Tribunal: CARF
Processo: 13984.720274/2011-03
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VANESSA MARINI CECCONELLO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-03-14
Data de publicação: 2023-05-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na sistemática dos recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
As embalagens de transporte são essenciais à atividade econômica do Sujeito Passivo, pois garantem que o produto seja devidamente conservado. A não utilização de embalagens para o transporte tornaria inviável o escoamento da produção, tratam-se de itens que se amoldam ao conceito de insumos frente à sua essencialidade e relevância.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução de Consulta Cosit no 387/2017).

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13984.720274/2011-03
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-013.722 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de março de 2023
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

VOSSKO DO BRASIL ALIMENTOS CONGELADOS LTDA.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE
INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e
da Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da
essencialidade ou relevância, devendo ser considerada a imprescindibilidade
ou a importância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica
realizada pelo Contribuinte. Referido conceito foi consolidado pelo Superior
Tribunal de Justiça (STJ), nos autos do REsp n.o 1.221.170, julgado na
sistemática dos recursos repetitivos.
A NOTA SEI PGFN MF 63/18, por sua vez, ao interpretar a posição externada
pelo STJ, elucidou o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito
das contribuições não- cumulativas, no sentido de que insumos seriam todos os
bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja
subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do
serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da
empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço
daí resultantes.
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS.
POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
As embalagens de transporte são essenciais à atividade econômica do Sujeito
Passivo, pois garantem que o produto seja devidamente conservado. A não
utilização de embalagens para o transporte tornaria inviável o escoamento da
produção, tratam-se de itens que se amoldam ao conceito de insumos frente à
sua essencialidade e relevância.
RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio
proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e
encargos comuns.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13984.720274/2011-03
Fl. 931
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime
de apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e,
portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica
beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não
cumulativa dessas contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa
jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas
demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de
apuração cumulativa (Solução de Consulta Cosit no 387/2017).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer de
ambos os recursos, No mérito, negou-se provimento a ambos os recursos, por unanimidade de
votos.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika
Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Ausente(s) o conselheiro(a) Liziane Angelotti Meira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Relatório
Tratam-se de recursos especiais de divergência interpostos pela FAZENDA
NACIONAL e pelo Contribuinte VOSSKO DO BRASIL ALIMENTOS CONGELADOS
LTDA, ambos com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.o 343/2015,
buscando a reforma do Acórdão no 3201-007.173, de 27 de agosto de 2019, proferido pela 1a
Turma Ordinária da 2a Câmara da Terceira Seção de Julgamento, no sentido de dar provimento
parcial ao recurso voluntário. O acórdão foi assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO.
PRECEDENTE
JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
Fl. 932
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, veio de
encontro à posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do
disposto no Art. 62 do regimento interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória.
EMBALAGENS DE TRANSPORTE. PRESERVAÇÃO DO PRODUTO. CRÉDITO.
POSSIBILIDADE.
Nos casos em que a embalagem de transporte, destinada a preservar as características do
produto durante a sua realização, é descartada ao final da operação, vale dizer, para o
casos em que não podem ser reutilizadas em operações posteriores, o aproveitamento de
crédito é possível. Com fundamento no Art. 3.o, da Lei 10.637/02, por configurar
insumo, as embalagens do produto final são igualmente relevantes e essenciais.
ENERGIA ELÉTRICA. CRÉDITO.
A permissão de crédito das contribuições não cumulativas é sobre aquisição de energia
elétrica consumida, logo os acessórios desta aquisição não geram direito ao crédito -
menos ainda quando atrelados à mora.
FRETE. CRÉDITO. TRIMESTRE DIVERSO. POSSIBILIDADE.
Segundo disposição expressa do §4.o do Art. 3.o das Leis 10.833/03 e 10.637/02, o
crédito pode ser aproveitado nos meses subsequentes.
AQUISIÇÃO
DE
BENS
ATIVÁVEIS.
CRÉDITO.
PROPORÇÃO
DA
DEPRECIAÇÃO.
Itens ativáveis deverão ter seus créditos limitados à depreciação, conforme previsão
legal do inciso VI, Art. 3.o, das Leis 10.833/03 e 10.637/02 e jurisprudência deste
Conselho.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
CRÉDITO
SOBRE
DEPRECIAÇÃO.
UTILIZAÇÃO EM ETAPAS DO PROCESSO PRODUTIVO.
A pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados sobre encargos de depreciação
em relação às máquinas e aos equipamentos adquiridos e utilizados em etapas
pertinentes e essenciais à fabricação de produtos destinados à venda.
SERVIÇOS DE INSTALAÇÕES. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
Concede-se o direito ao crédito às despesas com instalações de máquinas e
equipamentos do processo produtivo desde que o dispêndio não deva ser capitalizado ao
valor do bem.
RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. CÔMPUTO DAS RECEITAS
FINANCEIRAS NA RECEITA BRUTA TOTAL
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, integram o montante da receita bruta
total, para fins do cálculo do percentual de rateio dos créditos entre os que podem ser
ressarcidos/compensados e os que apenas se prestam a deduzir o valor a pagar.
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CESSÃO ONEROSA DE CRÉDITOS
DO ICMS COM ORIGEM EM EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO.
REPERCUSSÃO
GERAL
RECONHECIDA
PELO
SUPREMO
TRIBUNAL FEDERAL - STF.
O Supremo Tribunal Federal -STF no julgamento do Recurso Extraordinário no
606.107, com repercussão geral reconhecida, definiu que os créditos de ICMS com
Fl. 933
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

