Tribunal: CARF
Processo: 16643.720051/2013-59
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-11-06
Data de publicação: 2023-11-29

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO CHILE DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA. ART. 74 DA MP No 2.158 35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Chile e a aplicação do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
LUCROS NO EXTERIOR. ALCANCE DAS CONTROLADAS E COLIGADAS INDIRETAS. CONSOLIDAÇÃO.
Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a controlada no exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, serão consolidados, no balanço da controlada para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil. Inexiste previsão legal para a adição direta dos resultados da controlada indireta nos resultados da controladora indireta.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. DEDUÇÃO.
A pessoa jurídica poderá deduzir o imposto de renda incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital.

Inteiro teor:
CSRF-T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16643.720051/2013-59
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.784 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
06 de novembro de 2023
Recorrente
VOTORANTIM S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
LUCROS OBTIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR. CONVENÇÃO
CHILE DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO E PREVENIR
A EVASÃO FISCAL EM MATÉRIA DE IMPOSTO SOBRE A RENDA.
ART. 74 DA MP No 2.158 35/2001. NÃO OFENSA.
Não há incompatibilidade entre a Convenção Brasil-Chile e a aplicação do art.
74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001.
LUCROS
NO
EXTERIOR.
ALCANCE
DAS
CONTROLADAS
E
COLIGADAS INDIRETAS. CONSOLIDAÇÃO.
Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
controlada no exterior, mantenha qualquer tipo de participação societária, serão
consolidados, no balanço da controlada para efeito de determinação do lucro
real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil. Inexiste previsão
legal para a adição direta dos resultados da controlada indireta nos resultados
da controladora indireta.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR.
DEDUÇÃO.
A pessoa jurídica poderá deduzir o imposto de renda incidente, no exterior,
sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital computados no lucro real, até
o limite do imposto de renda incidente, no Brasil, sobre os referidos lucros,
rendimentos ou ganhos de capital.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. Votaram pelas conclusões os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli,
Luciano Bernart, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi e Maria
Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic. No mérito, acordam em: (i) por voto de qualidade,
negar provimento ao recurso em relação à matéria “1 - Incompatibilidade de Aplicação do Art.
74 da MP n° 2.158-35/01 e as Convenções Para Evitar a Dupla Tributação”, vencidos os
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16643.720051/2013-59
Fl. 1831
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Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luciano Bernart, Viviani Aparecida Bacchmi e
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic que votaram por dar provimento; (ii) por
maioria de votos, dar provimento parcial, com retorno dos autos à primeira instância, quanto à
matéria “2- Necessidade de Consolidação de Lucros no Balanço da Controlada Direta”,
vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes que
votaram por negar provimento; e (iii) por unanimidade de votos, dar provimento parcial, com
retorno dos autos à primeira instância, em relação à matéria “3- Não Aplicação do Limite de
Dois Anos para a Compensação de Impostos Pagos no Exterior com IRPJ e CSL na Sistemática
da MP n° 2.158-35/01”. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros
Edeli Pereira Bessa e Luis Henrique Marotti Toselli. Julgamento realizado após a vigência da Lei
no 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício e Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi,
Luciano Bernart e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto por VOTORANTIM CIMENTOS S/A
em face do Acórdão no 1401-002.406 (13/04/2018) cuja ementa, e respectivo dispositivo,
restaram assim redigidos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ
Ano-calendário: 2008, 2009, 2010
SUPOSTA FALTA DE APRECIAÇÃO DA PROVA
Não procede a alegação de falta de apreciação das provas carreadas, seja em razão de
parte ter sido analisada, seja porque a outra parte dizia respeito a imposto pagos no
exterior há mais de dois anos e, portanto, não passíveis de serem compensados no Brasil
segundo o entendimento da autoridade julgadora de primeiro grau.
LUCROS DE COLIGADAS EM PAÍSES NÃO CONSIDERADOS PARAÍSOS
FISCAIS – PORTUGAL – PARAGUAI
Para fins de tributação dos lucros de coligadas sediadas em Portugal e no Paraguai não
se aplica no disposto no art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, por não serem
considerados países de tributação favorecida.
ART. 74 DA MP No 2.158-35, DE 2001. TRATADO PARA EVITAR DUPLA
TRIBUTAÇÃO DE RENDA. MATERIALIDADES DISTINTAS.
Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP no 2.158-35, de 2001, e
as dispostas nas convenções para evitar bitributação da renda das sociedades residentes
Fl. 1832
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

no exterior. Os lucros tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo
investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento localizado no
exterior, ao final de cada ano-calendário.
APURAÇÃO DOS LUCROS E OUTROS RESULTADOS NO EXTERIOR.
O art. 1o da IN SRF no 213, de 2002, com base na legislação tributária (art. 25 da lei no
9.249, de 1995 e 16 da Lei no 9.430, de 1996), e na legislação empresarial dispondo
sobre o conceito de controladas (arts. 116 e 243 da Lei no 6.404, de controladas e
coligadas e resultados de outras participações societárias. O rito previsto nos §§ 1o, 2o,
3o, 4o e 5o da instrução normativa operacionaliza a apuração dos lucros (1) das
controladas no exterior (diretas ou indiretas), que serão adicionados ao lucro líquido da
controladora no Brasil, (2) das coligadas, que serão adicionados ao lucro da investidora,
e (3) das filiais e sucursais que serão adicionados ao lucro líquido da matriz no Brasil,
que será, para os três casos, considerado de forma individualizada, por filial, sucursal,
controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores. O § 6o dispõe sobre
tributação residual, que diz respeito a resultados não abrangidos pelos parágrafos
anteriores, auferidos por outros investimentos.
JUROS SOBRE MULTA.
Sobre a multa de ofício devem incidir juros a taxa Selic após o seu vencimento, em
razão da aplicação combinada dos artigos 43 e 61 da Lei no 9.430/96.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares
suscitadas. Em relação ao mérito, por voto de qualidade, dar provimento parcial ao
recurso voluntário com o fito de afastar da autuação, tão somente os lucros das
coligadas YGUAZU, residente no Paraguai, e CIMPOR, residente em Portugal.
Vencidos os Conselheiros Lívia de Carli Germano, Luciana Yoshihara Arcângelo
Zanin, Daniel Ribeiro Silva e Letícia Domingues Costa Braga, que davam provimento
integral ao recurso. Por maioria de votos, negar provimento ao recurso em relação aos
juros sobre a multa de ofício. Vencida a Conselheira Letícia Domingues Costa Braga.
A exigência em discussão nos autos refere-se a autos de infração de IRPJ e CSLL
em decorrência da a ausência de adição ao lucro líquido do período, para determinação da base
de cálculo do lucro real e da CSLL, da variação patrimonial positiva decorrente de lucros
auferidos pelas coligadas e controladas da Contribuinte no exterior, nos anos de 2008, 2009 e
2010.
O Sujeito Passivo apresentou Impugnação, cujos principais argumentos foram
assim descritos pela decisão de segunda instância:
- o STF concluiu que a tributação dos resultados apurados por coligadas situadas em
países sem tributação favorecida é inconstitucional;
- a lista taxativa estabelecida pela IN no 1.037/10 não contempla Paraguai e Portugal.
Para fins de legislação brasileira, portanto, Paraguai e Portugal são “países sem
tributação favorecida”. Desse modo, é inconstitucional a pretensão das autoridades
fiscais de tributar os resultados apurados por IGUZÚ e CIMPOR, coligadas da
IMPUGNANTE;
- a IMPUGNANTE ofereceu à tributação os resultados de IGUZÚ, a despeito de não
terem sido disponibilizados;
- os lucros da CIMPOR e VCC somente poderiam ser tributados respectivamente em
Portugal e no Chile;
Fl. 1833
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

- as autoridades fiscais deixaram de considerar a distribuição de dividendos realizada
por CIMPOR no montante de R$ 63.825.074,87, bem como a sua respectiva tributação
no ano-calendário de 2010;
- no caso da VCC, não foi obedecido o disposto na IN SRF no 213/02, a qual determina
a consolidação das demonstrações financeiras nas pessoas jurídicas coligadas ou
controladas;
- os valores pagos por elas a título de imposto sobre a renda no exterior deverão ser
utilizados para compensar o IRPJ e a CSLL eventualmente devidos no Brasil, nos
termos do artigo 26 da Lei no 9.249/95.
A turma julgadora de primeira instância considerou improcedente a impugnação.
O Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário e a PGFN apresentou
contrarrazões. O Recurso Voluntário foi parcialmente provido, conforme dispositivo retro
transcrito. Em suma, o Colegiado a quo rejeitou as preliminares de nulidade dos lançamentos e,
no mérito, concluiu, com base em julgado do STF, pela inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-
35 às empresas nacionais coligadas a pessoas jurídicas residentes em países sem tributação
favorecida, ou que não sejam “paraísos fiscais”, excluindo do lançamento as parcelas atinentes
aos lucros das controladas IGUAZU, residente no Paraguai, e de CIMPOR, residente em
Portugal, mantendo o restante das exigências, sob o fundamento de que não há incompatibilidade
entre o art. 74 da MP no 2.158-35, de 2001, e as dispostas nas convenções para evitar
bitributação da renda das sociedades residentes no exterior.
A PGFN deu-se ciente da decisão (fl. 1.464).
Cientificado, o sujeito passivo apresentou embargos de declaração (fls.
1.483/1.492), imputando ao julgado contradição e erro. A presidência da turma, em despacho
fundamentado, rejeitou as arguições por se mostrarem manifestamente improcedentes (fls.
1.495/1.500).
Na sequência o sujeito passivo interpôs recurso especial (fls. 1.603/1.633), petição
com pedido de esclarecimentos insistindo na existência de vícios na decisão (fls. 1.511/1.514) e
novamente embargos que denominou de inominados sob alegação de que o despacho que
rejeitou os embargos de declaração anteriormente opostos teria incorrido em inexatidão material
decorrente de lapso manifesto (1.551/1.558), este último não conhecido, nos termos do despacho
de fls. 1.791/1.798.
No Recurso Especial, o sujeito passivo arguiu divergência jurisprudencial em
relação aos seguintes temas:
1 - Incompatibilidade de Aplicação do Art. 74 da MP n° 2.158-35/01 e as
Convenções Para Evitar a Dupla Tributação, indicando como paradigmas o acórdão no 1302-
002.348, e o acórdão no 1402-002.388;
2 - Necessidade de Consolidação de Lucros no Balanço da Controlada Direta,
indicando como paradigmas o acórdão no 1302-003.030, e acórdão no 1301-002.443;
Fl. 1834
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

3 - Não Aplicação do Limite de Dois Anos para a Compensação de Impostos
Pagos no Exterior com IRPJ e CSL na Sistemática da MP n° 2.158- 35/01, indicando como
paradigma o acórdão no 1302-001.630.
O Despacho de Admissibilidade de fls. 921-925 admitiu o apelo, nos seguintes
termos:
5. Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos
condutores dos acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito em
comprovar a ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial, como a seguir
demonstrado, por matéria recorrida (destaques do original transcrito):
(1) “divergência jurisprudencial em relação à incompatibilidade
de aplicação do art. 74 da MP no 2.158-35/01 e as Convenções para
Evitar a Dupla Tributação”
(4) “improcedência da tributação dos resultados de VCC face à
Convenção Chile”
Decisão recorrida:
ART. 74 DA MP No 2.15835, DE 2001. TRATADO PARA EVITAR
DUPLA
TRIBUTAÇÃO
DE
RENDA.
MATERIALIDADES
DISTINTAS.
Não se comunicam as materialidades previstas no art. 74 da MP no
2.158-35, de 2001, e as dispostas nas convenções para evitar
bitributação da renda das sociedades residentes no exterior. Os lucros
tributados pela legislação brasileira são aqueles auferidos pelo
investidor brasileiro na proporção de sua participação no investimento
localizado no exterior, ao final de cada ano-calendário.
Acórdão paradigma no 1302-002.348, de 2017:
MP 2.158-35, ART. 74. AFASTAMENTO. TRATADO FIRMADO
PELO BRASIL E PELA ARGENTINA. PREVALÊNCIA DESTE
ÚLTIMO.
Os lucros apurados por controlada sediada na Argentina não podem
ser objeto de tributação pelo Brasil, em relação a sua controladora
aqui sediada, à luz do que reza o art. 7o do Tratado Brasil-Argentina.
Acórdão paradigma no 1402-002.388, de 2017:
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE
SOCIEDADE CONTROLADA LOCALIZADA NA ARGENTINA.
EXISTÊNCIA DE CONVENÇÃO DESTINADA A EVITAR A
DUPLA TRIBUTAÇÃO. IDENTIDADE. APLICAÇÃO DO ART.
7o.
O art. 74 da MP no 2.158/01 tem efeito de norma CFC por considerar
transparente as controladas e coligadas no exterior, mas não possui a
sua finalidade típica, antiabusiva, específica e excepcional, o que
Fl. 1835
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

permitiria sua aplicação em harmonia com as disposições das normas
internacionais, firmadas com o intuito de se evitar a dupla tributação.
A hipótese de tributação delineada pelo art. 25 da Lei no 9.249/95, em
comunhão com a disposição do art. 74 da MP no 2.158/01, atrai e
confirma a incidência do art. 7o da Convenção firmada entre Brasil e
Argentina, sendo norma de bloqueio, afastando a legislação
doméstica, prevalecendo o disposto no pacto internacional, como
previsto no comando do art. 98 do CTN, reiteradamente confirmado
pelo E. STJ.
6. Com relação a essas primeira e quarta matérias, ocorre o alegado
dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a
mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se
a conclusões distintas.
7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que não se comunicam as
materialidades previstas no art. 74 da MP no 2.158-35, de 2001, e as
dispostas nas convenções para evitar bitributação da renda das sociedades
residentes no exterior, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos
1302-002.348, de 2017, e 1402-002.388, de 2017) decidiram, de modo
diametralmente oposto, que os lucros apurados por controlada sediada na
Argentina não podem ser objeto de tributação pelo Brasil, em relação a sua
controladora aqui sediada, à luz do que reza o art. 7o do Tratado Brasil-
Argentina (primeiro acórdão paradigma) e que a hipótese de tributação
delineada pelo art. 25 da Lei no 9.249/95, em comunhão com a disposição
do art. 74 da MP no 2.158/01, atrai e confirma a incidência do art. 7o da
Convenção firmada entre Brasil e Argentina, sendo norma de bloqueio,
afastando a legislação doméstica, prevalecendo o disposto no pacto
internacional, como previsto no comando do art. 98 do CTN,
reiteradamente confirmado pelo E. STJ (segundo acórdão paradigma).
(2) “divergência jurisprudencial em relação à necessidade de
consolidação de lucros no balanço da controlada direta”
(5) “improcedência da tributação dos resultados de VCC – desrespeito à
sistemática de consolidação em relação aos resultados auferidos por
VCC”
Decisão recorrida:
APURAÇÃO DOS LUCROS E OUTROS RESULTADOS NO
EXTERIOR.
O art. 1o da IN SRF no 213, de 2002, com base na legislação tributária
(art. 25 da Lei no 9.249, de 1995 e 16 da Lei no 9.430, de 1996), e na
legislação empresarial dispondo sobre o conceito de controladas (arts. 116 e
243 da Lei no 6.404, de 1976 e art. 1098 do Código Civil), estabelece
procedimentos para apurar os lucros de controladas e coligadas e resultados
de outras participações societárias. O rito previsto nos §§ 1o, 2o, 3o, 4o e 5o da
instrução normativa operacionaliza a apuração dos lucros (1) das controladas
no exterior (diretas ou indiretas), que serão adicionados ao lucro líquido da
Fl. 1836
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

controladora no Brasil, (2) das coligadas, que serão adicionados ao lucro da
investidora, e (3) das filiais e sucursais que serão adicionados ao lucro
líquido da matriz no Brasil, que será, para os três casos, considerado de
forma individualizada, por filial, sucursal, controlada ou coligada, vedada a
consolidação dos valores. O § 6o dispõe sobre tributação residual, que diz
respeito a resultados não abrangidos pelos parágrafos anteriores, auferidos
por outros investimentos.
[...].
Resultado consolidado
No tocante à alegação de que os resultados devem ser consolidados na
controlada direta, também não assiste razão à contribuinte, conforme
jurisprudência do CARF. Para tal nos valemos do mesmo AC no 9101-
003.169, de 07 de novembro de 2017. Reproduzimos outro trecho de sua
ementa:
[...].
[...].
Isso posto, adoto as mesmas razões de decidir para negar provimento
ao recurso voluntário também nesse ponto.
Acórdão paradigma no 1302-003.030, de 2018:
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO DOS
RESULTADOS.
Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na
qual a controlada no exterior mantenha qualquer tipo de participação
societária, serão consolidados, no balanço da controlada para efeito de
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no
Brasil. Inexiste previsão legal para a adição direta dos resultados da
controlada indireta nos resultados da controladora indireta.
Acórdão paradigma no 1301-002.443, de 2017:
RESULTADOS. CONTROLADAS INDIRETAS NO EXTERIOR.
CONSOLIDAÇÃO NA CONTROLADA DIRETA.
A controlada no exterior deverá consolidar os tributos pagos
correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital auferidos por
meio de outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação societária.
8. No que se refere a essa segunda matéria, também ocorre o alegado
dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a
mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se
a conclusões distintas.
9. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, no tocante à alegação de
que os resultados devem ser consolidados na controlada direta, também não
assiste razão à contribuinte, conforme jurisprudência do CARF, os
Fl. 1837
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
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acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos 1302-003.030, de 2018, e
1301-002.443, de 2017) decidiram, de modo diametralmente oposto, que
os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
controlada no exterior mantenha qualquer tipo de participação societária,
serão consolidados, no balanço da controlada para efeito de determinação
do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil
(primeiro acórdão paradigma) e que a controlada no exterior deverá
consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou
ganhos de capital auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas quais
tenha participação societária (segundo acórdão paradigma).
(3) “divergência jurisprudencial em relação à não aplicação do limite de
dois anos para a compensação de imposto pagos no exterior com IRPJ e
CSL na sistemática da MP no 2.158-35/01”
(6) “compensação do imposto pago no exterior”
Decisão recorrida:
SUPOSTA FALTA DE APRECIAÇÃO DA PROVA
Não procede a alegação de falta de apreciação das provas carreadas,
seja em razão de parte ter sido analisada, seja por que a outra parte
dizia respeito a imposto pagos no exterior há mais de dois anos e,
portanto, não passíveis de serem compensados no Brasil segundo o
entendimento da autoridade julgadora de primeiro grau.
[...].
Impostos pagos no exterior
No tocante a impostos pagos no exterior, é fato incontroverso que já
haviam se passado mais de 2 (dois) anos entre os pagamentos e os
fatos geradores, pois não foi contestado pelo contribuinte.
A defesa apenas discorda do requisito legal. No seu entender, tal
exigência não mais está mais amparada na legislação aplicada no
lançamento, uma vez que esta exige a disponibilidade imediata. A
exigência só fazia sentido no regime anterior, que impunha a
tributação apenas na data da disponibilidade.
Discordo dessa interpretação.
A autuação e a decisão de primeiro grau se estearam no art. 1o, § 4o, da
Lei 9.532/97, que abaixo reproduzo:
[...].
Note-se que esse é um requisito que faz referência ao direito previsto
no art. 26 da Lei no 9.249/95, que independe do regime de
disponibilidade do lucro, como abaixo podemos perceber da sua
redação:
[...].
Fl. 1838
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
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Ademais, o art. 1o, § 4o, da Lei 9.532/97 foi revogado apenas em 2014,
pela Lei 12.973/2014.
Nego provimento ao recurso quanto a esse ponto.
Acórdão paradigma no 1302-001.630, de 2015:
IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR. PRAZO. § 4o DO ART. 1o DA
LEI No 9.532/97. NÃO APLICAÇÃO.
O prazo de que trata o § 4o do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de
dezembro de 1997, não se aplica a partir da entrada em vigor do art.
74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
10. Por fim, no tocante a essas terceira e sexta matérias, também ocorre o
alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes,
sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas,
chegou-se a conclusões distintas.
11. Enquanto a decisão recorrida discorda da interpretação da Recorrente
de que, no seu entender, tal exigência [art. 1o, § 4o, da Lei 9.532/97,
esclareço] não mais está mais amparada na legislação aplicada no
lançamento [art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de
2001, esclareço], uma vez que esta exige a disponibilidade imediata, o
acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1302-001.630, de 2015)
decidiu, de modo diametralmente oposto, que o prazo de que trata o § 4o
do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, não se aplica a partir
da entrada em vigor do art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de
agosto de 2001.
12. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela
caracterização das divergências de interpretação suscitadas.
No mérito defende a improcedência da tributação dos resultados da Votorantim
Cimentos Chile (VCC) afirmando estar se tributando lucro alheio em suas bases de cálculo do
IRPJ e da CSLL, desconsiderando-se a Convenção Chile, em violação ao art. 98 do CTN. Passa
a descrever as disposições constantes da Convenção Chile.
Opõe-se, ainda, à forma como foi exigida a tributação dos resultados da VCC,
arguindo que o parágrafo 6o do art. 10, da IN no 213/02, determina que os resultados auferidos
por pessoa jurídica na qual a controlada mantenha participação societária devem ser
consolidados no balanço dessa controlada, para efeito de determinação do lucro real e da base de
cálculo da CSL da controladora no Brasil.
Por fim, expende os motivos pelos quais entende que os valores pagos por
ITACAMBA a título de imposto sobre a renda no exterior devem ser utilizados para compensar
o IRPJ e a CSL devidos no Brasil.
Os autos foram encaminhados para ciência do Recurso Especial e respectivo
despacho de admissibilidade pela Fazenda Nacional em 18/11/2019 (fl. 1.810) que apresentou
tempestivamente, em 19/11/2019 (fl. 1.829), contrarrazões (fls. 1.811/1.828).
Fl. 1839
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Preliminarmente, opõe-se ao conhecimento do recurso especial do sujeito passivo
alegando que os paradigmas indicados não trataram de situações fáticas semelhantes, e que o
mero cotejo entre trechos de suas ementas com o teor do acórdão recorrido não é suficiente para
demonstração da divergência. No mérito, requer seja negado provimento ao Apelo com a
consequente manutenção da decisão recorrida.
Em seguida, os autos foram submetidos a sorteio, cabendo-me o seu relato.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Relator.
1
CONHECIMENTO
A Recorrente foi cientificada do despacho de exame de admissibilidade de
embargos de declaração (fls. 1.495/1.500), em 18/07/2019, como demonstra o Termo de
Abertura de Documento à fl. 1.507, e apresentou o Recurso Especial, em 02/08/2019, em
respeito ao prazo regimental de 15 (quinze) dias. O Recurso Especial é, portanto, tempestivo.
A PGFN discorda do conhecimento do Apelo, pelo que passa-se ao reexame.
1.1
INCOMPATIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO ART. 74 DA MP N° 2.158-35/01 E AS
CONVENÇÕES PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO
A PGFN afirma que quanto a este tópico os paradigmas indicados se referem à
Convenção Brasil – Argentina e que a Recorrente não se dedicou a demonstrar que esse caso da
Convenção Brasil-Argentina é semelhante à mesma situação analisada nestes autos com relação
à Convenção Brasil-Chile.
Tal arguição não tem guarida. Primeiramente, porque todos os tratados para evitar
a bitributação internacional celebrados pelo Brasil, em linhas gerais, se baseiam por um mesmo
modelo, o qual foi desenvolvido pela Organização de Cooperação e Desenvolvimento
Econômico (OCDE) e, em resumo, têm relação com a adequação do Brasil a medidas de
cooperação fiscal internacional que visam evitar a transferência de lucros para países de baixa
tributação. Aliás, tal fato foi reconhecido no próprio TVF:
É certo que o Art. 7 do modelo de convenção da OCDE, que serve de minuta para
todos os tratados de nossa rede, estabelece a competência tributária exclusiva do
Estado Contratante onde a coligada ou controlada com lucros está situada.
Assim, para caracterização de divergência jurisprudencial, não há necessidade que
o paradigma tenha se pronunciado sobre um mesmo específico tratado, mas sobre algum tratado
internacional celebrado pelo Brasil com um país estrangeiro nos moldes da OCDE.
Fl. 1840
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Ademais, com a matéria, a Recorrente pretende rediscutir a compatibilidade ou
incompatibilidade do art. 74 da MP n° 2.158-35/01 e os acordos ou tratados para evitar a dupla
tributação e não o teor de um tratado especificamente.
Em resumo, o acórdão recorrido considerou que o art. 74 da MP no 2.158-35/01
seria compatível com as convenções internacionais, de modo que o objeto da tributação seria o
lucro da Recorrente, proporcional à sua participação em VOTORANTIM CIMENTOS CHILE
(VCC), e não aos lucros auferidos por VOTORANTIM CIMENTOS CHILE (VCC).
Os paradigmas não se encontram reformados.
No paradigma de no 1302-002.348, a discussão ali travada foi semelhante. A
fiscalização acusou o sujeito passivo de ter deixado de adicionar ao lucro líquido, lucros
verificados em empresas coligadas/controladas estabelecidas na Argentina, invocando as
disposições do art. 74, da MP 2.158/01. E o Colegiado identificou a tese litigiosa, nos seguintes
termos: “A existência de um conflito (aparente?) entre tratados internacionais firmados pelo
Brasil e o art. 74 da MP 2.158-35/2001 não é nova neste Conselho e, nada obstante, parece
longe de atingir um consenso....”. Mas, pronunciando-se sobre essa específica questão, concluiu
que haveria prevalência do art. 7o da Convenção Modelo da OCDE sobre o art. 74 da citada MP.
Contudo, no que diz respeito ao paradigma no 1402-002.388, em diversos julgados
acompanhei a divergência aberta pela Conselheira Edeli Pereira Bessa em razão das
peculiaridades examinadas naquele julgado, como, por exemplo, no Acórdão no 9101-006.243.
Por concordar integralmente com os fundamentos da declaração de voto da Conselheira Edeli
Pereira Bessa, adoto-os como razões de decidir para não admitir o Acórdão no 1402-002.388
como formado de dissídio jurisprudencial:
A I. Relatora conheceu do recurso especial da Contribuinte sob o entendimento
de que a aplicação do racional do paradigma no 1402-002.388 reformaria o
recorrido por conceber o art. 7o do Tratado Brasil-Argentina como norma de
bloqueio da tributação prevista no art. 74 da Medida Provisória no 2.158-
35/2001.
Contudo, discorda-se de sua premissa, constituída a partir de discussões
estabelecidas a respeito do referido paradigma no julgamento consubstanciado
no Acórdão no 9101- 004.060, de que o diferencial suscitado por ocasião
daquele debate não poderia afetar esta análise de conhecimento, porque
significaria exigir de terceiros o conhecimento de peculiaridades não
mencionadas no voto condutor do paradigma. Em verdade, como se
demonstrará adiante, tais peculiaridades foram expressas em declaração de
voto juntada ao paradigma e os votos diferenciados manifestados pelos demais
Conselheiros daquele Colegiado permitem validamente concluir que outra foi a
matéria discutida naqueles autos. Para além disso, o diferencial presente no
paradigma foi reafirmado em julgamento de recurso especial contra ele
interposto, publicado em acórdão anterior à interposição do recurso especial
sob exame.
Necessário, primeiro, historiar que referido paradigma já se prestou à
caracterização de dissídios semelhantes, apreciados nos Acórdãos no 9101-
004.76313 e 9101-005.80914, e em ambos conhecidos de forma unânime, com
Fl. 1841
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

