Tribunal: CARF
Processo: 10830.720836/2015-08
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DIOGO CRISTIAN DENNY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-10
Data de publicação: 2023-09-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2012
DESPESAS MÉDICAS. EFETIVO PAGAMENTO. COMPROVAÇÃO. SÚMULA CARF No 180.
É lícita a exigência de outros elementos de prova além dos recibos das despesas médicas quando a autoridade fiscal não ficar convencida da efetividade da prestação dos serviços ou da materialidade dos respectivos pagamentos.
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10830.720836/2015-08
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-012.094 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
10 de agosto de 2023
Recorrente
SONIA MARIA BEVILACQUA FERREIRA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2012
DESPESAS MÉDICAS. EFETIVO PAGAMENTO. COMPROVAÇÃO.
SÚMULA CARF No 180.
É lícita a exigência de outros elementos de prova além dos recibos das
despesas médicas quando a autoridade fiscal não ficar convencida da
efetividade da prestação dos serviços ou da materialidade dos respectivos
pagamentos.
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não
exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário interposto. Vencidos os conselheiros Diogo Cristian Denny (relator), Rodrigo
Duarte Firmino e Francisco Ibiapino Luz, que negaram-lhe provimento. Designado redator do
voto vencedor o conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro.

(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny - Relator(a)

(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Rigo Pinheiro – Redator Designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.720836/2015-08
Fl. 126
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira, Diogo Cristian Denny, Gregorio Rechmann Junior, Jose Marcio Bittes, Rodrigo Duarte
Firmino, Rodrigo Rigo Pinheiro, Wilderson Botto (suplente convocado(a)), Francisco Ibiapino
Luz (Presidente).

Relatório
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:

Contra o(a) contribuinte, acima identificado(a), foi lavrada Notificação de Lançamento
– Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF, fls. 05/09, relativo ao ano-calendário
de 2012, para formalização da cobrança do imposto suplementar no valor de R$
4.125,00, acrescido de multa de oficio e juros de mora.
A infração apurada pela Fiscalização, relatada na Descrição dos Fatos e Enquadramento
Legal, fls. 06/07, foi Dedução Indevida de Despesas Médicas no valor de R$ 15.000,00,
por falta de comprovação do efetivo pagamento.
Inconformado(a) com a exigência, a qual tomou ciência em 23/12/2014 (Fls. 77), o(a)
contribuinte apresentou impugnação em 22/01/2015 (Fls. 02/04), alegando em síntese,
que não concordava com o lançamento, pois apresentou os documentos necessários
(recibos, notas fiscais) para a comprovação da efetividade da despesa médica glosada.
Aos autos foram anexados os documentos de fls. 05/23.
É o Relatório.
A decisão de primeira instância, proferida com dispensa da ementa, manteve o
lançamento do crédito tributário exigido.
Cientificado da decisão de primeira instância em 12/09/2019, o sujeito passivo
interpôs, em 07/10/2019, Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida,
sustentando, em apertada síntese, que os documentos apresentados cumprem com os requisitos
legais e são hábeis a comprovar as despesas médicas - prestação dos serviços e efetivo
pagamento.
É o relatório.

Voto Vencido
Conselheiro(a) Diogo Cristian Denny - Relator(a)
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço
Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os
mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 57, § 3o do Anexo II do
Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF no 343, de 09/06/2015, com
Fl. 127
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

a redação dada pela Portaria MF no 329, de 04/06/2017, reproduzo no presente voto a decisão de
1a instância com a qual concordo e que adoto:

Dedução com despesas médicas
Nesse passo, deve-se observar os dispositivos da legislação tributária que regulam a
matéria:
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999.
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com
exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
IV - não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou
cobertas por contrato de seguro;
V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias,
exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário.
§ 2o Na hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda nacional
será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado
para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena
do mês anterior ao do pagamento.
§ 3o Consideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de deficiente
físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento
efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais.
§ 4o As despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico só
poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como hospital, nos
termos da legislação específica.
§ 5o As despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em
virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente,
poderão ser deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo da
declaração de rendimentos (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 3o).
Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995.
Art.8o – A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre
as somas:
I – de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II – das deduções relativas:
Fl. 128
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999.
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
Não há dúvidas que a legislação de regência acima transcrita estabelece que na
Declaração de Ajuste Anual poderão ser deduzidos da base de cálculo do imposto de
renda os pagamentos feitos no ano-calendário a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas provenientes de exames laboratoriais e serviços radiológicos, restringindo-se
aos pagamentos efetuados pelo contribuinte relativo ao seu tratamento e ao de seus
dependentes.
Tal dedução fica condicionada ainda a que os pagamentos sejam especificados e
comprovados com indicação do nome, endereço e CPF ou CNPJ de quem os recebeu
(inciso III do § 1o do art. 80 do RIR/1999), podendo, na falta de documentação, ser feita
indicação de cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Com relação aos recibos médicos e notas fiscais emitidos por profissionais/clinicas,
temos que esclarecer que a Lei no 9.250, de 1995, no §2°, III, do mesmo artigo 8°,
reforça, ainda, que a possibilidade de dedução prevista na alínea ‘a’ do inciso II limita-
se a pagamentos comprovados e logo a seguir enumera os requisitos formais dos quais
estes comprovantes devem ser revestidos, como nome do emitente, endereço, CPF ou
CNPJ.
Ressalta-se quanto ao inciso III do § 1o do art. 80 do RIR/1999, é equivocado entender-
se que basta para comprovação de despesas médicas/odontológicas a apresentação de
recibo contendo o nome, endereço e número do CPF ou CNPJ de quem prestou o
serviço. Esta não é a correta interpretação do dispositivo legal. A indicação refere-se aos
dados que devem constar na declaração de ajuste, relacionados dentre os pagamentos
efetuados, que devem estar baseados em documentação idônea. A tônica do dispositivo
é a especificação e comprovação tanto dos serviços prestados quanto dos pagamentos,
tanto que se admite o cheque nominativo como documento comprobatório, por ser
prova cabal de transferência de numerários entre pessoas. Entretanto, mesmo essa forma
de prova pode estar sujeita à justificação da efetiva prestação do serviço, quando
dúvidas razoáveis acudirem ao fisco, pois a prestação do serviço ao contribuinte ou a
seus dependentes, aliada ao pagamento, é o substrato material a dar guarida à dedução,
consoante o inciso II do mesmo art. 8o da Lei no 9.250, de 1995.
É regra geral no Direito que o ônus da prova cabe a quem alega. Entretanto, a lei
também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado fato. É o
que ocorre no caso das deduções. O art. 11, § 3o do Decreto-Lei no 5.844, de 1943,
estabeleceu expressamente que o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou
justificá-las, deslocando para ele o ônus probatório.
A inversão legal do ônus da prova, do fisco para o contribuinte, transfere para o
impugnante a obrigação de comprovação e justificação das deduções e, não o fazendo,
sofre as conseqüências legais, ou seja, o não cabimento das deduções, por falta de
comprovação e justificação. Também importa dizer que o ônus de provar significa
trazer elementos que não deixem qualquer dúvida quanto ao fato questionado.
Nesse sentido, como já mencionado anteriormente, cabe ao contribuinte que pleiteou a
dedução provar com comprovantes as despesas e que realmente efetuou os pagamentos
nos valores e nas datas constantes nos comprovantes, para que fique caracterizada a
efetividade da despesa passível de dedução.
Fl. 129
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

