Tribunal: CARF
Processo: 16327.721356/2020-90
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-04-06
Data de publicação: 2023-05-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. EMPREGADOS. INFRINGÊNCIA LEGAL. INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES. POSSIBILIDADE.
O pagamento de participação nos lucros ou resultados em desacordo com a lei de regência viabiliza a incidência das contribuições devidas à Seguridade Social, das contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, bem como das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos.
PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES.
A participação no lucro prevista na Lei n 6.404/1976 paga a administradores contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias.
PAGAMENTO EM AÇÕES E OPÇÃO DE COMPRA DE AÇÕES -. INTEGRAÇÃO AO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
As verbas pagas pela empresa aos seus empregados e diretores estatutários, sob a forma de oferta de ações ou opções de compra de ações, como retribuição ao trabalho prestado, têm natureza remuneratória e integram o salário de contribuição para o cálculo da contribuição devida à Seguridade Social. AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA
O auxílio alimentação, quando pago por intermédio de ticket alimentação/refeição em que só é possível a sua utilização para compra de alimentos e pagamento de refeições não se sujeito à incidência de contribuição previdenciária.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO. INCIDÊNCIA.
Incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de bônus de contratação se o ajuste evidenciar vinculação do numerário ao exercício de emprego ou função por determinado tempo. CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A OUTRAS ENTIDADES E FUNDOS. LIMITAÇÃO.
A limitação da exigência lançada a título de outras entidades e fundos foi revogada pelo Decreto 2.318/86.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.721356/2020-90
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
2201-010.522 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
6 de abril de 2023
Recorrentes
ITAU UNIBANCO S.A.

FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. EMPREGADOS.
INFRINGÊNCIA
LEGAL.
INCIDÊNCIA
DAS
CONTRIBUIÇÕES.
POSSIBILIDADE.
O pagamento de participação nos lucros ou resultados em desacordo com a lei
de regência viabiliza a incidência das contribuições devidas à Seguridade
Social, das contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em
razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos
ambientais do trabalho, bem como das contribuições destinadas a outras
entidades ou fundos.
PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES.
A participação no lucro prevista na Lei n 6.404/1976 paga a administradores
contribuintes individuais integra a base de cálculo das contribuições sociais
previdenciárias.
PAGAMENTO EM AÇÕES E OPÇÃO DE COMPRA DE AÇÕES -.
INTEGRAÇÃO AO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
As verbas pagas pela empresa aos seus empregados e diretores estatutários, sob
a forma de oferta de ações ou opções de compra de ações, como retribuição ao
trabalho prestado, têm natureza remuneratória e integram o salário de
contribuição para o cálculo da contribuição devida à Seguridade Social.
AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA
O
auxílio
alimentação,
quando
pago
por
intermédio
de
ticket
alimentação/refeição em que só é possível a sua utilização para compra de
alimentos e pagamento de refeições não se sujeito à incidência de contribuição
previdenciária.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
BÔNUS
DE
CONTRATAÇÃO. INCIDÊNCIA.
Incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de
bônus de contratação se o ajuste evidenciar vinculação do numerário
ao exercício de emprego ou função por determinado tempo.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721356/2020-90
Fl. 8941
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

CONTRIBUIÇÃO DESTINADA A OUTRAS ENTIDADES E
FUNDOS. LIMITAÇÃO.
A limitação da exigência lançada a título de outras entidades e fundos
foi revogada pelo Decreto 2.318/86.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso de ofício. Quanto ao recurso voluntário, por maioria de votos, dar-lhe provimento
parcial para exonerar o crédito tributário lançado incidente sobre vale alimentação. Vencidos os
Conselheiros Douglas Kakazu Kushiyama, Relator, Francisco Nogueira Guarita e Fernando
Gomes Favacho, que deram provimento parcial em maior extensão.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Carlos Alberto do Amaral
Azeredo.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo – Presidente e Redator designado
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Marco
Aurelio de Oliveira Barbosa, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Carlos Alberto do Amaral
Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário de fls. 5493/5579 e Recurso de Ofício da decisão
de fls. 5358/5470 que manteve em parte o Auto de Infração lavrado.
Peço a vênia para transcrever parte do relatório produzido pela decisão recorrida.
1. O presente processo administrativo corresponde a lançamento de ofício contra a
empresa em epígrafe, consolidado em 08/12/2020, conforme segue:
 obrigação principal (Código de Receita 2141), referente às contribuições devidas pela
empresa, previstas no art. 22, incisos I e III, da Lei 8.212/91, incidentes sobre a
remuneração paga a segurados empregados e contribuintes individuais, no montante de
R$ 1.927.093.426,01 (um bilhão novecentos e vinte e sete milhões noventa e três mil
quatrocentos e vinte e seis reais e um centavo), já acrescidos a multa e os juros,
abrangendo o período 01/01/2016 a 31/12/2016;
 obrigação principal (Código de Receita 2158), referente à contribuição GILRAT com
FAP, prevista no art. 22, II, da Lei 8.2121/91, incidente sobre a remuneração paga a
segurados empregados, no montante de R$ 214.103.376,82 (duzentos e quatorze
milhões cento e três mil trezentos e setenta e seis reais e oitenta e dois centavos), já
acrescidos a multa e os juros, abrangendo o período 01/01/2016 a 31/12/2016;
 obrigação principal (Código de Receita 2164), referente à contribuição devida ao
FNDE - Salário Educação, incidente sobre a remuneração paga a segurados
empregados, totalizando o montante de R$ 191.312.530,99 (cento e noventa e um
Fl. 8942
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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milhões trezentos e doze mil quinhentos e trinta reais e noventa e nove centavos), já
acrescidos a multa e os juros, abrangendo o período de 01/01/2016 a 31/12/2016; e
 obrigação principal (Código de Receita 2249), referente à contribuição devida ao
INCRA, incidente sobre a remuneração paga a segurados empregados, totalizando o
montante de R$ 15.305.002,15 (quinze milhões trezentos e cinco mil dois reais e quinze
centavos), já acrescidos a multa e os juros, abrangendo o período de 01/01/2016 a
31/12/2016.
1.1. Conforme consta no Relatório Fiscal, constituem fatos geradores das contribuições
ora lançadas os pagamentos das seguintes remunerações, que não foram declaradas em
Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à
Previdência Social - GFIP, fato este corroborado por informação prestada pela empresa:
a) pagas a segurados empregados a propósito de "Participação nos Lucros ou
Resultados", em desacordo com a legislação específica;
b) pagas a segurados contribuintes individuais (administradores) a título de
"Participação nos Lucros ou Resultados", em desacordo com a legislação específica;
c) pagas a segurados contribuintes individuais (administradores) como "Bonificação";
d) pagas a segurados empregados correspondentes a benefícios relativos à alimentação,
sob a forma de Auxílio Refeição e de Auxílio Cesta Alimentação, concedidos por meio
de cartões eletrônicos;
e) pagas a segurados empregados a título de "Hiring Bonus"; e
f) paga a segurado contribuinte individual (administrador) a título de "Hiring Bonus".
Da PLR Paga a Empregados
1.2. Relata a Fiscalização que, no ano de 2016, a empresa pagou um total de R$
2.542.371.323,38 a título de PLR a seus empregados, tendo sido a maior parte desse
valor paga em espécie e uma parte paga por meio da entrega de ações com base em dois
programas, como destacado no quadro abaixo:
Dos Pagamentos de PLR a Empregados em Espécie (Montante de R$ 2.515.284.114,61)
1.3. Conforme relatado pela Fiscalização, os pagamentos de PLR em espécie, cujo
montante corresponde ao valor de R$ 2.515.284.114,61, foram realizados com base nos
subsequentes instrumentos de negociação:
a) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada entre, de um lado, a
CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras
entidades e, de outro lado, a Federação Nacional dos Bancos -FENABAN e outras
entidades;
b) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos - Exercícios 2016 e 2017, datada de 13/10/2016, celebrada entre,
de um lado, a CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo
Financeiro e outras entidades e, de outro lado, a Federação Nacional dos Bancos -
FENABAN e outras entidades;
c) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada entre, de um lado, a
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários (FEEB) dos Estados de São
Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades e, de outro lado, a Federação Nacional
dos Bancos e outra entidade;
d) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos - Exercícios 2016 e 2017, datada de 13/10/2016, celebrada entre,
de um lado, a Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários (FEEB) dos
Estados de São Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades e, de outro lado, a
Federação Nacional dos Bancos e outra entidade;
e) Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou
Resultados Referentes aos Exercício de 2015 e 2016, datado de 27/10/2015, celebrado
entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de outro lado, a CONTRAF
- Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras entidades;
f) Termo Aditivo ao Acordo Coletivo de Trabalho de Abrangência Nacional para
Pagamento da Participação nos Lucros ou Resultados Referentes ao Exercício de 2016,
datado de 25/11/2016, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras
empresas e, de outro lado, a CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do
Ramo Financeiro e outras entidades;
g) Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou
Resultados Referentes aos Exercícios de 2015 e 2016, datado de 27/10/2015, celebrado
entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de outro lado, a Federação
dos Empregados em Estabelecimentos Bancários (FEEB) dos Estados de São Paulo e
Mato Grosso do Sul e outras entidades; e
h) Termo Aditivo ao Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos
Lucros e/ou Resultados Referentes aos Exercícios de 2015 e 2016, datado de
25/11/2016, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de
outro lado, a Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários dos Estados de
São Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades.
1.4. A Fiscalização informa que as Convenções Coletivas que tratam da PLR relativa ao
exercício de 2015 só foram assinadas em 03/11/2015, enquanto as que tratam da PLR
relativa ao exercício de 2016 somente foram assinadas em 13/10/2016, ou seja, todas
foram celebradas no último trimestre do ano base a que se referem, ou seja, não houve
negociação prévia, como exige a lei.
1.5. Acrescenta que o mesmo ocorre em relação aos Acordos Coletivos de Trabalho
celebrados em 27/10/2015, extensível logicamente aos seus Anexos Únicos -
Regulamento do Programa de Participação, que são partes integrantes desses Acordos
Coletivos, celebrados em 25/11/2016.
1.6. A Fiscalização conclui que os pagamentos a título de PLR realizados por
intermédio dos instrumentos arrolados no item 4.16 do Relatório Fiscal (Convenções
Coletivas de Trabalho, Acordo Coletivos de Trabalho e Termos Aditivos aos Acordos
Coletivos de Trabalho) não atendem à exigência legal de prévia negociação entre as
partes, razão pela qual foram considerados como integrantes do salário de contribuição
por terem sido efetuados em desacordo com a lei específica. Acrescenta que a
desobediência a esse quesito, por si só, já seria suficiente para que seja desconsiderado o
comando constitucional de desvinculação da verba de PLR da remuneração.
1.7. A Fiscalização relata que da leitura de dispositivos das Convenções Coletivas de
Trabalho -CCT, verifica-se que o pagamento da PLR é composto de duas parcelas
(parcela referente à Regra Básica e parcela referente ao Adicional), as quais devem ser
pagas até 01/03/2016 e que, há, ainda, a previsão de pagamento de antecipação da PLR,
que também é composto de duas parcelas (antecipação da Regra Básica e antecipação
do Adicional), que deverão ser pagas em até 10 (dez) dias da assinatura da presente
Convenção, ou seja, até 13/11/2015. Salienta que tanto na Regra Básica da PLR ,
quanto na Regra Básica da Antecipação da PLR, é estipulado o pagamento de um valor
fixo de R$ 2.021,79 e R$ 1.213,07, respectivamente, ou seja, o empregado sempre
receberá uma quantia referente à PLR prevista na CCT de PLR, o que descaracterizaria
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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tais pagamentos para fins de PLR, pois os pagamentos fixos desvirtuam a própria
essência do instituto da participação nos lucros ou resultados, restando evidente sua
natureza de complemento salarial, devendo, por conseguinte integrar o salário de
contribuição. Acrescenta que o único critério adotado por tais Convenções Coletivas de
PLR é a admissão do empregado antes do início do ano base a que se refere o
pagamento da PLR (ou no decorrer deste) e/ou estar em efetivo exercício ao término
desse mesmo ano.
1.8. Informa que da análise dos Acordos Coletivos, que são compostos de uma parte
principal (corpo do documento) e de um Anexo Único, constata-se que cada empregado
beneficiário da PLR, em razão do cargo que ocupa e função por ele desempenhada, é
enquadrado em algum dos diversos Programas constantes do Anexo Único, conforme os
critérios de apuração definidos no Programa ao qual é elegível, é calculado o valor da
PLR a que faz jus. Salienta que, independentemente do Programa ao qual se enquadre o
empregado, é garantido um valor mínimo de PLR, qual seja: valor da Regra Básica da
PLR mais valor da Parcela Adicional da PLR (ambas previstas nas CCT), acrescido do
valor da Participação Complementar nos Resultados (PCR) determinado nos ACT,
sendo que o único critério para elegibilidade dos beneficiários adotado pelos acordos
coletivos é a admissão do empregado antes do início do ano-base a que se refere o
pagamento da PCR (ou no decorrer deste) e estar em efetivo exercício ao término desse
mesmo ano.
1.9. Enfatiza que não basta, portanto, a existência de plano disciplinando a distribuição
de lucros ou resultados; a legislação exige que dos instrumentos competentes para a
negociação entre a empresa e seus empregados constem regras claras e objetivas, tanto
subjetivas, quanto adjetivas, as quais contenham critérios e condições.
1.10. A Fiscalização frisa que, no entendimento da empresa, os pagamentos de PLR aos
empregados foram realizados com fundamento em 3 (três) documentos distintos: a)
Convenções Coletivas; b) Acordos Coletivos e c) Planos Próprios (Programas Próprios).
Entretanto, acrescenta que, no seu entendimento, os ditos Planos Próprios representam,
de fato, uma continuidade do documento principal do qual fazem parte, qual seja, do
Acordo Coletivo, uma vez que estão inseridos em Anexo Único dos Acordos Coletivos,
razão pela qual, estão eivados pelos mesmos vícios dos documentos principais (vigência
retroativa e estipulação de um valor mínimo garantido).
Dos Pagamentos de PLR a Empregados em Espécie e Entrega de Ações (Programa de
Sócios e Programas Performance Diferenciada)
1.11 Relata a Fiscalização que, da leitura de todos os Programas e seus respectivos
modelos, constantes do Anexo Único do ACT, foi constatado que existem vários
componentes que integram o valor final da PLR paga a cada empregado, havendo,
inclusive dois componentes, denominados Programa de Sócios (referido nas fórmulas
de cálculo como "PS") e Performance Diferenciada (referido nas fórmulas de cálculo
como "PD"), que são liquidados por meio da entrega de ações preferenciais do Itaú
Unibanco Holding S.A. (ITUB4) (págs. 10 a 12 do Anexo Único). Informa que, em
razão da entrega dessas ações se dar de forma diferida e com base em informações
prestadas pela empresa, no ano de 2016, não houve pagamento desses componentes, PS
e PD, previstos nos Acordos Coletivos ora em comento.
1.12. A autoridade fiscal relata que, conforme informações prestadas pela empresa em
27/04/2020, por meio da Carta CRT UAF - 094/2020 (item 11), os valores relativos às
ações entregues aos empregados em 2016, baseiam-se em dois programas distintos. São
eles: Performance Diferenciada (PD) e Programa de Sócios (PS). Acrescenta que,
segundo essa mesma Carta CRT UAF - 094/2020, os empregados recebem remuneração
variável liquidada por meio da entrega de ações (denominada RVA).
Tal RVA corresponde a um componente da fórmula de cálculo da PLR, que é
denominado Performance Diferenciada - PD e os critérios de apuração do valor desse
componente "PD" estão previstos somente no Anexo I do ACT datado de 10/09/2012 e
no Anexo Único do ACT datado de 24/10/2013, que seguem:
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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a) Programas de Participação nos Lucros ou Resultados Próprios - ANEXO I do Acordo
Coletivo de Trabalho do Programa da Participação Complementar nos Resultados
(PCR) - 2012, datado de 10/09/2012, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A.
e outras empresas e, de outro lado, a CONTRAF – Confederação Nacional dos
Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras entidades, e b) Regulamento do Programa
de Participação nos Lucros ou Resultados - ANEXO do Acordo Coletivo de Trabalho
para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou Resultados referentes aos Exercícios
de 2013 e 2014, datado de 24/10/2013, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco
S.A. e outras empresas e, de outro lado, a CONTRAF - Confederação Nacional dos
Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras entidades.
1.13. A autoridade fiscal frisa que os dois Acordos Coletivos em pauta possuem
vigência retroativa e que, portanto, não foram elaborados antes do início do período a
que se referem os lucros ou resultados, como exige a lei, tendo em vista que o início de
validade de tais Acordos Coletivos (o que se estende logicamente aos seus Anexos) e o
consequente conhecimento das regras por parte dos empregados só ocorreram bem após
o início do período de apuração da PLR, isto é, somente no último trimestre do ano de
2012 e 2013, respectivamente, razão pela qual devido à desobediência ao quesito de
prévia negociação, deve ser desconsiderado o comando constitucional de desvinculação
da verba de PLR da remuneração.
1.14. Em relação ao Anexo I do ACT celebrado em 10/09/2012, a Fiscalização relata
que:
a) o único Programa que trata de Performance Diferenciada é o de número 31,
denominado PRPD - Programa de Recompensa Performances Diferenciadas e, de sua
leitura, observa-se que o valor da PLR nele prevista é paga por meio da entrega de ações
preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A. ("ITUB4") e de forma diferida em 3 anos;
b) o Programa PRPD não prevê o pagamento de valores calculados com base nos
dividendos relativos ao período de diferimento, a serem pagos em espécie quando da
entrega das ações aos beneficiários destas, entretanto, constatou-se que houve
pagamentos de valores baseados em dividendos aos beneficiários desse programa, os
quais não podem ser considerados como PLR, uma vez que não há previsão de tais
pagamentos no programa em comento, tratando-se na verdade de uma recompensa
adicional paga aos beneficiários e que deve ser considerada salário de contribuição.
c) em nenhuma parte do ACT de 10/09/2012 e em nenhum de todos os programas
arrolados em seu Anexo I, há qualquer menção a Programa de Sócios (PS), logo, o PS
não é componente de nenhuma fórmula de cálculo da PLR; e
d) como não há como se comprovar que o Anexo I foi de fato celebrado em decorrência
de uma negociação entre empresa e seus empregados; ao contrário, tudo indica que se
trata de documento elaborado unilateralmente pela empresa, sem qualquer participação
de representante do sindicato da categoria dos trabalhadores, como exigido pela lei
1.15. Quanto ao Anexo Único do ACT celebrado em 24/10/2013, a Fiscalização relata
que são 3 (três) os Programas que tratam da Performance Diferenciada:
1 - Programa 3 - (Código 311) - Superintendência High Alpha - "d –Performance
Diferenciada (PD)" do item II. Regras Aplicáveis ao Eixo 1;.
2-Programa 4 - Cargos e Funções Corporativas - "a" - Performance Diferenciada (PD) e
os seguintes Modelos, todos do item III. Regras Aplicáveis ao Eixo 2: I. Modelo PR VB
Itaucred (código do modelo: 411); II. Modelo PR VB Crédito Imobiliário (código do
modelo: 412); III. Modelo PR VB WMS (código do modelo: 413); V. Modelo
Corporativo VB AEMP - Equipes dedicadas à EMPi e EMP2 (código do modelo: 415);
VI. Modelo Corporativo BPF (Banco Pessoa Física) (código do modelo: 416);
X. Modelo VB Corporativo (código do modelo: 420); e
3-Programa 5 - Áreas de Negócio - "a" - Performance Diferenciada (PD) e os seguintes
Modelos, todos do item III. Regras Aplicáveis ao Eixo 2: I. Modelo PR Private
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Comercial (código do modelo: 511);IV. Modelo TBCS (WMS) (código do modelo:
514) e V. Modelo M&AWMS (código do modelo: 515).
1.16. Informa a Fiscalização que em todos estes modelos destacados do referido Anexo
Único constata-se também que:
a) o PD (Performance Diferenciada) constitui um componente do cálculo da PLR dos
empregados e o valor correspondente ao PD é pago por meio da entrega de ações
preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A. ("ITUB4") e de forma diferida em 3 anos;
b) nenhum dos modelos prevê o pagamento de valores calculados com base nos
dividendos relativos ao período de deferimento, a serem pagos em espécie quando da
entrega das ações aos beneficiários destas, entretanto, constatou-se que houve
pagamentos de valores baseados em dividendos aos beneficiários desse programa, os
quais não podem ser considerados como PLR, uma vez que não há previsão de tais
pagamentos no programa em comento, tratando-se na verdade de uma recompensa
adicional paga aos beneficiários e que deve ser considerada salário de contribuição.
c) em nenhuma parte do ACT de 24/10/2013 e em nenhum dos modelos arrolados em
seu Anexo Único, há qualquer menção a Programa de Sócios (PS), logo, o PS não é
componente de nenhuma fórmula de cálculo da PLR.
1.17. Em relação aos pagamentos em espécie, a título de dividendos, registrados na
folha de pagamento sob as rubricas n° 006078 - PR EQ DV AÇÃO 2012 (3/3), 006069 -
PR EQ DV AÇÃO 2013 (2/3) e 006067 - PR EQ DV AÇÃO 2014 (1/3), a Fiscalização
relata que a empresa, após ser questionada sobre o assunto, informou que os
documentos que estipulam esses pagamentos foram o Regimento Interno para Outorga
de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco Holding S.A. - Anexo II da Ata Sumária
da Reunião Extraordinária do Comitê de Pessoas realizada em 15/08/2011 e o
Regimento Interno para Outorga de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco
Holding S.A., aprovado pelo Comitê de Pessoas em 18/03/2014, documentos estes que
tratam do chamado "Programa de Sócios".
1.18. A Fiscalização reitera que, nem os ACT celebrados em 10/09/2012 e em
24/10/2013, nem seus respectivos Anexos, fazem qualquer menção a Programa de
Sócios (PS) e, em nenhuma das fórmulas de cálculo da PLR, constantes de quaisquer
desses documentos, o PS é um de seus componentes, de modo que não há como aceitar
que os pagamentos de valores calculados com base nos dividendos do período de
diferimento, feitos em espécie e atrelados à RVA sejam considerados como PLR.
Acrescenta que tais pagamentos constituem, de fato, recompensa adicional fornecida a
alguns empregados privilegiados e sendo assim, devem integrar o salário de
contribuição.
1.19. A Fiscalização passa, então, a trazer as informações relacionadas ao Programa de
Sócios, esclarecendo que, até o ano de 2014, tal programa estava inserido dentro do
Plano para Outorga de Opções de Ações do Itaú Unibanco Holding S.A, que é
extensível às empresas controladas pela Holding, logo, aplica-se ao Itaú Unibanco S.A.
por ser sua subsidiária integral.
1.20. Informa que referido Plano de Opções trata de duas modalidades de opções:
a) opções simples - as quais estão fora do escopo de nossa análise, uma vez que não
houve outorgas a empregados do banco que tenham repercutido no ano de 2016 e, por
isso, não foram objeto de autuação; e
b) opções bonificadas (em 2011, alterou-se a nomenclatura para "opções de sócios") -
relacionadas ao Programa de Sócios propriamente dito e cujas ações entregues aos
empregados decorrentes de seu exercício foram objeto de autuação, pelos motivos que
serão explanados.
1.21. Esclarece que da leitura dos Planos de Opções, dos Regimentos Internos e demais
documentos relacionados, observa-se que:
a) o Plano e suas alterações são aprovados por Assembleia Geral da Holding;
Fl. 8947
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

