Tribunal: CARF
Processo: 10940.902970/2017-31
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-19
Data de publicação: 2024-02-21

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.902970/2017-31
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.369 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade da PIS-PASEP/COFINS deve ser aferido à
luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a
produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela
pessoa jurídica.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE
DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das
referidas contribuições.
CRÉDITO
SOBRE
ENERGIA
ELÉTRICA
FORNECIDA
PELA
ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que,
se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de
cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não
houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não
havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa
fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES
NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda
o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.902970/2017-31
Fl. 1356
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na
sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de
incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-
TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e
serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e
despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País
(art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera
indicação de “situação geograficamente espalhada” não é suficiente para aferir
o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e
utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em
elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO.
LOCAÇÃO
DE
VEÍCULOS.
EMPILHADEIRAS.
POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV,
do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito
ao crédito.
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
MÃO-DE-OBRA
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com
mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no
§3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA.
CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação
acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa,
no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e
equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a
construções de edificações.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as
aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo
Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais
requisitos da lei.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES
INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA
ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA
NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde
que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao
processo produtivo.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO
FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é
permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que
terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é
essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial
para fruição do benefício.
CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido na aquisição de
insumos destinados à produção de mercadoria, não havendo o que se falar em
crédito no caso de mera revenda.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o
direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao
solicitar seu crédito.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Fl. 1358
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda
instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil,
se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre,
permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de
SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após
escoado o prazo de 360 dias.

Acordam os membros do colegiado em não conhecer de parte do Recurso
Voluntário, por se referir a matéria estranha aos autos, e, na parte conhecida, por lhe dar parcial
provimento, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios devidamente comprovados,
tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, nos seguintes
termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (i) embalagens para transporte, (ii) serviços de transporte de bens não geradores
de crédito (bens não tributados) e (iii) transporte de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana
Paula Pedrosa Giglio, que negavam provimento; (II) por maioria de votos, para reconhecer o
direito ao desconto de créditos em relação à (i) depreciação de programa de computador
utilizado na produção (unidade de beneficiamento de leite) e (ii) despesas com energia elétrica
relativas à demanda contratada e aos custos de disponibilização do sistema, vencido o
conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, que negava provimento; (III) por unanimidade de votos,
para reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais cujas glosas foram
revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do pedido. Inicialmente, após a
prolação do voto pelo Relator, o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de
diligência, proposta essa rejeitada pelos demais conselheiros. Este julgamento seguiu a
sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3201-011.368,
de 20 de dezembro de 2023, prolatado no julgamento do processo 10940.902972/2017-21,
paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).

Fl. 1359
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
O presente voto trata de julgamento do Recurso Voluntário interposto pelo
contribuinte contra decisão que julgou parcialmente procedente/improcedente a Manifestação de
inconformidade. Para melhor análise passo a reproduzir o relatório da decisão recorrida.
O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada pelo
contribuinte acima identificado contra o Despacho Decisório que não reconheceu o
direito creditório solicitado no Pedido de Ressarcimento – (...).
O valor total pleiteado no aludido (...), referente ao saldo de créditos de PIS-
PASEP/COFINS não cumulativo vinculado à receita não tributada do mercado interno
do [...] Trimestre de [...]. A Delegacia da Receita Federal do Brasil em [...], por meio do
Despacho Decisório de fls., indeferiu o pedido.
As razões do indeferimento constam do Parecer de fls., cujos principais pontos são
sintetizados a seguir:
Considerações gerais. A análise efetuada visou à apuração dos créditos no regime da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de acordo com a
legislação vigente, a qual estabelece um rol específico e detalhado das hipóteses de
creditamento. Essas hipóteses são taxativas e não devem ser interpretadas de forma a
permitir o creditamento amplo e irrestrito, pois tal interpretação tornaria sem efeito o rol
de hipóteses estabelecido na legislação. Nessa análise, foram identificadas as
inconsistências e/ou ajustes necessários a seguir relacionados, que alteram o valor a ser
ressarcido no trimestre.
Aquisições de cooperados. Foram glosados os créditos apurados pela interessada sobre
aquisições de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, feitas
junto a seus cooperados, tais como Frísia Cooperativa Agroindustrial, Agropecuária
Jatibuca Ltda, Capal Cooperativa Agroindustrial, Uteva Agropecuária Ltda, entre
outras. Essa glosa foi fundamentada no art. 23, I e II, da Instrução Normativa SRF n£'
635/2006, o qual prevê expressamente que as sociedades cooperativas podem apurar
créditos em relação a aquisição de título de bens para revenda e de bens e serviços
utilizados como insumo apenas na hipótese de aquisições “de não associados”. Nesse
item, foram glosados também os créditos apurados sobre faturas de fornecimento de
energia elétrica emitidas pela cooperativa de eletrificação rural “Eletrorural –
Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, a qual é membro cooperado da interessada.
Em relação a esse ponto, foi destacado que o art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006 estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de eletrificação
rural a associados não fazem parte da base de cálculo das contribuições e por isso não
há que se falar em apuração de direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços,
conforme dispõe art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Em face da vedação prevista
no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foram glosados os créditos
apurados sobre aquisições de bens para revenda e bens utilizados como insumos que
não se sujeitaram ao pagamento das contribuições. Como exemplo, foram citadas
algumas notas fiscais de aquisição de produtos que foram tributados à alíquota zero
(Boxener 26, Iodener, Eneagro, Dermagel, U-20 IPV, U-20 Plus), produtos não sujeitos
ao pagamento das contribuições (leite concentrado integral) e produtos vendidos com
Fl. 1360
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

suspensão nos termos do art. 54 da Lei n£' 12.350/2010 (farelo de soja, ração “NC SUI
INICIAL”, farelo de canola, soja em grãos). Nesse tópico, foi também glosada a
aquisição de farelo de soja destinado à exportação, feita junto à Cooperativa Agrária
Industrial, com suspensão das contribuições (Notas Fiscais nos 9.607 e 9.639).
Considerou-se que a Castrolanda atuou como comercial exportadora nessa operação,
portanto não poderia apurar créditos, em face da vedação prevista no art. 27, § 1o, da
Instrução Normativa RFB no 900/2008.
Bens utilizados como insumos – Embalagens. Considerou-se que o material de
embalagem que altera a forma de apresentação do produto, aperfeiçoando-o para
consumo, insere-se no conceito de insumo para fins de apuração de crédito, o que não
ocorre com as embalagens que se destinem precipuamente ao transporte ou
armazenamento dos produtos elaborados. Assim, foram glosados os créditos apurados
pelo interessado sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, fitas adesivas,
paletes de madeira e outros que são utilizados apenas para transporte de mercadorias.
Serviço de transporte de cargas – Entre estabelecimentos de uma mesma pessoa
jurídica. Considerou-se que os gastos com transporte de insumos e de produtos
acabados ou em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram
direito a crédito, conforme entendimento manifestado na Solução de Divergência Cosit
no 26/2008 e na Solução de Consulta Cosit no 99.018/2017. Assim, foram glosados os
créditos apurados sobre serviços de transporte de insumos ou de produtos entre filiais da
interessada.
Aquisições de pessoas físicas. Foram glosados os créditos relativos a bens incorporados
ao ativo imobilizado que foram adquiridos de pessoas físicas, tendo em vista o disposto
no §2o e o §3o, do art. 3o, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, segundo os quais o direito
ao crédito se dá apenas quando os bens e serviços forem adquiridos de pessoa jurídica.
Serviços de transporte de cargas – Aquisições de períodos anteriores. Foram glosados os
créditos relativos a aquisições cujas notas fiscais são datadas de períodos anteriores ao
trimestre analisado, pois não há permissão para determinação de crédito utilizando
aquisições, custos ou despesas de outro período.
Serviço de transporte de cargas na aquisição de bens. Com base na Solução de
Divergência Cosit no 7/2016 e na Solução de Consulta Cosit no 292/2017, aplicou-se o
entendimento de que os custos com fretes relativos à aquisição de bens podem
possibilitar a apuração de créditos apenas quando seja permitido o creditamento em
relação ao bem adquirido. Assim, foram glosados os créditos apurados sobre valores de
fretes suportados pelo interessado quando da compra de bens adquiridos de pessoas
físicas e de bens que tiveram as contribuições suspensas.
Energia elétrica. Tendo em vista que o art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002 e o art. 3o, III,
da Lei no 10.833/2003 permitem o creditamento apenas em relação às despesas com
energia elétrica “consumida” nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que é
confirmado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016, foram excluídos da base de
cálculo dos créditos os valores constantes das faturas de energia elétrica referentes a
contribuição para iluminação pública, demanda contratada e custo de disponibilização
do sistema. Além disso, foram retiradas da base de cálculo dos créditos alguns valores
de faturas de energia elétrica, por não terem sido encontradas entre os documentos
apresentados pelo interessado.
Ativo intangível. Foram glosados os créditos apurados sobre bens classificados no ativo
intangível, haja vista que no período de apuração em análise não havia previsão legal
para o aproveitamento de crédito em relação a esses bens.
Bens do ativo imobilizado. Foram glosados os créditos relativos a bens que foram
indevidamente depreciados de forma acelerada. Foi apurado que os bens não se
enquadravam nas hipóteses legais de depreciação acelerada (art. 1o da Lei no
Fl. 1361
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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11.774/2008 e art. 6o da Lei no 11.488/2007), e portanto os créditos devem ser
determinados em função do prazo de vida útil do bem, conforme regulamentado pela
Receita Federal do Brasil.
Transporte de funcionários. Foram glosados créditos descritos na planilha do
contribuinte como “serviço de transporte de carga”, em face da verificação de que se
tratava na verdade de serviço de transporte de funcionários/passagens, para o que não há
previsão legal para aproveitamento de créditos.
Crédito presumido – Batata. Foram glosados créditos presumidos relativos a aquisição
de batata, que haviam sido apurados pelo interessado com base no art. 8o da Lei no
10.925/2004. Essa glosa decorreu da constatação de que o interessado utiliza a batata
para a produção de batata frita classificada no código 2005.20.00 da NCM, produto que
não está listado no rol taxativo previsto no referido art. 8o, o que impede o
aproveitamento do crédito ali tratado.
Crédito presumido – Soja in natura remetida para industrialização. Foram glosados
créditos presumidos apurados sobre a aquisição de soja in natura de produtores pessoas
físicas e de pessoas jurídicas cerealistas, tendo em vista que o produto em questão foi
remetido pelo interessado à Cargill Agrícola S/A para que esta realizasse a
industrialização por encomenda, produzindo “óleo bruto de soja degomado” e “farelo de
soja”. Considerou-se que o art. 8o da Lei no 10.925/2004 concede o crédito presumido
apenas para as pessoas jurídicas que “produzam” as mercadorias de origem animal ou
vegetal ali discriminadas, o que não abrange o caso da pessoa jurídica que contrata
serviço de terceiros para realizar a industrialização, como ocorreu no caso. Nesse
sentido, foi mencionada a Solução de Consulta no 76/2012, da Divisão de Tributação da
8a Região Fiscal.
Apuração final. Para calcular o valor do crédito a ser ressarcido, partiu-se das
informações declaradas pelo contribuinte e em seguida foram descontados da base de
cálculo dos créditos os valores das glosas acima relatadas. Do subtotal da base de
cálculo apurada foi realizado o rateio de acordo com a vinculação com a receita
tributada no mercado interno tributado, receita não tributada no mercado interno e
receita de exportação. Na sequência, foi demonstrado o cálculo do crédito e a utilização
do crédito para desconto do débito do período. O contribuinte havia declarado que
quitou o débito utilizando-se de “créditos presumidos – atividades agroindustriais” e
crédito vinculado à receita tributada no mercado interno do período em análise e de
crédito vinculado à receita tributada no mercado interno de períodos anteriores ([...]).
Contudo, em relação a esses créditos de períodos anteriores, foi verificado que nos
sistemas informatizados da Receita Federal não constava saldo disponível a ser
utilizado. Assim, o crédito do período em análise foi integralmente utilizado para
desconto do débito, chegando-se à conclusão de que não há saldo de crédito vinculado à
receita não tributada no mercado interno passível de ressarcimento.
O contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório (...) e apresentou manifestação de
inconformidade (...), alegando, em síntese, o seguinte:
- Inicialmente, destaca a apresentação do memorial explicativo do processo produtivo,
cuja finalidade é oferecer maiores subsídios à autoridade julgadora na compreensão da
estrutura industrial/produtiva da manifestante. Afirma que se trata de uma empresa
agroindustrial cuja atividade é a fabricação de laticínios, preparação do leite, comércio
atacadista de soja, serviços de industrialização, entre outras atividades, e que o
memorial explicativo demonstrará que todos os produtos objeto de glosa estão
vinculados ao processo produtivo. Assevera que esse “laudo” é fundamental para o
reconhecimento dos créditos questionados, pois a partir de sua leitura podem ser
verificados os setores do complexo industrial da manifestante onde são consumidos os
insumos, serviços e materiais intermediários.
Fl. 1362
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

