Tribunal: CARF
Processo: 11020.003657/2010-97
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CAROLINA DA SILVA BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-09
Data de publicação: 2023-09-08

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 30/09/2010
NULIDADE DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOCORRÊNCIA. MOTIVAÇÃO E FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO LEGAL E AMPLA DEFESA.
Não há que se falar em nulidade da decisão de primeira instância que, em cumprimento ao disposto no artigo 50 da Lei no 9.784/99, c/c artigo 31 do Decreto no 70.235/72 e, bem assim, aos princípios do devido processo legal e da ampla defesa, é proferida com a explícita motivação e fundamentação legal clara e precisa, requisitos essenciais à sua validade.
AFERIÇÃO INDIRETA HIPÓTESE PREVISTA EM LEI.
Constatado pela autoridade fiscal no exame da escrituração contábil que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. A jurisprudência do CARF é no sentido de que a aferição indireta, embora procedimento de caráter excepcional, é medida legítima ante a existência de irregularidades na documentação apresentada pelo contribuinte, mas não impede que ele faça provas aptas a infirmar a presunção de legitimidade do ato administrativo de lançamento.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11020.003657/2010-97
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-011.329 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
9 de agosto de 2023
Recorrente
B.A.S. INCORPORADORA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 30/09/2010
NULIDADE
DA
DECISÃO
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
INOCORRÊNCIA. MOTIVAÇÃO E FUNDAMENTAÇÃO DA DECISÃO
DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. PRINCÍPIOS DO DEVIDO PROCESSO
LEGAL E AMPLA DEFESA.
Não há que se falar em nulidade da decisão de primeira instância que, em
cumprimento ao disposto no artigo 50 da Lei no 9.784/99, c/c artigo 31 do
Decreto no 70.235/72 e, bem assim, aos princípios do devido processo legal e
da ampla defesa, é proferida com a explícita motivação e fundamentação legal
clara e precisa, requisitos essenciais à sua validade.
AFERIÇÃO INDIRETA HIPÓTESE PREVISTA EM LEI.
Constatado pela autoridade fiscal no exame da escrituração contábil que a
contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos segurados a
seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por aferição indireta, as
contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em
contrário. A jurisprudência do CARF é no sentido de que a aferição indireta,
embora procedimento de caráter excepcional, é medida legítima ante a
existência de irregularidades na documentação apresentada pelo contribuinte,
mas não impede que ele faça provas aptas a infirmar a presunção de
legitimidade do ato administrativo de lançamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Carolina da Silva Barbosa - Relatora

