Tribunal: CARF
Processo: 10880.944584/2014-26
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELDO JORGE DOS SANTOS PEREIRA JUNIOR
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-21
Data de publicação: 2024-01-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
NULIDADE. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. IMPOSIÇÃO DE OBRIGAÇÃO DO TOMADOR FONTE PAGADORA AO PRESTADOR DO SERVIÇO. INOCORRÊNCIA.
A pretensão do contribuinte foi deferida parcialmente, não porque se exigiu dele a comprovação do efetivo recolhimento dos tributos retidos por terceiros, mas porque não havia informações das fontes pagadoras (tomadores de seus serviços) a respeito de todas as retenções nos sistemas da RFB, as quais poderiam, por exemplo, ser comprovadas pelos comprovantes de rendimentos emitidos pelos terceiros, ou por um conjunto de documentos que demonstrasse que o recebimento do valor originário da transação, pelo prestador de serviço, foi líquido do valor retido, seguindo aqui a inteligência da Súmula CARF no 143 (A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos).
TRIBUTOS RETIDOS NA FONTE. ART. 30 DA LEI No 10.833/2003. REGIME DE CAIXA X REGIME DE COMPETÊNCIA. OS TRIBUTOS RETIDOS DEVEM SER APROPRIADOS NOS PERÍODOS DE APURAÇÃO ANUAL OU TRIMESTRAL, SEGUINDO O REGIME DE CAIXA.
Na apuração da CSLL, a pessoa jurídica poderá deduzir da CSLL devida o valor da CSLL retida na fonte pelo tomador de seus serviços (art. 30 da Lei no 10.833/2003), desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo da contribuição, ressaltando que o regime de apropriação da contribuição retida obrigatoriamente é o regime de caixa, mesmo que a escrituração da respectiva receita siga o regime de competência.
COMPROVAÇÃO DE RETENÇÃO NA FONTE. DOCUMENTAÇÃO COM LASTRO EM PROVA PRODUZIDA POR TERCEIROS.
Notas fiscais emitidas pelo próprio Recorrente com a indicação dos tributos a serem retidos e a escrituração contábil das receitas delas decorrentes, por si sós, não se prestam ao objetivo de comprovar o tributo tenha sido retido pela fonte pagadora original, sendo imprescindível que o meio de prova tenha o lastro em informações de terceiros, como os comprovantes de rendimentos, ou, na falta destes, de documentação bancária lastreada na escrita fiscal que demonstre que o contribuinte recebeu os valores das Notas Fiscais líquidos da retenção.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.944584/2014-26
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.949 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
21 de setembro de 2023
Recorrente
MANSERV MONTAGEM E MANUTENCAO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011
NULIDADE.
VIOLAÇÃO
AO
PRINCÍPIO
DA
LEGALIDADE.
IMPOSIÇÃO DE OBRIGAÇÃO DO TOMADOR FONTE PAGADORA AO
PRESTADOR DO SERVIÇO. INOCORRÊNCIA.
A pretensão do contribuinte foi deferida parcialmente, não porque se exigiu
dele a comprovação do efetivo recolhimento dos tributos retidos por terceiros,
mas porque não havia informações das fontes pagadoras (tomadores de seus
serviços) a respeito de todas as retenções nos sistemas da RFB, as quais
poderiam, por exemplo, ser comprovadas pelos comprovantes de rendimentos
emitidos pelos terceiros, ou por um conjunto de documentos que demonstrasse
que o recebimento do valor originário da transação, pelo prestador de serviço,
foi líquido do valor retido, seguindo aqui a inteligência da Súmula CARF no
143 (A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário
na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio
do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos
rendimentos).
TRIBUTOS RETIDOS NA FONTE. ART. 30 DA LEI No 10.833/2003.
REGIME DE CAIXA X REGIME DE COMPETÊNCIA. OS TRIBUTOS
RETIDOS
DEVEM
SER
APROPRIADOS
NOS
PERÍODOS
DE
APURAÇÃO ANUAL OU TRIMESTRAL, SEGUINDO O REGIME DE
CAIXA.
Na apuração da CSLL, a pessoa jurídica poderá deduzir da CSLL devida o
valor da CSLL retida na fonte pelo tomador de seus serviços (art. 30 da Lei no
10.833/2003), desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas
correspondentes na base de cálculo da contribuição, ressaltando que o regime
de apropriação da contribuição retida obrigatoriamente é o regime de caixa,
mesmo que a escrituração da respectiva receita siga o regime de competência.
COMPROVAÇÃO DE RETENÇÃO NA FONTE. DOCUMENTAÇÃO COM
LASTRO EM PROVA PRODUZIDA POR TERCEIROS.
Notas fiscais emitidas pelo próprio Recorrente com a indicação dos tributos a
serem retidos e a escrituração contábil das receitas delas decorrentes, por si
sós, não se prestam ao objetivo de comprovar o tributo tenha sido retido pela
fonte pagadora original, sendo imprescindível que o meio de prova tenha o
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.944584/2014-26
Fl. 4868
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

