Tribunal: CARF
Processo: 10880.923109/2015-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-29
Data de publicação: 2023-09-04

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.923109/2015-05
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.639 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de junho de 2023
Recorrente
LAFARGEHOLCIM (BRASIL) S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
MATÉRIA-PRIMA. PRODUTO INTERMEDIÁRIO. CONCEITO.
O direito ao crédito de IPI sobre a aquisição de matéria-prima ou produto
intermediário é garantido quando ocorre o desgaste de forma imediata e
integral durante o processo de industrialização, excluindo-se aqueles bens
componentes ativo imobilizado que sofrem o desgaste apenas indireto no
processo produtivo. Resp no 1.075.508/SC.:
COQUE DE PETRÓLEO. PRODUTO INTERMEDIÁRIO. FABRICAÇÃO
DE CIMENTO.
A utilização do coque de petróleo como combustível no processo produtivo do
cimento ocorre mediante contato direto do produto em fabricação, inclusive
agregando-se ao produto final. Caracteriza-se, assim, como produto
intermediário nos termos da legislação do IPI.
DIREITO TRIBUTÁRIO. CARÁTER PROGRAMÁTICO DA CF/88. MEIO
AMBIENTE. IMPOSSIBILIDADE DE INTERPRETAÇÃO DA NORMA
TRIBUTÁRIA EM CONFLITO COM OS VALORES CONSTITUCIONAIS
Ao se constatar que a opção por determinado combustível considera, dentre
outros, o menor impacto ambiental, deve-se aferir valor à sua utilização no
processo produtivo.
MATERIAIS REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS. DIREITO
AO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE
Somente são considerados produtos intermediários aqueles que, em contato
com o produto, sofram desgaste no processo industrial, o que não abrange os
produtos incorporados às instalações industriais, as partes, peças e acessórios
de máquinas, equipamentos e ferramentas, ainda que se desgastem ou se
consumam no decorrer do processo de industrialização. Assim, não geram
direito a crédito os materiais refratários, pois não se caracterizam como tal.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.923109/2015-05
Fl. 440
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

MATERIAIS
EXPLOSIVOS
CONSUMIDOS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO.
A fabricação do cimento Portland baseia-se, de modo geral, em quatro etapas
fundamentais: Mistura e moagem da matéria-prima (calcários, margas e brita
de rochas). Produção do clínquer (forno rotativo a 1400°C + arrefecimento
rápido). Moagem do clínquer e mistura com gesso. Ensacamento Como se vê, a
extração das matérias primas (calcário, argila e gipsita) e a britagem, estão em
uma etapa anterior à que chamamos de industrialização - A atividade
econômica de mineração. A mineração pode até, num sentido mais amplo,
participar do processo de fabricação do calcário, mas não é industrialização em
seu sentido estrito, pois somente se pode considerar industrialização aquilo que
está disposto no artigo 4° do RIPI/2010.

Acordam os membros do colegiado, em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (i) por maioria de votos, para reconhecer o direito de crédito na
aquisição de coque, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ricardo Rocha de
Holanda Coutinho, que negavam provimento; (ii) pelo voto de qualidade, para não reconhecer os
créditos em relação ao material refratário e aos explosivos, vencidos os conselheiros Tatiana
Josefovicz Belisario, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (suplente convocado), que davam provimento nesse
item; e (iii) por unanimidade votos, não reconhecer o crédito relativo a partes e peças. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no
Acórdão no 3201-010.638, de 29 de junho de 2023, prolatado no julgamento do processo
10880.923108/2015-52, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Ana Paula Pedrosa Giglio, Tatiana Josefovicz Belisário, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado pelo Contribuinte em face de acórdão
proferido pela Delegacia de Julgamento da receita Federal do Brasil .
Fl. 441
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