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11020.003657/2010-97
Fl. 681
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Luis Hentsch
Benjamin Pinheiro, Rayd Santana Ferreira, Wilsom de Moraes Filho, Matheus Soares Leite,
Marcelo de Sousa Sateles (suplente convocado(a)), Ana Carolina da Silva Barbosa, Guilherme
Paes de Barros Geraldi, Miriam Denise Xavier (Presidente).
Relatório
Cuida-se de Recurso Voluntário (e-fls. 634/678) interposto em face do Acórdão
no. 04-35.706 (e-fls. 607/629) que julgou a Impugnação improcedente mantendo a cobrança do
seguinte crédito tributário:
 Auto de Infração DEBCAD no. 37.311.523-7: referente a contribuições
previdenciárias da empresa incidente sobre remuneração da mão-de-obra
utilizada na execução das obras de construção civil matriculadas no
cadastro Específico do INSS – CEI (CEI 50.017.30992/73 -
RESIDENCIAL PONTA DOS GANCHOS; CEI 50.071.42195/78 -
RESIDENCIAL PONTA DA ARMAÇÃO; CEI 50.017.32290/72 -
RESIDENCIAL GERMANO WELTER), aferidas indiretamente em razão
da constatação de irregularidades na contabilidade, no período de
01/01/2005 a 30/09/2010.
O relatório fiscal narra (e-fls. 59 e ss) que o Recorrente teria passado por processo
de fiscalização de outra obra (CEI 43.720.02101/74) e que daquela fiscalização resultaram dois
Autos de Infração (AI de n° 37.046.002-2 e AI de n° 37.046.001-4), tendo sido o primeiro
quitado e o segundo, pendente de julgamento pelo CARF). Naquela oportunidade, foram
verificadas inconsistências na contabilidade o que motivou o lançamento por aferição indireta.
A fiscalização informa ter verificado irregularidades na contabilidade também
para o período entre 2005 e 2008, para as demais obras de construção civil, o que teria motivado
a lavratura do presente auto de infração. O relatório fiscal (e-fls. 63/68) lista as irregularidades
indicadas pela fiscalização, que listamos abaixo de forma resumida pelo relatório do acórdão de
piso:
Além das irregularidades já referidas, que podem ser verificadas nas cópias em anexo
do Auto de Infração n° 37.046.002-2 e do Acórdão n° 0217.746, de 14/05/2008, outras
tantas foram apuradas na presente ação fiscal, motivando a lavratura deste Auto de
Infração de lançamento por aferição indireta, bem como do AI DEBCAD no
37.311.521-0, por infração ao artigo 33, § 20 e 30, da Lei n° 8.212, de 24 de julho de
1991, com redação Lei no 11.941/2009. As irregularidades contábeis apuradas são as
seguintes:
a) Contabilização a menor dos Recibos de Pagamento à Autônomo -RPA pagas a José
Paulo Osório de Oliveira - RPA n° 21, a Flávio Aírton Pereira Gonçalves - RPA n° 22 e
a Alencar Gonçalves da Silva - RPA n° 23, emitidas em 27/03/2008, todas no valor
individual de R$ 1.200,00 cada, contabilizadas em 31/03/2008 na conta contábil 228-
Contas a Pagar por R$ 800,00 cada;
b) Não contabilização do recebimento de R$ 159.000,00 de Leonilda Vendruscollo
Theobald, CPF 312.036.200-04, referente a venda do Apartamento n° 301 e Box de
garagem n° 46, do Edifício Germano Welter, venda efetuada conforme contrato de
compra e venda de 22/07/2007, com Termo de Quitação do recebimento do valor total
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Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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da venda firmado em 17/10/2007 e Declaração sobre Operações Imobiliárias - DOI de
05/05/2009, também atestando que a alienação foi à vista. Na conta contábil 1613-
1.1.2.4.1.0001 - Clientes no País - Leonilda Vendruscollo Theobald foi contabilizado o
valor contrato pela venda de R$ 159.000,00 em 22/02/2007 e até 31/12/2009 não tinha
sido contabilizado o recebimento, caracterizando omissão de ingresso no caixa e da
receita para fins de tributação;
c) Não contabilizado em época própria o contrato com Elevadores Atlas Schindler S.A.
de fornecimento, montagem e instalação de elevador, contrato n° 7200049054, datado
de 23/11/2005, no valor total de R$ 43.700,00 e destinado ao Residencial Ponta dos
Ganchos. Em 01/04/2007 foi contabilizado na conta "299 - Mater Constr Ponta dos
Ganchos" o valor de R$ 43.800,00, relativo ao contrato 7200070626, de 19/03/2007 e
este destinado ao Residencial Ponta da Armação. Em 01/08/2008 novamente foi
contabilizado o contrato 7200070626, de 19/03/2007, no valor de R$ 43.800,00 na
conta "1641 - Mater Constr Ponta da Armação", como estorno de lucros acumulados,
creditando-se a conta "275 - Lucros Acumulados" e com o seguinte histórico de
lançamento: "Vir. estorno contrato 7200070626 Atlas Schindler Ledo. Indevidamente
em 01/04/2007 que ora regularizamos". Ao analisar o razão da conta 1127- Elevadores
Atlas Schindler S.A. verifica-se a não contabilização do contrato n° 7200049054 no
valor de R$ 43.700,00, sendo que a conta apresenta saldo devedor desde 21/09/2007 no
valor de R$ 31.000,00. Também ocorreu a não contabilização da 1a parcela do contrato
n° 7200049054, no valor de R$ 6.200,00 e vencimento em 24/11/2005; e da Ia parcela
do contrato n° 7200070626, no valor de R$ 7.300,00 e vencimento em 20/03/2007, paga
através do cheque n° 010722, do Banco Real;
d) Não contabilização da liquidação do valor de R$ 237.500,00, pendente desde
08/01/2007 na conta 1270-Vidroforte Ind.Com.de Vidros Ltda, relativo ao Contrato
Particular de Promessa de Compra e Venda de Imóveis Urbanos, firmado em
09/02/2006, com a compradora Vidroforte Indústria, Comércio de Vidros Ltda, relativo
ao Apartamento 301 e Box 02, do Residencial Ponta dos Ganchos, em que o valor de
R$300.000,00 seriam pagos com a entrega de vidros por parte da compradora;
e) Não contabilização da diferença de R$ 180.000,00, conforme Aditamento de
Contrato Particular de Promessa de Compra e Venda de Imóvel 18/07/2005, sendo o
aditamento firmado em 20/12/2007, estabelecido entre a empresa e os compradores
Alexandre Bellini e Magda Amabile Biazus Carpeggiani Bellini, relativo a mudança de
unidade adquirida, do apartamento 202 e box 02 para o apartamento 301 e Box 5, do
Residencial Ponta da Armação;
Também ficou constatado que foram contabilizados, na conta "Caixa", cheques
compensados sem a comprovação da despesa efetuada e como se fossem ingressos
de dinheiro em caixa, no mesmo padrão de procedimento narrado no relatório da
aplicação do AI da fiscalização anterior. Abaixo apresentamos, por amostragem,
alguns cheques que confirmam a afirmativa:
- em 16/08/2005, cheque 10370 do Banco Real, no valor de R$3.140,00, com
compensação nacional;
- em 19/11/2005, TED no valor de R$ 6.200,00, transferido pelo Banco Real (Data e
valor coincidentes com a Ia parcela do contrato n° 7200049054, descrito na letra V
supra;
- em 29/03/2006, cheque 10556 do Banco Real, no valor de R$2.000,00, mas pago em
dinheiro em 31/03/2006;
- em 03/04/2006, cheque 10563 do Banco Real, no valor de R$4.500,00, mas pago em
dinheiro em 06/04/2006;
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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- em 17/04/2006, cheque 000123 do BankBoston, no valor de R$3.520,00, cheque
compensado;
- em 24/04/2006, cheque 020 da Caixa Ec. Federal, no valor de R$4.500,00, cheque
compensado;
- em 19/05/2006, cheque 10601 do Banco Real, no valor de R$3.522,00, com
compensação nacional;
- em 31/05/2006, cheque 10610 do Banco Real, no valor de R$4.990,00, cheque
compensado;
- em 16/06/2006, cheque 053 da Caixa Ec. Federal, no valor de R$1.000,00, cheque
compensado;
- em 29/06/2006, cheque 057 da Caixa Ec. Federal, no valor de R$4.500,00, cheque
compensado;
- em 29/06/2006, cheque 058 da Caixa Ec. Federal, no valor de R$4.371,00, cheque
compensado;
- em 05/07/2006, cheque 10640 do Banco Real, no valor de R$3.600,00, cheque
compensado;
- em 31/07/2006, cheque 10657 do Banco Real, no valor de R$4.200,00, cheque
compensado;
- em 15/12/2006, cheque 153 da Caixa Ec. Federal, no valor de R$2.000,00, cheque
compensado;
- em 29/03/2007, cheque 10722 do Banco Real, no valor de R$7.300,00, cheque
compensado;
- em 26/07/2007, cheque 10808 do Banco Real, no valor de R$1.760,00, cheque
compensado.
Emitido Termo de Intimação em 16/09/2010 e respondido pela empresa em 27/09/2010,
para comprovar a efetiva destinação dos cheques compensados e que pela informação
da empresa foram utilizados como suprimento de caixa, mas que o histórico dos extratos
bancários e documentos examinados indicam situação diversa, a saber:
- em 19/11/2005, contabilizado como "Recbto cfe recibo cta Banco Real", mas que o
histórico do extrato bancário descreve que trata-se de transferência interbancária, via
TED, no valor de R$ 6.200,00, transferido pelo Banco Real (Data e valor coincidentes
com a Ia parcela do contrato n° 7200049054, descrito na letra "c" do item 6.3 supra e
não contabilizado);
- em 29/03/2007, cheque 10722 do Banco Real, no valor de R$ 7.300,00, cheque
compensado e utilizado na liquidação da Ia parcela do contrato n° 7200070626, no valor
de R$ 7.300,00 e vencimento em 20/03/2007, descrito na letra "c" do item 6.3 supra,
também não contabilizado
Através do Termo de Intimação emitido em 18/06/2010, recebido pela empresa em
22/06/2010, foi solicitado a "apresentar documentos e comprovar despesas efetuadas
com os cheques emitidos e constantes da Relação em anexo, Anexo I, contabilizados
como suprimento da conta Caixa". O contribuinte, em sucinta resposta declara que:
"Sobre a relação de cheques, cuja comprovação de despesas foi requerida, informa que,
como a própria intimação menciona, referidos documentos foram utilizados como
suprimento de caixa, sendo esta, portanto, a despesa contabilizada".
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Anexamos planilha, Demonstrativo de Cheques Emitidos e Lançados a Débito na Conta
"CAIXA", onde por amostragem, são relacionados cheques emitidos e lançados como
suprimento de caixa pela empresa, mas que não foram apresentados documentos da
efetiva destinação utilização.
A conta "Caixa" na maior parte das datas de emissão dos cheques e lançados como
suprimento apresentava saldos elevados, induzindo a crer que a empresa manteria todo
o dinheiro a disposição, dentro de sua sede, efetuando pagamentos em espécie. Denota-
se que vários cheques tem o valor expresso até com centavos, como se a empresa
emitisse cheques com centavos para suprir em dinheiro seu caixa. Anexamos planilha
denominada "Lançamentos Consolidados por Dia" extraída dos arquivos digitais da
contabilidade, onde é demonstrado o saldo diário da conta "Caixa" no período de
01/2006 a 03/2008, nos dias em que o saldo ficou acima de R$ 15.000,00.
Devidamente intimado do Auto de infração, em 28/12/2010, o Recorrente
apresentou Impugnação (e-fls. 558/573), com os seguintes argumentos em síntese:
DO APURADO PELO RELATÓRIO FISCAL
A lavratura dos Autos de Infração contra a Impugnante resultaram da
desconsideração de sua contabilidade regular, conferindo às suas 3 obras
(RESIDENCIAL PONTA DOS GANCHOS, RESIDENCIAL PONTA DA
ARMAÇÃO e RESIDENCIAL GERMANO WELTER) aferição indireta do
custo, para fins de apuração da base de cálculo das contribuições sociais e a
lavratura de 7 Autos de Infração.
Lista os fatos e irregularidades encontrados pelo Agente Fiscal e que serviram de
base para a sua Autuação, e informa que serão rebatidos, um a um, para que se
prove a total desnecessidade da desconsideração de sua contabilidade regular.
DA DESCONSIDERAÇÃO DE CONTABILIDADE REGULAR
a)
Contabilização a menor aos profissionais autônomos
Alega que, quando do fechamento da folha de pagamento, a informação que havia
é que os contratados receberiam o valor de R$800,00 cada. Na verdade, o valor
estava equivocado, pois era de R$ 1.200,00, fato este que acabou não sendo
corrigido na época. Essa situação, mais os problemas com outros recibos de
pagamento resultaram nas Autuações de n°s. 37.311.522- 9, 37.311.524-5 e
37.269.535-3, as quais foram pagas e/ou parceladas no prazo legal.
Alega que a ocorrência destes pequenos equívocos e esquecimentos não são
capazes de determinar a desclassificação de toda uma contabilidade, eis que
podem (como o foram) ser corrigidos de modo a não causar nenhum prejuízo à
tributação.
b)
Não contabilização do recebimento de Leonilda Vendruscollo
Theobald
A Impugnante confirma que os fatos narrados pela fiscalização efetivamente
aconteceram. Houve o recebimento do valor na data mencionada e a
contabilização ocorreu da forma dita. Contudo, a baixa não foi dada em função de
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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que os sócios ficaram com o valor recebido à vista, pois estavam em vias de novas
negociações.
Alega que a não contabilização do recebimento foi um lapso, pois aquelas
negociações acabaram se estendendo e ela acabou passando despercebida. Em
contrapartida, esta situação não influenciou no custo das obras, visto que se trata
de recebimento de valores, sujeitos a outros tributos. Assim, não pode servir de
motivo para a desconsideração de toda a contabilidade da Impugnante. Até porque
a alteração contábil já foi efetuada, com o devido recebimento e pagamento dos
tributos em atraso (comprovante em anexo).
c)
Contrato com Elevadores Atlas Schindler S.A.
· O Agente Fiscal apontou a não contabilização, em época própria o contrato com
Elevadores Atlas Schindler S.A. de fornecimento, montagem e instalação de
elevador, contrato n. 7200049054, datado de 23/11/2005, no valor total de R$
43.700,00 e destinado ao Residencial Ponta dos Ganchos. Em 01/04/2007 foi
contabilizado na conta "299 – Marter Constr Ponta dos Ganchos"o valor de R$
43.800,00, relativo ao contrato 7200070626, de 19/03/2007 e este destinado ao
Residencial Ponta da Armação. Em 01/08/2008 novamente foi contabilizado o
contrato 7200070626, de 19/03/2007, no valor de R$ 43.800,00 na conta "1641 -
Master Constr Ponta da Armação", como estorno de lucros acumulados,
creditando-se a conta "275 - Lucros Acumulados"e com o seguinte histórico de
lançamento: "Vir. estorno contrato 7200070626 Atlas Schindler Ledo.
Indevidamente em 01/04/2007 que ora regularizamos". Ao analisar o razão da
conta "1127 -Elevadores Atlas Schindler S.A." verifica-se a não contabilização do
contrato 7200049054 no valor de R$ 43.700,00, sendo que a conta apresenta saldo
devedor desde 21/09/2007 no valor de R$ 31.000,00. Também ocorreu a
contabilização do pagamento da 1a. parcela do contrato 7200049054, no valor de
6.200,00 e vencimento em 24/11/2005; e do pagamento da 1a parcela do contrato
7200070626, no valor de R$ 7.300,00 e vencimento em 20/03/2007, paga através
do cheque no 010722, do Banco Real, mas contabilizado com suprimento de caixa,
sem registrar contabilmente a liquidação. Intimada, a empresa entregou os
documentos solicitados e disse que "ficaram faltando os pagamentos referentes a
um dos contratos". Após outra intimação para que trouxesse os lançamentos
contábeis do contrato 72000490S4, juntamente com o comprovante de pagamento
da 1a parcela, feito em 24/22/2005, a empresa silenciou sobre o tema.
Alega que o próprio Fisco concorda que houve a contabilização de ambos
elevadores. O que ficou faltando foram os comprovantes de pagamento de um
dos contratos, o que já foi regularizado através das devidas retificações nos
lançamentos. Diferentemente do alegado pela fiscalização, neste caso a
contabilização ocorreu em época própria, mas, equivocadamente, em conta
diferente. O problema foi constatado e resolvido, por simples ajuste, em nada
afetou a apuração tributária, especialmente a previdenciária.
d)
Parte não contabilizada Contrato com Vidroforte Ind. Com . Vidros
Ltda.
Fl. 686
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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O Agente Fiscal diz que não houve a contabilização da liquidação do valor de R$
237.500,00, pendente desde 08/01/2007 na conta "1270-Vidroforte Ind. Com. de
Vidros Ltda", relativo ao contrato de compra e venda, firmado em 09/02/2006, do
apartamento n. 301 e Box 02, do Residencial Ponta dos Ganchos, em que o valor
de R$ 300.000,00 seria pago com a entrega de vidros por parte da compradora.
Após análise, o Fiscal entendeu que há saldo zerado em 01/10/2008,
demonstrando pelos lançamentos que todos os créditos efetuados foram
liquidados, a grande maioria pagamentos por "caixa". A conta do Ativo,
Clientes no País "1270-Vidroforte Ind. Com. de Vidros Ltda" permaneceu com
saldo devedor de R$ 237.500,00 desde 08/01/2007. O contrato remonta a
09/02/2006. Valor da contratação foi de R$ 425.000,00 (R$ 312.000,00 pagos
com vidro e o restante pago em espécie).
A amortização dos R$ 312.000, foi sendo feita de forma gradual, na medida em
que a Impugnante recebia os vidros. O valor de R$ 125.000,00 foi recebido em
espécie no mês de janeiro de 2007. Sustenta que após o recebimento em
dinheiro, a empresa tenha se equivocado e entendido que o valor já havia
sido quitado. Restava amortizar os outros 237.0000, também a medida em
que a mercadoria foi sendo entregue, o que não foi feito.
Assim, a Impugnante também já fez a devida composição contábil, recolhendo os
tributos na forma prevista em lei (comprovante em anexo).
e)
Diferença não contabilizada Contrato Alexandre Bellini e Magda
Bellini
Também foi constatado pelo Agente Fiscal que não houve a contabilização da
diferença de R$ 180.000,00, pelo aditamento contratual feito em 20/12/2007 ao
contrato de compra e venda, firmado em 18/07/2005, pela mudança de unidade
adquirida, troca do apartamento 202, Box 02, pelo apartamento n. 301, Box 5, do
Residencial Ponta da Armação. Disse que intimou a empresa para apresentar o
aditamento, além do demonstrativo de contabilização dos valores, e que esta
apresentou cópia do aditivo, sem demonstrar ou esclarecer a contabilização de
referido montante, quer na operação de venda ou dos pagamentos. Sobre esta
questão o fiscal se equivocou, pois os esclarecimentos solicitados, quando do
procedimento fiscal, foram informados.
Estão perfeitamente contabilizados e regularmente tributados todos os pagamentos
da referida venda, tanto com relação ao contrato original como com relação ao seu
aditivo. O valor final dos recebimentos em 2006, 2007 e 2008, soma a
importância de R$ 389.078,27. Este valor é fruto da liberalidade das partes em
contratar e atribuir valor ao negócio.
f)
Contabilização na conta "Caixa" de cheques compensados
Sobre a prática adotada pela empresa de contabilização na conta “Caixa” de
saques compensados, sustenta a Impugnante que é uma alternativa contábil que,
não sendo ilegal, foi utilizada pela Impugnante durante vários anos. Com o tempo,
Fl. 687
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