Em princípio, admite-se como prova hábil de pagamentos, os recibos fornecidos por
profissional competente, legalmente habilitado. Entretanto, outras provas podem ser
solicitadas pelo fisco.
Aos autos, o(a) contribuinte anexou os recibos e ou declarações emitidos pelos
profissionais em questão, entre outros meios de provas.
Observa-se que o(a) contribuinte não apresentou documentos suficientes que
comprovassem o efetivo pagamento da despesa médica declarada e posteriormente
glosada.
A glosa da despesa médica foi efetuada pela falta de comprovação do efetivo
pagamento, conforme solicitado.
No presente caso, o(a) contribuinte deveria ter anexado, além dos recibos, extratos de
contas correntes, com o nexo de relação entre as datas dos saques efetuados com os
recibos emitidos, ou cópias de cheques nominais ao profissional, ou transferências
bancárias, entre outros, sempre com relação de nexo dos recibos emitidos e a forma de
pagamento.
Para se beneficiar do abatimento pleiteado com base em despesas médicas, não basta a
disponibilidade de um simples recibo, sem vinculação do efetivo pagamento, ainda que
os emitentes tenham confirmado o atendimento do contribuinte e/ou de seus
dependentes.
O contribuinte deve ter em conta que o pagamento de despesa médica, caso haja
intenção de se beneficiar da dedução na declaração de rendimentos, não envolve apenas
ele e o profissional de saúde, mas também o fisco e, por isso, deve se acautelar na
guarda de outros elementos de prova da efetividade do pagamento e do serviço. A
emissão de recibo de pagamento serve muito bem para quitar um débito e fazer prova
contra o credor, mas não para comprová-lo junto a terceiros interessados.
Cumpre, ainda, ressaltar que o imposto de renda tem relação direta com os fatos
econômicos. Na busca da verdade material, o julgador forma seu convencimento, por
vezes, não a partir de uma prova única, concludente por si só, mas de um conjunto de
elementos que, se isoladamente nada atestam, agrupados têm o condão de estabelecer a
evidência de uma dada situação de fato.
A disponibilidade financeira, por si só não comprova o desembolso das quantias
declaradas e aqui questionadas.
Frise-se, que não pode o contribuinte alegar simples forma jurídica, pleiteando a
aceitação de simples recibos, como comprovação de despesas médicas pleiteadas, se o
fenômeno econômico não ficar provado.
É oportuno citar, novamente, o art. 333 do Código de Processo Civil:
Art. 333 O ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do
autor.
Portanto, o ônus da prova recai sobre aquele que aproveita o reconhecimento do fato.
Logo, não merece reparo o feito fiscal.
Por fim, observo que constam dos autos, além dos recibos, declaração emitida
pela profissional de que recebeu os recursos em espécie.
Conclusão
Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, negar-
lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Diogo Cristian Denny
Fl. 130
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

Voto Vencedor

Conselheiro Rodrigo Rigo Pinheiro, Redator Designado.

Em que pesem as razões do voto proferido pelo Ilustríssimo Conselheiro
Relator, peço máxima vênia para divergir do seu entendimento neste caso específico.

Conforme mencionado no relatório, a controvérsia recursal limita-se à
discussão de glosa de despesas médicas, em função da autoridade fiscal não ter reconhecido
as provas carreadas aos autos pelo contribuinte.

O Acórdão prolatado pela 1a Turma da DRJ/FOR, em 24 de junho de 2019,
manteve este racional ao julgar improcedente a impugnação de primeira instância, por
entender que a autoridade lançadora não agiu com arbitrariedade, mas em conformidade com
a legislação de regência.

Antes da análise das provas do caso em concreto, dar-se-á um passo para trás,
a fim de avaliar, mesmo que rapidamente, as regras legais que se subsumem aos fatos
narrados neste processo administrativo fiscal.

O primeiro ponto é rememorar que o artigo 8o, da Lei no 9.250/95, prescreve
que poderão ser deduzidos dos rendimentos percebidos no ano pelo contribuinte, os valores
relativos às despesas com serviços de saúde. Tais estão expressos no inciso II, assim como
seus requisitos comprobatórios estão descritos no parágrafo segundo:
“Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença
entre as somas:

I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos,
os não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;

II - das deduções relativas:

a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;

(...)

