da realização do referido rateio bem
como da forma e dos critérios para imputação do pagamento de cada cota-parte. Relevante
destacar a importância da pessoa jurídica que figure na fatura de fornecimento de energia elétrica
não apure crédito sobre a totalidade da fatura de modo que não haja aproveitamento de crédito
em duplicidade.
Fl. 2118
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Neste norte, apesar dos argumentos da recorrente no sentido de aproveitamento de
créditos deste tipo de despesa, a mesma não juntou aos autos quaisquer documentos que
demonstrassem os critérios utilizados para os pagamentos efetuados à empresa Brasil Bus
Comércio de Carroceria e Peças Ltda nos quais alega serem concernentes ao rateio de consumo
de energia elétrica.
Assim, dá-se provimento parcial nesse ponto, para reverter as glosas relacionadas
a despesas de IPTU e Taxas Condominiais dos contratos firmados com a empresa Tutto Indústria
de Veículos e Implementos Rodoviários Ltda.
IV – Da reclassificação de créditos: “devolução de vendas – tributação no
mercado interno”:
Por fim, em relação a esse item, a decisão recorrida traça os seguintes
apontamentos:
O contribuinte durante o preenchimento do DACON - fichas 6A/16A linha 12 -rateou
os valores relativos a devolução de vendas como se houvesse vínculo com a receita
"não-tributada" e receita de "exportação". Apesar do DACON permita o lançamento de
valores de créditos de devoluções de venda vinculados à receita "não tributada" e
vinculados à receita de "exportação", este preenchimento não encontra respaldo legal. A
devolução de venda de produto cuja saída não houve tributação em seu eventual retorno
não irá gerar direito crédito, portanto, pode-se dizer que o crédito oriundo da rubrica
devolução de vendas está apenas atrelado as receitas "tributadas no mercado interno".
Logo o critério de rateio proporcional disposto no inciso II, §8°, art. 3° da lei 10.833/03,
deve ser considerado quando os custos, despesas e encargos são comuns as receitas
"tributadas", "não-tributadas" e de "exportação" concomitantemente, fato este, não
presente a rubrica "Devolução de Vendas" plenamente identificadas pelos CFOPs 1201,
2201, vinculadas apenas as receitas "tributadas no mercado interno".
Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003
"Art. 3 ° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§7° Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS , em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
§8° Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no §7° e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
- apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
- rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês."
É importante observar que apesar destes créditos não comportarem em sua proporção
base para crédito vinculados as receitas "não-tributadas" e de "exportação", os mesmos,
podem ser integralmente aproveitados como base de crédito vinculados às receitas
"tributadas de mercado interno".
Desta forma, reclassificou-se todo o crédito preenchido no DACON, fichas 06A (PIS) e
16A (COFINS), linha 12, nas colunas "não-tributada no mercado interno" e
"Exportação" para a coluna "Tributada". Salienta-se que tal procedimento não é
nenhuma glosa de crédito, apenas uma reclassificação. (grifo original)
Fl. 2119
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Já a recorrente apresenta os seguintes argumentos com vistas a compor estes
créditos para fins de compensação de débitos:
Todavia, apesar de reconhecer a existência dos créditos, afirma que as informações
prestadas pelo contribuinte na declaração acessória – DACON, mais especificamente na
Ficha 06A (PIS) e na Ficha 16A (COFINS), foram realizadas de forma incorreta, uma
vez que a Recorrente teria declarado parte dos créditos provenientes de “Receitas
Tributadas no Mercado Interno” nas colunas destinadas às “Receitas não Tributadas no
Mercado Interno” e “Receitas de Exportação”.
Assim, diante do reconhecimento da natureza das receitas que originaram os créditos de
devolução (qual seja, aquelas tributadas no mercado interno) e da identificação de que o
erro seria decorrente da aplicação do método de rateio, a Autoridade Julgadora entendeu
por bem promover a reclassificação dos créditos declarados equivocadamente.
Para tanto, a Autoridade Julgadora apresentou planilha no Relatório de Verificação
Fiscal do Auto de Infração, para realizar a reclassificação dos créditos apurados pela
Recorrente, veja:

Fl. 2120
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Assim, conforme exposto na tabela apresentada acima, reclassificou-se todo o crédito
preenchido no DACON, fichas 06A (PIS) e 16A (COFINS), linha 12, nas colunas “não-
tributada no mercado interno” e “Exportação” para a coluna “Tributada”, ou seja, foram
adicionados ao crédito homologado, proveniente das “Receitas Tributadas no Mercado
Interno”.
Importa esclarecer que o cálculo apresentado já considerou o impacto fiscal da
contribuição para o PIS e da COFINS na constituição do crédito, de modo que, a partir
dos valores das devoluções de vendas (por tipo de receita), aplicou a alíquota de 1,65%
e 7,6%, para a determinação do montante a ser reclassificado.
No entanto, apesar da utilização da metodologia adequada pela D. Autoridade
Julgadora, na recomposição dos valores passíveis de reclassificação, não considerou
para o cálculo os montantes registrados na coluna de “Receitas Tributadas no Mercado
Interno”.
Isso posto, a Recorrente apurou divergências entre o montante do crédito reclassificado
pelos instrumentos decisórios e o valor do crédito adequado à reclassificação, conforme
as bases de cálculo informadas em DACON, vejamos:

Da composição de valores apresentada, resta consignada a diferença na apuração dos
valores indicados acima.
Fl. 2121
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Ante o exposto, requer-se a reforma do acórdão ora combatido, considerando que a
glosa dos créditos referente às devoluções, impactará na recomposição do saldo credor
objeto do presente Auto de Infração.
Sem razão a recorrente nesse ponto.
Primeiramente, oportuno ressaltar a informação de que “tal procedimento não é
nenhuma glosa de crédito, apenas uma reclassificação”. Nesse ponto, verifica-se que a soma dos
valores mensais reclassificados e constantes das linhas 8 (Não tributada) e 12 (Exportação)
foram adicionados à linha 4 (Mercado Interno). Cito como exemplo os valores relativos aos mês
de abril/2009: Total reclassificação R$ 29.737,06 = R$ 23.937,14 (receitas tributada no mercado
interno + R$ 1.774,71 (receitas não tributada) + R$ 4.025,21 (receitas de exportação).
Com relação as Receitas Tributadas no Mercado Interno, consta do Relatório de
Verificação Fiscal (fl.39/42), reproduzido pela decisão recorrida (fls.1826/1827), a forma como
efetuou-se o aproveitamento de créditos após as glosas e a reclassificação:
DO APROVEITAMENTO DE OFÍCIO DOS SALDOS CREDORES
Cofins
Da análise dos DACONs apresentados pelo contribuinte, constata-se que o mesmo
utiliza na integralidade os créditos de importação vinculados à receita tributada no
mercado interno para abater a contribuição apurada no período, descontada das
retenções sofridas. Além deste crédito, o contribuinte também utiliza o crédito de
aquisição no mercado interno vinculado à receita tributada para descontar o restante da
contribuição apurada.
Ainda, durante os meses de julho, agosto, setembro, novembro e dezembro o
contribuinte utiliza os créditos de importação vinculados à receita não tributada no
mercado interno e parcela dos créditos de aquisição no mercado interno vinculados à
receita não tributada no mercado interno, conforme tabela de resumo de saldos de
créditos apurados nos DACONs do contribuinte e tabela de créditos descontados (a
partir de setembro/2009).
Cabe ainda ressaltar, que, conforme tabela abaixo, a partir do mês de setembro, o
contribuinte passa a utilizar também saldos credores apurados ao longo do ano
calendário de 2008, os quais foram objetos de glosa fiscal no processo administrativo
11020.723906/2013-15.
Ao incluir os valores das glosas mencionadas anteriormente, utilizando os percentuais
de rateio aplicados pelo contribuinte em seu DACON (vide tabela abaixo), bem como
após realizar a reclassificação dos créditos das devoluções de vendas, foi encontrado um
novo saldo credor ajustado, por tipo de crédito e mês, o qual foi utilizado como base
para abater as contribuições lançadas por esta fiscalização.

Cabe ressaltar que, devido às glosas efetuadas por esta fiscalização no ano calendário de
2008 (processo 11020.723906/2013-15), os valores máximos a serem aproveitados
foram limitados aos valores relacionados na tabela abaixo. Dessa forma, durante o ano
calendário de 2009 fez-se necessário o aproveitamento de ofício de parte dos saldos
credores apurados pelo contribuinte no próprio ano. Esta fiscalização utilizou o mesmo
critério adotado pelo contribuinte em seu DACON, qual seja, aproveitar o crédito de
importação e de aquisição no mercado interno, vinculados à receita não tributada no
mercado interno, do período mais antigo, para o mais recente.
Fl. 2122
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-013.751 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11020.721228/2014-29

Após este procedimento de aproveitamento de ofício os novos saldos credores ficam
dispostos conforme o ANEXO II deste relatório. Para facilitar a compreensão do
aproveitamento de ofício, o ANEXO III, lista, mês a mês, o desconto dos créditos
efetuado pelo contribuinte e também o desta fiscalização.
Assim, equivoca-se a recorrente quando afirmar que tais receitas não foram
consideradas na recomposição desta reclassificação.
Portanto, nega-se provimento ao recurso nesse ponto.
V – Do dispositivo:
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, para rejeitar o pedido de
diligência e no mérito dar parcial provimento para reverter as seguintes glosas: (i) fretes para
transporte de chassis; (ii) fretes no transporte de resíduos; e, (iii) despesas de IPTU e Taxas
Condominiais dos contratos firmados com a empresa Tutto Indústria de Veículos e Implementos
Rodoviários Ltda.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green

Fl. 2123
DF CARF MF
Original