Tribunal: CARF
Processo: 13888.722710/2016-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LEONARDO OGASSAWARA DE ARAUJO BRANCO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-03-22
Data de publicação: 2023-10-06

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
RESSARCIMENTO. OPÇÃO PELO SIMPLES.
Ao optar pelo Simples, a contribuinte fica sujeita à forma diferenciada de tributação, inclusive quanto ao IPI, sendo lhe vedada a utilização ou destinação de qualquer valor a título de incentivo fiscal, bem assim a apropriação ou a transferência de créditos do IPI.
RESSSARCIMENTO. INSUMO. CONCEITO.
Somente as matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, conforme a conceituação albergada pela legislação tributária, podem ser computados na apuração da base de cálculo do incentivo fiscal.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13888.722710/2016-73
Recurso
Embargos
Acórdão no
3401-011.576 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
21 de março de 2023
Embargante
CONSELHEIRO
Interessado
LEAO ALIMENTOS E BEBIDAS LTDA. E FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS
(IPI)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
RESSARCIMENTO. OPÇÃO PELO SIMPLES.
Ao optar pelo Simples, a contribuinte fica sujeita à forma diferenciada de
tributação, inclusive quanto ao IPI, sendo lhe vedada a utilização ou destinação
de qualquer valor a título de incentivo fiscal, bem assim a apropriação ou a
transferência de créditos do IPI.
RESSSARCIMENTO. INSUMO. CONCEITO.
Somente as matérias-primas, produtos intermediários e materiais de
embalagem, conforme a conceituação albergada pela legislação tributária,
podem ser computados na apuração da base de cálculo do incentivo fiscal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer dos
Embargos do conselheiro para julgar as matérias que deixaram de ser apreciadas pelo colegiado
no Acórdão embargado, e, no mérito, (I) por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso
Voluntário em relação ao crédito decorrente da aplicação da alíquota de 20% utilizada em
conformidade com a classificação 2106.90.10, ex. 01, adotada na nota fiscal pelo fornecedor,
vencido, nesse ponto, o Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (relator), que dava
provimento, (II) por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário (i) em
relação à alteração de critério jurídico, (ii) em relação aos créditos pela aquisição de produtos de
limpeza e lubrificantes e (iii) em relação aos juros sobre a multa, e, (III) por voto de qualidade,
em negar provimento em relação à exclusão da multa em virtude do parágrafo único do art. 100
do CTN, vencidos, nesse ponto, os Conselheiros Leonardo Ogassawara de Araújo Branco
(relatora), Fernanda Vieira Kotzias, Renan Gomes Rêgo, Carolina Machado Freire Martins, que
davam provimento. Designado para redigir o voto vencedor, relativo aos tópicos (I) e (III), o
Conselheiro Winderley Morais Pereira.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13888.722710/2016-73
Fl. 1431
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

(documento assinado digitalmente)
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues - Redator designado (ad hoc)
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Winderley Morais Pereira, Fernanda Vieira Kotzias,
Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco,
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Relatório
Trata-se de auto de infração lavrado por suposta falta de recolhimento do IPI,
decorrente da utilização de créditos indevidos desse imposto. A exigência foi formalizada no
Auto de Infração das fls. 568 a 575, e anexos, e se refere ao IPI, no valor de R$ 4.382.854,90,
acrescido de juros de mora e da multa de ofício de 75%, totalizando, na data da autuação, R$
9.696.941,27.
Transcrevo o relatório anexo ao r. acórdão de fls. 986-1011, posto que fiel aos
eventos ocorridos até então, complementando-o ao final com o necessário.
Lançamento de ofício
O estabelecimento industrial acima qualificado foi autuado por Auditor-Fiscal da
Receita Federal do Brasil, por falta de recolhimento do IPI, decorrente da utilização de
créditos indevidos desse imposto. A exigência foi formalizada no Auto de Infração das
fls. 568 a 575, e anexos, e se refere ao IPI, no valor de R$ 4.382.854,90, acrescido de
juros de mora e da multa de ofício de 75%, totalizando, na data da autuação, R$
9.696.941,27. Os motivos do lançamento de ofício encontram-se explicitados no Termo
de Constatação Fiscal das fls. 506 a 567 e seguem resumidos.
A auditoria teve por objetivo examinar Pedidos Eletrônicos de Ressarcimento ou
Restituição e Declaração de Compensação (PER/DCOMPs), transmitidos pelo
estabelecimento Sistema de Alimentos e Bebidas do Brasil Ltda. (SABB), sucedido em
2 de janeiro de 2013 por Leão Alimentos e Bebidas Ltda. O crédito alegado em tais
PER/DCOMPs é de ressarcimento de saldos credores do IPI apurados entre julho de
2011 e setembro de 2012, conforme demonstrativo que segue:

Leão Alimentos e Bebidas Ltda. e SABB integram o chamado “Sistema Coca-Cola
Brasil”, na condição de engarrafadores de bebidas do Capítulo 22 da Tabela de
Incidência do IPI (TIPI). Tais bebidas são fabricadas com a utilização de insumos
adquiridos do estabelecimento Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., localizado em
Fl. 1432
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

Manaus (AM) e também integrante do referido sistema, estabelecimento que detém 50%
das quotas societárias de Leão Alimentos e Bebidas Ltda.
Em primeiro lugar, o autor do procedimento fiscal glosou créditos básicos do IPI, vale
dizer, aqueles decorrentes do princípio constitucional da não cumulatividade desse
imposto, os quais foram atribuídos às aquisições dos produtos adiante mencionados,
porque esses créditos estão em desacordo com o art. 226, I, do Decreto no 7.212, de 15
de junho de 2010, Regulamento do IPI (RIPI), de 2010, combinado com o Parecer
Normativo CST no 65, de 31 de outubro de 1979: “Desinfetante Vortexx ES 3444”,
“Desinfetante Whisper V – 52981”, “Detergente Alcalino Espuma Big Blue – 44046”
“Detergente Alcalino Bevro Sheen”, “Detergente Alcalino – Espuma Topax 32-7781”,
“Detergente Neutro Liquid K – 12481”, “Lubrificante para Esteiras Dryexx” e
“Lubrificante para Esteiras Lubodrive OS”.
Em segundo lugar, o Auditor-Fiscal glosou créditos incentivados do IPI, os quais não
decorrem do princípio da não cumulatividade, e foram atribuídos a aquisições de
insumos denominados “concentrados” para fabricação de néctares, fornecidos ao
interessado pelo referido estabelecimento Recofarma, que os remete na forma de “kits”
constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente sai do
estabelecimento em embalagem individual. Nas notas fiscais de saída emitidas por
Recofarma para os engarrafadores não há lançamento (destaque) do IPI, existindo
menção de que os produtos fornecidos são isentos desse imposto, com base nos arts. 81,
II, e 95, III, do RIPI, de 2010, dispositivos que se referem a benefícios instituídos no
âmbito de regimes fiscais regionais, a saber: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e
Amazônia Ocidental (art. 95, III).
Assinala o autor do procedimento fiscal que, com respeito ao art. 81, II, do RIPI, de
2010, cuja base legal é o art. 9o do Decreto-lei no 288, de 28 de fevereiro de 1967, o
benefício se restringe à isenção do IPI em favor do adquirente. A ausência de
lançamento (destaque) do referido imposto nas notas fiscais respectivas exclui a
possibilidade de crédito do IPI em favor do adquirente que utilize esses itens na
fabricação de produtos tributados. Observa quanto à alusão feita pelo estabelecimento
interessado, no curso da ação fiscal, sobre o julgamento do Recurso Extraordinário (RE)
no 212.484-2/RS, pelo Supremo Tribunal Federal (STF), em favor de terceiro, que no
referido recurso foi analisado o aspecto genérico do princípio da não cumulatividade do
IPI, sem adentrar na legislação que rege os benefícios fiscais próprios da Zona Franca
de Manaus, especialmente no tocante ao cumprimento de requisitos para gozo da
benesse, tampouco a classificação fiscal dos produtos e a decorrente alíquota do IPI a
ser aplicada para cálculo do crédito admitido no âmbito do referido RE.
Quanto ao art. 95, III, do RIPI, de 2010, cuja base legal é o art. 6o do Decreto-lei no
1.435, de 16 de dezembro de 1975, o benefício em favor do adquirente abrange, além da
isenção do IPI na saída do estabelecimento fornecedor, também o direito de o
adquirente se creditar do referido imposto, como se devido fosse, nos termos do art. 237
do mesmo regulamento, a título de incentivo.
No caso concreto, o estabelecimento transmissor dos PER/DCOMPs de início referidos,
SABB, sucedido por Leão Alimentos e Bebidas Ltda., escriturou e utilizou créditos
incentivados do IPI considerando-se amparado pelo art. 237 do RIPI, de 2010. No
cálculo do crédito, para apurar o IPI “como se devido fosse”, aplicou, ao valor dos
“kits”, a alíquota da Tabela de Incidência do IPI (TIPI) correspondente ao Ex 01 do
código 2106.90.10, que é a classificação existente nas notas fiscais emitidas pelo
fornecedor Recofarma. O referido Ex 01 tem a seguinte descrição: “preparações
compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para
elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10
partes da bebida para cada parte do concentrado”. Até 30 de setembro de 2012, os
produtos enquadrados no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI eram tributados à
alíquota de 27%, conforme Decreto n° 6.006, de 28 de dezembro de 2006, e Decreto n°
7.660, de 23 de dezembro de 2011. A partir de 1o de outubro de 2012, os produtos
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

