Tribunal: CARF
Processo: 11128.000833/2009-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-22
Data de publicação: 2023-10-03

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2004
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. PENALIDADE PELA FALTA DE INFORMAÇÃO À ADMINISTRAÇÃO ADUANEIRA. INAPLICABILIDADE DO INSTITUTO. SÚMULA CARF No 126
A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei no 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei no 12.350, de 2010, Súmula vinculante CARF n.o 126.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. INEXISTÊNCIA DE TRIBUTO A LANÇAR. CABIMENTO DA MULTA. INAPLICABILIDADE DO ART. 113, §2o DO CTN.
A multa pelo descumprimento de obrigação acessória incide mesmo se, no caso concreto, não houver tributo a lançar, uma vez que a obrigação acessória é instituída a bem não apenas da arrecadação, mas da própria atividade fiscalizatória.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11128.000833/2009-05
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.876 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de agosto de 2023
Recorrente
ALIANCA NAVEGACAO E LOGISTICA LTDA.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Ano-calendário: 2004
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
PENALIDADE
PELA
FALTA
DE
INFORMAÇÃO
À
ADMINISTRAÇÃO
ADUANEIRA.
INAPLICABILIDADE DO INSTITUTO. SÚMULA CARF No 126
A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo
descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos
prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de
informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova
redação do art. 102 do Decreto-Lei no 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei no
12.350, de 2010, Súmula vinculante CARF n.o 126.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DESCUMPRIMENTO. INEXISTÊNCIA DE
TRIBUTO A LANÇAR. CABIMENTO DA MULTA. INAPLICABILIDADE
DO ART. 113, §2o DO CTN.
A multa pelo descumprimento de obrigação acessória incide mesmo se, no
caso concreto, não houver tributo a lançar, uma vez que a obrigação acessória é
instituída a bem não apenas da arrecadação, mas da própria atividade
fiscalizatória.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao Recurso Voluntário, vencido o conselheiro Mateus Soares de Oliveira, que considerava, de
ofício, nulo o lançamento por falta de juntada aos autos da prova do ilícito. O conselheiro
Mateus Soares de Oliveira manifestou interesse em apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Tatiana Josefovicz Belisario, Mateus Soares de
Oliveira, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11128.000833/2009-05
Fl. 131
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

Relatório
Adoto o relatório produzido pela Delegacia Regional de Julgamento visto que
melhor descreve os fatos.
Trata o presente de auto de infração que exige a multa prevista nas alíneas ‘c’ e ‘e’ do
inciso IV do artigo 107 do Decreto-lei n. 37, de 1966, com disciplinamento nos artigos
37 e 44 da IN SRF n. 28, de 1994. A autoridade aduaneira constatou que não foram
registrados, na forma e prazos definidos pela Receita Federal do Brasil, no sistema
SISCOMEX embarques referentes a exportações às quais a autuada era responsável.
O auto de infração foi lavrado em 30/01/2009, e as infrações se referem a embarques
ocorridos
em
15/01/2004,
31/01/2004,
10/03/2004,
15/03/2004,
30/03/2004,
01/04/2004, 04/05/2004, 06/05/2004, 24/06/2004, 06/07/2004, 02/09/2004, 06/09/2004,
20/10/2004 e 10/12/2004, mas cujos registros no SISCOMEX se deram entre 8 e 239
dias após (relatório às fls. 15).
Embarques de 15/01/2004 no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 31/01/2004 no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 10/03/2004, em dois navios, - Multa de R$ 10.000,00
Embarques de 15/03/2004, no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 30/03/2004 em dois navios, - Multa de R$ 10.000,00
Embarques de 01/04/2004. em dois navios, - Multa de R$ 10.000,00
Embarques de 04/05/2004, no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 06/05/2004, no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 24/06/2004, no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 06/07/2004, no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de 02/09/2004,. no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00
Embarques de. 06/09/2004 em quatro navios, - Multa de R$ 20.000,00
Embarques de 20/10/2004 no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00 e
Embarques de 10/12/2004 no mesmo navio, - Multa de R$ 5.000,00.
TOTAL R$100.00,00
A base legal da exigência seria a seguinte:
Decreto-lei n. 37 de 1966:
Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: (Redação dada pela Lei no 10.833, de
29.12.2003)
IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): (Redação dada pela Lei no 10.833, de 29.12.2003)
(Vide)
......
Fl. 132
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

