Tribunal: CARF
Processo: 13005.720487/2010-22
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-27
Data de publicação: 2023-11-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. PAF. INEXISTÊNCIA.
Demonstrada a base legal e a correta descrição dos fatos ficam insubsistentes as alegações de cerceamento do direito de defesa, sobretudo quando o transcurso do PAF ocorreu de forma hígida e escorreita a garantir a ampla defesa e o contraditório.
APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Lei 10.637/02 e 10.833/03. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-cumulatividade do PIS e COFINS pode ser aproveitado nos meses subsequentes, sem prévia necessidade de retificação das declarações e demonstrativos, especialmente, do Dacon e de DCTF por parte do contribuinte ou da apresentação de PER único para cada trimestre, desde que o crédito esteja acompanhado de provas idôneas e completas de sua legalidade, liquidez e certeza, qual seja, dos documentos fiscais/ notas fiscais que os originaram, os documentos, livros e demonstrativos contábeis (com os créditos devidamente conciliados) onde eles estejam registrados e, também, um demonstrativo que detalhe a aquisição, o aproveitamento e a conciliação de tais créditos com seus documentos originadores.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. LEI 10.637/2002 e 10.833/2003
A base de cálculo do PIS não-cumulativo é a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, excluídas as receitas decorrentes de saídas isentas da contribuição, sujeitas à alíquota zero e as receitas decorrentes da venda de bens do ativo imobilizado.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO.
A base de cálculo do PIS não-cumulativo é a receita bruta da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica, excluídas as receitas decorrentes de saídas isentas da contribuição, sujeitas à alíquota zero e as receitas decorrentes da venda de bens do ativo imobilizado.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. VALORES RECEBIDOS A DIVERSOS TÍTULOS. INCIDÊNCIA.
A denominação dada a uma receita ou o tratamento contábil a ela dispensado não tem o condão de descaracterizá-la como faturamento ou excluí-la do campo de incidência da contribuição.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
Na determinação dos créditos da não-cumulatividade passíveis de utilização na modalidade compensação, há de se fazer o rateio proporcional entre as receitas obtidas com operações de exportação e de mercado interno.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13005.720487/2010-22
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-013.433 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de setembro de 2023
Recorrente
CTA CONTINENTAL TOBACCOS ALLIANCE S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. PAF. INEXISTÊNCIA.
Demonstrada a base legal e a correta descrição dos fatos ficam insubsistentes
as alegações de cerceamento do direito de defesa, sobretudo quando o
transcurso do PAF ocorreu de forma hígida e escorreita a garantir a ampla
defesa e o contraditório.
APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Lei 10.637/02 e
10.833/03. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o prazo
de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não-
cumulatividade do PIS e COFINS pode ser aproveitado nos meses
subsequentes, sem prévia necessidade de retificação das declarações e
demonstrativos, especialmente, do Dacon e de DCTF por parte do contribuinte
ou da apresentação de PER único para cada trimestre, desde que o crédito
esteja acompanhado de provas idôneas e completas de sua legalidade, liquidez
e certeza, qual seja, dos documentos fiscais/ notas fiscais que os originaram, os
documentos, livros e demonstrativos contábeis (com os créditos devidamente
conciliados) onde eles estejam registrados e, também, um demonstrativo que
detalhe a aquisição, o aproveitamento e a conciliação de tais créditos com seus
documentos originadores.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. LEI 10.637/2002 e
10.833/2003
A base de cálculo do PIS não-cumulativo é a receita bruta da venda de bens e
serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica, excluídas as receitas decorrentes de saídas
isentas da contribuição, sujeitas à alíquota zero e as receitas decorrentes da
venda de bens do ativo imobilizado.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO.
A base de cálculo do PIS não-cumulativo é a receita bruta da venda de bens e
serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais receitas
auferidas pela pessoa jurídica, excluídas as receitas decorrentes de saídas
isentas da contribuição, sujeitas à alíquota zero e as receitas decorrentes da
venda de bens do ativo imobilizado.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. VALORES RECEBIDOS A DIVERSOS
TÍTULOS. INCIDÊNCIA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13005.720487/2010-22
Fl. 933
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

A denominação dada a uma receita ou o tratamento contábil a ela dispensado
não tem o condão de descaracterizá-la como faturamento ou excluí-la do
campo de incidência da contribuição.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO
PROPORCIONAL.
Na determinação dos créditos da não-cumulatividade passíveis de utilização na
modalidade compensação, há de se fazer o rateio proporcional entre as receitas
obtidas com operações de exportação e de mercado interno.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do
recurso voluntário, para rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, por maioria de votos, dar-
lhe parcial provimento para reconhecer o direito de apuração de créditos extemporâneos, e para
que a unidade de origem proceda o recálculo dos créditos do pedido de ressarcimento, com base
nos percentuais de rateio proporcional apurados na diligência. Vencidos os Conselheiros Wagner
Mota Momesso de Oliveira e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, que negavam provimento
quanto aos créditos extemporâneos. Vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, que dava
provimento integral ao recurso voluntário. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto
a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe- Presidente
(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ari Vendramini, Laércio
Cruz Uliana Júnior, Sabrina Coutinho Barbosa, Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente
convocado (a)), Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente) e Juciléia de Souza Lima
(Relatora).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário apresentado pela Recorrente contra o deferimento
parcial de Pedido de Ressarcimento (PER) transmitido em 10/10/2007, no montante de R$
207.332,41 do total de R$ 355.803,80, relativo a saldo credor de PIS não-cumulativo exportação
do 3o trimestre de 2007.
Por economia processual e por bem descrever os fatos, adoto o relatório constante
do Acórdão DRJ/POA:
Fl. 934
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