enquadrados no Ex 01 do código 2106.90.10 passaram a ser tributados à alíquota de
20%, em face do Decreto n° 7.742, de 30 de maio de 2012.
Em diligência fiscal, o estabelecimento Recofarma foi intimado a informar quais
matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional da Amazônia
Ocidental foram empregadas nos “kits” para néctares, ao que respondeu: cana-de-
açúcar, utilizada para a produção de álcool neutro e ácido cítrico.
Segue a fiscalização, dizendo que, de acordo com o informado por Recofarma, o álcool
neutro ou o ácido cítrico são empregados em todos os “kits” para os néctares,
ressaltando que o direito à isenção prevista no art. 95, III, do RIPI, de 2010, é
condicionado ao atendimento cumulativo dos seguintes requisitos: (a) que o produto
adquirido seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, exclusive as de origem pecuária; (b) que o estabelecimento
fornecedor seja localizado na Amazônia Ocidental; (c) que os projetos do fornecedor
tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da Superintendência da Zona
Franca de Manaus (Suframa); e (d) que o produto adquirido não seja o fumo do
Capítulo 24 da TIPI, nem as bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos
códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 1) da TIPI. O Auditor-
Fiscal verificou que a condição da letra “a”, antes mencionada, não foi atendida no caso
concreto, porque o álcool e o ácido cítrico utilizados não são resultado de processo de
extração de um vegetal, e, portanto, não podem ser chamados de “matérias-primas
extrativas vegetais”. Acrescenta que não há emprego de sacarose (açúcar) na
industrialização dos concentrados, mas, sim, de produtos industrializados que usam o
açúcar como matéria-prima, como é o caso do álcool e do ácido cítrico, sendo este
último fornecido para Recofarma por produtor localizado em São Paulo, fora da
Amazônia Ocidental. Pondera, ainda, que a isenção do IPI não se aplica
automaticamente em relação a todos os produtos cujos projetos tenham sido aprovados
pela Suframa, mencionando que o projeto apresentado à fiscalização refere-se ao
processo produtivo de concentrado para refrigerante sabor “cola”.
Sob essa perspectiva, o autor do procedimento fiscal concluiu que nos meses de julho de
2011 a maio de 2012 ocorreu o aproveitamento indevido do crédito incentivado de que
trata o art. 237 do RIPI, de 2010, que teria suporte em notas fiscais emitidas por
Recofarma, que deixou de utilizar em seu processo produtivo matérias-primas agrícolas
e extrativas vegetais de produção regional, requisito indispensável para fruição do
benefício pretendido por SABB, sucedido por Leão Alimentos e Bebidas Ltda., sem
prejuízo da existência de outra motivação para a glosa em comento, a seguir descrita.
A par disso tudo, o crédito supostamente embasado no art. 237 do RIPI, de 2010,
também carece de legitimidade, segundo o Auditor-Fiscal, porquanto os “kits”
fornecidos por Recofarma foram enquadrados em classificação fiscal única e incorreta.
Com efeito, recordando o que foi relatado anteriormente, os produtos fornecidos por
Recofarma para os engarrafadores de bebidas do Capítulo 22 da TIPI são designados
nas notas fiscais pelo termo “concentrado”, das marcas dos néctares a que se destinam, e
são apresentados na forma de “kits” constituídos de dois ou mais componentes, sendo
que cada componente sai do estabelecimento industrial em embalagem individual. Tais
“kits” são classificados, nas notas fiscais emitidas por Recofarma, no já referido Ex 01
do código 2106.90.10 da TIPI, ao qual corresponde alíquota de 27% para o IPI.
Para o autor do procedimento fiscal, a classificação utilizada por Recofarma e por
SABB para os “kits” está equivocada, pois tais produtos não se caracterizam como uma
mercadoria única, passível de enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI,
devendo ser classificados em códigos próprios para cada item do “kit”, aos quais
corresponde, em sua maioria, alíquota zero, o que leva a um IPI calculado como se
devido fosse também igual a zero, em prejuízo dos créditos utilizados.
O Auditor-Fiscal se valeu das Notas Explicativas para Interpretação do Sistema
Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (Nesh), especificamente
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

o item XI da Nota Explicativa da Regra Geral Interpretativa 3 b (RGI-3b). Cita decisão
do Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), hoje conhecido por Organização
Mundial das Alfândegas (OMA), nas fls. 435 a 487, constando o original em inglês e a
tradução para o português, sobre classificação fiscal de bases de preparação de bebidas,
decisão cujo mérito restou incorporado às Nesh, no citado item XI da Nota Explicativa
da RGI-3b. Também se reporta à documentação das fls. 418 a 434, original e traduzida,
que explicita a semelhança entre “kits” para elaboração de bebidas e “kits” para
elaboração de sanduíches, que foi constatada pela Alfândega dos Estados Unidos, ao
incluir como um dos fundamentos de sua decisão justamente o item XI da Nota
Explicativa da RGI-3b, como se depreende do teor da ruling letter expedida no âmbito
da Customs and Border Protection (Alfândega e Proteção de Fronteiras Estadunidense),
a respeito da classificação fiscal de “kits de alimentos” a serem então importados com a
marca Griddle Stacker TM.
Sob outra perspectiva, o autor do procedimento fiscal ressalta que a classificação fiscal
é definida pelas características intrínsecas e extrínsecas da mercadoria, em especial, a
forma de apresentação, no momento da ocorrência do fato gerador, alertando que os
“kits” não podem ser classificados como “preparação composta”, segundo mencionado
no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, pois os componentes dos “kits” não estão
misturados, preparados, prontos para uso pelo adquirente, não se caracterizando como
preparação. A mistura dos ingredientes, para o sujeito passivo, é mera operação
complementar, ao passo que, para o autor do procedimento fiscal, é uma operação de
industrialização autônoma. Considerando que os “kits” são formados por vários
componentes acondicionados em embalagens individuais, trata-se de mercadorias que
não estão prontas para uso pelo adquirente, que utiliza os insumos para elaborar
néctares, demandando operação de industrialização intermediária. Após a etapa do
processo industrial em que ocorre a mistura, forma-se uma preparação composta que
ainda recebe tratamento complementar, com o acréscimo de ingredientes adicionais,
inclusive a polpa da fruta, os quais não são adquiridos de Recofarma.
Nessa mesma linha de raciocínio, a fiscalização pondera que o referido Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI trata de uma mercadoria que, por diluição, resulta na bebida final, o
que não é o caso dos “kits”, que não tem capacidade de diluição no estado em que foram
fornecidos para SABB. Cita e transcreve dispositivos da Lei no 8.918, de 14 de julho de
1994, que dispõe, em especial, sobre a padronização, a classificação, o registro, a
inspeção, a produção e a fiscalização de bebidas, do Decreto no 6.871, de 4 de junho de
2009, que regulamenta a citada Lei no 8.918, de 1994, e da Instrução Normativa no 12,
de 4 de setembro de 2003, do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento, que
aprova o regulamento técnico para fixação dos padrões de identidade e qualidade gerais
para suco tropical, os padrões de identidade e qualidade dos sucos tropicais de abacaxi,
acerola, cajá, caju, goiaba, graviola, mamão, manga, mangaba, maracujá e pitanga; e os
padrões de identidade e qualidade dos néctares de abacaxi, acerola, cajá, caju, goiaba,
graviola, mamão, manga, maracujá, pêssego e pitanga.
Por fim, no tocante à autuação, o demonstrativo de créditos indevidos das fls. 490 a 505
explicita os valores das glosas efetuadas, por período de apuração e por tipo de glosa:
créditos básicos, referentes aos itens ali designados como “materiais utilizados que não
tem contato com o produto final”, a saber, material de limpeza e lubrificantes para
esteiras, e créditos incentivados, referentes ao que consta no demonstrativo como “kits
de concentrados”. O demonstrativo de reconstituição da escrita fiscal das fls. 488 e 489
evidencia os saldos devedores do IPI, de responsabilidade do interessado.
Impugnação
Cientificado da exigência em 18 de julho de 2016, conforme Aviso de Recebimento
(AR) da fl. 578, o sujeito passivo apresentou, em 8 de agosto de 2016, pelo que se vê no
Termo de Solicitação de Juntada da fl. 599, a impugnação das fls. 600 a 693, subscrita
por advogados, credenciados pelos documentos das fls. 694 a 735, e instruída com os
documentos das fls. 736 a 980, alegando, em síntese, o que segue resumido, com
Fl. 1435
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

