Tribunal: CARF
Processo: 12898.000165/2008-79
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCO AURELIO DE OLIVEIRA BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-02-03
Data de publicação: 2023-02-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2004 a 31/12/2004
AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. DESENQUADRAMENTO DA CONDIÇÃO DE ENTIDADE ISENTA. ERRO NA FUNDAMENTAÇÃO LEGAL DO LANÇAMENTO. CERCEAMENTO DE DEFESA. NULIDADE.
A legislação a ser observada para determinar se a entidade cumpria os requisitos para o pleno direito ao gozo da isenção em relação a contribuições previdenciárias é a da época da ocorrência dos fatos geradores, não sendo aplicável legislação posterior, quanto ao cumprimento do requisitos. Os requisitos da MP 446/2008, previstos no art. 28, valeriam em relação aos fatos geradores ocorridos durante a sua vigência.
A ausência de fundamentação com base no art. 55 da lei 8.212/91 implica nulidade do lançamento, por erro na fundamentação legal.
LANÇAMENTO. NULIDADE. ERRO NA CAPITULAÇÃO LEGAL. CONSEQUÊNCIAS NA NORMA INTRODUZIDA. PREJUÍZO PARA DEFESA. VÍCIO MATERIAL.
Erro na capitulação legal que traz consequências diretas para correta caracterização e aplicação da regra matriz de incidência tributária é erro material, pois traz prejuízo ao exercício da ampla defesa do contribuinte.
ARROLAMENTO DE BENS. INCOMPETÊNCIA DO JULGADOR ADMINISTRATIVO. SÚMULA CARF No 109 (VINCULANTE).
O órgão julgador administrativo não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a arrolamento de bens.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12898.000165/2008-79
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-010.255 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
3 de fevereiro de 2023
Recorrente
SOCIEDADE DE ENSINO SUPERIOR ESTACIO DE SA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2004 a 31/12/2004
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL.
DESENQUADRAMENTO DA CONDIÇÃO DE ENTIDADE ISENTA.
ERRO
NA
FUNDAMENTAÇÃO
LEGAL
DO
LANÇAMENTO.
CERCEAMENTO DE DEFESA. NULIDADE.
A legislação a ser observada para determinar se a entidade cumpria os
requisitos para o pleno direito ao gozo da isenção em relação a contribuições
previdenciárias é a da época da ocorrência dos fatos geradores, não sendo
aplicável legislação posterior, quanto ao cumprimento do requisitos. Os
requisitos da MP 446/2008, previstos no art. 28, valeriam em relação aos fatos
geradores ocorridos durante a sua vigência.
A ausência de fundamentação com base no art. 55 da lei 8.212/91 implica
nulidade do lançamento, por erro na fundamentação legal.
LANÇAMENTO. NULIDADE. ERRO NA CAPITULAÇÃO LEGAL.
CONSEQUÊNCIAS NA NORMA INTRODUZIDA. PREJUÍZO PARA
DEFESA. VÍCIO MATERIAL.
Erro na capitulação legal que traz consequências diretas para correta
caracterização e aplicação da regra matriz de incidência tributária é erro
material, pois traz prejuízo ao exercício da ampla defesa do contribuinte.
ARROLAMENTO DE BENS.
INCOMPETÊNCIA DO JULGADOR
ADMINISTRATIVO. SÚMULA CARF No 109 (VINCULANTE).
O órgão julgador administrativo não é competente para se pronunciar sobre
controvérsias referentes a arrolamento de bens.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12898.000165/2008-79
Fl. 1712
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fófano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Marco
Aurélio de Oliveira Barbosa, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral
Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da decisão da Décima Terceira Turma da
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro I (RJ), consubstanciada
no Acórdão no 12-35.689 (fls. 1.576/1.606), o qual julgou improcedente a impugnação
apresentada pelo sujeito passivo principal, tendo, porém, retirado do polo passivo da obrigação a
empresa Estácio Participações S/A.
Reproduzo a seguir o relatório do Acórdão de Impugnação, o qual bem descreve
os fatos ocorridos até a decisão de primeira instância.
Trata-se de crédito tributário lançado pela Fiscalização (DEBCAD n° 37.205.917-1),
pertinente às contribuições previdenciárias devidas pela empresa-incidentes sobre a
remuneração paga aos segurados empregados, na competência 12/2004. O valor do
presente lançamento é de R$ 269.044,41, consolidado em 22 de dezembro de 2008.
2. De acordo com o Relatório Fiscal de fis. 74/88, as contribuições devidas incidem
sobre os valores lançados sob o título da Conta “DESPESAS SEM COMPROVANTE”,
no. 421.03.98, cujos comprovantes, embora solicitados, não foram apresentados à
Fiscalização. Reporta ainda o AFRFB autuante que a empresa, ao não apresentar os
comprovantes dos lançamentos contábeis, cujos históricos permitiram a classificação
dos valores como remuneração, ensejou a constituição do crédito fiscal pelo método da
aferição indireta, com fulcro no art. 33 e parágrafos, da lei 8.212/91.
3. O Auditor Fiscal autuante desconsidera a isenção alegada pela empresa em relação às
contribuições patronais, eis que, no seu entender, a mesma não satisfaz os requisitos do
Decreto 2.536/98 para ser considerada entidade beneficente de fins filantrópicos, haja
vista que:
3.1. não comprova a aplicação de pelo menos 20% da receita bruta proveniente da
venda de serviços e de bens não integrantes do ativo imobilizado em gratuidade, eis que
nos percentuais de desconto apresentados contabiliza valores de bolsas de estudo
parciais, em verdadeira concorrência de mercado, e de bolsas de estudo destinadas a
funcionários e seus dependentes, em razão de Convenção Coletiva de Trabalho;
3.2. sob o manto da filantropia e usufruindo as benesses da imunidade tributária fiscal,
buscou o acúmulo de capital, constituindo patrimônio de sociedades com fins lucrativos,
tanto que, ao término de suas atividades como entidade beneficente, veio a compor a
pessoa jurídica Estácio Participações S/A;
4. Arrola a co-responsabilidade dos sócios-gerentes da empresa no período do
lançamento e da empresa Estácio Participações S/A;
Fl. 1713
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

5. Apresenta tabela comparativa para demonstrar a não gratuidade dos serviços
prestados nos percentuais exigidos pela legislação de regência;
6. Relaciona os imóveis de propriedade da empresa, destacando os que foram alienados
após a transformação da entidade em empresa com fins lucrativos, o que, a seu ver,
caracteriza incompatibilidade com os objetivos traçados pela Lei 8.742/93, em seu
artigo 2o incisos I a IV e pela Constituição Federal, em seu artigo 203, incisos I a IV, e
não atendendo aos pressupostos dos incisos IX e X do art 3o do Decreto 2.536/98.
Da impugnação
7. Dentro do prazo regulamentar, a Autuada contestou o lançamento através do
instrumento de fls. 121/190, anexando os documentos de fls. 191/213, que comprovam
a capacidade postulatória do advogado que assina a impugnação, e alinhando os
argumentos a seguir sintetizados:
7.1. Nulidade por não observância do devido processo legal;
7.2. Os Certificados de Entidade Beneficente de Assistência Social referentes ao
período autuado continuam em pleno vigor, e a impugnante não foi desqualificada como
entidade isenta;
7.3. A fim de demonstrar a continuidade da isenção originalmente concedida, ressalta
que a suspensão da aplicabilidade do inciso III do art. 55 da Lei 8.212/91 prevaleceu até
a revogação daquele dispositivo pela Medida Provisória 446/2008.
7.4. As condições para deferimento do CEBAS, que por sua vez é pré-requisito para a
isenção das contribuições patronais, estão listados no Decreto 2.536/98, competindo ao
CNAS, de acordo com aquele diploma legal, julgar a qualidade de entidade beneficente
de assistência social;
7.5. Por essa razão, a Fiscalização da Receita Federal poderia, no máximo, representar
ao CNAS o alegado descumprimento daquelas condições, não estando legitimada para
proceder à presente autuação;
7.6. Os processos administrativos no 44000.00807/2005-31 e 71010.001807/2003-30,
instaurados com a interposição de recurso ao Ministro da Previdência Social pela
Secretaria da Receita Previdenciária, não haviam sido julgados na data da autuação,
tendo sido extintos pelo art. 38 da MP 446, de 07/11/2008.
7.7. De qualquer modo, o CEBAS concedido à impugnante em novembro de 2000, com
validade para o triênio 2001/2003, nem mesmo poderia ser cancelado, ainda que
instaurado procedimento próprio para essa finalidade, eis que vencido em novembro de
2005 o prazo decadencial estabelecido no art. 54 da Lei 9.784/99. Cita aresto da
Primeira Seção do E. STJ em abono de sua tese;
7.8. Ainda que cancelados os CEBAS, far-se-ia necessário formalizar a desqualificação
da isenção, mediante a instauração de procedimento específico, nos moldes previstos no
§ 8 do art. 206, do Regulamento da Previdência Social, a partir da emissão de
informação fiscal. Somente após a apresentação de defesa ou decorrido o prazo para sua
interposição, poderia a Receita Federal do Brasil, emitir, se fosse o caso, um Ato
Cancelatório, e posteriormente, vir a lançar os valores considerados devidos;
7.9. Tal levantamento só poderia se reportar a fatos geradores com data posterior ao
cancelamento da isenção, eis que, conforme excertos doutrinários e jurisprudenciais que
aduna, os efeitos da revogação de ato administrativo se operam apenas para o futuro,
restando intangíveis os praticados durante a sua vigência;
Fl. 1714
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