A Fiscalização produziu Relatório Fiscal onde analisou pedidos de
ressarcimento/compensação relativos aos trimestres de 2007 e 2008 (PIS
e COFINS - mercados interno e externo).
Na análise do movimento de notas fiscais apresentadas em meio
magnético, foram constatadas irregularidades com relação à apuração
do saldo credor informado pela empresa, decorrentes da sistemática de
apuração não-cumulativa do PIS e da COFINS, (...).
(...) a empresa informou valores extemporâneos nas Linhas 01 - Bens
para Revenda, 02 - Bens utilizados como Insumos e 13 - Outras
Operações com direito a Crédito, nos meses de julho, setembro, outubro
e novembro/2007, (...)
No âmbito das contribuições sociais apuradas pelo regime não-
cumulativo, exige-se a segregação dos créditos por períodos de apuração
devido ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de
ressarcimento segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio
período de apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada
período de apuração, exista uma perfeita definição da natureza dos
créditos e de que forma o sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de
ressarcimento.
(...) o § 2° do art. 28 da Instrução Normativa RFB n° 900/2008
determina que cada pedido de ressarcimento deverá (I) referir-se a um
único trimestre-calendário e (II) ser efetuado pelo saldo credor
remanescente no trimestre-calendário, líquido das utilizações por
desconto ou compensação.
(...) os valores demonstrados nas colunas "Base Cofins" e "Base PIS" da
tabela acima são glosados pelo AFRFB em razão de se tratarem de
créditos extemporâneos, haja vista que se referem a créditos sobre
aquisições feitas em períodos anteriores (desde 2002) aos períodos de
apurações, conforme se verifica na resposta da empresa ao item 2 do
Termo de Intimação Fiscal, de 02/09/2011.
Intimado, em 18/05/2012, a apresentar cópias das notas fiscais n° 20891
a 20899 (modelo 1, série 3 - notas fiscais de revenda de adubos e
fertilizantes), emitidas em 02/07/2007 e justificar o não oferecimento à
tributação pelo PIS/Cofins do valor do frete relacionado nas referidas
notas, o contribuinte apresentou as cópias solicitadas e informou que, no
seu entendimento, o frete deve acompanhar a tributação dos produtos, ou
seja, como o adubo e fertilizante tiveram suas alíquotas de PIS e Cofins
reduzidas a zero pela Lei 10.925, de 23 de julho de 2004, o frete deveria
ter sua alíquota também reduzida a zero.
Entretanto, inexiste, na legislação vigente, previsão para que o frete
relativo ao transporte de mercadorias sujeita a alíquota zero de
PIS/Cofins também tenha o mesmo tratamento tributário.
Os créditos apurados pelo contribuinte nas operações de revenda de
bens referem-se a aquisições de outras mercadorias (em grande parte
Fl. 935
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

tabaco da posição 2401 da TIPI) para revenda no mercado interno
tributado e para exportação.
Desta forma, conforme prevê a legislação de regência, aplica-se aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre
a receita bruta de cada espécie de receita e a receita bruta total,
auferidas em cada mês. Por se tratarem de aquisições geradoras de
créditos comuns vinculados à revenda no mercado interno e à
exportação, devem ser rateados proporcionalmente (...).
O contribuinte informou na linha de Bens Utilizados como Insumos
créditos vinculados à receita de venda no Mercado Interno Não
Tributado. Entretanto, é sabido que o produto que a empresa vende tanto
para o mercado interno como para exportação é o fumo e não existe
previsão legal para venda de fumo não tributado no mercado interno.
Os créditos informados nesta linha referem-se exclusivamente a
aquisições vinculadas a receitas de venda no Mercado Interno Tributado
e Exportação.
Desta forma, conforme prevê a legislação de regência, aplica-se aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre
a receita bruta de cada espécie de receita e a receita bruta total,
auferidas em cada mês. Por se tratarem de aquisições geradoras de
créditos comuns vinculados à venda no Mercado Interno Tributado e
Exportação, devem ser rateados proporcionalmente a estes (...).
Em 22/06/2012 foi emitido Parecer com propositura de que fosse
parcialmente reconhecido o direito creditório da contribuinte no valor de
R$ 207.332,41.
Posteriormente, através de Despacho Decisório, a autoridade
administrativa reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado,
homologou parte das compensações declaradas (até o limite do crédito
disponível), não homologou as demais compensações declaradas e
indeferiu
pedido
de
ressarcimento
(PER/DCOMP
no
29322.25603.101007.1.5.08-7162).
Cientificada e não conformada com o despacho proferido pela autoridade
administrativa de origem, a Recorrente apresentou impugnação a qual mediante o Acórdão no 10-
41.865, proferido pela 2a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento de
Porto Alegre/RS, julgou, por unanimidade de votos, improcedente a defesa apresentada, por
consequência, mantendo o despacho decisório, conforme ementa abaixo:
Fl. 936
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Fl. 937
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário perante este Tribunal
Administrativo de Recursos Fiscais, em sua defesa, alegando:
1- Nulidade do procedimento fiscal por ausência de lançamento de ofício
para exigência do tributo- Alega ainda ser o procedimento fiscal abusivo por falta de
tipificação legal das condutas apuradas;
2- Créditos extemporâneos: a glosa baseia-se em duas suposições:
i- ausência de elementos essenciais para análise dos créditos, em sua defesa, a
Recorrente alega que tal suposição não se sustenta dado que na planilha apresentada pela
empresa há indicação, mês a mês, nas linhas lançadas (DACON), o valor e a origem do crédito
realizado; e
ii- necessidade de confinamento de apuração no mês correspondente, em sua
defesa, alega a Recorrente que a legislação tributária estabelece, expressamente, que o crédito
não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes (§ 4° do art. 3o das
Leis n°s 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003). O art. 3o destas Leis permite expressamente que o
crédito de PIS e COFINS não apropriados em determinado mês, o sejam em períodos
subseqüentes, observado o prazo estabelecido pela legislação tributária;
Fl. 938
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