diversas menções à jurisprudência administrativa e judicial, que o impugnante considera
pertinentes ao caso.
Afirma a defesa que o concentrado fornecido por Recofarma é beneficiado pela isenção
do IPI de que trata o art. 81, II, do RIPI, de 2010, e pela isenção de que trata o art. 95,
III, do mesmo diploma, sendo que, no caso dessa última, o próprio RIPI autoriza o
crédito do IPI, como se devido fosse, em favor do adquirente do concentrado. Em que
pese isso, o autor do procedimento fiscal glosou o crédito, pelos seguintes motivos: (a)
o concentrado não poderia ter sido classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI,
por não ser um produto único, devendo ser adotadas as classificações para os
componentes; (b) a Suframa não teria competência para conceder benefícios fiscais, mas
para aprovar projeto técnico econômico, que é um dos requisitos para o benefício; (c)
Recofarma não utilizou matéria-prima agrícola e extrativa vegetal, de produção regional
da Amazônia Ocidental, de maneira direta, no concentrado; (d) a Resolução no 298, de
11 de dezembro de 2007, do Conselho de Administração da Suframa (CAS) (fls. 404 e
405) e o Parecer Técnico de Projeto no 298, de 1o de novembro de 2007 (fls. 406 a 417),
aprovaram o projeto exclusivamente para o concentrado do tipo “cola”, não podendo ser
estendido a outros tipos de concentrado fornecidos por Recofarma; (e) o RE 212.484-
2/RS, que reconheceu o direito ao crédito do IPI decorrente da aquisição de insumos
isentos, oriundos da Zona Franca de Manaus, não teria assegurado a classificação fiscal
do concentrado, nem a aplicação da alíquota de 27% para cálculo do crédito do referido
imposto; (f) a idoneidade das notas fiscais não seria suficiente para autorizar o
aproveitamento do crédito do IPI, dada a falta de previsão legal para crédito na ausência
de pagamento do imposto na etapa anterior; e (g) os produtos de limpeza e lubrificantes
não teriam sido empregados diretamente na produção das bebidas, ficando excluídos do
conceito de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem.
O impugnante argumenta que o auto de infração viola o art. 146 da Lei no 5.172, de 25
de outubro de 1966, Código Tributário Nacional (CTN), porquanto alterou
retroativamente o critério jurídico já aceito pela fiscalização do IPI em procedimentos
fiscais anteriores, nos quais não houve qualquer questionamento sobre a classificação
fiscal do concentrado fornecido por Recofarma, que sempre ocorreu no Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI, tampouco rejeitou a correspondente alíquota do IPI. Ressalta que a
atividade do lançamento é vinculada, conforme art. 142 do CTN, razão pela qual o autor
do procedimento fiscal sempre esteve obrigado a examinar todos os aspectos do fato
gerador da obrigação tributária.
A alteração do critério jurídico, segue a defesa, teve origem na ciência, em 22 de
dezembro de 2014, do auto de infração lavrado contra o fornecedor Recofarma, para
exigência de multa em razão de ter supostamente classificado o concentrado de forma
equivocada, sob o argumento de que tal insumo não poderia ser enquadrado em uma
única posição, além do que não teria sido cumprido um dos requisitos para isenção do
IPI de que trata o art. 95, III, do RIPI, de 2010, que é a utilização direta de matéria-
prima agrícola e extrativa vegetal de produção regional. Referida autuação aguarda
julgamento de recurso voluntário no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais (Carf). À vista disso, o novo critério jurídico adotado pela fiscalização deveria
alcançar fatos geradores ocorridos a partir de 22 de dezembro de 2014, sendo que a
autuação ora discutida abrange períodos anteriores a essa data.
Acrescenta que o Parecer no 405, de 14 de março de 2003, da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN) adotou a classificação do concentrado no Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI, reconhecendo o direito ao crédito do IPI ao adquirente do
concentrado para bebidas, à alíquota de 27%.
Sob outra perspectiva, a defesa alega que a Suframa é autarquia vinculada ao Ministério
do Desenvolvimento, Indústria e Comércio Exterior, tendo como finalidade promover o
desenvolvimento socioeconômico sustentável da Zona Franca de Manaus, mediante
geração, atração e consolidação de investimentos. Para cumprir tal objetivo, foi
outorgada à Suframa, pelo Decreto no 7.139, de 29 de março de 2010, competência
Fl. 1436
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

exclusiva para aprovar os projetos industriais para fruição dos benefícios previstos no
art. 9o do Decreto-lei no 288, de 1967, e no art. 6o do Decreto-lei 1.435, de 1975, bem
assim para determinar e administrar quaisquer questões inerentes aos referidos
benefícios. Consequentemente, resta sem suporte a imputação fiscal de que a Suframa
carece de competência para promover a classificação fiscal do concentrado fornecido
por Recofarma.
A classificação fiscal do concentrado fornecido por Recofarma é matéria definida pela
Suframa, conforme Resolução CAS no 298, de 2007, e Parecer Técnico de Projeto no
224, de 2007. A Suframa inclusive reconhece que o concentrado pode ser entregue
desmembrado em partes, ou em preparações químicas, sem que isso desnature a
condição de produto único do concentrado, passível de classificação no Ex 01 do código
2106.90.10 da TIPI. Em resposta a pedido de informações dirigido pelo autor do
procedimento fiscal à Suframa, essa superintendência esclareceu que fiscaliza o
fornecedor Recofarma, não havendo qualquer ressalva ou divergência em relação aos
compromissos assumidos quando da aprovação do projeto aprovado pela Resolução
CAS no 298, de 2007, integrada pelo Parecer Técnico no 224, de 2007.
Note-se que, para a Suframa, o produto elaborado por Recofarma é o concentrado para
bebidas definido como preparações químicas utilizadas como matéria-prima de bebidas,
com capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte do
concentrado, classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, ao passo que, para o
autor do procedimento fiscal, o concentrado para bebidas fabricado por Recofarma não
formaria um produto único, devendo cada parte integrante ser classificada em uma
posição distinta.
No caso, não foi instaurado procedimento administrativo algum perante a Suframa,
objetivando a alteração da definição do produto beneficiado pela isenção e pelo crédito
ficto, tampouco foi editado qualquer ato da Suframa alterando tal definição e respectiva
classificação fiscal, razões suficientes para dizer que o procedimento fiscal discutido
viola o devido processo legal e configura evidente preterição do direito de defesa.
A aplicação das Regras Gerais de Interpretação do Sistema Harmonizado de Designação
e de Codificação de Mercadorias (RGI/SH) não legitima a conclusão a que chegou o
autor do procedimento fiscal, de não admitir a classificação do concentrado no Ex 01 do
código 2106.90.10 da TIPI, adotada pela Suframa e seguida por Recofarma. Pelo
contrário, a RGI-1, que tem aplicação prioritária em relação às demais regras, corrobora
a classificação adotada pela Suframa e seguida por Recofarma. O autor do
procedimento fiscal subverteu a ordem de aplicação das RGI/SH, porquanto aplicou as
RGI 2 e 3 antes de aplicar a RGI-1.
Além disso, louvou-se em decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira que não é
aplicável no direito brasileiro, e se aplicável fosse, legitimaria a classificação adotada
por Recofarma no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, com a ressalva que segue.
Existiria uma aparente divergência, pois o Conselho de Cooperação Aduaneira, ao
aplicar a RGI-1, decidiu pela classificação fiscal dos componentes do concentrado de
forma isolada, enquanto o impugnante utilizou a classificação fiscal do produto como
um todo. Ocorre que na legislação dos países envolvidos na consulta que motivou a
decisão do Conselho de Cooperação Aduaneira o concentrado não é classificado numa
posição específica, como o é na legislação brasileira.
Para a defesa, é equivocado o argumento do autor do procedimento fiscal, no sentido de
que a mistura das partes integrantes do concentrado, feita no estabelecimento do
impugnante, corresponderia a uma operação de industrialização, nos termos do art. 4o, I,
do RIPI, de 2010, dizendo o impugnante que ocorre, na verdade, mero tratamento
complementar, disciplinado no item 12 das Nesh referentes à posição 2106.
Sustenta que não tem relevância, para fins de classificação fiscal do concentrado, o fato
de SABB ter adquirido a polpa ou o suco concentrado da fruta de outro fornecedor e não
Fl. 1437
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