b) os Regimentos Internos são elaborados pelo Comitê de Pessoas da Holding e só ele
pode alterá-los;
c) a administração do Plano cabe ao Comitê de Pessoas da Holding.
1.22. A Fiscalização relata que os valores registrados nas folhas de pagamento, sob as
rubricas n° 1365,1366 e 1370, correspondem ao montante equivalente em Reais (R$) de
ações que foram efetivamente entregues aos empregados quando do exercício das
opções bonificadas (opções de sócios), que lhes foram previamente outorgadas, e já
transcorrido o período de carência de tais opções, e o valor registrado sob a rubrica n°
3901 refere-se à antecipação de pagamentos baseados nos
Programas de Sócios a empregado que desligou-se da empresa.
1.23. A partir do ano de 2015, o Programa de Sócios passa a ser disciplinado por
documento distinto, qual seja pelo Regulamento do Programa de Sócios do Itaú
Unibanco Holding S.A., cuja aplicação também se estende ao Itaú Unibanco S.A. Sendo
assim, o Plano de Opções passa a tratar apenas das opções simples, que, por não terem
repercutido no ano de 2016, não foram objeto de autuação.
1.24. A Fiscalização conclui que os Programas de Sócios têm como seu objetivo, de
fato, a concessão de uma bonificação com caráter de gratificação ajustada, que se
materializa por meio da entrega de ações, a um seleto grupo de empregados, escolhidos
de forma discricionária e unilateralmente pela empresa, sob a condição de que invistam,
previamente, parte da remuneração variável (ou da PLR) que receberam na aquisição de
ações da Holding, razão pela qual todos os valores equivalentes às ações efetivamente
entregues aos empregados, quer sejam oriundas do exercício de opções bonificadas
(opções de sócios), quer sejam ações de sócios, são relativos à bonificação com caráter
de gratificação ajustada.
1.25. Segundo a Fiscalização, ainda existem diversas outras razões que demonstram que
as verbas pagas com base nos Programas de Sócios não são PLR, quais sejam:
a) os documentos que regulam os Programas de Sócios não tratam de PLR e sim de
opções de ações (a partir de 2016 trata de ações), como indicado inclusive pela própria
nomenclatura dos próprios documentos (Plano para Outorga de Opções de Ações);
b) tanto os Planos de Opções quanto os respectivos Regimentos Internos e o
Regulamento do Programa de Sócios de 2015 tratam-se de documentos elaborados
unilateralmente pela Holding;
c) não há qualquer comprovação de participação dos empregados, nem a de um
representante do sindicato da categoria dos trabalhadores, na elaboração dos
documentos;
d) não são documentos oriundos de negociação coletiva sobre PLR realizada entre
empregados e empresa;
e) o escopo de tais documentos não é a PLR, a única referência que existe nos
documentos com relação à PLR é o fato de que os beneficiários das opções bonificadas
(ou ações de sócios a partir de 2015) devem adquirir ações da Holding com os valores
que recebeu a título de PLR (remuneração variável), apenas isso, ou seja, deve atender à
condição de adquirir ações com parte ou integralidade de sua PLR (remuneração
variável) para fazer jus ao recebimento de opções bonificadas ou ações de sócios em
contrapartida. Ressaltando que há documentos que sequer fazem referência ao termo
PLR e usam apenas o termo "remuneração variável"; e
f) não bastasse a série de condições, impostas unilateralmente pela empresa, a que
devem atender para receber as ações em contrapartida das opções bonificadas, mesmo
quando o beneficiário subscreve tais ações mediante o exercício das opções bonificadas,
a disponibilidade dessas ações ainda sofre restrições adicionais, ou seja, há
indisponibilidade dessas ações adquiridas em decorrência do exercício das opções
bonificadas. Em suma, os empregados não podem dispor de imediato das ações que
recebem (regra prevista no item 10 - Disponibilidade das Ações dos Planos de 2010 e
2011). O mesmo ocorre com as ações próprias que recebem (item 8 - Prazos de
Fl. 8948
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Indisponibilidade das Ações de Sócios do Regulamento do Programa de Sócios de
2015).
Da Concomitância de Instrumentos para Pagamento de PLR
1.26. Continuando sua análise, ainda sobre a PLR paga aos empregados, a Fiscalização
sustenta que da leitura dos instrumentos negociais, resta evidente que há valores pagos
com base nos Acordos Coletivos de Trabalho que não são compensados com os valores
estabelecidos nas Convenções Coletivas relativas à PLR e vice-versa.
1.27. Esclarece que durante a auditoria, o contribuinte foi intimado a esclarecer se, na
prática, ocorreu a compensação entre os valores pagos de PCR decorrentes dos Acordos
Coletivos com valores pagos de PLR com base nas CCT; e, também, se houve
compensação dos valores pagos de PLR Adicional prevista nas Convenções Coletivas
com valores pagos baseados nos Acordos Coletivos. Acrescenta que, em 08/06/2020,
por intermédio da Carta CRT UAF - 124/2020, o contribuinte respondeu que não houve
compensação de tais valores (PLR Adicional da CCT e PCR do ACT).
1.28. Conclui que resta claro, portanto, que a empresa utiliza dois instrumentos
contemplando os mesmos empregados, Convenção Coletiva e Acordo Coletivo (e
respectivo Anexo Único), embora seja sabido que somente uma das formas
especificadas deve ser escolhida em comum acordo, ou seja, ou se distribui
lucros/resultados por intermédio de um Plano Próprio pactuado entre comissão de
empregados e empresa ou através de Convenção Coletiva ou através de Acordo
Coletivo. Ressalta que havendo pagamentos de PLR com base em instrumentos
distintos, referentes ao mesmo período, deve haver compensação entre eles.
1.29. Enfatiza que a Lei n° 10.101/2000 não deixa margem a dúvidas de que o
pagamento de PLR com base em dois acordos concomitantemente encontra-se em
desacordo com seus preceitos, devendo incidir contribuições previdenciárias e
contribuições para outras entidades e fundos sobre a totalidade dos pagamentos
realizados.
Da Disparidade dos Valores Pagos a Título de PLR –Substituição da Remuneração
1.30. Em continuidade ao seu relatório, a autoridade fiscal esclarece que, do exame das
folhas de pagamento, verifica-se que há diversos casos em que a verba paga a título de
PLR aos empregados, excede em diversas vezes o valor do salário mensal do próprio
empregado, como pode ser observado, por amostragem, no Demonstrativo -PLR x
Salário-Paradigma, havendo situações, em que o valor da PLR excede em mais de
duzentas vezes o salário do funcionário. Acrescenta que, no demonstrativo em questão,
os valores da coluna "Salário-Paradigma Mensal (Média)" contempla a média do
somatório dos valores do salário-base com os das verbas fixas de natureza salarial das
competências nas quais o empregado recebeu PLR.
1.31. Informa que é possível notar a existência de diferentes "castas" de empregados no
que tange ao recebimento da PLR devido a uma grande diferença de valores recebidos,
enfatizando que, em relação aos pagamentos ocorridos durante o ano de 2016, verifica-
se que a porcentagem de PLR em relação ao salário-paradigma mensal vai de 1% a
28.545%. Observa, ainda, o montante altíssimo pago a determinados beneficiários,
ocorrendo diversos casos em que os valores apontam a mais de 10.000% de seus
salários mensais, apesar de ser evidente que a Lei 10.101/2000 dispõe que a PLR não
deve substituir ou complementar a remuneração dos empregados.
1.32. Enfatiza que são nítidos, no caso concreto, o caráter retributivo e a substituição de
parcela salarial, devido à existência de pagamentos de PLR em valores bastante
elevados em relação à remuneração mensal percebida, sem a incidência de contribuições
previdenciárias, sendo evidente que tais pessoas não estão prestando serviços por conta
do salário "oficial" que recebem e sim pelos valores exorbitantes disfarçados de
participação nos lucros ou resultados.
1.33. Conclui que tal fato contraria claramente o caput do art. 3o da Lei n° 10.101/2000,
que dispõe que a participação não deve substituir ou complementar a remuneração, visto
que, para muitos empregados beneficiários, a PLR passa a ser a remuneração principal
Fl. 8949
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

e, como tal, integra o salário de contribuição, ocorrendo mais um motivo a demonstrar
que, no caso em questão, as verbas a título de PLR foram pagas aos empregados da
empresa em desacordo com a Lei n° 10.101/2000.
Da Participação nos Lucros e Resultado Paga a Administradores
1.34. A autoridade fiscal, após expor longa argumentação demonstrando a
impossibilidade jurídica de se excluir o pagamento do PLR do conceito de salário de
contribuição dos segurados contribuintes individuais (administradores não empregados),
em virtude do disposto no art. 7o da CF/88, na Lei 10.101/2000 e, ainda, na própria Lei
6.404/76, informa que houve pagamentos de participação nos lucros ou resultados a
diretores não empregados, que foram registrados nas folhas de pagamento sob a rubrica
n° 006088 - Particip Lucros Resultados e não foram considerados pela empresa como
salário de contribuição, totalizando um montante de R$ 223.608.059,60 em 2016.
Informa que:
a) o contribuinte, juntamente com o Banco Itaú Holding Financeira S/A, em
07/12/2004, impetrou o Mandado de Segurança n° 2004.61.00.033979-4 (n° CNJ
0033979-25.2004.4.03.6100), com pedido de liminar, para afastar a exigência das
contribuições previdenciárias sobre as verbas pagas e a pagar a título de participação
nos lucros a seus administradores (diretores e conselheiros);
b) a sentença de primeiro grau confirmou a liminar anteriormente deferida e concedeu a
segurança pleiteada;
c) em grau de Apelação, houve denegação da segurança, por decisão monocrática do
relator, razão pela qual as autoras interpuseram Agravo Interno, ao qual foi dado efeito
suspensivo em 04/07/2018; entretanto, em 07/05/2019 foi publicado Acórdão negando
provimento ao Agravo em questão;
d) o processo judicial teve andamento e, em 05/06/2019, em face de não mais estar em
situação de suspensão de exigibilidade, o Itaú Unibanco S.A. efetuou depósito judicial
no valor de R$ 49.943.933,03 com relação aos fatos geradores, objeto da ação,
conforme comprovante apresentado junto à Carta CRT-UAF 124/2020 de 08/06/2020.
e) o valor depositado judicialmente não abrange a totalidade das contribuições
previdenciárias devidas correspondentes aos fatos geradores questionados em juízo,
tendo em vista que o valor total devido seria de R$ 50.311.813,41; e.
f) na Carta CRT-UAF 124/2020 de 08/06/2020, a empresa informou que a diferença de
R$ 367.880,38, não depositada judicialmente, é relativa à participação paga, em
12/2016, ao diretor Sr. Álvaro de Alvarenga Freire Pimentel, no valor de R$
1.635.023,90.
1.35. A Fiscalização sustenta que não importa se houve depósito de 1% ou 99% do
montante devido; se não for integral, como determinado no art. 151 do CTN, ou seja, se
o depósito é parcial, não tem o condão de suspender a exigibilidade do crédito
tributário, motivo pelo qual estão sendo cobrados os valores das contribuições
previdenciárias devidas e oriundas das participações nos lucros ou resultados pagas aos
diretores do banco. Acrescenta que o lançamento ora realizado, no que diz respeito ao
PR pago aos Administradores, dá-se, portanto, para a constituição do crédito e
prevenção da decadência no interesse da Fazenda Nacional.
Das Bonificações Pagas a Administradores (Contribuintes Individuais)
1.36. Dando seguimento a sua narrativa, a autoridade fiscal informa que, tal qual
ocorreu com alguns empregados, os diretores não empregados foram remunerados por
meio da entrega de ações, com base nos denominados Programas de Sócios (doravante
denominados também de PS), que são os mesmos sobre os quais já foram feitos
comentários exaustivos ao se tratar da PLR dos empregados, e, inclusive, estão
previstos nos mesmos instrumentos, quais sejam: Planos para Outorga de Opções de
Ações do Itaú Unibanco Holding S.A., Regimentos Internos para Outorga de Opções
para Beneficiários do Itaú Unibanco Holding S.A. e Regulamento do Programa de
Sócios do Itaú Unibanco Holding S.A.
Fl. 8950
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