passou a evitar essa prática por conta da interpretação equivocada que os Agentes
Fiscais vinham -e ainda vem - tendo sobre ela.
Sustenta que não há que se alegar sonegação de informações indispensáveis, pois
a contabilidade da Impugnante apresenta os atos e fatos modificativos do seu
patrimônio, especialmente aqueles que poderiam configurar fato gerador de
contribuição previdenciária. O contrário é ilógico, pois se quisesse sonegar o
tributo, não passaria os valores pelo caixa.
Portanto, por mais que o Fisco entenda que o caixa elevado não seja uma boa
prática, não pode dizer que isso gera a desconsideração de toda a
contabilidade para os fins aqui discutidos.
Sustenta que não há reincidência na prática, mas sim, concomitância ou
continuidade nos lançamentos, pois feitos nos mesmos exercícios que o período
anteriormente fiscalizado.
Da base legal para desconsiderar a contabilidade regular — Aferição
Indireta
A Impugnação apresenta a legislação que fundamentou a aferição indireta (Lei
8.212 - Plano de Custeio da Seguridade Social, juntamente com Decreto 3.048 -
Regulamento da Previdência Social e Instrução Normativa MPS/SRP n. 3/2005,
revogada pela IN RFB n. 971/2009, em vigor desde 17 de novembro de 2009),
Afirma que ao final das obras os documentos foram apresentados à Receita
Federal por meio da Declaração e Informações Sobre a Obra – DISO, e conforme
o próprio Agente Fiscal relata, as CDA's das referidas obras foram expedidas
observando-se o disposto no art. 477 da IN SRP 03/2005 (vigente até
17/11/2009);
Frisa que não foi emitido o Aviso para regularização de Obra - ARO para as
obras, visto que a Impugnante informou, ao encaminhar a DISO à RFB, possuir
contabilidade regular e apresentou demais documentos para a expedição das
certidões;
Alega que o agente fiscal agiu livremente para desconsiderar a sua contabilidade,
tratando o contribuinte como um sonegador e não indicando como deveria
proceder para corrigir seus erros;
Sustenta que a decisão de aferir indiretamente as remunerações não considerou
outros preceitos necessários para o perfeito exercício de seu poder discricionário,
quais sejam, razoabilidade, prudência, ponderação, a própria Legalidade e
juridicidade;
Que a Impugnante tem a certeza de que sua contabilidade é feita dentro dos
ditames legal, tanto que, quando encontrado o erro, corrige através das alterações
contábeis condizentes, conforme exposto.
Fl. 688
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Ademais, destacou que a impugnante apresentou todos os documentos solicitados,
tais como folhas de pagamento, rescisões de contrato de trabalho, relações de
empregados vinculados ao FGTS, guias de recolhimento GFIP, e demais
documentos pertinentes ao período em que foram realizadas as obras, sem ter o
Agente Fiscal desconsiderado qualquer um deles, por estarem de conformidade
com o noticiado pela Impugnante;
Apresenta jurisprudência que autoriza a comprovação em contrário em caso de
aferição indireta e pede para que a documentação comprobatória do pagamento
das contribuições previdenciárias seja considerada;
Afirma que o impacto dos erros apurados na contabilização é em outros tributos
que não em contribuições previdenciárias, e que todos os erros foram corrigidos
pela Impugnante, tendo sido os tributos incidentes sobre estas operações foram
devidamente pagos e também contabilizados, respeitando o princípio contábil da
competência;
Ao alertar para o § 13 do artigo 225 do RPS, esqueceu o Agente de considerar que
ele faz referência direta ao inciso II, que diz respeito ao lançamento na
contabilidade dos fatos geradores de todas as contribuições sociais, o que foi
rigorosamente obedecido pela Impugnante, atendendo, também ao regime de
competência;
DO OBJETO DO PRESENTE AUTO DE INFRAÇÃO
Pelo cotejo analítico entre a legislação apresentada e a argumentação acima
exposta, tem-se claramente que em nenhum momento, foi apontado na
contabilidade algo que pudesse influenciar diretamente na base de cálculo de
referidas contribuições, o que faz por deduzir nula a autuação sob esta alegação;
Sustenta que o Agente Fiscal analisou toda a documentação da empresa, inclusive
relativo à mão de obra contratada, e não encontrou sequer uma falha quanto ao
pagamento e recolhimento de tributos dos seus funcionários;
Com relação ao RAT/SAT, a Impugnação alega que com as novas instruções,
Resolução MPS/CNPS n° 1.316/2010 - caso fosse aceita a desconsideração da
contabilidade da Impugnante, o que cogita apenas para fins de argumentação
deveria o Agente Fiscal ter aplicado a alíquota de 1,5%, considerando o
multiplicador 0,5 do Fator Acidentário Previdenciário - FAP, e não de 2,88%
como aplicou (3,0% x 0,5 = 1,5%);
Por fim, sustenta que a multa aplicada (75%) afronta o princípio do não-confisco,
não podendo ser mantida em hipótese alguma;
Em seu pedido, afirma que, uma vez demonstrada a nulidade, insubsistência e
improcedência do presente Auto de Infração, afastando qualquer prejuízo causado
pela Impugnante ao erário público, espera e requer seja acolhida a presente
impugnação para o fim de assim ser decidido, cancelando-se o débito fiscal.
Fl. 689
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Em sessão do dia 11/06/2014, a 3a Turma da Delegacia da Receita Federal do
Brasil de Julgamento em Campo Grande houve por bem julgar improcedente a Impugnação
mantendo o crédito tributário em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2005 a 39/12/2010
NULIDADE DO LANÇAMENTO
Presentes os requisitos legais da notificação e inexistindo ato lavrado por pessoa
incompetente ou proferido com preterição ao direito de defesa, descabida a arguição de
nulidade do feito. Matérias alheias a essas comportam decisão de mérito.
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS
É vedada a extensão administrativa dos efeitos de decisões judiciais contrárias à
orientação estabelecida para a administração direta e autárquica em atos de caráter
normativo ordinário.
DESCONSIDERAÇÃO
DA
CONTABILIDADE.
AFERIÇÃO
INDIRETA.
FISCALIZAÇÃO DE OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL
Se no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento, a fiscalização
constatar que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos
segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas, por arbitramento, as
contribuições efetivamente devidas, cabendo também ao contribuinte o ônus da prova.
FATOR
ACIDENTÁRIO
PREVIDENCIÁRIO.
CÁLCULO.
SUPOSTA
INCORREÇÃO. APRECIAÇÃO INCIDENTAL. IMPOSSIBILIDADE.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento não é competente para apreciar
incidentalmente, em processo administrativo fiscal, a correção ou não do Fator
Previdenciário Acidentário - FAP atribuído à empresa pelo Ministério da Previdência
Social, não prosperando, por conseqüência, o pedido de improcedência do lançamento
tributário em razão de suposta incorreção no cálculo do FAP efetuado pelo Ministério
da Previdência Social.
MULTA DE OFÍCIO. CONFISCO.
A multa que encontra embasamento legal, por conta do caráter vinculado da atividade
fiscal, não pode ser excluída administrativamente se a situação fática verificada
enquadra-se na hipótese prevista pela norma.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A intimação com o resultado de julgamento foi recebida em 25/06/2014,
conforme Aviso de Recebimento (e-fls. 632), e o Recurso Voluntário (e-fls. 634/678) foi
apresentado em 21/07/2014, contendo os seguintes argumentos:
DA NECESSÁRIA DESCONSTITUIÇÃO DOS AUTOS DE INFRAÇÃO
EMITIDOS PELA AUTORIDADE FISCAL
DA DECISÃO ORA RECORRIDA: AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO
Fl. 690
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Alega que o acórdão se limitou a afirmar que os erros apontados pela fiscalização
e que fundamentaram a aferição indireta não se trataram de meros equívocos;
Não foram analisados os documentos e esclarecimentos juntados que
comprovaram o cumprimento das obrigações tributárias, prova em contrário de
que trata o §6o, do art. 33, da Lei 8.212/91;
Traz doutrina sobre a motivação das decisões administrativas;
Sustenta que a decisão é nula porque não foi devidamente motivada;
DA DESCONSIDERAÇÃO DA CONTABILIDADE: DAS INFRAÇÕES
SUPOSTAMENTE COMETIDAS
O Recorrente traz, novamente, ipsis litteris, as informações apresentadas na
Impugnação sobre cada uma das infrações cometidas e listadas pela fiscalização;
DA BASE LEGAL PARA DESCONSIDERAR A CONTABILIDADE
REGULAR – AFERIÇÃO INDIRETA
O Recorrente sustenta que o agente fiscal apenas pode desconsiderar a
contabilidade quando verificadas as hipóteses previstas em lei o que não ocorreu
no presente caso;
Repisa que, quando da finalização das obras os documentos foram todos
apresentados à Receita Federal que nada questionou e emitiu as certidões
negativas das obras, sem a necessidade de Aviso para regularização de Obra –
ARO e que tem certeza de que sua contabilidade foi feita dentro dos ditames
legais;
Alega que, quando promoveu as correções das irregularidades não estava agindo
em “denúncia espontânea” como afirmou o acórdão, e sim, estava corrigindo os
equívocos apontados, o que demonstra a sua boa-fé;
Ademais, afirma que foram apresentados todos os documentos relativos à
apuração e recolhimento das contribuições previdenciárias e que não foi indicado
qualquer erro que levasse à desconsideração dos valores que foram apurados e
recolhidos pela Recorrente, e como a legislação admite prova em contrário para
desconstituir a aferição indireta, a documentação apresentada e correção das
irregularidades deveriam ter sido analisadas e admitidas em seu favor.
DO PEDIDO
Requer seja declarada a nulidade da decisão e o retorno dos autos para a origem
para novo julgamento, ou que seja desconstituído o Auto de Infração.