7.10. A MP 446/2008 pretendeu preservar as entidades às quais já se havia reconhecido
o direito à isenção ou que haviam pleiteado esse reconhecimento, conforme se infere
dos termos dos arts. 37 e 38 do referido diploma legal;
7.11. A fiscalização teria utilizado apenas juízo de valor para proceder ao cancelamento,
sem embasamento objetivo. A autuação ocorreu antes do decurso de prazo para
apresentação de documentos pela impugnante, assim, por estes motivos seria nulo o
lançamento;
7.12. Quanto à questão da gratuidade, a Fiscalização lançou mão de mera convicção
subjetiva, para equiparar simplesmente todas as bolsas parciais concedidas a seus alunos
a descontos comerciais;
7.13. A Autoridade Fazendária desconsiderou, para fins de aferição do percentual da
receita bruta aplicado em gratuidade, as bolsas de estudo parciais e as concedidas a
empregados e seus familiares;
7.14. As bolsas de estudo parciais são expressamente admitidas pela legislação
previdenciária, mais precisamente o art. 3o, VI da Resolução CNAS no 177, de
10/08/2000, entendimento corroborado no art. 1o da Lei 11.096, de 2005, que institui o
Programa Universidade para Todos – PROUNI. Transcreve os dispositivos citados;
7.15. A concessão de bolsas parciais pela impugnante sempre observou um critério de
exame prévio da situação financeira do beneficiário. Relata os procedimentos adotados
pela empresa no particular;
7.16. A partir da adesão da impugnante ao PROUNI, em dezembro de 2004, a
comprovação da gratuidade desvinculou-se do Decreto 2.536/98, passando a ser regida
pela Lei 11.096/2005. Esta, repetindo o estatuído na MP 213,de 10/09/2004, determinou
a concessão, pelos Conselheiros do CNAS, dos certificados às entidades que não
houvessem cumprido nos dois triênios anteriores o requisito relativo à aplicação de
gratuidade e, como conseqüência lógica, a manutenção dos certificados já concedidos,
mesmo constatando-se a não observância do requisito em questão pelas eventuais
interessadas;
7.17. Não existe óbice legal à aquisição de imóveis por parte das entidades beneficentes,
bem como à sua alienação. No caso em tela, os imóveis adquiridos o foram para a
consecução dos objetivos institucionais, e as vendas posteriores observaram critérios
operacionais;
7.18. A legislação prevê a destinação específica do patrimônio das entidades imunes
apenas nos casos de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento das atividades,
hipótese distinta da ocorrida, eis que, ao transformar-se a entidade em sociedade
empresária, não ocorreu dissolução ou liquidação, conforme a regra insculpida no art.
1.113 do Código Civil. A Lei do Prouni, em seu art. 13, acolheu esse conceito;
7.19. Destaca, ainda, que o patrimônio da impugnante não foi vertido para a sociedade
empresária denominada Estácio Participações S/A. Esta, na realidade, foi criada por
seus sócios após a transformação da entidade, integralizando parte do seu capital com
quotas da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá Ltda, com o cuidado de registrar
os superávits acumulados até a data da transformação, em conta de reserva de capital
não distribuível aos sócios;
7.20. Quanto à presunção de que os valores pagos ao sócio da impugnante Sr. João
Uchoa Cavalcanti Netto corresponderiam a remuneração paga ao mesmo, junta
contratos de locação e respectivos aluguéis, demonstrando que a impugnante é locatária
dos imóveis de sua propriedade; afirma ainda que os pagamentos de condomínio são de
responsabilidade da impugnante, conforme estipulado nos referidos contratos, que
anexa.
Fl. 1715
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

7.21. Ainda em relação à qualidade de entidade beneficente com direito à isenção no
período da autuação, traça uma linha do tempo, afirmando que tinha direito adquirido
desde a concessão original, em 1970, assegurado pela Lei 3.577/59;
7.22. Prossegue destacando que foi registrada como entidade de fins filantrópicos junto
ao CNAS em novembro de 1974, obtendo, em abril de 1975, o Certificado Provisório de
Entidade de Fins Filantrópicos, sucessivamente renovado, até ser transformado no
CEBAS, que também continuou a ser regularmente renovado, conforme documentos
que acosta;
7.23. Quando da publicação do Decreto-Lei 1572/77, que revogou a Lei 3.577/59,
sendo, como visto, portadora do Certificado Provisório de Entidade de Fins
Filantrópicos, e tendo requerido o reconhecimento de entidade de utilidade pública
federal, deferido em 1981, enquadrou-se na hipótese do § 2o do art. 1o do referido
Decreto-lei, permanecendo no gozo do benefício previsto na lei revogada;
7.24. Aduna arestos em abono da tese do direito adquirido, expressando, outrossim, sua
convicção de que a hipótese é de imunidade e não de isenção;
7.25. Investe contra o arrolamento de bens efetuado pela fiscalização, que inquina de
inconstitucional, e contra a corresponsabilidade dos sócios, que considera descabida eis
que a Fiscalização não comprovou a hipótese da aplicação do artigo 30, IX da Lei
8.212/91 à Estácio Participações; alega ainda ser tal dispositivo inconstitucional.
7.26. Afirma faltar a fundamentação legal da qualificação dos corresponsáveis,
ofendendo a lei 9.784/99 e requer a nulidade em função da ausência de fundamentação.
Afirma que a responsabilidade dos sócios por débitos de pessoas jurídicas foi revogada
com o artigo 13 da Lei 8.620/93, sendo que as hipóteses de responsabilização de
pessoas físicas atribuída pelo CTN é extremamente restrita.
7.27. Requer a nulidade do auto de infração por ofensa ao devido processo legal e à
ampla defesa, ou, alternativamente, que sejam excluídas as pessoas físicas e jurídicas
indicadas como corresponsáveis tributários, dando provimento à impugnação, em
relação ao mérito e cancelando o lançamento.
7.29. Acosta documentos que afirma comprovarem suas alegações às fls.215/1.112.
8. Às fls. 1.131/1.134, a 13a. Turma da DRJ/RJ 01 encaminha os autos à Fiscalização,
solicitando esclarecer a fundamentação que leva à convicção de que os lançamentos se
referem à verbas remuneratórias, bem como solicitando elaboração de Relatório Fiscal
Complementar para relacionar o lançamento aos procedimentos descritos na Medida
Provisória n° 446, vigente à época da lavratura.
9. Em resposta de fls. 1.136/1.141, afirma a autoridade fiscal responsável pelo
lançamento que:
9.1 Afirma que a Autuada é pessoa jurídica com fins lucrativos desde a data de
09/02/2007, portanto, os dispositivos da Medida Provisória 446 de 07 de novembro de
2008 sobre a regulamentação dos procedimentos de isenção não se aplicam a ela por já
ser à época da MP empresa de responsabilidade limitada com fins lucrativos;
9.2. O Relatório Fiscal é rico em detalhes quanto ao não enquadramento da Autuada
como entidade de fins filantrópicos nos moldes da legislação vigente à época do fato.
Ainda assim, arrola os dispositivos do artigo 28 da MP não atendidos pela Autuada;
9.3. Afirma que não foi constatada nenhuma remuneração direta paga à diretoria, mas
houve a lavratura dos Autos de Infração 37.205.923-6 e 37.205.924-4 arrolando
contribuição sobre o pro labore;
Fl. 1716
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