c) a quem, por qualquer meio ou forma, omissiva ou comissiva, embaraçar,
dificultar ou impedir ação de fiscalização aduaneira, inclusive no caso de não
apresentação de resposta, no prazo estipulado, a intimação em procedimento fiscal;
..........
e) por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou
sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria
da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a
prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente
de carga; e
IN SRF n. 28, de 1994:
Art. 37. Imediatamente após realizado o embarque da mercadoria, o transportador
registrará os dados pertinentes, no SISCOMEX, com base nos documentos por ele
emitidos. (redação alterada como segue)
Art. 37. O transportador deverá registrar, no Siscomex, os dados pertinentes ao
embarque da mercadoria, com base nos documentos por ele emitidos, no prazo de dois
dias, contado da data da realização do embarque. (Redação dada pelo(a) Instrução
Normativa SRF no 510, de 14 de fevereiro de 2005)
Art. 37. O transportador deverá registrar, no Siscomex, os dados pertinentes ao
embarque da mercadoria, com base nos documentos por ele emitidos, no prazo de 7
(sete) dias, contados da data da realização do embarque. (Redação dada pelo(a)
Instrução Normativa RFB no 1096, de 13 de dezembro de 2010)
Parágrafo único. Na hipótese de embarque de mercadoria em viagem internacional, por
via rodoviária, fluvial ou lacustre, o registro de dados do embarque, no SISCOMEX,
será de responsabilidade do exportador ou do transportador, e deverá ser realizado antes
da apresentação da mercadoria e dos documentos à unidade da SRF de despacho.
(redação alterada como segue)
§ 1o Na hipótese de embarque de mercadoria em viagem internacional, por via
rodoviária, fluvial ou lacustre, o registro de dados do embarque, no Siscomex, será de
responsabilidade do exportador ou do transportador, e deverá ser realizado antes da
apresentação da mercadoria e dos documentos na unidade da SRF de despacho.
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa SRF no 510, de 14 de fevereiro de 2005)
Art. 44. O descumprimento, pelo transportador, do disposto nos arts. 37, 41 e § 3o do
art. 42 desta Instrução Normativa constitui embaraço à atividade de fiscalização
aduaneira, sujeitando o infrator ao pagamento da multa prevista no art. 107 do Decreto-
lei no 37/66 com a redação do art. 5o do Decreto-lei no 751, de 10 de agosto de 1969,
sem prejuízo de sanções de caráter administrativo cabíveis.
A autuada apresentou impugnação por meio da qual alega:
Falta de elemento essencial das obrigações acessórias, como dispõe o § 2o do art. 113
do CTN. Esse dispositivo legal informa que a obrigação acessória tem por objeto
prestações no interesse da arrecadação e ou da fiscalização, Ora, no caso em tela não há
um fim específico e próprio que justifique a penalidade, por que eventual
descumprimento de prestar informações no prazo estipulado não gera qualquer efeito no
âmbito arrecadatório ou fiscalizatório de tributos.
A contribuinte prestou as informações antes de qualquer procedimento fiscal
configurando denúncia espontânea, assim, a multa deve ser afastada por força do 138 do
CTN.
Fl. 133
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