Em seguida, os autos foram remetidos para este Conselho para apreciação e
julgamento do Recurso Voluntário.
Fl. 691
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Não foram apresentadas contrarrazões.
É o relatório.

Voto
Conselheira Ana Carolina da Silva Barbosa, Relatora.
1.
Admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo, assim como atesta o Despacho de
Encaminhamento (e-fls. 680) e atende aos demais requisitos de admissibilidade previstos no
Decreto n° 70.235/72, de modo que dele conheço.
2.
Da Nulidade do Lançamento e da Decisão de Primeira Instância
Em sede de preliminar, o Recorrente defendeu a nulidade da autuação fiscal, em
razão de não terem sido identificadas irregularidades na sua contabilidade que influenciassem
diretamente na base de cálculo das contribuições previdenciárias.
A decisão de piso enfrentou tal argumento entendendo que estaria devidamente
justificado o procedimento da aferição indireta e que não teria sido verificada qualquer hipótese
prevista no art. 591 do Decreto no. 70.235/72, que levasse à nulidade do lançamento. Ademais,
explicitou que o procedimento fiscalizatório teria seguido o disposto no artigo 372 da Lei no.
8.212/91 e que que a autuação se deu em conformidade com o artigo 1423 do CTN e com todos
os requisitos previstos no art. 104 do Decreto no. 70.235/72.
Não vejo razão ao Recorrente nesse argumento.

1 Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
2 Art. 37. Constatado o não-recolhimento total ou parcial das contribuições tratadas nesta Lei, não declaradas na
forma do art. 32 desta Lei, a falta de pagamento de benefício reembolsado ou o descumprimento de obrigação
acessória, será lavrado auto de infração ou notificação de lançamento.(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009)
3 Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento,
assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional.
4 Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá
obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Fl. 692
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Em seu Recurso Voluntário, o Recorrente alega que a decisão de piso seria nula
em razão da ausência de motivação e fundamentação. Contra a aferição indireta, realizada em
razão da desconsideração da sua contabilidade, foram apresentados esclarecimentos e
documentos que buscaram demonstrar a correção dos equívocos cometidos. Alega, o Recorrente,
que tais correções não teriam sido objeto de análise pela decisão de piso:
Os Ilustres Julgadores sequer analisaram os esclarecimentos e documentos juntados pela
Recorrente, os quais claramente demonstram o cumprimento das obrigações tributárias,
bem como evidenciam a “prova em contrário” de que trata o parágrafo 6o, do artigo 33,
da Lei 8.212/91. (e-fls. 636)
Analisando-se o Relatório Fiscal elaborado pela autoridade administrativa fiscal
autuante (V1 - e-fls. 59/88), verifica-se que a utilização da aferição indireta teve como
embasamento a ocorrência de irregularidades na escrituração contábil da empresa, nos termos do
§6o, do artigo 33 da Lei 8.212/1991. É o que se infere do item 6 daquele documento, que
apresentou “Dos Fatos e Irregularidades contábeis que determinaram o lançamento por
aferição indireta”, infrações anteriormente mencionadas.
A Delegacia Regional de Julgamento concluiu o seguinte:
MÉRITO
DESCONSIDERAÇÃO
DA
CONTABILIDADE.
AFERIÇÃO
INDIRETA.
FISCALIZAÇÃO DE OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL
Trata-se o presente processo de Auto de Infração por descumprimento de obrigação
principal, no valor total de R$ 230.106,69, referente a contribuições sociais incidentes
sobre a remuneração da mão-de-obra utilizada na execução de três obras de construção
civil matriculadas no Cadastro Específico do INSS – CEI nos 50.017.30992/73,
50.071.42195/78 e 50.017.32290/72, ao encargo da empresa, incidentes sobre a
remuneração dos segurados empregados e as destinadas ao financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa
decorrentes dos riscos ambientais do trabalho. O crédito previdenciário foi constituído a
partir da remuneração de segurados empregados utilizados na execução das obras de
construção civil aferidas indiretamente.
Nos itens 6.3 e 6.4 do Relatório Fiscal – Refisc (fls. 63 a 67), constam relacionados
seis tipos de irregularidades, identificadas na contabilidade do sujeito passivo pela
autoridade fiscal durante o período fiscal de 2005 a 2008.
Ao contestar pontualmente a irregularidades relacionadas no item 2.2 do Refisc, a
própria impugnante reconhece a ocorrência de equívocos; de lapsos; de pequenos
erros na escrituração contábil e de ausência de comprovantes, que no entanto,
segundo o seu entendimento, nada têm a ver com o custeio das obras de construção
civil, fonte de fatos geradores de contribuições previdenciárias, pois “as
irregularidades trazidas têm como ponto crucial a contabilização da operação sem
a contrapartida do recebimento de valores, o que representa fato gerador para
outros tributos, diversos da Contribuição Previdenciária ora cobrada”; que “sua
contabilidade é feita dentro dos ditames legais, tanto que, quando encontrado o erro,
corrige através das alterações contábeis condizentes”, e acrescenta que “a ocorrência
destes pequenos equívocos e esquecimentos não são capazes de determinar a
desclassificação de toda uma contabilidade, eis que podem (como o foram) ser
corrigidos de modo a não causar nenhum prejuízo à tributação”.
Ao contrário do entendimento da contribuinte notificada, entende o presente
julgamento que não se constituem meras irregularidades as suas assumidas falhas
Fl. 693
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