9.4. Quanto ao inciso II do citado artigo da MP, afirma que a contabilidade do
contribuinte (contas 411.03.10 e 421.03.10 – Aluguéis e Condomínios) revela valores
expressivos pagos a João Uchoa Cavalcanti Netto, presidente da entidade, não tendo
sido apresentado nenhum documento que comprovasse a origem dos pagamentos, bem
como nenhuma prova em contrário, em nada alterando o procedimento fiscal em curso.
Tal fato descaracteriza a condição de entidade filantrópica por transgressão ao artigo 3o.
Inciso VII do Decreto 2.536/98.
9.5. No que diz respeito ao item III do artigo 28 da citada norma, assevera que os
índices de aplicação em gratuidade apresentados pela Autuada, em função dos relatórios
elaborados a partir dos Relatórios Anuais de bolsistas são irreais e desprovidos de
embasamento legal pertinente ao tema em questão.
9.6. Relativamente ao inciso IV do mesmo artigo, alega que a entidade, usufruindo de
benesses da imunidade tributária fiscal, acumulou capital constituindo patrimônio de
sociedades com fins lucrativos, notadamente valorizando seu Ativo Permanente
Imobilizado, com aquisição de diversos imóveis, e, ao término de suas atividades,
vertendo este patrimônio para compor a pessoa jurídica Estácio Participações S/A,
empresa de capital aberto com ações em Bolsa de Valores, não atendendo, assim, aos
pressupostos dos incisos IX e X do Artigo 3o. do Decreto 2.536/98, bem como
contrariando o artigo 26 de seu estatuto, tudo conforme esclarecido no Relatório Fiscal
Inicial.
9.7. Em relação aos itens 13 e 14 da Resolução, esclarece que a ausência de Termo de
Intimação Fiscal específico para a solicitação dos documentos relativos aos lançamentos
contáveis se justifica tendo em vista que a própria contabilidade afirma serem “despesas
sem comprovantes”, indicando expressamente que os comprovantes não foram
localizados. Afirma ainda que os históricos dos lançamentos indica serem as verbas
remuneratórias, indicando, em alguns casos, o nome do empregado beneficiário.
10. Às fls. 1.145 foi juntada a comprovação da intimação da Autuada.
Da segunda Impugnação
11. Às fls. 1.146/1.253, a autuada apresenta nova impugnação, aduzindo, em síntese, os
seguintes itens:
11.1. Defende a nulidade e improcedência da autuação por ausência de fundamentação
legal, uma vez que, apesar das determinações expressas contidas na Resolução, a
autoridade lançadora em momento algum indicou o art. 31 da MP no 446/08.
11.2. Ressalta a importância do disposto no art. 31 da MP no 446/08 para as pretensões
da Fiscalização, pois é esse o artigo que trata, justamente, das conseqüências advindas
pelo não cumprimento dos requisitos constantes no art. 28 da referida Medida
Provisória.
11.3. Exclama que a diligência proposta representa uma alteração da fundamentação
legal do auto, revelando, assim, um novo lançamento, realizado pela 13o Turma,
autoridade incompetente para constituir crédito tributário. Afirma que a autoridade
lançadora apenas se curvou ao entendimento da DRJ, e que este órgão deveria ter
julgado improcedente o lançamento, e não obrigado a autoridade lançadora a faze novo
lançamento.
11.4. Entende que a MP no 446/08 não poderia ser aplicada ao lançamento sob pena de
ofender os artigos 106,144 e 146 do Código Tributário.
11.5. Registra que o § 1o do art. 144 do CTN não é aplicável ao presente caso, pois ele
se refere apenas ao procedimento e às prerrogativas instrumentais e não à ocorrência ou
não do fato gerador em si, como no caso em tela, quando se trata de requisitos
Fl. 1717
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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necessários para usufruir isenção, ou seja, fenômeno intrinsecamente relacionado com o
aspecto substancial desta última. Cita conceituada doutrina.
11.6. Alega que a competência 12/2004 foi alcançada pela decadência, eis que em
31/08/2009 a autoridade lançadora elaborou o “Relatório Fiscal Complementar”, do
qual a Defendente teve ciência 14/06/2010, constituindo-se em um novo lançamento.
Assim, a contagem do prazo decadencial deve ser contada a partir desta data do novo
lançamento, nos termos do artigo 150, § 4° e 173 do CTN.
11.7. Em que pese a Resolução n. 173 ter solicitado que a autoridade lançadora
comprovasse a intimação expressa para que a Autuada apresentasse seus comprovantes
de caixa, esta reconhece que não houve a referida intimação para apresentar os
documentos relativos aos lançamentos na conta 42l.03.98, por ter a autoridade
administrativa julgado tal medida desnecessária. Ocorre que 0 arbitramento de valores é
medida excepcional que deve ser precedida de todos os meios de proporcionar ao
contribuinte o direito de ampla defesa, mediante solicitação de apresentação de todos os
documentos, o que não ocorreu no presente caso.
11.8. Alega ter cumprido todos os requisitos do artigo 28 da MP 446/2008, em que pese
discordar da aplicação da referida MP ao seu caso.
11.9. Afirma que cumpriu o inciso I do citado dispositivo pois não há nenhum óbice a
que a entidade de assistência social exerça atividade educacional;
11.10. Cumpriu o inciso II pois alega que a autoridade lançadora não constatou
nenhuma remuneração direta paga à diretoria, tendo apenas presumido o pagamento de
remuneração ao sócio João Uchoa Cavalcanti Netto pela suposta falta de apresentação
de documentos. A juntada de documentos relativos aos contratos de aluguel é o
suficiente para infirmar a presunção da Fiscalização, acrescentando, em relação aos
pagamentos efetuados a título de pro labore, que os acórdãos proferidos pela DRJ/RJ1
em 27/05/2009 decidiram que não se enquadrava como salário de contribuição a verba
paga como aluguel;
11.11. Afirma que o requisito de aplicar integralmente suas rendas e recursos na
manutenção de atividade institucionais (inciso III do artigo 28 da MP) também foi
plenamente cumprido,
11.12. O inciso IV do mesmo artigo também foi cumprido, que adquiriu, sim, muitos
imóveis ao longo de seus anos de atividade, mas todos foram usados na consecução de
seus objetivos, não existindo na legislação nada que vede a aquisição destes bens pelas
entidades assistenciais, em especial porque os imóveis foram usados como campi ou
unidades administrativas da autuada; também não se pode emprestar qualquer cunho
especulativo à alienações destes imóveis.
11.13. Afirma que não integra o pólo passivo da Ação Popular 2007.71.07.006640-0, e
que o Eresp 572.603 apenas reafirma que o prazo decadencial deve ser computado com
base no artigo 150, § 4° do CTN.
11.14. Contesta a responsabilização dos sócios João Clemente Baena Soares e João
Uchoa Cavalcanti Netto, por não terem sido observados os requisitos do artigo 135, II
do Código Tributário Nacional, bem como a p co-responsabilização da Estácio
Participações S.A., pois esta não possui interesse comum na situação que constitui o
fato gerador das contribuições previdenciárias em análise. Não há que se falar em tal
interesse comum, haja vista que a citada empresa nem mesmo existia à época dos fatos
geradores.
11.15. Reafirma todos os demais pontos da peça defensiva inicial, reproduzindo-os.
Da ciência e manifestação da Estácio Participações S/A
Fl. 1718
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

12. Tendo em vista que o autuante produziu considerações indicando a empresa Estácio
Participações S/A como solidária, decorrente da formação de grupo econômico, os autos
foram remetidos à Divisão de Controle e Acompanhamento Tributário (fls. 1.326/1.327)
para cientificar a nova empresa da Resolução de no 173, bem como do resultado da
diligência, renovando-se à interessada o prazo de defesa.
12. A empresa Estácio Participações S/A apresentou a peça impugnatória de fls.
1.331/1.442, aduzindo o que segue, em breve síntese:
12.2. Propõe sua ilegitimidade passiva eis que não existia a Estácio Participações S/A
quando da ocorrência dos fatos geradores. Não é sucessora da entidade que portava o
Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social.
12.3. Admite que quotas da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá LTDA –
SESES foram usadas para integralizar o aumento de capital da Estácio Participações
S/A, com o que a primeira passou a ser controlada pela segunda. Contudo, defende que
esta situação não é o bastante para que possa ser considerada corresponsável. O CTN
possui previsão específica sobre a responsabilidade tributária dos sucessores, no art.
132.
12.4. Aponta os atos societários atualmente válidos e os vigentes à época dos fatos
geradores, que demonstram que os sócios João Clemente Baena Soares e João Uchoa
Cavalcanti Netto não exerceram seus cargos concomitantemente nas duas pessoas
jurídicas e que a Estácio Participações S/A somente passou a ser sócia da autuada em
2007.
12.5. Insurge-se contra a corresponsabilidade dos sócios, que considera descabida eis
que o CTN limita a corresponsabilização de pessoas físicas a hipóteses que no seu
entender não guardam semelhança com as dos autos.
12.6. Repete os argumentos expendidos pela primeira impugnante.
13. É o Relatório.
(destaques do original)
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento no Rio de Janeiro I (RJ),
por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação apresentada pelo sujeito passivo,
cuja decisão foi assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Periodo de apuração: 01/12/2004 a 31/12/2004
MEDIDA PROVISÓRIA 446/2008. PROCEDIMENTO DE CANCELAMENTO DE
IMUNIDADE. DESCUMPRIMENTO DE PRÉ-REQUISITOS.
Aplica-se a MP 446/2008 aos lançamentos efetuados sob a sua vigência, no caso de
regra que institua um novo procedimento de fiscalização, in casu, previsto no artigo 31
da referida norma. Descumpridos os requisitos previstos em lei para a manutenção do
beneficio fiscal, o AFRFB está autorizado a lançar o crédito tributário devido.
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS. NÃO-APRESENTAÇÃO DE
DOCUMENTOS. AFERIÇÃO INDIRETA - ÔNUS DA PROVA.
Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação ou sua
apresentação deficiente, o que se constitui em presunção legal relativa, cumpre ao
sujeito passivo o ônus da prova em contrário. Art. 33, § 3°, da Lei n° 8.212/91, c/c o art.
148 do CTN.
Fl. 1719
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

INCONSTITUCIONALIDADE - ILEGALIDADE
Não é o foro administrativo o apropriado para as discussões relativas à
inconstitucionalidade ou ilegalidade dos dispositivos legais utilizados nos lançamentos
de crédito tributário. Usurpação de função. Art. 109 da Constituição Federal.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Cientificada dessa decisão em 03/03/2011, por via postal (A. R. de fl. 1.610), a
Contribuinte apresentou, em 1o/04/2011, por meio de procurador legalmente habilitado, o
Recurso Voluntário de fls. 1.612/1.704, com as seguintes alegações, em suma:
1. Inaplicabilidade do artigo 31 da MP n° 446/2008 pelos seguintes motivos:
a) quando do advento do art. 31 da MP no 446/2008, a Recorrente não era mais
entidade beneficente de assistência social;
b) as normas processuais têm aplicação imediata, mas não retroativa;
c) o art. 31 da MP n° 446/2008 não é norma meramente procedimental e, portanto,
não poderia ser aplicada retroativamente, sob pena de ofensa ao art. 144 do CTN;
d) a MP n° 446/2008 somente poderia retroagir nas hipóteses elencadas no inciso
ll do art. 106 do CTN, o que não é o caso dos autos;
e) a aplicação da MP n° 446/2008 viola o disposto no art. 146 do CTN, pois
modifica o critério jurídico adotado pela autoridade lançadora no lançamento
originário;
f) a tentativa da Fiscalização de “igualar” os requisitos previstos no art. 28 da MP
n° 446/2008 àqueles indicados no art. 55 da Lei n° 8.212/1991, com o claro
intuito de “eliminar” a necessidade de um processo administrativo autônomo de
cancelamento da isenção, é, de forma transversa, fazer uso de analogia para exigir
tributo, o que é vedado pelo art. 108, § 1°, do CTN;
g) a MP n° 446/2008 já se encontrava extinta quando da elaboração da Resolução
n° 160 da DRJ, que determinou a aplicação do art. 31 da referida medida
provisória; e
h) a aplicação da MP n° 446/2008, ao alterar o critério jurídico do lançamento,
viola o disposto no art. 149 do CTN, onde estão previstas taxativamente as
hipóteses de revisão do lançamento.
2. Nulidade e a improcedência da autuação por ausência da fundamentação legal
do auto de infração.
3. O art. 10, IV, do Decreto n° 70.235/72, que regula o Processo Administrativo
Federal, determina que o auto de infração deve conter obrigatoriamente o
dispositivo legal infringido, assim como a penalidade aplicável.
Fl. 1720
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