O Relatório elaborado pela DRJ assim descreveu os fatos controvertidos:
Trata-se MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE apresentada pela
requerente ante Despacho Eletrônico da Delegacia da Receita Federal do Brasil
que DEFERIU EM PARTE o ressarcimento solicitado no PER no [..], no valor
de R$ [..], e homologou parcialmente a compensação declarada na DCOMP no
[..], gerando a cobrança ora contestada de R$ [..] em débitos da contribuinte.
De acordo com referido despacho, o valor do crédito não foi reconhecido razão
do(s) seguinte(s) motivo(s):
- Constatação de que o saldo credor passível de ressarcimento é inferior ao valor
pleiteado.
- Ocorrência de glosa de créditos considerados indevidos, em procedimento
fiscal.
Conforme Informação Fiscal, parte expressiva dos insumos que o contribuinte
alega que deram origem aos créditos pleiteados não pode ser classificada como
matéria-prima (MP), produto intermediário (PI) ou material de embalagem
(ME), conforme definidos no Regulamento do IPI, Instrução Normativa SRF no
33/99, Parecer Normativo CST n. 65/79 e demais legislação pertinente. Por esse
motivo foram glosados créditos de IPI decorrentes das aquisições dos seguintes
produtos: a) coque de petróleo, b) partes e peças de máquinas e c) material
refratário (tijolo, argamassa, massa e concreto) e d) material explosivo.
O crédito solicitado diz respeito ao saldo credor do [..] trimestre de [..], apurado
pelo estabelecimento de CNPJ: 60.869.336/0003-89.
Regularmente cientificada da não-homologação da compensação, a interessada
apresentou manifestação de inconformidade, aduzindo em sua defesa as razões
expostas a seguir:
PRELIMINARMENTE:
TEMPESTIVIDADE
DA
PRESENTE
MANIFESTAÇÃO
DE
INCONFORMIDADE.
NULIDADE
DA
INTIMAÇÃO DA REQUERENTE.
QUESTÃO SUPERADA NA DRJ (trecho em vermelho será excluído do
acórdão, incluído apenas para leitura)
Portanto, devido ao equívoco na ciência do contribuinte,
considero que a manifestação atende aos requisitos de
admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de
março de 1972, Processo Administrativo Fiscal (PAF). E,
dela conheço..
O despacho decisório n' [..] foi emitido pela Autoridade Fiscal da DRF de
[..] em [..].
Para intimar a Requerente, a Receita Federal enviou uma correspondência
a endereço situado em São Paulo/SP. No entanto, a intimação postal
restou infrutífera, conforme comprovante de rastreamento anexo, que
demonstra que a correspondência foi devolvida à RFB pelos Correios.
Fl. 442
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Diante disso, a Receita Federal expediu edital de intimação, que se
considerou realizada em [..], nos termos do art. 23, § 2o, IV, do Decreto n'
70.235/1972.
Tendo transcorrido o prazo de 30 dias para apresentação de manifestação
de inconformidade (art. 74, § 9o, da Lei n' 9.430/96), a Receita Federal
"ativou" os débitos compensados no relatório de restrições fiscais da
Requerente .
Ocorre que a intimação da empresa, tanto via postal quanto por edital, é
absolutamente nula, pois a Requerente já havia feito a opção pelo
Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) muito antes da data em que
proferido o despacho decisório.
O art. 127 do Código Tributário Nacional determina ser faculdade do
contribuinte a escolha de seu domicílio tributário, cabendo à
Administração Pública desconsiderar essa opção apenas se tal fato
impossibilitar ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização do tributo.
Tanto é assim, que a própria Receita Federal, ao regulamentar o art. 23 do
Decreto n' 70.235/72, previu a possibilidade de escolha desse tipo de
domicílio tributário, conforme se verifica na Portaria SRF n' 259/2006,
que dispõe o seguinte:
"Art. 4o A intimação por meio eletrônico, com prova de
recebimento, será efetuada pela RFB mediante: (Redação dada
pela Portaria RFB n* 574, de 10 de fevereiro de 2009)
I - envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou
II - registro em meio magnético ou equivalente utilizado pelo
sujeito passivo. $ IoPara efeito do disposto no inciso I,
considera-se domicílio tributário do sujeito passivo a Caixa
Postal a ele atribuída pela administração tributária e
disponibilizada no e-CAC, desde que o sujeito passivo
expressamente o autorize.
§2o A autorização a que se refere o § Io dar-se-á mediante envio
pelo sujeito passivo à RFB de Termo de Opção, por meio do e-
CAC, sendo-lhe informadas as normas e condições de utilização
e manutenção de seu endereço eletrônico. (Redação dada pela
Portaria RFB n* 574, de 10 de fevereiro de 2009) "
Uma vez realizada a adesão ao DTE, com a opção do contribuinte de
recebimento de intimações por essa via, há uma legítima expectativa de
que o comportamento correlato da Administração Pública seja o de valer-
se desse meio para intimar o sujeito passivo.
Portanto, a tentativa de intimação postal e por edital é absolutamente
nula, tendo em vista que contrariou o comando do art. 127 do CTN, a
regulamentação em tela e a legítima expectativa da Requerente, que se
viu surpreendida ao descobrir que estava sendo cobrada por débitos
decorrentes de despacho decisório do qual não havia sido regularmente
cientificada.
Fl. 443
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Nesse contexto, a presente manifestação de inconformidade deve ser
admitida, em observância ao contraditório e à ampla defesa (art. 5o, LV,
da CF/88 e art. 2o da Lei n' 9.784/1999), bem como ao disposto no art. 35
do Decreto n' 70.235/1966
MÉRITO
...o Regulamento do IPI assegura o direito a crédito do imposto sobre a
aquisição de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de
embalagem.
O conceito de matéria-prima é o de todo e qualquer bem que se consome
ou se modifica no processo de industrialização, integrando fisicamente o
produto final.
Já produto intermediário é aquele "consumido de forma integral, ainda
que lentamente, no bojo do processo produtivo.
Portanto, partindo dessas premissas trazidas até aqui, passemos a analisar
separadamente todos os créditos glosados pelo Fisco na presente
compensação.
DOS EQUÍVOCOS COMETIDOS PELA FISCALIZAÇÃO. DO
COQUE CALCINADO DE PETRÓLEO.
...foram glosados créditos referentes à aquisição de coque de petróleo,
sob o fundamento de que o referido material não constituiria matéria-
prima ou produto intermediário em razão de seu uso ser caracterizado
somente como combustível nos fornos de clinquerização, não exercendo
supostamente nenhuma ação direta sobre o produto em elaboração.
Ao assim proceder, tenta a fiscalização equiparar o coque calcinado de
petróleo - combustível sólido que é queimado no interior do forno,
integrando o produto final - a outros tipos de combustível líquido que não
entram em contato direto com a matéria prima, como os óleos
combustíveis. Com a devida vênia, ao afirmar que a incorporação do
insumo ao produto final é irrelevante para fins de creditamento do IPI, a
fiscalização adota postura altamente contraditória.
Até mesmo o Parecer Normativo CST n' 65/79, no qual se baseou a
fiscalização para efetuar a glosa dos créditos em tela, confirma que a
integração do insumo ao produto final é, por si só, suficiente para fazer
nascer o direito ao crédito de IPI. Vale ressaltar o que diz o item 10 do
Parecer:
O coque de petróleo, diferentemente de outros combustíveis líquidos,
exerce ação direta mediante contato físico com o restante da matéria-
prima do cimento, a ponto de terminar por integrar o produto final.
Isso porque, ao contrário do que ocorre em outros processos produtivos -
em que as fontes energéticas se limitam a aquecer os fornos-, na produção
do cimento o coque de petróleo é diretamente injetado na mistura objeto
do processamento (farinha, calcário, argila etc), com ela misturando-se.
Ou seja, ao se queimar, o coque se transforma em energia (catalisadora
Fl. 444
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

do processo) e gera inúmeras cinzas, as quais já saem misturadas ao
clínquer.
Assim, dar ao coque o mesmo tratamento dado aos demais combustíveis
líquidos utilizados em equipamentos industriais (gasolina, óleo diesel,
etc.) é absolutamente equivocado, pois não leva em consideração sua real
aplicação no processo produtivo do cimento.
Deste modo, deve-se admitir a caracterização do coque de petróleo como
matéria-prima/produto intermediário do processo produtivo de cimento e,
por consectário, o direito da Requerente em creditar-se do IPI a ele
correspondente.
DAS PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS.
...os produtos classificados pelo fiscal como partes e peças de máquinas
são todos produtos consumidos intensamente no processo de produção de
cimento, razão pela qual não podem ser desconsiderados como produtos
intermediários.
Além disso, embora a legislação remeta ao conceito de ativo permanente,
sabe-se que, após a entrada em vigor da MP n' 449/2008 (posteriormente
convertida na Lei n' 11.941/09), que alterou dispositivos da Lei n'
6.404/76, passou-se a utilizar o conceito de ativo não-circulante, mais
amplo que o anterior, que envolve o ativo realizável a longo prazo, os
investimentos, o ativo intangível e o ativo imobilizado.
Entre as peças de máquinas, devem-se distinguir (i) aquelas que possuem
vida útil associada à máquina que integram, integrantes do ativo
imobilizado; e (ii) aquelas de curta vida útil e rápida reposição,
integrantes do ativo circulante.
Para que sejam contabilizadas como parte do ativo não-circulante (ou, na
linguagem do RIPI/2010, ativo permanente), as peças em questão teriam
que possuir longa vida útil, similar às dos equipamentos de que fazem
parte.
DOS MATERIAIS REFRATÁRIOS
Os argumentos expostos acima são igualmente aplicáveis para que se
conclua pela permissão do creditamento de IPI decorrente de material
reFratário. Os materiais refratários são utilizados para a fusão das
matérias-primas empregadas na fabricação do cimento. Nessa operação,
os refratários ficam inutilizados, sendo necessária sua reposição. Trata-se,
portanto, de produto intermediário e que, no processo de fabricação, se
perde no contato direto com o material em fusão; logo, consubstancia
material essencial ao processo de produção do clínquer, sendo que até o
momento não existe substituto à sua função.
Convém destacar que há diversas decisões, no âmbito judicial e
administrativo, permitindo o creditamento do imposto.
DOS MATERIAIS EXPLOSIVOS: produtos utilizados na fase pré -
industrial.
Fl. 445
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