votos favoráveis desta Conselheira. Contudo, no primeiro precedente, a ex-
Conselheira Viviane Vidal Wagner ressalvou que:
Quanto à outra matéria admitida ("impedimento à tributação dos lucros
provenientes da Sadia GMBH, por força do Tratado Brasil-Áustria”), verifica-se
que o mesmo paradigma (Acórdão no 1402-002.388) foi apresentado em recente
acórdão da CSRF, em que o recurso de outro contribuinte foi admitido por
maioria de votos (Acórdão no 9101-004060, de 12/03/2019). Em que pese ter
sido vencida quanto ao conhecimento naquele caso, curvo-me à decisão da
maioria do colegiado que considerou a similitude suficiente para conhecer do
recurso a partir desse paradigma. De fato, as discussões estabelecidas para fins
de divergência acerca da prevalência ou não dos acordos internacionais em
detrimento da aplicação da legislação nacional pautaram-se nas respectivas
análises de tratados assinados pelo Brasil com países distintos, porém ambos
seguindo a redação da Convenção-Modelo da OCDE e com disposições
essencialmente semelhantes.
Como mencionado pela I. Relatora, o ex-Conselheiro Demetrius Nichele Macei
também divergiu do conhecimento do recurso especial no citado Acórdão no
9101-004.060, declarando voto nos seguintes termos:
Com o devido respeito, a presente declaração de voto se presta a esclarecer
porque, a meu entender, o recurso especial sob análise não deveria ser
conhecido, também, quanto à matéria “prevalência dos tratados internacionais
sobre a legislação interna”.
O acórdão paradigma no 1402-002.388 (e-fls. 2.401 a 2.439), apresentado para
caracterizar a divergência sobre este tema, não poderia ter sido admitido porque,
infelizmente, o entendimento expresso em sua ementa, não traduz ou representa
o real conteúdo do que restou discutido naquele julgamento.
Digo isso porque naquele julgamento – sessão de 14 de fevereiro de 2017 – eu
compunha a 2a turma ordinária, da 4a câmara, da 1a seção. Inclusive, naquele
acórdão, fiz declaração de voto justamente para esclarecer que o cerne da
discussão naquele caso não era a aplicação dos tratados internacionais na
legislação tributária interna em si, mas discutia-se, na verdade, o critério e
coerência da autuação. Reproduzo abaixo, a mencionada declaração:
Trata-se de auto de infração lavrado contra a empresa MARFRIG
ALIMENTOS S/A, ("MARFRIG" " autuada") através do qual foi
constituído crédito tributário relativo ao IRPJ e à CSLL, relativo aos
períodos de apuração de 2006 e 2007.
Mais detalhadamente, os tributos foram exigidos em razão de lucros
auferidos pelas controladas diretas da autuada, as empresas
TACUAREMBÓ e INALTER, com sede no Uruguai, bem como as
empresas AB&P e QUICK FOODS ("QUICK"), com sede na Argentina.
Especificamente em relação às empresas na Argentina, a fiscalização
entendeu aplicável o Tratado para evitar a bitributação, firmado entre
o Brasil e a Argentina, para deixar de lançar créditos de IRPJ em
relação à AB&P, mantendo apenas a cobrança da CSLL pois, segundo
a autoridade autuante, o tratado não teria alcance sobre esta
contribuição social, considerando que, ao tempo da celebração do
tratado, este tributo não havia sido criado.
Partindo da premissa de que o entendimento desta turma é de que
Tratados dessa natureza NÃO servem como norma de bloqueio para a
cobrança, nem do IRPJ nem da CSLL, entendimento que pessoalmente
Fl. 1842
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

não me filio a rigor, se houvesse lançamento sob este fundamento, esta
turma teria mantido a cobrança.
Ocorre que, neste caso concreto, a fiscalização sequer chegou a lançar
o IRPJ e este Conselho não tem competência de efetuar novo
lançamento, apenas rever. Em relação à CSLL a situação é sui generis,
pois o lançamento se deu, mas com fundamento do não alcance do
tratado em relação ao tributo em si, e não com o fundamento de que o
Tratado (mesmo hipoteticamente mencionada a "CSLL" em seu texto)
não seria eficaz para bloquear a cobrança em relação aos lucros
provenientes do exterior e reconhecidos no Brasil.
Diante disso, este Conselho, a meu ver acertadamente, revendo o
fundamento do lançamento no caso concreto, resolveu cancelar a
cobrança da CSLL, pois o fato da contribuição não estar prevista
expressamente no tratado se deu em virtude de que a lei que criou o
tributo (Lei 7689/89) não existia ao momento da celebração do acordo
internacional.
Nesta linha de entendimento, sendo a CSLL tributo incidente sobre o
lucro das empresas, o tratado passa a ser eficaz também em relação ao
"novo" tributo. Esta tese se reforça na medida em que todos os tratados
firmados posteriormente a 1989 contemplaram expressamente a CSLL
em seus termos.
Mas não é só.
Veja-se que para a outra empresa sediada na Argentina, denominada
QUICK, a fiscalização não deu a mesma solução.
Diferentemente da AB&P, a QUICK tratava-se de controlada indireta
da autuada, ao menos sob o aspecto formal, pois entre a autuada e
aquela, havia um empresa sediada no Estado norte-americano de
Delaware, denominada BLUE HORIZON LLC.("BLUE").
Diante desse fato, ao examinar a estrutura societária dessas empresas,
a fiscalização entendeu que a empresa norte-americana se tratava de
entidade "translúcida", isto é, uma mera empresa de passagem, sem
substância, cujo único objetivo seria de obter economia tributária.
A consequência lógica desta postura da autoridade autuante foi
considerar a QUICK controlada direta da autuada, lançando os lucros
auferidos com base nessa mesma lógica.
Diante desse cenário, este julgador, seguido pelo i. presidente da turma
julgadora, entende que não houve a devida coerência da fiscalização ao
deixar de aplicar o tratado Brasil Argentina para o caso da QUICK.
Explico: Se os fundamentos para a autuação das demais empresas
foram no sentido de que o tratado internacional mencionado serve sim
como norma de bloqueio, a desconsideração da empresa BLUE e a
visualização da ligação direta entre a MARFRIG (autuada) e a QUICK
não poderia desconsiderar o mesmo tratado.
Em outras palavras: Se a empresa norte-americana fosse considerada
válida, apenas eventuais tratados ou regras brasileiras aplicáveis
(compensação, por exemplo) entre o Brasil e os EUA (na relação
MARFRIGBLUE) e de outro lado, entre os EUA e a Argentina (na
relação BLUEQUICK) seriam aplicáveis.
Fl. 1843
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

A contrario sensu, desconsiderada como foi a existência, para fins
tributários, da empresa BLUE, é imperioso reconhecer a eficácia do
tratado Brasil-Argentina no caso concreto. Se o fisco entendeu que a
relação entre a autuada e a empresa Argentina é direta, também
deveria reconhecer o tratado existente entre os dois únicos países
envolvidos, e não o fez.
Repita-se: o entendimento majoritário desta Turma é que o tratado
Brasil Argentina não impediria em tese, em nenhuma das hipóteses
desses autos, o lançamento. Mas é preciso reiterar também que o
fundamento da autuação foi diametralmente oposto.
Pois bem. Se o fundamento da autuação foi este, por uma questão de
coerência e lógica, deveria ter sido reconhecido o mesmo bloqueio da
tributação na relação (de fato) reconhecida e considerada pela mesma
fiscalização, entre a empresa brasileira (autuada) e a Argentina, tal
qual foi feito em relação à empresa AB&P no mesmo procedimento
fiscalizatório.
Diante do exposto, apresento a presente declaração para justificar o
voto que proferi no sentido de seguir o entendimento da maioria dos
integrantes da turma no caso concreto, porém, "pelas conclusões", aqui
devidamente esclarecidas.
[...]
Desta forma, registro aqui meu posicionamento no sentido de que o acórdão
paradigma no 1402-002.388 não é apto para o conhecimento do recurso especial
do contribuinte, na medida em que trata de outra matéria, e não a discutida nos
presentes autos.
Tal assertiva se confirma no simples exame do Recurso Especial apresentado
neste mesmo paradigma, que foi admitido não pela questão dos tratados, mas
pelo critério jurídico do lançamento, e também por este motivo foi mantido.
Diante do enfático apontamento no sentido de que aquela Turma tinha o
entendimento majoritário de que o tratado Brasil-Argentina não impediria em
tese, em nenhuma das hipóteses de incidência analisadas naqueles autos, quer
em relação ao IRPJ, quer em relação à CSLL, cabe observar, com mais vagar,
como a decisão daquele Colegiado foi expressa no paradigma:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso de ofício e dar provimento parcial ao recurso voluntário para cancelar a
exigência da CSLL exigida sobre o resultado da empresa AB&P e a exigência do
IRPJ e da CSLL exigida sobre o resultado da empresa Quick Foods. Vencidos: i)
em relação ao recurso de ofício os Conselheiros Luiz Augusto de Souza
Gonçalves, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo Mateus Ciccone que
votaram por dar-lhe provimento; e ii) em relação ao recurso voluntário o
Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves que votou por negar-lhe
provimento integralmente; e os Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto e
Paulo Mateus Ciccone, que votaram por dar-lhe provimento em menor extensão
apenas para cancelar a exigência da CSLL sobre o resultado da empresa AB&P.
Designado o Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella para redigir o voto
vencedor. Os Conselheiros Demetrius Nichele Macei e Leonardo de Andrade
Couto acompanharam o redator designado pelas conclusões em relação ao
cancelamento da exigência IRPJ e da CSLL exigida sobre o resultado da empresa
Quick Foods.
Fl. 1844
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Centrando foco na decisão acerca dos lucros auferidos por intermédio de “Quick
Foods” e “AB&P”, tem-se, como referido na declaração de voto antes
transcrita, que a primeira é controlada indireta situada na Argentina,
considerada controlada direta mediante desconsideração da intermediária
situada em Delaware, enquanto a segunda é controlada direta, também situada
na Argentina. Os lucros auferidos por intermédio de “Quick Foods” foram
tributados pelo IRPJ e pela CSLL, mas a autoridade julgadora de 1a instância
atribuiu-lhe a mesma isenção, no âmbito do IRPJ, que a autoridade lançadora
havia reconhecido na tributação dos lucros auferidos por intermédio de
“AB&P”, em razão do Tratado firmado entre Brasil e Argentina. O recurso de
ofício neste ponto foi improvido por maioria de votos, vencidos os Conselheiros
Luiz Augusto de Souza Gonçalves, Fernando Brasil de Oliveira Pinto e Paulo
Mateus Ciccone. Já no âmbito do recurso voluntário tem-se: i) o voto do relator
Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves que mantinha integralmente as
exigências de CSLL; ii) os votos dos Conselheiros Fernando Brasil de Oliveira
Pinto e Paulo Mateus Ciccone que cancelavam a exigência de CSLL relativa à
controlada direta “AB&P”; e iii) o voto do redator ex-Conselheiro Caio Cesar
Nader Quintella que cancelou integralmente ambas exigências em razão do
reconhecimento do Tratado Brasil-Argentina como norma de bloqueio,
acompanhado sem ressalvas pelos ex-Conselheiros Leonardo Luís Pagano
Gonçalves e Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, e apenas em suas conclusões
pelos ex Conselheiros Leonardo de Andrade Couto (Presidente) e Demetrius
Nichele Machei.
É válido concluir que a negativa de provimento ao recurso de ofício e o
provimento do recurso voluntário acerca da incidência sobre os lucros auferidos
por intermédio de “Quick Foods” se deram pela discordância do ex-Conselheiro
Leonardo de Andrade Couto (Presidente) em relação ao voto do relator, porque
se diverso fosse seu entendimento, o recurso de ofício seria provido por
qualidade, e os fundamentos do voto vencedor não prevaleceriam, ainda que três
fossem as adesões naquele sentido. De toda a sorte, recorde-se que no
provimento do recuso voluntário a maioria foi alcançada com a adesão do voto
do Presidente e do ex-Conselheiro Demetrius Nichele Macei, mas sob distintos
fundamentos, expressos na declaração de voto deste último.
Em discussões semelhantes, esta Conselheira tem concluído que na análise da
similitude dos casos comparados, para avaliação da existência do dissídio
jurisprudencial, devem ser consideradas as circunstâncias fáticas específicas do
caso apreciado e que foram determinantes para a decisão do Colegiado. E assim
já fez, inclusive, com o reforço de outro julgado contemporâneo do mesmo
Colegiado sobre a matéria, conforme voto declarado no Acórdão no 9101-
005.767:
Esta Conselheira acompanhou o I. Relator no conhecimento do recurso especial
da Contribuinte, mas divergiu no mérito, para negar-lhe provimento.
De fato, diversamente de outros litígios apreciados na mesma reunião de
julgamento, no presente caso o recurso especial deve ser CONHECIDO porque a
discussão estabelecida nos acórdãos comparados, acerca da repercussão do valor
de frete, seguro e tributos incidentes na importação, cujo ônus tenha sido do
importador, teve em conta o mesmo referencial normativo, vez que nos períodos
de apuração autuados (ano-calendário 2009, no recorrido, e ano-calendário 2007,
no paradigma) já estava vigente a Instrução Normativa SRF no 243/2002.
Fl. 1845
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Interessante notar que o paradigma aqui admitido foi editado pelo mesmo
Colegiado que proferiu o paradigma no 1402-003.275, este rejeitado para
caracterização da divergência suscitada em recurso especial interposto nos autos
de outro processo administrativo analisado nesta mesma sessão de julgamento
(16357.002064/2005-15 – Bridgestone do Brasil Indústria e Comercio Ltda15),
fundando-se o não conhecimento do recurso especial na premissa de que os
acórdãos comparados se debruçaram sobre cenários legislativos distintos.
De fato, embora ambos acórdãos tenham adotado posição favorável à pretensão
dos sujeitos passivos no tema em referência, vê-se que no paradigma destes autos
- Acórdão no 1402-002.814 -, os Conselheiros Paulo Mateus Ciccone, Evandro
Correa Dias e Leonardo Andrade Couto foram restaram vencidos em face do
provimento dado pelo Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, cujo voto,
no ponto em debate, trouxe a mesma doutrina citada naquele paradigma e
também referiu a Instrução Normativa SRF no 38/97, mas com o acréscimo de
que a mudança legislativa posterior não foi capaz de alterar a racionalidade por
detrás das regras de preço de transferência. Já no paradigma antes referido -
Acórdão no 1402-003.275 - os Conselheiros Paulo Mateus Ciccone e Evandro
Correa Dias acompanharam o Conselheiro Leonardo Luis Pagano Gonçalves
que, embora citando como fundamento o mesmo voto aqui apresentado pelo
Conselheiro Lucas Bevilacqua Cabianca Vieira, dele destacou a referência
específica ao tratamento facultativo do ajuste, como estabelecido na Instrução
Normativa SRF no 38/97, tendo em conta exigência pertinente ao ano-calendário
2000. A concordância dos Conselheiros Paulo Mateus Ciccone e Evandro Correa
Dias, bem como o destaque à legislação específica, evidenciam que a
interferência da interpretação veiculada na Instrução Normativa SRF no 38/97 foi
determinante para a decisão adotada no Acórdão no 1402-003.275, enquanto a
prevalência da Instrução Normativa SRF no 243/2002 resultou em votos
divergentes dos mesmos Conselheiros no Acórdão no 1402-002.814.
Nos termos do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no
343/2015 – RICARF, em seu Anexo II:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto
contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe
tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
[...] § 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por matéria. [...]
Esta Conselheira, assim, tem dirigido seu entendimento em afirmar a existência
de dissídios jurisprudenciais a partir da análise de decisões de diferentes
Colegiados do CARF, e não necessariamente dos votos condutores dos julgados
comparados. Assim, se os casos comparados apresentam dessemelhanças fáticas
que afetam a decisão da matéria, não basta a constatação de que alguma
passagem do voto condutor do paradigma, isoladamente, reformaria o
entendimento expresso no acórdão recorrido. A decisão do Colegiado que
proferiu o paradigma é aferida a partir do contexto fático analisado em conjunto
com os fundamentos do voto condutor do julgado e com a formatação do voto
dos demais Conselheiros que acompanharam o voto condutor. Ou seja, decisão,
nos termos regimentais, não é, apenas, o voto condutor do acórdão, mas sim o
conjunto de votos da maioria que faz desse voto o condutor do acórdão.
No paradigma no 1402-002.388 resta fora de dúvida que o Presidente do
Colegiado e o Conselheiro que declarou seu voto somente acompanharam o
Conselheiro redator do voto vencedor em suas conclusões porque estavam frente
a acusação fiscal que excluíra do litígio a discussão acerca de o Tratado firmado
entre Brasil e Argentina impedir, ou não, a incidência sobre os lucros tributados,
Fl. 1846
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

vez que submetido àquele Colegiado, em sede de recurso voluntário, apenas, o
debate quanto à eficácia do acordo em relação à incidência da CSLL, mormente
tendo em conta que a divergência do Presidente em relação ao voto do
Conselheiro Relator na apreciação o recurso de ofício consolidou a
interpretação da autoridade julgadora de 1a instância de que o lançamento em
questão deveria ser examinado sob o pressuposto adotado pela autoridade fiscal,
ou seja, de que o Tratado firmado entre Brasil e Argentina impediria a
incidência do IRPJ sobre os lucros auferidos no exterior pela empresa brasileira.
A decisão do outro Colegiado do CARF, assim, afasta a incidência do IRPJ e da
CSLL sobre os lucros auferidos por intermédio da investida de “Quick Foods”
porque a própria autoridade fiscal reconheceu, em face da outra investida
situada na Argentina, isenção de IRPJ com base no Tratado Brasil-Argentina,
efeitos que, assim, deveriam ser estendidos a ambas investidas, inclusive em
relação à CSLL.
Adicione-se que à mesma conclusão chegou este Colegiado ao apreciar recurso
especial interposto contra este paradigma. A ementa do Acórdão no 9101-
003.664 é expressa neste sentido:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2006, 2007 ACORDO DE BITRIBUTAÇÃO. ART. 7o.
LUCROS NO EXTERIOR. IMPOSSIBILIDADE DE INOVAÇÃO DO
LANÇAMENTO.
No caso de a autoridade fiscal ter reconhecido a incidência do acordo de
bitributação, a sua aplicação deve ser realizada de forma consistente.
Impossibilidade de inovação de lançamento pelo afastamento do tratado.
TRIBUTAÇÃO DE LUCROS NO EXTERIOR. EXERCÍCIO FISCAL DA
EMPRESA ESTRANGEIRA.
Sendo distintos os exercícios fiscais, devem ser adicionados à base de cálculo do
IRPJ e CSLL, em 31/12 de um determinado exercício, os lucros apurados
conforme o exercício fiscal disciplinado pela legislação estrangeira.
Destaque-se que referido julgado foi publicado em 27/09/2018, antes da
interposição do recurso especial aqui sob exame, ocorrida em 10/06/2019 (e-fl.
1653). Assim, para além de o próprio paradigma no 1402-002.388 trazer as
evidências suficientes dos contornos específicos do debate lá estabelecido, tem-se
que quando a Contribuinte o selecionou para demonstração da divergência já
havia, em acréscimo, a interpretação desta 1a Turma da CSRF acerca daquela
distinção.
No presente caso, a Contribuinte pretende afastar a incidência sobre os lucros
auferidos por intermédio de investidas situadas nos Países Baixo e na Áustria,
acerca dos quais a autoridade fiscal afirmou a tributação pelo IRPJ e CSLL na
data da apuração do balanço da investida, sob a premissa de que tal tributação
não seria afastada pelos tratados e convenções internacionais para evitar a
dupla tributação da renda. Neste cenário, a autoridade julgadora de 1a instância
manteve integralmente tais exigências. O debate no Colegiado a quo, por sua
vez, ficou limitado à necessidade de observância, ou não, dos tratados
internacionais na tributação de lucros auferidos por intermédio de investidas
situadas na Áustria e nos Países Baixos: enquanto o voto do redator do voto
vencedor, ex-Conselheiro Roberto Silva Junior, conclui que não há conflito entre
o art. 74 da MP no 2.158-35 e o artigo 7 dos tratados firmado entre Brasil e
Fl. 1847
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Países Baixos e Brasil e Áustria, os votos dos Conselheiros divergentes se
alinharam ao voto da relatora, ex Conselheira Amélia Wakako Morishita
Yamamoto no sentido da prevalência da norma internacional, em caso de
conflito, diante de sua especificidade.
Não é possível deduzir, assim, que o outro Colegiado do CARF decidiria a
questão em tela de forma de diferente. A discussão lá estabelecida tinha outros
parâmetros fáticos.
Conclui-se, do exposto, que o acórdão recorrido e o paradigma no 1402-002.388
se distinguem em pontos determinantes para a decisão dos Colegiados acerca da
repercussão, no âmbito das incidências sobre lucros auferidos por intermédio de
controlada no exterior, de acordos internacionais firmados pelo Brasil com o
país de domicílio da investida. Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial
não se estabelece.
Ressalte-se, contudo, que meu voto acerca do descarte do paradigma no 1402-
002.388 somente foi acompanhado pela conselheira Edeli Pereira Bessa e pelo conselheiro Luiz
Tadeu Matosinho Machado, tendo os demais membros do colegiado admitido tal paradigma
como formador de dissídio jurisprudencial, nos termos do despacho de admissibilidade,
entendimento esse que, à luz do disposto no § 8o do art. 63 do Anexo II do RICARF1, é que
prevalece como fundamento do presente acórdão.
De todo modo, em relação ao paradigma no 1302-002.348, há, pois, similitude
suficiente para conhecer do recurso. De fato, as discussões ali estabelecidas para fins de
divergência acerca da prevalência ou não dos acordos internacionais em detrimento da aplicação
da legislação nacional pautaram-se nas respectivas análises de tratados assinados pelo Brasil com
países distintos, porém ambos seguindo a redação da Convenção-Modelo da OCDE e com
disposições essencialmente semelhantes.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que prevalece o contido no art. 74 da MP
2.158-35/2001 em detrimento do art. 7o da Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação, no
paradigma no 1302-002.348, em sentido contrário, entendeu-se pela incidência do art. 7o dos
tratados prevalecendo, este, sobre as disposição do art. 74 da MP no 2.158-35/01.
Desse modo, encaminho meu voto para CONHECER do Recurso Especial quanto
a essa matéria, apenas em relação ao acórdão paradigma no 1302-002.348, prevalecendo,
contudo, o entendimento majoritário do colegiado quanto ao conhecimento com base em ambos
os paradigmas2.

1 Art. 63. [...]
§ 8o Na hipótese em que a decisão por maioria dos conselheiros ou por voto de qualidade acolher apenas a conclusão
do relator, caberá ao relator reproduzir, no voto e na ementa do acórdão, os fundamentos adotados pela maioria dos
conselheiros.
2 Nos termos do § 8o do art. 63 do Anexo II do RICARF, já reproduzido alhures.
Fl. 1848
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

1.2
NECESSIDADE
DE
CONSOLIDAÇÃO
DE
LUCROS
NO
BALANÇO
DA
CONTROLADA DIRETA

Quanto a este tema a decisão recorrida negou o pleito da Recorrente adotando,
como fundamento de decidir, as razões expendidas no Acórdão no 9101-003.169, de 2017 que,
sinteticamente, adotou a tese da impossibilidade de consolidação dos valores no balanço da
controlada direta, cujos fundamentos resumem-se no seguinte trecho do voto:
O art. 1o da IN SRF no 213, de 2002, com base na legislação tributária (art. 25 da Lei no
9.249, de 1995 e 16 da Lei no 9.430, de 1996), e na legislação empresarial dispondo
sobre o conceito de controladas (arts. 116 e 243 da Lei no 6.404, de 1976 e art. 1098 do
Código Civil), estabelece procedimentos para apurar os lucros de controladas e
coligadas e resultados de outras participações societárias. O rito previsto nos §§ 1o, 2o,
3o, 4o e 5o da instrução normativa operacionaliza a apuração dos lucros (1) das
controladas no exterior (diretas ou indiretas), que serão adicionados ao lucro líquido da
controladora no Brasil, (2) das coligadas, que serão adicionados ao lucro da investidora,
e (3) das filiais e sucursais que serão adicionados ao lucro líquido da matriz no Brasil,
que será, para os três casos, considerado de forma individualizada, por filial, sucursal,
controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores. O § 6o dispõe sobre
tributação residual, que diz respeito a resultados não abrangidos pelos parágrafos
anteriores, auferidos por outros investimentos.
Os paradigmas indicados não foram reformados.
O primeiro paradigma - acórdão no 1302-003.030 - pronunciou-se sobre autos de
infração que exigiam IRPJ e CSLL do ano-calendário 2006, em razão de adições não
computadas na apuração do lucro líquido dos lucros auferidos no exterior por empresas
controladas direta e indiretamente pelo sujeito passivo, tendo como fundamento legal o artigo 74
da MP 2.158-35/2001
Entendeu-se que o procedimento adotado pelo sujeito passivo, em consolidar os
resultados das controladas indiretas JBS Global BeefCompany S/U LDA. (Ilha da Madeira), JBS
Global (Reino Unido) Limited, Arab/Friboi e Friboi/Egy (Egito) na controlada direta JBS Global
A/S (Dinamarca) não mereceria reparo. Decidiu-se que os resultados auferidos por intermédio
de outra pessoa jurídica, na qual a controlada no exterior, mantenha qualquer tipo de
participação societária, serão consolidados no balanço da controlada para efeito de
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil, inexistindo
previsão legal para a adição direta dos resultados da controlada indireta nos resultados da
controladora indireta.
No paradigma de no 1301-002.443, concluiu-se, igualmente, pela necessidade de
prévia consolidação na controlada direta dos resultados auferidos em controladas indiretas, como
resumiu sua ementa:
RESULTADOS. CONTROLADAS INDIRETAS NO EXTERIOR. CONSOLIDAÇÃO
NA CONTROLADA DIRETA.
A controlada no exterior, deverá consolidar os tributos pagos correspondentes a lucros,
rendimentos ou ganhos de capital auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas
quais tenha participação societária.
Fl. 1849
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

