Tribunal: CARF
Processo: 12585.000209/2010-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-27
Data de publicação: 2024-05-14

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12585.000209/2010-17
Recurso
Voluntário
Resolução no
3302-002.571 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
27 de setembro de 2023
Assunto
INSUMO
Recorrente
ARACRUZ CELULOSE SA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do Colegiado, por maioria de votos, afastar a preliminar de
nulidade, vencida a Conselheira Mariel Orsi Gameiro (Relatora). Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro José Renato Pereira de Deus. No mérito, por unanimidade de votos,
converter o julgamento em diligência para retornar os autos à unidade de origem, a fim de que
sejam efetivamente esclarecidos, de forma detalhada, esmiuçada e expressa, os questionamentos
formulados na Resolução no 3302-000.753. Na questão preliminar, não votou o Conselheiro
Aniello Aufiero Miranda Júnior, pois já havia sido computado o voto do Conselheiro Marcos
Antônio Borges.
(documento assinado digitalmente)
Flávio José Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro – Relatora
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus, Redator designado.
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de
Deus, Aniello Miranda Aufiero Junior, Denise Madalena Green, Celso Jose Ferreira de Oliveira,
Mariel Orsi Gameiro, Marcos Antônio Borges, e Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos e direitos discutidos no presente processo
administrativo, adoto relatório constante à decisão de primeira instância:
1. ARACRUZ CELULOSE S/A, incorporada por FIBRIA CELULOSE S/A, empresa
acima
identificada,
apresentou
Pedido
de
Ressarcimento
(PER)
27799.50268.041111.1.5.094383 de crédito de COFINS não cumulativa, vinculado à
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 12585.000209/2010-17
Fl. 2982
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Fl. 2 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

