Tribunal: CARF
Processo: 15586.000394/2010-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO MILTON DA SILVA RISSO
Órgão colegiado: Quinta Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-31
Data de publicação: 2023-12-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2005 a 31/12/2005
MULTA AGRAVADA. DOLO DEVIDAMENTE EVIDENCIADO.
Demonstrada nos autos a conduta dolosa do sujeito passivo, comprovada por meio de prova documental, ligada diretamente à infração que constitui o objeto do lançamento, justifica-se a aplicação da agravante da infração.
AUTO DE INFRAÇÃO. FOLHA DE PAGAMENTO. CÓDIGO DE FUNDAMENTO LEGAL - CFL 30.
Sendo incontroversa a infringência à obrigação acessória de preparar folha de pagamento de forma coletiva por estabelecimento e com a correspondente totalização, resta caracterizada a infração ao art. 32, I, da Lei n° 8.212, de 1991, combinado com o art. 225, I e § 9°, do Regulamento da Previdência Social- RPS, aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 1999.

Inteiro teor:
S2-TE05
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15586.000394/2010-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2005-000.177 – 2a Seção de Julgamento / 5a Turma Extraordinária
Sessão de
31 de outubro de 2023
Recorrente
PAOLLO ́S RESTAURANTE LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2005 a 31/12/2005
MULTA AGRAVADA. DOLO DEVIDAMENTE EVIDENCIADO.
Demonstrada nos autos a conduta dolosa do sujeito passivo, comprovada por
meio de prova documental, ligada diretamente à infração que constitui o objeto
do lançamento, justifica-se a aplicação da agravante da infração.
AUTO DE INFRAÇÃO. FOLHA DE PAGAMENTO. CÓDIGO DE
FUNDAMENTO LEGAL - CFL 30.
Sendo incontroversa a infringência à obrigação acessória de preparar folha de
pagamento de forma coletiva por estabelecimento e com a correspondente
totalização, resta caracterizada a infração ao art. 32, I, da Lei n° 8.212, de
1991, combinado com o art. 225, I e § 9°, do Regulamento da Previdência
Social- RPS, aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 1999.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencido o Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso (relator), que lhe
deu provimento parcial para afastar o dolo como agravante do auto de infração. Designado para
redigir o voto vencedor o Conselheiro Mario Hermes Soares Campos
(documento assinado digitalmente)
Sheila Aires Cartaxo Gomes - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso - Relator

(documento assinado digitalmente)
Mario Hermes Soares Campos - Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Milton da Silva
Risso, Mario Hermes Soares Campos, Sheila Aires Cartaxo Gomes (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15586.000394/2010-10
Fl. 179
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

Relatório
01 – Destaco parte do relatório da decisão recorrida que diz:

02 - O contribuinte apresentou impugnação no qual teve o acórdão da DRJ assim
ementado e que julgou a sua defesa:

Fl. 180
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

03 - O contribuinte foi intimado e apresentou recurso. É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso - Relator,
04 – O recurso do contribuinte é tempestivo e portanto passo a sua análise.
Abaixo a conduta tipificada na referida multa tratando do CFL 30.

05 – O contribuinte em suas razões recursais trata da questão da irretroatividade
da aplicação da lei tributária e da inexistência de dolo.
06 – Em relação ao primeiro ponto da mesma forma que nos autos do PAF
15586.000395/2010-64 e 15586.000393/2010-75 de acordo com a decisão de piso e portanto.
Fl. 181
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

07 – Portanto, nesse ponto nego provimento ao recurso.
08 – No outro ponto sobre a questão da inexistência de dolo, existem 3 casos do
mesmo contribuinte sendo julgados nessa sessão que tratam de apenas penalidades, e que na DRJ
foram julgados em conjunto pela D. 13a Turma da DRJ do RJ em sessão de 29/09/2010 pelo
mesmo julgador.
09 – Um dos casos julgados nessa sessão foi o da CFL 59 (multa pela falta de
desconto salarial dos segurados nos autos do PAF 15586.000395/2010-64) em que o recurso
tratou de tema diferente dos demais PAF ora julgados.
10 – Avaliando a questão apenas pelo sistema das penalidades igual no caso do
Direito Penal e não havendo a análise do que foi considerado no processo principal que não nos
foi colocado para julgamento, podendo até mesmo ter transitado em julgado, entendo com razão
o contribuinte, explico.
11 – O que estamos julgando é a questão da CFL 30 que é a falta de se fazer as
folhas de pagamento, (no PAF 15586.000393/2010-75 CFL 68 foi o não registro dos fatos
geradores em GFIP, em princípio são parecidas, pois na prática as verbas de natureza
remuneratória em folha refletem na GFIP que é o documento oficial que confessa o crédito
tributário), esse relator nesses autos do CFL 68 considerou os mesmos argumentos e razões desse
caso.
12 - Em princípio também é a causa principal da falta de desconto aos segurados
naqueles autos, pois nesse caso a multa é derivada pela não elaboração de folha, já se não existe
Fl. 182
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

