Tribunal: CARF
Processo: 13866.000082/2005-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANNA DOLORES BARROS DE OLIVEIRA SA MALTA
Data de julgamento: 2023-04-13
Data de publicação: 2023-05-02

Ementa:
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/02/2014 a 30/06/2014
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as indumentárias e locação de mão de obra terceirizada para ser empregado no processo produtivo.
CRÉDITOS. CUSTOS/DESPESAS. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES. FROTA PRÓPRIA. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com combustíveis e lubrificantes utilizados na frota própria de caminhões para o transporte de produtos em elaboração entre os estabelecimentos do contribuinte, bem como nas empilhadeiras para movimentação da produção, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte descontar/aproveitar créditos sobre tais custos/despesas

Inteiro teor:
S3-TE02
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13866.000082/2005-77
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3002-002.680 – 3a Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária
Sessão de
13 de abril de 2023
Recorrente
TIETE AGROINDUSTRIAL S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/02/2014 a 30/06/2014
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção.
Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete
substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.Nessa
linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as
indumentárias e locação de mão de obra terceirizada para ser empregado no
processo produtivo.
CRÉDITOS. CUSTOS/DESPESAS. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES.
FROTA PRÓPRIA. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com combustíveis e lubrificantes utilizados na
frota própria de caminhões para o transporte de produtos em elaboração entre
os estabelecimentos do contribuinte, bem como nas empilhadeiras para
movimentação da produção, enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62,
do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o
contribuinte descontar/aproveitar créditos sobre tais custos/despesas

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Wagner Mota Momesso de Oliveira- Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13866.000082/2005-77
Fl. 477
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

(documento assinado digitalmente)
Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Anna Dolores Barros de
Oliveira Sá Malta (relatora), Mateus Soares Oliveira e Wagner Mota Momesso de Oliveira.

Relatório
Trata o presente processo de Declaração de Compensação (fls. 2/7) de crédito da
Cofins de fevereiro a junho de 2004, no valor de R$ 153.382,61, com débito do IRPJ do ano-
calendário de 2004, no valor de R$ 89.184,30.
Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório da decisão de primeira instância:
Trata o presente processo de Declaração de Compensação (fls. 2/7) de crédito da Cofins
de fevereiro a junho de 2004, no valor de R$ 153.382,61, com débito do IRPJ do ano-
calendário de 2004, no valor de R$ 89.184,30.
A DRF de São José do Rio Preto(SP), por meio do despacho decisório de fl. 233/237,
reconheceu parcialmente o crédito (R$ 99.011,30) e homologou a compensação até o
limite do crédito reconhecido.
A decisão baseou-se na Informação Fiscal de fls. 207/217.
Nela, a fiscalização esclareceu que os principais produtos industrializados e
comercializados pela contribuinte são o açúcar, para o mercado interno e externo, e o
álcool para fins carburantes, mercado interno. Relatou ainda que sua apuração de IRPJ
se deu, nos anos de 2003 e 2004, pelo Lucro Real, ficando sujeita à apuração das
contribuições pelo regime não cumulativo.
Descreveu a seguir os procedimentos adotados, iniciando pelo critério de rateio das
receitas, feito com base na proporção entre as receitas sujeitas à não cumulatividade e
receita bruta, seguida da proporção entre a receita de exportação sujeita à não
cumulatividade e o total das receitas sujeitas à não cumulatividade.
Com relação aos créditos alegados, a fiscalização efetuou diversas glosas.
A primeira delas refere-se aos insumos adquiridos para utilização na produção da cana
de açúcar, principal insumo para seu produto final, por se tratar de “insumo do insumo”,
não se enquadrando nos requisitos legais para geração de crédito.
Pela mesma razão, ou seja, por não se enquadrarem no conceito de insumo utilizado
diretamente na fabricação de seu produto final, foram glosados os créditos das
aquisições de insumos utilizados na estação de tratamento de água e óleo diesel para
veículos de transporte de cana até a usina (a contribuinte teria se negado a fornecer os
percentuais de consumo de óleo diesel dentro e fora da usina, o que levou à glosa total).
Cientificada do despacho, a interessada apresentou a manifestação de inconformidade
de fls. 243/276, na qual discorreu sobre o procedimento da fiscalização e o conceito de
agroindústria, para concluir que esta última compreende “a atividade de produção rural
e a industrialização dessa produção”.
Discorreu sobre a legislação que trata das contribuições não cumulativas, reclamando da
“exegese distorcida e manifestamente inovadora” das Instruções Normativas SRF no
358/2003 e 404/2004, no que diz respeito ao conceito de insumo. Acrescentou ainda que
a expressão “diretamente exercida sobre o produto em fabricação”, do art. 8o, § 4o, I das
INs, refere-se a “quaisquer outros bens que sofram alterações”, e não diz respeito à
matéria prima, produto intermediário e material de embalagem.
Fl. 478
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