De acordo com o Fisco, a extração de calcário é uma fase pré-industrial,
razão pela qual os produtos utilizados não podem gerar crédito de IPI, já
que não são consumidos no processo de industrialização. Além disso, o
relatório de Informação Fiscal registra que os explosivos não dariam
direito ao crédito por serem empregados na extração do calcário, que é
produto não tributado.
A afirmação, todavia, não tem qualquer embasamento, porque, embora
sejam aplicado na extração do calcário, os materiais explosivos se
desgastam totalmente no processo produtivo do cimento.
Trata-se, portanto, de insumo fundamental para a obtenção do produto
final, o cimento, que, evidentemente, é tributado pelo IPI.
Mais uma vez, é preciso reforçar que os materiais utilizados no processo
de extração são produtos intermediários diretamente relacionados ao
processo de industrialização do cimento, é essencial para a consecução da
atividade-fím da Requerente. Assim, os produtos necessários para a
extração mineral constituem insumos necessários para a fabricação do
cimento.
E nem se diga que o insumo, para fins de creditamento do IPI, tenha que
exercer ação direta sobre o produto final fabricado, pois esse equivocado
entendimento já foi absolutamente ultrapassado. E nem se diga que o
insumo, para fins de creditamento do IPI, tenha que exercer ação direta
sobre o produto final fabricado, pois esse equivocado entendimento já foi
absolutamente ultrapassado.
De mais a mais, os produtos utilizados na explosão em minas de calcário
entram em contato direito com a matéria-prima do cimento, sendo
integralmente consumidos no processo industrial, de modo que podem ser
legitimamente considerados como produtos intermediários.
Nesse sentido, alinhando-se não só ao entendimento do CARF, como à
própria legislação do imposto, a Receita Federal editou o Ato
Declaratório Interpretativo RFB no 12/2014, por meio do qual alterou seu
entendimento sobre a abrangência do conceito de matéria-prima, produto
intermediário e material de embalagem no que se refere ao direito à
suspensão do IPI.
Assim, a mera ausência de contato direto com o produto final não
descaracteriza a existência do insumo, seja para fins de suspensão ou de
creditamento.
Logo, é inegável que os materiais explosivos utilizados na extração do
calcário constituem produtos intermediários na fabricação do cimento, já
que são integralmente consumidos neste processo.
Portanto, deve ser reformada a decisão que não reconheceu os créditos de
IPI decorrentes desses produtos, os quais a fiscalização classificou
equivocadamente como "utilizados na fase pré-industrial".
DA NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE PERÍCIA TÉCNICA
Fl. 446
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

... em obediência ao contraditório e à ampla defesa (art. 5o, LV, da CF/88
e art. 2o da Lei n' 9.784/1999), é necessário que um expert analise, de
forma técnica, esse processo produtivo, para constatar, in casu, o
preenchimento de todos os requisitos legais necessários para a tomada de
créditos de IPI.
Para tanto, a Requerente formula os seguintes quesitos a serem
respondidos pelo i. perito designado:
1) Qual a descrição de cada item glosado pelo fisco? Qual a utilização
deles para a industrialização do cimento?
2) Os materiais utilizados na extração do calcário, classificados pelo
fiscal como "materiais explosivos", são essenciais no processo de
industrialização do cimento?
3) De que forma se dá a utilização dos chamados "materiais refratários"
no processo de industrialização do cimento?
4) Qual a vida útil das peças glosadas pelo fisco no grupo "Partes e peças
de máquinas"?
5) Qual a função do coque de petróleo no processo de industrialização do
cimento?
Como assistente técnico, a Requerente indica o Sr. Alexandre Magno
Duarte Jorge, brasileiro, inscrito no CPF sob o n' 359.348.836-15, RG n'
M-662.977 SSP-MG, com endereço na Avenida Almirante Barroso, 52,
15' andar, Centro, Rio de Janeiro/RJ, CEP n' 20031-000.
É o relatório.
Em apreciação dos argumentos apresentados pela Contribuinte em sede de
Manifestação de Inconformidade, a Turma Julgadora proferiu acórdão assim ementado:
SSUNTOMPOSTO SOBRE RODUTOS NDUSTRIALIZADOS 
MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO. CONCEITO.
Somente as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
conforme a conceituação albergada pela legislação tributária, são hábeis ao
creditamento do imposto.
Para que seja dado o tratamento de insumos aos bens que, embora não se
integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo de industrialização,
tais bens devem guardar semelhança com as matérias primas - MP e produtos
intermediários - PI, em sentido estrito, semelhança essa que reside no fato de
exercerem, na operação de industrialização, função análoga a das MP e PI, ou
seja, se consumirem, em decorrência de uma ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, mesmo que não
integrando ao produto final.
PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. MATERIAIS
REFRATÁRIOS. COMBUSTÍVEIS.
Fl. 447
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Não geram direito a crédito do imposto os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos e
ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do processo
de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção das
instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e
combustíveis necessários ao seu acionamento. Assim, glosam-se os créditos
relativos a materiais intermediários que não atendam aos requisitos do Parecer
Normativo CST no 65, de 1979.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à
adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência
ou perícia.
Embora não conste em sede de ementa, cumpre destacar que o acórdão proferido
pela DRJ acolheu os argumentos apresentados pela Contribuinte/Recorrente quanto à
tempestividade da Manifestação de Inconformidade apresentada, não sendo este aspecto objeto
de irresignação recursal, seja voluntária ou de ofício:
Portanto, devido ao equívoco na ciência do contribuinte, considero que a manifestação
atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março
de 1972, Processo Administrativo Fiscal (PAF). E, dela conheço.
Já quanto ao mérito, inconformada, a Contribuinte/Recorrente apresentou Recurso
Voluntário reiterando os argumentos apresentados em sede de Manifestação de Inconformidade,
defendendo, portanto, o direito ao crédito de IPI sobre a aquisição de:
i. Combustível (coque calcinado de petróleo);
ii. Partes e peças de máquinas e equipamentos;
iii. Material refratário;
iv. Material explosivo.
Ainda insiste a Contribuinte/Recorrente na realização de perícia técnica, cujos
quesitos e assistentes técnicos foram indicados ainda em Manifestação de Inconformidade, nos
termos do art. 16, V, do Decreto no 70.235/1972, e também reiterados na esfera recursal.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do
relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os
fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
Fl. 448
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto ao mérito, exceto quanto aos créditos em relação ao material refratário e
aos explosivos, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator
do acórdão paradigma:
O Recurso Voluntário interposto é próprio e tempestivo, portanto, dele
tomo conhecimento.
Como se depreende dos fatos apresentados, a controvérsia posta cinge-se
à discussão acerca do direito ao crédito, na apuração do IPI, na condição
de insumo ou matéria-prima, de determinadas aquisições realizadas pela
Recorrente e que foram objeto de Pedido de Ressarcimento e
Compensação apresentado relativamente ao primeiro trimestre de 2012,
nos termos do art. 11 da lei no 9.779/991.
Em termos gerais, tem-se que a legislação do IPI, dentro da técnica da
não cumulatividade, permite ao industrial ou equiparado a apropriação de
crédito sobre a aquisição de matéria-prima e material intermediário,
quando consumidos no processo de industrialização de produtos
tributados, consoante art. 226, I do RIPI/2010:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que,
embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
Na hipótese dos autos, toda a discussão de direito se encontra centrada na
definição aplicável aos termos “produto intermediário” e “processo de
industrialização”.
Quanto ao conceito de “produto intermediário”, a Fiscalização pauta-se
na aplicação dos atos normativos expedidos pela própria RFB, mais
especificamente o Parecer COSIT CST no 65 de 1979, para dizer que os
tais produtos são aqueles que se consomem no processo industrial em
virtude de contato físico com o produto em fabricação, desde que não
compreendidos no Ativo Permanente.