origem em exportações transferidos a terceiros não compõem a base de cálculo das
contribuições do PIS e da COFINS. As decisões definitivas de mérito proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal na sistemática da repercussão geral devem ser reproduzidas
pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Precedentes:
Acórdão CSRF n.o 9303-006.616 e Acórdão n.o 3201003.570.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário,
nos termos seguintes: 1) Por unanimidade de votos, (a) excluir da base de cálculo do
PIS e da Cofins as parcelas referentes à cessão onerosa de créditos de ICMS adquiridos
de terceiros; (b) manter o cômputo das receitas financeiras na receita bruta total e no
cálculo do rateio proporcional de créditos; (c) reverter as glosas de créditos dos itens do
(i) “grupo 3” (Contratação de serviço): proporcionalmente aos valores da depreciação
para aqueles dispêndios que aumentam a vida útil dos bens do ativo imobilizado em um
ano e, integralmente, àqueles dispêndios que não aumentam, exceto sobre os “débitos
Siscomex” e “mão-de-obra”, que mantiveram as glosas; (ii) “grupo 4” (Controle de
qualidade), exceto sobre “mão-de-obra”, que mantiveram as glosas; (iii) “grupo 5”
(Equipamentos/software de automação industrial); (iv) “grupo 7” (Movimentação de
carga), proporcionalmente aos valores da depreciação; (v) “grupo 8” (Tratamento de
resíduos), exceto sobre “mão-de-obra”, que mantiveram as glosas; e (vi) “grupo 9”
(“Bens que possuem descrições genéricas” segundo à fiscalização), proporcionalmente
aos valores da depreciação para aqueles dispêndios que aumentam a vida útil dos bens
do ativo imobilizado em um ano e, integralmente, àqueles dispêndios que não
aumentam, exceto sobre “mão de obra”, que mantiveram as glosas; (d) reverter as
glosas de créditos sobre dispêndios com fretes. Neste ponto, a conselheira Mara Cristina
Sifuentes acompanhou o Relator pelas conclusões; 2) Por maioria de votos, (a) reverter
as glosas sobre (i) embalagens. Vencida no ponto a conselheira Mara Cristina Sifuentes
que limitava o crédito somente às embalagens destinadas ao acondicionamento do
produto fabricado; (ii) itens do “grupo 1”, proporcionalmente aos valores da
depreciação para aqueles dispêndios que aumentam a vida útil dos bens do ativo
imobilizado em um ano e, integralmente, àqueles dispêndios que não aumentam.
Vencidos no ponto os conselheiros Leonardo Correia Lima Macedo, Mara Cristina
Sifuentes e Paulo Roberto Duarte Moreira, que concediam a reversão das glosas apenas
à “Lava botas lava mãos”, “Telas fixas mosqueteiros”, “Lava botas individual”,
“máquina de lavar” e “secador rotativo”; (iii) itens do “grupo 6” (Itens próprios para a
manutenção industrial proporcionalmente aos valores da depreciação para aqueles
dispêndios que aumentam a vida útil dos bens do ativo imobilizado em um ano e,
integralmente, àqueles dispêndios que não aumentam. Vencida a conselheira Mara
Cristina Sifuentes que concedia o crédito apenas a “Motoesm Ban 1,0 CV 220/380 v
(1795)”, às “Chapas perfis e cantoneiras p/estantes manutenção (1822)” e à “serra fita
m42 (1822)”; e; (b) manter as glosas sobre os valores acrescidos às contas de energia
elétrica (tais como multas, juros ou correção monetária). Vencido no ponto o
conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima (Relator), que revertia integralmente as
glosas. Designada para redigir o voto vencedor, no tocante a este último item, a
conselheira Mara Cristina Sifuentes.