folha, não existe registro com reflexo na GFIP e se não existe GFIP não existe obrigatoriedade
de desconto, tudo não passa de uma cadeia pela experiência do mundo afora. O fato do
contribuinte não ter descontado os valores da contribuição da parte que caberia aos segurados,
portanto é a falta de retenção.
13 – Vemos que todas as multas são derivadas de um mesmo fato, a folha salarial,
contudo, pelo aspecto multifacetário da folha salarial entendo que existe razão para as diversas
multas, antes que se levantem a tese de que as multas são na realidade bis in idem não o são,
conforme já expliquei anteriormente pelo aspecto da experiência factual do mundo do RH e
departamento pessoal. Abaixo destaco os fatos analisados pela DRJ para manutenção da multa:

14 – Contudo, na minha ótica, por mais que naquela oportunidade do julgamento
do caso do PAF 15586.000395/2010-64 (julgado nessa oportunidade apenas a questão da
nulidade que foi afastada), entendo, não porque considero pela falta de dolo (esse julgador
entende que houve dolo por parte do contribuinte em decorrência dos fatos apurados no relatório
fiscal que foi a descoberta de valores extra oficiais apurados no sistema de folha).
13 - Contudo diante da aplicação do princípio da isonomia das penas entendo por
aplicar os fundamentos da decisão da DRJ nos autos do PAF 15586.000395/2010-64 nesse
processo, pois estão intimamente ligadas como causa e efeito todas as condutas. Enquanto nesse
caso estamos julgando a causa (falta de elaboração da folha) naquele é a falta de desconto e que
foi considerado a falta de dolo. Portanto entendo que por essa ótica, longe de ser analisada por
esse julgador conforme seu livre convencimento, pois entendo que não é o caso, na matéria de
penalidades posto que sempre há a necessidade de ser aplicada à infração a penalidade mais
branda ao contribuinte.
14 – É que naquele caso do PAF 15586.000395/2010-64 foi avaliada diante da
questão da folha e dos descontos que em princípio entendo que a infração é muito pior pois
envolve ao pagamento da futura aposentadoria de terceiros, no caso os segurados a serviço do
contribuinte.
15 – Essa multa da CFL 30 dos autos por mais que tenha consideração pela falta
de elaboração de folha ela pode se dar na minha opinião por 2 motivos: ou o contribuinte entende
pela Lei que determinada verba é de natureza não remuneratória e portanto não é possível
constar ou estamos diante dos fatos ora questionados que é o não registro em decorrência de
pagamento de valores extra folha tirando a parte da questão da distribuição aos sócios que já
Fl. 183
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