- Com relação à glosa relativa às “aquisições de cooperados”, afirma que a autoridade
fiscal se equivoca ao considerar que as aquisições realizadas pela manifestante junto a
outras cooperativas não geram crédito. Afirma que praticamente todas as operações
realizadas por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins e que o fato
de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela
cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no inciso II
do § 2o do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, cita a Solução
de Consulta Cosit no 65/2014, a qual concluiu que “a aquisição de produtos junto a
cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime de apuração não
cumulativa”. Menciona também o Parecer PGFN/CAT no 1425/2014, segundo o qual o
direito ao crédito se mantém hígido quando o bem ou serviço está sujeito às
contribuições, independentemente de a compra e venda ser realizada entre cooperados.
- Quanto à glosa relativa à aquisição de energia elétrica junto à cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural”, alega que a autoridade efetuou o mesmo raciocínio da
glosa referida no item anterior, agora com menção às deduções e exclusões previstas
especificamente para as cooperativas de eletrificação rural. Assim, reitera a alegação de
que eventuais exclusões ou deduções para fins de apuração das contribuições devidas
não torna a base de cálculo fora da incidência do PIS e da Cofins, ou seja, a operação
continua sendo tributada. Para reforçar sua argumentação no sentido de que há
incidência de contribuições sociais sobre atos cooperativos, cita decisão proferida pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, que manteve autuação lavrada
contra uma cooperativa de eletrificação rural.
- Contesta a glosa relativa às “aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”.
Afirma que as aquisições de preparações destinadas a alimentação de animais vivos
classificadas na NCM 2309.9090, mesmo quando destinada a revenda ou a insumo da
produção, geram direito ao crédito, tendo em vista que a contribuinte se debita quando
realiza operações de saída dos produtos adquiridos para revenda, restando assim
perfectibilizada a não cumulatividade das contribuições. Com relação à aquisição de
detergentes, afirma que inobstante na classificação de alguns desses produtos conste a
NCM 38.08, trata-se de produtos utilizados para assepsia e desinfecção no setor de
produção leiteira (ordenha mecânica), ou seja, não são defensivos agrícolas sujeitos à
alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da Lei no 10.925/2004. Em relação às aquisições
de farelo de canola, farelo de soja, leite concentrado integral e soja em grãos, alega que,
como já demonstrado em relação às preparações destinadas a alimentação de animais, a
interessada realiza o débito das contribuições quando promove a revenda para outro
contribuinte, perfazendo a operação no princípio da não cumulatividade. Ainda em
relação a essas aquisições, afirma que a grande maioria se refere a matérias-primas
utilizadas na fabricação de produtos destinados a alimentação humana e animal, o que
se confirma pela atividade agroindustrial desenvolvida pela manifestante. Assevera que
essas aquisições geram crédito, inobstante tenham sido realizadas mediante alíquota
zero, pois os produtos foram previamente sujeitos à incidência em cascata do tributo nas
etapas anteriores de circulação. Discorre sobre o conceito de tributação e defende a tese
de que as operações sujeitas a alíquota zero são conceitualmente operações tributadas,
não incidindo portanto a vedação prevista no art. 3o, § 2o, da Lei no 10.637/2002. Por
fim, defende que, caso não sejam acatadas essas alegações, seja aplicada a regra do
crédito presumido prevista no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
- No que tange ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e
da Cofins, assevera que a Receita Federal extrapolou os limites de sua competência ao
fixar uma interpretação restritiva da matéria nas Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004. Aduz que a concepção estrita de insumo não se coaduna com a
base econômica do PIS e da COFINS e defende que devem ser considerados como
insumo todos os gastos ligados aos elementos produtivos que proporcionam a existência
do produto ou serviço, seu funcionamento, sua manutenção ou seu aprimoramento,
podendo o insumo integrar qualquer das etapas que resultem no produto ou serviço (até
as posteriores), desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
Fl. 1363
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

produção. Cita decisões do CARF no sentido de que o conceito de insumo não deve ser
atrelado ao que consta na legislação do IPI, mas sim se aproximar do conceito de custos
dedutíveis para apuração do IRPJ, abrangendo todos os custos e despesas necessárias,
usuais e normais da atividade da empresa. Afirma que no presente caso, além de os
insumos glosados estarem de acordo com as Instruções Normativas nos 247/2002 e
404/2004, o direito ao crédito fica ainda mais evidenciado levando em consideração o
conceito proposto pelo CARF, motivo pelo qual as glosas não merecem persistir,
conforme exemplos a seguir.
- Insurge-se contra a glosa dos créditos apurados sobre “embalagens”, citando alguns
julgados em que o CARF reconheceu que as embalagens para transporte podem ser
consideradas insumo para fins de apuração de créditos do sistema não cumulativo do
PIS e da Cofins.
- Em relação à glosa dos “serviços de transporte de carga – entre estabelecimentos de
uma mesma pessoa jurídica”, assevera que a autoridade fiscal entendeu
equivocadamente que houve movimentação de produto acabado entre estabelecimento
da mesma pessoa jurídica, sendo que o que efetivamente ocorreu foi a movimentação de
matérias primas entre as unidades industriais e de beneficiamento da manifestante.
Afirma que o laudo do processo produtivo anexado à manifestação comprova que não
se trata de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim, de
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento. Aqui, mais
uma vez, faz referência a decisões do CARF.
- Contesta também a glosa de “aquisições de pessoas físicas”, alegando que diante da já
ressaltada interpretação extensiva do conceito de insumo, todos os custos diretamente
relacionados à produção de bens devem, sem sombra de dúvida, ser considerada na
apuração do crédito das contribuições.
- No que tange à glosa de “serviços de transporte de cargas – aquisições de períodos
anteriores”, alega que § 4o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 autoriza
expressamente que o crédito não aproveitado no mês de origem poderá sê-lo em
períodos posteriores. Destaca que as Instruções Normativas SRF nos 247/2002 e
404/2004 contêm idêntica redação, evidenciando que no âmbito da RFB a prática
adotada pela manifestante também está autorizada. Acrescenta que as perguntas 59 e 60
da seção de perguntas frequentes do EFD Contribuições demonstram a plena
possibilidade de adjudicação de créditos extemporâneos. Cita decisões em que o CARF
reconheceu o direito ao aproveitamento de créditos de forma extemporânea, sem
necessidade de retificação prévia do Dacon ou de qualquer outra declaração relativa ao
período anterior. Assevera que a única exigência é a observância do prazo de cinco anos
contados a partir da aquisição dos bens ou dos serviços.
- Contesta a glosa relativa aos “serviços de transporte de cargas na aquisição de bens”.
Nesse ponto, faz referência ao que já foi alegado em relação às “aquisições não sujeitas
ao pagamento das contribuições” e menciona alguns julgados do CARF no sentido da
possibilidade de creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
mercadorias tributadas com alíquota zero.
- Quanto à glosa relativa às despesas com “energia elétrica”, afirma que a ausência de
documento fiscal não tem o condão de limitar o direito ao crédito, pois os fornecedores
Elektro Eletricidade e Serviços S/A e Copel Distribuição S/A também são contribuintes
dos impostos administrados pela Receita Federal e assim podem ser comprovadas pelo
próprio ente fazendário. Quanto à não aceitação dos valores concernentes a taxa de
iluminação pública e demanda contratada, alega que a glosa está equivocada, ao menos
no que diz respeito à “demanda contratada”, haja vista que a conferência efetuada pela
autoridade fiscal se limitou às faturas de energia elétrica. Argumenta que para expurgar
os valores relativos a “demanda contratada” a autoridade fiscal deveria ter aprofundado
seu questionamento, mediante análise do contrato de fornecimento de energia elétrica,
para conhecer a operação e saber se a demanda foi ou não efetivamente utilizada.
Fl. 1364
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

- Impugna a glosa relacionada ao “ativo intangível”, alegando que o crédito aproveitado
se refere a ativo imobilizado destinado exclusivamente ao setor industrial/produtivo da
cooperativa. Indica as aquisições relacionadas a esse tema e afirma que a autoridade
fiscal deve ter se equivocado em razão do CFOP (material para uso ou consumo), bem
como em razão do nome do fornecedor, que faz referência a prestação de serviço de
automação. Afirma que essas aquisições devem ser interpretadas através do centro de
custo para o qual foi destinado, que se refere a unidade de beneficiamento de leite
(Instalações Para o Projeto Pepsico UBL). Esclarece que esses custos ocorreram
especialmente para que a referida unidade recebesse a habilitação para realizar
exportações, para o que um dos critérios é o investimento em equipamentos para linha
de produção, os quais foram instalados pela empresa Schiess Automação e Comércio
Ltda.
- Ataca a glosa relativa a “bens do ativo imobilizado”, afirmando que é necessário o
conhecimento, se possível in loco, das unidades produtivas da manifestante, uma vez
que apenas o laudo do processo produtivo pode não ser suficiente para o convencimento
dos julgadores. Assim, requer desde já a possibilidade de diligência para verificação de
suas atividades industriais. Apresenta um demonstrativo de algumas rubricas do seu
ativo imobilizado, afirmando que os mesmos estão relacionados ao setor industrial na
produção de bens destinados à venda. Por fim, menciona informações constantes da aba
“Ajuda” do DACON, bem como informações constantes do Perguntas e Respostas da
EFD Contribuições.
- Alega que a glosa referente a “transporte de funcionários” dispensa maiores
considerações, pois tal matéria já foi enfrentada de forma favorável aos contribuintes no
âmbito do CARF, conforme decisão mencionada. Afirma que o custo de transporte de
funcionários até o local de trabalho de produção tem a característica de insumo – custo
essencial para a atividade fim da manifestante – uma vez que suas unidades industriais
se encontram geograficamente espalhadas.
- Quanto à glosa descrita pela autoridade fiscal no item “crédito presumido - batata”,
alega que o rol legal de produtos não é taxativo e afirma que a manifestante atende
todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela aquisição de batata junto a
produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa agroindustrial que industrializa
a batata, produzindo um novo produto destinado à alimentação humana. Afirma também
que os créditos em questão foram apurados na aquisição de batata classificada na NCM
2005.20.00, mas a fiscalização entendeu equivocadamente que a correta classificação do
produto corresponderia a NCM 0701.90.00, o que representa hipótese de exclusão do
referido direito creditório. Para demonstrar o equívoco da fiscalização, apresenta os
textos das referidas classificações e afirma que a NCM n£' 2005.20.00 pressupõe que a
batata não seja congelada, sendo que no caso a batata é congelada para a finalidade de
produção de batatas fritas, sendo então correta a classificação no NCM 0701.90.00.
- Discorda também da glosa do tópico “crédito presumido – soja in natura (Cargill) para
industrialização”, argumentando que de acordo com o conceito estabelecido pelo art. 4o
e incisos do Decreto no 7.212/2010 o termo “industrialização” não diz respeito
unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, pois alberga também a operação que modifique o acabamento, a
apresentação, finalidade e aperfeiçoamento para consumo do material. Defende que a
interpretação do termo “produzam” contido no art. 8£' da Lei n£' 10.925/2004 pressupõe
a análise do referido art. 4£' do Decreto n£' 7.212/2010, de modo que a remessa da soja
à pessoa jurídica Cargill Agrícola S/A para a realização de industrialização por
encomenda não é motivo para a glosa dos créditos, pois o óleo bruto degomado
produzido pela Cargill volta para o estabelecimento da manifestante e acaba sendo
aplicado no seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou vegetal.
- Questiona a “apuração final” apresentada pela autoridade fiscal, destacando três
aspectos. No primeiro item, alega que a autoridade fiscal equivocou-se ao liquidar os
valores mantidos e os glosados (na linha Ajuste de Redução). Afirma que esses valores
Fl. 1365
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

se referem a crédito decorrente da aquisição de insumos destinados à produção de
alimentação humana e animal (em especial, farelo de soja e farelo de canola), bem como
outros insumos ín natura utilizados diretamente na alimentação animal, sem qualquer
processamento. Esclarece que tendo em vista que tais bens chegam com suspensão do
PIS e da COFINS, a manifestante não faz o aproveitamento dos créditos ordinários, mas
por outro lado também não aproveitou o crédito presumido previsto na legislação (art.
55 da Lei no 12.350/2010 e art. 8o da Lei no 10.925/2004). Assim, conclui que os valores
do “Ajuste de Redução” se referem a crédito presumido que não foi aproveitado, e
requer a manutenção dos valores de crédito neles indicado. No segundo item, alega que
no período de 2009 e 2010 mantinha saldo credor em sua conta gráfica suficiente para
contrapor os débitos apurados em 2012 e que a autoridade fiscal, ao não reconhecer esse
crédito, reduziu de maneira substancial o direito ao crédito ressarcível objeto de
discussão no presente processo e nos referentes aos demais trimestres de 2012.
Apresenta prínt da tela do EFD-Contribuições para demonstrar a composição do saldo
de créditos em questão, o qual afirma ser passível de utilização para compensação com
os débitos apurados no ano 2012. Indica também um demonstrativo de consolidação dos
valores das contribuições do período de janeiro/2012 e arremata afirmando que não são
aceitáveis os argumentos superficiais da autoridade fiscal, sem conferência dos créditos
consolidados no EFDContribuições. Por fim, no terceiro item, informa que apresentou
manifestações de inconformidade para todos os períodos em que foram transmitidos
pedidos de ressarcimento (2009 a 2015) e que ainda há outros períodos pendentes de
homologação. Entende que se trata de créditos sub judice que podem compor a base de
ressarcimento da manifestante, e por isso a autoridade fiscal não poderia “ímpor um
determínado procedímento que vísa desconsíderar crédítos em períodos anteríores para,
por exemplo, deíxar de homologar uma compensação do trímestre em díscussão e retírar
do contríbuínte créditos ressarcíveís para fazer frente a Dcomp não homologada”.
Afirma que ao atuar dessa forma a autoridade fiscal “age em detrímento ao díreíto de
escolha do contríbuínte em díspor e utílízar dos crédítos, bem como fere as balízas
legaís quanto ao respectívo procedímento”.
- Alega que tem direito à incidência de juros compensatórios e de correção monetária,
por meio da Taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor. Discorre sobre esse
assunto, ressaltando a importância da recomposição do valor original em bases reais, a
fim de evitar o enriquecimento sem causa do Estado e o consequente empobrecimento
injusto do contribuinte. Aduz que a demora no ressarcimento tem natureza de
“resistência ilegítima”, o que corrobora a necessidade de correção monetária do crédito
pleiteado, conforme julgados do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de
Justiça. Salienta que no caso não se trata de mero crédito escritural, mas sim de crédito
objeto de pedido de ressarcimento, no qual a mora do Fisco pode ser constatada pelo
decurso de mais de 360 dias entre os pedidos de ressarcimento e a data do
reconhecimento dos mesmos. Por fim, ressalta que os débitos cobrados pelo Estado
sempre são acrescidos da correção monetária, não sendo justo que o Estado queira
aplicar regra inversa quando se encontra na obrigação de restituir.
Ao final, com base nesses argumentos, o interessado requereu: a) a reforma do
Despacho Decisório, com o reconhecimento do direito ao ressarcimento integral do
valor solicitado; b) a incidência de juros compensatórios e correção monetária, por meio
da taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor; c) a determinação de diligência
para que a autoridade fiscal promova a correta interpretação da legislação quanto ao
crédito presumido, transporte interno de leite entre estabelecimentos, bem como demais
ajustes quanto às glosas efetuadas.
É o relatório.
A manifestação foi julgada parcialmente procedente e assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Fl. 1366
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Período de apuração: (...)
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE ATOS
NORMATIVOS. INVIABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO.
Os órgãos de julgamento administrativo estão obrigados a cumprir as disposições da
legislação tributária vigente e o entendimento da RFB expresso em atos normativos,
sendo incompetentes para apreciar arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de
atos legais regularmente editados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS-PASEP/COFINS
Período de apuração: (...)
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
COOPERATIVA
DE
PRODUÇÃO
AGROPECUÁRIA. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE
ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, as sociedades
cooperativas de produção agropecuária podem apurar créditos na aquisição de bens para
revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não associados,
sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços provenientes de associados.
REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE
CRÉDITO.
Em regra, no regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, é vedada
a apuração de créditos na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
CRITÉRIOS.
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
DECISÃO
DO
STJ.
EFEITO
VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, aplica-se o
conceito de insumo adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, o
qual tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB (art. 19-A da Lei n£'
10.522/2002; art. 3£' da Portaria Conjunta PGFN/RFB n£' 01/2014;
Nota Explicativa PGFN n£' 63/2018; e Parecer Normativo COSIT n£' 05/2018). No
referido julgado, restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica do contribuinte.
O critério da essencialidade refere-se ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
O critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO
PROCESSO PRODUTIVO. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
Fl. 1367
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