Não resignada em parte com o acórdão que lhe foi desfavorável, a FAZENDA
NACIONAL interpôs recurso especial suscitando divergência jurisprudencial com relação à
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não-cumulativas sobre os
dispêndios com embalagens. Para comprovar a divergência, colacionou como paradigma o
acórdão no 9303-008.212.
Em sede de exame de admissibilidade, conforme despacho 3a Seção de
Julgamento/ 2a Câmara, de 22 de dezembro de 2020, proferido pelo Presidente da 2a Câmara da
Fl. 934
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

3a Seção, foi negado seguimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, sob o fundamento de
que os itens de embalagens comparados no acórdão recorrido e no paradigma são distintos:

“ [...] O caso apreciado no acórdão recorrido trata de uma empresa de alimentos
congelados. As embalagens por ela utilizadas, é o que nele se disse, são aquelas
“embalagens finais de alimentos”, ou seja, aquelas para as quais não há retorno ao
estabelecimento produtor, enquanto as embalagens discutidas no paradigma, também
uma empresa de alimentos, são os conhecidos pallets, de natureza, portanto, distinta
daquelas. Não obstante o Relator do paradigma tenha afirmado que as embalagens para
transporte não podem ser considerados insumos para o efeito da legislação do
PIS/Cofins, o fato é que as embalagens utilizadas em ambos os acórdãos são
absolutamente diferentes, o que impede o seguimento do apelo.
Destaque-se, por fim, que essa distinção foi pontuada no voto reproduzido no acórdão
recorrido, inclusive para destacar a dessemelhança entre as embalagens para o puro
transporte, como os pallets, e as que se incorporam ao produto final: [...]”

Interposto agravo pela Fazenda Nacional, o mesmo foi acolhido pelo despacho
CSRF/3a Turma, de 26 de janeiro de 2021, e dado seguimento ao recurso especial, relativamente
à matéria “direito de crédito das contribuições não-cumulativas sobre dispêndios com
embalagens para transporte, exceto pallets”.
De outro lado, o Contribuinte apresentou contrarrazões ao recurso especial,
postulando, no mérito, a sua negativa de provimento.
Na mesma oportunidade, insurgiu-se o Sujeito Passivo por meio do recurso
especial alegando divergência quanto ao ajuste do percentual resultante das operações do
mercado interno e externo em relação ao total de receitas. Sustenta que, ao decidir que as receitas
financeiras devem ser incluídas na apuração dos percentuais das receitas vinculadas ao mercado
interno e externo, o acórdão recorrido divergiu da interpretação conferida pelos Acórdãos
paradigmas no 3402-007.879 e 3401-001.692.
Em sede de exame de admissibilidade, conforme despacho 3a Seção de
Julgamento/ 2a Câmara, de 23 de novembro de 2021, proferido pelo Presidente da 2a Câmara da
3a Seção, foi dado seguimento ao recurso especial do Contribuinte por se entender como
existente a divergência jurisprudencial.
A Fazenda Nacional trouxe contrarrazões ao apelo especial do Contribuinte,
postulando a sua negativa de provimento.
O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e
submetido à análise desta Colenda 3a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF.
É o relatório.

