Tribunal: CARF
Processo: 10980.734117/2020-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIA ANGELICA ECHER FERREIRA FEIJO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-15
Data de publicação: 2023-09-30

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2017
MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA. INTERMEDIAÇÃO. BASE DE CÁLCULO. VALORES E ENCARGOS PAGOS AOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS. ARBITRAMENTO.
A receita bruta da pessoa jurídica que fornece mão de obra contratada temporariamente é o total contratado com os tomadores de serviços, incluindo-se os valores discriminados em nota fiscal relativos a salários, encargos trabalhistas, taxa administrativa, inclusive benefícios concedidos aos trabalhadores pela empresa de trabalho temporário e cobrados da empresa
locatária da mão de obra.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Exercício: 2017
APURAÇÃO REFLEXA. MESMO FUNDAMENTO.
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se aos lançamentos que com ele compartilham o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10980.734117/2020-18
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.871 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
15 de agosto de 2023
Recorrente
EMPLOYER TRABALHO TEMPORARIO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Exercício: 2017
MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA. INTERMEDIAÇÃO. BASE DE
CÁLCULO. VALORES E ENCARGOS PAGOS AOS TRABALHADORES
TEMPORÁRIOS. ARBITRAMENTO.
A receita bruta da pessoa jurídica que fornece mão de obra contratada
temporariamente é o total contratado com os tomadores de serviços, incluindo-
se os valores discriminados em nota fiscal relativos a salários, encargos
trabalhistas, taxa administrativa, inclusive benefícios concedidos aos
trabalhadores pela empresa de trabalho temporário e cobrados da empresa
locatária da mão de obra.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Exercício: 2017
APURAÇÃO REFLEXA. MESMO FUNDAMENTO.
O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se aos lançamentos que com ele
compartilham o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma
razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário, nos termos do relatório e voto da relatora.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, Marcelo Oliveira, Savio Salomao de Almeida Nobrega,
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10980.734117/2020-18
Fl. 2814
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 2770-2799) interposto em face do Acórdão no
107-007.574 proferido pela 5 a Turma da DRJ07, em 23/04/2021 (fls. 2746-2761). Naquela
ocasião, a decisão declarou improcedente a impugnação apresentada pelo contribuinte sobre o
lucro arbitrável para fins de incidência da cobrança de IRPJ e CSLL relativo ao ano calendário
2017, consubstanciada nos Autos de Infração (fls. 2646-2677) oriundos do TDPF no 09.1.01.00-
2019-00768-3, conforme Relatório Fiscal de fls. 2678-2689.
Para elucidar os fatos que deram ensejo ao lançamento tributário em questão,
colaciono abaixo o relato do Acórdão recorrido em que menciona a verificação procedida pela
Fiscalização no Relatório que fundamenta os Autos:
“2. Dos Fatos que fundamentaram a autuação
2.1 Omissão de receitas
- a interessada presta serviços de intermediação de trabalho temporário ( lei 6.019/74);
- foi Intimada em 11/12/2019 (fls 02/06) e em 17/02/2020 (fls 111/114) , a apresentar:
(1) planilha com discriminação dos serviços prestados e (2) as notas fiscais emitidas
nos meses de janeiro, julho e dezembro de 2017. As solicitações foram devidamente
atendida, havendo sido juntadas aos autos as notas fiscais de fls 190/212;
- em análise à contabilidade e aos documentos acima mencionados constatou-se que no
ano calendário 2017 a interessada incorporou em suas receitas tributáveis apenas os
valores auferidos a título de “taxa de agenciamento" e " reembolso de tributos". Deixou
de ser tributada, portanto, a diferença entre os totais das notas e o somatório das
parcelas acima mencionadas.
- a título de exemplificação , foi detalhada a contabilização da Nota Fiscal de Serviços
Eletrônica NFS-e no 11.140, no valor de R$ 10.285,29, emitida em função da prestação
de serviços para a pessoa jurídica Coamo Agroindustrial Cooperativa, CNPJ
75.904.383/0006-36, lançada na linha 04 da planilha Relatório de Serviços Prestados.