• no caso da glosa efetuada, a fiscalização limitou-se a alegar que os créditos
passíveis de ressarcimento dependem de prévia confrontação entre créditos e débitos dentro do
período de apuração, motivo pelo qual desconsiderou o direito creditório quanto aos créditos
extemporâneos. Mas:
a) a apropriação fiscal de créditos de PIS e COFINS extemporâneos encontra
previsão expressa na legislação tributária;
b) a apropriação de créditos de PIS e COFINS em período subseqüente, ou seja,
de forma extemporânea, além do que previsto na legislação fiscal, não traz qualquer prejuízo à
RFB, vez que implica no recolhimento a maior de PIS e COFINS em período de apuração
anterior ou em pedido de ressarcimento sem qualquer atualização em período posterior.
• a Fiscalização não fez qualquer restrição quanto a natureza dos créditos
extemporâneos realizados, ou seja, o tipo de crédito não foi óbice para glosa, nada havendo a ser
discutido senão a ausência de elementos essenciais para análise dos créditos e o confinamento de
apuração ao mês correspondente.
3- Frete na revenda de bens: a Recorrente revende adubos e fertilizantes para
produtores rurais, sendo que tais insumos agrícolas são comercializados com alíquota zero de
PIS e COFINS (Lei n° 10.925, de 2004). Quando da realização de fretes, esses são executados
por transportadores autônomos, sendo que o custo correspondente é suportado pelos produtores
rurais. Estes fretes foram acrescidos pelo Fisco na base de cálculo do PIS e da COFINS, ante a
argumentação de que não devem ter redução a zero da alíquota, como ocorre na comercialização
de adubos e fertilizantes. Os fretes foram, portanto, considerados como receita;
• a empresa não tem entre seus objetivos sociais a prestação de serviços de
transporte como comprova seu Estatuto Social, bem como, repassou o custo do frete aos
produtores (nota fiscal e conhecimento).
4- Rateio na apropriação de créditos: junto ao Plantão Fiscal verificou-se que
os percentuais calculados e apresentados no Relatório Fiscal, relativos ao mercado interno
tributado e exportação se deram em virtude de suposto equívoco de preenchimento do DACON
(linhas 01 e 02). No entanto, informou naquelas linhas (Ficha 07A) em relação aos anos-
calendário 2007 e 2008, na coluna Receita, o total da Receita Bruta auferida no período
(Mercado Interno e Exportação), independentemente, de ser tributada ou não pelo PIS e
COFINS. O preenchimento do DACON se deu a partir da interpretação do ajuda do Programa
DACON Mensal 1.1, vigente à época. Na ajuda do Programa DACON Mensal/Semestral 2.5,
vigente atualmente, entende-se que devem ser informadas na Ficha 07A (linhas 01 e 02),
somente as Receitas Tributadas. A orientação atual orientação diverge da ajuda anterior;
• as informações apresentadas no DACON levaram ao cálculo equivocado e
distorcido do percentual de receitas de exportação sobre a receita total (período abril de 2007 a
dezembro de 2008), feito pelo Fisco;
• a Fiscalização tinha o dever de ofício de cotejar a ajuda do DACON (atual e
anterior). Mesmo que constatado equívoco da empresa no preenchimento, o Fisco detinha
ferramentas e informações para corrigir as distorções, eis que as informações lhe foram
disponibilizadas. Essas informações, por evidente, levam a rateio diverso do constante no
Fl. 939
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Relatório Fiscal. O rateio realizado pela empresa levou em conta a correta proporção dos
mercados, embora o lançamento nas linhas possa ter gerado distorção. A opção do Fisco, de ter
se baseado somente no DACON e não nas informações da empresa, mesmo que involuntária,
levou a equivocado rateio.
5- Rateio e apropriação de créditos. Mercado Interno NT- Bens para
revenda- a empresa, diversamente do que foi referido no Relatório Fiscal, lança em bens para
revenda as mercadorias para revenda tributadas, que são os materiais agrícolas, e não tabacos
como equivocadamente referido no Relatório. Estes são adquiridos para industrialização e são
considerados insumos (lançados na linha 02);
• no rateio para o Mercado Interno em bens para revenda, o Relatório Fiscal
valeu-se de proporcionalidade equivocada entre as receitas do mercado interno e exportação. Por
conseguinte a aplicação dos percentuais encontrados naquela Tabela, trazem a ilação de que o
mercado interno tributado e a exportação em abril de 2007, por exemplo, correspondiam a,
respectivamente, 52,60% e 47,40%, quando na verdade era 9,67% e 90,33%.
6- Rateio e apropriação de créditos. Mercado Interno NT- Insumos- a
empresa sempre teve receita de exportação de aproximadamente 90%. A aquisição de tabacos
para processamento industrial foi informada na Ficha 06A linha 02 do DACON, juntamente com
os demais insumos (material de embalagem, manutenção industrial, combustíveis para máquinas
industriais, etc.). A Lei no 11.033, de 2004, não excepciona vendas com suspensão, isenção,
alíquota zero ou não incidência de PIS e COFINS para manutenção de créditos;
• devem ser considerados todos os custos incorridos na fabricação (mesmo os
custos comuns). Quanto às vendas, consideram-se, inclusive, aquelas realizadas com suspensão,
isenção, alíquota zero e não incidência, ou seja, mercado interno tributado, não tributado e
exportação;
• a Fiscalização afirmou ser sabido que o produto que a empresa vende tanto para
mercado interno como para exportação é o fumo. Porém, a venda de insumos (alíquota zero) no
mercado interno, não foi considerada pela Fiscalização. O produto industrializado pela empresa,
quando comercializado no mercado interno, se sujeita ao regime de apuração não-cumulativa, o
que determina a apuração de crédito nas aquisições de bens vinculadas à receita auferida nas
operações de exportação.
7- Diligência- protesta pela realização de diligência visando confirmar as
alegações apresentadas, a qual foi deferida por esta Turma nas Resoluções no 3301.000.219 e
3301.00.804, respectivamente, nas e-fls. 869 e 901.
Considerando que no presente processo, não há discussão acerca do conceito de
insumos e que também não há discussão se os produtos em questão dão direito ao crédito do
tributo, na Resolução no 3301.000.219, relativos ao período de apuração do 3o trimestre de 2007,
resolveu-se diligenciar, para tão somente, quanto a questão do “percentual correto da relação
entre os produtos vendidos no mercado interno e os produtos exportados”.
Por sua vez, na Resolução no 3301.00.804, requereu-se da Autoridade Fiscal a
verificação da certeza e da liquidez dos créditos pleiteados pelo contribuinte, ocasião que, em
Fl. 940
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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sede de Manifestação ao Relatório de Diligência Fiscal validou-se os créditos pleiteados pela
Recorrente, a qual, por sua vez, manifestou sua concordância com a diligência nas e-fls. 929.
Foi-me distribuído o presente processo para relatar e pautar.
Em síntese, é o relatório.