receita de exportação do 2o trimestre do ano de 2007. O contribuinte apresentou
Declarações de Compensação (DCOMP) vinculados a este PER.
2. Por intermédio do Despacho Decisório de fls. 341/359 proferido pela DERATSP, o
PER foi deferido em parte e as compensações homologadas até o montante do crédito
reconhecido, no valor de R$ 3.005.059,11.
3. Ciente desta decisão em 05/07/2012 (fl. 377), o contribuinte apresentou Manifestação
de Inconformidade de fls. 401/437 em 06/08/2012, na qual alega em síntese:
a - Os atos administrativos devem ser motivados, com a correta demonstração dos fatos
e das disposições legais infringidas. A autoridade administrativa deixou de apontar os
motivos que levaram à glosa de créditos vinculados a serviços utilizados como insumos,
o que levou ao cerceamento do direito de defesa;
b – O Despacho Decisório deixou de reconhecer a totalidade dos créditos apurados pela
própria fiscalização;
c – O CARF tem entendido que todos os custos e despesas (diretos e indiretos)
relacionados à realização do objeto social da empresa geram direito à apuração de
crédito de PIS e de COFINS;
d- O conceito de insumo adotado pelas IN 247/02 e 404/04 está equivocado;
e - “a atividade da Manifestante é "FABRICAÇÃO DE CELULOSE E OUTRAS
PASTAS PARA FABRICAÇÃO DE PAPEL". Considerando que a madeira é o
principal insumo para a fabricação da pasta da celulose, certo é que todos os dispêndios
com bens e serviços adquiridos para o plantio, corte, colheita, transporte das toras de
madeira, mudas, fertilizantes, herbicidas, dentre outros, possuem a classificação jurídica
e contábil como custos de produção, razão pela qual classifica-los de forma distinta, e
por consequência, glosar os créditos de PIS e COFINS se encontra ao arrepio da lei;
f - o termo “insumo” deve ser interpretado no mesmo sentido de custo de produção;
g - os gastos com a constituição de florestas são aplicados na unidade de produção e
fabricação da empresa constituindo custos de produção indispensáveis para se produzir
o bem destinado à venda, sem eles toda a produção pode ser suspensa, pois consistem
em produtos e serviços necessários à formação da matéria prima (madeira);
h - “a manutenção e conservação em equipamentos de comunicação, manutenção de
estradas, a limpeza da área de produção, segurança, despesas com meioambiente,
monitoramento e inventário florestal constituem insumos ligados e indispensáveis à
produção, motivo pelo qual não podem ser glosados, inclusive pela própria natureza das
atividades”
i - “os gastos com a manutenção e as peças de reposição dessas máquinas e
equipamentos ligadas à movimentação de carga, empilhadeiras, guinchos e guindastes
são indispensáveis e, portanto, custos de produção, pois são utilizados para movimentar
os insumos, como as toras de madeiras extraídas das florestas, para colocação dessas
nos picadores, bem como para retirar das máquinas os fardos de celulose, que pesam
algumas toneladas”
j - o CARF já teria reconhecido direito à apuração de crédito em caso idêntico do
próprio contribuinte;
k - para que produza celulose, é preciso muito mais do que árvores e máquinas ou
pessoas especializadas, existe todo um procedimento complexo e de inquestionável
longo prazo, que foi, quer parecer, totalmente ignorado pela fiscalização;
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Fl. 3 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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l - requer, desde já, em razão do grande número de insumos e o exíguo prazo para a
manifestação de inconformidade, a realização de diligência para a comprovação de que
os bens e serviços adquiridos pela Manifestante são efetivamente custos ligados à sua
produção ou fabricação. Impõe-se esta diligência para a comprovação do acima alegado,
em homenagem à lealdade processual, ao direito de defesa e do contraditório, mesmo
que se entenda que, do ponto de vista jurídico, se deva usar o conceito restrito de
insumo, tal como adotado pela autuação fiscal. Ao final a Manifestante formula o pleito
de diligência nos termos do Decreto n.° 70.235/72;
m - não é o fato de o PN CST n.° 108/78 determinar a contabilização no ativo
imobilizado às despesas com a constituição de florestas, para efeito de correção
monetária de balanço, que, inclusive, já foi extinta, que desconfigura a natureza dos
gastos realizados pela empresa como sendo um insumo;
n - essa reserva florestal, mesmo estando contabilizada no ativo imobilizado da
Manifestante, e, portanto, submetida à exaustão, não perde sua natureza de insumo. A
única alteração se dá no que tange ao momento do reconhecimento da aquisição, que
será posterior, pois com a exaustão, a floresta não deixa de compor o custo da produção,
já que sem ele, não existiria a celulose. Ou seja, ele não é insumo durante a sua
formação floresta – mas é insumo na sua exaustão;
o - no caso das empresas de celulose, os custos de produção se iniciam com o
desenvolvimento de mudas de eucalipto, se intensificam na formação das florestas e se
encerram após a transformação da madeira em celulose, conforme se verifica do
descritivo do processo produtivo anexo (doc. 03). A Manifestante pede vênia para
apresentar laudos técnicos relativos com a descrição de diversos bens utilizados como
insumo na produção de celulose (doc. 04);
p – Todos os dispêndios com bens e serviços adquiridos para o plantio, corte, colheita,
transporte das toras de madeira possuem a natureza jurídica de insumo, visto que são
indispensáveis à elaboração da pasta de celulose, que é o produto final da Manifestante
destinado à venda, razão pela qual a glosa dos créditos em comento se encontra ao
arrepio da lei;
q – cumpre esclarecer que a Manifestante só apropria créditos decorrentes de bens e
serviços adquiridos de terceiros, não se apropriando, em hipótese alguma de créditos
sob sua própria mão de obra;
r – A despeito das glosas relativas aos bens e serviços que, em tese não teriam sido
adquiridos de terceiros, protesta pela posterior juntada das notas fiscais, ainda que a
título de amostragem, as quais demonstram que os serviços de clonagem, pesquisa,
tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas, combate a incêndio,
colheita, dentre outros, foram todos prestados por terceiros, pessoas jurídicas
domiciliadas em território nacional, sendo que referidos bens ou serviços, sem
quaisquer dúvidas, são fundamentais para a produção da celulose;
s – não há diferença entre o frete pago na aquisição de insumos, na transferência de
produtos em elaboração ou para colocação do produto acabado no estabelecimento
vendedor, pois todos estes gastos são tidos como custo de produção;
t – a própria RFB tem reconhecido o direito à apuração de crédito calculado sobre frete
na aquisição de matéria prima;
u - Inexiste, assim, diferença em relação ao frete entre estabelecimento da mesma
empresa de produtos acabados. Este dispêndio também compõe o custo do bem;
v – relativamente ao posicionamento adotado pela fiscalização, no sentido de que aquele
frete pago em razão da Operação Florestal também comporia o ativo imobilizado aos
fretes realizados entre os estabelecimentos daqueles produtos, assim como já
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Fl. 4 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

