Tribunal: CARF
Processo: 19515.720674/2013-85
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: WILSON KAZUMI NAKAYAMA
Data de julgamento: 2023-08-15
Data de publicação: 2023-09-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Encerrado o prazo para entrega da declaração de pessoa física, a responsabilidade pelo pagamento de imposto de renda não retido na fonte passa a ser do beneficiário dos rendimentos, mas cabe a aplicação da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, à fonte pagadora, prevista no art. 9o, da Lei no10.426/02, com a redação dada pela Lei no 11.488/07.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO. MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A não retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre aportes realizados em plano de previdência complementar aberto que forem caracterizados como remuneração por serviço prestado, enseja a aplicação da multa prevista no inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426, de 24 de abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007.
JUROS ISOLADOS SOBRE MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A multa isolada é um crédito tributário com exigibilidade suspensa, em razão de recurso administrativo. Os juros incidem sobre sobre o crédito tributário constituído, de acordo com a Súmula CARF n° 105.
MULTA QUALIFICADA. FRAUDE. NÃO COMPROVAÇÃO DO DOLO. AFASTAMENTO DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO.
Apesar de concordar que os aportes realizados pela Recorrente no plano previdenciário não se tratavam de contribuições, mas sim de remuneração, o conjunto probatório nos autos é insuficiente para caracterizar a ocorrência de dolo, necessário para qualificação da multa de ofício.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.720674/2013-85
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.870 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
15 de agosto de 2023
Recorrente
BRADESPAR S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA.
OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Encerrado o prazo para entrega da declaração de pessoa física, a
responsabilidade pelo pagamento de imposto de renda não retido na fonte passa
a ser do beneficiário dos rendimentos, mas cabe a aplicação da multa pela falta
de retenção ou de recolhimento, à fonte pagadora, prevista no art. 9o, da Lei
no10.426/02, com a redação dada pela Lei no 11.488/07.
IRRF. FALTA DE RETENÇÃO. MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A não retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre aportes realizados em
plano de previdência complementar aberto que forem caracterizados como
remuneração por serviço prestado, enseja a aplicação da multa prevista no
inciso I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426,
de 24 de abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007.
JUROS ISOLADOS SOBRE MULTA ISOLADA. CABIMENTO.
A multa isolada é um crédito tributário com exigibilidade suspensa, em razão
de recurso administrativo. Os juros incidem sobre sobre o crédito tributário
constituído, de acordo com a Súmula CARF n° 105.
MULTA QUALIFICADA. FRAUDE. NÃO COMPROVAÇÃO DO DOLO.
AFASTAMENTO DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA DE OFÍCIO.
Apesar de concordar que os aportes realizados pela Recorrente no plano
previdenciário não se tratavam de contribuições, mas sim de remuneração, o
conjunto probatório nos autos é insuficiente para caracterizar a ocorrência de
dolo, necessário para qualificação da multa de ofício.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, apenas para reduzir a multa de ofício para o patamar de 75%
(setenta e cinco por cento), nos termos do relatório e voto do relator, vencido o Conselheiro
Paulo Henrique Silva Figueiredo que votou por negar provimento ao recurso voluntário.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.720674/2013-85
Fl. 463
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Wilson Kazumi Nakayama - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Mirian da Costa Faccin (suplente convocada), Marcelo Oliveira, Savio Salomão de Almeida
Nobrega, Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Declarou-se impedida de participar a Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, sendo
substituída pela Conselheira suplente convocada Miriam da Costa Faccin.

Relatório
Trata-se de recurso voluntário apresentado pela contribuinte BRADESPAR S.A.
contra o Acórdão 07-35.315, de 31 de julho de 2014 da 3a Turma da DRJ/FNS, que julgou
improcedente a impugnação apresentada contra Auto de Infração contra ela lavrado com
exigência de multa isolada (R$ 382.560,92) e juros de mora isolados (R$ 14.155,04), totalizando R$
396.715,96, relativos a fatos geradores ocorridos no ano-calendário de 2009.
O lançamento foi decorrente do entendimento da Autoridade Fiscal autuante que os
aportes realizados pela contribuinte no plano de previência por ela patrocinado, em favor de um dos seus
diretores, configuravam pagamento de remuneração, sobre os quais não teria havido a retenção do IRRF.
Concomitamente, foi lavrado Auto de Infração com exigência das contribuições sociais
previdenciárias sobre os aportes realizados pela contribuinte no plano de previência por ela patrocinado
em favor de um dos seus diretores, consubstanciado no processo n° 19515.720670/2013-05.
Segundo a Autoridade Fiscal, o plano de previdência patrocinado pela contribuinte do
tipo PGBL, denominado Plano II, é extensivo a todos os empregados, com cláusulas bem precisas e
características próprias de planos destinados a custear situações de inatividade por aposentadoria,
invalidez ou falecimento.
Contudo, havia um termo aditivo (6° Termo Aditivo), que estabelecia que apenas os
empregados com função de dirigente poderiam aderir a um plano diferenciado que, no entender da
autoridade fiscal, descaracterizaria a natureza previdenciária do contrato, considerando-o como
pagamento de remuneração direcionado a apenas um dos seus diretores, o sr. Renato da Cruz Gomes.
Por considerar que os valores aportados no referido plano de previdência constituíam-se
na verdade de remuneração, a Autoridade Fiscal entendeu que houve omissão, por parte da contribuinte,
na retenção e recolhimento do IR na fonte nos aportes realizados em nome do diretor.
Não houve exigência do IRRF da contribuinte, por já ter sido ultrapassado o prazo de
entrega da Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física (DIRPF) pelo
beneficiário do pagamento sem a respectiva retenção na fonte, mas tão somente da multa e dos
juros lançados isoladamente,
Fl. 464
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

A Autoridade Fiscal qualificou a multa de ofício por entender que a contribuinte utilizou-
se indevidamente do plano de previdência privada para pagamento de remuneração ao seu diretor, e com
isso evitou a incidência das contribuições previdenciárias e a exclusão do dever de retenção do imposto
de renda na fonte, considerando o fato como fraude previsto no art. 72 da Lei n° 4.502/1984.
Inconformada com o lançamento, a contribuinte apresentou impugnação, alegando a
legalidade e regularidade das contribuições realizadas no âmbito de seu plano previdenciário, em especial
no tocante às clausulas inseridas pelo 6° Termo Aditivo.
Defendeu a contribuinte que os aportes realizados no plano de previdência tem natureza
não-remuneratória, estariam previstos na Constituição Federal e, portanto, a não incidência tributária
decorreria de imunidade constitucional.
Alegou a contribinte que o plano de previdência em discussão está rigorosamente de
acordo com a legislação previdenciária, e que a base legal apontada pela Autoridade Fiscal como
fundamento para a autuação, o artigo 28, § 9°, alínea “p”, da Lei 8.212/1991, teria sido tacitamente
revogada pela vigência posterior do artigo 26, §3° da Lei Complementar n° 109/01.
Irresignou-se a contribuinte contra a qualificação da multa, por não se configurar, no
presente caso, hipótese de fraude, mas tão somente de divergência na qualificação jurídica dos fatos.
A impugnação foi julgada improcedente pela 3a Turma da DRJ/FNS, em acórdão
assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF Período de
apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA.
CARACTERIZAÇÃO DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Após o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado,
a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados
empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência complementar em
regime aberto, poderá eleger como beneficiários grupos de empregados e
dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que não seja
caracterizado como instrumento de incentivo ao trabalho nem seja concedido a
título de gratificação ou prêmio.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência do imposto de renda retido
na fonte os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar, se não comprovado o caráter previdenciário destas contribuições
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Irresignada com o r. acórdão, a ora Recorrente apresentou recurso voluntário (e-fls. 395-
440) onde alega o seguinte:
- o Auto de Infração aqui analisado é decorrente do lançamento de ofício da
contribuição previdenciária formalizado no Processo Administrativo n° 19515.720670/2013-05,
com origem no mesmo Mandado de Procedimento Fiscal n° 08.1.90.00-2012-00653-9,
Fl. 465
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

relacionado ao mesmo conteúdo fático, de modo que deve ser dado a mesma decisão tomada
pela 3a Turma Especial da 3a Câmara da 2a Seção do CARF;
- a inaplicabilidade da condição prevista na parte final da alínea “p” do § 9o do
artigo 28 da Lei n° 8.212/91 aos planos mantidos junto à entidade de previdência complementar
privada aberta, em face do disposto na Lei Complementar n° 109/01, eis que no § 3° do artigo 26
prevê expressamente, quanto aos planos de previdência privada aberta, a possibilidade de que
sejam instituídos em benefício de "uma ou mais categorias específicas de empregados de um
mesmo empregador", sendo a determinação do artigo 16 de que os planos devem ser
"obrigatoriamente, oferecidos a todos os empregados dos patrocinadores ou associados dos
instituidores", restrita aos planos de benefícios de entidades fechadas;
- o plano de previdência complementar questionado foi devidamente aprovado
pela SUSEP, suas regras estão definidas no Regulamento e Contrato — Contribuições Básicas
(doc. 03 da impugnação), com previsão de contribuições e benefícios básicos aplicáveis a todos
os funcionários e dirigentes (inclusive os diretores e superintendentes executivos) e contribuições
e benefícios suplementares diferenciados para Diretores Estatutários e Superintendentes
Executivos (6° Termo Aditivo) e estão rigorosamente de acordo com a legislação previdenciária;
- que não pode ser invocado para desqualificar os aportes realizados pela
Recorrente como contribuições ao plano de previdência dos diretores o fato dos valores serem
substanciais em relação aos salários dos dirigentes porque a legislação não estabelece limites de
valor para as contribuições patronais e confirma seu caráter de previdência complementar. Isto
porque os planos de previdência privada visam proporcionar a todos os funcionários a
possibilidade de obter na inatividade vencimentos em valor próximo aos da época em que
estavam na ativa, o que faz com que, para que seja atingida tal finalidade, quanto maior for a
remuneração (portanto mais longe - para cima - do "teto" da previdência oficial), mais próximos
a tal remuneração devem ser os aportes relativos à previdência complementar;
- em relação aos resgates, aduz que o beneficiário cumpriu todas as condições
exigidas, eis que, por tratar-se de plano de previdência complementar na modalidade aberta, o
caput do artigo 27 da Lei Complementar 109/01 não deixa dúvida de que ao participante é
possibilitado o resgate total das contribuições vertidas ao plano. Afirma que o regaste observou ,
os requisitos das circulares SUSEP n° 101/99, SUSEP n° 183/02, Circular SUSEP n° 338/07 e
Resolução CNSP n° 139/05, atendendo os prazos de no mínimo 60 (sessenta) dias previstos no
Regulamento e no Contrato Previdenciário firmado em 20/05/2000, bem como do prazo de
carência de um ano civil completo, contado a partir do primeiro dia útil do mês de janeiro do ano
subsequente ao da contribuição, em consonância com a legislação referida, fato não contestado
pela Autoridade Fiscal autuante;
- não há nenhuma conduta da Recorrente que justifique a imposição da multa
qualificada de 150%, eis que não omitiu nem procurou omitir qualquer elemento pertinente aos
pagamentos ora questionados, tendo fornecido todas as respostas, informações e documentos
solicitados pela fiscalização nos vários Termos de Intimação emitidos ao longo do procedimento
administrativo;
- não cabe a aplicação da multa isolada, considerando que o Parecer Normativo
COSIT 01/2002 determina que "Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do
imposto a ser apurado pelo contribuinte a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção e
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DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

