Tribunal: CARF
Processo: 13888.721825/2014-89
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-11-08
Data de publicação: 2023-11-27

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
IRRF. CONTRATOS NA MODALIDADE PRÉ-PAGAMENTOS.
Somente a partir da edição Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013, é que restou pacificado definitivamente o entendimento acerca da desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF nos pagamentos decorrentes dos contratos de planos de saúde denominados de pré-pagamento, avenças estas que são comercializadas pelas cooperativas de trabalho médico. Tem cabimento a continuidade da análise do direito creditório pleiteado indicado no Per/DComp referente ao pagamento a maior de IRRF, código 3280, efetuado anteriormente ao ano-calendário de 2013.
ERRO MATERIAL NO PREENCHIMENTO DO PER/DCOMP. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 168.
Erro material no preenchimento de Dcomp não possui o condão de gerar um impasse insuperável, uma situação em que o contribuinte não possa apresentar uma nova declaração, não possa retificar a declaração original, e nem possa ter o erro saneado no processo administrativo, sob pena de tal interpretação estabelecer uma preclusão que inviabiliza a busca da verdade material pelo processo administrativo fiscal. Aplicação da Súmula CARF no 168

Inteiro teor:
S1-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13888.721825/2014-89
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1003-004.077 – 1a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
08 de novembro de 2023
Recorrente
UNIMED DE PIRACICABA SOC COOP DE SERVICOS MEDICOS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/03/2010 a 31/03/2010
IRRF. CONTRATOS NA MODALIDADE PRÉ-PAGAMENTOS.
Somente a partir da edição Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de
dezembro de 2013, é que restou pacificado definitivamente o entendimento
acerca da desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF nos pagamentos
decorrentes dos contratos de planos de saúde denominados de pré-pagamento,
avenças estas que são comercializadas pelas cooperativas de trabalho médico.
Tem cabimento a continuidade da análise do direito creditório pleiteado
indicado no Per/DComp referente ao pagamento a maior de IRRF, código
3280, efetuado anteriormente ao ano-calendário de 2013.
ERRO
MATERIAL
NO
PREENCHIMENTO
DO
PER/DCOMP.
APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 168.
Erro material no preenchimento de Dcomp não possui o condão de gerar um
impasse insuperável, uma situação em que o contribuinte não possa apresentar
uma nova declaração, não possa retificar a declaração original, e nem possa ter
o erro saneado no processo administrativo, sob pena de tal interpretação
estabelecer uma preclusão que inviabiliza a busca da verdade material pelo
processo administrativo fiscal. Aplicação da Súmula CARF no 168

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário para afastar o óbice jurídico à compensação dos
valores de IRRF, em relação a contratos pré-fixados, bem como para aplicação da aplicação da
Súmula CARF no 168 e determinar o retorno dos autos à Unidade de Origem, para prosseguir na
análise em relação a estes devendo o rito processual ser retomado desde o início, dado que o
tema em tela à época das retenções sofridas pela Recorrente somente foi pacificado a partir da
edição da Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13888.721825/2014-89
Fl. 1094
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauritânia Elvira de Sousa
Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva. Ausente o Conselheiro
Márcio Avito Ribeiro Faria.

Relatório
Trata-se de recurso voluntário contra acórdão de no 07-46.249, proferido pela 6a
Turma da DRJ/FNS, em 25 de março de 2020, que julgou improcedente Manifestação de
Inconformidade, não reconhecendo o direito creditório pleiteado.
Por bem relatar os fatos até esse momento processual, reproduz-se o relatório
efetuado pela DRJ no acórdão de piso, complementando-o adiante:
“Trata-se de manifestação de inconformidade (f. 678) interposta em 05/09/2014 contra o
Despacho Decisório (f. 665), cuja ciência ocorreu em 07/08/2014 e por meio do qual a
autoridade
administrativa
homologou
parcialmente
o
PER/DCOMP
36704.56172.200410.1.3.05-0262, cujo objeto são créditos oriundos de IRRF – Imposto
de Renda Retido na Fonte – Pagamento de PJ a Cooperativa de Trabalho (código 3280),
cujos recolhimentos ocorreram no período de 01/03/2010 a 31/03/2010.
O valor total do crédito pleiteado é de R$ 49.022,47, tendo o referido Despacho glosado
R$ 47.390,49 e homologado o valor de R$ 1.631,98.
Conforme Despacho Decisório:

(Transcrição da legislação.)
Analisa a diferença entre contrato com preço pré-estabelecido e pós-estabelecido,
concluindo que:
Fl. 1095
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Assim, nos termos do Despacho Decisório, conclui-se que:

Argumenta ainda que:

Dessa forma, esclarece que:

Concluída a análise da documentação entregue em atendimento a intimação, o despacho
assim explicita as motivações para a homologação parcial conforme as situações abaixo
descritas:
Fl. 1096
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE
Inconformada, a Contribuinte apresentou a manifestação de inconformidade.
II.1. Da Natureza de Antecipação do IRRF/PF dos Cooperados das Retenções Sofridas -
Possibilidade de Compensação nos Termos do Art. 652 do RIR
Fl. 1097
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Destaca que o prestador de serviço de medicina é o médico cooperado e não a
cooperativa:
“...deve-se elucidar que o prestador de serviço de medicina é o próprio médico
cooperado, e não a cooperativa. A cooperativa, figurando como mera
intermediária naquela relação, somente presta serviços a seus cooperados
(médicos associados), angariando clientes (usuários pacientes) para aqueles
profissionais. Sendo assim, a cooperativa não presta serviços médicos aos
usuários,...” (negritos no original)
Defende a possibilidade de enquadramento das mensalidades recebidas no art. 652 do
RIR, pois a Cooperativa tem caráter representativo que consiste em angariar pacientes
aos seus cooperados e que o prestador de serviço de medicina é o médico cooperado e
não a cooperativa, que apenas intermedeia a prestação de serviços médicos efetivado
pelo médico cooperado;
Colaciona julgado do antigo Conselho de Contribuintes;
Esclarece a diferença: “...que envolve as contratações denominadas pela Receita Federal
como "pré-pagamento" e "custo operacional" — as quais são tratadas tecnicamente pela
Agência Nacional de Saúde Suplementar como preço pré-estabelecido e preço pós-
estabelecido — pontos chave da presente defesa.”;
Reitera sua posição de intermediária: “...que a Manifestante, seja vista sob a perspectiva
de cooperativa de trabalho médico, seja como operadora de planos de saúde, figura
como mera intermediária entre dois polos: os usuários dos planos de saúde e terceiros
(inclusive cooperados) efetivos prestadores de serviços de medicina, hospitalar,
laboratorial etc.”;
Repisa que, nos dois tipos de contratações, a Interessada é mera intermediária:
“Tanto nas hipóteses de preço fixo quanto variável, persiste o repasse de produção a
partir do pagamento de recursos do usuário. A distinção está apenas na forma de
individualização
da produção
médica no
momento do pagamento da
contraprestação pelo usuário.
A contratação a preço pré-determinado/pré-pagamento nada mais é do que a reunião de
recursos individuais de cada usuário para a formação de um fundo coletivo, voltado a
garantir o atendimento de todo o mesmo grupo de usuários, e como simples forma de
minimizar ao máximo os impactos financeiros que adviriam da contratação individual e
direta entre usuários e médicos, hospitais etc.”;
Colaciona jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça que entende corroborar sua
tese de que todos os repasses realizados a cooperados são atos cooperativos;
Comenta sobre a Solução de Consulta no. 267 – SRRF08/Disit (juntada como Doc. 03);
Defende que :
“Ora, da leitura do dispositivo acima, a outra conclusão não se pode chegar, a não ser de
que as retenções do Imposto a que se refere o artigo 652 do RIR não se limitam à
situação em que tais valores se refiram a pagamentos pela prestação efetiva de
serviços profissionais de medicina ou correlatos. Conforme expressamente
previsto, sobre tais importâncias pagas ou creditadas deve incidir a retenção
mesmo que se destinem à simples disponibilidade dos serviços pessoais a serem
prestados.
Fl. 1098
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Uma vez que o serviço é colocado à disposição do contratante a sua utilização se mostra
facultativa, podendo ou não ser usufruída, o que reitera a desnecessidade da relação
entre as importâncias pagas ou creditadas entre os serviços efetivamente prestados para
a incidência da retenção do imposto, sendo esta apenas uma das suas possibilidades de
incidência...” (negritos e sublinhados no original)
Argumenta que o não enquadramento da retenção no artigo 652 só seria cabível após o
recebimento da Solução de Consulta;
Reitera que somente este enquadramento seria possível já que:
1. Não se trata de antecipação de IRPJ da própria cooperativa;
2. E tampouco se enquadra no art. 647 do RIR/99 que contém lista em que não há
referência aos serviços prestados pela Interessada;
II. 2 - Da Existência do Crédito a Compensar (f. 694)
Afirma que a documentação juntada (faturas e contratos) demonstram o imposto retido,
independentemente de as fontes pagadoras terem ou não declarado em DIRF as
retenções efetuadas, conforme Doc 05.
Aduz que: “...independentemente das fontes pagadoras terem ou não declarado em
DIRF as retenções procedidas. Tal declaração, em hipótese alguma, pode ser entendida
como constitutiva do direito ao crédito da cooperativa. Esse nasce da ocorrência do
desconto em fonte do Imposto de Renda incidente sobre a remuneração dos cooperados
paga por intermédio da cooperativa e da autorização legal do seu aproveitamento para a
quitação do imposto retido por ocasião do pagamento a esses profissionais.”
Defende que: “...inexiste qualquer extensão de poder à cooperativa para verificação e
comprovação do cumprimento correto de obrigações acessórias e principais pelas fontes
pagadoras.”
Acompanham a Manifestação: cópias de estatutos sociais e assembléias, cópia da
Solução de Consulta no. 267 - 8a. SRRF de 31/10/2012 (fls. 781 a 785), cópias de razão
contábil (fls. 786 a 823), cópia de planilha denominada “Informe de Rendimentos” (fls.
824 a 829), cópias de Informe de Rendimentos (fls. 830 a 930) e cópia da
PER/DCOMP.
É o relatório.
Por sua vez, a 6a Turma da DRJ/FNS julgou improcedente Manifestação de
Inconformidade, não reconhecendo o direito creditório pleiteado.
Inconformada, a Recorrente apresentou recurso voluntário com os seguintes
fundamentos:
“(...)
II – DO MÉRITO
II.1 – DA IMPOSSIBILIDADE DE RESTRIÇÃO COM RELAÇÃO AOS PLANOS A
PREÇO PREESTABELECIDO
A decisão recorrida negou a possibilidade de compensação dos créditos de Imposto de
Renda retido na fonte com relação aos contratos firmados a preço preestabelecido/pré
pagamento, ao argumento de que, naquela modalidade contratual, não haveria prática de
atos cooperativos.
Fl. 1099
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

No entanto, tal entendimento não é compatível com a adequada interpretação do artigo
45 da Lei n.o 8.541/91. Percebe-se que a norma determinou, primeiramente, que, ao
efetuar pagamentos a uma cooperativa de trabalho, seja qual for a espécie desta
cooperativa de trabalho e sem qualquer ressalva com relação à natureza contratual, a
pessoa jurídica deve reter 1,5% dos valores pagos.
Uma cooperativa de trabalho, como é o caso da Recorrente, se segmentar
economicamente como operadora de planos de saúde, visando captar mais pacientes aos
cooperados (e os efeitos de aumento desta captação são inegáveis), não desnatura o fato
de que os associados continuam a prestar serviços ou os coloca à disposição dos
usuários (conforme a própria redação do artigo), mesmo havendo prestação de serviços
de não cooperados.
Ou seja, se uma pessoa jurídica contratou serviços de uma cooperativa de trabalho, aos
quais foram prestados ou colocados à disposição, no todo ou em parte, serviços de
cooperados, tal retenção, se ocorrida, só pode se tratar da hipótese do artigo 45 da Lei
8.541/1992 (artigo 652 do RIR/99), e em obediência plena aos seus procedimentos,
inclusive de compensação, já que o tributo retido é antecipação do tributo do cooperado.
Nasce aqui a necessidade de elucidar a diferença que envolve as contratações como
“pré-pagamento” e “custo operacional” – as quais são tratadas tecnicamente pela
Agência Nacional de Saúde Suplementar como a preço pré-estabelecido e a preço pós
estabelecido.
Além de ser cooperativa de trabalho médico, a Recorrente possui característica jurídico-
econômica de operadora de planos de assistência à saúde que atua por conta e ordem do
consumidor (usuário), que recebe e gerencia os recursos recebidos dos usuários,
devolvendo-lhes tais recursos através de serviços de assistência à saúde, prestados por
terceiros.
A própria legislação que regula o setor, a Lei n.o 9.656/98 (artigo 1o), ao definir
“operadora de plano de assistência à saúde” assim conceitua: “pessoa jurídica
constituída sob a modalidade de sociedade civil ou comercial, cooperativa, ou entidade
de autogestão, que opere produto, serviço ou contrato de que trata o inciso I deste
artigo.”
Por sua vez, traz o inciso I do artigo 1o da mencionada norma:
“I – Plano Privado de Assistência à Saúde: prestação continuada de serviços ou
cobertura de custos assistenciais a preço pré ou pós estabelecido, por prazo
indeterminado, com a finalidade de garantir, sem limite financeiro, a assistência
à saúde, pela faculdade de acesso e atendimento por profissionais ou serviços de
saúde, livremente escolhidos, integrantes ou não de rede credenciada,
contratada ou referenciada, visando a assistência médica, hospitalar e
odontológica, a ser paga integral ou parcialmente às expensas da operadora
contratada, mediante reembolso ou pagamento direto ao prestador, POR
CONTA E ORDEM DO CONSUMIDOR.” (destaques nossos)
Percebe-se, portanto, que a Recorrente, seja vista sob a perspectiva de cooperativa de
trabalho médico, seja como operadora de planos de saúde, figura como mera
intermediária entre dois polos: os usuários dos planos de saúde e terceiros (inclusive
cooperados) efetivos prestadores de serviços de medicina, hospitalar, laboratorial etc.
Neste contexto, os serviços prestados de representação do médico cooperado e
administração de plano não se confundem com os serviços profissionais, dentre os
quais estão inseridos os serviços de medicina.
Fl. 1100
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