1.37. Informa que, até o ano de 2014, os Programas de Sócios, em realidade,
constituem-se de todas as normas e procedimentos que se referem às opções bonificadas
(opções de sócios) tratadas nos Planos para Outorga de Opções de Ações e Regimentos
Internos para Outorga de Opções. A partir do ano de 2015, o Programa de Sócios passa
a ser disciplinado por documento distinto, qual seja pelo Regulamento do Programa de
Sócios do Itaú Unibanco Holding S.A., cuja aplicação de estende ao banco auditado,
sendo que a mudança mais significativa do Programa de Sócios a partir de 2015 é que,
em vez de o diretor receber opções bonificadas para cada "ação própria" adquirida, ele
recebe ações preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A., de acordo com proporção
estabelecida no Regulamento do Programa de Sócios, as quais são denominadas de
"ações de sócios".
1.38. Enfatiza que, do exame de toda a documentação relacionada aos Programas de
Sócios e do entendimento de tais programas, por si só, resta evidente a natureza de
bonificação, com caráter de gratificação ajustada, das ações entregues aos diretores.
Acrescenta que tais ações não são entregues a título de participação nos lucros ou
resultados, fato informado pela própria empresa na Carta CRT UAF - 094/2020, de
27/04/2020.
1.39. Informa que os valores em reais equivalentes às ações efetivamente entregues aos
diretores, tanto as oriundas do exercício de opções bonificadas (opções de sócios)
quanto as ações de sócios, foram registrados nas folhas de pagamento sob diversas
rubricas (n° 001365, 001366, 001395, 001397, etc.) e integram o salário de
contribuição, ficando, pois, sujeitos à incidência da contribuição previdenciária prevista
na Lei n° 8.212/1991 em seu art. 22, inciso III.
Do Hiring Bonus aos Empregados
1.40. Após esclarecer os principais aspectos acerca da incidência das contribuições
previdenciárias sobre a folha de salários e demais rendimentos dos empregados e
contribuintes individuais, bem como, tratar especificadamente do hiring bonus, a
autoridade fiscal esclarece que houve pagamentos, por parte do contribuinte, a tal título
a 7 (sete) empregados.
1.41. Assevera que dentre os documentos entregues pela empresa constam Cartas-Oferta
(Cartas de Intenção) e seus respectivos anexos (Termos da Oferta), os quais trazem os
detalhes sobre o pagamento da verba em apreço, de 3 (três) beneficiários. Conforme
referida documentação de negociação entre empresa e beneficiário da verba em
comento, depreende-se que o pagamento do hiring bonus, oferecido ao profissional, dá-
se no momento da contratação e está vinculado a permanência do empregado por 2 anos
na empresa.
1.42. Salienta que a exigência contratual de tempo mínimo de permanência na empresa,
no caso, 2 anos, interfere diretamente no quantum do hiring bonus a que faz jus o
empregado, tendo em vista que: a) o funcionário só passa a ter direito à integralidade do
hiring bonus se permanecer na empresa pelo período combinado; b) caso peça demissão
antes desse período, terá de devolver parte do valor recebido, ou seja, restituir a parte
correspondente ao tempo restante para completar o período preestabelecido; e c) se o
empregador demitir o segurado, antes do término do período, não poderá pedir a
restituição de nenhum valor adiantado e tampouco se negar a pagar o valor integral do
hiring bonus, uma vez que o trabalhador não terá descumprido a obrigação de continuar
na empresa.
1.43. Conclui que, sem margem para dúvidas, o pagamento do hiring bonus sela o
acordo firmado entre a contratante e o aliciado profissional no sentido de estarem certos
e ajustados quanto ao contrato de trabalho o qual tem, contudo, seu termo inicial formal
postergado no tempo, sendo nítida a sua natureza remuneratória pelo trabalho prestado,
motivo pelo qual deve fazer parte do salário de contribuição para efeitos de incidência
das contribuições previdenciárias.
Do Hiring Bonus a Diretor Não Empregado
Fl. 8951
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

1.44. Dando sequência, a Fiscalização informa que durante a auditoria, verificou-se que
o contribuinte efetuou, em 30/09/2016, o pagamento de R$ 1.033.067,90, a título de
hiring bonus, ao diretor não empregado Mario Magalhães Carvalho Mesquita (CPF
752.129.357-68), eleito para o cargo em 20/09/2016. Enfatiza que a previsão de tal
pagamento consta de Carta, datada de 19/09/2016, endereçada ao diretor beneficiário.
1.45. Conclui que, tendo em vista a sua nítida natureza remuneratória, referido
pagamento integra o salário de contribuição, ficando, pois, sujeito à incidência da
contribuição previdenciária prevista na Lei n° 8.212/1991 em seu art. 22, inciso III.
Dos Pagamentos a Título de Vale Alimentação e Refeição
1.46. Após fazer considerações em relação aos principais aspectos acerca da incidência
das contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de auxílio alimentação
em dinheiro ou cartões magnéticos, a autoridade fiscal esclarece que houve pagamento,
por parte do contribuinte, a tal título aos seus trabalhadores. Observa que o
fornecimento pelo contribuinte de benefício relativo à alimentação aos empregados é
pactuado através de negociação coletiva (Convenção Coletiva de Trabalho).
1.47. Esclarece que, intimado a prestar esclarecimentos acerca da concessão do
benefício relativo à alimentação a seus trabalhadores, o contribuinte respondeu por meio
da Carta CRT-UAF 134/2019, de 22/04/2019, que "fornece o auxílio cesta-alimentação
e auxílio-refeição em forma de cartão magnético pré-pago”. Enfatiza que constatou a
existência de despesas do contribuinte com auxílio alimentação, mediante fornecimento
de cartões, contabilizadas na conta COSIF n° 8.1.7.27.00.3 - Despesas de Pessoal -
Benefícios e conta internas n° 8254.025.000.000 - Ticket Restaurante - PAT;
8254.026.000.000 - Refeição - PAT e 8254.029.000.000 - Ticket Alimentação.
1.48. Conclui que os valores concedidos pelo contribuinte a seus empregados relativos à
alimentação, mediante Cartões Alimentação e Cartões Refeição, devem ser
considerados como parcelas integrantes do salário de contribuição, estando sujeitos à
incidência das contribuições previdenciárias e das para outras entidades e fundos
correspondentes.
1.49. Por fim, a autoridade fiscal informa os documentos comprobatórios do crédito
tributário e os vários demonstrativos que fazem parte dos Autos de Infração.
1.50. No lançamento, foi aplicada a multa de ofício no percentual de 75% (setenta e
cinco por cento) sobre os valores das contribuições exigidas, nos termos do art. 35-A, da
Lei n° 8.212, de 24/07/1991, acrescentado pela MP 449, de 03/12/2008, convertida na
Lei n° 11.941, de 27/05/2009, combinado com o art. 44, inciso I, da Lei n° 9.430, de
27/12/1996, com a redação dada pela Lei n° 11.488/2007.
Da Impugnação
Irresignado com o lançamento, impugna-o o sujeito passivo, aduziu, em síntese:
Da Impugnação
2. Devidamente intimada em 10/12/2020 (fls 8008/8009.), a empresa autuada, em
11/01/2021 (fls. 8012), impugnou o lançamento por meio do instrumento de
fls.8013/8053, onde após fazer um relato dos fatos relativos à autuação, traz os
argumentos a seguir expostos.
Das Divergências nos Valores Autuados
2.1. Inicialmente, alega que no lançamento em questão existem várias divergências na
base de cálculo utilizada, resultante, possivelmente, das seguintes inconsistências: a)
divergência no período base de pagamento, tendo em vista que foram autuados sete
pagamentos ocorridos em agosto de 2016, mas identificados no auto de infração como
se ocorridos em fevereiro de 2016, impactando a atualização dos débitos em questão; b)
duplicidade de pagamentos; c) divergência entre valores de PLR pagos pela empresa e
os registrados pela Autoridade Fiscal em relação a vários trabalhadores. Solicita, então,
a retificação do valor autuado conforme as divergências apontadas.
Fl. 8952
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Da Participação nos Lucros ou Resultados – Atendimento aos Requisitos Legais
2.2. A Impugnante, sustenta que a Lei n 14.020/20 veio reforçar o entendimento já
existente, da prevalência da autonomia negocial do empregador e do empregado no que
toca à fixação dos programas de PLR, prevendo que o que for entre eles negociado será
respeitado e prevalecerá em face do interesse de terceiros.
2.3. Acrescenta que o legislador deixou explícita a possibilidade de fixação de múltiplos
programas de PLR, bem como a adoção simultânea de diferentes instrumentos negociais
(CCT, ACT e Comissão Paritária), além de aclarar a norma no que tange à antecedência
necessária da assinatura do instrumento de negociação em relação ao requisito da
pactuação prévia das regras da PLR.
2.4. Salienta que, no caso, trata-se de hipótese assimilável à denominada "interpretação
autêntica", vez que estabelecida pela mesma fonte de produção normativa da norma
jurídica interpretada, sendo editada para esclarecer o conteúdo e o alcance da lei, com o
escopo de conferir segurança jurídica às negociações realizadas, em razão da
obscuridade da redação da lei anterior, de modo que, por força do disposto no artigo 106
do CTN devem ser afastados os apontamentos do Fisco em relação aos supostos
descumprimentos das regras previstas na lei 10.101/2000 nos pagamentos relativos à
PLR.
Da Existência da Negociação Prévia
2.5. Assevera que as conclusões da Autoridade fiscal, relacionadas à inexistência de
negociação prévia para o pagamento da PLR, não são verdadeiras; primeiro, porque o
fato das assinaturas terem ocorrido durante cada período de apuração, decorre não por
vontade do empregador, mas justamente pela deliberação colegiada dos termos
estabelecidos e, segundo, é intuitivo que, ao longo do período, as informações sobre o
regramento já eram conhecidas, tanto pela publicidade da negociação das metas, por
intermédio de comunicados institucionais internos, telas de sistema que comprovam a
contratação das metas pelos empregados no início de cada ano, como, principalmente,
pela repetição do regramento em Acordos anteriores e subsequentes.
2.6. Observa que pactos entre empregados e empregadores são originários de
negociações complexas e o empregador, por natural, não possui controle pleno do
andamento e mesmo da finalização das negociações, de modo que a atribuição de limite
temporal absoluto, para fins de ratificação de acordo ou convenção, impediria a
efetividade da norma legal assecuratória do programa de lucros e resultados, razão pela
qual a própria Lei nr. 10.101/00 não previa data limite ou sanção para tal encargo, o que
inclusive, já foi decidido pelo CARF. Cita Acórdãos do CARF, neste sentido.
2.7. Frisa que com a edição da Lei nr.14.020/00, ficou esclarecido que “consideram-se
previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento assinado: I- anteriormente
ao pagamento da antecipação, quando prevista; e II -com antecedência de, no mínimo,
90 dias da data do pagamento da parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento
de antecipação”.
2.8. Registra que, no caso concreto, tanto a CCT como o ACT foram assinados dentro
dos prazos legais, e isso porque, o recebimento relativo ao resultado do ano de 2015, foi
pago em fevereiro de 2016, sendo que as assinaturas dos referidos instrumentos
negociais ocorreram em outubro e novembro do ano de 2015, ou seja, com a
antecedência de 90 dias prevista na norma acima mencionada. Acrescenta que as
antecipações de 2016, pagas em outubro de 2016, foram pagas somente depois da
assinatura dos acordos.
2.9. Sustenta que não pode ser alegado que as disposições da Lei nr. 14.020/20 não
poderiam ser aplicadas ao caso, na medida em que, referida norma, como já
mencionado, possui caráter interpretativo, pois foi editada com o intuito de elucidar o
prazo limite de assinatura dos instrumentos de negociação, acatando jurisprudência
administrativa e judicial já existente.
2.10. Reitera que as exigências são inválidas, mesmo se não tivesse sido editada a Lei
14.020/20, pois a data da assinatura do instrumentos de negociação pode ser
Fl. 8953
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

flexibilizada, especialmente quando demonstrada a existência de tratativas em
andamento e o conhecimento das linhas gerais do programa de participação pelos
empregados, (Acórdão CARF n 2301-003.245, DOU 17.06.2013, Rel. Cons. Mauro
José Silva), além de ser admitida, ainda, a possibilidade de acordo quando já iniciado o
período de apuração (Acórdão nr 206-00397, DOU 13.02.2008, Rei. Cons. Ana Maria
Bandeira).
2.11. Conclui que, de acordo com a legislação vigente, eventual descumprimento de
algum requisito formal, por si só, não poderia desnaturar o programa e, por
consequência, transformá-lo em verba salarial, pois entendimento diverso, além de
contrariar a Lei nr. 10.101/00, viola o CTN, que, no seu art. 39, expressamente prevê
que o tributo não é sanção de ato ilícito, o que demonstra o equívoco da Autoridade
Fiscal em relação ao suposto não atendimento ao artigo 29 da Lei n 10.101/00.
Das Regras Claras e Objetivas – Previsão de Pagamento em Valores Fixos/Simplicidade
da Regra para a Distribuição da PLR
2.12. Alega que tanto a CCT como a ACT possuem regras gerais e simples, mas não
inexistentes e o programa de participação, seja de lucros ou resultados, não carece de
apontar índices detalhados e complexos de metas, mas somente a sua respectiva
existência, especialmente quando aprovado por convenção coletiva ou acordo coletivo,
que demandam consenso de toda uma categoria profissional.
2.13. Enfatiza que tudo que deseja a lei é que exista o parâmetro para o pagamento da
PLR, de modo que tendo a Convenção e o Acordo estabelecido premissas gerais de
existência de resultado ou lucro - o que é bastante razoável em qualquer atividade
econômica, especialmente na bancária -com o consequente pagamento de parcela fixa
ou mínima tem-se aí o direito substantivo e regra adjetiva correlata.
2.14. Acrescenta que o ACT (Parágrafo Terceiro), determina que os valores pagos a
título de PLR nunca serão inferiores ao que for estabelecido pela CCT, que, por sua vez,
determina que o banco que apresentar prejuízo, estará isento do pagamento de PLR,
assim sendo, a existência de lucro é o parâmetro mínimo para a distribuição da PLR.
2.15. Reitera que, no caso concreto, as regras dos programas apresentados foram
estabelecidas de forma clara e objetiva, fixando os direitos substantivos da participação
e as regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição, sendo bem clara, inclusive,
quanto às regras e aos montantes que serão recebidos pelos empregados se cumpridos os
objetivos propostos, ainda que este seja apenas o atingimento de lucro ou de resultado
pela empresa.
2.16. Lembra que os critérios para estabelecimento das regras, por intermédio de índices
de produtividade, qualidade ou ainda contrato de metas, são faculdades estabelecidas
pela lei, portanto, não são obrigatórias, ou seja, o que a lei exige é a existência de regras
que sejam de conhecimento e entendimento daqueles que a contrataram, ou seja, os
empregados e os empregadores. Cita decisões do CARF, neste sentido.
2.17. Sustenta que não merece acolhimento a alegação de que os parâmetros
determinados pela CCT e ACT não estimulam a produtividade, tratando-se de alegação
totalmente hipotética e subjetiva, pois não é possível ao Fiscal afirmar que os
empregados não estariam estimulados a atingir resultados, pois, como comprovado, o
lucro é pressuposto do pagamento da PLR, logo, não há PLR sem lucro.
2.18. Conclui que caberia a Fiscalização apenas a verificação da subsunção do fato a
norma, ou seja, se não há proibição na Lei n 10.101/00 de pagamento em valores fixos
ou de regras básicas para a distribuição da PLR e se tais regras passaram pelo crivo das
partes envolvidas, não podendo desqualificar as condições de formação e de pagamento
de PLR com uma afirmação totalmente genérica e abstrata de que os pagamentos não
seriam capazes de incentivar a produtividade, sem provas e com base em alegações
equivocadas.
Programa Performance Diferenciada – “PD” e Programa de Sócios -“PS”
Fl. 8954
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

2.19. Em relação ao programa Performance Diferenciada, a Impugnante destaca que
nenhuma irregularidade existe no fato das regras do programa de participação estarem
descritas no anexo do ACT, tendo em vista que tais anexos são parte integrante do
documento e vinculam as partes aos seus termos e, ainda, existe cláusula expressa no
ACT reconhecendo a existência dos anexos, declarando o total conhecimento e a
concordância das partes com o seu conteúdo.
2.20. Enfatiza que seria exagerado formalismo dar tratamento tributário diverso à
mesma hipótese apenas por conta do local em que os programas se encontram
especificados, não havendo dúvida quanto à participação sindical na negociação.
Acrescenta que a técnica empregada na redação do documento (descrição dos
programas no anexo), escolhida para melhor organizar a exposição das regras e
requisitos dos planos, não influencia a natureza jurídica do documento, tampouco sua
qualificação tributária. Cita decisão do CARF, neste sentido.
2.21. Destaca que o programa - Performance Diferenciada - foi ratificado e reconhecido
no Acordo Coletivo e fizeram parte de seu conteúdo (Anexo), restando óbvio que eles
estavam contidos na negociação deste instrumento., de modo que se encontram
plenamente satisfeitos os requisitos do art. 29 da Lei n 10.101/00, pois os empregados
(representados pelo sindicato) participaram da negociação de todos os programas de
participação nos resultados, ora em questão, por meio de instrumentos de negociação
coletiva. Por esse fundamento, não prospera a pretensão fiscal.
2.22. Alega que não merece acolhimento a acusação da fiscalização de falta de previsão
no regulamento do "PRPD" - Programa de Recompensa Performances diferenciadas, do
pagamento de PLR baseado em dividendos (item 4.82 do TVF), tendo em vista que,
conforme se observa, pela leitura deste regulamento, o valor da PLR nele previsto é
pago por meio da entrega de ações preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A.
("ITUB4") e de forma diferida em 3 anos, sendo que, os dividendos são provenientes
das respectivas ações.
2.23. Em relação ao Programa de Sócios, informa que esse programa foi incorporado na
ACT 2015/2016 (anexo II da AC T, fls. 10 do acordo), possuindo previsão expressa e,
portanto, por meio do Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos
Lucros ou Resultados referente aos Exercícios de 2015 e 2016 e respectivos aditivos, os
sindicatos representativos dos empregados reconheceram a convergência do Programa
de Sócios ao programa de Participação nos Lucros ou Resultados, de modo que aquele
passou a integrar este para todos os fins, em linha com o § 7o , do artigo 3o, da Lei
10.101/00.
2.24. Argumenta que, na pior das hipóteses, tais pagamentos, ainda que não estivessem
contidos na previsão da ACT, não se submeteriam a incidência fiscal pois, no máximo,
poderiam ser considerados ganhos eventuais, igualmente não tributáveis, pois a própria
fiscalização traz a descrição do Regulamento do Programa, no qual se estabelece as
regras para o seu recebimento evidenciando a sua não habitualidade.
2.25. Conclui que os pagamentos relativos a tais regulamentos estão totalmente
afastados do conceito de salário de contribuição, pois ausentes as principais condições
para o seu enquadramento: não retribui serviço prestado ou tempo colocado à disposição
pelo empregado, e não são pagos com habitualidade.
Da Concomitância dos Planos
2.26. Sustenta que o art. 29 da Lei 10.101/00 trata dos meios de formalização dos planos
(negociação com empregados ou coletiva) e não sobre a existência concomitante de
modelos de participação nos lucros, de modo que, por consequência, não veda a
quantidade de planos a serem adotados, o que ocorre no presente caso, onde há mais de
um plano/regra, visando o pagamento de PLR, destinados a cada área específica, mas
todos eles seguiram uma única formalização, qual seja: a negociação coletiva (inciso II
do artigo 29 da Lei 10.101/00).
2.27. Esclarece que a lei pretende, tão somente, explicar é a razoável e compreensível
necessidade de que um determinado plano de participação adote, como fonte normativa
Fl. 8955
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