amplamente discorrido nos itens acima, tais valores compõem o custo de produção,
possuindo natureza de insumo e gerando o crédito de PIS e COFINS ser conferido pela
sua natureza, independentemente da sua caracterização contábil;
w – Na remota hipótese de se entender que os bens e serviços utilizados para a formação
de florestas (insumos florestais) não estão ligados à produção da celulose, o que se
admite apenas para argumentar, é inequívoco o direito ao crédito de PIS e COFINS em
relação à parcela desses insumos que se encontram vinculados à receita de exportação;
x - O creditamento de PIS e COFINS sobre os custos, despesas e encargos e vinculados
à receita de exportação é assegurado de forma ampla pelo art. 6o , §3° e art. 15°, inciso
II da Lei n.° 10.833/03, que não impõem qualquer condição adicional para o gozo do
direito.
y – Requer a realização de diligência e perícia, indica peritos e formula quesitos;
4. Em 05/10/2012, a Delegacia de origem solicitou a juntada de diversos documentos
contidos nas fls. 558/660 que amparariam parte do Despacho Decisório emitido pela
DERAT SP.
5. Desta forma, por meio do despacho de fls. 662/663, esta turma de julgamento decidiu
por bem encaminhar os autos ao órgão preparador para que o contribuinte fosse
cientificado dos documentos acostados às fls. 558/660, facultada ao contribuinte a
interposição de manifestação de inconformidade suplementar no prazo de 30 (trinta)
dias a contar da ciência.
6. Após ser cientificado dos documentos juntados pela DERAT SP, o contribuinte
Manifestou-se às fls. 666/704, nos seguintes termos:
a – a DRJ reconheceu a nulidade do Despacho Decisório;
B – a autoridade fazendária desconsiderou, sem qualquer justificativa, os valores de
serviços constantes dos DACON,
c – permanece sem motivação a glosa de créditos relativos à aquisição de bens
utilizados como insumos;
d - “a DRJ acertadamente emitiu a decisão de fls. 662/664, reconhecendo a nulidade do
despacho decisório, reabrindo o prazo para nova manifestação de inconformidade. A
Manifestante foi intimada desse despacho através da Intimação 68012013, recebida em
22.03.2013, sendo essa a data válida para fins de contagem da ocorrência de
homologação tácita” e em seguida, o manifestante passa a ratificar os fundamentos
exarados na manifestação de inconformidade original.
7. É o relatório
A 6a turma da DRj/SP1, mediante Acórdão no 16-52.470, em 07 de novembro de 2013,
julgou improcedente a manifestação de inconformidade, com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Anocalendário:2007
INSUMO. CONCEITO.
Insumo é a matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem e qualquer
outro bem adquirido de terceiros, não contabilizado no ativo imobilizado, que sofra
alteração em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou
Fl. 2985
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Fl. 5 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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então seja aplicado ou consumido na prestação de serviços. Consideram-se insumo
também os serviços prestados por terceiros aplicados na produção do produto ou
prestação de serviço.
RESERVAS FLORESTAIS. CLASSIFICAÇÃO.
Os empreendimentos florestais, independentemente da sua finalidade, devem ser
considerados como integrantes do ativo permanente.
ENCARGOS DE EXAUSTÃO. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins)
não podem apurar créditos calculados em relação aos encargos de exaustão suportados,
por falta de amparo legal.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
O contribuinte apresentou Recurso Voluntário, tempestivamente, no qual alega,
em síntese:
i) nulidade da decisão ante a ausência de especificação dos créditos glosados;
ii) da homologação tácita das compensações declaradas;
iii) da inaplicabilidade das INS SRF 247/02 e 404/04;
iv) das glosas indevidas dos insumos utilizados no processo de produção,
descritos na planilha “Serviços Glosados” e “bens considerados como insumos”, pela
aplicabilidade do conceito de insumo;
v) Crédito sobre a formação de florestas, ativo imobilizado, exaustão, que devem
ser reconhecidos tais créditos porque de todo modo há direito, seja pela classificação como ativo
para as florestas, considerando a sujeição à exaustão, quando voltará ao status de insumo;
vi) do crédito decorrente de produtos adquiridos de terceiros, as notas fiscais
juntadas aos autos demonstram o pagamento às outras pessoas jurídicas, porque não toma
créditos de sua própria mão-de-obra;
vii) do crédito sobre fretes, afirma que não há diferença entre frete pago na
aquisição de insumo, na transferência de produtos em elaboração ou para colocação de produtos
acabados no estabelecimento vendedor – frete de aquisição de matéria-prima, frete
intercompany, frete entre estabelecimentos de produtos em elaboração; vii) crédito sobre bens do
ativo imobilizado calculados sobre a despesa de depreciação de junho/2007, não há nos autos a
especificação da glosa, constante somente uma planilha do período de abril de 2007;
viii) dos créditos vinculados à receita de exportação, o entendimento deste
Tribunal é que todos os custos e despesas vinculados à receita de exportação devem gerar
créditos das contribuições;
ix) pedido de diligência para correta apuração dos custos, despesas e encargos.
Fl. 2986
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Fl. 6 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