As despesas referentes a etapas posteriores ao término do processo produtivo, tais como
gastos com aquisição de embalagens para transporte de produtos acabados, não são
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep.
REGIME NÃO CUMULATIVO. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE PRODUTOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Os serviços de transporte realizados entre estabelecimentos do contribuinte, referentes a
matérias-primas, produtos intermediários e produtos em elaboração, podem ser
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep. Isso não ocorre quando se trata de transporte de produtos acabados
destinados à venda, pois não há insumos na atividade comercial.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO
DE
BENS.
POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO VINCULADA AO CRÉDITO DO BEM
ADQUIRIDO.
A possibilidade de apuração de crédito de COFINS sobre a despesa com frete na
aquisição de bens para revenda ou de insumos se dá tão somente na medida em que o
bem adquirido ensejar creditamento.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÕES
NECESSÁRIAS.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, o aproveitamento
de créditos extemporâneos deve ser precedido da revisão da apuração das contribuições
do período a que esses créditos se referem, mediante retificação das obrigações
acessórias correspondentes (Dacon, DCTF e EFDContribuições).
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
A legislação permite a apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep sobre a
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange
outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de iluminação
pública, demanda contratada, juros, multa, dentre outros.
REGIME NÃO CUMULATIVO. EDIFICAÇÕES INCORPORADAS AO ATIVO
IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA.
Conforme disposto no art. 6o da Lei no 11.488/2007, o desconto de créditos sobre
encargos de depreciação de edificações incorporadas ao ativo imobilizado no prazo de
24 meses só é possível no caso de aquisição de edificações novas ou de construção de
edificações, as quais devem ser utilizadas na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
REGIME NÃO CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. BENS DO ATIVO
INTANGÍVEL.
A apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep com base em encargos de
amortização de bens do ativo intangível só se tornou possível com o advento da Lei no
12.973/2014, que incluiu o inciso XI ao art. 3o da Lei no 10.833/2003.
REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE PESSOAS
FÍSICAS.
VALOR
DA
MÃO
DE
OBRA
PAGA
A
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO CRÉDITOS.
Fl. 1368
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

A legislação de regência da Contribuição para o PIS/Pasep com incidência não
cumulativa não permite a apuração de créditos em relação a bens e serviços adquiridos
de pessoas físicas, nem em relação ao valor da mão de obra paga a pessoa física.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. ROL
TAXATIVO DE MERCADORIAS.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida
apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal
mencionadas expressamente nesse dispositivo legal.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário no qual,
basicamente, reitera as alegações já apresentadas na defesa anterior no tocante às glosas
mantidas, apresentando fundamentos sobre os seguintes tópicos:
5. MÉRITO – DAS GLOSAS APRESENTADAS NO DESPACHO DECISÓRIO
5.1 BENS PARA A REVENDA
5.1.1 AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
5.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
5.3 AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
A) Revenda/Insumos – preparações destinadas a alimentação
B) Farelo de Canola – Farelo de Soja – Leite concentrado integral – Soja em grãos
(Revenda/Industrialização)
C) Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010, 2811.1990,
3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
5.4 BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.4.1 AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
5.4.2 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA
5.4.3 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
5.4.4 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO DE PERÍODOS
ANTERIORES (CRÉDITO EXTEMPORÂNEO)
5.4.6 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO DE BENS QUE
NÃO GERAM CRÉDITO
5.5 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
5.6 ATIVO INTANGÍVEL
5.7 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
5.8 TRANSPORTE DE CARGAS
Fl. 1369
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

5.9 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
5.10 CRÉDITO PRESUMIDO SOJA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
6. DA APURAÇÃO FINAL
6.1 DO SALDO CREDOR
6.2 DOS CRÉDITOS OBJETO DE DISCUSSÃO EM OUTRAS MANIFESTAÇÕES
7 DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA – SELIC
Após, houve informação nos autos sobre ter sido impetrado Mandado de
Segurança para “imediata distribuição e inclusão em pauta para julgamento dos Recursos
Voluntários”, com prolação de sentença favorável.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas
preliminares.
Inicialmente, cumpre destacar que a Recorrente é uma cooperativa que
tem por objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite,
processamento de carnes, comércio atacadista de soja, comércio
atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos do
solo, prestação de serviços de armazenagem, serviços de abastecimento,
serviços financeiros, serviços técnicos e serviços sociais, serviços de
industrialização, dentre outras atividades.
Conceito de insumo
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração
de créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no
âmbito da Receita Federal do Brasil por meio das IN no 247/2002 e no
404/2004, que traziam um conceito mais restritivo acerca daquilo que
poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem
ou o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo
produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos normativos
foram recorrentemente questionadas, tendo sido apreciadas pelo Superior
Tribunal de Justiça nos autos do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do
Min. Napoleão Nunes Maia, em julgamento submetido à sistemática dos
Fl. 1370
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

recursos repetitivos, cuja conclusão, portanto, é de observância
obrigatória neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas INs SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição
ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Min. Regina Helena Costa:
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância
“é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição
legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-
cumulatividade aplicável às referidas contribuições, não corresponde
exatamente aos conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados
na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão todas as
despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício
da atividade empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente
que serão consideradas insumos.
Assim, ainda que se observem despesas importantes para a empresa,
inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente
essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade
desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da essencialidade deve ser
objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva,
considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais
restritivo adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro
lado, igualmente, repeliu que fosse acolhido critério excessivamente
amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o conceito de
despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária
acerca da definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, levando-se em
conta as particularidades de cada processo produtivo.
Fl. 1371
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem
sua aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação
como insumo à luz da previsão contida especificamente no inciso II dos
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 e não deve ser utilizado
para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de crédito
previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser
observado o disposto no art. 21 da Lei n* 12.844, de 19 de julho de 2013,
de modo que as Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil
“deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias a que se refere o
caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que
versem sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a
Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de
dispensa de contestação recursos nos processos judiciais que versem
acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso
Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018,
normatizando o entendimento da Receita Federal acerca da aplicabilidade
da nova conceituação de insumos, cuja observância é obrigatória nesta
esfera administrativa.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido
parecer, o conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade
desempenhada pelo contribuinte, em particular.
Nesse passo, as glosas serão enfrentadas utilizando os tópicos
apresentados no Recurso Voluntário.

5.1 BENS PARA A REVENDA
5.1.1 AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
A glosa dos créditos relativos a bens adquiridos para revenda e bens e
serviços destinados à utilização como insumos, fornecidos por
cooperados da Recorrente, conforme consta da decisão de piso, foi
fundamentada pela Autoridade Fiscal em atendimento ao disposto no art.
23 da Instrução Normativa SRF no 635, de 24/03/2006:
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua
receita bruta, os créditos calculados em relação a:
Fl. 1372
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

I -bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
(...)
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
A instância de piso advertiu ainda que, ao tempo da prolação do acórdão
recorrido, encontrava-se vigente a Instrução Normativa RFB n° 1.911, de
11/10/2019. Atualmente, a matéria é disciplinada pela Instrução
Normativa RFB n° 2.121, de 15/12/2022, que contém a mesma vedação:
Art. 323. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de
consumo sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins podem descontar, do valor das contribuições
incidentes sobre sua receita bruta, os créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os relacionados
no inciso II do art. 160;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços
utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de
bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, nos
termos do art. 176;
Nesse contexto, a discussão gira em torno da possibilidade de tomada de
créditos, por parte de uma sociedade cooperativa de produção
agropecuária, em relação a bens adquiridos para revenda, assim como
sobre bens e serviços utilizados como insumos, todos adquiridos dos
próprios cooperados.
A Recorrente afirma ser incontroverso que “não se limita o crédito em
razão da ‘pessoa jurídica’, necessário se faz demonstrar que as aquisições
junto a cooperados são regularmente tributadas, motivo pelo qual, “ainda
que não estivesse destacado na nota fiscal o valor das contribuições,
deve-se levar em consideração que houve a apuração do Pis e da Cofins
no ‘ato cooperado’, bem como esse custo compõe a comercialização da
mercadoria.” Como demonstrativo, reproduziu uma nota fiscal em seu
recurso:
Fl. 1373
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

E acrescenta ainda, o seguinte:
Muito embora a referida norma jurídica possa ser entendida no sentido de que
“as operações entre cooperativa e cooperados poderão ser deduzidas para fins
de apuração das contribuições”, por sua vez, o “ato cooperado” não se pode
confundir, por exemplo, com uma operação de venda tributada pela contribuição
do Pis e da Cofins.
Em que pese o aludido entendimento, a regra jurídica para apuração das
contribuições para Pis e Cofins não encontra ressonância na forma defendida
pela i. Autoridade Fiscal, tendo em vista que não pode haver confusão entre
“atos cooperados” e a “devida incidência” de todos os tributos nessas operações.
Para tanto, será justificada a interpretação quanto as normas jurídicas ora
transcritas, a fim de que haja a aplicação correta do direito ao presente caso.
Quanto a não cumulatividade da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, a
fim de explicar a matéria em tela, tem-se a limitação do inciso II do § 2o do art.
3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, repetido no inciso II do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifou-se)
Temos na redação acima “quatro hipóteses” que não ensejam o direito ao crédito
para o adquirente: i) não sujeito ao pagamento da contribuição; ii) isenção, iii)
alíquota zero, e iv) não alcançados pela contribuição.
Fl. 1374
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

No entanto, é incontroverso que praticamente todas as operações (vendas)
realizadas por uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo
Pis e a Cofins. O fato de haver algumas deduções e/ou exclusões na apuração dos
tributos a recolher pela cooperativa/vendedora não caracteriza a limitação
prevista no inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
...
A limitação ao crédito, conforme prevê inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, aplica-se tão somente em relação a “bens” e
“serviços”, cujo determinado ato jurídico afastou dessas operações a incidência
das contribuições.
A contrario sensu estando o “bem” ou “serviço” sujeito as contribuições,
independentemente se a compra e venda é realizada entre cooperados, o direito
ao crédito se mantém hígido em razão de que a característica constitucional da
incidência que se submete a receita.
Entendo, contudo, que razão não lhe assiste, devendo prevalecer o
entendimento da instância de piso ao ressaltar que, para além da vedação
à apuração de crédito prevista nas citadas Instruções Normativas, a
própria essência da operação realizada entre a cooperativa e seus
associados, que poderão excluir da base de cálculo da COFINS e do
PIS/PASEP aqueles valores, decorrentes da comercialização de produto
por eles entregue à cooperativa, daí a vedação ao crédito.
É o que pode se apreender do voto condutor do Acórdão recorrido:
De qualquer forma, convém acrescentar que a vedação à apuração de crédito
prevista nas citadas Instruções Normativas encontra respaldo na própria essência
da operação realizada entre a cooperativa e seus associados, a qual não configura
uma compra e venda, mas sim mera entrega de produtos para comercialização ou
industrialização.
Isto é, as operações realizadas entre a cooperativa e seus cooperados não
caracterizam “aquisição”, portanto não há que se falar em apuração de créditos a
título de “aquisição” de bens para revenda e de aquisição de insumos. Nesse
sentido, pode-se mencionar os fundamentos da Solução de Consulta COSIT no
266, de 19/12/2018, publicada no DOU em 02/01/2019, da qual destaco seguinte
trecho:
...
A interessada contesta a glosa dos créditos, alegando que as operações realizadas
por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins. Argumenta
que o fato de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a
recolher pela cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito
prevista no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Em reforço a
essa alegação, invoca a Solução de Consulta COSIT no 65/2014, cuja conclusão
teria sido corroborada pelo Parecer PGFN/CAT no 1.425/2014.
Na Solução de Consulta mencionada pela interessada restou definido que “a
aquisição de produtos junto a cooperativas não impede o aproveitamento de
créditos no regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, observados os limites e condições previstos na
legislação”. Esse entendimento foi fundamentado nas premissas de que “as
receitas das cooperativas, regra geral, estão sujeitas ao pagamento das
Fl. 1375
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

