Tribunal: CARF
Processo: 11020.001917/2010-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCOS ROBERTO DA SILVA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-27
Data de publicação: 2023-09-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS. GLOSA. REPARTIÇÃO DO ÔNUS DA PROVA.
Em sendo apresentadas provas pelo contribuinte que permitam identificar a prestação do serviço, apto à geração de direito de crédito das contribuições para o PIS/COFINS, o ônus da prova da inidoneidade de tais documentos ou da inocorrência do serviço noticiado caberá ao Fisco.
FRETES MARÍTIMOS INTERNACIONAIS. INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA
Não são considerados adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País os serviços de transporte internacional contratados por intermédio de agente, representante de transportador domiciliado no exterior.
RECEITA DE EXPORTAÇÃO. MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
A receita bruta de vendas nas exportações será determinada pela conversão de seu valor expresso em moeda estrangeira à taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em vigor na data de embarque dos produtos para o exterior.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11020.001917/2010-90
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.006 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2023
Recorrente
SAN MARINO ONIBUS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
CRÉDITOS. GLOSA. REPARTIÇÃO DO ÔNUS DA PROVA.
Em sendo apresentadas provas pelo contribuinte que permitam identificar a
prestação do serviço, apto à geração de direito de crédito das contribuições
para o PIS/COFINS, o ônus da prova da inidoneidade de tais documentos ou da
inocorrência do serviço noticiado caberá ao Fisco.
FRETES
MARÍTIMOS
INTERNACIONAIS.
INCIDÊNCIA
NÃO-
CUMULATIVA
Não são considerados adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País os
serviços de transporte internacional contratados por intermédio de agente,
representante de transportador domiciliado no exterior.
RECEITA DE EXPORTAÇÃO. MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
A receita bruta de vendas nas exportações será determinada pela conversão de
seu valor expresso em moeda estrangeira à taxa de câmbio fixada no boletim
de abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em vigor na data de
embarque dos produtos para o exterior.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial
provimento ao recurso para reverter as glosas no tocante aos serviços prestados pelas empresas
Rotas do Sul, cujo crédito deve ser apurado a partir dos documentos já acostados aos autos. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no
Acórdão no 3401-012.004, de 27 de julho de 2023, prolatado no julgamento do processo
11020.001915/2010-09, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Renan Gomes Rego,
Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho (suplente convocado),
Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado),
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11020.001917/2010-90
Fl. 639
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

Marcos Roberto da Silva (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária.
Ausente(s) o conselheiro(a) Fernanda Vieira Kotzias, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a)
Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Cuidam os autos de Pedido de Ressarcimento de crédito de Cofins-exportação
referente ao trimestre acima citado, no valor de R$ 354.622,06, parcialmente utilizados em
compensação de débitos próprios.
No Relatório Fiscal, foram indicadas as seguintes inconsistências:
a) Com relação aos créditos dos "fretes sobre vendas" pagos à empresa Rotas do Sul
Logística Ltda. (na qual a participação societária da San Marino é de 99%), a
fiscalização afirma que o produto fabricado (carroceria) é acoplado ao chassis,
necessitando apenas de motorista para entrega ao cliente, sendo que a San Marino
possui motoristas contratados para esse fim, além de registros das viagens (trajetos,
número de veículos, quilômetros rodados, pedágios e passagens de retorno). Por sua
vez, os livros contábeis da Rotas do Sul e elementos da empresa na base de dados da
Receita Federal demonstram que o valor da receita operacional declarada corresponde
aos conhecimentos emitidos para a San Marino, sendo boa parte distribuída como lucro
para os sócios pessoas físicas. Além disso, consulta à GFIP não aponta em alguns meses
a contratação de pessoal e ao longo do ano a existência de profissionais adequados para
a prestação dos serviços;
b) Ainda com referência à rubrica "fretes sobre vendas", foram glosados os créditos
relativos aos pagamentos feitos a agenciadores de armadores domiciliados no exterior,
não sujeitos à contribuição (Italian Line, JKLN e Premium Freight Internacional);
c) Quanto ao cálculo dos débitos, as receitas de exportação encontram-se diferentes por
conta da empresa haver adotado como referência a data da emissão da nota e do registro
de exportação, quando o correto seria a data do embarque;
d) Além disso, a Autoridade Fiscal encontrou nas receitas de vendas de produtos
diferenciados valores diferentes dos declarados nos Dacon's, tendo utilizado os valores
das notas fiscais de saída para ajuste, conforme relatório fiscal.
Cientificada, a interessada apresentou, tempestivamente, manifestação de
inconformidade na qual apresenta as seguintes alegações:
a) Quanto aos fretes contratados junto à Rotas do Sul, afirma que nem todos os seus
clientes desejam que o veículo seja entregue rodando. A maioria prefere a entrega em
carretas cegonha, conforme fotos anexadas, sendo que até 2007 os reboques e os
tratores que puxam a carga eram locados da Manifestante. A partir de 2008 a Rotas do
Sul começou a adquirir seus próprios veículos. Além disso, a empresa transportadora
possuía em 2007 quatro motoristas para esse tipo de transporte;
Fl. 640
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