§ 2o O disposto na alínea a do inciso II:

I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas,
bem como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento
de despesas da mesma natureza;

II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
Fl. 131
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

tratamento e ao de seus dependentes;

III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do
nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no
Cadastro Geral de Contribuintes - CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;”

Pela leitura da regra legal, a primeira premissa que se pode firmar é que a
comprovação da realização das despesas dedutíveis poderá ser feita pela apresentação dos
recibos emitidos pelo respectivos profissionais, com a identificação de elementos
suficientes para sua efetiva validade (serviço prestado, nome e CRM do médico etc).

O Regulamento do Imposto de Renda então vigente - Decreto no 3.000/95-,
contudo, dispunha em seus artigos 73 e 80 ser possível, à juízo da autoridade lançadora, a
solicitação de novas provas para fins de viabilidade da dedução:
“Art.73.Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora.

§1oSe forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos
declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a
audiência do contribuinte.

§2oAs deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser
restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa.

§3oNa hipótese de rendimentos recebidos em moeda estrangeira, as deduções
cabíveis serão convertidas para Reais, mediante a utilização do valor do dólar dos
Estados Unidos da América fixado para venda pelo Banco Central do Brasil para
o último dia útil da primeira quinzena do mês anterior ao do pagamento do
rendimento.

Art.80.Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com
exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias.

§1oO disposto neste artigo:

...

III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta
de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado
o pagamento;”

A segunda premissa que se pode firmar, portanto, após a leitura da regra
infralegal é que os recibos de despesas médicas não têm valor absoluto, sendo possível, sim,
a solicitação de outros elementos de prova pela fiscalização.

Bem por isso, perpassada essas duas premissas, há de se concluir que a
análise que se deve percorrer nestes autos é probatória. Em outras linhas, há de se verificar a
Fl. 132
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-012.094 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10830.720836/2015-08

existência de elemento adicional capaz de ratificar os recibos apresentados pelo contribuinte.

Ao analisar as provas juntadas, identifiquei os seguintes pontos como
elementos de avaliação para o caso em concreto: recibos e declaração emitidas pela
profissional Luciana Clemente Castellani (R$15.000,00), com indicação de seu registro em
órgão de classe e endereço profissional, nos quais constam, de maneira clara e irrestrita, que
os serviços foram prestados em face da contribuinte, bem como seus correlatos pagamentos
foram por ela feitos.

Não obstante à regra infralegal - já mencionada e contida no artigo 73, caput e
§ 1° do Decreto no 3.000/99 - outorgar à autoridade fiscal solicitar elementos adicionais para
comprovação das despesas médicas deduzidas das receitas percebidas, no entendimento
deste Conselheiro, as declarações emitidas pelos profissionais são exemplos claros e
suficientes dessas provas adicionais. Tais foram emitidas, exatamente, para afastar a dúvida
suscitada e, sobre tais, não há qualquer ressalva quanto veracidade ou imputação de fraude.

Não fosse isso suficiente, é válido, ainda, recordar que que as normas que
tratam da dedução não fazem restrições e/ou impõem um rigor maior nas situações em que
os serviços são pagos em espécie ou em cheques de terceiro.

Considerando, então, as provas carreadas aos autos – e sobretudo as
declaração de própria lavra dos profissionais médicos, não é razoável exigir do contribuinte,
em especial depois de anos, a apresentação de extratos bancários e/ou movimentações
financeiras coincidentes em valores para comprovação do efetivo desembolso.

Diante do exposto, considerando os elementos presentes nos autos, dou
provimento ao Recurso Voluntário, a fim de cancelar o crédito tributário ora em litígio.

É como voto.

Rodrigo Rigo Pinheiro

Fl. 133
DF CARF MF
Original