Tribunal: CARF
Processo: 10880.953122/2013-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-18
Data de publicação: 2024-01-15

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
CONTRIBUIÇÕES. NÃO-CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. RELEVÂNCIA. ESSENCIALIDADE. ANÁLISE DAS PROVAS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CUSTOS/DESPESAS. EMBALAGENS BIG PALLETS E CONTEINERS. CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens, Big Pallets e Conteiners utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
PIS/PASEP NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS, RELACIONADAS COM A MOVIMENTAÇÃO, LIBERAÇÃO, ANÁLISE, INSPEÇÃO E AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Despesas incorridas com serviços portuários, relacionadas com a movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas por não serem utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou relevantes a estes, não geram créditos do PIS/PASEP no regime não cumulativo.
TOMADA DE CRÉDITO DE ENERGIA ELÉTRICA. PRODUÇÃO PRÓPRIA. ÔNUS DA PROVA. IMPOSSIBILIDADE.
Tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de compensação, cabe ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito creditório nos termos do artigo 373 do CPC de 2015.
OPERAÇÃO NO MERCADO INTERNO. CRITÉRIO DE RATEIO DE RECEITAS.
Para fins de rateio é possível a inclusão das receitas com vendas não-tributada a revenda de óleo diesel e gasolina, operação sujeita a incidência monofásica do tributo.
FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAÇÃO ENTRE ESTABELECIMENTOS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas do PIS e da Cofins, prevista na legislação de regência Lei no 10.637, de 2002 e Lei no 10.833, de 2003, os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos e acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, seja pelo inciso IX do Art. 3o, seja pelo conceito contemporâneo de insumo (transferência de insumos/produtos em elaboração), quando tais movimentações de mercadorias, sendo de relevância importância, atenderem as necessidades logísticas do contribuinte.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF n.o 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Súmula CARF no 108.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.953122/2013-19
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.325 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2023
Recorrente
COSAN S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2010 a 30/06/2010
CONTRIBUIÇÕES.
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
RELEVÂNCIA.
ESSENCIALIDADE.
ANÁLISE
DAS
PROVAS.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item, bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
CUSTOS/DESPESAS. EMBALAGENS BIG PALLETS E CONTEINERS.
CRÉDITOS. DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com Embalagens, Big Pallets e Conteiners
utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR,
em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62,
do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o
contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas.
PIS/PASEP NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO. INSUMO. SERVIÇOS NÃO
UTILIZADOS NO PROCESSO PRODUTIVO. DESPESAS PORTUÁRIAS,
RELACIONADAS COM A MOVIMENTAÇÃO, LIBERAÇÃO, ANÁLISE,
INSPEÇÃO E AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Despesas
incorridas
com
serviços
portuários,
relacionadas
com
a
movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas por não
serem utilizados no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais
ou relevantes a estes, não geram créditos do PIS/PASEP no regime não
cumulativo.
TOMADA DE CRÉDITO DE ENERGIA ELÉTRICA. PRODUÇÃO
PRÓPRIA. ÔNUS DA PROVA. IMPOSSIBILIDADE.
Tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de compensação, cabe
ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito
creditório nos termos do artigo 373 do CPC de 2015.
OPERAÇÃO NO MERCADO INTERNO. CRITÉRIO DE RATEIO DE
RECEITAS.
Para fins de rateio é possível a inclusão das receitas com vendas não-tributada
a revenda de óleo diesel e gasolina, operação sujeita a incidência monofásica
do tributo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.953122/2013-19
Fl. 414
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAÇÃO
ENTRE ESTABELECIMENTOS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas do PIS e da Cofins,
prevista na legislação de regência Lei no 10.637, de 2002 e Lei no 10.833, de
2003, os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos e
acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa
jurídica, seja pelo inciso IX do Art. 3o, seja pelo conceito contemporâneo de
insumo (transferência de insumos/produtos em elaboração), quando tais
movimentações de mercadorias, sendo de relevância importância, atenderem as
necessidades logísticas do contribuinte.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE.
SÚMULA CARF n.o 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. Súmula CARF no 108.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos
referentes a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, em relação a (I.1) captação e tratamento de
água, remoção de resíduos industriais, análises laboratoriais e balança de cana, vencido o
conselheiro Ricardo Sierra Fernandes que negava provimento e (I.2) serviços de manutenção
agrícola e industrial e armazém, aquisições de embalagens Big Pallets e contêineres e dispêndios
com fretes de produtos entre estabelecimentos da pessoa jurídica, vencidos os conselheiros
Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, que negavam provimento; II) pelo voto de
qualidade, (II.1) para manter a glosa de créditos referentes a despesas portuárias relacionadas à
movimentação, liberação, análise, inspeção e agenciamento de cargas, vencidos os conselheiros
Márcio Robson Costa (Relator), Mateus Soares de Oliveira e Joana Maria de Oliveira
Guimarães, que revertiam tais glosas, sendo designada para redigir o voto vencedor, nesse
tópico, a conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, e (II.2) para restabelecer o rateio de créditos da
forma operada pelo Recorrente quanto à relação percentual entre a receita bruta sujeita à
incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerando as receitas
com as vendas de gasolina e de óleo diesel não tributadas (alíquota zero, derivada da incidência
monofásica), vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes, Ana Paula Pedrosa Giglio e
Joana Maria de Oliveira Guimarães, que mantinham o cálculo efetuado pela fiscalização; e (III)
por unanimidade de votos, manter a glosa de créditos decorrentes de despesas com energia e
locação, bem como para manter a exigência de juros sobre a multa de ofício. Inicialmente, após a
prolação do voto pelo Relator, o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de
diligência, sendo acompanhado pela conselheira Ana Paula Pedrosa Giglio, proposta essa
rejeitada pelos demais conselheiros.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fl. 415
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Márcio Robson Costa - Relator
(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Pedrosa Giglio - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
Adoto o relatório produzido pela Delegacia Regional de Julgamento visto que
melhor descreve os fatos.
O presente processo foi formalizado em decorrência apresentação da Manifestação de
Inconformidade de fls. 02/35, interposta contra o Despacho Decisório de fl. 236 que
reconheceu parcialmente o crédito do PIS/Pasep Não Cumulativo – Exportação, relativo
ao período compreendido entre os dias 01/04/2010 a 30/06/2010, homologando
parcialmente as compensações declaradas na DCOMP no 28201.03451.121214.1.3.08-
1447, bem como deixando de reconhecer valor postulado em ressarcimento por meio do
PER n° 20590.71482.190713.1.1.08-3361.
Conforme Termo de Verificação Fiscal, disponível para consulta no sítio da RFB na
internet, a DRF em Bauru/SP realizou ação fiscal no contribuinte com vistas a verificar
a procedência dos pedidos de ressarcimento e declarações de compensação referentes a
créditos da Cofins e PIS não cumulativos do ano de 2010.
Ao examinar a contabilidade e os demonstrativos (Dacons) da empresa, a fiscalização
apurou divergências em relação aos procedimentos por ela adotados e as disposições
legais que regem as contribuições, procedendo a ajustes e glosas.
Primeiramente, no tocante aos critérios de rateio, excluiu a receita com venda de óleo
diesel e gasolina da apuração do percentual das receitas tributadas no mercado interno e
das não tributadas, pois estando sujeitos à incidência monofásica, tais produtos não
geram créditos na revenda.
Isso gerou percentuais menores que os utilizados pela empresa, no item “percentual
mercado interno não tributável”.
Discorreu sobre os conceitos e aspectos que envolvem as contribuições não
cumulativas, explicitando os critérios para que os diversos elementos fossem
considerados na apuração de resultados (créditos a ressarcir/compensar ou contribuições
a recolher).
No tocante às glosas, a fiscalização rejeitou os créditos das aquisições de serviços
relacionados à atividade agrícola da empresa (lavoura da cana de açúcar), pois os
produtos por ela fabricados e comercializados são o açúcar e o álcool, e apenas os
insumos empregados diretamente na sua produção ensejam direito a crédito.
Igualmente, os créditos relativos a arrendamento agrícola foram glosados por estarem
vinculados à cultura da cana de açúcar, não se confundindo com arrendamento de
prédios utilizados nas atividades da empresa, como prevê as Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003.
Em relação à cana de açúcar foram encontradas aquisições de empresas com atividade
de transporte rodoviário de cargas, de incorporação imobiliária e de fabricação de
Fl. 416
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

álcool, que não foram aceitas como base de cálculo do crédito presumido por não se
tratar de pessoas jurídicas que exercem atividade agropecuária. Também consta
aquisição de cana de açúcar em 29 de janeiro 2010, período em que não há produção
nas usinas (entressafra).
O óleo diesel, utilizado em máquinas agrícolas e veículos de transportes de cana, teve os
créditos de aquisição impugnados por não participarem do processo produtivo do açúcar
e do álcool.
Com relação às demais aquisições, a fiscalização promoveu as observações a seguir
dispostas.
O critério adotado para identificação dos itens que não se enquadram nas permissões
legais para apuração de créditos foi feito, em um primeiro momento, com base no centro
de custo a que o item está vinculado – coluna “descrição centro de custo” da planilha.
Como muitos itens estão com a coluna “descrição centro de custo” sem informação,
passou-se a fazer a análise através das colunas “descrição grupo mercadoria”, “texto
breve material” e “descrição fornecedor”. Dessa forma, as glosas foram identificadas da
seguinte forma:
7.1 Centros de Custos Identificados
7.1.1 cc agrícola (centro de custo agrícola)
7.1.2 cc não lig prod (centro de custo não ligado à produção)
7.1.3 ccp mat n prod (aquisições de peças e componentes de máquinas agrícolas e
serviços de limpezas)
7.2 Centros de Custos não identificados
7.2.1 agrícola (materiais, componentes, peças, equipamentos adquiridos para
utilização em máquinas agrícolas e caminhões)
7.2.2 combustível não prod (não utilizados na produção de açúcar e álcool)
7.2.3 lubr/graxas n prod
7.2.4 embalagens (retornáveis e não “de apresentação”)
7.2.5 insumos indiretos (itens sem especificação de uso, podendo servir tanto à área
agrícola quanto à atividade industrial)
7.2.6 não insumo prod (itens não utilizados na produção, como materiais de escritório
e outros)
7.2.7 transporte interno (não são fretes na venda)
7.2.8 portuárias – NOTAS FISCAIS ME (não se incluem nos fretes na venda)
7.3 – energia 2011 (Cosan S/A Bionergia) - notas fiscais datadas de 19/04/2011, não
contabilizadas em 2010. Também foram glosadas despesas apropriadas às unidades
geradoras de energia que sequer pertencem à pessoa jurídica da contribuinte (mas à
Cosan S/A Bionergia).
7.4 - não é locação (despesas de locação não ligados à produção)
No item depreciação, foram glosados os créditos relativos aos equipamentos ligados à
produção agrícola e àqueles não utilizados diretamente na produção do açúcar e álcool,
como relatado no item 8 do Termo.
Fl. 417
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

