Tribunal: CARF
Processo: 19679.721604/2018-86
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SABRINA COUTINHO BARBOSA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-26
Data de publicação: 2023-12-04

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
PRELIMINAR DE NULIDADE. SUPERFICIALIDADE DO TRABALHO FISCAL. REJEITADA.
Não há imposição legal para intimações do contribuinte para manifestações/esclarecimentos em processos de PER/DCOMP, sendo dispensáveis. Em livre convencimento e interesse, cabe a Autoridade Fiscal buscar informações complementares junto ao contribuinte (art. 4o da Lei no 9.784/1999). Medida em que se rejeita à nulidade suscitada.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
NFe/CTe CANCELADOS. VALOR DA NOTA FISCAL INFORMADO PELO CONTRIBUINTE MAIOR QUE O VALOR LANÇADO PELO FORNECEDOR EM NFe/CTe. DECISÃO RECORRIDA MANTIDA. CRÉDITO NEGADO.
O fato gerador da contribuição é a receita auferida pela empresa, logo as vendas canceladas e os descontos incondicionados não integram a base de cálculo das contribuições seja em razão do negócio jurídico dissolvido, seja por efeitos da redução do preço de venda pelo fornecedor (alínea a, inciso V, § 3o, art. 1o, Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. CRITÉRIOS. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 05/2018.
A partir da interpretação adotada pelo Superior Tribunal de Justiça em relação ao conceito de insumos quando do julgamento do REsp no 1.221.170/PR (sob o rito dos repetitivos), à Receita Federal consolidou a matéria por meio do Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
Assentou-se, em especial, que a subsunção do item ao conceito de insumos independe de contato físico, desgaste ou alteração química do bem-insumo em função de ação diretamente exercida sobre o produto em elaboração ou durante a prestação de serviço, cabendo ao julgador examinar a relevância ou essencialidade do insumo na cadeia produtiva da empresa, para fins de creditamento.
PER/DCOMP. CRÉDITO SOBRE FRETES NAS VENDAS E NO TRANSPORTE DE PRODUTOS INACABADOS. GLOSAS PARCIALMENTE REVERTIDAS.
A partir das premissas traçadas pelo STJ, e elementos dos autos, mostra-se perfeitamente possível o aproveitamento de créditos sobre os fretes entre estabelecimentos da empresa de produtos em elaboração (insumos na fase de industrialização); no retorno de insumos de depósito ou armazém geral; na remessa para industrialização e na operação de venda quando absorvidos pela Recorrente, todos com fulcro nos inciso II e IX do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
PER/DCOMP. FRETES SOBRE COMPRAS DE INSUMOS SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
O frete pode ser elemento dissociável do insumo sujeito à alíquota zero quando onerado o serviço de frete (apartado da operação de aquisição do insumo), a teor do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19679.721604/2018-86
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-013.639 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2023
Recorrente
MOSAIC FERTILIZANTES DO BRASIL LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
PRELIMINAR
DE
NULIDADE.
SUPERFICIALIDADE
DO
TRABALHO FISCAL. REJEITADA.
Não
há
imposição
legal
para
intimações
do
contribuinte
para
manifestações/esclarecimentos em processos de PER/DCOMP, sendo
dispensáveis. Em livre convencimento e interesse, cabe a Autoridade Fiscal
buscar informações complementares junto ao contribuinte (art. 4o da Lei no
9.784/1999). Medida em que se rejeita à nulidade suscitada.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
NFe/CTe CANCELADOS. VALOR DA NOTA FISCAL INFORMADO
PELO CONTRIBUINTE MAIOR QUE O VALOR LANÇADO PELO
FORNECEDOR EM NFe/CTe. DECISÃO RECORRIDA MANTIDA.
CRÉDITO NEGADO.
O fato gerador da contribuição é a receita auferida pela empresa, logo as
vendas canceladas e os descontos incondicionados não integram a base de
cálculo das contribuições seja em razão do negócio jurídico dissolvido, seja por
efeitos da redução do preço de venda pelo fornecedor (alínea a, inciso V, § 3o,
art. 1o, Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
CONCEITO DE INSUMOS. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
CRITÉRIOS. PARECER NORMATIVO COSIT/RFB No 05/2018.
A partir da interpretação adotada pelo Superior Tribunal de Justiça em relação
ao conceito de insumos quando do julgamento do REsp no 1.221.170/PR (sob o
rito dos repetitivos), à Receita Federal consolidou a matéria por meio do
Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018.
Assentou-se, em especial, que “a subsunção do item ao conceito de insumos
independe de contato físico, desgaste ou alteração química do bem-insumo em
função de ação diretamente exercida sobre o produto em elaboração ou durante
a prestação de serviço”, cabendo ao julgador examinar a relevância ou
essencialidade do insumo na cadeia produtiva da empresa, para fins de
creditamento.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19679.721604/2018-86
Fl. 1031
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

PER/DCOMP. CRÉDITO SOBRE FRETES NAS VENDAS E NO
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
INACABADOS.
GLOSAS
PARCIALMENTE REVERTIDAS.
A partir das premissas traçadas pelo STJ, e elementos dos autos, mostra-se
perfeitamente possível o aproveitamento de créditos sobre os fretes entre
estabelecimentos da empresa de produtos em elaboração (insumos na fase de
industrialização); no retorno de insumos de depósito ou armazém geral; na
remessa para industrialização e na operação de venda quando absorvidos pela
Recorrente, todos com fulcro nos inciso II e IX do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
PER/DCOMP. FRETES SOBRE COMPRAS DE INSUMOS SUJEITOS
À ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
O frete pode ser elemento dissociável do insumo sujeito à alíquota zero quando
onerado o serviço de frete (apartado da operação de aquisição do insumo), a
teor do inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar de nulidade, e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para
restabelecer o crédito sobre os fretes (a) entre estabelecimentos da empresa de produtos em
elaboração; (b) de retorno de insumos de depósito ou armazém geral; (c) referente à remessa de
insumos para industrialização; (d) na operação de venda absorvidos pela recorrente; e, (e) no
transporte de insumos sujeito à alíquota zero.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ari Vendramini, Laercio
Cruz Uliana Junior, Marcos Antônio Borges (suplente convocado(a)), Juciléia de Souza Lima,
Sabrina Coutinho Barbosa, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário contra o Acórdão da 16a Turma da DRJ/RJO que
reconheceu, em parte, o direito da Recorrente ao ressarcimento do crédito de COFINS não-
cumulativo apurado no 4o Trimestre de 2016, de seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
Fl. 1032
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

AQUISIÇÃO DE INSUMO - NOTAS FISCAIS CANCELADAS - Não cabe a
apuração de crédito no regime não cumulativo quando a compra do insumo é revertida,
com o correspondente cancelamento do documento fiscal.
SERVIÇO ADQUIRIDO COMO INSUMO SUJEITO À INCIDÊNCIA DAS
CONTRIBUIÇÕES - CRÉDITO - Correta a apuração de crédito no regime não
cumulativo relativa a serviço adquirido como insumo, sujeito ao pagamento das
contribuições.
COFINS - APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA - BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS
COMO INSUMOS - DEFINIÇÃO - Somente dão origem a crédito na apuração não
cumulativa da Cofins os bens e serviços essenciais ou relevantes ao desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida
pelo
STJ
nos
autos
do
RESP
no
1.221.170/PR,
da
Nota
SEI
n°
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN MF, do Parecer Normativo COSIT/RFB no 5/2018 e da
IN/RFB no 1.911/2019.
AQUISIÇÃO DE INSUMO NO MERCADO INTERNO - BEM SUJEITO À
ALÍQUOTA ZERO - FRETE - CRÉDITO - IMPOSSIBILIDADE - Não gera direito a
crédito o frete pago na aquisição de insumo no mercado interno, tributado à alíquota
zero, uma vez que não há previsão legal específica para a apuração de créditos em
relação aos dispêndios com serviço de transporte na aquisição de bens, estando o crédito
deles decorrente vinculado ao bem adquirido, acompanhando a natureza deste.
IMPORTAÇÃO DE INSUMOS - CUSTOS DE AQUISIÇÃO - CRÉDITO-
POSSIBILIDADE - É possível a apuração dos créditos previstos nas Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003, relativos às despesas que compõem o custo de aquisição do
insumo importado (armazenagem, despesas aduaneiras, frete interno), ainda que haja a
apuração também dos créditos previstos na Lei no 10.865/04.
COFINS - APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA - CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS - É
possível o aproveitamento de crédito em período posterior ao da apuração, devendo o
contribuinte, para tanto, comprovar documentalmente a natureza dos créditos, o período
do qual decorrem e sua não utilização anterior, observando-se, ainda, o prazo
decadencial.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2016 a 31/12/2016
ERRO DE APURAÇÃO - NULIDADE DA DECISÃO - IMPROCEDÊNCIA -
Eventual erro na apuração realizada pela autoridade fiscal não gera a nulidade do
despacho decisório, mas tão-somente a sua improcedência, cabendo a sua correção tanto
em decorrência de alegação do sujeito passivo, quanto de ato de ofício da autoridade
julgadora.
DILIGÊNCIA - INDEFERIMENTO - Não procede o pedido de diligência quando o
processo já disponha de todos os elementos necessários para a convicção do julgador.
Até a decisão, os fatos deram-se segundo consta no relatório do Acórdão
Recorrido, aqui reproduzido:
Trata o presente processo do PER/DCOMP no 33637.25899.170317.1.1.19-6335,
transmitido pelo contribuinte acima identificado em 17/03/2017, no qual solicita o
ressarcimento do valor de R$ 23.599.260,29, relativo a crédito de Cofins não
cumulativa do 4o trimestre de 2016 (fls. 02 a 12).
Fl. 1033
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

