Tribunal: CARF
Processo: 10983.909102/2019-48
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO GARCIA DIAS DOS SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-28
Data de publicação: 2023-08-07

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2015 a 31/03/2015
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. INOCORRÊNCIA. MULTA DE MORA DEVIDA.
A declaração de compensação não equivale a pagamento, para fins de caracterização da denúncia espontânea o art. 138 do CTN, devendo ser mantida a exigência da multa de mora quando não há extinção do crédito tributário confessado por meio de pagamento anterior, ou pelo menos concomitante, à confissão da dívida.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10983.909102/2019-48
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.840 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de junho de 2023
Recorrente
CELESC DISTRIBUICAO S.A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2015 a 31/03/2015
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
INOCORRÊNCIA. MULTA DE MORA DEVIDA.
A declaração de compensação não equivale a pagamento, para fins de
caracterização da denúncia espontânea o art. 138 do CTN, devendo ser mantida
a exigência da multa de mora quando não há extinção do crédito tributário
confessado por meio de pagamento anterior, ou pelo menos concomitante, à
confissão da dívida.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencida a conselheira Fernanda Vieira Kotzias que lhe dava provimento
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos - Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Vieira Kotzias,
Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza di Giovanni (suplente
convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
Trata-se de recurso voluntário contra acórdão da 23a Turma da DRJ08, que julgou
improcedente a manifestação de inconformidade para manter a incidência da multa moratória
sobre os tributos compensados a destempo e, assim, manteve como parcialmente homologada a
Dcomp no 00040.51001.200515.1.3.04-3563, por ter concluído, em síntese, que a compensação
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10983.909102/2019-48
Fl. 146
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.840 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10983.909102/2019-48

não se presta a substituir o pagamento para fins de atração do benefício da denúncia espontânea,
conforme é previsto no artigo 138 do CTN.
Em sua defesa, alega a Recorrente que (1) o art. 138 do CTN tem como condição
o adimplemento integral da obrigação tributária, de modo que indiscutível o direito da
contribuinte à supressão da multa moratória quando extinto o débito por compensação; (2) o STJ,
já se manifestou nesse mesmo entendimento através do REsp 1.122.131/SC; (3) é preciso
considerar a interpretação da norma tributária, cujo princípio norteador é a aplicabilidade de
forma razoável e proporcional, e, nesse caso, tem como objetivo incentivar a arrecadação
regular; (4) além disso, segundo o art. 112 do CTN, a lei tributária que define infrações, ou lhe
comina penalidades, interpreta-se da maneira mais favorável ao contribuinte; e (5) em
28/01/2021, a 3a Turma da CSRF deu provimento a Recurso Especial interposto por contribuinte
(processo no 10805.000996/2006-45), reconhecendo que a compensação de valores não pagos de
um tributo com créditos de outro tributo caracteriza denúncia espontânea, afastando a multa
moratória (Acórdão no 9303-011.117).
É o relatório.
Voto
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
A controvérsia dos autos se resume a definir se o instituto da compensação pode
ser equiparado ao pagamento para efeitos de atração da sanção premial prevista no artigo 138 do
CTN e, assim, afastar a incidência da multa moratória na hipótese de compensação de débitos
realizada a destempo, mas antes de qualquer procedimento fiscal.
Sobre a questão, dispõe o artigo 138 do CTN que a responsabilidade é excluída
pela denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo
devido e dos juros de mora, afastando-se, assim, a exigência de eventuais penalidades, nelas
incluídas, como já é cediço, as multas de caráter moratório.
Em que pese a Recorrente sustente que o vocábulo pagamento deva ser
compreendido não como espécie do gênero extinção e sim genericamente como quitação,
incluindo-se, desta feita, a compensação, a verdade é que o Código Tributário Nacional deixa
claro que pagamento e compensação são hipóteses distintas de extinção do crédito tributário (art.
156, I e II), dedicando, a propósito, seções distintas para cada modalidade.
Assim, não me parece razoável admitir que o legislador tenha tido a cautela de, ao
longo de seu texto, estabelecer a adequada distinção entre os termos extinção, pagamento e
compensação e, ao normatizar o benefício previsto no artigo 138 do CTN, ter se afastado deste
padrão e utilizado o termo pagamento atécnica e extensivamente, equiparando-o a quitação, de
modo a contemplar as demais hipóteses de extinção do crédito tributário.
Fl. 147
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.840 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10983.909102/2019-48