recolhimento do imposto extingue-se no caso de pessoa física, no prazo fixado para a entrega da
declaração de ajuste anual", portanto, depois do prazo de entrega da declaração de ajuste anual
da pessoa física, o imposto só pode ser exigido desta e não mais da fonte pagadora;
- não é cabível a exigência dos juros isolados da Recorrente, pois sua incidência,
de acordo com o artigo 61 da Lei n° 9.430/96, limita-se à hipótese de recolhimento em atraso do
tributo por iniciativa do próprio sujeito passivo, o que não ocorre nos casos de não recolhimento
do IRRF pela fonte pagadora, em que esta, depois de encerrado o período de apuração, não é
mais sequer sujeito passivo da obrigação tributária, não lhe podendo mais ser exigido o imposto
devido pelo beneficiário do pagamento;
Requereu ao final o provimento do recurso.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Wilson Kazumi Nakayama, Relator.
Há que se esclarecer, de início, que a competência para julgamento do presente
processo por esta 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da Primeira Seção de Julgamento do CARF é
fundamentada na Portaria CARF no 146, de 12 de dezembro de 2018 c/c a Portaria CARF n°
22.564, de 20 de outubro de 2020:
Portaria CARF no 146,
Art. 1o Estender temporariamente à 1a (primeira) Seção de Julgamento a
especialização estabelecida no artigo 3o, inciso II, do Anexo II, do RICARF, e
respectivas penalidades pelo descumprimento de obrigação acessória, quando o
requerente do direito creditório ou o sujeito passivo do lançamento for pessoa
jurídica, inclusive quando o litígio envolver esse tributo e outras matérias que se
incluam na competência das demais Seções.
§ 1o A competência atribuída à 1a (primeira) Seção de Julgamento e à 1a
(primeira) Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais para processar e
julgar os recursos de sua alçada, que versem sobre a aplicação da legislação do
Imposto sobre a Renda Retido na Fonte (IRRF) especificada no caput, aplica-se,
exclusivamente, aos processos ainda não sorteados na instância.
§ 2o No caso de retorno de diligência e embargos, o processo permanecerá na
Seção de origem para julgamento.
§ 3o O exame de admissibilidade dos recursos especiais pendentes ao tempo da
publicação desta Portaria, relativamente aos processos que versem sobre a
matéria de que trata o caput, será realizado pelo Presidente da 1a Seção ou seu
substituto.
Portaria CARF no 22.564:
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DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

A PRESIDENTE DO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS
FISCAIS, no uso da atribuição que lhe confere o art. 5o, do Anexo II, do
Regimento Interno do CA R F, aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho
de 2015, resolve:
Art. 1o Estender, temporariamente, à 2a (segunda) Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais - CSRF, a competência para processar e julgar os recursos que
versem sobre as matérias da 1a (primeira) Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais – CSRF constantes no Anexo Único desta Portaria.
Parágrafo único. O disposto no caput aplica-se, exclusivamente, aos processos
ainda não distribuídos às Turmas da CSRF.
Art. 2o A Portaria CARF no 146, de 12 de dezembro de 2018, aplica-se
exclusivamente aos processos já sorteados e aos que aguardam sorteio para as
Turmas Ordinárias e Extraordinárias. (grifei)
Art. 3o Esta Portaria entra em vigor no dia 3 de novembro de 2020.
Passo à apreciação do Recurso Voluntário, por ser tempestivo e atender aos
demais requisitos para admissibilidade.
1.Delimitação da controvérsia
As matérias encaminhadas para apreciação deste Colegiado restringem-se aos
seguintes:
1 – Qual a natureza dos aportes realizados pela Recorrente no plano de
previdência complementar do diretor estatutário Renato da Cruz Gomes? Tratam-se de
contribuições ao plano de previdência, portanto isentos de tributação, ou trata-se de remuneração
e por isso sujeitos à incidência da contribuição previdenciária patronal e do IRRF?
2 – Cabe a exigência da multa isolada e dos juros isolados pela falta de retenção
do IR na fonte sobre os aportes realizados no plano de previdência do diretor estatutário, que a
Autoridade Fiscal considerou como remuneração?
3 – A conduta da Recorrente pode ser caracterizado como fraude apta a atrair o
disposto no art. 44, I, § 1o da Lei n° 9.430/96 e qualificação da multa de ofício?
Vejamos então cada uma das questões.
2.Da natureza dos aportes realizados no plano de previdência complementar do diretor
estatutário
O Auto de Infração analisado no presente processo teve início com a expedição do
Mandado de Procedimento Fiscal – MPF n° 8.1.90.00-2012-00653, que investigou os aportes
realizados pela Recorrente no plano de previdência complementar do diretor estatutário Renato
da Cruz Gomes no ano-calendário 2009, que totalizou R$ 927.420,52.
A Autoridade Fiscal considerou que os aportes realizados pela Recorrente no
plano de previdência complementar do diretor estatutário Renato da Cruz Gomes eram na
Fl. 468
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

verdade remuneração disfarçada, e portanto estavam sujeitos à incidência da contribuição social
previdenciária e do IRRF.
Em decorrência do entendimento da Autoridade Fiscal foram lavrados, sob os
mesmos fundamentos, o Auto de Infração de contribuição previdenciária (formalizada no
Processo Administrativo n° 19515.720670/2013-05) e a multa e juros isolados em razão da falta
de retenção do IRRF, formalizada no presente processo.
A própria Recorrente reconheceu tal situação ao pleitear que fosse conferida ao
presente processo a decisão tomada pela 3a Turma Especial da 3a Câmara da 2a Seção do CARF
que julgou procedente o recurso voluntário apresentado no processo n° 19515.720670/2013-05
(destaques no original):
I - AO PRESENTE LANÇAMENTO DECORRENTE (MULTA E JUROS
ISOLADOS) DEVE SER ATRIBUÍDA A MESMA SOLUÇÃO DADA
PELA C. 3a TURMA ESPECIAL DA 3a CÂMARA DA 2a SEÇÃO DO
CARF AO PROCESSO N° 19515.720670/2013-05 (CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA)
Como bem reportado pelo I. Relator da r. decisão recorrida, "verbis":
"O lançamento tratado nesse processo é DECORRENTE DO
LANÇAMENTO
DE
OFÍCIO
DA
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA RELACIONADO AO MESMO CONTEÚDO
FÁTICO e que segue seu curso no Processo Administrativo n°
19515.720670/2013-05. No presente processo se discute a exigibilidade
do Imposto de Renda na Fonte associado aos valores depositados pela
contribuinte a título de contribuição para previdência complementar
e considerados pela autoridade fiscal como remuneração por
prestação de serviços." (destaques nossos)
Com efeito, ambos os processos tiveram origem no mesmo Mandado de
Procedimento Fiscal n° 08.1.90.00-2012-00653-9, procedimento no qual valores
de previdência privada complementar aportados pela Recorrente ao plano do
Diretor estatutário Renato da Cruz Gomes em 2009, totalizando R$ 927.420,52,
foram considerados remuneração, daí resultando a exigência de contribuição
previdenciária formalizada no Processo Administrativo n° 19515.720670/2013-
05 e, como decorrência, a exigência de multa e juros isolados em razão da falta
de retenção do IRRF formalizada no presente processo.
Assim, aplicam-se ao caso concreto as conclusões de Marcos Vinicius Neder e
Maria Teresa Martínez López, "verbis":
"Inexiste, no processo administrativo fiscal, o conceito do que seja
"decorrente" ou "processo decorrente". Na prática processual, utiliza-se
este conceito para designar o processo que deriva de outro processo
chamado principal, ou seja, quando o seu resultado é "reflexo" do
processo principal, nascido em primeiro lugar. Embora os processos
possuam existência própria, o entendimento manifestado em relação ao
principal estende-se aos decorrentes.
Diz-se processo principal ou matriz, em relação aos outros processos que
desse dependem, aquele que contém a matéria que deverá ser apreciada
Fl. 469
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