Voto
Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora.

I- DA TEMPESTIVIDADE DO RECURSO
Nas Resoluções supramencionadas foi dado como tempestivo o presente Recurso.
1.1- Da diligência fiscal

No seu exercício do seu direito de defesa, a Recorrente pleiteou a diligência fiscal
para constatar as alegações, o que foi deferido por esta Turma nas Resoluções no 3301.000.219 e
3301.00.804, respectivamente, nas e-fls. 869 e 901, ante a anuência da Recorrente com os
resultados das diligências fiscais, tornam-se incontroversos os resultados diligenciais acerca da
apuração dos créditos da Recorrente.
1.2- Da alegação de nulidade do procedimento fiscal
Argumentou a Recorrente ter havido cerceamento de defesa por falta de análise de
argumentos e documentos referentes ao rateio mercado interno tributado e exportação. A
Resoluções anteriores votadas desta Turma não entenderam pela existência do cerceamento
alegado, mas pela “discrepância entre a escrituração contábil do contribuinte, a Dacon e o
Relatório Fiscal”, por isso votou esta Turma por converter o feito em diligência fiscal.
Primeiro, na Resolução no 3301.00.804, no tocante à alegação de cerceamento de
defesa por ausência de fundamentação legal do ato administrativo, entendeu o Relator originário
como improcedente a alegação da Recorrente dado que no Despacho Decisório enquadrou a
infração nas previsões da Lei n.o 10.833, de 2003. Art. 74 da Lei n.o 9.430, de 1996. Art. 36 da
IN RFB n.o 900, de 2008. Artigos 53 e 55 da Lei n.o 9.784, de 1999, ficando evidente a
inexistência do cerceamento do direito capaz de prejudicar a Recorrente em sua defesa.
Segundo, no tocante à alegação da ausência de lançamento de ofício para
exigência do tributo, entendeu o julgador “a quo” que não trata o presente processo de qualquer
espécie de lançamento tributário efetuado pelo Fisco, e sim da cobrança de débito não
compensado e não pago no prazo legal, portanto, não se trataria da constituição de relação
jurídico-tributária autônoma.
Fl. 941
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Pois é sabido que a compensação é uma das modalidades de extinção do crédito
tributário, prevista no art. 156, II, do Código Tributário Nacional- pressupõe a existência de
créditos e débitos tributários de titularidade do contribuinte.
Entretanto, conforme o art. 170 do CTN, a lei poderá atribuir, em certas condições
e sob garantias determinadas, à autoridade administrativa autorizar a compensação de débitos
tributários com créditos líquidos e certos do sujeito passivo.
A demonstração da certeza e liquidez do crédito tributário que se almeja
compensar é condição sine qua non para que a Autoridade Fiscal tanto se possa apurar a tanto a
existência quanto o “quantum creditorum” crédito restituível ou a compensar.
De certo, não há como afastar a regra contida nos art. 170 do CTN, pelo
contrário, trata-se de poder-dever da Administração Tributária que impõe-se como imperioso a
necessidade de comprovação da certeza e liquidez do crédito tributário para validação da
compensação do crédito tributário, não havendo o que se falar em nulidade do procedimento
fiscal.
Neste tópico recursal, não assiste razão a Recorrente.
II- DO MÉRITO
2.1- Dos Créditos Extemporâneos e do Rateio na apropriação de créditos no
mercado interno. NT. Insumos. Bens para revenda. Insumos
Neste item, pertinente a transcrição de assentamentos feitos pela Fiscalização em
seu Relatório Fiscal. Relativamente aos Bens para Revenda, apontou:
O contribuinte informou na linha de Bens para Revenda créditos
vinculados à receita de venda no mercado interno não tributada.
Entretanto, analisando-se as notas fiscais verificou-se que as revendas
não tributadas no mercado interno referem-se, principalmente, a adubos
e fertilizantes, os quais são tributados à alíquota zero, tanto na compra
como na revenda, e por isso, o contribuinte corretamente não gerou
crédito PIS/COFINS.
Os créditos apurados pelo contribuinte nas operações de revenda de
bens referem-se a aquisições de outras mercadorias (em grande parte
