Tribunal: CARF
Processo: 11065.000983/2010-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-05-11
Data de publicação: 2023-05-30

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2009
NULIDADE. LANÇAMENTO.
Estando devidamente circunstanciado as razões de fato e de direito que amparam lançamento fiscal lavrado em observância à legislação, e não verificado cerceamento de defesa, carecem motivos para decretação de sua nulidade.
ARGUIÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS OU ATOS NORMATIVOS. SÚMULA CARF N 2.
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade/ilegalidade de lei vigente.
REQUALIFICAÇÃO DE ATOS OU NEGÓCIOS JURÍDICOS. POSSIBILIDADE.
A autoridade administrativa poderá requalificar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE E DO NEGÓCIO JURÍDICOS
Aplicação do art. 50, do CC, é afeta à esfera judicial.
Os arts. 118, cc art. 121, art. 142, e art. 149, VII, todos do CTN, outorgam à Administração Tributária a competência para autuar o verdadeiro sujeito passivo em casos de fraude ou simulação.
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO.
Ao contencioso administrativo instaurado com a impugnação tempestiva cumpre examinar as matérias de defesa que guardem estreita e direta relação com os elementos da regra matriz de incidência tributária descritas na autuação: sejam de ordem probatória, sejam em razão de impossibilidade (decadência), incompetência ou nulidade do lançamento.
Sob essa ótica, com exceção das matérias de ordem pública, donde não se insere o pagamento ou compensação, as situações extintivas de crédito tributário elencadas no art. 156, do CTN, devem ser apresentadas à Autoridade Competente para a cobrança tributária, após a definitividade do crédito constituído

Inteiro teor:
S2-C 2T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.000983/2010-26
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-009.917 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
10 de maio de 2023
Recorrente
DIGISTAR TELECOMUNICAÇÕES S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2009
NULIDADE. LANÇAMENTO.
Estando devidamente circunstanciado as razões de fato e de direito que
amparam lançamento fiscal lavrado em observância à legislação, e não
verificado cerceamento de defesa, carecem motivos para decretação de sua
nulidade.
ARGUIÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE DE LEIS OU ATOS
NORMATIVOS. SÚMULA CARF N 2.
O
CARF
não
é
competente
para
se
pronunciar
sobre
a
inconstitucionalidade/ilegalidade de lei vigente.
REQUALIFICAÇÃO
DE
ATOS
OU
NEGÓCIOS
JURÍDICOS.
POSSIBILIDADE.
A autoridade administrativa poderá requalificar atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária,
observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
DESCONSIDERAÇÃO DA PERSONALIDADE E DO NEGÓCIO
JURÍDICOS
Aplicação do art. 50, do CC, é afeta à esfera judicial.
Os arts. 118, cc art. 121, art. 142, e art. 149, VII, todos do CTN, outorgam à
Administração Tributária a competência para autuar o verdadeiro sujeito
passivo em casos de fraude ou simulação.
PEDIDO DE COMPENSAÇÃO.
Ao contencioso administrativo instaurado com a impugnação tempestiva
cumpre examinar as matérias de defesa que guardem estreita e direta relação
com os elementos da regra matriz de incidência tributária descritas na
autuação: sejam de ordem probatória, sejam em razão de impossibilidade
(decadência), incompetência ou nulidade do lançamento.
Sob essa ótica, com exceção das matérias de ordem pública, donde não se
insere o pagamento ou compensação, as situações extintivas de crédito
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.000983/2010-26
Fl. 1758
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

tributário elencadas no art. 156, do CTN, devem ser apresentadas à Autoridade
Competente para a cobrança tributária, após a definitividade do crédito
constituído

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
da alegação de inconstitucionalidade da multa aplicada, e do pedido de compensação tributária,
por ser matéria estranha à presente lide administrativa, e, no mérito, em negar provimento ao
recurso. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Leonam Rocha de Medeiros e Martin da
Silva Gesto.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly – Presidente e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros:, Martin da Silva Gesto,
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Leonam Rocha de
Medeiros, Christiano Rocha Pinheiro, Eduardo Augusto Marcondes de Freitas, Gleison Pimenta
Sousa e Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).

Relatório
Trata-se de recurso voluntário (fls. 1736 e ss) interposto contra decisão da 7a
Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Porto Alegre (fls. 1.740 e ss) que
manteve a autuação pelo não recolhimento de contribuições previdenciárias, parte dos segurados,
do período de janeiro de 2007 a dezembro de 2009.
A R. decisão proferida pelo Colegiado de 1a Instância analisou as alegações
apresentadas, abaixo reproduzidas, e manteve a autuação:
DIGISTAR TELECOMUNICAÇOES S.A. teve lavrado contra si o Auto de Infração -
Al em epígrafe, relativo ao lançamento de contribuições de terceiros, incidentes sobre a
remuneração de segurados empregados, quais sejam aquelas destinadas ao Fundo
Nacional do Desenvolvimento da Educação - FNDE (Salário-Educação), Instituto
Nacional da Colonização e Reforma Agrária - INCRA, Serviço Social da Indústria -
SESI, Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial - SENAI e Serviço Brasileiro de
Apoio às Micro e Pequenas Empresas - SEBRAE, do período de janeiro de 2007 a
dezembro de 2009.
O lançamento é composto pelo levantamento NG, relativo ao período de janeiro de 2007
a novembro de 2008, e pelo levantamento G1, concernente ao período de dezembro de
2008 a dezembro de 2009. Os valores de remuneração considerados no lançamento não
foram incluídos nas correspondentes Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do
Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social - GFlPs.
O Relatório Fiscal - RF (fls. 53/59) consigna, inicialmente, que a empresa, ora
impugnante, tem como atividade econômica a “indústria, comércio, importação,
exportação e representações de equipamentos de telecomunicações, eletro-eletrônicos,
informática, eletricidade, mecânicos, hidráulicos, sinalização e afins, bem como
instalações, assistência técnica e manutenção de tais equipamentos”, estando
enquadrada no código FPAS 515-0.
Fl. 1759
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

O RF, em seu item Ill, “Dos Fatos Geradores”, refere que a impugnante utilizou mão-
de-obra da empresa Cleide Barbosa Antunes, CNPJ n." 02.922.319/0001-18, optante
pelo Simples Nacional.
Em relação à empresa Cleide Barbosa Antunes, afirma, primeiro, que esta iniciou suas
atividades em 28 de dezembro de 1998, conforme Declaração de Firma Mercantil
Individual registrada na Junta Comercial do Estado do Rio Grande do Sul em 04 de
janeiro de 1999; segundo, que suas atividades são “a fabricação de aparelhos
telefônicos, sistemas de intercomunicação e semelhados; comércio atacadista específico
em mercadorias não especificadas e outras atividades de serviços prestados para
empresas”; terceiro, que sua sede localizava-se, inicialmente, na Rua Dr. João Inácio,
1100, 3.” piso, sala 02, bairro São João, Porto Alegre, RS, passando posteriormente para
a Rua Monsenhor Felipe Diehl, 92, térreo, bairro Humaitá, Porto Alegre, e, em 15 de
fevereiro de 2008, para a Av. Theodomiro Porto da Fonseca, 3101, prédio 2, bairro
Duque de Caxias, São Leopoldo, RS; e, quarto, que, em 05 de julho de 2008, seu
endereço foi alterado para a Av. Theodomiro Porto da Fonseca, 3101, prédio 2, fundos,
bairro Duque de Caxias, São Leopoldo, RS.
A impugnante e a empresa Cleide Barbosa Antunes, assim, “convivem no mesmo
ambiente empresarial, diferenciando-se apenas para fins de cadastro, mas ambas na Av.
Theodomiro Porto da Fonseca, 3101”.
No tocante às duas empresas em questão, registra, primeiro, que “o registro ponto é
feito eletronicamente na porta de entrada que dá acesso para a produção”`; segundo, que
“neste ambiente os funcionários [sic] da “CBA” usam, inclusive, o uniforme da
DlG1STAR”; e, terceiro, que foram emitidas notas fiscais, desde a de número 0011,
0013 e 0014 e de 0017 a 0225, exclusivamente para a DIGISTAR; assim também a
partir da nota fiscal-fatura 0001 até a 0012, quando as empresas passaram a operar na
Av. Theodomiro Porto da Fonseca, 3101, prédio 2, bairro Duque de Caxias, São
Leopoldo, RS.
Analisando o faturamento da empresa Cleide Barbosa Antunes, a Fiscalização refere
que, além da exclusividade já comentada, “a despesa com pessoal (remunerações,
encargos benefícios) muitas vezes atinge oitenta, cem ou até duzentos por cento do
faturamento”. Elabora, nesse sentido, tabelas comparativas relativas aos exercicios de
2007 a 2009, fls. 55/56, “extraídas da contabilidade”. Já o faturamento da impugnante
mostra-se muito superior à sua despesa com pessoal. Nessa linha, a tabela de fls. 56/57.
Conclui, com base nessas observações, que a impugnante “tem o suporte financeiro. O
seu faturamento é infinitamente superior ao movimento da CBA que por sua vez possui
os maiores custos com folha de pagamento. Isto demonstra claramente que a CBA foi
uma empresa utilizada apenas para justificar a mão-de-obra. Sendo uma empresa
integrante do sistema Simples de tributação, teoricamente só deveria recolher a parte
descontada dos segurados. Constatou-se claramente aqui uma simulação de empresa
terceirizada para prestar serviços para a DIGISTAR”.
Em relação à contabilidade da impugnante, a Fiscalização observa que os lançamentos
de distribuição de lucros para Cleide Barbosa Antunes têm como contrapartida
“adiantamento a CBA”, “designação de Cleide Barbosa Antunes, empresário individual
responsável pela CBA e um dos diretores da Digistar”.
A Fiscalização conclui que a impugnante, “utilizando-se desses artiticios”, deixou de
informar em GFIP “os segurados que eram indevidamente registrados na CLEIDE” e,
também, “de recolher as contribuições patronais para os chamados terceiros: SENAI
(1%), SESI (1,5%), FNDE - Sal. Educação (2,5%), INCRA (0,2%), SEBRAE (0,6%),
incidentes sobre a folha de pagamento dos segurados empregados”.
Em assim sendo, a um, os empregados e contribuintes individuais em questão foram
caracterizados, pela Fiscalização, “como segurados vinculados à DIGISTAR e os
débitos relativos às contribuições previdenciárias lançados para esta empresa que é a
responsável pela mão-de-obra”; e, a dois, foi lavrado o presente AI “com a multa de
75% para as competências 01/2007 a 11/2008 e 150% (75% x 2) para as competências
12/2008 e 12/2009 - esta última por haver sido constatado pela Fiscalização que “a
Fl. 1760
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

empresa DIGISTAR utilizou-se de empresas interpostas, optantes pelo sistema
SIMPLES de tributação, com a finalidade de omitir e/ou reduzir a contribuição
previdenciária”.
O lançamento atingiu o montante de R$ 453.010,30 (quatrocentos e cinqüenta e três mil
e dez reais e trinta centavos), valor consolidado em 20 de abril de 2010.
A empresa impugnou tempestivamente a exigência, através do arrazoado de fls. 62/81.
A ciência do AI ocorreu em 04 de maio de 2010, enquanto que a impugnação foi
protocolizada em 02 de junho de 2010.
Afirma, “ab initio”, que a Fiscalização laborou em grave equívoco, ao demonstrar, nas
tabelas que compõem o Relatório Fiscal, o valor mensal do faturamento e dos gastos
com a folha de pagamento da empresa Cleide Barbosa Antunes. Registra que os valores
da folha de salários que serve de suporte ao cálculo (mensal) de incidência das
contribuições lançadas são “infinitamente” menores que os relacionados nas tabelas
elaboradas pela Fiscalizaçao, assim como o valor mensal do faturamento nada tem a ver
com a realidade da empresa.
Ressalta, finalmente, o fato de que, embora constando no Relatório Fiscal que as duas
empresas existam e mantenham relações comerciais e industriais há mais de uma
década, este somente consigna a ilegalidade praticada, com sonegação, a partir de
janeiro de 2007.
No mérito, reitera, inicialmente, seu entendimento acerca da ocorrência de erro, por
parte da Fiscalização, quanto, a um, aos valores utilizados na comparação entre o
faturamento mensal e o custo da folha de salários tanto da empresa Cleide Barbosa
Antunes quanto da autuada; a dois, aos valores que serviram de base de cálculo das
contribuições lançadas.
De outra parte, no caso específico do lançamento ora impugnado, que trata de
contribuições para terceiros, objeta que a natureza jurídica das duas pessoas jurídicas é
distinta, i.e., a empresa Cleide Barbosa Antunes é de indústria, enquanto que a
impugnante dedica-se unicamente ao comércio, ainda que o seu estatuto social
contemple a atividade industrial. Não se pode “atribuir a uma o que é dever da outra,
legalmente”.
Entende, portanto, que há incongruência no que tange à indicação das bases legais do
lançamento, apontadas no anexo Fundamentos Legais do Débito - FLD, em que é
referida a legislação pertinente ao INCRA, SESC, SENAC e SEBRAE, enquanto no
Relatório Fiscal - RF são registradas as exações efetivamente devidas, quais sejam
aquelas concernentes ao FNDE, INCRA, SESI, SENAI e SEBRAE. “Ora, se a CBA é
indústria, somente algumas exações lhe competem, enquanto à DIGISTAR competem,
legalmente, distintas contribuições. A confusão deve ser apreciada, no julgamento.”
Em sequência, aponta a estranheza que lhe causam as conclusões da Fiscalização, no
sentido de que as duas pessoas jurídicas arroladas, após operarem, legalmente, por mais
de uma década, tenham sido classificadas como fruto de uma simulação fraudulenta,
destinada a subtrair tributos. Desde 1999, o Fisco aceitou que as empresas operassem
regularmente, assim como aceitou as declarações pertinentes e o enquadramento
cadastral adotado - uma pelo Simples, outra pelo Lucro Presumido -, para, de repente, a
partir da data em que fixado o início da auditoria fiscal, plasmar o entendimento de que
toda essa organização não passa de uma simulação destinada a sonegar tributos e
enquadrar seus administradores como sonegadores. Refere, neste passo, a juntada de
documentos - contratos sociais, cadastros em órgãos públicos das diversas esferas de
governo, alvarás de localização - que atestam que seus administradores e sócios e bem
assim os da empresa Cleide Barbosa Antunes sempre agiram às claras, na forma da lei,
sem qualquer subterfúgio, jamais havendo sonegado informações ao Fisco, a órgãos de
classe e a outros órgãos públicos, nem criado litígios com servidores.
Afirma que as duas empresas possuem controles específicos e individualizados de seus
atos administrativos, com as respectivas folhas de salários, tendo sempre entregue
GFIPs que espelham a realidade fática, sem subterfúgios. O cálculo dos tributos é
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