E isso, independentemente da fatura emitida pela Recorrente referir-se a preço fixo ou
não, já que a própria Lei n.o 9.656/98 reconhece os dois gêneros de formação de preço
de planos, nas modalidades de:
(i) custo operacional/preço pós-estabelecido, na qual o contratante paga a cada serviço
prestado por intermédio da Recorrente, e em função desta utilização específica e;
(ii) pré-pagamento/preço pré-estabelecido, na qual o pagamento é anterior a qualquer
tipo de fruição dos serviços médico-hospitalares prestados em determinado mês,
também por intermédio da Recorrente, não implicando necessariamente em utilização
efetiva.
Tal realidade apenas estabelece dois critérios distintos de fixação de preço e
repartição de risco, persistindo, em qualquer hipótese, a representação do cooperado
pela cooperativa, materializada no objetivo maior a que se propõe a entidade, qual seja,
a captação de pacientes àqueles associados.
Está aí, exatamente na representação de seus cooperados, a classificação do ato
cooperativo, nos termos do artigo 79 da Lei n.o 5.764/71. E que fique claro não ser
distinto tal objetivo societário quando se está a tratar de contratação em prépagamento/
preço pré-estabelecido.
Tanto nas hipóteses de preço fixo quanto variável, persiste o repasse de produção a
partir do pagamento de recursos do usuário. A distinção está apenas na forma de
individualização da produção no momento do pagamento da contraprestação pelo
usuário.
A contratação a preço pré-determinado/pré-pagamento nada mais é do que a reunião de
recursos individuais de cada usuário para a formação de um fundo coletivo, voltado a
garantir o atendimento de todo o mesmo grupo de usuários, e como simples forma de
minimizar, tanto quanto possível, os impactos financeiros que adviriam da contratação
individual e direta entre usuários e médicos, hospitais etc..
Não afasta, assim, a confirmação do repasse da produção aos cooperados. A motivação
de tal repasse pela cooperativa decorre não da forma de quantificação do preço do
contrato do usuário, mas sim do volume de atendimentos realizados pelo associado.
Reside aqui a confirmação do objeto social da cooperativa na garantia do repasse da
produção do cooperado, aferida a partir dos recursos recebidos dos usuários (seja qual
contrato for), na medida e na proporção do labor de cada cooperado, e como
expressão do princípio do retorno.
E como é sabido, atuando as sociedades cooperativas pela otimização do trabalho dos
seus cooperados, repartindo entre eles as despesas da atividade, durante todo o
exercício, deve perquirir a atuação pelo custo, de modo a preservar, ao máximo, a
incolumidade da remuneração destinada àqueles profissionais individualmente
considerados, mês a mês, a qual é meramente intermediada pela entidade (paciente –
cooperativa – cooperado), seja em se tratando de contratos a preço fixo ou a preço
variável.
E a individualização da produção cabível a cada cooperado, naturalmente, só se pode
vislumbrar após a materialização do parâmetro essencial no qual se assenta a
distribuição de recursos pela cooperativa aos seus associados, qual seja, o trabalho
efetivamente realizado e não a expectativa deste.
A própria decisão recorrida reconhece tal realidade, a despeito da contradição abaixo
detectada:
Fl. 1101
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

“De forma diversa, a venda de planos de saúde é feita diretamente pela sociedade
cooperativa ao cliente. Não constitui ato de apoio à atividade profissional do
cooperado e nem corresponde ao resultado do serviço por ele diretamente prestado.
Diversamente das consultas, cujos valores pertencentes ao profissional médico são a
ele repassados, as mensalidades devidas em função dos planos são auferidas
independentemente da efetiva prestação dos serviços médicos que podem, afinal, não
ocorrer.
Por outro lado, as coberturas prometidas pelos planos de saúde extrapolam em muito
as consultas fornecidas pelos profissionais médicos: envolvem terceiros, tais como
hospitais, laboratório, clínicas especializadas, etc. Ora, a cooperativa, quando garante
os serviços desses terceiros, atua em verdadeira intermediação comercial entre eles,
não associados, e seus clientes, não cooperados. Essa intermediação escapa dos limites
da definição de ato cooperado que, conforme já exposto, afasta as chamadas operações
de mercado, pois exige relação direta com o objeto social da cooperativa, que está
restrita, no caso das cooperativas de serviços, às atividades de apoio aos profissionais
ou a própria prestação dos serviços por eles ofertada.
Note-se que a atividade de venda de planos de saúde poderia ser exercida ainda que
não fosse, a Unimed, uma cooperativa de serviços e, por outro lado, poderia a
cooperativa subsistir sem a venda de planos de saúde. São, portanto, atividades
independentes que, por opção, no caso, estão sendo exercidas em paralelo, uma vez
que a venda de planos de saúde se constitui, reconhecidamente, em forte
alavancagem para a prestação individual do trabalho médico pelos cooperados.”
(destaques nossos)
Afinal, como pode a venda de planos de saúde ser uma forte alavancagem para a
prestação individual do trabalho pelos médicos cooperados e, ao mesmo tempo, não
constituir ato de apoio à atividade profissional do cooperado? Realmente
incompreensível a lógica da DRJ.
Não se pode olvidar, ainda, da existência de segunda hipótese de retenção do imposto na
fonte prevista no mencionado dispositivo, de que o pagamento ou creditamento, por
pessoa jurídica a cooperativa de trabalho, relativo a serviços dos cooperados refere-se
tanto aos efetivamente prestados quanto aos colocados à disposição dos usuários.
Veja-se novamente:
“Art. 45. Estão sujeitas à incidência do Imposto de Renda na fonte, à alíquota
de 1,5%, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a
cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas,
relativas a serviços pessoais que lhes forem PRESTADOS por associados
destas OU COLOCADOS À DISPOSIÇÃO. (Redação dada pela Lei no 8.981,
de 1995)
§ 1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho,
associações ou assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento
dos rendimentos aos associados. (Redação dada pela Lei no 8.981, de 1995)
§ 2o O imposto retido na forma deste artigo poderá ser objeto de pedido de
restituição, desde que a cooperativa, associação ou assemelhada comprove,
relativamente a cada ano-calendário, a impossibilidade de sua compensação, na
forma e condições definidas em ato normativo do Ministro da Fazenda. (Redação
dada pela Lei no 8.981, de 1995)” (destaques nossos)
Uma vez que o serviço é colocado à disposição do contratante, a sua utilização se
mostra facultativa, podendo ou não ser usufruída, o que reitera a desnecessidade da
relação entre as importâncias pagas ou creditadas entre os serviços efetivamente
Fl. 1102
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