primária, somente um dos procedimentos possíveis. Acrescenta que isso não implica a
impossibilidade de adoção de mais de um plano de participação, especialmente quando
um é elaborado em âmbito nacional ou da categoria, como ocorre, por exemplo, com o
PLR estipulado na Convenção Coletiva, enquanto outro é firmado dentro de
determinada empresa (ACT).
2.28. Enfatiza que, além das condições da CCT- que são mais genéricas pois visam
atingir todos os bancários, não importando à área de atuação, também mantém,
exclusivamente para seus empregados, o Acordo Coletivo de Trabalho, celebrado com o
Sindicato dos Bancários, no qual constam cláusulas aplicáveis somente aos seus
colaboradores, havendo, neste instrumento, a previsão expressa da existência de
programas específicos mantidos pelos bancos acordantes e que possuem regramentos
mais específicos, de acordo com a área a qual pertence o bancário (área de negócios,
tesouraria, marketing, RH, jurídico etc).
2.29. Argumenta que o Acordo Coletivo de Trabalho firmado com o Sindicato teve por
objetivo ampliar o valor de distribuição da PLR, considerando tanto o resultado
institucional (lucro, eficiência, retorno sobre o investimento etc), mas também distribuir
o lucro de acordo com o resultado específico que cada área, como por exemplo: no
aumento do market share, diminuição do número de litígios, aumento nas vendas dos
produtos bancários, dentre outros.
2.30. Reitera que não é possível admitir a restrição a quantidade de planos de PLR como
pretende a Fiscalização. Cita decisões do TRF da 4a Região e do CARF, neste sentido.
2.31. Conclui que não merece acolhimento as alegações da Fiscalização no que tange à
concomitância de planos ou de instrumentos de negociação para o pagamento da PLR.
Da Disparidade dos Valores Pagos a Título de PLR
2.32. Neste tópico, a Impugnante sustenta que a alegação de ter havido disparidade dos
valores de PLR distribuídos aos empregados em valores superiores a diversas vezes o
valor do salário do empregado, teria violado o artigo 3o da Lei 10.101/00.
2.33. Para tanto, alega que os seus funcionários recebem salários compatíveis com suas
funções e responsabilidades, com valores similares aos praticados pelo mercado, e não
se caracterizam como mínimo ou irrelevante. Reitera que os pagamentos da PLR
ocorreram de acordo com métricas previamente estabelecidas e que integraram o
regramento do seu programa de PLR, cujo conteúdo foi devidamente avaliado e
validado pela Fiscalização, que não fez nenhum apontamento sobre eventual
irregularidade.
2.34. Enfatiza que a legislação de regência da matéria não traz qualquer limite de
percentual a ser pago aos empregados a título de PLR e, tampouco, pode a fiscalização
presumir que exista fraude ou abuso de direito, vez que, para tanto, deveria demonstrar
práticas incompatíveis com àquelas usualmente adotadas em mercado, o que não fez.
Cita decisões do CARF.
2.35. Conclui que não há que se falar na incidência das contribuições previdenciárias
como pretende a fiscalização, razão pela qual deve ser cancelada integralmente a
autuação.
Do Programa de Sócios – Empregados e Administradores
2.36. Neste tópico, sustenta que, com relação aos segurados empregados, ainda que o
Programa de Sócios não compusesse a PLR, essa parcela não é tributável pela
contribuição previdenciária e tampouco pelos demais tributos incidentes sobre a folha
de salários em função de sua própria natureza jurídica, na medida em que não decorre
da prestação de serviços e tampouco destina-se a retribuir o trabalho prestado ou posto à
disposição do empregador.
2.37. Salienta que devido às características intrínsecas do Programa de Sócios, as ações
entregues como contrapartida desse programa não se amoldam ao conceito de
"bonificação com caráter de gratificação ajustada" a que se refere a fiscalização,
aproximando-se muito mais de uma verdadeira aplicação financeira.
Fl. 8956
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

2.38. Passa, então, a descrever cada uma das etapas do Programa, a partir do que se
destaca sua incompatibilidade com a alegada natureza de "bonificação, com caráter de
gratificação ajustada".
2.39. Como primeira etapa, esclarece que o participante tem a faculdade de não investir,
ou de investir (a) entre 35% e 75% de sua remuneração variável, enquadrando-se na
categoria de Associado (fazendo jus a uma contrapartida de 0,88 ação para cada ação
adquirida), ou (b) entre 50% e 100%, se enquadrado na categoria de Sócio (fazendo jus
a uma contrapartida de 1,17 ação para cada ação adquirida). As ações são adquiridas a
preços de mercado, correspondentes ao preço médio dos 30 últimos pregões da bolsa de
valores.
2.40. Afirma que a existência de tal prerrogativa distingue o Programa de Sócios de uma
"bonificação" ou de uma "gratificação", na medida em que o ganho potencial do
participante, bem como a respectiva perda, são função de sua decisão de investimento
no momento da aquisição das ações, e não de sua performance ou desempenho futuros.
Acrescenta que a aquisição das ações expõe o participante do programa aos riscos
normais de mercado, pois ao longo do tempo sofrerá a variação do preço da ação
adquirida, podendo, inclusive, apurar prejuízo.
2.41. Como segundo passo, informa que, uma vez que o participante tenha decidido
investir no programa, ele deverá permanecer vinculado ao Conglomerado Itaú Unibanco
e manter a propriedade das ações pelos prazos estabelecidos pelo programa, sendo-lhe
defeso aliená-las ou onerá-las por qualquer modo, devendo se sujeitar aos riscos das
variações patrimoniais nos preços das ações.
2.42. Enfatiza que o participante terá disponibilidade em relação a 50% das ações após
passados 3 anos do investimento (terceira etapa), e o restante, outros 50%, a partir de 5
anos (quarta etapa), sendo que essas ações permanecerão sujeitas às mesmas restrições
descritas no primeiro e no segundo passos, por mais 3 anos, ou seja, 8 anos para serem
disponíveis (quinta etapa).
2.43. Sustenta que as contrapartidas pagas não se relacionam com o desempenho do
participante e tampouco com a qualidade de suas entregas para a organização durante
todo o período, mas sim com a decisão de investimento por ele tomada quando da
adesão ao programa é essa decisão, e apenas ela, que pautará todos os demais eventos
de ganho ou de perda que se sucederão ao longo dos próximos 8 anos.
2.44. Defende que o pagamento de uma contrapartida em ações, cuja causa foi a prévia
aquisição de ações do Itaú Unibanco Holding e a manutenção de sua propriedade pelos
prazos de 3 e 5 anos, vedada a mitigação dos riscos de mercado, é incompatível com os
conceitos de gratificação ajustada ou de bonificação, especialmente quando as ações
assim recebidas sequer estarão imediatamente disponíveis para seus beneficiários e são
desvinculadas da performance futura do participante, tratando-se, portanto, de
verdadeiro rendimento de natureza financeira, que por essa razão não integra o salário
de contribuição.
2.45. Alega que, mesmo para programas clássicos de stock options, em que não há
investimento imediato pelo participante, não é outro o entendimento do Tribunal
Regional Federal da Terceira Região. Cita decisão.
2.46. Salienta que a Lei 12.973/14, teve a oportunidade de disciplinar a matéria e optou
por fazê-lo exclusivamente com relação ao imposto de renda da pessoa jurídica e à
contribuição social sobre o lucro, reconhecendo, assim, que existe uma pluralidade de
mecanismos que podem ser empregados para o pagamento baseado em ações, de modo
que é em face das circunstâncias do caso concreto que deve ser aferida ou não a
incidência da contribuição previdenciária.
2.47. Conclui que, em face das características do Programa de Sócios e de todo risco a
ele subjacente, que resta afastada a possibilidade de incidência da contribuição
previdenciária e dos demais tributos incidentes sobre a folha de salários.
Da Participação nos Lucros dos Administradores
Fl. 8957
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

2.48. Neste tópico, esclarece que a diferença apurada pela Fiscalização, entre o valor
depositado nos autos da ação judicial nr. 0033979-25.2004.4.03.6100 e o valor devido
no ano de 2016 (R$ 367.880,38), corresponde ao pagamento de PLA devida a um
administrador em dezembro de 2016, que não havia sido incluída no cômputo do
depósito inicial, mas que foi posteriormente depositada nos autos da ação.
2.49. Assevera que, em que pese a insuficiência do depósito, a conclusão da
Fiscalização de que seria devida a incidência de multa de ofício de 75% sobre toda a
PLA do ano de 2006 não procede, tendo em vista o entendimento exarado na Súmula
CARF nr. 132 do CARF, que possui efeito vinculante, conforme Portaria MF nr.
410/20, de 16.12.2020. Frisa que referida súmula dispõe que "no caso de lançamento de
ofício sobre débito objeto de depósito judicial em montante parcial, a incidência de
multa de ofício e de juros de mora atinge apenas o montante da dívida não abrangida
pelo depósito."
2.50. Conclui que eventual incidência de multa sobre as demais parcelas de PLA no ano
de 2016 é improcedente e deve ser imediatamente cancelada.
Do Bônus de Contratação (Hiring Bônus)
2.51. Sustenta que a verba para ser caracterizada como remuneração para fins de
incidência das contribuições previdenciárias, deve cumprir dois requisitos: (I) ser
decorrente da prestação laboral, como contraprestação do serviço realizado pelo
empregado e; (II) ser paga de forma habitual.
2.52. Com relação ao bônus de contratação, ressalta que a própria fiscalização, ao
afirmar que se trata de "um pacote de remunerações" pago no ato da contratação "para
incentivar o empregado a ingressar nos quadros da empresa", reconhece que não se trata
de pagamento como contraprestação de serviço realizado, uma vez que ocorrendo esse
pagamento no ato da contratação, sequer houve, ainda, a prestação de algum serviço por
parte do trabalhador.
2.53. Alega que o hiring bônus está totalmente afastado do conceito de salário de
contribuição, pois ausentes as principais condições para o seu enquadramento: não
retribui serviço prestado ou tempo colocado à disposição pelo empregado, pois antecede
a relação de trabalho e não são pagos com habitualidade, pois paga-se uma única vez
antes da contratação. Cita jurisprudência do CARF, neste sentido.
2.54. Enfatiza que, nos termos dos acórdãos proferidos, o "hiring bonus", muito
utilizado no meio corporativo para atrair profissionais especializados e reconhecidos por
suas qualidades no mercado de trabalho, trata-se de pagamento que não tem feição
retributiva da prestação de serviços e representa, na realidade, uma indenização ao
segurado que rompe o seu contrato de trabalho anterior e não recebe as verbas
indenizatórias a que teria direito nos termos do artigo 477 da CLT, tampouco eventual
participação nos lucros ou resultados.
2.55. Acrescenta que referidos pagamentos não podem ser classificados como
"antecipação de salário", uma vez que não são descontados do empregado em períodos
posteriores, conforme se demonstra pela juntada dos holerites dos empregados durante o
ano de 2016 (doc.08).
2.56. Assevera que, mesmo que fosse considerado como remuneração decorrente do
trabalho, por não ser um pagamento habitual (pagamento ocorre uma única vez!), o
hiring bônus pago pelo impugnante não integraria o salário-de-contribuição, por força
do artigo 28, § 9o , alínea e, item 7, da Lei n 8.212/91. Cita jurisprudência de Tribunais
superiores que consolidariam referido entendimento.
2.57. Salienta que o bônus de contratação funciona como um mecanismo compensatório
para que o profissional mude do emprego anterior, haja vista as vantagens e benefícios
oferecidos as quais ele já teria direito no emprego que ele está deixando e que vai deixar
de recebê-los, por essa razão, são diferentes do pagamento de "luvas" que funcionam
como acréscimo pago em razão da qualidade do profissional, na forma de adiantamento
ao contrato de trabalho.
Fl. 8958
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

2.58. Ressalta que, na pior das hipóteses, caso se entenda pelo caráter retributivo da
verba, de igual sorte, permanece não caracterizada a habitualidade do pagamento na
medida em que este foi negociado e pago antes da contratação, uma única vez, não
havendo o que se falar em expectativa continua de recebimento pelo segurado, como se
verifica à luz do entendimento dos tribunais superiores sobre a matéria.
2.59. Conclui que se impõe o cancelamento da presente autuação no que se refere à
cobrança de contribuições previdenciárias sobre os valores pagos a título de bônus de
contratação.
Da Não Incidência da Contribuição Previdenciária Sobre Auxílio Refeição e
Alimentação - Cartão Magnético e “Ticket”
2.60. Neste tópico, a impugnante sustenta que a Fiscalização parte de premissa incorreta
ao concluir que somente o benefício de alimentação/refeição concedido "in natura" não
poderia ser incluído nas parcelas do salário-de-contribuição, por força da interpretação
do § 9o do art. 28 da Lei 8.212/91 e artigo 58 da IN 971/09, aliadas às soluções de
consulta da RFB nr. 2 288, de 26.12.2018 e nr. 235, de 23.01.2019.
2.61. Alega que tal entendimento, além de extrapolar o conceito de remuneração para
fins previdenciários, já consagrado pelo STF, na medida em que tais pagamentos não
possuem caráter retributivo à prestação de serviços, pois são creditados aos
trabalhadores antecipadamente "para o trabalho" e não "pelo trabalho", violam a própria
orientação da RFB, contida na IN 971/09, quanto ao conceito do que se entende por
fornecimento de refeição/alimentação "in natura".
2.62. Enfatiza que este foi o posicionamento do Plenário do STF no julgamento do RE
478.410, DJ 14.05.2010, que afastou a incidência de contribuição previdenciária sobre
Vale-Transporte, ainda que pego em pecúnia, pois referido pagamento não alteraria a
natureza não remuneratória da verba, já que é concedida de forma antecipada para que o
trabalhador se desloque de sua residência para o trabalho e vice-versa. Cita também o
acordo proferido pelo STJ, no REsp n2 1.185.685/SP, com base neste posicionamento
do STF.
2.63. Assevera que o Programa de alimentação do Trabalhador - PAT, regulamentado
pela Lei 6.321/76 e do qual é participante (doc.09), prevê a possibilidade de distribuição
do auxílio-alimentação e refeição por meio de cartões aceitos em estabelecimentos
comerciais que forneçam alimentação "in natura", o que, por si só, afasta a necessidade
de a empresa fornecer a alimentação/refeição ao trabalhador de forma direta, ou seja
entregando uma cesta básica ou mantendo restaurante dentro de sua sede, para que as
verbas sejam excluídas da hipótese de incidência da contribuição previdenciária.
2.64. Acrescenta que o fornecimento do crédito no cartão, ao contrário do que alega o
Fisco, não altera a natureza jurídica do benefício e é considerado fornecimento de
alimentação "in natura" para fins de incidência previdenciária, sendo esta a orientação
do Ministério do Trabalho.
2.65. Observa que, ao se analisar a redação da IN 971/09 vigente na época do fato
gerador (2016), verifica-se que o auxílio-alimentação/refeição não integra a
remuneração desde que: a) a empresa esteja regularmente inscrita no PAT; b) a empresa
tenha serviço próprio de fornecimento de alimentação e refeição ou firme convênio com
prestadora de serviço de alimentação cujo conceito abarca a administradora de
documentos de legitimação para aquisição de refeições ou alimentação, ou seja,
mantenha convênios com empresas de Ticket/Vale Alimentação e Refeição, o que
reflete exatamente o caso dos autos.
2.66. Conclui que o fornecimento de Vale-refeição e alimentação por intermédio de
Ticket abarca o conceito de alimentação/refeição "in natura" conforme dispõe as normas
que regulamentam o benefício, não podendo ser considerado base de cálculo das
contribuições previdenciárias. Cita decisões do CARF, neste sentido.
Do Limite da Base de Cálculo das Contribuições a Terceiros
Fl. 8959
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

2.67. Por fim, a Impugnante ressalta que a Fiscalização, ao apurar a base de cálculo das
contribuições destinadas a terceiros (Salário Educação e INCRA), deixou de aplicar
corretamente a legislação vigente, tendo em vista que o respectivo salário-de-
contribuição está limitado ao valor correspondente a 20 (vinte) vezes o maior salário-
mínimo vigente no País, conforme determina o parágrafo único do artigo 4o da Lei
6.950/81.
2.68. Acrescenta que o artigo 3o do Decreto-Lei 9 2.318/86 teria removido o referido
limite somente para as contribuições previdenciárias devidas pela empresa, ou seja, o
limite de 20 salários-mínimos para o "salário-de-contribuição", previsto no artigo 4o ,
parágrafo único, da Lei 6.950/81, permanece vigente para as contribuições destinadas a
terceiros. Cita decisões do STJ e TRF3, neste sentido.
2.69. Por tais razões, conclui que a deveria a Fiscalização ter considerado, no cômputo
das contribuições parafiscais (Incra e Salário Educação) o limite legal estabelecido, o
que não foi feito no caso em tela, razão pela qual solicita o cancelamento da autuação
das contribuições destinadas a terceiros.
Do Pedido
3. Diante do exposto, o Impugnante solicita que seja dado integral provimento à
impugnação apresentada e o consequente cancelamento dos autos de infração em
referência. Protesta pela juntada dos documentos anexos e produção de todas as provas
admitidas em direito.
Da Decisão proferida pela Delegacia Regional de Julgamento
Sobreveio acórdão proferido pela Delegacia Regional de Julgamento, que julgou
parcialmente procedente a impugnação, conforme ementa abaixo (fls. 8580/8582 – pdf
6907/6909 – parte 2):
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. INSTÂNCIA
ADMINISTRATIVA.
No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento
afastar a aplicação, ou deixar de observar lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade, cujo reconhecimento encontra-se na esfera de competência do
Poder Judiciário
DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS -DOUTRINA.
As decisões administrativas e judiciais, mesmo que reiteradas, não podem ser estendidas
genericamente a outros casos, aplicando-se e vinculando somente as partes envolvidas
naqueles litígios.
O entendimento doutrinário, ainda que dos mais consagrados juristas, não pode ser
oposta ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito
tributário brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. PARCELAS INTEGRANTES.
Entende-se por salário de contribuição a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos a qualquer título, durante
o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma.
Somente as verbas arroladas no parágrafo 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/1991 não
integram o salário-de-contribuição.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS PAGA A EMPREGADOS EM
DESACORDO COM A LEGISLAÇÃO ESPECÍFICA.
Fl. 8960
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