A partir dos procedimentos relatados, a fiscalização elaborou demonstrativo (Anexo I)
contendo as receitas, os percentuais para rateios, as bases dos créditos, a apuração dos
créditos, as contribuições devidas, os créditos vinculados ao mercado interno para
compensações, os créditos vinculados às exportações para ressarcimentos, informados
pela empresa nos arquivos digitais, nos DACON, nos pedidos de ressarcimento e as
apurações por ela realizadas. Nos Anexos de II a VIII relacionou as glosas efetuadas.
Como resultado da apuração fiscal, foi proferido o Despacho Decisório de fl. 236, em
que dos R$ 2.085.362,58 requeridos foi deferida a quantia de R$ 674.888,34, o que teve
por consequência a homologação parcial da Declaração de Compensação no
28201.03451.121214.1.3.08-1447 e o indeferimento do crédito especificado no Pedido
de Ressarcimento no 20590.71482.190713.1.1.08-3361.
Segundo consta à fl. 238, a pessoa jurídica foi notificada da decisão administrativa em
17/03/2015.
Conforme verificado à fl. 214, no dia 16/04/2015 interessada postou na ECT o
encaminhamento para a repartição fiscal da sua Manifestação de Inconformidade de fls.
02/35.
Argumentou que a análise do direito creditório deve atentar para as características
específicas da atividade produtiva do contribuinte, razão pela qual acostou Laudo
Técnico elaborado para descrever sua cadeia produtiva, onde resta claro os serviços e
produtos essenciais que integram seu processo produtivo, tais como arrendamento de
terras, aluguel de máquinas e equipamentos, preparação do solo, adubação e plantio,
tratos culturais, colheita, transbordo, transporte, manutenção e conserto de máquinas e
equipamentos e a remoção de resíduos pós corte da cana de açúcar, os quais originaram
os créditos apurados pela peticionária.
Aduziu que, de acordo com entendimento do CARF, o conceito de insumo não se
restringe àqueles da legislação do IPI, devendo ser mais abrangente, o que não conflita
com as Leis nos 10.637 e 10.833. Nesse ponto, suscitou a ilegalidade das Instruções
Normativas SRF nos 247/2002 e 404/2004, que restringiram tal conceito.
De acordo com o raciocínio desenvolvido, sustentou que os créditos de sua atividade
agrícola são passiveis de aproveitamento. Em suas palavras “a etapa agrícola consiste
no cerne da produção do açúcar e do álcool, o que por si só já levaria ao cancelamento
das glosas em apreço”.
No tocante aos “créditos de arrendamento agrícola”, alegou que “Dentro da perspectiva
já alinhada da noção de insumo e da essencialidade e relevâncias a área rural para a
efetiva realização do processo produtivo, como expõe o laudo técnico, não se dúvida de
que é uma despesa atrelada ao processo produtivo, sendo de rigor a legitimidade deste
crédito seja como insumo ou mesmo como aluguel, já que é um imóvel (a lei não
distingue entre urbano e rural) utilizado na atividade da empresa”.
Em relação às glosas relativas à aquisição de cana de açúcar de empresas que não
exercem a atividade agropecuária, a impugnante assegurou que “Trata-se de evidente
insumo decorrente da atividade produtiva da impugnante, como já exposto e estampado
em laudo técnico”,
tendo ainda afirmado que “o fato de as atividades das vendedoras não ser rural, como
também se adquirir cana na entressara, por si só, não impede o crédito, sendo de rigor a
improcedência da glosa”.
Sobre o óleo diesel, argumentou que “Conforme laudo técnico e amplas razões a
respeito do processo produtivo e noção de insumo, tais itens estão totalmente vinculados
à atividade produtiva impugnante, o que se comprova inclusive por meio de LAUDO
TÉCNICO JUNTADO”.
Fl. 418
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Em relação ao tópico “Créditos de Notas Fiscais e Notas Fiscais ME” (item 7 do Termo
de Verificação Fiscal), “afirmou que “Todos os itens glosados de números 7.1.1, 7.1.2,
7.1.3; 7.2.1, 7.2.2, 7.2.3, 7.2.5, 7.3.6 possuem fundamento no despacho decisório ligado
à noção restritiva de insumo e/ou fato estar relacionado à fase agrícola e pós processo de
industrialização”, acrescentando em seguida que “conforme razões já expostas quanto à
noção ampla de insumo e etapas do processo produtivo, bem como prova cabal da
relevância e essencialidade de tais itens conforme PARECER TÉCNICO, é de rigor a
improcedência da glosa realizada”.
No tocante ao item “7.2.4 - embalagens”, alegou que, mesmo não integrando o produto
final, “as embalagens estão vinculadas à elaboração e ao produto final,
independentemente do acabamento desta, do formato e capacidade”, que “Trata-se de
um material que acompanha o produto a ser comercializado e é inerente e essencial na
atividade econômica ou mesmo participa de parte do processo produtivo” e que “além
da embalagem de apresentação, também deve ser reconhecido o crédito para aquelas
que têm por função armazenar a matéria-prima ou o produto acabado”.
No que se refere ao item 7 – frete transporte interno, argumentou que “o frete durante o
processo produtivo há de ser reconhecido” pois “a impugnante utiliza do frete para
transporte de insumos (matéria-prima, materiais intermediários, embalagens, etc)
durante o processo produtivo”, que “a transferência por meio do frete de insumos na
fase de elaboração do produto (no início, meio ou fim) queda por ser totalmente ligada a
este ciclo de produção, revelando-se como serviço útil e indispensável à consolidação
final da etapa produtiva” e “que podemos afirmar ser o frete entre estabelecimentos
durante as fases de produção, conforme o caso concreto, um insumo (serviço) inerente,
útil e indispensável, permitindo, assim, a própria concretização da atividade-fim do
contribuinte, de maneira que há permissão para o crédito numa interpretação
sistemática, finalística e lógica do art. 3o, inciso II e IX, da Lei n. 10.833/2003,
principalmente, segundo a noção não-cumulatividade”.
Relativamente ao item atividades portuárias, registrou que “Tais atividades deve ser
consideradas como insumo já que essenciais à atividade da impugnante, sobretudo,
viabilizando a venda de mercadorias para o exterior, como também armazenagem,
sendo de rigor a improcedência da glosa”.
Quanto item 7.3 – energia elétrica, fez constar que “Não há dúvida de que é lícito e
legítimo o crédito quanto à energia elétrica, tendo a própria fiscalização afirmado que
houve a utilização desta, glosando por questão meramente temporal”.
Em se tratando do item 7.4 – locação, a defendente argumentou que “Diante da noção
ampla de insumo e própria imposição constitucional da não-cumulatividade, há de se
reconhecer o direito ao crédito em tais hipóteses”.
Sobre os créditos relativos à depreciação, fez constar que a glosa somente ocorreu “em
virtude da noção restritiva de insumo” e que “Diante das amplas razões expostas no
sentido de que o insumo possui noção ampla e não se confunde com as regras do IPI,
juntamente com as peculiaridades e complexidade da atividade produtiva da impugnate,
conforme laudo técnico, é de rigor a improcedência da glosa realizada no tocante ao
item 8.1 (agrícola), como também 8.2 (prod. Não vinc prod.)”.
Foi ainda registrado pela defendente que os juros são devidos à razão de um por cento
ao mês , nos termos do art. 161, § 1o, CTN, sendo de total improcedência o lançamento
realizado e, por fim, foi abordada a impossibilidade de se fazerem incidir juros sobre a
multa de ofício aplicada.
Ao final, a recorrente requereu o acolhimento da manifestação de inconformidade, com
reconhecimento do crédito requerido e a homologação das compensações declaradas.
Fl. 419
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

A manifestação de inconformidade foi julgada parcialmente procedente, com as
seguintes conclusões:
A
QUANTIFICAÇÃO
DO
DIREITO
CREDITÓRIO
RECONHECIDO
NO
PRESENTE JULGADO
Após quantificar cada uma das glosas revertidas na forma acima tratada, o
demonstrativo a seguir disposto as totaliza na coluna TOTAL DAS GLOSAS
CANCELADAS 1 e sobre os valores assim encontrados aplica os percentuais de rateio
para o Mercado Externo constantes dos DACONs e não alterados pela Fiscalização.
Com isso, foram encontradas as bases de cálculo constantes da coluna TOTAL DAS
GLOSAS CANCELADAS 2, sobre as quais se fez incidir a alíquota de 1,65% prevista
para o PIS Não Cumulativo, o que resultou no valor adicional de crédito a ser
reconhecido em favor do contribuinte especificado na coluna PIS DEFERIDO PELA
DRJ:

Conclusão
Isso posto, tendo em conta os fatos e a legislação acima mencionados, VOTO no
sentido de que seja dado parcial provimento para a Manifestação de Inconformidade,
reconhecendo-se direito creditório adicional no valor de R$ 1.176.494,19 (um milhão,
cento e setenta e seis mil, quatrocentos e noventa e quatro reais e dezenove centavos),
além da homologação das compensações em relação às quais o crédito se mostre
suficiente.
Inconformado com a decisão, o contribuinte ingressou com Recurso voluntário,
no qual alega, em síntese:
foram mantidas as glosas quanto aos itens 7.1.2 (Centro de Custo não ligado a
produção); 7.2.3 (Embalagens Big Pallets e Conteiners); 7.2.7 (Transporte Interno);
7.2.8 (Despesas Portuárias); 7.3 (Despesas com Energia) e Rateio de Créditos.
Também foram mantidos os valores relativos à multa, aos juros sobre a multa e aos
juros SELIC. Não se acatou o pedido de diligência.
Sobre as glosa mantidas o Recurso busca reforma, ancorando-se no conceito de
insumos previsto no artigo 3o, inciso II, das Leis n. 10.833/2003 e 10.637/2002.
Sendo esses os fatos, passo a decidir.
É o relatório.
Fl. 420
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Voto Vencido
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade,
dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Conforme relatado o processo trata de pedido de ressarcimento de créditos de PIS
e da COFINS Não Cumulativo – Exportação, PER n° 20590.71482.190713.1.1.08-3361
cumulado com compensações, cujos valores foram reconhecidos parcialmente pela fiscalização e
em outra parte pela Delegacia Regional de Julgamento.
A base de cálculo dos créditos que a recorrente alega ter direito esta ancorada no
artigo 3o, inciso II, das Leis n.os 10.833/2003 e 10.637/2002, que trata de bens e serviços,
utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda.
A fiscalização lavrou o Termo de Verificação fiscal de e-fls. 117/145 em
23/03/2015, utilizando as Instruções Normativas SRF n.os 247 e 404, que foram superadas pelo
Resp n.o 1.221.170/PR.
Prosseguindo, em outro contexto normativo, a decisão proferida pela DRJ faz
menção ao REsp. no 1.221.170/PR, que foi julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos,
seguindo a ratio decidendi do STJ, bem como utiliza o Parecer Normativo COSIT no 05/2018
como parâmetro, assim constou no voto:
De início, cabe se ressaltar que a delimitação do conceito de insumos, na apuração não
cumulativa do PIS e da Cofins, diz respeito a temática objeto de constantes embates nos
órgãos julgadores administrativos e judiciais, contexto em que veio a lume o REsp no
1.221.170/PR, julgado efetivado sob a sistemática dos recursos repetitivos, em sessão
datada de 22/02/2018, ocasião em que foi declarada ser ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas SRF no 247/2002 e 404/2004.
Diante da premissa imposta pelo referido julgado que ampliou o conceito de
insumo, parte das glosas realizadas pela Fiscalização foram revertidas pela DRJ, de modo que
apenas o que foi mantido é objeto do Recurso que passo a apreciar.
A Recorrente enfatiza incialmente que foram mantidas as glosas quanto aos itens
7.1.2 (Centro de Custo não ligado a produção); 7.2.3 (Embalagens Big Pallets e Containers);
7.2.7 (Transporte Interno); 7.2.8 (Despesas Portuárias); 7.3 (Despesas com Energia) e Rateio de
Créditos, e ainda do item 7.4 (despesas com locação), também foram mantidos os valores
relativos à juros sobre a multa, sendo objeto do recurso a reforma quanto ao julgado sobre essas
despesas.
Feito este introito, para análise do pleito do Recorrente, observar-se-ão os
dispositivos das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003 que regem as matérias controvertidas, com
destaque para o seu art. 3o, inciso II, em que se prevê o desconto de créditos na aquisição de bens
e serviços utilizados como insumos na produção ou na prestação de serviços, tendo-se em conta
o critério da essencialidade (dispêndios necessários ao funcionamento do fator de produção), nos
termos definidos pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) no julgamento do REsp 1.221.170,
Fl. 421
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