prestados para a incidência da retenção do imposto, sendo esta apenas uma das
hipóteses previstas no mencionado dispositivo.
O que se deve ter em mente é que a impossibilidade de se exigir a retenção do
tomador sobre os valores pagos a preço preestabelecido, repita-se, decorre da
impossibilidade temporal de se definir a base de cálculo para a retenção no
momento da emissão da fatura. Essa é a razão de ser das Soluções de Consulta que
reconhecem a impossibilidade de que a retenção se opere e que foram citadas pelo
acórdão do CARF cujas razões foram absorvidas como fundamentação do acórdão
da DRJ.
Ou seja, a espécie de preço do contrato não implica em dizer que não haveria prestação
de serviços por cooperados, tampouco que a cooperativa não estaria atuando em prol
dos seus cooperados.
Não por outro motivo que, para fins de apuração da base de cálculo de Contribuição
Previdenciária, ante a impossibilidade de identificar-se no momento da emissão da nota
fiscal a quantidade de serviços de cooperados a serem tomados, a própria Receita
Federal os pressupõe em 30% ou 60% do total cobrado, conforme trate-se de cobertura
que assegure atendimento completo em consultório e hospitais ou o que assegura apenas
atendimento em consultório, consultas ou pequenas intervenções. Observe-se os exatos
termos da antiga Instrução Normativa n.o 03/2005: (...)
A referida Contribuição foi julgada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal, em
razão da incompetência da sua instituição por lei ordinária, mas o fato a saber,
independente disso, é que, no pré-pagamento, o próprio Fisco Previdenciário pressupõe
que o valor dos serviços de cooperados corresponde à 30% ou 60% da nota Fiscal, ou
seja, há serviços de cooperados mesmo nos pagamentos a preço preestabelecido
que contemplem outros serviços.
Assim, mesmo que demonstrado alhures que os valores referentes aos pagamentos na
modalidade de preço preestabelecido não afastam o seu repasse aos cooperados pelos
atendimentos realizados, configurando tal situação na primeira hipótese de incidência da
retenção acima tratada, não se pode negar a possibilidade do seu enquadramento à
segunda hipótese, ensejadora, da mesma forma, da compensação prevista no artigo
45 da Lei n.o 8.541/1992.
Não se pode, portanto, restringir a compensação efetuada, sob pena de agir em
desconformidade com a norma tributária vigente, em clara ofensa ao princípio da
legalidade. Isso porque, estar-se-ia limitando a aplicação de hipótese prescrita em
dispositivo normativo, que expressamente prevê a retenção sobre a colocação de
serviços à disposição, situação dos contratos de pré-pagamento.
E outra não poderia ser a capitulação das retenções de Imposto de Renda sofridas pela
Recorrente por contratantes que não aquela prevista no artigo 45 da Lei n.o 8.541/92
para cooperativas de trabalho, eis que a Recorrente não se sujeita a qualquer outra
retenção do imposto (exceto apenas a retenção específica aplicável a pessoas jurídicas e
órgãos do Poder Público Federal no artigo 64 da Lei n.o 9.430/96).
Como se pode ver, não há nenhuma diferença substancial entre as duas formas de
pagamento e as consequentes formas de prestação do serviço, sendo os dois tipos
exatamente da mesma natureza. A diferença entre os contratos tem caráter meramente
regulatório, não descaracterizando o objetivo da cooperativa que envolve a relação entre
a operadora do plano e o prestador do serviço.
Por outro lado, completamente distinta é a fundamentação que justifica as Soluções
de Consultas Fiscais quanto à dispensa de retenção do artigo 45 da Lei n.o 8.541/92
(artigo 652 RIR/99) para os contratos a preço fixo, inclusive a Solução de Consulta
59/2013, citada pelo acórdão recorrido.
Fl. 1103
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Tem-se que o direcionamento daqueles dispositivos é genérico para as cooperativas de
trabalho, sem qualquer ressalva com relação ao tipo de contrato sobre o qual recairia.
Não por outra razão, obedecendo à norma geral, os contratantes de tais entidades
sempre procederam à retenção regular do IRRF com base naquele dispositivo, sob pena
de descumprimento da norma geral.
No entanto, o momento da retenção determinada pela legislação é incompatível com a
quantificação, de antemão, dos serviços de cooperados nos contratos de valor pré
determinado, os quais somente se confirmarão ao final do mês ao qual se refere à
mensalidade paga.
Tal descompasso temporal acabaria por fazer incidir a retenção do IRRF sobre valor
aquém ou além do real aferido após a utilização do plano pelo usuário.
Diante da ausência de norma expressa no tocante ao reconhecimento da não retenção,
especialmente em face da regra geral prevista no artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 (e que era
obedecido por contratantes e cooperativas), a Recorrente e diversas outras operadoras
do país submeteram a dificuldade de apartação destes serviços no momento de emissão
da fatura à Receita Federal, por meio de Consulta Fiscal.
No entanto, não se trata de não aplicação da retenção por se tratar da prática de atos
cooperativos, mas sim de dificuldade de quantificação da base de cálculo no momento
da retenção.
Confira-se o teor da Solução de Consulta n.o 267/2012, formulada pela Unimed
Piracicaba, cuja resposta foi recebida em 07/12/2012 (fls. 781/785): (...)
Neste contexto, até o recebimento da Solução de Consulta acima transcrita, pairava a
incerteza quanto à inaplicabilidade da referida retenção, cuja inadequação decorre da
mera impossibilidade temporal de quantificação da base de cálculo. Destaque-se que a
DCOMP abrangida pelo presente processo se refere a crédito formado (retenção) antes
do recebimento da mencionada Solução de Consulta – ano calendário 2010.
Caso a legislação fosse clara sobre o não enquadramento dos contratos a preço
preestabelecido, a Consulta seria declarada ineficaz! Ou seja, havia dúvida fundada,
tanto que inúmeros contratantes, de diversas cooperativas do país, procediam à
retenção nessas hipóteses de contratos.
Desta forma, se a fonte pagadora procedeu à retenção do tributo foi em respeito à
determinação da disposição do artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 (652 do RIR), cuja natureza
é antecipatória do IRRF posteriormente retido pela cooperativa sobre a produção
repassada ao cooperado.
E, nesta linha, conduz-se ao necessário procedimento de compensação procedido pela
Recorrente, na linha do § 1o daquele dispositivo.
Destaque-se a não sujeição da Recorrente à retenção do Imposto de Renda Próprio, já
que o então vigente artigo 647 do RIR/99 (IRPJ) não faz qualquer referência aos
serviços de intermediação prestados por cooperativas de trabalho operadora de
planos de saúde. Observe-se: (...)
Em análise à lista supratranscrita, verifica-se ser ela exaustiva – e não exemplificativa,
incidindo sobre os pagamentos realizados às pessoas jurídicas prestadoras de serviços
de natureza profissional e intelectual e não sobre o contrato específico de intermediação,
como é o caso da administração de planos de saúde.
Citem-se as Soluções de Consulta da Receita Federal, incisivos na ausência de
enquadramento legal do serviço das cooperativas/operadoras de planos, não se
sujeitando à retenção do Imposto de Renda do artigo 647 do RIR/99: (...)
Fl. 1104
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Tal retenção de IRPJ não se aplica nem mesmo sobre a prática de atos não cooperativos.
Uma coisa é haver a incidência do imposto e nesse ponto, não se nega que o IRPJ incide
sobre atos não cooperativos, todos devidamente recolhidos pela Recorrente. Outra coisa,
completamente diferente, é o tomador de serviços estar sujeito a reter na fonte o
mencionado IRPJ com base no artigo 647 do então vigente RIR/99.
Dessa forma, por inadequação ao mencionado dispositivo legal (artigo 647 do RIR/99),
a retenção procedida pelos tomadores de planos, se já realizada pela fonte, jamais
poderia ter natureza de retenção do IRPJ prevista no artigo 647 do RIR/99, sendo
forçosa a sua caracterização como retenção de natureza do artigo 652 do Decreto n.o
3.000/99 (artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992), e outra conclusão não há além da
possibilidade de compensação de tais créditos na forma do § 1o, o que leva à
homologação do procedimento adotado pela Recorrente.
Ademais, importante destacar que, conforme redação expressa acima do artigo 45 da
Lei n.o 8.541/92, a obrigatoriedade da retenção e a utilização do crédito em
compensação aplica-se aos pagamentos realizados não apenas às cooperativas de
trabalho, mas, também, às associações de profissionais ou assemelhadas, afastando-se,
portanto, qualquer tentativa de condicionar a sua aplicação à incidência sobre atos
cooperativos. Ou às associações de profissionais também é reconhecida a possibilidade
da prática de ato cooperativo sendo esta uma condicionante para o aproveitamento do
crédito pelas referidas entidades?
Tal requisito sequer está previsto no artigo!
Ainda que, por absurdo, assim não se entenda, destacando-se que não há tal
condicionante nos dispositivos mencionados, seguem considerações abaixo, reitera-se
que a operacionalização de planos de saúde, em qualquer modalidade, não
descaracteriza a prática do ato cooperativo da Recorrente.
A decisão refuta a decisões do Superior Tribunal de Justiça apresentadas pela
Recorrente, ao argumento de que aquele tribunal teria posicionamento distinto, no
sentido de afastar por completo a prática do ato cooperativo em decorrência da operação
de planos de saúde.
No entanto, necessário enfrentar os acórdãos trazidos pela Delegacia de Julgamento.
Com relação ao RESP 645.261/MG, a DRJ cita trecho de acórdão proferido em
16/06/2009. No entanto, de se perceber que as próprias conclusões transcritas
contrariam o entendimento da decisão recorrida, ao dispor que “em conclusão, o
disciplinamento legal para as cooperativas médicas que operam planos de saúde é
muito claro: como regra, pagam a COFINS calculada sobre o faturamento proveniente
das operações com não cooperados, permitindo-se a dedução do que for repassado aos
médicos cooperados ou não, que efetivamente prestam o serviço aos usuários do plano.
Tal entendimento foi fundamentado pela corte superior inclusive em decorrência da
prática de atos cooperativos no repasse aos associados. Veja-se trecho da retificação de
voto do Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES: (...)
Com relação ao RESP n.o 853.877/RS, também mencionado pela DRJ, perceba-se tratar
do mesmo processo cujo acórdão proferido em sede de Embargos de Declaração, em
01/09/2009, foi citado pela Recorrente na Manifestação de Inconformidade, envolvendo
a Unimed Vales do Taquari e Rio Pardo. No entanto, o acórdão mencionado pela DRJ
foi proferido em 10/10/2008 ao ser julgado o Recurso Especial.
Omitiu-se o acórdão recorrido, no entanto, com relação ao acolhimento dos
mencionados aclaratórios que se referem, justamente, à decisão citada pela Recorrente.
Veja-se novamente: (...)
Fl. 1105
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Assim, não procede o entendimento do acórdão recorrido que a questão teria sido
superada pelo Superior Tribunal de Justiça. As decisões citadas na Manifestação de
Inconformidade são todas posteriores às citadas pela DRJ.
Por outro lado, sob o enfoque constitucional, da leitura dos votos proferidos pelo
Supremo Tribunal Federal quanto pela análise dos debates travados na Tribuna quando
dos julgamentos do RE n.o 598.085/RJ e 599.362/RJ, não há dúvidas de que o
posicionamento então adotado se restringiu unicamente ao ato externo (ato não
cooperativo) praticado pelas Cooperativas de Trabalho, o que não se confunde com a
matéria debatida nos autos da decisão recorrida, em que se discute exclusivamente o ato
cooperativo (ou ato interno).
Tem-se que tal conclusão fica muito clara já na leitura do relatório do RE n.o
599.362/RJ quando o Exmo. Ministro Relator, Dias Toffoli aduz que “o Tribunal
Regional, ao acolher o pedido inicial sem definir concretamente o que seria ato
cooperativo próprio, acabou por declarar indevida a contribuição ao PIS/PASEP que
incidiria sobre as receitas auferidas pela cooperativa em negócios jurídicos com
terceiros tomadores de serviços”.
E aqui a diferença sensível em relação ao presente debate, na medida em que se busca
que o Poder Judiciário defina concretamente o que seja o ato cooperativo e não
que seja reconhecida a não incidência sobre atos não cooperativos.
Prosseguindo, registra-se que quando do julgamento das Repercussões Gerais, ao
estabelecer as balizas do julgamento, assim consignou o Exmo. Ministro Dias Toffoli
nos autos do RESP n.o 599.362/RJ: “este é o cerne da demanda: a partir da exegese do
que seja o adequado tratamento tributário ao ato cooperativo, saber se as receitas
auferidas pelas Cooperativas de Trabalho decorrentes dos negócios jurídicos
praticados com terceiros – não cooperados – se insere na materialidade da
contribuição ao PIS/PASEP, ou seja, ao revés, não constituem receita da cooperativa e,
sim, do cooperado, caracterizando-se como hipótese de não incidência tributária”.
Por fim, tem-se o dispositivo do voto: “Ante o exposto, dou provimento ao recurso
extraordinário da União para declarar a incidência da contribuição ao PIS/PASEP
sobre atos (negócios jurídicos) praticados pela impetrante com terceiros tomadores de
serviço, objeto da impetração, resguardadas as exclusões e deduções legalmente
previstas”. (destaques nossos)
Igualmente, nas primeiras linhas do voto proferido nos autos do RE n.o 598.085/RJ, o
Exmo. Ministro Luiz Fux pontuou os limites da demanda para esclarecer que o tema
objeto do julgamento seria “a amplitude do adequado tratamento tributário ao ato
cooperativo e da extensão do conceito de ato cooperativo, posto que a recorrida,
cooperativa de trabalho, presta serviços médicos a pessoas físicas e jurídicas
(tomadoras de seus serviços)”, destacando ainda, que a discussão semelhante ao
presente debate se daria nos autos do RE n.o 672.215/CE. Confira-se: (...)
Nessa toada, ao ser questionado na Tribuna por um dos Patronos das Partes envolvidas
na demanda se os atos com terceiros seriam os atos externos e os atos com os
cooperados seriam os atos internos, os Exmos. Ministros confirmaram a assertiva,
deixando extreme de dúvidas que o objeto de ambos os julgamentos foi a
constitucionalidade da tributação dos atos realizados pelas Cooperativas de Trabalho
com terceiros não cooperados: (...)
E a despeito de esclarecer que o ato cooperativo típico não seria tributado e o ato não
cooperativo (aquele realizado com terceiros) seria tributado, importante mencionar que,
durante os debates orais, o Exmo. Ministro Relator do feito demonstrou a preocupação
da Corte em definir o tipo de atividade que não se qualificaria como ato cooperativo,
sujeitando-se à incidência do PIS, mas deixando clara a necessidade de se respeitar os
normativos, regulamentos e interpretações do Fisco sobre as exclusões e deduções na
Fl. 1106
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

base de cálculo dos tributos permitidos a cada ramo cooperativista, de forma a não se
avançar sobre entendimentos já pacificados até mesmo no âmbito administrativo
(lembrando que o próprio Fisco conceitua o ato cooperativo do ramo trabalho). Cite-se:
(...)
E por fim, tem-se ainda outros trechos dos debates orais entre os Ministros, nos quais se
observa a conclusão de que o Supremo Tribunal Federal julgou somente os atos
externos/atos não cooperativos das cooperativas de trabalho foi mais uma vez
ratificada, deixando claro que a análise acerca dos atos cooperativos seria realizada
“em outro momento”, ou seja, no Recurso Extraordinário próprio (RE 672.215 e
597.315): (...)
Tal conclusão restou confirmada quando do julgamento dos Embargos de Declaração
opostos nos autos do RE n.o 599.362 em 18/08/2016, no qual o E. Supremo Tribunal
Federal acolheu mencionados Aclaratórios “PARA PRESTAR ESCLARECIMENTOS,
SEM EFEITOS INFRINGENTES, FIXANDO TESE NOS SEGUINTES TERMOS: “A
RECEITA AUFERIDA PELAS COOPERATIVAS DE TRABALHO DECORRENTES
DOS ATOS (NEGÓCIOS JURÍDICOS) FIRMADOS COM TERCEIROS SE INSERE
NA MATERIALIDADE DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS/PASEP”. (destaques nossos)
Portanto, fato é que o Supremo Tribunal Federal ainda não julgou a questão da não
incidência do PIS e da COFINS sobre os atos cooperativos (atos interno) de nenhum
ramo cooperativista, sendo certo que a matéria em debate encontra-se com a
Repercussão Geral reconhecida nos autos dos RE’s nos 672.215 e 597.315, razão
pela qual não é possível que esse Conselho mantenha o entendimento de que a
questão estaria pacificada desfavoravelmente às cooperativas de trabalho.
não se olvide que uma das Partes envolvidas no RE n. 672.215/CE, eleito como de
Repercussão Geral, é uma Cooperativa de Trabalho, tal qual a Recorrente!
Vale ressaltar que o próprio Supremo Tribunal Federal, em processos que debatem o
tema à luz do artigo 146, III da CF/88, entende pela necessidade de redirecionamento ao
RE no 672.215, de Relatoria do Exmo. Ministro Roberto Barroso. Confiram-se decisões
no Exmo. Ministro Marco Aurélio: (...)
E neste mesmo sentido já se manifestaram o Superior Tribunal de Justiça Tribunais
Regionais Federais.
Além das duas decisões já citadas anteriormente, envolvendo acórdãos da Unimed
Campo Belo e Unimed Vales do Taquari e Rio Pardo, confira-se o entendimento
externado pelo Ministro Humberto Martins, que reconheceu que a questão acerca da não
incidência do PIS e da COFINS sobre o ato cooperativo praticado pelas cooperativas em
geral será decidida nos autos das Repercussões Gerais n.os 672.215 e 597.315, ambas de
Relatoria do Exmo. Ministro Luiz Roberto Barroso. Veja-se decisão proferida nos autos
do REsp no 653.564/MG e publicada em 06/11/2017, cuja parte é a Unimed Teófilo
Otoni, sociedade de natureza idêntica à Recorrente: (...)
Cabe destacar que tal decisão tornou sem efeito exatamente o despacho que determinava
a realização de juízo de adequação ao tema no 177 (RE no 598.085),
julgado em conjunto com o RE no 599.362/RJ, haja vista o reconhecimento da distinção
do que foi decidido por este Supremo Tribunal Federal naquelas Repercussões Gerais,
com a discussão acerca da não incidência tributária sobre a prática de atos cooperativos.
E por fim, em caso idêntico ao presente, o Exmo. Desembargador Vice-Presidente do
Tribunal Regional Federal da 1a Região deu provimento aos Embargos de Declaração
opostos pela Unimed Itabira (sociedade de natureza idêntica da Reclamante),
Fl. 1107
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