Às fls. 338 a 408 constam termo de informação fiscal e despacho decisório,
emitidos pela DERAT/São Paulo – SP, deferindo parcialmente o ressarcimento, no
valor de R$ 10.702.159,29, com os seguintes fundamentos, em resumo:
• O processo produtivo da requerente tem como produto final fertilizantes e
nutrientes para alimentação animal;
Situação 01 – NFe/CTe Cancelada
• Nos termos da Cláusula 12a do Ajuste Sinief 07/2005, do Confaz, e do art. 327
do RIPI, o cancelamento de NF-e só é possível desde que o fato gerador do ICMS não
tenha ocorrido, ou seja, só é válido se for registrado antes da saída da mercadoria do
estabelecimento. O emitente da NF-e tem um prazo de 24 horas a partir da autorização
da nota para efetuar seu cancelamento;
• O fato gerador do PIS e da COFINS no regime não cumulativo é o auferimento
de receitas pelas pessoas jurídicas, o que ocorre quando as receitas são consideradas
realizadas. A receita é considerada realizada quando produtos ou serviços produzidos ou
prestados pela entidade são transferidos para outra entidade ou pessoa física com a
anuência destas e mediante pagamento ou compromisso de pagamento especificado
perante a entidade produtora;
• Não integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, tanto no regime
cumulativo, quanto no não cumulativo, as receitas de vendas canceladas (NFe/CTe
cancelada), pois correspondem à anulação de valores registrados como receita. Tais
valores devem ser excluídos da Base de Cálculo dos créditos, pois a venda da
mercadoria ou prestação de serviço não foi realizada, portanto o crédito pleiteado
inexiste;
Situação 02 – Aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição
• As aquisições de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições
não cumulativas não dão direito a crédito, nos termos do inc. II, § 2o, art. 3o das Leis
10.637/2002 e 10.833/2003. Porém, foram considerados válidos os créditos do
contribuinte nos casos de aquisições de empresas optantes pelo Simples Nacional, com
Código de Regime Tributário (CRT) = 1 ou 2. As possíveis glosas nessa situação
ocorreram apenas nas aquisições de bens ou serviços de empresas de Regime Normal
com CRT = 3 ou em que o CRT fosse diferente de 1 ou 2;
• Não estão sujeitos ao pagamento das contribuições na importação e sobre a
receita bruta de venda no mercado interno os adubos e fertilizantes, de acordo com o art.
1o da Lei 10.925/2004. Todos os insumos do contribuinte que se sujeitam à alíquota
zero devem ser glosados.
• A vedação ao crédito prevista nos inc. II, § 2o, art. 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003 é ampla e alcança qualquer forma de não sujeição ao pagamento (não
incidência, alíquota zero e isenção, ou suspensão e exclusão da base de cálculo). No
caso da aquisição de bens ou serviços com isenção, terá direito a crédito apenas quando
revendidos ou utilizados como insumos em produtos ou serviços com saída tributada
pelas contribuições;
• Foi verificado também, em muitos casos de CFOP 5125, entre outros,
referentes a Serviço de Industrialização Efetuado por Terceiro ou Industrialização por
Encomenda cujo produto final seja fertilizante com código NCM sujeito à alíquota zero,
sua não sujeição ao pagamento das contribuições. Como discutido com mais detalhes na
seção “Situação 10 - Serviço de Industrialização por Terceiro não verificado”, do valor
total lançado em nota fiscal como ‘Serviços de Industrialização por Terceiro’ que inclui
os insumos fornecidos pelo contribuinte para produção de fertilizantes, apenas o valor
Fl. 1034
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

do serviço e dos insumos de propriedade do industrializador sujeitos à incidência de
contribuição possibilita o desconto de crédito de PIS/COFINS. Portanto, para os
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição o contribuinte não terá direito ao
crédito. De acordo com o inciso II, § 2o, art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003,
todas as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
efetuadas pelo contribuinte, foram glosadas;
Situação 03 – Números iguais das notas fiscais do contribuinte
• Nesta situação, por configurarem duplicidade de informação e/ou serem
irregulares, foram glosados os créditos em que o contribuinte declarou: - Números das
Notas Fiscais iguais, Datas de Emissão iguais, Valores iguais e Itens iguais; - Números
das Notas Fiscais iguais, Datas de Emissão diferentes e Valores quaisquer. Nos dois
casos nota-se duplicidade de notas fiscais e além disso, no segundo caso, irregularidade
por não serem possíveis notas fiscais com datas de emissão diferentes. No caso de 2
itens iguais ou com lançamento irregular relativo a um documento fiscal, permaneceu o
primeiro item sem glosa por duplicidade, porém com glosa do segundo item;
Situação 04 – Notas fiscais não corretamente declaradas ou inexistentes
• A comprovação do crédito deve ser feita por quem o invoca, ou seja, o
contribuinte, não bastando a mera alegação de sua existência, devendo ser apresentada
documentação comprobatória. Não foram verificadas glosas nesta situação;
Situação 05 – Valor da nota fiscal informado pelo contribuinte maior que o valor
encontrado em NFe/Cte
• Foi encontrada NFe ou CTe correspondente à nota fiscal informada pelo
contribuinte, porém o valor desta nota fiscal é superior ao valor encontrado em
NFe/CTe. Na soma dos valores para obtenção da base de cálculo, foi considerado o
valor encontrado em NFe/CTe e desconsiderado o valor declarado pelo contribuinte na
nota fiscal. De acordo com o § 3o do art. 1o das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os
descontos incondicionais concedidos pelos fornecedores ao contribuinte não integram a
base de cálculo dos créditos das contribuições por não terem se sujeitado ao pagamento
das contribuições quando da compra dos insumos. Se a Situação 05 de glosa ocorrer
juntamente com outras situações aqui descritas, será zero o valor considerado na soma
da base de cálculo, pois a Situação 05 implica reduzir o valor da nota fiscal ao valor
encontrado em NFe/CTe e quaisquer outras Situações de glosa implicam considerar
nulo o valor informado em nota fiscal na soma da base de cálculo das contribuições;
Situação 06 – Frete sobre vendas - Crédito irregular
• Tais fretes foram escriturados como “Aquisição de serviços utilizados como
insumo" e "Armazenagem de mercadorias e frete na operação de venda". Nos termos da
Solução de Divergência Cosit no 2/2017, permite-se a apuração de créditos em relação
ao frete suportado pelo vendedor na operação de venda de produtos acabados:
produzidos pela própria empresa que suporta o ônus do frete ou adquiridos para
revenda, exceto as vedações. No caso de transporte de produto acabado ou em
elaboração entre estabelecimentos industriais, ou para centros de distribuição, aplica-se
o disposto na Solução de Divergência Cosit no 26/2008;
• Constatou-se que o destinatário do conhecimento de transporte é a própria
empresa auditada, descaracterizando venda e não correspondendo a fretes sobre venda;
• Também foram verificados em algumas NFe vinculadas a CTe os CFOP:
devolução de compra para comercialização, retorno de mercadoria depositada em
depósito fechado ou armazém geral e retorno de remessa para industrialização;
Fl. 1035
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

• Tais operações não são despesas de frete na operação de venda nos casos dos
incisos I e II do art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, não gerando direito a
crédito; Situação 07 – Armazenagem de insumos – Crédito irregular
• A pessoa jurídica pode descontar créditos relativos a armazenagem de
mercadoria, não de insumos ou produtos inacabados, na operação de venda, conforme
inc. IX do art. 3o e inc. II do art. 15 da Lei no 10.833/2003. Assim, os custos de
armazenagem de insumos ou produtos inacabados não se incluem na hipótese legal de
creditamento;
• Cita-se a Solução de Divergência Cosit no 2/2017;
• No presente caso, a prestação do serviço de armazenagem, efetuada por várias
empresas ao contribuinte, não está vinculada às operações de vendas de mercadorias
acabadas produzidas pelo próprio contribuinte ou às operações de revenda de
fertilizantes no mercado nacional sem sofrerem industrialização, mas estão associados
às importações de insumos de fertilizantes, conforme por ele declarado;
• Assim como os serviços de carga e descarga (declarados como “Aquisição de
serviços utilizados como insumo") estão associados aos insumos importados, os
serviços de armazenagem estão relacionados a estes insumos, sendo ambos decorrentes
do processo de importação, conforme nota fiscal anexada;
• Nas figuras anexadas constam os processos de entrada de insumos de
fertilizantes nos portos e armazéns realizadas por duas empresas com as quais o
contribuinte contrata os serviços de armazenagem;
• Além de armazenar os insumos importados, em alguns casos, podem ocorrer,
nas empresas que prestam serviços de armazenagem, por ordem do contribuinte,
serviços de industrialização destes insumos importados e armazenados, como, por
exemplo, o acondicionamento de fertilizantes. Porém, conforme observado, permite-se a
apuração de crédito em relação à armazenagem de mercadorias (acabadas) destinadas à
venda produzidas ou fabricadas pela própria pessoa jurídica que suporta os ônus da
armazenagem. Nestes casos, não seria permitido o crédito pelo fato de o ônus da
armazenagem ser do contribuinte e a industrialização ser efetuada por terceiros;
• De qualquer forma, a armazenagem destes bens continuaria atrelada à compra
de insumos, e não de mercadoria, não atendendo ao disposto no inciso IX do art. 3o
mencionado;
• Destaque-se que não foi escriturada pelo contribuinte compra ou importação de
fertilizantes (mercadoria acabada) para revenda, não cabendo crédito de armazenagem
por revenda; • Pelas razões acima, os créditos nesta situação foram todos glosados;
Situação 08 – Crédito Extemporâneo – Data de emissão da NF
• Na apuração da base de cálculo dos créditos os bens ou serviços devem ter sido
adquiridos nos meses em que se apuraram os créditos. Logo, aqueles adquiridos em
meses anteriores ao trimestre de apuração devem ser objeto de apuração nos meses em
que foram adquiridos;
• Verificou-se que a empresa apurou créditos sobre valores referentes a meses
diversos do trimestre dos créditos ora pleiteados, em desacordo com o § 1o do art. 3o das
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Foram aceitas notas fiscais do contribuinte com datas
de emissão com no máximo dois meses de antecedência ao trimestre considerado desde
que com datas de lançamento correspondentes ao trimestre em análise;
Situação 09 – Tipo de crédito sem previsão legal na compra
Fl. 1036
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