PESSOAS JURÍDICAS CONTROLADAS INDIRETAMENTE, SEDIADAS NO
EXTERIOR. REGIME DE TRIBUTAÇÃO NO BRASIL.
Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual alguma filial,
sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação
societária, ainda que indiretamente, devem ser previamente consolidados no balanço da
filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da
base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil
Pois bem, conforme visto, no caso concreto, a Fiscalização realizou o lançamento
considerando a parcela do lucro a que fazia jus sobre o investimento em controlada direta situada
no exterior (VCC – situada no Chile).
Desde sua impugnação, o Contribuinte alegou que faria jus à dedução de prejuízos
de controladas indiretas em razão da necessidade, antes do oferecimento à tributação no Brasil,
de consolidação de lucros na controlada direta.
O acórdão recorrido, por sua vez, cita precedente que firmou o entendimento
acerca da possibilidade de tributação da parcela de lucros da empresa brasileira sobre o
investimento em controladas indiretas sem que fosse necessária a referida consolidação de
valores na controlada direta (e sem discussão a respeito de “simulação” ou outro subterfúgio de
interposição artificial de controlada direta situada em país com tratado firmado com o Brasil).
No que diz respeito ao primeiro paradigma - acórdão no 1302-003.030, conforme
já esclarecido, o lançamento dizia respeito a exigências de IRPJ e CSLL do ano-calendário 2006,
em razão de adições não computadas na apuração do lucro líquido dos lucros auferidos advindos
de sua participação em empresas controladas direta e indiretamente pelo sujeito passivo no
exterior, tendo como fundamento legal o artigo 74 da MP 2.158-35/2001. Já no paradigma no
1301-002.443, concluiu-se no mesmo sentido, qual seja, pela necessidade de prévia consolidação
na controlada direta dos resultados auferidos em controladas indiretas.
Nesse contexto, em que pesem os quadros fáticos distintos – no recorrido
tributou-se resultado de controlada direta sem levar em consideração prejuízos de controladas
indiretas, enquanto nos paradigmas foram tributos os resultados das controladas indiretas,
desprezando-se a consolidação na controlada direta -, o acórdão recorrido utilizou-se de
precedente (Acórdão no 9101-003.169) que, em resumo, adotou a tese da impossibilidade de
consolidação dos valores no balanço da controlada direta (“vedada a consolidação de valores”).,
concluindo que o “§ 6o [da IN SRF no 213/2002] dispõe sobre tributação residual, que diz
respeito a resultados não abrangidos pelos parágrafos anteriores, auferidos por outros
investimentos”.
Ora, se no acórdão recorrido tais fundamentos foram suficientes para afastar a
consolidação de resultados nas controladas diretas - em que pesem as distinções fáticas com os
acórdãos paradigmas colacionados pela Recorrente – as razões de decidir utilizadas pelos
paradigmas, sem dúvida, reformariam o recorrido, pois em ambos os paradigmas concluiu-se
taxativamente que os resultados das controladas indiretas devem ser consolidados na controlada
direta. A distinção que deve ser feita, contudo, é quanto ao alcance de eventual reforma do
acórdão recorrido, não havendo que se falar, em tese, de mero cancelamento da exigência, mas
sim de ajuste de base de cálculo levando-se em consideração o resultado das controladas
indiretas.
Fl. 1850
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Assim sendo, entendo que foi demonstrada a divergência no tocante a este tema.
1.3
NÃO APLICAÇÃO DO LIMITE DE DOIS ANOS PARA A COMPENSAÇÃO DE
IMPOSTOS PAGOS NO EXTERIOR COM IRPJ E CSLL NA SISTEMÁTICA DA MP N°
2.158- 35/01
Quanto a esta última matéria entendo que a divergência também restou
caracterizada.
Ao analisar as alegações de defesa, o voto proferido no acórdão recorrido
chancelou o quanto decidido pela Autoridade Julgadora de 1a Instância, ou seja, a compensação
não atenderia aos requisitos legais, pois foi inobservado o prazo disposto no art. 1o, § 4o, da Lei
no 9.532, de 1997. No caso, a Fiscalização constatou que os lucros auferidos por intermédio de
investidas no exterior ocorreram nos anos de 2008 a 2010, portanto, ultrapassados 2 (dois) anos
da ocorrência do fato gerador. Assim, para a decisão, não houve qualquer tipo de compensação
de impostos pagos no exterior relacionados à disponibilização de lucros auferidos por
controladas e coligadas no mesmo período. Por fim, lembrou que referido dispositivo legal
somente foi revogado em 2014, de modo que essa revogação não atingiria os fatos geradores
ocorridos 2008, 2009 e 2010, observando que a Recorrente foi cientificada dos lançamentos em
2013.
Por outro lado, no paradigma - acórdão no 1302-001.630 (não reformado), as
exigências de lucros auferidos por coligadas e coligadas no exterior dizem respeito ao ano-
calendário 2007 e o voto condutor do paradigma entendeu que o art. art. 99 da Lei no
12.973/2014 determina que o prazo de que trata o § 4o do art. 1o da Lei no 9.532/97 não seja
aplicado a partir da entrada em vigor do art. 74 da MP 2.158-35/01. E reconheceu que essa
revogação seria retroativa, sem necessidade de qualquer tipo de interpretação, porque isto
constaria dos termos da própria lei revogadora. Confira-se o que consta do seguinte trecho:
[...]
(...) para além de uma justificativa meramente doutrinária, o art. 99 da Lei no
12.973/2014 determina que o prazo de que trata o § 4o do art. 1o da Lei no 9.532/97 não
seja aplicado a partir da entrada em vigor do art. 74 da MP 2.158-35/01, vejamos:
Art. 99. O prazo de que trata o § 4o do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de
1997, não se aplica a partir da entrada em vigor do art. 74 da Medida Provisória no
2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
§ 1o Na hipótese de existência de lançamento de ofício sem a observância do disposto
no caput, fica assegurado o direito ao aproveitamento do imposto pago no exterior,
limitado ao imposto correspondente ao lucro objeto do lançamento.
O referido dispositivo legal entrou em vigor na data de sua publicação, 14/05/2014, e o
§ 4o do art. 1o da Lei no 9.532/97 foi revogado a partir de 01/01/2015, vejamos:
Art. 117. Revogam-se, a partir de 1o de janeiro de 2015:
VII – alínea “b” do § 1o e os §§ 2o e 4o do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de
1997,
Art. 119. Esta Lei entra em vigor em 1o de janeiro de 2015, exceto os arts. 3o, 72 a 75 e
93 a 119, que entram em vigor na data de sua publicação.
Fl. 1851
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

De se ver que o referido art. 99 tem efeitos notoriamente retroativos, sem que
nenhuma interpretação se faça necessária, porquanto seu próprio texto faz sua
retroatividade.
Assim, afastada a aplicação do § 4o do art. 1o da Lei no 9.532/97, deve-se, ainda que por
outro fundamento, negar provimento ao recurso de ofício neste ponto, para aceitar a
compensação do tributo aqui devido com aquele pago na Holanda.
Desse modo, encaminho meu voto para CONHECER do Recurso Especial do
Contribuinte.

2
MÉRITO
2.1
INCOMPATIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO ART. 74 DA MP N° 2.158-35/01 E AS
CONVENÇÕES PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO
Para a Recorrente, a Fiscalização não poderia ter incluído na determinação das
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os resultados auferidos por intermédio da VOTORANTIM
CIMENTOS CHILE (VCC- controlada), sediada no Chile.
Segundo seu entendimento, o art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001,
violaria o art. 7o do Tratado Brasil-Chile, firmado para evitar a dupla tributação da renda. Desse
modo, ao aplicar o art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001, a Fiscalização estaria
tributando os lucros da VOTORANTIM CIMENTOS CHILE (VCC), sediada no Chile -,e não os
lucros da Recorrente – residente no Brasil.
Entende, a Recorrente, ademais, que seria competência exclusiva do Chile tributar
os lucros auferidos por VOTORANTIM CIMENTOS CHILE (VCC), nos termos previstos no
art. 7o do Tratado Brasil-Chile.
Pois bem, passo a analisar o tema.
A matéria enfrentada não é nova no âmbito do CARF, aliás, trata-se de um dos
temas de maior envergadura econômica ainda em discussão nesta Corte Administrativa. E
mantenho o meu entendimento já formulado em diversos julgados.
A tributação em bases universais das pessoas jurídicas residentes no Brasil possui
seu fundamento legal no artigo 25 da Lei no 9.249/95, verbis:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
Depois de inúmeras controvérsias legislativas3, pacificou-se o entendimento de
que esse dispositivo somente permitiria a tributação após os mencionados lucros, rendimentos e

3 Tais controvérsias surgiram com a transformação do conteúdo que constava na própria Lei no 9.249/95, na IN/SRF
no 38/96 e na Lei no 9.532/97, e já tinha como pano de fundo a tentativa de se tributar os lucros auferidos no exterior
pelas Controlled Foreign Corporations – CFC – mediante o princípio da ransparência fiscal. Cf. Luís Eduardo
Fl. 1852
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

ganhos de capital auferidos no exterior serem disponibilizados à pessoa jurídica situada no
Brasil.
Com o advento da Medida Provisória no 2.158-35/01 duas significativas mudanças
foram introduzidas: (i) no artigo 21 introduziu-se tal tributação à CSLL4; (ii) no artigo 74,
determinou-se que a disponibilização se dará antes e independentemente de qualquer distribuição
no caso de lucros auferidos por empresas controladas e coligadas da pessoa jurídica brasileira.
Veja-se:
Art. 21. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior
sujeitam-se à incidência da CSLL, observadas as normas de tributação universal
de que tratam os arts. 25 a 27 da Lei no 9.249, de 1995, os arts. 15 a 17 da Lei
no 9.430, de 1996, e o art. 1oda Lei no 9.532, de 1997.
[...]
Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da
CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art.
21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no
exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no
Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do
regulamento.
A despeito das críticas sobre sua amplitude, atingindo também as empresas
coligadas em descompasso com o padrão internacional, além de lucros auferidos em países sem
tributação favorecida e rendas ativas, é importante ressaltar que esse artigo 74 vai ao encontro
das regras instituídas em inúmeros países em sintonia com o fenômeno da transparência fiscal
internacional5. A rigor, trata-se de normas antielisivas específicas que tem como escopo evitar o
diferimento da tributação dos lucros de empresas qualificadas como controlled foreign
corporations - CFC.
Faz-se necessário, portanto, analisar a sistemática adotada em tais dispositivos
legais. Nesse sentido, é de se observar que a lei não teria eficácia se quisesse tributar diretamente
os lucros de uma empresa não residente. Isso porque não há conexão (residência ou fonte) capaz
de dar efetividade à jurisdição tributária brasileira. O que a lei faz é tributar uma renda ficta da
própria pessoa jurídica brasileira (a empresa residente). Em outras palavras, ela olha para a
empresa residente e, sopesando o fato de que esta possui participação societária em outra
empresa que apurou lucro no exterior, assume que há disponibilidade da renda e determina que
se tribute como lucro da empresa brasileira um determinado valor estimado com base no lucro
apurado pela empresa no exterior.
A adequação dessa determinação ao conceito constitucional de renda é uma
decisão que deve ser levada a efeito por quem tem competência para isso, no caso, o Supremo
Tribunal Federal STF, à luz dos princípios constitucionais envolvidos (igualdade, capacidade
contributiva, etc.). E, como é de amplo conhecimento, o artigo 74 foi apreciado pelo STF, na

Schoueri, “Imposto de Renda e os Lucros Auferidos no Exterior”. In: Grandes Questões Atuais do Direito
Tributário. Vol 7. São Paulo: Dialética, 2003, pp. 303 a 313.
4 Na verdade, esse dispositivo foi originalmente editado no artigo 19 da MP no 1.856-6/99 e, depois, sendo
reeditado, até que ficou definitivamente positivado no artigo 21 da MP no 2.158-35/01.
5 Cf. João Francisco Bianco. Transparência Fiscal Internacional. São Paulo: Dialética, 2007, pp. 15 a 39.
Fl. 1853
DF CARF MF
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

ADI no 2.588, restando decidida sua inconstitucionalidade apenas nos casos que tratam de lucros
auferidos por coligadas não situadas em países com tributação favorecida. Não nos cabe aqui
questionar a exatidão dessa decisão, mas, apenas, reconhecer sua aplicabilidade.
Nem se pode estranhar essa forma de tributação. Afinal, em várias situações a
legislação do imposto de renda tributa algo que não é necessariamente renda. Basta ver as
margens predeterminadas do controle dos preços de transferência. Aliás, as próprias adições e
exclusões ao lucro líquido, que o legislador arbitrariamente elege para se chegar ao lucro real,
não deixam de ser uma prova de que o lucro real é muito mais uma ficção do que uma renda
ideal. Há de se ressaltar que o conceito de renda adotado no Brasil segue a teoria do acréscimo
patrimonial definido numa amplitude global. Isso significa que se considera renda quaisquer
fluxos monetários e demais benefícios (que possam também ser avaliados em termos
monetários) que ingressem na esfera patrimonial da pessoa durante o período considerado. O que
ocorre é que a lei, em situações nas quais o legislador sopesa a confluência de diversos princípios
e interesses coletivos, deixa de tributar algumas categorias de renda. A bem da verdade, nem
mesmo o lucro líquido contábil pode se enquadrar exatamente no conceito financeiro de renda da
teoria do acréscimo patrimonial que inspirou os elaboradores do Código Tributário Nacional
CTN na positivação do seu artigo 436.
E não há nenhuma ofensa ao artigo 7 dos acordos destinados a evitar a dupla
tributação quando se adota essa forma de incidência tributária. Veja-se o típico conteúdo desses
dispositivos, conforme as Convenções-Modelo adotadas pela OCDE e pela ONU, nos termos
reproduzidos para o vernáculo pelo acordo celebrado entre o Brasil e Países Baixos7:
Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado;
a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por meio
de um estabelecimento permanente ali situado. Se a empresa exerce suas atividades
na forma indicada, seus lucros podem ser tributados no outro Estado, mas unicamente
na medida em que forem atribuíveis àquele estabelecimento permanente.
Ora, a parte desse dispositivo que diz que “os lucros de uma empresa de um
Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” não pode ser entendida de maneira
desvinculada da parte seguinte: “a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado
Contratante por meio de um estabelecimento permanente aí situado”. Trata-se da forma que as
Convenções-Modelo escolheram para dizer que o país da fonte só pode tributar o lucro do seu
não residente se este exercer atividade neste país por intermédio de um estabelecimento
permanente. Isso porque é possível que uma atividade seja exercida sem um grau de conexão tal
com o país da fonte que seja capaz de qualificá-lo no escopo do conceito de estabelecimento
permanente contido nos artigos 5o daquelas mesmas Convenções-Modelo. Ainda assim, existe a
conexão e o país da fonte poderia querer exercer sua jurisdição no sentido de tributar os
correspondentes lucros. A regra daqueles dispositivos impede, então, que o país da fonte exerça
essa jurisdição.
Por outro lado, como bem frisado pela PGFN em Contrarrazões, os tratados
firmados para evitar bitributação se tratam de regras de competência negativa, ou seja, os
tratados servem para não tributar um não residente, e jamais não tributar um residente!

6 Cf. Ricardo Marozzi Gregorio. Preços de Transferência: Arm's Length e Praticabilidade. São Paulo: Quartier Latin,
2011, p. 245.
7 Parágrafo 1 do Artigo 7 do Decreto no 355, de 2 dezembro de 1991.
Fl. 1854
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
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Por essas mesmas razões, não há porque se procurar nos tratados dispositivo que
autorize determinado país a tributar seu residente, já que os mesmos somente se prestam a
impossibilitar a tributação de um não residente, e nas hipóteses em que forem firmados pelos
Estados Contratantes.
Há de se salientar, novamente, que a tributação da empresa brasileira, nos termos
do art. 74 Medida Provisória no 2.158-35/01, não diminui o resultado da empresa situada no
exterior, uma vez que jamais se refletirá nas demonstrações contábeis e financeiras do não
residente no Brasil.
Nesse mesmo sentido, em relação ao art. 7o das Convenções-Modelo, a OCDE é
taxativa ao afirmar que normas CFC - como a prevista no art. 74 Medida Provisória no 2.158-
35/01 - não ofendem os tratados firmados, pois a tributação incidiria sobre o residente, e não
sobre não residente.
Os mais recentes posicionamentos da OCDE orientam, inclusive, que normas
CFC não se apliquem somente a casos de abuso de tratado, mas que possuam hipóteses de
incidência objetivas.
Corroborando o entendimento firmado até aqui, o i. Conselheiro Marcos Aurélio
Pereira Valadão, no acórdão 9101-002.330, assevera que o “entendimento pela não aplicação do
art. 7o às normas CFC, embora objeto de alguma controvérsia, é corrente e aceito na doutrina
internacional8 e nacional e pela jurisprudência de diversos países. A doutrina nacional,
referindo-se à norma CFC brasileira, também tem posições no sentido da não afetação dos
tratados, e.g., Marco Aurélio Greco, conforme se transcreve abaixo:
Para Marco Aurélio Greco, uma vez que o referido artigo 74 estabelece a
tributação de uma variação positiva de patrimônio da empresa brasileira, não
haveria base para se falar em bloqueio da tributação prevista neste dispositivo
em função da aplicação do art. 7o das convenções internacionais assinadas pelo
Brasil, já que, em nenhum momento, se estaria tributando lucros da empresa
residente no outro país. Em sua visão, mesmo nos casos em que determinada
convenção prevê a isenção dos dividendos pagos para residentes e domiciliados
no Brasil, não estaria afastada a tributação do art. 74, uma vez que, como dito
acima, seu entendimento é no sentido de que esta regra prevê a tributação de um
acréscimo patrimonial ocorrido no Brasil e não do resultado ainda não
distribuído pela empresa brasileira”.9
Em relação à tese de que a redação utilizada no art. 7 das Convenções sobre Dupla
Tributação existiria justamente para impedir sistemática de tributação como a do art. 74 da MP
2.158-35/2001, por outros fundamentos também discordo de tal exegese. Basta analisar a
cronologia das normas em questão para se verificar a impossibilidade de tal raciocínio.
A redação do artigo 7 das convenções destinadas a evitar a dupla tributação foi
elaborado para se impedir que sejam tributados na fonte receitas (“lucros” – profits) remetidas ao

8
Ver
e.g.,
LANG,
Michael.
“CFC
Regulations
and
Double
Taxation
Treaties”.
Bulletin
for
International Fiscal Documentation. Vol 57:2, pp. 5158 (2003).
9 GRECO, Marco Aurélio; ROCHA, Sergio Andre. Tributação Direta: Imposto sobre a Renda. In:
UCKMAR, Victor et al. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo: Dialética:2012, p. 407-
408.
Fl. 1855
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
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país de residência, sem que haja uma presença efetiva da empresa no outro país, a não ser que o
rendimento seja abrangido nos outros itens específicos do tratado.
Logo, se houver um estabelecimento permanente (no que se remete ao art. 5o
dessas convenções, que define os critérios para este fim), ou houver uma subsidiária ou
controlada, os lucros também podem ser tributados pelo país em que eles são gerados.
Nesse sentido, novamente valho-me dos valorosos argumentos do i. Conselheiro
Marcos Aurélio Pereira Valadão traçados no bojo do acórdão 9101-002.330: importa ressaltar
que à época da proposta de redação do art. 7 (no início do século passado e depois na década de
1940 - modelos do México e Londres), não existiam normas CFC, tendo essas surgido somente
na década de 1960, originalmente nos EUA. Portanto, cai por terra o argumento de que a redação
do art. 7 dos acordos destinados a evitar a dupla tributação teria como objetivo impedir a
aplicação das normas CFC.
Também não se pode, portanto, querer atribuir à expressão “os lucros de uma
empresa de um Estado Contratante só são tributáveis nesse Estado” o sentido restritivo de
impedir que um determinado país adote normas de transparência fiscal internacional. Esse,
inclusive, é o entendimento esposado pela OCDE nos comentários de sua Convenção-Modelo.
Nesse sentido, vide os seguintes excertos, conforme edição atualizada em 2010, com tradução
livre:
Parágrafo 23 dos comentários ao artigo 1o:
23. A utilização de “companhias de base” [“base companies”, em inglês]
também pode ser tratada através de normas sobre sociedades controladas no
exterior [“Controlled Foreign Corporations/CFC”, em inglês]. Um número
significativo de países membros e não membros tem adotado tal legislação.
Conquanto o desenho desse tipo de legislação varie consideravelmente de país
para país, um traço comum dessas regras, agora internacionalmente
reconhecidas como um instrumento legítimo para proteger a base tributária
local, é que elas resultam na tributação, por um Estado Contratante, de seus
residentes relativamente à renda proveniente de sua participação em certas
entidades estrangeiras. Argumentou-se algumas vezes, com base em certa
interpretação de dispositivos da Convenção tais como o artigo 7o,
parágrafo 1o, e o artigo 10, parágrafo 5o, que esse traço comum da legislação
sobre sociedades controladas no exterior estaria em conflito com tais
dispositivos. Pelos motivos expostos nos parágrafos 14 dos comentários ao artigo
7o e 37 dos comentários ao artigo 10, esta interpretação não está de acordo com
o texto dos dispositivos. A interpretação também não se sustenta quando os
dispositivos são lidos em seu contexto. Portanto, muito embora alguns países
tenham considerado útil esclarecer expressamente, em suas convenções, que a
legislação das sociedades controladas no exterior não está em conflito com a
Convenção, tal esclarecimento não se faz necessário. Reconhece-se que a
legislação das sociedades controladas no exterior estruturada dessa forma não é
contrária aos dispositivos da Convenção.
Parágrafo 14 dos comentários ao artigo 7o:
14. O propósito do parágrafo 1o é traçar limites ao direito de um Estado
Contratante tributar os lucros de empresas situadas em outro Estado
Fl. 1856
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Contratante. O parágrafo não limita o direito de um Estado Contratante tributar
seus próprios residentes com base nos dispositivos relativos a sociedades
controladas no exterior encontrados em sua legislação interna, ainda que tal
tributo, imposto a esses residentes, possa ser computado em relação à parte dos
lucros de uma empresa residente em outro Estado Contratante atribuída à
participação desses residentes nessa empresa. O tributo assim imposto por um
Estado sobre seus próprios residentes não reduz os lucros da empresa do outro
Estado e não se pode dizer, portanto, que teve por objeto tais lucros (ver também
o parágrafo 23 dos comentários ao artigo 1o e parágrafos 37 a 39 dos
comentários ao artigo 10).
Outrossim, o recente relatório final divulgado no âmbito da Ação 3 do projeto
Base Erosion and Profit Shifting BEPS, conduzido pela OCDE sob determinação de todos os
países pertencentes ao chamado G20, tratou como renda "atribuída aos acionistas" (attributed to
shareholders) a parcela tributada no país que impõe a norma CFC. Nesse sentido, embora alguns
países já o façam, tendo em vista que algumas normas CFC só se aplicam a certos tipos de renda,
recomenda que as regras de CFC incluam uma definição de rendimento de Companhias
Controladas no Exterior e estabeleça uma lista não exaustiva de abordagens ou combinação de
abordagens que as regras de CFC poderiam utilizar para tal definição10. Portanto, não se trata de
tributar a renda da CFC, mas, sim, uma parcela atribuída na renda do acionista.
Por outro lado, também não se pode compreender a sistemática adotada pela lei
brasileira como se estivesse tributando uma espécie de "dividendos presumidos".
Primeiro, porque o dividendo é um conceito bem delineado no âmbito da
legislação societária. Assim, não basta a mera deliberação dos sócios para que todo o lucro
auferido num determinado período se converta em dividendos. Como se sabe, há diversas
situações em que os lucros devem ser destinados, por determinação legal ou estatutária, a
pessoas distintas dos sócios. Então, não se pode garantir que todo o lucro deve ser dividido
segundo as participações societárias.
Segundo, porque quando o dividendo é, de fato, distribuído, seguindo o método de
alívio da bitributação jurídica utilizado pela maioria dos países, deve se dar o crédito do imposto
retido pelo país da fonte. Porém, a legislação brasileira não faz exatamente isso. Como não
houve, de fato, a distribuição do dividendo, não há imposto retido na fonte. Então, o que se
possibilita é a compensação do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente. Vejam
bem, não se trata de alívio da bitributação jurídica, mas, sim, da bitributação econômica através
da compensação de parcelas do imposto apurado pela empresa residente (a brasileira), segundo
os complicados critérios estabelecidos no artigo 14 da IN/SRF no 213/0211. E percebam que
existe até a possibilidade de compensar aquele imposto do exterior com a CSLL devida pela
empresa brasileira (artigo 15 da mesma IN)12. Veja-se:

10 Conforme OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project 2015 Final Reports, pp 13 e 14. Disponível em: <
https://www.oecd.org/ctp/beps-reports-2015-executive-summaries.pdf>. Acesso em 10 de maio de 2017. Eis o texto
em sua originalidade: “Definition of income – Although some countries’ existing CFC rules treat all the income of a
CFC as “CFC income” that is attributed to shareholders in the parent jurisdiction, many CFC rules only apply to
certain types of income. The report recommends that CFC rules include a definition of CFC income, and it sets out
a non-exhaustive list of approaches or combination of approaches that CFC rules could use for such a definition”.
11 Interpretação administrativa para os artigos 26 da Lei no 9.249/95, 16, § 2o, da Lei no 9.430/96, e 1o, § 4o, da Lei no
9.532/97.
12 Cuja base legal é o artigo 21, § único, da MP no 2.158-35.
Fl. 1857
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

COMPENSAÇÃO
DO
IMPOSTO
PAGO
NO
EXTERIOR
COM
O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO NO BRASIL
Art. 14.O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal,
controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de
capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil.
§ 1o Para efeito de compensação, considera-se imposto de renda pago no país de
domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada ou o relativo a rendimentos
e ganhos de capital, o tributo que incida sobre lucros, independentemente da
denominação oficial adotada e do fato de ser este de competência de unidade da
federação do país de origem.
§ 2o O tributo pago no exterior, a ser compensado, será convertido em Reais
tomando-se por base a taxa de câmbio da moeda do país de origem, fixada para
venda, pelo Banco Central do Brasil, correspondente à data de seu efetivo
pagamento.
§ 3o Caso a moeda do país de origem do tributo não tenha cotação no Brasil, o
seu valor será convertido em Dólares dos Estados Unidos da América e, em
seguida, em Reais.
§ 4o A compensação do imposto será efetuada, de forma individualizada, por
controlada, coligada, filial ou sucursal, vedada a consolidação dos valores de
impostos correspondentes a diversas controladas, coligadas, filiais ou sucursais.
§ 5o Tratando-se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo país, poderá
haver consolidação dos tributos pagos, observado o disposto no § 2o do art. 3o e
§ 5o do art. 4o.
§ 6o A filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, deverá consolidar os
tributos pagos correspondentes a lucros, rendimentos ou ganhos de capital
auferidos por meio de outras pessoas jurídicas nas quais tenha participação
societária.
§ 7o O tributo pago no exterior, passível de compensação, será sempre
proporcional ao montante dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital que
houverem sido computados na determinação do lucro real.
§ 8o Para efeito de compensação, o tributo será considerado pelo valor
efetivamente pago, não sendo permitido o aproveitamento de crédito de tributo
decorrente de qualquer benefício fiscal.
§ 9o O valor do tributo pago no exterior, a ser compensado, não poderá exceder
o montante do imposto de renda e adicional, devidos no Brasil, sobre o valor dos
lucros, rendimentos e ganhos de capital incluídos na apuração do lucro real.
§ 10. Para efeito do disposto no parágrafo anterior, a pessoa jurídica, no Brasil,
deverá calcular o valor:
I - do imposto pago no exterior, correspondente aos lucros de cada filial,
sucursal, controlada ou coligada e aos rendimentos e ganhos de capital que
houverem sido computados na determinação do lucro real;
Fl. 1858
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

II - do imposto de renda e adicional devidos sobre o lucro real antes e após a
inclusão dos lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior.
§ 11. Efetuados os cálculos na forma do § 10, o tributo pago no exterior, passível
de compensação, não poderá exceder o valor determinado segundo o disposto em
seu inciso I, nem à diferença positiva entre os valores calculados sobre o lucro
real com e sem a inclusão dos referidos lucros, rendimentos e ganhos de capital,
referidos em seu inciso II.
§ 12. Observadas as normas deste artigo, a pessoa jurídica que tiver os lucros de
filial, sucursal e controlada, no exterior, apurados por arbitramento, segundo o
disposto nas normas específicas constantes desta Instrução Normativa, poderá
compensar o tributo sobre a renda pago no país de domicílio da referida filial,
sucursal ou controlada, cujos comprovantes de pagamento estejam em nome
desta.
§ 13. A compensação dos tributos, na hipótese de cômputo de lucros,
rendimentos ou ganhos de capital, auferidos no exterior, na determinação do
lucro real, antes de seu pagamento no país de domicílio da filial, sucursal,
controlada ou coligada, poderá ser efetuada, desde que os comprovantes de
pagamento sejam colocados à disposição da Secretaria da Receita Federal antes
de encerrado o ano-calendário correspondente.
§ 14. Em qualquer hipótese, a pessoa jurídica no Brasil deverá colocar os
documentos comprobatórios do tributo compensado à disposição da Secretaria
da Receita Federal, a partir de 1o de janeiro do ano subsequente ao da
compensação.
§ 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no
exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, no
Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá
ser compensado com o que for devido nos anos-calendário subsequentes.
§ 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá calcular o
montante do imposto a compensar em anos-calendário subsequentes e controlar
o seu valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur).
§ 17. O cálculo referido no § 16 será efetuado mediante a multiplicação dos
lucros, rendimentos ou ganhos de capital computados no lucro real,
considerados individualizadamente por filial, sucursal, coligada ou controlada,
pela alíquota de quinze por cento, se o valor computado não exceder o limite de
isenção do adicional, ou pela alíquota de vinte e cinco por cento, se exceder.
§ 18. Na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior
ao total dos lucros, rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo
passível de compensação será determinado de conformidade com o disposto no §
17, tendo por base a diferença entre aquele total e o lucro real
correspondente.
§ 19. Caso o tributo pago no exterior seja inferior ao valor determinado na
forma dos §§ 17 e 18, somente o valor pago poderá ser compensado.
Fl. 1859
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