Fl. 935
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

Voto
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora.
1
Admissibilidade

1.1
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL

O recurso especial de divergência interposto pela FAZENDA NACIONAL atende
aos pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015, devendo ter prosseguimento.
1.2
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE VOSSKO DO BRASIL ALIMENTOS CONGELADOS LTDA.

O recurso especial de divergência interposto pelo Contribuinte é tempestivo, e
atende aos demais pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno
do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343,
de 09 de junho de 2015, concordando-se, portanto, com o seu prosseguimento conforme
despacho de admissibilidade de 23/11/2021.
2
Mérito
2.1
RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL

No mérito, a Fazenda Nacional busca ver revertida a decisão no que tange ao
reconhecimento do crédito sobre embalagens utilizadas no transporte de produtos acabados.
Previamente à análise do item específico do insumo em discussão, explicita-se o conceito de
insumos adotado no presente voto, para então verificar o direito ao creditamento.
2.2
CONCEITO DE INSUMO
A sistemática da não-cumulatividade para as contribuições do PIS e da COFINS
foi instituída, respectivamente, pela Medida Provisória no 66/2002, convertida na Lei no
10.637/2002 (PIS) e pela Medida Provisória no 135/2003, convertida na Lei no 10.833/2003
(COFINS). Em ambos os diplomas legais, o art. 3o, inciso II, autoriza-se a apropriação de
créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de
produtos destinados à venda.1

1 Lei no 10.637/2002 (PIS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: [...] II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação
Fl. 936
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

O princípio da não-cumulatividade das contribuições sociais foi também
estabelecido no §12o, do art. 195 da Constituição Federal, por meio da Emenda Constitucional no
42/2003, consignando-se a definição por lei dos setores de atividade econômica para os quais as
contribuições sociais dos incisos I, b; e IV do caput, dentre elas o PIS e a COFINS. 2
A disposição constitucional deixou a cargo do legislador ordinário a
regulamentação da sistemática da não-cumulatividade do PIS e da COFINS.
Por meio das Instruções Normativas nos 247/02 (com redação da Instrução
Normativa no 358/2003) (art. 66) e 404/04 (art. 8o), a Secretaria da Receita Federal trouxe a sua
interpretação dos insumos passíveis de creditamento pelo PIS e pela COFINS. A definição de
insumos adotada pelos mencionados atos normativos é excessivamente restritiva, assemelhando-
se ao conceito de insumos utilizado para utilização dos créditos do IPI – Imposto sobre Produtos
Industrializados, estabelecido no art. 226 do Decreto no 7.212/2010 (RIPI).
As Instruções Normativas nos 247/2002 e 404/2004, ao admitirem o creditamento
apenas quando o insumo for efetivamente incorporado ao processo produtivo de fabricação e
comercialização de bens ou prestação de serviços, aproximando-se da legislação do IPI que traz
critério demasiadamente restritivo, extrapolaram as disposições da legislação hierarquicamente
superior no ordenamento jurídico, a saber, as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, e contrariaram
frontalmente a finalidade da sistemática da não-cumulatividade das contribuições do PIS e da
COFINS. Patente, portanto, a ilegalidade dos referidos atos normativos.
Nessa senda, entende-se igualmente impróprio para conceituar insumos adotar-se
o parâmetro estabelecido na legislação do IRPJ - Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, pois
demasiadamente amplo. Pelo raciocínio estabelecido a partir da leitura dos artigos 290 e 299 do
Decreto no 3.000/99 (RIR/99), poder-se-ia enquadrar como insumo todo e qualquer custo da
pessoa jurídica com o consumo de bens ou serviços integrantes do processo de fabricação ou da
prestação de serviços como um todo.
Em Declaração de Voto apresentada nos autos do processo administrativo no
13053.000211/2006-72, em sede de julgamento de recurso especial pelo Colegiado da 3a Turma
da CSRF, o ilustre Conselheiro Gileno Gurjão Barreto assim se manifestou:

ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
[...].
Lei no 10.8332003 (COFINS). Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a: [...]II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em
relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou
importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e
87.04 da Tipi; [...]
2 Constituição Federal de 1988. Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do
Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: I - do empregador, da empresa e da
entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre: [...] b) a receita ou o faturamento; [...] IV - do
importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele equiparar. [...]§ 12. A lei definirá os setores de
atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput,
serão não-cumulativas. (grifou-se)
Fl. 937
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

[...] permaneço não compartilhando do entendimento pela possibilidade de utilização
isolada da legislação do IR para alcançar a definição de "insumos" pretendida.
Reconheço, no entanto, que o raciocínio é auxiliar, é instrumento que pode ser utilizado
para dirimir controvérsias mais estritas.