de contabilização. Bem como, não cabe à autoridade fiscal, e muito menos à
contribuinte, avaliar se todas estas falhas, que certamente influenciam no
resultado do exercício fiscal, são ou não relevantes para fins de cálculo das
contribuições previdenciárias devidas.
Uma vez identificadas tais discrepâncias pela autoridade fiscal, e levando-se em
consideração a relevante quantidade e incidências de um mesmo procedimento
faltoso, tal como a contabilização de diversos cheques sem comprovação de despesa
efetuada, relatada no item 6.4, leva a este julgamento concluir que não se tratam
de meros equívocos pontuais, mas de cometimento de faltas intencionais e
sistematizadas.
Cumpre esclarecer que, em se tratando de matéria tributária, não importa se o
contribuinte deixou de atender às exigências da lei por má-fé, por intuito de sonegação
ou, ainda, se tal fato aconteceu por descuido ou desconhecimento. A infração é do tipo
objetiva, na forma do artigo 136 do C.T.N. (Lei 5.172, de 1966), isto é, “a
responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente
ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.”
Assim, uma vez constatada determinada infração à legislação tributária em
procedimento fiscal, não cabe à autoridade fiscal agir com discricionariedade. Entende-
se que acertadamente a autoridade lançadora lavrou o presente auto de infração, a quem
não cabe decidir pela aplicação ou não da norma legal, mas pelo contrário, por ser a
atividade pública plenamente vinculada, sob pena de responsabilidade funcional, como
adverte o parágrafo único do art.142 do Código Tributário Nacional, a norma legal não
pode ser descumprida:
“Art.142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o
crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento
administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da
penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional”.
Enquadra-se perfeitamente a situação encontrada no § 3o do art. 33 da Lei no 8.212/91
(apresentação deficiente de documento), que autoriza a sua desconsideração da
contabilidade.
Lei no 8.212/91
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à
arrecadação, à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no
parágrafo único do art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de
substituição e das devidas a outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009). (...)
§ 2 o A empresa, o segurado da Previdência Social, o serventuário da Justiça, o
síndico ou seu representante, o comissário e o liquidante de empresa em
liquidação judicial ou extrajudicial são obrigados a exibir todos os documentos e
livros relacionados com as contribuições previstas nesta Lei. (Redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009).
§ 3 o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
Fl. 694
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida. (Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009)..
(...)
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento
real de remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro,
serão apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas,
cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
RPS - Decreto no 3.048/99
Art. 233 - Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro
Social e a Secretaria da Receita Federal podem, sem prejuízo da penalidade
cabível nas esferas de sua competência, lançar de ofício importância que
reputarem devida, cabendo à empresa, ao empregador doméstico ou ao segurado
o ônus da prova em contrário.
Parágrafo único - Considera-se deficiente o documento ou informação
apresentada que não preencha as formalidades legais, bem como aquele que
contenha informação diversa da realidade, ou, ainda, que omita informação
verdadeira.
Uma vez corretamente demonstrada pela autoridade fiscal a ocorrência da
infração, o ônus da prova em contrário de que não houve o fato infringente
compete ao sujeito passivo, já que a organização e disponibilização da
documentação fiscal é responsabilidade do contribuinte, conforme disposto no art.
225 § 5o do RPS/99, abaixo transcrito. Confira-se o que diz o citado art. 225 § 5o
do RPS/99, in verbis:
Art.225. A empresa é também obrigada a:
...
II-lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma
discriminada, os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das
quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos;
III-prestar ao Instituto Nacional do Seguro Social e à Secretaria da Receita
Federal todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse dos
mesmos, na forma por eles estabelecida, bem como os esclarecimentos
necessários à fiscalização;
Extrai-se dos autos que a autuação foi devidamente formalizada e motivada com
atendimento das formalidades essenciais, e incumbe à contribuinte o ônus da prova em
contrário, segundo mandamento expresso na Lei no 9.784/99, Art. 36.
Quanto a alegação de que a maior parte das irregularidades identificadas na
contabilidade pela fiscalização já foram devidamente corrigidas, deve-se informar que
ao contribuinte cabe a faculdade de corrigir seus documentos fiscais a qualquer
momento.
Lembrando, porém, que não se pode mais valer-se do benefício da espontaneidade
assim que se inicia qualquer procedimento administrativo nos termos do que disciplina
o parágrafo único do art. 138 da Lei no. 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código
Tributário Nacional - CTN), verbis:
Fl. 695
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

“Não se considera espontânea a denúncia apresentada após o início de qualquer
procedimento administrativo ou medida de fiscalização, relacionados com a
infração.”
No mesmo sentido dispõe o art. 7o., § 1o., do Dec. no. 70.235, de 1972, ao destacar que o
início do procedimento fiscal exclui a espontaneidade do sujeito passivo.
Destarte, constatado que a autoridade lançadora agiu com estrita observância das
normas legais que regem a matéria em questão, e não tendo a interessada demonstrado
que as irregularidades em sua contabilidade, detectadas pela fiscalização, não
ocorreram, deve ser mantido Auto de Infração.
Assim como se procede em toda e qualquer auditoria fiscal que objetive identificar fatos
geradores de contribuições previdenciárias não declaradas pelo contribuinte, também
em relação às fiscalizações de fatos geradores específicos, incorridos em obra de
construção civil de responsabilidade de pessoa jurídica, os créditos previdenciários são
inicialmente constituídos por aferição direta, tomando-se como referência a análise
comparativa entre dois ou mais documentos administrativos, operacionais e contábeis,
tais como folhas de pagamentos; holerites; recibos de pagamentos de salários, Termos
de Rescisões de Contratos de Trabalho, Recibos de Vales, GFIPs, Livros Diários, razão
ou caixa, etc., onde as informações registradas em um tipo de documento devem,
automaticamente, possuírem reflexos em outro tipo de documento, a exemplo dos livros
contábeis da empresa, que devem conter registros de todas as receitas e despesas
incorridas, dentre estas as remunerações dos seus colaboradores e fornecedores de
produtos e serviços.
Este tipo procedimento fiscalizatório, com base em informações contidas em
documentos afins e na escrituração contábil da empresa relativo a obras de construção
civil, está previsto no art. 380 da Instrução Normativa RFB no 971, de 13/11/2009, que
dispõe sobre normas gerais de tributação previdenciária e de arrecadação das
contribuições sociais destinadas à Previdência Social e as destinadas a outras entidades
ou fundos, administradas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB),
considerando escrita contábil aquela que apresenta os livros Diário e Razão
devidamente escriturado e formalizado, verbis:
DOS PROCEDIMENTOS FISCAIS
Da Auditoria na Construção Civil pela Análise dos Documentos Contábeis
Art. 380. A obra ou o serviço de construção civil, de responsabilidade de pessoa
jurídica, deverá ser auditada com base na escrituração contábil, observado o
disposto nos arts. 328 e 330, e na documentação relativa à obra ou ao serviço.
§ 1o Os livros Diário e Razão, com os lançamentos relativos à obra, serão
exigidos pela fiscalização após 90 (noventa) dias contados da ocorrência dos
fatos geradores.
§ 2o Aplica-se o disposto neste artigo às obras edificadas na forma do art. 323.
Subsidiariamente, estando o sujeito passivo obrigado a elaborar escrituração contábil,
mas não a elaborando, ou quando a sua contabilidade não espelhe a sua realidade
econômico-financeira por omissão de qualquer lançamento contábil ou por não registrar
o movimento real da remuneração dos segurados utilizados para a execução da obra,
deverá a fiscalização constituir possíveis créditos previdenciários em função do valor da
mão-de-obra empregada proporcional à área construída e ao padrão da obra,
procedimento este autorizado pelo art. 381 da IN 971, verbis:
Art. 381. A base de cálculo para as contribuições sociais relativas à mão-de-obra
utilizada na execução de obra ou de serviços de construção civil será aferida
Fl. 696
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Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