de Recofarma, porque tais insumos são utilizados pelo impugnante no processo
produtivo da bebida final, não sendo componentes do concentrado fornecido por
Recofarma.
Invoca o art. 112, I, do Código Tributário Nacional, para alegar que, em caso de dúvida
quanto à capitulação legal do fato, a lei tributária deve ser interpretada de maneira mais
favorável ao infrator.
Em que pese a aprovação de projeto pela Resolução CAS no 298, de 2007, o autor do
procedimento fiscal concluiu que Recofarma não faria jus à isenção de que trata o art.
95, III, do RIPI, de 2010, pela não aplicação direta de matérias-primas agrícolas e
extrativas vegetais na fabricação dos concentrados, mas, sim, de produtos
industrializados com essas matérias-primas. Todavia, ao aprovar o Parecer Técnico de
Projeto no 224, de 2007, parte integrante da Resolução CAS no 298, de 2007, a Suframa
entendeu que era suficiente e bastante para a aprovação do projeto para gozo da isenção
do art. 6o do Decreto-lei no 1.435, de 1975, a utilização de açúcar e/ou álcool e/ou
extrato de guaraná e/ou corante de caramelo na produção do concentrado produzido a
partir de cana-de-açúcar e de semente de guaraná, adquiridos de produtores localizados
na Amazônia Ocidental. O álcool, a propósito, é considerado matéria-prima pela
Suframa, e não simples aditivo. A Suframa tem competência exclusiva para aprovar
projetos de estabelecimentos industriais situados na sua região de atuação, definir o
processo produtivo básico do produto incentivado, aprovar a concessão do benefício
fiscal do art. 6o do Decreto-Lei no 1.435, de 1975, aos produtos objeto do processo
produtivo básico (PPB) por ela definido e cancelar a concessão do respectivo benefício,
bem como administrar e fiscalizar quaisquer questões inerentes a esse benefício. Essa
competência decorre do Decreto no 7.139, de 2010, e, quando questionada a respeito
pela Receita Federal e pelo Carf, a Suframa esclareceu, que fiscaliza periodicamente as
instalações industriais de Recofarma, conforme atestado no Laudo de Produção e
Relatório de Acompanhamento de Projetos Industriais, e que não há qualquer ressalva
ou divergência em relação aos compromissos assumidos quando da aprovação do
projeto aprovado pela Resolução CAS no 298, de 2007, integrado pelo Parecer Técnico
no 224, de 2007. Resta, portanto, um conflito de interpretação entre a Suframa e a
Receita Federal, sendo que essa última deve agir perante a primeira, para cancelar, pelos
meios previstos, a concessão do benefício, e não simplesmente desconsiderar a outorga
promovida pela Suframa.
Além disso, o autor do procedimento fiscal afirmou que alguns concentrados teriam
sido elaborados com insumos oriundos de fornecedores localizados em São Paulo, fora
da Amazônia Ocidental. O que ocorre, ao contrário, é que todos os concentrados
adquiridos de Recofarma contém pelo menos um insumo oriundo da Amazônia
Ocidental, bastando compulsar os correspondentes Demonstrativos do Coeficiente de
Redução do Imposto de Importação - Eletrônico (DCR-E), o que é suficiente para o
gozo do benefício do art. 6o do Decreto-lei no 1.435, de 1975. Repete que todos os
concentrados são elaborados com matérias-primas regionais originárias da Amazônia
Ocidental, dentre elas o açúcar utilizado na produção do ácido cítrico e o álcool neutro,
ambos oriundos da matéria-prima agrícola e extrativa vegetal regional cana-de-açúcar.
É verdade que, em relação a alguns concentrados, o fornecedor Recofarma deixou de
apresentar os competentes DCR-E, documentos aos quais o impugnante não tem acesso,
em razão do que, se esses demonstrativos forem considerados imprescindíveis à solução
do litígio, deve ser realizada diligência para esclarecimento da situação.
Sob outro aspecto, o autor do procedimento fiscal está equivocado ao dizer que, mesmo
aceitando a validade do benefício concedido pela Suframa, ele seria aplicável
exclusivamente ao concentrado do tipo “cola”, porquanto o Parecer Técnico no 224, de
2007, aprovou projeto para esse tipo de concentrado, o que não é verdade, em face do
art. 13 da Resolução CAS no 202, de 2006, segundo o qual os empreendimentos
regularmente implantados na Zona Franca de Manaus ficam dispensados da
apresentação de projetos de atualização, diversificação ou ampliação conforme roteiro
Fl. 1438
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

pleno, desde que o pleito refira-se a produtos similares ou congêneres, classificados na
mesma posição e subposição da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), com os
projetos já aprovados pela empresa e não envolva a fixação de limites anuais adicionais
de importação. É desnecessário, pois, aprovar projeto para cada tipo de concentrado.
A defesa alega que as notas fiscais idôneas emitidas por Recofarma mencionam a
isenção do IPI de que trata o art. 81, II, do RIPI, de 2010, enquadramento que legitima o
crédito desse imposto ao adquirente. Afirma, para tanto, que, no julgamento do Recurso
Extraordinário (RE) no 212.484-2/RS, que trata, em favor de terceiro, de situação
idêntica à discutida no presente processo, foi assegurado o direito ao crédito do IPI, à
alíquota de 27%, em favor de adquirente de concentrado isento, oriundo de fornecedor
situado na Zona Franca de Manaus e utilizado na fabricação de bebidas cuja saída é
sujeita ao IPI. Acrescenta que o entendimento exarado no RE no 212.484-2/RS ainda
subsiste, até que a matéria seja reapreciada no âmbito do RE no 592.891/SP, sob o
regime de repercussão geral.
O interessado argumenta que as notas fiscais idôneas emitidas por Recofarma
mencionam a isenção do IPI de que trata o art. 95, III, do RIPI, de 2010, a qual legitima
o crédito desse imposto ao adquirente, em face do art. 237 do mesmo diploma
regulamentar. À vista disso, foi em decorrência dessas circunstâncias que o adquirente
escriturou e utilizou os referidos créditos, o que ocorreu de boa-fé, sem que tenha
decidido, por sua conta e risco, apurar créditos pela alíquota de 27%. O impugnante
sustenta que o crédito subsiste inclusive na hipotética inidoneidade de notas fiscais,
desde que evidenciadas a boa-fé e a efetiva aquisição dos produtos, o que afasta, no
caso concreto, a responsabilidade objetiva na prática da infração, estabelecida no art.
136 do Código Tributário Nacional.
Para a defesa, a multa, os juros de mora e a correção monetária não são devidos,
porquanto o art. 100 do Código Tributário Nacional estabelece que a observância de
atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas tem o condão de excluir a
cobrança das citadas parcelas. No caso, a Suframa, no uso da competência outorgada
pelo Decreto no 7.139, de 2010, expediu a Resolução CAS no 202, de 2006, integrada
pelo Parecer Técnico no 224, de 2007, para aprovar o projeto industrial tendente ao gozo
da isenção prevista no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435, de 1975, em favor do
concentrado fabricado por Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., classificando esse
produto no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, e autorizando o crédito
correspondente. À vista disso, independentemente de estar correta ou equivocada a
referida classificação fiscal, fato é que ela constou de ato administrativo com efeito
normativo para os adquirentes do concentrado, dentre eles, o interessado neste processo.
O impugnante afirma que o art. 76, II, “a”, da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
exclui a imposição de multa aos que tiverem agido ou pago o IPI de acordo com
interpretação fiscal constante de decisão irrecorrível de última instância administrativa,
proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não parte o interessado.
Refere que na solução do litígio formado no processo 15956.720043/2013-16, em
instância especial, pelo Acórdão 9303-003.517, a Câmara Superior de Recursos Fiscais
(CSRF) decidiu, em caso idêntico ao presente, que deve ser excluída a multa de ofício
na exigência do IPI decorrente de glosa de créditos desse imposto, na aquisição de
insumos isentos, oriundos da Zona Franca de Manaus, conforme arts. 486, II, “a”, do
RIPI, de 2002, e 567, II, “a”, do RIPI, de 2010, dispositivos regulamentares cuja
observância é obrigatória, conforme art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972.
A glosa de créditos pela aquisição de produtos de limpeza e lubrificantes é equivocada,
diz a defesa, porque se refere a produtos utilizados para assepsia, sanitização e limpeza
em geral, os quais integram obrigatoriamente o processo produtivo de bebidas, por
exigências sanitárias. O impugnante invoca o art. 226, I, do RIPI, de 2010, e o Parecer
Normativo CST no 65, de 1979, para dizer que o conceito de produto intermediário é
amplo, alcançando também os bens que, embora não sejam consumidos no processo de
Fl. 1439
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