cancelando a aplicação do RE n.o 599.362/RJ e determinando o sobrestamento do
feito ao RE n.o 672.215/CE. Confira-se: (...)
Ressalta-se que no precedente acima citado, tal qual ocorrido com a ora Recorrente,
a Presidência do Eg. TRF da 1a Região havia negado seguimento ao Recurso
Extraordinário interposto pela Cooperativa, por entender que o acórdão proferido
naquele feito estava em consonância com entendimento deste STF nos autos do RE n.o
599.362/RJ. Referida decisão proferida pelo Exmo. Desembargador Presidente do TRF1
foi mantida pela Corte Especial, em julgamentos que negaram provimento ao Agravo
Interno e Embargos de Declaração da Cooperativa.
Entretanto, analisando os segundos Embargos de Declaração opostos pela Unimed
Itabira nos autos n.o 2002.38.00.027512-0, o Exmo. Desembargador Vice-Presidente do
TRF1, em decisão diametralmente oposta ao decisum reclamado, concedeu efeitos
infringentes aos Embargos e sobrestou o feito ao RE n.o 672.215/CE.
Confiram-se trechos do r. acórdão, que confirmam a identidade do presente caso e
daquele julgado nos autos n.o 2002.38.00.027512-0, mas com destinos totalmente
diferentes: (...)
Feitas essas ressalvas a respeito do panorama jurisprudencial atual, conforme já se
adiantou, a Recorrente é cooperativa de trabalho médico e operadora de planos de
saúde, atividade que exerce no intuito precípuo de potencializar a atividade dos seus
cooperados, nos termos das Leis n.o 5.764/71 e 9.656/98.
Percebe-se, portanto, que, nas cooperativas de trabalho médico, o seu caráter
representativo consiste em angariar pacientes aos cooperados, visando otimizar a
inclusão de tais profissionais no mercado econômico. Daí dizer que a operação de
planos de saúde, que representa uma forma economicamente viável de catalisar a
captação, junto ao mercado, de oportunidades de trabalho para os seus cooperados.
Dessa forma, repita-se: a cooperativa atua como representante em benefício do
cooperado, sendo deste (o cooperado) qualquer lucro ou faturamento/receita, e não da
cooperativa, nos termos do artigo 79 da Lei n.o 5.764/71.
Em razão da sua natureza, não se afere capacidade contributiva da Recorrente quando
da prática de atos cooperativos, ao contrário do que ocorre em relação ao cooperado
(receptor das regras de incidência específicas), em face da própria estrutura dos tributos
individualmente considerados.
É exatamente neste contexto que as sociedades cooperativas revelam a natureza de
associação civil sem fins lucrativos, mesmo porque subsistem exatamente na premissa
de inexistência de lucro e da prestação de serviços sem objetivo de lucro aos associados,
no contexto dos artigos 3o, 4o e 7o da Lei n.o 5.764/717.
Neste sentido é que a Constituição da República (artigo 1468) reconheceu a
peculiaridade dos atos praticados pelas sociedades cooperativas com os seus associados,
conferindo-lhes tratamento tributário adequado à sua natureza jurídico societária.
Destarte, entende-se por adequado tratamento tributário atribuído às sociedades
cooperativas a não incidência tributária sobre os atos cooperativos por elas praticados,
hipótese esta que não sujeita a cooperativa à tributação, uma vez que não ocorre o fato
gerador dos tributos, situação essa totalmente diversa da isenção – favor fiscal – ou da
imunidade – ausência de competência do ente tributante.
Sendo assim, fato é que a sociedade cooperativa se sujeita à retenção do Imposto de
Renda prevista no artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 do Decreto n.o 3.000/99 exatamente por
intermediar os serviços por cooperados a contratantes.
Fl. 1108
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

E é neste contexto de mera intermediadora que a legislação determinou que o valor do
imposto retido será compensado no exercício em curso com o imposto retido por
ocasião do repasse da remuneração pela cooperativa aos cooperados, podendo
excepcionalmente ser objeto de pedido de restituição. O fundamento de tal
direcionamento é, justamente, se tratar a dita antecipação de tributo devido pelo
cooperado e não pela cooperativa.
Confirma-se, assim, que em face desta estrutura, nas cooperativas de venda em comum
(trabalho, por exemplo), a definição do que é ato cooperativo não se norteia pela origem
do ingresso do recurso, nem mesmo se fixo ou variável, mas sim pela destinação que a
eles for conferida.
O que se deve ter em mente é que a impossibilidade de se exigir a retenção do
tomador repita-se, decorre da impossibilidade temporal de se definir a base de
cálculo para a retenção no momento da emissão da fatura. Essa é a razão de ser
das soluções de consulta que reconhecem a impossibilidade de que a retenção se
opere.
Seja como for, o não enquadramento da retenção ao artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 (652
do Decreto n.o 3.000/99) e que se dá por uma impossibilidade temporal de prédefinição
dos valores dos serviços dos cooperados, somente produz efeitos sobre as faturas
emitidas após o recebimento da Solução de Consulta n.o 267 de 31 de outubro de 2012
envolvendo a Unimed Piracicaba. E, no caso concreto, a DCOMP foi enviada em
momento anterior, 2010.
Assim, requer seja autorizada a compensação em discussão, diante da configuração da
presente situação em hipótese de retenção do imposto constante do artigo 45 da Lei n.o
8.541/92, ensejadora da compensação prevista no seu §1o.
Por fim, de se ressalvar as retenções constantes nas tabelas 1 e 2 do Despacho Decisório
de fls. 665/673, foram indeferidas apenas em razão da modalidade de preço contratual
que lhes originou, qual seja, pré-pagamento, não tendo sido questionada sua
comprovação, bem como parte das retenções previstas nos itens “d”, “e” não tendo sido
questionada sua comprovação, diferenciando-se das retenções constantes da tabela 3,
cujas retenções, além de decorrentes de contratos na modalidade pré pagamento, foram
consideradas não confirmadas pelas DIRFs das fontes pagadoras.
Verifica-se tal diferenciação a partir do trecho abaixo extraído do Despacho Decisório:
(...)
Assim não poderia nova fundamentação ser apresentada pela DRJ ou pelos julgadores
de 2a Instância, para fins de indeferimento da compensação pleiteada, sob pena de
nulidade do ato. Neste sentido, entende o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais.
Veja-se: (...)
Caso contrário, se por ventura fosse alterado o fundamento utilizado pela Autoridade
Fiscal, estaria o órgão julgador alterando de forma substancial um dos seus elementos
essenciais, refazendo o Despacho Decisório, ato portanto, repita-se, nulo. Segue trecho
esclarecedor que merece transcrição no presente processo, retirado do inteiro teor do
Acórdão n.o 1402-004.207 supracitado, neste sentido: (...)
Pelos fundamentos acima, resguarda-se a Recorrente de qualquer fundamentação que
por eventualidade venha a ser levantada pelos órgãos julgadores, diferente daquela
apresentada pela Autoridade Lançadora, uma vez inadmissível a introdução de novo
fundamento jurídico.
II.2 - DA COMPROVAÇÃO DAS RETENÇÕES - IRRELEVÂNCIA DA
CONFIRMAÇÃO EM DIRF - ERROS MATERIAIS - PREVALÊNCIA DA
VERDADE MATERIAL
Fl. 1109
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Em Despacho Decisório, parte das glosas pautadas na suposta impossibilidade de
compensação das retenções decorrentes de contrato a preço preestabelecido tiveram seu
indeferimento acompanhado da suposta ausência de corroboração das mesmas pelas
DIRFs apresentadas pelas fontes pagadoras. Pelo mesmo motivo, negou-se direito de
crédito às retenções decorrentes de contratos na modalidade custo operacional. Veja-se
a partir do trecho extraído do Despacho Decisório:

Em decisão de 1a Instância, reconheceu-se a possibilidade de comprovação das
retenções por documentos diferentes à DIRF, ampliando o entendimento proferido pelo
Despacho Decisório, em que pese ter desconsiderados as faturas apresentadas nos Autos
para estes fins. Veja-se trecho do acórdão:

Desconsiderou-se as faturas apresentadas pela Recorrente para fins de demonstração das
retenções ocorridas, em que pese a Recorrente ter informado em Manifestação de
Inconformidade ter incorrido em erro material ao declarar retenção em relação à pessoa
jurídica de CNPJ n.o 06.981.381/0002-02, no valor de R$ 43.559,80, o qual se refere na
verdade a diversas outras empresas, conforme planilha anexa pela Recorrente às fls.
824/829, e que estariam comprovadas pelas faturas já anexadas. Veja-se trecho extraído
da Decisão de 1a Instância em que a DRJ entende pela impossibilidade de retificação da
Dcomp diante do erro material informado:

Em que pese concluída de modo equivocado, parte a decisão acertadamente do
pressuposto de que independentemente das fontes pagadoras terem ou não declarado em
DIRF as retenções procedidas, terem declarado com código ou competência
equivocados ou qualquer outro erro/omissão que eventualmente tenham incorrido, tal
declaração, em hipótese alguma, pode ser entendida como constitutiva do direito ao
crédito da cooperativa. Esse nasce da ocorrência do desconto em fonte do Imposto de
Renda pelo tomador e da autorização legal do seu aproveitamento para a quitação do
imposto retido por ocasião do pagamento a seus cooperados.
Fl. 1110
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Assim, para os demais créditos cuja homologação ainda não fora deferida, informa
a Recorrente já ter juntado aos Autos Informes de Rendimento (fls. 830 a 930),
Livro-Razão (fls. 790 a 822) em que se verificam os valores líquidos recebidos pela
Cooperativa, decorrentes da subtração das importâncias retidas a título de
Imposto de Renda dos valores totais de cada Fatura, também já apresentadas às
fls. 262 a 661 do presente Processo.
Para fins de facilitar a leitura dos documentos comprobatórios, utiliza-se como exemplo
o título n.o 50-001407/10, fatura (fl. 606) cujo vencimento foi em 10/03/2010, emitida
contra o tomador de serviço cadastrado no CNPJ com o n.o 00.023.198/0001- 29. A
seguir:

Como visto, nesse caso, o desconto de IR sofrido pela Recorrente corresponde a R$
31,22 (trinta e um reais e vinte e dois centavos), subtraído do “subtotal da fatura”, R$
3.768,99 (três mil, setecentos e sessenta e oito reais e noventa e nove centavos),
resultando no valor líquido - “Valor Total” de R$ 3.737,77 (três mil, setecentos e trinta
e sete reais e setenta e sete centavos) recebido pela Cooperativa.
Observe-se que esta foi exatamente a importância recebida pela Recorrente, conforme
extrai-se do Livro-Razão da Cooperativa ( fls. 471 do Livro Razão) a seguir:

Essa lógica aplica-se a todos os documentos anexados. No entanto, reforça-se, para as
retenções comprovadas em Informe de Rendimento, torna-se desnecessária essa análise.
Em que pese a desnecessidade de serem apresentados outros documentos para fins de
comprovação das retenções sofridas, uma vez apresentada documentação suficiente para
tanto, informa a Recorrente que, em atenção à decisão vergastada, requereu junto ao
Fl. 1111
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Banco Santander os extratos bancários referentes ao período do recebimento dos valores
das faturas, em que poderá ser verificado novamente os valores líquidos recebidos.
No entanto, a documentação não foi fornecida pelo Banco em tempo hábil para
protocolo de forma anexa ao presente Recurso, razão pela qual a Recorrente a juntará
aos autos assim que disponibilizada.
Nesse sentido, a recentíssima edição da Súmula n.o 143 deste Conselho Administrativo,
aprovada em 03/09/2019, aplicada diretamente à presente situação, que determina a
observância ao princípio da verdade material, ampliando os meios de comprovação da
retenção do Imposto de Renda. Observe-se:
“Súmula CARF no 143 A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido
pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz
exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela
fonte pagadora dos rendimentos.”