• Com relação ao frete sobre compras, cita-se a Solução de Divergência Cosit no
7/2016;
• As matérias matérias-primas informadas pelo contribuinte, importadas, estão,
em grande parte, sujeitas à alíquota zero. Assim, o frete a elas vinculado não gera direito
a crédito; • Foram verificados lançamentos para insumos sujeitos à alíquota zero,
informados como "Transferência de produtos em elaboração entre estabelecimentos da
pessoa jurídica", tendo como destinatário o próprio contribuinte. Estes lançamentos
foram glosados também seguindo o mesmo entendimento;
• Os “Serviços de carga e descarga” e "Serviços de transbordo", por não
integrarem o conceito de insumo previsto nas IN/SRF nos 247/2002 e 404/2004, não
geram crédito. Também não há previsão legal de crédito para tais serviços relacionados
à importação;
• As despesas com “Serviço de Carga e Descarga” e “Serviço de Transbordo”
(Serviços Aduaneiros) e Frete (frete interno referente ao transporte de bens importados
do ponto de fronteira, porto ou aeroporto alfandegado até o estabelecimento da pessoa
jurídica no território nacional) não estão incluídas nas hipóteses de creditamento
constantes do art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Em que pese os Serviços
Aduaneiros e Frete referirem-se à aquisição de bens importados, também não se
encontra no art. 15 da Lei no 10.865/2004, que enumera os créditos decorrentes da
importação, hipótese passível de abarcar os referidos serviços;
Situação 10 – Serviço de industrialização por terceiro não verificado
• No presente caso, em relação à industrialização por encomenda, os insumos
fornecidos pelo encomendante ao industrializador são as matérias primas para produção
dos fertilizantes, cujas alíquotas incidentes na importação e venda no mercado interno
estão reduzidas a zero. Assim, do valor total lançado em nota fiscal como "Serviços de
Industrialização por Terceiro", que inclui insumos fornecidos pelo contribuinte para a
produção de fertilizantes, apenas o valor do serviço e dos insumos de propriedade do
industrializador sujeitos à incidência da contribuição possibilita o crédito;
• No retorno do produto industrializado por encomenda de terceiros, em que as
mercadorias recebidas para utilização no processo de industrialização tenham transitado
pelo estabelecimento do adquirente das mercadorias, deverá ser emitida pelo
industrializador uma única Nota fiscal constando o valor das mercadorias recebidas para
industrialização (CFOP 5.902 ou 6.902), e o valor adicionado pelo industrializador e
cobrado do encomendante, compreendendo o serviço prestado e as mercadorias de
propriedade do industrializador empregadas no processo industrial (CFOP 5.124 ou
6.124);
• Os CFOP 5.124/6.124 e 5.125/6.125 reservam-se exclusivamente para os
valores referentes aos serviços prestados e mercadorias de propriedade do
industrializador empregadas no processo industrial. Os créditos lançados pelo
contribuinte nessa hipótese são: 1124, 1125 e 2124. Para o 2o semestre de 2016 não
foram verificadas glosas nesta situação;
Situação 11 – Frete interno referente ao transporte de mercadoria importada
• Foram verificados casos de gastos com frete interno, referente ao transporte de
mercadoria importada, do porto até o estabelecimento da pessoa jurídica no território
nacional. Na planilha de cálculos anexada, estes casos foram identificados pelo número
de DI;
• Na presente hipótese, aplica-se a Solução de Consulta Cosit no 241/2017 e a
Solução de Consulta SRRF09/Disit no 312/2011. O crédito estabelecido pelo art. 3o das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e
Fl. 1037
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no país e aos custos e despesas
incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no país, conforme
estabelecem os §§ 3o, incisos I e II, dos artigos mencionados. Nos casos de bens
importados, os dispositivos mencionados não permitem a apuração de créditos em
relação ao seu custo de aquisição, conforme Lei no 10.865/2004, mas sobre o valor
aduaneiro;
• Assim, o frete interno relativo à importação não pode ser objeto de crédito;
Análise de créditos referentes à importação e aos insumos
• Neste item serão analisados com mais detalhes os tipos de crédito da Situação
09, glosados nesta auditoria: frete sobre compras, serviços aduaneiros (carga e descarga
e transbordo), além do frete interno na importação de mercadoria;
• A presente análise seguiu as disposições das Soluções de Consulta
SRRF08/Disit nos 75/2013 e 312/2011 e da Solução de Consulta Cosit no 241/2017,
tratando-se de análise de crédito considerando a importação de bens. O contribuinte
entende válidos os créditos relativos às despesas com serviços aduaneiros, decorrentes
da importação de insumos, do frete para transporte dos bens importados do local de
desembaraço até o estabelecimento do adquirente e das despesas de armazenagem
incorridas na importação, com base nos incisos I e II do art. 3o das Leis nos 10.637/2002
e 10.833/2003;
• Tratando-se de produto importado, faz-se necessário citar, ainda, o art. 15 da
Lei no 10.865/2004;
• O direito a crédito estabelecido pelo art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003 aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos para
revenda e utilizados como insumo, adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e
aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no
País;
• Quanto às despesas com armazenagem de produtos importados, verifica-se que,
em relação à armazenagem de mercadorias (não de insumos), há expressa previsão de
direito a crédito pelo inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, para a Cofins, e pelo
inciso II do art. 15 da Lei no 10.833/2003, para o PIS. Nesses termos, é possível o
desconto de créditos em relação à despesa com armazenagem de mercadorias
(disponíveis para venda imediata) ou produtos adquiridos para revenda, que sejam
encaminhados diretamente do armazém ao adquirente;
• É irrelevante o fato de os gastos com despesas alfandegárias, frete e
armazenagem, por exemplo, serem ou não efetuados com a contratação de pessoa
jurídica domiciliada no País, dado que, por si, tais gastos não constituem qualquer
hipótese prevista de créditos, isto é, não há como tais gastos ensejarem apuração de
créditos na forma do art. 3o, II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, visto que, ainda
que possam compor o custo de aquisição de bens adquiridos de pessoa jurídica não
domiciliada no País, tal custo de aquisição não gera direito a créditos, por força do § 3o
do mesmo art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003;
• A inexistência de possibilidade de apuração de créditos na forma das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003 não obsta a apuração de créditos na forma da Lei no
10.865/2004. Trata-se de tributos distintos, que possuem hipótese de incidência, base de
cálculo e contribuintes diferentes;
• Observe-se que um mesmo dispêndio não pode gerar crédito duplamente: na
forma da Lei no 10.865/2004 e das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, ou seja, não é
possível a apuração de crédito com base em duas espécies de contribuição em relação a
Fl. 1038
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