fabricação, exercem uma ação direta sobre o produto fabricado. Os lubrificantes, por
seu turno, também integram o processo produtivo das bebidas, porquanto são
indispensáveis para que as caixas deslizem nas esteiras.
O interessado argumenta que a cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício
implica majoração indireta da referida penalidade, além do que não se pode falar em
mora na exigência da multa. Reporta-se ao art. 16 do Decreto-lei no 2.323, de 26 de
fevereiro de 1987, que trata da impossibilidade de exigência de juros sobre a multa de
mora, referindo que a multa de mora enquadra-se na categoria das multas punitivas.
Alude também ao art. 59 da Lei no 8.383, de 30 de dezembro de 1991, e ao art. 61 da
Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, os quais, para a defesa, não legitimam a
cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício.
O impugnante pede, então, o deferimento do pedido de diligência formulado no item
4.4.36 da defesa, a nulidade da autuação, por preterição do direito de defesa, e, quanto
ao mérito, a improcedência do lançamento de ofício, para que reste exonerado do
crédito tributário.
Ar. DRJ proferiu decisão assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/05/2012
ALEGAÇÃO DE ALTERAÇÃO INDEVIDA DE CRITÉRIO JURÍDICO.
O lançamento de ofício baseado em entendimento distinto daquele que usualmente
adota o sujeito passivo, mas que jamais foi objeto de manifestação expressa da
administração tributária, não caracteriza modificação no critério jurídico adotado pelo
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil no exercício do lançamento. A alteração de
critério jurídico que impede a lavratura de outro Auto de Infração diz respeito a um
mesmo lançamento e não a lançamentos diversos.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/05/2012
ALEGAÇÃO DE NULIDADE DA AUTUAÇÃO.
É descabida a alegação de nulidade do lançamento de ofício, em que não ocorreu a
alegada preterição do direito de defesa.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA.
Indefere-se pedido de diligência tendente a elucidar matéria que não interfere na solução
do litígio.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/05/2012
AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS DO IPI. AMAZÔNIA OCIDENTAL. “KITS”
DE PRODUTOS UTILIZADOS NA ELABORAÇÃO DE BEBIDAS. CRÉDITO
INDEVIDO.
É ilegítimo o crédito do IPI calculado como se devido fosse na aquisição de “kits” de
produtos com a isenção da Amazônia Ocidental, utilizados na elaboração de bebidas,
mediante adoção de alíquota incorreta, decorrente de classificação fiscal equivocada em
código único da Tabela de Incidência do IPI, próprio para “preparações compostas, não
alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de
Fl. 1440
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida
para cada parte do concentrado”. A mercadoria descrita como “kit ou concentrado para
refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes
matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma
preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de
industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente.
AQUISIÇÃO DE INSUMOS ISENTOS DO IPI. ZONA FRANCA DE MANAUS.
“KITS” DE PRODUTOS UTILIZADOS NA ELABORAÇÃO DE BEBIDAS.
CRÉDITO INDEVIDO.
É ilegítimo o crédito do IPI calculado como se devido fosse na aquisição de “kits” de
produtos com a isenção da Zona Franca de Manaus, utilizados na elaboração de bebidas.
AQUISIÇÃO DE PRODUTOS DE LIMPEZA E DE LUBRIFICANTES PARA
ESTEIRAS. CRÉDITOS INDEVIDOS.
Aquisições de produtos de limpeza e de lubrificantes para esteiras, itens excluídos dos
conceitos de matéria-prima e produto intermediário, não legitimam o aproveitamento de
créditos de IPI.
GLOSA DE CRÉDITOS INDEVIDOS. RECONSTITUIÇÃO DA ESCRITA FISCAL.
FALTA DE RECOLHIMENTO DO IPI. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. JUROS DE
MORA. MULTA DE OFÍCIO.
É legítimo o lançamento de ofício do IPI, acrescido de juros de mora e de multa de
ofício, por falta de recolhimento desse imposto, decorrente de reconstituição da escrita
fiscal do estabelecimento, pela ocorrência de glosa de créditos indevidos.
SUPERINTENDÊNCIA DA ZONA FRANCA DE MANAUS (SUFRAMA).
SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. COMPETÊNCIAS.
A competência da Suframa no âmbito dos benefícios próprios da Zona Franca de
Manaus e da Amazônia Ocidental não exclui a competência da Receita Federal em
matéria de classificação fiscal de produtos, exercida para formalizar exigência do IPI,
decorrente de glosa de créditos indevidos.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Às fls. 1.100-1166, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário em que aduz seu
direito ao crédito relativo à isenção do art. 6o do Decreto-lei no 1435/75. Sustenta ainda o direito
ao crédito relativo à isenção do art. 9o do Decreto-lei no 288/67. Alega ainda a ilegalidade do
auto por ausência de motivação, haja vista não indicar quais as partes do concentrado estariam
sujeitas à alíquota zero – ilegalidade que não poderia ser sanada, pois violaria o art. 146 do CTN.
Sustenta ainda que não cabe se falar em responsabilidade da recorrente por
suposto erro na classificação fiscal do concentrado.
Defende que o produto adquirido é mercadoria única, conforme laudo do instituto
nacional de tecnologia, o que não poderia ser afastado, ainda mais quando a autoridade fiscal não
apresentou sequer laudo técnico para amparar o suposto equivoco no qualificação.
Sustenta também ser competência da SUFRAMA efetuar a classificado fiscal dos
produtos incentivados objeto de projeto industrial aprovado para fruição dos benefícios fiscais
Fl. 1441
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

previstos no art. 9o do DL no 288/61 e no art. 6" do DL no 1.435/7 5 e fabricados conforme PPB
definido em Portaria Interministerial.
E que historicamente, os concentrados para bebidas não alcoólicas sempre foram
classificados em uma única posição do TIPI. Os EX. 01 e EX. 02 da posição 21.06.90.10
consolidaram todas as subposições da TIPI anterior (inclusive as residuais), e enfatizaram
unicamente a sua destinação, condicionando a sua aplicação a utilização dessas preparação
compostas na fabricação das bebidas do Capitulo 22. O que foi mantido nas TIPIs 2002, 2006 e
inclusive na 2016.
Protesta ainda pela aplicação dos arts. 100 e 112 do CTN, bem como a
impossibilidade de exigência de multa nos termos do art. 76, II, a DA Lei 4502/64.
Alegou por fim haver direito aos créditos decorrentes da aquisição de produtos de
limpeza e de lubrificantes, haja visa se integrarem ao processo produtivo. Inconteste que a
utilização dos produtos de limpeza e dos lubrificantes também atende aos requisitos
estabelecidos pela jurisprud6ncia do STJ para fins de aproveitamento do crédito de IPI (RESP no
1.075.508 - SC, DJe de 13. 10 .2009, julgado sob a sistemática de recursos repetitivos), visto que
(i) não integram o ativo imobilizado e (ii ) são consumidos integralmente no processo de
industrialização das bebidas.
Por fim, defende não incidirem juros sobre a multa de ofício.
Em sessão realizada em 24 de julho de 2019 esta e. Turma decidiu, por maioria de
votos, em sobrestar o julgamento até a decisão definitiva do STF no RE 592.891/SP, vencido o
Conselheiro Rosaldo Trevisan, que votava pelo julgamento do processo no estágio em que se
encontra.
Ao julgar a questão, o e. Supremo Tribunal Federal desproveu o Recurso da
União em acórdão assim ementado:
TRIBUTÁRIO.
REPERCUSSÃO
GERAL.
IMPOSTO
SOBRE
PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE
INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92
E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3o, 43, § 2o, III, 151, I E
170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA
CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3o, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE.
O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de
particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do
Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas
desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados
para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do
desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este
desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática
reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade
pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade
esculpida no artigo 153, § 3o, II da Constituição, se compreendida como uma exigência
de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço
para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da
República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário
desprovido.
Acórdãos no mesmo sentido:
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