- conforme o Razão da conta contábil no 3.1.1.1.01 - RECEITA TAXA
ADMINISTRAÇÃO (Arquivo Não Paginável - Razão 3.1.1.1.01 - RECEITA TAXA
ADMINISTRACAO, linhas 267 a 272), no dia 03 de janeiro de 2017 foram escriturados
os seguintes valores referentes à mencionada Nota Fiscal : Taxa de Agenciamento no
valor de R$ 1.438,77 e Reembolso de Tributos no valor de R$ 279,17 (R$ 28,35+R$
130,56+R$17,18+R$17,18+R$85,90). Portanto, deixou de ser escriturado como
Receita Bruta o valor de R$ 8.567,35.
- Conforme tabela abaixo, considerando o total das notas fiscais emitidas a omissão de
receitas alçançou o montante de R$ 119.928.903,52 ( R$ 150.569.331,07 – R$
30.640.427,55):
Fl. 2815
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

2.2 Arbitramento
- Conforme ECF referente ao ano calendário 2016, a interessada apurou, neste ano,
receita bruta total de R$ 144.439.665,61;
- De acordo com o disposto no inciso I do artigo 14 da Lei no 9718, de 27 de novembro
de 1998, com as alterações feitas pela Lei no 12.814, de 16 de maio de 2013, a pessoa
jurídica é obrigada à tributação pelo Lucro Real caso a receita total no ano-calendário
anterior seja superior ao limite de R$ 78.000.000,00. Não obstante a determinação
legal, no ano calendário 2017 a interessada, que não era integrante do REFIS ( fls
2038), apresentou ECF formalizando opção pelo Lucro presumido;
- Intimada e reintimada ( fls 2.559 a 2.570) a apresentar escrituração com base no
lucro real, bem como apresentar os correspondentes recolhimentos de IRPJ e CSLL,
segundo esta modalidade de tributação, a interessada respondeu ( fls 2.577/2.578) que
sua receita brura se restringiria à Taxa de agenciamento e que portanto estaria dentro
dos limites legais que a permitiriam optar pelo lucro presumido;
- Conforme disposto nos incisos I e III do artigo 530 do Decreto 3.000, de 26 de março
de 1999 (RIR/1999), o contribuinte obrigado à tributação com base no lucro real que
não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais ou que optar
indevidamente pela tributação com base no lucro presumido, terá o imposto de renda
da pessoa jurídica apurado na forma de Lucro Arbitrado.
- No presente caso o arbitramento foi efetuado com base nas receitas tidas como
omitidas, conforme previsão do art 532 do RIR/1999, havendo sido adotado o
percentual de presunção de 38,4% (art 519, § 1o, inciso III do RIR/1999).
- os valores obtidos foram abaixo discriminados:

- Conforme art 536 do RIR/1999, aos valores do lucro arbitrado acima discriminados
foram adicionados: (1) Rendimentos e Ganhos Líquidos de Aplicações de Renda Fixa e
Fl. 2816
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Variável e (2) ganhos de capital. A base tributável final do IRPJ e CSLL foi
discriminada a seguir, por trimestre do ano calendário 2017:

- Dos tributos apurados como devidos, a partir das bases tributáveis acima, foram
descontados os valores (IRPJ e CSLL) confessados em DCTF.”
(grifos originais)

Assim, a Autoridade Fiscal, na origem, entendeu pela necessidade de arbitramento
da receita bruta. O arbitramento, realizado para o ano calendário 2017, foi necessário pelo fato
de, a interessada, no ano calendário anterior (2016), ter auferido receita bruta de R$
144.439.665,61, valor que é superior ao teto permitido para a opção pelo regime do lucro
presumido para fins de incidência do IRPJ e CSLL. Tal valor foi obtido pelo total das notas
emitidas, considerando os ônus salariais e benefícios.
Após regular notificação, a Recorrente apresentou Impugnação (fls. 2703-2742),
explicitando os fatos do caso e trazendo argumentos relativos à base de cálculo da incidência
tributária ora discutida. Ao analisar o pleito do contribuinte, a DRJ entendeu por julgar
improcedente a impugnação pelos seguintes fundamentos que, em síntese, estão abaixo
elencados:
a) o serviço prestado pela empresa de trabalho temporário é a disponibilização de
mão de obra a terceiros;
b) o valor total do serviço pago como contrapartida da utilidade ofertada deve ser
incorporado à receita bruta e constitui receita tributável (com fundamento na
Súmula 524 do STJ e a Solução de Consulta COSIT 303/2018);
c) o Decreto 10.060/2019 não se aplica aos fatos geradores em análise, já que são
anteriores à edição do referido diploma normativo;
d) inaplicabilidade da retroatividade benigna em razão da inexistência da
ocorrência das hipóteses do art. 106 do CTN no caso em concreto;
e) em relação às antecipações, verificou-se que já se abateu do tributo apurado
como devido, para cada trimestre, as retenções respectivas;