um mesmo fato econômico; ou se está diante de uma operação de importação, ou de
uma operação doméstica;
• Assim, a análise da possibilidade de apuração de créditos em relação a gastos
com serviços aduaneiros, frete interno e armazenagem, todos incorridos na importação,
deve basear-se exclusivamente na Lei no 10.865/2004 • Por outro lado, não é permitido
o desconto de créditos sobre os gastos incorridos com comissária de despacho
aduaneiro, serviço de estiva e desestiva, serviço de carga e descarga, serviço de
transbordo, armazenagem em recinto alfandegado de bens importados, movimentação
de carga no porto ou no aeroporto alfandegado de descarga ou no ponto de fronteira
alfandegado onde devam ser cumpridas as formalidades de entrada no território
aduaneiro, além dos gastos com agentes de cargas, já que tais dispêndios não compõem
a base de cálculo do PIS–Importação e da Cofins–Importação;
• Tal entendimento está expresso nas Soluções de Consulta já mencionadas;
• Além disso, grande parte dos bens importados pelo contribuinte estão sujeitos à
alíquota zero, não constando da relação do PIS e da Cofins efetivamente pagos;
Situação 09.10 – Frete sobre compras
• Não há previsão legal específica para a apuração de créditos em relação aos
dispêndios com serviço de transporte (frete) ocorridos na aquisição de bens. Dentre as
hipóteses de crédito enumeradas pelo art. 3o das Leis nos 10.637/2002 e Lei no
10.833/2003, apenas é possível perquirir-se acerca da previsão de crédito em relação a
frete na operação de venda (inciso IX);
• Sobre a presente situação, cita-se a Solução de Consulta Cosit no 99.048/2017;
• No presente caso, as despesas com frete ocorridas na aquisição de fertilizantes e
suas matérias-primas, tributados à alíquota zero na importação e na venda no mercado
interno, em virtude do disposto na Lei n° 10.925/04, art. 1°, inc. I e no Decreto
5.630/2005, art. 1°, inc. I, não possibilitam o desconto de créditos de acordo com o art.
3o, § 2o, inc. II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Estando o bem sujeito à
alíquota zero, o frete a ele vinculado não gera direito a crédito, em observância ao art.
3o, § 2o, inc. II, das Leis nos 10.637/2002 e no 10.833/2003. O mesmo entendimento
segue na Solução de Consulta Cosit no 390/2017 para empresa que adquire bens sujeitos
à alíquota zero;
• Cita-se o Acórdão DRJ no 0647535/2014;
• Tratando-se de valor que integra o custo de aquisição, a possibilidade de
apropriação de crédito calculado sobre a despesa com frete deve ser determinada em
função da possibilidade ou não de apropriação de crédito em relação aos bens
transportados, ou seja, nem toda despesa com frete é capaz de gerar crédito, mas
somente o frete pago nas aquisições de insumos ou mercadorias passíveis também de
creditamento;
• As despesas com serviço de transporte (frete) na aquisição de bens não são
passíveis de creditamento na sistemática da não cumulatividade do PIS e da Cofins,
tendo sido tais dispêndios glosados;
Situação 09.20 – Serviços aduaneiros
• Os valores dos serviços considerados pela empresa como insumos para a
produção de fertilizantes e ingredientes para ração animal, por não integrarem o
conceito de insumos definido na alínea “b” do inc. I do § 4° do art. 8° da IN/SRF n°
404/2004 e na alínea “b” do inc. I do § 5° do art. 66 da IN/SRF n° 247/2002, em
Fl. 1039
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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desacordo, portanto, com o inc. II, do art. 3° das Leis n°s 10.833/2003 e 10.637/2002,
não geram direito a crédito;
• Para serem considerados insumos, segundo a definição constante das citadas
IN, os serviços prestados devem ter sido aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação do produto. O termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e
qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas,
sim, tão somente, como aqueles que, adquiridos de pessoa jurídica, efetivamente sejam
aplicados ou consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do
serviço;
• Para as atividades do contribuinte, os serviços de Carga e Descarga,
Transbordo e Armazenagem, relacionados às importações de insumos, são utilizados em
etapa anterior ao processo de industrialização, mistura de insumos, na produção de
fertilizantes e ração animal, sendo a relação destes serviços com o produto final apenas
indireta. Não se trata de bens e serviços aplicados ou utilizados diretamente no produto
em fabricação;
Situação 09.21 – Serviço de carga e descarga
• Os serviços de carga e descarga (movimentação portuária) consistem no
descarregamento da matéria-prima do navio e seu transporte até a armazenagem,
englobando os serviços de capatazia e estiva, prestados por pessoa jurídica no porto de
desembarque;
• Verifica-se que os serviços de carga e descarga da matéria-prima do navio e seu
transporte até o armazém não são aplicados nas reações químicas e misturas
responsáveis pela produção dos fertilizantes, são anteriores ao processo produtivo.
Também não se aplicam na produção de ingredientes para ração animal. Dessa forma,
não se enquadram na definição de insumos das IN/SRF n°s 404/2004 e 247/2002, em
desacordo, portanto, com o inc. II, do art. 3° das Leis n°s 10.833/2003 e 10.637/2002,
não gerando direito a crédito;
Situação 09.22 – Serviço de transbordo
• O serviço de transbordo de matéria prima é feito quando há necessidade de
mudança de modal durante o trajeto, utilizado no frete da entrada de matéria prima e na
saída para armazenagem;
• Tais serviços são anteriores ao processo produtivo de fertilizantes ou de
ingredientes para ração animal. Dessa forma, não se enquadram na definição de insumos
constante das IN/SRF n°s 404/2004 e 247/2002, em desacordo, portanto, com o inc. II,
do art. 3° das Leis n°s 10.833/2003 e 10.637/2002, não gerando direito a crédito.
Cientificado desta decisão em 02/10/2018 por meio eletrônico (fl. 411), o
contribuinte apresentou manifestação de inconformidade tempestiva em 24/10/2018 (fls.
412 a 472), alegando, em resumo, que:
Preliminarmente – Da Superficialidade do Trabalho Fiscal: Ofensa ao princípio
da Verdade Material
• O procedimento adotado pela autoridade fiscal é nulo, em razão da
superficialidade da análise das informações necessárias para o reconhecimento do
direito creditório da requerente, ferindo o princípio da verdade material;
• O despacho decisório foi proferido após curto procedimento de fiscalização,
baseado em planilha elaborada pela autoridade fiscal a partir de informações fornecidas
pela requerente, bem como em cruzamentos automáticos realizados por sistemas da
Fl. 1040
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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RFB, após o qual não foi oportunizado à requerente qualquer manifestação,
identificando-se 11 situações de glosa de créditos;
• Com exceção da chamada “Situação 09”, na qual a Autoridade Fiscal realizou
breve análise acerca de quais bens ou serviços poderiam ser considerados insumos ou
passíveis de geração de créditos – e, ainda assim, de modo superficial –, todas as demais
situações de glosa foram resultado de cruzamentos automáticos de informações. Caso a
Autoridade Fiscal tivesse analisado minimamente as NFe, por exemplo, boa parte das
glosas não teria ocorrido;
• Como exemplo, citam-se os créditos que foram glosados sob a justificativa de
que os bens e serviços adquiridos não eram tributados pelas contribuições (“Situação
02”). Ocorre que, apesar de a análise informatizada realizada pelos sistemas da RFB
concluir que os bens não estavam sujeitos ao pagamento da Cofins e do PIS, uma
análise acurada das próprias NFe, do SPED PIS/Cofins e da cadeia econômica na qual
está inserida a Requerente levaria à conclusão de que os bens e serviços estão sujeitos
ao PIS e à Cofins;
• A NFe no 10355 demonstra tal equívoco. Apesar de a companhia ter indicado
no campo relativo ao CST a correta tributação das mercadorias por ela vendidas, não
indicou o valor das contribuições no campo “Valor”;
• Os sistemas da RFB interpretaram a ausência de indicação de valor de PIS e
Cofins como não sujeição da aquisição às referidas contribuições, apesar do CST
correto. Caso a Autoridade Fiscal tivesse se atentado para o CST e para a natureza do
bem, os créditos teriam sido mantidos. A crença na infalibilidade dos sistemas da RFB
resultou, portanto, em glosa indevida, demonstrando a superficialidade da condução do
procedimento de fiscalização;
• Note-se que diversas das operações glosadas sob a rubrica “Situação 02” dizem
respeito a situações como a acima apontada: NFe averbadas com pequenos erros de
preenchimento perpetrados por terceiros, mas recusadas pela Fiscalização por não se ter
despendido qualquer esforço em sua verificação. No entanto, a Fiscalização deve
guardar estrita obediência aos princípios que regem a Administração Pública, dentre os
quais se destacam o da motivação e o da legalidade. Assim, jamais poderia o Agente
Fiscal ter emitido Despacho Decisório sem fazer uma profunda análise do direito
creditório da Requerente;
• Cita-se doutrina sobre a questão;
• Caberia à Fiscalização analisar todos os fatos para fins de verificação da
existência, ou não, do crédito apurado pela requerente e não somente, como ocorreu,
proceder à glosa com base em análises automáticas de computadores, respeitando o
princípio da verdade material;
• A apresentação das glosas sem justificativa adequada contraria a vinculação da
atividade administrativa, pois, ao administrador não é concedido poder discricionário,
além de prejudicar o contribuinte de boa-fé;
Das atividades praticadas pela requerente
• A requerente traz uma detalhada descrição de seu processo produtivo;
Do conceito de insumo
• Relativamente ao conceito de insumo, o Resp no 1.221.170/PR foi julgado pelo
STJ em 22/02/2018, em sede de recurso repetitivo. Nesta decisão, os ministros
declararam ilegais as IN/SRF nos 247/2002 e 404/2004, por restringirem indevidamente
Fl. 1041
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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o conceito de insumos, violando o disposto nos arts. 3o, II, das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003;
• A tese vencedora neste julgamento é no sentido de que o insumo deve ser
identificado pela observação dos critérios de essencialidade ao processo produtivo ou
relevância do bem ou serviço à atividade do contribuinte. Assim, a partir da decisão do
STJ, são considerados insumos os bens e serviços essenciais e relevantes à atividade da
empresa, empregados direta ou indiretamente na operação, cuja subtração obste,
dificulte ou deprecie a atividade, ou acarrete perda de qualidade, eficiência dessa
atividade;
• Desse modo, considerando que os serviços que motivaram as despesas objeto
de creditamento de PIS e Cofins pela requerente são essenciais ao seu processo
produtivo e relevantes para sua atividade empresarial, tem-se que se enquadram
perfeitamente no conceito de insumos definido pelo STJ, que, por ter se dado em sede
de recurso repetitivo, já seria bastante para a solução do tema no presente caso. No
entanto, o CARF e sua Câmara Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”) já têm, mais
recentemente, firmado a tese de que a essencialidade dos dispêndios no processo
produtivo autoriza a tomada de créditos, conforme decisões transcritas;
• Observe-se que o conceito de insumos definido pelo STJ é mais abrangente que
a posição do CARF: os gastos relevantes para a consecução do objeto social da
requerente são passíveis de tomada de crédito;
• A requerente contratou a elaboração de laudo pericial para examinar as etapas
de seu processo produtivo e as atividades que desempenha. A empresa apresenta,
também, parecer elaborado por jurista específico, solicitado pela Associação Nacional
para a Difusão de Adubos – ANDA, organização da qual a requerente é membro;
Situação 01 – NFe/CTe Cancelados
• O fato de as NFe ou CTe terem sido cancelados posteriormente à tomada de
créditos não deve infirmar o direito ao creditamento da requerente, pois equívocos
cometidos por seus fornecedores não devem afetar a apuração de seus créditos, razão
pela qual os créditos vinculados ao rol de NFe ou CTe supostamente canceladas devem
ser mantidos. Não bastasse isso, enquanto a própria autoridade fiscal reconhece que o
prazo de cancelamento de notas fiscais eletrônicas é “de 24 horas a partir da
autorização”, há casos em que o cancelamento se deu em prazo superior ao informado
pela Fiscalização, conforme exemplo (CTe no 169571);
• Assim, evidente que, quando da apropriação dos seus créditos, a requerente
agiu de boa-fé e efetivamente reconheceu a despesa e/ou custo informados à
fiscalização, razão pela qual os créditos apropriados são legítimos, devendo as glosas
ser canceladas;
Situação 02 – Aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição
• Esclareça-se que as glosas na situação 02 possuem duas motivações distintas: a
não indicação do valor do PIS e da Cofins incidentes na operação; e aquisições de bens
sujeitos ao regime monofásico. Dessa forma, passa-se a expor as razões pelas quais não
deve a glosa prosperar;
• A NFe no 10355 emitida pela AFP - LACRES EIRELI - EPP demonstra o
primeiro equívoco. Apesar de a companhia ter indicado no campo relativo ao CST a
correta tributação das mercadorias por ela vendidas, acabou não indicando o valor das
contribuições no campo “Valor”. As operações em questão são tributadas e o fato de o
fornecedor não ter indicado o valor do PIS e da Cofins incidentes sobre a receita da
operação não lhe tolhe o direito ao creditamento, pois é um nítido erro no
Fl. 1042
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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preenchimento de obrigação acessória cometido por terceiro. Além disso, o CST, nesses
casos, atesta a submissão da venda ou da prestação ao PIS e à Cofins, não tendo o
fornecedor apenas indicado o valor dos tributos nela incidentes;
• O CARF já se manifestou no sentido de que o equívoco nas obrigações
acessórias não pode representar óbice ao aproveitamento dos créditos devidamente
comprovados por outros documentos, conforme decisão transcrita;
• Tais glosas não tratam de aquisição de bens não sujeitos ao PIS e à Cofins, pois
todas as operações são tributadas;
• Na segunda situação, foram glosados créditos vinculados às notas fiscais em
que o CST utilizado se referia a operação monofásica, na qual os bens estão sujeitos ao
pagamento das contribuições, porém tal sujeição ocorre, via de regra, em uma única
etapa da cadeia produtiva. Assim, não se nega a incidência das contribuições, mas a
sistemática de arrecadação é diversa;
• A jurisprudência do CARF reconhece tal possibilidade, conforme decisão
transcrita;
• Portanto, incorretas as glosas efetuadas;
Situação 03 – Números iguais das notas fiscais do contribuinte
• A requerente reconhece que, nesse item específico, houve duplicidade nos
reconhecimento dos créditos;
Situação 04 – Notas fiscais não corretamente declaradas ou inexistentes
• Apesar de mencionada no despacho decisório, a autoridade fiscal não efetuou
glosa sob esta justificativa, o que demonstra a superficialidade e automaticidade do
procedimento fiscal, provando sua nulidade;
Situação 05 – Valor da nota fiscal informado pelo contribuinte maior que o valor
encontrado em NFe/Cte
• A diferença informada pela autoridade fiscal decorre de equívoco cometido no
momento de informar o valor da operação que ensejou o creditamento, sendo que tal
fato não poderá ser óbice ao aproveitamento do crédito;
• Conforme exemplo citado, o que fez a autoridade fiscal acreditar que havia um
desconto na operação foi o fato de o fornecedor ter informado, equivocadamente, uma
base de cálculo menor para seus tributos quando do preenchimento do sistema;
• Trata-se de equívoco no preenchimento das obrigações acessórias por parte de
terceiros e que não pode limitar o direto creditório do requerente. É evidente que, se
tivesse a autoridade fiscal investigado a situação da forma como deveria, teria sido
esclarecido o equívoco cometido pelo fornecedor e evitado este contencioso. O CARF
já se manifestou no sentido de que erros formais não podem obstar o aproveitamento ao
crédito. Diante disso, a requerente pleiteia o cancelamento das glosas relativas a essa
situação;
Situação 06 – Frete sobre vendas - Crédito irregular
• A autoridade fiscal glosou todos os créditos sobre fretes que não se referem a
fretes sobre vendas de produtos acabados. Isto é, foram glosados os fretes sobre os
produtos em elaboração ou acabados entre estabelecimentos industriais ou entre
estabelecimentos industriais e centros de distribuição. Tal entendimento, no entanto, não
pode prevalecer, pois os gastos relacionados à transferência de insumos ou produtos em
elaboração entre estabelecimentos da requerente ou para armazenagem são,
Fl. 1043
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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evidentemente, insumos para a produção de bens, por conta da sua essencialidade ao
processo produtivo – como definido pelo STJ. Tal interpretação é corroborada pela
jurisprudência da CSRF, conforme ementas transcritas;
• Para compensar as falhas de infraestrutura logística brasileira, a requerente
utiliza-se, por exemplo, do serviço de terceiros para realizar o armazenamento de suas
mercadorias, ou da industrialização por encomenda para dar vazão à demanda, sendo
tais despesas de extrema importância em sua operação. Cita-se doutrina sobre a questão;
• Não obstante o já exposto, é relevante reforçar que as remessas para
armazenagem da requerente somente referem-se a matérias-primas e, por isso, devem
ser qualificadas como frete de insumos. Isto porque uma parcela do produto final
fabricado pela requerente (fertilizantes) tem natureza higroscópica, isto é, absorve a
umidade do ar, podendo deteriorar-se rapidamente, trazendo risco de prejuízo
significativo à empresa. Comrelação a outra parcela de sua produção, de origem
fosfática, tampouco é recomendado o armazenamento após sua industrialização e
beneficiamento, pois o contato do produto acabado com o ar, o solo, e outros materiais
que possam estar no box de armazenamento pode ocasionar o seu empedramento e/ou
perda significativa de qualidade;
• Assim, a requerente tem como padrão fabricar e beneficiar seus produtos já
para serem carregados e despachados a seus clientes, buscando assim evitar perda de
qualidade;
• Isto é, as despesas com fretes na remessa e retorno de armazenagem só ocorrem
com matérias-primas, uma vez que, seja pela natureza higroscópica dos produtos, seja
por sua origem fosfática, os produtos acabados tendem a perder qualidade rapidamente,
conforme já explicado. Nesse sentido, a requerente se coloca à disposição para
demonstrar in loco suas operações, caso esta Turma Julgadora entenda necessário.
Nesse contexto, note-se que não há armazenagem de produtos acabados, mas apenas de
matérias primas, de forma que os créditos são suportados pela regra dos incs. II, dos
arts. 3o, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, porque configuram insumo que se mostra
essencial/relevante à atividade da requerente, fato atestado pelo laudo elaborado pelo
IPT; • Caso não se reconheça tratar-se de matérias-primas, o que se admite por amor ao
debate, ainda assim os créditos decorrentes da transferência de “produtos acabados”
devem ser reconhecidos como legítimos, seja porque são essenciais ao processo
produtivo da requerente em linha com a decisão proferida pelo STJ, seja porque
integram o processo de venda, sendo permitido o crédito com base no inciso IX, art. 3o,
da Lei no 10.833/03;
• Cita-se doutrina sobre a questão;
• Assim, os custos atrelados às transferências de insumos entre estabelecimentos
e/ou de produtos acabados da recorrente devem integrar o processo produtivo e, por
isso, são passíveis de creditamento, conforme entendimento do STJ, adotado pelo
CARF, conforme decisão transcrita;
Situação 07 – Armazenagem de insumos – Crédito irregular
• Como já mencionado, apenas matérias-primas foram destinadas para
armazenagem, de forma que os créditos são suportados pela regra dos incs. II, dos arts.
3o, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, e, por isso, tal serviço deve ser qualificado como
insumo, tendo em vista ser relevante/essencial para a atividade da requerente;
• A requerente é tomadora do serviço de armazenagem, pois (i) uma parcela do
produto final por ela fabricado absorve a umidade do ar e, por conta disso, pode se
deteriorar rapidamente, enquanto que (ii) outra parcela de sua produção tem origem
fosfática – isto é, o seu contato com o ar, o solo e outros matérias constantes do box de
armazenagem pode ocasionar seu empedramento e/ou a perda significativa da qualidade
Fl. 1044
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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–, de modo não ser recomendado o armazenamento após sua industrialização e
beneficiamento;
• Assim, a requerente tem como padrão fabricar e beneficiar seus produtos já
para serem carregados e despachados a seus clientes;
O acondicionamento de mercadorias quando de sua armazenagem não é
suficiente para desnaturar sua característica de insumo do serviço tomado pela
requerente, pois, primeiro, a armazenagem permanece sendo essencial/relevante para a
atividade da empresa e, segundo, o acondicionamento integra a matéria-prima, que
também é essencial/relevante para sua atividade. O acondicionamento também integra
diretamente o seu processo produtivo, o que autoriza o creditamento com base nas IN
nos 247/02 e 404/04, de modo que não há qualquer razão para a vedação ao crédito
nesse caso;
• E nem se alegue, como quer fazer crer o Despacho Decisório, que tais créditos
deveriam ser analisados à luz da Lei no 10.865/04, pois tais serviços supostamente
estariam vinculados a bens importados. Tal vinculação é totalmente improcedente, pois
os créditos referem-se a serviços (armazenamento) que estiveram sujeitos ao pagamento
do PIS e da Cofins com base nas Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03, contratados perante
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil, de forma que o argumento referente à não
inclusão dos valores de frete na base de cálculo do PIS/Cofins-Importação não se aplica
ao caso em debate;
• A própria RFB reconhece a distinção entre os dois tipos de crédito,
esclarecendo, quanto ao PIS e à Cofins previstos nas Leis n°s 10.637/02 e 10.833/03,
que o contribuinte poderá apurar créditos em relação aos serviços contratados com
pessoa jurídica brasileira e sujeitos ao pagamento da contribuição, como é o caso dos
autos, conforme Solução de Consulta n° 75/13, que em nenhum momento limita a
apuração de créditos em relação a tais dispêndios;
• Assim, devem ser canceladas as respectivas glosas;
Situação 08 – Crédito Extemporâneo – Data de emissão da NF
• O critério da autoridade fiscal está equivocado, pois não é a data de emissão da
nota fiscal que determina a ocorrência da necessidade de registro de um custo ou
despesa: é o reconhecimento, por parte da companhia, de que ela incorreu em
determinado custo ou despesa com base em critérios contábeis, devidamente
explicitados na Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório
Contábil-Financeiro (o chamado “CPC 00”);
• A data de emissão de uma nota fiscal não tem valor contábil e, portanto, não
poderia ter sido utilizada pela autoridade fiscal para glosa dos créditos. Assim, não se
trata, como quer fazer crer a Fiscalização, de uma questão denominada de “crédito
extemporâneo”, mas, sim, do momento de reconhecimento de despesas. Mesmo que a
questão em discussão fosse um típico caso de “créditos extemporâneos”, a legislação
não estabelece vedação à apuração de créditos extemporâneos, desde que respeitado o
prazo decadencial, nos termos do art. 3o, § 4o, das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03. No
mesmo sentido, o Guia Prático EFD – PIS/Cofins, emitido pela RFB. Também o CARF
já se pronunciou sobre esta questão, conforme decisões citadas; • Assim, requer a
empresa o reconhecimento de tais créditos;
Situação 09.10 – Fretes vinculados a itens submetidos à alíquota zero
• Tal entendimento não se coaduna com a lei, pois a leitura do dispositivo legal
realizada pelo agente fiscal é equivocada, pois a legislação em nenhum momento
vincula o aproveitamento dos créditos de fretes ao aproveitamento dos créditos
referentes aos bens vinculados. A legislação dispõe que não dará direito a crédito o
Fl. 1045
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