b) No que se refere aos fretes internacionais, afirma que contratou as empresas para o
transporte, sendo que o fato das mesmas haverem terceirizado o serviço não impede o
creditamento, uma vez que as mesmas são empresas nacionais sujeitas à contribuição;
c) Relativamente ao cálculo dos débitos, discorda do método adotado pela Autoridade
Fiscal de adotar como referência a data do embarque, uma vez que isso contraria a
legislação da contribuição que impõe a incidência sobre o faturamento;
d) No caso da receita dos produtos diferenciados, reclama que não foram apresentados
os critérios utilizados no cálculo.
A DRJ julgou improcedente a manifestação de inconformidade, não reconhecendo
o direito creditório, conforme ementa a seguir reproduzida, em síntese:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
RECEITA DE EXPORTAÇÃO
A receita bruta de vendas nas exportações de produtos manufaturados nacionais será
determinada pela conversão de seu valor expresso em moeda estrangeira à taxa de
câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central do Brasil, para compra, em
vigor na data de embarque dos produtos para o exterior.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
IMPUGNAÇÃO COM PROVAS
O contribuinte possui o ônus de impugnar com provas, precluindo o direito de fazê-lo
em outro momento processual, a menos que esteja enquadrado nas alíneas do § 4° do
art. 16 do Decreto n° 70.235/1972.
Inconformada com a decisão da DRJ, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário
contra a decisão de primeira instância repisando os principais argumentos apresentados na
manifestação de inconformidade.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele
tomo conhecimento.
Preliminar
A recorrente acusa a ocorrência de vícios de nulidade tanto do Despacho
Decisório quanto do Acórdão de Manifestação de Inconformidade, sob o
fundamento de que a autoridade fiscal teria realizado cálculo que resultou em
Fl. 641
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

valores diversos do que por ela apurado, sem que fundamentasse os critérios
utilizados nos cálculos e os motivos da alegada inconsistência.
Afirma também que a fiscalização limitou-se a apontar que o seu cálculo estava
aduzido no “Demonstrativo A”, sem informar os critérios adotados, nem
apontar a fundamentação legal.
As nulidades no âmbito do processo administrativo fiscal devem ser declaradas
quando determinados atos tenham sido praticados com vícios relativos à
ausência de condição ou requisito de forma indispensável para validação ou
ainda quando o ato for praticado com preterição do direito de defesa da parte,
estando previstas nos arts. 59 e 60 do Decreto n. 70.235/72, que assim
estabelecem:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam conseqüência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem
aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará
nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no
artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem
em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou
quando não influírem na solução do litígio.
Dentro do estabelecido na previsão legal, entendo que não houve vício ou
cerceamento de defesa que pudesse anular o Despacho Decisório que indicou
expressamente a forma de cálculo em relação aos valores de vendas de produtos
diferenciados:
4.1.2 — DAS RECEITAS DE VENDAS DE PRODUTOS DIFERENCIADOS.
No desenvolvimento do trabalho quantificamos por extração nas bases de dados
digitais que contém as notas fiscais de saídas, dos valores de vendas dos produtos
relacionados nos anexos I e II da Lei 10.485/2002 por aglutinação dos códigos da
classificação fiscal NCM definido nesta normatização.
O resultado desta quantificação diferenciou dos valores apresentados pela
empresa no Demonstrativo de Apuração das Contribuições (DACON), estes
valores componentes dos trabalhos desenvolvidos nas estruturas comparativas
dos conjuntos 2; e 3 apresentadas na planilha, "DEMONSTRATIVO A" no
contexto da visão analítica da conta "VENDAS DO MERCADO INTERNO" em
cada mês de apuração.
Inicialmente o demonstrativo "A" em relação às vendas de mercado interno
apresenta na decomposição do Conjunto 2, a distribuição contábil das receitas
Fl. 642
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

em, vendas de carrocerias, vendas de autopeças e vendas para fa6ricante de
veículos. As vendas de AUTOPEÇAS foram distribuídas pelas alíquotas da
seguinte forma;
• Primeiro subtrai os valores da tributação diferenciadas e identificadas como
sendo do anexo I e II, em seguida retirou-se o valor faturado como complemento
das receitas de venda de carrocerias, (destaque apresentado pelas memórias de
cálculos) e finalmente o saldo ou diferença foi alocado para a tributação da
alíquota básica da contribuição.
• Os valores apontados para aplicação da alíquota diferenciada de 10,8 '% de
Cofins 2,00 % de PIS, também podem ser aferidos no Livro Registro de
Apuração do IPI através das saídas classificadas nos CFOP 5102 e 6102 em cada
período ou mês.
Portanto, o Relatório Fiscal constante do Despacho Decisório contempla a
legislação correspondente, a devida motivação e descrição dos fatos, não tendo
sido possível identificar mácula nesse sentido.
Também entendo pela existência de suficiente fundamentação na decisão
vergastada que justificou o entendimento pela inexistência de nulidade nos
seguintes termos:
18. No caso das receitas de tributação diferenciada, informou o Fisco haver
apurado, a partir de extração do banco de dados disponibilizado pela interessada,
feita por aglutinação dos códigos de classificação fiscal, valores que
apresentavam divergência com os informados no Dacon e na memória de cálculo
da empresa (esses, a propósito, também divergentes entre si). Diante desses
dados e dos extratos contábeis, procurou refazer os cálculos da contribuição
devida. Acrescenta ainda que os valores apontados para aplicação das alíquotas
de 10,8% (Cofins) e 2% (PIS/Pasep) podem ser aferidos no Livro de Registro de
IPI, nas saídas classificadas nos CFOP 5102 e 6102.
19. A interessada apresenta unicamente relação de notas divididas por alíquotas,
sem anexar as notas fiscais que embasam tais registros, impossibilitando a
verificação dos dados apresentados.
20. Verificando a planilha apresentada pela Autoridade Fiscal tem-se que, muito
embora a Fiscalização tenha apurado uma contribuição devida maior do que a
interessada, essa diferença não afeta o valor do crédito vinculado às exportações
calculado pela Fiscalização, tendo em vista que diferença não é amortizada pelos
créditos decorrentes de exportação, mas sim pelos demais créditos (de aquisições
no mercado interno vinculado à receita tributada no mercado interno), cujo saldo
apontado no Dacon de março era de R$ 1.165.548,29. Lembra-se que o objeto
deste processo é unicamente o ressarcimento de créditos vinculados à
exportação do período. Ou seja, a redução no valor desse crédito objeto do
processo é decorrente unicamente das glosas acima analisadas sem
influência do recálculo das receitas de produtos diferenciados.
Dessa forma, ao contrário do alegado, não há que se falar em nulidade, visto
que no processo não restou provada qualquer violação às determinações
contidas nos arts. 59 e 60 do Decreto n. 70.235/72.
Mérito
A discussão objeto da presente demanda versa sobre os seguintes pontos:
Fl. 643
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