Confirmando a suscetibilidade a erros no preenchimento da DIRF e, consequente
fragilização como único meio de prova, tem-se o entendimento, inclusive, de Delegacias
Regionais de Julgamento. Veja-se: (...)
De mais a mais, tenha-se que, fosse a estreita correspondência entre o pedido de
compensação do prestador e a DIRF preenchida pelo tomador condição para o
reconhecimento e a utilização do crédito, as sociedades cooperativas nunca poderiam
proceder à compensação dos tributos retidos ao longo do ano-calendário no qual
ocorreu a retenção, já que a entrega de tal declaração dá-se somente ao final
daquele.
Ainda que assim não fosse, percebe-se que a obrigação de retenção e recolhimento é da
fonte pagadora, não podendo a cooperativa ser responsabilizada pelos atos daquela, ou
seja, especialmente quando, tendo procedido àquelas retenções, deixou de declarar em
DIRF os tributos retidos. Observe-se o artigo 717 e 722 do RIR: (...)
Cabe ressaltar que caso se verifique que a fonte pagadora, além de deixar de declarar o
valor retido em DIRF ou em Comprovante de Rendimentos, não tenha realizado o
recolhimento do tributo descontado, a situação ora vivenciada agrava-se ainda mais.
Trata-se de informação da qual não dispõe a Recorrente, mas, na eventualidade de se
confirmar a ausência de recolhimento, o que somente pode ser apurado a partir de
verificação pela própria Receita Federal, lembre-se tratar de apropriação indébita (aqui
citada exclusivamente como hipótese).
Tal adendo se faz apenas para destacar, de modo ainda mais veemente, a
responsabilidade da fonte pagadora pela retenção do Imposto, sua declaração em DIRF
e pelo respectivo recolhimento, de modo que, caso qualquer desses fatos não ocorra ou
ocorra com erros, não pode, de forma alguma, ser responsabilizada a pessoa retida.
Vale lembrar que o Parecer Normativo n.o 01/2002 é claro ao dispor que o tributo não
pode ser exigido do beneficiário quando a fonte pagadora eventualmente o tenha retido
e não recolhido.
Fl. 1112
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

“IRRF
RETIDO
E
NÃO
RECOLHIDO.
RESPONSABILIDADE
E
PENALIDADE. Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão
exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora,
devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o
imposto retido”
Destaque-se acórdão do CARF que, em situação similar à presente, entendeu estarem
comprovadas as retenções declaradas e, portanto, existente o direito ao crédito,
por estarem destacadas nas faturas e registradas nos livros contábeis da
contribuinte, em confronto com informações divergentes nas DIRFs das fontes
pagadoras. Confira-se: (...)
No mesmo sentido, chama-se atenção para recente decisão do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, em processo que discute a Declaração de Compensação de
Créditos de IRRF de Cooperativa, cujas retenções foram glosadas pelos mesmos
motivos apontados no presente processo. Veja-se a ementa abaixo: (...)
Pela consonância com os argumentos apontados acima pela Recorrente, mostra-se
fundamental a exposição dos motivos adotados pelo CARF para reconhecer a
integralidade das retenções e o direito à compensação pelo contribuinte, abordando
tanto a comprovação das retenções por documentos diversos da DIRF, como eventuais
erros cometidos pelas fontes pagadoras e o direito à compensação após confirmação das
retenções sofridas: (...)
Ademais, a obrigação de indicação do código de receita é do tomador de serviços, o
qual informou, em alguns casos, dentre outros, o código de recolhimento de no 1708
correspondente a “IRRF – Remuneração Serviços Prestados por Pessoa Jurídica” por
decisão própria que, possivelmente, desconsiderou ou ignorou o fato de que a Receita
Federal disponibiliza código específico para tal recolhimento e respectivas declarações.
De fato, a escolha correta do código de retenção ocorrida nos termos do artigo 45 da Lei
n.o 8.541/92, seria o de no 3280 que corresponde à IRRF – Remuneração sobre serviços
prestados por Associações e Cooperativa de Trabalho. Neste sim, enquadram-se as
cooperativas de trabalho.
Cabe aqui refletir sobre o imenso risco de erro que envolve a escolha de definição de tal
código, já que o código 1708 (por exemplo), analisado friamente, seria aplicável a
qualquer retenção de Imposto de Renda em pagamentos realizados a pessoas jurídicas,
como é o caso, já que a Recorrente, antes de ser cooperativa, é pessoa jurídica.
De forma alguma, se repele o fato de que o tomador de serviços está obrigado a atentar-
se para todos os códigos disponibilizados pela Receita Federal e, assim, filtrar os mais
específicos, em detrimento dos genéricos.
Em se tratando de seres humanos e de um volume suntuoso de obrigações e informações
exigidas do contribuinte perante a Receita Federal (além das obrigações municipais,
estaduais etc.), compreensível que tal equívoco seja incorrido, tanto que cometido com
frequência por diversos contratantes da Recorrente e por vezes, pelos diversos
estabelecimentos do mesmo tomador! É uma vulnerabilidade que não se pode negar.
Em consulta ao site da Receita Federal do Brasil, extrai-se a existência de nada menos
do que 69 espécies de códigos de recolhimento de Imposto de Renda Retido na Fonte e,
ainda que a escolha do código conduza a uma primeira percepção da natureza do
recolhimento procedido, não pode tal elemento isolado ser tido como suficiente para a
confirmação da sua origem e enquadramento legal, especialmente quando o contribuinte
que sofreu a retenção e que ora pleiteia o crédito a que tem direito, sequer teve
participação na definição de tal código pelo tomador.
Fl. 1113
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Assim, não se pode admitir que o equívoco material incorrido pelos funcionários dos
tomadores de serviços mude a natureza do crédito a que tem direito a Recorrente,
devendo-se considerar que, em se tratando de retenção de Imposto sobre pagamento a
cooperativa somente poderia se referir ao código 3280.
Ou o Imposto de Renda Retido de saldo de salário pago em condenação trabalhista,
declarado no código 0561 IRRF - RENDIMENTO DO TRABALHO ASSALARIADO
seria suficiente para afastar o fato de que tal pagamento decorre, na verdade, de decisão
da Justiça do Trabalho e que deveria ter sido declarado no código 5936 IRRF - REND
DECOR DEC JUSTIÇA TRABALHO, EXCETO ART 12A L. 7.713/88)?9 O que deve
ser considerada é a essência da retenção, a relação que deu origem ao pagamento
sobre o qual ocorreu o desconto do imposto.
E, conforme visto no tópico II.1 outra não poderia ser a capitulação das retenções de
Imposto de Renda sofridas pela Recorrente por contratantes que não aquela prevista no
artigo 45 da Lei n.o 8.541/92 para cooperativas de trabalho, eis que a Recorrente não se
sujeita a qualquer outra retenção do imposto (exceto apenas a retenção específica
aplicável a pessoas jurídicas e órgãos do Poder Público Federal no artigo 64 da Lei n.o
9.430/96).
Dessa forma, por inadequação ao mencionado dispositivo legal, a retenção procedida
pelos tomadores de contratos envolvendo planos de saúde, se já realizada pela fonte,
repita-se, jamais poderia ter natureza de retenção do IRPJ em geral, sendo forçosa a sua
caracterização como retenção de natureza específica do artigo 45 da Lei n.o 8.541/92
(652 do Decreto n.o 3.000/99), por se tratar de pagamento a cooperativa, o que
demonstra, ainda, o equívoco na escolha do código 1708 pelos tomadores (dentre
outros), ao passo que o correto seria o 3280.
Assim, não é plausível que a cooperativa tenha que arcar com erros provenientes de
uma obrigação que somente pode ser prestada por quem efetivamente faz a retenção.
Ademais, a Recorrente não possui qualquer tipo de controle ou hierarquia sobre os
funcionários dos tomadores ou acesso aos dados contábeis daqueles contratantes, fato
esse que retira a sua responsabilidade por erro de terceiros (tomador). E mais, a
cooperativa não tem competência para corrigir uma informação à qual não tem acesso,
tampouco obrigar um tomador a fazê-lo. (...)
E tudo isso em face da prevalência do princípio da verdade material. Ora, reforça-se, o
direito ao crédito existe independentemente da tomadora de serviços ter ou não
declarado em DIRF as retenções procedidas, tampouco se cometeu erros de
preenchimento da declaração ou do próprio DARF de recolhimento. Tal declaração, em
hipótese alguma, pode ser entendida como constitutiva do direito ao crédito da
Recorrente. Esse nasce da ocorrência do desconto em fonte do Imposto de Renda em
decorrência do disposto no artigo 45 da Lei n.o 8.541/92.
Essa a razão pela qual a decisão de Primeira Instância recorrida entendeu que os
créditos pleiteados podem ter sua liquidação e certeza comprovada por outros
documentos hábeis para tanto, apesar das demais restrições que acabaram por
manter a glosa do crédito.
Nota-se que o artigo 17010 do CTN, ao prever a necessidade de liquidez e certeza do
crédito, não delimitou ou apontou os meios probatórios aptos para tanto.
Além disso, para fins de garantir a verdade material, na continuação do acórdão acima,
a Câmara Superior, pautando-se no §1o, do artigo 9o11 do Decreto-Lei n.o 1.598 de
1977, estabeleceu como documento hábil para comprovação dos créditos a
“escrituração devidamente mantida e devidamente suportada por documentos
hábeis”, seguindo a linha de entendimento que já vinha sendo adotada pelo Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, conforme os acórdãos n.o 2202-002.867 e n.o 1401-
Fl. 1114
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

001.874 anteriormente citados, caso contrário configuraria cerceamento de defesa do
contribuinte.
Quanto à situação gerada pelo erro, agora, quando do preenchimento da
PER/DCOMP pela própria Recorrente, o que ocorreu no presente caso conforme
esclarecido, deve-se ser enfrentado à mesma luz da verdade material. E nesse
sentido entende o CARF, conforme verifica-se das decisões abaixo: (...)
Portanto, o entendimento proferido pela DRJ/SFN no sentido de estar vedada a
retificação, não merece prosperar.
III – DA NECESSIDADE DE CONVERSÃO DO PROCESSO EM DILIGÊNCIA
Os fatos envolvidos na questão estão suficientemente demonstrados pela documentação
já presente nos autos. De todo modo, caso assim não se entenda, tenhase a importância e
necessidade de realização de diligência para apuração do crédito compensável, sob pena
de cercear o direito à defesa da Recorrente. Nesse sentido, o entendimento deste
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, conforme recente acórdão relatado pelo
Ilmo. Conselheiro Rosaldo Trevisan12.
Portanto, na ausência de provas suficientes à formação da convicção do julgador,
converta-se o julgamento em diligência, em prestígio à consagrada verdade material,
que deve ser buscada a todo custo e a qualquer tempo.
Dessa maneira, formula desde já, os quesitos preliminares:
1) Os créditos cuja compensação foi pleiteada nas DCOMPs objeto do presente
processo decorrem de Imposto de Renda Retido na Fonte sobre pagamento realizado a
cooperativa de trabalho médico por tomadores de serviços?
2) Nos contratos a preço preestabelecido, há repasse de produção aos cooperados?
3) Dentre as DIRFs levantadas pela Receita Federal, detectou-se a declaração do código
1708 ou outro código diverso do 3280?
4) O valor das faturas e demais documentos fiscais emitidos contra os referidos
tomadores de serviços referentes àquelas DCOMPs foi recebido integralmente pela
Recorrente? Em se confirmando eventuais descontos, quais são os valores em cada
competência (mês e ano) individualizados por tomador?
5) Os créditos pleiteados, indicados originalmente como sendo decorrentes de
determinadas competências, correspondem às retenções declaradas pelos tomadores ou
pela própria cooperativa em competências distintas?
6) Os descontos enumerados acima, saneando-se os equívocos de indicação de
competência, devidamente corrigidos à data da transmissão daquelas DCOMPs, são
suficientes para extinguir todos os débitos também indicados naquela declaração de
compensação? Favor o Sr. Perito recalcular eventual tributo devido considerando a
amortização dos débitos questionados pela Receita Federal em face das compensações
pleiteadas.
IV – PEDIDO
Pelo exposto, requer-se com fulcro nas razões de fato e de direito elencadas, que se
julgue procedente o presente Recurso Voluntário, reformando-se a decisão recorrida e,
por consequência, o Despacho Decisório, em face:
IV.1 - Da regularidade da compensação, sendo créditos passíveis de compensação os
valores retidos da Recorrente, pela comprovação da retenção, procedida pelos
Fl. 1115
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

tomadores com base no artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992, independente da modalidade
contratual;
IV.2 - Da operação de planos de saúde pela Recorrente em pré-pagamento ou qualquer
outra modalidade, não desnaturar a prestação de serviços pelos cooperados, sendo
apenas distinto o momento da sua definição, pelo que se aplica a autorização para a
compensação do IRRF retido pelos contratantes nos moldes do artigo 45 da Lei n.o
8.541/1992, ao menos até o recebimento da Solução de Consulta n.o 267/2012;
IV.3 - Caso ultrapassado o argumento acima aduzido, ainda assim aplica-se aos
pagamentos feitos a preço preestabelecido a autorização para a compensação, diante da
possibilidade de configuração da segunda hipótese de retenção do imposto, constante do
artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992 (“serviços pessoais que lhes forem prestados por
associados destas ou colocados à disposição”), sendo a inaplicabilidade da retenção
decorrente da dificuldade temporal de se mensurar o valor dos serviços pessoais no
momento da emissão da fatura;
IV.4 - A operação de planos de saúde pela Recorrente em pré-pagamento ou qualquer
outra modalidade, não desnatura a prática do ato cooperativo, embora isso sequer
influencie no reconhecimento do direito à compensação, haja vista a ausência de
condicionante nesse sentido no artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992;
IV.5 - Mesmo na hipótese de contratos a preço fixo (pré-pagamento), confirma-se a
prática do ato cooperativo quando do repasse de produção aos cooperados, sendo apenas
distinto o momento da sua definição, pelo que se aplica a autorização para a
compensação do IRRF retido pelos contratantes nos moldes do artigo 45 da Lei n.o
8.541/1992;
IV.6 – Em qualquer hipótese:
IV.6.1 – Com relação à glosa por suposta ausência de confirmação do crédito pelas
fontes pagadoras, que se reconheça a existência e comprovação dos créditos
indevidamente glosados, que devem ser reconhecidos levando-se em conta os valores
não informados e não corroborados em DIRF pelas fontes pagadoras, pela simples
existência de crédito em face da retenção, que é elemento suficiente para validação da
compensação pleiteada, não podendo ser imputado à Recorrente o ônus decorrente de
eventual descumprimento de obrigações principais e/ou acessórias pela fonte pagadora
(erro de código, de competência, ausência de declaração, ausência de recolhimento
etc.);
IV.6.2 – Que se reconheça a possibilidade de sanar o erro da Recorrente quando do
preenchimento da Dcomp, e posteriormente a existência e comprovação dos créditos
indevidamente glosados, levando-se em conta o erro material por parte da Recorrente na
indicação da retenção no total de R$ 43.559,80, sob o CNPJ 06.981.381/0002-02, uma
vez tratar-se de montante referente a diversas retenções relativas a outros CNPJs,
(correspondendo ao CNPJ acima apenas o valor de R$ 530,65), e confirmando-se a
parcela demonstrada de R$ 49.022,47, consoante faturas e demais documentos
apresentados, nos termos da planilha às fls. 824/829.
IV.6.3 – Que se reconheça a impossibilidade de inovação da fundamentação utilizada
pelo Despacho Decisório, sob pena de cerceamento do direito de defesa da Recorrente
bem como nulidade do ato administrativo, que não pode ser refeito/corrigido pela
autoridade julgadora;
Fl. 1116
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Pleiteia, ainda, a conversão em diligência para, na busca da verdade material, seja
demonstrada a existência do crédito a que tem direito a Recorrente.