O julgamento do Recurso Voluntário foi convertido em diligência por esta turma,
em 23 de maio de 2018, através da Resolução no 3302-000.753, que dispôs:
Partindo-se das premissasacima,entendo necessáriaa realização de diligência para que os
quesitos 5a 8constantes do recurso voluntário sejam respondidos,a fim de que seja
possível a aferição por este relator da conformação da natureza dos bens e serviços
glosadosàspremissasveiculadasnovoto:
5. Identificarafunçãoeondesãoutilizadosnoprocessoprodutivoos produtos e serviços cujo
o
crédito
não
for
reconhecido
e
que
seencontramlistadosnasplanilhaselaboradaspelafiscalização.
6.Classificarcomocustooucustodeprodução,despesaouencargoos
produtoseosserviçosconstantesdasplanilhasanexaselaboradaspela
fiscalização.
7.Estãocorretos osvaloreslançados nosDACON's relativos abens, serviços e outras
despesas utilizadas como insumos do período ora analisado?
8.
Todos
os
bens,
serviços
e
despesas
que
geraram
os
créditos
aproveitadosestãolastreadosemdocumentaçãohábileidônea?
Relativamente aos fretes, a recorrente deve identificar e comprovar quais se
tratamdeaquisiçãodeinsumos,transporteinternodeinsumoseprodutosemelaboraçãoede
produtos acabados, ficando a cargo da autoridade fiscal a confirmação da veracidade
das
informaçõesapresentadasàvistadadocumentaçãoaserapresentada,conformeoscritériosde
amostragemqueconsideraradequados. Porém, considero desnecessários os quesitos 1, 2,
3, 4 da diligência requerida em recurso voluntário, pois tratam de questões de direito e
conceituais,
já
deduzidas
pela
recorrenteemsuaspeçasrecursais.
Destarte,votoparaconverterojulgamentoemdiligênciaparaquearecorrente
elaboreas
respostasaos quesitos 5a8acima, discriminar os fretestomados, bemcomo para esclarecer
se as planilhas juntadas às efls. 558/660 se referem à memória de cálculo apresentada
pela recorrente e, caso não seja, informar quais os critérios utilizados para
elaboraçãodareferidaplanilha.
O relatório de diligência fiscal, em sintética resposta à diligência, dispôs sobre as
seguintes considerações:
05. Em resposta, a Interessada protocolou, em 30/06/2020, petição (fls. 3.108-3.112)
por meio da qual responde ao quanto solicitado no item “a” da Resolução no 3302-
000.753 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF (fls. 1.003-1.033), além de anexar documentos comprobatórios (fls.
1.044-3.104) e a planilha “Serviços glosados 2010-31”, em atendimento ao item “b” da
referida resolução.
06. Quanto ao atendimento aos itens 5 e 6 da Resolução, a Interessada alega que “ficou
prejudicado pela falta da clara discriminação, nos autos do e-processo, dos bens cujos
créditos foram glosados”.
07. De fato, para os bens glosados, a fiscalização optou por relacioná-los de forma
indireta, apresentado os itens que foram convalidados com insumos, sendo que, os itens
glosados, por óbvio, são os que não foram considerados como tal. Os itens considerados
como insumos foram relacionados nos seguintes documentos:
Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
ABR2007pdf (fls. 143-166);
Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
MAI2007pdf (fls. 167-198) e
Fl. 2987
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Fl. 7 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
JUN2007pdf (fls. 199-225).
08. Em 28/10/2021, a Interessada tomou ciência do início do presente procedimento de
Diligência Fiscal sob MPF no 05.1.01.00-2021-01058-2, através do Termo de Início de
Diligência Fiscal no 0.632/2021 (fls. 3.296-3.297), além de solicitado “reapresentar as
planilhas “Demonstrativo de Créditos Informados no DACON” que serviram de base
para os cálculos dos créditos de Cofins-Exportação informados em DACON, períodos
de apuração de abril/2007, maio/2007 e junho/2007, em formato de planilha eletrônica”,
o que foi prontamente atendido através da Petição (fls. 3.303-3.303).
09. Com os “Demonstrativo de Créditos Informados no DACON” apresentados em
atendimento Termo de Início de Diligência Fiscal no 0.632/2021 (fls. 3.296-3.297),
pudemos relacionar, de forma direta, os bens que foram glosados. Para isso, foram
elaboradas as seguintes planilhas:
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
ABR2007pdf (fls. 3.305-3.307);
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
MAI2007pdf (fls. 3.308-3.314) e
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
JUN2007pdf (fls. 3.315-3.319).
Por fim, o contribuinte se manifestou através da petição de fls, na qual afirma que:
i) a diligência realizada não atendeu aos pontos determinados pela resolução do
CARF;
ii) que atendeu à solicitação da fiscalização ao apresentar: (i) apresentou planilha
elaborada a partir da planilha de glosas colacionada às fls. 227-320, com a adição de informações
acerca da utilização no processo de produção de cada item de serviço glosado, incluindo-se a
descrição dos fretes creditados como serviços utilizados como insumos; (ii) acostou aos autos
notas fiscais/CTE-s que acobertam os fretes contratados; e (iii) demonstração de que os créditos
glosados pelo Fisco não foram discriminados nos autos, tendo os valores decorridos de mera
comparação entre os valores constantes nos demonstrativos de fls. 143-225, com uma relação de
itens indicados no DACON, e os valores constantes no despacho decisório que indeferiu os
créditos requeridos;
iii) que é necessário o entendimento sobre todo processo produtivo, e que as
glosas relativas a: bens utilizados em limpeza industrial, cal virgem e cal virgem a granel, bens
utilizados para manutenção corretiva de máquinas utilizadas no processo produtivo, custos na
formação d florestas, frete de transferência de insumos e frete de compra de insumos,
manutenção e vigilância florestal, manutenção de estradas, carga e descarga de insumos,
carregamento de produtos acabados, demais serviços.
iv) Classificar como custo ou custo de produção, despesa ou encargo os produtos
e os serviços constantes das planilhas anexas elaboradas pela fiscalização: Esse quesito da
diligência foi cumprido pela requerente, em resposta ao TIF n. 3 (petição de fls. 3108-3112),
quando foi apresentada planilha anexa à petição apresentando a classificação dos serviços nas
categorias assinaladas pela fiscalização. Em relação aos bens glosados, estes encontram-se
anexos ao Relatório de Diligência Fiscal.
Fl. 2988
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Fl. 8 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