1)
regularidade do cálculo de créditos relativos a frete sobre vendas -
conhecimentos de fretes ou de serviços prestados pela empresa coligada –
ROTAS DO SUL LOGISTICA LTDA;
2)
também na rubrica "Fretes sobre Vendas" discute-se a regularidade da
inclusão encargos suportados na contratação de serviços das empresas "Italian
Line Logística Internacional"; "JKLN — Lazarotto Consultoria Ltda"; "Primum
Freight Internacional Ltda";
3)
regularidade no cálculo da recorrente sobre os débitos das receitas de
exportação.
1 – Glosa – Fretes sobre vendas. Serviços prestados pela empresa Rotas do
Sul
À época dos fatos, a Recorrente tinha por atividade econômica a
industrialização, a comercialização, a importação e exportação de reboques,
semi-reboques, ônibus, caçambas para acoplagem em caminhões, peças e
acessórios para veículos, entre outros.
Mais especificamente, a empresa fabricava a carroçaria, que acoplada ao chassi
constitui o veiculo (ônibus) com autonomia de movimento, necessitando,
portanto, apenas de motorista para conduzi-lo até ao cliente.
Segundo a fiscalização, a Recorrente mantinha profissionais contratados
(motoristas) para entrega dos veículos, com a verificação de relatórios de
viagens com subsídios comprobatórios dos serviços, tais como notas de
abastecimento e pagamento de pedágios, etc.
Ainda segundo a fiscalização, os serviços eram complementados pela
contratação de motoristas vinculados a Cooperativas de Trabalho, também
sendo possível observar todos os elementos identificados com a natureza dos
serviços, como, trajetos percorridos, número de veículos entregue, quilómetros
rodados, pagamentos de pedágios e passagens de retorno.
A discussão alcança os gastos relacionados à empresa coligada - Rota do Sul, na
qual a Recorrente detinha participação societária de 99%, cujos serviços
prestados não teriam as mesmas características, não sendo possível verificar a
“contrapartida de algo recebido”:
Entretanto os gastos computados nesta rubrica e vinculados a empresa coligada -
ROTAS DO SUL LOGISTICA LTDA CNPJ 93.580.827/0001-00, não
apresentam as mesmas características. Para se comprovar uma despesa, de modo
torna-la efetiva e base para apropriação de créditos em face à legislação não
cumulativa das contribuições P1S/COFINS, não basta comprovar que ela foi
assumida e que houve desembolso, é indispensável que o dispêndio corresponda
a contrapartida de algo recebido.
As avaliações desenvolvidas nos livros contábeis e fiscais da empresa ROTAS
DO SUL LOGIST1CA LTDA e demais elementos coletados em declarações da
empresa contidas nas bases dados da Secretária da Receita Federal, demonstram
entre outros fatos para o ano calendário de 2007:
• O valor da receita operacional declarada de R$ 1.236.523,00 corresponde
aos conhecimentos emitidos para "San Marino ónibus" e destes os valores de
R$ 700.000,00 ((Inc. [Es 48/49), foram distribuídos como lucros para os
Fl. 644
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