§ 20. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o
imposto de renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do
art. 15, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur.
COMPENSAÇÃO COM A CSLL DEVIDA NO BRASIL
Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor compensável
com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, poderá ser compensado
com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros,
rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior, até o valor devido em
decorrência dessa adição.
Terceiro, porque não há na legislação nada que garanta que se houver uma efetiva
distribuição de dividendos a posteriori, estes deixarão de ser tributados, tanto pelo país da fonte,
quanto pelo Brasil. Ademais, inexiste qualquer previsão acerca dos efeitos daquela tributação
sobre os “dividendos presumidos” em face da eventual tributação dos dividendos efetivamente
distribuídos.
É verdade que os parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10 deixam aberta a
possibilidade de uma determinada legislação CFC tratar ou não os rendimentos tributados na
categoria dos dividendos. Apesar disso, o conteúdo desses parágrafos é claro quanto à chance de
haver problemas na efetivação de benefícios concedidos no âmbito do acordo no caso de a
legislação CFC tratar os rendimentos tributados na categoria dos dividendos. Veja-se tais
comentários, conforme edição atualizada em 2010, com tradução livre:
Parágrafos 38 e 39 dos comentários ao artigo 10:
38. A aplicação de tal legislação ou regras [de acordo com o parágrafo
precedente, trata-se da legislação CFC ou de regras com efeitos similares] pode,
porém, complicar a aplicação do artigo 23. Se a renda [da CFC] fosse atribuída
ao contribuinte, cada item dessa renda teria que ser tratada na conformidade das
provisões relevantes da Convenção (lucros de empresas, juros, royalties). Se é
tratada como um dividendo presumido, então, ele é claramente derivado da
companhia de base [a CFC], constituindo renda do país daquela companhia.
Mesmo assim, não está claro se a renda deve ser tratada como um dividendo
(artigo 10) ou como rendimentos não expressamente mencionados (artigo 21).
Sob algumas dessas legislações ou regras, a renda tributável é tratada como um
dividendo, com o resultado de que uma isenção concedida por uma convenção,
por exemplo, umaisenção de uma filial, seja também estendida ao contribuinte. É
questionável se a Convenção requer que isso seja feito. Se o país de residência
considera que esse não é o caso, pode se alegado que ele está obstruindo a
normal operação da isenção de uma filial mediante tributação do dividendo (na
forma de "dividendo presumido") antecipadamente.
39. Aonde os dividendos são realmente distribuídos pela companhia de base [a
CFC], as provisões da convenção bilateral têm que ser normalmente aplicadas
porque há renda de dividendos dentro do escopo da convenção. Assim, o país da
companhia de base pode submeter o dividendo a uma tributação na fonte. O país
da residência do controlador aplicará os métodos normais de eliminação da
bitributação (isto é, o método do crédito ou da isenção). Isso implica que o
tributo retido deve ser creditado no país de residência do controlador, mesmo
que o lucro distribuído (o dividendo) tenha sido tributado anos antes no âmbito
Fl. 1860
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

da legislação CFC ou outras regras com efeitos similares. No entanto, a
obrigação de dar o crédito nesse caso permanece questionável. Geralmente tal
dividendo é isento da tributação (uma vez que ele já foi tributado no âmbito
daquela legislação ou regras) e poderia ser arguido que não há base para o
crédito do tributo retido. Por outro lado, o propósito do tratado seria frustrado
se esse crédito pudesse ser evitado via simples antecipação da tributação pela
oposição da citada legislação. O princípio geral estabelecido acima sugere que o
crédito deveria ser concedido mesmo que os detalhes possam depender de
tecnicalidades da citada legislação ou regras e do sistema de crédito dos tributos
no exterior contra os tributos domésticos (por exemplo, tempo decorrido desde a
tributação dos "dividendos presumidos"). Porém, os contribuintes que tenham
recorrido a arranjos artificiais estão assumindo riscos que não estão
completamente sob a salvaguarda das autoridades tributárias.
Nada obstante a existência dessa possibilidade, como já se disse, não parece que a
lei brasileira tenha seguido esse difícil caminho.
Registre-se, contudo, que a matéria sofrerá profundas alterações para os fatos
geradores futuros por obra do conteúdo introduzido pela Lei no 12.973/14.
No caso presente, a jurisdição brasileira não tem conexão com o lucro produzido
pela empresa chilena. A nossa lei não pode alcançar esta última sem que algum critério de
conexão se estabeleça. Portanto, o que a nossa lei faz é tributar a “nossa” empresa, residente,
pelo natural critério da residência. Apenas o cálculo da renda tributada nesta empresa, conforme
determinado pela lei interna, é que é baseado nos lucros apurados pela empresa no exterior. A
compensação do imposto pago sobre o lucro pela empresa não residente, para alívio da
bitributação econômica, é mera liberalidade da lei interna. Assim como, se existisse (ou vier a
existir) determinação para a não tributação dos dividendos efetivamente distribuídos a posteriori,
esta seria (ou será) também outra liberalidade (uma vez que já havia sido concedido o alívio
anterior).
Tal entendimento, sublinhe-se, é o mesmo adotado pela RFB oficialmente em por
meio da Solução de Consulta Interna Cosit no 18, de 08 de agosto de 2013, cuja ementa recebeu a
seguinte redação:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
LUCROS
AUFERIDOS
POR
EMPRESAS
COLIGADAS
OU
CONTROLADAS DOMICILIADAS NO EXTERIOR
A aplicação do disposto no art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35, de 2001,
não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação. Dispositivos
Legais: art. 98 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966, arts 25 e 26 da Lei no
9.249, de 26 de dezembro de 1995, arts. 21 e 74 da Medida Provisória no 2.158-
35, de 24 de agosto de 2001, e Artigo 7 da Convenção-Modelo da Organização
para a Cooperação e o Desenvolvimento Econômico (OCDE).
Convém transcrever as conclusões de tal ato:
34. Em face do exposto, conclui-se que a aplicação do disposto no art. 74 da MP
no 2.158-35, de 2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla
tributação pelas seguintes razões:
Fl. 1861
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

34.1. a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer
conflito com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros;
34.2. o Brasil não está tributando os lucros da sociedade domiciliada no
exterior, mas sim os lucros auferidos pelos próprios sócios brasileiros; e
34.3. a legislação brasileira permite à empresa investidora no Brasil o direito de
compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim, eliminada a dupla
tributação, independentemente da existência de tratado.
De igual forma, recentemente o próprio CARF vem adotando tal entendimento,
chamando atenção a decisão prolatada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais na sessão de 04
de maio de 2016 (Acórdão 9101-002.330), em brilhante voto vencedor do i. Conselheiro Marcos
Aurélio Pereira Valadão em que são rebatidos todos os argumentos usualmente utilizados pelos
que defendem tese contrária à exposta no presente voto.
Pelo artigo 7, inexiste ofensa ao Acordo Brasil-Chile, portanto, não assiste razão à
Recorrente.

2.2
NECESSIDADE
DE
CONSOLIDAÇÃO
DE
LUCROS
NO
BALANÇO
DA
CONTROLADA DIRETA
Pois bem, assim dispõe o art. 1o da IN SRF no 213/2002:
Art. 1°. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, por pessoa
jurídica domiciliada no Brasil, estão sujeitos à incidência do imposto de renda das
pessoas jurídicas (IRP3) e da contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL), na
forma da legislação específica, observadas as disposições desta Instrução Normativa.
[...]
§ 5o Para efeito de tributação no Brasil, os lucros serão computados na determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL, de forma individualizada, por filial, sucursal,
controlada ou coligada, vedada a consolidação dos valores, ainda que todas as entidades
estejam localizadas em um mesmo país, sendo admitida a compensação de lucros e
prejuízos conforme disposto no § 5o do art. 4o desta Instrução Normativa.
§ 6° Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a filial,
sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação
societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da filial, sucursal,
controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da
CSLL da beneficiária no Brasil. [destaques ora inseridos]
Com o devido respeito à decisão recorrida, em regra, o § 5o do art. 1o da IN SRF
no 213/2002 trata única e exclusivamente da denominada “consolidação horizontal”, aplicável a
controladas ou coligadas situadas em um mesmo país, hipótese em que é vedada a consolidação
dos valores, ou seja, o lucro a ser oferecido à tributação, no Brasil, corresponde à parcela que a
controladora
possui
no
investimento,
calculado
de
forma
individualizada
por
controlada/coligada.
Fl. 1862
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Já o § 6o do art. 1o da IN SRF no 213/2002 diz respeito à consolidação vertical, na
controladora direta, dos “resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a
filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação
societária, ainda que indiretamente...”.
A meu sentir, o referido dispositivo é cristalino ao determinar a consolidação, nas
controladas diretas, dos resultados auferidos por meio dessas em participações em outras
controladas no exterior, ainda que indiretamente, de forma cogente (“serão consolidados no
balanço da filial, sucursal, controlada ou coligada”).
Esclarece-se que, se mantido o entendimento do acórdão recorrido de se tributar
individualmente os resultados das controladas indiretas, sem consolidação vertical na controlada
direta, as autoridades fiscais jamais precisariam ter lavrado autos de infração fazendo menção a
abuso de tratado (“treaty shopping”), bastando tributar “per saltum” os resultados dessas
controladas indiretas, de modo a ignorar a consolidação de resultados em países com tratados
firmados com o Brasil.
A esse respeito, como bem observado no paradigma no 1301-002.443, assim
lecionou o professor Alberto Xavier:
Neste sistema, os lucros das controladas indiretas não podem ser considerados
disponibilizados per saltum para a controladora brasileira e junto a ela
tributados, pois tal tributação poderá estar incidindo sobre um resultado que
jamais chegará às mãos daquela controladora.
Tal ocorrerá na hipótese de existência de prejuízos ou perdas em sociedades
estrangeiras situadas em degraus, mais elevados do elo societário, que
absorverão referidos lucros, e ainda na hipótese de o controlador brasileiro
alienar a participação na primeira controlada estrangeira, quando deixa ipso
iure de ter qualquer vínculo jurídico com as controladas indiretas legitimador
de uma disponibilização, eis que sua relação societária passa necessariamente
pela primeira controlada13.
Nesse contexto, para que a Fiscalização não leve em consideração a controladora
direta, há necessidade de fundamentação específica acerca do possível abuso na interposição de
holding ou dessa controlada direta, conforme já me manifestei no voto vencedor no Acórdão no
1402-001.875.
Saliento que tal voto foi proferido justamente no citado contexto de "abuso de
tratado", mas seus fundamentos aplicam-se in totum ao presente caso, pois indicam que, em
regra, a consolidação tem que ser realizada na controlada direta, e que somente se pode partir
para tributar o lucro da controlada indireta, sem consolidação, caso haja hipótese de abuso ou
artificialidade, como, por exemplo, quando o contribuinte interpõe uma holding em país com
tratado firmado com o Brasil para, artificialmente, utilizar-se da consolidação de lucros das
indiretas nessa holding, para, por fim, buscar-se valer do tratado para evitar a incidência de IRPJ
e CSLL, sobre tais resultados14. Confira-se excertos de interesse do referido voto:

13 Direito Tributário Internacional do Brasil, 7 ed., Forense, 2010, p. 421.
14 O que ora se admite somente por amor ao debate e para fins argumentativos, pois, conforme apontado no item
anterior deste voto, os tratados não têm o condão de afastar a tributação da parcela de lucro a que faz jus a
controladora brasileira que detém investimento em controlada siutada no exterior.
Fl. 1863
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Em que pesem os valiosos argumentos do ilustre Conselheiro Relator, ouso
discordar do entendimento a respeito da consolidação dos resultados das
controladas indiretas na controlada direta, aplicando-se então o tratado para
evitar dupla tributação.
Excerto do voto condutor do aresto recorrido demonstra bem o limite da lide em
questão:
Constatação essencial à desconsideração de pessoas jurídicas
implementada pela autoridade fiscal é a existência de elementos que
configurem a falta de propósito negocial ou outra forma de abuso de
direito com finalidade elisiva. No presente caso, além de apontar indícios
de falta de autonomia, a fiscalização confronta os balanços apresentados
pela fiscalizada para demonstrar que os resultados apurados pela CST
OVERSEAS transitaram apenas formalmente pelo patrimônio das
empresas mais próximas à fiscalizada no Brasil na cadeia societária.
Principalmente a CST BV, cujos lucros estariam “protegidos” da
pretensão fiscal brasileira por tratado internacional firmado entre Brasil
e Holanda, seria, no entender da fiscalização, apenas uma pessoa
jurídica intencionalmente interposta na cadeia societária com o
propósito específico de não ter os lucros da CST OVERSEAS tributados
no Brasil.
A tese da fiscalização repousa na constatação de que a fiscalizada no
Brasil era a destinatária final dos lucros originados na CST Overseas
(Cayman), os quais eram recebidos a título de empréstimos para fins de
pré-pagamento de exportação, contidos nas contas 112901/21 pela CST
BV (contas de ativo) e 214114/314 pela fiscalizada (conta do ativo). A
interposição das empresas CST BV e da SKADDEN teria se prestado a
transformar esses lucros em lucros protegidos por tratado internacional
firmado entre Brasil e Reino Unido, que territorialmente não alcança o
país em que efetivamente auferidos os lucros em questão (Ilhas Cayman).
[...]
[...]
Em síntese, segundo a fiscalização, o mesmo planejamento fiscal teria
servido tanto para afastar a tributação sobre os lucros apurados por
controlada sediada em paraíso fiscal (mediante interposição da
subsidiária em país beneficiado por tratado internacional), quanto para
[...]
Esclareça-se que a autoridade fiscal, em sua desconsideração para fins
fiscais de empresas pertencentes à cadeia societária, não apontou defeito
na constituição das controladas mas sim na existência e desígnio das
empresas CST BV e SKADDEN.
Os demonstrativos fiscais e contábeis apresentados pela própria
fiscalizada foram relevantes para a formação da convicção da
fiscalização, fortemente respaldada nos os demonstrativos de valores
apresentados no termo de verificação fiscal, que denotam a transferência
direta de resultados à CST BV, subsidiária integral da autuada.
Fl. 1864
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Os dividendos repassados à SKADDEN, por sua vez, coincidem com a
equivalência patrimonial efetuada na CST BV (Holanda) sobre essa que
era sua subsidiária integral. Por fim e, coincidentemente, os resultados
da equivalência patrimonial no investimento da SKADDEN eram
repassados à controladora no Brasil a título de empréstimo.
Contratualmente, as exportações da controladora no Brasil eram
obrigatoriamente destinadas à trading CST Overseas, empresa sediada
nas Ilhas Cayman e sua controlada indireta, que por sua vez revendia as
mercadorias exportadas pela CST mediante obtenção de direito de
crédito sobre os adquirentes finais, sendo que esse crédito era utilizado
como lastro para a emissão de títulos no exterior subscrito por
investidores estrangeiros;
Releva notar que as funções de trading da CST Overseas foram
gradativamente, ao longo do ano de 2008, atribuídas à empresa Skadden
(Ilha da Madeira), que figurava como controlada direta da CST BV
(Holanda) na cadeia societária. Não parece plausível que tenha se
tratado apenas de uma estratégia para “reforçar a presença da empresa
brasileira no mercado europeu”, tal como sucintamente alegado pela
fiscalizada, mas sim, a retirada gradativa de empresa da cadeia
societária por já ter cumprido seu objetivo de planejamento tributário.
Embora não esteja inequivocadamente demonstrado que a empresa
holandesa não atende ao “princípio da presença substancial”, tal como
concluído pela autoridade fiscal, há evidências suficientes nos autos que
comprovam que essa empresa, a CST BV, não é beneficial owner
(beneficiário efetivo) do tratado fiscal celebrado entre Brasil e Reino dos
Países Baixos, eis que os seus lucros são primordialmente originadas nas
controladas localizadas em paraísos fiscais, posteriormente transladados
para a Holanda através de distribuição de dividendos e equivalência
patrimonial (ver demos a fl. 866).
A constatação de que a CST BV não é beneficiária efetiva do tratado
internacional em relação aos lucros recebidos de suas controladas é
reforçada pelo fato de que o vínculo entre as controladas indiretas e a
impugnante é construído apenas por laços de subsidiariedade integral,
bem como a constatação de que as mutações patrimoniais na cadeia
societária refletem basicamente os resultados das controladas indiretas.
[...]
Portanto, mostram-se suficientes os elementos caracterizadores da
conduta ilegal apresentada pela contribuinte, evidenciando claramente a
realização de verdadeiro planejamento tributário com abuso de direito e
fraude à lei (no caso, à aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35), que
deve ser rechaçado pelo Fisco.
A invocação feita pela fiscalização ao caso Eagle (acórdão 101.97.070
do CARF, relatora Conselheira Sandra Maria Faroni) é bastante
pertinente à situação. Referido julgado repousou sobre o oferecimento à
tributação dos resultados auferidos pela Monthiers, empresa uruguaia
controlada indireta da autuada Eagle, por ter-se entendido que a Jalua,
Fl. 1865
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

sediada na Espanha e beneficiária de tratado internacional, teria sido
interposta com o objetivo de não ter os resultados de sua controlada
direta, a Monthiers, tributados no Brasil.
A relatora do caso Eagle, em seu voto vencido, analisou a questão sob a
ótica da legislação de transparência fiscal internacional (a chamada
“legislação CFC”, abreviatura de controlled foreign companies),
consignando que essa análise “implica considerar que o lucro foi
auferido diretamente pela empresa brasileira, e não pela empresa
espanhola, o que o retiraria da submissão ao Tratado. O deslinde do
litígio passa a se situar na verificação da compatibilidade da lei
brasileira de transparência fiscal com o Tratado., tendo concluído, nesse
aspecto, que a regra brasileira de transparência fiscal (art. 74 da MP no
2.158-35) é compatível com os acordos internacionais que seguem o
modelo da OCDE, somente nas situações em que está caracterizado o
intuito abusivo do investimento no exterior, ou na hipótese de utilização
dos tratados como instrumento de planejamento fiscal estruturado com o
objetivo exclusivo de evitar a tributação no Brasil. Como nenhuma
dessas situações foi indicada naquele lançamento, a relatora entendeu
que deveria ser aplicado o tratado para afastar a tributação dos
resultados auferidos pela controlada indireta Monthiers.
Ocorre que a autuação ora analisada, diversamente do que a relatora do
caso Eagle vislumbrou ter ocorrido naquela autuação, efetivamente
apresenta acusações e elementos caracterizadores de planejamento
tributário abusivo, devidamente consignados no Termo de Verificação
Fiscal com a finalidade de afastar a proteção do tratado firmado entre
Brasil e Reino dos Países Baixos aos lucros auferidos por empresas que
não estejam situadas nos Estados Contratantes.
Ou seja, podendo-se apurar nos autos que os resultados de equivalência
patrimonial da CST BV (Holanda) originaram-se primordialmente dos
lucros auferidos pela CST Overseas (Ilhas Cayman) e tendo essa
acusação sido consignada no auto de infração, o artigo 74 da MP 2.158-
35 deve perfeitamente ser aplicada como norma de transparência fiscal,
técnica internacionalmente reconhecida pra evitar planejamentos
abusivos em matéria de tributação dos lucros auferidos no exterior.
A despeito de não comungar da não distinção de tratamento tributário
conferido aos resultados de controladas diretas e indiretas em caráter
geral, consoante aplicado no voto condutor perfilhado pela maioria dos
julgadores do CARF no caso Eagle, a pretensão da recorrente dos autos
não sobrevive às irrefutáveis considerações consignadas naquele voto,
abaixo reproduzidas, que dizem respeito à delimitação do alcance dos
benefícios previstos nos tratados firmados segundo o modelo da OCDE:
Não pode a Recorrente invocar em seu benefício o tratado
celebrado entre os Estados acima contratantes, que visou evitar a
dupla tributação dos lucros auferidos pelas sociedades residentes
dos respectivos Estados, a fim de obter uma economia de imposto
decorrente
de
lucros
auferidos
por
outra
sociedade
controlada/interligada residente num terceiro Estado, os quais não
fazem jus ao benefício em razão de sua situação substancial.
Fl. 1866
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

De fato, não há como considerar ao abrigo do tratado Brasil -
Espanha, os lucros auferidos num terceiro país sem tratado, que
tem apenas como passagem um dos Estados contratantes, eis
que, pela regra disposta no art. 7o do Tratado, os lucros por ele
abrangido
são
apenas
aqueles
auferidos
pelos
Estados
Contratantes, aliado ao fato de que pela lei societária e fiscal, os
resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na
qual a controlada ou coligada no exterior mantenha qualquer tipo
de participação societária, ainda que indiretamente, serão
considerados no balanço para efeito societário, bem como, para
efeito de determinação do lucro real e da base de cálculo da
CSLL da beneficiária no Brasil.
No caso ora apreciado, o planejamento fiscal que pretendeu opor-se ao
Fisco evidencia-se em dois outros aspectos concretos: i) há um controle
inequívoco da empresa estrangeira CST BV pela empresa nacional, que é
sua controladora integral; ii) a entidade controlada em que produzidos
os lucros cuja tributação se discute localiza-se em uma jurisdição fiscal
favorecida, as Ilhas Cayman (paraíso fiscal).
Cumpre ressaltar que o abuso de direito e a fraude à lei ora
vislumbrados não configuram inovação no fundamento da autuação,
sendo suficiente o fato de que os aspectos de tais institutos foram
claramente consignados no Termo de Verificação Fiscal.
Assim, sob o prisma de planejamento tributário inoponível ao Fisco,
afigura-se correta a desconsideração das interpostas empresas CST BV e
SKADDEN, com a consequente inaplicabilidade das normas do Tratado
Internacional firmado entre Brasil e Reino dos Países Baixos sobre os
resultados auferidos pela controlada indireta CST OVERSEAS,
localizada nas Ilhas Cayman.
Tal matéria acaba de ser analisada por este Colegiado. E, no bojo do acórdão no
1402-001.881, de lavra do Eminente Conselheiro Leonardo de Andrade Couto,
firmou-se o entendimento de que se demonstrado nos autos ter havido a
consolidação do resultado das controladas indiretas nas controladas diretas, sendo
esta desprovida de propósito negocial, com o intuito exclusivo de evitar a
tributação dos resultados, correta a desconsideração dos efeitos tributários daí
decorrentes, e o procedimento de entender como disponibilizados diretamente na
controladora no Brasil, os lucros das controladas indiretas.
[...]
E, de fato, ao nos debruçarmos sobre o regramento contido na prescrição
regulamentar em questão, não é possível, mesmo, alcançar-se uma leitura que não aquela que,
literalmente, se encontra ali exposta.
O que a IN SRF no 213/2002 fez, a partir do seu art. 1o, § 6o, foi, precisamente,
instrumentalizar o Fisco a fim de permitir a tributação dos resultados das investidas indiretas sem
que se operasse eventual bis in idem.
E, vale frisar, a exigência dúplice, factivelmente, poderá ocorrer, caso não se
proceda à consolidação anteriormente referida. Isto porque, para que isso não se suceda, seria
Fl. 1867
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

preciso se conhecer o tratamento dado pela legislação estrangeira a tais resultados, inclusive
quanto ao momento de sua tributação. Como os regramentos nacionais não conseguem antever
as regras de incidência dos países em que tais investidas estão localizadas, poder-se-ia exigir o
IR e a CSLL sobre os aludidos valores, antecipadamente, e, em momento subsequente, em razão
de regras estrangeiras específicas, se verificar um novo impacto no resultado da controlada
direta. Neste passo, as exações acima incidirão sobre os lucros das indiretas e,
subsequentemente, sobre o resultado da direta, já impactado pela variação positiva observada nas
suas controladas.
O § 6o do art. 1o da IN 213/02 tem nítido caráter instrumental e objetiva,
precisamente, regulamentar a exigência do IR da CSLL sobre os resultados percebidos pelas
investidas indiretas, situação não abarcada, em absoluto, pelas disposições do § 5o, que versa,
apenas, sobre a tributação dos lucros das controladas, coligadas ou sucursais nas quais o
contribuinte tenha participação direta. Outro entendimento, importaria na desconsideração da
expressão “resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica” – não existem palavras
ou expressões inúteis na lei (ou, mais especificamente, no caso concreto, na regra infralegal).
Contudo, em seu Recurso Especial, a própria Recorrente esclarece o escopo de
seu pedido desde a Impugnação:
O próprio TVF reconhece a existência dessa sistemática de consolidação para
apuração dos resultados das investidas estrangeiras, conforme se observa na
passagem do termo reproduzida abaixo:
"No caso sob exame, para fins de verificação dos resultados individuais e
consolidados das investidas diretas no exterior do contribuinte auditado,
a auditoria fiscal considerou os demonstrativos elaborados conforme a
legislação comercial do país de domicílio das investidas, expressos em
Reais."
Ocorre que as demonstrações financeiras de VCC apresentadas à fiscalização em
18.10.2012 a que se refere o 'TVF — e que serviram de base para o lançamento
do crédito tributário relativo aos lucros auferidos pelas investidas estrangeiras da
RECORRENTE – são individuais; isto é, não contemplam seus resultados
consolidados.
5.7. Dessa forma, os resultados considerados pelo TVF conforme item 5.2., supra,
não poderiam ter sido utilizados para efeito de determinação do lucro real e da
base de cálculo da CSL da RECORRENTE, em obediência ao disposto na IN no
213/02.
5.8. Diante disso, o RECORRENTE apresentou, em sua Impugnação, as
demonstrações financeiras consolidadas de VCC relativas aos anos-calendários
2008 a 2010 (Doc. 02 da Impugnação), que, nos termos do art. 1o, §6o, da IN no
213/02, são os documentos que poderiam ser usados para efeito de determinação
do lucro real e da base de cálculo da CSL da RECORRENTE.
5.9. As demonstrações financeiras consolidadas de VCC evidenciam que os
resultados da companhia no período fiscalizado foram: (i) prejuízos de
R$59.462.414,00, em relação ao ano-calendário 2008; (H) lucros de
R$35.967.677,00, em relação ao ano-calendário 2009; e (iii) lucros de
R$13.318.218,00, em relação ao ano-calendário 2010.
Fl. 1868
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

5.10. Assim, são justamente esses os resultados que - na hipótese de, por absurdo,
se entender inaplicável a CONVENÇÃO CHILE para afastar a tributação dos
lucros de VCC - poderiam, em tese, ser considerados para a apuração dos lucros
de VCC "correspondentes" à RECORRENTE, nos estritos termos do parágrafo
6o do art. 1o da IN no 213/02.
5.11. Como se pode observar nas referidas demonstrações financeiras, a soma dos
resultados apurados por VCC no período fiscalizado equivale a um prejuízo
acumulado no montante de R$10.176.519,00. Sendo assim, o TVF deveria ter
abstido de tributar os lucros auferidos pela referida empresa em 2009 e 2010,
assim como procedeu em relação aos prejuízos acumulados de Eromar S.A..
[...]
5.16. Ante o exposto, conclui-se que os AUTOS foram lançados em
desconformidade com a sistemática de consolidação prevista na legislação
tributária, e, portanto, houve erro na determinação do pretenso crédito tributário,
razão pela qual deve ser reformado o ACÓRDÃO RECORRIDO, para que seja
cancelada a autuação nesse tocante.
Nesse contexto, resta evidente que a própria autoridade fiscal não lavrou os autos
de infração com critério distinto ao do ora defendido pela Recorrente, tanto que afirmou “para
fins de verificação dos resultados individuais e consolidados das investidas diretas no exterior do
contribuinte auditado, a auditoria fiscal considerou os demonstrativos elaborados conforme a legislação
comercial do país de domicílio das investidas...”.
E somente em sede de Impugnação é que o Contribuinte apresentou sua
argumentação e demonstrativos acerca dos resultados auferidos pelas controlas indiretas. E,
desde então, tanto a decisão de primeira instância, quanto o acórdão recorrido, ao negarem a tese
de consolidação vertical na controla direta, acabaram por não examinar os documentos que
apontariam os resultados das controladas indiretas para a consolidação em questão.
Trata-se, portanto, de mero ajuste de base de cálculo, que poderá redundar, até
mesmo e como pretende a Recorrente, em cancelamento integral dessa parcela da exigência caso
seja apurado resultado negativo após a referida consolidação vertical.
Contudo, não se pode, nesta instância especial, adentrar no exame da matéria
fático-probatória, o que impõe o retorno dos autos à DRJ para, uma vez superado o óbice quanto
à necessidade de consolidação vertical, sejam examinados os documentos apresentados quanto
aos resultados auferidos pelas controladas indiretas que, uma vez confirmados, deverão ser
objeto da consolidação em questão.
Assim sendo, entendo que a decisão recorrida deve ser reformada, dando-se
provimento parcial ao recurso, nesse ponto, para que os autos retornem à autoridade julgadora de
primeira instância para que, após o exame da documentação apresentada em sede de
impugnação, sejam consolidados os lucros das controladas indiretas no balanço da controlada
direta.
Fl. 1869
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

2.3
NÃO APLICAÇÃO DO LIMITE DE DOIS ANOS PARA A COMPENSAÇÃO DE
IMPOSTOS PAGOS NO EXTERIOR COM IRPJ E CSL NA SISTEMÁTICA DA MP N°
2.158- 35/01.