1 Art. 11. O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, acumulado em cada trimestre-calendário,
decorrente de aquisição de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na
industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar
com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nos arts. 73 e 74
da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do
Ministério da Fazenda.
Fl. 449
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

A partir dessa premissa, foram analisadas as aquisições realizadas pela
Recorrente, negando-se o direito ao crédito sobre itens que considerou-se
não se qualificarem como “produto intermediário”.
Conceito de Produto Intermediário
Inicialmente, é necessário superar o aspecto jurídico envolvido na
definição do conceito de Produto Intermediário utilizado pela legislação
do IPI.
A questão jurídica controvertida deve ser examinada à luz do que já
restou decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, em caráter vinculante,
no Resp no 1.075.508:
PROCESSO
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA.
ARTIGO
543-C,
DO
CPC.
TRIBUTÁRIO.
IPI.
CREDITAMENTO. AQUISIÇÃO DE BENS DESTINADOS AO ATIVO
IMOBILIZADO E AO USO E CONSUMO. IMPOSSIBILIDADE. RATIO
ESSENDI DOS DECRETOS 4.544/2002 E 2.637/98.
1. A aquisição de bens que integram o ativo permanente da empresa ou de
insumos que não se incorporam ao produto final ou cujo desgaste não ocorra de
forma imediata e integral durante o processo de industrialização não gera direito
a creditamento de IPI, consoante a ratio essendi do artigo 164, I, do Decreto
4.544/2002 (Precedentes das Turmas de Direito Público: AgRg no REsp
1.082.522/SP, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em
16.12.2008, DJe 04.02.2009; AgRg no REsp 1.063.630/RJ, Rel. Ministro
Francisco Falcão, Primeira Turma, julgado em 16.09.2008, DJe 29.09.2008;
REsp 886.249/SC, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em
18.09.2007, DJ 15.10.2007; REsp 608.181/SC, Rel. Ministro Teori Albino
Zavascki, Primeira Turma, julgado em 06.10.2005, DJ 27.03.2006; e REsp
497.187/SC, Rel. Ministro Franciulli Netto, Segunda Turma, julgado em
17.06.2003, DJ 08.09.2003).
2. Deveras, o artigo 164, I, do Decreto 4.544/2002 (assim como o artigo 147, I,
do revogado Decreto 2.637/98), determina que os estabelecimentos industriais (e
os que lhes são equiparados), entre outras hipóteses, podem creditar-se do
imposto relativo a matérias-primas, produtos intermediários e material de
embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados,
incluindo-se "aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem
consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os
bens do ativo permanente".
3. In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo
preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há
direito ao creditamento do IPI.
4. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C,
do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp n. 1.075.508/SC, relator Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, julgado em
23/9/2009, DJe de 13/10/2009.)
Fl. 450
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Da fundamentação do voto se extrai:
Dessume-se da norma insculpida no supracitado preceito legal que o
aproveitamento do crédito de IPI dos insumos que não integram ao produto
pressupõe o consumo, ou seja, o desgaste de forma imediata e integral do
produto intermediário durante o processo de industrialização e que o
produto não esteja compreendido no ativo permanente da empresa.
[...]
In casu, consoante assente na instância ordinária, cuida-se de estabelecimento
industrial que adquire produtos "que não são consumidos no processo de
industrialização (...), mas que são componentes do maquinário (bem do ativo
permanente) que sofrem o desgaste indireto no processo produtivo e cujo
preço já integra a planilha de custos do produto final", razão pela qual não há
direito ao creditamento do IPI.
Ou seja, material intermediário é aquilo que se consome no processo
produtivo mediante desgaste imediato e integral deste.
Exclui-se desse conceito o componente do maquinário (ativo
permanente), ou seja, aquilo que sofre desgaste indireto no processo
produtivo.
A par de tais premissas, passa-se a analisar cada uma das glosas
questionadas:
Coque calcinado de Petróleo
As aquisições de coque calcinado de petróleo realizadas pela Recorrente
foram glosadas pela Fiscalização ao argumento de se tratar de
“combustível para o forno usado na produção de clínquer”. Aduz que o
coque de petróleo é apenas um dos diversos tipos de combustíveis que
podem ser utilizados no processo produtivo e que a opção por sua
utilização de dá pelo fato de que “as cinzas resultantes de sua queima
podem ser juntadas ao cimento sem prejuízo do produto final, em uma
solução econômica e ambientalmente mais apropriada”.
Embora reconheça que o coque de petróleo acabe por se incorporar ao
produto final, entende que tal circunstância não afasta a característica de
mero
combustível,
sendo
inviável
a
apropriação
do
crédito
correspondente a teor do disposto na Súmula CARF no 19.
A Recorrente, a seu turno, aduz a ilegitimidade da glosa efetuada sob o
fundamento de que se não se trata de “simples combustível para permitir
o funcionamento de uma máquina”, mas, sim, de item utilizado na
produção do cimento, “diretamente injetado na mistura objeto do
processamento”, ou seja, juntamente com a matéria prima.
O acórdão proferido pela DRJ, contudo, discorda dessa afirmação,
aduzindo que “o coque verde de petróleo não entra em contato direto
Fl. 451
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

com produto a ser produzido, apesar de oferecer o calor para que se dê
a clinquerização, não integra ou interage com o clínquer”.
Ou seja, o que se percebe é que a questão se resume à efetiva
compreensão do processo produtivo examinado e de que forma o “coque
de petróleo” é utilizado.
Pois bem. No contexto probatório dos autos, observo que a Fiscalização
lavrou a Informação Fiscal de fls. 61 e seguintes atestando a realização
de visita técnica ao estabelecimento industrial da Recorrente,
oportunidade na qual o contribuinte detalhou, por escrito, o seu processo
produtivo, restando nesse ponto esclarecida a utilização do coque de
petróleo:

A partir de tais informação e também de “pesquisa de artigos científicos
na internet”, é que a Fiscalização concluiu que “o coque de petróleo é
apenas um dos tipos de combustível que podem ser utilizados neste
processo produtivo, podendo ser substituído por diversos materiais”.
Também destacou, quanto à agregação do coque de petróleo ao produto
final (cimento), que a “utilização predominante do coque de petróleo na
fabricação de cimento decorre do fato que as cinzas resultantes de sua
queima podem ser juntadas ao cimento sem prejuízo do produto final”.
Em sua defesa, a Recorrente aduz a existência de contradição no
posicionamento fiscal que, embora reconheça existir agregação do coque
de petróleo ao produto final, afirma “que a incorporação do insumo ao
produto final é irrelevante para fins de creditamento do IPI”, uma vez
que o próprio Parecer Normativo CST no 65/79 exige, para fins de
caracterização de um produto intermediário, apenas que estes se
consumam em razão do contato físico com o produto em fabricação,
circunstância que se prova “a ponto de terminar por integrar o produto
final”. Afirma que é exatamente em razão desse contato físico direto que
o coque de petróleo se diferencia dos demais tipos de combustíveis.
Observo, no entanto, que a contradição, em fato, existe no próprio
Acórdão proferido pela DRJ, ou entre este e o que ficou constatado em
sede de Relatório Fiscal.
Isso porque o Acórdão recorrido afirma que “o coque verde de petróleo
não entra em contato direto com produto” e que “não integra ou
interage com o clínquer”, ao mesmo passo que conclui que “o contato
das cinzas resultantes da queima do coque com o clínquer se faz de
forma indireta ou incidental, ou seja, é um resultado secundário” e que
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DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