Após o recebimento da intimação do Acórdão Recorrido, em 14/05/2021 (fl.
2767), a Recorrente apresentou seu Recurso Voluntário em 11/06/2021 (fl. 2768). Em suas
razões, repisou os mesmos argumentos da Impugnação anteriormente apresentada e, não só, tais
argumento são também idênticos aos trazidos no âmbito do seu pleito recursal no bojo do
processo no 13971.721278/2018-16, que podem ser assim sintetizados:
a) Que o conceito de receita bruta não abarca reembolso de folha de salários,
reembolso de encargos e benefícios;
b) Que não há base legal que determine que a base de cálculo do PIS/COFINS,
IRPJ e CSLL seja o valor total das notas fiscais por ela emitidas;
Fl. 2817
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

c) Que o serviço por ela prestado é o intermediação e que, por esta razão, a
adoção da apuração da base de cálculo do PIS/COFINS, IRPJ e CSLL
desconsiderando reembolso de folha de salários, reembolso de encargos e
benefícios estaria correta;
d) Que a Fiscalização estava usurpando a sua competência ao afirmar que a
Recorrente seria empregadora dos funcionários cedidos/locados, pois isso
seria competência exclusiva da Justiça do Trabalho;
e) Que deveria ter ocorrido perícia técnica contábil para apuração da diferença de
faturamento.
Além disso, também trouxe fundamentação ligada à sua insurgência sobre (i) o
arbitramento do lucro e (ii) às antecipações/retenções na fonte.
É o relatório.
Voto
Conselheira Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Relatora.

I - Dos requisitos de admissibilidade.
O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade dispostos no
Decreto n° 70.235/1972, inclusive a tempestividade, conforme as datas de ciência e interposição
da peça recursal descritos no relatório desta decisão, respeitando o prazo legal de 30 dias. Assim
conheço do Recurso, e passo para análise das suas razões.

II – Mérito
Conforme descrito no relatório desta decisão, a matéria controvertida no Recurso
Voluntário, em seu contexto, é a mesma daquela controvertida no âmbito do processo no
13971.721278/2018-16, julgado em concomitância com este feito na presente sessão de
julgamento. Ocorre que, há dois fundamentos trazidos para análise neste processo, que não
foram analisados naquele, e que dizem respeito (i) ao arbitramento do lucro e (ii) às
antecipações/retenções na fonte.
Assim, em relação ao plano de fundo do caso, que versa sobre a base de cálculo
do IRPJ e CSLL, visto que a sua natureza é a de empresa de locação de trabalho temporário,
trago à baila os mesmos fundamentos explicitados no Acórdão do processo no
13971.721278/2018-16. Isso é necessário, pois tal questão é a basilar para avançarmos na
discussão da correção do lucro arbitrado e da consideração das antecipações anteriormente
realizada via retenções.
II.A - Quanto à base de cálculo do IRPJ e CSLL
A Recorrente pretende fazer valer seu entendimento de que tão somente a
taxa de administração compõe a hipótese de incidência desses tributos, enquanto que a
Fiscalização entende que os valores recebidos de seus clientes – correspondentes aos
salários e encargos sociais dos trabalhadores – também fazem parte da base de cálculo das
exações em discussão.
Fl. 2818
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Ocorre que, o apela trazido em Recurso Voluntário não merece prosperar. E isso
por duas razões.
A primeira diz respeito à legislação aplicável ao caso. Como estamos diante de
contribuinte optante pelo lucro presumido, os custos, despesas e encargos não são levados em
consideração para a determinação da quantificação desses tributos, diferentemente do que ocorre
com o regime do lucro real. Assim, dentro do regime do lucro presumido, o conceito de receita
bruta obedece aos arts. 518, 519 e 224 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo
Decreto n° 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/1999), vigente à época dos fatos autuados.
A interpretação dos RIR nos leva à conclusão de que, para efeito de apuração do
lucro presumido, é preciso incluir todos os valores, em todas as operações, sejam elas de conta
própria ou alheia, excluindo-se apenas as vendas canceladas, os descontos incondicionais e os
impostos não cumulativos. Não há, portanto, previsão legal especial que autorize as empresas
prestadoras de serviço de locação de mão de obra temporária a considerar como base de cálculo
da sua incidência tributária somente a parcela relativa à taxa de administração dos seus contratos.
Já a segunda razão diz respeito ao precedente vinculante do STJ. A presente
controvérsia do ponto de vista jurisprudencial já está solucionada pelo STJ, na sistemática dos
recursos repetitivos, ao julgar o REsp no 1.141.065/SC, conforme ementa abaixo transcrita:
PROCESSO
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO

DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS DESTINADAS AO CUSTEIO DA SEGURIDADE SOCIAL. PIS E
COFINS. BASE DE CÁLCULO. "FATURAMENTO" E "RECEITA BRUTA".
LEIS COMPLEMENTARES 7/70 E 70/91 E LEIS ORDINÁRIAS 9.718/98,
10.637/02 E 10.833/03. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO QUE OBSERVA
REGIMES NORMATIVOS DIVERSOS. EMPRESAS PRESTADORAS DE
SERVIÇO DE LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA (LEI 6.019/74).
VALORES DESTINADOS AO PAGAMENTO DE SALÁRIOS E DEMAIS
ENCARGOS TRABALHISTAS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS.
INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO.
1. A base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime normativo
aplicável (Leis Complementares 7/70 e 70/91 ou Leis ordinárias 10.637/2002 e
10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços
de locação de mão-de-obra temporária (regidas pela Lei 6.019/74 e pelo Decreto
73.841/74), a título de pagamento de salários e encargos sociais dos trabalhadores
temporários.
(...)
8. Recurso especial da Fazenda Nacional provido. Acórdão submetido ao regime
do artigo 543-C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(STJ - REsp: 1141065 SC 2009/0095932-9, Relator: Ministro LUIZ FUX, Data de
Julgamento: 09/12/2009, S1 - PRIMEIRA SEÇÃO, Data de Publicação: DJe
01/02/2010)

A partir deste precedente, a definição de faturamento/receita bruta nos casos das
empresas prestadoras de serviço de fornecimento de mão-de-obra temporária (regidas pela Lei
6.019/74) está esclarecida. O faturamento/receita bruta destas compreende a totalidade do
preço do serviço prestado, nele incluídos os encargos trabalhistas e previdenciários dos
trabalhadores para tanto contratados, que constituem custos suportados na atividade
empresarial.
Fl. 2819
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Na linha dos precedentes desta Turma (a título exemplificativo, o Acórdão no
1302-005.090, proferido na sessão de 08/12/2020, de Relatoria do Conselheiro Presidente Luiz
Tadeu Matosinho Machado), embora o acórdão do STJ trate de PIS/COFINS, as suas razões de
decidir também são aplicáveis à base de incidência do IRPJ e da CSLL. Nesse sentido, a RFB
editou a Solução de Consulta COSIT no 303/2018, definindo o mesmo tratamento para os
tributos federais incidentes sobre o faturamento/receita bruta e/ou lucro, nos termos sintetizados
em sua ementa, verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA
TEMPORÁRIA (EMPRESA
DE TRABALHO TEMPORÁRIO). BASE DE
CÁLCULO. INCLUSÃO DOS VALORES DESTINADOS A PAGAMENTO DE
SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A
ELES RELATIVOS. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, tanto no
regime de apuração cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa, é o valor
total do faturamento ou da receita, respectivamente, auferido pela pessoa jurídica, sendo
permitidas somente as exclusões expressamente fixadas na legislação. No caso de
pessoa jurídica prestadora de serviços de locação de mão de obra temporária (empresa
de trabalho temporário), regida pela Lei no 6.019, de 1974, a base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep, tanto no regime de apuração cumulativa quanto no
regime de apuração não cumulativa, abrange os valores recebidos pela pessoa jurídica
de seus tomadores de serviços e posteriormente destinados ao pagamento de salários dos
trabalhadores temporários e de encargos sociais a eles relativos.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT
No 97, DE 29 DE JUNHO DE 2016. Dispositivos Legais: Lei no 6.019, de 1974, artigos
4o, 9o e 11; Lei no 9.718, de 1998, artigos 2o e 3o; Lei no 10.637, de 2002, artigo 1o; e
Decreto no 73.841, de 1974, artigos 8o, 11, 14, 21, 26 e 33.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA
TEMPORÁRIA (EMPRESA DE TRABALHO TEMPORÁRIO). BASE DE
CÁLCULO. INCLUSÃO DOS VALORES DESTINADOS A PAGAMENTO DE
SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A
ELES RELATIVOS. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, tanto no
regime de apuração cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa, é o valor
total do faturamento ou da receita, respectivamente, auferido pela pessoa jurídica, sendo
permitidas somente as exclusões expressamente fixadas na legislação. No caso de
pessoa jurídica prestadora de serviços de locação de mão de obra temporária (empresa
de trabalho temporário), regida pela Lei no 6.019, de 1974, a base de cálculo da
Contribuição para o PIS/Pasep, tanto no regime de apuração cumulativa quanto no
regime de apuração não cumulativa, abrange os valores recebidos pela pessoa jurídica
de seus tomadores de serviços e posteriormente destinados ao pagamento de salários dos
trabalhadores temporários e de encargos sociais a eles relativos. SOLUÇÃO DE
CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT No 97, DE 29 DE
JUNHO DE 2016. Dispositivos Legais: Lei no 6.019, de 1974, artigos 4o, 9o e 11; Lei no
9.718, de 1998, artigos 2o e 3o; Lei no 10.637, de 2002, artigo 1o; e Decreto no 73.841, de
1974, artigos 8o, 11, 14, 21, 26 e 33.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA (EMPRESA
DE TRABALHO TEMPORÁRIO). BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DOS
VALORES
DESTINADOS
A
PAGAMENTO
DE
SALÁRIOS
DOS
TRABALHADORES
TEMPORÁRIOS
E
ENCARGOS
SOCIAIS
A
ELES
RELATIVOS. A base de cálculo da Cofins, tanto no regime de apuração cumulativa
quanto no regime de apuração não cumulativa, é o valor total do faturamento ou da
receita, respectivamente, auferido pela pessoa jurídica, sendo permitidas somente as
exclusões expressamente fixadas na legislação. No caso de pessoa jurídica prestadora de
serviços de locação de mão de obra temporária (empresa de trabalho temporário), regida
pela Lei no 6.019, de 1974, a base de cálculo da Cofins, tanto no regime de apuração
cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa, abrange os valores recebidos
Fl. 2820
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