contribuições” e de que “as exclusões da base de cálculo às quais as
cooperativas têm direito não se confundem com não incidência, isenção,
suspensão ou redução de alíquota a 0 (zero)”.
Contudo, conforme já visto, a impossibilidade de apuração de créditos pela
cooperativa adquirente no caso de aquisição de bens de associados não decorre
apenas do fato de se tratar de operação não sujeita ao pagamento das
contribuições, mas também (e principalmente) do fato de se tratar de ato
cooperativo, o qual não configura uma aquisição de bens para revenda ou uma
aquisição de insumos passível de gerar créditos de PIS e COFINS.
Ou seja, a glosa dos créditos, no presente caso, não decorreu somente da
circunstância de os fornecedores dos bens serem sociedades cooperativas, mas
sim da condição de se tratar de pessoas jurídicas associadas da Cooperativa
Castrolanda. Aliás, observa-se que apenas uma parte dessas associadas são
sociedades cooperativas (Coperativa Agropecuária Caete-Coac e Frísia
Cooperativa Agroindustrial, por exemplo), sendo certo que diversas delas não
ostentam essa natureza (Uteva Agropecuária Ltda e Agropecuária Jatibuca Ltda,
entre outros).
Desse modo, a Solução de Consulta e o Parecer invocados pela interessada não
têm aplicação ao caso ora analisado. Em nenhum momento tais atos enfrentaram
a questão específica que aqui se coloca, que é a vedação à apuração de créditos
de PIS e COFINS por uma sociedade cooperativa de produção agropecuária em
relação a bens e serviços fornecidos por seus associados (sejam estes
cooperativas ou não).
Analisando a fundamentação da glosa, observa-se que a autoridade fiscal
glosou os créditos decorrentes da aquisição de produtos efetuada de
cooperados, por entender que estes não teriam sido oferecidos à
tributação e, nessa condição, não dariam direito ao crédito, tendo em
vista que as receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da
produção dos cooperados, poderão ser excluídas da base de cálculo do
PIS e da Cofins, ou seja, configuram operações não sujeitas ao
pagamento da contribuições.
Assim, entendo correta o enquadramento como atos cooperativos, que
não implicam operações de compra e venda de produtos, tendo em vista
que tais valores são excluídos das bases de cálculo do PIS e da COFINS
das sociedades cooperativas, do contrário seria conferido crédito de um
valor não oferecido à tributação pela Recorrente.
Conforme julgado no Recurso Especial no 1.164.716, será considerado
como ato cooperativo aquele praticado entre as cooperativas e seus
associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando
associados, para a consecução dos objetivos sociais, nos termos do caput
do art. 79 da Lei no 5.764\19711, devendo ser aplicado então o decidido
pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto
ou mercadoria.
Fl. 1376
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Ademais, ainda segundo a decisão recorrida, deve-se observar a vedação
imposta pelo inciso II do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, segundo o qual não dará direito a crédito o valor da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Tal entendimento tem sido adotado por este CARF, a exemplo do
Acórdão no. 3401-009.869 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária, de relatoria do ilustre Conselheiro Luis Felipe de
Barros Reche:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito a créditos da
não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as receitas das
cooperativas, decorrentes da comercialização da produção dos cooperados,
poderão ser excluídas da base de cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Da mesma forma caminhou o Acórdão n. 3301-011.297– 3a Seção de
Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria da ilustre
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, no qual destaco excertos do
voto:
Do Direito ao Créditos nas Aquisições de Bens para Revenda - Aquisição de
Cooperados
Insurge-se contra o entendimento da Autoridade Fiscal, de que as aquisições
realizadas junto a cooperados não poderiam gerar crédito das contribuições
para o PIS e a COFINS, tendo em vista que a Instrução Normativa no
635/2006 restringe o crédito apenas para aquisições de “não associados”.
Não há razão no argumento. A decisão de piso foi precisa também neste tópico:
A possibilidade de descontar, do valor das contribuições incidentes sobre a
receita bruta, o crédito calculado em relação a aquisições de bens para revenda,
estava regulamentada, à época dos fatos, pela Instrução Normativa SRF no
635/2006, que assim dispunha: Dos Créditos a Descontar na Apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
Dos créditos decorrentes de aquisição e pagamentos no mercado interno
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Fl. 1377
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita
bruta, os créditos calculados em relação a:
(...)
Tal disciplina mantém-se hígida até os dias atuais, através do art. 298, I, da IN
RFB no 1.911/2019. Assim, existe base legal para o desconto de créditos na
aquisição de não associados, mas inexiste base para o creditamento na aquisição
de associados.
Relevante, ainda, estar-se diante de ato cooperativo, na acepção dada pelo art. 79
da Lei no 5.764/1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e
institui o regime jurídico das sociedades cooperativas”), in verbis:
(...)
Inexistindo a incidência das contribuições, nas operações em questão, por
tratarem-se de atos cooperativos, é natural que inexista, também, o direito
ao creditamento, por força do inciso II do §2o do art. 3o da Lei no
10.637/2002.
(...)
Observe-se que tais conclusões foram evidenciadas, até mesmo, nos parágrafos 8
a 11 da própria Solução de Consulta no 151 - SRRF09/Disit, de 27 de junho de
2011, que a empresa utiliza em seu socorro em outros momentos da presente
Manifestação de Inconformidade.
Mantém-se, portanto, as disposições do Despacho Decisório.
Por tudo isso, nesse ponto a decisão não merece reparos, haja visto que
os atos praticados com seus cooperados são considerados atos
cooperativos, que não implicam operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria), não há que se falar na
possibilidade de tomada de créditos.
5.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
A Recorrente defende novamente que as receitas auferidas pelas
cooperativas de eletrificação rural são tributadas pelo PIS e pela COFINS
e, portanto, não haveria impedimento à apuração de créditos quando da
aquisição de energia elétrica da fornecedora de energia elétrica
Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda.
Contudo, as mesmas razões de decidir aplicam-se à glosa sobre créditos
apurados sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas por
cooperativa de eletrificação rural, a qual é membro cooperado da
Recorrente.
Há ainda dispositivo específico, qual seja o art. 12 da Instrução
Normativa no 635/2006, que estabelece que os bens e serviços vendidos
por cooperativa de eletrificação rural a associados não fazem parte da
base de cálculo das contribuições porquanto não permitem apuração de
direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços, também à luz do
disposto no mencionado art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Fl. 1378
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Tais fundamentos foram reiterados para justificar a manutenção das
glosas pela autoridade julgadora de primeira instância, ao qual reproduzo
em parte para utilizar como fundamento para as razões de decidir do
presente voto:
Essa alegação não merece prosperar, pois os valores recebidos por cooperativa
de eletrificação rural, referentes aos bens vendidos a associados, são excluídos da
base de cálculo do PIS e da COFINS por ela devidas, nos termos do art. 12, II da
Instrução Normativa SRF no 635/2006;
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
apurada pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada,
além do disposto no art. 9o, pela:
(...)
II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados
às atividades destes
Se o valor dessa receita é excluído da base de cálculo, é de se concluir que se
trata
de
operação
não
sujeita
ao
pagamento
das
contribuições.
Consequentemente, é vedado à interessada apurar créditos nesse caso, ex vi do
art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o (....)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
De maneira semelhante ao que ocorreu em relação às glosas tratadas no tópico
anterior, aqui é necessário destacar que a glosa não decorreu simplesmente do
fato de o fornecedor ser uma cooperativa de eletrificação rural, mas sim do fato
de haver uma relação de cooperativismo entre esse fornecedor e a interessada,
relação essa que permite ao fornecedor excluir o valor da base de cálculo das
contribuições.
Em suma: as receitas da cooperativa de eletrificação rural, em termos gerais, não
são afastadas da tributação pelo PIS e COFINS, contudo, no caso específico das
receitas referentes aos bens vendidos aos associados, há uma regra que exclui a
tributação (art. 12, I, da IN 635/2006), o que acarreta a impossibilidade de
apuração de créditos para a adquirente, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Assim sendo, a glosa referente às despesas com energia elétrica adquirida
da Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda – Eletrorural deve ser
mantida integralmente.
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS
CONTRIBUIÇÕES:
Fl. 1379
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

No presente caso foram consideradas como aquisição de bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição, a compra de Oxiclean, Dermagel,
U-20 IPV, farelo de soja, entre outros.
A Recorrente, inicialmente, traz apontamento genérico sobre o equívoco
na
interpretação
literal
do
dispositivo
legal
que
veda
o
desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na aquisição de
insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, que
violaria a finalidade da técnica não-cumulativa, em detrimento do
“objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a carga
tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final
tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço.” Veja-se:
Assim, inexistindo na Carta Constitucional de 1988, (§12 art. 195) qualquer
limitação expressa quanto a técnica da não-cumulatividade em relação ao PIS e a
COFINS, deve se entender que o tipo de desoneração preconizado pela Lei
10.865/04 ao inserir o § 2, II, em ambos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833,
também enquadra os insumos adquiridos com alíquota zero, conforme será
demonstrado nos tópicos seguintes.
Ainda há de se ressaltar que é equivocada a limitação do aproveitamento dos
créditos aqui debatidos, visto que, não obstante a previsão original de
tomada/desconto de crédito, em 30 de abril de 2004, foi editada a Lei 10.865/04,
que incluiu nos art.(s) 3o das Leis no 10.637 e 10.833 a seguinte vedação, in
litteris:
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou
serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [...]
Com base neste dispositivo, a Receita Federal entende ser imprescindível
que haja a tributação na etapa anterior para conferir ao contribuinte direito
ao crédito.
Ademais, o recurso traz apontamento específico apenas em relação aos
seguintes produtos:
Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010,
2811.1990, 3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
Houve contestação específica no tocante a glosa de aquisições de
detergentes, quais sejam os produtos “Dermagel e Oxiclean”.
Segundo a Recorrente, mais uma vez teria havido equívoco por parte do
fornecedor, em se tratando de produtos não sujeitos à alíquota zero nos
termos do art. 1o, II, da Lei no 10.925/2004, uma vez que não se trata de
defensivos agrícolas, mas sim de produtos destinados à assepsia e
desinfecção no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas).
Cumpre registrar terem sido revertidas as glosas sobre produtos de
limpeza e desinfecção, contudo, em relação ao Dermagel e Oxiclean
produtos, a DRJ reitera o entendimento de que terá alíquota reduzida a
zero o produto que: (i) constituir um defensivo agropecuário e (ii) seja
classificado na posição 38.08 da TIPI:
Fl. 1380
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Defensivos agrícolas são produtos químicos, físicos ou biológicos usados no
controle de seres vivos considerados nocivos ao homem, sua criação e suas
plantações. São também conhecidos por agrotóxicos, pesticidas, praguicidas ou
produtos fitossanitários. Dentre estes termos, o termo agrotóxico é o termo
utilizado pela legislação brasileira.
O artigo 1o, inciso II, da Lei no 10.925/2004, tem a seguinte redação:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado
interno de:
(...)
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas
matérias-primas;
Da leitura do dispositivo legal, depreende-se que a operação de venda no
mercado interno terá a alíquota do PIS e da COFINS reduzida a zero
quando for referente a produto que: (i) seja um defensivo agropecuário; (ii)
seja classificado na posição 38.08 da TIPI.
A respeito da classificação dos produtos na posição 38.08 da TIPI, não há
controvérsia, haja visto ter sido informado pela própria Recorrente no
Relatório de Entradas apresentado à fiscalização (arquivo não paginável
inserido às fls. 191 do e-dossiê no 10010.060762/0317-37):

Acerca da matéria, a Lei no 10.925/2004 menciona “defensivos
agropecuários”, atribuindo-lhes os benefícios da redução a 0% (zero por
cento) das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS
sobre a importação e a receita de venda no mercado interno. Além disso,
é obrigatório o reconhecimento como “defensivos agrícolas” para que
possam fazer jus ao benefício fiscal, cujos produtos, dependem,
obrigatoriamente, do respectivo registro perante o Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA.
A questão, portanto, reside na identificação ou não de tais produtos como
“defensivos agropecuários”, como defende a fiscalização:
No entanto, analisando as características apontadas pela própria interessada,
chega-se facilmente à conclusão de que os produtos em questão são defensivos
agropecuários. Segundo ela afirma, trata-se de produtos utilizados na assepsia e
desinfecção no setor de produção leiteira. Como exemplo, ela trouxe algumas
informações específicas a respeito da utilização do produto denominado
“Dermagel”, as quais são a seguir reproduzidas:
Fl. 1381
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Utilizado como banho anti-séptico nos tetos (teat drip) na pós-ordenha, controla
e previne o surgimento de mastites pelo uso de princípios ativos naturais de
potente efeito antibacteriano.
A ação combinada do ácido láctico com ácido graxo de cadeia média e curta
consegue reduzir ao mínimo as populações microbianas (u.f.c.) no leite,
contribuindo na prevenção de mastites causadas por Staphilococcus aureus,
Streptococcus agaiactias e Carinebacterias.
Ora, essa descrição deixa evidente que se trata de um defensivo - produto
destinado à prevenção da ação danosa de seres vivos considerados nocivos (no
caso, bactérias) – destinado à utilização na atividade de pecuária leiteira. Nesse
ponto, é importante destacar que o dispositivo legal prevê a redução da alíquota a
zero para defensivos “agropecuários”, o que abrange não só os defensivos
“agrícolas”, mas também os voltados à “pecuária”, tais como os que estão sendo
aqui analisados.
A instância de piso aponta ainda que a Receita Federal do Brasil
pronunciou-se sobre o tema por meio da Solução de Consulta COSIT no
335, de 23/06/2017:
A Receita Federal do Brasil pronunciou-se sobre esse tema por meio da Solução
de Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017, publicado no DOU em 25/07/2017,
cuja ementa é transcrita a seguir:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS.
ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do
Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da
Lei no 10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto
no 2.376, de 1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do
Anexo do Decreto no 5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de
2005; Decreto no 7.660, de 2011.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do
Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da
Lei no 10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto
no 2.376, de 1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do
Anexo do Decreto no 5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de
2005; Decreto no 7.660, de 2011.
Fl. 1382
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Conforme se extrai da Solução de Consulta, consideram-se “defensivos
agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art.
5o do Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao
Decreto no 5.053, de 2004. Vejamos o que estabelecem tais dispositivos:
Art. 5o Cabe ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento:
I - avaliar a eficiência agronômica dos agrotóxicos e afins para uso nos setores
de produção, armazenamento e beneficiamento de produtos agrícolas, nas
florestas plantadas e nas pastagens; e
II - conceder o registro, inclusive o RET, de agrotóxicos, produtos técnicos, pré-
misturas e afins para uso nos setores de produção, armazenamento e
beneficiamento de produtos agrícolas, nas florestas plantadas e nas pastagens,
atendidas as diretrizes e exigências dos Ministérios da Saúde e do Meio
Ambiente.
...
Art. 24. O produto de uso veterinário, produzido no País ou importado,
para efeito de licenciamento, deverá ser registrado no Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento.
Para a DRJ, os antissépticos e desinfetantes destinados à utilização em
setores de ordenha (tanto os utilizados diretamente nos animais como os
destinados à limpeza e assepsia de equipamentos e instalações) são
considerados produtos de uso veterinário e, nessa condição estão sujeitos
a registro pelo MAPA.
A Recorrente, por sua vez, defende não há na descrição da NCM 38.08
qualquer referência aos produtos adquiridos, que tenham a característica
de “defensivo agrícola” nos termos da Lei n. 10.925/20049, e nem
poderia ser diferente haja visto o uso para assepsia e desinfecção
utilizados no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas) dos
produtores de leite. Buscando provar que comercializa produtos não
classificados como “defensivos agropecuários”, sujeitos à alíquota zero,
apresenta o que segue:
Fl. 1383
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Contudo, ainda que a Lei no 10.925/2004, tenha previsto a alíquota zero
sobre “defensivos agropecuários”, termo não utilizado pela TIPI,
acabando por abranger uma lista de produtos não necessariamente
idêntica aos da referida posição, entendo que os produtos ora em análise
são utilizados na pecuária (art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
5.053, de 2004), com impactos na fauna e flora, consequentemente,
sujeitando-se a registro no MAPA.
Além disso, restou demonstrado que nas aquisições não houve o
pagamento das contribuições:
A título exemplificativo, pode-se consultar a nota fiscal eletrônica no 10.717 –
chave 3511 0503 6651 5700 0124 5500 1000 0107 1710 0001 1304 –, na qual é
possível verificar que as aquisições de U-20 IPV (Itens 3, 8, 23 e 24), Oxiclean
(Itens 7 e 11) e Dermagel (Itens 9, 10, 25 e 26) foram tributadas à alíquota zero
e, portanto, não se sujeitaram ao pagamento das contribuições.
Assim, devem ser mantidas as glosas sobre aquisições de mercadorias
não sujeitas à incidência da contribuição.
5.4. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.4.1 AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
A glosa recai sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme
shrink, fitas adesivas, palletes de madeira e outros, que são utilizados
Fl. 1384
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

apenas para o transporte das mercadorias, considerados pela Autoridade
Fiscal apenas para utilização apenas no transporte de mercadorias, tendo
sido mantida pela DRJ por se tratar de gasto posterior à finalização do
processo de produção:
Assim, as embalagens destinadas ao transporte de produtos elaborados – ou seja,
produtos acabados – não podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos de PIS e COFINS, pois trata-se de bens utilizados após o término do
processo produtivo.
Nesse sentido, merecem destaque os itens 55 e 56 do Parecer Normativo no
5/2018:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
A Recorrente, por sua vez, defende que os itens são utilizados em
diversas etapas do processo de produção, destacando trechos do Laudo de
Processo Produtivo:

Depreende-se que o crédito relativo à aquisição de embalagens de
transporte consideradas como embalagens externas utilizadas para
Fl. 1385
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

logística e comercialização do “produto acabado”, não reconhecido
porque tais seguem com os produtos acabados durante o transporte, de
modo que não podem ser incluídos no conceito de insumo.
No entanto, como dito, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para determinado processo produtivo, com base na concepção
de insumo construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no
julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, que privilegiou a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo que os gastos com tais embalagens constituem
despesas essenciais e relevantes para a manutenção da qualidade dos
produtos fabricados pela Recorrente.
Com efeito, mostram-se intrínsecas ao processo de produção, com maior
importância no ramo alimentício, tendo em vista que o produto não teria
condições de ser escoado com a qualidade almejada se não fosse
embalado e acondicionado adequadamente.
No tocante aos conceitos de relevância e essencialidade, a Procuradoria
da Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual
identifica no que consistem esses critérios em conformidade com o voto
da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da
essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou serviço”, a)”constituindo elemento essencial e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou “b) quando
menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à
prestação do serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas
singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Trata-se de um gasto indispensável para viabilizar o correto escoamento
da produção, preservando as características do produto final, que nessa
lógica, a meu ver, integra as etapas que resultam na comercialização do
produto, cuja falta privaria os produtos de qualidade, quantidade,
sobretudo à luz da singularidade da cadeia produtiva.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste
Conselho, é certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a
31/12/2009
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. O
Fl. 1386
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE No âmbito do regime não cumulativo, independentemente
de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens
utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em
condições de ser estocado e chegar ao consumidor em perfeitas condições,
são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão
29/07/2020 Relator José Renato Pereira de Deus - grifei)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2008
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de
insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR. Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte
dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou
relevância para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito
das contribuições. (Acórdão no 3301-009.494, Data da Sessão 16/12/2020
Relatora Liziane Angelotti Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
ART. 17 DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em
manifestação de inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em
grau de recurso.
PRODUÇÃO DE PROVAS. JUNTADA DE DOCUMENTOS. PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa
pelo indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à
apresentação da manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de
pedido genérico de perícia. Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a
apresentação de prova documental, com as exceções ali listadas, deve ser feita no
momento da manifestação de inconformidade e que se considera não formulado
o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos exigidos em lei.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a
31/12/2010
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
EMBALAGENS
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de
transporte utilizadas no processo produtivo, com a finalidade de deixar o
produto em condições de ser estocado, transportado e/ou conservado são
consideradas insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos
das referidas contribuições.
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não
Fl. 1387
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

cumulativo, os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos
acabados, entre estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição
de insumos e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3201-008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá
Pittondo Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes
Strech) se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e
exportação dos produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando
perfeitamente no conceito de insumo. Com efeito, as embalagens para transporte
se enquadram no critério da essencialidade como aquele que “diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive
de qualidade, quantidade e/ou suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos,
deve ser visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso
Especial n° 1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente
de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens
utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em
condições de ser estocado, são considerados insumos de produção e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no
9303-011.240; Sessão de 10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens de transporte que mantêm o produto em
condições adequadas para ser transportado, portanto, devem ser
revertidas no presente caso.
5.4.2 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA
Mais uma vez seguindo o informado pela instância de piso, os fretes ora
analisados são relacionados:
(i) transporte de produtos acabados para estabelecimento que desenvolve
atividades comerciais (maioria dos serviços glosados);
(ii) transporte de leite coletado junto a produtores rurais (serviços
prestados pela Transportadora Hey Ltda), que seria cabível apenas a
apuração de créditos presumidos, e não dos créditos básicos pleiteados
pela interessada.
Fl. 1388
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Para a Autoridade Fiscal estaria ocorrendo a transferência de produtos
acabados, a justificar o indeferimento da apuração de créditos, enquanto
a Recorrente reitera que se trata de movimentação de matérias primas
(insumos) para suas unidades de beneficiamento1:
Outrossim, deve-se entender melhor a atividade agroindustrial da Recorrente
para certificar de que as despesas com transporte de carga são todas, sem
qualquer exceção, realizadas para a movimentação de matérias-primas entre
as unidades industriais e de beneficiamento.
Basta analisar o Laudo do Processo Produtivo que facilmente se comprova a
necessidade de deslocamento de um insumo/matéria-prima para uma das
unidades da Recorrente, tendo em vista a localização geográfica das plantas
industriais. Logo, não se tratam de deslocamento de produto final pronto
para comercialização, mas sim, insumos que serão utilizados em alguma das
unidades de beneficiamento.
Há no laudo, inclusive, fluxograma da distribuição de ração e matéria prima:

Entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas com fretes
para o transporte de produtos intermediários, em elaboração (inacabados)
e acabados, entre os estabelecimentos do próprio contribuinte, integram o
custo
de
produção
dos
produtos
fabricados/vendidos
e,
Fl. 1389
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

consequentemente, se enquadram no conceito de insumos, nos termos do
inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de
julho de 2019:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso
Especial, é necessária a comprovação de divergência jurisprudencial pelo
recorrente. Não é possível a verificação de divergência quando as discussões
travadas no acordão recorrido e no paradigma se referem a matérias diversas.
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a
constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre
estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete
na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX
e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos
entre unidades da Recorrente devem gerar créditos.
5.7 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
Originalmente, tais glosas foram tratadas como bens incorporados ao
ativo imobilizado adquiridos de pessoa física:
Por este motivo, os bens incorporados ao ativo imobilizado que foram adquiridos de
pessoa física foram retirados da base de cálculo dos créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste tópico
estão em tabela anexa (“Imobilizado – Glosa – 2o trimestre – 2011”), sendo que na
última coluna da tabela estará a indicação “11”.
Já na defesa anterior, reiterada no recurso voluntário, a Recorrente afirma
tratar-se em verdade de pagamentos pela prestação de mão-de-obra de
pessoa física. Vejamos:
Conforme ressaltado anteriormente, o conceito de insumo na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS deve ser
interpretado de forma extensiva, de modo que albergue todo e qualquer material
essencial ao processo produtivo da contribuinte. E é nesse diapasão que se pode
afirmar que a mão-de-obra é verdadeiro custo diretamente relacionado à
produção de bens, razão pela qual essas despesas, sem sombra de dúvida, devem
ser considerada como crédito das exações aqui em voga.
...
Fl. 1390
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

No caso em questão é inegável que serviços de instalação de granjas,
modernização do barracão e instalação das máquinas utilizadas no processo
produtivo são serviços essenciais para que a Recorrente cumpra a sua função
social.
Sendo assim, a glosa sobre aquisição de mão-de-obra de pessoas físicas deve ser
totalmente revertida.
Conforme atestado pela instância de piso e não impugnado pela
Recorrente, sequer houve prova para evidenciar a alegada contratação de
mão de obra.
Além disso, não há dúvida de que não houve a contratação de pessoa
jurídica para o fornecimento da mão-de-obra, mas sim a contratação de
trabalhadores avulso, pessoas físicas, com o subsequente repasse de
pagamentos a esses trabalhadores.
Nesse cenário, há evidente óbice legal para aproveitamento do crédito da
Contribuição ao PIS e da COFINS, em razão de valores relativos à mão
de obra repassados a pessoas físicas, seja pela vedação constante do § 2o
inciso I, do art. 3o:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o , a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
Como também em relação ao enquadramento como insumo, que exige a
aquisição de pessoa jurídica:
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Assim, deve ser mantido o acórdão recorrido quanto à matéria.
5.4.4
SERVIÇOS
DE
TRANSPORTE
DE
CARGAS
NA
AQUISIÇÃO
DE
PERÍODOS
ANTERIORES
(CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO).
Ao que parece a matéria é estranha ao processo, visto que como não foi
objeto de glosa e não foi abordada na Manifestação de inconformidade.
Aparecendo no processo, pela primeira vez, apenas no Recurso
Voluntário.
Por essa razão deixo de conhecê-la.
5.4.6
SERVIÇOS
DE
TRANSPORTE
DE
CARGAS
NA
AQUISIÇÃO DE BENS QUE NÃO GERAM CRÉDITO
Fl. 1391
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Depreende-se da decisão recorrida que os fretes objeto da glosa tratada
neste tópico são relacionados ao transporte de produtos sujeitos à
alíquota zero, como os fertilizantes, e a produtos com suspensão/não
incidência, como é caso do leite.
Tratando-se de discussão bastante conhecida, as glosas foram impostas e
mantidas sob o fundamento de que as aquisições mencionadas não
geravam direito ao crédito e, por consequência, os fretes também não
poderiam gerar. Vejamos:
Portanto, faz-se necessário remeter aqui à fundamentação já apresentada neste
voto, no tópico “Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”, no
qual restou confirmada a regra aplicada pela fiscalização, segundo a qual não é
possível a apuração de créditos sobre referidas aquisições.
...
A Receita Federal do Brasil já se pronunciou diversas vezes no sentido de que só
há direito à apuração de créditos sobre o valor de fretes relativos à aquisição de
bens nos casos em que houver direito à apuração de créditos sobre o bem
adquirido. Assim é porque o valor do frete, quando suportado pelo adquirente, é
considerado parcela integrante do custo de aquisição do bem.
Nesse sentido são a Solução de Divergência Cosit no 7/2016 e a Solução de
Consulta Cosit no 292/2017, mencionadas pela autoridade fiscal, as quais têm
força vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil e cujos fundamentos,
por si sós, justificam a glosa efetuada. Como se não bastasse, esse entendimento
foi ainda confirmado pelo Parecer Normativo no 5/2018, conforme trechos a
seguir transcritos:
A meu ver, contudo, não é possível anular o direito ao crédito sobre
custos decorrentes de contratação de serviços prestados por pessoa
jurídica atrelada à sistemática não cumulativa do PIS e da Cofins, pelo
entendimento de que somente pode haver o correlato direito a crédito de
PIS/COFINS na hipótese da operação (aquisições de bens e produtos)
antecedente também estar sujeita à incidência de tais contribuições.
Sobre a situação em que parte do custo foi tributada (frete), com direito a
crédito, e parte do custo não foi tributada (mercadoria/insumo), trago
precedente do ex-Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco,
que assim constou em seu voto:
Em primeiro lugar, há se de considerar que o custo de aquisição é composto pelo
valor da matéria prima (MP) adquirida e pelo valor do serviço de transporte
(frete) contratado para transporte até o estabelecimento industrial da contribuinte
(adquirente). Assim, uma vez que o custo total é composto por uma parte não
tributada (MP) e outra parte integralmente tributada (frete), a parcela tributada
(frete) compõe o custo de aquisição pelo valor líquido das contribuições. Logo,
há de se assentir que o frete enseja direito ao crédito, assim como os demais
dispêndios que integram o custo do produto acabado, tais como embalagens e
materiais intermediários.
Os fretes na aquisição de insumo importado, por seu turno, consistentes nas
aquisições de matéria prima (arroz beneficiado a granel) efetuadas de fornecedor
internacional, estão sujeitos à tributação das contribuições PIS e COFINS com
Fl. 1392
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

alíquota zero. Porém, o serviço de transporte (frete) contratado de pessoa jurídica
domiciliada no país, para transportar a referida matéria prima do porto até o
estabelecimento da contribuinte (importadora), onde será submetida aos
processos industriais de seleção e empacotamento, está sujeito à tributação
regular das prefaladas contribuições. Tal insumo (frete) compõe o custo da
matéria prima, como é sempre adotado na técnica do custo por absorção,
ensejando direito ao crédito das contribuições em apreço. Assim, é possível se
afirmar que, se o custo total do "insumo" é composto por uma parte que não foi
tributada (matéria prima sujeita à tributação com alíquota zero) e outra parte que
foi oferecida à tributação (frete), a parcela do frete compõe o custo de aquisição
pelo valor líquido das contribuições de PIS e COFINS e, logo, enseja direito ao
crédito, bem como os demais dispêndios que integram o custo do produto
acabado, tais como embalagens e materiais intermediários. (Acórdão 3401-
005.234 - 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 27/08/2018)
Assim, entendo que a premissa adotada pela fiscalização no presente
caso, segundo a qual o destino do crédito do frete, inevitavelmente, deve
seguir o mesmo regime da mercadoria transportada, mostra-se
equivocada.
Nesse mesmo sentido, caminharam outros tantos precedentes nos quais
destacam-se os seguintes acórdãos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.637/2002, em seu art. 3o , § 2o , inciso II, veda o direito a créditos
da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último
quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância,
gera autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como
insumo, ainda que o bem transportado seja desonerado.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE
DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
POSSIBILIDADE.
Gera direito à apuração de créditos da não cumulatividade a aquisição de
serviços de fretes para a movimentação de insumos entre estabelecimentos do
contribuinte.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE
DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA
FIRMA. POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua
essencialidade à atividade do sujeito passivo. (Acórdão no 3401-010.520 – 3a
Fl. 1393
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 15 de
dezembro de 2021)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. CREDITAMENTO DE LEITE "IN
NATURA" ADQUIRIDO DOS SEUS ASSOCIADOS.
Até a entrada em vigor da IN SRF no 636/2006 as cooperativas agropecuárias
tinham direito a apurar o crédito integral da contribuição social pela aquisição do
leite "in natura" dos seus associados.
FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a
forma de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão
legal neste diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição
para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito
em
sua
integralidade.
Recurso voluntário parcialmente provido. Direito creditório reconhecido em
parte. (Acórdão no 3402003.968–4aCâmara/2aTurma Ordinária. Sessão de 28 de
março de 2017)
Sendo assim, incidindo PIS/COFINS na operação de frete, há evidente
custo de aquisição para o contribuinte, o que dá ensejo ao correlato
creditamento, de modo de que neste ponto cabe reversão da glosa.
5.5 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto, a glosa se refere a valores de “contribuição para
iluminação
pública”,
“demanda
contratada”
e
“custo
de
disponibilização do sistema”, que segundo a DRJ não poderiam ser
objeto de creditamento, sendo possível reconhecer apenas o direito ao
crédito referente a energia elétrica consumida, nos termos do art. 3o, IX,
da Lei no 10.637/2002, e o art. 3o, III, da Lei no 10.833/2003:
Portanto, mostra-se correta a glosa dos créditos apurados pela interessada em
relação aos valores constantes das faturas de energia elétrica concernentes a
“contribuição para iluminação pública”, “demanda contratada” e “custo de
disponibilização do sistema”.
Não procede a alegação de que a autoridade fiscal deveria ter se aprofundado na
análise do contrato de fornecimento de energia para saber se a “demanda
contratada” foi ou não efetivamente utilizada.
Ora, a existência de valores discriminados nas faturas como “demanda
contratada” indicam que não se trata de energia efetivamente consumida. Essa
informação é suficiente para justificar a glosa. Caberia à contribuinte apresentar
prova em contrário, ou seja, demonstrar que o valor em questão se refere a
energia consumida.
Fl. 1394
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