individualizado, as escriturações fiscal e contábil são próprias, completas e
independentes; as contratações de empregados sempre foram feitas por cada uma das
empresas, sem repasse de empregados de uma para outra, tudo de pleno conhecimento
das autoridades fazendárias jurisdicionantes.
Afirma, ainda, que Oldemar Plantikow Brahm sempre deteve 95% do capital da
impugnante, enquanto que o restante pertence a Cleide Barbosa Antunes. Este, por sua
vez, é titular da empresa individual Cleide Barbosa Antunes, administrando, na
qualidade de engenheiro, a produção industrial dessa pessoa juridica, enquanto que
Oldemar Plantikow Brahm ocupa-se da área comercial propriamente dita - vendas,
estudo de mercado e administração de serviços.
Analisando a distinção entre as duas empresas, pondera que, embora o objeto social
contemple a atividade de industrialização para ambas, a impugnante nunca se dedicou à
indústria, papel exclusivo da empresa Cleide Barbosa Antunes. São, portanto, enfoques
de atividade complementares, condizentes com a realidade, em que indústrias
empregam a terceirização, para obtenção de parte ou de todos os componentes de seus
produtos. “Isto representa o destaque e premiação da especialização na atividade
empresarial (os negritos constam no original.) Assim, vê-se que a impugnante, em
nenhum momento de sua história, industrializou, ela própria, os produtos que vende.
Sempre “terceirizou” a produção, tendo como parceira preferencial a empresa Cleide
Barbosa Antunes, e buscando, por aquisição ou por industrialização mediante
encomenda, abastecer-se dos componentes que perfazem o produto final que
comercializa, no caso, centrais telefônicas.
Já a empresa Cleide Barbosa Antunes, que é a indústria propriamente dita, jamais
dedicou-se ao comércio, tendo como atividade exclusiva a industrialização por
montagem dos produtos vendidos pela impugnante. Esse sistema de terceirização, com a
especialização de atividades e tarefas, prevalece no mundo todo, de sorte que, no caso
em tela, não poderia ser de outra forma. Ê, portanto, estranhável que a Fiscalização
“haja visto nesta forma uma tentativa de burla à norma tributária”.
Foi assim, nesta perspectiva de terceirização, que se estabeleceu a convivência entre a
impugnante e a empresa Cleide Barbosa Antunes, desde a constituição das duas
empresas, de modo que não foi a partir de 2007, como caracterizado no lançamento, que
teria passado a existir a pretensa irregularidade.
Observa, ainda, que a legislação pátria voltada para o sistema tributário nunca proibiu
que os empresários brasileiros organizassem seus negócios de modo a desfrutar dos
benefícios legais atribuídos as micro e pequenas empresas; apenas estabeleceu, por
essas leis, 0 regramento adequado ao ingresso e manutenção desses sistemas especiais
de tributação - o que sempre foi respeitado, sem burla, pela impugnante e pela empresa
Cleide Barbosa Antunes, cada uma em sua atividade operacional.
Afirma, em sequência, que a simulação, intuída e declarada pela Fiscalização, não está,
no caso, devidamente justificada. “O ato de lançamento é dúbio, neste aspecto, por não
alcançar uma avaliação jurídica da ocorrência ou não de simulação, que corresponde a
ato doloso, o qual deve ser amplamente comprovado, seja no direito penal, seja no
direito tributário.” Entende que “é impossível se classificar de simulados os atos
empresariais que deram forma à organização empresarial a que o Auditor Fiscal
autuante atribuía a pecha de “simulação', eis que não se perfectibiliza nenhuma das
hipóteses preconizadas no artigo 167 do CCB” [Código Civil Brasileiro].
Se a Fiscalização houvesse concluído, em face dos fatos examinados, no sentido de que
os representantes legais das empresas houvessem feito um planejamento tributário
viciado, vale dizer, uma evasão fiscal, ao invés de admitir uma elisão fiscal,
reexaminados os fatos e as circunstâncias, chegar-se-ia à conclusão de que nada de
ilícito teria sido perpetrado, somente se podendo intuir que houve um planejamento
tributário lícito, perfeitamente de acordo com as normas pátrias.
Argumenta que o que orienta os contribuintes, na senda do planejamento tributário, é o
princípio da liberdade, como base autônoma da iniciativa privada, que pode ser
Fl. 1762
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

traduzida na elisão fiscal. Refere, também, que doutrinadores e estudiosos do Direito
Tributário em geral colocam restrições à chamada “norma antielisiva” introduzida pela
legislador brasileiro, através do parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário
Nacional - CTN - haja vista “o justo receio do abuso, por parte dos agentes do fisco” -,
inaplicável por falta de regulamentação.
Ainda, examinada a distinção conceitual entre elisão fiscal e evasão fiscal, aquela com
conotação de licitude, esta de ilicitude, conclui no sentido de que não há como
considerar como evasão (ilegal) organização da impugnante em associação com outra
pessoa jurídica que lhe presta serviços de industrialização, seja porque a organização
precede, em anos, aos fatos geradores apontados pela fiscalização, seja porque seus
dirigentes, na criação, estabelecimento e funcionamento das empresas, jamais agiram ao
arrepio da lei (nenhuma ilegalidade foi apontada), seja ainda porque ambas as empresas
jamais deixaram de informar ao Fisco sobre suas atividades ao longo dos anos.
Adentrando no campo da desconsideração da pessoa jurídica, refere, a um, que esta
prática não vem autorizada no CTN, sendo inaplicável, à espécie, o artigo 50 do Código
Civil, por não se tratar de lei complementar; a dois, que o artigo 116 e seu parágrafo
único do CTN não tratam da sujeição passiva; e, a três, que como o Fisco não pode
comprovar que houve simulação, também não está autorizado, à luz de qualquer norma
vigente, a desdenhar e negar a efetiva e plenamente vigente organização empresarial de
que faz parte a autuada, na maneira como foi criada e pela qual operava já há mais de
uma década.
Analisando os princípios que devem orientar a Administração Pública, notadamente
aqueles do artigo 37 da Constituição Federal e do artigo 2.” da Lei n.° 9.784, de 29 de
janeiro de 1999, entende malferidos princípios como os da motivação, razoabilidade,
proporcionalidade e da segurança jurídica.
Em sequência, aponta a inexistência de prova de dolo e simulação, no caso concreto,
restando inaplicável a multa exacerbada. Refere, ainda, o caráter confiscatório da multa
aplicada (150%), o que é vedado pelo artigo 150, inciso IV, da CF/88.
Ao final, a impugnante requer, primeiro, seja procedida a análise conjunta deste
processo e dos três outros a ele vinculados; segundo, seja declarada a nulidade do
lançamento, tendo em vista a inexistência de simulação; terceiro, seja, alternativamente,
julgada parcialmente procedente a impugnação, no sentido de expurgar os efeitos da
multa qualificada, eis que inexistente qualquer evidência de dolo; e, quarto, seja, ainda
alternativamente, caso não acatados os pedidos anteriores, julgada parcialmente
procedente a impugnação, determinando a compensação “das contribuições calculadas,
declaradas e pagas por este contribuinte, ao mesmo título destas que estão sendo
cobradas de ofício, na DEBCAD, de modo que não obrigue a empresa a perquirir a
repetição do que pagou, como comprovado”.
Anexa os documentos de fls. 82/1690.
O presente expediente vem apensado ao Processo n.° 11065.000987/2010-12,
concernente ao AI n.” DEBCAD 37.259.477-8, relativo ao lançamento de contribuições
previdenciárias patronais.
É o relatório.
O Colegiado de 1a Instância examinou as alegações da defesa e manteve a
autuação, em R. Acórdão com as ementas abaixo reproduzidas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
O Período de apuração: 01/01/2007 a 31/ 12/2009
Auto de Infração n.° DEBCAD 37.259. 473-5
1. NULIDADE. A ocorrência de erro na fundamentação legal acarreta a nulidade da
exação lançada, por preterição do direito de defesa.
Fl. 1763
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

2 PRINCÍPIO DA PRIMAZIA DA REALIDADE. No tocante à relação previdenciária,
os fatos devem prevalecer sobre a aparência que, formal ou documentalmente, possam
oferecer, ficando a empresa autuada, na condição de efetiva beneficiária do trabalho
dos segurados que lhe prestaram serviços através de empresa interposta, obrigada ao
recolhimento das contribuições devidas.
3. CONSTITUCIONALIDADE. A constitucionalidade das leis é vinculada para a
Administração Pública.
3. MULTA QUALIFICADA. A multa de ofício de 150% é aplicável sempre que
caracterizada a prática de conluio com os objetivos de impedir o conhecimento da
ocorrência do fato gerador pela autoridade fazendária e de reduzir o montante das
contribuições devidas.
4. COMPENSAÇÃO. A compensação somente é possível quando .duas pessoas são
simultaneamente, credor e devedor uma da outra. Ademais, é vedada a compensação de
contribuições previdenciárias com o valor recolhido . indevidamente para o Simples,
instituído pela Lei n.° 9.317/96, e para o Simples Nacional, instituído pela Lei
Complementar n.° 123/2006.
Impugnação procedente em parte
Crédito Tributário Mantido em parte
Extrai-se do R. Acórdão Recorrido que:
Efetivamente, examinado o RF, item III, “Dos fatos geradores”, verifica-se que este
consigna que a impugnante deixou de recolher as contribuições patronais devidas a
terceiros, quais sejam aquelas destinadas ao FNDE, INCRA, SESI, SENAI e SEBRAE.
O anexo FLD (fls. 03/04), todavia, elenca a legislação pertinente às contribuições para o
FNDE, o INCRA, o Serviço Social do Comércio - SESC, o Serviço Nacional de
Aprendizagem Comercial - SENAC e o SEBRAE.
Em assim sendo, restou inobservado o princípio constitucional da ampla defesa, na
medida em que, incorreta a fundamentação legal das contribuições destinadas ao SESI e
ao SENAI, não pôde o impugnante exercer adequadamente o seu direito de defesa em
relação a elas.
Deve, em consequência, ser declarada a nulidade do lançamento, no que pertine as
exaçöes destinadas ao SESI e ao SENAI, forte no disposto no artigo 59, inciso II, do
Decreto n.° 70.235, de 06 de março de 1972, combinado com o artigo 2.", “caput”, da
Lei n.° 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que estabelece a aplicação, no âmbito da
Administração Pública Federal, dentre outros, dos princípios da ampla defesa e do
contraditório.
(...)
Nesses termos, voto por julgar procedente em parte a impugnação, anulando 0
lançamento no que pertine às contribuições destinadas ao SESI e ao SENAI, e mantendo
em parte o crédito tributário exigido, no montante de R$ 257.747,24 (duzentos e
cinquenta e sete mil, setecentos e quarenta e sete reais e vinte e quatro centavos), valor
consolidado em 20 de abril de 2010, conforme Discriminativo Analítico do Débito
Retificado - DADR, que acompanha este voto.
Cientificado da decisão de 1a Instância, aos 11/01/2011 (fls. 1735), o contribuinte
apresentou o presente recurso voluntário em 09/02/2011 (fls. 1736 e ss), insurgindo-se,
inicialmente, contra o lançamentos ao fundamento de que:
1 – os autos de infração lavrados nessa ação fiscal devem ser julgados em
conjunto;
2 – o Recorrente e a CBA possuem vida própria, controles específicos e
individualizados, inexistindo ação simulatória e inexistindo evasão fiscal. Assinala que:
“Conquanto as duas pessoas jurídicas operem no mesmo espaço predial, é certo que a CBA é,
Fl. 1764
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

unicamente, indústria, enquanto a DIGISTAR somente exerce atividade comercial. Ainda que os
instrumentos de Contrato Social relacionem atividades outras que não as efetivamente
realizadas, pode a fiscalização constatar, “in loco” que a CBA representa a exclusiva estrutura
produtiva, enquanto que a DIGISTAR somente se dedica à comercialização dos bens produzidos
por aquela”.
3 – a norma antielisiva, inserta no art. 116, do CTN, depende de regulamentação;
4 – houve desconsideração da personalidade jurídica;
5 – inexiste prova de dolo, e alega que a multa aplicada é confiscatória.
Pede seja deferida compensação dos valores recolhidos pela CBA.
Por tudo quanto ficou acima explicitado, e por confiar em que o bom senso e o
conhecimento juridico dos membros desse renomado Conselho possa conduzir a uma
apreciação despojada de qualquer comprometimento ou ideologia que reduza a
capacidade interpretativa, pede-se:
A) O reconhecimento da procedência do presente RECURSO VOLUNTÁRIO, no
sentido de declarar a anulação da integralidade do lançamento, pela inexistência de
simulação, pela inexistência de norma legal que autorize a desconsideração da
personalidade jurídica, pelo respeito à atividade negocial e de organização empresarial,
em face à inexistência, no caso de elisão fiscal ou de vício de vontade,
B) Alternativamente, seja dado parcial provimento ao Recurso, no sentido de
reconhecer a inexistência de dolo específico, e consequentemente, determinar a redução
da penalidade, até mesmo em face à ofensa ao princípio constitucional que proíbe o
confisco através do tributo.
Esse, em síntese, o relatório.