valor das aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Esse mandamento aplica-se inclusive nos casos de isenção, quando o bem ou serviço
adquirido com isenção de PIS/Cofins seja aplicado em bem ou serviço para revenda
sujeito à alíquota zero, isento ou não alcançado pelas contribuições;
• Analisando-se o mandamento legal, verifica-se que se refere a bens e serviços
“não sujeitos ao pagamento da contribuição” e estabelece uma situação especial para os
casos de isenção. Significa dizer que se o contribuinte consome bens e serviços isentos
de PIS/Cofins, por exemplo, poderá aproveitar o crédito desta contribuição, desde que a
venda de seu produto acabado seja tributado por ela;
• No caso em análise, os insumos não foram tributados pela contribuição, mas os
fretes, sim. Os insumos não alcançados pela contribuição na entrada realmente não
geram direito ao crédito e isso é observado pela requerente em sua apuração. Contudo,
os fretes relativos a essas aquisições sofrem, sim, a incidência de PIS/Cofins e, portanto,
devem gerar o direito ao creditamento;
• Tal entendimento é corroborado pelo CARF, assim como pela doutrina citada;
• A tributação do frete não se confunde com a da mercadoria, sendo o frete um
insumo por si próprio, independentemente do material transportado. Negar direito ao
crédito de um item que sofre tributação é contrariar a literalidade da legislação, que não
determina em nenhum momento que deva ocorrer esta vinculação entre o custo do
transporte e o do bem adquirido, nem mesmo vincula o creditamento ao valor
contabilizado do item. Entender que tal vinculação é válida seria impor uma restrição ao
direito de crédito que vai além da legislação;
• A própria RFB, em Solução de Consulta, já afirmou que “[g]eram direito a
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep apurada em regime não cumulativo os
dispêndios com combustíveis e lubrificantes utilizados ou consumidos no processo de
produção de bens e serviços, os dispêndios com a energia elétrica consumida
estabelecimentos da pessoa jurídica, os dispêndios com armazenagem de mercadoria e
os dispêndios com o frete pago na aquisição de insumos. O transporte de bens entre os
estabelecimentos industriais da pessoa jurídica, desde que estejam estes em fase de
industrialização, também enseja apuração de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep”;
• A postulação da autoridade fiscal também não respeita a decisão proferida pelo
STJ, devendo as glosas ser canceladas;
Situação 09.20, 9.21 e 9.22 – Serviços aduaneiros de carga e descarga e de
transbordo
• Tais gastos são essenciais e relevantes à atividade da requerente, já que os
insumos importados não teriam como chegar aos estabelecimentos da empresa e
integrar o processo produtivo sem a movimentação no porto e a armazenagem prévia.
Os serviços de movimentação portuária e armazenagem consistem nos serviços de
descarregamento de navio, retirando a mercadoria depositada em seu porão e
transportando-a até o local de armazenagem para posterior envio às dependências da
requerente. Em outras palavras, a movimentação portuária pode ser definida como os
serviços de capatazia e estiva (inclusive transbordo), prestados por pessoa jurídica no
porto de desembarque das mercadorias que serão utilizadas no processo produtivo da
requerente;
• Dada a necessidade de importação de grande parte das matérias-primas
utilizadas pela requerente, denota-se a necessidade de contratação de tais serviços. Tais
gastos geram crédito, conforme entendimento do CARF nos acórdãos citados, inclusive
relativos à própria requerente. Cita-se, ainda, doutrina sobre a questão;
Fl. 1046
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