submetido à sistemática dos recursos repetitivos, de observância obrigatória por parte deste
Colegiado.
7.1.2 - Centro de Custo não ligado a produção;
Sobre essas despesas a DRJ entendeu que deveria ser mantida a glosa pelas
seguintes razões:
Conforme acima estudado, os itens indiretamente aplicados na produção podem ser
admitidos como insumos.
Entendo, contudo, que seria dever do contribuinte demonstrar para cada um dos itens
pela Fiscalização glosados, as respectivas essencialidades ou relevâncias para o
processo produtivo da empresa, o que tornaria admissível a tomada dos créditos.
Pois bem, cotejando-se a Manifestação de Inconformidade o que se percebe é a
existência de uma defesa genérica para os itens 7.1.1, 7.1.2, 7.1.3, 7.2.1, 7.2.2, 7.2.3,
7.2.5 e 7.3.6, para os quais foi afirmado que “possuem fundamento no despacho
decisório ligado à noção restritiva de insumo e/ou fato estar relacionado à fase agrícola
e pós processo de industrialização”, o que obviamente não é suficiente para o fim
pretendido pela Defendente, relativamente ao item ora analisado.
Também não socorre a Manifestante a vaga e imprecisa afirmação da existência de
prova cabal da relevância e da essencialidade de tais itens no Parecer Técnico pela
defesa apresentado.
Ao invés de apenas se reportar ao extenso documento acima referido, o recomendável
era que no próprio contexto da presente peça impugnatória fossem apresentadas as
transcrições das informações contidas no Parecer Técnico com aptidão para que fossem
levados a termo os testes de subtração relacionados a cada item objeto do corte fiscal.
Desse modo, tendo em conta a insuficiência detectada na instrução probatória de
responsabilidade da Defendente, relacionada aos centros de custos não ligados
diretamente com a produção, além da impossibilidade da tomada de créditos com
despesas administrativas, o meu voto é pela manutenção das glosas que se fazem
presentes no item 7.1.2 – cc não lig prod.
Em sua defesa a Recorrente alega que:
Ora, conforme acima exposto, de maneira nenhuma o entendimento da Receita Federal
deve prevalecer. Primeiro porque já se inicia a partir de conceito “equivocado e
restritivo” de insumo, não tendo sido feita a correta leitura e exegese da norma do art. 3o
das Leis no. 10.637/02 e 10.833/2003. Segundo porque a autuação está dissociada das
reiteradas decisões proferidas pelo CARF, inclusive da CSRF, que ao julgar a matéria
pronuncia-se de forma clara no sentido de conferir a qualificação de insumos a todos
os bens e serviços utilizados no processo produtivo, independentemente de contato
direto com o bem produzido (já que o contato direto é critério exclusivo para fins de
IPI).
No caso, as partes e peças e serviços de manutenção e implementos agrícolas, assim
como material de laboratório e análises, atendem aos requisitos legais e, à
relevância e essencialidade ao processo produtivo e, por essa razão, são insumos,
inclusive nos termos decididos pelo STJ.
O mesmo se estende à limpeza industrial e análise laboratorial e industrial,
essenciais à segurança alimentar e para garantir a qualidade dos produtos
produzidos.
Fl. 422
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

(...)
Ora, seguindo todas as ponderações já ventiladas para as peculiaridades da atividade,
não resta dúvida de que, embora não sejam consumidos ou transformados no produto
final (alimento), são de fundamental importância e obrigatoriedade na atividade
industrial da recorrente.
A Portaria SVS/MS n. 326/1997, ao estabelecer as condições higiênico-sanitárias e de
boas práticas de fabricação para estabelecimentos produtores/industrializadores de
alimentos, é incisivo em caracterizar como procedimento obrigatório e basilar o respeito
a tais práticas a higiene, limpeza e desinfecção.
Tais custos e despesas são inerentes à específica e peculiar atividade da recorrente, por
determinação de regramentos de órgãos públicos, além de permitir a fabricação do
produto (alimento) com qualidade.
Em decorrência de tais aspectos, todos os bens adquiridos que tenham por finalidade a
higiene, limpeza, desinfecção e evitar a contaminação do processo de industrialização,
conforme determinação dos órgãos públicos de controle, devem ser considerados
inerentes e essenciais à atividade econômica e, assim, qualificados como insumo.
Nesse mesmo sentido, decisões da CSRF:
- Acórdão no 9303-009.312
- Acórdão no 9303-007.781
Restando esclarecido que os bens e serviços utilizados como insumos são aqueles que
compõem os custos de produção ligados a sua atividade, tem-se como ilógica a
desconsideração de todos os bens e serviços utilizados no processo produtivo,
principalmente os dispêndios realizados na área agrícola, tendo em vista que esta é a
principal etapa do processo produtivo, sendo responsável por quase 70% do custo de
produção do açúcar e do álcool.
Em uma análise dos argumentos percebe-se que a manutenção da glosa pela DRJ
teve como principal motivo a ausência de “demonstração individualizada para cada um dos
itens glosados de serem essenciais ou relevantes ao processo produtivo da empresa”.
O tema não é novo neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF,
dado que em enumeras vezes já nos debruçamos sobre estas rubricas.
Assim, peço licença para adotar como razões decisórias os precedentes a seguir
colacionados:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
Data do fato gerador: 31/03/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a lavoura canavieira incorridos com as oficinas, tais
como: combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e
materiais elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços
auxiliares, de serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e
automotivos para as máquinas, equipamentos e veículos utilizados no processo
produtivo da cana-de-açúcar; materiais elétricos para emprego nas atividades:
Fl. 423
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

balança de cana; destilaria de álcool; ensacamento de açúcar; fabricação de
açúcar; fermentação; geração de energia (turbo gerador); geração de vapor
(caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/ residuais;
mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem;
transporte industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo;
refinaria granulado. (...)” (Processo no 13888.001244/2005-36; Acórdão no
9303-008.304; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
20/03/2019)
PIS/COFINS NÃO-CUMULATIVO. AGROINDÚSTRIA. USINA DE
AÇUCAR E ÁLCOOL. HIPÓTESES DE CRÉDITO. INSUMO.
Em relação à atividade agroindustrial de usina de açúcar e álcool, configuram
insumos as aquisições de serviços de análise de calcário e fertilizantes, serviços
de carregamento, análise de solo e adubos, transportes de adubo/gesso,
transportes
de
bagaço,
transportes
de
barro/argila,
transportes
de
calcário/fertilizante, transportes de combustível, transportes de sementes,
transportes de equipamentos/materiais agrícola e industrial, transporte de
fuligem,/cascalho/pedras/terra/tocos, transporte de materiais diversos, transporte
de mudas de cana, transporte de resíduos industriais, transporte de torta de
filtro, transporte de vinhaças, serviços de carregamento e serviços de
movimentação de mercadoria, bem como os serviços de manutenção em
roçadeiras, manutenção em ferramentas e manutenção de rádios-amadores, e a
aquisição de graxas e de materiais de limpeza de equipamentos e máquinas."
(grifo nosso) (Processo 10410.723727/2011-51; Acórdão 9303-004.918; Relator
Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de 10/04/2017) (destaque nosso)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
(...)
CRÉDITO. TRATAMENTO DE ÁGUA E DE EFLUENTES.
Dispêndios com tratamento de água e de efluentes são considerados insumos
na atividade produtiva, por ser atividade de execução obrigatória conforme
normas infra legais. (...)
GASTOS PARA O TRATAMENTO DE RESÍDUOS. PRODUÇÃO DE
CANA DE AÇÚCAR E ÁLCOOL.
O tratamento de resíduos, tais como, os incorridos com captação, redes e
tanques de vinhaça são necessários para evitar danos ambientais decorrentes da
colheita e da etapa industrial de produção de cana-de-açúcar e álcool. (...)
SERVIÇOS. AGROINDÚSTRIA. PRODUÇÃO DE CANA, AÇÚCAR E
DE ÁLCOOL.
A fase agrícola do processo produtivo de cana-de-açúcar que produz o açúcar e
álcool (etanol) também pode ser levada em consideração para fins de apuração
de créditos para a Contribuição em destaque. Precedentes deste CARF, o que
gera o direito ao crédito em relação aos gastos incorridos com serviços
empregados no preparo do solo, cultivo e transporte da cana-de açúcar; serviços
empregados na estação de tratamento de água; serviços empregados na
geração de vapor e energia elétrica; serviços empregados na captação e
reaproveitamento de vinhaça. (...) (Processo no 10850.908948/2011-19; Acórdão
Fl. 424
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

no 3201-008.801; Relator Ex-Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade; sessão de 28 de julho de 2021).
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃOCUMULATIVIDADE.
INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP
e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do
IPI
(demasiadamente
restritivo)
ou
do
IR
(excessivamente
alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário
ao
processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto
final. São exemplos de insumos os combustíveis utilizados em caminhões da
empresa para transporte de matérias primas, produtos intermediários e
embalagens entre seus estabelecimentos, e as despesas de remoção de
resíduos industriais. Por outro lado, não constituem insumos os combustíveis
utilizados em veículos da empresa que transportam funcionários. (Processo
no
11065.001083/200962; Acórdão no 3403002.783; Relator ex-Conselheiro
ROSALDO TREVISAN; sessão de 25 de fevereiro de 2014).
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de
recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
INSUMOS.
CRÉDITO
BENS
E
SERVIÇOS
UTILIZADOS
EM
MANUTENÇÃO, REPAROS, PARTES E PEÇAS, EPI, LABORATÓRIO.
POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas a aquisição de bens
e serviços aplicados em manutenção de máquinas e equipamentos utilizados
no processo produtivo, inclusive em laboratório, por representarem insumos
da produção. Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição
de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para
produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização. (...)
(Processo no 10950.001676/2008-09; Acórdão no 3301-010.100; Relatora
Conselheira Liziane Angelotti Meira; sessão de 27 de abril de 2021).
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Data do fato gerador: 31/05/2005
CUSTOS/DESPESAS.
LAVOURA
CANAVIEIRA.
CRÉDITOS.
APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com a lavoura canavieira incorridos com as oficinas, tais
como: combustíveis, lubrificantes, consumo de água, materiais de manutenção e
materiais elétricos nas oficinas de serviços de limpeza operativa, de serviços
auxiliares, de serviços elétricos, de caldeiraria e de serviços mecânicos e
automotivos para as máquinas, equipamentos e veículos utilizados no
processo produtivo da cana-de-açúcar; materiais elétricos para emprego nas
atividades: balança de cana; destilaria de álcool; ensacamento de açúcar;
fabricação de açúcar; fermentação; geração de energia (turbo gerador); geração
de vapor (caldeiras); laboratório teor de sacarose; lavagens de cana/ residuais;
mecanização industrial; preparo e moagem; recepção e armazenagem;
Fl. 425
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