Isso porque a utilização da legislação do IRPJ alargaria sobremaneira o conceito
de "insumos" ao equipará-lo ao conceito contábil de "custos e despesas operacionais"
que abarca todos os custos e despesas que contribuem para a atividade de uma empresa
(não apenas a sua produção), o que distorceria a interpretação da legislação ao ponto de
torná-la inócua e de resultar em indesejável esvaziamento da função social dos tributos,
passando a desonerar não o produto, mas sim o produtor, subjetivamente.

As Despesas Operacionais são aquelas necessárias não apenas para produzir os
bens, mas também para vender os produtos, administrar a empresa e financiar as
operações. Enfim, são todas as despesas que contribuem para a manutenção da atividade
operacional da empresa. Não que elas não possam ser passíveis de creditamento, mas
tem que atender ao critério da essencialidade.
[...]
Estabelece o Código Tributário Nacional que a segunda forma de integração da lei
prevista no art. 108, II, do CTN são os Princípios Gerais de Direito Tributário. Na
exposição de motivos da Medida Provisória n. 66/2002, in verbis, afirma-se que “O
modelo ora proposto traduz demanda pela modernização do sistema tributário brasileiro
sem, entretanto, pôr em risco o equilíbrio das contas públicas, na estrita observância da
Lei de Responsabilidade Fiscal. Com efeito, constitui premissa básica do modelo a
manutenção da carga tributária correspondente ao que hoje se arrecada em virtude da
cobrança do PIS/Pasep.”
Assim sendo, o conceito de "insumos", portanto, muito embora não possa ser o mesmo
utilizado pela legislação do IPI, pelas razões já exploradas, também não pode atingir o
alargamento proposto pela utilização de conceitos diversos contidos na legislação do IR.
Ultrapassados os argumentos para a não adoção dos critérios da legislação do IPI
nem do IRPJ, necessário estabelecer-se o critério a ser utilizado para a conceituação de insumos.
Diante do entendimento consolidado deste Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais - CARF, inclusive no âmbito desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, o conceito de
insumos para efeitos do art. 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e do art. 3o, inciso II da Lei
10.833/2003, deve ser interpretado com critério próprio: o da essencialidade. Referido critério
traduz uma posição "intermediária" construída pelo CARF, na qual, para definir insumos, busca-
se a relação existente entre o bem ou serviço, utilizado como insumo e a atividade realizada pelo
Contribuinte.
Conceito mais elaborado de insumo, construído a partir da jurisprudência do
próprio CARF e norteador dos julgamentos dos processos, no referido órgão, foi consignado no
Acórdão no 9303-003.069, resultante de julgamento da CSRF em 13 de agosto de 2014:

[...]
Portanto, "insumo" para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias normas
instituidoras de tais tributos (Lei no. 10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido
como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de
serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja destinado à venda, e
Fl. 938
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

que tenha relação e vínculo com as receitas tributadas (critério relacional), dependendo,
para sua identificação, das especificidades de cada processo produtivo.

Nessa linha relacional, para se verificar se determinado bem ou serviço prestado
pode ser caracterizado como insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS, impende
analisar se há: pertinência ao processo produtivo (aquisição do bem ou serviço
especificamente para utilização na prestação do serviço ou na produção, ou, ao menos, para
torná-lo viável); essencialidade ao processo produtivo (produção ou prestação de serviço
depende diretamente daquela aquisição) e possibilidade de emprego indireto no processo de
produção (prescindível o consumo do bem ou a prestação de serviço em contato direto com o
bem produzido).
Portanto, para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado
insumo gerador de crédito de PIS e COFINS, imprescindível a sua essencialidade ao processo
produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente, bem como haja a respectiva prova.
Não é diferente a posição predominante no Superior Tribunal de Justiça, o qual
reconhece, para a definição do conceito de insumo, critério amplo/próprio em função da
receita, a partir da análise da pertinência, relevância e essencialidade ao processo produtivo ou
à prestação do serviço. O entendimento está refletido no voto do Ministro Relator Mauro
Campbell Marques ao julgar o recurso especial no 1.246.317-MG, sintetizado na ementa:

PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO ART. 535,
DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E
COFINS NÃO-CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS.
ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II, DA LEI N. 10.833/2003.
ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma suficientemente
fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas
e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos
de declaração interpostos notadamente com o propósito de prequestionamento. Súmula
n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados com notório propósito de
prequestionamento não têm caráter protelatório".
3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 247/2002 -
Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8o, §4o, I,
"a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins, que restringiram
indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II, das Leis n.
10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de creditamento na
sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento jurídico em
vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n.
10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação adotada na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados -
IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde
exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas Operacionais" utilizados na
legislação do Imposto de Renda - IR, por que demasiadamente elastecidos.
Fl. 939
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da
Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam
o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da
prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da
empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí
resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros alimentícios
sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence,
as exigências de condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na
própria impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do
produto resultante. A assepsia é essencial e imprescindível ao desenvolvimento de
suas atividades. Não houvessem os efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de
microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os
alimentos, tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a
abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os materiais
de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização quando aplicados
no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios.
7. Recurso especial provido.
(REsp 1246317/MG, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA
TURMA, julgado em 19/05/2015, DJe 29/06/2015) (grifou-se)

Portanto, são insumos, para efeitos do art. 3o, II da Lei no 10.637/2002 e do art. 3o,
II da Lei no 10.833/2003, todos os bens e serviços pertinentes ao processo produtivo e à
prestação de serviços, ou ao menos que os viabilizem, podendo ser empregados direta ou
indiretamente, e cuja subtração implica a impossibilidade de realização do processo produtivo e
da prestação do serviço, objetando ou comprometendo a qualidade da própria atividade da
pessoa jurídica.
Ainda, no âmbito do Superior Tribunal de Justiça, o tema foi julgado pela
sistemática dos recursos repetitivos nos autos do recurso especial no 1.221.170 - PR, no sentido
de reconhecer a ilegalidade das Instruções Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004 e aplicação
de critério da essencialidade ou relevância para o processo produtivo na conceituação de insumo
para os créditos de PIS e COFINS no regime não-cumulativo. Em 24.4.2018, foi publicado o
acórdão do STJ, que trouxe em sua ementa:

“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
Fl. 940
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.”

O acórdão do recurso especial no 1.221.170-PR foi proferido pela sistemática dos
recursos repetitivos, tendo já ocorrido o julgamento de embargos de declaração interpostos pela
Fazenda Nacional, no sentido de lhe ser negado provimento3. Assim, conforme previsão contida
no art. 62, §2o do RICARF aprovado pela Portaria MF no 343/2015, os conselheiros já estão
obrigados a reproduzir referida decisão.
Para melhor elucidar meu direcionamento, além de ter desenvolvido o conceito de
insumo anteriormente, importante ainda trazer que, recentemente, foi publicada a NOTA SEI
PGFN/MF 63/2018:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade
da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e 404/2004. Aferição do
conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Tese definida em