A Recorrente defende se enquadrar como “consumidor intensivo”, cuja
atividade necessita de alta tensão:
Primeiramente, cumpre explicitar que a demanda contratada surgiu para suprir as
necessidades dos chamados consumidores intensivos, indústrias, “shopping
centers” e outras pessoas jurídicas que, por sua atividade, necessitam de uma alta
tensão, como no caso da Recorrente.
Dessa forma, é necessária uma rede de alta potência, com linhas de transmissão
que operam em alta tensão e condutores com grandes bitolas. Isto porque, quanto
mais intenso é o consumo da energia em dado espaço de tempo, maior é a
potência utilizada e, consequentemente, a intensidade do fluxo da energia.
Como a intensidade do consumo depende da potência do aparelho em
funcionamento e do tempo em que permanece ligado, quanto maior é a carga
instalada, maiores serão os investimentos necessários para que a rede possa
suportar um intenso fluxo da energia, segundo as peculiares necessidades de cada
consumidor.
No caso da agroindústria é evidente que o consumo e necessidade de
disponibilidade de energia é necessária em grande quantidade.
Reproduz ainda trechos da Nota Técnica no 115/2005 de 18/4/05 da
Aneel,
que
definiria
a
metodologia
para
as
concessionárias,
permissionárias e autorizadas de distribuição adicionarem à tarifa de
energia elétrica homologada pela ANEEL os percentuais relativos ao
PIS/PASEP e a COFINS, em razão das alíquotas destes tributos terem
sofrido alterações representativas, com a alteração da sistemática de
apuração dos referidos tributos, sistema cumulativo para o não
cumulativo:
“considerando a decisão da Diretoria da ANEEL na 9a Reunião Pública
Ordinária, realizada em 14/03/2005 (Processo n° 48500.003826/04-03), que
aprovou por unanimidade o modelo de aditivo ao contrato de concessão, que
entre outros aspectos excluiu o PIS/PASEP e a COFINS do cálculo das receitas
das concessionárias, permissionárias e autorizadas de distribuição de energia
elétrica, doravante denominadas como “agentes de distribuição”, a presente Nota
Técnica tem como objetivo propor: a) metodologia para inclusão às tarifas
homologadas pela ANEEL dos valores devidos pelos agentes de distribuição
a título de PIS/PASEP e COFINS; e b) critérios e metodologia a serem
observadas pelos agentes de distribuição para cálculo e validação pela
fiscalização/ANEEL, dos impactos positivos ou negativos, decorrentes da
majoração das alíquotas e alteração do sistema de apuração do PIS/PASEP e
da COFINS, desde dezembro/2002, até a exclusão desses tributos da tarifa”.
Mais a frente a referida nota técnica prevê:
...
“IV. METODOLOGIA E CRITÉRIOS 19. As alíquotas efetivas do
PIS/PASEP e da COFINS serão apuradas pelos agentes de distribuição,
para serem adicionadas ao valor da tarifa homologada pela ANEEL,
conforme a seguinte metodologia: - Para os agentes de distribuição que
migraram do sistema cumulativo para o não cumulativo, apurar a base de cálculo
e as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS com os dados a seguir discriminados
1. Base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS
Composição da base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS no mês de
Fl. 1395
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

referência Valor em R$ (1) Receita de Fornecimento (2) Receita de Suprimento
(3) Receita de Uso do Sistema de Distribuição (4) Total da Receita (1 + 2 +3) (5)
Total de Créditos (6) Base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS – (4 – 5)
2.Apuração das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS Apuração das Alíquotas
no mês de referência Valor / Percentual (1) Total da Receita (apurada na linha 4
do quadro anterior) (2) Base para cálculo do PIS/PASEP (Receita – Créditos) (3)
Base para cálculo da COFINS (Receita – Créditos) (4) Valor do PIS/PASEP
apurado (1,65% x Base para cálculo do PIS/PASEP (2)) (5) Valor da COFINS
apurada (7,6% x Base de cálculo da COFINS (3)) (6) Alíquota efetiva do
PIS/PASEP (4 / 1) (7) Alíquota efetiva da COFINS (5 / 1) 3. As alíquotas
apuradas no quadro anterior (mês de referência), deverão ser utilizadas conforme
tabela estabelecido a seguir: Mês de Referência Mês de utilização das alíquotas
Janeiro Março Fevereiro Abril Março Maio Abril Junho Maio Julho Junho
Agosto Julho Setembro Agosto Outubro Setembro Novembro Outubro
Dezembro Novembro Janeiro Dezembro Fevereiro 20. Apurada a alíquota e
definida a forma de aplicação, os agentes de distribuição deverão utilizar as
seguintes fórmulas, conforme a opção tributária e ou a forma de constituição da
empresa. - Agentes de distribuição sob o regime do sistema de apuração não
cumulativo do PIS/PASEP e da COFINS: Valor com a inclusão das alíquotas do
PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas
efetivas do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição que permanecem
com a alíquota cumulativa, ou, seja fixa: Valor com a inclusão das alíquotas do
PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas
nominais do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição enquadrados
como cooperativas que possuem consumidores não associados à cooperativa:
Valor com a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa
homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS))
24. Os agentes de distribuição enquadrados como cooperativas, que por ações
judiciais em função de interpretação da legislação não vêem calculando e
recolhendo o PIS/PASEP e a COFINS dos consumidores associados, não
deverão adicionar às tarifas homologadas pela ANEEL os percentuais relativos
aos citados tributos.”
Em precedente recente neste CARF, a Turma 3401 em decisão proferida
em setembro/2022, reverteu a glosa sobre o dispêndio com a demanda
contratada por não constituir “opção ou uma discricionariedade do
consumidor, pois tem caráter obrigatório, cujo intuito é o não
comprometimento do próprio funcionamento do estabelecimento, tendo
também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se encontra
concebido de forma a atender satisfatoriamente a toda a sociedade”, de
relatoria do Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco no
Acórdão no 3401-010.649 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária.
Assim, entendendo da mesma que do Relator, utilizo-me de alguns
excertos do bem fundamentado voto como razões de decidir:
A Fiscalização, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no
inciso III do art. 3o da Lei no 10.833/20032, concluiu que o direito ao crédito sob
comento se restringia à energia elétrica efetivamente consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica. Nesse sentido, no entendimento do agente
fiscal, tal direito não se estendia ao valor total da fatura de energia elétrica,
pois deviam ser glosados os créditos relativos às rubricas identificadas como
“taxas de iluminação pública”, “demanda contratada”, “juros”, “multa”,
dentre outros, por se encontrarem dissociadas da energia elétrica
efetivamente consumida.
Fl. 1396
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Em relação à demanda contratada, a decisão de permitir o desconto de
crédito em relação a ela se deveu ao fato de que se tratava de dispêndio
imanente ao consumo de energia elétrica e não um acréscimo decorrente da
mora no pagamento ou um tributo instituído pelo poder público.
A demanda contratada é conceituada como a “demanda de potência ativa a ser
obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de
entrega, conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve
ser integralmente paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento,
expressa em quilowatts (kW)”3, nos termos da Resolução Normativa Aneel no
401, de 9 de setembro de 2010.
A “demanda contratada se aplica a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e é
utilizado como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da
unidade consumidora. Isto traz um compromisso do consumidor de alta tensão
em se manter dentro dos limites de demanda contratada especificada em
contrato. Evitando-se assim que haja uma sobrecarga no sistema por falta de
planejamento por parte do consumidor em relação à sua demanda contratada de
energia.” Havendo consumo superior ao contratado, “a concessionária cobrará
uma multa pelo excesso, em que a tarifa aplicada será 3x o valor da demanda
“normal” vigente.”
Constata-se, portanto, que o dispêndio com a demanda contratada não se
refere a uma opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem
caráter obrigatório, cujo intuito é o não comprometimento do próprio
funcionamento do estabelecimento, tendo também caráter social, uma vez
que o sistema elétrico se encontra concebido de forma a atender
satisfatoriamente a toda a sociedade.
Nesse sentido, em relação às faturas de energia elétrica, afasta-se a glosa do
crédito decorrente da demanda contratada.
A disponibilização de potência mínima, portanto, configura imposição da
ANEEL no tocante à quantidade de potência que a distribuidora deve
assegurar, tendo como parâmetro o perfil de consumo, cuja contratação
depende, intrínseca e fundamentalmente, o processo produtivo da
Recorrente, ou seja, a demanda contratada, não apenas integra, como
constitui elemento estrutural e inseparável do processo produtivo,
impassível de subtração, atendendo aos critérios da relevância e
essencialidade.
Ainda que o referido voto tenha se limitado à análise do crédito relativo à
demanda contratada, entendo que a mesma lógica de enquadramento
como insumo aplica-se ao custo efetivamente suportado pela Recorrente
no tocante à disponibilização do sistema, haja visto que quanto maior a
demanda de potência do consumidor, maior o investimento necessário
para a disponibilização da energia, mantendo-se o adequado
dimensionamento de redes, transformadores, por exemplo.
Para não ficar apenas no precedente citado, trago o Acórdão 3201-
007.437, desta Turma, em sessão realizada em 17/11/2020, sob outra
formação, onde acompanhei o Relator, ex-Conselheiro Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, dando provimento, no qual passo reproduzir a ementa:
Fl. 1397
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. PRECEDENTE
JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições, o conteúdo semântico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso
repetitivo, veio ao encontro da posição intermediária desenvolvida na
jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do Regimento
Interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória.
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITO.
DEMANDA
CONTRATADA.
POSSIBILIDADE.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia, é inerente
ao consumo da energia elétrica, tem caráter obrigatório e é uma forma de garantir
o seu fornecimento, razão pela qual ele deve ser considerado para fins de
aproveitamento de crédito da contribuição não cumulativa.
(...)
Contudo em relação à Contribuição para Iluminação Pública, recorro
novamente ao Acórdão no 3201-007.437, no qual foi mantida a glosa,
onde “Em votação sucessiva, durante a sessão, a maioria votou por
reverter somente a glosa sobre a demanda contratada. Logo, as glosas
sobre os custos acessórios foram mantidas, considerando que a
legislação não autoriza o desconto de crédito em relação a tais
dispêndios”.
Portanto, não assiste razão à Recorrente em sua irresignação, pois mesmo
considerando a interpretação vigente para o conceito contemporâneo de
insumo, não se coaduna com a ideia de essencial ao seu processo
produtivo, e, assim, ser suscetível de geração de crédito a despesa
relativa à taxa de iluminação pública.
Diante o exposto, enquadrando-se como insumos, entendo que devem
gerar créditos os custos comprovadamente suportados pela Recorrente a
título de demanda contratada e custo de disponibilização do sistema.
5.6 ATIVO INTANGÍVEL
A Recorrente, desde o início, afirma que não aproveitou crédito
relativamente ao “ativo intangível”, como impôs a Autoridade Fiscal,
mas sim, sobre o ativo imobilizado destinado exclusivamente ao seu setor
industrial/produtivo, atrelado ao centro de custo para qual foi destinado o
produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se
refere a unidade de beneficiamento de leite. Além disso, atribui o alegado
equívoco sobre as operações em razão da indicação do CFOP (material
para uso ou consumo), bem como em razão do nome do fornecedor, o
qual faz referência a prestação de serviço de automação:
Fl. 1398
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

...
Outrossim, a análise tão somente CNAE da empresa prestadora do serviço é
muito rasa para ver toda a gama dos produtos e serviços prestados pela empresa.
No entanto, devem-se interpretar tais aquisições através do centro de custo para
qual foi destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO
UBL – que se refere a unidade de beneficiamento de leite.
Esses custos ocorreram especialmente para que a referida unidade recebesse a
habilitação para realizar exportações2, cujo um dos critérios é o investimento em
equipamentos para linha de produção, os quais foram instalados pela empresa
SCHIESS AUTOMACAO E COMERCIO LTDA.
Cumpre salientar que a referida empresa foi contratada para desenvolver
software do processo produtivo, especifico para suportar a diversidade dos
produtos indutrializados, buscando a qualidade, garantia e celeridade no
processo industrial ora automatizado, pois caso contrário não se aceitando o
desconto dos créditos para o processo industrial, a recorrente teria que voltar
para a forja e processos manuais, em um evidente retrocesso industrial.
Depreende-se da decisão recorrida que a glosa relativa a royalties e
serviços de “implantação e atualização de software” foi mantida por três
razões principais: i) por se tratar de bens do ativo intangível, para os
quais não havia previsão legal de apuração de créditos no período
analisado; ii) ausência de comprovação de que os produtos adquiridos
são destinados setor do processo produtivo e; iii) não seria possível
verificar que a empresa prestaria o serviço contratado tão somente pela
análise do CNAE:
A manifestante alega que não se trata de ativo intangível, mas sim de bens do
ativo imobilizado – equipamentos para a linha de produção - destinados ao seu
setor industrial/produtivo.
Essa alegação não merece ser acatada, pois não está amparada em nenhum
elemento de prova e, diferentemente do que afirma o contribuinte, a análise do

2 https://www.castrolanda.coop.br/release/usina-de-beneficiamento-de-leite-recebehabilitacao-para-exportar-16330
Fl. 1399
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

centro de custo ao qual o bem é destinado não é suficiente para demonstrar que
se trata de bem do ativo imobilizado.
Em consulta ao cadastro da empresa fornecedora na Receita Federal do Brasil
(CNPJ), verifica-se que a mesma desenvolve as seguintes atividades:

Observa-se que tanto a DRJ, quanto a Recorrente, reconhecem que o
crédito gira em torno de um programa de computador (software). A
questão é que a Recorrente, exatamente pela ausência de regramento
legal à época no tocante ao ativo intangível, cuja possibilidade de
apuração de créditos de PIS e COFINS sobre encargos de amortização só
se tornou possível com o advento da Lei no 12.973/2014, o fez como
parte do ativo imobilizado.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
A Recorrente, portanto, reitera que os valores glosados pela fiscalização
referem-se à aquisição de software, aplicado diretamente no setor de
fabricação de produto final. Ao mesmo tempo, altera o fundamento,
defendendo o enquadramento como insumo, e não mais pela integração
ao ativo imobilizado da empresa, nos termos do art. 3o da Lei no 10.833,
de 2003 inciso VI.
Nesse cenário, primeiramente, a meu ver, extrapola a Autoridade Fiscal
quando discorda da forma de creditamento por intermédio da revisão de
validade de situação plenamente constituída, utilizando-se para tanto de
fundamento legal sequer vigente à época dos fatos. E mais, no momento
seguinte, nega in totum o direito ao crédito.
Fl. 1400
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Ocorre que, eventual edição de norma nova, vale para o futuro, ou seja,
não pode retroagir, especialmente quando o contribuinte seguiu a
orientação que vigorava à época da apuração do crédito.
Conforme suscitado desde a manifestação de inconformidade, o software
adquirido tinha por objeto a automação industrial, definida como uma
série de tecnologias que utilizam sistemas e dispositivos de controle,
como robótica e softwares, para automatizar processos e equipamentos
industriais, neste caso utilizados em unidades de beneficiamento de leite.
Nesse cenário, há de se considerar o entendimento delineado na Solução
de Consulta SRRF08/Disit no 120, de 2012, despesas com programa de
computador poderiam conferir direito a créditos da não cumulatividade
do PIS e da Cofins em se tratando “de programa responsável pelo direto
funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que integra a sua
linha de produção”, assim ementada:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL
-
COFINS
DIREITO
A
CRÉDITOS.
DEPRECIAÇÃO DO VALOR DE PROGRAMAS ADQUIRIDOS POR
INDUSTRIA. SERVIÇOS DE “MANUTENÇÃO” DE PROGRAMAS.
Ensejam apuração de créditos de Cofins por uma pessoa jurídica industrial
os encargos de depreciação de programa de computador tão-somente no
caso de programa responsável pelo direto funcionamento de uma máquina
ou de um equipamento que integra a sua linha de produção. Integram o valor
do programa a depreciar os montantes despendidos com sua aquisição e licença
de uso, ou desenvolvimento, com a aquisição de atualização e/ou extensão de
licença de uso, com serviços de instalação e atualização, e com serviços de
“manutenção” que impliquem aumento de vida útil do programa em mais de um
ano. Os valores despendidos por pessoa jurídica industrial em serviços de
“manutenção” de programas de computador lhe ensejam apuração de créditos de
Cofins, na forma do art.3o, II, da Lei no10.833, de 2003, tão-somente se tais
programas tiverem o acima referido emprego em máquina ou em equipamento
que integra a sua linha de produção e, cumulativamente, esses serviços de
“manutenção” não tenham por efeito aumento de vida útil do programa que
ultrapasse um ano. Dispositivos Legais: Art. 3o, II, VI, e §1o, III, da Lei no
10.833, de 2003; art.301 do Decreto no 3000 (RIR), de 1999; IN SRF no 404, de
2004, art. 8o, I, b, III, a, e § 4o; art.2o, ADI SRF no04, de 2007.
Isto posto, devem ser revertidas as glosas para apuração de créditos sobre
encargos de depreciação de programa de computador, tal qual pleiteado
originalmente pela Recorrente.
5.7 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Foram apurados créditos em relação a benfeitorias em imóveis próprios e
de terceiros com base no valor de aquisição, em 24 parcelas.
A glosa foi mantida sob o fundamento de que o direito ao creditamento
previsto no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003 somente se refere
a hipótese de “edificações” incorporadas ao ativo imobilizado, não
Fl. 1401
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

havendo previsão relativo a benfeitorias com base no valor de aquisição e
nem no prazo de dois anos.
A Recorrente, por sua vez, insiste que a apuração de créditos no prazo de
vinte e quatro meses sobre o valor de benfeitorias efetuadas em imóveis
registrados no ativo imobilizado teria amparo legal no art. 6o da Lei no
11.488/2007, verbis:
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24
(vinte e quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins de que tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, e o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo
imobilizado, adquiridas ou construídas para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um
vinte e quatro avos) do custo de aquisição ou de construção da edificação.
§ 2o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, no custo de aquisição ou
construção da edificação não se inclui o valor:
I - de terrenos;
II - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
III - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições previstas no caput deste artigo em decorrência de imunidade, não
incidência, suspensão ou alíquota 0 (zero) da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
§ 3o Para os efeitos do inciso I do § 2o deste artigo, o valor das edificações deve
estar destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o
destaque baseado em laudo pericial.
§ 4o Para os efeitos dos incisos II e III do § 2o deste artigo, os valores dos custos
com mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento das contribuições deverão ser contabilizados em subcontas distintas.
§ 5o O disposto neste artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de
gastos incorridos a partir de 1o de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de
edificações novas ou na construção de edificações.
§ 6o Observado o disposto no § 5o deste artigo, o direito ao desconto de crédito
na forma do caput deste artigo aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra.
(g.n)
No entanto, conforme alertado desde a etapa de fiscalização, o próprio
dispositivo legal apontado faz referência direta a “edificações”
incorporadas ao ativo imobilizado, não havendo previsão de sua
aplicação no caso de “benfeitorias”. Além disso, o § 5o estabelece que o
disposto no artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos
efetuados na “aquisição de edificações novas ou na construção de
edificações”.
Fl. 1402
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Assiste razão à instância de piso quando reforça que a opção para o
cálculo do crédito sobre o valor de aquisição no prazo de 2 anos é apenas
para máquinas, aparelhos, instrumento e equipamentos, novos,
relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e no 5.173,
de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto no
5.222, de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1o de outubro de
2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo
industrial do adquirente, citados no inciso II do § 2o Instrução Normativa
SRF no 457/04:
"Art. 1o As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da
Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou
no exterior a partir de 1o de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto
no art. 69 da Lei no 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei no 4.506, de 1964, podem
descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de:
I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para
utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e
II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados
nas atividades da empresa.
§ 1o Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem
ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela
Secretaria da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do
bem, nos termos das Instruções Normativas SRF no 162, de 31 de dezembro
de 1998, e no 130, de 10 de novembro de 1999.
§ 2o Opcionalmente ao disposto no § 1o, para fins de apuração da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor
de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de:
I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo
imobilizado; ou
II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e
equipamentos, novos, relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de
2004, e no 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do
Decreto no 5.222, de 30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1o de
outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo
industrial do adquirente.”
Em sede recursal, a argumentação é de que teria havido suposto erro
material, uma que não se trata de despesas “com manutenção de
edifícios”, mas sim “benfeitoria em imóveis próprios”, que seria
autorizado pelo o inciso VII, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;”
Fl. 1403
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Novamente, do próprio teor do dispositivo legal citado, verifica-se o
descabimento parcial, haja visto à indicação de “benfeitorias em imóveis
de terceiros”, ou seja, em não se tratando de edificações novas ou de
construções de edificações, não é possível o “desconto acelerado”, o que
fulmina o direito pleiteado pela Recorrente, de modo que os créditos
devem ser calculados de acordo com a depreciação em função do prazo
de vida útil do bem, seguindo a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o,
III, da Lei no 10.833/2003.
Nesse sentido, cita-se decisão recente:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a
30/06/2013
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. O desconto
de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação acelerada de
bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa, no prazo de 48
(quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e equipamentos e, no
prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a construções de
edificações. (...)
(Acórdão no 3301-012.748 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária. Sessão de 28 de junho de 2023.
Isto posto, devem ser integralmente mantidas as glosas.
5.9 TRANSPORTE DE CARGAS
A DRJ reconhece que as presentes glosas foram efetivadas porque a
Autoridade Fiscal, por amostragem, teria identificado que os custos
referem-se a transporte de mercadorias entre centros de distribuição. E,
por outro lado, a interessada, em sua manifestação de inconformidade,
teria levantado que os gastos referem ao transporte de matéria-prima.
Nesse cenário, a glosa não poderia ser revertida porque “os argumentos
da
contribuinte
não
foram
acompanhados
de
documentos
comprobatórios”.
Ora, ainda que em pleitos creditórios o ônus da prova seja atribuído à
contribuinte, em nenhum momento foram questionadas as validades dos
documentos
fiscais
disponibilizados,
analisados
e
considerados
suficientes. Tampouco a natureza dos bens transportados, considerados
“mercadorias”.
A questão, portanto, não é probatória, mas de direito no tocante à
possibilidade de apuração de créditos sobre fretes relacionados a serviços
prestados para transporte do produto acabado ou em elaboração, entre
estabelecimentos industriais ou distribuidores da interessada.
Em sede de recurso, a cooperativa reitera que as despesas glosadas se
referem ao transporte de “leite” recolhido pela cooperativa junto aos
produtores rurais.
Fl. 1404
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Dessa feita, entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas
com fretes para o transporte de produtos intermediários, em elaboração
(inacabados) e acabados, entre os estabelecimentos do próprio
contribuinte,
integram
o
custo
de
produção
dos
produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, se enquadram no conceito de
insumos, nos termos do inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de
julho de 2019:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso
Especial, é necessária a comprovação de divergência jurisprudencial pelo
recorrente. Não é possível a verificação de divergência quando as discussões
travadas no acordão recorrido e no paradigma se referem a matérias diversas.
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a
constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores
relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da
mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de venda”,
atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o
10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos
entre unidades da Recorrente devem gerar créditos.
5.10 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
A Recorrente pretende apurar crédito presumido relativo à aquisição de
batatas utilizadas para a produção de batatas fritas classificadas no
código NCM 2005.20.00, nos termos do art. 8o da Lei no 10.925/2004:

No entanto, o produto não consta do rol listado no dispositivo, a seguir
transcrito:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3,
exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos
03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08,
0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e
0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03,1804.00.00,
1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à
Fl. 1405
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito
presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa
física. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30,
12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Para defender a fruição do crédito presumido, afirma a Recorrente que o
rol
de
mercadorias
teria
caráter
meramente
exemplificativo,
considerando-se a batata como um insumo aplicado e integrado a tantos
outros insumos que vêm a compor o produto final da Recorrente, a partir
de uma interpretação finalística do princípio da não cumulatividade, não
repetindo em sede de recurso a alegação quanto ao suposto equívoco na
classificação, trazida na manifestação de inconformidade:
Com o devido respeito, a normatividade do “crédito presumido” em relação à
aquisição de batatas não é um rol taxativo em relação ao produto produzido pelo
contribuinte.
A Recorrente atende todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela
aquisição da batata junto ao produtor pessoa física, tendo em vista ser uma
empresa agroindustrial e que industrializa a batata produzindo um novo produto
com destinação a alimentação humana.
Nesse sentido, a Lei no 10.925, que permite o creditamento de PIS/COFINS em
diferentes percentuais, determina que seja observado o produto final para que
ocorra a devida incidência das contribuições, como também a finalidade que
motivou da sua concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz
alimento.
Em outras palavras, a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela
que o crédito deva ser efetuado tomando-se por referência o tratamento dado a
operação anterior, mas, sim, a destinação que é dada ao insumo dentro do
processo produtivo do contribuinte que realizará o crédito.
Nesse sentido, a batata é um insumo aplicado na produção de produtos
tributados, pois os mesmos se integram a tantos outros insumos que vem a
compor o produto final da Recorrente, como por exemplo a batata frita e outros
derivados.
Cumpre, também, salientar que o inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925,
permite a possibilidade de creditamento: onde a batata in natura se caracteriza
como um insumo para a produção, do produto tributado, mesmo que seja na
NCM 2005.20.200, e que é a que consta nos documentos fiscais. Vejamos:
Fl. 1406
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições,
de alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide
Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002 , e 10.833, de 29 de dezembro de 2003 , para
os demais produtos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Nada obstante os argumentos lançados, a meu ver, assiste razão à
instância de piso ao afirmar que o núcleo da previsão normativa é a
produção de determinados produtos fabricados a partir da aquisição de
insumos, sendo que o item batata frita não está contemplado no art. 8o da
Lei no. 10.825/2004. Ou seja, a concessão do crédito presumido está
condicionada à produção dos tipos ali tipificados, classificados nas NCM
listadas e destinados à alimentação humana ou animal. Logo, se o
produto final não atender a tais critérios, não haverá direito ao crédito.
No tocante ao pedido subsidiário, sequer justificado, no tocante à
permissão para o desconto de 35% (trinta e cinco por cento) de crédito
presumido, descrito no inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925, o
mesmo não será analisado por se tratar de evidente inovação.
Dessa feita, a glosa deve ser mantida.
5.12 CRÉDITO PRESUMIDO SOJA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
Nesta glosa, foi considerada indevida a apuração de crédito presumido
sobre a aquisição de soja in natura remetido à empresa Cargill Agrícola
S/A para produção, por encomenda, de “óleo bruto de soja degomado”.
Ou seja, neste caso embora o óleo de soja (posição 15.07 da NCM) esteja
entre os produtos listados no citado art. 8o da Lei no 10.925/2004, o
crédito seria concedido apenas para pessoas jurídicas que efetivamente
“produzam” as mercadorias ali discriminadas.
Resumidamente, a Recorrente defende que o termo “industrialização”
não diz respeito unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte
realize a fabricação de sua mercadoria, alcançando também a
industrialização por encomenda, como operação que modifique o
acabamento, a apresentação, finalidade, aperfeiçoamento para consumo
de respetivo material. Além disso, a remessa da soja in natura para
transformação em óleo bruto degomado não poderia justificar a glosa,
uma vez que o referido óleo retornaria aos seus estabelecimentos, sendo
utilizado na produção de mercadorias de origem animal ou vegetal:
Em resumo, o que ocorre no processo produtivo da Recorrente é o seguinte:
Primeiramente, a compra de soja in natura, na sequência os produtos são
remetidos para a industrialização na Cargil, em Ponta Grossa.
Fl. 1407
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Após a industrialização é obtido o óleo de soja degomado, sendo este produto
vendido no mercado interno ou utilizado em produtos do processo produtivo, já o
sub produto desta operação, o “farelo de soja”, é devolvido para a Recorrente.
Ao final, o farelo de soja recebido é utilizado como matéria prima na
industrialização das rações produzidas pelas fábricas, ou seja, é inegável que é
tanto o óleo quanto o farelo de soja são utilizados como insumos.
Ou seja, deve-se analisar destinação que é dada ao insumo dentro do
processo produtivo da contribuinte que realizará o crédito, tendo em vista
que a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o crédito
deva ser efetuado tomandose por referência o tratamento dado a operação
anterior, mas sim ao produto final, como já relatado no tópico anterior do
presente recurso.
Nesse sentido, o sub produto da industrialização, o farelo de soja, é um insumo
aplicado na produção de produtos tributados, pois os mesmos se integram a
tantos outros insumos que vem a compor o produto final da Recorrente, como
por exemplo as rações.
Da própria descrição de suas atividades não é possível observar ter
havido qualquer industrialização, cujo enquadramento foi estabelecido
pelo Superior Tribunal de Justiça a partir da efetiva transformação de
mercadorias, de modo que, conforme destacado pelo Conselheiro Hélcio
Lafetá Reis3, “a empresa deve realizar processo de industrialização a
partir de grãos de soja, milho e trigo, transformando-os em outros (por
exemplo: óleo de soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha
de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).”
A decisão faz referência ao seguinte julgado do STJ, que versava sobre o
crédito presumido da agroindústria disciplinado pelo inciso I do § 1o do
art. 8o da Lei no 10.925/2004 , cujo conceito de “produção” deve alcançar
também a hipótese prevista no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N.
10.925/2004. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE
DEVE SE ENQUADRAR NO CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO
PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das
atividades desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de
produção para fins de reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS
e Cofins de que trata o art. 8o, §§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.
2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas,
que produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de
pessoa física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não
têm direito ao crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos
do REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04),
verifica-se que o legislador entende por produção a atividade que modifica os