Até porque, é bom lembrar, em se tratando de sanção premial, o incentivo à
regularização de débitos pressupõe a extinção definitiva dos valores devidos e, nesse sentido,
somente pelo pagamento opera-se a extinção do crédito tributário incondicionalmente, ao passo
que o artigo 74, parágrafo 2o, da Lei no 9.430/1996 estabelece que a compensação extingue o
crédito tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
A esse respeito, constato que o mencionado precedente da 3a Turma da CSRF
(Acórdão no 9303-011.117, de 20/01/2021), conquanto tenha realmente concluído pela
equiparação entre os termos, se deu mediante a aplicação do artigo 19-E da Lei no 10.522/2002,
em face de empate no julgamento, o que demonstra que a questão não é tão pacífica naquele
colegiado quanto a Recorrente leva a crer. Com efeito, posteriormente, no Acórdão no 9303-
012.011, de 18/10/2021, o mesmo colegiado firmou entendimento, agora por maioria, em sentido
inverso:
DCOMP. COMPENSAÇÃO NÃO EQUIVALE A PAGAMENTO PARA FINS
DE DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
Incabível a aplicação do benefício da denúncia espontânea, previsto no art. 138
do CTN, aos casos de compensação tributária, justamente porque, nessa
hipótese, a extinção do débito estará submetida à ulterior condição resolutória
da sua homologação pelo Fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não
pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a incidência de
juros e multa moratórios.
Aliás, a teor do que constou na corrente vencedora no Acórdão no 9303-011.117,
de 20/01/2021, noto, com as vênias de estilo, que a tese que comunga pela equiparação entre os
termos deixa, nesse encargo, um gap dedutivo para a questão, porquanto ampara sua conclusão
exclusivamente no fato de o Superior Tribunal de Justiça ter se utilizado, em trechos isolados do
Acórdão produzido no REsp 1.149.022/SP, do termo quitação, mas ignora o inconteste fato de
que o objeto daqueles autos era completamente distinto, no qual a quitação por pagamento ou
compensação não detinha qualquer relevância.
Com efeito, a controvérsia daqueles autos limitava-se a determinar se, diante da
inteligência da Súmula no 360 do STJ, ainda assim era aplicável o benefício da denúncia
espontânea na hipótese em que o contribuinte, após efetuar a declaração parcial do débito
tributário acompanhado do respectivo pagamento, a retificasse (antes de qualquer procedimento
do Fisco), noticiando a existência de diferença a maior, cuja quitação se desse
concomitantemente. Em outras palavras, a questão submetida àquele tribunal girava em torno do
adequado tratamento a ser dado na hipótese em que o contribuinte pretendia se valer do instituto
da denúncia espontânea apenas em relação a uma fração do débito, isto é, na situação em que
parte do crédito tributário já fora confessada e extinta e o saldo remanescente – foco da
controvérsia – ainda pendia de declaração e pagamento sob a égide da espontaneidade.
Veja-se que em nenhum momento aquela Corte promoveu qualquer tipo de
ponderação acerca da equivalência entre os institutos para fins de denúncia espontânea; pelo
contrário, a discussão travada circunscreveu-se a definir se o enunciado no 360 deveria se
sobrepor à ideia – vencedora – de que, em relação à parcela confessada posteriormente, o
contribuinte ainda deveria se beneficiar do instituto, pois se encontrava em situação de
espontaneidade.
Fl. 148
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.840 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10983.909102/2019-48