RE 592891 ED PROCESSO ELETRÔNICO JULG-14-02-2020 UF-SP TURMA-TP
MIN-ROSA WEBER N.PÁG-020 DJe-053 DIVULG 11-03-2020 PUBLIC 12-03-2020
REPUBLICAÇÃO: DJe-003 DIVULG 11-01-2021 PUBLIC 12-01-2021
Apresentados embargos de declaração, eles foram rejeitados.
Em sessão de julgamento realizada em 15/12/2021, esta turma se reuniu e, por
maioria de votos, decidiu negar provimento ao recurso tão somente em relação à classificação
fiscal dos kits de concentrados em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/07/2011 a 31/05/2012
INSUMOS
(KITS)
PARA
FABRICAÇÃO
DE
REFRIGERANTES.
CLASSIFICAÇÃO FISCAL EM SEPARADO.
Por força do quanto disposto expressamente pela Nota XI da RGI 3b) da NESH “às
mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e
apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a
fabricação industrial de bebidas” devem ser classificados nas respectivas posições e não
em conjunto.
O que ensejou embargos a apresentação de embargos pelo Conselheiro Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto para que fossem analisadas as demais questões de mérito.
É o Relatório.

Voto Vencido
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Redator ad hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, no diretório corporativo do CARF, a
seguir reproduzida, cujo posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
Os embargos são tempestivos e preenchem os requisitos de admissibilidade.
DA APROPRIAÇÃO INDEVIDA DE CRÉDITOS POR DESTAQUE DE VALOR DE IPI A
MAIOR
De fato, a contribuinte ora recorrente figura como terceiro adquirente dos
concentrados para bebidas não alcoólicas, tendo sido a fornecedora (Recofarma) a emissora das
notas fiscais e, logo, responsável pela descrição dos produtos e pela sua classificação fiscal, o
que levou a recorrente a utilizar a alíquota utilizada para fins de cálculo do crédito do IPI. Por
outro lado, observo que o art. 62 da Lei no 4.502/1964 determina que o adquirente verifique se os
produtos ingressados no seu estabelecimento e as notas fiscais que o acompanham atendem às
prescrições legais aplicáveis à espécie, chegando as normas regulamentares (RIPI de 1972, 1979
Fl. 1443
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

e 1982) à minúcia de preverem expressamente que tal exame contemplaria também a correção da
classificação fiscal.
A discussão, portanto, se refere à extensão da obrigatoriedade de que o adquirente
verifique a correção dos documentos fiscais de lavra dos fornecedores, e se tal verificação
contempla ou não a análise quanto à classificação fiscal.
Já decidiu esta turma, no Acórdão CARF no 3401003.838, de 28/04/2017, por
unanimidade de votos, ser descabida a glosa de créditos apropriados pelo adquirente relativos a
produtos entrados no estabelecimento da contribuinte, nos termos da ementa abaixo transcrita:
IMPOSSIBILIDADE DE SE PROCEDER À GLOSA DE CRÉDITOS DO
ADQUIRENTE PROVENIENTES DE DESTAQUE DE VALOR DE IPI A MAIOR
POR PARTE DO FORNECEDOR.
É descabida a glosa de créditos apropriados pelo adquirente relativos a produtos
entrados no estabelecimento da contribuinte. Art. 225 RIPI e art. 49 CTN, sob pena de
duplo enriquecimento ilícito da Fazenda Nacional, sendo cabível ao fornecedor requerer
a restituição do valor pago a maior nos termos do art. 166 CTN. Os deveres dirigidos à
contribuinte adquirente inerentes ao art. 266 do RIPI, salvo exigências específicas que
defluem da própria norma, são aqueles evidentes, decorrentes da simples análise da
mercadoria e dos documentos fiscais, não sendo cabível se exigir que o adquirente
verifique a correção da alíquota aplicada pelo fornecedor.
Transcreve-se, abaixo, por pertinente, o voto proferido e acompanhado por
unanimidade naquela oportunidade:
Isto porque, se o fornecedor da mercadoria realizou indevidamente destaque a maior de
IPI, não havendo qualquer indício ou hipótese nos autos de simulação ou de fraude, não
há, na situação presente, qualquer prejuízo à Fazenda, mas verdadeiro enriquecimento
ilícito. Devido à repercussão econômica do tributo, ao fornecedor caberia, em tese,
proceder à restituição das quantias pagas a maior desde que satisfeitos os "requisitos
diabólicos" do art. 166 do Código Tributário Nacional, tocando à contribuinte recorrente
prover a autorização expressa em virtude dos chamados "efeitos translativos" do tributo.
Observe-se que, a concretizar o inciso II do § 3o do art. 153 da Constituição de 1988, o
art. 225 do RIPI (Decreto no 7.212/2010) estabelece que a não-cumulatividade do IPI é
efetivada pelo sistema de crédito do imposto relativo a produtos entrados no
estabelecimento do contribuinte-adquirente para ser abatido do que for devido pelos
produtos dele saídos, num mesmo período. No mesmo sentido, o art. 49 do Código
Tributário Nacional determina que o montante devido do imposto é "a diferença a
maior, em determinado período, entre o imposto referente aos produtos saídos do
estabelecimento e o pago relativamente aos produtos nele entrados".
Assim, de uma perspectiva econômica, ao se autorizar a glosa dos créditos tomados pela
autuada, admite-se, em verdade, um arrasto cumulativo sobre a cadeia econômica, pois
a empresa terá realizado o recolhimento de seu imposto sobre o preço de saída e terá
cancelado o crédito correspondente.
Há de se considerar, por outro lado, a obrigação insculpida no RIPI e dirigida ao
adquirente da mercadoria:
RIPI Art. 266. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou
adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou
utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão
examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se
estiverem sujeitos ao selo de controle, bem assim se estão acompanhados dos
Fl. 1444
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento
(Lei no 4.502, de 1964, art. 62).
§ 1o Verificada qualquer irregularidade, os interessados comunicarão por escrito o
fato ao remetente da mercadoria, dentro de oito dias, contados do seu recebimento,
ou antes do início do seu consumo, ou venda, se o início se verificar em prazo
menor, conservando em seu arquivo, cópia do documento com prova de seu
recebimento (Lei no 4.502, de 1964, art. 62, § 1o).
A decisão recorrida admite, corretamente, que tal dispositivo não obriga a adquirente a
"(...) verificar a classificação fiscal da mercadoria e a alíquota consignadas nas notas
fiscais", mas considera que o efeito de tal constatação é unicamente afastar a aplicação
da pena do art. 492 do RIPI.2 Assim não nos parece: ao se concluir que a dicção do art.
266 do RIPI não obriga o adquirente a verificar classificação fiscal e alíquotas das notas
fiscais emitidas por seus fornecedores, inviabiliza-se a própria glosa dos créditos
correspondentes. Observe-se, neste sentido, a completa impraticabilidade da norma caso
a leitura fosse diversa: estar-se-ia a exigir de uma contribuinte como a recorrente, que
adquire possivelmente milhares de peças e insumos, a análise fundamentada de cada
item adquirido. Conjetura-se que não haveria suficientes tributaristas no mercado fosse
esta a interpretação.
Desnecessário dizer que o desígnio da norma evidentemente não é este. O objetivo do
dispositivo é alcançar apenas aquilo que o adquirente "sabe ou deveria saber", sobre
erros formais ou de identificação imediata ou evidente. Em outras palavras: cabe à
adquirente examinar se os produtos estão rotulados, marcados, selados (caso estiverem
sujeitos ao selo de controle) e se estão acompanhados dos documentos exigidos, e se
tais documentos satisfazem às prescrições (formais) do Regulamento. Quando a
exigência de verificação é específica, exigindo-se um verdadeiro dever de fiscalização
ou de colaboração do adquirente, a norma é expressa, e.g. ao exigir que verifique se a
mercadoria está selada, estando a fornecedora sujeita ao selo de controle, o que obriga a
empresa a saber se há ou não a sujeição de seu fornecedor à norma em apreço.
No Acórdão CARF no 340200.719, proferido em 27/07/2010, de relatoria do
Conselheiro Júlio César Alves Ramos, pondera-se justamente sobre os limites do art.
266 do RIPI e da própria responsabilidade que o dispositivo atribui ao adquirente. O
caso concreto tratado pelo voto é justamente aquele do exemplo dado, em que a norma
exige, de maneira expressa e cogente, um conhecimento específico da adquirente sobre
seus fornecedores:
"Não há dúvida de que o adquirente de produtos pode ser responsabilizado por
infrações relativas às mercadorias compradas sempre que a lei assim o dispuser. E
assim é o caso quando tais mercadorias estejam submetidas à exigência de selagem.
Em tais circunstâncias deve o adquirente recusar o recebimento daquelas que, a ele
sujeitas, não o portem. Essa obrigação está expressamente prevista nos artigos legais
citados no auto de infração: 253 e 266 do RIPI/98.
Ocorre que, a meu sentir, não é disso que se cuida.
É que, a meu ver, a norma apenas alcança as situações em que o adquirente sabe, ou
deveria saber à vista dos atos legais e normativos que regem a espécie, que o
produto recebido está sujeito à exigência de selagem.
(...) Quanto aos cigarros e aos relógios de pulso ou de bolso isso não apresenta
qualquer dificuldade visto que a regra é a exigência, cabendo poucas exceções para
sua dispensa" (seleção e grifos nossos).
Assim, em alguns casos muito específicos é possível se responder à seguinte indagação
realizada pelo relator: "(...) deveras, como se pode exigir do adquirente que questione o
seu fornecedor acerca da classificação por ele adotada?", sendo o caso do selo bastante
Fl. 1445
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