“as cinzas da queima do coque não agregam valor ou qualquer
característica ao produto final”.
Ora, ou bem se afirma que o contato não ocorre, ou se defende que, a
despeito do contato verificado, este seria irrelevante para a caracterização
do produto intermediário, fundamentando a razão de tal irrelevância.
Nesse impasse, tenho que deve ser considerado a constatação fiscal
realizada in loco que concluiu que, ainda que na condição de
combustível, as cinzas do coque de petróleo se agregam ao produto final.
Logo, tem-se como premissa que o contato do coque de petróleo ocorre
diretamente com o produto em fabricação e que, inclusive, há agregação
deste ao produto final (cimento).
Como consignado acima, a legislação do IPI (art. 226, I do RIPI/2010)
define, como material intermediário, “aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de
industrialização”. No caso concreto, verifica-se tanto a integração, como
o contato direto.
Ainda no que se refere ao contato físico entre os materiais, o Acórdão
DRJ, acrescenta à fundamentação pela manutenção da glosa a exigência
de que a agregação não ocorra de “forma indireta ou incidental” ou
como “resultado secundário” e, ainda, que a agregação ocorrida tenha o
condão de adicionar valor ou características ao produto final,
defendendo, assim, que se leve em consideração apenas a função
principal do coque de petróleo, que é servir como combustível.
Nesse ponto, é preciso dar razão ao Recorrente quando afirma que tais
exigências contrariam até mesmo o Parecer Normativo CST no 65/79,
que não estabelece qualquer condição adicional para a caracterização do
produto intermediário, que não o seu consumo no processo produtivo, em
contato direto com o bem em fabricação.
Transcrevo o item 10 do referido Parecer, trazido pela Recorrente:
“10 - Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deve entender
como produtos "que embora não se integrando no novo produto, forem
consumidos, no processo de industrialização", para efeito de reconhecimento ou
não do direito ao crédito.
10.1 - Como o texto fala em "incluindo-se entre as matérias primas e os produtos
intermediários", é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
matérias-primas e os produtos intermediários "stricto sensu" , semelhança esta
que reside no fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a
destes, ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou
melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida sobre o produto de
fabricação, ou por este diretamente sofrida.
10.2 - A expressão "consumidos" sobretudo levando-se em conta que as
restrições "imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

do Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do
insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
10.3 - Passam, portanto, a fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorria
em face da norma anterior, as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como
quaisquer outros bens que, não sendo partes nem peças de máquinas,
independentemente de suas qualificações tecnológicas, se enquadrem no que
ficou exposto na parte final do subitem 10.1 (se consumirem em decorrência
de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida).”
(destaques pela Recorrente em seu Recurso Voluntário)
Ou seja, o conceito de material intermediário deve ser extraído tão-
somente em face do seu consumo no processo produtivo, quando restar
evidenciado que este consumo se dá em decorrência do contato físico
com o produto em fabricação ou em ação diretamente exercida sobre
este. No caso do coque de petróleo, a ação diretamente exercida no
clínquer é o fornecimento de calor à farinha tratada nos fornos (matéria-
prima), de modo a transformá-la no produto final mediante reações
físicas e químicas.
Inexiste, a meu ver, fundamentação legal ou interpretativa que permita
defender que determinado material que (i) indubitavelmente entra em
contato com o produto em fabricação, (ii) se desgasta em contato físico
direto e (iii) se degrada em cinzas que se agregam ao produto final, possa
ser desconsiderado como produto intermediário.
Não há, como fora consignado na decisão recorrida, qualquer exigência
relacionada à função principal ou secundária do produto intermediário, à
exigência de transformação do produto intermediário em outro produto, a
exigência de caráter proposital ou incidental (secundário) do contato
direto ou mesmo que este material intermediário tenha o condão de
agregar determinada característica ou valor produto em fabricação. O que
se exige, repise-se, é que o produto intermediário, durante o uso (ou
consumo) que lhe é destinado no processo produtivo (seja qual for),
ocorra mediante contato físico direto com o produto em fabricação
(cimento).
Nesse sentido, inclusive, decidiu recentemente esta Turma Julgadora:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/09/2011
IPI. COQUE DE PETRÓLEO. POSSIBILIDADE.
O direito ao crédito do IPI esta condicionado ao conceito de matéria-prima,
produto intermediário ou material de embalagem. Assim, ensejam o direito
creditório as aquisições de coque de petróleo, utilizado como combustível no
processo produtivo e que se desgastam no processo de industrialização.
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DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

IPI.
MATERIAIS
REFRATÁRIOS.
PRODUTOS
INTERMEDIÁRIOS.
DIREITO AO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE
Somente são considerados produtos intermediários aqueles que, em contato com
o produto, sofram desgaste no processo industrial, o que não abrange os produtos
incorporados às instalações industriais, as partes, peças e acessórios de
máquinas, equipamentos e ferramentas, ainda que se desgastem ou se consumam
no decorrer do processo de industrialização. Assim, não geram direito a crédito
os materiais refratários, pois não se caracterizam como tal.
Acórdão no 3201-010.317, julgado em 22 de março de 2023, Rel. Márcio Robson
Costa
Até este ponto, já se verificam razões suficientes para afastar a glosa
realizada pela Fiscalização, uma vez que se percebe que o coque de
petróleo preenche os requisitos legais para ser caracterizado como um
produto intermediário na fabricação do cimento, posto que as funções
exercidas no processo produtivo vão além de servir de mero combustível
ao funcionamento do maquinário.
Nada obstante, pela relevância do tema, não se pode deixar de examinar a
afirmação da DRJ de que “as cinzas da queima do coque não agregam
valor ou qualquer característica ao produto final” - no sentido de que a
opção pelo combustível coque de petróleo, em detrimento de outros que
não se integrariam ao produto final, não estaria fundamentada em
nenhum acréscimo de valor. Ou seja, busca-se sustentar a idéia de que a
opção pelo coque de petróleo – e não de qualquer outro combustível – se
daria apenas em razão de seu contato direto com o produto em
fabricação, de modo a permitir a sua caracterização como material
intermediário.
Ocorre que a própria Fiscalização aduziu, em seu Relatório Fiscal, de que
a opção de utilização deste material como combustível consiste “em uma
solução econômica e ambientalmente mais apropriada” 2. Ou seja, é a
própria Fiscalização que esclarece a razão pela qual é feita a opção pela
utilização do coque de petróleo no processo produtivo do cimento.
Com a devida vênia, o simples fato de o coque de petróleo ser
considerada uma
“solução econômica e
ambientalmente
mais

2 Nesse sentido, o artigo "Estudo ambiental da utilização do coque de petróleo na cogeração de energia elétrica em
comparação com o carvão mineral", disponível em https://www.unaerp.br/documentos/1479-184-493-1-sm/file
"Com a utilização do coque elimina-se a necessidade da utilização do carvão mineral, assim, para o meio ambiente o
coque é uma ótima fonte alternativa de geração de eletricidade evitando-se o consumo de grandes quantidades de
carvão mineral."