em primeiro lugar. Assim, por exemplo, se a fiscalização constata a
ocorrência de omissão de receita e procede ao lançamento do imposto de
renda relativo a esses valores, consequentemente, efetuará, também,
lançamentos para a exigência das contribuições sociais em processos
tidos por decorrentes.
Logo, respeitando-se a fundamentação legal de cada contribuição, tem-
se que o resultado do processo principal terá reflexo nos decorrentes.
Assim, se o julgador decidir que, de fato, ocorreu a omissão de receita
nele, igualmente terá ocorrido para os processos relativos às
contribuições. A decorrência se justifica para evitar que decisões
contraditórias sejam proferidas" (NEDER, Marcos Vinicius e
MARTINEZ LOPEZ, Maria Teresa. Processo Administrativo Fiscal
Federal Comentado. 3 ed. São Paulo; Dialética, 2010, p. 191 —
destaques nossos)
No mesmo sentido, a jurisprudência administrativa confirma a aplicação da
decisão proferida no processo principal ao processo decorrente relativo a
outros tributos, inclusive quando proferidos por órgãos julgadores diversos
ou mesmo seções diversas (o que nem é o caso), como demonstram a título
meramente exemplificativo as decisões assim ementadas:
"IPI PROCESSO DECORRENTE. Tendo a Quinta Câmara do Primeiro
Conselho de Contribuintes, ao julgar o processo principal, referente a
Imposto de Renda, negado provimento ao recurso voluntário, o processo
decorrente, referente ao IPI, que tem como razão do lançamento o mesmo
fato, qual seja, a omissão de receita caracterizada por depósitos bancários
não contabilizados, segue a mesma sorte, de vez que um é decorrente do
outro. Recurso negado. (Acórdão n° 202-16.742 -- destaques nossos)
LANÇAMENTO
DE
OFÍCIO
DECORRENTE.
OMISSÃO
DE
RECEITAS. LANÇAMENTO FISCAL REFLEXO DO IRPJ. Sendo o
lançamento do IPI decorrente de omissão de receita apurada em
fiscalização do IRPJ, resta claro o nexo de causa e efeito existente entre
os lançamentos, devendo-se dar a ambos a mesma solução. (Acórdão
n°202-19.421 —destaques nossos)
IPI OMISSÃO DE RECEITA. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. Tratando-se
de tributação reflexa decorrente de omissão de receita apurada em
lançamento de IRPJ e havendo concordância com a decisão prolatada no
Primeiro Conselho de Contribuintes, deverá ser adotada neste processo a
mesma decisão daquele do qual decorre. Recurso voluntário negado.
(Acórdão n° 201-81.351— destaques nossos)
No caso concreto, o recurso voluntário interposto no Processo
Administrativo n° 19515.720670/2013-05 referido pelo i. Relator da r.
decisão recorrida, do qual o presente processo decorre e no qual a Fazenda
exigiu a contribuição sobre folha de salários, foi provido pela C. 3' Turma
Especial da 3' Câmara da 2 Seção em decisão ainda não publicada na qual
todos os supostos indícios de que o aporte efetuado pela Recorrente teria
natureza salarial foram analisados pelo colegiado, que concluiu por cinco votos
a um que com base em tais indícios a administração tributária jamais
poderia ter qualificado como remuneração o referido aporte (doc. 01).
Fl. 470
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

Razão pela qual independentemente de qualquer outra razão por si só a
decisão proferida pela C. 3' Turma Especial da 3' Câmara da 2' Seção no
julgamento do Processo Administrativo n° 19515.720670/2013-05 impõe o
provimento do presente recurso.
Deveras, por terem como fundamento os mesmos elementos fáticos e jurídicos, a
decisão nos dois processos deve ser a mesma, como defende a Recorrente.
Ocorre, contudo, que a decisão administrativa final no processo n°
19515.720670/2013-05 não ocorreu com o julgamento do recurso voluntário pela 3a Turma
Especial da 3a Câmara da 2a Seção do CARF, decisão que lhe foi favorável. A PGFN apresentou
recurso especial de divergência, que foi admitido e julgado pela 2a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais em 18 de junho de 2019, que reconheceu que os aportes realizados pela
Recorrente no plano de previdência complementar do diretor estatutário Renato da Cruz Gomes
caracterizavam-se como remuneração, ficando sujeitos à incidência da contribuição social
previdenciária.
O Acórdão 9202-007.974 da 2a Turma da CSRF enfrentou os argumentos da
trazidos pela Recorrente no presente recurso voluntário e considerou que os aportes realizados
pela Recorrente configuravam remuneração. Por concordar com suas razões de decidir,
transcrevo os trechos do voto pertinentes à questão tratada no presente processo.:
O apelo visa rediscutir as seguintes matérias:
- tributação de valores correspondentes a previdência complementar em
regime aberto, não disponível a todos os empregados; e
- natureza de gratificação, em face da ausência de regra geral para aporte
de contribuições do empregador e possibilidade do beneficiário do plano
efetuar resgate desvinculado de qualquer finalidade previdenciária.
Quanto ao fato de o plano de previdência não ser extensivo a todos os
empregados e dirigentes da empresa, a matéria não é nova neste Colegiado,
tendo sido exaustivamente discutida nas sessões de 07/05/2014 e 22/02/2017,
prolatando-se, respectivamente, os Acórdãos nos 9202003.193 e 9202005.241,
da lavra dos Ilustres Conselheiros Gustavo Lian Haddad (o primeiro) e Luiz
Eduardo de Oliveira Santos (o segundo).
Em ambas as oportunidades, acompanhei os Ilustres Relatores e, por concordar
com eles, adoto os fundamentos do Acórdão no 9202005.241, de 22/02/2017
(que inclusive se reporta ao Acórdão no 9202003.193), que ora trago à colação
como minhas razões de decidir, efetuando as necessárias adaptações ao presente
caso:
"A discussão cinge-se à possibilidade de o contribuinte excluir, do
salário-de-contribuição, os valores pagos a título de previdência
complementar a seus funcionários, por ser este um plano de benefício de
entidade aberta; essa é a linha de argumentação do paradigma.
Esta matéria já foi debatida por esta 2a Turma da CSRF, no acórdão
9202003.19, que justamente é indicado como um dos acórdãos
paradigma pela ora recorrente. Naquela oportunidade acompanhei o
entendimento do então relator, Dr. Gustavo Lian Haddad, que, no voto
Fl. 471
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

condutor argumentou que o advento da Lei Complementar n° 109, de
2001, dando tratamento novo e completo ao caso de planos de
previdência privada abertos, teria derrogado o art. 28 da Lei n° 8.212,
de 1991, no tocante à condição de oferecimento do plano a todos os
empregados e diretores para fins de exclusão de seu valor da base de
cálculo das contribuições previdenciárias.
A seguir, para fins de ilustração, reproduzo as razões de decidir do
referido acórdão 9202003.193, que na época acompanhei e que agora
utilizo para fundamentar meu voto.
No mérito, a discussão nos presentes autos se refere à obrigatoriedade de
se disponibilizar programa de previdência privada complementar (em
regime aberto) à totalidade dos empregados e dirigentes para que tais
valores não integrem o salário de contribuição e, consequentemente, não
estejam sujeitos à incidência de contribuições previdenciárias.
A fiscalização aplicou à espécie o art. 28, §9°, p, da Lei 8.212/91,
segundo o qual contribuições da empresa para planos de previdência
privada de seus empregados e dirigentes somente não estão sujeitas a
contribuições previdenciárias se estiverem disponíveis à totalidade de
seus empregados e dirigentes. In verbis:
'Art.28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente: (...)
p) o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica
relativo a programa de previdência complementar, aberto ou fechado,
desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes,
observados, no que couber, os arts. 9o e 468 da CLT;” (Destaquei)
Referido dispositivo foi incluído na Lei 8.212/91 no âmbito das
alterações promovidas pela Lei 9.528, de dezembro de 1997. Nada
obstante o dispositivo acima transcrito não tenha sido expressamente
revogado, a regulação da matéria foi substancialmente alterada pela
Emenda Constitucional 20/1998 e pela Lei Complementar 109/2001.
Com o advento da Emenda Constitucional 20/1998, que alterou o art. 202
da Constituição Federal, a previsão de que as contribuições pagas pelo
empregador a título de previdência privada para seus empregados não
integram a remuneração do empregado ganhou status constitucional, in
verbis:
“Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de
previdência social, será facultativo, baseado na constituição de reservas
que garantam o benefício contratado, e regulado por lei complementar.
(...)
§ 2° As contribuições do empregador, os benefícios e as condições
contratuais previstas nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios
Fl. 472
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

das entidades de previdência privada não integram o contrato de
trabalho dos participantes, assim como, à exceção dos benefícios
concedidos, não integram a remuneração dos participantes, nos termos
da lei.”(Destaquei)
A Lei Complementar 109/2001 foi aprovada para regulamentar o referido
dispositivo constitucional e previu, no mesmo sentido da Constituição
Federal, que as contribuições do empregador feitas a entidades de
previdência privada não estão sujeitas a tributação e contribuições de
qualquer natureza:
“Art. 68. As contribuições do empregador, os benefícios e as condições
contratuais previstos nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios
das entidades de previdência complementar não integram o contrato de
trabalho dos participantes, assim como, à exceção dos benefícios
concedidos, não integram a remuneração dos participantes. (...)
Art. 69. As contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de
natureza previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de
imposto sobre a renda, nos limites e nas condições fixadas em lei.
§ 1o Sobre as contribuições de que trata o caput não incidem
tributação e contribuições de qualquer natureza. (...)”
(Destaquei)
Da leitura dos dispositivos acima se constata que eles não contêm a
condição antes prevista no art. 28, § 9°, p, da Lei8.212/91. Isto é, nos
termos dos arts. 68 e 69 acima citados, as contribuições que o
empregador faz ao plano de previdência complementar do empregado não
devem ser consideradas parte de sua remuneração e, especificamente,
sobre elas não devem incidir quaisquer tributos ou contribuições.
Especificamente em relação aos planos abertos de previdência
complementar, como é o caso dos presentes autos (...), a Lei
Complementar 109/2001 permite de forma expressa que sejam
disponibilizados pelo empregador a grupos de uma ou mais categorias
específicas dos seus empregados:
Dos Planos de Benefícios de Entidades Abertas
Art. 26. Os planos de benefícios instituídos por entidades abertas
poderão ser:
I individuais, quando acessíveis a quaisquer pessoas físicas; ou II
coletivos,
quando
tenham
por
objetivo
garantir
benefícios
previdenciários a pessoas físicas vinculadas, direta ou indiretamente,
a uma pessoa jurídica contratante.
§1o O plano coletivo poderá ser contratado por uma ou várias pessoas
jurídicas.
§ 2o O vínculo indireto de que trata o inciso II deste artigo refere-se aos
casos em que uma entidade representativa de pessoas jurídicas contrate
Fl. 473
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