Ao final pede: preliminar de nulidade, no mérito a improcedência da autuação, como
explicado na impugnação.
É o relatório.
A impugnação foi julgada parcialmente procedente com a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 15/01/2004, 31/01/2004, 10/03/2004, 15/03/2004, 30/03/2004,
01/04/2004, 04/05/2004, 06/05/2004, 24/06/2004, 06/07/2004, 02/09/2004, 06/09/2004,
20/10/2004, 10/12/2004
INFORMAÇÃO INTEMPESTIVA DE DADOS DE EMBARQUE. PENALIDADE
ADMINISTRATIVA. MULTA POR ATRASO NA ENTREGA DE DECLARAÇÃO
OU
PRESTAÇÃO
DE
INFORMAÇÕES.
DENÚNCIA
ESPONTÂNEA.
INAPLICABILIDADE.
A modificação introduzida pela Lei 12.350, de 2010, no § 2° do artigo 102 do Decreto-
lei 37/66, que estendeu às penalidades de natureza administrativa o excludente de
responsabilidade da denúncia espontânea, bem como o disposto no art. 138 do CTN,
não se aplica nos casos de penalidade decorrente do descumprimento dos prazos fixados
pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à
administração aduaneira.
PRESTAR
INFORMAÇÕES
AO
CONTROLE
ADUANEIRO.
DATA
DA
OCORRÊNCIA DA INFRAÇÃO. TERMO INICIAL DO PRAZO DE PRESCRIÇÃO
E DECADÊNCIA.
A infração de deixar de prestar informações na forma e no prazo definidos pela Receita
Federal deve ser considerada como ocorrida no dia seguinte ao prazo máximo para
cumprimento dessa obrigação. Essa data é o termo inicial do prazo previsto no artigo
139 do Decreto-lei n.o 37, de 1966, caso não se comprove razão para ela ser afastada em
favor de outra prevista em lei.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Na parte procedente o julgador a quo excluiu os seguintes embarques:
Por todas as considerações e propostas de julgamento apresentados neste voto,
proponho seja considerado como parcial provimento à impugnação, pelo acolhimento
de ofício do incidente de prescrição/decadência do art. 139 do DL 37/1966 para excluir
da exigência as multas referentes (R$ 25.000,00) aos cinco embarques indicados a
seguir pelo decurso do prazo de cinco anos previsto no art. 139 do DL 37/1966; e
mantendo-se a exigência de R$ 75.000,00 com relação aos demais embarques indicados
na autuação.
Eloy Eros da Silva Nogueira – relator.
Fl. 134
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

Inconformada a recorrente apresentou Recurso Voluntário arguindo os seguintes
pontos de defesa:
a) Da denúncia espontânea aduaneira;
b) Das obrigações acessórias – falta de elemento essencial;
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O recurso é tempestivo e preenche os pressupostos para sua admissibilidade. Não
foram arguidas preliminares.
O processo é decorrente de Auto de Infração no valor originário de R$ -
100.000,00 (cem mil reais), que teve parte do lançamento, R$ 25.000,00 (vinte e cinco mil),
exonerado pelo julgador a quo, sendo mantido o lançamento no valor de R$ 75.000,00 (setenta e
cinco mil), devido ao descumprimento da obrigações acessórias de prestar informações sobre
veículo ou carga transportada ou sobre operações que executar, no prazo estabelecido pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, bem como a quem, por qualquer meio ou forma,
omissiva ou comissiva, embaraçar, dificultar ou impedir ação de fiscalização aduaneira de
acordo com o que dispõe o art. 107, inciso IV, alíneas "c" e “e”, do Decreto-Lei no 37/1966, com
a redação dada pelo art. 77 da Lei no 10.833/2003.
Passamos a analisar as alegações recursais que tem por objetivo a reforma do julgado de
primeira instância.

Denúncia espontânea
No mérito alega o recorrente que não cabe a aplicação das multas aduaneiras em razão da
modificação da legislação que passou a prever que o instituto da denúncia espontânea é aplicável
Fl. 135
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

às penalidades de natureza tributária ou administrativa. Vejamos os destaques do Recurso nesse
sentido:

A denúncia espontânea, espécie de arrependimento eficaz, visa estimular à
observância voluntária – ainda que tardia – das obrigações tributárias principais e
acessórias, premiando com a exclusão das penalidades o contribuinte que, em
vez de apostar na inércia do Fisco (e, ao cabo, na decadência), confessa a sua
infração e repara os danos dela advindas, por meio do pagamento do tributo
acaso devido, com juros de mora.
Já nas questões aduaneiras, a denúncia espontânea está prevista no art. 102 § 2o
do Decreto-Lei no 37/66, reproduzido no art. 683 § 2o do Regulamento
Aduaneiro (Decreto no 6759/2009), conforme abaixo transcrito:

Art.102 - A denúncia espontânea da infração, acompanhada, se for o caso, do
pagamento do imposto e dos acréscimos, excluirá a imposição da
correspondente penalidade. (Redação dada pelo Decreto-Lei no 2.472, de
01/09/1988)

Antes de 2010, o § 2o do art. 102 era taxativo ao prescrever que a denúncia
espontânea excluía apenas as penalidades de natureza tributária. Como advento
da Medida Provisória no 497, de 2010, que foi convertida na Lei no 12.350/2010,
o entendimento modificou-se.