Por oportuno, devo consignar que não se defende valor ambiental ao coque de petróleo, derivado de combustível
fóssil - até por que, não se trata de área de conhecimento científico desta Julgadora.
O raciocínio jurídico exposto leva em conta conclusões obtidas pela própria Fiscalização em estudo sobre o tema e
pesquisa por mim realizada.
Observa-se em artigos mais recentes que até mesmo o uso do coque de petróleo vêm sendo subsitutído na indústria
cimenteira em prol de combustíveis ainda menos danosos ao meio ambiente. Deve-se considerar, contudo, que no
presente caso se examinam fatos geradores ocorridos há mais de uma década, período no qual a alternativa
substituída pelo coque de petróleo era o carvão vegetal.
Fl. 455
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

apropriada” demonstra a enorme agregação de valor na sua utilização no
processo produtivo do cimento, como alternativa a outras espécies de
combustível que não sofram o desgaste em decorrência do contato direto
com o produto. E esta opção impacta não apenas no produto final
(solução econômica), mas também à própria sociedade (ambientalmente
mais apropriada), por meio da ideia de externalidade positiva. E o “valor”
proteção ao meio ambiente deve ser buscado pelo legislador, mas,
também, pelo intérprete e aplicador da norma, inclusive da norma
tributária.
E esta afirmação se extrai do que manifestou o Supremo Tribunal Federal
ao declarar a inconstitucionalidade dos artigos 47 e 48, da lei 11.196, de
21.11.20053, conferindo à norma tributária interpretação conforme à
Constituição Federal, no que tange ao impedimento da tomada de crédito
de PIS e Cofins sobre a aquisição de sucata, em consonância com os
valores ambientais protegidos por nossa Constituição:
Há, atualmente, um certo consenso em torno da necessidade de tutela integral do
meio ambiente, considerado pela jurisprudência do Tribunal um bem jurídico
autônomo, merecedor de ampla tutela constitucional. No MS 22.164/DF, o
Tribunal Pleno reconheceu que o direito ao meio ambiente constitui projeção
objetiva de valores relacionados ao princípio da solidariedade, “refletindo,
dentro do processo de afirmação dos direitos humanos, a expressão significativa
de um poder atribuído, não ao indivíduo identificado em sua singularidade, mas,
num sentido verdadeiramente mais abrangente, à própria coletividade social”
(Rel. Min. Celso de Mello, julgado em 30.10.1995).
A propósito, nos últimos anos, foram editados diversos diplomas normativos
relacionados a essa importante temática, o que demonstra preocupação por parte
do legislador quanto à regulamentação de atividades potencialmente nocivas ao
meio ambiente. Esse movimento resultou em uma saudável profusão de
instrumentos legais vocacionados à tutela do equilíbrio ambiental, cabendo
destaque, em razão da pertinência com o caso dos autos, à Lei 12.305/10, que
dispõe sobre a Política Nacional de Resíduos Sólidos – PNRS.
(...)
Não bastasse esse comportamento contraditório, é certo que a Constituição
Federal, mediante abordagem ética do tema, consagrou o meio ambiente como
bem jurídico merecedor de tutela diferenciada, circunstância essa que impõe ao
“poder público e à coletividade o dever de defendê-lo e preservá-lo para as
presentes e futuras gerações” (art. 225). Nessa toada, o texto constitucional
dispôs que a ordem econômica deve se pautar pela “proteção do meio ambiente,
inclusive mediante tratamento diferenciado conforme o impacto ambiental dos
produtos e serviços e de seus processos de elaboração e prestação” (art. 170,
inciso VI).
Assim, na hipótese dos autos, se o julgamento da controvérsia nos impõe
interpretar
a
norma
tributária
que
define
como
produtos
intermediários“aqueles que, embora não se integrando ao novo produto,
forem consumidos no processo de industrialização”, não há como se

3 RE 607.109, Tema 304: "São inconstitucionais os arts. 47 e 48 da Lei 11.196/2005, que vedam a apuração de
créditos de PIS/Cofins na aquisição de insumos recicláveis"
Fl. 456
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

esquivar que tal interpretação se dê em consonância com o caráter
programático da norma constitucional que impõe, dentre outros, a defesa
dos valores ambientais.
E, no presente caso, em verdade, o que se faz é o contrario sensu, está-se
a impedir que a interpretação de determinada norma se dê em
contrariedade a tal preceito. Ora, se a norma tributária não trás, em sua
literalidade, qualquer outra exigência que não o consumo do bem no
processo industrial mediante ação direta no produto em fabricação
(verificada na hipótese dos autos), não é legítimo ou mesmo ético que o
aplicador desta norma traga a esta interpretação o argumento de “não
agregação de valor”, quando o aspecto ambiental se destaca, em
flagrante contrariedade à nossa ordem constitucional.
Pelo exposto, entendo devam ser revertidas as glosas efetuadas sobre a
aquisição do coque de petróleo.
Partes e peças de máquinas
Nesse ponto foram glosadas pela Fiscalização a aquisição de produtos
tais quais: correias transportadoras, chapas, ancoragens, calcário extraído,
calço, correias, faca, fretes, grelhas, linha silenciosas, material de
consumo, placa revestimento, parafusos, mangas filtrantes, entre outros,
devidamente descritos nos anexos ao Relatório Fiscal.
Reconhece se tratar de produtos que sofrem desgaste durante a produção,
contudo, trata-se de desgaste natural de qualquer processo produtivo,
justificando que a “jurisprudência administrativa vem estabelecendo
fronteira intransponível entre os produtos que são realmente consumidos
no processo produtivo (que é o termo usado no artigo 226 do RIPI/2010)
e aqueles que sofrem mero desgaste, natural a qualquer processo
industrial.”
A DRJ ainda acrescentou o disposto no Parecer Normativo COSIT/RFB
no 3, de 4 de dezembro de 2018 e Solução de Consulta COSIT no 249, de 12
de dezembro de 2018
Por fim, cita o julgamento do Resp no 1.075.508 /SC, já mencionado
acima. em cuja ementa consta que “insumos que não se incorporam ao
produto final ou cujo desgaste não ocorra de forma imediata e integral
durante o processo de industrialização não gera direito a creditamento
de IPI”.
A Recorrente trás em suas razões a alegação genérica de que se tratam de
itens próprios, inerentes ao processo produtivo do cimento, tais como as
correias transportadoras que fazem o transporte do calcário e demais
elementos do processo produtivo nas suas unidades fabris. Apresenta
também Soluções de Consulta favoráveis à sua tese de defesa, datadas de
2002, 2004 e 2010.
Fl. 457
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Nota-se que tanto a acusação fiscal e decisão da DRJ, como o Recurso,
não trazem argumentos individualizados para a totalidade dos itens
glosados. Limita-se o Fisco a aduzir que são peças de uso geral e, o
Contribuinte, que itens como “como as chapas, ancoragens, calcário
extraído, calço, correias, faca, fretes, grelhas, linha silenciosas, material
de consumo, placa revestimento, parafusos, mangas filtrantes etc. Todos
eles participam do processo produtivo do cimento e demais produtos
produzidos pela Recorrente, consumindo-se intensamente no processo de
produção de cimento”.
Tem-se como exceção a essa generalidade apenas as correias
transportadoras, que, de acordo com a Recorrente, em seu Recurso
Voluntário, “são responsáveis pelo transporte contínuo dos produtos em
elaboração, cuja vida útil é definida pelo desgaste do lado superior,
denominado “lado de carregamento da correia”, que fica em contato
diretamente com o material a ser transportado”.
Pois bem. À mingua de descrição individualizada do emprego de cada
um dos itens objeto de glosa, não há como se refutar o trabalho fiscal,
mormente quando não é possível aferir de que forma se dá o desgaste
dessas partes e peças (diretamente sobre o produto ou indiretamente em
face do funcionamento do maquinário). Destaca-se, outrossim, que se
está diante de um pedido de reconhecimento de crédito apropriado pela
Recorrente em sua escrita fiscal, a quem incumbe o ônus da prova quanto
ao adequado enquadramento legal.
Em que pese o esclarecimento específico acerca das correias
transportadoras apresentado em sede apenas de Recurso Voluntário, não
foram anexados quaisquer elementos de prova capaz de corroborar a
alegação apresentada, especialmente no que se refere à vida útil do bem e
ao fato de sofrerem desgaste em função meramente do contato direto com
o bem e não em razão do próprio funcionamento do maquinário –
fundamento utilizado para fundamentar a glosa.
Desse modo, não há como acolher o pedido de reversão das glosas
realizadas.
Prova Pericial
Em sede de Recurso Voluntário a recorrente insiste na produção de prova
pericial para que seja examinada a natureza dos bens glosados e a sua
pertinência ao processo produtivo.
A DRJ entendeu que tal natureza de prova se prestaria apenas a “dirimir
dúvidas com relação às provas carreadas aos autos” e que seria ônus do
contribuinte produzir prova a seu favor. Também entendeu que a prova
pericial “pressupõe o fato a ser provado necessite de conhecimento
técnico especializado, fora do campo de atuação do julgador, o que não
é o caso dos presentes autos.”
Fl. 458
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Na hipótese dos presentes autos, entendo que as razões de decidir ora
apresentadas, extraídas a partir dos argumentos apresentados tanto pela
Fiscalização, como pelo próprio contribuinte, são suficientes para elidir a
realização de prova pericial.
Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário para reverter as glosas sobre a aquisição de coque de petróleo.
Nega-se, outrossim, o pedido de manutenção dos créditos sobre a
aquisição dos itens glosados na condição de partes e peças.
Quanto aos créditos em relação ao material refratário e aos explosivos, transcreve-
se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do
acórdão paradigma:
Tendo sido designado pelo Presidente para redigir o voto vencedor, no
qual prevaleceu no julgamento do Recurso Voluntário o entendimento do
colegiado, por voto de qualidade, pela negativa de provimento, assim
divergindo da Relatora nas seguintes matérias: (ii) material refratário e
(iii) material explosivo.
Passo a reproduzir a decisão deste colegiado que constou na Ata de
Julgamento:
Decisão: Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao
Recurso Voluntário nos seguintes termos: (i) por maioria de votos, para
reconhecer o direito de crédito na aquisição de coque, vencidos os conselheiros
Ricardo Sierra Fernandes e Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, que negavam
provimento; (ii) pelo voto de qualidade, para não reconhecer os créditos em
relação ao material refratário e aos explosivos, vencidos os conselheiros Tatiana
Josefovicz Belisario (Relatora), Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Pedro
Rinaldi de Oliveira Lima e Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues (suplente
convocado), que davam provimento nesse item, sendo designado para redigir o
voto vencedor o conselheiro Márcio Robson Costa; e (iii) por unanimidade
votos,
não
reconhecer
o
crédito
relativo
a
partes
e
peças.
Fez sustentação oral, por videoconferência, o patrono do contribuinte, Dr.
Guilherme Picinini, OAB/RJ 256.653.