A parcela recebida pelo segurado empregado a título de participação nos lucros ou
resultados da empresa, quando paga ou creditada em desacordo com lei específica,
integra o salário-de-contribuição.
PLR.
METAS
PACTUADAS
PREVIAMENTE
E
FORMALMENTE.
INEXISTÊNCIA.
A Lei n° 10.101/00 exige que existam mecanismos de aferição e de acompanhamento
de forma que os empregados sejam estimulados a melhorar a produtividade e buscar os
cumprimentos das metas que devem ser pactuadas previamente e formalmente.
PLR. VALOR FIXO PAGO DESVINCULADO DO ALCANCE DE METAS OU
RESULTADOS.
IRREGULARIDADE.
INCLUSÃO
NO
SALÁRIO
DE
CONTRIBUIÇÃO.
A previsão de pagamento de um valor fixo desvinculado ao alcance de qualquer meta ou
resultado para o recebimento da PLR, caracteriza parcela remuneratória, integrando a
base de cálculo das contribuições previdenciárias
PLR. ANTECIPAÇÃO. AUSÊNCIA DE COMPENSAÇÃO.
Descumprido o pacto celebrado nos termos da Lei n° 10.101/00, tem-se por violada a
própria lei, pois esta condiciona a não incidência à negociação nos seus exatos termos e,
consequentemente, ao cumprimento do quanto pactuado.
PAGAMENTO EM AÇÕES E OPÇÃO DE COMPRA DE AÇÕES -. INTEGRAÇÃO
AO SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO.
As verbas pagas pela empresa aos seus empregados e diretores estatutários, sob a forma
de oferta de ações ou opções de compra de ações, como retribuição ao trabalho
prestado, têm natureza remuneratória e integram o salário de contribuição para o cálculo
da contribuição devida à Seguridade Social.
GRATIFICAÇÃO DE ADMISSÃO. HIRING BONUS. INTEGRAÇÃO AO SALÁRIO
DE CONTRIBUIÇÃO.
Integra o salário de contribuição, daí sofrendo a incidência de contribuições
previdenciárias, os valores pagos a título de gratificação de admissão, também
denominada de hiring bonus. Reforça o seu caráter salarial o fato do empregado ou
diretor estatutário contratado ter a obrigação de permanência na empresa por um certo e
determinado tempo.
AUXÍLIO ALIMENTAÇÃO. NÃO INCIDÊNCIA CONDICIONADA.
Para que o auxílio alimentação das empresas não sofra a incidência de contribuições
previdenciárias, conforme a legislação vigente à época dos fatos geradores, é necessário
que o mesmo seja fornecido “in natura”. O auxílio alimentação fornecido pelo
empregador em espécie, ou mediante cartões até 10/11/2017, integra o salário-de-
contribuição.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Período de apuração: 01/01/2016 a 31/12/2016
LANÇAMENTO. CONTRIBUIÇÃO AOS TERCEIROS. BASE DE CÁLCULO.
LIMITE PREVISTO NO ART. 4o DA LEI No 6.950/1981. INAPLICABILIDADE.
A base de cálculo das contribuições destinadas aos Terceiros é a mesma das
contribuições previdenciárias a cargo da empresa, em relação às remunerações dos
segurados empregados, definida no artigo 28, inciso I, da Lei no 8.212/91.
O artigo 4o da Lei no 6.950/1981, que estabelecia limite para a base de cálculo das
contribuições destinadas a outras entidades e fundos (terceiros), foi integralmente
revogado pelo artigo 3o do Decreto-Lei no 2.318/86. Os parágrafos constituem, na
técnica legislativa, uma disposição acessória com a finalidade apenas de explicar ou
excepcionar a disposição principal contida no caput. Não é possível subsistir em vigor o
parágrafo estando revogado o artigo correspondente.
Fl. 8961
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
Da parte procedente, extraímos:
Acordam os membros da 14a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, julgar
procedente em parte a impugnação, para excluir a multa de ofício do crédito constituído,
nas competências 02/2016, 03/2016 e 05/2016, do Levantamento INFRAÇÃO:
PARTICIPAÇÃO
DE
ADMINISTRADORES
(CONTRIBUINTES
INDIVIDUAIS) NÃO OFERECIDA À TRIBUTAÇÃO, conforme demonstrado no
item 4.166 do voto.
Do Recurso de Ofício
RECORRE-SE DE OFÍCIO ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em
conformidade com o artigo 34, inciso I do Decreto no 70.235/1972, na redação dada
pela Lei no 9.532/1997, e o artigo 366 do Regulamento da Previdência Social (RPS),
aprovado pelo Decreto no 3.048, de 06/05/1999, na redação dada pelo Decreto no 6.224,
de 04/10/2007, combinado com o artigo 1o da Portaria do Ministério da Fazenda (MF)
no 63, de 09/02/2017, tendo em vista que o valor total do crédito tributário exonerado
excede a R$ 2.500.000,00 (dois milhões e quinhentos mil reais).
Recurso Voluntário
Cientificada da decisão, apresentou Recurso Voluntário às fls. 8696/8742 –
7023/7069 – pdf parte 2, em que alegou em apertada síntese: a) preenchimento dos requisitos
para o pagamento do PLR; b) programa de sócios empregados e administradores – ações; c)
bônus de contratação; d) não incidência da contribuição previdenciária sobre auxílio refeição e
alimentação por intermédio de cartão magnético – ticket; e e) do limite da base de cálculo das
contribuições a terceiros.
É o relatório do necessário.
Voto Vencido
Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama, Relator.
Do Recurso de Ofício
Da análise da decisão recorrida, temos que o valor exonerado ultrrapassa o valor
de alçada, nos termos do disposto na Súmula CARF no 103: Para fins de conhecimento de
recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda
instância.
No caso em tela, temos que o valor exonerado, somando tributo, multa e juros
ultrapassa o mínimo legal estabelecido pela Portaria/MF no 2/2023, publicada no DOU de
17/02/2023, uma vez que exonerou-se valor acima de R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de
reais).
O MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA, substituto, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso II do parágrafo único do art. 87 da Constituição, e tendo em vista o
disposto no inciso I do art. 34 do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
resolve:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita
Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito
passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$
15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
Fl. 8962
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

§ 1o O valor da exoneração deverá ser verificado por processo.
§ 2o Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide,
ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário.
Art. 2o Fica revogada a Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017.
Art. 3o Esta Portaria entrará em vigor em 1o de fevereiro de 2023.
Conforme se extrai dos presentes autos, o valor exonerado de multa supera o valor
de alçada, de modo que o recurso de ofício deve ser conhecido.
d) o processo judicial teve andamento e, em 05/06/2019, em face de não mais estar em
situação de suspensão de exigibilidade, o Itaú Unibanco S.A. efetuou depósito judicial
no valor de R$ 49.943.933,03 com relação aos fatos geradores, objeto da ação,
conforme comprovante apresentado junto à Carta CRT-UAF 124/2020 de 08/06/2020.
e) o valor depositado judicialmente não abrange a totalidade das contribuições
previdenciárias devidas correspondentes aos fatos geradores questionados em juízo,
tendo em vista que o valor total devido seria de R$ 50.311.813,41; e.
2.48. Neste tópico, esclarece que a diferença apurada pela Fiscalização, entre o valor
depositado nos autos da ação judicial nr. 0033979-25.2004.4.03.6100 e o valor devido
no ano de 2016 (R$ 367.880,38), corresponde ao pagamento de PLA devida a um
administrador em dezembro de 2016, que não havia sido incluída no cômputo do
depósito inicial, mas que foi posteriormente depositada nos autos da ação.
2.49. Assevera que, em que pese a insuficiência do depósito, a conclusão da
Fiscalização de que seria devida a incidência de multa de ofício de 75% sobre toda a
PLA do ano de 2006 não procede, tendo em vista o entendimento exarado na Súmula
CARF nr. 132 do CARF, que possui efeito vinculante, conforme Portaria MF nr.
410/20, de 16.12.2020. Frisa que referida súmula dispõe que "no caso de lançamento de
ofício sobre débito objeto de depósito judicial em montante parcial, a incidência de
multa de ofício e de juros de mora atinge apenas o montante da dívida não abrangida
pelo depósito."
2.50. Conclui que eventual incidência de multa sobre as demais parcelas de PLA no ano
de 2016 é improcedente e deve ser imediatamente cancelada.
Entretanto não deve ser provido, uma vez que o considerou-se que o depósito
judicial suspenderia a exigibilidade do crédito tributário e portanto, a multa de ofício não seria
devida.
Aplica-se ao caso, o disposto na Súmula CARF no 17:
Súmula CARF n° 17
Aprovada pelo Pleno em 2006
Não cabe a exigência de multa de ofício nos lançamentos efetuados para prevenir a
decadência, quando a exigibilidade estiver suspensa na forma dos incisos IV ou V do
art. 151 do CTN e a suspensão do débito tenha ocorrido antes do início de qualquer
procedimento de ofício a ele relativo. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Portanto, deve ser negado provimento ao recurso de ofício.
Do Recurso Voluntário
O presente Recurso Voluntário foi apresentado no prazo a que se refere o artigo
33 do Decreto n. 70.235/72 e por isso, dele conheço e passo a apreciá-lo.
PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS PARA O PAGAMENTO DO PLR
Fl. 8963
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

A recorrente alega que não incide a Contribuição Previdenciária sobre o
pagamento de Participação nos Lucros e Resultados, que tem previsão constitucional, no artigo
7°, XI:
Constituição Federal de 1988
Art. 7° São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
Entretanto, não assiste razão, uma vez que, para fazer jus à isenção quanto a este
pagamento, deveria cumprir à risca o que determina a Lei no 10.101/2000.
Vejamos o que dispõe a Lei no 10.101/2000:
Art.1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição.
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria; (Redação dada pela Lei no 12.832, de
2013) (Produção de efeito)
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade sindical dos
trabalhadores.
Também há previsão na Lei no 8.212/91 e normas regulamentadoras abaixo
elencadas:
LEI No 8.212 DE 1991:
“Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;
(Redação dada pela Lei n” 9.528, de 10/12/97
(...)
Fl. 8964
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

§ 9° Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei n” 9.528, de 10/12/97)
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei especifica. "
DECRETO No 3.048 DE 1999:
“Art. 214. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e o trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer titulo, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
(...)
X - a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditado de acordo com lei especifica;”
INSTRUÇÃO NORMATIVA MPS/SRP No 3, DE 14 DE JULHO DE 2005 – DOU de
15/07/2005:
“Art. 69. Entende-se por salário de contribuição:
I - para os segurados empregado e trabalhador avulso, a remuneração auferida em uma
ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos que lhe são pagos,
devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de
utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços
efetivamente prestados, quer pelo tempo a disposição do empregador ou tomador de
serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou de acordo coletivo
de trabalho ou de sentença normativa, observado o disposto no inciso I do § 1o e §§2°e
3”do art. 68;”
“Art. 71. As bases de cálculo das contribuições sociais previdenciárias da empresa e do
equiparado são as seguintes:
1 - o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, durante o
mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestam serviços,
destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjeias, os
ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste
salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou de acordo
coletivo de trabalho ou de sentença normativa; "
“Art 72. Não integram a base de cálculo para incidência de contribuições:
(...)
XI - a participação do empregado nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou
creditada de acordo com lei especifica;”
Analisando-se o Acordo coletivo de trabalho, o AFR autuante concluiu em seu
relatório fiscal:
Relatório Fiscal
(...)
Fl. 8965
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

4.16 - Os pagamentos de PLR em espécie, cujo montante corresponde ao valor de R$
2.515.284.114,61 (destacado no quadro anterior), foram realizados com base nos
subsequentes instrumentos de negociação:
a) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada entre, de um lado, a
CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras
entidades e, de outro lado, a Federação Nacional dos Bancos -FENABAN e outras
entidades;
b) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos - Exercícios 2016 e 2017, datada de 13/10/2016, celebrada
entre, de um lado, a CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo
Financeiro e outras entidades e, de outro lado, a Federação Nacional dos Bancos -
FENABAN e outras entidades;
c) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos em 2015, datada de 03/11/2015, celebrada entre, de um lado, a
Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários (FEEB) dos Estados de
São Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades e, de outro lado, a Federação
Nacional dos Bancos e outra entidade;
d) Convenção Coletiva de Trabalho sobre Participação dos Empregados nos Lucros ou
Resultados dos Bancos - Exercícios 2016 e 2017, datada de 13/10/2016, celebrada
entre, de um lado, a Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários
(FEEB) dos Estados de São Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades e, de outro
lado, a Federação Nacional dos Bancos e outra entidade;
e) Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou
Resultados Referentes aos Exercício de 2015 e 2016, datado de 27/10/2015, celebrado
entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de outro lado, a
CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras
entidades;
f) Termo Aditivo ao Acordo Coletivo de Trabalho de Abrangência Nacional para
Pagamento da Participação nos Lucros ou Resultados Referentes ao Exercício de 2016,
datado de 25/11/2016, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras
empresas e, de outro lado, a CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores
do Ramo Financeiro e outras entidades;
g) Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou
Resultados Referentes aos Exercícios de 2015 e 2016, datado de 27/10/2015, celebrado
entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de outro lado, a Federação
dos Empregados em Estabelecimentos Bancários (FEEB) dos Estados de São Paulo e
Mato Grosso do Sul e outras entidades; e
h) Termo Aditivo ao Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos
Lucros e/ou Resultados Referentes aos Exercícios de 2015 e 2016, datado de
25/11/2016, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A e outras empresas e, de
outro lado, a Federação dos Empregados em Estabelecimentos Bancários dos Estados
de São Paulo e Mato Grosso do Sul e outras entidades.
4.17 Um dos pontos importantes a ser analisado é o da vigência desses instrumentos de
negociação, haja vista que o dispositivo legal determina que a participação será objeto
de negociação prévia e que suas regras serão previstas no instrumento decorrente
dessa negociação.
4.18. Extrai-se da legislação pertinente que o pagamento de Participação nos Lucros
ou Resultados tem como essência uma retribuição pela colaboração do empregado na
obtenção de um lucro ou realização de um resultado previamente pactuado. Logo, uma
negociação entre empresa e seus empregados faz-se necessária para que haja
harmonia com o objetivo legal de contribuir para uma melhoria das relações entre
capital e trabalho.
Fl. 8966
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

4.19. A norma refere-se aqui certamente a uma negociação finalizada e não a uma ainda
em curso, ou seja, o acordo entre empresa e empregados deve estar concluído antes do
início do ano base do pagamento da PLR. Ora, antes de assinado, antes de se tornar um
ato jurídico perfeito, a proposta da empresa pode ser retirada ou alterada a qualquer
tempo, bem como o pleito dos trabalhadores pode ser mudado. Em adição, devemos
considerar que, em tese, a demora na conclusão de uma negociação em andamento pode
servir para ganhar tempo para que os lucros ou resultados a serem pactuados sejam
estabelecidos em patamares já sabidamente atingidos, de forma a garantir que uma
verba salarial venha a ser revestida de PLR sem que os trabalhadores tenham motivos
para obstaculizar a negociação. Destarte, somente com a assinatura dos
acordos/convenções coletivas ou dos planos próprios é que teremos a formalização do
término da transação e estaremos diante de um ato jurídico perfeito apto a exarar efeitos
jurídicos.
4.20. Assim, cada um dos instrumentos de negociação deve ser prévio, isto é, deve ser
elaborado antes do início do período a que se referem os lucros ou resultados, uma vez
que é relativo exatamente a esse período pactuado.
4.21. A respeito da vigência das Convenções e Acordos Coletivos de Trabalho,
estabelece a Consolidação das Leis do Trabalho - CLT, aprovada pelo Decreto-Lei n°
5.452, de 01 de maio de 1943, ipsis litteris
Art. 614 - Os Sindicatos convenentes ou as empresas acordantes promoverão,
conjunta ou separadamente, dentro de 8 (oito) dias da assinatura da Convenção
ou Acordo, o depósito de uma via do mesmo, para fins de registro e arquivo, no
Departamento Nacional do Trabalho, em se tratando de instrumento de caráter
nacional ou interestadual, ou nos órgãos regionais do Ministério do Trabalho e
Previdência Social, nos demais casos. (Redação dada pelo Decreto-lei n° 229, de
28.2.1967)
§1o As Convenções e os Acordos entrarão em vigor 3 (três) dias após a data da
entrega dos mesmos no órgão referido neste artigo. (Redação dada pelo Decreto-
lei n° 229, de 28.2.1967) (...)
Art.615 - (...)
§ 1o O instrumento de prorrogação, revisão, denúncia ou revogação de
Convenção ou Acordo será depositado para fins de registro e arquivamento, na
repartição em que o mesmo originariamente foi depositado observado o disposto
no art. 614. (Incluído pelo Decreto-lei n° 229, de 28.2.1967)
§ 2o As modificações introduzidos em Convenção ou Acordo, por força de
revisão ou de revogação parcial de suas cláusulas passarão a vigorar 3 (três) dias
após a realização de depósito previsto no § i°. (Incluído pelo Decreto-lei n° 229,
de 28.2.1967) (gn)
4.22. Da leitura dos dispositivos da CLT transcritos acima, resumidamente, temos que,
no melhor das hipóteses, as Convenções Coletivas ou Acordos Coletivos de Trabalho só
passam a vigorar após 3 dias da data da assinatura dos mesmos.
4.23. No caso em tela, verifica-se que todas as Convenções Coletivas de Trabalho que
tratam da PLR (doravante denominadas Convenções Coletivas de PLR, Convenções
Coletivas ou simplesmente CCT), arroladas nas alíneas "a" a "d" do item 4.16, possuem
vigência retroativa e que, portanto, não foram elaboradas antes do início do período a
que se referem os lucros ou resultados, como exige a lei.
4.24. A cláusula que dispõe sobre a vigência dessas Convenções Coletivas assim
dispõe:
► Convenções Coletivas celebradas em 03/11/2015
(com redação idêntica)
Cláusula 5a - VIGÊNCIA
Fl. 8967
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