tabaco da posição 2401 da TIPI) para revenda no mercado interno
tributado e para exportação.
(...)
No que concerne aos Bens utilizados como Insumos, anotou:
O contribuinte informou na linha de Bens Utilizados como Insumos
créditos vinculados à receita de venda no Mercado Interno Não
Tributado.
Fl. 942
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Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Entretanto, é sabido que o produto que a empresa vende tanto para o
mercado interno como para exportação é o fumo e não existe previsão
legal para venda de fumo não tributado no mercado interno.
Os créditos informados nesta linha referem-se exclusivamente à
aquisições vinculadas à receitas de venda no Mercado Interno Tributado
e Exportação.

Conforme prevê a legislação de regência, aplica-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta de cada espécie de receita e
a receita bruta total, auferidas em cada mês. Por se tratarem de aquisições geradoras de créditos
comuns vinculados à revenda no mercado interno e à exportação, devem ser rateados
proporcionalmente a estes.
Conforme prevê o §8o do art. 3o da mencionada Lei no 10.637, de 2002, encontra-
se assim disposto:
Art. 3o- Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a: (Vide Lei no 11.727, de
2008) (Vide Medida Provisória no 497, de 2010) (Regulamento)
(...)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas
referidas no §7o e àquelas submetidas ao regime de incidência
cumulativa dessa contribuição, o crédito será determinado, a critério da
pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de
sistema de contabilidade de custos integrada e coordenada com a
escrituração; ou
II – rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos
comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada
mês.

Como é sabido o rateio das receitas não altera a quantidade de créditos, que são
avaliados previamente ao rateio, sendo apenas uma ferramenta que permite a distribuição entre
aqueles passíveis de compensação ou ressarcimento e aqueles, simplesmente, descontáveis
(dedutíveis) na apuração da contribuição (não passíveis de compensação ou ressarcimento).
Daí, com relação aos custos, despesas e encargos comuns aplica-se a relação
percentual existente entre a receita bruta de cada espécie de receita e a receita bruta total,
auferidas em cada mês, sendo consideradas, portanto, as receitas de todos os estabelecimentos da
pessoa jurídica. Deve-se observar, também, que a legislação aplicável determina, na hipótese de
que a contribuinte aufira receitas de exportação e de outras fontes, que seja feito um rateio
proporcional com o objetivo de definir os créditos relacionados a uma e outra origem.
Fl. 943
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Pois bem.
Em sede de diligência fiscal, visando confirmar as alegações apresentadas, foi
deferida por esta Turma nas Resoluções no 3301.000.219 e 3301.00.804, respectivamente, nas e-
fls. 869 e 901.
Considerando que no presente processo, não há discussão acerca do conceito de
insumos e que também não há discussão se os produtos em questão dão direito ao crédito do
tributo, na Resolução no 3301.000.219, relativos ao período de apuração do 3o trimestre de 2007,
resolveu-se diligenciar, para tão somente, quanto a questão do “percentual correto da relação
entre os produtos vendidos no mercado interno e os produtos exportados”. Para tanto, requereu-
se da Autoridade Fiscal a resposta dos seguintes quesitos:
1) De acordo com a escrituração contábil do contribuinte, qual o montante e o
percentual correto da relação entre os produtos vendidos no mercado interno e os produtos
exportados?
2) A proporção encontrada no item 1 é diferente da proporção apresentada no
relatório fiscal?
3) Em caso de resposta positiva ao quesito 2, qual o valor a que o contribuinte tem
direito como saldo credor de PIS não-cumulativo exportação do 3o trimestre de 2007?
Em resposta, a Autoridade Fiscal no Relatório de Diligência assim se pronunciou
(e-fls. 882):