É o relatório.

Voto
Conselheira Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relatora.
O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento, inclusive para os efeitos do inciso III do art.
151 do Código Tributário Nacional (CTN).
A controvérsia nos autos cinge-se ao reconhecimento integral de direito creditório
informado em PER/DCOMP no 36704.56172.200410.1.3.05-0262. Por meio de Despacho
Decisório a autoridade administrativa homologou parcialmente referida declaração de
compensação, cujo objeto são créditos oriundos de IRRF – Imposto de Renda Retido na Fonte –
Pagamento de PJ a Cooperativa de Trabalho (código 3280), cujos recolhimentos ocorreram no
período de 01/03/2010 a 31/03/2010. O valor total do crédito pleiteado é de R$ 49.022,47, tendo
o referido Despacho glosado R$ 47.390,49 e homologado o valor de R$ 1.631,98.
A Recorrente alega ter informado em seu PER/DCOMP ter créditos oriundos de
IRRF – Imposto de Renda Retido na Fonte – Pagamento de PJ a Cooperativa de Trabalho
(código 3280) que foram retidos por pessoas jurídicas diversas por ocasião da efetivação de
pagamentos por prestação de serviços médicos
Sobre a questão, assim constou no acórdão de piso:
“(...)
A Interessada informou em seu PER/DCOMP ter créditos oriundos de IRRF – Imposto
de Renda Retido na Fonte – Pagamento de PJ a Cooperativa de Trabalho (código 3280)
que foram retidos por pessoas jurídicas diversas por ocasião da efetivação de
pagamentos por prestação de serviços médicos.
A Autoridade Preparadora homologou parcialmente a compensação declarada,
resultando na controvérsia que se analisa.
A homologação parcial resultou das seguintes situações:
a. Retenções relacionadas na Tabela 1 (fl. 662), foram excluídas, pois tiveram origem
em retenções de pagamentos de mensalidade de plano de saúde na modalidade de preço
pré-estabelecido ou apresentam faturas que não discriminam as importâncias relativas
aos serviços pessoais prestados à pessoa jurídica por seus associados e as importâncias
que corresponderem a outros custos ou despesas;
Fl. 1117
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

b. Retenções relacionadas na Tabela 2 (fl. 663), são retenções que decorrem em parte de
serviços pessoais prestados pelos cooperados associados à Interessada e em parte do
pagamento de mensalidades de planos de saúde, sendo excluídas aquelas que se referem
a mensalidades de planos de saúde e aquelas que não discriminam as importâncias
relativas aos serviços pessoais prestados à pessoa jurídica por seus associados e as
importâncias que corresponderem a outros custos ou despesas;
c. Retenções relacionadas na Tabela 3 (fls. 664), foram excluídas pelo fato de que, além
de se referirem a pagamentos de mensalidade de plano de saúde (ou que não
discriminam as importâncias relativas aos serviços pessoais prestados à pessoa jurídica
por seus associados e as importâncias que corresponderem a outros custos ou despesas),
não foram (ou foram apenas parcialmente) informadas em DIRF pelas fontes pagadoras
da Interessada;
d. As retenções de IR efetuadas pelas fontes pagadoras de CNPJ nos. 00.329.959/0001-
75 e 06.981.381/0002-02, nos montantes de R$ 70,65 e R$ 43.559,80, respectivamente,
foram confirmadas parcialmente em Dirf. Portanto, tem-se que as parcelas dessas
retenções não confirmadas e aquelas referentes a planos de saúde (com valor total de R$
43.553,83) devem ser excluídas do crédito informado na Dcomp;
e. A retenção de IR efetuada pela fonte pagadora de CNPJ no 05.679.046/0001-00, no
montante de R$ 13,32, foi confirmada parcialmente em Dirf. É referente a pagamento
de mensalidade de plano de saúde ou relativa a fatura que não discrimina as
importâncias relativas aos serviços pessoais prestados à pessoa jurídica por seus
associados e as importâncias que corresponderem a outros custos ou despesas, portanto,
deve ser excluída do crédito informado na Dcomp;
f. Retenções excluídas por falta de provas.
A Interessada se defende conforme as argumentações de direito expostas no relatório.
Além disso, traz como alegação de fato, equívoco no preenchimento da Dcomp.
Reprodução de fls. 693 e 694 da Manifestação de Inconformidade:
“Lado outro, conforme adiantado nos fatos, somente ao receber o Despacho
Decisório
detectou-se
que,
ao
transmitir
o
PER/DCOMP
n.°
36704.56172.200410.1.3.05-0262, a Manifestante equivocou-se ao declarar o
total de retenções no valor de R$ 43.559,80, sob o CNPJ 06.981.381/0002-02,
uma vez que tal montante se refere, na verdade, a diversas outras empresas.
Tal erro material se comprova, não apenas pelo simples fato de que sob o CNPJ
06.981.381/0002-02 o total de retenções correto é R$ 530,65, conforme o total
de IRRF destacado das respectivas faturas, como pelo fato de que a
Manifestante, em resposta à intimação prévia, em que se solicitou as "faturas
relativas aos pagamentos que deram origem às retenções de IR na fonte
informadas na DCOMP em exame", apresentou, também, faturas referentes as
retenções que totalizam de R$ 49.022,47.
Entretanto, devido ao erro material cometido (somente percebido após a glosa
da compensação), o i. Auditor Fiscal entendeu que a maior parte das faturas
apresentadas não corresponde às retenções de IR informadas na DCOMP,
apesar de afirmar que tais faturas "comprovam retenções de imposto efetuadas
por fonte pagadoras não informadas na Declaração de Compensação, e, por
esse motivo serão desconsideradas". Isso porque as retenções de tais faturas
apenas não estavam detalhadas na DCOMP, conforme relatado.
Assim, por se tratar de mero erro material, passível de saneamento, segue anexa
planilha (Doc. 04) com a relação das retenções e respectivos CNPJs,
formadoras do crédito pleiteado de R$ 49.022,47, cuja parcela de R$ 43.559,80,
foi equivocadamente declarada sob o número de apenas um CNPJ, motivo pelo
Fl. 1118
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

qual requer o reconhecimento do erro material cometido e a confirmação da
parcela demonstrada.”
1. Itens “a”, “b”, “c” e “e”, serão analisados em conjunto considerando que a mesma
razão principal embasou a glosa efetuada, qual seja, retenções sobre pagamentos que
não se enquadram no art. 652 do então vigente RIR/99.
Com relação a estes quesitos, constata-se que não assiste razão à Interessada.
A controvérsia que se examina gira em torno da incidência ou não de retenção na fonte,
no caso dos contratos pactuados na modalidade de pré-pagamento, na regra prevista no
art. 45 da Lei no. 8.541/92, com redação dada pelo art. 64 da Lei 8.891/95,
regulamentado pelo art. 652 do então vigente RIR/99.
A Solução de Consulta Cosit no 59, de 2013, que trata da matéria em litígio (vinculante
para todos os servidores da RFB, conforme art. 9o da Instrução Normativa RFB no 1396,
de 2013), traz a seguinte ementa: (...)
A edição da referida solução de consulta é posterior à apresentação do PER/DCOMP
em análise, mas é perfeitamente aplicável ao presente caso por estar fundamentada em
dispositivos legais que já estavam em vigor quando da declaração de compensação.
As receitas obtidas pelas cooperativas de trabalho médico, na condição de operadoras de
planos de assistência à saúde, decorrentes de contratos pactuados com pessoas jurídicas
na modalidade pré-pagamento, que estipulem o pagamento mensal de valores fixos pelo
contratante, independentemente da efetiva utilização dos serviços pelo segurado, da
natureza dos serviços prestados, do número de procedimentos realizados, etc (art. 1o,
inciso I, da Lei no 9.656, de 1998), não estão sujeitas à retenção do Imposto de Renda na
Fonte prevista no art. 647 do RIR/99, por não se confundirem com as receitas
decorrentes da prestação de serviços profissionais de medicina ou correlatos (itens 15,
16 e 22 a 26 do Parecer Normativo CST no 8, de 1986).
Ainda segundo a referida solução de consulta, as importâncias pagas ou creditadas à
cooperativa por pessoas jurídicas, relativas a serviços pessoais prestados pelos
associados da cooperativa a tais pessoas jurídicas, ou colocados à disposição delas,
estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de 1,5% (um e meio por
cento), nos termos do art. 652 do RIR/99.
Diante do exposto, conclui-se que foi indevida a retenção do Imposto de Renda sobre os
rendimentos recebidos pela interessada em decorrência dos contratos de planos de saúde
na modalidade de preço preestabelecido. Primeiro, por não se confundirem com as
receitas decorrentes da prestação de serviços profissionais e, segundo, por não haver
vinculação entre o desembolso financeiro e os serviços prestados pelos cooperados, nem
mesmo pelos serviços colocados à sua disposição, pois os valores pagos cobrem não só
os serviços prestados pelos cooperados, como também serviços hospitalares e exames
laboratoriais.
Em consequência da retenção indevida, existe de fato direito creditório correspondente
ao indébito tributário. Contudo, não se pode homologar a compensação pretendida nos
moldes do §1o do art. 652 do RIR/99, pois esta compensação somente é autorizada com
créditos correspondentes a imposto retido sobre pagamentos à cooperativa relativos aos
serviços pessoais que forem prestados pelos cooperados ou colocados à disposição.
Assim, inexiste fundamentação legal que autorize o pleito da interessada de homologar
a compensação.
Ressalte-se que a parcela do direito creditório correspondente à retenção incidente sobre
as receitas decorrentes dos contratos de plano de saúde na modalidade custo
operacional, nos quais há uma vinculação entre o serviço prestado pelo cooperado e a
Fl. 1119
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

receita recebida pela cooperativa, confirmada em DIRF, já foi utilizada para
homologação parcial da compensação declarada.
As receitas correspondentes aos planos de saúde, na modalidade de preço
preestabelecido (contratos de valores fixos, independentemente da utilização dos
serviços pelo contratante), decorrem de atividade comercial de compra e venda de
serviços médicos, laboratoriais e hospitalares, exercida pela cooperativa e, portanto,
estão sujeitas às normas de tributação das pessoas jurídicas em geral, conforme bem
expõe Hiromi Higuchi em seu livro – Imposto de Renda das Empresas Interpretação e
Prática (atualizado até 15/02/2017): (...)
Neste sentido, o valor do Imposto de Renda retido indevidamente sobre as receitas
recebidas em decorrência dos contratos de plano de saúde, na modalidade a preço
preestabelecido, somente poderia ser utilizado na dedução do IRPJ devido pela
interessada ao final do período de apuração em que tivesse ocorrido a retenção ou
para compor o saldo negativo de IRPJ do período, conforme disciplinado no art. 11
da Instrução Normativa SRF no 900, de 2008, vigente à época da compensação
pretendida.
Ademais, apenas a título de argumentação, deve-se ressaltar que não há no presente
processo qualquer comprovação de que a receita decorrente de atos não-cooperativos
(venda de planos de saúde etc.), objeto das retenções indevidas, tenha sido oferecida à
tributação, condição exigida pela legislação para o aproveitamento das retenções
correspondentes das quais a interessada foi beneficiária durante o ano-calendário 2009,
nos termos do inciso III do §4o do art. 2o da Lei no 9.430, de 1996.
Veja-se que no caso de comercialização de planos de saúde inexiste a figura do ato
cooperativo, sendo, portanto, tais receitas tributáveis pelo IRPJ, conforme será
detalhado a seguir:
A cooperativa de serviços médicos tem como objetivo, por um lado, incrementar a
atividade profissional de seus associados e, por outro, a própria prestação de serviços
feita por estes – médicos cooperados – à clientela. Os resultados oriundos desses atos
serão caracterizados como atos cooperativos.
De forma diversa, a venda de planos de saúde é feita diretamente pela sociedade
cooperativa ao cliente. Não constitui ato de apoio à atividade profissional do cooperado
e nem corresponde ao resultado do serviço por ele diretamente prestado. Diversamente
das consultas, cujos valores pertencentes ao profissional médico são a ele repassados, as
mensalidades devidas em função dos planos são auferidas independentemente da efetiva
prestação dos serviços médicos que podem, afinal, não ocorrer.
Por outro lado, as coberturas prometidas pelos planos de saúde extrapolam em muito as
consultas fornecidas pelos profissionais médicos: envolvem terceiros, tais como
hospitais, laboratório, clínicas especializadas, etc. Ora, a cooperativa, quando garante os
serviços desses terceiros, atua em verdadeira intermediação comercial entre eles, não
associados, e seus clientes, não cooperados. Essa intermediação escapa dos limites da
definição de ato cooperado que, conforme já exposto, afasta as chamadas operações de
mercado, pois exige relação direta com o objeto social da cooperativa, que está restrita,
no caso das cooperativas de serviços, às atividades de apoio aos profissionais ou a
própria prestação dos serviços por eles ofertada.
Note-se que a atividade de venda de planos de saúde poderia ser exercida ainda que não
fosse, a Unimed, uma cooperativa de serviços e, por outro lado, poderia a cooperativa
subsistir sem a venda de planos de saúde. São, portanto, atividades independentes que,
por opção, no caso, estão sendo exercidas em paralelo, uma vez que a venda de planos
de saúde se constitui, reconhecidamente, em forte alavancagem para a prestação
individual do trabalho médico pelos cooperados.
Fl. 1120
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Cita a interessada, em sua contestação, a existência de decisões do STJ com
entendimento oposto a este, prolatadas em favor das Unimed Campo Belo e Vales do
Taquari e Rio Pardo. De plano, é imperioso destacar que as decisões dos tribunais
operam efeito apenas entre as partes, não se enquadrando no conceito de normas
complementares trazido pelo art. 100 do Código Tributário Nacional (CTN, Lei no
5.172, de 1966).
Entretanto, consultando os Recursos Especiais citados, verifica-se conclusão diversa
daquela exposta pela manifestante: (...)
Tal entendimento está em consonância com o do Supremo Tribunal Federal quando da
análise, em repercussão geral, do RE 599.362/RJ, que tratou da incidência do
PIS/PASEP sobre os atos praticados por cooperativa médica: (...)
Assim, a cooperativa visa à prestação de serviços médicos, que são aqueles exercidos
pelo médico no seu trabalho pessoal; as demais atividades, nas quais se inclui a venda
de plano de saúde, na medida em que são consequência de negócio mantido entre a
cooperativa de médico e o cliente (paciente), que compra e paga por serviços de saúde,
mas de nenhum modo é cooperado, devem ser tratadas como receitas tributáveis, porque
não constituem atos cooperativos.
Portanto, tendo em vista todo o exposto, devem ser mantidas as glosas de IRRF da
apuração do crédito em análise que tiveram origem em pagamentos de mensalidade de
planos de saúde na modalidade de preço preestabelecido (itens "a", "b" e "c" deste voto
e do Despacho).
2. Retenções que decorreram (total ou parcialmente) de serviços pessoais efetuados
por médicos associados à interessada, porém não foram corroboradas nas DIRFs
apresentadas pelas referidas fontes pagadoras. (item “d” deste voto e do Despacho
Decisório)
Com relação às glosas de retenções dos itens “d”, verifico que não assiste razão à
Interessada.
Neste caso, a motivação para as glosas foi a falta de informação dessas retenções, nas
DIRF apresentadas pelas fontes pagadoras, porém a documentação juntada pela
Interessada foi insuficiente para comprovar a efetiva retenção na fonte das faturas de fls.
314, 315 e 319. A cópia de razão (vide abaixo) juntada não permite o confronto entre as
informações presentes nas faturas, pois a versão juntada se trata de uma visão sintética
do razão. Além disso, não constam cópias de informes de rendimentos para nenhum dos
dois CNPJ mencionados.