sócios pessoa física sendo que a participação societária da empresa "San
Marino" é de 99% .
• Consulta efetuada, na Guia do Fundo de Garantia e Informações
Previdenciárias (GFIP) (tfoc. ane.“is fts. 50/52), não apontou em alguns
meses a contratação de pessoal e durante o ano a existência de profissionais
adequados para a prestação destes serviços, por exemplo - condutor de
ônibus, categoria - CB0 07824.
• O balancete de apuração de resultado em dezembro, Livro Diário n° 11
Registro Jucers n° 08/001196, do período base 2007, indica gastos residuais
com contratação de frete de terceiros R$ 74.663,93.
Portanto não encontramos nos gastos registrados com apoio dos Conhecimentos
de Transportes Rodoviário de Carga de emissão da "ROTAS DO SUL",
elementos suficientes de convicção ou aptidão para comprovar gastos a eles
vinculados, VALORES excluídos da composição das bases para cálculo dos
créditos PIS/COFINS.
Em suma, a fiscalização glosou os créditos sobre o frete pago à empresa Rotas
do Sul Logística Ltda sob a justificativa de que inexiste comprovação da efetiva
prestação dos serviços de transporte, pelo “fato de que o produto movimenta-se
por meios próprios, havendo diversos registros de viagens (trajetos, número de
veículos, quilômetros rodados, pedágios e passagens de retorno) e de despesas
de viagens com os motoristas da própria Manifestante e de cooperativas de
trabalho contratadas.”
Além disso, os dados da Rotas do Sul demonstram que o valor da receita
operacional declarada corresponde aos conhecimentos emitidos para a San
Marino, sendo boa parte distribuída como lucro para os sócios pessoas físicas,
sendo que consulta à GFIP não aponta em alguns meses a contratação de
pessoal e ao longo do ano a existência de profissionais adequados para a
prestação dos serviços.
A instancia de piso, por sua vez, ratificou o entendimento de que inexiste
comprovação da efetiva prestação dos serviços de transporte:
6. Por sua vez, a empresa interessada alega que nem todos os seus clientes
desejam que o veículo seja entregue rodando. Anexa fotos de carretas cegonha,
ressaltando que até 2007 os reboques e os tratores que puxam a carga eram
locados da própria Manifestante e, a partir de 2008, a Rotas do Sul começou a
adquirir seus próprios veículos. Ademais, a empresa transportadora possuía em
2007 quatro motoristas para esse tipo de transporte. Junta também algumas
cópias de conhecimentos de transporte e do razão conta fretes sobre vendas.
7. Observa-se na documentação apresentada que os poucos conhecimentos
trazidos não possuem identificação de veículo transportador e não estão
acompanhados das notas fiscais de serviço emitidas pela Rotas do Sul. Tais itens
seriam imprescindíveis, uma vez que os registros de fretes pagos à transportadora
reportam-se às correspondentes notas fiscais. Ademais, a grande parte dos
funcionários listados na relação apresentada pela Manifestante não é encontrada
na GFIP da Rotas do Sul, demonstrando a incapacidade daquela empresa de
prestar o serviço.
8. Cumpre lembrar que, diferentemente da hipótese de lançamento de ofício, em
que o Fisco deve comprovar a infração cometida, no caso de pedido de
restituição ou ressarcimento cabe à parte interessada, que pleiteia o crédito,
Fl. 645
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

provar que possui o direito invocado. Assim, ao efetuar o pedido, deve dispor a
empresa dos elementos de prova que sustentarão seu pleito, sem o que será
indeferido. Diante disso, caberá a manutenção da glosa.
Depreende-se da decisão recorrida que os conhecimentos de transporte juntados
à Manifestação de Inconformidade não estariam acompanhados das notas fiscais
de serviço emitidas pela Rotas do Sul, sendo que “tais itens seriam
imprescindíveis, uma vez que os registros de fretes pagos à transportadora
reportam-se às correspondentes notas fiscais”.
Contudo, primeiramente, verifica-se que a fiscalização teve amplo acesso à
documentação contábil da Recorrente, inclusive realizando visita à sede da
empresa “com realização de reduzidas amostragens de notas fiscais e outras
aferições fiscais”:
Para a análise do direito pleiteado foram adotados os seguintes procedimentos
gerais de verificação:
• Análises dos arquivos digitais contábeis representativos dos livros Diários e
Razão;
• Utilização das "planilhas memórias de cálculos dacon 2007" disponibilizadas
pela empresa, utilizadas como referência para acompanhamento/conferência dos
valores lançados no DACON;
• Visitas a empresa com realização de reduzidas amostragens de notas fiscais e
outras aferições fiscais.
Ademais, conforme apontado pela Recorrente, também constam dos autos, de
fls. 131 a 142, conhecimentos de transporte, emitidos pela empresa Rotas do
Sul, acobertando o transporte de ônibus vendidos pela ora Recorrente.

...
Outra prova juntada aos autos e não observada pelo r. acórdão recorrido, é o
razão da conta de fretes de venda contratados, conforme pode ser verificado
nas fls. 143 a 202 do presente processo administrativo.
Fl. 646
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Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

E não é só. Vejam, Vossas Senhorias, nas fls. 316 a 420, próximo a uma
centena de notas fiscais, em que constam a Rotas do Sul, como
transportadora do ônibus vendido.

Cediço que o Conhecimento de Transporte deve ser emitido sempre que houver
prestação de serviço de transporte de cargas realizada entre Municípios ou entre
Estados. Já a Nota Fiscal de Serviços (NFS), deve ser emitida quando a
prestação do serviço de transporte ocorre dentro de um mesmo Município.
A Recorrente anexou ainda à Manifestação de Inconformidade, a Relação dos
funcionários da empresa Rotas do Sul, entre os anos de 2007 e 2010, tendo sido
desconsiderada pela decisão recorrida pois (...)” grande parte dos funcionários
listados na relação apresentada pela Manifestante não é encontrada na GFIP
da Rotas do Sul, demonstrando a incapacidade daquela empresa de prestar o
serviço”.
Ora, se grande parte dos funcionários listados na relação apresentada não foi
encontrada na GFIP, é possível concluir que uma pequena parte ali constava, ou
seja, a empresa detinha capacidade de prestar o serviço de transporte contratado
e apesar disso, todos os serviços foram desconsiderados.
Fl. 647
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