pela pessoa jurídica de seus tomadores de serviços e posteriormente destinados ao
pagamento de salários dos trabalhadores temporários e de encargos sociais a eles
relativos.
SOLUÇÃO DE CONSULTA VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT
No 97, DE 29 DE JUNHO DE 2016. Dispositivos Legais: Lei no 6.019, de 1974, artigos
4o, 9o e 11; Lei no 9.718, de 27, de 1998, artigos 2o e 3o; Lei no 10.833, de 2003, artigo
1o; e Decreto no 73.841, de 1974, artigos 8o, 11, 14, 21, 26 e 33.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA (EMPRESA DE TRABALHO
TEMPORÁRIO).
BASE
DE
CÁLCULO.
VALORES
DESTINADOS
A
PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E
ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. A receita bruta da pessoa jurídica que
fornece mão de obra contratada temporariamente é o total contratado com os tomadores
de serviços, incluindo-se os valores discriminados em nota fiscal relativos a salários,
encargos trabalhistas, taxa administrativa, inclusive benefícios concedidos aos
trabalhadores pela empresa de trabalho temporário e cobrados da empresa locatária da
mão de obra. Os custos diretamente atribuíveis ao serviço de fornecimento de mão de
obra compõem o custo dos serviços prestados e a base de cálculo do IRPJ apurado na
sistemática do lucro real. Na sistemática do lucro presumido, esses custos são
presumidos e não sensibilizam a base de cálculo do tributo. Dispositivos Legais: Lei no
4.506, de 1964, art. 46; Lei no 6.019, de 1974, art. 11; Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 12; Lei no 9.430, de 1996, art. 25.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO – CSLL
LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA (EMPRESA DE TRABALHO
TEMPORÁRIO).
BASE
DE
CÁLCULO.
VALORES
DESTINADOS
A
PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E
ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. A receita bruta da pessoa jurídica que
fornece mão de obra contratada temporariamente é o total contratado com os tomadores
de serviços, incluindo-se os valores discriminados em nota fiscal relativos a salários,
encargos trabalhistas, taxa administrativa, inclusive benefícios concedidos aos
trabalhadores pela empresa de trabalho temporário e cobrados da empresa locatária da
mão de obra.
Os custos diretamente atribuíveis ao serviço de fornecimento de mão de obra compõem
o custo dos serviços prestados e a base de cálculo da CSLL apurado na sistemática do
resultado do exercício. Na sistemática do resultado presumido, esses custos são
presumidos e não sensibilizam a base de cálculo do tributo. Dispositivos Legais: Lei no
6.019, de 1974, art. 11; Lei no 7.689, de 1988, art. 2o; Lei no 9.249, de 1995, art. 20.
Assim, não há espaço para prevalecer os argumentos trazidos no Recurso
Voluntário que dizem respeito à base de cálculo das exações que foram objeto dos Autos de
Infração.
II.B - Quanto ao arbitramento e às retenções
A pretensão recursal não merece prosperar neste ponto.
Isso porque, de forma acertada, a decisão recorrida validou o trabalho realizado
pela Fiscalização, que teve como objeto arbitramento efetuado com base na receita bruta,
conforme previsão autorizativa do art 532 do RIR/1999, determinada em função de receitas de
prestação de serviços apuradas como omitidas. à diferença entre os totais das notas fiscais de
prestação de serviços de disponibilização de mão de obra e o somatório das taxas de
agenciamento e reembolso de tributos. Segundo tese defendida pela Recorrente, os valores
referentes a salários, demais encargos, benefícios trabalhistas e etc seriam arcados pela empresa
cliente e seu papel seria apenas o de repassá-los aos destinatários. Contudo, tal tese já está
rechaçada pela jurisprudência estável deste Conselho sobre essa matéria.
Fl. 2821
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Em suas razões recursais, a Recorrente insiste, em um segundo momento, na
incorreção do arbitramento. Sustenta que o “Demonstrativo de Apuração” juntado aos autos
quando da Impugnação, demonstraria que a Fiscalização não teria considerado os valores retidos,
que são antecipações. Segundo suas razões, o valor correto arbitrado seria de R$ 11.489.133,30 e
não R$ 12.680.703,19 – se a Fiscalização tivesse considerado os valores retidos.
Contudo, é possível verificar que desde o trabalho realizado pela Fiscalização os
valores retidos foram devidamente considerados:

Além disso, pela ECF, é possível verificar nos registros P300 (IRPJ) e P500 para
CSLL que as retenções estão contabilizadas, tal como a própria DRJ verificou em sua atividade
judicante, respondendo os fundamentos da Recorrente. Assim, considerando a análise realizada
pela DRJ, atenta ao cálculo do arbitramento e da sua composição, entendo que a decisão
recorrida não merece reparos também neste ponto, de sorte que adoto-a como razões de decidir
tal como autoriza o art. 56, § 3o do Regimento Interno do CARF, verbis:
“5. Da lide
5.1 Arbitramento e omissão de receitas
Nos termos já expostos, a lide de que trata os autos passa pela definição de qual seria a
correta base tributável do IRPJ e CSLL na hipótese da prestação de serviços por
empresas de trabalho temporário. Caso prevaleça a tese defendida pela interessada, de
que a tributação recai apenas sobre a taxa de agenciamento, cai a omissão de receitas
apontada pela auditoria. Passa também a ser descabido o arbitramento, já que
desaparece, em 2016, o excesso de receita em relação ao limite legal.
A atividade de disponibilização de mão de obra para terceiros (clientes) está prevista
na Lei 6.019/1974, ainda vigente. Essa lei foi regulamentada inicialmente pelo Decreto
73.841/1974, revogado expressamente pelo Decreto 10.060/2019.
Conforme art 4o da Lei 6.019/1974, empresa de trabalho temporário é a pessoa
jurídica, devidamente registrada no Ministério do Trabalho, responsável pela
colocação de trabalhadores à disposição de outras empresas por período certo. A
empresa prestadora de serviços contrata, remunera e dirige o trabalho realizado por
seus trabalhadores, sendo que em nenhuma hipótese existe vínculo empregatício entre a
Fl. 2822
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