lastro em informações de terceiros, como os comprovantes de rendimentos, ou,
na falta destes, de documentação bancária lastreada na escrita fiscal que
demonstre que o contribuinte recebeu os valores das Notas Fiscais líquidos da
retenção.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade suscitadas, e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário,
nos termos do relatório e voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Marcelo Oliveira, Savio Salomao de Almeida Nobrega,
Miriam Costa Faccin (suplente convocado(a)), Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Ausente(s) o conselheiro(a) Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, substituído(a) pelo(a)
conselheiro(a) Miran Costa Faccin.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário manejado por MANSERV MONTAGEM E
MANUTENÇÃO S/A, em face de Acórdão da DRJ, que julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade da ora Recorrente.
A contenda tem início em Despacho Decisório que havia homologado
parcialmente pedido de compensação da ora Recorrente por insuficiência de crédito. A razão
para insuficiência foi a não identificação de retenções que formaram o saldo negativo do período
indicado em PER/DCOMP.
A Recorrente, em apertada síntese alega que (i) não lhe cabe fiscalizar o
recolhimento do imposto retido por parte de terceiros, e tampouco o recolhimento seria
condicionante para o direito ao crédito, (ii) os tributos foram devidamente destacados em suas
notas fiscais, (iii) apresentou a DIPJ, SPED e DCTFs e relatórios de faturamento/conciliação,
acreditando serem tais documentos e argumentos suficientes a provar o seu direito.
Os fundamentos da DRJ para a não homologação podem ser assim apresentados,
em síntese: (i) o indeferimento da pretensão do contribuinte ocorreu, não por lhe ter sido
requerido a prova do recolhimento do tributo, mas, uma vez não tendo sido encontrados os
recolhimentos por parte do tomador dos serviços, o ônus de provar a retenção é da Recorrente,
Fl. 4869
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

pois foi quem recebeu os recursos (ii) que a prova da retenção poderia ser realizada por
intermédio de um conjunto de documentos que demonstrasse a origem e os valores da operação e
do recebimento de montante tal que configurasse a retenção do imposto por parte da fonte
pagadora, (iii) a mera emissão de nota fiscal não faz prova que os valores foram pagos pelo
tomador, líquido dos montantes retidos, (iv) que a prova poderia ser realizada por meio de
extratos bancários, demonstrando a vinculação entre os documentos apresentados pela
Recorrente e os valores recebidos (líquido da retenção).
Em sua peça recursal, a Recorrente alega, preliminarmente (i) nulidade do
Acórdão por cerceamento do direito de defesa, por ter a autoridade fiscal supostamente deixado
de analisar os documentos carreados aos autos que provam o seu direito (ii) ter considerado
como único meio de prova o informe de rendimento de terceiros. (iii) para comprovação da
retenção bastam as Notas Fiscais, livro razão, SPE, DIPJ e planilhas demonstrativas, não
necessitando o direito ser comprovado com lastro em provas produzidas por terceiros, (iv) a
dedução dos valores retidos deve levar em conta o trimestre em que as receitas foram
computadas na determinação do lucro real – regime de competência. No mérito, repisa os
mesmos argumentos de sua manifestação de inconformidade, requerendo, ainda, a conversão em
diligência para suprir eventuais deficiências de instrução do processo.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior, Relator.
ADMISSIBILIDADE
A Recorrente tomou ciência da Decisão ora recorrida em 16/02/2021,
apresentando sua peça recursal em 12/03/2021. Portanto, tempestivo o Recurso Voluntário.
Atendidos os demais requisitos, dele tomo conhecimento.
PRELIMINAR
Argui a Recorrente a nulidade do Acordão por suposto cerceamento do direito de
defesa e contraditório, porquanto não teria a DRJ cotejado os documentos carreados aos autos
que, no seu entender, provam o direito pleiteado. Segundo a Recorrente teria a DRJ estabelecido
que só seria possível comprovar o saldo negativo em debate “com documentos emitidos por
terceiros, como por exemplo, o informe de rendimentos”.
Concessa venia, não é isso que se apreende da leitura mais detida e cuidadosa dos
autos. A passagem a qual a Recorrente utiliza para sustentar a sua afirmativa está inserida em um
contexto mais amplo. Explico.
O próprio item “32” da Decisão, por exemplo, afirma: “...Na ausência do
comprovante de retenção emitido pela fonte pagadora, documento definido como suficiente para
fazer prova em favor do beneficiário, é preciso que aquele que sofre a retenção na fonte
Fl. 4870
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