A presente Convenção Coletiva de Trabalho terá a duração de 1 (um) ano, de 01 de
setembro de 2015 a 31 de agosto de 2016.
► Convenções Coletivas celebradas em 13/10/2016
(com redação idêntica)
Cláusula 7a - VIGÊNCIA
A vigência da presente Convenção Coletiva de Trabalho terá a duração de 2 (dois) anos,
entre 1° de setembro de 2016 e 31 de agosto de 2018.
4.25 Por sua vez, o preâmbulo dessas mesmas CCT, assim estabelecem:
►Convenções Coletivas celebradas em 03/11/2015
(redação idêntica)
(...) firmam a presente CONVENÇÃO COLETIVA DE TRABALHO para estabelecer a
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS, doravante designada "PLR",
relativa ao exercício de 2015, nos seguintes termos: (...)
► Convenções Coletivas celebradas em 13/10/2016
(redação idêntica)
(...) firmam a presente CONVENÇÃO COLETIVA DE TRABALHO para estabelecer a
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS, doravante designada "PLR",
relativa aos exercícios de 2016 e de 2017, nos seguintes termos: (...)
4.26. Observa-se que há um paradoxo entre o preâmbulo das CCT e suas cláusulas que
tratam da vigência das mesmas. O que importa no entanto, é que, de fato, as
Convenções Coletivas que tratam da PLR relativa ao exercício de 2015 só foram
assinadas em 03/11/2015 e as que tratam da PLR relativa ao exercício de 2016 só foram
assinadas em 13/10/2016, ou seja, todas foram celebradas no último trimestre do ano
base a que se referem.
4.27. Vê-se claramente, portanto, que os empregados durante quase todo os anos de
2015 e 2016, desconheciam completamente os requisitos a que deveriam atender para
fazer jus ao recebimento da verba referente à PLR, uma vez que os critérios e condições
para o recebimento do benefício só foram estabelecidos posteriormente, em 03/11/2015
e 13/10/2016, respectivamente, próximo do final do período a que se referiam,
demonstrando a ausência de prévia negociação, o que fere diretamente os ditames
legais.
4.28. O mesmo raciocínio vale para os Acordos Coletivos de Trabalho para Pagamento
da Participação nos Lucros e/ou Resultados (doravante denominados de Acordos
Coletivos de PLR, Acordos Coletivos ou simplesmente ACT) celebrados em
27/10/2015, arrolados nas alíneas "e" a "g" do item 4.16, extensível logicamente aos
seus Anexos Únicos - Regulamento do Programa de Participação, os quais são partes
integrantes desses Acordos Coletivos. O início de validade de tais Acordos Coletivos e
o consequente conhecimento das regras por parte dos empregados só ocorreram bem
após o início do período de apuração da PLR, isto é, somente no último trimestre do ano
de 2015.
(...)
Conforme constou do relatório fiscal, a mencionada convenção coletiva e os
acordos coletivos não cumpriram com os requisitos da legislação, quais sejam:
- ser um instrumento de integração entre capital e trabalho;
- servir como incentivo à produtividade;
- ter regras claras e objetivas, podendo ser considerados como critérios e condições:
a) índices de produtividade, qualidade ou lucratividade,
b) programa de metas, resultados e prazos previamente pactuados;
Fl. 8968
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

c) não constitui base para qualquer encargo trabalhista ou previdenciário; e
d) a periodicidade do pagamento não poderá ser inferior a um semestre.
Deveriam ter metas que servissem como incentivo à produtividade que se espera
de um Plano de Participação nos Lucros ou Resultados, cujas Convenções Coletivas de Trabalho
que preveem o pagamento do PLR de 2015 e 2016, foram concluídas e assinadas em 03/11/2015
e 13/10/2016, respectivamente.
Sendo assim, não há que se falar em preenchimento dos requisitos da Lei no
10.101/2000, de modo que não procedem as alegações da Recorrente quanto a este ponto.
Especificamente quanto ao pagamento de PLR utilizando Acordos Coletivos ou
Convenções coletivas de trabalho, pedimos vênia para transcrever trecho da decisão recorrida,
com a qual concordo e me utilizo como fundamento e razão de decidir:
Da Concomitância de Instrumentos para Pagamento de PLR
4.102. Ainda sobre a PLR paga aos empregados, a Fiscalização sustenta que da leitura
dos instrumentos negociais, resta evidente que há valores pagos com base nos Acordos
Coletivos de Trabalho que não são compensados com os valores estabelecidos nas
Convenções Coletivas relativas à PLR e vice-versa, fato este que se encontra em
desacordo com os preceitos estabelecidos pela Lei 10.101/00, de modo que há mais um
motivo para que ocorra a incidência das contribuições previdenciárias e contribuições
para outras entidades e fundos sobre a totalidade dos pagamentos realizados.
4.103. Por sua vez, o Impugnante não nega tal fato, entretanto, sustenta que o art. 29 da
Lei 10.101/00, que trata dos meios de formalização dos planos (negociação com
empregados ou coletiva) não disciplina a quantidade de planos a serem adotados, de
modo que não há vedação a mais de um instrumento negocial, como ocorre no presente
caso, onde há mais de um plano/regra, visando o pagamento de PLR, destinados a cada
área específica, mas todos eles seguiram uma única formalização, qual seja: a
negociação coletiva (inciso II do artigo 29 da Lei 10.101/00).
4.104. Os argumentos expostos pelo contribuinte não são suficientes para afastar o
entendimento do Fisco, uma vez que a auditoria apenas afirmou a impossibilidade de
existir dois instrumentos diversos de negociação (CCT’s e ACT’s), sem que ocorra a
compensação nos termos do art. 3o, §3o da Lei 10.101/00, quando presentes,
concomitantemente, tais instrumentos, conforme se constata no Relatório Fiscal, a
saber:
Relatório Fiscal
(...)
4.123. Em virtude da existência de mais de um instrumento de negociação tratando
sobre PLR para o mesmo período, foi necessário verificar quais instrumentos foram
utilizados pelo contribuinte no pagamento da PLR aos seus empregados, bem como
averiguar se houve compensação dos valores pagos com base em tais instrumentos.
4.124. Iniciando nossa análise pelas Convenções Coletivas de Trabalho sobre
Participação dos Empregados nos Lucros ou Resultados dos Bancos, de 03/11/2015 e e
13/10/2016, e sendo que os textos destas possuem a mesma estrutura, transcrevemos a
seguir o estabelecido pela Convenção datada de 03/11/2015 celebrada entre, de um lado,
a CONTRAF e outras entidades e, de outro lado, a FENABAN e outras entidades, in
verbis
CLÁUSULA 1a PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS (P.L.R.)
II - PARCELA ADICIONAL
O valor desta parcela será determinado pela divisão linear da importância equivalente a
2,2% (dois inteiros e dois décimos por cento) do lucro líquido do exercício de 2015,
pelo número total de empregados elegíveis de acordo com as regras desta convenção,
Fl. 8969
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Fl. 30 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

em partes iguais, até o limite individual de R$ 4.043,58 (quatro mil, quarenta e três reais
e cinquenta e oito centavos).
II.a.) A parcela adicional não será compensável com valores devidos em razão de planos
próprios, (gn)
(...)
CLÁUSULA 2a ANTECIPAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU
RESULTADOS -P.L.R.
(...)
II - PARCELA ADICIONAL
O valor desta parcela da antecipação será determinado pela divisão linear da
importância equivalente a 2,2 % (dois inteiros e dois décimos por cento) do lucro
líquido apurado no i° semestre de 2015, pelo número total de empregados elegíveis de
acordo com as regras desta convenção, em partes iguais, até o limite individual de R$
2.021,79 (dois mil, vinte e um reais e setenta e nove centavos).
II.a) A antecipação da parcela adicional não será compensável com valores devidos em
razão de planos próprios, (gn)
4.125. Por sua vez, para os mesmos períodos abrangidos pelas Convenções Coletivas,
temos a vigência de Acordos Coletivos de Trabalho para Pagamento da Participação nos
Lucros e/ou Resultados referentes aos Exercícios de 2015 e 2016, ambos celebrados em
27/10/2015, os quais apresentam redação similar e, no que se refere à PCR (Participação
Complementar nos Resultados), assim dispõem, ad litteram
Cláusula Sétima: Disposições Gerais
(...)
Parágrafo Terceiro — Compensação
Os pagamentos efetuados em decorrência deste Acordo Coletivo e de seu Anexo, com
exceção da PCR, serão compensados com as obrigações decorrentes da Convenção
Coletiva de Trabalho dos Bancários sobre Participação nos Lucros ou Resultados, (gn)
4.126. Além disso, da leitura de todos os Programas e respectivos modelos, constantes
do Anexo Único dos Acordos Coletivos referidos no item anterior, examinamos que há
dois componentes que sempre integram as fórmulas de cálculo do valor final da PLR
paga a cada empregado, são eles: PLR Adicional (valor da Parcela Adicional de PLR
fixada nas CCT) e PCR (fixado no corpo dos ACT).
4.126. Temos ainda o disposto no Glossário do Anexo Único dos ACT quanto à PCR:
PCR — Participação Complementar nos Resultados - valor definido conforme o ACT;
compõe a fórmula de todos os programas de PLR, não compensável com as demais
parcelas que compõem a PLR. (gn)
4.128. Da leitura dos dispositivos transcritos acima, resta evidente que há valores pagos
com base nos Acordos Coletivos de Trabalho que não são compensados com os valores
estabelecidos nas Convenções Coletivas relativas à PLR e vice-versa.
4.129. Durante a auditoria, o contribuinte foi intimado a esclarecer se, na prática,
ocorreu a compensação entre os valores pagos de PCR decorrentes dos Acordos
Coletivos com valores pagos de PLR com base nas CCT; e, também, se houve
compensação dos valores pagos de PLR Adicional prevista nas Convenções Coletivas
com valores pagos baseados nos Acordos Coletivos. Em 08/06/2020, por intermédio da
Carta CRT UAF - 124/2020, respondeu que não houve compensação de tais valores
(PLR Adicional da CCT e PCR do ACT).
4.130. Claro está, portanto, que a empresa utiliza dois instrumentos contemplando os
mesmos empregados, Convenção Coletiva e Acordo Coletivo (e respectivo Anexo
Único).
Fl. 8970
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Fl. 31 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Todavia, sabe-se que somente uma das formas especificadas deve ser escolhida em
comum acordo. Ou se distribui lucros/resultados por intermédio de um Plano Próprio
pactuado entre comissão de empregados e empresa ou através de Convenção Coletiva
ou através de Acordo Coletivo. Havendo pagamentos de PLR com base em
instrumentos distintos, referentes aos mesmo período, deve haver compensação entre
eles.
4.105. Vale esclarecer, ainda, que o próprio art. 2o da Lei no 10.101/2000, determina que
a PLR pode ser objeto de negociação por comissão paritária escolhida pelas partes,
integrada, também, por um representante indicado pelo sindicato da respectiva
categoria, ou convenção/acordo coletivo, se devendo optar, no caso, por um dos
procedimentos descritos.
4. 106. A interpretação do disposto no artigo 3o, parágrafo 3o da Lei no 10.101/2000
deve ser no sentido de que, se existir mais de um instrumento de negociação vigente ao
mesmo tempo, sobre a mesma matéria, prevalecerá o que for mais favorável ao
empregado, não sendo obrigado o empregador a cumprir os dois instrumentos, desde
que abranjam os mesmos institutos, cabendo observar o art. 620 da CLT, na redação
vigente à época dos fatos geradores (2016), abaixo reproduzido, não podendo justificar
pagamentos a título de PLR, com base em instrumentos diferentes, sem a incidência de
contribuições previdenciárias e de terceiros.
CLT
Art. 620. As condições estabelecidas em Convenção quando mais favoráveis,
prevalecerão sobre as estipuladas em Acordo. (Redação dada pelo Decreto-lei no 229, de
28.2.1967)
4.107. A Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF já se pronunciou nesse
sentido, no Acórdão n° 9202-005.211 – 2a Turma, de 21 de fevereiro de 2017 , ad
litteram:
Portanto, não está em consonância com a lei, o pagamento baseado em dois acordos,
independente de estarem os dois acordos nos estritos limites da lei (o que não é o caso
dos autos). Dessa forma, simples fato de existirem dois acordos para pagamento
concomitantemente, já implicaria descumprimento da lei o que autorizaria o lançamento
das contribuições. De forma alguma, a existência de um convalida o outro, posto que a
empresa deveria escolher ou a comissão, com participação de um representante do
sindicato, ou um dos instrumentos de negociação coletiva.
(...)
Analisando a legislação afeta às negociações coletivas, é de se concluir que não existe
óbice a que uma empresa firme convenção coletiva (que é mais abrangente), e mesmo
tempo acordo com a comissão de empregados com a participação do representante do
sindicato (que é mais específico), contudo são dois instrumentos distintos com rito
próprio de validade, mas não é possível efetuar o pagamento com base nos dois acordos.
Tanto que, se existirem dois instrumentos normativos vigente ao mesmo tempo, sobre a
mesma matéria, prevalecerá o que for, na sua totalidade, mais favorável ao empregado,
descrito como "teoria do Conglobamento". (diga-se, não obrigando o empregador a
cumprir os dois instrumentos, desde que abranjam os mesmos institutos). Inclusive para
corroborar dita assertiva, transcrevo o art. 620 da CLT.
(...)
No caso, a própria lei 10.101/2000, já vislumbrou a possibilidade de em existindo plano
de PLR na empresa, o mesmo poderia ser compensado com as obrigações decorrentes
dos instrumentos coletivos de negociação (AC/CC). Assim, caso desejasse efetuar PLR
em melhores condições aos seus empregados, a empresa, utilizando seja da comissão
escolhida pelas partes, seja do acordo coletivo, poderia estabelecer programa de PLR
compensando os valores estabelecidos na convenção, o que estaria dentro dos limites
descritos na legislação aplicável.
Fl. 8971
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Fl. 32 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

4.108. No caso concreto, o contribuinte utilizou, para o período em questão,
Convenções Coletivas e Acordos Coletivos, contemplando os mesmos empregados, sem
que houvesse a compensação estabelecida na legislação, conforme se verifica nas
informações prestadas pela própria empresa, o que demonstra a inobservância a Lei
10.101/00.
4.109. Assim, diante da existência de planos concomitantes, sem compensação dos
pagamentos, todos os valores pagos a título de PLR pela empresa aos seus empregados,
seja com fundamento nas Convenções Coletivas de Trabalho, seja nos Acordos de PLR,
integram o salário-de-contribuição (art.28, I da Lei 8.212/91).
Portando, por mais este argumento, não prosperam as alegações do contribuinte.
Também não há que se falar quanto ao argumento trazido da tribuna, quanto à
ultratividade decorrente da alteração quanto à Súmula TST 277, que passou a vigorar com a
seguinte redação:
SENTENÇA
NORMATIVA,
CONVENÇÃO
OU
ACORDO
COLETIVOS.
VIGÊNCIA. REPERCUSSÃO NOS CONTRATOS DE TRABALHO.
I – As condições de trabalho alcançadas por força de sentença normativa, convenção ou
acordo coletivos vigoram no prazo assinado, não integrando, de forma definitiva, os
contratos individuais de trabalho.
II – Ressalva-se da regra enunciada no item I o período compreendido entre 23.12.1992
e 28.07.1995, em que vigorou a Lei no 8.542, revogada pela Medida Provisória no 1.709,
convertida na Lei no 10.192, de 14.02.2001.
A matéria foi aprovada por maioria no Tribunal Pleno.
Cumpre ressaltar que tal dispositivo aplica-se apenas com relação ao âmbito
trabalhista, não podendo querer impor uma interpretação de normas que trata da relação
trabalhista, entre empregador e empregado, para uma relação de cunho previdenciário, ainda
mais, quando se trate de uma isenção, cuja interpretação deve ser literal, não comportando
ampliação de alcance e sentido.
Além disso, um plano de PLR, deve levar em consideração o período de vigência
do plano, estabelecendo regrar claras, levando-se o contexto social e não o contexto de anos
anteriores.
Portanto, não se aplica a ultratividade da interpretação da Súmula TST n° 277 ao
caso em discussão.
PROGRAMA DE SÓCIOS EMPREGADOS E ADMINISTRADORES –
AÇÕES
Com relação a este ponto, também não prospera a alegação da recorrente.
Pedimos vênia para transcrever trecho da decisão recorrida, com a qual concordo e me utilizo
como fundamento e razão de decidir:
Dos Pagamentos de PLR a Empregados em Dinheiro e Ações – Plano Performance
Diferenciada (PD e Plano de Sócios (PS)
4.117. Conforme constata-se nos autos, além dos valores pagos aos empregados a título
de PLR, com base nos instrumentos negociais (CCT, ACT e Programas Próprio anexos
aos ACT) referentes aos anos de 2015 e 2016, já acima analisados, passaremos agora à
análise dos pagamentos, também a título de PLR, em espécie e por meio de entrega de
ações. Conforme relatado pela Fiscalização, referidos pagamentos foram feitos com
base nos denominados “Programas de Sócios” e “Programas Performance
Diferenciada”, conforme montantes abaixo discriminados:
Fl. 8972
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Fl. 33 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