Dessa forma, mantida a glosa destas fontes.
3. Item “f” - retenções glosadas pela Fiscalização por falta de provas:
A Interessada se defende juntando apenas uma fatura (à folha 1180), sendo que em
referida fatura consta na discriminação do serviço prestado apenas a expressão:
“Produto plus”. Considero insuficiente a informação carreada para se atestar que o
serviço prestado se coaduna com o disposto no art. 652.
Fl. 1121
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Tendo em vista a distribuição legal do ônus da prova, em se tratando de pedido de
compensação/restituição, a Interessada é que pleiteia um direito, logo, tem o dever legal
de juntar cópias dessas faturas.
Nos termos da legislação processual civil em vigor, o ônus da prova incumbe ao autor,
quanto ao fato constitutivo do seu direito; e ao réu, quanto à existência de fato
impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor (Art. 373 do novo Código de
Processo Civil):
Art.373 – O ônus da prova incumbe:
I – ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II – ao réu, quanto a existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.” (...)
Consigne-se que o artigo 170 da Lei no 5.172, de 1966 (Código Tributário
Nacional), estabelece como requisito para compensação que o crédito seja
líquido e certo, in verbis: (...)
Compulsando-se as informações dos autos, não é possível atestar que o crédito pleiteado
é líquido e certo, pois a requerente não o comprovou por meio de provas documentais
hábeis. Dessa forma, diante da falta de provas, de se manter a glosa efetuada.
Das alegações de “mero equívoco”/erro material As alegações de fato em que se
afirma que houve “mero equívoco”, ou seja, simples erro material, não merecem
guarida.
Conforme a então vigente IN RFB 900 de 2008, verifica-se que há expressa vedação à
retificação da Dcomp, após exarado o despacho decisório:
"Art. 76. A retificação do pedido de restituição, do pedido de ressarcimento, do pedido
de reembolso e da Declaração de Compensação gerados a partir do programa
PER/DCOMP, deverá ser requerida pelo sujeito passivo mediante apresentação à RFB
de documento retificador gerado a partir do referido Programa.
Parágrafo único. A retificação do pedido de restituição, ressarcimento ou reembolso e
da Declaração de Compensação apresentados em formulário em meio papel, nas
hipóteses em que admitida, deverá ser requerida pelo sujeito passivo mediante
apresentação à RFB de formulário retificador, o qual será juntado ao processo
administrativo de restituição, de ressarcimento, de reembolso ou de compensação para
posterior exame pela autoridade competente da RFB.
Art. 77. O pedido de restituição, ressarcimento ou reembolso e a Declaração de
Compensação somente poderão ser retificados pelo sujeito passivo caso se encontrem
pendentes de decisão administrativa à data do envio do documento retificador e,
observado o disposto nos arts. 78 e 79 no que se refere à Declaração de
Compensação.”(grifei)
Portanto correta a glosa dos créditos relativos a pagamentos de mensalidades de planos
de saúde por contratos da modalidade pré-pagamento, em que não há relação direta
entre os valores recebidos, que geraram as retenções sofridas e os valores pagos aos
profissionais de saúde, não se enquadrando, portanto, na previsão legal do art. 45 da Lei
n° 8.541/1992
Conclusão
Com estas considerações, voto pela improcedência da manifestação de inconformidade,
mantendo-se o disposto no Despacho Decisório.”
Fl. 1122
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

De acordo com a Recorrente, o acórdão de piso merece reforma pois, os
documentos juntados comprovariam a regularidade da compensação, sendo créditos passíveis de
compensação os valores retidos da Recorrente, pela comprovação da retenção, procedida pelos
tomadores com base no artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992, independente da modalidade contratual.
Alega, ainda, que a operação de planos de saúde pela Recorrente em pré-pagamento ou qualquer
outra modalidade, não desnatura a prestação de serviços pelos cooperados, sendo apenas distinto
o momento da sua definição, pelo que se aplica a autorização para a compensação do IRRF
retido pelos contratantes nos moldes do artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992, ao menos até o
recebimento da Solução de Consulta n.o 267/2012.
Ademais, de acordo com a Recorrente, caso tal argumento seja ultrapassado,
“ainda assim aplica-se aos pagamentos feitos a preço preestabelecido a autorização para a
compensação, diante da possibilidade de configuração da segunda hipótese de retenção do
imposto, constante do artigo 45 da Lei n.o 8.541/1992 (“serviços pessoais que lhes forem
prestados por associados destas ou colocados à disposição”), sendo a inaplicabilidade da
retenção decorrente da dificuldade temporal de se mensurar o valor dos serviços pessoais no
momento da emissão da fatura.
Por fim, aduziu acerca da possibilidade de sanar o erro da Recorrente quando do
preenchimento da Dcomp, e posteriormente a existência e comprovação dos créditos
indevidamente glosados, levando-se em conta o erro material por parte da Recorrente na
indicação da retenção no total de R$ 43.559,80, sob o CNPJ 06.981.381/0002-02, uma vez tratar-
se de montante referente a diversas retenções relativas a outros CNPJs, (correspondendo ao
CNPJ acima apenas o valor de R$ 530,65), e confirmando-se a parcela demonstrada de R$
49.022,47, consoante faturas e demais documentos apresentados, nos termos da planilha às fls.
824/829.
Em verdade, instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente
produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração
do direito creditório não prescinde da comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor
de direito creditório pleiteado detalhando os motivos de fato e de direito em que se basear
expondo de forma minuciosa os pontos de discordância e suas razões e instruindo a peça de
defesa com prova documental imprescindível à comprovação das matérias suscitadas dada a
concentração dos atos em momento oportuno (art. 170 do Código Tributário Nacional e art. 15,
art. 16, art. 18 e art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972).
Neste contexto, a Recorrente, para comprovação de seu direito, juntou aos autos
os Informes de Rendimento de Rendimento (e-fls. 830 a 930), Livro-Razão (e-fls. 790 a 822) em
que se verificam os valores líquidos recebidos pela Cooperativa, decorrentes da subtração das
importâncias retidas a título de Imposto de Renda dos valores totais de cada Fatura, também já
apresentadas às fls. 262 a 661 do presente processo.
Observe-se que no caso de “o interessado declarar que fatos e dados estão
registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou
em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à
obtenção dos documentos ou das respectivas cópias”, conforme art. 37 e art. 69 da Lei no 9.784,
de 29 de janeiro de 1999, que se aplica subsidiariamente ao Decreto no 70.235, de 06 de março
de 1972.
Fl. 1123
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

O Parecer Normativo Cosit no 01, de 24 de setembro de 2002, orienta:
7. No caso do imposto de renda, há que ser feita distinção entre os dois regimes de
retenção na fonte: o de retenção exclusiva e o de retenção por antecipação do imposto
que será tributado posteriormente pelo contribuinte.
Retenção exclusiva na fonte
8. Na retenção exclusiva na fonte, o imposto devido é retido pela fonte pagadora que
entrega o valor já líquido ao beneficiário.
9. Nesse regime, a fonte pagadora substitui o contribuinte desde logo, no momento em
que surge a obrigação tributária. A sujeição passiva é exclusiva da fonte pagadora,
embora quem arque economicamente com o ônus do imposto seja o contribuinte.
10. Ressalvada a hipótese prevista nos parágrafos 18 a 22, a responsabilidade exclusiva
da fonte pagadora subsiste, ainda que ela não tenha retido o imposto.
Imposto retido como antecipação
11. Diferentemente do regime anterior, no qual a responsabilidade pela retenção e
recolhimento do imposto é exclusiva da fonte pagadora, no regime de retenção do
imposto por antecipação, além da responsabilidade atribuída à fonte pagadora para a
retenção e recolhimento do imposto de renda na fonte, a legislação determina que a
apuração definitiva do imposto de renda seja efetuada pelo contribuinte, pessoa física,
na declaração de ajuste anual, e, pessoa jurídica, na data prevista para o encerramento
do período de apuração em que o rendimento for tributado, seja trimestral, mensal
estimado ou anual.
O enunciado estabelecido nos termos do art. 72 do Anexo II do Regimento Interno
do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015,
prevê:
Súmula CARF no 143
A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do
imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de
retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. (Vinculante,
conforme Portaria no 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020).
Tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no
princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de
documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN no 591, de
17 de abril de 2014).
No caso específico de cooperativas de trabalho, associações de profissionais ou
assemelhadas, a Lei no 8.541, de 23 de dezembro de 1992, com redação dada pela Lei no 8.981,
20 de janeiro de 1995, assim determina:
Art. 45. Estão sujeitas à incidência do Imposto de Renda na fonte, à alíquota de 1,5%, as
importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a cooperativas de trabalho,
associações de profissionais ou assemelhadas, relativas a serviços pessoais que lhes
forem prestados por associados destas ou colocados à disposição. (Redação dada pela
Lei no 8.981, de 1995)
§ 1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho, associações ou
assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos
associados. (Redação dada pela Lei no 8.981, de 1995)
Fl. 1124
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

§ 2o O imposto retido na forma deste artigo poderá ser objeto de pedido de restituição,
desde que a cooperativa, associação ou assemelhada comprove, relativamente a cada
ano-calendário, a impossibilidade de sua compensação, na forma e condições definidas
em ato normativo do Ministro da Fazenda. (Redação dada pela Lei no 8.981, de 1995)
Na formação do preço a ser pago às operadoras, a Resolução Normativa ANS n°
100, de 3 de junho de 2005 dispõe:
11. FORMAÇÃO DO PREÇO:
São as formas de se estabelecer os valores a serem pagos pela cobertura assistencial
contratada:
1 - pré–estabelecido: quando o valor da contraprestação pecuniária é efetuado por
pessoa física ou jurídica antes da utilização das coberturas contratadas;
2 - pós–estabelecido: quando o valor da contraprestação pecuniária é efetuado após a
realização das despesas com as coberturas contratadas, devendo ser limitado à
contratação coletiva em caso de plano médico-hospitalar. O pós-estabelecido poderá ser
utilizado nas seguintes opções:
I – rateio – quando a operadora ou pessoa jurídica contratante divide o valor total das
despesas assistenciais entre todos os beneficiários do plano, independentemente da
utilização da cobertura;
II – custo operacional – quando a operadora repassa à pessoa jurídica contratante o valor
total das despesas assistenciais.
3 - misto: permitido apenas em planos odontológicos, conforme RN no 59/03.
O Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, determina:
Art. 647. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio por
cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas
jurídicas, civis ou mercantis, pela prestação de serviços caracterizadamente de natureza
profissional (Decreto-Lei no 2.030, de 9 de junho de 1983, art. 2o, Decreto-Lei no 2.065,
de 1983, art. 1o, inciso III, Lei no 7.450, de 1985, art. 52, e Lei no 9.064, de 1995, art.
6o). [...]
Art. 652. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte à alíquota de um e meio por
cento as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a cooperativas de
trabalho, associações de profissionais ou assemelhadas, relativas a serviços pessoais que
lhes forem prestados por associados destas ou colocados à disposição (Lei no 8.541, de
1992, art. 45, e Lei no 8.981, de 1995, art. 64).
§1o O imposto retido será compensado pelas cooperativas de trabalho, associações ou
assemelhadas com o imposto retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos
associados (Lei no 8.981, de 1995, art. 64, §1o).
§2o O imposto retido na forma deste artigo poderá ser objeto de pedido de restituição,
desde que a cooperativa, associação ou assemelhada comprove, relativamente a cada
ano-calendário, a impossibilidade de sua compensação, na forma e condições definidas
em ato normativo do Ministro de Estado da Fazenda (Lei no 8.981, de 1995, art. 64,
§2o).
Sobre a matéria, a Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013,
publicada no DOU de 20.01.2014, orienta:
Fl. 1125
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