comprove esse fato pela apresentação de um conjunto de documentos que demonstrem a
prestação do serviço (emissão denota fiscal), a escrituração contábil dos fatos (registro da
prestação do serviço e do recebimento), isso aliado ao efetivo valor recebido (recibos ou extratos
bancários), demonstrando de forma clara a vinculação entre os documentos apresentados...
(grifamos).
Assim, diferente do que alega a Recorrente, A DRJ não adotou o documento
emitido por terceiro como única e exclusiva prova.
Além disso, não houve qualquer óbice ao oferecimento das provas apresentadas
pela Recorrente, mas, sim, saber se tais documentos eram suficientes ou não a consubstanciar o
direito pleiteado, e, nesse ponto, a matéria é de mérito.
Veja-se o próprio item “39” da Decisão, que ao tratar da glosa referente ao 1o
trimestre de 2011, a DRJ afirma que, se as Notas Fiscais tinham vencimento após o 2o trimestre,
não haveria como se provar que houve retenção no 1o trimestre. Ou seja, a afirmação diz respeito
a qual momento se pode deduzir os tributos que tenham que ser retidos por terceiros. No
mês/período de competência da emissão da Nota Fiscal ou no efetivo pagamento (caixa)? Mais
uma vez, estamos diante de matéria de mérito, que será adiante tratada, e não de preterição do
direito de defesa – inciso, II do art. 59, do Decreto 70.235/72.
Com efeito, considerando todo o exposto, voto por não acolher a preliminar de
nulidade suscitada.
MÉRITO
Direito Creditório – Prova de Retenção de Fonte
No que concerne ao direito creditório oriundo de tributos objetos de retenção, a
fonte primária encontra-se no inciso III, do art. 231, do Regulamento do Imposto de Renda
(Decreto 3.000/99), cuja base legal é a Lei 9.430/96. In verbis:
Art.231.Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado,
a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor (Lei no 9.430, de 1996, art.
2o, §4o):
I-dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os respectivos limites, bem
assim o disposto no art. 543;
II-dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro
da exploração;
III-do imposto pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na
determinação do lucro real;
IV-do imposto pago na forma dos arts. 222a 230. (grifamos).
O mesmo dispositivo é observado na alínea “c”, do §3o, do art.37, da Lei
8.981/95, colacionada pela própria Recorrente:
“§ 3o Para efeito de determinação do saldo do imposto a pagar ou a ser compensado, a
pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