entendo ser de alta indagação e não havendo o julgamento do principal me detenho apenas aos
dados constantes do relatório fiscal desse processo sem valorar o que foi considerado nos autos
princpais.
16 – Por mais que haja essas diferenças, entendo que o dolo foi afastado por
algum motivo diante da análise da folha nos autos do PAF 15586.000395/2010-64, digo folha
pois é uma relação de causa e efeito, não tem como separarmos, e portanto não consigo deixar de
aplicar a exclusão do dolo para a mesma situação fática nesses autos, (lembrando novamente, as
multas tem escopos diferentes não há bis in idem nesse caso, as condutas são diversas, o que
estamos analisando é o elemento subjetivo do dolo do contribuinte).
17 – Avaliando os termos da decisão daqueles autos fico com mais dificuldade em
não repercuti-la nesses autos diante das colocações do órgão julgador que entra em questões
operacionais do contribuinte (por isso o elemento subjetivo do dolo repercute em ambas as
condutas mas não na mesma infração e penalidade) naquela oportunidade e que convenhamos
entendo que seria o caso de aplicação do princípio da retroatividade não da pena mas dos
elementos da conduta do contribuinte, portanto por esses motivos, diante de matéria de
penalidades, cabe ao julgador por mais que tenha entendimento contrário, cabe-lhe apenas
repercutir no caso as situações subjacentes ao que foi julgado.
18 – Essas considerações ficam mais claras com o exemplo a seguir em casos em
que a Turma julga situação de processo principal de contribuição previdenciária e existem autos
apartados de obrigações acessórias de CFL 68 quando o julgamento do principal é favorável ao
contribuinte o julgador que julgou contrário é obrigado acompanhar a Turma em relação aos
aspectos do acessório julgando pelo provimento do recurso da CFL 68, o caso é muito parecido,
e nesse caso entendo que ela repercute mais ainda pois aquela situação do elemento subjetivo do
dolo do contribuinte já transitou em julgado em 09/2010 sem recurso de ofício.
19 – Portanto considerando abaixo os fundamentos da decisão da DRJ nos autos
do PAF 15586.000395/2010-64, e ressalvado o ponto de vista desse relator quanto ao dolo
específico, dou provimento ao recurso nessa parte, contudo deixando claro que o afastamento do
dolo não reflete no valor da multa é mais uma questão de que foi levantado em defesa tal matéria
de defesa.

Fl. 184
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

20 – Esse conselheiro está considerando muito mais no caso, a falta de coerência,
em uma matéria de penalidade, aplicada sobre o mesmo fato ocorrido, que a situação mais
técnica, pois avaliando ambas as decisões da DRJ sobre o mesmo fato, com a devida vênia ao I
Órgão Julgador me pareceu incoerente afastar o dolo de uma e de outro não, tanto que esse
Conselheiro está ressalvando o seu ponto de vista diante das considerações acima que na minha
visão irá prejudicar o contribuinte em matéria de penalidade.
21 – Portanto, afasto essa parte das razões e DOU PARCIAL PROVIMENTO AO
RECURSO.

Voto Vencedor
Conselheiro Mario Hermes Soares Campos – Redator designado.
Peço vênia ao i.Relator para apresentar respeitosa divergência, posto que
vislumbro evidências que me inclinam a entendimento pela negativa de provimento ao Recurso
da contribuinte.
Entendeu o e.Relator pelo provimento parcial do recurso voluntário, a fim de
afastar o dolo como circunstância agravante do auto de infração.
Fl. 185
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

Ao tratar da questão atinente ao dolo no presente lançamento, assim fundamentou
a autoridade julgadora de piso sua decisão de manutenção da agravante:
Voto
(...)
Do Dolo como Agravante
7.Inicialmente, informa a Autoridade Fiscal, em relatório, que entre os documentos apresentados
pelo sujeito passivo no curso da ação fiscal constam relações denominadas "Resumo da Folha de
Pagamento por Centro de Custo" e "Resumo dos Funcionários com Pagamento Não Oficial",
referentes às competências 09/2005 e 13/2005, nos quais se constatou a ocorrência de pagamentos
a segurados empregados não declarados em GFIP, não incluídos em folha de pagamento, não
escriturados na contabilidade e sem o recolhimento das contribuições previdenciárias, sendo que
estas foram as únicas competências em que a empresa apresentou folha de pagamento.
8.Nesse contexto, a Autoridade Fiscal reputa dolosa a conduta da empresa, eis que a omissão dos
pagamentos efetuados aos segurados dificultou o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores
e teve o intuito de fraudar o fisco, e acrescenta que, através de práticas como o pagamento de
funcionários não incluídos em folha de pagamento, a não-declaração em GFIP e o não-pagamento
das contribuições sociais, o sujeito passivo tinha por escopo ocultar os vínculos empregatícios, de
forma a eximir-se dolosamente do pagamento das contribuições previdenciárias.
9.Por tais motivos, entendeu a AFRFB notificante que a empresa incorreu em circunstância
agravante da infração, prevista no art. 290, II do RPS/99, que eleva em três vezes o valor-base da
penalidade, na forma estabelecida pelo art. 292, II do mesmo diploma.
10.Para facilitar a compreensão do tema, é oportuno citar o disposto nos arts. 72 e 73 da Lei n°
4.502, de 30 de novembro 1964:
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a
evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando
qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
11.A fraude fiscal, pode se dar em razão de uma ação ou omissão, de uma simulação ou
ocultação, e pressupõe sempre a intenção de causar dano à fazenda pública, um propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Na fraude sempre
existe o dolo, um comportamento intencional, específico, de causar dano à fazenda pública. Para
ser enquadrado neste conceito, basta o contribuinte agir com dolo na desobediência da lei fiscal.
12.A sonegação impede a apuração da obrigação tributária principal diante da ocultação de bens
ou de fatos jurídicos à incidência fiscal (fato gerador já realizado), enquanto na figura da fraude a
ação ou omissão visa escamotear o pagamento do imposto devido -reduzi-lo, evitá-lo ou retardá-
lo.
13.Em sua impugnação, o sujeito passivo rejeita a conduta dolosa a ele imputada e qualifica como
simples desordem administrativa os fatos narrados pela fiscalização. Também pondera que a
prova maior da ausência de dolo é a entrega pela impugnante da relação de funcionários com
pagamento não oficial, o que jamais aconteceria se houvesse intenção fraudulenta.
14.Ocorre que a simples existência de mecanismos de controle paralelos que permitam ao
contribuinte identificar e escolher os fatos geradores que serão oferecidos à tributação,
distinguindo-os daqueles que escaparão do conhecimento do Fisco, já afasta a alegação de
desordem administrativa.
15.Além disso, a elaboração de demonstrativos de funcionários com pagamentos não-oficiais, isto
é, que não transitaram pela folha de pagamento, pela GFIP e pela escrituração contábil, e nem se
sujeitaram ao pagamento do tributo devido, evidencia, inequivocamente, a intenção de ocultar ao
Fl. 186
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