4. Nulidade pela lavratura do auto de infração por autoridade incompetente.
5. A alteração da fundamentação legal implica em novo lançamento e esse novo
lançamento foi, na verdade, efetuado pela 13° Turma da DRJ/RJ1 e não pela
autoridade lançadora da DEFIS, o que importa em sua nulidade, uma vez que
a referida turma não é a autoridade competente para tanto, além do que
deveria ter julgado o mérito do auto de infração e não determinado o seu
retorno à DEFIS para elaboração de “relatório fiscal complementar” que, de
complementar não tem absolutamente nada, tratando-se, na verdade, de um
novo lançamento.
6. A Turma da DRJ/RJ1, ao discordar da fundamentação legal originariamente
aplicada pela autoridade lançadora, deveria ter julgado improcedente o auto de
infração e não obrigado a autoridade lançadora do DEFIS a efetuar novo
lançamento.
7. Os Certificados de Entidade Beneficente de Assistência Social referentes ao
período autuado continuam em pleno vigor, e a impugnante não foi
desqualificada como entidade isenta.
8. A suspensão da aplicabilidade do inciso III do art. 55 da Lei 8.212/91
prevaleceu até a revogação daquele dispositivo pela Medida Provisória
446/2008.
9. A Fiscalização da Receita Federal poderia, no máximo, representar ao CNAS
o alegado descumprimento das condições para deferimento do CEBAS, não
estando legitimada para proceder à presente autuação.
10. Os
processos
administrativos
n°
44000.00807/200531
e
71010.001807/200330, instaurados com a interposição de recurso ao Ministro
da Previdência Social pela Secretaria da Receita Previdenciária, não haviam
sido julgados na data da autuação, tendo sido extintos pelo art. 38 da MP 446,
de 07/11/2008.
11. De qualquer modo, o CEBAS concedido à impugnante em novembro de 2000,
com validade para o triênio 2001/2003, nem mesmo poderia ser cancelado,
ainda que instaurado procedimento próprio para essa finalidade, eis que
vencido em novembro de 2005 o prazo decadencial estabelecido no art. 54 da
Lei 9.784/99.
12. Ainda que cancelados os CEBAS, seria necessário formalizar a
desqualificação da isenção, mediante a instauração de procedimento
especifico, nos moldes previstos no § 8o do art. 206, do Regulamento da
Previdência Social, a partir da emissão de informação fiscal.
13. Somente após a apresentação de defesa ou decorrido o prazo para sua
interposição, poderia a Receita Federal do Brasil, emitir, se fosse o caso, um
Ato Cancelatório, e posteriormente, vir a lançar os valores considerados
devidos.
Fl. 1721
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

14. Tal levantamento só poderia se reportar a fatos geradores com data posterior
ao cancelamento da isenção, pois os efeitos da revogação de ato
administrativo se operam apenas para o futuro, restando intangíveis os
praticados durante a sua vigência.
15. A MP 446/2008 pretendeu preservar as entidades As quais já se havia
reconhecido o direito à isenção ou que haviam pleiteado esse reconhecimento,
conforme se infere dos termos dos arts. 37 e 38 do referido diploma legal.
16. A Fiscalização teria utilizado apenas juízo de valor para proceder ao
cancelamento, sem embasamento objetivo.
17. A autuação ocorreu antes do decurso de prazo para apresentação de
documentos pela impugnante, assim, por estes motivos seria nulo o
lançamento.
18. Suscita a decadência de parte do período lançado suscitando a aplicação do
artigo 150, § 4o, do CTN para a contagem do prazo decadencial.
19. Impossibilidade de se fazer o arbitramento de valores sem prévia intimação da
recorrente para apresentação dos documentos contábeis.
20. Em relação à gratuidade, a Fiscalização lançou mão de mera convicção
subjetiva, para equiparar simplesmente todas as bolsas parciais concedidas a
seus alunos a descontos comerciais, além de desconsiderar, para fins de
aferição do percentual da receita bruta aplicado em gratuidade, as bolsas de
estudo parciais e as concedidas a empregados e seus familiares.
21. As bolsas de estudo parciais são expressamente admitidas pela legislação
previdenciária, mais precisamente o art. 3°, VI da Resolução CNAS n° 177, de
10/08/2000, entendimento corroborado no art. 10 da Lei 11.096, de 2005, que
institui o Programa Universidade para Todos —PROUNI. Transcreve os
dispositivos citados;
22. Não existe óbice legal à aquisição de imóveis por parte das entidades
beneficentes, bem como a sua alienação. No presente caso, os imóveis
adquiridos foram adquiridos para a consecução dos objetivos institucionais, e
as vendas posteriores observaram critérios operacionais.
23. A legislação prevê a destinação especifica do patrimônio das entidades imunes
apenas nos casos de incorporação, fusão, cisão ou de encerramento das
atividades, hipótese distinta da ocorrida, eis que, ao transformar-se a entidade
em sociedade empresária, não ocorreu dissolução ou liquidação, conforme a
regra insculpida no art. 1.113 do Código Civil. A Lei do Prouni, em seu art.
13, acolheu esse conceito.
24. O patrimônio da impugnante não foi vertido para a sociedade empresária
denominada Estácio Participações S/A. Esta, na realidade, foi criada por seus
sócios após a transformação da entidade, integralizando parte do seu capital
Fl. 1722
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

com quotas da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Si Ltda, com o
cuidado de registrar os superavits acumulados até a data da transformação, em
conta de reserva de capital não distribuível aos sócios.
25. Quanto à presunção de que os valores pagos ao sócio da impugnante Sr. João
Uchoa Cavalcanti Netto corresponderiam a remuneração paga ao mesmo,
junta contratos de locação e respectivos aluguéis, demonstrando que a
impugnante é locatária dos imóveis de sua propriedade; afirma ainda que os
pagamentos de condomínio são de responsabilidade da impugnante, conforme
estipulado nos referidos contratos, que anexa.
26. O arrolamento de bens efetuado pela fiscalização é inconstitucional, e contra a
corresponsabilidade dos sócios, que considera descabida, uma vez que a
Fiscalização não comprovou a hipótese da aplicação do artigo 30, IX, da Lei
8.212/91, à Estácio Participações. Alega, ainda, ser tal dispositivo
inconstitucional.
27. Por fim, requer que que seja:
a) declarada a nulidade do auto de infração objeto deste processo administrativo,
bem como do acórdão n° 12-35.689; e
b) acaso superadas as flagrantes nulidades apontadas neste recurso, o que ora se
admite apenas para fins de argumentação, no mérito, seja dado integral provimento ao presente
recurso voluntário, para reformar o acórdão n° 12-35.689, e, ao final reconhecer a improcedência
do crédito tributário consubstanciado no Auto de Infração n° 37.205.917-1, com o seu respectivo
cancelamento integral.
A responsável solidária, Estácio Participações, foi cientificada da decisão da DRJ
em 03/03/2011, por via postal (A. R. de fl. 1.611), porém não se manifestou.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marco Aurélio de Oliveira Barbosa, Relator.
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade.
Portanto, merece ser conhecido.
PRELIMINARES DE NULIDADE
A Recorrente suscita a nulidade do lançamento fiscal pelas seguintes razões, em
suma:
a) a aplicação da MP n° 446/2008 viola o disposto no art. 146 do CTN, pois
modifica o critério jurídico adotado pela autoridade lançadora no lançamento
originário;
Fl. 1723
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

b) a tentativa da Fiscalização de “igualar” os requisitos previstos no art. 28 da MP
n° 446/2008 àqueles indicados no art. 55 da Lei n° 8.212/1991, com o claro
intuito de “eliminar” a necessidade de um processo administrativo autônomo de
cancelamento da isenção, é, de forma transversa, fazer uso de analogia para exigir
tributo, o que é vedado pelo art. 108, § 1°, do CTN;
c) a MP n° 446/2008 já se encontrava extinta quando da elaboração da Resolução
da DRJ, que determinou a aplicação do art. 31 da referida medida provisória;
d) a aplicação da MP n° 446/2008, ao alterar o critério jurídico do lançamento,
viola o disposto no art. 149 do CTN, onde estão previstas taxativamente as
hipóteses de revisão do lançamento.
e) a alteração da fundamentação legal implica em novo lançamento e esse novo
lançamento foi, na verdade, efetuado pela 13° Turma da DRJ/RJ e não pela
autoridade lançadora da DEFIS,
f) a referida turma não é a autoridade competente para tanto, além do que deveria
ter julgado o mérito do auto de infração e não determinado o seu retorno à DEFIS
para elaboração de “relatório fiscal complementar” que, de complementar não tem
absolutamente nada, tratando-se, na verdade, de um novo lançamento.
g) a Turma da DRJ/RJ, ao discordar da fundamentação legal originariamente
aplicada pela autoridade lançadora, deveria ter julgado improcedente o auto de
infração e não obrigado a autoridade lançadora do DEFIS a efetuar novo
lançamento.
Penso que assiste razão à Recorrente nesse ponto.
Segundo o Relatório Fiscal, a autuação foi fundamentada na falta de cumprimento
dos requisitos do Decreto no 2.536/98, o qual dispõe basicamente sobre a concessão do
Certificado de Entidade de Fins Filantrópicos. Segue excerto do mencionado relatório (fls.
76/78):
4) A Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá Ltda., enquanto entidade dita
beneficente, não satisfaz os requisitos do Decreto n° 2.536/98, em não realizar os
objetivos traçados pela Lei Orgânica da Assistência Social, n° 8.742/93, em seu artigo
2o , incisos de I a V e parágrafo único, bem como na Constituição Federal em seu artigo
203, incisos de I a V. Trata-se de empresa comercial, prestadora de serviço na área da
educação superior, onerosa, que não comprova realizar atendimento de caráter social,
dirigido à comunidade, especialmente a pessoas carentes.
5) A Autuada travestida de uma roupagem ilusória, nua de conteúdo e fora da realidade
fiscal, no que concerne às suas pretensões de enquadrar-se como entidade beneficente
de caráter filantrópico, não comprova a aplicação de pelo menos 20% da receita bruta
proveniente da venda de serviços e de bens não integrante do ativo imobilizado, em
gratuidade; pois nos percentuais apresentados para satisfazer a sua pretensa condição de
entidade filantrópica, estão contabilizados valores de bolsas de estudos parciais,
concedidos a título de descontos, em verdadeira concorrência de mercado, e que
juntamente com os valores das bolsas de estudo, prestadas compulsoriamente em razão
de Convenção Coletiva de Trabalho, aos seus funcionários e dependentes desses, não
satisfaz o percentual mínimo exigido por lei, tudo conforme mais adiante demonstrado.
Fl. 1724
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