ASSUNTO: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte – IRRF
EMENTA: PLANOS DE SAÚDE. MODALIDADE DE PRÉ-PAGAMENTO.
DISPENSA DE RETENÇÃO.
Os pagamentos efetuados a cooperativas operadoras de planos de assistência à saúde,
decorrentes de contratos de plano privado de assistência à saúde a preços pré-
estabelecidos (contratos de valores fixos, independentes da utilização dos serviços pelo
contratante), não estão sujeitos à retenção do Imposto de Renda na fonte. As
importâncias pagas ou creditadas a cooperativas de trabalho médico, relativas a serviços
pessoais prestados pelos associados da cooperativa, estão sujeitas à incidência do
Imposto de Renda na fonte, à alíquota de um e meio por cento, nos termos do art. 652
do Regulamento do Imposto de Renda.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei no 9.656/1998, art. 1o, I; RIR, arts. 647, caput e § 1o, e
652; PN CST no 08/1986, itens 15, 16 e 22 a 26. [...]
Conclusão
15. Ante o exposto, proponho que se responda à consulente que:
a) as receitas por ela obtidas, na condição de operadora de planos de assistência à saúde,
decorrentes de contratos pactuados com pessoas jurídicas na modalidade de pré-
pagamento, que estipulem o pagamento mensal de valores fixos pelo contratante, não
estão sujeitas à retenção na fonte do Imposto de Renda prevista no art. 647 do
Regulamento do Imposto de Renda; e
b) as importâncias a ela pagas ou creditadas por pessoas jurídicas, relativas a serviços
pessoais prestados a tais pessoas jurídicas, ou colocados à disposição delas, pelos
associados da cooperativa, estarão sujeitas à incidência do Imposto de Renda na fonte, à
alíquota de 1,5% (um e meio por cento), nos termos do art. 652 do Regulamento do
Imposto de Renda. (g. n.)
Ocorre que somente a partir da edição Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de
dezembro de 2013, é que restou pacificado definitivamente o entendimento acerca da
desnecessidade de retenção e recolhimento do IRRF nos pagamentos decorrentes dos contratos
de planos de saúde denominados de pré-pagamento, avenças estas que são comercializadas pelas
cooperativas de trabalho médico, em que não há, de plano, a efetividade da prestação de
serviços.
Anteriormente a esse pronunciamento da RFB permanecia a controvérsia sobre
procedimento correto a ser implementado nas hipóteses de pagamentos decorrentes de contratos
de planos de saúde na modalidade pré-pagamento no que se refere à sujeição da retenção do
IRRF, termos do artigo 652 do RIR, de 1999, em decorrência da impossibilidade de distinção,
com exatidão, dos montantes dos serviços pessoais prestados pelos médicos cooperados nos
referidos contratos de valor pré-determinado.
Nesse sentido, tem cabimento a continuidade da análise do direito creditório
pleiteado indicado no Per/DComp referente ao pagamento a maior de IRRF, código 3280,
efetuado anteriormente ao ano-calendário de 2013, uma vez que a Administração Pública
somente divulgou ao seu entendimento sobre o tema a partir da publicação da Solução de
Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013, no DOU em 20.01.2014.
Fl. 1126
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Nesse mesmo sentido, cabe mencionar o voto condutor do Acórdão CARF no
1302-006.133, de 21.09.2022, proferido pela 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção de
Julgamento do CARF, cujos fundamentos de direito são acolhidos de plano nessa segunda
instância de julgamento (art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999):
Voto Vencedor
Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias, Redator designado.
Nos termos da ata do julgamento realizado, este colegiado, por maioria de votos,
entendeu por bem “afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de IRRF
contidos nas DIRF, em relação a contratos pré-fixados, e determinar o retorno dos autos
à Unidade de Origem, para prosseguir na análise em relação a estes”, cabendo a mim
elaborar o voto vencedor. É o que passo a fazer.
Conforme exposto no relatório acima, ao analisar as declarações de compensação
apresentadas pela Recorrente, Unimed do Estado de São Paulo - Federação Estadual das
Cooperativas Médicas, a Fiscalização não reconheceu os créditos de IRRF decorrentes
dos contratos firmados na modalidade de “pré-pagamento”, contratos estes que haviam
sido firmados entre a Recorrente e diversos tomadores de serviços. [...]
Há nos autos, inclusive, planilha elaborada pela Unidade de Origem (fls. 791 e
seguintes), em que são demonstrados os valores de IRRF e a indicação daquela
modalidade de contrato. Em síntese, a motivação da fiscalização para não aceitar os
créditos de IRRF foi no sentido de que, nesta modalidade contrato (“pré-pagamento”),
não há prestação de serviços e, por isso, a retenção do IRRF seria indevida. [...]
Contudo, também em síntese, o entendimento que prevaleceu entre os julgadores
componentes desta Turma de Julgamento, inclusive deste Conselheiro, foi de que este
óbice para o reconhecimento do direito creditório deveria ser superado, porque, a
princípio, de fato, as retenções foram realizadas e, em especial, à época em que se
deram as retenções, não havia um entendimento consolidado da Receita Federal do
Brasil quanto à necessidade ou não de estas retenções serem realizadas nos pagamentos
decorrentes dos denominados contratos de pré-pagamento, contratos estes que são
firmados pelas cooperativas que comercializam planos de saúde, como é o caso da
Recorrente.
É que, importa reforçar, independentemente do tipo de contrato celebrado entre a
Recorrente e diversos dos seus tomadores de serviços, o que deve ser considerado, in
casu, é que de fato houve a retenção e recolhimento do Imposto de Renda em nome da
Recorrente, o qual foi posteriormente indicado como créditos nos PER/DCOMP
apresentados à Receita Federal do Brasil.
Tal fato, inclusive, é corroborado com a análise da fiscalização, que, em que pese ter
identificado as retenções e recolhimento do IRRF no período, sob o entendimento,
reitere-se, de que na modalidade de contrato denominado pré-pagamento não haveria
que se falar em retenção do IRRF, não reconheceu o direito creditório decorrente desta
modalidade de contrato.
Ocorre que, mesmo que o entendimento atual da Fiscalização seja pela desnecessidade
de retenção do Imposto de Renda nos contratos denominados de pré-pagamento, o fato
de ter sido retido e recolhido o tributo por si só já gera o direito creditório ao
contribuinte, sob pena, inclusive, de enriquecimento ilícito do erário.
Por outro lado, não se pode perder de vista que o entendimento acerca da situação IRRF
no caso das Cooperativas Operadoras de Planos de Saúde sempre foi controvertida, de
modo que somente veio a ser pacificada no ano de 2013, com a Solução de Consulta no
59 – Cosit de 30/12/2013 (anexo V), que assim estabeleceu:
Fl. 1127
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF
PLANOS DE SAÚDE. MODALIDADE DE PRÉ-PAGAMENTO. DISPENSA DE
RETENÇÃO.
Os pagamentos efetuados a cooperativas operadoras de planos de assistência à saúde,
decorrentes de contratos de plano privado de assistência à saúde a preços pré-
estabelecidos (contratos de valores fixos, independentes da utilização dos serviços pelo
contratante), não estão sujeitos à retenção do Imposto de Renda na fonte.
As importâncias pagas ou creditadas a cooperativas de trabalho médico, relativas a
serviços pessoais prestados pelos associados da cooperativa, estão sujeitas à incidência
do Imposto de Renda na fonte, à alíquota de um e meio por cento, nos termos do art.
652 do Regulamento do Imposto de Renda.
Dispositivos Legais: Lei no 9.656/1998, art. 1o, I; RIR, arts. 647, caput e § 1o, e 652; PN
CST no 08/1986, itens 15, 16 e 22 a 26.
Assim, à época em que as retenções em tela – que aos olhos da fiscalização são
indevidas - foram realizadas pelas Fontes Pagadoras da Recorrente, qual seja, ano de
2007, não era pacífico o entendimento acerca da necessidade ou não da retenção do
IRRF - Cooperativas, nos casos dos contratos celebrados na modalidade pré-pagamento.
De modo que havia certa insegurança jurídica quanto ao tema, tanto que, como se
observa, as Fontes Pagadoras optaram por reter e recolher o imposto nos pagamentos
realizados, independentemente da modalidade de contrato pactuado com a Recorrente.
Por conseguinte, não havia opção para à Recorrente acerca das retenções sofridas, sendo
certo que, a responsabilidade em relação a estas retenções é da empresa tomadora de
seus serviços, que é inclusive, quem determina os códigos de retenção e recolhimento.
Não tinha, a Recorrente, domínio ou poder quanto às retenções realizadas.
Logo, tendo em vista as divergências existentes acerca da sistemática de recolhimento e
retenção do IRRF – Cooperativas na época em que o crédito objeto das declarações de
compensação foram gerados, seria desarrazoado exigir procedimentos rígidos de sua
posterior compensação, justamente pelas dificuldades enfrentadas para a classificação
destes créditos, antes de a Receita Federal do Brasil se pronunciar de forma expressa
sobre o tema.
Porém, o que realmente importa neste caso é que os tomadores de serviços pessoas
jurídicas, a princípio, efetuaram as retenções e os recolhimentos do IRRF, conforme o
entendimento consignado pela própria fiscalização, quando da elaboração do despacho
decisório.
Assim, tendo em vista a ausência de entendimento pacífico acerca do tema em tela na
época das retenções sofridas pela Recorrente, esta não pode esta ficar a mercê de
questões procedimentais da RFB, que, reitere-se, só se pronunciou acerca da dispensa
das retenções posteriormente ao período ora em análise. O posicionamento formal, via
COSIT, só se deu em 2013.
Evidenciado, portanto, que a Recorrente, efetivamente, teve retenções no período,
inclusive decorrentes dos contratos denominados de “pré-pagamento”, o óbice constante
no despacho decisório deve ser superado, para que haja uma análise do direito creditório
sem o entendimento consignado naquele despacho.
Neste sentido, vota-se por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso Voluntário,
para afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de IRRF contidos nas DIRF, em
relação a contratos pré-fixados, e determinar o retorno dos autos à Unidade de Origem,
para que esta prossiga na análise do direito creditório em relação a estes.
Fl. 1128
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1003-004.077 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 13888.721825/2014-89

Por conseguinte, deve-se afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de
IRRF, em relação a contratos pré-fixados, e determinar o retorno dos autos à Unidade de
Origem, para prosseguir na análise em relação a estes devendo o rito processual ser retomado
desde o início, dado que o tema em tela à época das retenções sofridas pela Recorrente somente
foi pacificado a partir da edição da Solução de Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013.
Ademais, erro material no preenchimento de Dcomp não possui o condão de gerar
um impasse insuperável, uma situação em que o contribuinte não possa apresentar uma nova
declaração, não possa retificar a declaração original, e nem possa ter o erro saneado no processo
administrativo, sob pena de tal interpretação estabelecer uma preclusão que inviabiliza a busca
da verdade material pelo processo administrativo fiscal.
Destarte, ao contrário do entendimento adotado pela r. decisão recorrida, a
possibilidade de comprovação de erro material no preenchimento da DCOMP, mesmo após a
prolação de despacho decisório, pacificou-se no âmbito deste Sodalício com a edição da Súmula
CARF no 168, assim enunciada:
Súmula CARF no 168
Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no
preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório.
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimentos das determinações constantes no
ordenamento jurídico.
Ante o exposto, oriento meu voto no sentido de dar provimento parcial ao Recurso
Voluntário para afastar o óbice jurídico à compensação dos valores de IRRF, em relação a
contratos pré-fixados, bem como para aplicação da aplicação da Súmula CARF no 168 e
determinar o retorno dos autos à Unidade de Origem, para prosseguir na análise em relação a
estes devendo o rito processual ser retomado desde o início, dado que o tema em tela à época das
retenções sofridas pela Recorrente somente foi pacificado a partir da edição da Solução de
Consulta Cosit no 59, de 30 de dezembro de 2013.
(documento assinado digitalmente)
Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça

Fl. 1129
DF CARF MF
Original