Voto
Conselheira Sonia de Queiroz Accioly, Relatora.
Sendo tempestivo e preenchidos parcialmente os pressupostos de admissibilidade,
conheço parcialmente do recurso e passo ao seu exame.
Cumpre ressaltar que o CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária, sendo vedado ainda ao órgão julgador administrativo
negar a vigência a normas jurídicas por motivo de alegada ilegalidade de lei, salvo nos casos
previstos no art. 103-A da CF/88 e no art. 62 do Regimento Interno do CARF ,consoante Súmula
CARF no 2:
Súmula CARF no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
Isso porque o controle de legalidade efetivado pelo CARF, dentro da
devolutividade que lhe compete frente à decisão de primeira instância, analisa a conformidade do
ato da administração tributária em consonância com a legislação vigente.
Também ressalta-se que este Colegiado falece de competência para se pronunciar
sobre a alegação de ilegalidade de ato normativo vigente, uma vez que sua competência resta
Fl. 1765
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

adstrita a verificar se o fisco utilizou os instrumentos legais de que dispunha para efetuar o
lançamento.
Nesse sentido, art. 62, do Regimento Interno do CARF, e o art. 26-A, do Decreto
70.235/72. Isso porque o controle efetivado pelo CARF, dentro da devolutividade que lhe
compete frente à decisão de primeira instância, analisa a conformidade do ato da administração
tributária em consonância com a legislação vigente. Nesse sentido, compete ao Julgador
Administrativo apenas verificar se o ato administrativo de lançamento atendeu aos requisitos de
validade e observou corretamente os elementos da competência, finalidade, forma e fundamentos
de fato e de direito que lhe dão suporte, não havendo permissão para declarar ilegalidade ou
inconstitucionalidade de atos normativos.
Assim, não cabe conhecer da insurgência apresenta de inconstitucionalidade, da
multa imposta.
Doutro lado, os pedidos estranhos à presente lide administrativa - circunscrita as
matérias de defesa opostas diretamente à autuação - também não serão conhecidos
O Recorrente pede o deferimento de compensação dos valores pagos pela outra
pessoa jurídica CBA do lançamento ora examinado.
A matéria relativa à extinção do crédito tributário pela compensação deve ser
alegada e comprovada perante a Autoridade responsável pela cobrança, e não diz respeito, senão
de forma indireta, à descrição dos elementos e aos fatos insertos na autuação.
Este entendimento fora objeto de discussão na CSRF, Acórdão no 9202-010.610,
de 21/12/2022, oportunidade em que proferi o voto vencido (abaixo reproduzido), partindo das
premissas:
1 - Em processos de lançamento fiscal, a atuação do julgador administrativo, seja
em 1a ou 2a instâncias, consiste na promoção do controle de legalidade do ato de
constituição do crédito tributário, respeitados os estritos limites estabelecidos pelo
contencioso administrativo.
A meu ver, o litígio instaurado limita o exercício deste controle, e o limite decorre do
cotejamento das matérias trazidas na defesa que guardam relação direta e estrita com a
autuação.
As alegações de defesa que extrapolarem a lide não deverão ser conhecidas pelos
julgadores administrativos. Como exemplo, pedidos de compensação, ressarcimento e
restituição ou revisão de declaração, veiculados em impugnação de autuação por
infração tributária, não dizem respeito diretamente aos elementos da regra matriz de
incidência tributária descrita no ato de constituição do crédito tributário, e, portanto,
extrapolam a lide administrativa.
Assim é que a atuação do julgador administrativo no contencioso tributário deve restar
adstrita aos limites da peça de defesa que tiverem relação direta com a autuação ou
despacho decisório, sobretudo, nas matérias conhecidas e tratadas nos votos e acórdãos,
excetuadas, apenas, as matérias de ordem pública.
2 - Segundo Candido Rangel Dinamarco:
São de ordem pública ( processuais ou substanciais) referentes a relações que
transcendam a esfera de interesses dos sujeitos privados, disciplinando relações que os
envolvam mas fazendo-o com atenção ao interesse da sociedade, como um todo, ou ao
interesse público. Existem normas processuais de ordem pública e outras, também
processuais que não o são.
Como critério geral, são de ordem pública, as normas processuais destinadas a
assegurar o correto exercício da jurisdição (que é uma função pública, expressão do
Fl. 1766
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

poder estatal), sem a atenção centrada de modo direto ou primário nos interesses das
partes conflitantes.
Não o são aquelas que tem em conta os interesses das partes em primeiro plano, sendo
relativamente indiferente ao correto exercício da jurisdição a submissão destas ou
eventual disposição que venham a fazer em sentido diferente”. (DINAMARCO,
Candido Rangel. (Instituições de direito processual civil. 4. Ed. ver. Atual. São Paulo:
Malheiros. 2004, v. I, p. 69-70).
Neste sentido, a ordem pública processual objetiva assegurar o correto exercício da
jurisdição.
No contexto ordem pública do contencioso administrativo tributário, encontram-se
aspectos de legalidade e legitimidade do ato, como, por exemplo, verificação da
impossibilidade de lançar pela decadência, ausência de liquidez e certeza do crédito
tributário constituído, além de outros vícios que tragam a nulidade absoluta do ato.
Estes podem e devem ensejar exame de ofício, independentemente de provocação do
interessado.
Doutro lado, quando o interesse por dada determinação legal da forma é exclusivamente
da parte, observa-se situação ensejadora de nulidade relativa, que poderá ser decretada
mediante provocação do interessado prejudicado.
Neste sentido, observo entendimento de que a aplicação de penalidade/retroatividade
benéfica não é matéria de ordem pública.
Uma vez aplicada multa regulamentar, conforme legislação vigente na época da
ocorrência do fato gerador e lançamento, compete ao interessado, ante a superveniência
de norma com penalidade mais branda, pleitear à autoridade competente, a aplicação do
normativo benéfico, na medida em que o assunto diz respeito à matéria vinculada ao
direito patrimonial disponível do contribuinte, que necessariamente deve ser alegada
sob pena de preclusão. O interesse em cena é o interesse particular e não o público.
O dever de autotutela deve ser exercido de ofício, sempre, para preservação do
interesse público.
3 - Também é preciso ponderar que a imparcialidade do julgador administrativo
não tem o mesmo alcance daquela que conduz a atividade judicante.
Para o Poder Judiciário, o caráter de imparcialidade constitui elemento do órgão de
jurisdição, como condição para que o Juiz possa exercer sua função dentro do processo,
de forma a colocar a Autoridade entre e acima das partes, como pressuposto de validade
dos seus atos.
Já os julgadores administrativos são conduzidos pela imparcialidade mitigada, na
medida em que não se encontram em posição superior a da autoridade autuante e do
contribuinte, e nem tem como finalidade a promoção de justiça tributária ou fiscal (a
promoção da justiça está umbilicalmente ligada à imparcialidade conferida ao
Judiciário).
Atuação imparcial no julgamento administrativo diz respeito a ausência de interesse no
objeto do processo, ou de favorecimento de qualquer das partes.
Desta forma, sob a minha ótica, o dever de imparcialidade no julgamento
administrativo resta jungido às questões afetas à suspeição e impedimento para o
julgamento, e à ética na produção do ato.
4 - Além destas, há mais uma premissa a ressaltar: a de que os princípios de direito
tem a finalidade de nortear os legisladores e juízes de direito na análise da
constitucionalidade ou lacuna de lei. Não obstante, esta finalidade não alcança os
julgadores administrativos, adstritos à legalidade.
Assim é que o conhecido princípio da verdade material não tem o condão de derrogar
ou revogar artigos do PAF enquanto vigentes, nem tão pouco permite o exame de
matérias não impugnadas ou não afetas ao contencioso administrativo em detrimento do
comando legal.
Fl. 1767
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

(...)
Não houve, no momento da defesa, pedido de aproveitamento de valores pagos, pela
pessoa jurídica, relativamente ao crédito constituído em face da pessoa física ou
compensação dos valores recolhidos pela pessoa jurídica na constituição do crédito
tributário. As matéria não fora inserida na lide administrativa.
(...)
Como se observa, há alegação de bitributação como fundamento de que o lançamento
encontra-se eivado de nulidade, mas não se verifica requerimento de aproveitamento de
valores pagos pela pessoa jurídica na pessoa física ou compensação de valores.
Salienta-se que o contribuinte disse que o lançamento representa bitributação quando
em verdade queria dizer que a autuação ensejaria pagamento indevido ou duplicado.
Isso pelo fato de que a bitributação ocorre quando entes tributantes diferentes exigem do
mesmo sujeito passivo tributos decorrentes do mesmo fato gerador. Em regra, a prática
é vedada, e diz respeito a hipótese bem diferente da exposta pelo contribuinte.
(...)
A meu ver, a compensação tributária, mesmo que constasse da impugnação, deveria
ser matéria não conhecida, por ser estranha à lide administrativa, na medida em que
não guarda relação direta com a autuação (descrição da RMIT). Ou seja, o pedido
extrapola os limites da lide, e portanto da competência do julgador.
A compensação tributária tem natureza de direito subjetivo do contribuinte com
rito procedimental e normativo próprios diversos dos afetos aos processos
administrativos que tratam de autuação fiscal, submetendo-se ao exame do julgador
administrativo nas hipóteses previstas na IN RFB 2025/2001 (art. 140 e ss).
Talvez por esta razão, ou seja, pelo fato de os julgadores administrativos terem
familiaridade com a temática, e terem competência para julgar processos de
compensação sempre que há manifestação de inconformidade de decisão seguida de
recurso ao CARF, alguns julgadores conhecem da matéria compensação em processos
decorrentes de autuação fiscal. Entretanto, sob a minha ótica, há nesta situação
julgamento de assuntos alheios à lide, e que, portanto, não estão na competência
daquela autoridade naquele processo e momento processual.
Mesmo que assim não fosse, insta considerar que no processo instaurado a partir de
autuação fiscal, a temática compensação não é matéria de ordem pública que possa
ser examinada de ofício pelo julgador administrativo, na medida em que o pedido de
compensação tem em conta os interesses da parte em primeiro plano, de forma
assemelhada ao que ocorre com o exemplo dado de aplicação de penalidade mais
benéfica, e não o interesse público, como ocorre com a decadência,
Poder-se-ia afirmar que não se trata de examinar ou deferir pedido de compensação,
mas de aproveitamento de valores, pagos pela pessoa jurídica, na autuação lavrada em
face de pessoa física, ante a reclassificação de receita tributária (mesmo que não tenha
sido este o entendimento da turma julgadora no recurso voluntário, a meu ver).
Assim, digamos que o termo “compensação” (inserto na jurisprudência do CARF que
consta do voto do Relator da CSRF, e no voto da Turma Ordinária) represente o
“aproveitamento no cálculo de créditos tributários devidos por pessoa física em
decorrência de reclassificação/desclassificação de receitas que haviam sido tributadas
e pagas por pessoa jurídica, na qualidade de contribuinte.”
Mas o que é o aproveitamento de tributo senão método de compensação, na forma dos
art. 170 e ss do CTN?
A compensação dá-se pelo aproveitamento de tributo, sendo difícil tratar desse fora do
instituto da compensação.
Mesmo que a terminologia tenha sido inapropriada, e caso se entenda que os institutos
são distintos e independentes, observo, mais uma vez, que a matéria não é de ordem
Fl. 1768
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