(...)
4.118. Inicialmente, vejamos os esclarecimentos sobre o assunto, prestados pela
autoridade fiscal, nos trechos do Relatório Fiscal abaixo transcritos:
4.65. Da leitura de todos os Programas e seus respectivos modelos, constantes do Anexo
Único do ACT, examinamos que existem vários componentes que integram o valor final
da PLR paga a cada empregado. Há inclusive dois componentes, denominados
Programa de Sócios (referido nas fórmulas de cálculo como "PS") e Performance
Diferenciada (referido nas fórmulas de cálculo como "PD"), que são liquidados por
meio da entrega de ações preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A. (ITUB4) (págs.
10 a 12 do Anexo Único). Em razão da entrega dessas ações dá-se de forma diferida e
com base em informações prestadas pela empresa, no ano de 2016, não houve
pagamento desses componentes, PS e PD, previstos nos Acordos Coletivos ora em
comento.
(...)
4.71. Conforme informação prestada pela empresa em 27/04/2020, por meio da Carta
CRT UAF - 094/2020 (item 11), os valores relativos às ações entregues aos empregados
em 2016, baseiam-se em dois programas distintos. São eles:
Performance Diferenciada (PD) e Programa de Sócios (PS).
4.72. Ainda segundo essa mesma Carta CRT UAF - 094/2020, os empregados recebem
remuneração variável liquidada por meio da entrega de ações (denominada RVA). Tal
RVA corresponde a um componente da fórmula de cálculo da PLR, que é denominado
Performance Diferenciada - PD e os critérios de apuração do valor desse componente
"PD" estão previstos somente no Anexo I do ACT datado de 10/09/2012 e no Anexo
Único do ACT datado de 24/10/2013, que seguem:
a) Programas de Participação nos Lucros ou Resultados Próprios - ANEXO I do Acordo
Coletivo de Trabalho do Programa da Participação Complementar nos Resultados
(PCR) - 2012, datado de 10/09/2012, celebrado entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A.
e outras empresas e, de outro lado, a CONTRAF – Confederação Nacional dos
Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras entidades, e
b) Regulamento do Programa de Participação nos Lucros ou Resultados - ANEXO do
Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos Lucros e/ou
Resultados referentes aos Exercícios de 2013 e 2014, datado de 24/10/2013, celebrado
entre, de um lado, o Itaú Unibanco S.A. e outras empresas e, de outro lado, a
CONTRAF - Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro e outras
entidades.
4.119. Conforme pode ser constatado, a primeira observação a ser feita é que, em
virtude da entrega dessas ações ocorrer de forma diferida e com base em informações
prestadas pela empresa, no ano de 2016, não houve pagamento desses componentes, PS
e PD, previstos nos Acordos Coletivos de 2015 e 2016. A segunda observação é que os
pagamentos efetuados em 2016, a tal título, pela mesma razão (forma diferida da
entrega das ações) são baseados nos Programas de Participação nos Lucros ou
Resultados Próprios - ANEXO I do Acordo Coletivo de Trabalho do Programa da
Participação Complementar nos Resultados (PCR) dos anos de 2010/2011, 2012,
2013/2014, conforme informado pela própria empresa autuada.
4.120. De acordo com o Relatório Fiscal, os dois Acordos Coletivos em pauta (2012 e
2013) possuem vigência retroativa e, portanto, não foram elaborados antes do início do
período a que se referem os lucros ou resultados, como exige a lei. Alega, ainda, que,
nos referidos Acordos coletivos e Anexos, não há qualquer menção ao Programa de
Sócios, de modo que tal programa não estaria previsto em instrumento de negociação
válido para o pagamento de PLR, conforme exige a legislação aplicável à matéria.
4.121. O Impugnante, por sua vez, alega em síntese que:
a) em relação ao Programa Performance Diferenciada, não haveria qualquer
irregularidade, tendo em vista que foi ratificado e reconhecido no Acordo Coletivo e
Fl. 8973
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Fl. 34 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

fizeram parte de seu conteúdo (Anexo), restando óbvio que eles estavam contidos na
negociação deste instrumento, de modo que se encontram plenamente satisfeitos os
requisitos do art. 29 da Lei n 10.101/00, pois os empregados (representados pelo
sindicato) participaram da negociação de todos os programas de participação nos
resultados, ora em questão, por meio de instrumentos de negociação coletiva. Por esse
fundamento, não prospera a pretensão fiscal; e
b) em relação ao Programa de Sócios, informa que esse programa foi incorporado na
ACT 2015/2016 (anexo II da AC T, fls. 10 do acordo), possuindo previsão expressa e,
portanto, por meio do Acordo Coletivo de Trabalho para Pagamento da Participação nos
Lucros ou Resultados referente aos Exercícios de 2015 e 2016 e respectivos aditivos, os
sindicatos representativos dos empregados reconheceram a convergência do Programa
de Sócios ao programa de Participação nos Lucros ou Resultados, de modo que aquele
passou a integrar este para todos os fins, em linha com o § 7o , do artigo 3o, da Lei
10.101/00.
4.122. Entretanto, pelo que consta dos autos, os argumentos do Impugnante não
merecem acolhida, pois, de fato, conforme enfatizado pela autoridade fiscal, o acordo
para o Programa de Participação nos Resultados de 2012 foi celebrado em 10 de
setembro de 2012, com vigência retroativa a 1° de janeiro de 2011 e o acordo para o
Programa de Participação nos Resultados de 2013/2014 foi celebrado em 14 de outubro
de 2013, com vigência retroativa a 1° de janeiro de 2013. Ou seja, de pronto, constata-se
a desobediência ao quesito de prévia negociação, que por si só, já é suficiente para que
seja desconsiderado o comando constitucional de desvinculação da verba de PLR da
remuneração, conforme já foi acima demonstrado, quando analisamos os instrumentos
negociais da PLR, referentes ao período de 2015 e 2016.
4.123. Por outro lado, como foi informado pela autoridade fiscal, o Anexo I (acordo de
2012) e o Anexo Único (acordo 2013), onde, na verdade, está previsto o Programa
Performance Diferenciada, fazem parte dos Acordos Coletivos correspondentes, razão
pela qual estão eivados do mesmo vício que acomete estes, qual seja, a vigência
retroativa, pois não foram elaborados antes do início do período a que se referem os
lucros ou resultados, como exige a lei. Assim, também nos anexos, não houve
negociação prévia, para a instituição da PLR em questão, tendo em vista que, fazendo
parte dos Acordos Coletivos de 2012 e 2013/2014, foram formalizados,
respectivamente, em 10/09/2012 e 24/10/2013, ou seja, já transcorrida a maior parte dos
períodos correspondentes.
4.124. Também aqui, cabe ser ressaltado que mesmo que se admitisse que referidos
Planos Próprios (Anexos dos ACT de 2012 e 2013/2014) fossem documentos
independentes, com vida própria, ainda com mais razão, não se poderia considerá-los
como instrumentos válidos para a previsão de quaisquer pagamentos de PLR, nos
termos da Lei 10.101/2000, tendo em vista as inúmeras irregularidades que lhes
acometeriam, tais como: a) falta da identificação nem qualificação das partes que
celebraram o documento, não sendo possível se comprovar a obrigatória participação de
um representante do sindicato da categoria dos trabalhadores; b) ausência de assinaturas
nos documento (há apenas rubricas); e c) ausência da data de celebração do documento,
não sendo possível se comprovar a ciência do documento por parte dos empregados. Ou
seja, não há como comprovar que o documento foi de fato celebrado em decorrência de
uma negociação entre empresa e seus empregados; ao contrário, tudo indicaria que se
trata de documento elaborado unilateralmente pela empresa.
4.125. Assim, mesmo que o Programa Performance Diferenciada, esteja previsto nos
Anexos dos Acordos Coletivos de 2012 e 2013/2014, diante de tantas irregularidades,
que ferem frontalmente as exigências legais, é inadmissível considerar referidos Anexos
como instrumentos independentes de negociação coletiva que fundamentem quaisquer
pagamentos de PLR. Por outro lado, uma vez considerados como continuidade dos
documentos principais, dos quais fazem parte, quais sejam, dos Acordos Coletivos,
estão eivados do mesmo vícios dos documentos principais (vigência retroativa), razão
pela qual, todos os pagamentos efetuados com base no “Programa Performance
Fl. 8974
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Fl. 35 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Diferenciada”, não podem ser considerados como PLR, na medida que é evidente o
descumprimento dos requisitos previstos na Lei 10.101/2000.
4.126. Em relação ao Programa de Sócios, cabe salientar que, conforme bem enfatizou a
autoridade fiscal, não há qualquer menção ao referido programa como componente no
cálculo da PLR, seja no próprio corpo dos Acordos Coletivos de 2010/2011, 2012 e
2013/2014, seja nos Anexos correspondentes, razão pela qual o “Programa de Sócios”
não é componente de nenhuma fórmula de cálculo da PLR, nos referidos períodos.
4.127. O Impugnante alega que o Programa de Sócios foi incorporado no ACT
2015/2016 (anexo II da AC T, fls. 10 do acordo),e, portanto, por meio do Acordo
Coletivo de Trabalho, os sindicatos representativos dos empregados reconheceram a
convergência do referido programa na apuração da PLR, em linha com o § 7o, do artigo
3o, da Lei 10.101/00. Entretanto, como esclareceu a autoridade fiscal e foi informado
pela própria empresa, em razão da entrega das ações dar-se de forma diferida, no ano de
2016 (período do lançamento), não houve pagamento desses componentes, PS e PD,
previstos nos Acordos Coletivos de 2015 e 2016.
4.128. Da mesma forma, nenhum dos modelos destacados prevê o pagamento de valores
calculados com base nos dividendos relativos ao período de deferimento a serem pagos
em espécie quando da entrega das ações aos beneficiários destas, razão pela qual o
valores pagos, baseados em dividendos aos beneficiários desses modelos, não podem
ser considerados como PLR, uma vez que não há previsão de tais pagamentos nos
modelos em comento, tratando-se na verdade de uma recompensa adicional paga aos
beneficiários e que deve ser considerada salário de contribuição.
4.129. Assim, como bem enfatizou a autoridade fiscal, diante de todas as irregularidades
apontadas, que ferem frontalmente as exigências legais, é inadmissível dar validade aos
Acordos Coletivos 2010/2011, 2012 e 2013/2014 e a seus respectivos Anexos, como
instrumentos de negociação coletiva que fundamentem quaisquer pagamentos de PLR,
mediante outorga de opções de ações, devendo todos os pagamentos, com base neles
efetuados, serem reputados como de natureza salarial e integrarem o salário de
contribuição.
4.130. Ainda em relação ao Programa de Sócios, a autoridade fiscal presta vários outros
esclarecimentos, conforme trecho do Relatório Fiscal abaixo transcrito:
4.100. Cabe esclarecer que o Programa de Sócios, até o ano de 2014, estava inserido
dentro do Plano para Outorga de Opções de Ações do Itaú Unibanco Holding S.A.
(daqui em diante nomeado Holding). Esse Plano (doravante denominado Plano de
Opções) foi instituído em 01/11/2002 e é extensível às empresas controladas pela
Holding, logo, aplica-se ao Itaú Unibanco S.A. por ser sua subsidiária integral.
4.101. O referido Plano de Opções trata de duas modalidades de opções:
a) Opções simples - as quais estão fora do escopo de nossa análise, uma vez que não
houve outorgas a empregados do banco que tenham repercutido no ano de 2016 e, por
isso, não foram objeto de autuação.
b) Opções bonificadas (em 2011, alterou-se a nomenclatura para "opções de sócios") -
relacionadas ao Programa de Sócios propriamente dito e cujas ações entregues aos
empregados decorrentes de seu exercício foram objeto de autuação, pelos motivos que
serão explanados.
4.102. As regras e procedimentos operacionais relativos ao Plano de Opções, isto é, o
detalhamento do Plano de Opções, constam do Regimento Interno para Outorga de
Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco Holding S.A. (de agora em diante nomeado
Regimento Interno), que se aplica também ao banco auditado.
4.103. Foram apresentados os seguintes Planos de Opções e Regimentos Internos:
a) Plano para Outorga de Opções de Ações do Itaú Unibanco Holding S.A. aprovado em
26/04/2010;
Fl. 8975
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

b) Plano para Outorga de Opções de Ações do Itaú Unibanco Holding S.A. aprovado
em 25/04/2011;
c) Regimento Interno para Outorga de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco
Holding S.A. aprovado em 2010;
d) Regimento Interno para Outorga de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco
Holding S.A. aprovado em 15/08/2011;
e) Regimento Interno para Outorga de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco
Holding S.A. aprovado em 29/08/2013; e
f) Regimento Interno para Outorga de Opções para Beneficiários do Itaú Unibanco
Holding S.A. aprovado em 18/03/2014.
4.104. Os Planos de Opções aprovados em 2010 e 2011 possuem redação idêntica
quanto a seus objetivos e beneficiários, in verbis:
PLANO PARA OUTORGA DE OPÇÕES DE AÇÕES
1. OBJETIVO E DIRETRIZES DO PLANO
O Itaú Unibanco Holding SA. ("ITAÚ UNIBANCO") institui Plano para Outorga de
Opções de Ações ("PLANO") com o objetivo de integrar diretores e membros do
Conselho de Administração do ITAÚ UNIBANCO e das empresas por ele controladas
("ADMINISTRADORES" ou "ADMINISTRADOR", conforme o caso) e funcionários
altamente qualificados ou com elevado potencial ou performance ("FUNCIONÁRIOS"
ou "FUNCIONÁRIO", conforme o caso) no processo de desenvolvimento do ITAÚ
UNIBANCO a médio e longo prazo, facultando-lhes participar da valorização que seu
trabalho e dedicação trouxerem para as ações representativas do capital do ITAÚ
UNIBANCO.
1.1. As opções conferirão aos seus titulares o direito de, observadas as condições
estabelecidas no PLANO, subscrever ações preferenciais do capital autorizado do ITAÚ
UNIBANCO.
1.2. A critério do ITAÚ UNIBANCO, o exercício das opções poderá ser correspondido
por venda de ações mantidas em tesouraria para recolocação, aplicando-se para todos os
efeitos a mesma disciplina prevista no PLANO.
1.3. Cada opção dará direito à subscrição de uma ação.
1.4. As regras e procedimentos operacionais relativos ao PLANO serão determinados
por comitê a ser designado pelo Conselho de Administração do ITAÚ UNIBANCO
para os fins do presente PLANO ("COMITÊ").
2. BENEFICIÁRIOS DAS OPÇÕES
Competirá ao COMITÊ designar periodicamente os ADMINISTRADORES e/ou
FUNCIONÁRIOS do ITAÚ UNIBANCO aos quais serão outorgadas as opções, nas
quantidades que especificar.
2.1. Poderão ainda as opções ser atribuídas a pessoas altamente qualificadas no ato de
sua contratação para o ITAÚ UNIBANCO ou empresas controladas.
2.2. As opções serão pessoais, impenhoráveis e intransferíveis, salvo por sucessão causa
mortis.
2.3. O Presidente do COMITÊ dará ciência ao Conselho de Administração da decisão
de outorga de opções. O Conselho de Administração poderá reformar essa decisão na
primeira reunião subsequente desse Colegiado. Não o fazendo, entender-se-á que as
opções outorgadas foram confirmadas.
4.105. Da leitura dos Planos de Opções, dos Regimentos Internos e demais documentos
relacionados, observa-se que:
a) O Plano e suas alterações são aprovados por Assembleia Geral da Holding;
Fl. 8976
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

b) Os Regimentos Internos são elaborados pelo Comitê de Pessoas da Holding e só ele
pode alterá-los;
c) A administração do Plano cabe ao Comitê de Pessoas da Holding.
4.106. Verificamos que os valores registrados nas folhas de pagamento, sob as rubricas
n° 1365, 1366 e 1370, correspondem ao montante equivalente em Reais (R$) de ações
que foram efetivamente entregues aos empregados quando do exercício das opções
bonificadas (opções de sócios), que lhes foram previamente outorgadas, e já
transcorrido o período de carência de tais opções. E, o valor registrado sob a rubrica n°
3901 refere-se à antecipação de pagamentos baseados nos Programas de Sócios a
empregado que desligou-se da empresa.
(...)
4.108 A partir do ano de 2015, o Programa de Sócios passa a ser disciplinado por
documento distinto, qual seja pelo Regulamento do Programa de Sócios do Itaú
Unibanco Holding S.A., cuja aplicação também se estende ao Itaú Unibanco S.A. Sendo
assim, o Plano de Opções passa a tratar apenas das opções simples, que, por não terem
repercutido no ano de 2016, não foram objeto de autuação.
4.109. A mudança mais significativa do Programa de Sócios a partir de 2015 é que, em
vez de o empregado receber opções bonificadas para cada "ação própria" adquirida, ele
recebe ações preferenciais do Itaú Unibanco Holding S.A., de acordo com proporção
estabelecida no Regulamento do Programa de Sócios, as quais são denominadas de
"ações de sócios". No mais, as linhas gerais do Programa permaneceram basicamente as
mesmas, tais como: condições para o recebimento das ações de sócios; prazos para a
entrega efetiva das ações de sócios e prazos de indisponibilidade das ações de sócios
recebidas. Como aqui o empregado recebe diretamente ações em vez de opções, não há
que se falar em preço de exercício.
4.110. Da simples leitura dos documentos que regem os Programas de Sócios e do
entendimento de tais programas, por si só, percebe-se claramente que seu objetivo, de
fato, é a concessão de uma bonificação com caráter de gratificação ajustada, que se
materializa por meio da entrega de ações, a um seleto grupo de empregados, escolhidos
de forma discricionária e unilateralmente pela empresa, sob a condição de que invistam,
previamente, parte da remuneração variável (ou da PLR) que receberam na aquisição de
ações da Holding. Dessa maneira, todos os valores equivalentes às ações efetivamente
entregues aos empregados, quer sejam oriundas do exercício de opções bonificadas
(opções de sócios), quer sejam ações de sócios, são relativos à bonificação com caráter
de gratificação ajustada em questão.
4.111. E ainda existem diversas outras razões que demonstram que as verbas pagas com
base nos Programas de Sócios não são PLR:
a)Os documentos que regulam os Programas de Sócios não tratam de PLR e sim de
opções de ações (a partir de 2015 trata de ações), como indicado inclusive pela própria
nomenclatura dos próprios documentos (Plano para Outorga de Opções de Ações).
b) Tanto os Planos de Opções quanto os respectivos Regimentos Internos e o
Regulamento do Programa de Sócios de 2015 tratam-se de documentos elaborados
unilateralmente pela Holding.
c) Não há qualquer comprovação de participação dos empregados, nem a de um
representante do sindicato da categoria dos trabalhadores, na elaboração dos
documentos.
d) Não são documentos oriundos de negociação coletiva sobre PLR realizada entre
empregados e empresa.
e) O escopo de tais documentos não é a PLR, a única referência que existe nos
documentos com relação à PLR é o fato de que os beneficiários das opções bonificadas
(ou ações de sócios a partir de 2015) devem adquirir ações da Holding com os valores
que recebeu a título de PLR (remuneração variável), apenas isso, ou seja, deve atender à
Fl. 8977
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