(...)
c) do Imposto de Renda pago ou retido na fonte, incidentes sobre receitas computadas
na determinação do lucro real.” (grifamos)
Ainda que estejamos nos remetendo incialmente ao IRPJ, a regra não é diferente
para o caso da CSLL, à luz do art. 6o da Lei 7689/88.
Pois bem.
Os referidos comandos legais informam dois requisitos a serem observados. O
primeiro é o cômputo das receitas na determinação do lucro real. Note-se que a imposição tem
seu fundamento teleológico no fato de se um determinado tributo é mera antecipação daquele
que será eventualmente devido ao final do seu período de apuração, há de nessa base de cálculo
estar computada a receita sobre a qual houve a antecipação (retenção).
O segundo requisito é apreendido do próprio tempo verbal que acompanha o
termo imposto. O tempo verbal, nesse caso, é o particípio passado: pago ou retido. Verbos,
quando apresentados no passado, indicam uma ação já ocorrida. Qual seja, o ato de reter ou
pagar.
Note-se que reter e pagar não são verbos sinônimos. O primeiro informa uma ação
que resulta na subtração, diminuição de um valor de uma obrigação (no caso – o valor bruto da
Nota Fiscal). Pagar, por seu turno, informa uma ação que resulta na extinção da obrigação.
Quando a legislação indica um terceiro para reter e recolher (pagar) determinado
tributo tido como antecipação do que será efetivamente devido por outra pessoa há dois
comandos distintos direcionados a esse terceiro. Um, que indica a quitação da Nota Fiscal ao
prestador de serviços pelo seu líquido, cumprimento do primeiro comando – reter (valor total
menos as retenções). Já o segundo comando é o pagamento/recolhimento daquilo que foi retido
(subtraído, diminuído) do total da Nota Fiscal.
Assim, para fins de reconhecimento do direito à compensação ou restituição dos
tributos que foram retidos por terceiros, aquele que alega deve provar apenas o primeiro
comando. Essa não é uma prova exclusivamente do terceiro, ou mesmo uma “prova diabólica”,
porque o prestador tem o conjunto probatório requerido. Ou seja, o total da Nota Fiscal e o valor
recebido (líquido das retenções). O segundo comando não lhe cabe provar, inclusive porque o
não recolhimento/pagamento do que foi retido pelo terceiro tem implicações na esfera criminal –
apropriação indébita.
Os dispositivos acertadamente ao preverem os dois comandos, utilizando-se o
tempo verbal já comentado alhures é acertado e decorrência lógico-jurídica. Explico.
Os tributos efetivamente retidos ou (conjunção alternativa) pagos podem ser
deduzidos dos tributos a pagar ao final do período de apuração. Se dessa subtração resultar um
valor negativo, tem-se o que se denomina de saldo negativo.
O saldo negativo pode tanto ser objeto de pedido de restituição ou de
compensação, pois se algo foi antecipado em montante maior que o efetivamente devido ao
Erário, seu dever é o de devolver a diferença (saldo negativo), sob pena de haver um
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

enriquecimento sem causa por parte do Estado. Aplique-se, no caso, o raciocínio inverso. Em
não tendo sido retido ou pago, o resultado seria o eventual enriquecimento sem causa por parte
do contribuinte.
Não obstante a clareza do mecanismo, a legislação não deixa margem para se
entender de outra forma, como se demonstrou acima. Assim, não há como se admitir que a
simples indicação em Nota Fiscal do tributo que deverá ser retido seja suficiente para que se
alegue o direito ao crédito dali decorrente.
A contabilização do tributo a recuperar advindo do atendimento ao princípio da
competência contábil, de igual sorte, não é a fonte legal a legitimar a imediata dedução da
apuração de um tributo devido, cuja materialização ainda não foi verificada (retido ou pago), da
mesma forma que a contabilização de um passivo tributário, não é prova do valor efetivamente
devido, ainda que precisamente calculado.
Com efeito, delineadas as fronteiras da possibilidade de dedução dos tributos
retidos quando são antecipações daqueles efetivamente devidos, voltamos ao caso concreto.
A DRJ não delimitou o universo das possibilidades de prova do “imposto pago ou
retido”. Pelo contrário, tratou das várias hipóteses quando não há o documento que, regra geral,
serve como prova por parte do contribuinte – Informe de Rendimentos. Obviamente que se trata
de prova iuris tantun, mas, se fosse esse o caso, caberia a autoridade administrativa justificar a
sua não aceitação. Não é a hipótese em tela.
Pelo contrário, a DRJ informou que na inexistência do documento de
comprovação emitido por terceiros, haveria outros meios de prova. Vejamos:
“Na ausência do comprovante de retenção emitido pela fonte pagadora, documento
definido como suficiente para fazer prova em favor do beneficiário, é preciso que aquele
que sofre a retenção na fonte comprove esse fato pela apresentação de um conjunto de
documentos que demonstrem a prestação do serviço (emissão denota fiscal), a
escrituração contábil dos fatos (registro da prestação do serviço e do recebimento), isso
aliado ao efetivo valor recebido (recibos ou extratos bancários), demonstrando de forma
clara a vinculação entre os documentos apresentados..”
Perceba-se o cuidado da DRJ em demonstrar ao contribuinte sobre um pequeno,
mas não insignificante detalhe, e que está acima sublinhado. A prova da retenção (evento
passado – tributo retido) é o recebimento do valor faturado já diminuído do montante destacado
na Nota Fiscal a título de deduções (valor líquido). Isso não implica em atribuir à Recorrente o
dever de fiscalizar o recolhimento (pagamento) do tributo como quer fazer crer ao trabalhar o
argumento de ser essa tarefa atribuída ao Fisco.
Portanto, entendo que a Recorrente não atendeu integralmente aos requisitos
legais para a dedução dos tributos retidos, bem como os precedentes do CARF, mormente as
SÚMULAS 80 e 143 não advogam a seu favor. Ao contrário, reafirmam a conclusão a que
chegou a DRJ. Eis as Súmulas:
SÚMULA CARF no. 80
Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do
imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das
receitas correspondentes na base de cálculo do imposto.
Fl. 4873
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