Fisco pagamentos que se traduzem em fatos geradores das contribuições previdenciárias,
caracterizando-se o dolo.
16.A simples entrega pela empresa desses controles paralelos não afasta a intenção de fraude, em
especial pelo fato de que, não obstante intimada a apresentar as folhas de pagamento relativas ao
período de 01/2005 a 12/2005 (incluindo o 13° salário), somente veio a apresentar as folhas das
competências 09/2005 e 13/2005, sendo que em ambos os casos havia a relação de pagamentos
não-oficiais. Como não houve o evidente intuito de facilitar o exame de suas folhas de
pagamento, mediante a regular entrega à fiscalização, não há como inferir boa-fé de suas ações.
17.Uma vez demonstrado que a conduta dolosa, comprovada através de prova documental
acostada aos autos, está ligada diretamente infração que constitui o objeto do presente auto de
infração, justifica-se a aplicação da agravante.
Apesar da alegada ausência de demonstração de dolo, entendo que as práticas
adotadas pela recorrente, descritas nos autos, conforme os excertos acima reproduzidos da
decisão de piso, desabonam tal alegação.
A Lei no 4.502 de 1964, em seu art. 72, define fraude como toda ação ou omissão
dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da
obrigação tributária principal, ou a excluir, ou modificar as suas características essenciais, de
modo a reduzir o montante do tributo devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento O Acórdão
no 9202-¬003.128 da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, trata do tema nos
seguintes termos:
(...)
A fraude se caracteriza por uma ação ou omissão, de uma simulação ou ocultação e
pressupõe, sempre, a intenção de causar dano à fazenda pública, num propósito
deliberado de se subtrair, no todo ou em parte, a uma obrigação tributária. Assim, ainda
que o conceito de fraude seja amplo, deve sempre estar caracterizada a presença do
dolo, um comportamento intencional, específico, onde, utilizando-se de subterfúgios,
escamoteia na ocorrência do fato gerador ou retarda o seu conhecimento por parte da
autoridade fazendária.
(...)
Pelo exposto, em que pese o bem fundamentado voto do i.Relator, tenho que se
encontram devidamente demonstrados e fundamentados no Relatório Fiscal da Infração,
elaborado pela autoridade fiscal lançadora, atos dolosos praticados pelo sujeito passivo, mediante
fraude, tendentes à indevida redução das contribuições previdenciárias a seu cargo, assim como,
dificultar o conhecimentos da ocorrência dos respectivos fatos geradores, devendo assim ser
mantida a autuação em sua forma original.
Nesses termos, voto por negar provimento ao Recurso da contribuinte.

(assinado digitalmente)
Mario Hermes Soares Campos

Fl. 187
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2005-000.177 - 2a Sejul/5a Turma Extraordinária
Processo no 15586.000394/2010-10

Fl. 188
DF CARF MF
Original