Trata-se de colocação simplória, mas harmônica à linha adotada pela instância,
que na prática, ignorou diversas operações realizadas e comprovadas pelo
contribuinte, para afastar o creditamento com base em apontamentos isolados
que, a meu ver, não são suficientes para demonstrar que os serviços de
transporte não foram prestados.
Além disso, ainda que implicitamente, a decisão recorrida, assim como o
relatório fiscal, reconhecem que não há qualquer dispositivo legal que impeça a
subcontratação para prestação de serviços, inclusive por empresa coligada, a
justificar a restrição ao direito ao créditoso.
Deveras, a mera busca da redução de incidência tributária pode, por si só,
constituir propósito negocial legítimo, até porque “não existe regra que
considere negócio jurídico inexistente ou sem efeito se o motivo de sua prática
foi apenas economia tributária”:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Exercício: 2010
PRELIMINARES. SUPERAÇÃO EM RAZÃO DE APRECIAÇÃO DE
MÉRITO.
Nos termos do que dispõe o §3o. do art. 12 do RPAF, sendo possível o
provimento no mérito, devem ser superadas preliminares de nulidade.
PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. MOTIVO DO NEGÓCIO. CONTEÚDO
ECONÔMICO. PROPÓSITO NEGOCIAL. LICITUDE.
Não existe regra federal ou nacional que considere negócio jurídico inexistente
ou sem efeito se o motivo de sua prática foi apenas economia tributária. Não tem
amparo no sistema jurídico a tese de que negócios motivados por economia fiscal
não teriam "conteúdo econômico" ou "propósito negocial" e poderiam ser
desconsiderados pela fiscalização. O lançamento deve ser feito nos termos da lei.
SUBSIDIARIAMENTE. EXISTÊNCIA DE EFETIVA RAZÃO EXTRA
TRIBUTÁRIA. COMPROVAÇÃO.
No caso concreto as Recorrentes comprovaram existir razões de ordem negocial
e restrições impostas pela Resolução CMN 2.325/1996 que justificam as
operações realizadas. (Acórdão n. 1401-002.835. Sessão de 15/08/2018. Relator
Conselheiro Daniel Ribeiro Silva)
Cediço que inclusive com a inaptidão comprovada de fornecedores, as notas
fiscais de empresas irão produzir efeitos tributários, dentre eles, a geração de
direito de crédito das contribuições para o PIS/COFINS, quando restarem
comprovados dois requisitos: (i) o pagamento do preço; e (ii) recebimento dos
bens, direitos e mercadorias e/ou a fruição dos serviços.
Outrossim, ainda que no caso específico dos pedidos de restituição,
compensação ou ressarcimento de créditos tributários, seja atribuído à
contribuinte o ônus de apresentar elementos de prova que demonstrem a
existência do crédito, não se pode exigir muito mais do que o registro de fatos
na escrituração, comprovados por documentos hábeis sob pena de configurar
prova diabólica, extremamente difícil de ser obtida.
Fl. 648
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

No que se refere à repartição do ônus da prova, o art. 373 do CPC reflete o
princípio fundamental do direito probatório, qual seja o de que quem acusa e/ou
alega deve provar:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor.
§ 1° Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas
à impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos do
caput ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o juiz
atribuir o ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão
fundamentada, caso em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir
do ônus que lhe foi atribuído.
§ 2° A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
§ 3° A distribuição diversa do ônus da prova também pode ocorrer por
convenção das partes, salvo quando: I. - recair sobre direito indisponível da
parte; II. - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito. § 4°
A convenção de que trata o § 3° pode ser celebrada antes ou durante o processo.
Considerando-se que o ônus da prova cabe a quem dela se aproveita, para
descaracterizar ou anular um instituto de direito privado, compete à fiscalização
comprovar, mesmo que mediante prova indireta, que o negócio denota mera
aparência, dissimulando uma relação jurídica de natureza diversa. Se as provas
falharem nessa demonstração, o negócio jurídico deve ser preservado.
Entendo que que no presente caso a Autoridade Fiscal não trouxe elementos
suficientes para desconstituir a prestação de serviço registrada pela Recorrente,
que seguiu as normas aplicáveis, havendo conciliação satisfatória entre os
registros contábeis e documentos que respaldam tais registros.
Isto posto, voto pela reversão das glosas no tocante aos serviços prestados pela
empresas Rotas do Sul, cujo crédito deve ser apurado a partir dos documentos já
acostados aos autos.
2 –– Glosa – frete internacional
Ainda no que diz respeito ao fretes sobre vendas, foram glosados créditos
relativos aos pagamentos feitos a agenciadores de armadores domiciliados no
exterior:
Em um segundo momento constatou-se na rubrica "Fretes sobre Vendas" a
inclusão encargos suportados na compra de serviços para com empresas "Italian
Line Logística Internacional"; "JKLN — Lazarotto Consultoria Ltda"; "Primum
Freight Internacional Ltda", identificados os prestadores de serviços (doc. anexos
folhas 54/58), duas destas empresas apresentam como atividades CNAE 7020 —
consultoria; a outra empresa com CNAE 52.50, agenciamento de cargas,
avaliado o dossiê vinculado a cada registro, ficou caracterizado que estas
empresas agenciaram serviços de fretes internacionais.
Neste modelo de transporte, navegação marítima, os agenciadores são meros
prepostos dos armadores, para quem repassa os valores recebidos. O efetivo
Fl. 649
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