3 Acórdão no 3201-008.542 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, de 27/05/2021.
Fl. 1408
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

produtos animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por
exemplo, a indústria de doces obtidos a partir da produção de frutas; a
indústria de queijos e outros laticínios, obtidos a partir do leite".
4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade interessada deve produzir
mercadorias, ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos
de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa física, cooperado pessoa física ou
cerealista, transformando-os em outros (v.g. óleo de soja, farelo de soja, leite de
soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo,
denota que as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem,
coleta de amostra, classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem,
limpeza, armazenagem, controle de qualidade, aeração e controle de pragas – não
ocasionam transformação do produto, enquadrando a sociedade na qualidade de
mera cerealista e atraindo a vedação de aproveitamento de crédito a que se refere
o § 4o, I, do art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia
requer simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem,
que foi categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de
creditamento em questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de
amostra, classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza,
armazenagem, controle de qualidade, aeração e controle de pragas, segundo
demonstrado. (REsp 1.681.189, j. 15/10/2019, rel. Min. Og Fernandes – g.n.)
Esse também é o entendimento de outras Turmas:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011
AGROINDÚSTRIA. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. CRÉDITO
PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. Até 31 de dezembro de 2011, enquanto
aplicadas as disposições do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, aos produtos da
posição 09.01 da NCM, a remessa de café in natura para terceiros, a fim de que
estes realizassem as atividades previstas no seu § 6o, não dava direito à apuração
do crédito presumido tratado no caput do mesmo artigo, haja vista descumprir o
requisito de que a pessoa jurídica adquirente do insumo agrícola fosse a
produtora da mercadoria destinada à venda.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AQUISIÇÃO
DE
CAFÉ
IN
NATURA.
UTILIZAÇÃO. COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. De acordo com o Art.
7o-A da Lei no 12.599, de 2012, incluído pela Lei no 12.995, de 2014, o saldo do
crédito presumido de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, apurado até 1o
de janeiro de 2012 em relação à aquisição de café in natura poderá ser utilizado
pela pessoa jurídica para compensação ou ressarcimento. (Acórdão no 3201-
008.428 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de
26 de maio de 2021)
Sem razão a Recorrente especialmente porque, mais uma vez, não se
desincumbiu do dever de provar que realizou as atividades
agroindustriais sobre o óleo de soja que retornou ao seu estabelecimento
para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal, tampouco
evidenciou a produção de quaisquer das mercadorias específicas
Fl. 1409
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

previstas no rol do art. 8o da Lei no 10.925/2004, conforme explicitado no
tópico anterior.
Por conseguinte, não havendo acréscimo nas razões recursais de qualquer
etapa nova em relação ao processo produtivo descrito anteriormente pela
própria Recorrente, desde a fiscalização e, por via de consequência, já
apreciado pela instância de piso, cujo excerto da decisão recorrida
reproduzo como razões de decidir:
No caso em que a produção é feita por terceiros, como ocorre no caso da
industrialização por encomenda, não é possível a apuração do crédito
presumido em questão, pois a situação de fato não se amolda ao comando
legal (que possibilita a apuração do crédito apenas para as pessoas jurídicas
que produzem a mercadoria).
A interessada alega que o termo “produzam” constante do art. 8o da Lei no
10.925/2004 não se restringe à hipótese em que o próprio contribuinte realize a
fabricação da mercadoria, pois de acordo com o art. 4o do Decreto no 7.212/2010
(Regulamento do IPI) o termo “industrialização” abrange qualquer operação que
modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a
finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo.
Esse argumento não merece prosperar, pois em face do disposto no art. 108, I, do
Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66), a aplicação da legislação do IPI
por analogia só poderia ser cogitada na ausência de disposição expressa na
legislação do PIS e da COFINS, o que não ocorre no caso, pois o 8o da Lei no
10.925/2004 contém todos os elementos necessários para identificação das
pessoas jurídicas autorizadas a apurar o crédito presumido nele previsto.
Nesse sentido é o entendimento adotado pela Receita Federal do Brasil,
conforme se verifica na Solução de Consulta COSIT no 330, de 21/06/2017,
publicada no DOU em 27/06/2017, a qual tem por objeto a remessa de café para
industrialização por encomenda, mas cujos fundamentos podem ser aplicados ao
presente caso, pois se refere a período no qual a apuração de crédito presumido
na cadeia produtiva do café era disciplinada pelo art. 8o da Lei no 10.925/20043.
...
Por outro lado, a alegação de que o óleo de soja produzido pela Cargill
“volta para o estabelecimento da manifestante e acaba sendo aplicado no
seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou vegetal” não
está comprovada. Nas descrições de processos produtivos apresentadas pela
interessada, não há menção à utilização de óleo de soja.
De qualquer forma, não bastaria a demonstração de que o óleo de soja é
utilizado no processo produtivo de mercadorias de origem animal ou
vegetal, pois também seria necessário que se tratasse de produção de alguma
das mercadorias específicas previstas no rol taxativo do caput do art. 8o da
Lei no 10.925/2004. Assim, a eventual utilização do óleo de soja na produção
de batatas fritas, por exemplo, não possibilitaria a apuração do crédito
presumido (da mesma forma que ocorre com a aquisição de batatas,
conforme tratado no tópico anterior). (g.n)
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
6. DA APURAÇÃO FINAL
Fl. 1410
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

6.1 DO SALDO CREDOR EM 2009 E 2010
6.2 DOS CRÉDITO OBJETO DE DISCUSSÃO EM OUTRAS
MANIFESTAÇÕES
A Recorrente invoca o seu direito ao crédito, que surge pelo não
aproveitamento do crédito presumido, conforme preceitua a legislação de
regência.
Discorre que “os valores a título de ‘Ajustes de Redução’ se referem a
crédito presumido em que a Recorrente não fez o devido aproveitamento
nos termos das legislações acima, principalmente pelo fato de que
adquire insumos para produção da alimentação humana e animal, razão
pela qual se requer a manutenção dos valores de crédito indicado no
referido ajuste”.
Ocorre que a controvérsia não gira em torno do direito ao crédito que o
Contribuinte pleiteia, e que julga fazer prova de que mantinha saldo
credor em sua conta gráfica nos meses de julho de 2009 a março de 2010,
mas sim a forma com que conduziu para buscar este direito, pois
conforme sinalizado pela decisão recorrida, a Recorrente já teria
apresentado “...pedidos de ressarcimento de tais créditos.
Ora, o que se extrai da decisão a quo, não é de que estaria por subtrair ou
dar por inexistente o saldo credor, oriundo de PA’s 2009 e 2010, afim de
que retirasse da Recorrente o crédito a que fez incluir, fazendo uso do
campo “Ajuste de Redução” na EFD-Contribuições no Período de 2012,
mas sim, se valeu da opção claramente demonstrada pelo Contribuinte,
dado já ter lançado mão de pedidos de ressarcimento, o que faz com que
este Relator, venha a concordar com a Autoridade Fiscal, quanto ao
impedimento de seu aproveitamento para desconto de contribuições
devidas em outros períodos.
De certo que caberá a análise do direito ao crédito, em detrimento aos
PER/DCOMPs, se ainda pendente de análise.
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
7. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
A Recorrente reitera o pedido de aplicação da taxa Selic sobre o direito
creditório solicitado ser devida a correção monetária ao creditamento
quando há oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência
ilegítima do Fisco.
A possibilidade de aplicação da taxa Selic sobre os créditos objeto de
pedido de ressarcimento, acumulados em razão da não cumulatividade
foi objeto do REsp no 1.767.945/PR, julgado em 12/02/2020 pelo STJ
sob o rito dos recursos repetitivos, com Acórdão publicado em
Fl. 1411
DF CARF MF
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Fl. 57 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

06/05/2020 e transitado em julgado em 28/05/2020, nos seguintes
termos:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE OBSTACULIZADO PELO FISCO. SÚMULA 411/STJ.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA
LEI N. 11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais,
derivados do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a)
"A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do
princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por
ausência de previsão legal" (REsp 1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema 164/STJ); (b) "É devida a correção
monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento
decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula 411/STJ); e (c) "Tanto para
os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei 11.457/07, quanto
aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma legislativo, o prazo
aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da Lei
11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia
cinge-se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no
ressarcimento de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do
requerimento administrativo do contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do
prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por
termo inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente
concedido ao Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do
contribuinte. Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda,
já no dia seguinte à apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de
mora, devesse arcar com a incidência da correção monetária, sob o argumento de
estar opondo "resistência ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora,
nenhuma oposição ilegítima se poderá identificar na conduta do Fisco em
servirse, na integralidade, do interregno de 360 dias para apreciar a
pretensão ressarcitória do contribuinte.
4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de
crédito escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: (...)
6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Assim, assiste razão à Recorrente em razão da tese firmada de que
configura oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de
PIS/COFINS o descumprimento pelo Fisco do prazo legal de 360 dias,
Fl. 1412
DF CARF MF
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Fl. 58 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do pedido.
O referido julgado analisou a vedação ao cômputo de atualização
monetária ou juros, previsto no art. 13 da Lei no 10.833/03 (aplicável ao
PIS, por força do inciso VI do art. 15 da Lei no 10.833/03), a qual foi
replicada pela Súmula CARF n° 125, aprovada em 03/09/18, isto é, em
data anterior à do REsp no 1.767.945/PR:
“No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas
não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da
Lei no 10.833, de 2003.”
A Súmula CARF no 125 veio a ser revogada, conferindo-se interpretação
compatível com o REsp no 1.767.945/PR, ao qual o colegiado também
está vinculado, por força regimental, consoante destacado pelo
Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira em seu voto, que recebeu
a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DE PIS. SERVIÇOS DE PLANTIO E ADUBAÇÃO Os serviços de
plantio e adubação são imprescindíveis à atividade florestal, por meio da qual
será extraída a madeira, matéria-prima do processo produtivo. Este também é o
novo entendimento da RFB, manifestado por meio do PN COSIT/RFB no
05/2018, que passou a admitir créditos obre dispêndios com a plantação,
mantendo a vedação ao cômputo dos encargos de exaustão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. JUROS SELIC Nos termos do REsp no
1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, são devidos juros Selic
sobre o pedido de ressarcimento de créditos escriturais de PIS e COFINS, a partir
do 361o dia subsequente ao da protocolização do pedido. A demora em proferir
decisão configura oposição ilegítima. A vedação à incidência de juros prevista na
Súmula CARF no 125 e no art. 13 da Lei no 10.833/03 aplicar-se-á tão somente
quando o Fisco não opuser resistência ilegítima ao aproveitamento do crédito.
(Acórdão no 3001-001.911 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária.
Sessão de 16/06/2021)
O entendimento do STJ, portanto, restou amparado pela jurisprudência
do CARF, citando-se como exemplo alguns precedentes:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2009 a 31/03/2009 CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS. PIS. COFINS.
INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme tese
fixada no julgamento do Recurso Extraordinário no 606.107-RS, com
Repercussão Geral reconhecida, é inconstitucional a incidência da contribuição
ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores recebidos por empresa
exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. COURO. O direito a apurar o
crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é específico para
pessoas jurídicas que produzam determinadas mercadorias, de origem animal ou
vegetal, destinadas à alimentação humana ou animal. PEDIDO DE
RESSARCIMENTO
COM
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO
VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA.
Fl. 1413
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

SÚMULA CARF No 125. Conforme decidido no julgamento do REsp
1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção
monetária no ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao
regime não cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive
no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. A
Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento
da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção
monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência
ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como
meramente escritural. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
o termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural
excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após
escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Sobre os valores compensados pelo contribuinte (compensação voluntária) e pela
Receita Federal (compensação de ofício), ou pagos pela Fazenda Nacional
durante este prazo, não deve incidir correção monetária. (Acórdão no 3401-
008.368 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de
21/10/2020. Redator Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2015 a
31/03/2015 RATEIO PROPORCIONAL. RECEITA TRIBUTADA E NÃO
TRIBUTADA. As receitas não tributáveis e tributáveis auferidas no mercado
interno deverão ser comparadas com o total da receita bruta da empresa, na
medida de sua proporção para correta apropriação dos créditos, para fins de
ressarcimento e/ou desconto. Tal procedimento, entretanto, resta afastado no
caso concreto considerando que o contribuinte não apresentou contabilidade de
custos integrada e coordenada com a escrituração contábil. JUROS E
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do
trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para
incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo
Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o art. 62, § 2o,
do Regimento Interno do CARF. A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada
no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS
não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for
configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a
característica do crédito como meramente escritural. (Acórdão no 3402-008.980 –
3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão de 26/08/2021.
Redator Conselheiro Pedro Sousa Bispo)
Isto posto, no caso em tela, deverão ser objeto de correção monetária os
créditos escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, cujas
glosas foram revertidas, a partir do 361o (Trecentésimo Sexagésimo
Primeiro) dia subsequente ao da protocolização do pedido.
Pelo exposto, voto em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por
se referir a matéria estranha aos autos, e, na parte conhecida, por lhe dar
parcial provimento, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios
devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestados por
pessoa jurídica domiciliada no País, nos seguintes termos:
Fl. 1414
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

(i)
embalagens de transporte;
(ii)
serviços de transporte de bens não geradores de crédito (bens não
tributados);
(iii) transporte
de
insumos
e
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos da pessoa jurídica;
(iv) depreciação de programa de computador utilizado na produção
(unidade de beneficiamento de leite);
(v)
despesas com energia elétrica a título de demanda contratada e
custo de disponibilização do sistema;
(vi) e reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais
cujas glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido.

Fl. 1415
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 3201-011.369 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902970/2017-31

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer
de parte do Recurso Voluntário, por se referir a matéria estranha aos autos, e, na parte conhecida,
por lhe dar parcial provimento, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios devidamente
comprovados, tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
nos seguintes termos: I) para reverter as glosas de créditos decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (i) embalagens para transporte, (ii) serviços de transporte de bens não geradores
de crédito (bens não tributados) e (iii) transporte de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica; (II) para reconhecer o direito ao desconto de créditos em
relação à (i) depreciação de programa de computador utilizado na produção (unidade de
beneficiamento de leite) e (ii) despesas com energia elétrica relativas à demanda contratada e aos
custos de disponibilização do sistema e (III) para reconhecer o direito à correção monetária dos
créditos escriturais cujas glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 1416
DF CARF MF
Original