6) Ainda, quanto ao seu não enquadramento como entidade beneficente de fins
filantrópicos, importante enfatizar que a Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá
Ltda., sob o manto da filantropia e usufruindo as benesses da imunidade tributária fiscal,
buscou o acúmulo de capital constituindo patrimônio de sociedades com fins lucrativos,
notadamente valorizando seu Ativo Permanente Imobilizado, com a aquisição de
diversos imóveis, conforme amplamente demonstrado no capítulo "DO PATRIMÔNIO
DA SOCIEDADE DE ENSINO SUPERIOR ESTÁCIO DE SÁ LTDA, notadamente no
item "Relação de Imóveis de Propriedade da Sociedade de Ensino Superior Estácio de
Sá Ltda.", deste relatório, e que ao término de suas atividades como entidade
beneficente, vertendo esse patrimônio, veio a compor a pessoa jurídica Estácio
Participações S/A, empresa de capital aberto com ações na Bolsa de Valores, atrelado
estando com a criação dessa nova pessoa jurídica, não atendendo, dessa forma, aos
pressupostos dos Incisos IX e X, do Artigo 3o, do Decreto n° 2.536/98, a seguir
transcritos, contrariando também o artigo 26 do seu estatuto, tudo à vista dos elementos
trazidos à colação neste Relatório Fiscal Inicial, peça inaugural do procedimento fiscal
na lavratura do presente Auto de Infração:
"Art. 3o Faz jus ao Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social a
entidade beneficente de assistência social que demonstre, cumulativamente:
IX - destinar, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou extinção, o
eventual patrimônio remanescente a entidades congêneres registradas no
CNAS ou a entidade pública;
X - não constituir patrimônio de indivíduo ou de sociedade sem caráter
beneficente de assistência social, (grifei)
"Estatuto da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá.
Artigo 26 - No caso da Assembléia Geral decidir pela extinção ou dissolução, o
patrimônio da Sociedade será destinado a uma entidade congênere de idênticas
finalidades, (grifei)
7) A Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá Ltda. funcionou até a data de
09/02/2007 sob o manto das benesses filantrópicas, sendo que, conforme contrato social
arquivado na JUCERJA – Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro sob o N°
33.2.0783899-0, na mencionada data, transformou-se em entidade com fins lucrativos,
ou seja, em empresa privada com fins lucrativos.
8) Faz-se mister citar a criação da pessoa jurídica denominada Estácio de Sá
Participações S/A, já mencionada, constituída na mesma época, ou seja, em 31/03/2007,
cujo estatuto está arquivado na JUCERJA - Junta Comercial do Estado do Rio de
Janeiro sob o N° 33.3.0028205-0.
(grifos do original)
Não satisfeita com a fundamentação legal utilizada pelo autuante, a DRJ solicitou
diligência, nos seguintes termos (fl. 1.331):
11. Da ordem cronológica descrita acima, podemos situar o auto de infração em tela no
período de vigência da Medida Provisória n° 446 e, por conseguinte, admitir-se-á a
validade do lançamento realizado sem o prévio procedimento descrito no § 8 do art.
206, do Regulamento da Previdência Social, por força do então vigente art. 31 da
Medida Provisória n° 446.
12. Ocorre que, mesmo que se possa depreender do lançamento a utilização da regra
processual descrita no art. 31 da referida MP, tal dispositivo não foi invocado no
relatório fiscal. Ademais, a análise fática contemplada pelo autuante em seu relatório
visa claramente a desconsideração da autuada como entidade beneficente de fins
Fl. 1725
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

filantrópicos com base nos requisitos da Lei 8.742/93, em seu artigo 2o incisos I a IV e
do Decreto 2.536/98.
13. No que tange ao mérito do Auto de Infração, temos que a autoridade autuante
consignou em seu Relatório Fiscal a informação de que o lançamento foi feito com base
no artigo 33, §3° da Lei 8.2I^2/91. fazendo-se necessária a comprovação de que houve a
expressa solicitação para que se apresentassem os documentos relativos aos
lançamentos efetuados. Isto porque a legislação é clara ao estabelecer que para que se
possa proceder ao arbitramento de valores como remuneratórios deve-se haver um fato
ensejador de tal procedimento extremo, in casu, a falta de esclarecimentos acerca dos
lançamentos realizados na na conta 421.03.98 - “Despesas sem Comprovantes".
14. Além disto. somos também pela manifestação expressa e fundamentada acerca da
consideração o não dos valores apurados como remuneração, haja vista que dentre eles
aparecem lançamentos com históricos aparentemente referentes a ajustes contábeis.
15. Diante de todo o exposto. por força do princípio do contraditório e ampla defesa
(art. 5o, LV da CF/88), proponho, com fundamento no artigo 11 da Portaria RFB n°
10.875, de 16 de agosto de 2007, o retorno dos autos à DEFIS - Delegacia de
Fiscalização da Receita Federal do Brasil no Rio de Janeiro a fim de que a autoridade
lançadora elabore relatório fiscal complementar indicando, com base na situação fática
colhida durante a ação fiscal, quais os requisitos, dentre os elencados nos incisos I a XII
do art. 28 da Medida Provisória n° 446, ensejaram o lançamento direto das
contribuições patronais, utilizando a regra do art. 31 da mesma MP, bem como que
comprove a intimação expressa da Notificada para a apresentação dos documentos
relativos aos lançamentos na conta 421.03.98 – “despesas sem Comprovantes”, que se
mostra como condição autorizadora do arbitramento.
[...]
Por sua vez, em resposta à diligência solicitada pela DRJ, a autoridade fiscal
assim se pronunciou sobre a fundamentação legal para cancelamento da isenção (fl. 1.333):
1) Preliminarmente, cabe ressaltar que a Empresa SOCIEDADE DE ENSINO
SUPERIOR ESTÁCIO DE SÁ LTDA, conforme fiz constar do Relatório Fiscal Inicial,
item a seguir reproduzido, é pessoa jurídica com fins lucrativos desde a data de
09/02/2007. Portanto, descabida é qualquer alusão à fatídica Medida Provisória n° 446,
de 7 de novembro de 2008, rejeitada em 10 de fevereiro de 2009, que durante a sua
curta vigência dispôs sobre a certificação das entidades beneficentes de assistência
social, regulando os procedimentos de isenção de contribuições para a seguridade
social. Tema não acolhe as pretensões da Autuada por ser a mesma à época de vigência
da medida provisória uma empresa de responsabilidade limita com fins lucrativos.
"10) A Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá Ltda. funcionou até a data de
09/02/2007 sob o manto das benesses filantrópicas, sendo que, conforme contrato
social arquivado na JUCERJA - Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro sob o
N° 33.2.0783899-0, na mencionada data, transformou-se em entidade com fins
lucrativos, ou seja, em empresa privada com fins lucrativos."
2) O relatado acima, que por si só, sepulta qualquer questionamento quanto à matéria
trata na citada medida provisória, visto que à época da autuação a SOCIEDADE DE
ENSINO SUPERIOR ESTÁCIO DE SÁ LTDA, empresa com fins lucrativos desde
09/02/2007, já estava fora do alcance da tutela do mencionado dispositivo legal, em seu
curtíssimo período de existência jurídica.
3) Além do mais, o Relatório Fiscal Inicial, peça inaugural do procedimento da
autuação fiscal, é rico em detalhes quanto ao não enquadramento da citada empresa
como entidade de fins filantrópico nos moldes da legislação vigente à época do fato,
fartamente fundamentado no teor do mencionado relatório.
Fl. 1726
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

4) Porém, em que pese à inaplicabilidade da Medida Provisória n° 446, por tudo que dos
autos fiz constar, notadamente no item 10 (dez) do Relatório Fiscal Inicial, como forma
de prestigiar a Respeitável Resolução atendendo sua solicitação, transcreverei a seguir
os requisitos, dentre os elencados nos incisos I a XII do artigo 28 da citada medida
provisória, não observada pela Autuada na infrutífera tentativa de obter às benesses
filantrópicas.
[...]
Já a decisão recorrida fundamenta-se no artigo 31 da MP 446/2008, vigente à
época do lançamento, quanto aos requisitos para manutenção do benefício da imunidade
tributária (fls; 1.588/1.599).
16.14. A este respeito, cabe aduzir que em 07 de novembro de 2008 foi editada a
Medida Provisória 446/20008, que possuía diversos dispositivos relativos às entidades
filantrópicas. Embora não convertida em Lei, a MP foi plenamente eficaz durante o seu
curto período de vigência, devendo ser considerados válidos os atos feitos sob a sua
regência, a teor do artigo 62, § 11 da Constituição Federal de 1988, verbis:
[...]
16.15. Assim, para as fiscalizações em andamento no momento da publicação da MP
446/2008, uma vez verificado que a entidade não atende aos requisitos exigidos para o
gozo da isenção, deve-se lavrar o AI nos termos do art. 31 da MP no 446/2008, em
atendimento ao § 1o do art. 144 do CTN. O referido artigo previa:
Art. 31. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos
que demonstram o não-atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
16.16. Portanto, como acima visto, o dispositivo que o contribuinte quer afastar do
lançamento é exatamente o que autoriza o feito.
16.17. Os requisitos da Seção I, referidos no dispositivo acima citado, são:
Art. 28. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à
isenção do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei no
8.212, de 24 de julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes
requisitos:
I - seja constituída como pessoa jurídica nos termos do caput do art. 1o;
II - não percebam, seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou benfeitores,
remuneração, vantagens ou benefícios, direta ou indiretamente, por qualquer forma
ou título, em razão das competências, funções ou atividades que lhes sejam
atribuídas pelos respectivos atos constitutivos;
III - aplique suas rendas, seus recursos e eventual superávit integralmente no
território nacional, na manutenção e desenvolvimento de seus objetivos
institucionais;
IV - preveja, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou extinção, a
destinação do eventual patrimônio remanescente a entidades sem fins lucrativos
congêneres ou a entidades públicas;
V - não seja constituída com patrimônio individual ou de sociedade sem caráter
beneficente;
Fl. 1727
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