A referida Lei alterou o § 2o do art. 102 do Decreto – Lei no 37/66, excluindo a
expressão “somente as penalidades de natureza tributária” para incluir “a
aplicação de penalidades de natureza tributária ou administrativa”, estendendo,
assim, o cabimento do instituto para as penalidades de natureza administrativa.
Assim, a nova legislação estendeu o cabimento da denúncia espontânea para
todas as penalidades (exceto para no caso de pena de perdimento), inclusive para
aquelas cuja natureza não é clara ou gera controvérsias, a exemplo das multas do
Siscarga.

Ocorre que o entendimento consolidado nesse tribunal administrativo é em sentido
contrário, conforme ficou expresso na súmula vinculante n.o 126, vejamos:

Súmula CARF no 126
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2018
A denúncia espontânea
não alcança as penalidades infligidas pelo
descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos
prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de
informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação
do art. 102 do Decreto-Lei no 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei no 12.350, de
2010. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).

Como se vê, a súmula enfatiza que mesmo após a alteração legislativa, mencionada pelo
recorrente, a denúncia espontânea não alcança as penalidades aplicadas em razão de
descumprimento dos prazos fixados pela legislação aduaneira.

Dessa maneira foi ementado o acórdão no 3802002.311, de relatoria do ex-
Conselheiro SOLON SEHN, no qual destaco os enxertos abaixo:
MULTA REGULAMENTAR. ATRASO. INFORMAÇÕES. SISCOMEX.
INFRAÇÃO.
DESCUMPRIMENTO
DE
DEVER
INSTRUMENTAL.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. NÃO CARACTERIZAÇÃO.
Fl. 136
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

A denúncia espontânea não alcança as penalidades exigidas pelo descumprimento de
deveres instrumentais caracterizados pelo atraso na prestação de informação da
nova redação do art. 102 do Decreto-Lei no 37/1966, decorrente do art. 40 da Lei no
12.350/2010. A aplicação deste dispositivo deve-se considerar o conteúdo da “obrigação
acessória” violada. Isso porque nem todas as infrações pelo descumprimento de deveres
instrumentais são compatíveis com a denúncia espontânea, como é o caso das infrações
caracterizadas pelo fazer ou não fazer extemporâneo do sujeito passivo. Nestas a
aplicação da denúncia espontânea implicaria o esvaziamento do dever instrumental, que
poderia ser cumprido há qualquer tempo, ao alvedrio do sujeito passivo.
Destaque para o trecho retirado do voto condutor:
(...)
Destarte, a aplicação da denúncia espontânea às infrações caracterizadas pelo fazer ou
não fazer extemporâneo do sujeito passivo implicaria o esvaziamento do dever
instrumental, que poderia ser cumprido há qualquer tempo, ao alvedrio do
sujeito passivo. Exegese dessa natureza comprometeria toda a funcionalidade dos
deveres instrumentais no sistema tributária.
Destaca-se, nesse sentido, a doutrina de Yoshiaki Ichihara:
“Caso se entenda que o descumprimento de dever instrumental formal possa ser
denunciado e corrigido sem o pagamento das multas decorrentes, na prática não haverá
mais
infração
da
obrigação acessória. Seria, a rigor, uma verdadeira anistia, que
somente poderá ser concedida por lei específica. Exemplificando, uma empresa que
deixou de registrar e escriturar livros fiscais, com a denúncia espontânea da infração,
se assim se entender, não haverá mais multa, e a aplicação da lei
tributária estará integralmente frustrada” 5.
Entendese, portanto, que a denúncia espontânea (art. 138 do CTN e art. 102 do Decreto-
Lei n° 37/1966) não alcança as penalidades exigidas pelo descumprimento de
obrigações acessórias caracterizadas pelo atraso na prestação de informação à
administração aduaneira relativa à carga transportada.
(...)
Por essas razões entendo que não resta configurada a denúncia espontânea.

Obrigações acessórias – alegada falta de elemento essencial
A recorrente menciona ainda que eventual descumprimento de obrigação
acessória, sem que tenha ocorrido qualquer prejuízo arrecadatório, resulta em falta de elemento
essencial da finalidade do auto, fundamenta sua tese no artigo 113, § 2o do CTN. Vejamos:
Trata-se de OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA a prestação de informações sobre carga
transportada na forma e no prazo estabelecido pela RFB. Desta forma, a malfadada
Autuação carece de elemento essencial de validade, senão vejamos.
Dispõe o Art. 113, § 2o do CTN que:
“§ 2o - A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos.” (grifos nossos).
No caso em tela, sequer há um fim específico e próprio que justificasse a penalidade.
Muito pior, falta o elemento essencial da finalidade de estar “no interesse da
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