plano previdenciário coletivo para grupos de pessoas físicas
vinculadas a suas filiadas.
§ 3o Os grupos de pessoas de que trata o parágrafo anterior poderão
ser constituídos por uma ou mais categorias específicas de
empregados de um mesmo empregador, podendo abranger empresas
coligadas, controladas ou subsidiárias, e por membros de associações
legalmente constituídas, de caráter profissional ou classista, e seus
cônjuges ou companheiros e dependentes econômicos.(Destaquei).
A Lei Complementar 109/2001 não apenas omitiu a condição antes
prevista no art. 28, § 9°, p, da Lei 8.212/91 (isto é, estabeleceu que as
contribuições do empregador a plano de previdência privada ou
complementar dos empregados não devem ser consideradas como
remuneração destes e não se submetem à incidência de qualquer imposto
ou
contribuição)
como
também
expressamente
permitiu
o
estabelecimento de planos de previdência complementar abertos
coletivos, os quais podem ser compostos por grupos de uma ou mais
categorias específicas de um mesmo empregador.
A ratio motivadora do legislador complementar parece ter sido o de
estimular a poupança privada pelos vários meios possíveis, inclusive a
instituição de programas pelos empregadores em benefício de categorias
específicas de empregados quando se tratar de plano aberto, oferecido
pelo mercado, evitando o 'engessamento' que por certo desestimularia a
concessão de planos se houvesse rigidez exagerada quanto no público
alvo do plano. Neste ponto, ainda que se entenda que a regulamentação
do art. 202, §2o, da Constituição Federal deveria ter sido veiculada por lei
formalmente ordinária, em vista do previsto na parte final do dispositivo,
a conclusão seria que, nesta parte, a Lei Complementar 109/2001 atua
materialmente como lei ordinária, regulando a matéria de modo diferente
da regulamentação anterior da Lei 8.212/91, com as alterações da Lei
9.528/97.
A noção de que as leis complementares em sua forma também o são em
sua substância ou matéria apenas e tão somente quando regulam matérias
reservadas a esta espécie legislativa pela Constituição é assente na
moderna doutrina e na jurisprudência do E. Supremo Tribunal Federal,
consagrada no julgamento da ADIN 4.0715 (que tratou da COFINS de
sociedades civis).
Neste caso, o plenário do E. STF entendeu que lei ordinária poderia
revogar previsão de lei complementar anterior que tratava de matéria não
reservada especificamente à lei complementar pela Constituição Federal
já que, neste ponto a previsão contida em lei complementar tem status de
lei ordinária (é materialmente lei ordinária).
Deste modo, entendo que a condição estabelecida pelo artigo 28, §9o, p,
da Lei 8.212/91, isto é, a cláusula 'desde que o programa de previdência
complementar, aberto ou fechado, esteja disponível à totalidade de
empregados e dirigentes' para que a contribuição do empregador a plano
de previdência complementar não sofra incidência de contribuição
previdenciária não é aplicável aos casos de previdência privada
complementar em regime aberto coletivo, uma vez que legislação
Fl. 474
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

posterior (arts 68 e 69 c/c art. 26, §§2o e 3o, todos da Lei Complementar
109/2001 e transcritos acima) deixou de prever tal condição e, além disto,
expressamente previu a possibilidade de o empregador contratar a
previdência privada para grupos ou categorias específicas de empregados.
Por óbvio que tal faculdade não pode servir de propósito a transmudar
remuneração ou prêmio em contribuição a previdência privada não
tributável, aspecto que deve ser aferido considerando as circunstâncias
fáticas do caso.
(...)
A meu ver, as exclusões de elegibilidade em questão se aplicam a
categorias específicas de empregados, estando dentro dos limites da
faculdade conferida ao empregador pelo art. 26, §3o da Lei
Complementar 109/2001, não constituindo discriminação ou escolha
aleatória ou subjetiva de pessoas pelo empregador que pudesse
transmudar a contribuição para a previdência privada em prêmio, mas
eleição de uma ou mais classes ou categorias de empregados a serem
beneficiados." (grifei)
Assim, compartilho do entendimento no sentido de que o fato de o benefício
não se estender à totalidade dos empregados e dirigentes, por si só, não pode
fundamentar a desqualificação de plano de previdência privada aberta, ou seja, a
não incidência de Contribuições Previdenciárias requer a inexistência de
qualquer outro fundamento que desnature essas verbas.
De plano, esclareça-se que não está em discussão a possibilidade ou não de
haver no mercado de previdência privada plano que possibilite as mais diversas
movimentações financeiros, o que deve ser controlado pelos órgãos de
regulação do mercado financeiro, e nesse passo afasta-se qualquer alegação de
que normas da Susep sobrepor-se-iam às regras da tributação previdenciária. O
que se está tratando no presente processo é da exclusão, da base de cálculo das
Contribuições Previdenciárias, de valores relativos a previdência privada
complementar, o que envolve o atendimentos a diversos pressupostos que
justificam tal benefício. Nesse passo, as características de cada plano devem,
sim, ser passadas em revista, a ver se atenderiam efetivamente à finalidade da
norma que exclui dita verba, sem que haja desvirtuamento que as converta em
remuneração.
Nesse mesmo sentido é o Acórdão no 2401004.776, de 09/05/2017, da lavra do
Ilustre Conselheiro Cleberson Alex Friess, que retratam o posicionamento desta
Conselheira:
"Entretanto, quer na previdência complementar fechada ou aberta, para
o fim de exclusão da base de cálculo previdenciária, nos termos dos arts.
68 e 69 da LC no 109, de 2001, impõe-se a necessidade de identificação
do caráter previdenciário do plano de benefício com o finalidade de
constituição de reservas. Senão vejamos o que menciona a Constituição
da República e a Lei complementar:
(...)
Como se observa, o incentivo estatal que afasta a tributação está
vinculado diretamente à instituição de planos de previdência
Fl. 475
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

complementar, os quais visam estimular a poupança interna,
proporcionando ao trabalhador, ou a seu dependente, um determinado
nível de renda futura e substitutiva/complementar da remuneração da
atividade laboral, cujos benefícios previstos nos planos, via de regra,
estão relacionados a ocorrência de eventos por sobrevivência, morte ou
invalidez total ou permanente.
Em vista disso, os valores dos aportes feitos ao plano de previdência,
denominado de contribuições, mesmo que estruturado na modalidade de
contribuição variável, devem ter por objetivo a constituição de reservas,
as quais uma vez investidas formarão a provisão matemática de
benefícios a conceder.
Para fins fiscais, não é porque o plano de previdência privada aberta
coletivo foi autorizado pelo órgão competente e foi celebrado contrato
com entidade de previdência complementar regularmente constituída que
a autoridade tributária está impedida de desqualificálo
No exercício das atividades de fiscalização tributária, continua
competente o agente fiscal para verificar, tendo em conta as
circunstâncias do caso concreto, se os valores não estão sendo utilizados
como ferramenta de política remuneratória da empresa destinada a
incentivar ou retribuir o trabalho.
É óbvio que as contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar não podem servir de propósito para converter salário,
gratificação, bônus ou prêmio em parcelas não submetidas à tributação
previdenciária."
Assim, a despeito das alegações trazidas em sede de Contrarrazões, cabe à
Instância Especial dirimir as divergências interpretativas, inclusive quando se
trata de critério para estabelecer a natureza de verbas pagas a título de
previdência privada complementar, se efetivamente se confirma tal natureza, ou
se tratar-se-ia de remuneração, situação em que há a incidência das
Contribuições Previdenciárias.
Nesse passo, constata-se que, no presente caso, a questão de não abranger a
totalidade dos empregados não foi o único óbice à exclusão do salário-de-
contribuição. Conforme a autuação, ocorreu o desvirtuamento dos pagamentos,
o que foi determinante para ensejar o caráter remuneratório das Contribuições
destinadas pelo empregador a título de previdência complementar. Confira-se o
Termo de Verificação Fiscal de fls. 186 a 193:
"3.4. Foi verificado que o contribuinte destinou valores a título de
contribuição suplementar e contribuição extra para plano de
previdência privada de seu diretor Renato da Cruz Gomes. Na tabela
abaixo estão detalhados esses valores, bem como valores referentes à
remuneração paga no mesmo período. Observa-se que o valor
destinado pela empresa, mensalmente, à previdência privada,
correspondeu entre 30 a 32% da remuneração, saltando para 630%
em 08/2009. Em uma análise do total do ano de 2009 temos que o
valor destinado ao plano de previdência privada correspondeu a 81%
da remuneração paga.
Fl. 476
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