VI - apresente certidão negativa ou certidão positiva com efeito de negativa de
débitos relativos aos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil e à dívida ativa da União, certificado de regularidade do Fundo de Garantia
do Tempo de Serviço - FGTS e de regularidade em face do Cadastro Informativo de
Créditos não Quitados do Setor Público Federal - CADIN;
VII - mantenha escrituração contábil regular que registre as receitas e despesas,
bem como a aplicação em gratuidade de forma segregada, em consonância com os
princípios contábeis geralmente aceitos e as normas emanadas do Conselho
Federal de Contabilidade;
VIII - não distribua resultados, dividendos, bonificações, participações ou parcelas
do seu patrimônio, sob qualquer forma ou pretexto;
IX - aplique as subvenções e doações recebidas nas finalidades a que estejam
vinculadas;
X - conserve em boa ordem, pelo prazo de dez anos, contado da data da emissão, os
documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivação de suas
despesas, bem como os atos ou operações realizados que venham a modificar sua
situação patrimonial;
XI - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; e
XII - zele pelo cumprimento de outros requisitos, estabelecidos em lei, relacionados
com o funcionamento das entidades a que se refere este artigo.
16.18. Assim, o art. 31, da referida Medida Provisória, que autoriza o lançamento direto
sem prévia representação, não representa a condição para fruição da isenção. Contudo,
ao remeter ao art. 28, ali estão listadas as verdadeiras condições. Ressaltamos que o que
há de inovação do art. 28 da MP no 446/2008 em relação ao art. 55 da Lei 8.212/91 não
produzirá efeito no lançamento sob análise, pelos exatos motivos elencados na defesa,
ou seja, irretroatividade da norma material, como fundamentado no caput do artigo 144
do CTN.
16.19. Nesta linha, entendemos que, embora à época da Fiscalização a entidade não
fosse mais filantrópica, o lançamento se refere a uma época em que ela detinha este
status, e, portanto, deveria cumprir os requisitos arrolados na lei.
16.20. Entretanto, devemos considerar que se podemos aplicar o conteúdo da MP
446/2008, em vigor à época da realização do lançamento, para fundamentar o
procedimento de autuação direta, o mesmo não ocorre em relação à aplicação do
dispositivo que arrole quais os requisitos que devem ser cumpridos pela empresa para
manter seu benefício à isenção. Isto por um simples motivo: apenas a lei de caráter
procedimental pode ser aplicada de imediato, não sendo legal a retroação de conteúdo
material, com as devidas exceções. Deste modo, embora seja autorizada a aplicação do
artigo 31 da MP 446/2008 para as fiscalizações em curso, a referência deste artigo ao
conteúdo da seção I não pode ser aplicada, pois, como vimos acima, pelo trecho
transcrito, são normas relativas ao conteúdo material do lançamento.
16.21. Assim, em relação aos requisitos materiais necessários à manutenção da
imunidade tributária, deve ser observada a regra vigente à época dos fatos geradores, no
caso em tela, o artigo 55 da Lei 8.212/91, a teor do art. 144, caput, do CTN. Logo, o que
se deve verificar, aqui, é a ocorrência do descumprimento de algum requisito material
inserido no artigo 55 da Lei 8.212/91, ocorrência esta que autoriza, de plano, o
lançamento do crédito, a teor do artigo 31 da MP 446/2008. Note-se que embora a MP
tenha sido rejeitada, o teor deste dispositivo foi aprovado através da Lei 12.101/2010,
em seu artigo 32. Assim sendo, o procedimento adotado permanece em vigor, agora
respaldado na lei 12.101/2010.
Fl. 1728
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

[...]
Dos Efeitos do Cancelamento da Imunidade
[...]
24.4. A lei prevê que a imunidade será cancelada a partir do momento em que se
verificarem as condições que deram motivo a supressão do benefício, não procedendo o
argumento de que tal ato não poderia retroagir. Esta orientação está expressa no § 1o do
artigo 31 da MP 446/2008, aplicável a este lançamento pelos motivos já acima expostos,
verbis:
Art. 31. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos
que demonstram o não-atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
§ 1o O lançamento terá como termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe
deu causa.
[...]
Observa-se, portanto, que há conflito entre os fundamentos trazidos pela
autoridade autuante em seu relatório, na informação fiscal da diligência e na decisão de primeira
instância, tornando o lançamento confuso e causando prejuízo à Recorrente, trazendo como
consequência a sua nulidade.
Esse foi o entendimento adotado por esse Conselho, em lançamentos referentes a
esse mesmo Contribuinte, oriundos da mesma ação fiscal:
 Acórdãos nos 2401-002.971; 2401-002.973; 2401-002.974; 2401-002.975;
2401-002.976; e 2401-002.977, todos da relatoria da Conselheira Elaine
Cristina Monteiro e Silva Vieira.
 Acórdãos nos 2403-002.980 e 2403-002.981, ambos da relatoria do
Conselheiro Carlos Alberto Mees Stringari.
Em todos os acórdãos citados acima, os lançamento foram anulados, tendo como
diferença a natureza do vício: os julgados na Turma 2401 foram anulados por vício formal,
enquanto os na Turma 2403 forma anulados por vício material.
Os Acórdãos nos 2401-002.974; 2401-002.975; e 2401-002.977 foram reformados
pela Câmara Superior para anular os lançamentos por vício material, em vez de vício formal
(Acórdão nos 9202-009.776; 9202-009.777; e 9202-009.778, respectivamente).
Quanto à necessidade de anular o lançamento, peço vênia para reproduzir o voto
condutor da ilustre Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, no Acórdão no 2401-
002.974, com o qual concordo nesse ponto e o adoto também como razões de decidir.
QUANTO AOS EFEITOS DA MP 446/08 AO PRESENTE LANÇAMENTO
Quanto a este ponto, trouxe o recorrente os seguintes argumentos: “ Ocorre que o art.
144 do CTN dispõe que o lançamento se reporta à data de ocorrência do fato gerador
da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou
revogada,(...). No caso em exame, o lançamento é relativo a fatos geradores ocorridos
Fl. 1729
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

no período de 01/2003 a 12/2005, ou seja, anteriores à edição da MP n° 446, de
07.11.2008, e, por conseguinte, não poderiam ter sido por ela regidos, sob pena de
ofensa ao art. 144 do CTN.
Correto encontra-se o argumento do recorrente, de que a legislação a ser aplicada é a da
ocorrência do fato gerador, contudo, esse fato serve para verificar, se à época do
ocorrência dos referidos fatos, os mesmos eram ou não fato gerador de contribuição
previdenciária. Já quanto a norma procedimental para realização do lançamento,
entendo que deva ser aplicada a em vigor no momento da lavratura do AI ou NFLD,
conforme o caso, sendo correto o entendimento que a referida MP 446 respalda o
lançamento durante a sua vigência.
Conforme bem citado pela autoridade julgadora e pela autoridade fiscal, o procedimento
deu-se sob a égide da MP 446/2008, que assim descrevia o procedimento a ser adotado.
Da Concessão e do Cancelamento
Art. 30. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela
entidade a contar da data da sua certificação pela autoridade competente, desde
que atendidas as disposições da Seção I deste Capítulo.
Art. 31. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os
fatos que demonstram o não-atendimento de tais requisitos para o gozo da
isenção.
§ 1o O lançamento terá como termo inicial a data da ocorrência da infração que
lhe deu causa.
§ 2o O disposto neste artigo obedecerá ao rito processual do Decreto no 70.235,
de 6 de março de 1972.
Contudo, dois fatos devem ser apreciados com maior detalhamento. Uma coisa é a
norma processual (procedimental) a ser adotado quando da lavratura, que autoriza o
lançamento sem a emissão da Informação Fiscal descrevendo os fatos para perda do
direito a isenção. Quanto a este ponto, entendo que realmente, sob o manto na referida
MP 446, desnecessário a emissão da informação fiscal para cancelamento da isenção, ou
mesmo ter sido primeiramente cassado o certificado da entidade.
Já quanto ao cumprimento dos requisitos para considerar se a entidade matinha ou não a
qualidade de filantrópica, entendo que deva ser observada a legislação vigente à época
da ocorrência dos fatos geradores, no caso o art. 55 da lei 8212/91.
Ao apreciarmos os termos do relatório fiscal, da solicitação em diligência e da
informação fiscal emitida verificamos que não há convergência de fundamentos para o
lançamento, o que ensejou uma forçação de barra por parte do órgão julgador, senão
vejamos:
Em seu relatório traz o auditor como fundamentação para o lançamento: “não satisfaz
os requisitos ao Decreto n° 2.536/98;por não realizar os objetivos traçados pela Lei
Orgânica da Assistência Social , n° 8.742/ 93,em seu artigo 2°, incisos de I a V e
parágrafo único, bem como na Constituição Federal em seu artigo 203, incisos de I a
V. Trata-se de empresa comercial, prestadora de serviço na área da educação superior,
onerosa, que não comprova realizar atendimento de caráter social, dirigido à
comunidade, especialmente a pessoas carentes.”
Ou seja, ao apreciarmos os termos do relatório, podemos constatar, que o auditor
entende que perdeu a entidade em 2007 a condição de isenta, pois sua condição de
Fl. 1730
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

empresa com fins lucrativos, descrevendo a legislação a lei orgânica da previdência, o
decreto 2536 e a própria constituição, como normas a serem observadas para condição
de filantrópica no período da ocorrência dos fatos geradores.
Já o julgador, ao baixar o processo em diligência, justifica a reapreciação do feito pelo
auditor com fundamento nos requisitos do art. 28 da própria MP 446/08.
O auditor por sua vez, destaca nos 3 primeiros parágrafos da informação fiscal, que
entende que os argumentos para manutenção do lançamento não devem ser embasados
na MP 446, mas para fazer cumprir a diligência requerida, pontualmente, em relação aos
argumentos trazidos em seu relatório.
Já quanto a decisão de primeira instância, o julgador faz valer seu entendimento de que
a MP 446 é a norma adequada a fundamentar o lançamento, sendo que os fatos descritos
pelo auditor são suficientes para manutenção da autuação.
Oras, confesso, que enquanto auditora, tive dificuldades para entender qual norma, ao
fim, serviu para dar sustentáculo ao lançamento. Acredito ter sido essa confusão, que
gerou dúvidas ao recorrente, o que justificaria a série de nulidades apontadas pelo
mesmo, seja quanto a inovação jurídica do lançamento, incompetência da autoridade
autuante, ou mesmo que o relatório fiscal complementar na verdade fez novo
lançamento. Apreciei pontualmente cada uma das nulidades, de forma a deixar claro,
em que ponto entendo estar o lançamento comprometido.
Conforme visto, no meu entender houve uma confusão entre o auditor autuante e o
julgador, donde cada um apresentou uma versão para o lançamento, contudo, entendo
que isso implicou nulidade do mesmo, pela ausência de definição clara e precisa da
legislação que abarca a questão.
Fato é que a entidade era detentora dos Certificado de entidade Filantrópica durante o
período da ocorrência dos fatos geradores. A legislação que regia a matéria era o art. 55
da lei 8212/91. Em seu recurso, bem argumentou o recorrente:
Como exaustivamente demonstrado pela Impugnante na Seção III, Capitulo 3,
retro, a MP n° 446/08 não é aplicável ao presente caso, como quer fazer
entender a 13a Turma da DRJ/RJ1, pois a mesma não vigia à época da
ocorrência dos fatos geradores.
No período de ocorrência dos fatos geradores (período de 01/2003 a 12/2005),
os requisitos que asseguravam à Impugnante a fruição da isenção da
contribuição previdenciária patronal estavam previstos no art. 55 da Lei n°
8.212/91.
Nunca 6 demais ressaltar que a própria autoridade lançadora, quando instada a
elaborar um "relatório fiscal complementar" pela Resolução n° 126, foi
categórica ao afirmar que a MP n° 446/08 não era aplicável a esta autuação,
porque, à época da vigência da mesma. a Impugnante já era empresa de
responsabilidade limitada com fins lucrativos, como se pode notar do seguinte
excerto:
Assim, entendo que os requisitos legais a serem cumpridos para o gozo da isenção eram
os descritos no art. 55, servindo a MP 446 apenas para fundamentar a lavratura do AI ou
NFLD sem a necessidade de informação fiscal. Todavia, a demonstração dos requisitos
descumpridos, que desenquadrariam a condição de isenta deveriam ater-se ao
cumprimento dos requisitos ali elencados e não aos requisitos descritos em MP, que
vigora a partir da sua vigência. Vejamos os requisitos legais:
Os pressupostos para obtenção do direito à isenção estavam previstos no art. 55 da Lei
n° 8.212/1991, com a seguinte redação original:
Fl. 1731
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