Alegou fazer jus aos insumos aplicados na produção agrícola, sem qualquer limitação
ou restrição, rechaçando o entendimento da fiscalização, que teria considerado a
atividade agrícola, na agroindústria, de forma isolada, segregada, e não integrante da
atividade industrial e vice-versa. Aduziu que o direito a tal crédito consta do Perguntas e
Respostas 2007, questão 64, segundo a qual a pessoa jurídica que produza mercadorias
de origem animal e vegetal faz jus ao crédito decorrente de aquisição de insumos e
produtos agropecuários.
Seguindo a mesma linha de raciocínio, a cana de açúcar ensejará crédito à agroindústria,
por se constituir matéria prima desta.
Defendeu que todos os insumos, inclusive óleo diesel, utilizados na produção de cana de
açúcar comporão o seu custo final e ensejarão crédito a ser deduzido na saída do
produto acabado – açúcar sujeito ao regime da não cumulatividade.
Em síntese, todos os insumos utilizados nos dois processos de produção (cana de
açúcar) e fabricação (açúcar) ensejam direito a crédito do PIS e da COFINS.
Argumentou ser impossível imaginar a produção de cana de açúcar sem o emprego e
utilização de caminhões, tratores, carretas e equipamentos, etc. que, no caso dos
veículos auto-propulsores são movidos a diesel, implicando no direito ao crédito sobre
as aquisições desse insumo.
Acrescentou que os insumos empregados no tratamento de água integram o grupo de
produtos intermediários indispensáveis ao processo industrial, ressaltando que sem
eles a água se tornaria inservível para a lavagem da cana (matéria prima) e
funcionamento da caldeira, que é o coração da unidade fabril, razão pela qual o direito
ao correspondente crédito se revela indiscutível.
Refutou também a glosa e a vedação ao crédito proporcional ao valor das saídas para
exportação, transcrevendo os dispositivos legais que o amparam.
Por fim, fez considerações sobre interpretação da lei, justiça e legalidade, requerendo o
reconhecimento total do crédito pleiteado, além da comunicação da decisão no endereço
do patrono da requerente.
O acórdão de no 14-52.663, da 4a Turma da DRJ/POA, manteve o despacho
decisório, tendo em vista para que os créditos de insumos sejam compensados, devem ser
efetivamente utilizados no processo produtivo, ou seja, deve haver uma relação direta entre o
direito ao crédito do insumo (bens e serviços) e a posterior ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária, qual seja, a receita advinda da venda do serviço final ou do produto
fabricado. E mais, para a DRJ o crédito, neste caso, é calculado sobre o valor dos insumos
adquiridos para fabricação de produtos destinados à venda, neste caso o açúcar, não a cana de
açúcar. Por fim, parece que a recorrente se equivocou quanto à alegação sobre a glosa e a
vedação ao crédito proporcional ao valor das saídas para exportação, pois elas simplesmente
não existiram. Ao contrário, o valor de crédito reconhecido, R$ 99.011,30, é justamente relativo
às saídas para exportação, como claramente demonstrado nas planilhas de apuração às fls.
213/215.
A recorrente tomou ciência da decisão, e interpôs Recurso Voluntário (fls. 373-
408), repisando os argumentos já apresentados em sede de impugnação.
É o relatório

Voto
Conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Relatora.
Fl. 479
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

O recurso voluntário é tempestivo, preenche os demais requisitos de
admissibilidade, e dele tomo conhecimento.
Não é demais enfatizar que se tratava de matéria controvérsia – pois, em fevereiro
de 2018, o STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170, definiu que o
conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, deve observar o
critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo.

Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe em sua ementa (Grifos
meus):
“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃOCUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002
E
404/2004,
DA
SRF,
QUE
TRADUZ
PROPÓSITO
RESTRITIVO
E
DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO
DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE
OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE
CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO
DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para
efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito
de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale
dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item –
bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido
e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância
de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973
(arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a
disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.”
Definiu ser ilegal a disciplina de creditamento prevista nas IN SRF 247 e 404 que,
por sua vez, traz um entendimento mais restritivo que a descrita na lei.
Nessa linha, efetivamente a Constituição Federal não outorgou poderes para a
autoridade fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.
O que, por conseguinte, tal como já entendia, expresso que a devida observância
da sistemática da não cumulatividade exige que se avalie a natureza das despesas incorridas pela
contribuinte – considerando a legislação vigente, bem como a natureza da sistemática da não
cumulatividade. Sempre que estas despesas/custos se mostrarem essenciais ao exercício de sua
atividade, devem implicar, a rigor, no abatimento de tais despesas como créditos descontados
junto à receita bruta auferida.
Importante recordar que no IPI se tem critérios objetivos (desgaste durante o
processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição ao produto final),
Fl. 480
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos. Tenho que, para se
estabelecer o que é o insumo gerador do crédito do PIS e da COFINS, ao meu sentir, torna-se
necessário analisar a essencialidade do bem ao processo produtivo da recorrente, ainda que dele
não participe diretamente.
Continuando, frise-se tal entendimento que vincula o bem e serviço para fins de
instituição do crédito do PIS e da Cofins com a essencialidade no processo produtivo o Acórdão
3403-002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:
"O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não cumulativo,
não se restringe aos conceitos de matéria-prima, produto intermediário e material de
embalagem, tal como traçados pela legislação do IPI. A configuração de insumo, para o
efeito das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, depende da demonstração da aplicação
do bem e serviço na atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."
Vê-se que na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS o conteúdo
semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém mais restrito do
que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e serviços que integram o
custo de produção.
Em relação à COFINS, tem-se que, em 31 de outubro de 2003, foi publicada a MP
135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs sobre a sistemática não cumulatividade dessa
contribuição, destacando o aproveitamento de créditos decorrentes da aquisição de insumos em
seu art. 3o, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para o PIS/Pasep, in verbis (Grifos
meus):
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...] II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção
ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
(Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)”.

Posteriormente, em 31 de dezembro de 2003, foi publicada a Emenda
Constitucional 42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições: [...]
§12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições
incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não cumulativas.”
Com o advento desse dispositivo, restou claro que a regulamentação da
sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS ficaria sob a competência do
legislador ordinário. Vê-se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não
há respaldo legal para que seja adotado conceito excessivamente restritivo de "utilização na
produção" (terminologia legal), tomando-o por "aplicação ou consumo direto na produção" e
para que seja feito uso, na sistemática do PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, do mesmo
conceito de "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.
Marco Aurélio Grego (in "Conceito de insumo à luz da legislação de
PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo
Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do produto
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DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um dos dois
adquira determinado padrão desejado.
Sendo assim, seria insumo o serviço que contribua para o processo de produção –
o que, pode-se concluir que o conceito de insumo efetivamente é amplo, alcançando as
utilidades/necessidades disponibilizadas através de bens e serviços, desde que essencial para o
processo ou para o produto finalizado, e não restritivo tal como traz a legislação do IPI. Frise-se
que o raciocínio de Marco Aurélio Greco traz, para tanto, os conceitos de essencialidade e
necessidade ao processo produtivo.
O que seria inexorável se concluir também pelo entendimento da autoridade
fazendária que, por sua vez, validam o creditamento apenas quando houver efetiva incorporação
do insumo ao processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de
serviços, adotando o conceito de insumos de forma restrita, em analogia à conceituação adotada
pela legislação do IPI, ferindo os termos trazidos pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por
sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa forma.
Ora, o termo "insumo" não devem necessariamente estar contidos nos custos e
despesas operacionais, isso porque a própria legislação previu que algumas despesas não
operacionais fossem passíveis de creditamento.
Pragmaticamente, observa-se a empresa em atento exerce atividade agropastoril, e
conforme contrato social as fls. 82, seu objetivo é:

Os créditos identificados como insumos pelo contribuinte se tratam de:

 Óleo diesel utilizado em caminhões, tratores, carretas e equipamentos
 insumos aplicados no tratamento da água utilizada e reutilizada no
processo de industrialização do açúcar.

Ao meu ver, no entanto, os produtos relacionados acima estão diretamente ligados
ao processo produtivo da recorrente (atividade agropastoril) capazes de serem enquadrados no
conceito de insumos.

Sendo assim, voto no sentido de conceder provimento ao recurso voluntário.

É como voto.
Fl. 482
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3002-002.680 - 3a Sejul/2a Turma Extraordinária
Processo no 13866.000082/2005-77

(documento assinado digitalmente)
Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta

Fl. 483
DF CARF MF
Original