prestador do serviço é empresas de navegação, não domiciliada no Brasil e
não contribuinte de Pís/Cofins e, portanto os valores foram excluídos da
base para apuração dos créditos pis /cofins nos respectivos períodos de
competência em atendimento a determinação legal do Art. 3°, § 3° inciso II.
(g.n)
A instância de piso reforça que as empresas “fazem trabalhos de consultoria e
agenciamento, não sendo transportadoras. Assim, obviamente não há que se
falar em pagamento de frete de transporte para tais empresas”:
11. A Autoridade Fiscal afirma que as empresas Italian Line Logística
Internacional, JKLN e Premium Freight Internacional possuem CNAE de
consultoria (duas primeiras) e agenciamento de cargas (última), não sendo
transportadoras. De fato, verificando os dados das referidas empresas vê-se que
todas fazem trabalhos de consultoria e agenciamento, não sendo transportadoras.
Assim, obviamente não há que se falar em pagamento de frete de transporte para
tais empresas, que sequer podem realizar esse tipo de serviço. Isso fica claro, por
exemplo, no conhecimento emitido pela Premium, em que a mesma assina como
agente do transportador ("AS AGENT FOR THE CARRIER").
E mais, destaca “que boa parte das notas fiscais de exportação anexadas ao
processo indicam no campo relativo ao transporte que o frete será por conta do
destinatário da carga, o que exclui a possibilidade de apuração de crédito”:
12. Além de tudo isso, cabe destacar que boa parte das notas fiscais de
exportação anexadas ao processo indicam no campo relativo ao transporte que o
frete será por conta do destinatário da carga, o que exclui a possibilidade de
apuração de crédito. Assim, pelos motivos expostos, caberá a manutenção da
glosa.
Em sua defesa a Recorrente afirma que contrata empresas sediadas no Brasil
para prestação do serviço de frete marítimo e estas, por sua vez, subcontratam
os navios que irão efetuar o efetivo transporte, citando a Solução de Consulta no
180 – Cosit, de 16.03.2017, que analisou e esclareceu a contratação do frete
marítimo pelo vendedor e o desdobramento da subcontratação pelo armador,
constando da peça recursal o que segue:
Veja que a Receita Federal do Brasil ao emitir a Solução de Consulta no 180 –
Cosit, de 16.03.2017, já analisou e esclareceu a contratação do frete marítimo
pelo vendedor e o desdobramento da subcontratação pelo armador. Mesmo que
essa Solução de Consulta tenha o escopo de solucionar dúvidas sobre a
contratação de seguro vale analisar o esclarecimentos sobre a regularidade da
operação de contratação de transporte e a subcontratação decorrente:
Prestador de serviço de transporte de carga é alguém que se obriga com
quem quer enviar coisas (tomador do serviço) a transportá-las de um lugar
para outro, entregando-lhes a quem foi indicado recebe-las.
A obrigação se evidencia pela emissão do conhecimento de carga.
O obrigado a transportador que não é operador de veículo deverá
subcontratar
alguém
que
efetivamente
faça
o
transporte.
Logo,
simultaneamente, será prestador e tomador de serviço de transporte.
...
Por esta razão, o que interessa para o deslinde do presente caso é a contratação
de frete marítimo realizado pela ora Recorrente, que o prestador de serviço é o
Fl. 650
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

armador. Se o armador pode realizar a prestação de serviço pessoalmente, ou
necessita realizar a subcontratação do serviço para concluí-lo, esta é uma
situação que não interessa ao presente caso.
A subcontratação é operação estranha à ora Recorrente e não é desta que está
sendo apropriado o crédito. A contratação que diz respeito ao presente processo,
é a contratação do frete marítimo em que a ora Recorrente é tomadora do serviço
e o armador figura como prestador do serviço contratado de frete marítimo.
Conforme ressaltado pela ilustre Conselheira Fernanda Vieira Kotzias, quando
atuou como relatora em caso semelhante – Acórdão no 3401-007.378 – 3a Seção
de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, julgado em 17/02/2020, dois
pontos são relevantes à análise: (i) diferença do frete internacional em relação
ao frete doméstico, previsto no inciso IX do artigo 3° da Lei 10.833/03 e que se
refere a serviço de transporte de mercadorias propriamente dito, uma vez que o
frete internacional pode ser contratado de forma indireta e seu valor é composto
por serviços de agenciamento de carga, não somente o transporte; e (ii) o
prestador do serviço propriamente dito não é contribuinte de PIS e COFINS,
portanto, o transporte não seria alvo de tributação.
A colega ainda menciona a existência de entendimento consolidado sobre o
assunto, evidenciado na Solução de Consulta COSIT n. 99007/2018:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL
–
COFINS
EMENTA:
TRANSPORTE
INTERNACIONAL DE CARGAS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. REGIME
DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA. No regime de apuração não
cumulativa, não geram direito a crédito da Cofins os valores despendidos no
pagamento de transporte internacional de mercadorias exportadas, ainda que a
beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica domiciliada no Brasil.
(VINCULADA À SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA COSIT No 3, DE 20 DE
JANEIRO DE 2017, PUBLICADA NO DIÁRIO OFICIAL DA UNIÃO DE 24
DE JANEIRO DE 2017.)
A questão, portanto, é que o agente marítimo atua como mero representante,
devendo ser verificado o local domicilio da empresa que efetivamente presta o
serviço de transporte, que não é obrigada ao recolhimento das contribuições.
Para além do precedente desta turma, também reproduzo outros acórdãos,
incluindo um da Câmara Superior:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013
INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. - desempenhada pelo
contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
FRETES
MARÍTIMOS
INTERNACIONAIS.
INCIDÊNCIA
NÃO-
CUMULATIVA Não são considerados adquiridos de pessoa jurídica domiciliada
no País os serviços de transporte internacional contratados por intermédio de
agente, representante de transportador domiciliado no exterior.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO
INTEGRAL Cabe direito ao crédito sobre os valores dos fretes nas aquisições de
mercadorias destinadas à revenda por integrarem o custo de aquisição desses
bens, desde que o custo tenha sido suportado pelo adquirente. Recurso
Fl. 651
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