Art. 55. Fica isenta das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 desta Lei a
entidade beneficente de assistência social que atenda aos seguintes requisitos,
cumulativamente:
I – seja reconhecida como de utilidade pública federal e estadual ou do Distrito
Federal ou municipal;
II – seja portadora do Certificado ou do Registro de Entidade de Fins
Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de Serviço Social CNSS,
renovado a cada 3 (três) anos;
III – promova a assistência social beneficente, inclusive educacional ou de
saúde, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes;
IV – não percebam seus diretores, conselheiros, sócios, instituidores ou
benfeitores remuneração e não usufruam vantagens ou benefícios a qualquer
título;
V – aplique integralmente o eventual resultado operacional na manutenção e
desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao
Conselho Nacional da Seguridade Social relatório circunstanciado de suas
atividades.
§ 1o Ressalvados os direitos adquiridos, a isenção de que trata este artigo será
requerida ao Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, que terá o prazo de 30
(trinta) dias para despachar o pedido.
§ 2o A isenção de que trata este artigo não abrange empresa ou entidade que,
tendo personalidade jurídica própria, seja mantida por outra que esteja no
exercício da isenção.
§ 3o Para os fins deste artigo, entende-se por assistência social beneficente a
prestação gratuita de benefícios e serviços a quem dela necessitar. (Parágrafo
incluído pela Lei no 9.732, de 11.12.98 – eficácia suspensa em função da ADIn
2028/5)
§ 4o O Instituto Nacional do Seguro Social – INSS cancelará a isenção se
verificado o descumprimento do disposto neste artigo.
(Parágrafo incluído pela Lei no 9.732, de 11.12.98– eficácia suspensa em função
da ADIn 2028/5)
§ 5o Considera-se também de assistência social beneficente, para os fins deste
artigo, a oferta e a efetiva prestação de serviços de pelo menos sessenta por
cento ao Sistema Único de Saúde, nos termos do regulamento. (Parágrafo
incluído pela Lei no 9.732, de 11.12.98– eficácia suspensa em função da ADIn
2028/5)
§6o A inexistência de débitos em relação às contribuições sociais é condição
necessária ao deferimento e à manutenção da isenção de que trata este artigo,
em observância ao disposto no § 3o do art. 195 da Constituição.(Parágrafo
incluído pela Medida Provisória no 2.187-13, de 24.8.01)
Isto posto, entendo que existe conflito entre os fundamentos trazidos pelo auditor em
seu relatório, na informação fiscal e na decisão de primeira instância, tornando obscuro
o lançamento e principalmente neste ponto causando prejuízo ao recorrente. Tal fato,
enseja a nulidade do lançamento, pela ausência de clara fundamentação jurídica do
lançamento, ou mesmo pela indicação incorreta do fundamento do lançamento, quando
entendeu a autoridade julgadora e fiscal, que os requisitos do art. 28 da MP 446 é que
embasariam o desenquadramento da condição de isenta. Destaco, por fim, que embora
Fl. 1732
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

alguns dos fatos descritos pelo auditor, possuam identidade com os requisitos do citado
art. 55 da lei 8212/91, fato é que a autoridade fiscal e julgadora utilizaram fundamentos
diversos para o desenquadramento, razão pela qual nulo o procedimento realizado.
Ao contrário do apreciado nos tópicos anteriores, não se trata de mera não indicação do
dispositivo legal (art. 55 da lei 8212), mas fundamenta a autoridade fiscal, o lançamento
em legislação diversa (seja no relatório fiscal, seja no relatório fiscal complementar.
Destaco, também, que não afasta essa falta, ter a autoridade julgadora feito menção no
acordão de primeira instância, quanto as requisitos do art. 55.
(grifos do original)
Dessa forma, entendo pela nulidade do lançamento fiscal, pelas razões acima
expostas.
NATUREZA DO VÍCIO
Destaque-se que a compreensão e identificação da natureza desse vício (formal ou
material) tem particular importância no âmbito do Direito Tributário, porque o Código Tributário
Nacional prolonga o prazo de decadência para a constituição de crédito tributário que tenha sido
cancelado por vício formal em sua constituição (CTN, art. 173, II).
No caso presente, penso que o vício seja material, como decidido pela Turma
2402 e pela Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, em processos similares
decorrentes da mesma ação fiscal, diferentemente do entendimento da ilustre Conselheira Elaine
Cristina Monteiro e Silva Vieira, relatora dos acórdãos da Turma 2401, cujo colegiado decidiu
pela natureza formal do vício.
O vício formal não pode estar relacionado aos elementos constitutivos da
obrigação tributária, ou seja, não pode se referir à verificação da ocorrência do fato gerador da
obrigação, à determinação da matéria tributável, ao cálculo do montante do tributo devido e à
identificação do sujeito passivo, porque aí está a própria essência da relação jurídico-tributária.
O vício formal a que se refere o artigo 173, II, do CTN abrange, por exemplo, a
ausência de indicação de local, data e hora da lavratura do lançamento, a falta de assinatura do
autuante, ou a falta da indicação de seu cargo ou função, ou ainda de seu número de matrícula,
todos eles configurando elementos formais para a lavratura de auto de infração, conforme art. 10
do Decreto no 70.235/1972, mas que não se confundem com a essência e conteúdo da relação
jurídico-tributária, apresentada como resultado das atividades inerentes ao lançamento
(verificação da ocorrência do fato gerador, determinação da matéria tributável, cálculo do
montante do tributo devido etc. - CTN, art. 142).
Nesse ponto, pela sua clareza e objetividade, reproduzo e adoto como razões de
decidir o voto vencedor da ilustre Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, no Acórdão no
9202-009.776, de 25/08/2021, que reformou o Acórdão no 2401-002.974, relativo a esse mesmo
contribuinte:
Passamos ao segundo ponto de divergência: classificação do vício apontado pelo
acórdão recorrido como vício de natureza material.
Como dito o entendimento da Turma a quo para decretação da nulidade formal está
relacionado ao fato de ter havido uma confusão quanto à motivação e fundamentação
legal do lançamento.
Fl. 1733
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

No entendimento do Colegiado a norma material a reger o lançamento é aquela vigente
quando da ocorrência do fato gerador e, no caso concreto, considerando as datas
envolvidas, para afastar a imunidade da entidade beneficente deveria o fiscal ter
demonstrado o descumprimento de um dos requisitos previstos no art. 55 da Lei no
8.212/81, o que não correu pelo simples fato deste dispositivo não ter sido aplicado
ao lançamento!
O lançamento para desclassificar a contribuinte como entidade imune apontou violação
ao Decreto n° 2.536/98, haja vista a não realização dos objetivos traçados pela Lei
Orgânica da Assistência Social, Lei n° 8.742/93, em seu artigo 2°, incisos de I a V e
parágrafo único, bem como na Constituição Federal em seu artigo 203, incisos de I a V.
Assim consta no lançamento:
4) A Autuada travestida de uma roupagem ilusória, nua de conteúdo e fora da
realidade fiscal, no que concerne às suas pretensões de enquadrar-se como
entidade beneficente de caráter filantrópico, não comprova a aplicação de pelo
menos 20% da receita bruta proveniente da venda de serviços e de bens não
integrante do ativo imobilizado, em gratuidade; pois nos percentuais
apresentados para satisfazer a sua pretensa condição de entidade filantrópica,
estão contabilizados valores de bolsas de estudos parciais, concedidos a titulo de
descontos, em verdadeira concorrência de mercado, e que juntamente com os
valores das bolsas de estudo, prestadas compulsoriamente em razão de
Convenção Coletiva de Trabalho, aos seus funcionários e dependentes desses,
não satisfaz o percentual mínimo exigido por lei, tudo conforme mais adiante
demonstrado. Original
5) Ainda, quanto ao seu não enquadramento como entidade beneficente de fins
filantrópicos, importante enfatizar que a Sociedade de Ensino Superior Estácio
de Sá Ltda., sob o manto da filantropia e usufruindo das benesses da imunidade
tributária fiscal, buscou o acúmulo de capital constituindo patrimônio de
sociedades com fins lucrativos, notadamente valorizando seu Ativo Permanente
Imobilizado, com a aquisição de diversos imóveis, conforme amplamente
demonstrado no capitulo "DO PATRIMÔNIO DA SOCIEDADE DE ENSINO
SUPERIOR ESTACIO DE AS LTDA, notadamente no item "Relação de
Imóveis de Propriedade da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá Ltda.",
deste relatório, e que ao término de suas atividades como entidade beneficente,
vertendo esse patrimônio, veio a compor a pessoa jurídica Estácio Participações
S/A, empresa de capital aberto com ações na Bolsa de Valores, atrelado estando
com a criação dessa nova pessoa jurídica, não atendendo, dessa forma, aos
pressupostos dos Incisos IX e X, do Artigo 3°, do Decreto n° 2.536/98, a seguir
transcritos, contrariando também o artigo 26 do seu estatuto, tudo à vista dos
elementos trazidos à colação neste Relatório Fiscal Inicial, peça inaugural do
procedimento fiscal na lavratura do presente Auto de Infração:
"Art. 32 Faz jus ao Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social a entidade beneficente de assistência social que demonstre,
cumulativamente:
IX - destinar, em seus atos constitutivos, em caso de dissolução ou
extinção, o eventual patrimônio remanescente a entidades congêneres
registradas no CNAS ou a entidade pública;
X - não constituir patrimônio de indivíduo ou de sociedade sem caráter
beneficente de assistência social. (grifei)
"Estatuto da Sociedade de Ensino Superior Estácio de Sá.
Fl. 1734
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