A questão aqui refere-se a saber se, no caso concreto, existe o direito de a
Recorrente deduzir o imposto pago no exterior, incidente sobre lucros auferidos também no
exterior, e tributados no País pelo IRPJ e pela CSLL.
A autoridade fiscal entendeu que não, porque já teriam se passado dois anos desde
a ocorrência do fato gerador, apoiando-se no disposto no art. 1o, § 4o, da Lei no 9.532/97, tendo
sido acompanhada em seu entendimento pela DRJ e pelo Colegiado a quo.
Em caso similar, acompanhei o voto proferido pelo Conselheiro Roberto Silva
Júnior no julgamento de recurso voluntário do qual decorreu o Acórdão no 1301-003.228
(25/07/2018), por ter abordado matéria sob todos os seus aspectos, pelo que me valho de seus
fundamentos, a seguir transcritos:
A controvérsia cinge-se a um ponto: saber se, no caso concreto, existe o
direito de a recorrente deduzir o imposto pago, no exterior, incidente sobre
lucros auferidos também no exterior, e tributados no País pelo IRPJ e pela
CSLL.
A autoridade fiscal entendeu que não, no que foi acompanhada pela DRJ-
POA. Sustentaram ambos que, decorridos dois anos da apuração do lucro no
exterior, o direito à dedução do pagamento se extingue; e, no caso em tela, o
direito já estava extinto.
Essa matéria, cerne da impugnação e do recurso, foi examinada com
propriedade pelo ilustre Conselheiro Flávio Franco Corrêa, na Resolução
no1301-000.377, nos seguintes termos:
Como assinala a Recorrente, o cerne de toda a controvérsia consiste no direito à
compensação do imposto de renda pago no exterior.
No ponto, é preciso concentrar a atenção no seguinte trecho do Relatório de
Ação Fiscal, às fls. 1.046/1.048:
"O contribuinte trouxe, no curso deste procedimento, documentos
comprobatórios do pagamento do imposto de renda federal e estadual no
exterior sobre os resultados da Incobrasa North America, apurados em
conformidade com as declarações prestadas aos Fiscos norte-
americanos - ver fls. 381/451 e 574/631.
Sobre a compensação do IRPJ a ser pago na Brasil com os pagamentos
efetuados no exterior, reza o art. 26 da Lei n° 9.249/95:
"Art. 26. A pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda
incidente, no exterior, sobre os lucros, rendimentos e ganhos de capital
computados no lucro real, até o limite do imposto de renda incidente, no
Brasil, sobre os referidos lucros, rendimentos ou ganhos de capital."
Fl. 1870
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

De acordo com o dispositivo supra referenciado, c/c o art. 25 da mesma lei, mais
acima transcrito, os lucros auferidos no exterior, disponibilizados ou considerados
disponibilizados pela controlada para a controladora situada no Brasil, devem ser
adicionados na apuração do lucro real pelo valor antes da subtração do tributo
pago no exterior. Logo, o tributo pago no exterior compõe o lucro disponibilizado
ou o lucro considerado disponibilizado para a controladora no Brasil, para efeito
de base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Esse tributo pago no exterior, desde que atendida a legislação de regência, pode
ser compensado com o tributo apurado no Brasil sobre o lucro. A Lei n° 9.532/97,
no § 4o do seu art. 1o, estabeleceu um limite temporal para o aproveitamento, no
Brasil, do imposto pago no exterior:
"§ 4o Os créditos de imposto de renda de que trata o art. 26 da Lei n°
9.249, de 1995, relativos a lucros, rendimentos e ganhos de capital
auferidos no exterior, somente serão compensados com o imposto de
renda devido no Brasil se referidos lucros, rendimentos e ganhos de
capital forem computados na base de cálculo do imposto, no Brasil, até o
final do segundo ano-calendário subsequente ao de sua apuração."
Note-se que o texto é claro ao afirmar que os créditos de imposto de renda
incidentes no exterior só podem ser compensados se referidos lucros forem
"computados na base de cálculo do imposto, no Brasil, até o final do segundo ano-
calendário subsequente ao de sua apuração".
Posteriormente, o artigo 74 da MP n° 2.158-35/01 determinou que os lucros
seriam considerados disponibilizados para a controladora na data do balanço do
ano em que foram auferidos.
Considerando a mudança na legislação, primeiro conclui-se que, a partir de 2002,
os lucros auferidos no exterior devem ser computados na base de cálculo do
imposto de renda no dia 31 de dezembro do respectivo ano-calendário de
apuração. Segundo, que a compensação com o pagamento efetuado no exterior é
um direito que pode ser exercido, ou não, pela controladora/coligada sediada no
Brasil. O texto do artigo 26 da Lei n° 9.249/95 é claro quando dispõe que "a
pessoa jurídica poderá compensar o imposto de renda incidente, no exterior (...)".
A compensação tratada neste dispositivo não é compulsória, cabendo ressaltar que
o direito ao crédito é considerado disponível, podendo ser exercido ou não por seu
titular.
Quando o contribuinte deixou de cumprir com seu dever de oferecer os lucros
auferidos no exterior na determinação do imposto de renda devido nos dias
31/12/08 e 31/12/09, deixou, de outra parte, de exercer seu direito à compensação.
Repita-se, o fiscalizado não computou os lucros auferidos e apurados no exterior
na base de cálculo do imposto de renda devido no Brasil, passados mais de dois
anos de sua disponibilização, não havendo observado, por conseguinte, os ditames
do art. 74 da MP n° 2.158-35/01 c/c o art. 1o, § 4o da Lei n° 9.532/97. Muito pelo
contrário, expressamente os excluiu dessa base de cálculo, conforme demonstrado
no presente lançamento de ofício e atestado nos registros dos LALUR e das DIPJ
dos anos-calendário 2008 e 2009.
Não exercido esse direito à compensação pelo fiscalizado no mencionado prazo
bienal, não há permissivo legal, por outro lado, para que essa compensação seja
Fl. 1871
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

realizada por esta fiscalização, em sede de constituição de crédito tributário via
auto de infração."
Censura-se a conclusão equivocada do autuante, que desprezou a razão subjacente do
preceito inscrito no § 4o do artigo 1o da Lei n° 9.532/1997. Com efeito, a Lei n°
9.532/1997 prescreveu que os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais,
sucursais, coligadas e controladas, devem ser tributados no Brasil no período-base em
que se tomarem disponíveis à pessoa jurídica domiciliada no território nacional.
Coube ao § 1o do artigo 1o da lei acima mencionada estabelecer que os lucros
passaram a ser considerados disponíveis:
a) às filiais e sucursais da pessoa jurídica no Brasil, na data do balanço em que
ocorrer sua apuração;
b) às controladas e coligadas, na data do pagamento ou do crédito em conta
representativa de obrigação da pessoa jurídica no exterior.
O § 4o do artigo 1o da Lei n° 9.532/1997 visava à antecipação do oferecimento à
tributação sobre os lucros auferidos no exterior pelas coligadas e controladas de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil. Isso porque a tributação a incidir sobre esses
lucros, no Brasil, se subordinava à prévia ocorrência do pagamento ou do crédito dos
lucros apurados. Portanto, ao se fixar um prazo para a compensação do tributo pago no
exterior, incentivou-se a antecipação da disponibilização e, por consequência, da
tributação, no Brasil, sobre os lucros obtidos pelas coligadas e controladas.
No entanto, esse cenário se alterou com o advento da Medida Provisória n° 2.158-35,
porquanto, desde então, conforme o disposto em seu artigo 74, os lucros apurados
pelas coligadas e controladas no exterior são considerados disponíveis à controlada ou
coligada no Brasil na data do balanço em que forem apurados.
Como se pode inferir, a disciplina instituída com a MP n° 2.158-35 eliminou a
distinção entre filiais e sucursais, de um lado, e coligadas e controladas, de outro,
quanto ao momento em que os lucros auferidos no exterior são considerados
disponíveis à pessoa jurídica domiciliada no Brasil. Em todos esses casos, os lucros
são distribuídos, por ficção legal, na data do balanço de sua apuração.
Nesses termos, o § 4o do artigo 1o da Lei n° 9.532/1997 perdeu sua razão de ser a
partir da alteração produzida pelo artigo 74 da MP n° 2.158-35. Tanto é assim que os
artigos 14 e 15 da Instrução Normativa SRF n° 213/2002 não reproduzem o lapso
temporal constante do § 4o do artigo 1o da Lei n° 9.532/1997.
A propósito, o programa "Perguntas e Respostas" relativo ao ano-calendário de 2016,
da Secretaria da Receita Federal do Brasil, confirma que a IN SRF no 213/2012
manifesta o entendimento referido no parágrafo anterior, conforme resposta no 7 do
Capítulo IX-Resultados Não Operacionais:
"4) O art 1o, § 4o, da Lei n° 9.532, de 1997, dispõe que o imposto de renda
incidente sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior
somente será compensado com o imposto de renda devido no Brasil se referidos
lucros, rendimentos e ganhos de capital forem computados na base de cálculo do
imposto, no Brasil, até o final do segundo ano-calendário subsequente ao de sua
apuração. No entanto, de acordo com a MP no 2.158-35, de 2001, art. 74, os
lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados
disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço
Fl. 1872
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

no qual tiverem sido apurados. A compensação do imposto de renda pago no
exterior passou a ser disciplinada nos arts. 14 e 15 da IN SRF n° 213, de
2002."(grifo do Conselheiro Flávio Franco Corrêa)
A mesma disciplina normativa sobre a tributação em bases universais para o imposto
de renda das pessoas jurídicas foi estendida à CSSL, de acordo com o preceito do
artigo 21 da MP n° 2.158-35. Também o artigo 74 dessa MP fixou que, para fins de
incidência da CSLL, em consonância com o citado artigo 21, os lucros auferidos por
coligada ou controlada no exterior são considerados disponíveis à controladora ou
coligada no Brasil na data em que forem apurados.
O desaparecimento da razão de ser do § 4o do artigo 1o da Lei n° 9.532/1997, em
função da disciplina normativa introduzida pelos artigos 21 e 74 da MP no 2.158-35,
explica a recente revogação do indigitado dispositivo pela Lei no 12.973/2013.
Assim, não havia razão para a negativa da compensação do tributo pago no exterior.
[...]
Assim, anoto que a Recorrente trouxe evidências de que efetivamente recolhera
imposto de renda no exterior. E mais: está claro que a Fiscalização não deu a devida
atenção a tal material, forte na crença de que a Recorrente não poderia aproveitar o
imposto já recolhido na forma da legislação estrangeira, em razão do transcurso do
prazo prescricional de dois anos de que supostamente dispunha para efetivar a
compensação antedita. (fls. 1.254 a 1.257)
[...]
E a despeito dessa fundamentação, a Lei no 12.973/2014 não somente revogou o §
4o do art. 1o da Lei no 9.532/9715, como, em seu art. 99, asseverou que as restrições contidas em
tal dispositivo não aplicariam a partir da entrada em vigor do art. 74 da MP no 2.158-35/2001, em
consonância com entendimento firmado no precedente citado alhures. Pede-se vênia para
reproduzir-se o referido art. 99 da Lei no 12.973/2014:
Art. 99. O prazo de que trata o § 4o do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de
1997, não se aplica a partir da entrada em vigor do art. 74 da Medida Provisória no
2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
§ 1o Na hipótese de existência de lançamento de ofício sem a observância do disposto
no caput , fica assegurado o direito ao aproveitamento do imposto pago no exterior,
limitado ao imposto correspondente ao lucro objeto do lançamento.
§ 2o Aplica-se o disposto no caput aos débitos ainda não constituídos que vierem a ser
incluídos no parcelamento de que trata o art. 40 da Lei no 12.865, de 9 de outubro de
2013.
Portanto, com fulcro nessas razões, deve ser reconhecido à Recorrente o direito de
deduzir o imposto pago no exterior.

15 Art. 117. Revogam-se, a partir de 1o de janeiro de 2015:
[...]
VII - a alínea “b” do § 1o e os §§ 2o e 4o do art. 1o da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997 ;
[...]
Fl. 1873
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Contudo, tendo em vista que a dedução dos impostos pagos no exterior foi
indeferida preliminarmente em razão do suposto prazo de 2 anos para tanto, uma vez superada
tal premissa, não há como se deferir a dedução pleiteada sem exame da comprovação e
preenchimento dos demais requisitos legais.
Com o óbice temporal ora superado, e levando-se em consideração que desde o
julgamento da impugnação deixou-se de examinar os documentos e o preenchimento dos demais
requisitos legais para dedução do imposto pago no exterior, os autos devem retornar a DRJ para
exame sobre esse ponto.

3
CONCLUSÃO

Isso posto, voto por CONHECER do Recurso Especial, e, no mérito, por DAR-
LHE PROVIMENTO PARCIAL para que sejam consolidados “os lucros das controladas
indiretas no balanço da controlada direta”, e para afastar a “aplicação do limite de dois anos
para a compensação de impostos pagos no exterior com IRPJ e CSLL”, com retorno dos autos à
primeira instância para exame dos exame da documentação apresentada em sede de impugnação
acerca dos resultados auferidos pelas controladas indiretas para fins de consolidação vertical, e
dos demais argumentos e documentos relativos à comprovação dos impostos pagos no exterior.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Declaração de Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa.
Esta Conselheira concorda com os fundamentos do I. Relator quanto ao
conhecimento da matéria Incompatibilidade de Aplicação do Art. 74 da MP n° 2.158-35/01 e as
Convenções Para Evitar a Dupla Tributação com base, apenas, no paradigma no 1302-002.348,
rejeitando-se o paradigma no 1402-002.388.
Com respeito à matéria Necessidade de Consolidação de Lucros no Balanço da
Controlada Direta, o recurso especial da Contribuinte teve seguimento com base nos paradigmas
no 1302-003.030 e 1301-002.443.
Fl. 1874
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

A Contribuinte argumenta, neste ponto, que, em função do disposto no art. 1o, §6o,
da IN n.o 213/02, os resultados auferidos por pessoa jurídica na qual a controlada mantenha
participação societária devem ser consolidados no balanço dessa controlada, para efeito de
determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL da controladora no Brasil. E aponta:
3.14. Da análise das demonstrações financeiras consolidadas de VCC, apresentadas
como Doc. 02 na Impugnação da RECORRENTE, é possível verificar que, quando
somados os resultados apurados no período fiscalizado, o resultado final equivale a
prejuízo. Com isso, os AUTOS não deveriam ter tributado os lucros auferidos por VCC
em 2009 e 2010.
Na medida em que o Colegiado a quo negou provimento a este ponto da defesa,
fazendo referência ao decidido pelo Acórdão n.o 9101-003.169, de 07.11.2017, a divergência
jurisprudencial restaria caracterizada em face dos paradigmas no 1302-003.030 e 1301-002.443,
que afirmaram necessária a consolidação, na controlada direta, dos resultados auferidos por
controladas indiretas no exterior.
No mérito, a Contribuinte demonstra que a autoridade lançadora lhe atribuiu o
resultado proporcional apurado pela investida “VCC” nos anos-calendário 2008 a 2010.
Contudo, as demonstrações financeiras de VCC apresentadas à fiscalização em 18.10.2012 a
que se refere o TVF – e que serviram de base para o lançamento do crédito tributário relativo
aos lucros auferidos pelas investidas estrangeiras da RECORRENTE – são individuais; isto é,
não contemplam seus resultados consolidados. Diz ter apresentado as demonstrações financeiras
consolidadas em impugnação, evidenciando prejuízo no ano-calendário 2008 que suplantaria os
lucros consolidados de 2009 e 2010 e infirmaria as bases autuadas nos três anos-calendário.
No paradigma no 1302-003.030, a acusação fiscal trazia o argumento adicional de
que a controlada direta se prestaria como treaty shopping, mas o voto condutor do paradigma
não encampa este entendimento por insuficiência do procedimento fiscal, nos seguintes termos:
Destaco que, ao tratar da teoria do Treaty Shopping, o auditor fiscal não desconsiderou
a personalidade jurídica da JBS Global A/S, fato que, em tese, permitiria tributar
diretamente JBS Global Beef Company S/U LDA, JBS Global Limited, Arab Friboi e
Friboi Egypt Company L.L.C. Em que pese ressaltar que a JBS Global A/S (Dinamarca)
apurou prejuízo no período analisado, e que todo resultado positivo é oriundo de suas
controladas indiretas, este argumento não nos permite concluir que a controlada direta
deva ser ignorada, uma vez que o fato constatado é próprio da natureza de uma holding,
cuja atividade econômica é a participação de outras empresas.
[...]
Não desqualificando a personalidade jurídica da JBS Global A/S, o procedimento a ser
adotado é a consolidação dos resultados das controladas indiretas. E não houve tentativa
de esconder em um planejamento tributário como relata o auditor fiscal. A consolidação
dos resultados das controladas indiretas está declarado na DIPJ/2007, na Ficha 35. O
que está sendo questionado é a verdadeira repercussão econômica dos fatos. Mas a
resposta, concluo eu, está no próprio acordo firmado entre o Brasil e a Dinamarca, em
tributar somente quando distribuídos os lucros. É a opção expressa de abrir mão de
tributar seu residente. Ressalto que o Acordo foi firmado por meio do Decreto no
75.106, de 20 de dezembro de 1974. Se fosse vontade das partes, este artigo já poderia
ter sido revisto, fato que não aconteceu.
A seguir, faço uma conclusão apenas para tornar mais claro meu voto acerca desta
matéria:
Fl. 1875
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

=> Os lucros das controladas indiretas devem ser consolidados na controlada direta,
observando o disposto no § 6o do artigo 1o da IN SRF no 213/2002.
=> Os tratados internacionais para evitar a dupla tributação não impedem a aplicação do
artigo 74 da MP no 2.128-35/ 2001, o qual determina que o fato gerador dos tributos
ocorre na data do balanço, independente de distribuição dos lucros. Partindo desta
premissa, uma eventual caracterização de "Treaty Shopping" não impede que os lucros
das controladas indiretas sejam tributados, na forma do item anterior.
=> No caso específico do Tratado Brasil-Dinamarca, os Estados contratantes acordaram
expressamente que a tributação só ocorrerá quando os lucros forem distribuídos.
Neste contexto, apenas se caracterizado a inexistência da controlada direta que os lucros
das controladas indiretas seriam tributados sem a consolidação dos resultados, de forma
individualizada, fato que não ocorreu no presente lançamento.
Logo, acolho as razões trazidas pela recorrente, motivo pelo qual voto por dar
provimento ao recurso voluntário quanto aos valores lançados relativos às controladas
indiretas JBS Global Beef Company S/U LDA, JBS Global Limited, Arab Friboi e
Friboi Egypt Company L.L.C.
Assim, para afirmar que a consolidação na controlada direta era necessária, o
outro Colegiado do CARF primeiro desconstitui a acusação fiscal no sentido de que ela deveria
ser desconsiderada por caracterização de “treaty shopping”.
O paradigma no 1301-002.443, por sua vez, analisou contexto fático no qual a
autoridade lançadora, embora ciente de que as controladas diretas haviam apurado prejuízo no
período fiscalizado, atribuiu ao sujeito passivo nacional os lucros apurados por controladas
indiretas, e o voto condutor do julgado, invocando a Instrução Normativa SRF no 213/2006,
afirma a necessidade de consolidação vertical das controladas indiretas e aponta que:
A fiscalização autuou os lucros auferidos pela Scania Del Peru e Scania Del Venezuela,
por entender que eles não foram trazidos para tributação na Recorrente.
Ocorre que tais resultados, das controladas indiretas da recorrente integraram os
resultados das controladas diretas, Lauken S/A e Scanexpo S/A, como bem reconheceu
o TVF, às fls. 13, entretanto, as mesmas encontravam-se em situação de prejuízos
acumulados, motivo pelo qual não houve disponibilização para a empresa brasileira.
Ora se não houve lucro tributável a ser disponibilizado pela controlada direta não há que
se falar em imposto devido.
[...]
Das demonstrações financeiras auditadas disponibilizadas quando da fiscalização,
verificamos que houve, às fls 211/224 e às fls. 376 e 377, resultados decorrentes de
participação em empresas no exterior integrando os resultados do exercício findo em 31
de dezembro de 2007 das empresas Lauken S/A e Scanexpo S/A.
De se ressaltar aqui, que a fiscalização não questiona os resultados auferidos pelas
empresas controladas diretamente pela Recorrente, reconhecendo, inclusive, a
existência de prejuízos. De certo aqui, a vontade das autoridades fiscais de verem
tributados pela recorrente os lucros advindos das controladas indiretas.
Como se vê, diante das evidências de que a autoridade lançadora tinha
conhecimento do prejuízo apurado pela controlada direta, restou patente ao outro Colegiado do
CARF a vontade das autoridade fiscais de verem tributados pela recorrente os lucros advindos
das controladas indiretas.
Fl. 1876
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

O caso presente, como visto, resultou da tributação dos lucros apurados pela
controlada direta, e a situação deficitária estaria presente nas controladas indiretas, acerca das
quais a Contribuinte inclusive reconhece, em seu recurso especial, que as demonstrações
financeiras de VCC apresentadas à fiscalização em 18.10.2012 a que se refere o TVF – e que
serviram de base para o lançamento do crédito tributário relativo aos lucros auferidos pelas
investidas estrangeiras da RECORRENTE – são individuais; isto é, não contemplam seus
resultados consolidados.
Assim, enquanto no presente caso a Contribuinte pretende que seja apreciada a
prova de que há resultados de controladas indiretas a serem consolidados na controlada direta, e
afirma que isto desconstituiria as bases tributadas em relação à investida VCC, nos paradigmas a
autoridade lançadora tributou diretamente os resultados das controladas indiretas, e foi a
existência de prejuízos na controlada direta, e não nas controladas indiretas, que ensejou a
exclusão da exigência. No paradigma no 1302-003.030 ainda foi relevante a controlada direta
estar situada na Dinamarca, o que atraiu efeitos específicos do tratado firmado com o Brasil.
Ocorre que o voto condutor do acórdão recorrido, para negar apreciação à prova
trazida pela Contribuinte, adota interpretação da legislação tributária distinta da que orientou os
paradigmas, afirmando a possibilidade de tributação direta dos resultados das controladas
indiretas, o que dispensa a consolidação na controlada direta, pretendida pela Contribuinte com a
prova trazida em impugnação. No mesmo sentido foi a decisão de 1a instância, que ao afirmar a
possibilidade de tributação do lucro da controlada direta, negou a pretensão da Contribuinte de
consolidação dos resultados das controladas indiretas:
A IN SRF no 213/2002 corrobora esse entendimento, pois em seu artigo 1o, § 6o,
determina que “Os resultados auferidos por intermédio de outra pessoa jurídica, na
qual a filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de
participação societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da
filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do lucro real e da
base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil”.
Portanto, em regra, a tributação dos lucros de controladas diretas ocorreria mediante
consolidação desses lucros no balanço da controlada direta e operar-sei-a à medida que
fossem sendo reconhecidos e oferecidos à tributação a contrapartida do resultado
positivo do valor do investimento na controlada direta, por força de sua avaliação pelo
método da equivalência patrimonial, conforme previsto no art. 7o da IN SRF no
213/2002.
Verifica-se que, para efeito de tributação dos lucros auferidos no exterior, deve-se levar
em consideração, de forma individualizada, os lucros auferidos por cada controlada no
exterior, seja ela controlada direta ou indiretamente pela empresa brasileira
adicionando-os ao lucro da empresa brasileira para efeito de tributação do imposto de
renda. (destaques do original)
É possível, sob esta ótica, vislumbrar dissídio jurisprudencial no âmbito da
interpretação da legislação tributária de regência, mas não para aplicação do resultado adotado
nos paradigmas, vez que o cenário fático de aplicação da legislação tributária, no presente caso, é
distinto dos demais.
Daí ser excessiva a amplitude do pedido recursal da Contribuinte:
5.16. Ante o exposto, conclui-se que os AUTOS foram lançados em desconformidade
com a sistemática de consolidação prevista na legislação tributária, e, portanto, houve
Fl. 1877
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

erro na determinação do pretenso crédito tributário, razão pela qual deve ser reformado
o ACÓRDÃO RECORRIDO, para que seja cancelada a autuação nesse tocante.
A afirmação de erro na determinação do crédito tributário, na medida em que a
própria Contribuinte reconhece ter apresentado à autoridade fiscal apenas a demonstração
financeira individualizada da controlada direta, tem por premissa a insuficiência do
procedimento fiscal neste contexto e/ou a validade da prova do prejuízo consolidado em 2008, e
a sua suficiência para compensação dos resultados consolidados em 2009 e 2010.
Nos paradigmas, ́pressuposto do cancelamento da exigência foi a pretensão fiscal
ter sido dirigida ao resultado das controladas indiretas, e o caso presente é precisamente o
inverso: a pretensão fiscal ignorou a existência de resultados das controladas indiretas que, por
serem negativos na consolidação, foram suscitados em defesa pela Contribuinte. Assim, ao
adotarem a tese confrontada no recurso especial, os Colegiados do contencioso administrativo
não se manifestaram sobre a alegação de erro no lançamento e/ou sobre a prova apresentada pela
Contribuinte de que a consolidação das controladas indiretas resultariam em prejuízo no primeiro
ano, em montante suficiente para anular os lucros consolidados nos períodos subsequentes
autuados.
Por tais razões, o recurso especial da Contribuinte deve ser CONHECIDO, porque
demonstrada a divergência jurisprudencial acerca da necessidade de consolidação do resultado
das controladas indiretas na controlada direta, mas a decisão de mérito deverá observar os
contornos fáticos e processuais específicos destes autos, os quais não autorizam estender a
divergência jurisprudencial à conclusão adotada nos paradigmas a partir da interpretação
legislação tributária de regência em cenários distintos do presente.
Por fim, na terceira matéria - Não Aplicação do Limite de Dois Anos para a
Compensação de Impostos Pagos no Exterior com IRPJ e CSL na Sistemática da MP no 2.158-
35/01 – esta Conselheira acompanha integralmente o I. Relator para CONHECER do recurso
especial da Contribuinte nos termos expressos em seu voto.
No mérito, esta Conselheira acompanha o I. Relator para NEGAR
PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte na matéria Incompatibilidade de Aplicação
do Art. 74 da MP n° 2.158-35/01 e as Convenções Para Evitar a Dupla Tributação com base,
bem como para DAR PROVIMENTO PARCIAL ao recurso especial na matéria Não Aplicação
do Limite de Dois Anos para a Compensação de Impostos Pagos no Exterior com IRPJ e CSL na
Sistemática da MP no 2.158-35/01, concordando que a solução da divergência jurisprudencial
não impõe o cancelamento da exigência, mas sim o retorno dos autos à autoridade julgadora de
1a instância para apreciação da comprovação dos impostos pagos no exterior não considerados
pela autoridade lançadora por imposição da limitação temporal ora afastada.
Já com respeito à matéria Necessidade de Consolidação de Lucros no Balanço da
Controlada Direta, além de reiterar a ressalva de que o dissídio jurisprudencial demonstrado não
permitiria decidir sobre o cancelamento da exigência sem apreciação dos argumentos de defesa
apresentados desde a impugnação, esta Conselheira recorda seu entendimento vencido, declarado
no Acórdão no 9101-006.44916:

16 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre
Fl. 1878
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

No mérito da matéria conhecida, esta Conselheira já se manifestou sobre o tema,
concordando com as conclusões do voto da ex-Conselheira Cristiane Silva Costa,
condutor do precedente no 9101-004.64517, nos seguintes termos:
Mérito – Impossibilidade de tributação dos lucros da controlada indireta
Ressalto, antes de adentrar ao mérito, que não foi admitido o recurso especial do
contribuinte quanto à alegação de aplicabilidade do artigo 7o do Tratado Brasil
Espanha. Assim, a análise efetuada ao longo do voto restringe-se às matérias
devolvidas, sem que possa esta Relatora se pronunciar a respeito da alegada
aplicação do Tratado Internacional.
Com efeito, a respeito da possibilidade de tributação da controlada indireta,
decidiu o Colegiado a quo, conforme voto condutor:
Antes, porém, impendem algumas considerações acerca do conceito de
“controlada”, e sua subdivisão em “direta” e “indireta”.
Começando pela identificação do que seria “acionista controlador”, nas
palavras da Lei 6.404, de 15 de dezembro de 1976:
Art. 116. Entende-se por acionista controlador a pessoa, natural ou
jurídica, ou o grupo de pessoas vinculadas por acordo de voto, ou sob
controle comum, que:
a) é titular de diretos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente,
a maioria dos votos nas deliberações da assembleia-geral e o poder de
eleger a maioria dos administradores da companhia; e
b) usa efetivamente seu poder para dirigir as atividades sociais e
orientar o funcionamento dos órgãos da companhia.
Para completar e complementar, no artigo 243, parágrafo segundo:
§ 2o Considera-se controlada a sociedade na qual a controladora,
diretamente ou através de outras controladas, é titular de direitos de
sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas
deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores.
E, na sequência, para fins de mensuração do investimento, por ocasião
do levantamento das Demonstrações Financeiras, incluindo Balanço
Patrimonial:
Art. 248. No balanço patrimonial da companhia, os investimentos em
coligadas sobre cuja administração tenha influência significativa, ou
de que participe com 20% (vinte por cento) ou mais do capital
votante, em controladas e em outras sociedades que façam parte de
um mesmo grupo ou estejam sob controle comum serão avaliados
pelo método da equivalência patrimonial, de acordo com as seguintes
normas: (Redação dada pela Lei no 11.638,de 2007)

Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente), e divergiram na
matéria os Conselheiros Edeli Pereira Bessa e Guilherme Adolfo dos Santos Mendes.
17 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Lívia de Carli Germano, Viviane Vidal Wagner, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Andrea Duek
Simantob, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada)
e Adriana Gomes Rêgo (Presidente), divergindo na matéria a Conselheira Lívia De Carli Germano e votando pelas
conclusões os Conselheiros André Mendes de Moura, Edeli Pereira Bessa e Viviane Vidal Wagner.
Fl. 1879
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Pelo Código Civil (Lei no 10.402, de 10 de janeiro de 2002):
Art. 1.098. É controlada:
I - a sociedade de cujo capital outra sociedade possua a maioria dos
votos nas deliberações dos quotistas ou da assembléia geral e o poder
de
eleger a maioria dos administradores;
II – a sociedade cujo controle, referido no inciso antecedente, esteja
em poder de outra, mediante ações ou quotas possuídas por
sociedades ou sociedades por esta já controladas.
A conjunção destes dispositivos leva à conclusão – inevitável de que,
“aquele que detém o controle acionário está, de fato e direito, no
comando da companhia e, destarte, assume o bônus e o ônus decorrentes.
Bônus, pois tem condições indispensáveis para determinar o destino da
sociedade, incluindo determinar quem irá administrá-la. (...)
Resumidamente, INDIRETAMENTE, a NAMISA EUROPE LTDA.,
localizada na Ilha da Madeira, “dependência com tributação favorecida”
À época dos fatos aqui tratados (2008) era CONTROLADA
INTEGRALMENTE pela Nacional Minérios, empresa brasileira, ora
recorrente, mesmo que mpor meio de sua controlada integral, a Namisa
International (Espanha).
Até porque, além de inexistir conceituação diferencial entre os dois tipos
(controle direto ou indireto) a participação de 100% entre as companhias
afasta qualquer possibilidade de que o controle possa ser difuso. Antes, é
concentrado (...)
Ou seja, a decisão tomada na Ilha da Madeira é fruto da decisão tomada
na Espanha que a recebeu do Brasil, pelos mesmos controladores (ou
seus prepostos). (...)
No caso dos autos, entendo irretocável o acórdão recorrido, quando reconhece a
possibilidade de tributação da controlada indireta.
Com efeito, a legislação societária não distingue entre controle direto ou indireto.
Nesse sentido, preciso o acórdão recorrido ao apontar os artigos da Lei no
6.404/1976, em especial os artigos 116 e 248, como também o Código Civil (art.
1098). A falta de expressa menção ao controle indireto não afasta o
reconhecimento deste controle, notadamente em subsidiárias integrais, como é o
caso destes autos.
O artigo 74, da Medida Provisória no 2.158, com redação vigente ao tempo dos
fatos em discussão no processo, tampouco distingue controlada indireta das
diretas:
Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto
de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26
de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os
lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão
considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no
Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma
do regulamento. (Vide Lei no 9.532, de 1997) (Vide ADI no
2588,
2001) (Vide
Medida
Provisória
no
627,
de
Fl. 1880
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

2013) (Vigência) (Vide Medida Provisória no 627, de
2013)
Em que pese não conste distinção de tratamento (societário ou fiscal) entre
controlada direta e indireta, plenamente aplicável o regramento societário e
tributário a controladas indiretas ao tempo dos fatos em discussão, devendo ser
mantido o acórdão recorrido.
Novamente ressalvo que não analiso no voto a eventual aplicação de Tratado
Internacional firmado com a Espanha que, segundo o contribuinte seria aplicável
na consolidação dos lucros. Apenas analiso a matéria devolvida a esta Turma da
CSRF atinente à possibilidade de tributação dos lucros da controlada indireta,
concluindo pelo acerto do acórdão recorrido e pelo indistinto tratamento na
legislação de controladas diretas e indiretas.
É pertinente, ainda, destacar que aquela controlada indireta estaria estabelecida
em local com tributação favorecida, como também identificado pelo acórdão
recorrido, verbis:
Da possibilidade da tributação dos lucros auferidos por controlada
indireta de empresa brasileira localizada no exterior (Ilha da Madeira);
(...)
Contestada por inúmeros contribuintes, referida norma foi objeto da ação
direta de inconstitucionalidade (ADI) no 2.588DF, havendo o STF decido
o seguinte, em caráter erga omnes e com efeito vinculante: (...)
Pelo exame da decisão acima é possível concluir, relativamente àquilo
que interessa, que o STF julgou o caput do art. 74 da Medida Provisória
no 2.15835/ 2001, dando-lhe interpretação que pode ser sintetizada no
quadro abaixo:
Investida
Localização
Art. 74 da MP
2.158
Eficácia erga omnes
e efeito vinculante
Coligadas
País SEM tributação
favorecida
Inconstitucional
Sim

País
COM
tributação
favorecida
Constitucional
(Não alcançada a
maioria)
Não
Controlada
País SEM tributação
favorecida
Constitucional
(Não alcançada a
maioria)
Não

País
COM
tributação
favorecida
Constitucional
Sim
Assim, de plano, há que se definir se a Ilha da Madeira, domicílio da
“Namisa Europe Ltd” (NAMISA) controlada indireta da recorrente
(NACIONAL MINÉRIOS), que a domina através de sua controlada
direta, “Inversiones CSN Espanha S.L” (NAMISA INTERNATIONAL)
com sede em Madri, em ambos os casos com participação integral de
100% no Capital Social, estaria incluída no rol de “dependência com
tributação favorecida” fixada pela legislação brasileira.
Fl. 1881
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Para tal fim, vigia à época dos fatos geradores (2008), a IN (SRF) no
188/2002 que INCLUÍA a Ilha da Madeira neste grupo. (...)
Ora, como o STF só se manifestou acerca de constitucionalidade ou
inconstitucionalidade de lucros disponibilizados a empresas brasileiras
por suas coligadas no exterior domiciliadas em países cuja tributação
sobre a renda não seja qualificada por lei como favorecida (neste caso,
INCONSTITUCIONAL item 2.1 da ementa) e por suas controladas,
domiciliadas em países cuja tributação sobre a renda seja qualificada
por lei Como favorecida (neste aspecto, CONSTITUCIONAL item 2.2 da
ementa), resta claro que a incidência tributária sobre os lucros
disponibilizados por controladas sediadas em países SEM tributação
favorecida não foi alcançada pela decisão.
Sendo assim, tal incidência é CONSTITUCIONAL, até que outra decisão
neste sentido venha a se prolatada, se for o caso. (...)
Portanto, não remanescem dúvidas de que a tributação dos resultados
auferidos por controlada “indireta”, localizada em “dependência com
tributação favorecida” (paraíso fiscal) é perfeitamente válida, cabendo,
de ora em diante, verificar as demais premissas presentes nos autos e os
argumentos sustentados pelas partes para se aferir se existiriam “outros”
empecilhos para que a imposição tributária em território brasileiro se
consumasse.
Assim, por força da decisão do STF – obrigatoriamente aplicável – também não
merece reforma o acórdão recorrido ao admitir a tributação constitucional dos
lucros de controlada indireta sediada em país com tributação favorecida.
Sobreleva destacar a ementa da ADI 2588, com efeitos vinculantes para a
Administração Pública Federal, nos termos constitucionais (CF, art. 102, §2o) e
da Lei no 9.868/1999 (art. 28, parágrafo único):
TRIBUTÁRIO.
INTERNACIONAL.
IMPOSTO
DE
RENDA
E
PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE
EMPRESA CONTROLADORA OU COLIGADA NACIONAL NOS
LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA JURÍDICA CONTROLADA OU
COLIGADA
SEDIADA
NO
EXTERIOR.
LEGISLAÇÃO
QUE
CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA DATA DO
BALANÇO EM QUE TIVEREM SIDO APURADOS (“31 DE
DEZEMBRO DE CADA ANO”). ALEGADA VIOLAÇÃO DO CONCEITO
CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA CONSTITUIÇÃO).
APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO
TRIBUTO PARA A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM
2001. VIOLAÇÃO DAS REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA
ANTERIORIDADE. MP 2.158-35/2001, ART. 74. LEI 5.720/1966, ART.
43, § 2o (LC 104/2000).
1. Ao examinar a constitucionalidade do art. 43, § 2o do CTN e do art. 74
da MP 2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro
resultados: 1.1. Inconstitucionalidade incondicional, já que o dia 31 de
dezembro de cada ano está dissociado de qualquer ato jurídico ou
econômico necessário ao pagamento de participação nos lucros; 1.2.
Constitucionalidade incondicional, seja em razão do caráter antielisivo
(impedir “planejamento tributário”) ou antievasivo (impedir sonegação)
da normatização, ou devido à submissão obrigatória das empresas
nacionais investidoras ao Método de de Equivalência Patrimonial –
MEP, previsto na Lei das Sociedades por Ações (Lei 6.404/1976, art.
248); 1.3. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade
Fl. 1882
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

dos textos impugnados apenas em relação às empresas coligadas,
porquanto
as
empresas
nacionais
controladoras
teriam
plena
disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos pela empresa
estrangeira controlada; 1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada
a aplicabilidade do texto impugnado para as empresas controladas ou
coligadas sediadas em países de tributação normal, com o objetivo de
preservar a função antievasiva da normatização.
2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição
do resultado reconhece: 2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-
35 às empresas nacionais coligadas a pessoas jurídicas sediadas em
países sem tributação favorecida, ou que não sejam “paraísos fiscais”;
2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais
controladoras de pessoas jurídicas sediadas em países de tributação
favorecida, ou desprovidos de controles societários e fiscais adequados
(“paraísos fiscais”, assim definidos em lei); 2.3. A inconstitucionalidade
do art. 74 par. ún., da MP 2.158-35/2001, de modo que o texto
impugnado não pode ser aplicado em relação aos lucros apurados até 31
de dezembro de 2001. Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida e
julgada parcialmente procedente, para dar interpretação conforme ao
art. 74 da MP 2.158-35/2001, bem como para declarar a
inconstitucionalidade da clausula de retroatividade prevista no art. 74,
par. ún., da MP 2.158/2001.
A única ressalva quanto ao entendimento manifestado pelo Conselheiro Relator
do Colegiado a quo é sobre a abrangência da decisão do Supremo Tribunal
Federal quando analisou a constitucionalidade do artigo 74. Entendeu o Ilustre
Relator do Colegiado a quo que: “igualmente, constitucionalidade do
dispositivo no que concerne aos lucros fictamente disponibilizados em 31
de dezembro de cada ano a pessoas jurídicas domiciliadas no país por
suas controladas domiciliadas em países cuja tributação sobre a renda
NÃO SEJA qualificada por lei como favorecida – caso da NAMISA
INTERNATIONAL – Madri – Espanha.”. A despeito de tal ressalva, este
trecho do voto do acórdão recorrido é irrelevante ao julgamento do caso dos
autos, em que se aponta uma controlada indireta em país com tributação
favorecida. De toda forma, para evitar futuros questionamentos e eventuais
embargos de declaração, apenas ressalvo que não comungo, na integralidade, do
entendimento do D. Relator da Turma a quo, embora mantenha o acórdão
recorrido pelas razões acima.
Por estas razões, voto por negar provimento ao recurso especial do
contribuinte quanto à primeira matéria admitida pelo recurso especial,
mantendo o acórdão recorrido para admitir a tributação da controlada indireta.

Mérito - A consolidação dos lucros da controlada indireta
O tema foi julgado pelo Colegiado a quo em acórdão de embargos (acórdão
1402-002.750), do qual se extrai:
(...) O reclamo da embargante é que deveria ser observado o § 6o, do
artigo 1o, da IN 213/2002 que exprime: “Os resultados auferidos por
intermédio de outra pessoa jurídica, na qual a filial, sucursal, controlada
ou coligada, no exterior, mantenha qualquer tipo de participação
societária, ainda que indiretamente, serão consolidados no balanço da
filial, sucursal, controlada ou coligada para efeito de determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL da beneficiária no Brasil”.
Fl. 1883
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Para a embargante, em razão deste dispositivo, resultados de controladas e
coligadas indiretas “não podem ser apurados diretamente pela pessoa
jurídica no Brasil”, impondo sua “consolidação na controlada direta
(NAMISA INTERNATIONAL) dos resultados por ela obtidos por
intermédio de outras empresas em que participa (NAMISA EUROPE),
nos termos do § 6o do art. 1o da IN no 213/02”.
Já o acórdão embargado sustentou-se na legislação pertinente ao tema,
como se vê no Ac. embargado (fls. 898): “Como antes estudado, o art. 74
da MP no 2.15835, de 2001, uniformizou o conceito de disponibilização
dos lucros apurados no exterior para coligadas e controladas,
considerando os como disponibilizados para a empresa brasileira na
data do balanço no qual forem apurados, seguindo o modelo previsto na
Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997, para as filiais e sucursais. Em
suma, não há dúvidas de que a conjugação do artigo 25, da Lei no 9.249,
de 1995, com o artigo 74, da MP no 2.158-35/2001 estampa, de forma
clara, hipótese de incidência de IRPJ e CSLL, quando presentes os
pressupostos fáticos para tal”.
Nessa linha, no entendimento do voto condutor, os lançamentos tiveram
sustentáculo na legislação já citada e no artigo art. 16, da Lei no
9.430/1996 (ver AI – fls. 456) que determina que “os lucros auferidos
por filiais, sucursais, controladas e coligadas, no exterior, serão: I -
considerados de forma individualizada, por filial, sucursal, controlada
ou coligada”. Isto é, seguiram-se os comandos legislativos do inciso I do
art. 16 da Lei no 9.430, de 1996 em comunhão com os incisos I e II do §
2o do art. 25 da Lei no 9.249, de 1995, e artigo 74, da MP no 2.158-35/
2001.
Assim, inexistem motivos para se questionar a validade dos lançamentos,
ou pretender sua nulidade, já que não houve erro algum na indicação do
critério material e quantitativo do fato gerador, tendo em vista que a
autoridade fiscal pontificou corretamente toda a legislação aplicável à
tributação de lucros auferidos por intermédio de controladas no exterior.
Implica dizer que a discussão quanto a esse ponto reside apenas na forma
de apurar a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, isto é, envolve tão
somente critérios matemáticos.
E, neste aspecto, a leitura dos autos e de todos os documentos que o
suportam mostram claramente que os valores tomados pelo Fisco para
consecução dos lançamentos são IDÊNTICOS ao que estampa o
balanço
consolidado
da
controlada
na
Espanha
(Namisa
International), já incluindo os resultados da Namise Europe (Ilha da
Madeira), EXATAMENTE COMO RECLAMA A EMBARGANTE.
(...)
Atente-se: são os “resultados consolidados” da Namisa International
(Espanha) já com os resultados vindos a Namisa Europe (Ilha da
Madeira), EXTAMENTE como pretendido pela embargante, sem que
haja qualquer distorção, e por um motivo bem singelo: os lucros da
controlada indireta da Ilha da Madeira formaram a única fonte de receita
da sua controla Namisa Espanha (por sua vez controlada pela Nacional
Minérios no Brasil que acabou, no final, por usufruir deste resultado).
Tudo demonstrando, como já visto por ocasião do julgamento, que a
controlada na Espanha não tinha finalidade alguma que não ser a
receptora dos lucros da controlada na Ilha da Madeira e, ao albergue do
Tratado Brasil-Espanha, tentar deixar ao largo da tributação os resultados
Fl. 1884
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

obtidos em “dependência com tributação favorecida – Ilha da Madeira”.
(...)
Em suma, ainda que o Acórdão embargado não tenha se referido –
expressamente ao que suscita a embargante (IN e dispositivos já citados),
restou claro que não só os aspectos formais e materiais dos lançamentos
foram
atendidos
como
os
valores
tomados
estão
em
plena
correspondência com o que consta nos autos (fornecidos, recorde-se, pela
própria recorrente) e, mais ainda, atendem explicitamente ao
questionamento feito pela embargante, posto que assumidos a partir da
consolidação feita na Espanha dos resultados da Ilha da Madeira e, a
partir daí, trazidos para tributação na empresa brasileira, procedimento em
plena consonância com as normas vigentes e entendido como correto pelo
Colegiado, de forma unânime, quando da prolação do Acórdão no 1402-
002.338, objeto destes Embargos de Declaração
Em precedentes deste Colegiado, pronunciei-me sobre a necessária consolidação
de lucros da controlada indireta na controlada direta, por força do artigo do artigo
1o §6o, da IN SRF 213/2002 (vg. 9101-003.829, dentre outros).
No entanto, por duas razões não aplico o citado entendimento ao caso dos autos:
admito a tributação direta dos lucros da controlada indireta, quando vislumbrar
interposição de sociedade com finalidade elisiva, devidamente identificada
pelo Auditor Fiscal autuante. No caso destes autos, a contribuinte informou que
“a Inversiones CSN Espanha SL, no ano-calendário de 2007, não teve
qualquer operação e no ano-calendário de 2008 não apurou imposto de
renda a pagar no seu país de origem”, como consta do TVF.
A finalidade elisiva – com a interposição de sociedade em país distinto - foi
mencionada no lançamento tributário, verbis:
2 – PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS NO EXTERIOR
1.5. Em atendimento à solicitação, a empresa apresentou documentação
informando que a NACIONAL MINÉRIOS S.A. possui as seguintes
participações:
I – Direta:
100% na empresa Inversiones CSN Espanha SL, adquirida em 16/04/2008
e sediada em Madri, no valor de R$ 459.296.063,58 (2008)
II – Indireta: 100% da empresa Namisa Europe Ltd., anteriormente
denominada NMSA Madeira Ltd, adquirida em 06/05/2008 e sediada na
Zona Franca de Madeira, subsidiária da empresa Inversiones CSN
Espanha SL. (...)
2.6 Para todos os efeitos, a legislação societária brasileira não estabelece
distinções entre o controle direto e o indireto. Tampouco estabelece a
prevalência de uma dessas espécies de controle sobre a outra. De toda
forma, aquele que detém, diretamente ou através de outras controladas, a
preponderância nas deliberações sociais e o poder de eleger a maioria dos
administradores é o controlador da sociedade. A legislação societária
torna manifesta a primazia do poder de controle sobre a própria
propriedade, porquanto o detentor do controle acionário fixa em
assembleia as diretrizes a serem seguidas na vida empresarial.
2.7 O contribuinte, em resposta ao item 13, da Intimação 001, realizada
em 31/01/2011, esclarece que a empresa “Inversiones CSN Espanha SL,
Fl. 1885
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

no ano-calendário de 2007, não teve qualquer operação e no ano-
calendário de 2008 não apurou imposto de renda a pagar no seu país de
origem, não havendo qualquer compensação de valor na apuração do
Imposto de Renda a pagar pela NACIONAL MINÉRIOS S.A. no Brasil;
2.8. Portanto, ressaltamos que não foi recolhido imposto no exterior para
ser compensado com o imposto devido no Brasil”
3 – DA CONVENÇÃO BRASIL- ESPANHA PARA EVITAR A
DUPLA TRIBUTAÇÃO E DA INTERPOSIÇÃO DE SOCIEDADE
COM FINALIDADE ELISIVA
3.1 Em razão da controlada Inversiones CSN Espanha SL ter sua sede
social localizada na Espanha, país com o qual possui tratado para evitar a
dupla tributação, vamos aqui tecer algumas considerações a respeito do
tema; (...)
3.4 É preciso deixar bem claro que as convenções entre países para evitar
a dupla tributação em matéria de impostos sobre o rendimento, como o
próprio nome indica, não são tratados internacionais destinados a garantir
a manutenção de impostos em nível ínfimo ou mesmo a isenção dos
mesmos, mas, sim a evitar a dupla tributação jurídica dos lucros auferidos
no exterior;
3.5 A Convenção para Evitar a Dupla Tributação em Matéria de Impostos
sobre a Renda e o Capital celebrado entre o Brasil e a Espanha, como todo
tratado internacional, deve ser interpretada de boa fé e à luz do respectivo
objeto e fim, descartando-se interpretações que conduzam a resultados
manifestamente absurdos ou despropositados (seja fuga tributária, seja
dupla tributação).
Acrescento que foi também razão de decidir do Colegiado a identidade de
resultado se houvesse a consolidação na controlada direta, verbis:
E, neste aspecto, a leitura dos autos e de todos os documentos que o
suportam mostram claramente que os valores tomados pelo Fisco para
consecução dos lançamentos são IDÊNTICOS ao que estampa o
balanço
consolidado
da
controlada
na
Espanha
(Namisa
International), já incluindo os resultados da Namise Europe (Ilha da
Madeira), EXATAMENTE COMO RECLAMA A EMBARGANTE.
(...)
Atente-se: são os “resultados consolidados” da Namisa International
(Espanha) já com os resultados vindos a Namisa Europe (Ilha da
Madeira), EXTAMENTE como pretendido pela embargante, sem que
haja qualquer distorção, e por um motivo bem singelo: os lucros da
controlada indireta da Ilha da Madeira formaram a única fonte de receita
da sua controla Namisa Espanha (por sua vez controlada pela Nacional
Minérios no Brasil que acabou, no final, por usufruir deste resultado).
Lembro que não foi devolvida a este Colegiado a análise de possível alteração de
critério jurídico do lançamento (art. 146, do CTN), conforme decisão do
Presidente de Câmara, confirmada pela decisão da Presidente da CSRF após
agravo. Assim, parto do pressuposto que não houve qualquer alteração do
critério jurídico quando a Turma a quo afirma que “os valores tomados pelo
Fisco para consecução dos lançamentos são IDÊNTICOS ao que
estampa o balanço consolidado da controlada na Espanha (Namisa
International), já incluindo os resultados da Namise Europa”. Nesse
contexto, sem que apreciemos a eventual alteração de critério jurídico – por nos
Fl. 1886
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

falecer competência para tanto -, parece-me razoável a conclusão do Colegiado a
quo.
De toda forma, o primeiro argumento de meu voto nesta matéria (interposição de
sociedade com finalidade elisiva) parece-me suficiente à manutenção do acórdão
recorrido e do lançamento tributário destes autos.
Assim, nego provimento ao recurso especial do contribuinte quanto à
segunda matéria, mantendo o acórdão recorrido.