3 PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO CONTRA ACÕRDÃO QUE DEU
PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA.
CONCEITO DE INSUMO. PIS. COFINS. CREDITAMENTO DE DESPESAS EXPRESSAMENTE VEDADAS
POR
LEI.
ARGUMENTOS
TRAZIDOS
UNICAMENTE
EM
SEDE
DE
DECLARATÓRIOS.
IMPOSSIBILIDADE. INDEVIDA AMPLIAÇÃO DA CONTROVÉRSIA JULGADA SOB O RITO ART. 543-C
DO CPC/73 (ART. 1.036 DO CPC/15). OMISSÃO OU OBSCURIDADE NÃO VERIFICADAS. EMBARGOS DE
DECLARAÇÃO DA UNIÃO A QUE SE NEGA PROVIMENTO.
1. É vedado, em sede de agravo regimental ou embargos de declaração, ampliar a quaestio veiculada no recurso
especial, inovando questões não suscitadas anteriormente (AgRg no REsp 1.378.508/SP, Rel. Min. FELIX
FISCHER, DJe 07.12.2016).
2. Os argumentos trazidos pela UNIÃO em sede de Embargos de Declaração, (enquadramento como insumo de
despesas cujo creditamento é expressamente vedado em lei), não foram objeto de impugnação quando da
interposição do Recurso Especial pela empresa ANHAMBI ALIMENTOS LTDA, configurando, portanto, indevida
ampliação da controvérsia, vedada em sede de Embargos Declaratórios.
3. Embargos de Declaração da UNIÃO a que se nega provimento.
(EDcl no REsp 1221170/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
14/11/2018, DJe 21/11/2018)

Fl. 941
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de contestar e
recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2o, V, da Portaria
PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no
01/2014."

A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):

“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell Marques,
aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se trata
da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua
aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e
a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e
cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço
ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou
relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a
produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do
processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se
observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com
a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo."

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade
ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou
obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço
daí resultantes.
Ademais, tal ato ainda reflete sobre o “teste de subtração” que deve ser feito para
fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o
item 15 da Nota PGFN:
“15. Deve­se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na
medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos,
porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético
levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos
aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo.
16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço
utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da
Fl. 942
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
Processo no 13984.720274/2011-03

realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade
substancial que torne o serviço ou produto inútil.
17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como
sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo,
comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados
direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado
“teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.”

Adentrando-se ao caso dos autos, a Fazenda Nacional defende em seu recurso
especial que não há direito ao creditamento com relação aos dispêndios para aquisição de
embalagens para transporte pois não se enquadram no conceito de insumos.
Conforme consignado no acórdão recorrido, “o contribuinte juntou o Laudo
Fotográfico de fls. 708 e também juntou fotos e quadros explicativos em seu Recurso Voluntário.
No primeiro grupo, o de Embalagens, em resumo o contribuinte informa que todas as
embalagens sobre as quais pretende aproveitar o crédito serviram para proteção e transporte
dos insumos e dos produtos finais também, que são alimentos congelados. Alega que nenhuma
das embalagens serve de “mera apresentação” como mencionado pela fiscalização”. No caso
dos autos, entende-se que é possível o aproveitamento do crédito sobre os dispêndios com as
embalagens de transporte (não reutilizáveis), quando estas possuem a função de preservar as
características do produto, sem as quais, o produto perderia valor ou até mesmo deixaria de ser
comercializado.
Portanto, tais dispêndios são essenciais à atividade econômica do Sujeito Passivo,
pois garantem que o produto seja preservado durante o transporte. A não utilização de
embalagens para o transporte tornaria inviável a sua venda por se tratarem de alimentos
congelados, tratam-se de itens que se amoldam ao conceito de insumos frente à sua
essencialidade e relevância.
Dessa forma, com relação às embalagens para o transporte dos produtos acabados,
imperioso o reconhecimento do direito ao crédito das contribuições para o PIS e a COFINS não-
cumulativas.
2.3
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE

No mérito, a controvérsia trazida pelo Contribuinte em seu recurso especial para
apreciação deste Colegiado refere-se ao ajuste no percentual resultante das operações do
mercado interno e externo em relação ao total de receitas, para o cálculo do rateio proporcional,
com o cômputo das receitas financeiras na receita bruta total para efeito de rateio proporcional
dos créditos no regime não-cumulativo das contribuições.
No acórdão recorrido, entendeu o Colegiado a quo que, para o cálculo do rateio
proporcional dos créditos entre os que podem ser ressarcidos/compensados e os que apenas se
prestam a deduzir o valor a pagar, devem ser incluídas as receitas financeiras, submetidas à
alíquota zero das contribuições, no montante da receita bruta total. A inclusão das receitas
financeiras na base do rateio ocasionou a redução do percentual das receitas vinculadas ao
mercado externo e, portanto, da parcela dos créditos passíveis de ressarcimento.
Fl. 943
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
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Fundamentou-se a decisão recorrida, para negativa de provimento ao recurso
voluntário nesta parte, em acórdãos anteriores do CARF e na Solução de Consulta Cosit no
387/17, in verbis:

[...]
Contudo, este Conselho possui diversos precedentes (3402-005.317, 3402-
007.241, por ex.) no sentido contrário, justamente no sentido do que foi exposto na
Solução de consulta Cosit no 387/17, reproduzida a seguir:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PAS EPEMENTA: RECEITAS
FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e, portanto, submetem-se ao
regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.Assim,
sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as
receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída
desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo
integralmente, ao regime de apuração cumulativa.DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei
no10.833/2003, arts. 10 e 15, V.ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL –
COFINS EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa da Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a
que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.Sujeitam-se ao regime de apuração
não cumulativa da Cofins as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não
foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa.DISPOSITIVOS
LEGAIS: Lei no10.833/2003, arts. 10 e 15, V.”
Portanto, as receitas financeiras devem ser incluídas no cálculo do rateio
proporcional.
Vota-se para que seja negado provimento à este tópico.
[...]
Com a devida vênia à argumentação do Sujeito Passivo, entende-se não merecer
reforma o acórdão recorrido. A discussão decorre de normatização expressa nos §§ 7o a 9o do art.
3o da Lei no 10.833/2003, abaixo transcritos.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
Fl. 944
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
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submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do
§8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na
apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa,
observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.
(...)

Nota-se que em situações, como no presente processo, onde existam custos,
despesas e encargos comuns relativos ao auferimento tanto de receitas sujeitas ao regime
cumulativo e não cumulativo, para que o contribuinte possa apropriar-se de créditos da não
cumulatividade ele tem duas alternativas: 1) apropriação direta, quando o seu sistema de
contabilidade permite separar cada custo/despesa/encargo à correspondente receita; ou 2) pelo
método de rateio proporcional onde se apura um coeficiente entre as receitas sujeitas ao regime
da não cumulatividade e a receita bruta total.
No presente caso, a discussão está no critério para definir a composição do
montante das receitas sujeitas à não cumulatividade. O contribuinte entende que as receitas
financeiras as integram e a fiscalização defende a sua não inclusão pois elas estariam sujeitas à
alíquota zero nos períodos de apuração em discussão.
Ocorre, como muito bem destacado no acórdão recorrido, que a própria Receita
Federal, em opinião expressa na Solução de Consulta Cosit no 387, de 31/08/2017, manifestou o
entendimento de que as receitas financeiras compõem as receitas não cumulativas. Vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas
financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não
cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e, portanto, submetem-se ao regime de
apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.Assim, sujeitam-se ao
regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas
financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse
regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente,
ao regime de apuração cumulativa.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no10.833/2003, arts. 10 e 15, V.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas
financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não
cumulativa da Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa
jurídica beneficiária estiver submetida. Sujeitam-se ao regime de apuração não
Fl. 945
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-013.722 - CSRF/3a Turma
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cumulativa da Cofins as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no10.833/2003, arts. 10 e 15, V.

Esta foi a linha de entendimento proferida no acórdão recorrido, bem como em
outros acórdãos de turmas ordinárias, como por exemplo:
(...)
PIS/COFINS. RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS.
As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a
receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em
cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns.
As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de
apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto,
submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver
submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa dessas
contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi
expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se,
parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução de
Consulta Cosit no 387/2017).
(Acórdão no 3302-006063, de 24/10/2018, relatoria do conselheiro Paulo Guilherme
Déroulède)
Portanto, é de se concluir que as receitas financeiras fazem parte tanto da receita
bruta sujeita à apuração não-cumulativa quanto da receita bruta total. Integram o coeficiente
tanto no seu numerador quanto no denominador, devendo ser negado provimento ao recurso
especial do Contribuinte.
3
Dispositivo
Diante do exposto, são conhecidos os recursos especiais de divergência
interpostos pela Fazenda Nacional e pelo Contribuinte e, no mérito, nega-se provimento a ambos
os recursos.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Fl. 946
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Original