emblemático. Em outros casos, como no presente, em que nem a lei nem as disposições
infralegais exigem o conhecimento da alíquota correta aplicável (repita-se: não havendo
indícios ou acusação de simulação ou fraude), não pode o aplicador realizar, por
vontade própria, tal exigência, claramente excessiva. Para além das exigências
específicas, portanto, a obrigação dos adquirentes é aquela decorrente da cognição
perfunctória, aferível mediante simples conferência dos documentos e da mercadoria,
conforme transparece da ementa do acórdão em referência:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Data do fato gerador: 12/09/2003
OBRIGAÇÕES DOS ADQUIRENTES, RESPONSABILIZAÇÃO TRIBUTÁRIA.
A responsabilização do adquirente de produtos sujeitos ao selo de controle, que os
receba sem tal condição, só se aplica quando a exigência seja identificável pela
classificação fiscal aposta nos documentos de aquisição ou pela simples
identificação da mercadoria. Se, entretanto, a classificação fiscal, reconhecida em
ato da própria SRF, indica tratar-se de produto não sujeito ao selo, eventual
reclassificação fiscal, baseada em laudo técnico elaborado, apenas pode afetar o
fabricante.
Recurso provido
De fato, não se controverte que a contribuinte realizou o cálculo do crédito
decorrente da aplicação da alíquota de 20% em conformidade justamente com a classificação no
Código NCM/SH no 2106.90.10 ex 01 feita pelo fornecedor do insumo, justamente aquela
adotada pelo seu fornecedor.
Pelo exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário
apresentado neste particular.
VEDAÇÃO À ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO
Já conhecida por este colegiado a posição deste Relator a respeito do convívio
harmônico dos institutos da revisão fiscal e da revisão tributária do lançamento, como, e.g.,
externado minudentemente no Acórdão CARF no 3401004.020, de nossa relatoria, proferido em
sessão de 28/11/2017, passamos a sintetizar nossas convicções para, em seguida, partir à análise
do caso concreto.
A revisão fiscal, assim como a aduaneira, conforme preceptivo normativo do
Decreto-Lei no 37/1966, tem o escopo de verificar, textualmente: (i) regularidade do pagamento
dos impostos e demais gravames; (ii) aplicação de benefício fiscal; e (iii) exatidão das
informações prestadas pelo importador na declaração. Apura-se, por meio deste expediente, se os
tributos e demais consectários foram pagos, se há aplicação de benefício e em que termos, e se as
informações da declaração correspondem às características dos produtos importados. Diante da
discrepância entre a mercadoria objeto de importação e a informação prestada, procede-se à
revisão fiscal.
Diversa é a revisão tributária (do lançamento): enquanto na primeira o que se
revisa são os fatos que deram ensejo a um vínculo jurídico-tributário, nesta o que se reavalia são
os critérios do próprio lançamento. Enquanto na revisão fiscal os fatos corretos substituem os
Fl. 1446
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

incorretos e dão ensejo a um novo lançamento, nesta o que se revisa é, diante dos mesmos fatos,
o próprio lançamento que, revolvido em suas entranhas, é reconfigurado.
Assim, a revisão fiscal ou aduaneira prevista, e.g., pelo art. 54 do Decreto-Lei no
37/1966 e pelo art. 570 do Decreto no 4.543/2002 permanece hígida no ordenamento, porém
conhece a limitação imposta pelo Código Tributário Nacional, em uma relação de completa
compatibilidade. Na dicção do decreto-lei, o Estado poderá revisar os erros de fato, as
inconsistências, o não pagamento dos tributos incidentes sobre a importação. O Código
Tributário Nacional impõe, como norma geral de matéria tributária, a condição de que não sejam
transmudados os critérios jurídicos.
Recorde-se: a informação oculta ou falseada pela contribuinte, com o desígnio de
iludir a autoridade aduaneira, está sujeita à revisão fiscal, e este é o sentido do art. 54 do
Decreto-Lei no 37/1966 que converge para a previsão do art. 149 do Código Tributário Nacional:
lança-se de ofício quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento de
declaração obrigatória (inciso IV), ou quando se comprove omissão ou inexatidão por parte da
pessoa legalmente obrigada (inciso V), ou diante da ação ou omissão do sujeito VII), ou deva ser
apreciado fato não conhecido ou não provado na ocasião do lançamento, o (inciso VIII), ou se
comprovada fraude ou falta funcional, ou mesmo omissão por parte da autoridade fiscal (inciso
IX). Assim, diante de um novo arranjo fático, a revisão (dos fatos) permitirá um novo
lançamento (de ofício). Tal situação, como se percebe por meio desta decomposição lógica dos
predicados legislativos acima analisados, é em tudo diversa da previsão do art. 146, que se volta
à revisão do lançamento original.
Passa-se, assim, à apreciação das provas e, na espécie, o que se denota é que a
contribuinte alega ter sido questionada sobre a classificação fiscal adotada apenas a partir de
22/12/2014, momento em que foi intimada do auto de infração, marco inaugural da possibilidade
da adoção de um novo critério jurídico por parte da Administração.
Entendemos que, para o exercício da liberdade ser considerado intangível, é
necessário que haja uma base de confiança exercida e posteriormente frustrada. 40. É possível se
afirmar que tal base é regida por critérios orientadores tais como a permanência, no sentido de
não-modificabilidade, bem como a durabilidade da relação no tempo, que sejam aptos a conduzir
a uma aparência de legitimidade que aumentem a confiança depositada pela contribuinte em seu
relacionamento com as autoridades fiscais e aduaneiras.
Por outro lado, ao perscrutarmos os indícios para a reconstrução da intensidade da
confiança, deparamo-nos com uma manifestação em grau baixo, pois construída sobre negativas,
ou seja, o fato de antes não ter sido questionada a respeito da classificação. Não se está diante,
por exemplo, de um despacho administrativo específico apontando para a correção do código
NCM adotado, ou uma solução de consulta, ou qualquer comportamento positivo da
Administração no sentido de indicar a formação de uma convicção, não sendo possível se falar,
portanto, de uma manifestação estatal posterior contraditória por parte da Administração que, no
primeiro momento em que acessou o repertório fático em concreto, procedeu à lavratura de um
auto de infração, como aponta a própria recorrente, de maneira a declarar expressamente qual
seria o seu entendimento sobre a matéria, diverso daquele adotado pela contribuinte, o que
culminou, no caso em apreço neste momento, de maneira coerente, com a lavratura do auto de
infração sob disputa.
Fl. 1447
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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É evidente que existem graves e severas restrições ao poder de revisão dos atos
administrativos, fundadas na crença na palavra do Estado, mas a proteção da confiança do
cidadão, como um dos fatores materiais da boa-fé, deve ser avaliada de acordo com os seus
respectivos requisitos de aplicação e, no presente caso, não se vislumbra a cristalização de
qualquer critério anterior: a partir do conhecimento ou possibilidade de conhecimento dos
fatos, a autoridade passou a verificar a regularidade do pagamento dos impostos e demais
gravames, fixando, de maneira inaugural, um critério jurídico objeto de recalcitrância pela
contribuinte por meio de recurso próprio, que ora se aprecia.
Assim, voto por conhecer, mas julgar improcedente o recurso voluntário neste
particular.
GLOSA DE CRÉDITOS PELA AQUISIÇÃO DE PRODUTOS DE LIMPEZA E
LUBRIFICANTES
Como se sabe, o crédito do IPI rege-se pelo que ficou conhecido como crédito
físico, o que limita a tomada de créditos nesse imposto.
Assim, em que pese entendermos o racional que orienta o contribuinte, dele
devemos discordar. Transcrevo excerto do voto proferido na r. DRJ adotando-o como razão de
decidir:
Sobre a inconformidade quanto à glosa de créditos do IPI nas aquisições de produtos de
limpeza e de lubrificantes, dizendo que não há dúvida de que os produtos utilizados para
assepsia, sanitização e limpeza em geral integram o processo produtivo de bebidas, já
que inerentes à produção e de uso obrigatório, por exigências sanitárias, cumpre dizer
que os citados itens não se enquadram nos conceitos de matéria-prima (MP), produto
intermediário (PI) e material de embalagem (ME), à luz do art. 226, I, do RIPI, de 2010,
a seguir transcrito:
Art. 226. Os estabelecimentos industriais e os que lhes são equiparados poderão
creditar-se (Lei no 4.502, de 1964, art. 25):
I - do imposto relativo a matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem,
adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre
as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se
integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização,
salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente;
.................... (destacado na transcrição)
Verifica-se que se incluem entre as matérias-primas e os produtos intermediários,
aqueles itens que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo
permanente. O alcance da expressão “aqueles que, embora não se integrando ao novo
produto, forem consumidos no processo de industrialização” é estabelecido pelo Parecer
Normativo CST no 65, de 1979, que assevera:
....................
10. Resume-se, portanto, o problema na determinação do que se deva entender como
produtos “que embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no
processo de industrialização”.
Fl. 1448
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