arrecadação ou fiscalização dos tributos”, conforme se verifica no § 2o, do art. 113, do
CTN. Isto porque eventual descumprimento de prestar informações no prazo estipulado,
não gera qualquer efeito no âmbito arrecadatório ou fiscalizatório de tributos.
A própria conduta da Autoridade Fiscalizadora, na elaboração do auto de infração em
tela, não menciona qualquer prejuízo arrecadatório ao Fisco, inclusive, como é sabido, a
fiscalização dos tributos das mercadorias importadas se inicia no momento do Registro
do Despacho de Importação sendo finalizada com a parametrização de acordo com as
normas instituídas pela Alfândega.
Consequentemente, a inclusão ingressada tardiamente não resulta, por si só, em prejuízo
à Receita Federal, independentemente se este procedimento tenha sido realizado após o
registro do Despacho de Importação, pois a liberação da carga (parametrização)
somente seria possível após constatação da informação correta dos dados da carga junto
ao sistema SISCOMEX CARGA bem como com o recolhimento dos devidos tributos
instituídos pela Receita Federal do Brasil.
Trata-se de equívoco de interpretação da lei, nesse ponto cabe destacar que os
prazos aduaneiros tem como finalidade dar maior segurança e agilidade nas operações portuárias,
sendo certo que o dever de punir em caso de eventual descumprimento não é discricionário, pelo
contrário, é vinculante ao agente fiscalizador, visto que decorrente de lei, conforme já
mencionado.
A tese recursal de que não tenha causado prejuízo ao fisco, ou seja, não trouxe
prejuízo em termos de arrecadação, é equivocada porque o descumprimento é sim prejudicial em
termos de fiscalização, inclusive se a inexistência de obrigação principal justificasse a
inobservância das respectivas obrigações acessórias que a permitem fiscalizar, estaria instalado o
caos na administração tributária, que padeceria de total descontrole do ingresso e saída de
mercadorias das divisas nacionais.
Nesse sentido, a obrigação acessória não fica dispensada em razão da
circunstancial inexistência de crédito tributário principal e por essa razão a sanção pelo
respectivo descumprimento incidi com a aplicação da penalidade de multa.
Diante do exposto nego provimento ao Recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11128.000833/2009-05