Fl. 944
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Assim, com base no § 4o do art. 3o das Lei 10.637/02 e 10.833/03 e seguindo
jurisprudência da Casa (CARF, 3a Turma, CSRF, Ac. 9303.006.248, de 25/01/2018, Rel.
Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza), esta Turma entendeu pela possibilidade de
aproveitamento dos créditos extemporâneos em pauta, desde respeitado o prazo de cinco anos da
aquisição do insumo.
Pois bem.
A glosa baseou-se em duas suposições (e-fls. 172):
i- ausência de elementos essenciais para análise dos créditos quanto aos créditos
extemporâneos, o fato de não constarem no presente pedido de ressarcimento elementos
essenciais à apuração do saldo ressarcível relativo aos créditos de períodos anteriores, tais como
os demais créditos e débitos dos respectivos períodos, bem como a proporção mensal entre as
receitas de exportação/mercado interno não tributado e as receitas totais da empresa, necessários
à apuração do saldo de PIS/COFINS mês a mês; e
ii- necessidade de confinamento de apuração no mês correspondente devido ao
fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de ressarcimento segundo requisitos que só
são aferíveis dentro do próprio período de apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada
período de apuração, exista uma perfeita definição da natureza dos créditos e de que forma o
sujeito passivo chegou aos saldos passíveis de ressarcimento.
Em sua defesa, a Recorrente defende a existência de elementos essenciais para
análise dos créditos, por ter a contribuinte indicado, mês a mês, o valor e a origem do crédito
realizado.
Quanto a necessidade de confinamento de apuração no mês correspondente, em
sua defesa, alega a Recorrente que a legislação tributária estabelece, expressamente, que o
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes (§ 4° do art.
3o das Leis n°s 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003). O art. 3o destas Leis permite expressamente
que o crédito de PIS e COFINS não apropriados em determinado mês, o sejam em períodos
subseqüentes, observado o prazo estabelecido pela legislação tributária.
Por sua vez, o julgador de piso ao ratificar o entendimento da fiscalização, negou
a possibilidade de aproveitamento do crédito em período subsequente- o aproveitamento de
créditos extemporâneos por entender que no tocante aos créditos extemporâneos, no âmbito dos
tributos apurados pelo regime não-cumulativo (PIS e COFINS), exige-se a segregação dos
créditos por períodos de apuração devido ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis
de repetição segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de apuração.
Fl. 945
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Sendo assim, para fins de constatação de certeza e da liquidez do crédito
pleiteado, através da Resolução no 3301.00.804, requereu-se da Autoridade Fiscal resposta ao
seguinte quesito:
1) Verifique a liquidez e certeza dos créditos destes, com base nos elementos
constantes dos autos; intimando a contribuinte a apresentar informações e documentos, se
entender necessário.
Em resposta, a Autoridade Fiscal no Relatório de Diligência assim se pronunciou
(e-fls. 919):