transporte industrial; tratamento do caldo; captação de água; rede de restilo;
refinaria granulado. (...)” (Processo no 13888.001886/2005-35; Acórdão no
9303-008.299; Relator Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas; sessão de
20/03/2019)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DESPESAS.
ARMAZENAGEM.
OPERAÇÕES
PORTUÁRIAS
E
DE
ESTADIA.
EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias, os serviços de armazenagem e os de estadia, nas
operações de exportação de produtos para o exterior, constituem despesas na
operação de venda e, portanto, dão direito ao creditamento. (...) (Processo no
10120.724745/2019-73; Relator ex-Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade; sessão de maio/2023.)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
ANÁLISE LABORATORIAL. POSSIBILIDADE. COMPROVAÇÃO.
Desde que comprovados os dispêndios com as análises laboratoriais e
cumpridos os demais requisitos objetivos previstos na legislação, assim como
demonstrada a essencialidade e relevância à atividade econômica do
contribuinte,
o
crédito
pode
ser
aproveitado.
(...)
(Processo
no
10120.909424/2011-90; Acórdão 3201-009.055. Relator ex-Conselheiro Paulo
Roberto Duarte Moreira; sessão de 26 de agosto de 2021.)
Estando alinhado com os precedentes elencados, entendo que assiste razão a
recorrente, assim dou provimento ao Recurso Voluntário para reverter as glosas relacionadas às
despesas com captação e tratamento de água; remoção de resíduos industriais; itens análises
laboratoriais, serviços de manutenção agrícola e industrial, balança de cana e armazém; Desde
que os dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado
por pessoa jurídica domiciliada no País.
7.2.3 - Embalagens Big Pallets e Conteiners;
Esse item consta no Voto da DRJ como “embalagens de transp.”, sendo mantida a
glosa pelas seguintes razões:
Passemos, pois, à leitura da acima citada norma, na parte que interessa para o deslinde
da questão em julgamento [negritei]:
Parecer Normativo COSIT no 05/2018
55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II
do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, e nos
termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra
somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa
jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
Fl. 426
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos
com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria
entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para
entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria
de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c)
contratação de transportadoras.
Como acima observado, o Parecer Normativo em tela mostra-se contundente ao excluir
da possibilidade da tomada de créditos os dispêndios realizados após a finalização do
processo de produção do bem, dentre eles tendo sido citado o caso das “embalagens
para transporte das mercadorias acabadas”, o que por certo contempla o caso das
“aquisições de container big bag, lacres, sacos propileno, fitas adesivas, fio de costura”,
itens que foram pela Fiscalização citados.
(...)
Como facilmente identificável, o chamado container big bag diz respeito a uma
embalagem para transporte, na qual o produto a ser comercializado (o açúcar, no caso
em julgamento) é colocado em momento posterior à finalização de seu processo de
industrialização, daí advindo a impossibilidade da apuração do crédito.
(...)
É de rigor, portanto, que seja mantida a glosa especificada no item 7.2.3 – embalagens
de transp.
Em sua defesa a Recorrente alega que:
Os pallets, contêineres e big-bags são relevantes e participam do processo produtivo,
uma vez que são utilizados na: (i) - industrialização (emprego para movimentar as
matérias-primas e os produtos em fase de industrialização a serem utilizados); (ii) –
armazenagem de matérias-primas em condições de higiene para serem utilizadas no
processo fabril; (iii) – armazenagem de produto industrializado a ser comercializado;
(iv) – armazenagem durante o ciclo de industrialização.
Ora, tais materiais objetivam garantir regras de higiene e limpeza, como enuncia a
ANVISA.
Aliás, foi anexado no processo, PARECER TÉCNICO acostado aos autos que
demonstram claramente que são inerentes e essenciais ao processo produtivo, sobretudo,
pela peculiaridade da atividade da recorrente.
Daí porque são insumos por participar do processo produtivo como produto essencial e
inerente à atividade econômica da recorrente, inclusive, visando cumprir exigências de
higiene e limpeza para a produção de um bem de maior qualidade.
Quanto ao pallet, assim já decidiu a CSRF, inclusive em caso do próprio Recorrente:
a) Acórdão 9303-003.478
b) Acórdão 9303-007.781
Para sacramentar a questão, vejamos acórdão de n. 9303.009754, da Terceira
Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, junto ao processo de no
10925.722369/2012-41, abaixo vertida, que elucida a essencialidade dos itens acima:
(...)
Fl. 427
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Conforme se verifica na leitura dos excertos acima destacados, enquanto que a
DRJ mantém a glosa em razão de serem despesas utilizadas nos produtos acabados, a Recorrente
defende que tratam-se de dispêndios utilizados no seu ciclo operacional, inerentes a atividade da
empresa.
Analisando o acórdão citado pela Recorrente, n.o 9303-009.754, de relatoria do
Ilustre ex conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, verifica-se que a concessão do crédito engloba as
duas etapas, tanto na industrialização, como nos produtos acabados, vejamos:
(...)
Com fundamento nos referidos dispositivos legais e na decisão do STJ no referido
REsp, passemos à análise e julgamento das matérias impugnadas:
1) aproveitamento de créditos sobre custos/despesas com pallets
Os pallets, conforme demonstrado nos autos são utilizados no processo de
produção para deslocamentos de matérias-primas, visando às condições de higiene
e também são utilizados como embalagens para transporte dos produtos
processados/industrializados pelo contribuinte.
Assim, por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II, do RICARF, adota-se, para
os referidos custos/despesas, o mesmo entendimento do STJ no julgamento do REsp no
1.221.170, para reconhecer o direito de o contribuinte apurar créditos sobre eles.
(...)
Esse também é o meu entendimento visto que a atividade da empresa em conjunto
com o produto a ser transportado exige o uso dessas embalagens, tornando-as essenciais à
atividade empresária.
Sobre o assunto, cito outros precedentes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM.
É possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas
ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do
produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da
qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii)
quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. (...)
Processo no 10925.001685/2008-07, Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro
Neto, que resultou no Acórdão no 3401-007.718.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
Processo: 10530.901402/2012-31
Acordão: 3201-010.102 - Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator
II. Crédito. Embalagem de transporte.
Fl. 428
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

O Recorrente pleiteia o direito ao desconto de crédito em relação às aquisições de
caixas de papelão, pallets, cantoneiras e demais itens utilizados em embalagem de
transporte. Segundo ele, tais itens se revelam imprescindíveis à conservação dos
produtos, tendo como finalidade a acomodação das caixas em unidades maiores,
promovendo,
assim,
uma
eficiente
movimentação
das
mercadorias
nas
empilhadeiras e carregamento nos contêineres, quando da realização do transporte
terrestre e marítimo até o destino final.
Trata-se de matéria também já enfrentada no CARF, conforme se verifica dos
trechos de ementa a seguir transcritos:
PRODUTORA DE LACTICÍNIOS. MATERIAL DE EMBALAGEM E DE
TRANSPORTE. DIREITO AO CRÉDITO.
Pela peculiaridade da atividade econômica que exerce, fica obrigada a atender
rígidas normas de higiene e limpeza, sendo que eventual não atendimento das
exigências de condições sanitárias das instalações levaria à impossibilidade da
produção ou na perda significativa da qualidade do produto fabricado. Assim, os
custos/despesas incorridos com embalagens utilizados para acondicionamento e
transporte, como garrafas para iogurte, potes, tampas de alumínio, rótulos, caixas
de papelão, sacos de papel c/ plástico, filme “stretch, pallet de madeira, entre outros,
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ),
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. (Acórdão no 3302- 011.391, rel. Denise
Madalena Green, j. 28/07/2021) (...)
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE.
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação
ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com
a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e chegar ao
consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de produção e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3302-
011.168, rel. Gilson Macedo Rosenburg Filho, j. 22/06/2021) (...)
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
PALETES. ESTRADOS. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO
CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos industrializados
(IPI) e mais restrito do que aquele da legislação do imposto sobre a renda (IRPJ),
abrangendo os bens e serviços que integram o custo de produção. A respeito de
paletes, estrados e semelhantes encontrando-se preenchidos os requisitos para a
tomada do crédito das contribuições sociais especificamente sobre esses insumos,
quais sejam: i) a importância para a preservação dos produtos, uma vez que são
utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que
cheguem em perfeitas condições ao destino final; ii) seu integral consumo no
processo produtivo, protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e não
mais retornando para o estabelecimento da contribuinte; deve ser reconhecido o
direito ao crédito. (Acórdão no 3201-005.563, rel. Leonardo Correia Lima Macedo,
j. 21/08/2019)
Nesse sentido, revertem-se as glosas relativas às aquisições de material de
embalagem, observados os demais requisitos da lei.
Nesse sentido dou provimento ao Recurso Voluntário, nesse tópico, para reverter
as glosas das despesas com Embalagens Big Pallets e Conteiners, desde que os dispêndios
Fl. 429
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado por pessoa jurídica
domiciliada no País.
7.2.7 Frete entre estabelecimentos da empresa - (Transporte Interno)
Sobre essas despesas a DRJ entendeu que deveria ser mantida a glosa pelas
seguintes razões:
(...)
É importante, neste ponto, que se promova a reprodução da parte final da Nota SEI no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, relativamente ao conceito de insumo tal como
empregado nas Leis no 10.637/2003 e no 10.833/2003 para o fim de definir o direito (ou
não) ao crédito do PIS e da Cofins, relativamente aos valores incorridos nas aquisições
[negritei]:
Resumo: o STJ decidiu que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF n° 247/2002 e 404/2004, na medida cm que
comprometeria a eficácia do sistema de não-cumulatividadc da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei n° 10.637/2002 c 10.833/2003.
Além disso, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para
o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.
[...]

Observação 4. Ressalvam-sc do entendimento firmado pelo STJ, as vedações c
limitações de creditamento previstas em lei. Destarte, as despesas que possuem
regras específicas contidas nas Leis n° 10.637/2002, 10.833/2003 e
10.865/2005, as quais impedem o creditamento de PIS/COFINS, não devem
ser abrangidas pelo conceito de insumo mesmo que, eventualmente, utilizando-
se os critérios de essencialidade e relevância ao objeto social do contribuinte,
pudesse ser defendida sua importância para o processo produtivo.
A leitura do texto supra permite que se conclua que a razão está com a Fiscalização,
posto que “as despesas que possuem regras específicas contidas nas Leis n°
10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, as quais impedem o creditamento de
PIS/COFINS, não devem ser abrangidas pelo conceito de insumo, mesmo que,
eventualmente, utilizando-se os critérios de essencialidade e relevância ao objeto social
do contribuinte, pudesse ser defendida sua importância para o processo produtivo”.
No mesmo sentido, comando legal inserido no Parecer Cosit no 05/2018 [negritei].:
f) a modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais
modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente
afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas;
[...]
O disposto nesta última norma reforça o entendimento já trilhado pela manifestação da
PGFN, e que pode ser assim resumido: havendo uma modalidade de creditamento para a
qual é determinada um comando legal específico, a regra geral aplicável ao conceito de
insumo será afastada, relativamente à situação pela norma tratada.
Fl. 430
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