v) Estão corretos os valores lançados nos DACONs relativos a bens, serviços e
outras despesas utilizadas como insumos do período ora analisado? De igual forma, este quesito
foi cumprido na aludida petição (fls. 3108-3112), ocasião em que foi respondido que os valores
lançados nos DACONs relativos a bens e serviços utilizados como insumos no período analisado
refletem o entendimento adotado, à época, pela Aracruz, acerca do conceito legal dos insumos
creditáveis e de sua aplicação aos fatos.
vi) Todos os bens, serviços e despesas que geraram os créditos aproveitados estão
lastreados em documentação hábil e idônea? Assim como os dois últimos quesitos, respondeu-se
à indagação por meio da petição em questão, ocasião em que ficou disposto que os créditos
aproveitados pela Aracruz no período fiscalizado decorreram de aquisições efetivas de bens e
serviços amparadas em documentação hábil e idônea.
É o relatório.

VOTO
Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora.
O Recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto,
dele tomo integral conhecimento.
Entendo que a controvérsia cinge-se nos seguintes pilares argumentativos:
i) Da nulidade do despacho decisório por falta de motivação do ato
administrativo;
ii) Da necessidade de retorno do processo à unidade de origem para que proceda a
diligência nos termos em que foi solicitada pelo CARF;
iii) Se vencida nas hipóteses acima, análise dos insumos glosados, sob a
perspectiva de todo processo produtivo do contribuinte, para determinação do que lhe é direito
pela validade do crédito.
Como de costume, tratarei em partes.
Da nulidade do despacho decisório
O recorrente afirma, contundentemente, a nulidade do despacho decisório, tendo
em vista a falta de clareza posta, bem como a inexistência de documentação hábil para
demonstrar as razões pelas quais foram glosados os montantes de bens e serviços utilizados no
processo produtivo da empresa.
Para melhor análise da questão, é necessário apontarmos para o histórico:
O despacho decisório foi proferido em, cientificado o contribuinte na data de 05
de julho de 2012;
Fl. 2989
DF CARF MF
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Fl. 9 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