Com todas as vênias a ilustre Conselheira-Relatora Original deste
processo, o entendimento que prevaleceu, é que diferentemente da
aquisição de Coque de Petróleo, o Material Refratário e o Material
Explosivo, não são produto intermediário, ou seja, não preenchem os
requisitos legais para serem caracterizados como tal, posto que as
funções exercidas no processo produtivo se restringem, no primeiro caso
ao funcionamento do maquinário/equipamento, já no segundo são
insumos da mineração (material usado na extração do calcário), mas não
na industrialização.
De pronto cabe esclarecer que, dos materiais consumidos ou utilizados na
produção, nem todos são matérias-primas ou produtos intermediários, de
Fl. 459
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

acordo com a legislação do IPI. Para tanto, os produtos devem ter a
essência de matérias-primas ou produtos intermediário, ou seja,
exercerem na operação de industrialização função análoga a destes (caso
que excluem as ferramentas, partes e peças, materiais refratários e
materiais explosivos), devem entrar em “contato físico” com o produto
em fabricação ou com a matéria prima e serem consumidos nesse
processo. Além disto, esse consumo/desgaste deve ser indispensável ao
processo produtivo e não reflexo, isto é, circunstância acidental, ou, mais
apropriadamente, incidental.
Conclui-se, assim, que a legislação que rege a matéria não se refere a
insumos genericamente utilizados na produção, nem ao conceito
estabelecido pelos dicionários ou pela doutrina, mas especificamente ao
conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem usualmente adotado pela legislação, tanto contábil, como dos
impostos de renda e do IPI.
Logo, para se considerar que tais gastos ensejam direito ao crédito, estes
terão que se enquadrar em algum daqueles insumos citados no art. 25 da
Lei no 4.502, de 1964 (matriz legal do art. 226 do RIPI/2010), e nos PN
CST nos 65/1979, 181/1974 e 260/1971.
Por outro lado, é irrelevante o fato de os produtos sofrerem desgastes
após prolongado e repetido uso no estabelecimento fabril, como no caso
dos refratários, e tornarem-se imprestáveis para o fim ao qual
originariamente se destinava em função do desgaste natural, mesmo em
ambiente agressivo e a elevadas temperaturas.
Ademais, ainda quanto aos materiais refratários, não agregam qualquer
característica ao produto, mas sim ao equipamento: proteção das altas
temperaturas, resistência à abrasão e isolamento térmico. Não se
questiona que o refratário tem contato com o produto. Mas este contato
não tem o objetivo de agregar ao produto alguma característica especial,
assim como este Colegiado entendeu (por maioria) quanto ao Coque de
Petróleo. Se não houvesse a necessidade de proteger a parte interna do
equipamento, os refratários seriam colocados do lado de fora, apenas
com a função de isolamento térmico. E não teriam qualquer contato com
o produto. Assim, o fato de ocorrer ou não contato com o produto
fabricado não modifica as qualidades ou características tecnológicas dos
refratários, que de qualquer maneira não podem ser incluídos entre as
matérias-primas e os produtos intermediários a que ser refere a segunda
parte do inciso I do art. 226 do RIPI/2010.
Nesse sentido, inclusive, decidiu recentemente esta Turma Julgadora, no
Acórdão citado pela Relatora, no 3201-010.317, de relatoria deste
Redator, onde por maioria negou-se provimento em relação ao crédito
decorrente das aquisições de refratários, conforme assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Fl. 460
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Período de apuração: 01/04/2009 a 30/09/2011
(...)
IPI. MATERIAIS REFRATÁRIOS. PRODUTOS INTERMEDIÁRIOS.
DIREITO AO CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE
Somente são considerados produtos intermediários aqueles que, em contato
com o produto, sofram desgaste no processo industrial, o que não abrange
os produtos incorporados às instalações industriais, as partes, peças e
acessórios de máquinas, equipamentos e ferramentas, ainda que se
desgastem ou se consumam no decorrer do processo de industrialização.
Assim, não geram direito a crédito os materiais refratários, pois não se
caracterizam como tal.
Especialmente quanto aos materiais explosivos, por considerar racional
as razões de decidir proferida no Acórdão 108-017.972 DRJ08, este
Redator irá reproduzir pontos sensíveis destacado na decisão a quo, que
prevaleceram no julgado por esta turma, salvo algumas questões que
mesmo sendo alvo do natural e profícuos debates pelo colegiado, não
foram relevantes e suficientes para revisar a decisão proferida pela
Delegacia de Julgamento. Sendo assim, destaco os excertos abaixo:
MATERIAIS EXPLOSIVOS.
(...)
Como se vê, a extração das matérias primas (calcário, argila e gipsita) e a
britagem, estão em uma etapa anterior à que chamamos de industrialização - A
atividade econômica de mineração.
A mineração pode até, num sentido mais amplo, participar do processo de
fabricação do calcário, mas não é industrialização em seu sentido estrito, pois
somente se pode considerar industrialização aquilo que está disposto no artigo 4o
do RIPI/20101.
Isto porque o produto da mineração (no caso o calcário, a brita, a argila e magas
ou até o gesso) não são tributados pelo IPI (ou seja, constam da TIPI como NT).
Com efeito, o conceito de industrialização, à luz da legislação do IPI, abrange
apenas os produtos tributados ainda que isentos ou tributados à alíquota zero.
Nesse passo, os produtos não tributados (NT), por se situarem fora do campo de
incidência do imposto, não se inserem no conceito anteriormente exposto, não
sendo considerados, para os efeitos do IPI, como produtos industrializados.
Mesmo que se considerasse a mineração como processo industrial, os produtos e
materiais usados na extração do calcário, fugiriam ao conceito de matéria-
prima, material de embalagem e produto intermediário latu sensu, pois
diferentemente do que alegado pela manifestante, tais conceitos (produtos
intermediários e de matérias-primas) devem obedecer estritamente ao
estipulado pela legislação do IPI (Lei no 5.172 de 1996, Decretos,
Regulamentos, Instruções Normativas e Pareceres). (grifos meus)
Assim, os produtos e materiais usados na extração do calcário são insumos da
mineração, mas na industrialização o insumo é o calcário (que já possui o custo
de extração embutido). A não- cumulatividade do IPI não permite o uso de
Fl. 461
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