E é exatamente isso que ocorre com as operações de frete destinados a remessas de
matérias primas, produtos intermediários, embalagens produtos acabados entre os
diversos estabelecimentos da pessoa jurídica Manifestante, visto que o inciso IX do art.
3o das normas que tratam da não-cumulatividade do PIS e da Cofins somente autoriza a
tomada de crédito no “frete em operação de venda”, desde que o ônus tenha sido
suportado pelo vendedor.
(...)
Portanto, não tendo havido a subsunção do caso em julgamento à situação prevista na
legislação de regência (inc. IX do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003), a
estabelecer o direito ao crédito somente no caso de “frete na operação de venda” e
quando o ônus for suportado pelo vendedor, firmo o meu posicionamento no sentido de
nenhum reparo merecer a glosa fiscal atinente ao item 7.2.7 – transporte interno.
Em sua defesa a Recorrente alega que:
No caso vertente, outro não poderia ser o entendimento, pois a recorrente utiliza do
frete para transporte de insumos (matéria prima, materiais intermediários e
embalagens) fazendo parte do produtivo, inerente, relevante e essencial à sua
atividade.
A transferência por meio do frete de insumos na fase de elaboração do produto (no
início, meio ou fim) queda por ser totalmente ligada a este ciclo de produção,
revelando-se como um serviço útil e indispensável à consolidação final da etapa
produtiva em todas as fases do processo de uma agroindústria, tanto na fase
agrícola, como na posterior, do produto acabado para a venda
Importante trazer os fundamentos contidos no relatório fiscal, para se demonstrar a
legitimidade dos créditos ante aos critérios da essencialidade e relevância no processo
produtivo:
(...)
No que se refere ao frete tenho votado no sentido de que cabe o direito creditório
e cito como precedente o Acórdão n.o 3201-009.519 de minha relatoria, onde esta turma sob
outra formação me acompanhou por unanimidade revertendo a glosa em relação aos fretes de
produtos em elaboração entre estabelecimentos do Recorrente e por maioria de votos, a glosa em
relação aos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos do Recorrente, com a seguinte
ementa:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009
FRETE DE INSUMOS E PRODUTOS ACABADOS E EM ELABORAÇÃO ENTRE
ESTABELECIMENTOS. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito das contribuições não cumulativas do PIS e da Cofins, prevista na
legislação de regência Lei no 10.637, de 2002 e Lei no 10.833, de 2003, os dispêndios
com frete decorrentes da transferência de produtos em elaboração e acabados entre
estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, seja pelo inciso
IX do Art. 3o, seja pelo conceito contemporâneo de insumo, quando tais movimentações
de mercadorias, sendo de relevância importância, atenderem as necessidades logísticas
do contribuinte.
Nas razões do voto ressaltei que:
Fl. 431
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Considerando a previsão legal autorizativa de desconto de créditos decorrentes de fretes
na transferência de produtos acabados, entendendo estar tal operação abarcada pelo
inciso IX (frete na operação de venda), certo de que uma “operação”, é o conjunto de
atos ou medidas em que se combinam os meios para a obtenção de determinados
resultados ou de determinados objetivos, assim como os fretes de transferência de
produtos em elaboração entre suas unidades, este sob o prisma das despesas como
insumos, tal como prevê a Lei n.o 10.833 de 2003, art. 3o, inciso II, considerando os
critério de essencialidade e relevância, tal como decidido no RESP 1.221.170 STJ
julgado sob a sistemática de repetitivo e por essa razão vinculante nas decisões do
CARF, conforme preceito do art. 62, inciso II, alínea ‘b’ do RICARF.
Diante do exposto, voto pelo provimento do Recurso Voluntário nesse ponto.
7.2.8 - Despesas Portuárias;
As glosas sobre despesas portuárias foram mantidas pela DRJ, que amparado no
Parecer Normativo Cosit no 05/2018, entendeu ser uma despesa em etapa fora da produção e por
isso não passível de crédito, vejamos:
(...)
Para a Manifestante, contudo, “Tais atividades devem ser consideradas como insumos já
que essenciais à atividade da impugnante, sobretudo, viabilizando a venda de
mercadoria para o exterior, como também a armazenagem, sendo de rigor a
improcedência da glosa”.
Ao assim proceder, nota-se que a intenção da Defendente é deslocar a análise da
questão atinente às despesas portuárias da redação do inciso IX do artigo 3o da Lei no
10.833/2003 (forma adotada pela Fiscalização) para o inciso II do mesmo artigo 3o das
acima referidas normas.
Em se tratando de operações portuárias, alinhando-me ao ponto de vista defendido pela
Fiscalização, não vejo com enquadrar a situação no inciso IX do artigo 3o pois não
vislumbro como equiparar tais operações ao dispêndio com uma "armazenagem de
mercadoria", muito menos com um encargo com "frete na operação de venda", quando
o encargo for do vendedor.
No tocante à possibilidade de ser considerada como insumo, atentemos ao disposto pelo
Parecer Normativo Cosit no 05/2018 [g. n.]:
14. Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos
Ministros da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria
em comento é que "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de terminado item -bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
15. Neste ponto já se mostra necessário interpretar a abrangência da expressão
"atividade econômica desempenhada pelo contribuinte". Conquanto essa
expressão, por sua generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos
geradores de crédito da não cumulatividade das contribuições em qualquer
atividade desenvolvida pela pessoa jurídica (administrativa, jurídica, contábil,
etc), a verdade é que todas as discussões e conclusões buriladas pelos
Ministros circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de
prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa jurídica.
16. Aliás, esta limitação consta expressamente do texto do inciso II do caput do
art. 3o da Lei n9 10.637, de 2002, e da Lei n9 10.833, de 2003, que permite a
Fl. 432
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

apuração de créditos das contribuições em relação a "bens e serviços, utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda".
Conforme acima verificado, não há como se considerar existir insumo gerador de
crédito da não-cumulatividade do PIS e da Cofins em atividades outras que não a
atividade econômica do contribuinte. Assim, por não estarem circunscritos ao processo
de produção de bens ou de prestação de serviços, não podem ser considerados insumos
os recursos financeiros despendidos com as atividades administrativas, jurídicas e
contábéis, por exemplo.
Mutatis mutandis, tendo em conta que despesas portuárias se manifestam em uma
etapa que antecede ou ocorre após a produção de bens pela Manifestante, correta se
mostrou a glosa pelo Agente Fiscal praticada.
O Recurso Voluntário sustenta a necessidade de reforma da decisão nos seguintes
termos:
Os armazéns são necessários para estocagem do próprio açúcar produzido para que este
seja destinado à venda, sendo certo que seu creditamento encontra-se assegurado pelo
art. 3o, inciso II das leis 10.637/02 e 10.833/03, conforme já decidiu o próprio CARF:
“A norma introduzida pelo inc. IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003, segundo a
qual a armazenagem e o frete na operação de venda suportados pela vendedora
de mercadorias geram créditos, é ampliativa em relação aos créditos previstos
no inc. II do mesmo artigo. Com base nesses dois incisos, geram créditos, além
do frete na operação de venda, para entrega das mercadorias vendidas aos seus
adquirentes, os fretes entre estabelecimentos da própria empresa (...)” (Processo
no 16366.003307/200738 Acórdão no 3401002.075 – 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária Sessão de 28 de novembro de 2012).
Insta repisar que o acórdão supramencionado deixa evidente que o armazenamento é
considerado insumo, e, portanto, deve conferir crédito com base no art. 3o, inciso II, já
que o inciso IX do mesmo dispositivo é uma norma meramente ampliativa, concedendo
também o crédito para a armazenagem ocorrida após a produção (na operação de
venda).
O CARF já elucidou que a norma constante no inciso IX do art. 3, das leis 10.637/02 e
10.833/03 teve por escopo ampliar a hipótese de creditamento às operações de
armazenagem para venda, afirmando que todo o tipo de armazenagem já estaria
compreendido pelo inciso II da norma em comento, conferindo direito ao crédito de PIS
e COFINS ante sua imprescindibilidade, conforme se depreende da ementa abaixo: (...)
Com efeito, num ciclo de produção até o momento em que o produto é colocado
efetivamente para venda no estabelecimento vendedor da empresa, pode haver
inúmeros gastos com armazenagem.
Todas essas remessas à cooperativa ainda fazem parte do processo de produção da
empresa, segundo a legislação comercial (art. 187, II, da Lei no 6.404/72). Até mesmo
em relação ao produto acabado, apenas o processo de fabricação foi esgotado, mas não
o processo de produção, o qual só finaliza quando o produto é colocado efetivamente à
venda.
Importante salientar que os produtos produzidos pela Recorrente são altamente
delicados, posto que O AÇÚCAR exige delicado manuseio para que não sofra perda
de suas propriedades químicas em contato com inapropriada umidade.
Fl. 433
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

A análise do crédito do presente item deve ser realizada considerando que a glosa
se deu em razão de ser uma despesa fora da produção, o julgador de piso foi enfático ao concluir
que “tendo em conta que despesas portuárias se manifestam em uma etapa que antecede ou
ocorre após a produção de bens pela Manifestante, correta se mostrou a glosa pelo Agente
Fiscal praticada” e dentro desse contexto a recorrente insurge-se argumentando que despesas
portuárias estão abrangidas não só com base no art. 3o, inciso II, mas também e de forma
ampliativa, com base no IX do art. 3, das leis 10.637/02 e 10.833/03, abraçada com o citado
precedente do CARF, no qual se constata dentre outros julgados no contencioso administrativo.
Entendo que assiste razão ao recorrente, assim dou provimento ao Recurso
Voluntário para reverter as glosas relacionadas às despesas portuárias, relacionadas com a
movimentação, liberação, análise, inspeção e com o agenciamento de cargas, desde que os
dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestado por
pessoa jurídica domiciliada no País.
7.3 - Despesas com Energia.
As glosas relacionadas com as despesas com energia se deram essencialmente em
razão de não estarem contabilizadas como despesas do ano objeto da apuração fiscal, o ano de
2010. Vejamos:
Foi noticiada no TVF a existência de créditos tomados pela Manifestante com base em
notas fiscais emitidas por dois estabelecimentos da pessoa jurídica Cosan S/A
Bioenergia, sendo que tais documentos possuem como data de emissão o dia
19/04/2011, em razão do que não estão contabilizados como despesas do ano objeto da
apuração fiscal, o ano de 2010.
Após evidenciar que, segundo disposto pelo inciso II do parágrafo 1o do artigo 3o das
leis que instituíram a não cumulatividade do PIS e da Cofins, o crédito será apurado
sobre as despesas de energia elétrica incorridas no mês, o Agente Fiscal registrou que
“essas aquisições de energia, não podem ser utilizadas para fins de créditos em razão de
não estarem apropriadas na contabilidade da Cosan, nos respectivos meses, além da
forma que as notas fiscais foram emitidas, todas no mesmo dia, referindo-se às vendas
feitas há mais de dois anos, e ainda apropriou-se de despesas com geração de energia,
considerando as unidades geradoras como um centro de custo das usinas”.
Quanto à Defendente, limitou-se a afirmar não haver dúvida de que “é lícito e legítimo o
crédito quanto à energia elétrica, tendo a própria fiscalização afirmado que houve a
utilização desta”, com o que a glosa teria ocorrido “por questão meramente formal”, o
que não tenho como correto, conforme será a seguir demonstrado.
Ora, se a glosa em análise se deu em razão de notas fiscais emitidas em 2011 terem
servido como lastro para descontos de créditos apropriados ao longo do ano 2010,
obviamente que a razão está com a Fiscalização pois, a exemplo do que ocorre com o
IRPJ apurado pela sistemática do Lucro Real, também no que se refere ao PIS e à
Cofins não cumulativos, as receitas e as despesas devem ser contabilizadas tendo em
conta as premissas estabelecidas pelo regime de competência.
Anotemos que o artigo 1o da Lei no 10.637/2002 estabelece que “A Contribuição para o
PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas
no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil”.
Como a norma acima referida estabeleceu que as receitas a serem consideradas são
aquelas auferidas no mês, por certo que estabeleceu a aplicabilidade do regime de
Fl. 434
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

competência não somente para as receitas, mas também para os custos e despesas para
os quais é admitida a tomada de créditos.
Nessa senda, como as notas fiscais foram emitidas em 2011, é de se supor que a energia
foi igualmente fornecida e consumida também no ano de 2011.
Tenho, pois, como corretas as glosas aplicadas no item 7.3 – energia 2011 (Cosan S/A
Bioenergia).
A defesa esta amparada na ausência de restrição ou distinção legal à aquisição de
outros estabelecimentos vinculados ao contribuinte. Vejamos as razões que foram as mesmas
arguidas no PAF no 10880.904881/2013-58, cujo período de apuração ocorreu entre 01/01/2011
a 31/03/2011:
Há expressa previsão legal permitindo o desconto de crédito quanto à energia elétrica
consumida.
No caso concreto, por sua vez, além do efetivo consumo, houve ainda a aquisição
devidamente comprovada por notas fiscais idôneas emitidas, sem qualquer vício, sendo
tais créditos contabilizados e apurados nos termos da lei. Deste modo, não existe
qualquer elemento fático e jurídico que impeça o crédito.
Além disso, a lei não cria qualquer restrição ou distinção à aquisição de outros
estabelecimentos vinculados ao contribuinte, já que o ponto fundamental é avaliar: (i) –
trata-se de energia elétrica?; (ii) – foi consumida por estabelecimento do contribuinte;
(iii) – existe prova – documento fiscal – de sua aquisição de uma pessoa jurídica
domiciliada no Brasil?
Não existem outros requisitos legais, de modo que o crédito é legítimo, notadamente,
pelo fato de que, ao contrário do que sustenta o TVF, inexiste também vedação a este
direito para o contribuinte que, além de consumidor, também é produtor. Trata-se de
intepretação que inovação do ponto de vista legislativo, inserindo vedação não prevista
em lei.
Dentro deste contexto fático, que se apresenta um tanto quanto diferente do
contexto apresentado no PAF no no 10880.904881/2013-58, onde especificamente o motivo se
concentrou pelo fato de que a aquisição ocorreu com empresa do mesmo grupo, fato
incontroverso, dado que a própria recorrente afirma ser consumidora e também produtora. Aqui
as glosas se deram essencialmente em razão de notas fiscais emitidas em 2011 terem servido
como lastro para descontos de créditos apropriados ao longo do ano 2010.
O Recurso Voluntário não se insurgiu contra os argumentos da fiscalização, que
foram ratificados pelo julgador a quo. Os argumentos recursais não se eximem em contextualizar
os motivos que ocasionaram tal deslocamento da apropriação dos créditos diante o regramento
que norteia o regime de competência.
A legalidade do crédito não é o ponto controvertido, evidente que o crédito sobre
despesas com energia elétrica encontra amparo nas leis de regência 10.637 e 10.833, contudo a
razão da glosa, esta ancorada na utilização de notas fiscais emitidas em data posterior ao ano em
que foram utilizadas como lastro para apropriação dos créditos e que de igual modo ao PAF no
10880.904881/2013-58 foram emitidas por estabelecimentos da pessoa jurídica Cosan S/A
Bioenergia.
Fl. 435
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Tal qual a Recorrente não se incumbiu de demonstrar o erro praticado, face ao
deslocamento das competências das notas fiscais que pretendeu tomar crédito, também não se
desincumbiu de demonstrar que houve o desembolso financeiro pela aquisição (quiçá através de
um conta corrente), lastreado pelas notas fiscais emitidas, bem como que houve por parte do
produtor (fornecedor da energia) o devido recolhimento das contribuições do PIS e da COFINS,
devidas na operação, fatores relevantes para sustentar que o comprador faz jus a tomada de
crédito.
Destaco ainda que, tratando-se de Despacho Decisório, em razão de pedido de
compensação, cabe ao contribuinte o ônus de comprovar de forma inequívoca o seu direito
creditório, nos termos do artigo 3731 do Código de Processo Civil de 2015.