(...)
3.5. Conforme esclarecimentos prestados o Sr. Renato da Cruz Gomes
está inscrito no plano suplementar que segue as regras do 6o Termo
Aditivo ao Contrato de Previdência Privada firmado em 30 de julho
de 1999. Estão destacados abaixo alguns pontos desse 6o Termo Aditivo:
(...)
3.6. Em resposta a Termo de Intimação Fiscal foi informado, em relação
à remuneração dos diretores, que esta é fixa, limitada ao montante global
anual aprovado pela Assembléia Geral, cabendo ao Conselho de
Administração deliberar quanto ao valor e periodicidade do pagamento.
Ainda, anualmente, é submetida à aprovação da Assembléia de
Acionistas proposta de verba para custear o Plano de Previdência
Complementar Aberta destinado a seus Administradores. Anexa Ata das
Assembléias
Gerais
Extraordinária
e
Ordinária
realizadas
cumulativamente em 29/04/2009 onde foi fixado: a) o montante global
anual da remuneração dos Administradores, no valor de até
R$3.500.000,00; b) a verba de até R$1.000.000,00 destinada a custear
Planos de Previdência Complementar Aberta dos Administradores
da Sociedade.
3.7. Conforme verificado, e de acordo com os esclarecimentos do
contribuinte, no ano calendário de 2009 ocorreram aportes por parte
da empresa apenas ao plano de previdência privada do diretor
Renato da Cruz Gomes, totalizando, conforme detalhado na tabela
do item 3.4 acima, R$ 927.420,52.
(...)
3.10. Da análise do Contrato Previdenciário firmado em 20/05/2000
(Plano II) verifica-se que as regras para contribuição ao plano são
perfeitamente estabelecidas: o Participante e a Instituidora farão
contribuições mensais de valor equivalente a 4% do salário de
participação (salário básico mensal pago ao Participante pela
Instituidora). Já nas regras do 6o Termo Aditivo oferecido somente
aos diretores estatutários, diretores técnicos e assessores da diretoria,
não existe uma regra clara, limitando-se ao disposto nos seus itens 3.3.1
(a Instituidora fará contribuições mensais ao PGBL, individualizadas a
cada participante), 3.3.1.1 ( o participante que não contribuir ao PGBL
não terá acesso às contribuições da Instituidora efetuadas no semestre) e
3.3.2 ( o Participante fará contribuições ao PGBL, semestralmente,
no percentual de 10% do valor da gratificação semestral que lhes é
atribuída pela empresa). Não foram verificados pagamentos de
gratificação semestral por parte da empresa. Conforme já observado
no item 3.4, a empresa contribuiu ao plano de previdência privada do Sr.
Renato com valor equivalente entre 30 a 32% da sua remuneração. E em
08/2009 a contribuição foi o equivalente a 630% da remuneração. Para o
ano de 2009 o valor da contribuição da empresa ao plano do Sr. Renato
foi o equivalente a 81% da sua remuneração.
3.11.Cabe destacar que um plano de previdência privada é uma forma de
seguro contratado para garantir uma renda ao comprador ou seu
Fl. 477
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

beneficiário. É um sistema que acumula recursos para garantir uma renda
mensal no futuro. Trata-se de um instrumento para o qual se exige um
acurado planejamento. Assim, não se pode aceitar que um contrato
não estabeleça regras claras como acontece com o 6o Termo Aditivo
em relação às contribuições das partes. A contribuição ao plano é o
ponto principal do contrato. Sem contribuições não há como se sustentar
um plano de previdência privada. A empresa pode alegar que em
Assembléia Geral da companhia foi fixado o montante anual
destinado a custear a remuneração e o plano de previdência
complementar dos diretores, porém este fato apenas reforça que na
verdade foi ajustada uma remuneração variável a ser paga através
desse plano de previdência privada. Os valores de contribuição para o
plano de previdência privada não está claramente estabelecido no próprio
contrato desse plano, mas um montante anual é estipulado em Assembléia
de acionistas. O valor é fixado para "o diretor" ficando claro que não se
trata de um benefício concedido, mas pressupõe que está vinculado à
atuação da pessoa. Assim, os valores de contribuição (suplementar e
extra) efetuados pela empresa ao plano de previdência privada do
diretor Renato da Cruz Gomes foram considerados por esta
fiscalização como uma remuneração.
(...)
3.13. Outro ponto que apenas sustenta a tese aqui estabelecida é a questão
do resgate dos valores do plano. O Contrato Previdenciário firmado
em 20/05/2000 (Plano II) estabelece que terá direito ao resgate das
contribuições vertidas ao Plano de Benefícios pelo Participante quando: o
Participante se tornar inválido e permanentemente antes de ser elegível a
um dos benefícios previstos; na hipótese de saída prematura do
Participante do Plano de Benefícios; na hipótese de falecimento de
Participante não aposentado. Já nas regras do 6o Termo Aditivo, a
cláusula quarta estabelece que mediante expressa autorização da
INSTITUIDORA, o Participante poderá resgatar parte ou a totalidade do
saldo da Conta de Reserva do Participante PARTE INSTITUIDORA e
PARTE PARTICIPANTE; e no item 4.3, que o participante poderá, por
ocasião de seu desligamento, resgatar o saldo da conta de Reserva do
Participante Parte Instituidora e Parte Participante.
3.14. Conforme já explanado, um plano se previdência privada é um
sistema que acumula recursos para proporcionar uma renda mensal futura
a seus titulares. O resgate, em se tratando de um plano de previdência
privada seria um desvio da finalidade para a qual é instituída, trata-se de
um saque dos recursos. Observe que o contrato previdenciárío geral, o
Plano II, possui regras que colocam o resgate como última opção,
enquanto que o estabelecido no contrato dos dirigentes, o 6o Termo
Aditivo, o resgate pode ser efetuado mediante uma autorização da
Instituidora (a empresa ora fiscalizada). Uma regra tão simples para o
resgate, como o deste 6o Termo Aditivo, não parece estar atendendo ao
que seria a garantia da velhice como deve ser o princípio básico para uma
empresa ofertar um benefício de previdência privada complementar.
3.15. Em consulta ao sistemas informatizados da RFB, foi verificado na
Declaração de Imposto de Renda Retido DIRF que no ano calendário
Fl. 478
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

2011 o diretor Renato da Cruz Gomes (CPF 426.961.27700) efetuou
resgate no montante de R$ 9.768.008,37 de plano de previdência
privada da empresa Bradesco Vida e Previdência SA.. Observando
que o Sr. Renato continua, nesta data em 2013, no exercício do cargo de
diretor da Bradespar S.A..
3.16. Do exposto conclui-se que o plano de previdência privada, nas
regras estabelecidas pelo 6° Termo Aditivo, foi um mecanismo utilizado
pelo contribuinte para pagamento de remuneração ao seu diretor. Com
isso o contribuinte procurou evitar a incidência das contribuições
previdenciárias e a exclusão do dever de retenção do imposto de renda na
fonte."(grifei)
Assim, constata-se que, independentemente da possibilidade de oferecer
plano diferenciado a seus empregados, o plano oferecido pela empresa ao
diretor Renato da Cruz Gomes, regido pelo 6o Termo Aditivo, continha
regras que efetivamente desnaturaram o objetivo da lei, muito bem
resumido nos julgados acima colacionados, como o de estimular a poupança
privada pelos vários meios possíveis, inclusive a instituição de programas pelos
empregadores em benefício de categorias específicas de empregados quando se
tratar de plano aberto.
Em síntese, eis as características que distanciam o plano oferecido ao citado
diretor PGBL – Plano Suplementar, regido pelo 6o Termo Aditivo de um plano
que efetivamente tenha por objetivo a previdência complementar, como era o
caso do plano genérico:
-destinação de valores mensalmente, pela empresa, a título de contribuição
suplementar e contribuição extra, correspondentes a 30 a 32% da remuneração,
saltando para 630% em 08/2009, alcançando 81% da remuneração paga no ano,
muito acima dos 4% do salário de participação, fixado para participante e
instituidor, no Plano II, destinado aos demais empregados;
-em 2009, o montante global anual da remuneração dos Administradores foi no
valor de até R$ 3.500.000,00, enquanto que a verba de até R$ 1.000.000,00 foi
destinada a custear Planos de Previdência Complementar Aberta dos
Administradores da Sociedade; nesse ano somente ocorreram aportes por parte
da empresa ao plano do diretor em tela, no total de R$ 927.420,52;
-ausência de regra clara para aporte da instituidora; contribuição semestral do
participante, no percentual de 10% do valor de gratificação semestral cujo
pagamento não ocorreu;
-enquanto que no Plano II, genérico, as regras conduzem o resgate para a última
opção, no Plano Suplementar o resgate pode ser feito mediante autorização da
instituidora;
-no ano calendário de 2011, o diretor em questão efetuou resgate no montante
de R$ 9.768.008,37 de plano de previdência privada da empresa Bradesco Vida
e Previdência SA, embora tenha permanecido, até pelo menos 2013, no
exercício do cargo de diretor da Bradespar S.A.
Em face de todas essas evidências, que indubitavelmente identificam as verbas
ora tratadas como remuneração, o acórdão recorrido limita-se a asseverar que
tais constatações não teriam suporte fático ou jurídico, apegando-se à ideia de
Fl. 479
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

que o único óbice à exclusão do salário-de-contribuição seria o fato de tratar-se
de um plano diferenciado para diretor. Cabe aqui reiterar que, a despeito dessa
possibilidade, a verba continua tendo a natureza de previdência complementar e
não pode ser utilizada como remuneração, como restou patente no voto acima
colacionado.
Resta registrar que este Colegiado já examinou plano de previdência privada
complementar de empresa do Grupo Bradesco, concluindo-se no mesmo sentido
do presente voto, oportunidade em que foi prolatado o Acórdão no 9202007.559,
de 25/02/2019, da lavra da Ilustre Conselheira Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieiri, que acompanhei e trago à colação:
Ementa
"ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2011
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
CONCEDIDA A TÍTULO DE REMUNERAÇÃO. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária os aportes de contribuições a planos de previdência
privada complementar, no caso de não restar comprovado o caráter
previdenciário destas contribuições.
JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. SÚMULA CARF No 108.
'Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à
multa de ofício."
Voto
"As demais argumentações do recurso se debruçam sobre as regras
constantes dos contatos valendo destacar que três foram as razões
adotadas pelo acórdão recorrido para descaracterização do plano: i)
aportes da empresa de quase 100% do valor dos salários dos funcionários,
ii) ausência de critérios objetivos para os aportes e iii) possibilidade de
resgates ilimitados.
(...)
Assim, em que pese a argumentação recursal, da leitura feita das
cláusulas contratuais e da análise do demais elementos trazidos aos autos,
deve-se concluir que o PGBL Empresarial oferecido pela Contribuinte
aos seus executivos não pode ser classificado como planos de previdência
complementar, afinal se os aportes na prática não se destinam a garantir a
concessão de um benefício futuro, não se justifica que sejam os mesmos
isentos da tributação nos termos em que proposto pela norma do art. 28,
§9o, 'p' da Lei no 8.212/91." (grifei)
Fl. 480
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