Voluntário Provido em Parte (Acórdão no 3301-005.713 – 3a Câmara / 1a Turma
Ordinária / 3a Seção de Julgamento, Sessão de 26/02/2019, Relator: Valcir
Gassen)

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
INDÚSTRIA
AVÍCOLA.
INDUMENTÁRIA.
Deve-se observar, para fins de se definir “insumo” para efeito de constituição de
crédito de PIS e de Cofins, se o bem e o serviço são considerados essenciais na
prestação de serviço ou produção e se a produção ou prestação de serviço
demonstram-se dependentes efetivamente da aquisição dos referidos bens e
serviços. No caso vertente, a indumentária na indústria de processamento de
carnes, por ser necessária e essencial à atividade do sujeito passivo que, por sua
vez, deve zelar pela higiene, segurança à saúde dos consumidores e dos próprios
empregados, além de sua utilização ser regulamentada pela ANVISA, deve gerar
crédito da contribuição a Cofins.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. LEI No 10.925/04.
O crédito presumido de que trata o artigo 8o, da Lei 10.925/04 corresponderá a
60% ou a 35% daquele a que se refere o artigo 2o, da Lei 10.833/03 em função da
natureza do “produto” a que a agroindústria dá saída, e não da origem do insumo
que aplica para obtê-lo.
FRETE PAGO A EMPRESA SEDIADA NO EXTERIOR.
Nos termos do § 3o do art. 3o da Lei 10.833, somente o frete pago a empresa
sediada no Brasil gera direito de crédito da COFINS, a isso não se equiparando a
mera transferência de recursos a representante, sediado no Brasil, do efetivo
prestador do serviço de transporte sediado no exterior. (Acórdão no 9303004.382
– 3a Turma, Sessão de 09/11/2016, Júlio César Alves Ramos Redator designado)
Dessa feita, não são considerados adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no
país, serviços de transporte internacional contratados por intermédio de agente,
representante de pessoa jurídica domiciliada no exterior, de modo que a glosa
sobre frete marítimo internacional deve ser mantida.
3 –– Glosa – momento do reconhecimento receitas de exportação
A fiscalização suscitou divergência de valores entre as receitas de exportação
informadas pela empresa e as receitas registradas na base de dados do
SISCOMEX, em virtude de ter sido adotada como referência a data da emissão
na nota fiscal e registro da exportação, quando o correto seria utilizar a data do
embarque das mercadorias exportadas.
A decisão recorrida manteve o entendimento sob o seguinte fundamento:
14. Na época vigente, a Instrução Normativa SRF n° 243, de 11 de novembro de
2002, que “Dispõe sobre os preços a serem praticados nas operações de compra e
de venda de bens, serviços ou direitos efetuadas por pessoa física ou jurídica
residente ou domiciliada no Brasil, com pessoa física ou jurídica residente ou
Fl. 652
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

domiciliada no exterior, consideradas vinculadas” dá indicativo acerca do
momento de reconhecimento da receita, no caso de exportação de bens para o
exterior:
...
15. Tal disposição reflete a regra constante da Portaria MF no 356, de 5 de
dezembro de 1988, a qual “Define critério de conversão de moeda estrangeira
para efeito de registro da receita bruta de vendas nas exportações de produtos
manufaturados nacionais”, prescrevendo:
...
16. De fato, a transferência da propriedade de mercadorias exportadas ocorre por
ocasião do embarque das mesmas (quanto, inclusive, ocorre o fato gerador do
imposto de exportação), cabendo nesse momento o registro contábil da receita,
estando correto o procedimento adotado pela Autoridade Fiscal.
Verifica-se que o tema não encontra pacificação neste Conselho, inclusive na
Câmara Superior, citando-se precedente da própria Recorrente, julgado em
21/10/2021, no qual existe voto vencido no sentido de reconhecimento das
receitas de exportação na data em que ocorre a formalização do ato de venda, ou
seja, no momento da emissão da nota fiscal de exportação, prevalecendo,
contudo, o posicionamento pela utilização da data do embarque da mercadoria
para o exterior:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. SIMILITUDE
FÁTICA INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do
dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face de
situações fáticas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução
jurídica oposta.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008
RECEITA DE EXPORTAÇÃO. MOMENTO DO RECONHECIMENTO.
DATA DO EMBARQUE DA MERCADORIA.
O valor da receita de exportação é determinado com base na taxa de câmbio em
vigor na data de embarque dos produtos para o exterior. Somente a variação no
preço em moeda nacional decorrente da alteração da taxa câmbio, ocorrida após
a referida data e o fechamento do contrato de câmbio, será tratada como variação
monetária passiva ou ativa. Assim, será no momento do embarque das
mercadorias para o exterior que se dará o reconhecimento da receita de
exportação, nos termos da Portaria MF no 356/1988. (Acórdão no 9303-012.105 –
CSRF / 3a Turma. Vanessa Marini Cecconello – Redatora designada)
Filio-me à corrente majoritária, por considerar que a Lei no 10.637/02 previu
expressamente em seu art. 5o, I, a não incidência das contribuições sobre as
receitas decorrentes das operações de exportação de mercadoria, contudo,
Fl. 653
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