Assim, me parece, mais uma vez com a devida vênia, que a tomada do termo
quitação, utilizado em trechos isolados daquele precedente, para fins de equiparação entre
pagamento e compensação, consiste em indevida descontextualização do vocábulo em relação às
discussões lá travadas, o que, a propósito, contraria a boa hermenêutica, bem como o padrão
redacional do legislador e o comando expresso do dispositivo legal.
De mais a mais, a Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça (STJ) já
pacificou o entendimento segundo o qual é incabível a sanção premial prevista no artigo 138 do
CTN aos casos de extinção mediante compensação, justamente porque, nessa situação, a
extinção se submete à ulterior condição resolutória de sua homologação pelo Fisco, a qual, acaso
não se confirme, implicará o não pagamento do crédito tributário, havendo, por consequência, a
incidência dos encargos moratórios. Neste sentido os Agravos em Recurso Especial no
1.568.857/PR, Rel. Ministro Og Fernandes, DJe de 19/05/2017; no 1.708.117/RJ, Rel. Ministra
Assusete Magalhães, DJe de 25/09/2020; no 1.687.605/RJ, Rel. Ministro Mauro Campbell
Marques, DJe de 12/08/2020; e no 1.270.551/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, DJe de
25/05/2020.
Aqui neste colegiado a discussão não ganha tanto eco, tendo esta Turma firmado
entendimento no sentido de que a compensação é forma distinta de extinção do crédito tributário,
sujeita à condição resolutória da sua homologação, estando restrito ao pagamento o gozo do
benefício conferido pelo sobredito art. 138 do CTN. Veja-se:
Acórdão no 3401-008.937, de 25/03/2021. Rel. Conselheiro Lázaro Antônio
Souza Soares (vencida a conselheira Mariel Orsi Gameiro)
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA DE MORA. EXTINÇÃO DO DÉBITO
TRIBUTÁRIO POR COMPENSAÇÃO. A jurisprudência do Superior Tribunal
de Justiça consolidou-se no sentido de que é incabível a aplicação do benefício
da denúncia espontânea, previsto no art. 138 do CTN, aos casos de
compensação tributária, justamente porque, nessa hipótese, a extinção do
débito estará submetida à ulterior condição resolutória da sua homologação pelo
fisco, a qual, caso não ocorra, implicará o não pagamento do crédito tributário,
havendo, por consequência, a incidência dos encargos moratórios.

Acórdão no 3401-004.316, de 30/01/2018. Rel. Conselheiro Fenelon Moscoso
de Almeida (unanimidade)
DCOMP. COMPENSAÇÃO. INSUFICIÊNCIA DE CRÉDITO. Diligência
fiscal que constatou ausência de créditos remanescentes, à compensar débitos
deste processo. DCOMP. COMPENSAÇÃO A DESTEMPO. DENÚNCIA
ESPONTÂNEA. MULTA MORATÓRIA DEVIDA. O afastamento da multa
moratória, em face do benefício da denúncia espontânea, do art. 138, do CTN,
exige o atendimento dos requisitos de existência de pagamento do tributo com
os respectivos juros de mora e da inexistência de procedimento fiscal anterior ao
pagamento. A compensação é forma distinta de extinção do crédito
tributário, sujeita à condição resolutória da sua homologação, estando
restrito ao pagamento o gozo do benefício conferido pelo sobredito art. 138,
do CTN.

Fl. 149
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.840 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10983.909102/2019-48

Acórdão no 3401-007.202, de 19/12/2019. Rel. Conselheiro Oswaldo Gonçalves
de Castro Neto (unanimidade)
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. MULTA MORATÓRIA. EXCLUSÃO. O
Egrégio Superior Tribunal de Justiça editou Precedente Vinculante (Tema 385 -
REsp 1149022/SP) reconhecendo o afastamento das multas de caráter moratório
pela denúncia espontânea da infração. DENÚNCIA ESPONTÂNEA.
COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O Legislador complementar
elencou duas formas de exercício da denúncia espontânea (pagamento e
depósito) e, dentre elas, não se encontra a compensação. CRÉDITO DE IPI.
COMPENSAÇÃO. CORREÇÃO MONETÁRIA. Por força do REsp 1.035.847
(vinculante) incide correção monetária sobre os créditos de IPI quando houver
injusta oposição da Administração ao aproveitamento; oposição que não existiu
no presente caso.
Acórdão no 3401-007.037, de 23/10/2019. Rel. Conselheira Fernanda Vieira
Kotzias (unanimidade)
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
INOCORRÊNCIA. MULTA DE MORA DEVIDA. A declaração de
compensação não equivale a pagamento, para fins de caracterização da
denúncia espontânea o art. 138 do CTN, devendo ser mantida a exigência da
multa de mora quando não há extinção do crédito tributário confessado por
meio de pagamento anterior, ou pelo menos concomitante, à confissão da
dívida.
Por fim, observo também que o precedente trazido pela Recorrente no REsp no
1.122.131/SC versa acerca de matéria distinta, pois naquela oportunidade o Superior Tribunal de
Justiça analisou se a compensação – especialmente a de ofício, de iniciativa da Administração –
deveria ser compreendida como pagamento para fins de atração do artigo 9o da MP no 303/2006,
que permitia excepcionalmente a redução de juros e multas no caso de pagamento à vista ou
parcelados dos débitos fiscais autorizados por aquela norma.
Isto posto, nego provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

Fl. 150
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Original