• Estes gastos são essenciais/relevantes à atividade da requerente à luz da decisão
proferida pelo STJ. Cita-se o parecer técnico emitido pelo IPT; • As soluções de
consulta mencionadas pela Fiscalização não se aplicam ao presente caso, pois a situação
aqui é distinta daquela nelas prevista: os créditos se referem a serviços que estiveram
sujeitos ao pagamento do PIS e da Cofins com base nas Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, contratados perante pessoa jurídica domiciliada no Brasil, de forma que o
argumento referente à não inclusão do frete na base de cálculo das contribuições
incidentes na importação não se aplica ao caso;
• As próprias soluções de consulta citadas pela Fiscalização reforçam a distinção
entre os dois tipos de crédito, pois não limitam a apuração dos créditos em relação aos
dispêndios em referência, como entende a Fiscalização;
• Cita processo de consulta com decisão no mesmo sentido;
• Assim, devem ser canceladas as respectivas glosas;
Situação 10 – Serviço de industrialização por terceiro não verificado
• Nesse item não há ocorrência de glosa registrada pela autoridade fiscal;
Situação 11 – Frete interno referente ao transporte de mercadoria importada
• Os argumentos de defesa da requerente contra esta rubrica estão demonstrados
no item "Fretes vinculados a itens submetidos à alíquota zero", e, ainda, nos itens
"Armazenagem de insumos - crédito irregular" e "Serviços aduaneiros de carga e
descarga e de transbordo”;
Diligência
• Nos termos do art. 16, IV, do Decreto no 70.235/72, a empresa requer, na
hipótese de essa Turma de Julgamento entender que os esclarecimentos apresentados
não são elementos suficientes para se comprovar a legitimidade dos créditos
apropriados, o que se admite para argumentar, a realização de diligência, para que se
esclareçam os quesitos especificados;
• A realização da diligência justifica-se pela necessidade de trazer ao
conhecimento dessa Turma Julgadora os detalhes e particularidades das atividades
desenvolvidas pela requerente e permitir a essa Turma Julgadora entender a específica
natureza de cada custo glosado pela Fiscalização e analisar sua pertinência e relação
com as atividades desenvolvidas pela Requerente, bem como compreender a fragilidade
do trabalho fiscal desenvolvido. O presente processo foi encaminhado em 05/03/2020 a
esta DRJ/RJO para julgamento (fl. 821).
É o relatório.
Tendo em vista o êxito parcial na manifestação de inconformidade ofertada, nesta
ocasião a empresa se insurge contra as seguintes temáticas:
(i) Da superficialidade do trabalho fiscal: ofensa ao princípio da
verdade material;
(ii) Situação 01 - Nfe/CTe cancelados;
(iii) Situação 05 - Valor da nota fiscal informado pelo contribuinte maior
que o valor encontrado em NFe/CTe;
(iv) Situação 06 - Frete sobre vendas Crédito irregular;
Fl. 1047
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

(v) Situação 09 - Tipo de crédito sem previsão legal na compra;
(vi) Fretes vinculados a itens submetidos à alíquota zero (situação 9.10)
É o relatório.
Voto
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora.
Conheço do Recurso Voluntário, eis que atendidos os requisitos necessários de
admissibilidade.

1.
Preliminar de Nulidade. Superficialidade do Trabalho Fiscal:
Em apertada síntese, alega à Recorrente ter sido privada de se manifestar durante
o procedimento fiscal que deu suporte ao Despacho Decisório.
Mera retórica.
O trabalho fiscal foi muito bem conduzido e o Despacho Decisório de e-fls.
284/325 que reflete o seu resultado, atendeu aos princípios comezinhos do Direito (art. 2o da Lei
no 9.784/1999).
Não
há
imposição
legal
para
intimações
de
contribuinte
para
manifestações/esclarecimentos em processos de PER/DCOMP, sendo dispensáveis. Caberá a
Autoridade Fiscal, em livre convencimento e interesse, buscar informações complementares
junto ao contribuinte (art. 4o da Lei no 9.784/1999), vez que a análise de PER/DCOMP já parte
do confronto de dados fiscais e contábeis transmitidos por ele (contribuinte) no cumprimento de
suas obrigações principal e acessória (DIPJ/ECF-Sped, DCTF, Integra SN/MEI, ECD-Sped,
DIRF, dentre outros), que reunidos nos bancos de dados da Receita Federal.
Ademais, não vislumbro a ocorrência de uma das hipóteses do art. 59 do Decreto
no 70.235/72 para declarar a nulidade pleiteada, especialmente a inegável garantia ao
contraditório e ampla defesa pela Recorrente consubstanciada em manifestação de
inconformidade.
Por isso, rejeito a preliminar.