10.1 – Como o texto fala em “incluindo-se entre as matérias-primas e os produtos
intermediários”, é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as
matérias-primas e os produtos intermediários “stricto sensu”, semelhança esta que
reside no fato de exercerem na operação de industrialização função análoga a destes,
ou seja, se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de
uma ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente
sofrida.
10.2 – A expressão “consumidos”, sobretudo levando-se em conta que as restrições
“imediata e integralmente”, constantes do dispositivo correspondente do Regulamento
anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo, abrangendo,
exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de propriedades físicas
ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do insumo sobre o produto em
fabricação, ou deste sobre o insumo.
....................(destacado na transcrição)
Os produtos de limpeza e os lubrificantes para esteiras, identificados no relatório que
antecede este voto, embora tenham sido efetivamente consumidos no processo
produtivo de bebidas, não guardam qualquer semelhança com matérias-primas e
produtos intermediários por não exercerem função análoga aos referidos insumos.
Deve-se enfatizar: são produtos de limpeza e lubrificantes para esteiras.
À vista disso, tais aquisições não legitimam crédito do IPI, devendo ser mantida a
glosa.
ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE EXIGÊNCIA DE MULTA
A Recorrente defende que a competência para definir a classificação fiscal dos
produtos fabricados em projeto industrial aprovado pelo SUFRAMA é da referida
Superintendência, que por sua vez reconhece que a entrega dos concentrados para refrigerantes
no formato de “kits" não desnatura a sua condição de produto único, classificado na posição
21.06.90.10 Ex. 01 da TIPI/2011, e que, portanto, estaria resguardada de multa e juros, nos
termos do § único do art. 100 do CTN:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas;
II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a
lei atribua eficácia normativa;
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios.
Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a imposição
de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base
de cálculo do tributo.
Entendo assistir razão à recorrente. O artigo 100 do CTN trata genericamente de
atos expedidos por autoridades administrativas, não podendo a Recorrente ser punida, no caso
em que adotou o entendimento expedido pela SUFRAMA.
Fl. 1449
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

Assim, acolho os embargos, com efeitos infringentes para afastar penalidades, a
cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
JUROS SOBRE MULTA
Incide sobre a matéria a inteligência da Súmula CARF no 108: Incidem juros
moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC,
sobre o valor correspondente à multa de ofício.(Vinculante, conformePortaria ME no 129de
01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Assim, com base nestes fundamentos, voto por conhecer e, no mérito, dar parcial
provimento recurso voluntário interposto, mantida a autuação tão somente em relação aos
créditos referentes aos produtos de limpeza e de lubrificantes.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário para dar-lhe PARCIAL
PROVIMENTO, nos termos acima prolatados.
(documento assinado digitalmente)
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

Voto Vencedor
Conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Redator Designado ad
hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto fornecida pelo redator original
do voto vencedor, Conselheiro Winderley Morais Pereira, a seguir reproduzida, cujo
posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
Aquisição de insumos em operações anteriores
Em que pese a posição do I. Relator, divirjo de duas matérias que constam do seu
voto, referente a possibilidade de apuração de créditos em operações anteriores, que não se
comprovaram líquidos e certas e aplicação do art. 100 do CTN.
Ao analisar a matéria referente aos créditos é relevante seguir a legislação
tributária, que exige para a apuração de créditos, a certeza e liquidez. Essa premissa é condição
sine qua non para fruição de créditos, não é possível permitir que sejam utilizados créditos
tributários que não se mostram líquidos e certos e nesse caso não existe de maneira prévia um
agravamento ou premissa da existência de conduta atípica do contribuinte, portanto, não á que se
falar em dolo ou boa-fé do contribuinte, mas, simplesmente analisar a premissa fática da liquidez
e certeza dos créditos.
No caso em tela, os créditos foram oriundos de aplicação de alíquota em operação
anterior que se mostrou equivocada e portanto, o valor maior de alíquota que o corretamente
aplicado enseja que a diferença entre os créditos da alíquota correta e aquela equivocadamente
Fl. 1450
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-011.576 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13888.722710/2016-73

utilizada na operação anterior não pode ser utilizada para redução de tributos devidos pelo
Recorrente.
Assim, com todas as vênias ao nobre Relator, entendo como correta os
procedimentos adotados pela Autoridade Tributária.
Quanto à segunda matéria objeto de divergência, trata-se de aplicação do art. 100,
que o Relator considerou como possível ao entender que o contribuinte teria sido orientado para
aplicação de normas administrativas.
O Código Tributário Nacional, resguarda o contribuinte, quando age de acordo
com orientação da Administração Tributária, a não ser sofrer a aplicação de penalidade, nos
termos previstos no seu art. 100, transcrito a seguir.
"Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
I - os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; II - as decisões dos
órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia
normativa;
III - as práticas reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas;
IV - os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os
Municípios. Parágrafo único. A observância das normas referidas neste artigo exclui a
imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor
monetário da base de cálculo do tributo."
O procedimento adotado pelo contribuinte de apurar créditos que não se
mostraram líquidos e certos não pode ser considerado como orientação administrativa a
Legislação prevê a utilização de créditos líquidos e certos como já esclarecido neste voto quanto
a apropriação de créditos.
Não existe nos autos nenhuma orientação da administração resguardando o
procedimento adotado pelo contribuinte.
Assim, para essa matéria que também divirjo do Ilustre Relator, entendo que não é
possível a aplicação do art. 100 do CTN.
(documento assinado digitalmente)
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues

Fl. 1451
DF CARF MF
Original