pública, na medida em que o interesse patrimonial da parte encontra-se em primeiro
plano.
Poder-se-ia alegar que objetivo é corrigir o lançamento, excluindo tributos recolhidos
pela PJ, na reclassificação de rendimentos que resultou na apuração de créditos
tributários devidos por pessoa física.
Entretanto, como já indicado, o julgador administrativo não pode agir senão dentro
dos contornos da legalidade, e não detém atribuição para promover justiça fiscal,
em razão da mitigação da imparcialidade.
Assim, por absoluta falta de previsão normativa no sentido proposto, o
aproveitamento de valores da PJ na autuação da PF não poderia ser autorizado
administrativamente, a meu ver e com todo respeito ao entendimento do I. Relator da
CSRF e à jurisprudência do CARF.
(...)
Ademais, observo que à pessoa jurídica foram conferidos mecanismos de restituição de
valores pagos indevidamente, e nestes casos de reclassificação de rendimentos, compete
ao interessado discutir em procedimento apresentado à Autoridade da Administração
Tributária na RFB, a aplicação do instituto, inclusive levando a temática da contagem
prescricional iniciar-se a partir da reclassificação do rendimento.
Assim é que ao contencioso administrativo instaurado com a impugnação
tempestiva cumpre examinar as matérias de defesa que guardem estreita e direta relação com os
elementos da regra matriz de incidência tributária descritas na autuação: sejam meritórias, sejam
em razão de impossibilidade (decadência), incompetência ou nulidade do lançamento.
Sob essa ótica, com exceção das matérias de ordem pública, donde não se insere
o pagamento ou compensação, as situações extintivas de crédito tributário elencadas no art. 156,
do CTN, devem ser apresentadas à Autoridade Competente para a cobrança tributária, após a
definitividade do crédito constituído.
Ademais, observa-se que a compensação tributária segue regramento e
procedimentos próprios, alheios ao rito do processo administrativo fiscal.
Poder-se-ia afirmar que não se trata de examinar ou deferir pedido de
compensação, mas de aproveitamento de valores, pagos por uma pessoa jurídica para outra
lançada, na autuação lavrada face a constatação de interposição fraudulenta.
Assim, digamos que o termo “compensação” represente o “aproveitamento” no
cálculo de créditos tributários devidos por uma pessoa jurídica, em decorrência da constatação de
interposição fraudulenta, dos valores tributados e pagos pela interposta pessoa, na qualidade de
contribuinte.
Em primeiro lugar, vê-se que não há identidade de sujeição passiva, o que por si
só seria fator impeditivo. Mas, há mais. O que é o aproveitamento de tributo senão método de
compensação, na forma dos art. 170 e ss do CTN?
A compensação dá-se pelo aproveitamento de tributo, sendo difícil tratar desse
fora do instituto da compensação.
Mesmo que a terminologia tenha sido inapropriada, e caso se entenda que os
institutos são distintos e independentes, observo, mais uma vez, que a matéria não é de ordem
pública, na medida em que o interesse patrimonial da parte encontra-se em primeiro plano.
Poder-se-ia alegar que objetivo é corrigir o lançamento, excluindo tributos
recolhidos pela interposta pessoa, na apuração de créditos tributários devidos pelo autuado.
Fl. 1769
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Entretanto, como já indicado, o julgador administrativo não pode agir senão
dentro dos contornos da legalidade, e não detém atribuição para promover justiça fiscal, em
razão da mitigação da imparcialidade.
Assim, por absoluta falta de previsão normativa no sentido proposto, o
aproveitamento de valores da PJ interposta na autuação do Recorrente não poderia ser autorizado
administrativamente, no presente processo e momento.
Volta-se a frisar que, no caso concreto, o contencioso administrativo diz respeito a
descrição fiscal de contribuições previdenciárias, devidas e não recolhidas em época própria. A
Pessoa Jurídica que eventualmente tenha recolhido tributos não é a mesma pessoa jurídica objeto
de lançamento.
Inexiste previsão legal para aproveitamento de créditos ou compensação em
situação semelhante a esta.
Eventual situação extintiva do crédito tributário (com exceção da decadência)
deverá ser considerada oportunamente, na fase de cobrança, após a conclusão do contencioso
tributário e a definitiva constituição do crédito tributário.
Quanto à jurisprudência e à doutrina trazidas aos autos, é de se observar o
disposto no artigo 506 da Lei 13.105/2015, o novo Código de Processo Civil, o qual estabelece
que a “sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não prejudicando terceiros".
Não sendo parte nos litígios objetos dos Acórdãos, o interessado não pode usufruir dos efeitos
das decisões s ali prolatadas, posto que os efeitos são "inter partes” e não "erga omnes”.
Com isso, as decisões administrativas, mesmo que reiteradas, doutrina e também a
jurisprudência não têm efeito vinculante em relação às decisões proferidas pelos Órgãos
Julgadores Administrativos, não sendo normas complementares, como as tratadas o art. 100 do
CTN, motivo pelo qual não vinculam as decisões das instâncias julgadoras.
Relativamente à solicitação de julgamento conjunto dos lançamentos decorrentes
da mesma ação fiscal, incumbe registrar que esta Relatora irá incluir todos os processos na
mesma sessão de julgamento.
Por fim, observa-se que o pedido de declaração de nulidade da autuação, face a
alegada inexistência de ato simulatório, desconsideração da personalidade jurídica e aplicação do
art. 116, do CTN, diz respeito ao mérito propriamente dito, e foge dos contornos e situações
elencadas no art. 59, do Decreto 70.235/72.
É de se ressaltar que o direito de ampla defesa foi devidamente garantido ao
Recorrente com abertura de prazo para apresentação de defesa ao lançamento, e recurso da
decisão colegiada.
Desta forma, uma vez que todos os atos que ampararam a ação fiscal ocorreram
em conformidade com as disposições normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, e
tendo a ação fiscal sido conduzida por servidor competente, em obediência aos requisitos do
Decreto no 70.235/1972, e inexistindo prejuízo à defesa, não se há de falar em nulidade do auto
de infração ou do Acórdão recorrido.
Do Mérito
O Recorrente alega que ele e a CBA possuem vida própria, controles específicos e
individualizados, inexistindo ação simulatória ou evasão fiscal. Afirma que a norma antielisiva,
inserta no art. 116, do CTN, depende de regulamentação, e ressalta seu entendimento de que a
Fl. 1770
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

fiscalização desconsiderou a personalidade jurídica da CBA. Assinala a inexistência de prova de
dolo, fraude e simulação.
Vejamos a descrição do Relato Fiscal (fls. 61 e ss):
A empresa DIGISTAR TELECOMUNICAÇÕES S.A., doravante denominada
DIGISTAR, sujeito passivo do presente lançamento fiscal, tem como atividade
econômica, indústria, comércio, importaçao, exportação e representações de
equipamentos de telecomunicações, eletro-eletrônicos, informática, eletricidade,
mecânicos, hidráulicos, sinalização e afins bem como instalações, assistência técnica e
manutenção de tais equipamentos e está enquadrada no cód. 515-0, do Fundo de
Previdência e Assistência Social- FPAS.
A DIGISTAR utilizou mão-de-obra da Empresa Cleide Barbosa Antunes, adiante
denominada CBA, CNPJ N° 02.922.319/0001-08, optante pelo simples nacional.
A CBA iniciou suas atividades em 28.12.1998 conforme Declaração de Firma Mercantil
Individual, registrada na Junta Comercial do Estado do Rio Grande do Sul em
04.01.1999.
Suas atividades são a fabricação de aparelhos telefônicos, sistemas de intercomunicação
e semelhados; comércio atacadista específico em mercadorias não especificadas e outras
atividades de serviços prestados para empresas.
(...)
O registro ponto é feito eletronicamente na porta de entrada que dá acesso para a
produção.
Neste ambiente os funcionários da “CBA” usam inclusive o uniforme da DIGISTAR.
Foram emitidas notas fiscais desde a de n° 0011; 0013 e 0014 e de 0017 a 000225,
exclusivamente para a DIGISTAR.
Da mesma forma a partir da nota fiscal-fatura 0001 a 00012 quando então as empresas
passaram a operar na av.Theodomiro Porto da Fonseca, 3101, Prédio 2, Bairro Duque
de Caxias, São Leopoldo.
Analisando o faturamento da CBA além da exclusividade já comentada observa-se que
a despesa com pessoal (remunerações, encargos e benefícios) muitas vezes atinge
oitenta, cem ou até duzentos por cento do faturamento conforme planilhas abaixo,
extraídas da contabilidade.
(...)
Observando as planilhas é fácil verificar que a DIGISTAR é que tem suporte financeiro.
O seu faturamento é infinitamente superior ao movimento da CBA que por sua vez
possui os maiores custos com folha de pagamento.
Isto demonstra claramente que a CBA foi uma empresa utilizada apenas para justificar a
mão-de-obra. Sendo uma empresa integrante do sistema simples de tributação,
teoricamente só deveria recolher a parte descontada dos segurados.
Constatou-se claramente aqui uma simulação de empresa terceirizada para prestar
serviços para a DIGISTAR.
Na contabilidade da DIGISTAR observamos os lançamentos de distribuição de lucros a
Cleide Barbosa Antunes como contrapartida: adiantamento a CBA. Ora sabemos que
CBA nada mais é do que a designação Cleide Barbosa Antunes, empresário responsável
pela CBA e um dos Diretores da Digistar.
Utilizando-se destes artifícios, a DIGISTAR deixou de informar na Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Sen/iço e Informações para a
Previdência Social - GFIP, os segurados que eram indevidamente registrados na
CLEIDE.
Fl. 1771
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

A DIGISTAR deixou de recolher as contribuições patronais para os chamados terceiros:
SENAI (1%) SESI (1,5%), FNDE - Sal. Educação (2,5%), INCRA (0,2) SEBRAE
(0,6%) incidentes sobre a folha de pagamento dos segurados empregados nas
competências: 01/2007 a 12/2009 conforme discriminado no Relatório DD -
DISCRIMINATIVO DO DEBITO.
Também não foram informadas e nem recolhidas as contribuições (20%) incidentes
sobre a folha de pagamento dos contribuintes individuais.
Em virtude dos fatos encontrados e descritos nos itens anteriores os empregados e
contribuintes individuais estão sendo caracterizados pela fiscalização como segurados
vinculados à DIGISTAR e os débitos relativos às contribuições previdenciárias lançados
para esta empresa que é a responsável pela mão-de-obra.
Em consequência estamos lavrando o presente Auto de Infração com a multa de 24 %
para as competências: 01/2007 a 11/2008 e 150 % (75%×2) para as competências
12/2008 a 12/2009, de acordo com parágrafo primeiro do art. 44, da Lei 9430/96 e
inciso l, do mesmo artigo.
A multa qualificada, de 150% , está sendo aplicada em virtude de ter sido constatado
pela fiscalização que a empresa DIGISTAR utilizou-se de empresas interpostas,
optantes pelo sistema SIMPLES de tributação, com a finalidade de omitir e/ou reduzir a
contribuição previdenciária.
Estes fatos originaram ainda, a emissão de uma Representação Fiscal para Fins Penais -
RFFP, que será encaminhada ao Ministério Público Federal, pela verificação dos fatos
que, EM TESE, configuram a prática de ilícito previsto nas legislações previdenciárias e
penal.
Da leitura do Relatório Fiscal extrai-se que a simulação consistiu na utilização de
interposta pessoa de forma fraudulenta.
A utilização de interposta pessoa jurídica com o fim de dissimular a ocorrência do
fato gerador, constitui prática de negócio simulado, sobre o qual convém tecer alguns
comentários, conforme entendimento doutrinário acerca desse assunto.
De início, traz-se o conceito de simulação, extraído da obra de Orlando Gomes:
Há simulação quando em um negócio jurídico se verifica intencionalmente divergência
entre a vontade real e a vontade declarada, com o fim de enganar terceiros. É uma
deformação voluntária para escapar à disciplina normal do negócio, prevista na lei.
(Introdução ao Direito Civil, 7. ed Rio de Janeiro: Forense, 1983)
Sílvio de Salvo Venosa também define a simulação, da seguinte forma:
Juridicamente, é a prática de ato ou negócio que esconde a real intenção. A intenção dos
simuladores é encoberta mediante disfarce, parecendo externamente negócio que não é
espelhado pela vontade dos contraentes. As partes não pretendem originalmente o
negócio que se mostra à vista de todos; objetivam tão-só produzir aparência. Trata-se de
declaração enganosa de vontade. (Direito Civil, 3. ed., São Paulo: Atlas 2003. v.1)
Por sua vez, Hermes Marcelo Huck assim trata a matéria:
A par da fraude, a simulação serve como instrumento constantemente utilizado na
elaboração dos planos e práticas de natureza evasiva. Vicio do ato jurídico, a simulação
consiste na celebração de um ato com aparência jurídica normal, mas que, na verdade,
não visa ao efeito que juridicamente deveria produzir.
Poderá ser então definida a simulação como a declaração de vontade irreal, emitida
conscientemente, mediante acordo entre as partes, objetivando a aparência de negócio
jurídico que não existe ou que, se existe, é distinto daquele que efetivamente se realizou,
com o fito de iludir terceiros. No ato simulado ocorre uma divergência entre a
declaração aparente e externa feita pelo sujeito ou sujeitos, que pretendem as partes seja
visível em relação a terceiros (ou ao Fisco), e a vontade ou declaração interna, que
Fl. 1772
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