Declaração de Voto
Conselheiro Mateus Soares de Oliveira
Com a devida vênia, divirjo do ilustre e nobre Conselheiro Relator no que toca a
decisão. Trata-se de um caso envolvendo aplicação da sanção prevista no artigo 107, IV, “e” do
Dec. 37/1966. Considerando a natureza da sanção aplicada, entendo que a sua hipótese de
incidência é efetivamente a infração da violação da norma referente ao prazo para prestação de
informações no Siscarga por parte do contribuinte.
A sanção pecuniária difere-se do tributo simplesmente porque este último
pressupõe um fato lícito na sua origem, ao passo que a primeira parte do ilícito de modo a atrair
as consequências sancionatórias. Consequência lógica disto é a materialização e formalização em
um Auto de Infração.
Discorrendo acerca do tema, SACHA CALMON leciona que:
As sanções tributárias mais difundidas são as multas (sanções pecuniárias).
Sancionam tanto a infração tributária substancial quanto a formal...Ambas, para citar Carnelutti,
possuem a característica de ser ‘um evento danoso imposto a quem não cumpre o preceito’ e, à
semelhança da sanção penal, comportam duplo efeito: o intimidativo, que visa evitar a violação
do direito, e o repressivo, que se verifica após perpetrado o desrespeito a norma fiscal”...
Multa é a prestação pecuniária compulsória instituída em lei ou contrato em favor
de particular ou do Estado, tendo por causa a prática de um ilícito (descumprimento de dever
legal ou contratual).
Aqui, vai-nos interessar a multa ex lege ou legal (de que a fiscal é subespécie).
Diferencia-se do tributo porque neste a prestação pecuniária compulsória em prol do Estado ou
de pessoa por ele indicada, exercendo função paraestatal, tem por causa a realização de um fato
lícito qualquer. (COELHO, Sacha Calmon Navarro. Teoria e prática das multas tributárias. 2 ed.
Rio de Janeiro: Forense, 1993, pp. 39-40).
Por tratar-se de infração, ilícito de obrigação principal, no caso a prestação de
informações de forma intempestiva, tem-se que o Auto de Infração que exterioriza e da efeitos
jurídicos para a imposição da respectiva sanção, deve, obrigatoriamente, contemplar todos os
fatos, fundamentos, provas e elementos necessários para que o contribuinte tenha plenas
condições de se defender na plenitude do contraditório e ampla defesa.
O artigo 10 do Dec. 70.235/1972 estabelece que:
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da
verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:
I - a qualificação do autuado;
II - o local, a data e a hora da lavratura;
III - a descrição do fato;
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no
prazo de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de
matrícula.
Deve reunir todos os pressupostos estabelecidos no mencionado dispositivo para
fins de sua validade. E não é só: tem que estar acompanhado das provas do ilícito fiscal. Com a
devida vênia, no presente caso há uma planilha, elaborada pela SRFB, indicado os prazos e datas
que resultaram nas infrações apontadas.
Entende-se que isto não é prova. Pode ser elementos ou indícios de prova, a qual
deve ser considerada para fins de julgamento, desde que acompanhados dos documentos
essenciais que comprovam, efetivamente, a prática, ou não, da infração. E ninguém melhor do
que a própria SRFB, a quem cabe gerenciar todos os sistemas aduaneiros, SISCARGA,
MANTRA, dentre outros, para não só ter o pleno acesso aos documentos, como também anexá-
los aos autos de infrações.
Tal fato permite ao contribuinte exercer o contraditório e ampla defesa, posto que
terá acesso aos extratos do SISCARGA, CONHECIMENTO DE EMBARQUE, DO
MANIFESTO, DAS ESCALAS DOS NAVIOS, DAS TELAS DE BLOQUEIOS E
DESBLOQUEIOS DO SISCOMEX, dentre outros. A partir do momento em que referidos
documentos não acompanham o Auto de Infração, sem dúvida alguma que resta comprometido o
direito de defesa do contribuinte.
Não por acaso que o artigo 10 acima mencionado estabelece que no auto de
infração deverá constar a qualificação do autuado, o local, a data e a hora da lavratura, a
descrição do fato, a disposição legal infringida a penalidade aplicável, a determinação da
exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de 30 dias, a assinatura do agente
e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula.
Uma vez destituído de quaisquer dos elementos aludidos e que resulte, em
limitação ou mesmo impossibilidade de exercício pleno de defesa por parte do Recorrente,
inegável que o Ato Administrativo Tributário do Auto de Infração deve ser destituído do mundo
jurídico, posto não estar revestido do manto da legalidade.
Como já afirmado anteriormente, o ato de lançamento deve ser fundamentado, tendo o
Fisco o dever de explicar detalhadamente a ocorrência dos fatos que o justificaram, e
ainda comprovar tais afirmações. Ato desacompanhado dessa fundamentação, e dessa
comprovação, é nulo, e não gera a tão alegada quanto equivocada “presunção de
validade” do ato administrativo. Confira-se, a propósito, o que didaticamente dispõe o
art. 9o do Decreto no 70.235/72:
Art. 9o A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de
penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificações de
lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão
estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito”. Sobre a questão da necessária fundamentação
do ato administrativo, e das relações desse requisito com a presunção de validade de tais
atos, Raquel Cavalcanti Ramos Machado adverte que “[...] para que o ato administrativo
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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goze da presunção de validade, o mesmo deve, pelo menos formalmente, ser válido. E,