2.
Análise Meritória:
Partindo dos tópicos abordados pela Recorrente em sua peça recursal, reproduzo
as razões de decidir da DRJ para a manutenção das glosas, naquilo que nos importa:
Situação 01 – NFe/CTe Cancelada
Fl. 1048
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

(...)
Analisando-se as referidas glosas na planilha elaborada pela autoridade fiscal,
vê-se que correspondem a notas fiscais relativas a operações que, a princípio, dariam
direito a crédito: frete na compra de insumos e frete na venda de mercadoria. Em todos
os casos consta a informação de que o respectivo documento fiscal foi posteriormente
cancelado, em razão do desfazimento da operação que teria gerado o crédito,
informação não contestada pelo contribuinte. Sendo assim, cancelada a operação que
deu direito ao crédito, independentemente da data, correta a sua glosa, uma vez que não
ocorreu o fato previsto na legislação para tanto.
Observe-se, ainda, que, em alguns casos, além do fundamento vinculado ao
cancelamento da nota fiscal, a autoridade fiscal também fundamenta a glosa em outras
situações: tipo de crédito sem previsão legal na compra (Situação 09) e aquisição de
bem ou serviço não sujeito ao pagamento da contribuição (Situação 02), as quais serão
analisadas mais adiante.
(...)
Situação 05 – Valor da nota fiscal informado pelo contribuinte maior que o
valor encontrado em NFe/Cte
(...)
A glosa em questão se refere a notas fiscais vinculadas à aquisição de “material
para uso e consumo” (motor, filtro e contator), nas quais os valores do produto são
superiores aos da base de cálculo das contribuições, como demonstrado, também, pela
requerente em sua manifestação. No entanto, tal fato não comprova o alegado erro de
preenchimento do documento fiscal por parte do fornecedor, devendo ser considerados
os valores de PIS e Cofins nele informados, como de fato fez a autoridade fiscal.
(...)
Situação 06 - Frete sobre vendas – Crédito Irregular
(...)
Conforme informações contidas na planilha elaborada pela Fiscalização, a glosa
em questão se refere a notas fiscais relativas serviços de transporte (frete) de devolução
de fertilizantes entre a empresa e clientes. Assim, considerando que o crédito previsto
no inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833/03 está vinculado ao frete pago pelo vendedor
na operação de venda, não se caracteriza direito de crédito à requerente com base neste
dispositivo, devendo ser mantida a glosa.
(...)
Situação 09.10 – Frete sobre compras
(...)
Na verdade, como já dito, tais despesas nunca foram, de forma independente,
geradoras de crédito, pois jamais foram entendidas como serviços utilizados como
insumos, mas tão-somente serviços necessários à entrega do insumo na unidade
produtora. O conceito de “serviço utilizado como insumo” contido nas Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003 está relacionado ao processo produtivo, e essa delimitação
na análise do crédito está clara no julgamento do STJ, assim como no Parecer
Normativo COSIT/RFB no 5/2018, conforme trechos acima transcritos.
O entendimento da RFB em relação a tal questão não foi alterado, conforme se
verifica pelo teor das normas acima citadas, devendo ser analisadas as despesas que
Fl. 1049
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

integram o custo de aquisição do insumo de acordo com a legislação a ele aplicável,
estando tais despesas vinculadas à aquisição, não podendo ser consideradas de forma
independente para fins de geração de crédito. Assim, estando o bem adquirido sujeito à
alíquota zero de PIS e Cofins, não é possível a apuração de crédito decorrente do frete
vinculado à sua aquisição, devendo ser mantida a glosa.
Estando o bem adquirido sujeito à alíquota zero de PIS e Cofins, não é possível a
apuração de crédito decorrente do frete vinculado à sua aquisição, devendo ser mantida
a glosa.
Esclarecido o imbróglio, e considerando que os argumentos trazidos pela
Recorrente, neste momento processual, não se apartam daqueles arrolados em defesa prévia,
passo a examinar os itens glosados pela Autoridade Fiscal e mantidos pela DRJ.

2.1.
Situação 01 - NFe/CTe Cancelados:
Em relação à manutenção do crédito tomado oriundo de NFe/CTe Cancelada,
compreendo à irresignação da Recorrente, mas não vejo erros pela Autoridade Fiscal.
Às Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 que tratam, respectivamente, do
PIS/PASEP e da COFINS dispõe, expressamente, que às vendas canceladas e os descontos
incondicionados não integram a base de cálculo das contribuições, in verbis:
Art. 1oA Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre
o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
§ 3oNão integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Veja que o fato gerador da contribuição é a receita auferida pela empresa, ou seja,
o aumento patrimonial decorrente das operações comerciais celebradas. Com isso, à venda
cancelada que corresponde à extinção da obrigação contratual firmada entre as partes (credor e
devedor), em razão do negócio jurídico dissolvido, não configura fato gerador das contribuições.
Em sentido igual, reproduzo ementa do RE no 586.482/RS-RG (Tema no 87):
TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. COFINS/PIS. VENDAS INADIMPLIDAS.
ASPECTO TEMPORAL DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. REGIME DE
COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE
DE EQUIPARAÇÃO COM AS HIPÓTESES DE CANCELAMENTO DA VENDA.
1. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra geral para
a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. (art. 177 da Lei no
6.404/ ̈76).
2. Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da COFINS e da contribuição
para o PIS, portanto, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o
aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não com o
recebimento do preço acordado. O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da
Corte, apurado segundo o regime legal de competência, constitui o faturamento da
pessoa jurídica, compondo o aspecto material da hipótese de incidência da contribuição
Fl. 1050
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

ao PIS e da COFINS, consistindo situação hábil ao nascimento da obrigação tributária.
O inadimplemento é evento posterior que não compõe o critério material da hipótese de
incidência das referidas contribuições.
3. No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas vendas
inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão. As situações posteriores
ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem como excludentes do crédito
tributário, contempladas na legislação do PIS e da COFINS, ocorrem apenas quando
fato superveniente venha a anular o fato gerador do tributo, nunca quando o fato gerador
subsista perfeito e acabado, como ocorre com as vendas inadimplidas.
4. Nas hipóteses de cancelamento da venda, a própria lei exclui da tributação
valores que, por não constituírem efetivos ingressos de novas receitas para a pessoa
jurídica, não são dotados de capacidade contributiva.
5. As vendas canceladas não podem ser equiparadas às vendas inadimplidas
porque, diferentemente dos casos de cancelamento de vendas, em que o negócio
jurídico é desfeito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do devedor, as
vendas inadimplidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das vendas
e na consequente devolução da mercadoria -, enquanto não sejam efetivamente
canceladas, importam em crédito para o vendedor oponível ao comprador.
6. Recurso extraordinário a que se nega provimento.
No caso em tela, se a Recorrente, incialmente, registrou como acréscimo
patrimonial os valores concernentes aos documentos fiscais glosados (NF e CT), com os
cancelamentos tem-se decréscimo patrimonial, deixando tais créditos de existir, logo, a hipótese
de incidência do tributo. O correto então é o estorno do crédito e, não a manutenção equivocada,
por falta de amparo legal.
Mantenho, portanto, a parcela glosada.

2.2.
Situação 05 – Valor da nota fiscal informado pelo contribuinte maior que o valor
encontrado em NFe/Cte:
Restou consignado no despacho decisório, que os valores indicados pela
Recorrente em PER/DCOMP não correspondem aos informados nas notas fiscais, compelindo
nos ajustes pela Autoridade Fiscais. Também, aponta falta de provas e previsão legal, para
inclusão de descontos incondicionais na base de cálculo das contribuições sociais.
Razões corroboradas pela DRJ: “(...) No entanto, tal fato não comprova o alegado
erro de preenchimento do documento fiscal por parte do fornecedor, devendo ser considerados
os valores de PIS e Cofins nele informados, como de fato fez a autoridade fiscal.”.
Por sua vez, a empresa defende que houve um mero ‘erro’ pelo fornecedor nos
valores lançamentos nas notas fiscais ajustadas (operação), mas que as diferenças apontadas no
despacho decisório não podem tolher o direito ao crédito.
Sem prolongar a questão, entendo acertada a decisão recorrida, pelas seguintes
razões:
Fl. 1051
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

(a)
Se a diferença no valor da operação decorre de descontos incondicionais,
realmente, estes não compõem a base de cálculo das contribuições, de acordo com
a alínea a, inciso V, § 3o, art. 1o, Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003; e,
(b)
Se existiu o suposto “erro” cabia à empresa Recorrente demonstrar tal
incidente através de documentos contábeis-fiscais, porque a tela por ela
colacionada ao expediente recursal (NF 71520 - 29/06/2016) sequer corresponde
ao período aqui analisado.
Consequentemente, mantenho a decisão recorrida neste tópico.

2.3.
Situação 06 - Frete sobre vendas – Crédito Irregular
No que envolve o frete, dispensam-se comentários acerca do conceito de insumos
adotado pela Receita Federal (Parecer Normativo COSIT/RFB No 05/2018), em estrito
acatamento ao posicionamento do Superior Tribunal de Justiça firmado no bojo do REsp no
1.221.170/PR-RR.
Na ocasião, assentou-se que a essencialidade e/ou relevância dos insumos para
fins de creditamento serão apreciadas pelo julgador, caso a caso, e, de acordo com a atividade
desempenhada pelo contribuinte (objeto societário).
Além da análise da operação empresarial, a demonstração do emprego do insumo
no processo produtivo ou na prestação de serviços pelo contribuinte também é elemento
fundamental. Ou seja, não basta afirmar que o insumo adquirido é imprescindível, é preciso
provar como é consumido (etapas e nuances na cadeia produtiva), a teor dos artigos 15 e 16 do
Decreto no 70.235/72.
Na acepção de insumos, o art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, preveem
como hipóteses de desconto aos créditos apurados sobre os fretes:
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2oda Lei no10.485, de 3
de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;
[omissis];
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor;
Retomando o caso, foram glosados os seguintes serviços de frete: (i) para a
própria empresa (de produtos acabados ou em elaboração); (ii) devolução de vendas; (iii) retorno
de depósito ou armazém geral; e, (iv) retorno de remessa para industrialização.
A Recorrente descreve como etapas de seu processo produtivo, o que seguem:
31. Note-se que o Brasil não é autossuficiente na produção de matérias-primas para
fabricação de fertilizantes sintéticos , fato que obriga a Recorrente a importar grande
parte dos materiais empregados em seu processo produtivo.
Fl. 1052
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