pretendem seja a vigente entre elas, declaração essa necessária para que tenha eficácia a
real intenção das partes, escondidas por trás da declaração aparente. Há um contraste
entre a forma extrínseca do ato praticado e a vontade intima (e real) das partes que o
praticam. No processo de simulação há uma deformação da declaração de vontade das
partes, conscientemente desejada, com o objetivo de induzir terceiros ao erro ou engano.
No caso de planejamento tributário ou estratagemas fiscais com objetivos evasivos, o
processo simulatório visa a enganar e iludir o Fisco. (Evasão e Elisão - Rotas Nacionais
e Internacionais do Planejamento Tributário, São Paulo: Saraiva, 1997)
A prova da simulação é uma tarefa trabalhosa em razão da própria natureza dos
atos simulados, que são praticados para esconder os fatos efetivos. Sobre esse tema, manifesta-se
Francisco Ferrara:
A simulação como divergência psicológica da intenção dos declarantes, escapa a uma
prova directa. Melhor se deduz, se pode arguir, se infere por intuição do ambiente em
que surgiu o contrato, das relações entre as partes, do conteúdo do negocio, das
circunstâncias que o acompanham. A prova da simulação é uma prova indirecta, de
indícios, conjectural (per coniecturas, signa et urgentes suspeciones ), e é esta que fere
verdadeiramente a simulação, porque a combate no seu próprio terreno. (A simulação
nos negócios jurídicos, Campinas: Red Livros, 1999)
Nesse ponto, o Recorrente alega a inexistência de fraude ou simulação.
Contudo, esse argumento não pode prosperar, pois o trabalho da fiscalização foi
bastante minucioso, com a produção de várias provas (indiretas) que foram devidamente
analisadas por meio de atividade cognitiva, chegando-se à conclusão da existência de uma
manobra ilegal adotada pelo Impugnante.
Nesses casos, é dever da autoridade lançadora investigar a realidade dos fatos e,
esse dever decorre do disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional, segundo o qual a
autoridade administrativa que vai realizar o lançamento de ofício deve “verificar a ocorrência do
fato gerador” e “determinar a matéria tributável”. Evidentemente, quando o legislador
estabeleceu esse dever, teve como objetivo a identificação do verdadeiro fato gerador, a fim de
determinar a verdadeira matéria tributável, não ficando a autoridade fiscal limitada aos aspectos
formais dos atos praticados.
Isso se evidencia ainda mais com a leitura do art. 118 do CTN:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:
I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Além de que a ocorrência de simulação está prevista como uma das hipóteses que
determinam o lançamento de ofício, conforme dispõe o art. 149, VII, do Código Tributário
Nacional:
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos
seguintes casos:
(...)
VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu
com dolo, fraude ou simulação;
O R. Acórdão recorrido bem abordou as alegações de defesa, e levantou aspectos
de prova insertos na instrução (fls. 1.717 e ss):
Fl. 1773
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Isto posto, examinados o AI e os documentos que o instruem, e tendo bem presentes as
alegações e os documentos colacionados pela Digistar Telecomunicações S.A., verifica-
se, em primeiro lugar, que ambas as empresas localizaram-se nos mesmos endereços
desde a constituição da impugnante, em 24 de fevereiro de 1999, conforme instrumento
de constituição registrado na Junta Comercial do Estado do Rio Grande do Sul em O2
de março de 1999 (fls. 12/14 e 16 do Processo n.° 11065000987/2010-12).
Em segundo lugar, observa-se que o titular da firma individual Cleide Barbosa Antunes
e Oldemar Plantikow Brahm, desde a constituição da impugnante, ainda sob a forma de
sociedade por quotas de responsabilidade limitada, eram detentores de 5% e 95% do seu
capital social, respectivamente. Transformado o tipo jurídico da empresa, de sociedade
por quotas de responsabilidade limitada para sociedade anônima por ações, esta passou
a reger-se pela estatuto social de fls. 28/33 do Processo n.° 11065000987/2010-12,
mantida a participação acionária de Oldemar Plantikow Brahm e Cleide Barbosa
Antunes em 95% e 5% do capital social, respectivamente. Ainda: conforme ata relativa
a assembleia realizada em 03 de abril de 2006 (fl. 40 do Processo n.°
11065000987/2010-12), arquivada na Junta Comercial em 18 de maio de 2006,
Oldemar Plantikow Brahm e Cleide Barbosa Antunes foram eleitos, respectivamente,
Diretor Superintendente e Diretor Comercial da Digistar Telecomunicações S.A.
Em terceiro lugar, no que respeita aos objetivos societários, verifica-se que enquanto a
impugnante foi constituída tendo como objeto social “A indústria, comércio,
importação, exportação e representações de equipamentos de telecomunicações,
eletroeletrônicos, informática, eletricidade, mecânicos, hidráulicos, sinalização e afins,
bem como instalações, assistência técnica e manutenção de tais equipamentos e
participações em outras sociedades como quotista ou acionista”, a firma individual
Cleide Barbosa Antunes tinha como objeto (atividades), inicialmente, a “fabricação de
aparelhos telefônicos, sistemas de intercomunicação e semelhados; comércio atacadista
espec. em mercadorias não especificadas anteriormente; outras atividades de serv. prest.
a empresas não esp. anter.” - assim no original.
Mais recentemente, a Digistar Telecomunicações S.A. alterou seus objetivos, conforme
ata referente a assembleia realizada em 30 de julho de 2008 (fl. 43 do Processo n.°
11065000987/2010-12), para “indústria, comércio, importação e exportação de
equipamentos de telecomunicações, eletroeletrônicos, informática, eletricidade,
mecânicos, hidráulicos, sinalização e afins, bem como instalações, assistência técnica e
manutenção de tais equipamentos; comércio varejista especializado de equipamentos de
telefonia e comunicação; fabricação de equipamentos transmissores de comunicação,
peças e acessórios; reparação e manutenção de equipamentos de comunicação; suporte
técnico, manutenção e outros serviços em tecnologia da informação; participações em
outras sociedades como sócia quotista ou acionista”. Já a firma individual Cleide
Barbosa Antunes, que, conforme alteração de declaração de firma mercantil individual
datada de 29 de maio de 2000 (fl. 1809 do Processo n.° 11065000987/2010-12), e
arquivada na Junta Comercial do Estado em 06 de junho de 2000, tinha como atividades
a fabricação de aparelhos telefônicos, sistemas de intercomunicação e semelhados,
comercialização de aparelhos telefônicos e a industrialização e manutenção de aparelhos
telefônicos, passou, nos termos da alteração de declaração de firma mercantil individual
datada de 15 de fevereiro de 2008 (fl. 1810 do Processo n.° 11065000987/2010-12), e
arquivada na Junta Comercial do Estado em 21 de fevereiro de 2008, a ter, como objeto,
“aparelhos telefônicos (telefones) conjugados e outros aparelhos, fabricação de ...” -
assim no original.
Em quarto lugar, no que se refere às atividades efetivamente desenvolvidas pelas
empresas em questão, afirma a impugnante, em suas razões, que, embora o objeto social
contemple a atividade de industrialização para ambas, esta nunca teria se dedicado à
indústria, papel exclusivo da empresa Cleide Barbosa Antunes; nunca, em nenhum
momento de sua história, teria industrializado, ela própria, os produtos que vende,
havendo terceirizado sua produção, e tendo como parceira preferencial a empresa Cleide
Barbosa Antunes. Já esta empresa, que seria a indústria propriamente dita, jamais ter-se-
ia dedicado ao comércio, tendo como atividade exclusiva a industrialização por
Fl. 1774
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

montagem dos produtos vendidos pela impugnante. As empresas exercem, portanto,
atividades complementares, condizentes com a realidade, em que indústrias empregam a
terceirização, para obtenção de parte ou de todos os componentes de seus produtos.
Note-se, ainda, pelo que consta das Notas Fiscais-Fatura 196 a 225 - exceto a NFF 201 -
e 0001 a 0012, do período de janeiro de 2007 a dezembro de 2009, da empresa Cleide
Barbosa Antunes (fls. 74/114 do Processo n.° 11065000987/2010-12), que esta, a um,
prestou serviços exclusivamente para a impugnante no período autuado; e, a dois,
dedicou-se, no mesmo periodo, quase que exclusivamente à execução de “serviços de
industrialização de peças” exceto no que se refere aos documentos de fls. 74, 77, 78, 79,
81 e 83, relativos a “serviços de pesquisa e desenvolvimento de novos produtos,
materiais e processos”.
Em quinto lugar, no que pertine aos trabalhadores contratados pela empresa Cleide
Barbosa Antunes, verifica-se, com base nas observações feitas pela Fiscalização, a um,
que o registro ponto é feito eletronicamente na porta de entrada que dá acesso para a
produção; a dois, que o controle do cartão-ponto é da Digistar Telecomunicações S.A.;
e, a três, que os empregados da empresa Cleide Barbosa Antunes, no local, usam o
uniforme da impugnante.
Essas observações são confirmadas não só pela própria impugnante, que afirma,
expressamente, a terceirização de sua atividade industrial, preferencialmente junto à
empresa Cleide Barbosa Antunes - que, como visto através dos documentos fiscais
colacionados pela Fiscalização, prestou, no período autuado, serviços exclusivamente
para a Digistar Telecomunicações S.A. -, mas também pelos cartões-ponto de fls. 68/73
do Processo n.° 11065000987/2010-12, através dos quais se constata que a impugnante
controlava o horário não só de seus próprios empregados, mas também dos empregados
da empresa Cleide Barbosa Antunes.
É o que se verifica em relação a Maria Madalena Antunes, cujo horário foi controlado
nos cartões-ponto dos períodos de 21 de fevereiro de 2009 a 20 de março de 2009 e de
21 de junho de 2009 a 20 de julho de 2009 (fls. 68/69 do Processo n.°
11065000987/2010-12), mesmos períodos em que consta como empregada nas GFIPS
da impugnante relativas às competências março de 2009 (fl. 1174), junho de 2009 (fl.
1206) e julho de 2009 (fl. 1232); a Regis Augusto Sandrin, cujo horário foi controlado
nos cartões-ponto dos períodos de 21 de fevereiro de 2009 a 20 de março de 2009 e de
21 de junho de 2009 a 20 de julho de 2009 (fls. 70/71 do Processo n.°
11065000987/2010-12), mesmos períodos em que consta como empregado nas GFIPS
da empresa Cleide Barbosa Antunes relativas às competências fevereiro de 2009, março
de 2009 e julho de 2009 (fls. 1462, 1471 e 1509 do Processo n.° 11065000987/2010-12,
respectivamente);; e a Barbara Elisa Schmidt, cujo horário foi controlado nos cartões-
ponto dos períodos de 21 de fevereiro de 2009 a 20 de março de 2009 e 21 de junho de
2009 a 20 de julho de 2009 (fls. 72/73 do Processo n.° 11065000987/2010-12 ), mesmos
períodos em que consta como empregada nas GFIPS da empresa Cleide Barbosa
Antunes das competências fevereiro de 2009, março de 2009 e julho de 2009 (fls. 1460,
1469 e 1507 do Processo n.° 11065000987/2010-12, respectivamente).
Não há, portanto, como negar a existência de uma estreita relação entre as empresas
Digistar Telecomunicações S.A. e Cleide Barbosa Antunes. Na verdade, mais do que
isso, pode-se concluir que a empresa Cleide Barbosa Antunes, no período autuado,
funcionou efetivamente como empresa interposta, assumindo, como se sua fosse, parte
da folha de pagamento da impugnante, e auferindo - ela e a impugnante - os benefícios
da opção pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples, instituído pela Lei nf' 9.317, de
05 de dezembro de 1996, e pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos
e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples
Nacional, instituído pela Lei Complementar n.° 123, de 14 de dezembro de 2006,
recolhendo as contribuições sociais devidas sobre um faturamento reduzido. Já a
impugnante, como observado pela Fiscalização, que apresenta elevado faturamento, é
optante pelo sistema de tributação com base no lucro presumido.
Fl. 1775
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Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Quanto à terceirização da atividade-fim da impugnante, que nada mais é do que a
contratação de trabalhadores por empresas interpostas, ou seja, a conhecida
“marchandage”, amplamente repudiada pelo Judiciário Trabalhista, não há como
admiti-la, por 'ilegal. Veja-se, nesse sentido o enunciado da Súmula 331, do Tribunal
Superior do Trabalho, “verbis”:
CONTRATO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LEGALIDADE - Res. 121/2003, DJ 19,
20 e 21.11.2003.
1 - A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se a
vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário
(Lei n.°6. 019. de 03.01,1974).
Correto, destarte, o entendimento adotado pela Fiscalização, no sentido de que a
empresa Cleide Barbosa Antunes não é, para fins de apuração de contribuições
previdenciárias, empresa independente, com mão-de-obra própria, prestando serviços à
autuada, mas sim empresa utilizada com a finalidade específica de elisão das
contribuições previdenciárias patronais devidas, já que optante pelo Simples Nacional.
Correto, também - tendo bem presente o princípio da primazia da realidade, aplicável à
relação previdenciária, assim como à trabalhista, e segundo o qual os fatos devem
prevalecer em relação à aparência que, formal ou documentalmente, possam oferecer -,
O lançamento das contribuições devidas em nome da Digistar Telecomunicações S.A.,
em relação à qual restou configurada a condição de efetiva beneficiária do trabalho dos
segurados supostamente contratados pela empresa Cleide Barbosa Antunes.
Em relação ao período fiscalizado - janeiro de 2007 a dezembro de 2009 - verifica-se
que, efetivamente, embora as relações entre a impugnante e a empresa Cleide Barbosa
Antunes abranjam período anterior a janeiro de 2007 - por exemplo, ambas localizaram-
se nos mesmos endereços desde as respectivas constituições, ainda em 1999 4, tal
intervalo de tempo foi previamente definido no Mandado de Procedimento Fiscal -
Fiscalização - MPF-F n.° 10.1.07.00-2010-00020-8, emitido em 15 de janeiro de 2010,
e disponibilizado para consulta da impugnante, conforme Termo de Início de
Procedimento Fiscal - TIPF (fls 43/44).
A Fiscalização, portanto, vinculada à ordem específica consubstanciada no referido
MPF-F, restringiu o lançamento ao período de janeiro de 2007 a dezembro de 2009.
No tocante ao artigo 50 do Código Civil e ao artigo 116 do CTN, examinado o que mais
consta do expediente, mormente no que respeita ao RF e ao anexo Fundamentos Legais
do Débito - FLD (fls. 08/09), verifica-se que esses dispositivos legais não foram
considerados no lançamento. O que é correto, na medida em que não houve a
desconsideração da personalidade jurídica das empresas Digistar Telecomunicações
S.A. e Cleide Barbosa Antunes, mas, sim, a constatação, em termos fáticos, de quem foi
o real e efetivo tomador dos serviços dos trabalhadores aparentemente contratados por
essa última empresa.
Em relação à multa de ofício, há que se observar, antes de mais nada, que a
constitucionalidade das leis é vinculada para a Administração Pública, sendo defeso à
autoridade julgadora administrativa afastar a sua aplicação, por inconstitucionalidade,
ressalvados, somente, os casos previstos no parágrafo 6.° do artigo 26-A do Decreto n.°
70.235, de 06 de março de 1972, incluído pela Lei n.° 11.941, de 27 de maio de 2009.
Restam, desta maneira, prejudicadas as questões postas pela impugnante, no tocante ao
caráter confiscatório da multa de 150%, aplicada a partir da competência dezembro de
2008, as quais implicariam, necessariamente, o exame da constitucionalidade dos
dispositivos legais que embasaram esse aspecto do lançamento.
(...)
No caso em tela, restou constatado que a impugnante utilizou-se da empresa Cleide
Barbosa Antunes, com a finalidade específica (dolo direto) de evitar o pagamento das
contribuições previdenciárias patronais devidas e incidentes sobre a remuneração dos
trabalhadores contratados através desta, na condição de empresa interposta. É o que se
pode concluir à vista de todo o procedimento adotado pela impugnante, aqui
Fl. 1776
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