para tanto, é necessário que o ato seja fundamentado, ainda que as afirmações contidas
nessa fundamentação não sejam verdadeiras.
Fundamentar um ato é, em termos mais genéricos, explicar as razões pelas quais tal ato
foi praticado. Essa explicação, evidentemente, não há de ser qualquer afirmação sobre
ditas razões, mas uma explicação que atenda à lógica e que permita ao acusado
conhecer as imputações que lhe estão sendo feitas e delas se defender (MACHADO,
Hugo de Brito. Processo tributário / Hugo de Brito Machado Segundo. – 10. ed. rev e
atual. – São Paulo : Atlas, 2018, FLS. 99-100).
Da nulidade do Ato que lavrou o Auto de Infração por uma situação inaplicável ao
caso, restam comprometidos todos os atos posteriores. Não por acaso, declarar nulidade de algo é
extremamente excepcional. O fundamento da existência de um Auto nada mais é do que um ato
antecedente, violador de alguma norma e, pelo subsequente, sujeitar-se-á a uma sanção
previamente prevista na legislação tributário e aduaneira. Neste sentido:
Por força da eficácia jurídica, que é propriedade de fatos, o consequente dessa norma,
que poderemos nominar de “sancionatória”, estabelecerá uma relação jurídica em que o
sujeito ativo é a entidade tributante, o sujeito passivo é o autor do ilícito, e a prestação,
digamos, o pagamento de uma quantia em dinheiro, a título de penalidade. Aquilo que
permite distinguir a norma sancionatória, em presença da regra tributária, é
precisamente o exame do suposto. Naquela, sancionatória, temos um fato delituoso,
caracterizado pelo descumprimento de um dever estabelecido no consequente de norma
tributária. (Carvalho, Paulo de Barros Curso de direito tributário / Paulo de Barros
Carvalho. - 31. ed. rev. atual. - São Paulo: Noeses, 2021, p. 494-495).
A reflexão reside no limite em que o princípio da instrumentalidade das formas
deve prevalecer no processo administrativo. E a resposta é simples: até o momento em que o ato
puder resultar em prejuízo para determinada parte. Neste sentido transcreve-se os artigos 277 e
282 e parágrafos 1o e 2o do Código de Processo Civil, aplicado subsidiariamente ao processo
administrativo.
Art. 277. Quando a lei prescrever determinada forma, o juiz considerará válido o
ato se, realizado de outro modo, lhe alcançar a finalidade.
Art. 282. Ao pronunciar a nulidade, o juiz declarará que atos são atingidos e
ordenará as providências necessárias a fim de que sejam repetidos ou retificados.
§ 1o O ato não será repetido nem sua falta será suprida quando não prejudicar a
parte.
§ 2o Quando puder decidir o mérito a favor da parte a quem aproveite a decretação
da nulidade, o juiz não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Portanto, o simples fato de existir um vício no ato processual, por si só, não
justifica a materialização da nulidade. Correlacionando-se esta legislação para com o caso
concreto, nota-se que a infração apontada no Auto de Infração tem natureza puramente objetiva,
consistente na prestação, ou não, das informações fora do prazo no tocante a desconsolidação das
mercadorias importadas.
Não há margem para discussão sobre dolo, culpa ou outro tipo de reflexão
jurídica. Ocorreu ou não a infração. E tal fato é constatado através dos extratos oriundos do
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.876 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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sistema Siscarga da Secretaria da Receita Federal do Brasil, a qual, repita-se, gerencia todos os
sistemas de comércio exterior.
A demonstração da falta é de fundamental importância através da juntada dos
Extratos do Manifesto, do Conhecimento Eletrônico, no Extrato de Escalas, nas Telas de
Bloqueio e Desbloqueio da mercadoria. Tais informações encontram-se nos sistemas da
Secretaria da Receita Federal do Brasil. Siscarga. É através da análise destes documentos que se
comprova, ou não, a prática da infração.
Por meio destes documentos, analisa-se, não raro ocorrer, casos de retificações
tratados como prestação de informações intempestivas. Sabe-se que retificações não configuram
infração. Por meio das informações destes documentos se constata, por exemplo, ocorrência, ou
não, da decadência. E é justamente por meio destes anexos que se comprova, efetivamente, a
própria prática de infração, quando ocorrida, de modo a justificar a imposição da sanção
pecuniária.
Portanto, considerando a natureza desta infração, entende-se ser fundamental a
presença destes documentos em anexo ao Auto de Infração de modo a legitimar as informações
prestadas pela própria autoridade aduaneira e possibilitar ao contribuinte que possa se manifestar
e exercer a plenitude de seu direito de defesa.
Auto de infração desacompanhado de documentos em casos de prestação de
informação de desconsolidação intempestiva, representa afronta ao direito de defesa e sim, causa
a parte prejuízo no tocante ao direito fundamental do contraditório. Portanto, não se trata de
mero erro formal que permite ao julgador decidir o mérito. Inclusive é matéria que pode e deve
ser reconhecida de ofício por ser de ordem pública.
Em assim sendo, necessário transcrever o artigo 59 do Dec. 70.235/1972:
Art. 59. São nulos:
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com
preterição do direito de defesa.
Do exposto, reconheço ex officio a nulidade, voto pelo provimento do Recurso
Voluntário para anular o Auto de Infração em decorrência da preterição do direito de defesa do
contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Mateus Soares de Oliveira
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