Rateio de Créditos
O presente tópico trata dos percentuais de rateio utilizado pela recorrente entre
mercado interno e mercado externo, sendo afirmado pela DRJ que a fiscalização excluiu a receita
com venda de óleo diesel e gasolina da apuração do percentual das receitas tributadas no
mercado interno e das não tributadas, pois estando sujeitos à incidência monofásica, sob o
argumento de que tais produtos não geram créditos na revenda. Vejamos os destaques:
Vê-se, pois, que a Fiscalização não promoveu qualquer alteração nos percentuais de
rateio entre mercado interno e mercado externo pelo contribuinte apurados, tendo a
modificação se dado exclusivamente no bojo do mercado interno, em que as vendas de
gasolina e de óleo diesel foram excluídas do rateio.
Trata-se de informação que se mostra ratificada pelo que consta do Anexo I –
Apurações, senão vejamos: (...)
Importante ainda se destacar que os percentuais de rateio no mercado externo a serem
considerados no presente julgado serão obtidos por dedução dos percentuais de rateio no
mercado interno constantes do demonstrativo supra, o que se dará mediante a aplicação
da seguinte fórmula:
percentual rateio mercado externo = 1 – percentual rateio mercado interno
Portanto, como o que se tem no presente processo é um Pedido de Ressarcimento do
PIS/Pasep Não Cumulativo Exportação, inaplicável se mostra a contradita formulada
pela Defendente, consistente em um alegado cabimento da receita da venda dos
combustíveis no rateio entre as receitas tributadas e não tributadas no mercado interno,
medida essa com aptidão para afetar o valor do PIS/Pasep Não Cumulativo Mercado
Interno, além dos valores lançados nos autos de infração do PIS/Cofins, matérias que
não se fazem presentes no processo ora julgado.
Segue a título ilustrativo ementa de julgado efetuado pelo CARF, concernente a
processo que trata de autos de infração do PIS e da Cofins deste mesmo contribuinte,
em que referido Órgão Julgador teve por correto o procedimento fiscal: Acórdão CARF
no 3401-006.851 de 21/08/2019
Sobre o tema o Recurso Voluntário traz os seguintes argumentos:

1 Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.
Fl. 436
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Segundo o artigo 3o, §§ 7o e 8o da Lei n. 10.637/2002, quanto à apuração dos créditos de
PIS, com a mesma redação para o Cofins, na lei 10.833/2003.
temos:
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
contribuição para o PIS/Pasep, em relação apenas a parte de suas receitas, o
crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos
vinculados a essas receitas. (Vide Lei no 10.865, de 2004)
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I – apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou II – rateio
proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a
receita bruta total, auferidas em cada mês.
Assim, fácil perceber que a lei não prevê a exclusão da receita decorrente da venda de
bens com incidência monofásica.
Ao contrário, as receitas que não se submetem ao regime não-cumulativo são aquelas
descritas, especialmente, nos artigos 8o (PIS) e 10 (COFINS), quedando-se no regime
cumulativo.
A venda com alíquota zero, mesmo nas hipóteses de incidência monofásica, não é
sinônimo de pessoa jurídica excluída do regime não cumulativo e sem direito ao crédito
que se concede a esta forma de apuração, consoante Soluções de Consulta da DRFB,
como é o caso da Solução de Consulta no 239 de 06 de dezembro de 2012.
Assim, não resta dúvida quanto a improcedência da revisão do rateio proporcional da
receita no mercado interno realizado pela fiscalização e mantido pela decisão recorrida,
ao excluir da receita os valores decorrentes de operações monofásicas, especialmente,
óleo diesel e gasolina.
Muito embora a decisão a quo, tenha trago precedente do CARF, na busca de
ratificar sua ratio decidendi, citando o Acórdão n.o 3401-006.851, de relatoria do ilustre
Conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, venho com todas as vênias duplamente discordar
dos ilustres julgadores.
De fato, claro é a interpretação que se extraí das leis de regência, Leis no
10.637/02 e no 10.833/03, na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-
cumulativa da contribuição ao PIS e à COFINS, de que somente em relação a uma parte de suas
receitas, os créditos serão apurados, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos
vinculados a essas receitas.
Em tais casos, o crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, por um
dos seguintes métodos: (i) apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de
sistema de contabilidade de custos, integrada e coordenada com a escrituração; ou (ii) rateio
proporcional, aplicando-se aos custos despesas e encargos comuns à relação percentual existente
entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada
mês.
Fl. 437
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Contudo, a questão posta trata da hipótese em que o Contribuinte, apenas ao
regime não-cumulativo, comercializa produtos não-sujeitos ao pagamento das contribuições –
alíquota zero (produtos monofásicos). Qual deveria ser o valor da base de cálculo para fins de
apropriação de créditos no regime não-cumulativo no rateio proporcional? Em outras palavras, as
receitas de vendas de mercadorias não-tributadas (alíquota zero, derivadas da incidência
monofásica) devem ser computadas para fins de rateio proporcional?
Entendendo pela impossibilidade de apropriação dos créditos em relação à
proporção das receitas sujeitas à alíquota zero, dado serem produtos com incidência monofásica
(vendas de gasolina e de óleo diesel), entendeu a Autoridade Fiscal, assim como a DRJ, que
essas receitas não integrariam o somatório das receitas não-cumulativas no mercado interno, para
fins de rateio proporcional a ser aplicada aos custos e despesas comuns, desta forma manteve-se
a revisão do rateio proporcional.
Imperioso consignar que o princípio constitucional da não cumulatividade é
invariável quanto ao tratamento da plurifasia, a fim de evitar a tributação em cascata. No que
pertine à base de cálculo do PIS e da COFINS, o § 12, do art. 195, da CF/88, determina a
competência para instituir o regime de não cumulatividade conforme o setor de atividade
econômica. Não disciplina a forma a ser adotada.
Tal sistemática somente veio a existir em nosso ordenamento jurídico em 2002 e
2003, conforme disposto no art. 3o, da Lei no 10.637/02 (PIS) e da Lei no 10.833/03 (COFINS) e
art. 15, da Lei no 10.865/04, na forma de apropriação de créditos sobre a receita bruta apurada.
O regime de tributação monofásica ou concentrada de recolhimento do PIS e da
COFINS tem por premissa unificar em uma só alíquota o valor das contribuições que o
legislador admite, por presunção, que seria uma média da arrecadação da cadeia plurifásica, com
atribuição de alíquota-zero para as etapas seguintes. Vê-se que aplicada a incidência monofásica,
não se elimina a continuidade da cadeia plurifásica, razão porque, em obediência ao princípio da
não cumulatividade, as receitas decorrentes das vendas tributadas à alíquota zero na sistemática
não-cumulativa, deve compor a base de cálculo para fins de creditamento na forma do rateio
proporcional.
Fazendo jus ao modus operandi utilizado, onde os precedentes são sempre bem
vindos para corroborar a forma com que o julgador entende como correta, faço das minhas
razões de decidir o que foi de argumentações da ilustre Conselheira – Relatora Dra. Renata da
Silveira Bilhim, no Acórdão no 3402-007.927, julgado em sessão realizada em dezembro de
2020, onde por unanimidade de votos, a turma reconheceu o recurso voluntário para que sejam
reconhecidas as receitas tributadas à alíquota zero no cômputo do percentual de rateio
proporcional, no tocante a receita da não-cumulatividade, para a apuração do crédito atinente às
despesas com energia elétrica. De onde extraio excertos que entendo serem pertinentes ao
deslinde do ponto aqui guerreado:
(...)
Entendo, portanto, que a legislação de regência não limitou a natureza da receita obtida
no regime não cumulativo para fins de apropriação de créditos relativos aos custos,
despesas e encargos comuns. A lei fala que no rateio proporcional aplica-se aos
custos, despesas e encargos comuns a relação percentual existente entre a receita
Fl. 438
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada
mês.
A receita derivada da comercialização do óleo diesel e gasolina, sujeita à incidência
monofásica, no regime não cumulativo do PIS e da COFINS, gera a incidência à
alíquota zero. Existe incidência, só não há pagamento porque o fator multiplicador é
zero, derivado da escolha pelo regime monofásico como técnica de arrecadação. Logo,
faz parte da base de cálculo do rateio proporcional acima referenciado, em
obediência ao princípio da não cumulatividade.
O que se veda expressamente é o crédito derivado de aquisições não tributadas e
não quando na saída, em razão da aplicação da alíquota zero (incidência
monofásica), não há pagamento, a menos que houvesse alguma vedação legal, o
que não é o caso.
Nesse ponto, destaco a Solução de Divergência COSIT no 3, de 09 de maio de 2016,
cuja ementa abaixo transcrevo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE.
CUSTOS
E
DESPESAS
COMUNS.
RATEIO
PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS SUJEITOS A INCIDÊNCIA
CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art. 3o da Lei
no 10.637, de 2002, desde que sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep, as receitas decorrentes da venda de produtos
sujeitos à incidência concentrada ou monofásica da mencionada contribuição
podem ser incluídas no cálculo da “relação percentual existente entre a receita
bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total”, mesmo que tais
operações estejam submetidas a alíquota zero.
Entre 1o de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1o de abril de 2009 e 4 de junho
de 2009, esteve vedada a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e
varejistas, de créditos em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada ou
monofásica da Contribuição para o PIS/Pasep. Dispositivos Legais: Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, §§ 7o e 8o; Lei 11.033, de 2004, art. 17.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. CUSTOS E
DESPESAS
COMUNS.
RATEIO
PROPORCIONAL.
REVENDA
DE
PRODUTOS SUJEITOS A INCIDÊNCIA CONCENTRADA OU MONOFÁSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do § 8 do art. 3o da Lei
no 10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Cofins, as receitas decorrentes da venda de produtos sujeitos à incidência
concentrada ou monofásica da mencionada contribuição podem ser incluídas no
cálculo da “relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total”, mesmo que tais operações estejam
submetidas a alíquota zero.
Entre 1o de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1o de abril de 2009 e 4 de junho
de 2009, esteve vedada a possibilidade de apuração, por comerciantes atacadistas e
varejistas, de créditos em relação a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas à incidência concentrada ou
monofásica da Cofins.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, §§ 7o e 8o; Lei 11.033, de 2004, art.
17.
Fl. 439
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Fica reformada a Solução de Consulta SRRF01/Disit no 47, de 2009. (grifou-se)
Desta forma, a RFB entendeu que é permitida a inclusão das receitas auferidas com a
revenda de produtos monofásicos, tributadas à alíquota zero, no somatório das receitas
não-cumulativas para fins do rateio proporcional, com vistas à obtenção da base de
cálculo dos créditos calculados sobre as despesas comuns, vinculadas às receitas
cumulativas e não-cumulativas.
(...)
Especificamente em relação a estas argumentações reproduzidas, que acompanho
seguindo as mesmas razões de decidir, visto que a legislação não deixa dúvidas acerca da
possibilidade de inclusão como venda não-tributada a revenda de óleo diesel e gasolina.
Assim concordo com a ora Recorrente de que “a venda com alíquota zero, mesmo
nas hipóteses de incidência monofásica, não é sinônimo de pessoa jurídica excluída do regime
não cumulativo”.
Entendo que adotar tal racional, não significa dizer que esta autorizada a
constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens no regime monofásico, contrariando
“em parte” os argumentos complementares do citado acórdão, até porque o próprio STJ no REsp
no 1894741/RS2 firmou as seguintes teses:
 É vedada a constituição de créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
sobre o custo de aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à
tributação monofásica (artigos 3o, inciso I, alínea "b", da Lei 10.637/2002 e da Lei
10.833/2003).
 O benefício instituído no artigo 17 da Lei 11.033/2004 não se restringe às empresas
que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado Reporto.
 O artigo 17 da Lei 11.033/2004 diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja
constituição não foi vedada pela legislação em vigor; portanto, não permite a
constituição de créditos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins sobre o custo de
aquisição (artigo 13 do Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à tributação
monofásica, já que vedada pelo artigo 3o, inciso I, alínea "b", da Lei 10.637/2002 e da
Lei 10.833/2003.
 Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se
prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa, que pode adquirir e
revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica,
os quais podem lhe gerar créditos.
 O artigo 17 da Lei 11.033/2004 apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição
de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados
(sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (artigo 13 do
Decreto-Lei 1.598/1977) de bens sujeitos à tributação monofásica.
Frisa-se que o que se esta a deferir nesta controvérsia é a possibilidade de inclusão
das receitas com as revendas não-tributada de óleo diesel e gasolina, sob pena de subtrair