considerado não só o seu estabelecimento no mesmo local da empresa Cleide Barbosa
Antunes, mas a existência de associados, com cargos de direção em ambas as empresas;
a prestação de serviços, de forma exclusiva, no período fiscalizado, por parte da
empresa Cleide Barbosa Antunes; o controle exercido sobre os empregados contratados
por intermédio desta; além de todos os procedimentos e informações prestados a órgãos
públicos - apresentação das declarações pertinentes, enquadramento cadastral adotado,
contratos sociais, cadastros em órgãos públicos, alvarás de localização, controles
específicos e individualizados, com as respectivas folhas de salários, entrega de GFIPS,
escriturações fiscal e contábil independentes, contratações de empregados feitas por
cada uma das empresas - com vistas a manter a aparência de duas empresas
independentes.
Vislumbra-se, no caso, a ocorrência de conluio (previsto no artigo 73 da Lei n.°
4.502/64) entre as empresas Digistar Telecomunicações S.A. e Cleide Barbosa Antunes,
para a prática de fraude (definida no artigo 72 da Lei n.° 4.502/64), consistente na
contratação e pagamento de remuneração de trabalhadores através de empresa
interposta, com o objetivo de evitar o pagamento das contribuições devidas sobre a
remuneração dos trabalhadores assim contratados; e de sonegação (definida no artigo
71, inciso I, da Lei n.° 4.502/64), na medida em que todo o procedimento adotado pela
impugnante e pela empresa Cleide Barbosa Antunes, inclusive no que respeita às
informações prestadas pelo contribuinte, levou a Receita Federal do Brasil a acreditar
que a impugnante estava em dia com suas obrigações tributárias, mascarando a situação
irregular em que se encontrava, somente identificada após o trabalho de fiscalização.
Observe-se que não se está julgando se houve, ou não, a prática de crime, competência
essa atribuída ao Poder Judiciário, mas tão-somente se foram preenchidos os requisitos
estabelecidos em lei, para a aplicação do aumento de multa previsto no parágrafo 1.° do
artigo 44 da Lei n.° 9.430/96.
Correta, portanto, a aplicação da multa de oficio de 150%, incidente sobre as
contribuições não recolhidas.
(...)
Finalmente, em relação à compensação pleiteada pela impugnante, cumpre referir que
esta somente é possível quando duas pessoas - no caso, de um lado, o contribuinte que
recolheu indevidamente determinada exação, e, de outro, a Fazenda Pública, detentora
de um crédito tributário contra esse mesmo contribuinte - são, simultaneamente, credor
e devedor uma da outra.
É o que estabelece tanto o artigo 368 do vigente Código Civil, quanto o artigo 170 do
CTN.
Nao há, destarte, como admitir-se a compensação de créditos supostamente existentes,
em favor da empresa Cleide Barbosa Antunes, com vistas a quitação de débitos da
empresa Digistar Telecomunicações S.A. junto à Fazenda Pública.
Da leitura dos trechos acima reproduzidos, observa-se que a autuação não
decorreu de meros indícios, mas de inúmeras provas que analisadas em conjunto evidenciam que
os empregados formalmente contratados pela CBA revestiam-se das condições de segurados
obrigatórios do Recorrente, conforme legislação tributária.
Observa-se no caso em tela ação simulatória, que não pode ser admitido pelo
Fisco. Examinando particularidade como a dos presentes autos, o Acórdão no. 1402-002.325,
proferido em 04/10/2016 pela 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de julgamento do
CARF, em caso semelhante, bem afirma que:
“Em outras palavras, é possível que cada um dos atos praticados pelo contribuinte,
individualmente considerado, esteja de acordo com as exigências formais de alguma
norma específica, mas que, em seu conjunto, não surta os efeitos esperados pelo
ordenamento jurídico.
Fl. 1777
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Nesse sentido leciona Marco Aurélio Greco, in Planejamento Tributário, 2a Edição,
Dialética, pag. 123:
"A questão fundamental é saber como devemos enxergar a realidade, pois ela comporta
mais de uma perspectiva. Pode ser vista fotograficamente, quadro a quadro, e com isto
chegaremos a uma conclusão positiva ou negativa em relação a cada quadro isolado.
Mas também pode ser vista cinematograficamente, vale dizer, o filme inteiro.
Qual das perspectivas adotar? Normalmente só sabemos qual é a história quando
chegamos ao final, só no final entendemos o significado real de tudo o que aconteceu.
Esta é uma pergunta-chave porque fotograficamente determinada opção pode ser
plenamente protegida e até mesmo querida pelo ordenamento jurídico, mas da
perspectiva do filme ela pode aparecer como instrumento para um planejamento
inaceitável."
Portanto, a discussão acerca da licitude da conduta adotada pelos contribuintes na busca
da economia fiscal não está restrita ao campo do legal ou ilegal, mas deve ser balizada
pelos demais valores que permeiam o ordenamento jurídico.”
Ensina o referido autor (pag. 194):
"(...) cumpre analisar o tema do planejamento tributário não apenas sob a ótica das
formas jurídicas admissíveis, mas também sob o ângulo da sua utilização concreta, do
seu funcionamento e dos resultados que geram à luz dos valores básicos igualdade,
solidariedade social e justiça.
Partindo dessa abordagem, embora reconheça que o contribuinte tem o direito de
organizar sua vida (desde que o faça atendendo aos requisitos da licitude dos meios,
previedade em relação ao fato gerador, inexistência de simulação sem distorções ou
agressões ao ordenamento), sou imediatamente conduzido à conclusão (aliás, aceita de
forma praticamente unânime nos países ocidentais) de que um direito absoluto e
incontrastável no seu exercício é figura que repugna à experiência moderna de convívio
em sociedade, fundamentalmente informada pelo princípio da solidariedade social e
não pelo individualismo exacerbado”
Nesse contexto, o autor traz à baila a figura do abuso do direito e sua inoponibilidade
em face de terceiros, dentre os quais o Fisco, conforme considerações à pág. 195 da
citada obra:
"É preciso distinguir entre critérios ligados à existência do direito e critérios ligados ao
seu uso. A doutrina até aqui se preocupou com os primeiros, bem identificando os
requisitos da existência do direito. Cabe agora examinar se há limites ligados ao plano
do exercício desse direito, e se existirem (como é minha opinião), quais as
consequências que advirão na hipótese de os limites serem ultrapassados e se estes
efeitos consistem na ilegalidade do ato, ou então, na ineficácia fiscal dos atos
realizados no exercício desse direito, independentemente de haver ilegalidade ou
ilicitude de conduta.
Neste passo, tem pertinência o tema do 'abuso do direito', categoria construída para
inibir práticas que, embora possam encontrar-se no âmbito da licitude (se o
ordenamento positivo assim tratar o abuso), implicam, no seu resultado, uma distorção
no equilíbrio do relacionamento entre as partes, (i) seja pela utilização de um poder ou
de um direito em finalidade diversa daquela para a qual o ordenamento assegura sua
existência, (ii) seja pela sua distorção funcional, por implicar inibir a eficácia da lei
incidente sobre a hipótese sem uma razão suficiente que a justifique. De qualquer
modo, seja o ato abusivo considerado lícito ou ilícito a consequência perante o Fisco
será sempre a sua inoponibilidade e de seus efeitos."
Merece registro o fato de que, com o advento do Código Civil veiculado pela Lei n°
10.406, de 2002, o abuso do direito passou a ser considerado um ato ilícito, nos termos
de seu artigo 187:
Fl. 1778
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede
manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou
pelos bons costumes.
Assim, a doutrina que defendia a legitimidade de ações e estruturas elaboradas pelo
contribuinte com finalidade exclusiva de economizar tributos ao fundamento de estar
atuando sob permissivo legal foi posta em xeque pela mudança da concepção de
licitude, que já era inferida do estudo do texto constitucional, mas que foi explicitada
pela lei civil, tendo o prestigiado autor registrado essa mudança de paradigma, conforme
lição de pag. 199:
"Depois do Código Civil de 2002, como o abuso de direito passou a ser expressamente
qualificado como ato ilícito, a questão tributária é muito mais relevante, pois o abuso
faz desaparecer um dos requisitos básicos do planejamento, qual seja, o de se apoiar
em atos lícitos. Vale dizer, a configuração de um ato ilícito (por abusivo) implica não
estarmos mais diante de um caso de elisão, mas sim de evasão."
Infere-se que a liberdade de auto-organização e de exercício de atividade empresarial,
ou seja, de o contribuinte conduzir sua vida, encontra limites nos demais princípios que
informam nossa matriz constitucional, em especial, o da capacidade contributiva, da
isonomia fiscal e da função social do contrato, valendo dizer que o negócio jurídico
entabulado ou o planejamento tributário efetuado devem estar assentados em
fundamentos econômicos que não se restrinjam à pretensão de fugir de tributação.
Assim, mesmo sob a hipótese de os atos praticados pelo contribuinte estarem
devidamente formalizados, se não se vislumbra um propósito negocial em seu conjunto,
ou se identifica a presença de simulação, com distorções ou agressões ao ordenamento,
seus efeitos não podem ser admitidos pelo Fisco”
Por todas as considerações acima, os arts. 118, cc art. 121, art. 142, todos do
CTN, outorgam à Administração Tributária a competência para autuar o verdadeiro sujeito
passivo em casos de fraude ou simulação.
No caso dos presentes autos, as situações e circunstâncias fáticas afastam
quaisquer dúvidas quanto ao liame que vincula o Recorrente e a CBA.
O trabalho da fiscalização foi bastante minucioso, com a produção de várias
provas que foram devidamente analisadas por meio de atividade cognitiva, chegando-se à
conclusão da existência de manobras abusivas e dissimuladas, com a finalidade de reduzir a
carga tributária.
Nesses casos, é dever da autoridade lançadora investigar a realidade dos fatos e,
esse dever decorre do disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional, segundo o qual a
autoridade administrativa que vai realizar o lançamento de ofício deve “verificar a ocorrência do
fato gerador” e “determinar a matéria tributável”. Evidentemente, quando o legislador
estabeleceu esse dever, teve como objetivo a identificação do verdadeiro fato gerador, a fim de
determinar a verdadeira matéria tributável, não ficando a autoridade fiscal limitada aos aspectos
formais dos atos praticados.
Nesse contexto, resta caracterizada a simulação, impondo-se a requalificação dos
atos e fatos ocorridos, de forma a privilegiar a real vinculação do Recorrente com os
trabalhadores contratados pela CBA, não obstante o registro laboral.
Da desconsideração da personalidade e negócios jurídicos
A desconsideração da personalidade jurídica é normalmente empregada quando o
ato praticado pela pessoa jurídica tem aparência de legalidade, mas o sócio ou o administrador
abusa de seu poder, prejudicando terceiros por desviar-se dos objetivos da empresa ou
misturando seus negócios pessoais com os da pessoa jurídica (confusão patrimonial).
Fl. 1779
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Maria Rita Ferragut (Evasão, Elisão fiscal e a desconsideração da personalidade
jurídica: in SCHOUERI, Luís Eduardo (coordenação). Direito Tributário – Homenagem a Paulo
de Barros Carvalho – São Paulo: Quartier Latin, 2008) tratando do tema assim se posiciona.
“O reconhecimento da personalidade jurídica veio criar a distinção entre as
duas espécies de sujeitos de direito, quais sejam, a sociedade e as pessoas que a
integram (normalmente mediante participação na formação do capital social).
Mas, diante da possibilidade de os sócios e acionistas utilizarem-se da
sociedade para a prática de atos ilegais, em benefício próprio ou de terceiros, e
contrários aos interesses da sociedade e de pessoas de boa-fé, essa distinção
não deve ser tomada de forma absoluta.
A solução criada pela doutrina, e aceita pelo Judiciário a partir de decisões
proferidas na Inglaterra, Estados Unidos e Alemanha, foi a teoria da
desconsideração da personalidade jurídica (disregard doctrine), em razão da
qual se deve ignorar a autonomia patrimonial da pessoa jurídica, passando os
sócios a responder ilimitadamente pelas obrigações sociais contraídas.
(...)
Pela desconsideração da personalidade jurídica, atingem-se os bens pessoais
dos sócios e dos acionistas que tenham praticado atos fraudulentos, não
bastando inexistência de bens sociais e a comprovação de prejuízo ao Fisco.
(...)
Todo esse nosso entendimento encontra-se confirmado pelo artigo 50 do
Código Civil, de forma que a desconsideração da personalidade jurídica
somente pode ser aplicada se houver abuso da personalidade, caracterizado pelo
desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial. Vejamos o que prescreve
referido artigo, in verbis:
Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio
de finalidade, ou pela confusão patrimonial, pode o juiz decidir, a requerimento
das partes, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo,
que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos
aos bens particulares dos administradores ou sócios das pessoas jurídicas.
A lei prevê, conforme pode ser observado, duas causas para a desconsideração:
desvio de finalidade e confusão patrimonial. A primeira refere-se a ocorrência
lesivas a terceiros, mediante a utilização da pessoa jurídica para fins diversos
do previstos no ato constitutivo, e dos quais se infira a deliberada aplicação da
sociedade em finalidade irregular e danosa. Já a segunda hipótese consiste na
impossibilidade de fixação do limite entre os patrimônios da pessoa jurídica e o
dos sócio e acionistas, tamanha a mistura (confusão) que se estabelece entre
ambos.
Nas hipóteses em que houver responsabilização pessoal dos administradores
decorrente de ato doloso, tal como prevêem os artigos 135 e 137 do CTN, a
desconsideração da personalidade jurídica estará sendo aplicada, pois se
superará a autonomia patrimonial com a finalidade de se responsabilizar o autor
da infração, cujo patrimônio seria intocável não fosse a desconsideração.”
Hamilton Dias de Souza e Hugo Funaro (in Desconsideração da Personalidade
Jurídica e a Responsabilidade Tributária dos Sócios e Administradores, Revista Dialética, no 137,
pp 38-64) destacam com bastante propriedade que nos casos de utilização de pessoa jurídica em
proveito próprio (interposição fraudulenta de pessoas, como no caso dos presentes autos), como
forma de dissimulação dos atos praticados, não há necessidade de desconsideração da
personalidade da pessoa jurídica e o Fisco pode atingir diretamente o real sujeito passivo (art.
121, do CTN), em razão da simulação:
Fl. 1780
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