Foi apresentada a primeira manifestação de inconformidade, com preliminar de
nulidade do despacho decisório, em 06 de agosto de 2012;
A DRJ/SP1 proferiu “despacho de saneamento”, em 09 de outubro de 2012, para
que a fiscalização tivesse a oportunidade de aditar o despacho decisório, com a juntada da
planilha, às fls 558/660, afirma, inclusive que em 05 de outubro de 2012, a unidade de origem
havia requerido a juntada da respectiva planilha;
O contribuinte foi cientificado em 15 de março de 2013 para apresentação de nova
manifestação de inconformidade, porque inicialmente não teve acesso à planilha descritiva dos
serviços glosados pela fiscalização.
Na segunda manifestação de inconformidade, , apresentada em 22 de março de
2013, também foi arguída a preliminar de nulidade, tendo em vista que o despacho de
saneamento “anulou” o despacho decisório, proferindo nova oportunidade de sua manifestação, e
que, em consequência, pelo lapso temporal decorrido, os perdcomps aqui discutidos já haviam
sido alcançados pela homologação tácita;
No acórdão da DRJ, o fiscal se limita a dizer que não há que se falar em nulidade,
porque o despacho decisório foi claro, e que o despacho de saneamento não anulou o despacho
decisório, mas serviu tão somente para cientificar o contribuinte da juntada da planilha
supramencionada;
E, em sede de Recurso Voluntário, novamente insurge o contribuinte pela
nulidade do despacho decisório, com supedâneo no cerceamento de defesa, constante no artigo
59, do Decreto 70.235/1972.
E, após breve relato e cronograma de ocorrência das etapas processuais e
procedimentais, a pergunta que deve ser respondida refere-se à (in)ocorrência e/ou
(im)possibilidade do despacho decisório ser saneado pela DRJ, e se no respectivo saneamento –
se válido e possível, é permitida a juntada de provas que embasem o ato administrativo inicial.
De antemão, entendo que neste processo administrativo fiscal, de fato, há de se
considerar a nulidade do despacho decisório.
O ato administrativo deve ser motivado, e composto de razões suficientes – seja
através de documentos fiscais, ou mera demonstração da inexistência do direito creditório
pleiteado, para que não incorra em cerceamento de defesa.
Vê-se que, a primeira manifestação de inconformidade foi protocolada no dia 08
de agosto de 2012, ao passo que há a afirmativa – pelo “despacho de saneamento”, que a unidade
de origem já havia solicitado a juntada da planilha no dia 05 de outubro de 2012.
É notório o cerceamento de defesa ocorrido, e a malgrada tentativa da fiscalização
e da DRJ de manutenção de um despacho de saneamento – que sequer tem revisão legal no
Decreto 70.235/1972, que na verdade é um “conserto” do despacho decisório inicial.
No Direito Brasileiro, a Lei de Processo Administrativo (Lei 9.784/99), aplicável
à Administração Pública Federal, no seu art. 50 elenca os atos administrativos que devem ser
motivados.
Fl. 2990
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