2 Até o julgamento deste processo este REsp encontra-se “Conclusos para decisão ao(à) Ministro(a) VICE-
PRESIDENTE DO STJ (Relator) – 08/03/2023”
Fl. 440
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

sensivelmente os percentuais destinados. Assim, não esta a comprometer a arrecadação da
cadeia, nem colocando em risco a administração tributária, quer seja pelo princípio da eficiência
da administração pública, quer seja pelo objetivo da neutralidade econômica, componente
principal do princípio da não cumulatividade.
Portanto dou provimento ao Recurso Voluntário nesse item, para que seja
restabelecido a forma com que a Defendente operou o rateio, no que refere a relação percentual
existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas
em cada mês.
7.4 - Despesas com locação.
As despesas de locação de que trata esse tópico, foram justificadas como os
agenciamentos de publicidades, aluguel de palco, artefatos de tapeçaria, áudio e vídeo, bebidas,
circo e marionetes, plantas de flores, condomínio, filmagens, shows pirotécnicos, buffet, shows
musicais, funerária, gelo e hotel. A negativa de crédito foi feita com base na ausência de ligação
dessas despesas com a atividade econômica da empresa, entendida pela Autoridade Fiscal bem
pela DRJ, como sendo aquela intrínseca ao processo de produção de bens ou de prestação de
serviços. Vejamos o posicionamento da DRJ:
(...)
No que se refere à Manifestante, limitou-se a registrar que “Diante da noção ampla de
insumo e própria imposição constitucional da não-cumulatividade, há de se reconhecer
o direito ao crédito em tais hipóteses”.
Todavia, já foi demonstrado no presente voto que a “atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte” deve ser entendida como aquela circunscrita “ao
processo de produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos pela pessoa
jurídica”, de forma a não contemplar as atividades administrativas, jurídicas e contábeis,
dentre outras, conforme reiteradamente citado no presente voto.
Assim, correto se mostrou o procedimento fiscal, ao promover as glosas especificadas
no item 7.4 – não é locação.
A recorrente destaca em seu Recurso que:
Nesse tópico, a decisão nega os créditos, diante das seguintes razões: “Por outro lado,
não foram admitidos “os agenciamentos de publicidades, aluguel de palco, artefatos de
tapeçaria, áudio e vídeo, bebidas, circo e marionetes, plantas de flores, condomínio,
corretagem de aluguel de imóveis, eventos com filmagens, shows pirotécnicos, buffet,
shows musicais, funerária, gelo, hotel”, procedimento que foi adotado em razão de o
Agente Fiscal entender que tais pagamentos não estão ligados à atividade da empresa.”
No caso, deve ser adotado o conceito amplo de insumo, notadamente quanto a alugueis
necessários à sua atividade, como publicidades, tapeçaria, filmagens de seus produtos,
despesas com seus funcionários, como hotel, dentre outros.
O julgado, ora combatido, andou bem, na medida em que, de fato não se pode
considerar toda e qualquer despesa como insumo, ainda que se adote um conceito mais amplo,
conforme tem ocorrido neste colegiado, desde que transitou em julgado o citado REsp do STJ.
As despesas acima elencadas não guardam qualquer relação com as atividades fins da empresa,
menos ainda no seu processo de produção, sequer podem ser consideradas essenciais e
relevantes.
Fl. 441
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Nesse sentido, nego provimento ao Recurso Voluntário Nesse tópico, por total
ausência de relação entre as despesas e as atividades econômica e operacional da empresa.
Juros sobre a multa e juros SELIC
Sobre o tema o Recurso Voluntário trata da impossibilidade de calcular juros
sobre multa e contesta a taxa utilizada pela fiscalização, vejamos:
(...)
Não há fundamento legal, portanto, para aplicar juros sobre a multa de ofício lavrada e
assim resta improcedente a multa de ofício lavrada pelo seu caráter confiscatório, bem
como pela impossibilidade de se aplicar juros sobre ela. (...)
Não assiste razão a recorrente em seus argumentos visto que a aplicação de juros
de mora decorre de previsão legal, conforme bem delineado no acórdão recorrido. A justificativa
se encontra na própria lei citada pelo contribuinte, ou seja, a taxa aplicada pelo artigo 161 do
CTN3.
Nesse sentido é o entendimento exposto no acórdão n.o 9303005.843, de relatoria
do
Conselheiro
Charles Mayer de Castro Souza,
que
por
maioria
decidiu
que
os juros de mora incidam sobre multa de ofício, fundamentando com as seguintes razões:
(...)
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/02/1998 a 28/02/1998, 01/05/1998 a 31/05/1998,
01/12/1998
a
31/12/1998,
01/01/1999
a
30/06/1999,
01/08/1999
a
30/09/1999, 01/12/1999 a 31/08/2001, 01/10/2001 a 31/12/2001, 01/02/2002
a 31/12/2002
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.
O crédito tributário, quer se refira a tributo, quer seja relativo à penalidade
pecuniária, não pago no respectivo vencimento, está sujeito à incidência de juros
de mora, calculado à taxa Selic até o mês anterior ao
pagamento e
de
um por cento no mês de pagamento.
(...)
A norma geral, estabelecida no art. 161 do Código Tributário Nacional, dispõe
que, o crédito não integralmente pago no vencimento será acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta.
Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de
mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das
penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas
nesta Lei ou em lei tributária.
A par dessa norma geral, para não deixar margem à dúvida, o legislador ordinário,
estabeleceu que os créditos decorrentes de penalidades que não forem pagos nos
respectivos vencimentos estarão sujeitos à incidência de juros de mora. Essa

3 Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo
determinante da falta, sem prejuízo da imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de
garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.
Fl. 442
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

previsão consta, expressamente, do art. 43 da Lei 9.430/1996, que transcrevo
abaixo.
Art. 43. Poderá ser formalizada exigência de crédito tributário correspondente
exclusivamente a multa ou a juros de mora, isolada ou conjuntamente.
Parágrafo único. Sobre o crédito constituído na forma deste artigo, não pago no
respectivo vencimento, incidirão juros de mora, calculados à taxa a que se refere o §
3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o
mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento.
Em suma, tem-se que o crédito tributário, independentemente de se referir a tributo
ou a penalidade pecuniária, não pago no respectivo vencimento, fica sujeito à
incidência de juros de mora, calculado à taxa Selic, a partir do primeiro dia do
mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.
Nesse sentido, tem-se que incide juros moratórios sobre a multa de ofício não paga na
data do respectivo vencimento.
Outrossim, sobre o assunto há entendimento consolidado no CARF quanto a
devida aplicabilidade dos juros de mora sobre a multa de ofício, conforme se verifica a seguir:
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Há ainda que considerar a súmula CARF n.o 4 que trata da taxa a ser aplicada,
vejamos:
Súmula CARF no 4
A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários
administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de
inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC
para títulos federais. (Vinculante, conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU
de 08/06/2018).
Por fim, destaca-se ainda, a obrigatoriedade de observância das súmulas
vinculantes do CARF pelos julgadores, sob pena de perda do mandato, conforme consta no
Regimento Interno da Instituição, vejamos:
Art. 45. Perderá o mandato o conselheiro que:
(...)
VI - deixar de observar enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, bem
como o disposto no art. 62;
Sendo essas as razões, nego provimento ao Recurso Voluntário no ponto em que recorre
da aplicação dos juros de mora sobre a multa de ofício.
Diante dessas razões nego provimento ao Recurso Voluntário nesse ponto.
Compensação de Ofício
Fl. 443
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Consta na e-fl. 393, Termo de Intimação n.o 450/2022, no qual a Receita Federal
informa ao Contribuinte ter realizado compensações de ofício com os créditos homologados
parcialmente, conforme abaixo reproduzo:
Pelo presente, comunico a V.Sa que, em verificações preliminares para o pagamento do
saldo credor do processo acima identificado, constatou-se a existência de débitos
administrados pela Receita Federal em aberto e/ou inscritos em Dívida Ativa da União,
relacionados em anexo.
Com fundamento nos artigos 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, no
artigo 7o do Decreto-Lei no 2.287, de 23 de julho de 1986, e no artigo 6o do Decreto n.o
2.138 de 29 de janeiro de 1997, o valor do crédito reconhecido será compensado de
ofício com os débitos existentes, na ordem de prioridade estabelecida pelo artigo 94 da
Instrução Normativa RFB no 2.055, de 06 de dezembro de 2021, não havendo
possibilidade de escolha de ordem por parte do contribuinte.
Para manifestar-se quanto à discordância da compensação de ofício, notifica-se a
apresentá-la, no prazo de 15 (quinze) dias contados a partir da data de ciência
deste. A não manifestação, no processo, no prazo legal, implicará concordância com
o procedimento de compensação de ofício, conforme disposto no § 3o, artigo 92 da IN
RFB no 2.055/2021.
Caso haja manifestação contrária em relação ao procedimento de compensação de
ofício, a Unidade da Receita Federal do Brasil, nos termos do artigo 6o, parágrafo 3o, do
Decreto n.o 2.138/97 e artigo 92o, parágrafo 4o, da IN RFB no 2.055, reterá o valor da
restituição até que as pendências estejam regularizadas.
Sobre a referida intimação o contribuinte apresentou petição de discordância nas
e-fls. 402 a 411 e logo em seguida a Receita Federal informa sobre a tempestividade da
Manifestação, remetendo o processo a este conselho para análise do Recurso Voluntário.
O procedimento adotado pela Receita, possui amparo legal nos termos da
legislação que constou na intimação4. Contudo, o presente caso trata de pedido de Restituição
(PER) com Pedido de Compensação atrelado, logo, o contribuinte elegeu anteriormente os
débitos que pretendia compensar, sendo certo que estes estão com a exigibilidade suspensa, nos
termos do Art. 151, inciso III do CTN5.
Ocorre que, pelo descritivo da intimação n° 450/2022 e seu anexo, não se pode
afirmar sobre quais débitos foram realizadas as compensações. Nesse sentido, considerando que
o objeto do presente processo é o reconhecimento do crédito, não cabe a esta Turma analisar a
legalidade da compensação realizada.
Lado outro, cabe destacar o decidido pelo STJ sob a sistemática dos recursos
repetitivos (tema 484), no Resp. n° 1.213.082/PR, cujo efeito vincula este CARF. Segue a
ementa reproduzo:
PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO
DA CONTROVÉRSIA (ART. 543-C, DO CPC). ART. 535, DO CPC, AUSÊNCIA DE
VIOLAÇÃO. COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO PREVISTA NO ART. 73, DA LEI N.