No mesmo sentido é o Acórdão no 2402004.109, de 14/05/2014, da lavra
do Ilustre Conselheiro Ronaldo de Lima Macedo, que também trata de
plano de previdência complementar do Grupo Bradesco:
"PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
CONCEDIDA A TÍTULO DE GRATIFICAÇÃO OU PRÊMIO.
HIPÓTESE
DE
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
Após o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime
fechado, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos
segurados empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência
complementar em regime aberto, poderá eleger como beneficiários
grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada categoria,
desde que não seja caracterizado como instrumento de incentivo ao
trabalho nem seja concedido a título de gratificação ou prêmio.
Integram a remuneração e se sujeitam à incidência de contribuição
previdenciária os aportes de contribuições a planos de previdência
privada complementar, senão comprovado o caráter previdenciário destas
contribuições."
Diante do exposto, conheço do Recurso Especial interposto pela Fazenda
Nacional e, no mérito, dou-lhe provimento.
Portanto, considero que os aportes realizados pela Recorrente no plano de
previdência do diretor estatutário Renato da Cruz Gomes caracterizam-se como remuneração,
ficando sujeitos à incidência do IRRF.
3.Da exigência da multa isolada e dos juros isolados pela falta de retenção do IR na fonte
A autoridade fiscal considerou que os aportes realizados no plano de previdência
complementar do diretor tratavam-se de remuneração disfarçada e por isso entendeu que sobre os
valores depositados deveria incidir o IRRF.
Foram exigidos da Recorrente a multa e juros isolados, por ser a responsável pela
retenção, nos termos dos artigos 717 e 722 do RIR/99. Confira-se excerto do TVF:
4.1 Conforme previsto na Lei 7.713/88:
Art. 7° Ficam sujeito à incidência do imposto de renda na fonte,
calculado de acordo com o disposto no art. 25 desta Lei:
I - os rendimentos do trabalho assalariado, pagos ou creditados por
pessoas físicas ou jurídicas;
§ 1° O imposto a que se refere este artigo será retido por ocasião de
cada pagamento ou crédito e, se houver mais de um pagamento ou
crédito, pela mesma fonte pagadora, aplicar-se-á a alíquota
correspondente à soma dos rendimentos pagos ou creditados à pessoa
física no mês, a qualquer titulo.
4.2 Foi verificado que o contribuinte efetuou pagamento de remuneração
mediante contribuição a plano de previdência privada, conforme relatado no
Fl. 481
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

item 3 deste relatório. Essas contribuições a plano de previdência privada não
foram considerados na base de cálculo do imposto de renda da pessoa física.
Assim, a empresa deixou de reter e recolher o IRRPF sobre as referidas verbas.
4.3 Por tratar-se de rendimentos sujeitos ao ajuste na declaração de rendimentos
dos beneficiários, a retenção constitui mera antecipação do imposto de renda
devido, afastando a possibilidade de sua exigência na fonte pagadora depois de
ultrapassado o prazo de entrega, pelo beneficiário, da Declaração de Ajuste
Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física (DIRPF) sem a respectiva
retenção na fonte
4.4 Esta fiscalização limitar-se-á ao lançamento da multa e dos juros lançados
isoladamente, não alcançando o imposto cuja retenção e recolhimento deixou de
ser antecipado pela fonte pagadora. Portanto, o crédito tributário está composto
pelos seguintes valores:
Multa isolada pela falta de retenção do IRRPF, através da aplicação da alíquota
de 75% sobre o tributo não recolhido (esta alíquota foi duplicada conforme
explanado no item 5);
Juros de mora isolados, calculados desde a data prevista para recolhimento do
imposto que deveria ter sido retido até a data fixada para a entrega da
declaração de ajuste anual (abril de 2010).
4.5 Na tabela abaixo estão informados, mensalmente, a base de cálculo
(rendimento tributável) atual, valor de edução extraído da DIRF, o IRRF, o
valor total da contribuição da instituidora a plano de previdência privada, a nova
base de cálculo, o novo valor de IR, e o valor do IR não retido. Todas as
informações se referem ao diretor Renato da Cruz Gomes, CPF 426.961.277-00.

4.6 Segue abaixo a tabela progressiva para o cálculo mensal do Imposto de
Renda de Pessoa Física para o exercício 2010, ano calendário 2009, utilizada
nos cálculos da tabela acima (item 4.5):

4.7 Nos termos dos artigos 717 e 722 do RIR/99 e do Parecer Normativo Cosit
n° 1 de 24/09/2002, a pessoa jurídica é responsável pela retenção do IRRF
quando do pagamento ao beneficiário:
Fl. 482
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

Responsabilidade da Fonte
"Art. 717. Compete à fonte reter o imposto de que trata este Titulo, salvo
disposição em contrário (Decreto-Lei n° 5.844, de 1943, arts. 99 e 100, e Lei n°
7.713, de 1988, art. 7o, § 1o)."
Responsabilidade da Fonte no Caso de não Retenção
"Art. 722. A fonte pagadora fica obrigada ao recolhimento do imposto, ainda
que não o tenha retido (Decreto-Lein° 5.844, de 1943, art. 103).
Parágrafo único. No caso deste artigo, quando se tratar de imposto devido
como antecipação e a fonte pagadora comprovar que o beneficiário já incluiu o
rendimento em sua declaração, aplicar-se-á a penalidade prevista no art. 957,
além dos juros de mora pelo atraso, calculados sobre o valor do imposto que
deveria ter sido retido, sem obrigatoriedade do recolhimento dêste."
Parecer Normativo Cosit n° 1 de 24/09/2002
"IRRF. ANTECIPAÇÃO DO IMPOSTO APURADO PELO CONTRIBUINTE.
NÃO RETENÇÃO PELA FONTE PAGADORA. PENALIDADE.
Constatada a falta de retenção do imposto, que tiver a natureza de antecipação,
antes da data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de
pessoa física, e, antes da data prevista para o encerramento do período de
apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado
ou anual, no caso de pessoa jurídica, serão exigidos da fonte pagadora o
imposto, a multa de ofício e os juros de mora.
Verificada a falta de retenção após as datas referidas acima serão exigidos da
fonte pagadora a multa de ofício e os juros de mora isolados, calculados desde
a data prevista para recolhimento do imposto que deveria ter sido retido até a
data fixada para a entrega da declaração de ajuste anual, no caso de pessoa
física, ou, até a data prevista para o encerramento do período de apuração em
que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal estimado ou anual, no
caso de pessoa jurídica; exigindo-se do contribuinte o imposto, a multa de
ofício e os juros de mora, caso este não tenha submetido os rendimentos à
tributação."
4.7.1. Multa Isolada
4.7.1 A multa isolada está prevista no artigo 9o da Lei 10.426/2002, combinado
com o art. 44 da Lei 9.430/1996 :
"Lei 10.426/2002 - Art. 9° Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do
art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu
§ 1o, quando for o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou
contribuição no caso de falta de retenção ou recolhimento, independentemente
de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada
pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007
Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a
totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou
recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado."
Fl. 483
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

4.7.2.1. O lançamento de ofício relativo aos juros de mora foram calculados
conforme determina o caput e §1° do art. 953 do RIR/99:
"Art. 953. Em relação a fatos geradores ocorridos a partir de 1o de abril de
1995, os créditos tributários da União não pagos até a data do vencimento
serão acrescidos de juros de mora equivalentes à variação da taxa referencial
do Sistema Especial de Liquidação e Custódia -SELIC para títulos federais,
acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao
vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento (Lei n° 8.981, de
1995, art. 84, inciso I, e § 1°, Lei n° 9.065, de 1995, art. 13, e Lei n° 9.430, de
1996, art. 61, §3°).
§ 1° No mês em que o débito for pago, os juros de mora serão de um por cento
(Lei n° 8.981, de 1995, art. 84, § 2°, e Lein° 9.430, de 1996, art. 61, § 3°)."
4.7.2.2. A data de recolhimento segue o contido no art. 70, inciso I, "d", da lei
n° 11.196, de 21 de novembro de 2005:
"Art. 70. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de janeiro de
2006, os recolhimentos do Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF e do
Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro, ou Relativas a Títulos
ou Valores Mobiliários - IOF serão efetuados nos seguintes prazos:
I - IRRF:
d) até o último dia útil do 1° (primeiro) decêndio do mês subseqüente ao mês de
ocorrência dos fatos geradores, nos demais casos:"
4.7.2.3.Os juros de mora foram calculados através da taxa selic acumulada do
primeiro dia do mês subseqUente ao dia do vencimento do imposto que deveria
ter sido retido na fonte, até o mês de março de 2009, adicionando um por cento
no mês do pagamento (abril de 2010), conforme tabela abaixo:

Em suas contrarrazões alega a Recorrente que a multa isolada prevista no artigo
9° da Lei 10.426/2002 só poderá ser cobrada de quem for o responsável pelo pagamento do
tributo não recolhido. E no caso de IRRF, a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção e
recolhimento do imposto extingue-se, no caso de pessoa física, no prazo fixado para a entrega da
declaração de ajuste anual.
Assim, ultrapassado o prazo de entrega da Declaração de Ajuste Anual do
Imposto de Renda da Pessoa Física, o imposto não retido somente poderia ser exigido da pessoa
física, e da mesma forma a multa do inciso I do artigo 44 da Lei n° 9.430/96, que deve sempre
Fl. 484
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

acompanhar o tributo (principal) lançado, e no entender da Recorrente só poderia ser cobrada da
pessoa física, e não mais da fonte (realces no original):
V — A NÃO INCIDÊNCIA DA MULTA ISOLADA
Como se lê no Termo de Verificação Fiscal, "verbis":
"4.7.1.1. A multa isolada está prevista no artigo 9° da Lei 10.426/2002,
combinado com o art. 44 da Lei 9.430/1996:"
Com, efeito, assim dispõe o artigo da Lei n° 10.426/02, "verbis":
"Art. 9°. Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da
Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1,
quando for o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou
contribuição no caso de falta de retenção ou recolhimento,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais
cabíveis."
O artigo 44 da Lei n° 9.430/96, por sua vez, assim estabelece, "verbis":
"Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata;
II -de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do
pagamento mensal:
a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que
deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar
na declaração de ajuste, no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que
tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a
contribuição
social
sobre
o
lucro
líquido,
no
ano-calendário
correspondente, no caso de pessoa jurídica."
Como se pode observar, conquanto a multa prevista no inciso II possa ser
exigida isoladamente, o mesmo não ocorre com a multa do inciso I, que só pode
ser exigida em conjunto com o valor (principal) do tributo devido.
Assim, conquanto o inciso I do artigo 44 permita a exigência da multa no caso
de falta de recolhimento, ela evidentemente só poderá ser cobrada de quem for
responsável pelo pagamento do tributo não recolhido.
Ora, considerando-se que o Parecer Normativo COSIT 01/2002 determina que
"Quando a incidência na fonte tiver a natureza de antecipação do imposto a ser
apurado pelo contribuinte a responsabilidade da fonte pagadora pela retenção
e recolhimento do imposto extingue-se no caso de pessoa física, no prazo
fixado para a entrega da declaração de ajuste anual", é evidente que depois
do prazo de entrega da declaração de ajuste anual da pessoa física, quando
o imposto só pode ser exigido desta e não mais da fonte, a multa do inciso I
Fl. 485
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

do artigo 44 da Lei n° 9.430/96, que deve sempre acompanhar o tributo
(principal) lançado, só poderá ser cobrada da pessoa física, e não mais da
fonte.
Razão pela qual a regra do artigo 9o da Lei n° 10.426/02, na hipótese de falta de
retenção, só se aplica dentro do prazo fixado para a entrega da declaração de
ajuste pela pessoa física, mas não depois, quando nem o imposto nem a multa
do artigo 44, I, da Lei n° 9.430/96 podem ser exigidas da fonte que não efetuou
a retenção.
Nesse sentido é o entendimento da 2a Turma da Câmara Superior de
Recursos Fiscais, "verbis":
"(...)
FONTE PAGADORA. NÃO EXIGIBILIDADE DO IMPOSTO.
PARECER NORMATIVO COSIT n° 01/2002. CONSEQUENTE NÃO
INCIDÊNCIA DA MULTA PREVISTA NO INCISO 44, INCISO I, DA
LEI N° 9.430/96.
Não mais sendo exigível da fonte pagadora a imposto não recolhido,
não há respaldo para incidência, consequentemente, da respectiva
multa.
(...)
Voto
Conselheira Susy Gomes Hoffmann, Relatora
(...)
Por outro lado, relativamente à multa prevista no inciso I do artigo 44
da Lei n° 9.430/96, entendeu-se, no acórdão recorrido, que, conforme
entendimento da própria autoridade lançadora, exposto no Parecer
Normativo COSIT n° 01/2002, "após o prazo de entrega da declaração
de rendimentos pelo beneficiário dos rendimentos, não mais é exigível o
imposto incidente sobre rendimentos sujeitos ao ajuste anual, que
deixou de ser retido".
Ora, deste modo, é de se manter o entendimento fixado no acórdão
recorrido, até por uma questão lógica: se não é mais exigível o imposto
da fonte pagadora, sobre ela também não deve incidir a multa prevista
no artigo 44, inciso 1, da Lei n° 9.430/96. Até porque, a multa deveria
ser exigida juntamente com o imposto propriamente dito. Se da fonte
pagadora não mais se exige o imposto pela falta de recolhimento, a
respectiva penalidade também não deve ser aplicada.
Diante do exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela
Procuradoria da Fazenda Nacional." (Acórdão n°9202-001.886,
proferido em 29.11.2011 — No mesmo sentido, também o Acórdão n°
9202-002.288, proferido em 08.08.2012 — destaques nossos)
Ante o exposto, resta demonstrado o não cabimento da multa isolada lançada.
Fl. 486
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

Quanto aos juros isolados, a Recorrente alega que no caso de não recolhimento do
IRRF pela fonte pagadora, esta não seria mais responsável depois de encerrado o período de
apuração, deixando de ser a partir daí sujeito passivo da obrigação tributária, não mais podendo
lhe ser exigido o imposto e os correspondentes juros:
VI - A NAO INCIDENCIA DOS JUROS ISOLADOS
Além disso, de qualquer forma também não são cabíveis os juros isolados no
caso concreto.
Com efeito, cabe salientar que a incidência dos juros isolados limita-se, de
acordo com o artigo 61 da Lei n° 9.430/96, à hipótese de recolhimento em
atraso do tributo por iniciativa do próprio sujeito passivo, o que
evidentemente não se dá nos casos de não recolhimento do IRRF pela fonte
pagadora, em que esta, depois de encerrado o período de apuração, não é
mais sequer sujeito passivo da obrigação tributária, não lhe podendo mais
ser exigido o imposto devido pelo destinatário, como de fato não foi no caso
concreto, no qual se exigiu apenas multa e juros isolados.
Nesse sentido, cabe referir jurisprudência do CARF no acórdão assim
ementado:
"JUROS ISOLADOS. FALTA DE RETENÇÃO PELA FONTE
PAGADORA DE IMPOSTO DE RENDA DEVIDO TÍTULO DE
ANTECIPAÇÃO. LANÇAMENTO APÓS O ENCERRAMENTO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO. INEXIGIBILIDADE.
Incabível a exigência de juros isolados incidentes sobre o imposto de
renda não retido pela fonte pagadora a título de antecipação, quando a
constatação da falta ocorre após o encerramento do período de
apuração no qual o beneficiário deveria oferecer os rendimentos à
tributação, por falta de previsão legal. " (Acórdão n° 2202-002.200 -
destaques nossos)
De acordo com o voto vencedor da I. Conselheira Maria Luiza Moniz de
Aragão Calomino Astorga, "verbis"
"Os juros exigidos isoladamente em razão da falta de retenção do IRRF
tem como fundamento legal o art. 61, §3°, da Lei n° 9.430, de 27 de
dezembro de 1996, conforme consignado no Auto de Infração à fl. 494 do
e-processo.
É certo que todo atraso no pagamento do credito tributário enseja a
cobrança de juros de mora, independente do motivo ou de quem tenha
dado causa, conforme determinação expressa contida no art. 161 do
Código Tributário Nacional - CTN (grifos nossos):
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é
acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante
da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e
da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta
Lei ou em lei tributária.
Fl. 487
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

§1° Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são
calculados à taxa de 1% (um por cento) ao mês.
O texto legal acima, determina a cobrança de juros de mora à taxa de 1% ao
mês, sobre o crédito pago após o vencimento, caso a lei não disponha de modo
diverso. Atualmente, exige-se a Taxa Selic sobre os valores pagos em atraso,
conforme previsto, de forma literal, no artigo 13 da Lei n° 9.065, de 20 de
junho de 1995 e no § 3o do art. 61 da Lei n° 9.430/1996.
Por sua vez o art. 61, da Lei n° 9.430, de 1996, assim dispõe (grifas nossos):
Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos
fatos geradores ocorrerem a partir de I o de janeiro de 1997, não pagos
nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa
de mora, calculada à taxa de
trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. (Vide Decreto n°
7.212, de 2010)
§1° A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro
dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento
do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§2° O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.
§3° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro
dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do
pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide Lei n° 9.716,
de 1998)
O dispositivo acima prevê os acréscimo moratórios (multa e juros de
mora) incidentes sobre os débitos decorrentes de tributos e
contribuições não vasos nos prazos, ou seja, pressupõe a exigência de
um débito paso em atraso.
Não obstante o art. 43 da Lei n° 9.430, de 1996 autorize o lançamento
dos juros isolados, entendo que, a teor da legislação anteriormente
transcrita, os juros de mora só podem ser exisidos quando o pasamento
do imposto tiver sido efetuado em atraso ou quando ainda puder ser
exigido do contribuinte.
Ora, se o lançamento do imposto de renda a título de antecipação do
imposto devido pelo beneficiário dos rendimentos não pode mais ser
exigido da fonte pagadora depois do encerramento do ano-calendário
ou do período de apuração do fato gerador, conforme jurisprudência
pacificada neste Tribunal, não cabe mais a exigência dos juros de mora
uma vez que o principal tornou-se inexigível.
Situação semelhante ocorre quando do lançamento da multa isolada pela
falta de pagamento do carnê-leão devido ou da multa isolada pela falta
de pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro
líquido devido por estimativa (art. 44, inciso II, alíneas "a" e "b", da Lei
Fl. 488
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