SUMULA CARF no. 143
A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do
imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de
retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos.
Não há dúvidas quanto ao cômputo das receitas na apuração do lucro real em
atendimento ao princípio da competência e toda a documentação carreada aos autos é suficiente
a se provar esse requisito, apenas.
Dedução de Retenções– Competência ou Caixa
Como analisado acima, o tempo verbal dos dispositivos legais, que instruem a
dedução dos tributos que são mera antecipações do devido ao final do período de apuração, não
deixa dúvidas a partir de qual momento tais retenções podem deduzir o imposto devido, a fim de
apurar o saldo do imposto a pagar ou a ser compensado: Quando retidos ou pagos.
Ou seja, as retenções tributárias, para fins de apuração do saldo do tributo a pagar
ou restituir/compensar, seguem o regime de caixa, pois a prova da retenção é a comprovação do
recebimento da NF pelo valor líquido, sem prejuízo de outro conjunto probatório (informe de
rendimentos, por exemplo).
Com efeito, mais uma vez, acertada a decisão da DRJ, que, na inexistência de
outros elementos de prova por parte da Recorrente, glosou as retenções cujo recebimento ocorreu
após o encerramento do trimestre no qual foram contabilizadas as receitas e os tributos a
recuperar.
No caso concreto, realmente, na apresentação dos fatos e dos documentos que a
Recorrente insiste que provam o direito pleiteado, a mesma afirma que utilizou do regime de
competência para contabilizar os tributos a recuperar. É a partir dessa contabilização que surgem
os tributos deduzidos em sua DIPJ e demais informes ao Fisco.
A conclusão a que chegou a Recorrente é sobre sua interpretação dos mesmos
dispositivos legais sobre os quais já analisamos e concluímos ser o oposto ao que esta alega –
(art. 37 da Lei no 8.981/1995 e art. 2o, da Lei 9.430/ 1996).
Diligência
Entendo que no caso, a Recorrente não está em busca da verdade material, o que
poderia ser perfeitamente compreensível se houvesse dúvidas quanto à efetiva retenção ou não
dos tributos indicados nas Notas Fiscais devidamente computadas na apuração do lucro real.
A Recorrente enfrentou o tema como mérito, sustentando que a legislação advoga
ao seu favor sobre não ser sua responsabilidade a fiscalização do recolhimento do tributo por
terceiros. Diga-se, mais uma vez, que não foi esta efetivamente a base da improcedência do seu
pleito. Não se trata de superar deficiências na instrução do PAF.
Por fim, entendeu a Recorrente que as retenções devem ser reconhecidas e
deduzidas ambos pelo regime de competência, matéria, novamente, afeita ao mérito e não de
diligência, e já abordada acima.
Fl. 4874
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.949 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10880.944584/2014-26

Portanto, voto pela desnecessidade de conversão do feito em diligência.
CONCLUSÃO
Em decorrência de todo o exposto, não acolho a preliminar de nulidade, e, no
mérito, NEGO PROVIMENTO.

(documento assinado digitalmente)
Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior

Fl. 4875
DF CARF MF
Original