indiretamente, com fundamento nos §§ 3o, 4o e 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de
1991, quando ocorrer uma das seguintes situações:
...
II - quando não houver apresentação de escrituração contábil na forma
estabelecida no § 5o do art. 47;
III - quando a contabilidade não espelhar a realidade econômico-financeira da
empresa por omissão de qualquer lançamento contábil ou por não registrar o
movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento ou
do lucro; (grifo nosso)
...
V - quando os documentos ou informações de interesse da RFB forem
apresentados de forma deficiente.
§ 1o Nas situações previstas no caput, a base de cálculo aferida indiretamente
será obtida:
I - mediante a aplicação dos percentuais previstos nos arts. 336, 451 e 455, sobre
o valor da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços ou sobre o
valor total do contrato de empreitada ou de subempreitada;
II - pelo cálculo do valor da mão-de-obra empregada, correspondente ao padrão
de enquadramento da obra de responsabilidade da empresa e proporcional à área
construída;
III - por outra forma julgada apropriada, com base em contratos, informações
prestadas aos contratantes em licitação, publicações especializadas ou em outros
elementos vinculados à obra, quando não for possível a aplicação dos
procedimentos previstos nos incisos I e II.
§ 2o Na contratação de serviços mediante cessão de mão-de-obra ou empreitada
total ou parcial, até janeiro de 1999, aplicar-se-á, observado o disposto no inciso
VIII do art. 152, a responsabilidade solidária, na forma da Seção III do Capítulo
IX do Título II, em relação às contribuições incidentes sobre a base de cálculo
apurada na forma deste artigo, deduzidas as contribuições já recolhidas, se
existirem.
§ 3o Na contratação de empreitada total a partir de fevereiro de 1999, não tendo o
contratante usado da faculdade da retenção prevista no art. 164, aplicar-se-á a
responsabilidade solidária, observado o disposto no art. 157, em relação às
contribuições incidentes sobre a base de cálculo apurada na forma deste artigo,
deduzidas as contribuições já recolhidas, se existirem.
§ 4o As formas de aferição previstas nos incisos I a III do § 1o somente são
aplicáveis às obras de construção civil.
Em sendo assim, em decorrência do motivo apresentado no Relatório Fiscal, não devem
prosperar as alegações da interessada. Pois nota-se que, acertadamente, a sua
contabilidade foi adequadamente desconsiderada pela autoridade fiscal, e os
créditos previdenciários, correspondentes às obras de construção civil em questão,
arbitrados pelo método CUB de aferição indireta e, com estes procedimentos
adotados e descritos pela fiscalização, ficou plenamente caracterizada a ocorrência
dos fatos geradores, permitindo à impugnante verificar os valores lançados e, se
for o caso, contestá-los fundamentadamente. (grifos acrescidos)
Fl. 697
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Ao contrário do que afirma o Recorrente, entendo que a decisão de piso foi
devidamente fundamentada e motivada, e analisou os documentos apresentados em correção de
alguns dos erros de contabilização apontados. A decisão de piso apenas vai numa direção diversa
à defesa do Recorrente, ao entender que estavam presentes os elementos necessários para a
desconsideração da contabilidade e aferição indireta das contribuições previdenciárias e que as
correções realizadas não comprovam a regularidade da sua contabilidade.
A motivação e a fundamentação legal das decisões e/ou acórdãos são condições
sine qua non à sua validade, e suas ausências ensejam a nulidade da decisão. Aliás, a falta da
motivação e fundamentação clara e precisa da decisão e/ou acórdão, além de contrariar o artigo
505 da Lei no. 9.784/99 e o artigo 316 do Decreto no. 70.235/72, fere de morte, igualmente, os
consagrados direitos de defesa e do contraditório do contribuinte, que não terá a condição
necessária para exercê-los, na forma do artigo 50 , inciso LV, da CR/88, in verbis:
Art. 5°.
(...)
LV - aos litigantes, em processo judicial ou administrativo, e aos acusados em geral são
assegurados o contraditório e ampla defesa, com os meios e recursos a ela inerentes;
As decisões desmotivadas e sem fundamentação devem ser consideradas nulas,
como determina o artigo 59, inciso II, do Decreto n° 70.235/72:
Art. 59. São nulos:
(...)
lI — os despachos e decisões proferidos por autoridades incompetentes ou com
preterição do direito de defesa.
Contudo, no presente caso não se vislumbra falta de motivação ou
fundamentação, tendo a decisão de piso analisado o procedimento do lançamento e as correções
feitas pelo Recorrente em seus lançamentos contábeis, entendendo que tais correções não
levaram à regularização de sua contabilidade ou na comprovação de que as bases de cálculo das
contribuições previdenciárias adotadas estariam corretas.
Diante do exposto, rejeito a preliminar de nulidade arguida.
3.
Da Aferição Indireta
A discordância do Recorrente reside no fato de que ele afirma que cometeu meros
equívocos contábeis, corrigíveis, e que tais equívocos não seriam capazes de levar à
desconsideração de sua contabilidade e à aferição indireta. Ademais, sustenta que a aferição
indireta não seria possível porque as irregularidades verificadas não tinham qualquer relevância
para fins de cálculo das contribuições previdenciárias. Seu argumento se baseia no fato de que
foram apresentados todos os documentos referentes às contribuições previdenciárias: Folhas de

5 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e fundamentos jurídicos (...)
§1o. A motivação deve ser explicita, clara e congruente (...)
6 Art. 31. A decisão conterá relatório resumido do processo, fundamentos legais, conclusão e ordem de intimação,
devendo referir-se, expressamente, a todos os autos de infração e notificações de lançamento objeto do processo,
bem como às razões de defesa suscitadas pelo impugnante contra todas as exigências.
Fl. 698
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

Pagamento, GFIP’s, Comprovantes de recolhimento, e que a fiscalização não teria indicado
irregularidades nos mesmos. Ademais, tais documentos teriam sido analisados pela Receita
Federal no momento de emissão das CND’s das obras.
Portanto, a grande questão que se coloca no presente caso é se a fiscalização
precisa identificar inconsistências relacionadas diretamente às contribuições previdenciárias para
desconsiderar a contabilidade e promover a aferição indireta.
A utilização de métodos indiretos para apuração dos fatos geradores é medida
excepcional, e a auditoria fiscal deve utilizá-los quando estiverem presentes as circunstâncias
que autorizam o procedimento, conforme previsto no artigo 33, parágrafos 3o, 4o e 6o da Lei no.
8.212/1991. Verbis:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à
cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009). (...)
§ 2 o A empresa, o segurado da Previdência Social, o serventuário da Justiça, o síndico
ou seu representante, o comissário e o liquidante de empresa em liquidação judicial ou
extrajudicial são obrigados a exibir todos os documentos e livros relacionados com as
contribuições previstas nesta Lei. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
§ 3 o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua
apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem prejuízo da
penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida. (Redação dada pela Lei no
11.941, de 2009)..
(...)
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a
fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de
remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão
apuradas, por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à
empresa o ônus da prova em contrário. (grifos acrescidos)
Vê-se, portanto, da leitura do §6o do art. 33, da Lei no. 8.212/91, que o agente
fiscal, tendo verificado que a contabilidade não registra o movimento real de remuneração dos
segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, promoveu a aferição indireta das
contribuições, seguindo os exatos termos da legislação.
Tal procedimento deve estar fundamentado e motivado nos autos do processo,
além de atender aos princípios da razoabilidade e proporcionalidade, sob pena de nulidade ou
improcedência do lançamento.
No presente caso, a fiscalização detalhou o procedimento de fiscalização no
Relatório de Fiscalização, apresentou as razões que levaram à aferição indireta, fundamentando a
aferição indireta nas impropriedades da sua contabilidade, listando as infrações cometidas, ou
seja, no §6o do art. 33, da Lei no. 8.212/91.
Ademais, o entendimento da fiscalização sobre as inconsistências em sua
contabilidade não eram novidade para o Recorrente, que já tinha sido autuado por razões
semelhantes e respondido a outros processos administrativos. A fiscalização instruiu o processo
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