n° 9.430, de 1996), em que não se exige os juros de mora devidos pela
falta de antecipação do tributo ou contribuição.
Nestes termos, entendo que não existe previsão legal para exisência dos
juros de mora isolados pela falta de retenção do imposto de renda
quando o imposto não tiver sido pago em atraso ou não puder mais ser
exigido da fonte pagadora omissa. " (destaques nossos e no original)
Razão pela qual também não procede a exigência dos juros isolados.
Não assiste razão à Recorrente.
A multa que está sendo exigida não é a prevista no inciso I do art. 44 da Lei n°
9.430/96, esta aplicada ao beneficiário dos rendimentos, e conforme esclarecido pela autoridade
Fiscal, encerrado o prazo para entrega da Declaração de Ajuste Anual da Pessoa Física (relativo
ao fato gerador do imposto), a responsabilidade pelo pagamento do IRRF passa a ser do
beneficiário dos rendimentos, e não da fonte pagadora.
Ocorre que o que está sendo exigido no presente processo é a multa pelo não
cumprimento, por parte da fonte pagadora, da obrigação de efetuar a retenção e o recolhimento
do IRRF, a título de antecipação. Penalidade esta aplicada à fonte pagadora, com fundamento no
art. 9°, da Lei n° 10.426, de 24/04/2002, com a redação dada pelo artigo 16, da Lei n° 11.488, de
15/06/2007:
Art. 9o Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei n°
9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1o, quando for o
caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta
de retenção ou recolhimento, independentemente de outras penalidades
administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007).
É evidente que a redação do art. 9°, da Lei n° 10.426/02 não comporta a
interpretação que a Recorrente pretende lhe atribuir, ou seja, que ficaria exonerada da multa após
o prazo de entrega da declaração.
Como já exposto, a penalidade aplicada é decorrente de falta de cumprimento de
obrigação acessória por parte da Recorrente, uma vez que contribuinte é o beneficiário do
pagamento e não a Recorrente. Isso fica patente com a Exposição de Motivos da Medida Provisória
n° 16, de 27/12/2001, que foi convertida na Lei n° 10.426, de 2002:
"Os arts. 7o a 9° ajustam as penalidades aplicáveis a diversas hipóteses de
descumprimento de obrigações acessórias relativas a tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, reduzindo-as ou, no caso do
art. 9°, instituindo nova hipótese de incidência, preenchendo lacuna da
legislação anterior."
A aplicação da multa isolada à fonte pagadora por não retenção do imposto,
mesmo depois de ultrapassado o prazo da entrega da DIRPF, parece ser o entendimento
majoritário no CARF, conforme se verifica pela ementas de julgado abaixo colacionados
(inclusive alguns deles relativo a empresa do grupo da Recorrente):
Fl. 489
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

IRRF. FALTA DE RETENÇÃO/RECOLHIMENTO. MULTA ISOLADA.
CABIMENTO.
A falta de retenção/recolhimento do IRRF incidente sobre valores atribuídos a
colaboradores (empregados ou não) sob o título indevido de plano de
previdência complementar aberto enseja a aplicação da multa prevista no inciso
I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426, de 24
de abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007. (Acórdão
2402-006.064, de 07 de março de 2018 da 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da
2a Seção.
=======
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. CONCEDIDA A
TÍTULO DE GRATIFICAÇÃO OU PRÊMIO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA
DO IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOAS FÍSICAS. SUJEIÇÃO AO
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE.
Com o advento da Lei Complementar n° 109/2001, somente no regime fechado
de previdência complementar, a empresa está obrigada a oferecer o benefício à
totalidade de seus empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência
complementar em regime aberto, poderá o empregador eleger como
beneficiários grupos de empregados e dirigentes pertencentes a determinada
categoria, desde que não seja caracterizado como instrumento de incentivo ao
trabalho, nem seja concedido a título de gratificação ou prêmio.Integram a
remuneração e sujeitam-se à incidência do Imposto sobre a Renda de Pessoas
Físicas - IRPF e ao Imposto de Renda Retido na Fonte - IRRF os aportes de
contribuição feitos pela contratante de pessoas físicas a planos de previdência
privada complementar quando não configurado o caráter previdenciário desses
planos.
MULTA ISOLADA. IRRF. FALTA DE RETENÇÃO/RECOLHIMENTO.
CABIMENTO.
A falta de retenção ou recolhimento do IRRF incidente sobre valores atribuídos
a colaboradores (empregados ou não) sob o título indevido de plano de
previdência complementar aberto enseja a aplicação da multa prevista no inciso
I do art. 44 da Lei no 9.430/1996, nos termos do art. 9o da Lei no 10.426, de 24
de abril de 2002, com a redação dada pela Lei no 11.488, de 2007. (Acórdão
9101-004.656, de 16 de janeiro de 2020 da 1a Turma da CSRF)
======
MULTA E JUROS ISOLADOS. OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do imposto de renda passa a ser do beneficiário dos rendimentos. É
cabível, no entanto, a aplicação, à fonte pagadora, da multa e juros isolados pela
falta de retenção ou de recolhimento ainda que os rendimentos tenham sido
submetidos à tributação no ajuste. (acórdão 1302-004.335, de 11 de fevereiro de
2020, da 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção).
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OBRIGAÇÃO DA FONTE PAGADORA. MULTA ISOLADA
Fl. 490
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo
pagamento do respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos,
cabível a aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de
recolhimento, prevista no art. 9o, da Lei no 10.426, de 2002, mantida pela Lei no
11.488, de 2007, ainda que os rendimentos tenham sido submetidos à tributação
no ajuste. Nesta hipótese, não há que se falar em retroatividade benéfica da Lei
no. 11.488, de 2007. (Acórdão no 9202-005.326, de 30 de março de 2017 da 2a
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais).
Quanto aos juros isolados, a Recorrente alega que não devido pois, de acordo com
o disposto no art. 61 da lei n° 9.430/96, seria aplicável apenas na hipótese de recolhimento em
atraso por inciativa do sujeito passivo, o que não ocorreria nos casos de não recolhimento do
IRRF pela fonte pagadora depois de encerrado o período de apuração.
A multa isolada, que foi decorrente de sanção por falta de cumprimento de
obrigação acessória pela Recorrente se constitui em crédito tributário com exigibilidade
suspensa, em razão de recurso administrativo.
Ocorre que os juros incidem sobre a multa isolada, que é devida pela Recorrente,
conforme os motivos acima expostos.
E de acordo com a Súmula CARF n° 105 são devidos os juros sobre o crédito
tributário constituído:
Súmula CARF no 105
São devidos juros de mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no
vencimento, ainda que suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito
no montante integral. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de
07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Portanto, devem ser mantidos os juros isolados.
4.Da multa qualificada
A decisão da instância de piso corroborou o entendimento da Autoridade Fiscal,
que a Recorrente dissimulou o pagamento de remuneração ao diretor estatutário por meio de
contribuições a plano de previdência privada para evitar a incidência das contribuições
previdenciárias e do imposto retido na fonte, caracterizando-se a fraude revista no art. 72 da lei
n° 4.502/1964. Manteve dessa forma a qualificação da multa.
Por seu turno, a Recorrente alega que nada justifica a multa qualificada, eis que no
presente caso não omitiu nem procurou omitir qualquer elemento pertinente aos pagamentos
questionado ou tentou impedir que a autoridade fiscal tomasse conhecimento dos fatos relevantes
para permitir a correta exigência do tributo que entenda devido, tendo ao contrário, fornecido
todas as respostas, informações e documentos solicitados pela Fiscalização.
A qualificação da multa está prevista no artigo 44, I, e seu § 1o, da Lei no 9.430
verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 491
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Os casos previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64 são os abaixo
reproduzidos:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
A qualificação da multa ocorre, portanto, quando constatada uma das condutas
típicas definidas como sonegação, fraude ou conluio. E para isso deve haver a constatação
inequívoca de dolo, elemento essencial do tipo, no seu sentido penal.
No presente caso a acusação fiscal é de ocorrência de fraude (art. 72 da Lei n°
4.502/1964), em resumo, porque os aportes no plano de previdência privada do diretor
estatutário constituíam-se, na verdade, em remuneração por serviços prestados, e com isso
buscou evitar a incidência de contribuições sociais previdenciárias e da retenção do imposto de
renda retido na fonte.
Apesar de concordar que os aportes realizados pela Recorrente no plano
previdenciário não se tratavam de contribuições, mas sim de remuneração, entendo que o
conjunto probatório nos autos é insuficiente para caracterizar a ocorrência de dolo.
A própria Autoridade Fiscal consigna que os fatos apontados nos autos conferem
indício de fraude :
5.2 contribuinte efetuou pagamento de remuneração mediante contribuição à
plano de previdência privada, conforme relatado no item 3 deste relatório. O
plano de previdência privada foi um mecanismo utilizado pelo contribuinte para
pagamento de remuneração ao seu diretor. Com isso o contribuinte procurou
evitar a incidência das contribuições previdenciárias e a exclusão do dever de
Fl. 492
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1302-006.870 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.720674/2013-85

retenção do imposto de renda na fonte. Esse fato confere um indício de fraude
conforme caso previsto no art. 72 da Lei n°4.502/1964:
Os aportes realizados pela Recorrente no plano de previdência devem ser
considerados como remuneração porque, ao fim e ao cabo, não tinham caráter previdenciário.
Contudo o que restou configurado é que a Recorrente interpretou de forma equivocada a
legislação, o que a levou a lavratura do Auto de Infração.
O dissenso na interpretação da legislação fica mais evidente ao verificar que no
julgamento do processo 19515.720670/2013-05 pela 3a Turma Especial no Acórdão 2803-
003.710 de 07 de outubro de 2014, no qual se analisa exatamente os mesmos fatos que levaram à
lavratura do auto de infração aqui analisado, a Turma Julgadora entendeu, por maioria de votos
(5 x 1), que os aportes realizados pela Recorrente no plano de previdência não estariam sujeitos à
incidência da contribuição previdenciária.
Embora a utilização do plano de previdência tenha evitado a retenção do IRRF
sobre os valores pagos ao diretor estatutário, entendo que as provas não são suficiente para
caracterização do dolo.
Por essa razão afasto a qualificação da multa.
Conclusão
Por todo o exposto voto em DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso
voluntário, apenas para reduzir a multa de ofício para o patamar de 75%.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Wilson Kazumi Nakayama

Fl. 493
DF CARF MF
Original