Sendo que, dos resultados obtidos da Resolução no 3301.00.804, em sede de
Manifestação ao Relatório de Diligência Fiscal, validou-se os créditos pleiteados pela
Recorrente, a qual, por sua vez, manifestou sua concordância com a diligência nas e-fls. 929.
Daí, ante a expressa anuência da Recorrente com os resultados da diligência,
entendo ter se encerrado a lide no presente ponto recursal.
2.2- Do frete na revenda de bens na base de cálculo das contribuições
A Recorrente é comercial atacadista de fumo beneficiado, defensivos agrícolas,
adubos e fertilizantes para produtores rurais, sendo que tais insumos agrícolas são
comercializados com alíquota zero de PIS e COFINS (Lei n° 10.925, de 2004).
Não há realização de fretes, os quais são executados por transportadores
autônomos, sendo que o custo correspondente é suportado pelos produtores rurais.
Fl. 946
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Estes fretes foram acrescidos pelo Fisco na base de cálculo do PIS e da COFINS,
ante a argumentação de que não devem ter redução a zero da alíquota, como ocorre na
comercialização de adubos e fertilizantes. Portanto, os fretes foram considerados como receita.
Registra-se que a empresa não tem entre seus objetivos sociais a prestação de
serviços de transporte, como comprova seu Estatuto Social, bem como, repassou o custo do frete
aos produtores (nota fiscal e conhecimento).
A questão aqui reside em excluir ou não base de cálculo das contribuições da
receita de frete na revenda de Bens.
Pois bem.
Primeiramente, nos termos já expostos no item 2.1, o presente processo não trata
de qualquer espécie de lançamento tributário efetuado pelo Fisco, e sim da cobrança de débito
não compensado e não pago no prazo legal, portanto, não há relação jurídico-tributária autônoma
como aduz a Recorrente.
Segundo, quanto aos fretes de bens não sujeitos ao pagamento das contribuições,
entendo que os custos de frete não acompanham o principal, não estando vinculados a um outro
direito de crédito, existe por si, melhor explicando, o direito de crédito não é acessório de nada,
independentemente, do tratamento tributário dado à mercadoria comercializada.
Terceiro, no caso do PIS/COFINS, as Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 ao
instituírem a sistemática da não-cumulatividade para apuração das contribuições prevêem:
Art. 1o- A Contribuição para o Financiamento da Seguridade
Social - COFINS, com a incidência não-cumulativa, tem como fato
gerador o faturamento mensal, assim entendido o total das receitas
auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
§ 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento,
conforme definido no caput.
§ 3o Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as
receitas:
I - isentas ou não alcançadas pela incidência da contribuição ou
sujeitas à alíquota 0 (zero);
(...)
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre
a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a
alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento).
(...)
Art. 5o O contribuinte da COFINS é a pessoa jurídica que auferir
as receitas a que se refere o art. 1o.
Do texto legal extrai-se que as contribuições não-cumulativas são devidas com
base no faturamento, correspondente à receita bruta da pessoa jurídica, entendendo-se por receita
bruta a totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, sendo irrelevantes o tipo de
atividade por ela exercida e a classificação contábil adotada para as receitas. Outrossim, a
legislação ainda prevê as exclusões permitidas e as receitas não alcançadas.
Fl. 947
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Daí, entendo que o valor do frete registrado nas notas fiscais da Recorrente
compõe sua receita bruta, ou seja, quando a Recorrente vende um bem/produto, e, acresce ao
preço o serviço de frete, ainda que o frete tenha sido prestado por terceiros ou que não estejam as
receitas vinculadas à atividade fim da Recorrente, essa receita compõe seu faturamento para fins
de incidência das contribuições.
Entendo que o frete deve sofrer a incidência integral da contribuição, não havendo
como reconhecer o tratamento tributário dispensado ao bem/produto transportado por ausência
de previsão legal.
Por último, o inciso IX do art. 3o e o inciso II do art. 15, ambos da Lei no
10.833/2003, que admitem o crédito para a Cofins e PIS/Pasep relativamente à “armazenagem de
mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for
suportado pelo vendedor”, este dispositivo aqui não se aplica à Recorrente, pois os fretes
mencionados, evidentemente, referem-se aos serviços de terceiros, prestados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País, e não às despesas próprias da Recorrente.
Os citados incisos IX do art. 3o e II do art. 15, da Lei 10.833/2003,
estabelecem para a Cofins e para o PIS/Pasep, respectivamente, que “do valor apurado
na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação
a armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”.
Entretanto, nos termos do comando legal transcrito, para que a empresa possa se
apropriar de créditos relativo “frete na operação de venda”, é indispensável que o ônus seja
suportado pelo vendedor, o que não ocorre no caso em tela, dado que a Recorrente transfere o
ônus da despesa de frete para o comprador, o que é exatamente o inverso do que preconiza o
dispositivo legal acima citado. Portanto, correta a glosa.

III- DA CONCLUSÃO
Por fim, voto por afastar as preliminares arguidas, e no mérito, dar parcial
provimento
ao
Recurso
Voluntário
interposto
para
reconhecer a possibilidade de apuração de créditos extemporâneos,
bem
como,
ante
os
percentuais apurados de rateio proporcional, determinar à DRF de origem que proceda os
ajustes necessários a reapurar os créditos indicados no presente pedido de ressarcimento.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Juciléia de Souza Lima

Declaração de Voto
Fl. 948
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

O meu pedido de declaração de voto esclarece a divergência arguida em relação à
inclusão na base de cálculo das contribuições ao PIS e COFINS o frete sobre revenda de adubo e
fertilizante não oferecido à tributação pela Recorrente, claro que, com todo o respeito que nutro
pela ilustre Relatora.
Sem muitas delongas, o caso envolve PER/DCOMP. A partir de procedimento
fiscal a Autoridade Fiscal verificou a certeza e liquidez dos créditos de PIS e COFINS não
cumulativo-exportação e mercado-interno, concernentes aos anos de 2007 e 2008.
Na ocasião, além de glosar parte do crédito, também apurou e promoveu a
exigência das contribuições sobre os serviços de frete efetuados na revenda custeados pelos
adquirentes das mercadorias. Vê-se no relatório fiscal sobre o referido item:
DOS ACRÉSCIMOS NA BASE DE CÁLCULO
I – FRETE NA REVENDA DE BENS
Ficha 07 A/17 A – Cálculo de Pis / Cofins
Linha 01. Receita de venda de bens e serviço
(...)
Entretanto, inexiste, na legislação vigente, previsão para que o frete relativo ao
transporte de mercadorias sujeita a alíquota zero de PIS/Cofins também tenha o mesmo
tratamento tributário.
Em razão do acima exposto apuramos o valor mensal de frete cobrado na
revenda de adubos e fertilizantes que não foi oferecido à tributação pelo
PIS/Cofins, conforme tabela abaixo:

Os valores acima relacionados foram adicionados à Base de Cálculo do mês
respectivo para fins de apuração do PIS/Cofins ( Ficha 07A/17A – Linha 1, do
Dacon). (grifos nossos)
Dos anexos que acompanham o despacho decisório, teria a Autoridade Fiscal
efetuado compensação de ofício dos valores apurados sobre o frete. Trago como exemplo as e-
fls. 223 e 224:
Fl. 949
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

De certo que a Autoridade Fiscal é competente para homologar PER/DCOMP
bem como, exigir créditos tributários através de competente lançamento fiscal.
Fl. 950
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Não discordo da Relatora em suas colocações de que os custos com frete
(acessório) não estão vinculados ao insumo sujeito à alíquota zero (principal). Sendo, pois,
independentes. Do mesmo modo quando afirma que incide PIS e COFINS sobre o frete pago
pelo adquirente da mercadoria, conferindo o serviço receita bruta tributável da pessoa jurídica, in
casu, da Recorrente.
No entanto, entendo que a Autoridade Fiscal no exame da higidez do crédito
indicado pela Recorrente em PER/DCOMP não tem passe para “quitar” por meio de
compensação de ofício eventual débito constatado sem, ao menos, buscar a anuência do
contribuinte.
Em procedimento fiscal é dever de a Autoridade Fiscal examinar escrita fiscal e
contábil do contribuinte, podendo, até mesmo, reconstituir a base de cálculo para se chegar ao
exato valor do crédito ressarcível. Constatados erros e identificado saldo devedor é ônus da
Autoridade Fiscal intimar o contribuinte para que tome ciência e adote as providências
necessárias, como diz a IN SRF no 1.300/2012 (vigente aos fatos):
Art. 61. A autoridade competente da RFB, antes de proceder à restituição e ao
ressarcimento de tributo, deverá verificar a existência de débito em nome do sujeito
passivo no âmbito da RFB e da PGFN.
§ 1oExistindo débito, ainda que consolidado em qualquer modalidade de parcelamento,
inclusive de débito já encaminhado para inscrição em Dívida Ativa da União, de
natureza tributária ou não, o valor da restituição ou do ressarcimento deverá ser
utilizado para quitá-lo, mediante compensação em procedimento de ofício.
§ 2oPreviamente à compensação de ofício, deverá ser solicitado ao sujeito passivo
que se manifeste quanto ao procedimento no prazo de 15 (quinze) dias, contados
do recebimento de comunicação formal enviada pela RFB, sendo o seu silêncio
considerado como aquiescência.
O mesmo ato administrativo ainda prevê a possibilidade de discordância pelo
contribuinte o que, como efeito, terá parte do valor passível de restituição ou ressarcimento
“bloqueado” até que o pagamento do valor devido seja efetuado:
§ 3oNa hipótese de o sujeito passivo discordar da compensação de ofício, a
autoridade da RFB competente para efetuar a compensação reterá o valor da
restituição ou do ressarcimento até que o débito seja liquidado.
§ 4oHavendo concordância do sujeito passivo, expressa ou tácita, quanto à
compensação, esta será efetuada.
§ 5oO crédito em favor do sujeito passivo que remanescer do procedimento de ofício de
que trata o § 4oser-lhe-á restituído ou ressarcido.
Caso não executado pela Autoridade Fiscal a compensação de ofício seguindo
todos os trâmites necessários, o meio adequado para exigência do valor apurado em relação ao
frete é o lançamento segundo o art. 142 do CTN que assim versa:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo
tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente,
determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar
o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Fl. 951
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-013.433 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13005.720487/2010-22

Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
Neste caso, o reconhecimento do crédito e homologação da compensação do
PER/DCOMP estariam condicionados ao resultado do auto de infração (art. 170).
Retomando os fatos, dos anexos que acompanham o despacho decisório é
cristalina a ‘adequação’ do valor atrelado ao frete não tributado, quitado de ofício, o que
impactou no saldo suscetível ao ressarcimento desde o 1o trimestre/2007.
Igualmente, sequer houve intimação da empresa Recorrente para que anuísse ou
não com a compensação de ofício. Muito menos vislumbro notícia de lavratura de auto de
infração para exigência do débito de PIS e COFINS sobre o frete de revenda de adubo e
fertilizante não oferecido à tributação pela Recorrente.
Logo, à ‘glosa’ ou acréscimo na base de cálculo desatende às regras legais.
Repito, a minha discordância não está no fundamento legal para a exigência do
débito apurado pela Autoridade Fiscal, eis que devido pela Recorrente, mas, sim, na forma.
Diante disso, afasto a fundamentação do despacho decisório sob o título “DOS
ACRÉSCIMOS NA BASE DE CÁLCULO”, e dou provimento a Recurso Voluntário neste
tópico.

Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa.

Fl. 952
DF CARF MF
Original