Conclusão
Pelas razões expostas, voto por conhecer e negar provimento ao recurso
especial do contribuinte. (destaques do original)
Este precedente evidencia que o acórdão recorrido merece reforma ainda que se conclua
pela impossibilidade de tributação individualizada dos lucros das controladas indiretas
sem a prévia consolidação na controlada direta. Isto porque, no presente caso, decisão
neste sentido é dependente da anterior apreciação da acusação fiscal de que, como
mencionado no precedente, houve interposição de sociedade com finalidade elisiva,
hábil a converter as ditas controladas indiretas em controladas diretas e validar a adição
individualizada de seus resultados ao lucro da Contribuinte, sem consolidação na
entidade constituída na Áustria.
De fato, ainda que esta Conselheira discordasse da interpretação da legislação tributária
expressa no paradigma e no voto vencido do acórdão recorrido, não poderia afirmar
indevida a incidência em debate porque o Colegiado a quo não desconstituiu a acusação
fiscal que, para além de tributar os resultados das controladas indiretas, também afirmou
esta incidência por ser a Contribuinte efetivamente a beneficiária dos lucros auferidos
por Votorantim International Holding NV (Curaçao), Votorantim International North
America (USA – Delaware, Votorantim International Europe , Votorantim International
Australia Pty (Australia, Citrovita NV (Belgica, The Bulk Services Corp (Cayman),
Votorantim Terminal NV (Bélgica), US Zinc Asian Pacific (Barbados), Votorantim
Europe KFT (Hungria) e a Votorantrade NV (Curaçao), por entender Votorantim
GmbH – Áustria como mero conector, travestido de empresa operacional, para
aproveitamento do benefício tributário.
Como bem conduzido na decisão de 1a instância:
No caso dos autos, entendo que os lucros das controladas indiretas puderam ser
alcançados diretamente pela tributação, porquanto restou caracterizado o abuso
do planejamento tributário e, desta forma, seus efeitos restaram inoponíveis ao
Fisco, justificando a não aplicação do disposto no § 6o do artigo 1o da IN SRF no
213/2002.
Em suma, esta Conselheira concorda com a objeção da PGFN ao cancelamento da
exigência por entender possível a adição individualizada dos resultados de controladas
indiretas, em linha com o entendimento firmado no pelo ex-Conselheiro Ricardo
Marozzi Gregório no voto vencido do recorrido, bem como pelo ex-Conselheiro André
Mendes de Moura no voto condutor do paradigma no 9101-003.088 – motivo do voto
pelas conclusões no precedente no 9101-006.465 –, sem prévia consolidação na
controlada direta, mormente se há acusação fiscal no sentido da inoponibilidade da
controlada direta constituída apenas com a finalidade de interpor pessoa jurídica na
cadeia de controle situada em país com o qual o Brasil mantém acordo para evitar a
dupla tributação.
Fl. 1887
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Por tais razões, o presente voto é no sentido de DAR PROVIMENTO PARCIAL ao
recurso especial da PGFN, com retorno ao Colegiado a quo para apreciação dos demais
argumentos de defesa apresentados contra a acusação fiscal de falta de adição ao lucro
tributável do período fiscalizado dos resultados positivos das investidas controladas por
Votorantim GmbH – Áustria.
Oportuno anotar que antes, no Acórdão no 9101-005.845, este Colegiado negou
conhecimento a matéria semelhante, pautada no paradigma no 9101-002.590, em razão de o
acórdão ali recorrido tratar de operação na qual a controlada direta também estava situada em
paraíso fiscal, inexistindo qualquer acusação de “abuso de tratado”, ou de “propósito
negocial” da controlada direta da autuada situada no exterior (tampouco qualquer espécie de
análise acerca de sua estrutura operacional e/ou administrativa), diversamente do expresso no
paradigma.
Como se vê, a discussão da matéria é, em regra, contaminada pela acusação de
inoponibilidade da controlada direta constituída apenas com a finalidade de interpor, na cadeia
de controle, pessoa jurídica situada em país com o qual o Brasil mantém acordo para evitar a
dupla tributação. Neste contexto:
 No precedente no 9101-002.590, a interpretação a partir da vedação de
consolidação dos resultados das investidas, extraída do art. 25, § 2o, inciso
II da Lei no 9.249/95, c/c art. 16 , inciso I da Lei no 9.430/96, é construída
como preliminar da apreciação da alegação de insuficiência acusatória
para desqualificação da holding situada na Espanha e da prevalência do
tratado firmado entre este país e o Brasil para afastar a incidência sobre os
lucros apurados pela controlada direta espanhola. Admitida a incidência
sobre os lucros auferidos por intermédio das controladas indiretas, sem
prévia consolidação, esta 1a Turma apenas acrescentou que o tratado
firmado com a Espanha não produziria efeitos sobre os resultados
produzidos por controladas localizadas fora do país contratante,
especialmente tendo em conta a natureza da holding espanhola, para além
de o tratado não impedir a incidência sobre o lucro auferido pela
controladora brasileira;
 Nos precedentes no 9101-003.088 e 9101-003.169, a interpretação a partir
da vedação de consolidação dos resultados das investidas, extraída do art.
25, § 2o, inciso II da Lei no 9.249/95, c/c art. 16 , inciso I da Lei no
9.430/96, é construída como tese subsidiária à afirmação de que não é
necessário desconsiderar a controlada direta, situada em país com qual o
Brasil mantém tratado para evitar dupla tributação (no primeiro caso,
Luxemburgo e, no segundo, Áustria), pois tais acordos não impedem a
tributação do lucro auferido pela empresa brasileira por intermédio de suas
investidas no exterior. Validada a tributação no Brasil, apesar do tratado
firmado com o país no qual está situada a controlada direta, os dois
julgados afirmam, também, a possibilidade de incidência direta sobre o
resultado da controlada indireta. Contudo, no primeiro caso a autoridade
lançadora disse ter cuidado de evitar a duplicidade e tributar somente o
lucro obtido pelo Usiminas, não considerando a variação cambial e
expurgando os efeitos dos lucros de uma empresa em outra do grupo,
Fl. 1888
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

procedimento
compreendido
como
apuração
individualizada
dos
resultados das investidas direta e indireta. Já no segundo, concordou-se
com o procedimento fiscal que tributou o lucro auferido pela controlada
indireta RODEO DRIVE, considerando-se os resultados refletidos via
MEP, ausente qualquer informação de que a holding austríaca apresentaria
resultados que demandassem alguma consolidação;
 No precedente no 9101-004.645, a relatora observa que nega provimento
ao recurso especial do sujeito passivo que pretendia a impossibilidade de
tributação dos lucros da controlada indireta, mas não por se filiar à tese
defendida no precedente no 9101-003.088, e sim porque, apesar do dissídio
jurisprudencial quanto àquela tese, no caso o acórdão recorrido
evidenciava haver consolidação dos lucros da controlada indireta situada
na Ilha da Madeira na controlada direta situada na Espanha. Assim, como
esta 1a Turma da CSRF não fora provocada a se manifestar sobre a
prevalência do tratado firmado com a Espanha, nem sobre eventual
alteração de critério jurídico do lançamento na decisão recorrida, a
premissa fática nela apresentada autorizava validar a exigência, ainda que
se discordasse da possibilidade de tributação individualizada a controlada
indireta. Por esta razão, inclusive, esta Conselheira acompanhou a relatora
pelas conclusões, vez que concordara com a interpretação dos precedentes
no 9101-002.590 e 9101-003.088, replicada no precedente no 9101-
003.169, no sentido de que a legislação tributária interpretada vedava a
consolidação dos resultados da controlada indireta na controlada direta; e
 No precedente no 9101-006.449, a acusação fiscal também afirmou a
inoponibilidade da holding austríaca, mas a maioria deste Colegiado
compreendeu que esta circunstância ficou suplantada por ausência de
embargos da PGFN contra o recorrido que baseou sua decisão, apenas, na
permissão legal de tributação dos lucros das controladas indiretas.
Já no presente caso, a incidência sobre a controlada direta situada no Chile é
promovida sob a interpretação de que o tratado firmado com aquele país não impede a incidência
sobre o lucro auferido pela controladora brasileira, ausente qualquer discussão acerca de abuso
de tratado. Em consequência, a Contribuinte se defende afirmando o tratado como norma de
bloqueio e, subsidiariamente, defende a consolidação das controladas indiretas, como forma de
anular a base tributável apurada a partir dos resultados da controlada direta.
Neste cenário, com mais razão, deve ser reiterada a interpretação expressa nos
precedentes mencionados, e adotada no acórdão recorrido, no sentido de que o art. 25, § 2o,
inciso II da Lei no 9.249/95, c/c art. 16 , inciso I da Lei no 9.430/96, veda a consolidação dos
resultados das investidas. Desnecessária, assim, a apreciação das provas apresentadas pela
Contribuinte, desde a impugnação, no sentido de que esta consolidação evidenciaria resultado
negativo em 2008, suficiente para compensar os resultados positivos consolidados de 2009 e
2020.
Por tais razões, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte na matéria Necessidade de Consolidação de Lucros no Balanço da Controlada
Direta.
Fl. 1889
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa

Declaração de Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli
Optei por apresentar a presente declaração de voto para evidenciar as razões que
levaram a metade do Colegiado a divergir do voto do I. Relator no tocante à primeira matéria -
INCOMPATIBILIDADE DE APLICAÇÃO DO ART. 74 DA MP N° 2.158-35/01 E AS
CONVENÇÕES PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO.
E considerando que essa mesma matéria foi analisada no Acórdão no 9101-
006.247, de minha relatoria, em Sessão de 9 de agosto de 2022, sendo que na época o
contribuinte saiu vitorioso por maioria de votos, reproduzo, com alguns complementos, o voto
vencedor naquela ocasião, voto este que inclusive foi por mim exposto em outras ocasiões
posteriores.
Pois bem.
Em resumo, a presente controvérsia envolve a interpretação sistemática da
tributação sobre lucros auferidos por empresa controlada pela Recorrente e domiciliadas no
exterior (no caso, Chile), prevista no artigo 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, com a
norma de “bloqueio” prescrita no artigo 7 do acordo celebrado pelo Brasil com o Governo da
República do Chile para evitar a dupla-tributação da renda, aprovado pelo Decreto no
4.852/2003.
Sobre o regime jurídico da tributação dos lucros no exterior, o presente Julgador,
em coautoria com o I. Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, assim se manifestou:18
Em primeiro lugar, sempre é importante registrar que as regras de lucros no exterior,
também conhecidas como “controlled foreign companies” (CFC), não deveriam ser um
regime geral de tributação da renda em bases universais (“wordwide income taxation”),
mas sim de normas especiais que deveriam evitar que o contribuinte possa afastar ou
diferir o pagamento do imposto de renda sobre rendimentos por ele auferidos no
exterior através da interposição de sociedades.
Nesse sentido, as regras CFC seriam normas antiabusivas que apenas deveriam ser
aplicadas em situações excepcionais, ou seja, sob certas condições, como, por exemplo,
nas hipóteses de (i) autonomia fiscal da autoridade sediada no exterior; (ii) existência de
controle da sociedade estrangeira pelo residente; (iii) apuração de rendas passivas pela
pessoa jurídica sediada no exterior; e (iv) sua localização em país com tributação
favorecida.19

18 "Dos lucros contábeis registrados por controladas localizadas no exterior e os limites jurídicos para a glosa de
despesas neles registradas". In. Revista de Direito Contábil Fiscal. São Paulo: volume 3. Número 5. Jan/Jun 2021
19 BIANCO, João Francisco. Transparência Fiscal Internacional. São Paulo: Dialética, 2007.
Fl. 1890
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Com relação à legislação CFC brasileira antes da Lei n. 12.973/2014, Heleno Torres
assinalava alguns dos testes que a legislação CFC brasileira poderia ter adotado para
fins de definição das hipóteses em que ela deveria ser aplicável, isto é, a controlada no
exterior fosse considerada sociedade transparente. Os testes citados pelo referido autor
englobam: (i) a comparação entre as alíquotas dos dois ordenamentos, teste do escopo
social; (ii) verificação se a sociedade controlada é cotada em bolsa de valores; (iii)
verificação da distribuição aceitável de rendimentos; (iv) verificação da data contábil e
prazo em que o sujeito se manteve vinculado à sociedade; e (v) o teste do “de minimis”,
pelo qual se busca um teto aceitável de distribuição.20
Por sua vez, no tocante ao regime instaurado a partir da Lei no 12.973/14, Matheus
Piconez pontua que tais regras não seguem as definições e objetivos gerais de regras
CFC, de modo que as regras brasileiras não são antiabuso, sendo meramente
arrecadatórias, dificultando ou impossibilitando o investimento internacional de
empresas brasileiras.21
Desse modo, a norma brasileira CFC é bem mais ampla do que as normas CFC de
outros países, incluindo a tributação de rendas ativas e de investidas localizadas em
países com níveis adequados de tributação da renda, fatos estes que trazem o
inconveniente de desestimular a expansão internacional das pessoas jurídicas brasileiras,
constituindo-se, ademais, em uma grande desvantagem comparativa, para utilizarmos o
contrário do jargão desenvolvido pelo economista David Ricardo.
Feitas as ponderações iniciais sobre o que deveria ser uma norma CFC, passamos à
evolução histórica das normas brasileiras que regem o tema.
Conforme mencionado anteriormente, a tributação das pessoas jurídicas brasileiras em
bases universais começou com o advento da Lei n. 9.249/1995, que prescreveu, em seu
artigo 25, que:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
(...)
§ 2o Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do
lucro real com observância do seguinte:
I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros
que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da
legislação brasileira;
II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da
matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para
apuração do lucro real.
III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao
seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a
data do balanço de encerramento;

20 TORRES, Heleno Taveira. Direito Tributário Internacional, São Paulo: RT, 2001, pp. 125-128.
21 PICONEZ, Matheus. Lucros no exterior, equivalência e tributação da “parcela do ajuste do valor do investimento”
à luz dos acordos de bitributação brasileiros. In: MOSQUERA, Roberto Quiroga. LOPES, Alexsandro Broedel.
Controvérsias Jurídico-Contábeis. 6o Volume. São Paulo: Dialética, 2015.
Fl. 1891
DF CARF MF
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Fl. 62 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

IV - as demonstrações financeiras das filiais, sucursais e controladas que
embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo
prazo previsto no art. 173 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966.
A redação dos referidos dispositivos legais não passou ilesa a críticas, sendo que foram
levantados dois pontos polêmicos: o primeiro em relação ao aspecto temporal, isto é,
quando efetivamente o lucro do exterior deve ser tributado: se por ocasião da
distribuição ou se automático (por ocasião do fechamento do balanço); e o segundo
ponto em relação ao aspecto quantitativo, ou seja, qual a efetiva base de cálculo: se é o
lucro líquido “puro” (lucro contábil ou lucro societário) ou se é o lucro líquido ajustado
pelas normas tributáveis brasileiras (“lucro fiscal”).
(...) até o advento do artigo 74 da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, tributava-se o
lucro efetivamente distribuído, na linha do que dispunham a Instrução Normativa n.
38/1996 e, em seguida, a Lei n. 9.532/1997.
Todavia, após a edição da Medida Provisória n. 2.158-35/2001, o momento de
tributação passou a ser automático quando do encerramento de cada ano-calendário, o
que acabou, a passos tortos, se repetindo sob a égide da lei atual (Lei 12.973/2014).
Mais precisamente, dispunha o artigo 74 da MP 2.158-35/2001, vigente à época
dos fatos geradores, que:
Artigo 74 - Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da
CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21
desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data
do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento.
Parágrafo único. - Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de
dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002,
salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas
na legislação em vigor.
A constitucionalidade desse dispositivo, notadamente a “distribuição automática”
dos lucros auferidos no exterior por intermédio de controladas ou coligadas, foi objeto da Ação
Direta de Inconstitucionalidade (ADI no 2588), ação esta que, conforme resumido no voto do
Acórdão no 1402-004.360, da lavra da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, foi julgada
pelo STF:
(...) com eficácia erga omnes e efeito vinculante, no sentido de que a regra prevista no
caput do art. 74 da MP no 2.158-35, de 2001:
a) se aplica às controladas situadas em países considerados paraísos fiscais; e b) não se
aplica às coligadas localizadas em países sem tributação favorecida.
Dessa forma, o resultado da decisão seria o seguinte:
Fl. 1892
DF CARF MF
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Fl. 63 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Ao analisar a ementa da decisão proferida na ADIN 2588 verifica-se que, embora tenha
suscitado a inconstitucionalidade na hipótese de tributação das controladas em países de
tributação normal não foi obtida decisão definitiva quanto à esse ponto. Confira-se:
TRIBUTÁRIO. INTERNACIONAL. IMPOSTO DE RENDA E PROVENTOS DE
QUALQUER NATUREZA. PARTICIPAÇÃO DE EMPRESA CONTROLADORA
OU COLIGADA NACIONAL NOS LUCROS AUFERIDOS POR PESSOA
JURÍDICA
CONTROLADA OU COLIGADA
SEDIADA NO EXTERIOR.
LEGISLAÇÃO QUE CONSIDERA DISPONIBILIZADOS OS LUCROS NA
DATADO BALANÇO EM QUE TIVEREM SIDO APURADOS ("31 DE
DEZEMBRO DE CADA ANO"). ALEGADA VIOLAÇÃO DO CONCEITO
CONSTITUCIONAL DE RENDA (ART. 143, III DA CONSTITUIÇÃO).
APLICAÇÃO DA NOVA METODOLOGIA DE APURAÇÃO DO TRIBUTO PARA
A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS APURADA EM 2001. VIOLAÇÃO DAS
REGRAS DA IRRETROATIVIDADE E DA ANTERlORlDADE. MP 2.158-35/2001,
ART. 74. LEI 5.720/1966, ART. 43, § 22 (LC 104/2000).
1. Ao examinar a constitucionaldade do art. 43, § 2Q do CTN e do art. 74 da MP
2.158/2001, o Plenário desta Suprema Corte se dividiu em quatro resultados:
1.1. Inconstitucionalidade incondicional, já que O dia 31 de dezembro de cada ano está
dissociado de qualquer ato jurídico ou econômico necessário ao pagamento de
participação nos lucros;
1.2. Constitucionalidade incondicional, seja em razão do caráter antielisivo (impedir
"planejamento tributário") ou antievasivo (impedir sonegação) da normatização, ou
devido à submissão obrigatória das empresas nacionais investidoras ao Método de
de.Equivalência Patrimoníal-MEp, previsto na Lei das Sociedades por Ações (Lei
6.404/1976, art. 248);
1.3. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade dos textos impugnados
apenas em relação às empresas coligadas, porquanto as empresas nacionais
controladoras teriam plena disponibilidade jurídica e econômica dos lucros auferidos
pela empresa estrangeira controlada;
1.4. Inconstitucionalidade condicional, afastada a aplicabilidade do texto impugnado
para as empresas controladas ou coligadas sediadas em países de tributação normal,
com o objetivo de preservar a função antievasiva da normatização.
2. Orientada pelos pontos comuns às opiniões majoritárias, a composição do resultado
reconhece:
2.1. A inaplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais coligadas a
pessoas jurídicas sediadas em países sem tributação favorecida, ou que não sejam
"paraísos fiscais";
Fl. 1893
DF CARF MF
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Fl. 64 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

2.2. A aplicabilidade do art. 74 da MP 2.158-35 às empresas nacionais controladoras de
pessoas jurídicas sediadas em países de tributação favorecida, ou desprovidos de
controles societários e fiscais adequados ("paraísos fiscais", assim definidos em lei) 2.3.
A inconstitucionalidade do art. 74 par. 00., da MP 2.158-35/2001-de modo que o texto
impugnado não pode ser aplicado em relação aos lucros apurados até 31 de dezembro de
2001.
Ação Direta de Inconstitucionalidade conhecida e julgada parcialmente procedente, para
dar interpretação conforme ao art. 74 da MP 2.158-35/2001, bem como para declarar a
inconstitucionalidade da clausula de retroatividade prevista no art. 74, par. ún., da MP
2.158/2001.(grifamos)
Todavia, ao analisar a parte dispositiva da decisão, verifica-se que ela se restringe aos
pontos mencionados anteriormente:
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os ministros do Supremo Tribunal
Federal, em Sessão Plenária, sob a presidência do ministro Joaquim Barbosa, na
conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráficas, por maioria de votos em,
julgar parcialmente procedente a ação para, com eficácia erga omnes e efeito vinculante,
conferir interpretação conforme, no sentido de que o art. 74 da MP no 2.158-35/2001
não se aplica às empresas “coligadas” localizadas em países sem tributação favorecida
(não “paraísos fiscais”), e que o referido dispositivo se aplica às empresas “controladas”
localizadas em países de tributação favorecida ou desprovidos de controles societários e
fiscais adequados (“paraísos fiscais”, assim definidos em lei). O Tribunal deliberou pela
não aplicabilidade retroativa do parágrafo único do art. 74 da MP no 2.158-35/2001.
De fato, a decisão proferida na ADIN 2588 não atingiu a tributação de empresas
controladas e domiciliadas em países com tributação normal, isto é, países não considerados
como paraísos fiscais. De igual modo não foi objeto deste julgado vinculante a análise sobre a
aplicabilidade do artigo 74 da MP no 2158-35/01 em relação aos lucros auferidos por investidas
sediadas em países que possuam com o Brasil Acordos ou Convenções para fins de evitar a
dupla tributação da renda, como é o caso do Chile.
Nessa situação, ou seja, sobre lucros de controladas domiciliadas no Chile - país
este que não é considerado paraíso fiscal -, entendo que não é cabível a cobrança de imposto de
renda brasileiro no modo piloto automático, como prevê o referido artigo 74 e na linha do que
pretende o Auto de Infração ora analisado, justamente em face não só da prevalência do artigo 7
da Convenção Destinada a Evitar a Dupla Tributação, celebrada entre o Governo da República
Federativa do Brasil e o Governo do Chile, mas também em face do artigo 10, ambos veiculados
no ordenamento jurídico brasileiro pelo Decreto no 4.852/2003, in verbis:
ARTIGO 7
Lucros das Empresas
1. Os lucros de uma empresa de um Estado Contratante somente podem ser tributados
nesse Estado, a não ser que a empresa exerça ou tenha exercido sua atividade no outro
Estado Contratante por meio de um estabelecimento permanente aí situado. Se a
empresa exerce ou tiver exercido sua atividade na forma indicada, seus lucros podem
ser tributados no outro Estado, mas somente na medida em que forem atribuíveis a esse
estabelecimento permanente.
2. Ressalvadas as disposições do parágrafo 3, quando uma empresa de um Estado
Contratante exercer sua atividade no outro Estado Contratante por meio de um
estabelecimento permanente aí situado, serão atribuídos, em cada Estado Contratante, a
esse estabelecimento permanente, os lucros que o mesmo teria podido obter se fosse
Fl. 1894
DF CARF MF
Original

Fl. 65 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

uma empresa distinta e separada que exercesse atividades idênticas ou similares, em
condições idênticas ou similares, e tratasse com absoluta independência com a empresa
da qual é um estabelecimento permanente.
3. Para a determinação dos lucros de um estabelecimento permanente, será permitida a
dedução das despesas necessárias e efetivamente realizadas para a consecução dos fins
desse estabelecimento permanente, incluindo as despesas de direção e os encargos
gerais de administração assim realizados.
4. Nenhum lucro será atribuído a um estabelecimento permanente pelo mero fato de que
este compre bens ou mercadorias para a empresa.
5. Quando os lucros compreenderem rendimentos tratados separadamente em outros
Artigos desta Convenção, as disposições desses Artigos não serão afetadas pelas
disposições do presente Artigo
(...)
ARTIGO 10
Dividendos
1. Os dividendos pagos por uma sociedade residente de um Estado Contratante a um
residente do outro Estado Contratante podem ser tributados nesse outro Estado.
2. Todavia, esses dividendos podem também ser tributados no Estado Contratante em
que resida a sociedade que os pague e de acordo com a legislação desse Estado, mas, se
o beneficiário efetivo dos dividendos for um residente do outro Estado Contratante, o
imposto assim exigido não poderá exceder de:
a)10 por cento do montante bruto dos dividendos, se o beneficiário efetivo for uma
sociedade que controle, direta ou indiretamente, pelo menos 25 por cento das ações com
direito a voto da sociedade que pague tais dividendos;
b)15 por cento do montante bruto dos dividendos em todos os demais casos.
Este parágrafo não afeta a tributação da sociedade em relação aos lucros que dão origem
ao pagamento dos dividendos.
3. O termo "dividendos" no sentido deste Artigo compreende os rendimentos
provenientes de ações ou outros direitos, com exceção dos direitos de crédito, que
permitam participar dos lucros, assim como os rendimentos de outros direitos de
participação sujeitos ao mesmo tratamento tributário que os rendimentos de ações pela
legislação do Estado Contratante do qual a sociedade que os distribui seja residente.
4. As disposições dos parágrafos 1 e 2 deste Artigo não são aplicáveis se o beneficiário
efetivo dos dividendos, residente de um Estado Contratante, exerce, no outro Estado
Contratante de que é residente a sociedade que paga os dividendos, uma atividade
empresarial por meio de um estabelecimento permanente aí situado ou presta nesse
outro Estado serviços pessoais independentes por meio de uma base fixa aí situada e a
participação
geradora
dos
dividendos
está
vinculada
efetivamente
a
esse
estabelecimento permanente ou base fixa. Nesta hipótese, são aplicáveis as disposições
do Artigo 7 ou do Artigo 14, conforme o caso.
5. Quando um residente de um Estado Contratante mantiver um estabelecimento
permanente no outro Estado Contratante, esse estabelecimento permanente poderá aí
estar sujeito a um imposto distinto do imposto que afeta os lucros do estabelecimento
permanente nesse outro Estado Contratante e segundo a legislação desse Estado.
Todavia, esse imposto distinto do imposto sobre os lucros não poderá exceder o limite
estabelecido no subparágrafo a) do parágrafo 2 do presente Artigo.
Fl. 1895
DF CARF MF
Original

Fl. 66 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

6. Quando uma sociedade residente de um Estado Contratante obtiver lucros ou
rendimentos provenientes do outro Estado Contratante, esse outro Estado não poderá
exigir nenhum imposto sobre os dividendos pagos pela sociedade, exceto na medida em
que esses dividendos forem pagos a um residente desse outro Estado ou na medida em
que a participação geradora dos dividendos pagos estiver vinculada efetivamente a um
estabelecimento permanente ou a uma base fixa situados nesse outro Estado, nem
submeter os lucros não distribuídos da sociedade a um imposto sobre os mesmos, ainda
que os dividendos pagos ou os lucros não distribuídos consistam, total ou parcialmente,
de lucros ou rendimentos provenientes desse outro Estado.
Interpretando ambos os dispositivos, Heleno Taveira Torres leciona que:
Na combinação dos dispositivos constantes dos art. 7o e 10 da CDT, exsurge o
impedimento à tributação dos lucros e dividendos antes de sua efetiva distribuição, sob
condição de disponibilidade então qualificada como “dividendo pago”, como medida
eventual de eliminar eventual dupla tributação ou tratamento discriminatório que são os
fins primordiais desses tratados (Tributação de Controladas e Coligadas no Exterior e
seus Desafios Concretos. In: Direito Tributário Internacional Aplicado. Vol VI. São
Paulo: Quartier Latin, 2012. Pag. 435).
Como se vê, da conjugação dos dispositivos acima (artigos 7 e 10), os lucros
provenientes de controlada sediada no Chile, sem que aqui possua um estabelecimento
permanente – como é a situação presente – apenas podem ser tributados, no Brasil, no momento
em que houver pagamento de dividendos à controladora brasileira.
Não se pode perder de vista, nesse ponto, que o sistema jurídico brasileiro
conferiu um caráter de especialidade aos Tratados Internacionais, os quais devem prevalecer,
com fundamento no artigo 98 do CTN22, perante a legislação interna.
Como bem observou a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, em voto
vencido proferido no referido Acórdão no 1402-004.360:
Os resultados auferidos em países com os quais o Brasil possui acordos para evitar a
dupla tributação são objeto de regras especiais dispostas nas próprias convenções
internacionais. Sobre tal matéria o artigo 98 do CTN determina que os tratados e as
convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária e serão
observadas pela a que lhes sobrevenha.
Sendo assim, as disposições dos acordos para evitar a dupla tributação sobre a renda
devem ser aplicadas em detrimento daquelas fixadas pela legislação interna brasileira,
mesmo nos casos em que as convenções sejam anteriores à Lei no 9.249, de 1995, pois a
prevalência dos tratados ocorre pelo critério da especialidade e não pelo critério de
antiguidade da norma jurídica. Desse modo, os acordos podem ser modificados,
denunciados ou revogados somente por mecanismos próprios do Direito dos Tratados.
Nesse sentido, já se manifestou o Superior Tribunal de Justiça no julgamento do
Recurso Especial no 1.325.709- RJ:
RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE
SEGURANÇA DENEGADO NA ORIGEM. APELAÇÃO. EFEITO APENAS
DEVOLUTIVO. PRECEDENTE. NULIDADE DOS ACÓRDÃOS RECORRIDOS
POR IRREGULARIDADE NA CONVOCAÇÃO DE JUIZ FEDERAL. NÃO
PREQUESTIONAMENTO. SÚMULAS 282 E 356⁄STF. IRPJ E CSLL. LUCROS

22 Artigo 98 - Os tratados e as convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária interna, e
serão observados pela que lhes sobrevenha.
Fl. 1896
DF CARF MF
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Fl. 67 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