tomadora dos serviços e os trabalhadores contratados pelas empresas de trabalho
temporário ( art 10 da Lei 6.019/74).
Reproduzo, abaixo, alguns dos artigos da mencionada Lei 6.019/74, com a redação
dada pela Lei 13.429 de 31/03/2017 :
Art 4o- Empresa de trabalho temporário é a pessoa jurídica, devidamente
registrada no Ministério do Trabalho, responsável pela colocação de
trabalhadores à disposição de outras empresas temporariamente.
....................................................................
Art. 9o O contrato celebrado pela empresa de trabalho temporário e a
tomadora de serviços será por escrito, ficará à disposição da autoridade
fiscalizadora no estabelecimento da tomadora de serviços e conterá:
....................................................................
IV - valor da prestação de serviços;
...........................................................
Art 10 - Qualquer que seja o ramo da empresa tomadora de serviços, não existe
vínculo de emprego entre ela e os trabalhadores contratados pelas empresas de
trabalho temporário.
Nos termos definidos pela Lei 6.019/74, o serviço prestado pela empresa de trabalho
temporário é a disponibilização de mão de obra a terceiros. Note-se que nem a
mencionada lei nem o Decreto 73.841/74 especificou expressamente qual seria o valor
desta prestação de serviços, mas tendo em vista que o vínculo jurídico com os
empregados é firmado com a empresa de trabalho de temporário, os dispêndios
correspondentes constituem custo para esta. O total registrado nas notas fiscais e
contratos deve ser suficiente para cobrir margem de lucro, salários, encargos sociais –
arts 31 a 34 do Decreto 73.841/74, etc, sendo certo que os custos incorridos podem ser
deduzidos na apuração da base de cálculo do IRPJ e CSLL e , por outro lado, que o
valor total do serviço pago como contrapartida da utilidade ofertada deve ser
incorporado à receita bruta e constitui receita tributável.
O entendimento acima foi amplamente adotado pela jurisprudência administrativa e
judicial, havendo inclusive sido objeto de súmula do STJ , abaixo transcrita:
“No tocante à base de cálculo, o ISSQN incide apenas sobre a taxa de
agenciamento quando o serviço prestado por sociedade empresária de trabalho
temporário for de intermediação, devendo, entretanto, englobar também os
valores dos salários e encargos sociais dos trabalhadores por ela contratados
nas hipóteses de fornecimento de mão de obra.”
( Súmula 524 do STJ, aprovada em 22/04/2015)
Na esfera administrativa o mesmo entendimento foi consolidado pela Solução de
Consulta Cosit 303/2018, de caráter vinculante para a Administração Tributária, cuja
ementa abaixo reproduzo :
IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA JURÍDICA.
LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA TEMPORÁRIA (EMPRESA DE TRABALHO
TEMPORÁRIO). BASE DE CÁLCULO. VALORES DESTINADOS A
PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E
ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS
A receita bruta da pessoa jurídica que fornece mão de obra contratada
temporariamente é o total contratado com os tomadores de serviços, incluindo-
se os valores discriminados em nota fiscal relativos a salários, encargos
trabalhistas, taxa administrativa, inclusive benefícios concedidos aos
Fl. 2823
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

trabalhadores pela empresa de trabalho temporário e cobrados da empresa
locatária da mão de obra.
Os custos diretamente atribuíveis ao serviço de fornecimento de mão de obra
compõem o custo dos serviços prestados e a base de cálculo do IRPJ apurado
na sistemática do lucro real. Na sistemática do lucro presumido, esses custos
são presumidos e não sensibilizam a base de cálculo do tributo.
Essa foi a norma e o entendimento aplicáveis até 14/10/2019. Nesta data foi
editado o Decreto 10.060/2019, arguido pela defesa em sua impugnação. Este
Decreto revogou o anterior e passou a regulamentar a Lei 6.019/74 , alterando
a legislação até então vigente e excepcionando, na hipótese da prestação de
serviços de disponibilização de mão de obra, o conceito geral do que seria o
“preço do serviço”. Abaixo reproduzo o dispositivo pertinente :
Art 32 - Para a prestação de serviços de colocação de trabalhadores
temporários à disposição de outras empresas, é obrigatória a celebração de
contrato escrito entre a empresa de trabalho temporário e a empresa tomadora
de serviços ou cliente, do qual constarão expressamente:
I - a qualificação das partes;
II - a justificativa da demanda de trabalho temporário;
III - o prazo estabelecido para a prestação de serviços;
IV - o valor estabelecido para a prestação de serviços; e
V - as disposições sobre a segurança e a saúde do trabalhador,
independentemente do local em que seja prestado o serviço.
§ 1o O valor da prestação de serviços a que se refere o inciso IV do caput
consiste na taxa de agenciamento da prestação de serviço de colocação à
disposição de trabalhadores temporários.
(grifei)
Conforme acima, a partir de 14/10/2019 o valor a ser incorporado em conta de
resultado pelas empresas de disponibilização de mão de obra passou não mais
a ser o valor total da nota fiscal, mas apenas o subtotal nela identificado como
“taxa de agenciamento”. Os custos inerentes ao vínculo de trabalho (salários e
encargos) permanecem sendo despesas para a prestadora de serviços por força
do art 26 do Decreto 10.060/19, mas passarão a ser despesas indedutíveis na
apuração da base de cálculo do imposto sobre a renda e da contribuição
social. Ressalte-se porém que este novo cenário normativo não se aplica, como
pretende a interessada, aos fatos geradores em análise, (anos 2016 e 2017) , já
que são eles anteriores è edição do Decreto 10.060/2019, que revogou o
Decreto 73.841/1974. Desde já esclareço que não há que se falar, no presente
caso, em aplicação retroativa da lei tributária (art 106 do CTN), uma vez que :
(a) a norma nova ( Decreto 10.060/2019) não é expressamente interpretativa ,
ao contrário, introduz regramento inovador em relação ao anterior,
circunstância essa que afasta a aplicação do art 106, inciso I do CTN e (b) a
conduta adotada, contrária às normas vigentes à época dos fatos, resultou em
pagamento de tributo a menor do que o que seria devido se seguidas aquelas
normas , tornando inaplicável o art 106, inciso II, letra “b” do CTN.
Por todo o exposto, concluo que : (a) foi correta a metodologia adotada pela
autoridade autuante para o cálculo da receita bruta dos anos de 2016 e 2017;
(b) de fato configurou-se, em 2016, o excesso de receita bruta que obrigaria,
em 2017, a adoção do lucro real. Portanto, tendo em vista a falta de
Fl. 2824
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