ausente previsão quanto ao critério temporal para definição do momento da
geração da receita bruta derivada das operações de exportação.
Suprindo tal lacuna, o reconhecimento da receita deve ser realizado quando
houver a transferência de propriedade das mercadorias exportadas, o que ocorre
no momento do embarque, no qual o controle do bem passa a ser do adquirente.
Esse é o critério utilizado no Pronunciamento Técnico Contábil Brasileiro -
CPC 47, que orienta as empresas no que tange ao reconhecimento de suas
receitas, bem como o disposto na Portaria MF no 356/88, que define a
determinação da receita bruta de vendas derivadas das operações de exportação
de bens, serviços e direitos pela conversão em reais à taxa de câmbio de
compra, fixada no boletim de abertura do Banco Central do Brasil, em vigor na
data de embarque bens.
Nesse sentido, foi proferido o Acórdão no 3401005.984, julgado na sessão de
27/03/2019, por esta Turma, em diferente composição, tomando como base o
voto do Conselheiro Tiago Guerra Machado, cujos fundamentos são transcritos
como parte integrante do presente voto, considerando-se como razões de
decidir, nos termos do art. 50, §1o, da Lei no 9.784/99, in verbis:
A previsão para a utilização do saldo credor de COFINS não-cumulativa
proveniente de operações de exportação e respectivo cálculo via rateio
proporcional decorre está na própria Lei Federal 10.833/2003, nos artigos 3o e 6o:
Art. 3o (...)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal, no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas
no § 7o e àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa
contribuição, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo
método de:
I Apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II Rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma
do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente,
adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da
Receita Federal.
(...)
Art. 6o
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I Dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações
no mercado interno;
Fl. 654
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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II Compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no §1o poderá
solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
Ora, a legislação ordinária previu expressamente a possibilidade de se fazer a
apropriação de créditos de exportação via rateio proporcional, porém, não previu
qual seria o critério temporal para se definir qual o momento que a receita bruta,
seja de mercado interno, seja a de exportação, seria tida como gerada.
No âmbito da Receita Federal do Brasil, a Instrução Normativa 404/2004, que
regulamentou a matéria – a despeito de ter sido legitimada pela legislação
ordinária a fazê-lo – tampouco o fez, limitando-se a reprisar os ditames exarados
na norma federal. Caberia então verificar se haveria outra norma complementar
que pudesse ser aplicada na estipulação do momento em que a receita de
exportação seria apurada.
Nesse contexto, a decisão ora recorrida caminhou bem ao entender que a Portaria
MF 356/1988 seria aplicável ao caso, já que ela definira, há muito tempo, que
A receita bruta de vendas nas exportações de produtos manufaturados nacionais
será determinada pela conversão, em cruzados, de seu valor expresso em moeda
estrangeira à taxa de câmbio fixada no boletim de abertura pelo Banco Central
do Brasil, para compra, em vigor na data de embarque dos produtos para o
exterior.
I.1 Entende-se como data de embarque dos produtos para o exterior aquela
averbada pela autoridade competente, na Guia de Exportação ou
documento de efeito equivalente.
Não só isso, partindo-se da discussão sobre quando se aperfeiçoa a operação de
venda ao exterior, é importante ressaltar que, nos próprios argumentos na decisão
recorrida, ela não se adstringe à mera verificação da data da emissão das
respectivas notas fiscais, mas sim quando houve a tradição do bem ao respectivo
cliente no exterior:
A adoção do regime de competência revela que, sob o aspecto contábil, o
momento do reconhecimento da receita, no caso de venda de mercadorias para o
mercado externo, a exemplo de vendas no mercado interno, ocorre no momento
da tradição.
Com efeito, o que determina a obtenção de uma receita não é a emissão da
NF ou da fatura como o termo faturamento poderia levar a supor, mas sim
a realização dos atos pelos quais foi fixada a contraprestação. Sob essa
questão, extrai-se do Manual de Contabilidade das Sociedades por Ações
Fipecafi (Sérgio de Iudícibus e outros. São Paulo: Atlas, 2003, p. 333):
(...) o momento do reconhecimento da receita de vendas deve ser,
normalmente, o do fornecimento de tais bens ao comprador. Nas empresas
industriais e nas empresas comerciais, a contabilização das vendas pode ser
feita pelas notas fiscais de vendas, já que a entrega dos produtos é
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DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-012.006 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11020.001917/2010-90

praticamente simultânea à da emissão das notas fiscais. Ocorre, comumente,
todavia, uma pequena defasagem entre a data da emissão da nota fiscal e a
da entrega dos produtos, quando a condição da venda é a entrega no
estabelecimento comprador. Teoricamente, deveriam ser registradas como
receita somente após a entrega dos produtos. (não grifado no original)
Com a entrega dos bens (ou a prestação dos serviços), e não com a mera
contratação ou emissão da nota fiscal, o vendedor teria realizado o esforço
necessário para fazer jus ao preço. Ocorre que o local de entrega dos bens pode
ser livremente pactuado pelas partes, e essa definição vai interferir no momento
em que se considera auferida a receita. (g.n)
Nessa linha, deve ser mantida a glosa.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial
provimento ao recurso para reverter as glosas no tocante aos serviços prestados pelas empresas
Rotas do Sul, cujo crédito deve ser apurado a partir dos documentos já acostados aos autos.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente Redator

Fl. 656
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