OBTIDOS POR EMPRESAS CONTROLADAS NACIONAIS SEDIADAS EM
PAÍSES COM TRIBUTAÇÃO REGULADA. PREVALÊNCIA DOS TRATADOS
SOBRE BITRIBUTAÇÃO ASSINADOS PELO BRASIL COM A BÉLGICA
(DECRETO 72.542⁄73), A DINAMARCA (DECRETO 75.106⁄74) E O PRINCIPADO
DE LUXEMBURGO (DECRETO 85.051⁄80). EMPRESA CONTROLADA SEDIADA
NAS BERMUDAS. ART. 74, CAPUT DA MP 2.157-35⁄2001. DISPONIBILIZAÇÃO
DOS LUCROS PARA A EMPRESA CONTROLADORA NA DATA DO BALANÇO
NO QUAL TIVEREM SIDO APURADOS, EXCLUÍDO O RESULTADO DA
CONTRAPARTIDA DO AJUSTE DO VALOR DO INVESTIMENTO PELO
MÉTODO
DA
EQUIVALÊNCIA
PATRIMONIAL.
RECURSO
ESPECIAL
CONHECIDO
E
PARCIALMENTE
PROVIDO,
PARA
CONCEDER
A
SEGURANÇA, EM PARTE.
(...)
3. A interpretação das normas de Direito Tributário não se orienta e nem se condiciona
pela expressão econômica dos fatos, por mais avultada que seja, do valor atribuído à
demanda, ou por outro elemento extrajurídico; a especificidade exegética do Direito
Tributário não deriva apenas das peculiaridades evidentes da matéria jurídica por ele
regulada, mas sobretudo da singularidade dos seus princípios, sem cuja perfeita
absorção e efetivação, o afazer judicial se confundiria com as atividades administrativas
fiscais.
4. O poder estatal de arrecadar tributos tem por fonte exclusiva o sistema tributário, que
abarca não apenas a norma regulatória editada pelo órgão competente, mas também
todos os demais elementos normativos do ordenamento, inclusive os ideológicos, os
sociais, os históricos e os operacionais; ainda que uma norma seja editada, a sua
efetividade dependerá de harmonizar-se com as demais concepções do sistema: a
compatibilidade com a hierarquia internormativa, os princípios jurídicos gerais e
constitucionais, as ilustrações doutrinárias e as lições da jurisprudência dos Tribunais,
dentre outras.
5. A jurisprudência desta Corte Superior orienta que as disposições dos Tratados
Internacionais Tributários prevalecem sobre as normas de Direito Interno, em razão da
sua especificidade. Inteligência do art. 98 do CTN. Precedente: (RESP 1.161.467-RS,
Rel. Min. CASTRO MEIRA, DJe 01.06.2012).
6. O art. VII do Modelo de Acordo Tributário sobre a Renda e o Capital da OCDE
utilizado pela maioria dos Países ocidentais, inclusive pelo Brasil, conforme Tratados
Internacionais Tributários celebrados com a Bélgica (Decreto 72.542⁄73), a Dinamarca
(Decreto 75.106⁄74) e o Principado de Luxemburgo (Decreto 85.051⁄80), disciplina que
os lucros de uma empresa de um Estado contratante só são tributáveis nesse mesmo
Estado, a não ser que a empresa exerça sua atividade no outro Estado Contratante, por
meio de um estabelecimento permanente ali situado (dependência, sucursal ou filial);
ademais, impõe a Convenção de Viena que uma parte não pode invocar as disposições
de seu direito interno para justificar o inadimplemento de um tratado (art. 27), em
reverência ao princípio basilar da boa-fé.
7. No caso de empresa controlada, dotada de personalidade jurídica própria e distinta da
controladora, nos termos dos Tratados Internacionais, os lucros por ela auferidos são
lucros próprios e assim tributados somente no País do seu domicílio; a sistemática
adotada pela legislação fiscal nacional de adicioná-los ao lucro da empresa controladora
brasileira termina por ferir os Pactos Internacionais Tributários e infringir o princípio da
boa-fé na relações exteriores, a que o Direito Internacional não confere abono.
8. Tendo em vista que o STF considerou constitucional o caput do art. 74 da MP 2.158-
35⁄2001, adere-se a esse entendimento, para considerar que os lucros auferidos pela
controlada sediada nas Bermudas, País com o qual o Brasil não possui acordo
Fl. 1897
DF CARF MF
Original

Fl. 68 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

internacional nos moldes da OCDE, devem ser considerados disponibilizados para a
controladora na data do balanço no qual tiverem sido apurados.
9. O art. 7o, § 1o. da IN⁄SRF 213⁄02 extrapolou os limites impostos pela própria Lei
Federal (art. 25 da Lei 9.249⁄95 e 74 da MP 2.158-35⁄01) a qual objetivou regular; com
efeito, analisando-se a legislação complementar ao art. 74 da MP 2.158-35⁄01, constata-
se que o regime fiscal vigorante é o do art. 23 do DL 1.598⁄77, que em nada foi alterado
quanto à não inclusão, na determinação do lucro real, dos métodos resultantes de
avaliação dos investimentos no Exterior, pelo método da equivalência patrimonial, isto
é, das contrapartidas de ajuste do valor do investimento em sociedades estrangeiras
controladas.
10. Ante o exposto, conheço do recurso e dou-lhe parcial provimento, concedendo em
parte a ordem de segurança postulada, para afirmar que os lucros auferidos nos Países
em que instaladas as empresas controladas sediadas na Bélgica, Dinamarca e
Luxemburgo, sejam tributados apenas nos seus territórios, em respeito ao art. 98 do
CTN e aos Tratados Internacionais em causa; os lucros apurados por Brasamerican
Limited, domiciliada nas Bermudas, estão sujeitos ao art. 74, caput da MP 2.158-
35⁄2001, deles não fazendo parte o resultado da contrapartida do ajuste do valor do
investimento pelo método da equivalência patrimonial.
Da mesma forma, entendo inaplicável a tributação dos lucros da controlada Argentina
com fundamento no artigo 10 do Tratado. Isso porque, como se verifica pela leitura do
artigo acima transcrito, o seu alcance está restrito aos dividendos pagos. Nesse sentido,
esclarecedor o voto do Conselheiro Luís Flávio Neto, no Acórdão no 9101-002.332:
(...)
Diante de todo o exposto, o Artigo VII, do Decreto 78.976/82 – Tratado Brasil e
Argentina serve como norma de bloqueio e sobrepõe-se às disposições do art. 74 da MP
no 2.15835/ 01, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros das
controladas da contribuinte sediadas na Argentina, objeto deste processo administrativo.
Nenhum reparo caberia a esse racional.
Tal como positivado, o artigo 74 da MP no 2158-35/01 conflita diretamente com o
disposto não só do artigo 7, mas também do artigo 10 do referido Tratado, afinal todas essas
regras notoriamente direcionam-se ao lucro apurado em face de investimentos no exterior.
Ora, é evidente que, enquanto a lei interna busca atingir o resultado do exterior de
uma forma ampla e indistinta, os tratados internacionais limitam esse alcance geral, bloqueando
a tributação desse mesmo resultado nas situações acordadas no contexto das relações
internacionais, como é o caso do lucro de investidas chilenas.
Resta incontroverso, pois, que a norma interna fala em lucro da investida
estrangeira, sendo o método utilizado pela legislação para sua inclusão na base de cálculo o
aditivo, onde basicamente o fiscal verifica o lucro da empresa no exterior e o adiciona ao
resultado tributável da brasileira.
O que precisa ficar claro, pois, é que admitir a generalidade da escolha do
Legislador para tributar lucros do exterior no modo piloto automático, ainda que na forma de
adição fiscal ao lucro brasileiro, causaria uma indevida colisão com as regras já negociadas pelo
Fl. 1898
DF CARF MF
Original

Fl. 69 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

próprio Estado no contexto internacional, as quais, conforme exposto, devem se sobrepor. 23
Nesse sentido lecionam Alberto Xavier, José Henrique Longo e Sérgio André Rocha,
respectivamente:
Infringiria, por isso, frontalmente, os tratados qualquer tentativa de aplicação de
preceito legal que determinasse a adição à base de cálculo do imposto (lucro líquido da
sociedade brasileira, contribuinte de um Estado) dos lucros próprios da sociedade
controlada domiciliada em outro Estado contratante, pois tal significaria o Brasil
arrogar-se uma competência tributária cumulativa, quando o tratado é expresso em
atribuir ao Estado de domicílio da controlada ou coligada no exterior uma competência
tributária exclusiva.24
Se o Brasil é signatário da Convenção de Viena que prescreve a interpretação dos
Tratados tendo em conta a boa-fé das partes (artigo 31), não é razoável (artigo 32) que
se permita o uso de ficção em legislação de origem interna para fraudar o artigo 7o do
Tratado que impede a incidência do IRPJ e da CSL sobre o lucro de controlada ou
subsidiária na Espanha.25
... o que se alcança com o artigo 74 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001 é
efetivamente a tributação dos lucros da empresa não residente, como deixa claro a
própria redação deste artigo, ao determinar que "os lucros auferidos por controlada ou
coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou
coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados". Dessa forma,
haveria aqui uma espécie de "planejamento tributário abusivo" do Estado brasileiro para
se furtar ao cumprimento das obrigações assumidas nos tratados internacionais.26
Digna de nota, também, é a seguinte passagem do voto de relatoria do ex
Conselheiro Marcos Shigueo Takata no Acórdão no 1103-001.122:
Como o pressuposto é a constitucionalidade do art. 74 da MP 2.158/01, só
posso concluir que o regime de transparência fiscal adotado não tem como
materialidade os dividendos, pois, como se viu, não há como se tributarem
dividendos fictos ou dividendos distribuídos fictamente. Adiante esclareço a
materialidade do art. 74 da MP 2.158/014.
A técnica de tributação não pode ser manejada ou manipulada para alcançar
materialidade ou seu aspecto temporal por ficção legal, nos termos deduzidos
alhures.
(...)
Pelo art. 74 da MP 2.158/01 não se tributam dividendos fictos ou dividendos fictamente
distribuídos.
O art. 10 dos tratados em discussão, ao estabelecer a competência cumulativa
dos Estados contratantes, não alcança os lucros auferidos e não distribuídos
por controlada e coligada domiciliadas num dos Estados contratantes: ele delimita a
competência cumulativa dos Estados contratantes, para a tributação dos dividendos
efetivamente distribuídos.

23 E se os Tratados não são aplicáveis, para que continuam sendo feitos pelo Estado Brasileiro em prol de se evitar
uma dupla tributação da renda? A dúvida paira no ar...
24 XAVIER, Alberto. Direito Tributário Internacional do Brasil. 2010. P. 380.
25 LONGO, José Henrique. O Lucro de Subsidiária no Exterior e o Tratado Internacional. In: IV Congresso Nacional
de Estudos Tributários. São Paulo: Noeses. 2007. P. 309.
26 ROCHA, Sérgio André. Manual de Direito Tributário Internacional. São Paulo : Dialética. 2012. P. 408.
Fl. 1899
DF CARF MF
Original

Fl. 70 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Prossigo.
Como acentuei alhures, o regime de CFC (Controlled Foreign Corporations) adotado
pelo Brasil não tem função antielisiva. É um regime de transparência fiscal distinto do
incorporado pela quase totalidade dos países que o agasalham. A transparência fiscal
instituída pelo art. 74 da MP 2.158/01 c/c o art. 25 da Lei 9.249/95 é o de considerar os
lucros apurados por qualquer controlada ou coligada no exterior como auferidos
diretamente pela controladora ou coligada-participante no Brasil.
Logo, o regime de CFC do Brasil, aperfeiçoado pelo art. 74 da MP 2.158/01, é o da
tributação dos lucros auferidos no exterior pela pessoa jurídica no País, por meio ou por
intermédio de suas controladas ou coligadas no exterior.
Por outras palavras, sem rodeios: a tributação do art. 74 da MP 2.158/01 recai sobre os
lucros da investida no exterior que são considerados como auferidos diretamente pela
investidora no Brasil.
(...)
A propósito, em sessão de 12 de novembro, esta C. 1a Turma da CSRF, em
julgamento do qual participei (Acórdão no 9101-005.809), afastou a tributação em caso
semelhante, de acordo com a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2004, 2005 LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR
INTERMÉDIO DE SOCIEDADE CONTROLADA FORA DE PARAÍSO FISCAL OU
PAÍS COM TRIBUTAÇÃO FAVORECIDA. ADIÇÃO DOS RESULTADOS
POSITIVOS NA APURAÇÃO DA INVESTIDORA BRASILEIRA. JULGAMENTO
STF. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO EFICAZ.
No julgamento da ADI no 2.588/DF pelo E. Supremo Tribunal Federal, que tratou da
inconstitucionalidade na aplicação do art. 74 da MP no 2.158/01 aos lucros auferidos por
empresa controlada no exterior, situada fora de paraísos fiscais ou de países com
tributação favorecida, não houve a deliberação e concordância necessárias sobre essa
hipótese específica, dentro da matéria apreciada, para promover o controle de
constitucionalidade concentrado pretendido pela Ação proposta, capaz de produzir
efeitos erga omnes.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR POR INTERMÉDIO DE SOCIEDADE
CONTROLADA
LOCALIZADA
NA
ARGENTINA.
EXISTÊNCIA
DE
CONVENÇÃO DESTINADA A EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO. ONERAÇÃO
DOS LUCROS PRÓPRIOS DA ENTIDADE ESTRANGEIRA. APLICAÇÃO DO
ART. 7o. BLOQUEIO DAS NORMAS DOMESTICAS.
O art. 74 da MP no 2.158/01 tem efeito de verdadeira norma CFC (Controlled Foreign
Corporation rule) por considerar totalmente transparentes as empresas controladas e
coligadas no exterior, mas não possui a justificativa e a finalidade típicas, antiabusivas,
o que permitiria a sua aplicação em harmonia com as disposições das normas
internacionais, firmadas entre os Estados com o intuito de se evitar a dupla tributação.
A hipótese de tributação delineada pelo art. 25 da Lei no 9.249/95, em comunhão com a
disposição do posterior art. 74 da MP no 2.158/01, na medida que alcança os lucros
auferidos pela entidade domiciliada no exterior, atrai e confirma a incidência do art. 7o
da Convenção firmada entre Brasil e Argentina, sendo uma norma de bloqueio que
impede a incidência regular da legislação doméstica que promove tal oneração fiscal,
prevalecendo, assim, o disposto no pacto internacional, como o previsto no comando do
Fl. 1900
DF CARF MF
Original

Fl. 71 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

art. 98 do Código Tributário Nacional, reiteradamente confirmado pelo E. Superior
Tribunal de Justiça.
Do voto condutor desse precedente, do I. ex Conselheiro Caio Cesar Nader
Quintella, e que foi por mim acompanhado, extrai-se que:
É certo, então, que a Convenção firmada com a Argentina deve ser observada.
(...)
No entender desse Conselheiro, que se alinha às citações acima colacionadas, é evidente
e inquestionável estarmos diante da tributação do lucro auferido por empresas
domiciliadas no exterior.
Nesse sentido é a lição do ex-conselheiro e Professor Luís Flávio Neto27 (Relator do tão
emblemático v. Acórdão no 9101-002.332, proferido por esta mesma C. 1a Turma da
CSRF e publicado em 14/07/2016, em que restou vencido por voto de qualidade, em
robusto, profundo e histórico embate acadêmico com, o também ex-conselheiro e
Professor, Marcos Aurélio Pereira Valadão) que objetivamente comenta e conclui sobre
a regra da tributação dos lucros das empresas, dentro das disposições padrão da CM-
OCDE, como é no caso da Convenção firmada com a Argentina:
No coração dos acordos de bitributação celebrados pelo Brasil, nos moldes da CM-
OCDE, consta a regra de que os lucros de empresas são tributáveis exclusivamente no
Estado de residência da pessoa jurídica que os aufere. É o que se dá com a regra de
distribuição de competência para a tributação dos “lucros das empresas”, prevista no
tratado Brasil-Países Baixos, em seu art. 7o.
Por sua vez, os acordos de dupla tributação celebrados pelo Brasil geralmente preveem
que rendimentos como dividendos possam ser tributados pelo Estado da fonte, à
alíquota máxima de 15%, restando ao Estado de residência exigir apenas o percentual
previsto em sua legislação doméstica que exceder tal montante.
É o que se dá no art. 10o da Convenção Brasil-Países Baixos o qual estabelece que os
dividendos pagos por empresa holandesa (Estado da fonte) a residente no Brasil podem
ser tributados, pelos Países Baixos, à alíquota máxima de 15%, restando ao Brasil
(Estado de residência) exigir apenas o percentual previsto em sua legislação doméstica
que exceder tal montante, pela concessão de crédito do imposto pago no exterior.
(...)É possível compreender que, caso o Brasil e os Países Baixos houvessem consentido
em permitir que as suas respectivas legislações domésticas CFCs incidissem à revelia
do art. 7o do acordo de bitributação celebrado, teriam formalizado um protocolo ou
outro instrumento hábil neste sentido.
(...)Por meio das evidências colhidas dos contextos intrínseco e extrínseco (primário e
secundário) do acordo Brasil-Países Baixos, adotado como exemplo para a análise do
tema proposto, foi possível aferir que o art. 10 daquele tratado não se presta à tutela de
tutela de “dividendos” fictos, mas apenas de “dividendos pagos”, exigindo-se, para
tanto, efetiva transferência de titularidade dos recursos ou diretos da sociedade ao
acionista.
(...)Nesse cenário, todas as evidências analisadas corroboram com a conclusão de que a
categoria de rendimentos onerada pela tributação brasileira dos lucros de controladas no
exterior deve ser sob o escopo do art. 7 do acordo BrasilPaíses Baixos, não descartando

27 A Tributação Brasileira dos Lucros de Empresas Controladas em Países com Acordo de Bitributação. In
SCHOUERI, Luis Eduardo; BIANCO, João Francisco; CASTRO, Leonardo Freitas de Moraes e; DUARTE FILHO,
Paulo César Teixeira; COSTA, Alcides Jorge. Estudos de direito tributário: em homenagem ao prof. Gerd Willi
Rothmann. São Paulo : Quartier Latin, 2016. pp. 237 e 250.
Fl. 1901
DF CARF MF
Original

Fl. 72 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

a hipótese da mesma conclusão ser aplicável à generalidade dos acordo de bitributação
celebrados.
Como consequência, na presença do acordo Brasil-Países Baixos e potencialmente de
outros tratados, a legislação brasileira de tributação de lucros de controladas no exterior
deixa de ter eficácia, pois o país de residência destas terá competência exclusiva para
tributar os lucros de suas residentes (art. 7o). Nosso pais, por sua vez, solenemente
acordou exercer a sua competência tributária quando dividendos forem pagos à
controladora brasileira. Pacta sunt servanda. (destacamos)
Não se sustenta a afirmação que prevaleceu no v. Acórdão, ora recorrido, como singular
fundamento para justificar a suposta inexistência conflito ou antinomia com os Tratados
internacionais, de que não havendo nos autos qualquer indicativo de que os dividendos
foram tributados na Argentina, descabe falar-se em isenção no Brasil. Sob esse prisma
voto no sentido de dar provimento parcial ao recurso para restabelecer a exigência do
IRPJ referente aos valores distribuídos pela empresa controlada Holdtotal.
(...)
E, primordialmente, tais resultados positivos (lucros proporcionais) foram auferidos
pelas próprias e individuais operações da entidade estrangeira, domiciliada na
Argentina, apurados dentro de sua jurisdição fiscal e regras contábeis.
Ainda que se entenda, na verdade, estar se tributando lucro da empresa residente no
Brasil – conforme vem sido defendido pela Fazenda Nacional -, os fundamentos por trás
de tal entendimento acabam permitindo que determinações domésticas, que
simplesmente regulam aspectos da apuração da renda, contornem dispositivo abrangente
de norma internacional, regularmente pactuada, válida e vigente, como também confere
efeitos jurídico-tributários inflados e indevidos a simples método contábil,
pontualmente jurisdicizado na avaliação de investimentos (Método de Equivalência
Patrimonial), para então, desse modo, alcançar o lucro de empresa estrangeira, como se
de nacional fosse – resguardado todo respeito e admiração àqueles que pensam
diversamente: uma grande falácia.
Por sua vez, ainda que seja matéria atualmente incontroversa, é prudente frisar a relação
de prevalência dos Tratados Internacionais Tributários sobre a legislação nacional, o
que atribui aos comandos dos Acordos e Convenções a natureza de norma de bloqueio
em relação à legislação interna, quando esta não se harmoniza com tais disposições
binacionais, como vem reafirmando o E. Superior Tribunal de Justiça:
(...)
Destaque-se que a inserção do art. 98 no CTN confirma a intenção de se assegurar a
lealdade doméstica às avenças internacionais, protegendo-as dos câmbios políticos
internos, atribuindo rigidez total às suas disposições e segurança jurídica aos
contribuintes alcançados pelos Acordos e Convenções.
Assim, uma vez claro que a pretensão e fundamento de tributação doméstica aqui
enfrentada, possibilitada e arrimado, ambos, no art. 74 da MP no 2158-35/01, conflitam
com o comando do art. 7o da Convenção Brasil-Argentina, efetiva-se o mencionado
bloqueio normativo, mostrando-se improcedente o lançamento em relação aos lucros
percebidos (...)
Esse mesmo entendimento também prevaleceu no Acórdão no 9101-006.097, cuja
ementa recebeu a seguinte redação:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Fl. 1902
DF CARF MF
Original

Fl. 73 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

Ano-calendário: 2010 LUCROS AUFERIDOS POR CONTROLADA NO EXTERIOR.
CONVENÇÃO BRASIL-ESPANHA. CONVENÇÃO BRASIL-LUXEMBURGO.
ARTIGO 74 DA MP 2.158-35/2001.
O artigo 7o dos acordos para evitar a dupla tributação firmados pelo Brasil impede que
os lucros auferidos pelas sociedades controladas estrangeiras sejam tributados no Brasil.
O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 foi literal ao dispor que “os lucros auferidos por
controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a
controladora ou coligada no Brasil”, ou seja, a norma claramente alcança os lucros da
empresa estrangeira, sendo sua incidência bloqueada pelo artigo 7o dos tratados
firmados pelo Brasil para evitar a dupla tributação.
Transcrevo a seguir parte do respectivo voto condutor, da Conselheira Livia De
Carli Germano:
(...)
Dessa forma, não posso concordar com a afirmação de que o artigo 74 da MP 2.158-
35/2001 não trataria de lucros do exterior, mas sim estabeleceria a tributação da renda
dos sócios brasileiros decorrente de sua participação em empresas domiciliadas no
exterior. Com a devida vênia, esse raciocínio vale, no máximo, para a posterior
legislação que revogou tal dispositivo, ou seja, na vigência da Lei 12.973/2014.
O artigo 74 da MP 2.158-35/2001 -- vigente à época dos fatos objetos da autuação em
questão -- foi literal ao dispor que "os lucros auferidos por controlada ou coligada no
exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil",
ou seja, a norma claramente pretendeu alcançar os lucros da empresa estrangeira, e não
seu reflexo na controladora brasileira, que é o resultado de equivalência patrimonial.
Vale notar que, antes da Lei 12.973/2014, a Receita Federal já havia pretendido
"interpretar" o alcance do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 como sendo referente aos
resultados de equivalência patrimonial, com a edição de da IN 213/2002 (art. 7o, §1o).
Não por acaso, o Judiciário entendeu que tal interpretação seria uma ampliação, sem
amparo legal, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL (STJ, EDcl no REsp 1.325.709/RJ,
Primeira Turma, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 26/08/2014; AgRg
no AREsp 531.112/BA, Primeira Turma, Relator Min. Benedito Gonçalves, julgado em
18/08/2015, dentre outros).
Nesse contexto, compreendo não haver dúvida de que a materialidade abrangida pela lei
brasileira de tributação universal, antes da Lei 12.973/2014, consistia nos lucros das
coligadas e controladas no exterior.
Sendo assim, a tributação não é possível quando existe acordo para evitar a dupla
tributação firmado entre o Brasil e o país de residência da controlada ou coligada, tendo
em vista o disposto no artigo 7o de tais acordos.
Sabe-se que as disposições dos tratados internacionais em matéria tributária prevalecem
sobre as normas de direito interno, em razão da sua especificidade, por aplicação do
artigo 98 do Código Tributário Nacional (CTN). Na verdade, o fenômeno é mais bem
explicado com a metáfora da máscara, de Klaus Vogel28 - em tradução livre: se
imaginarmos a legislação interna como a luz de uma lanterna e os tratados de
bitributação como uma máscara colocada à sua frente, veremos que os tratados limitam
a aplicação da legislação interna, somente deixando passar a luz por determinadas
"janelas". A legislação interna "barrada" pela máscara continua válida, mas tem sua
aplicação contida pelo tratado internacional.

28 VOGEL, Klaus. Double Taxation Conventions. 2a Ed., Kluwer Law and Taxation Publishers: Holanda: 1990, p.
23-24.
Fl. 1903
DF CARF MF
Original

Fl. 74 do Acórdão n.o 9101-006.784 - CSRF/1a Turma
Processo no 16643.720051/2013-59

É exatamente o que acontece com o artigo 74 da MP 2.158-35/2001 no caso de existir
acordo para evitar a dupla tributação entre o Brasil e o país de residência da controlada.
(...)
O artigo 7o das Convenções para Evitar a Dupla Tributação firmadas pelo Brasil protege
do imposto brasileiro as empresas sediadas no exterior, sendo relevante notar que seu
escopo não é subjetivo (as empresas), mas objetivo (os lucros das empresas).29
Neste sentido, “é falso o dilema que examina quem assume o ônus do imposto, posto
que a limitação do art. 7o alcança os lucros de uma empresa de um Estado Contratante,
pouco interessando, in casu, indagar quem suporta o encargo, seja a empresa
estrangeira, seja a nacional, importando que nem uma nem outra estão sujeitas ao
imposto brasileiro calculado sobre o lucro da empresa localizada no exterior.”30
A incompatibilidade do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 em virtude da existência de
acordos de bitributação já foi reconhecida pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) que,
ao julgar o Recurso Especial 1.325.709/RJ, entendeu pela aplicação do artigo 7o das
Convenções celebradas com a Bélgica, Dinamarca e Luxemburgo, afastando assim a
aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001. Contra tal decisão, a União interpôs
recurso especial -- RE 870.214 -- o qual foi teve o seguimento negado pelo STF em 24
de março de 2021, exatamente porque “O acórdão [do STJ] revela interpretação de
normas legais, não ensejando campo ao acesso ao Supremo. A pretexto de ter ocorrido
violência à Carta da República, pretende-se submeter à apreciação do Tribunal questão
não enquadrada no inciso III do artigo 102 da Constituição Federal.”
(...)
Conclui-se, assim, que os lucros auferidos pelas controladas da autuada no exterior não
podem ser tributados no Brasil com fundamento no artigo 74 da MP 2.158-35/2001,
tendo em vista os acordos de bitributação firmados entre Brasil e, respectivamente,
Luxemburgo e Espanha.
Nesse sentido, orientei meu voto para dar integral provimento ao recurso especial
da contribuinte.
É a declaração.

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

29 SCHOUERI, Luis Eduardo. Lucros do Exterior e Acordos de Bitributação: reflexão sobre a Solução de Consulta
Interna n. 18/2013. RDDT, n. 219, 2013, p. 74.
30 GOMES, Marcus Livio. e PINHEIRO, Renata S. Cunha. A Lei n. 12.973/2014 e os tratados para evitar a dupla
tributação da renda. In: Oliveira, Francisco Marconi et alii. Estudos Tributários do II Seminário CARF. Brasilia:
CNI, 2017. ip. 109, grifamos.
Fl. 1904
DF CARF MF
Original