32. Esses produtos são desembaraçados em diferentes portos brasileiros e transportados
por caminhões até as fábricas da Recorrente.
33. Ao adentrarem na fábrica, os caminhões são pesados e os insumos são escoados por
tombador (plataforma móvel que se desloca de forma angular, permitindo que a carga
escoe pela carroceria do caminhão) até a moega. Durante o procedimento de descarga
dos caminhões, é imprescindível o serviço dos trabalhadores que são responsáveis por
coletar a matéria-prima que permanece na carroceria do caminhão, mesmo após a
passagem pelo tombador, garantindo o seu integral aproveitamento no processo
produtivo. Esses trabalhadores costumam ser contratados junto ao sindicato local de
movimentação de mercadorias. Durante essa etapa, ocorre ainda a coleta de amostras
para controle de qualidade.
34. As matérias-primas são retiradas da moega e transportadas para o armazém de
estocagem, por fitas transportadoras e pelo elevador de canecas, que as movimenta por
gravidade. O armazém de estocagem é dotado de sistema de ventilação cuja função é o
“despoeiramento” do local, uma vez que a movimentação constante de diversas
matérias-primas granuladas impõe a retirada dos resíduos, a fim de manter o ambiente
salubre e seguro para os trabalhadores.
35. O subproduto retirado durante a estocagem é denominado varredura, o qual é
composto de misturas com quantidades variáveis de elementos, porém dotado de
potencial de reação química para o ajuste da terra em relação às necessidades do plantio,
sendo possível a sua comercialização por preços mais acessíveis.
36. Após o período de estocagem, inicia-se o processo de mistura de grânulos, cuja
finalidade é a produção de compostos com teores de nitrogênio, fósforo e potássio
requeridos nas formulações de fertilizantes, a depender do tipo de solo e cultura agrícola
a que se destinam.
37. Durante esse processo, as matérias-primas são abastecidas em uma moega, com a
utilização de pás carregadeiras, e transportadas por um elevador de canecas até a
peneira. O produto granulado é conduzido ao silo de matéria-prima, ao passo que o
emblocado é reconduzido à moega e o pó, ao box de varredura.
38. Os silos de matéria-prima utilizam mecanismo de ar comprimido, que regula a
liberação de produto aos silos balança, cuja finalidade é dosar as quantidades de
matéria-prima utilizadas nos produtos. Após isso, o produto é homogeneizado no
misturador e, em seguida, é conduzido por elevador de caneca à peneira, que o direciona
à caixa do silo pulmão de big-bag (embalagem). O rejeito da peneira é posteriormente
vendido como varredura.
39. As etapas descritas acima podem ser ilustradas da seguinte forma:
Fl. 1053
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

40. Após as etapas de descarga, armazenagem e mistura, descritas e ilustradas acima,
inicia-se a fase de ensacamento e carregamento dos caminhões.
41. Nessa fase, os big-bags são enchidos em cima dos caminhões pelos “saqueiros”, que
são trabalhadores contratados junto ao sindicato de movimentação de cargas, para
acomodar as embalagens de fertilizantes na carroceria do caminhão com o objetivo de
transporte do produto até o produtor rural.
42. O fertilizante pode ser ensacado em volumes unitários, de 50 ou de 1000 quilos,
com a utilização de mão de obra contratada junto aos sindicatos de movimentação de
cargas. Ainda, em determinados casos, a balança de fluxo descarrega o adubo à granel
diretamente na carroceria.
43. Em paralelo a isso, existe também a linha de carregamento de elemento simples.
Nesse caso, a pá carregadeira transporta o produto até a moega. Posteriormente, o
produto é direcionado para o silo de ensaque, mediante a utilização de correias
transportadoras e elevadores. A linha de elemento simples também é dotada de peneira e
moinho cuja função é a remoção, quebra e a reincorporação de fertilizante emblocado
(empedrado) ao processo produtivo.
44. Após o carregamento do produto em caminhões, esses veículos seguem para
pesagem na balança rodoviária, onde ocorrerá o respectivo faturamento. Confira-se
abaixo a ilustração do fluxo descrito:
Fl. 1054
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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45. Ainda, cumpre destacar que a Recorrente conta com sistema de manutenção mensal,
que consiste na aferição de balança e calibração de equipamentos da unidade de mistura.
Anualmente, durante o período de entressafra, a Recorrente efetua a manutenção geral
dos equipamentos.
46. Verifica-se, portanto, que é um processo relativamente simples, baseado em reações
químicas e misturas, mas que depende de diversas etapas, o que justifica cabalmente
todos os bens e serviços classificados pela Recorrente como insumos, conforme será a
seguir demonstrado.
47. Vale salientar, por fim, que a Recorrente contratou a elaboração de laudo pericial
(doc.1 da Manifestação de Inconformidade), para examinar todas as etapas de seu
processo produtivo bem como as atividades que desempenha.
48. O Parecer Técnico descreveu todas as etapas de produção dos produtos da
Recorrente, mencionando, inclusive, os bens e serviços utilizados em cada etapa do
processo produtivo. Para facilitar a compreensão, muitos desses bens e serviços são
demonstrados por meio de imagens, as quais foram obtidas em visita técnica do IPT às
instalações da Recorrente. Além disso, o Parecer Técnico contém respostas aos quesitos
que lhe foram formulados, sob a ótica da essencialidade e relevância dos bens e
serviços, considerando as atividades desenvolvidas pela Recorrente.
Baseada nos elementos carreados aos autos, inclusive em laudo técnico e, tendo
em consideração a atividade desenvolvida pela empresa Recorrente bem como, legislação
vigente, entendo que merecem reversão os fretes atrelados à fase de industrialização (inciso II),
sendo eles entre estabelecimentos da empresa de produtos em elaboração (insumos na fase
de industrialização); frete com retorno de insumos de depósito ou armazém geral; e, frete
referente à remessa para industrialização.
De igual modo, cabe reversão os fretes na operação de venda absorvidos pela
Recorrente (inciso IX).

2.4.
Situação 09.10 - Fretes sobre compras cujos insumos estão sujeitos à alíquota zero:
Fl. 1055
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

Sem delongas, sobre os créditos atinentes a fretes, as premissas já foram
apontadas no item anterior (2.3). Outrossim, este Colegiado já expressou posicionamento
favorável em relação ao tema, porque o frete pode ser elemento dissociável do insumo.
Ou seja, uma vez tributado o serviço de frete (apartado da operação de aquisição
do insumo), a possibilidade de cálculo do crédito funda-se no inciso II do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, a saber:
Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[omissis]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2oda Lei no10.485, de 3
de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Ratificando, cito o Acórdão no 3301-010.098:
(...)
Em relação ao conceito de insumos, já resta assentado que todos os gastos que
integram o processo produtivo, sendo essenciais ou relevantes para a produção do
produto destinado a venda devem ser tratados como insumos, afastando o conceito
restrito inspirado no IPI. Assim, os bens adquiridos para utilização na fase agrícola e
industrial, como componentes do processo produtivo, são insumos, e o frete para o seu
transporte integra o seu custo de aquisição quando o frete é incluído no valor da
operação pelo fornecedor do produto adquirido.
No entanto, o frete pode ser um custo autônomo, independente do custo de
aquisição do produto, incorrido pela Recorrente em razão de uma contratação específica
para o transporte, assim, não embutido no valor da operação. Neste caso, se o transporte
for tributado, será um insumo autônomo, sendo possível a apuração do crédito mesmo
que o insumo em si não seja tributado (suspensão ou alíquota zero).
Após o julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a apuração de crédito sobre frete
incorrido na aquisição de insumos passou a ser admitido por compor a base de cálculo
do próprio produto adquirido, englobado no preço do produto, já que cobrado pelo
fornecedor e imputado ao adquirente do produto.
(...)
A parte em destaque serve para deixar claro que o custo de frete que integra o
custo de aquisição do insumo é o custo relativo ao frete fornecido pelo próprio
vendedor. Isso porque, se esse frete integra o valor da operação de insumo com
suspensão ou alíquota zero, por exemplo, não será tributado pelas contribuições, daí a
correta aplicação do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002, e da Lei no
10.833/2003.
No entanto, o frete pode representar uma despesa por um serviço autônomo,
desvinculado do preço ou do valor da operação de compra do insumo.
Sendo mais claro: apenas será custo de aquisição do produto, porque englobado
no valor da operação, quando o frete, seguro e demais despesas acessórias cobradas ou
debitadas pelo fornecedor ao comprador ou destinatário, pois, nesse caso, tudo isso
Fl. 1056
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19679.721604/2018-86

compreenderá o valor da operação, no caso, a receita bruta. É assim para o ICMS, é
assim para o IPI, é assim para o PIS e COFINS, quando incidente sobre a receita bruta.
Mas não é porque um serviço ou outro dispêndio qualquer é um custo e passa a
compor o custo de aquisição do produto adquirido, que esse custo passaria a ser
totalmente englobado pelo preço da mercadoria, passando a receber a mesma tributação.
Fosse assim, todos os custos incorridos pela contribuinte poderiam receber esse
tratamento. Pior, fosse assim, esse custo de frete deveria ser também tributado com
alíquota zero, o que não é o caso.
Quando, ao revés, um custo qualquer é separado do valor da operação, incorrido
pela contribuinte-adquirente, por conta própria, e se esse custo for tributado pelas
contribuições, deve ser considerado insumo para compor a base de cálculo dos créditos.
Especificamente: se o adquirente do produto contrata um serviço de frete para o
prestador do serviço buscar o insumo onde quer que ela esteja para trazer até seu
estabelecimento, esse frete também é insumo, com direito à crédito, independentemente
do produto em si não ser tributado.
À vista disso, reverto à glosa sobre o serviço de transporte contratado pela
Recorrente para o transporte de insumos sujeito à alíquota zero.

Conclusão:
Pelo exposto, e nos termos do presente voto, decido:
(i)
Rejeitar a preliminar de nulidade; e,
(ii)
Dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para restabelecer o crédito
de COFINS sobre os fretes:
a. Entre estabelecimentos da empresa de produtos em elaboração;
b. De retorno de insumos de depósito ou armazém geral;
c. Referente à remessa de insumos para industrialização;
d. Na operação de venda absorvidos pela Recorrente; e,
e. No transporte de insumos sujeito à alíquota zero.
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa

Fl. 1057
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-013.639 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Fl. 1058
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