apresentação da escrituração, o arbitramento foi corretamente adotado ; e (c)
correta a omissão de receitas apurada para o ano 2017.
5.2 Antecipações
Alega a interessada, em sua defesa, que não foram considerados, nos cálculos que
embasaram a autuação, os pagamentos e as antecipações (retenções na fonte)
realizadas ao longo de 2017. Tais valores revelariam créditos, segundo a impugnante, e
deveriam ter sido abatidos dos totais apurados na autuação, conforme abaixo :

Conforme informação constante do termo de verificação fiscal, que pode ser
confirmada nos demonstrativos que integram os autos de infração, os tributos
(IRPJ e CSLL) informados em DIPJ e confessados em DCTF foram subtraídos
dos valores calculados como devidos para o ano de 2017, em função do
arbitramento.
Por outro lado, a ECF-2017 juntada às fls 2.037 a 2.558 permite visualizar que
a interessada já abateu do tributo apurado como devido, para cada trimestre,
as retenções respectivas. Portanto, os tributos apurados (devidamente
subtraídos nos cálculos no auto de infração) já consideram as retenções do
período, que não podem ser novamente deduzidas sob pena de dupla contagem.
Exemplifico, a seguir, com a imagem da apuração do IRPJ extraída da ECF do
primeiro trimestre de 2017 (fls 2.490):
Por todo o exposto, concluo que as antecipações e pagamentos referidos pela
interessada, em sua impugnação, já foram considerados nos cálculos que
embasaram a autuação, motivo pelo qual não podem ser mais uma vez abatidos
dos valores lançados.”
Fl. 2825
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.871 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10980.734117/2020-18

Ademais, considerando que a Recorrente não trouxe argumentos novos no que diz
respeito à sua defesa quanto à aplicação da multa de ofício. Tal discussão já é conhecida por
este Conselho, que reiteradamente tem se debruçado uniformemente para refutar os pleitos
trazidos sob os mesmos fundamentos que compuseram o pleito recursal ora analisado. É por esta
razão que entendo que a decisão recorrida não merece reparos também neste ponto, de sorte que
adoto-a como razões de decidir tal como autoriza o art. 57, § 3o do Regimento Interno do CARF,
verbis:
“Da multa de ofício aplicada
Não procedem os argumentos da impugnante de que, em não tendo deixado de recolher
ou declarar imposto, a multa aplicada deve ser anulada. Ora, como já exposto,
perfeitamente cabível é o lançamento fiscal e, em assim sendo, cabível também a
conseqüente aplicação da multa de ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por
cento), nos termos do art. 44, inciso I da Lei n.° 9.430/96, na redação dada pela Lei n.°
11.488/07.” (grifos originais)

Deve, portanto, ser mantido o Acórdão recorrido na sua integralidade, pois a
Recorrente não presta serviços de intermediação entre o trabalhador temporário por ela
selecionado e a empresa tomadora do serviço. É ela, portanto, a responsável pelo pagamento das
verbas trabalhistas devidas ao trabalhador, cuja mão de obra é locada a outras empresas. Logo,
deve reconhecer como receita tributável, além do valor da taxa de administração, também os
valores recebidos da tomadora para pagamento dos salários e encargos sociais da mão de obra
nela alocada, pelas razões acima expostas.

III – Conclusão
Ante o exposto, voto no sentido de conhecer do Recurso Voluntário, para lhe
NEGAR PROVIMENTO integralmente.
(documento assinado digitalmente)
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó

Fl. 2826
DF CARF MF
Original