créditos de cadeia anterior, pois somente pode ser creditado o IPI pago na cadeia
referente à industrialização (aquisições).
Ademais, os explosivos e os outros materiais usados na extração do calcário
não tiveram contato direto com o produto em fabricação (cimento) nem
sofreram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida
sobre o produto em fabricação; ou, vice-versa. (grifos meus)
(...)
Disso decorre que não há nenhuma norma que desabone o entendimento usado
para a fundamentação dos autos.
A aquisição de materiais explosivos já foi alvo de precedentes neste
CARF, a título de citação, foi decidido pela Turma 3302, por
unanimidade de votos, no Acórdão n.o 3302.012.773, em sessão realizada
em 16/12/2021, onde concluiu que:
Conclusões
Por todo o exposto é de se conhecer os embargos declaratórios para reconhecer a
omissão em relação à análise da matéria atinente à possibilidade da Recorrente
adquirir correias transportadoras, pneus fora de estrada e explosivos com
suspensão de IPI, para reconhecer que à Recorrente não assiste este direito por
não se tratarem efetivamente de produtos intermediários, negando-lhe
provimento.
Em seus fundamentos, imperioso transcrever o excerto do voto da lavra
do ilustre Conselheiro Raphael Madeira Abad:
EXPLOSIVOS – Não há dúvidas que os explosivos utilizados para a mineração
(i) integram o processo produtivo (iii) travam contato direto com o produto e (iii)
são consumidos no processo produtivo tão logo detonados. Contudo o fato de
integrar o processo produtivo e nele ser consumido com contado direito não
é suficiente para que algo seja considerado produto intermediário para fins
de IPI. Isto porque o conceito de produto intermediário é o de que compõe ou
integra o produto final, enfim, algo que se incorpora ao produto final ou, isto não
acontecendo, que tenha se desintegrado no processo produtivo, o que
aproximaria os explosivos desta definição. A exegese não é simples e antes de
avaliar se “são consumidos no processo produtivo” é imprescindível aferir a sua
forma de participação pois nem tudo que se consome no processo produtivo em
contato com o produto final é um produto intermediário, a exemplo dos
lubrificantes. Neste caso os explosivos não são produtos intermediários eis que
não perfilham-se no conjunto de bens que formam o produto final. Os explosivos
integram o processo produtivo, mas não são produtos intermediários por
não se revestirem da condição de produtos, mas sim gastos gerais com a
fabricação.
Também foi alvo deste insumo da mineração, diga-se o “explosivo” o
Acórdão no 3302-012.512, em sessão realizada em 24/11/2021, de
relatoria do ilustre Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, que
assim restou ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Fl. 462
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO. CONCEITO.
Somente as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem,
conforme a conceituação albergada pela legislação tributária, são hábeis ao
creditamento do imposto. Para que seja dado o tratamento de insumos aos bens
que, embora não se integrando ao novo produto, sejam consumidos no processo
de industrialização, tais bens devem guardar semelhança com as matérias primas
- MP e produtos intermediários - PI, em sentido estrito, semelhança essa que
reside no fato de exercerem, na operação de industrialização, função análoga a
das MP e PI, ou seja, se consumirem, em decorrência de uma ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, ou por esse diretamente sofrida, mesmo
que não integrando ao produto final.
PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. MATERIAIS
REFRATÁRIOS. COMBUSTÍVEIS.
Não geram direito a crédito do imposto os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos e
ferramentas, mesmo que se esgastem ou se consumam no decorrer do processo
de industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção das
instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e combustíveis
necessários ao seu acionamento. Assim, glosam-se os créditos relativos a
materiais intermediários que não atendam aos requisitos do Parecer Normativo
CST no 65, de 1979.
MATERIAIS
EXPLOSIVOS
CONSUMIDOS
NO
PROCESSO
PRODUTIVO.
A fabricação do cimento Portland baseia-se, de modo geral, em quatro
etapas fundamentais: Mistura e moagem da matéria-prima (calcários,
margas e brita de rochas). Produção do clínquer (forno rotativo a 1400°C +
arrefecimento rápido). Moagem do clínquer e mistura com gesso.
Ensacamento Como se vê, a extração das matérias primas (calcário, argila e
gipsita) e a britagem, estão em uma etapa anterior à que chamamos de
industrialização - A atividade econômica de mineração. A mineração pode
até, num sentido mais amplo, participar do processo de fabricação do
calcário, mas não é industrialização em seu sentido estrito, pois somente se
pode considerar industrialização aquilo que está disposto no artigo 4° do
RIPI/2010.
Finalizando: como dito nos PN CST nos 65/1979, 181/1974 e 260/1971,
para que haja direito ao creditamento dos insumos que não integrem o
produto, mas que sejam consumidos no processo produtivo, é evidente
que tais bens hão de guardar semelhança com as matérias primas e os
produtos intermediários “strito sensu”, semelhança esta que reside no
fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a
destes, ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou
melhor, de uma ação diretamente exercida sobre o produto em
fabricação, ou por este diretamente sofrida, o que não é, absolutamente, o
caso dos produtos em discussão: materiais refratários (tijolo refratário,
concreto refratário e argamassa) e materiais explosivos.
Fl. 463
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-010.639 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.923109/2015-05

Assim, entendo não assistir razão à impugnante e concluo pela
legitimidade das glosas efetuadas.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de parcial
provimento ao Recurso Voluntário nos seguintes termos: (i) para reconhecer o direito de crédito
na aquisição de coque; (ii) para não reconhecer os créditos em relação ao material refratário e
aos explosivos; e (iii) para não reconhecer o crédito relativo a partes e peças.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 464
DF CARF MF
Original