A motivação é um princípio implícito na Constituição Federal e, por essa razão,
deve ser observado pela Administração Pública em todas as esferas, além do rol contido no art.
50 ser meramente exemplificativo.
A discussão acerca da motivação dos atos administrativos sempre girou em torno
da discussão da necessidade de motivação dos atos vinculados e dos atos discricionários. De um
lado havia quem defendesse a motivação apenas dos atos vinculados, enquanto outros se
posicionavam no sentido de motivar somente os discricionários. E também que a motivação
apenas seria obrigatória havendo previsão legal era o princípio do Direito Francês “pas de
motivation sans texte”.
No que tange aos atos administrativos discricionários, especial importância,
durante longos anos, foi dada à Teoria dos Motivos Determinantes. Por essa teoria, integram a
validade do ato administrativo os motivos determinantes da sua edição e, mesmo nos atos
discricionários, uma vez enunciados os motivos fundamentadores do ato, esse só será válido se
os motivos realmente ocorreram, ou seja, na hipótese de a prática do ato ser motivada, passa a
existir uma vinculação entre os motivos expostos e o ato em si mesmo.
Deve haver uma conformidade entre os motivos determinantes e a realidade
existente e a invocação de motivos falsos, inexistentes ou qualificados de forma incorreta viciam
o ato administrativo. Essa teoria foi amplamente aplicada na defesa de que os atos discricionários
não precisariam ser motivados, mas se o fossem o agente vincular-se-ia aos motivos invocados
para a sua prática. Como atualmente a doutrina se inclina no sentido de que tanto os atos
vinculados quanto os atos discricionários devem ser motivados, a referida teoria perde um pouco
do seu brilho e importância.
Todos os atos administrativos devem ser motivados, independentemente de regra
expressa e a motivação deve ser contemporânea ou mesmo anterior à prática do ato, permitindo-
se a motivação a posteriori apenas em situação excepcionalíssima, quando for possível a
convalidação do ato, demonstrando-se que os motivos para a sua prática existiam quando da sua
expedição.
A Administração não tem outra atuação senão a estritamente legal, de modo que
não pode haver para ela motivos impulsivos de sua atuação à margem do Direito. Cabe ao
administrador público exercer sua função estatal como gestor da coisa pública e ao motivar os
seus atos justifica a finalidade pública do ato, imposta pela lei e não por sua vontade, torna
evidentes os motivos de fato e de direito que determinaram a realização do ato e possibilita aos
administrados, bem como à própria Administração Pública, no seu poder de autotutela, aferir se a
sua atuação ocorreu dentro dos princípios que regem a Administração Pública.
A questão que se põe, é se a motivação faz parte da essência do ato administrativo
e quando ausente ou obscura implica a sua nulidade, configurando um vício de fundo, não
puramente formal ou se a sua falta constitui um vício de forma e como conseqüência
caracterizar-se-ia o ato administrativo como anulável.
A Lei de Processo Administrativo Federal (Lei no 9.784/99) no art. 55 dispõe que
tratando-se de vício sanável e não havendo lesão ao interesse público nem prejuízo a terceiros, o
ato poderá ser convalidado pela Administração.
Fl. 2991
DF CARF MF
Original

Fl. 11 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

No caso em comento, para além do cerceamento de defesa – disposto no artigo 59,
do Decreto 70.235/1972, não há amparo legal para realização de saneamento em sede de
despacho decisório, ainda que não reconhecida sua nulidade pela DRJ. Travestir o remendo
posto à colcha de retalhos, expressamente insuficiente, é viciar o ato administrativo, em
prejuízo direto à transparência devida ao contribuinte nas razões pelas quais seu crédito
lhe foi negado, ainda que o ônus da prova lhe seja devido.
Não pode a fiscalização simplesmente glosar o PERDCOMP, citar de forma
genérica em seu despacho decisório o suporte fático e normativo utilizado para tanto, e sopesar
que não houve prejuízo ao contribuinte para sua defesa e para todo deslinde do processo
administrativo, considerando a manifestação de inconformidade o ponto inaugural do litígio.
Nesse sentido, entendo que todo o caminho percorrido restou inócuo, pela
configuração da nulidade do despacho decisório aqui discutido, e, em consequência lógica e
normativa, consideram-se tacitamente homologadas as perdcomps constantes do processo
administrativo fiscal, conforme discriminação abaixo:

Voto, enfim, pelo acolhimento da nulidade do despacho decisório, que culmina na
homologação tácita dos perdcomps constantes ao presente processo administrativo.
Do necessário retorno à Unidade de origem pelo não cumprimento da diligência
Caso vencida na preliminar de nulidade, o presente tópico trata do
descumprimento da Unidade de Origem aos questionamentos suscitados no julgamento
convertido em diligência pelo CARF.
A resolução determinou que a Unidade de origem apurasse os seguintes pontos:

Fl. 2992
DF CARF MF
Original

Fl. 12 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

Exceto pela manifestação expressa de que os valores lançados nos dacons
relativos a bens, serviços e outras despesas utilizadas como insumos foram apontados de forma
indireta – leia-se, incorreta, em resposta que deveria ter sido dada, há uma limitação de
apresentação de extensas planilhas, e respostas genéricas:
05. Em resposta, a Interessada protocolou, em 30/06/2020, petição (fls. 3.108-3.112)
por meio da qual responde ao quanto solicitado no item “a” da Resolução no 3302-
000.753 – 3a Câmara / 2a Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos
Fiscais – CARF (fls. 1.003-1.033), além de anexar documentos comprobatórios (fls.
1.044-3.104) e a planilha “Serviços glosados 2010-31”, em atendimento ao item “b” da
referida resolução.
06. Quanto ao atendimento aos itens 5 e 6 da Resolução, a Interessada alega que “ficou
prejudicado pela falta da clara discriminação, nos autos do e-processo, dos bens cujos
créditos foram glosados”.
07. De fato, para os bens glosados, a fiscalização optou por relacioná-los de forma
indireta, apresentado os itens que foram convalidados com insumos, sendo que, os itens
glosados, por óbvio, são os que não foram considerados como tal. Os itens considerados
como insumos foram relacionados nos seguintes documentos:
Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
ABR2007pdf (fls. 143-166);
Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
MAI2007pdf (fls. 167-198) e
Documentos Diversos – Outros – BENS CONSIDERADOS COMO INSUMOS
JUN2007pdf (fls. 199-225).
08. Em 28/10/2021, a Interessada tomou ciência do início do presente procedimento de
Diligência Fiscal sob MPF no 05.1.01.00-2021-01058-2, através do Termo de Início de
Diligência Fiscal no 0.632/2021 (fls. 3.296-3.297), além de solicitado “reapresentar as
planilhas “Demonstrativo de Créditos Informados no DACON” que serviram de base
para os cálculos dos créditos de Cofins-Exportação informados em DACON, períodos
de apuração de abril/2007, maio/2007 e junho/2007, em formato de planilha eletrônica”,
o que foi prontamente atendido através da Petição (fls. 3.303-3.303).
09. Com os “Demonstrativo de Créditos Informados no DACON” apresentados em
atendimento Termo de Início de Diligência Fiscal no 0.632/2021 (fls. 3.296-3.297),
pudemos relacionar, de forma direta, os bens que foram glosados. Para isso, foram
elaboradas as seguintes planilhas:
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
ABR2007pdf (fls. 3.305-3.307);
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
MAI2007pdf (fls. 3.308-3.314) e
Documentos Diversos – Outros – GLOSAS - BENS UTILIZ COMO INSUMOS
JUN2007pdf (fls. 3.315-3.319).
10. Não dispomos de mais considerações a acrescentar ao que já consta do presente
processo.
11. Cientifique-se o sujeito passivo, mediante entrega de cópia do presente Relatório de
Diligência Fiscal e seus anexos, ressalvando que lhe é facultado apresentar, no prazo de
30 (trinta) dias, contados da respectiva ciência, manifestação sobre o conteúdo do
presente, dirigida Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF.
Fl. 2993
DF CARF MF
Original

Fl. 13 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

Ora, se a diligência foi suscitada para esclarecer os pontos, de forma detalhada,
esmiuçada e expressa, não é possível que se considere cumprida quando simplesmente temos
planilhas juntadas pela fiscalização, sem qualquer objetividade na resposta.
Entendo, nesse sentido, que não houve apontamento e resposta suficiente à
diligência suscitada, pelas razões acima expostas, e, por tal razão, deve o presente processo
administrativo retornar à Unidade de Origem para que efetivamente proceda aos
questionamentos formulados pela Resolução no 3302-000.753.
É como voto.
Mariel Orsi Gameiro

VOTO VENCEDOR
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Redator designado.
Com a devida vênia e todo o respeito ao voto da Ilma. Conselheira relatora, no
que diz respeito à alegada existência de nulidade do despacho decisório, ouso discordar de seu
entendimento, pois entendo não estarem presentes os requisitos ensejadores da nulidade trazida
pelo art. 59 do Decreto 70.235/72.
O contribuinte buscou ressarcimento de créditos de PIS não cumulativo referentes
ao último trimestre de 2007. Embora parte do crédito tenha sido reconhecida pela DERAT-SP,
uma parcela considerável foi negada. Isso ocorreu devido à alegação de que certos gastos não se
qualificavam como insumos para créditos fiscais de PIS/PASEP e COFINS não cumulativos. A
fiscalização contestou despesas relacionadas à formação da floresta, fretes vinculados a
aquisições de ativos imobilizados e serviços não adquiridos de outras empresas.
Além disso, é importante ressaltar que o contribuinte teve várias oportunidades
para demonstrar seu direito. As defesas e manifestações apresentadas foram devidamente
analisadas tanto pela fiscalização quanto pela DRJ.
Portanto, a argumentação de nulidade do Despacho Decisório não se sustenta,
pois houve uma justificativa abrangente para a negativa dos créditos, incluindo considerações
sobre a natureza dos gastos e a ausência de informações adequadas por parte do contribuinte,
após uma análise cuidadosa das defesas e manifestações fornecidas.
Por todo o exposto, afasto a preliminar de nulidade,
Eis o meu voto.
(assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus, Redator designado.

Fl. 2994
DF CARF MF
Original

Fl. 14 da Resolução n.o 3302-002.571 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 12585.000209/2010-17

Fl. 2995
DF CARF MF
Original