com a cópia do Acórdão no. 02-17.746, proferido pela DRJ de Belo Horizonte, em 14 de maio de
2008, que julgou o lançamento procedente. Sobre as práticas contábeis adotadas pelo Recorrente,
principalmente sobre a conta Caixa e os cheques, que o Recorrente defendeu como sendo
prática lícita, assim se manifestou a decisão (V2 - e-fls. 315):
É sabido que a conta Caixa pode estar relacionada, basicamente, a receitas e a despesas
operacionais da empresa, e a outras entradas e saídas, a exemplo de integralização de
capital, juros e dividendos recebidos, pagamentos a acionistas, aquisição de bens do
ativo permanente, etc.
No caso em análise, o suprimento da conta Caixa significou mera entrada de numerário
sem trazer nenhuma correspondência com desembolsos realizados ou a realizar.
Dessa forma, os registros contábeis da impugnante omitem operações relevantes,
sejam relacionados a valores patrimoniais ou de resultado.
Isso representa ofensa ao principio contábil da Universalidade dos Fenômenos
Patrimoniais, invalidando as demonstrações contábeis, pois, não incluindo a
totalidade dos fenômenos patrimoniais, essas demonstrações não poderão refletir
adequadamente a situação econômica - financeira do patrimônio e nem do
resultado do exercício. (grifos acrescidos)
Mesmo ciente de que tal procedimento contábil não era aceito pela fiscalização, o
Recorrente o manteve, comprometendo a regularidade de sua escrita contábil para as demais
obras de construção civil.
Portanto, entendo que a aferição indireta realizada pela fiscalização possui amparo
na legislação, e o auto de infração encontra-se fundamentado.
Se tal procedimento encontra-se albergado na norma, qual é, então, a prova que o
contribuinte precisaria fazer para demonstrar que a sua base de cálculo estava correta e não a
base presumida no procedimento fiscalizatório? Faço esta pergunta porque, o Recorrente insiste
ter promovido correções de seus lançamentos contábeis e que essas correções seriam suficientes
para desconstituir a aferição indireta e comprovar que seus recolhimentos a título de contribuição
previdenciária estariam corretos.
Primeiramente, entendo que tais correções não comprovam a regularidade da sua
contabilidade ou desconstituem a aferição indireta promovida. Muito pelo contrário, o
Recorrente admite as infrações cometidas.
Nos termos do § 4. do art. 33 da Lei n.o 8.212/1991, tendo-se as contribuições sido
apuradas por arbitramento, o ônus de fazer prova para desconstituir a exigência é do responsável
pela obra. O Recorrente não faz prova de que a base de cálculo utilizada para recolhimento das
contribuições previdenciárias estaria correta. O cálculo realizado pela fiscalização pelo método
CUB, usando as informações das obras específicas, sequer é mencionado em sua defesa, não há
comprovação dos pagamentos registrados em folha, não há comprovação de que os
recolhimentos realizados corresponderam à realidade da execução das obras. Portanto, entendo
que o Recorrente não se desincumbiu de comprovar a regularidade de seus recolhimentos.
Ora, o arbitramento é presunção legal juris tantum, que admite prova em
contrário. Ou seja, a fiscalização faz lançamento do tributo com base em presunção de que
aquela seria a base correta, mas tal presunção não prevalece se o contribuinte comprova a
Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

correção da base de cálculo por ele apurada e dos recolhimentos efetivamente realizados. Isso
porque o direito tributário não admite a tributação com base em presunções absolutas. É como
nos ensina Heleno Torres7:
Sobre o uso das presunções legais no direito tributário, pela circunstância de alheamento
da administração em face de todos os fatos passíveis de serem alcançados para
tributação e pela exigência de demonstração de provas, por parte das autoridades
administrativas, a cada ato de lançamento tributário, em favor da simplificação,
qualquer recurso ao uso de presunções legais deve satisfazer a estritos requisitos de
justificação, sob pena de afetar os princípios de segurança jurídica e interdição do
arbítrio, e ter por prejudicada sua aplicação. Todavia, o uso de presunções em matéria
tributária há de encontrar limites muito claros. Primeiro, tais presunções só poderão ser
de ordem probatória (presunção simples ou hominis); e, quando criadas por lei, não
poderão ser absolutas, mas só relativas, admitindo a devida prova em contrário por parte
do alegado, com liberdade de meios e formas. Segundo, a Administração deve respeitar
o caráter de subsidiariedade dos meios presuntivos, pois só de modo excepcional se
deve valer deles, na função de típica finalidade aliviadora ou igualdade de armas, nas
hipóteses em que encontrar evidente dificuldade probatória. Terceiro, porque a verdade
material é o parâmetro absoluto da tributação, qualquer modalidade de presunção
relativa, há de ser aplicada com estrito respeito aos direitos fundamentais, e a
legalidade, acompanhada de devido processo legal e sem qualquer espécie de
discricionariedade que leve ao abuso de poder.
Assim, como se observa, o procedimento do arbitramento, uma vez constatados os
requisitos exigidos na legislação, é legal e inverte o ônus da prova ao contribuinte, que deve
apresentar prova consistente e que não deixe dúvidas da correta apuração e recolhimento das
contribuições previdenciárias em questão, o que não foi feito, no presente caso.
É como tem se posicionado o CARF em várias oportunidades:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período
de
apuração:
01/12/2003
a
30/06/2007
AFERIÇÃO
INDIRETA.
CONSTRUÇÃO CIVIL.
Restando comprovado não ter o registro das obras de construção civil observado os
regramentos fiscais e contábeis aplicáveis, é possível ser apurada a base de cálculo das
contribuições mediante o procedimento de aferição indireta.
(Acórdão no. 2202-008.433, Relator Conselheiro Ronnie Soares Anderson, 2a Seção, 2a
Câmara, 2a Turma Ordinária, sessão de 15 de julho de 2021).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2005 a 31/03/2006
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. CONSTRUÇÃO CIVIL.
O responsável por obra de construção civil está obrigado a recolher as contribuições
arrecadadas dos segurados e as contribuições a seu cargo, incidentes sobre a
remuneração dos segurados utilizados na obra e por ele diretamente contratados, de
forma individualizada por obra, em documento de arrecadação identificado com o
número da inscrição da obra.

7 TORRES, Heleno Taveira. Controle sobre Preços de Transferência. Legalidade e Uso de Presunções no
Arbitramento da Base de Cálculo dos Tributos. O Direito ao Emprego do Melhor Método. Limites ao Uso do PRL60
na Importação. RFDT 06/2 I, dez/03
Fl. 701
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2401-011.329 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.003657/2010-97

ÔNUS DA PROVA.
Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. Art. 36 da Lei n° 9.784/99.
(Acórdão no. 2402-009.453, Relatora Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, 2a
Seção, 4a Câmara, 2a Turma Ordinária, sessão de 2 de fevereiro de 2021).

4.
Conclusão
Ante o exposto, concluo o voto no sentido de CONHECER o Recurso Voluntário,
REJEITAR a preliminar de nulidade e no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Ana Carolina da Silva Barbosa

Fl. 702
DF CARF MF
Original