“5. Identificação do Sujeito Passivo nos Casos de Interposição Dissimulada ou
Ostensiva de Pessoas e da Prestação de Serviços Personalíssimos
Uma última questão que tem sido objeto de controvérsias é a possibilidade de
responsabilizar os sócios ou administradores da pessoa jurídica por dívidas
fiscais decorrentes de atos praticados pela pessoa jurídica, em nome daqueles,
ou de serviços de caráter pessoal.
5.1.Interposição de pessoas
Aqueles que utilizam pessoas jurídicas para a prática de determinados atos
podem ser alcançados diretamente, sem a necessidade de norma que
preveja expressamente a sua responsabilidade. A questão é de
identificação do contribuinte, à luz do art 121 do Código Tributário
Nacional.
(...)
Constatada a fraude, pode o Fisco atingir diretamente o real sujeito passivo,
desprezando o negócio aparente, por ser simulado. O fundamento legal para
esse procedimento encontra-se no art. 149. VII, do Código Tributário Nacional,
que autoriza a revisão do lançamento "quando se comprove que o sujeito
passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo. fraude ou simulação”.
Ressalte-se que o tema não se confunde com outras patologias apontadas no
Código Civil, como a fraude à lei e o abuso de direito. Para estas, não há
previsão no art. 149 do Código Tributário Nacional de lançamento de ofício em
razão de sua ocorrência”. (g.n.)
No lançamento em questão, a D. Autoridade Fiscal não aplicou a teoria da
desconsideração da pessoa jurídica. E nem poderia por falta de competência.
Conforme observamos, a D. Autoridade Fiscal apenas identificou o
contribuinte, aplicando a regra do art. 121, I, do Código Tributário Nacional, ou seja,
atribuiu a responsabilidade pela obrigação principal àquele que de fato teve relação pessoal e
direta com a situação que constituiu o fato gerador do imposto de renda, comprovando fraude
tributária perpetrada pelo Impugnante, com a finalidade de reduzir ou suprimir tributo.
Doutro lado, no que toca aos valores recebidos por interposta pessoa, vejamos.
A linha divisória entre a economia fiscal legítima, denominada pela doutrina de
elisão fiscal, e a redução ilegítima da carga tributária, designada de evasão fiscal, é, por vezes,
tênue.
A questão gravita, antes da análise de qualquer permissivo legal, em torno dos
Princípios do Direito, dentre os quais destaca-se o da prevalência da substância sobre a forma,
em atenção ao qual deve a Autoridade Fiscalizadora, em cada situação analisada, avaliar a
correspondência entre o fato concreto e a forma com a qual o mesmo se apresenta, prevalecendo,
em caso de discordância entre ambos, o primeiro (fato concreto).
Não cabe ao Auditor Fiscal impor aos fiscalizados uma vedação ao exercício do
direito de livre condução de seus negócios, mas compete apurar a ocorrência de eventuais
situações de ilicitude, as quais devem ser devidamente levadas em consideração quando da
aplicação da legislação e do lançamento do crédito tributário.
Oportuno trazer para o voto a conclusão de Natanael Martins no artigo
“Considerações sobre o Planejamento Tributário e as Decisões do Conselho de Contribuintes”,
parte integrante da obra “Grandes Questões Atuais do Direito Tributário” – 11o Volume, editora
Dialética, São Paulo, 2007, páginas 343/344:
Fl. 1781
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

“A conclusão que se extrai desses breves comentários é que constitui princípio básico
do direito positivo brasileiro a liberdade de associação e de contratação, ressalvadas as
hipóteses em que a lei, expressamente, indique comportamento diverso.
Assim, nada obsta que na constituição de um determinado modelo de negócio, com
vistas à maximização de lucros e minimização de custos, inclusive os de ordem
tributária, constitua-se uma ou mais empresas que, conjuntamente, operem o modelo
idealizado.
Todavia, se por um lado a liberdade de contratação e de associação é a regra, por outro
lado, esses conceitos devem, necessariamente, estar conectados à ideia que, de fato e de
direito, negócios efetivos tenham sido praticados e que, embora ligadas em cadeia e
negociando entre si, sociedades empresariais existam, operando, cada uma, na busca do
seu específico objeto empresarial, todas, enfim, buscando a verdadeira razão de
existência de qualquer sociedade empresarial, a percepção de lucros.
Isso porque, se é verdade que no Direito brasileiro existe a ampla liberdade de
associação e a possibilidade da busca do melhor modelo empresarial, sobretudo em face
da excessiva carga tributária hoje existente, não menos verdade é o fato de que na busca
de tais ideais é imperativo que realidades, de fato e de direito, estejam sendo objeto de
criação, sob pena de, no contexto do Direito Tributário, as autoridades fiscais buscarem
a essência daquilo que se procurou evitar.
Desse modo, a busca pela estrutura tributária mais eficiente, apesar de não vedada pelo
ordenamento jurídico, não deve corromper os institutos de direito privado, devendo o
contribuinte se sujeitar às consequências típicas dos negócios praticados.
E é justamente essa linha interpretativa do Direito que vem sendo adotada pelo Tribunal
Administrativo, que na busca da essência do negócio praticado pelos contribuintes, cada
vez mais vem se desvinculando da forma com que as operações estão sendo
externadas.”
O relatório fiscal, de forma clara e precisa, demonstrou o planejamento tributário
utilizado pelo Recorrente caracterizador da evasão fiscal.
Como já apontamos acima, o relatório explicita o fato de ter sido utilizada
interposta pessoa, com a finalidade de redução do pagamento de impostos, ressaltando que o
contribuinte de fato era o Recorrente.
Conforme se observa, a questão que se coloca, nos presentes autos, não é a
relativa a desconsideração do negócio jurídico de uma elisão fiscal, e sim o da constituição do
crédito tributário face a comprovada prática de evasão fiscal, respeitados os contornos da regra-
matriz de incidência tributária, mormente no que concerne à sujeição passiva, inserido no
antecedente o contribuinte efetivo.
A impossibilidade do desvirtuamento dos negócios jurídicos, notadamente
com a finalidade de obtenção de vantagens descabidas - como as decorrentes da contratação por
interposta pessoa - , funda-se no art. 170, da própria Constituição Federal, no qual se tutela a
função social da propriedade e, por via de consequência, dos contratos. E, neste ponto, esclarece-
se que o aventado princípio da livre iniciativa não é absoluto, pois o direito de propriedade, bem
como o direito de liberdade contratual, sempre devem ser exercidos em consonância com os
ditames da própria Constituição Federal (construção de uma sociedade livre, mas também justa e
solidária, e função social da propriedade na ordem econômica).
Os artigos 187, 421 e 2035, parágrafo único, ambos do Código Civil,
conferem maior concretude ao respeito à função social da propriedade e dos contratos, nos
seguintes termos:
Fl. 1782
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo,
excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela
boa-fé ou pelos bons costumes.
Art. 421. A liberdade de contratar será exercida em razão e nos limites da função
social do contrato.
Art. 2035, Parágrafo único. Nenhuma convenção prevalecerá se contrariar
preceitos de ordem pública, tais como os estabelecidos por este Código para
assegurar a função social da propriedade e dos contratos.
Ainda na seara do direito privado, vemos que o Código Civil de 2002 busca
superar os aspectos meramente formais dos contratos, permitindo o reconhecimento de atos
ilícitos calcados no desrespeito ao princípio da boa-fé objetiva (art. 422) e determinando a
superação do sentido literal da linguagem pela efetiva intenção das partes contraentes (art. 112).
Cada uma dessas normas e, principalmente, a leitura conjunta de todas,
demonstram o repúdio do direito brasileiro à prática de atos formalmente perfeitos, mas
destinados a subverter os valores tutelados por nosso ordenamento jurídico, sendo este um dos
pontos fulcrais da autuação, já que a pessoa jurídica foi utilizada, dolosamente, para fraudar a
tributação.
Pois bem, não pode passar incólume pelo direito tributário a constatação de
que, no âmbito das relações privadas, nosso ordenamento jurídico não tolera o abuso
materializado na prática de atos formalmente válidos, mas destinados a ofender a função social,
com o consequente prejuízo na construção de uma sociedade brasileira livre, justa e solidária.
De fato, o direito tributário incide sobre fatos econômicos ocorridos em
âmbito privado (neste ponto, diz-se que o direito tributário é um “direito de superposição”).
O art. 109 do Código Tributário Nacional, ao estabelecer que a interpretação
das normas tributárias deve guiar-se pelos princípios gerais de direito privado, na medida
necessária para a qualificação jurídica dos atos praticados pelas pessoas físicas e jurídicas, nada
mais fez do que explicitar esta superposição.
Logo, as vedações albergadas na legislação civilista, incluídas as normas do
direito societário, devem produzir imediatos reflexos na seara tributária. Frise-se: se um negócio
jurídico foi celebrado com abuso de direito (art. 187 do Código Civil), não há como se entender
que tal abuso deva ser desconsiderado pelo direito tributário. Assim, os denominados
“planejamentos tributários abusivos”, ou seja, aqueles empreendidos em flagrante ofensa aos
valores tutelados pela República Federativa do Brasil (como se verifica no presente caso, com a
utilização de contratação de pessoa jurídica, como interposta pessoa do real contribuinte e
prestador de “serviços”, o Impugnante) e com evidente abuso de direito, devem ser repudiados e
repelidos na aplicação das normas tributárias.
Assim, conclui-se que, caso se entenda ainda inexistente norma tributária
específica destinada a combater os abusos decorrentes da prática de atos ilícitos civis (norma
esta destinada a determinar que a tributação recaia sobre os atos efetivamente praticados, com
a desconsideração de tais abusos), é certo que o simples reconhecimento da ilicitude com base
no direito privado já produz imediatos reflexos no direito tributário, em decorrência da norma
veiculada no art. 109 do CTN.
E, ademais, a fiscalização nem deve se preocupar em enquadrar as
ilicitudes praticadas pelo contribuinte em específico instituto jurídico do direito civil (fraude à
lei, abuso de forma, abuso de direito etc.), bastando que indique os vícios do negócio jurídico
Fl. 1783
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