4 artigos 73 e 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, no artigo 7o do Decreto-Lei no 2.287, de 23 de julho de
1986, e no artigo 6o do Decreto n.o 2.138 de 29 de janeiro de 1997
5 Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crédito tributário:
(...)
III - as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo;
Fl. 444
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

9.430/96 E NO ART. 7o, DO DECRETO-LEI N. 2.287/86. CONCORDÂNCIA
TÁCITA E RETENÇÃO DE VALOR A SER RESTITUÍDO OU RESSARCIDO
PELA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL. LEGALIDADE DO ART. 6o E
PARÁGRAFOS
DO
DECRETO
N.
2.138/97.
ILEGALIDADE
DO
PROCEDIMENTO APENAS QUANDO O CRÉDITO TRIBUTÁRIO A SER
LIQUIDADO SE ENCONTRAR COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA (ART. 151,
DO CTN).
1. Não macula o art. 535, do CPC, o acórdão da Corte de Origem suficientemente
fundamentado.
2. O art. 6o e parágrafos, do Decreto n. 2.138/97, bem como as instruções normativas
da Secretaria da Receita Federal que regulamentam a compensação de ofício no
âmbito da Administração Tributária Federal (arts. 6o, 8o e 12, da IN SRF 21/1997;
art. 24, da IN SRF 210/2002; art. 34, da IN SRF 460/2004; art. 34, da IN SRF 600/2005;
e art. 49, da IN SRF 900/2008), extrapolaram o art. 7o, do Decreto-Lei n. 2.287/86,
tanto em sua redação original quanto na redação atual dada pelo art. 114, da Lei
n. 11.196, de 2005, somente no que diz respeito à imposição da compensação de
ofício aos débitos do sujeito passivo que se encontram com exigibilidade suspensa,
na forma do art. 151, do CTN (v.g. débitos inclusos no REFIS, PAES, PAEX, etc.).
Fora dos casos previstos no art. 151, do CTN, a compensação de ofício é ato
vinculado da Fazenda Pública Federal a que deve se submeter o sujeito passivo,
inclusive sendo lícitos os procedimentos de concordância tácita e retenção previstos nos
§§ 1o e 3o, do art. 6o, do Decreto n. 2.138/97. Precedentes: REsp. No 542.938 - RS,
Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado em 18.08.2005; REsp. No 665.953
- RS, Segunda Turma, Rel. Min. João Otávio de Noronha, julgado em 5.12.2006; REsp.
No 1.167.820 - SC, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em
05.08.2010; REsp. No 997.397 - RS, Primeira Turma, Rel. Min. José Delgado, julgado
em 04.03.2008; REsp. No 873.799 - RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell
Marques, julgado em 12.8.2008; REsp. n. 491342/PR, Segunda Turma, Rel. Min. João
Otávio de Noronha, julgado em 18.05.2006; REsp. No 1.130.680 - RS Primeira Turma,
Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 19.10.2010.
3. No caso concreto, trata-se de restituição de valores indevidamente pagos a título de
Imposto de Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ com a imputação de ofício em débitos do
mesmo sujeito passivo para os quais não há informação de suspensão na forma do art.
151, do CTN. Impõe-se a obediência ao art. 6o e parágrafos do Decreto n. 2.138/97 e
normativos próprios.
4. Recurso especial parcialmente provido. Acórdão submetido ao regime do art. 543-
C, do CPC, e da Resolução STJ n. 8/2008.
(REsp 1213082/PR, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 10/08/2011, DJe 18/08/2011)
Por fim entendo que a controvérsia esta nos débitos a serem compensados com os
créditos aqui reconhecidos e não no reconhecimento do crédito propriamente dito, logo, não cabe
a esta Turma decidir sobre o assunto, sendo de competência da Receita Federal apreciar a petição
do contribuinte na qual manifesta a sua discordância com o procedimento adotado.
Conclusões
Diante do exposto conheço do Recurso Voluntário e dou parcial provimento para
reverter as glosas, desde que os dispêndios estejam devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestado por pessoa jurídica domiciliada no País, sobre as despesas com:
Fl. 445
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

(i) Centro de Custo não ligado a produção (7.1.2), nas seguintes rubricas: captação
e tratamento de água; remoção de resíduos industriais; itens análises laboratoriais, serviços de
manutenção agrícola e industrial, balança de cana e armazém;
(ii) Embalagens Big Pallets e Conteiners ( 7.2.3);
(iii) dispêndios com fretes de produtos entre estabelecimentos da pessoa jurídica;
(iv) Despesas Portuárias (7.2.7), relacionadas com a movimentação, liberação,
análise, inspeção e com o agenciamento de cargas;
(v) Rateio de Créditos para que seja restabelecido a forma com que a Defendente
operou o rateio, quer seja a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência
não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, considerando as receitas com as
vendas de gasolina e de óleo diesel, não-tributadas (alíquota zero, derivadas da incidência
monofásica).
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Voto Vencedor
Conselheira Ana Paula Giglio, Redatora Designada.

A despeito do brilhantismo do voto apresentado pelo Conselheiro Márcio Robson
Costa, discordo da conclusão de que tais reflexões sejam aplicáveis ao caso concreto, no que diz
respeito unicamente à análise das Despesas Portuárias, em razão dos motivos que passo a
expor a seguir.
Em que pese a argumentação da recorrente de que despesas portuárias estariam
abrangidas não só pelo art. 3o, inciso II, mas também (de forma ampliativa), com base no IX do
art. 3, das leis 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, não há como negar que mesmo com a
utilização do conceito mais abrangente de insumo, tais despesas não são passíveis de serem
entendidas como tal.

As despesas portuárias estão em uma etapa fora da produção e por isso não são
passíveis de creditamento. As despesas portuárias relacionadas com a movimentação, liberação,
análise, inspeção e agenciamento de cargas estão contempladas pelo inciso II do artigo 3o das
normas que tratam do conceito de insumo na apuração não cumulativa do PIS e da Cofins. Não
há como equiparar tais operações ao dispêndio com "armazenagem de mercadoria", muito menos
Fl. 446
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

com um encargo com "frete na operação de venda", quando o encargo for do vendedor, como
propõe o recorrente.
Conforme constante da ementa do acórdão, a tese central firmada pelos Ministros
da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça acerca da matéria em comento é que "o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -bem ou
serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
Neste ponto, mostra-se necessário interpretar a abrangência da expressão
"atividade econômica desempenhada pelo contribuinte". Conquanto essa expressão, por sua
generalidade, possa fazer parecer que haveria insumos geradores de crédito da não
cumulatividade das contribuições em qualquer atividade desenvolvida pela pessoa jurídica
(administrativa, jurídica, contábil, etc), todas as discussões e conclusões entravadas pelos Ministros
do STJ circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços
desenvolvidos pela pessoa jurídica.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item
(bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela empresa.
Para efeitos de classificação como insumo, os bens ou serviços utilizados na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, além de
essenciais e relevantes ao processo produtivo, devem estar relacionados intrinsecamente ao
exercício das atividades-fim da empresa, não devem corresponder a meros custos
administrativos ou com vendas e não devem figurar entre os itens para os quais haja vedação ou
limitação de creditamento prevista em lei.
Os serviços portuários, relacionadas com a movimentação, liberação, análise,
inspeção e agenciamento de cargas por não serem utilizados no processo produtivo, não são
passíveis de gerarem réditos de PIS/Cofins não cumulativo por absoluta falta de previsão legal.
Não haveria como classificar tais despesas como essenciais ou mesmo relevantes ao
processo produtivo, uma vez que não constituem elemento estrutural ou inseparável do
processo. Sua falta não priva o produto da qualidade, quantidade e/ou suficiência; e nem integra
o processo produtivo pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.
Assim tem entendido este CARF, conforme se verifica nos acórdãos abaixo
ementados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de Apuração: 01/07/2004 a 31/12/2005
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA.
GASTOS
COM
DESPACHANTE
ADUANEIRO.
CRÉDITOS
DE
INSUMOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Despesas incorridas com serviços de despachante aduaneiro, por não serem utilizados
no processo produtivo do contribuinte e nem serem essenciais ou relevantes ao processo
produtivo, não geram créditos do PIS/Pasep no regime não cumulativo. Ausência de
previsão legal.
Processo n° 11065.001185/2009-88. Acórdão no 3402- 007.708, de 23/09/2020.
Relator: Conselheiro Silvio Rennan do Nascimento Almeida.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-Calendário: 2012
Fl. 447
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

DESPESAS COM SERVIÇOS PORTUÁRIOS DIVERSOS. NÃO SUBSUNÇÃO
AO CONCEITO DE INSUMOS. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL PARA
CREDITAMENTO.
A jurisprudência majoritária do CARF sustenta que o conceito de insumos, no âmbito
das contribuições não-cumulativas. Pressupõe a relação de pertinência entre os gastos
com bens e serviços e o limite espaço-temporal do processo produtivo. Em outras
palavras, não podem ser considerados insumos aqueles bens ou serviços que venham a
ser consumidos antes de iniciado o processo ou depois que ele tenha se consumado.
Despesas portuárias não se subsumem ao conceito de insumos para fins de
creditamento das contribuições não-cumulativas, uma vez que tais gastos,
inconfundíveis com os gastos com frete e armazenagem nas operações de
comercialização - para os quais há expressa previsão normativa para seu creditamento -,
são atinentes a serviços ocorridos após o fim do ciclo de produção, não gerando,
portanto, direito a crédito.
Processo n° 10314.720217/2017-14 . Acórdão no 3302-007.594, de 25/09/2019.
Relator: Conselheiro Jorge Lima Abud

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (Cofins)
Período de Apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014
SERVIÇOS DE CAPATAZIA, AGENCIAMENTO, ASSESSORIA, TAXAS DE
LIBERAÇÃO
E
DESPACHO
ADUANEIRO.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
Os serviços de capatazia, agenciamento, assessoria, taxas de liberação e despacho
aduaneiro, por não serem utilizados no processo produtivo, não geram créditos de
COFINS no regime não-cumulativo, por absoluta falta de previsão legal. Tampouco se
enquadram como armazenagem de mercadoria na operação de venda, pois somente se
consideram despesas com armazenagem aquelas despesas com guarda de mercadoria;
não se incluindo nesse conceito as referidas despesas.
Processo n° 10640.907381/2016-43. Acórdão no 3402-007.175, de 17/12/2019.
Relatora: Conselheira Cynthia Elena de Campos

Desta forma, não há como se considerar insumo gerador de crédito da não-
cumulatividade do PIS e da Cofins, nos casos em que tais dispêndios incorreram em
atividades outras que não a atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
Ademais, além das referidas despesas ocorrerem após a finalização do processo produtivo,
não são essenciais ou mesmo relevantes a este.
No caso em tela, as despesas portuárias não estavam circunscritos ao processo de
produção de bens ou de prestação de serviços, da empresa. Assim, não podem ser considerados
insumos as despesas incorridas no processo de venda das mercadorias produzidas. Tendo em
conta que despesas portuárias se manifestam em uma etapa que ocorre após a produção de bens
da Recorrente, correta a manutenção da glosa.
Conclusão
Por tais fundamentos, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário, no que
diz respeito às despesas portuárias, relacionadas com a movimentação, liberação, análise,
inspeção e agenciamento de cargas.

Ana Paula Giglio – Relatora Designada
Fl. 448
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-011.325 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.953122/2013-19

Fl. 449
DF CARF MF
Original