Artigo 26 - No caso da Assembléia Geral decidir pela extinção ou
dissolução, o patrimônio da Sociedade será destinado a uma entidade
congênere de idênticas finalidades. (grifei)
Por sua vez o relatório fiscal complementar passa a trazer (em cumprimento da
resolução da DRJ e contra o entendimento do fiscal) que no caso deveria ser verificado
o descumprimento dos requisitos previstos no art. 28, incisos I a XIII da Medida
Provisória no 446/2008, norma não vigente quando da ocorrência do fato gerador e por
tal razão expressamente afastada pela Decisão ora recorrida.
Observamos, portanto, que no presente caso não estamos diante de mero erro de
indicação do dispositivo legal, o que temos no lançamento é uma total ausência de
demonstração da violação dos requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/91, condição
essencial
à
descaracterização
da
empresa
como
entidade
beneficente
e,
consequentemente, à exigência da contribuição. E não há essa demonstração, pois –
como dito – o citado artigo não foi utilizado no lançamento.
Como destacado pelo acórdão recorrido, ainda que possa haver uma semelhança entre
os requisitos do art. 55 da Lei no 8.212/81 com aqueles do art. 28 da MP 446/2008, fato
é que a conduta do contribuinte não foi devidamente tipificada, situação que prejudicou
a defesa. E, neste ponto, se houve prejuízo à defesa do contribuinte o vício apontado
deve ser classificado como material.
Para classificação do vício adoto como premissa a necessidade de verificação se o erro
constatado está relacionado como a norma introdutora ou com a norma introduzida da
respectiva obrigação tributária. Tal entendimento se baseia nas lições do Professor
Paulo de Barros Carvalho o qual já foi utilizado nesta Câmara Superior no Acórdão
9202-004.329 da lavra do Conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior o qual peço vênia
para transcrever:
Quanto à distinção entre vício formal e material, alinho-me aqui à corrente que
os distingue baseado nas noções de norma introdutora e norma introduzida, de
lição de Paulo de Barros Carvalho e muito bem resumida pela Conselheira Celia
Maria de Souza Murphy, no âmbito do Acórdão 2101-002.191, de lavra da 1a.
Turma Ordinária da 1a. Câmara da 2a. Seção de Julgamento e datado de 15 de
maio de 2013, expressis verbis:
"(...)
O tema dos vícios material e formal está intrinsecamente relacionado com o
processo de positivação do direito.
Tomamos por premissa que o direito positivo é um sistema de normas, regidas
por um princípio unitário, no qual normas jurídicas, seus elementos, relacionados
entre si, são inseridas e excluídas a todo instante. As normas jurídicas são
inseridas no sistema do direito positivo de acordo com regras que o próprio
sistema produz. É uma norma que estipula qual é o órgão autorizado a inserir
normas no sistema do direito positivo e qual o procedimento para que isso se
faça.
Toda norma jurídica introduzida no sistema do direito positivo o é por meio de
uma norma introdutora. As normas sempre andam aos pares: norma introdutora e
norma introduzida, tal como leciona Paulo de Barros Carvalho.
A norma introdutora espelha o seu próprio processo de produção; a introduzida
regula a uma conduta (que pode ser, inclusive, a produção de outra norma).
Nesse sentido, seguindo os ensinamentos de Kelsen, são de direito formal as
normas que cuidam da organização e do processo de produção de outras normas;
Fl. 1735
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

de direito material são as normas que determinam o conteúdo desses atos, isto é,
regulam o comportamento humano propriamente dito.
O lançamento, norma jurídica que é, não foge à regra: compõe-se de norma
introdutora e norma introduzida. Na norma introdutora fica demonstrado o
procedimento que o agente público, autorizado a inserir no ordenamento jurídico
a norma individual e concreta que aplica a regra-matriz de incidência tributária,
seguiu para produzi-la. A norma introduzida é a própria aplicação da regra-
matriz. A primeira norma trata da forma; a segunda, da matéria.
No lançamento, a norma introdutora tem a ver com o procedimento ao qual alude
o artigo 142 da Lei n.° 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional) e as normas
de Direito Administrativo, que se completa com a norma introduzida, que
efetivamente aplica a regra-matriz de incidência.
Feitas essas considerações, resta analisar em que ponto se identifica o vício do
lançamento perpetrado no presente processo, se no processo de produção do ato
administrativo do lançamento ou se na aplicação da regra-matriz de incidência
tributária. Se na norma introdutora, trata-se de erro formal; se na norma
introduzida, é erro material.
(...)"
No presente caso o erro na fundamentação legal gerou como consequência erro na
descrição dos fatos e na motivação para desclassificação da contribuinte como entidade
imune, assim o vício na norma introduzida ocasionou prejuízo à defesa do contribuinte e
maculou a caracterização do fato gerador da contribuição previdenciária exigida, a qual
no caso concreto dependeria da análise das condições do art. 55 da Lei no 8.212/91.
Vale destacar que no caso concreto não existiu processo apartado para discussão de
“cancelamento do CEBAS”, neste processo e pela aplicação da norma procedimental
prevista na já citada MP 446, era dispensável a prévia conclusão pelo ato cancelatório
da imunidade, essa discussão foi travada neste processo e restou prejudicada exatamente
pela ausência de elementos no lançamento capazes de demonstrar qual dos requisitos do
art. 55 da Lei no 8.212/91 teria sido descumprido, motivando a desclassificação da
empresa como entidade imune no período envolvido.
Neste cenário, considerando as especificidades do lançamento onde o erro na
capitulação legal trouxe consequência na aplicação da norma introduzida de exigência
do tributo, erro que não pode ser sanado com a simples menção ao artigo correto,
classifico o vício apontado como material.
(grifos do original)
Nesse mesmo sentido, destaco as seguintes decisões deste Conselho:
Ementa: Assunto: Normas de Administração Tributária
Período de apuração: 01/01/2003 a 30/06/2006
AUTO DE INFRAÇÃO. AUSÊNCIA OU ERRO NA MOTIVAÇÃO. NULIDADE.
VÍCIO MATERIAL.
Sendo a descrição dos fatos e a fundamentação legal da autuação elementos substanciais
e próprios da obrigação tributária, os equívocos na sua determinação no decorrer da
realização do ato administrativo de lançamento ensejam a sua nulidade por vício
material, uma vez que o mesmo não poderá ser convalidado ou sanado sem ocorrer um
novo ato de lançamento. Por isso, a falta de motivação ou motivação errônea do
Fl. 1736
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

lançamento alcança a própria substância do crédito tributário, de natureza material, não
havendo de se cogitar em vício de ordem formal.
Recurso Especial do Contribuinte Provido.
(Acórdão no 9303-004.582, de 24/01/2017, Rel. Rodrigo da Costa Possas).
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
RECLASSIFICAÇÃO
FISCAL.
AUSÊNCIA
DE
MOTIVAÇÃO. NULIDADE. VÍCIO MATERIAL.
Sendo a descrição dos fatos e a fundamentação legal da autuação elementos substanciais
e próprios da obrigação tributária, os equívocos na sua determinação no decorrer da
realização do ato administrativo de lançamento ensejam a sua nulidade por vício
material, uma vez que o mesmo não poderá ser convalidado ou sanado sem ocorrer um
novo ato de lançamento. Por isso, a falta de motivação e indicação das normas de
interpretação adotadas na reclassificação fiscal de mercadoria importada alcança a
própria substância do crédito tributário, não havendo de se cogitar em vício de ordem
formal. A ausência de motivação no Auto de Infração acarreta a sua nulidade, por vício
material.
(Acórdão no 9303-003.811, de 26/04/2016, Rel. Vanessa Marini Cecconello)
NULIDADE DE LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. VÍCIO FORMAL.
ASPECTOS QUE ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL.
Vício formal é aquele verificado de plano no próprio instrumento de formalização do
crédito, e que não está relacionado à realidade representada (declarada) por meio do ato
administrativo de lançamento. Espécie de vício que não diz respeito aos elementos
constitutivos da obrigação tributária, ou seja, ao fato gerador, à base de cálculo, ao
sujeito passivo, etc. A indicação defeituosa ou insuficiente da infração cometida, da data
em que ela ocorreu, do montante correspondente à infração (base imponível); e dos
documentos caracterizadores da infração cometida (materialidade), não configura vício
formal.
(Acórdão no 9101-002.146, de 07/12/2015, Rel. Rafael Vidal de Araújo)
Portanto, entendo que o lançamento deve ser anulado por vício material.
ARROLAMENTO DE BENS
Insurge-se a Recorrente contra o arrolamento de bens efetuado pela Fiscalização.
Não há como acolher a pretensão recursal, uma vez que essa matéria foi sumulada
pelo CARF:
Súmula CARF no 109
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
O órgão julgador administrativo não é competente para se pronunciar sobre
controvérsias referentes a arrolamento de bens. (Vinculante, conforme Portaria ME no
129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
CONCLUSÃO
Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário, para
reconhecer a nulidade material do lançamento.
(documento assinado digitalmente)
Fl. 1737
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 2201-010.255 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.000165/2008-79

Marco Aurélio de Oliveira Barbosa

Fl. 1738
DF CARF MF
Original