e aponte as correlatas consequências tributárias, conforme muito bem explicitado pelo
Conselheiro Antônio Bezerra Neto, no Acórdão no. 1401-001.575:
“Como tenho afirmado nos meus votos que envolvem a análise de planejamentos
tributários, costumo dizer a descrição dos fatos narrada pelo fiscal não precisa
chegar a uma conclusão perfeita sobre o instituto aqui utilizado (fraude à lei,
simulação, abuso de direito, abuso de formas ou mesmo uma combinação deles),
uma vez que não há uniformidade de entendimento a respeito desses
metaconceitos por demais abstratos, e uma mínima diferença de concepção em
um instituto afeta o entendimento do outro, acarretando conclusões díspares no
caso concreto. Tais conceitos na verdade servem muito mais para a análise da
qualificação da multa, que no caso concreto não ocorreu.
Mas o que importa é que os fatos estejam narrados de uma forma tal que o
julgador possa inferir deles patologias, inadequações, discrepâncias entre a
forma jurídica adotada e a essência do negócio jurídico; e não que o fiscal diga
precisamente que instituto é esse que está sendo aplicado, pois o que importa é que
qualquer que sejam eles, os efeitos dos negócios jurídicos contornados ou
simulados não serão oponíveis ao fisco.
Entretanto, o fiscal deve atribuir as consequências tributárias pertinentes de forma
a e dar a melhor conformação possível a esse negócio jurídico situando-o diante
das leis e do ordenamento jurídico”. (g.n.)
Portanto, conclui-se que:
a)
Há vedação à simulação e fraude no ordenamento
tributário. Logo, a aplicação da legislação tributária,
em tais situações, deve considerar os atos que
efetivamente foram praticados (ou seja, deve-se
suplantar a ocorrência dos atos dissimulatórios);
b)
No caso concreto, houve aplicação da regra dos arts.
118, cc 121, I, 142 e 149, VII, todos do CTN;
c)
Mesmo que se entendesse ter havido desconsideração
do negócio jurídico, não houve aplicação do
parágrafo único , do art. 116, do CTN, por estarmos
diante da evasão fiscal, e nem ao menos do art. 50,
do CC.
d)
E, por fim, compreende-se que os atos ilícitos
praticados na órbita do direito privado com abuso de
direito já seriam considerados ilícitos na delimitação
de seus efeitos tributários, recaindo a tributação no
ato que foi objeto da dissimulação (ou seja, o ato
efetivamente realizado), vez que o direito tributário é
um direito de superposição
Nesse sentido, e por todas as considerações acima, os arts. 118, cc art. 121, art.
142, e art. 149, VII, todos do CTN, outorgam à Administração Tributária a competência para
autuar o verdadeiro sujeito passivo em casos de simulação.
Com efeito, respaldada na legislação, não há óbice para que a autoridade
lançadora requalifique certos negócios ou situações jurídicas, formalmente existentes entre
os trabalhadores das empresas envolvidas, vez que os arts. 118, 121 e 142 do CTN permitem
Fl. 1784
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

a busca da realidade subjacente a quaisquer formalidades jurídicas, com fulcro na
constatação concreta e material da situação legalmente necessária à ocorrência do fato gerador,
visando à apuração e cobrança do tributo efetivamente devido.
Ressalta-se, mais uma vez, que não houve aplicação do art 116, do CTN. Mas
mesmo que não se entendesse dessa forma, insta considerar que, por maioria de votos, o Plenário
do Supremo Tribunal Federal (STF) manteve a validade de dispositivo do Código Tributário
Nacional (CTN) que permite à autoridade fiscal desconsiderar atos praticados com a finalidade
de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos
da obrigação tributária.
A decisão foi tomada no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade
(ADI) 2446, na sessão virtual encerrada em 8/4/2022. Ao afastar a alegação de ofensa ao
princípio da legalidade, a ministra observou que a desconsideração autorizada pelo dispositivo
está limitada aos atos ou negócios jurídicos praticados com intenção de dissimulação ou
ocultação de fato gerador que, além de estar previsto em lei, já tenha se materializado.
A ministra Carmen Lucia ressaltou que a denominação “norma antielisão”, como
a regra é conhecida, é inapropriada, pois o dispositivo trata de combate à evasão fiscal, instituto
diverso. Na elisão fiscal, há diminuição lícita dos valores tributários devidos, o contribuinte evita
a relação jurídica geradora da obrigação tributária, enquanto, na evasão fiscal, o contribuinte atua
de forma a ocultar fato gerador para omitir-se ao pagamento da obrigação tributária devida.
Voltando ao Recurso, o Recorrente alega a inexistência de simulação e de
interposição fraudulenta de pessoa jurídica, mas não afasta as constatações da Autoridade Fiscal,
acolhidas em Julgamento Administrativo de 1a Instância.
Alegar e não provar é o mesmo que não alegar.
Por todos os argumentos já expendidos na R. Decisão Colegiada de 1a, mantem-se
a autuação, afastadas as alegações trazidas no Recurso.
Da multa qualificada
A norma legal que determina a aplicação da multa de ofício nos casos em que
restar evidenciado o intuito de fraude é o artigo 44, I, §1°, da Lei 9.430/96, transcrito abaixo:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
(...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.
(Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
Já os artigos 71, 72 e 73 da Lei 4.502, de 30 de novembro de 1964, assim
definem:
Art.71 - Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
Fl. 1785
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art.72 - Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art.73 - Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos artigos 71 e 72.
Como se percebe, nos casos de lançamento de ofício, a regra é aplicar a multa de
75%, estabelecida no inciso I do artigo acima transcrito.
Excepciona a regra a comprovação do intuito fraudulento e/ou da sonegação
fiscal, mediante simulação, a qual acarreta a aplicação da multa qualificada de 150%, prevista no
§ 1o , do artigo 44, da Lei no 9.430 de 1996.
No caso dos autos, não houve simples apuração de não recolhimento tributário.
A D. Autoridade Fiscal comprovou e demonstrou a prática de sonegação fiscal,
mediante simulação, em conluio com terceiros, com utilização de interposta pessoa para ocultar
o real contribuinte/beneficiário dos recursos. E ressalta-se que a utilização interposição
fraudulenta é sempre movida pela vontade do agente - dolo, em que pese entenda-se
desnecessária a comprovação de um dolo específico de sonegação ou fraude fiscal no processo
administrativo fiscal (para o qual a infração por interposição fraudulenta independe da intenção
do agente).
Isso é o que se extrai do Relato Fiscal já reproduzido: “A multa qualificada, de
150% , está sendo aplicada em virtude de ter sido constatado pela fiscalização que a empresa
DIGISTAR utilizou-se de empresas interpostas, optantes pelo sistema SIMPLES de tributação,
com a finalidade de omitir e/ou reduzir a contribuição previdenciária.
O Acórdão Recorrido bem apontou que:
Essas observações são confirmadas não só pela própria impugnante, que afirma,
expressamente, a terceirização de sua atividade industrial, preferencialmente junto à
empresa Cleide Barbosa Antunes - que, como visto através dos documentos fiscais
colacionados pela Fiscalização, prestou, no período autuado, serviços exclusivamente
para a Digistar Telecomunicações S.A. -, mas também pelos cartões-ponto de fls. 68/73,
através dos quais se constata que a impugnante controlava o horário não só de seus
próprios empregados, mas também dos empregados da empresa Cleide Barbosa
Antunes.
(...)
Não há, portanto, como negar a existência de uma estreita relação entre as empresas
Digistar Telecomunicações S.A. e Cleide Barbosa Antunes. Na verdade, mais do que
isso, pode-se concluir que a empresa Cleide Barbosa Antunes, no período autuado,
funcionou efetivamente como empresa interposta, assumindo, como se sua fosse, parte
da folha de pagamento da impugnante, e auferindo - ela e a impugnante - os benefícios
da opção pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das
Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples, instituído pela Lei no 9.317, de
05 de dezembro de 1996, e pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos
e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples
Nacional, instituído pela Lei Complementar n.° 123, de 14 de dezembro de 2006,
recolhendo as contribuições sociais devidas sobre um faturamento reduzido. Já a
impugnante, como observado pela Fiscalização, que apresenta elevado faturamento, é
optante pelo sistema de tributação com base no lucro presumido.
Fl. 1786
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

Quanto à terceirização da atividade-fim da impugnante, que nada mais é do que a
contratação de trabalhadores por empresas interpostas, ou seja, a conhecida
“marchandage”, amplamente repudiada pelo Judiciário Trabalhista, não há como
admiti-la, por 'ilegal. Veja-se, nesse sentido o enunciado da Súmula 331, do Tribunal
Superior do Trabalho, “verbis”:
(...)
Correto, destarte, o entendimento adotado pela Fiscalização, no sentido de que a
empresa Cleide Barbosa Antunes não é, para fins de apuração de contribuições
previdenciárias, empresa independente, com mão-de-obra própria, prestando serviços à
autuada, mas sim empresa utilizada com a finalidade específica de elisão das
contribuições previdenciárias patronais devidas, já que optante pelo Simples Nacional.
(...)
No caso em tela, restou constatado que a impugnante utilizou-se da empresa Cleide
Barbosa Antunes, com a finalidade específica (dolo direto) de evitar o pagamento das
contribuições previdenciárias patronais devidas e incidentes sobre a remuneração dos
trabalhadores contratados através desta, na condição de empresa interposta. É o que se
pode concluir à vista de todo o procedimento adotado pela impugnante, aqui
considerado não só o seu estabelecimento no mesmo local da empresa Cleide Barbosa
Antunes, mas a existência de associados, com cargos de direção em ambas as empresas;
a prestação de serviços, de forma exclusiva, no período fiscalizado, por parte da
empresa Cleide Barbosa Antunes; o controle exercido sobre os empregados contratados
por intermédio desta; além de todos os procedimentos e informações prestados a órgãos
públicos - apresentação das declarações pertinentes, enquadramento cadastral adotado,
contratos sociais, cadastros em órgãos públicos, alvarás de localização, controles
específicos e individualizados, com as respectivas folhas de salários, entrega de GFIPS,
escriturações fiscal e contábil independentes, contratações de empregados feitas por
cada uma das empresas - com vistas a manter a aparência de duas empresas
independentes.
Vislumbra-se, no caso, a ocorrência de conluio (previsto no artigo 73 da Lei n.°
4.502/64) entre as empresas Digistar Telecomunicações S.A. e Cleide Barbosa Antunes,
para a prática de fraude (definida no artigo 72 da Lei n.° 4.502/64), consistente na
contratação e pagamento de remuneração de trabalhadores através de empresa
interposta, com o objetivo de evitar o pagamento das contribuições devidas sobre a
remuneração dos trabalhadores assim contratados; e de sonegação (definida no artigo
71, inciso I, da Lei n.° 4.502/64), na medida em que todo o procedimento adotado pela
impugnante e pela empresa Cleide Barbosa Antunes, inclusive no que respeita às
informações prestadas pelo contribuinte, levou a Receita Federal do Brasil a acreditar
que a impugnante estava em dia com suas obrigações tributárias, mascarando a situação
irregular em que se encontrava, somente identificada após o trabalho de fiscalização.
Observe-se que não se está julgando se houve, ou não, a prática de crime, competência
essa atribuída ao Poder Judiciário, mas tão-somente se foram preenchidos os requisitos
estabelecidos em lei, para a aplicação do aumento de multa previsto no parágrafo 1.° do
artigo 44 da Lei n.° 9.430/96.
Correta, portanto, a aplicação da multa de oficio de 150%, incidente sobre as
contribuições não recolhidas.
Acolhidos os fundamentos da R. Decisão de Piso como razões de decidir, resta
mantida a qualificação da multa, nada havendo a reparar no lançamento.
CONCLUSÃO.
Pelo exposto, voto por não conhecer da alegação de inconstitucionalidade da
multa aplicada, e do pedido de compensação tributária, por ser matéria estranha à presente lide
administrativa, e, no mérito, por NEGAR PROVIMENTO a recurso.
Fl. 1787
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 2202-009.917 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11065.000983/2010-26

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly

Fl. 1788
DF CARF MF
Original