condição de adquirir ações com parte ou integralidade de sua PLR (remuneração
variável) para fazer jus ao recebimento de opções bonificadas ou ações de sócios em
contrapartida. Ressaltando que há documentos que sequer fazem referência ao termo
PLR e usam apenas o termo "remuneração variável".
f) Não bastasse a série de condições, impostas unilateralmente pela empresa, a que
devem atender para receber as ações em contrapartida das opções bonificadas, mesmo
quando o beneficiário subscreve tais ações mediante o exercício das opções bonificadas,
a disponibilidade dessas ações ainda sofre restrições adicionais, ou seja, há
indisponibilidade dessas ações adquiridas em decorrência do exercício das opções
bonificadas. Em suma, os empregados não podem dispor de imediato das ações que
recebem (regra prevista no item 10 - Disponibilidade das Ações dos Planos de 2010 e
2011). O mesmo ocorre com as ações próprias que recebem (item 8 - Prazos de
Indisponibilidade das Ações de Sócios do Regulamento do Programa de Sócios de
2015).
4.131. Conforme pode ser observado, o Programa de Sócios está inserido dentro do ano
para Outorga de Opções de Ações do Itaú Unibanco Holding S.A, que se materializa por
meio da entrega de ações, a um seleto grupo de empregados e diretores não empregados,
escolhidos de forma discricionária e unilateralmente pela empresa, sob a condição de
que invistam, previamente, parte da remuneração variável (ou da PLR. ) na aquisição de
ações da Holding.
4.132. A prática designada por stock options serve às empresas para manter em seus
quadros os seus executivos qualificados, como também para atrair outros empregados
talentosos através de ofertas de opções de compra de ações da sociedade empresarial em
condições privilegiadas àqueles. É uma remuneração extra, ou seja, uma contra
prestação, para que os beneficiados, no exercício de suas funções, para as quais foram
contratados, apostem no desempenho e na valorização continuada da companhia.
4.133. O economista americano Alan Greenspan explica que as stock options são “uma
concessão unilateral de valor por parte dos acionistas para um empregado. É uma
transferência feita pela companhia de parte da capitalização de mercado detida pelos
acionistas. A concessão é feita para adquirir os serviços do empregado, e
presumivelmente tem valor equivalente ao dinheiro ou outra compensação que teria sido
necessária para obter esses serviços (...)”1.
4.134. As opções de compra de ação pelos trabalhadores de uma companhia passaram,
então, a compor o sistema de remuneração variável das empresas, ao lado dos sistemas
tradicionais.
4.135. Nos EUA, berço das Employee Stock Option, elas são corriqueiramente
enumeradas como um dos componentes dos chamados Compensation Packages, que
nada mais são que o conjuntos dos benefícios e vantagens oferecidos aos empregados
das companhias como parte da retribuição pela execução de tarefas relacionadas ao
trabalho, ao lado do oferecimento de planos de saúde, de férias remuneradas, de planos
de aposentadoria, de bônus e comissões.
4.136. No ordenamento jurídico brasileiro, a figura da opção de compra de ações a
administradores e empregados da companhia está prevista no § 3o do artigo 168 da Lei
no 6.404/76, que dispõe:
Art. 168. O estatuto pode conter autorização para aumento do capital social,
independente de reforma estatutária.
(...)
Parágrafo 3o. O estatuto pode prever que a companhia, dentro do limite do capital
autorizado, e de acordo com o plano aprovado pela assembleia geral, outorgue opção de
compra de ações a seus administradores ou empregados, ou a pessoas naturais que
prestem serviços à companhia ou à sociedade sob seu controle.
Fl. 8978
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

4.137. Cabe destacar que Comissão de Valores Mobiliários expressa o entendimento de
que os pagamentos aos trabalhadores, por meio de opções de compra de ações tem
natureza remuneratória. Confira-se:
Deliberação CVM no 562, de 17 de dezembro de 2008
A PRESIDENTE DA COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS – CVM torna
público que o Colegiado, (...) DELIBEROU:
I – aprovar e tornar obrigatório, para as companhias abertas, o Pronunciamento Técnico
CPC 10, anexo à presente Deliberação, que trata de Pagamento Baseado em Ações,
emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis – CPC; (...)
12. Em geral, ações, opções de ações ou outros instrumentos patrimoniais são
concedidos aos empregados como parte da remuneração destes, adicionalmente ao
salário e outros benefícios concedidos (...) Ao beneficiar empregados com a concessão
de ações ou opções de ações adicionalmente a outras formas de remuneração, a entidade
visa a obter benefícios adicionais (...)
4.138. Posteriormente à Deliberação CVM n° 562, de 17 de dezembro de 2008, da
Comissão de Valores Mobiliários, aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 10 do
Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que trata de Pagamento Baseado em Ações e/ou
Opções de Ações, o qual descreve em seu item 12:
12. Em geral, ações, opções de ações ou outros instrumentos patrimoniais são
concedidos aos empregados como parte da remuneração destes, adicionalmente ao
salário e outros benefícios concedidos. Normalmente não é possível mensurar de forma
direta cada componente específico do pacote de remuneração dos empregados, bem
como não é possível mensurar o valor justo do pacote como um todo. Portanto, é
necessário mensurar o valor justo dos instrumentos patrimoniais outorgados. Além
disso, ações e opções de ações são concedidas como parte de um acordo de pagamento
de bônus ao invés de o serem como parte da remuneração básica dos empregados, ou
seja, trata-se de incentivo para permanecerem empregados na entidade ou de
recompensa por seus esforços na melhoria do desempenho da entidade. Ao beneficiar
empregados com a concessão de ações ou opções de ações adicionalmente a outras
formas de remuneração, a entidade visa a obter benefícios adicionais. Em função da
dificuldade de mensuração direta do valor justo dos serviços recebidos, a entidade deve
mensurá-los de forma indireta, ou seja, deve tomar o valor justo dos instrumentos
patrimoniais outorgados como o valor justo dos serviços recebidos.
4.139. Dos objetivos procurados pela própria impugnante ao criar seu Plano de Opção
de Compras, verifica-se que a stock option é oferecida como vantagem adicional à
remuneração básica (fixa), como um atrativo para que o executivo continue trabalhando
(remuneração variável), quer dizer, é oferecida pelo trabalho.
4.140. Por outro lado, o fato de o beneficiado dever prestar serviço à empresa, durante
um período estabelecido, é condição sine qua non para que ele possa se beneficiar da
opção.
4.141. Outra característica dos programas de opção, que confirma se tratar a opção de
compra de remuneração diferida concedida aos altos executivos, é o fato que o Plano
não era estendido a todos os trabalhadores indistintamente, mas apenas àqueles
considerados “elegíveis” pela empresa. Assim, apenas alguns diretores e altos
executivos, determinados nominalmente pela companhia poderiam auferir a vantagem.
4.142. As opções de compra eram também conferidas em caráter personalíssimo, não
negociáveis ou transferíveis a terceiros, salvo em casos especiais, como a morte do
beneficiário, quando poderiam ser transmitidas por herança.
4.143. Todos esses elementos, levados em consideração em seu conjunto, apontam
claramente para a existência de uma política de remuneração diferida dos empregados e
executivos beneficiários, razão pela qual a Fiscalização efetuou o lançamento, ora em
análise, constituindo o crédito correspondente .
Fl. 8979
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

4.144. É de se concluir que o Plano de Opção de Compra de Ações foi sempre
concedido em razão da relação de emprego e do contrato de trabalho, em função da
prestação de serviço, atrelado às condições pactuadas diretamente com o empregador. E,
em assim sendo, não há que se questionar o caráter retributivo do Plano de Opção de
Compras de Ações praticado pelo Impugnante.
4.145. Assim, as opções de ações classificam-se como uma espécie de prêmio ou
gratificação ajustada, devendo integrar a remuneração do segurados empregados e
administradores para fins de contribuição à Previdência Social.
4.146. Deve ser enfatizado que não importa o nome que se dê à verba paga para que se
agregue à remuneração como parcela integrante do salário de contribuição, basta que,
paga a qualquer título, destine-se a retribuir o trabalho, conforme disposto no inciso I do
art. 28 da Lei no 8.212/91.
4.147. Portanto, a conclusão é de que a oferta de opções de compra de ações aos
segurados empregados e administradores do Impugnante tem por fundamento a relação
de trabalho, tendo em vista que foram ofertadas em retribuição aos serviços prestados, a
título de incentivo profissional, em consequência do vínculo do trabalhador com a
empresa por determinado período de tempo e em função de seu desempenho, de sua
dedicação, do cumprimento das metas, pois foi em face do atendimento destes requisitos
é que a opção da compra das ações foi concretizada.
4.148. Nestas condições, conforme anteriormente tratado, considerando que a legislação
previdenciária, ao determinar a base de cálculo das contribuições devidas à Seguridade
Social utilizou, para definir o conceito de salário de contribuição, um critério amplo,
pois entendeu como remuneração todos os rendimentos pagos, devidos ou creditados
aos trabalhadores, a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, é
certo que as opções de compra de ações ofertadas pelo Impugnante a seus empregados e
administradores integram o salário de contribuição.
4.149. Cabe ser enfatizado que, conforme informado pela Fiscalização, os valores em
Reais equivalentes às ações efetivamente entregues aos diretores, tanto as oriundas do
exercício de opções bonificadas (opções de sócios) quanto as ações de sócios, foram
registrados nas folhas de pagamento sob diversas rubricas (n° 001365, 001366, 001395,
001397, etc.) e não fizeram parte da PLR paga a diretores, fato corroborado pela
empresa na Carta CRT UAF - 094/2020, de 27/04/2020. O crédito correspondente à
contribuição prevista no art. 22, inciso III, da Lei 9.212/91, incidente sobre referida
remuneração dos administradores (paga por meio de ações), foi constituído no
Levantamento – BONIFICAÇÃO DE ADMINISTRADORES (CONTRIBUINTE
INDIVIDUAIS) NÃO OFERECIDA À TRIBUTAÇÃO, NA COMPETÊNCIA
12/2012.
Analisando o disposto no artigo 168 da Lei n° 6.404/76 (Lei das S.A.), conclui-se
que para a concessão de um verdadeiro plano de stock option devem ser cumpridos alguns
requisitos: (i) emissão por sociedade por ações, abertas ou fechadas; (ii) previsão expressa no
estatuto; (iii) em observância aos montantes delimitados no capital autorizado, (iv) conforme
plano de compra de ações aprovado pela assembleia geral e (iv) tendo como beneficiários os
empregados, administradores e outras pessoas naturais que prestem serviços à sociedade por
ações ou à sociedade sob o seu controle.
Em algumas ocasiões, este Egrégio CARF já se manifestou pelo caráter mercantil
do plano de stock option (acórdãos: 2401-003.044 e 2401-003.044), na medida em que, naqueles
casos, o risco estaria presente e existiria a possibilidade de não haver ganho com a "adesão" ao
plano.
Não há que se falar em onerosidade ou risco, tendo em vista que o administrador
ou funcionário, na pior das hipóteses terá direito de manter os valores dispendidos com a compra
das ações que deve permanecer em seu poder pelo prazo estipulado.
Fl. 8980
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Não procedem a alegação de que não há motivação para a tributação deste plano,
uma vez que está devidamente caracterizada a característica remuneratória de tais valores.
Outro ponto levantado da tribuna, diz respeito quanto à aplicação da Resolução n°
3921 do BACEN que dispõe:
Art. 6o A remuneração variável pode ser paga em espécie, ações, instrumentos baseados
em ações ou outros ativos, em proporção que leve em conta o nível de responsabilidade
e a atividade do administrador.
§ 1o No mínimo 50% (cinquenta por cento) da remuneração variável deve ser paga em
ações ou instrumentos baseados em ações, compatíveis com a criação de valor a longo
prazo e com o horizonte de tempo do risco.
§ 2o As ações, instrumentos baseados em ações ou outros ativos utilizados para
pagamento da remuneração de que trata o caput devem ser avaliados pelo valor justo.
Mais uma vez, apesar da previsão de uma norma especial, aplicável às instituições
financeiras, não tem o condão de alterar a legislação tributária para que se entendam como
legítimos os pagamentos por meio de ação, sem que haja a incidência das contribuições
previdenciárias, uma vez que a norma isentiva deve ser interpretada de forma restritiva.
Portanto, o argumento não procede.
BÔNUS DE CONTRATAÇÃO
Ou seja, estaria sujeito à incidência de contribuições previdenciárias por
configurar gratificação ajustada previamente e que integraria a remuneração dos respectivos
beneficiários, conforme preceitua o artigo 457, § 1°, da CLT, de modo que não poderia ser
excluído da base de cálculo da contribuição.
Opostamente ao entendimento da autoridade fiscal, bem como da DRJ, a
Recorrente entende que não é todo e qualquer pagamento efetuado em razão do trabalho prestado
que integra a base de cálculo da contribuições previdenciárias, devendo ser o hiring bônus
caracterizado como não integrante do salário de contribuição, conforme preceitua o artigo 28,
§9o, alínea “e”, item 7, da Lei no 8.212/91:
Art. 28. Entende-se por salário de contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário de contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
e) as importâncias:
(...)
7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente desvinculados do
salário;
Apesar de em outras oportunidades ter acompanhado voto no sentido de negar
provimento ao recurso de outros contribuintes, tais como nos casos abaixo ementados:
Numero do processo: 16327.720986/2017-41
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 04 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Thu Jun 27 00:00:00 UTC 2019
Fl. 8981
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de
apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 PLR. NEGOCIAÇÃO PRÉVIA. CRITÉRIOS
CLAROS E OBJETIVOS. INEXISTÊNCIA. CARÁTER REMUNERATÓRIO DO
PAGAMENTO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. Estão
sujeitos à incidência das contribuições previdenciárias os pagamentos realizados a título
de PLR quando efetuados em desacordo com as regras estabelecidas na Lei no 10.101 de
2000. Não atendem as exigências dessa lei acordos firmados ao fim do ano calendário
de referência e que não contenham regras claras e objetivas quanto aos critérios a serem
adotados para o pagamento da verba. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING
BONUS). INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES ADSTRITA À OBSERVÂNCIA DA
LEGISLAÇÃO PREVIDENCIÁRIA. O bônus de contratação tem natureza salarial por
representar antecipação pecuniária para atrair o empregado, ainda que seja
disponibilizada ao beneficiário em parcela única, há a necessidade da prestação de
serviço para que o valor incorpore-se ao seu patrimônio. Possuindo o bônus de
contratação caráter remuneratório, a incidência da contribuição previdenciária dá-se na
data
do
pagamento
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA.
TERÇO
CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS E FÉRIAS GOZADAS. É devida a incidência da
contribuição previdenciária sobre verbas pagas a título de terço constitucional de férias
e férias gozadas. Apenas as decisões definitivas de mérito exaradas na sistemática
prevista pelos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869 de 1973, devem ser reproduzidas
pelos Conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. JUROS DE
MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. Incidem juros moratórios,
calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC
sobre o valor correspondente à multa de ofício (Súmula CARF no 108).
Numero da decisão: 2201-005.160
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida e, no mérito,
também por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Carlos
Alberto do Amaral Azeredo – Presidente Débora Fófano dos Santos – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo
Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Nome do relator: DEBORA FOFANO DOS SANTOS
(.....)
Numero do processo: 16327.720071/2018-17
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 06 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Aug 26 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de
apuração: 01/01/2013 a 31/12/2013 PLR. NEGOCIAÇÃO PRÉVIA. CRITÉRIOS
CLAROS E OBJETIVOS. INEXISTÊNCIA. CARÁTER REMUNERATÓRIO DO
PAGAMENTO. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. Os
programas de participação nos lucros ou resultados demandam ajuste prévio ao
correspondente período de aferição, quando vinculados ao desempenho do empregado
ou do setor da pessoa jurídica face a critérios e metas preestabelecidas. A simples
referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que pretensamente
incorporados ao instrumento daqueles resultante, não atesta a existência de negociação
coletiva na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal de efetiva
participação da entidade sindical, ou de representante por ela indicado em comissão, na
elaboração e fixação de suas regras, e respectivos critérios de avaliação, destinadas aos
Fl. 8982
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

empregados. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS (PLR). AJUSTE
PRÉVIO. ASSINATURA DO ACORDO NO INÍCIO DO PERÍODO DE VIGÊNCIA.
POSSIBILIDADE. ANÁLISE DO CASO CONCRETO A Lei no 10.101/00 não
determina sobre quão prévio deve ser o ajuste de PLR. Tal regra demanda,
necessariamente, a avaliação do caso concreto. Portanto, não há que se falar em
celebração retroativa ou ausência de pactuação prévia quando os instrumentos forem
celebrados no mês imediatamente posterior ao início da respectiva vigência. PLR.
VALOR MÍNIMO FIXO E CERTO. A previsão de que seja pago valor mínimo, fixo e
certo retira do acordo a finalidade de que haja o incentivo à produtividade, que se
afigura como um dos objetivos mediatos da lei. PARTICIPAÇÃO NO LUCRO.
ADMINISTRADORES. A participação nos lucros e resultados prevista na Lei no 6.404
de 1976 paga a diretores não empregados (contribuintes individuais) tem a natureza de
retribuição pelos serviços prestados à pessoa jurídica, ensejando a incidência de
contribuição previdenciária, por não estar abrigada nos termos da Lei no 10.101 de
2000. BÔNUS DE CONTRATAÇÃO (HIRING BONUS). INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÕES
ADSTRITA
À
OBSERVÂNCIA
DA
LEGISLAÇÃO
PREVIDENCIÁRIA. Os bônus de contratação pagos a empregados têm natureza
salarial por representarem parcelas pagas como antecipação pecuniária para atrair o
empregado, ainda que seja disponibilizada ao beneficiário em parcela única, há a
necessidade da prestação de serviço para que o valor incorpore-se ao seu patrimônio.
Possuindo os bônus de contratação pagos a empregados caráter remuneratório, a
incidência das contribuições previdenciárias dá-se na data do pagamento.
Numero da decisão: 2201-005.314
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito,
por maioria de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a
regularidade dos programas de participação nos lucros ou resultados exclusivamente no
que se refere ao requisito da pactuação prévia da CCT. Vencida a Conselheira Débora
Fófano dos Santos, relatora, que negou provimento, e os Conselheiros Sávio Salomão
de Almeida Nóbrega e Douglas Kakazu Kushiyama, que deram provimento parcial em
maior extensão. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim. Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente Débora
Fófano dos Santos - Relator Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra,
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu
Kushiyama, Débora Fófano dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo
Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Nome do relator: DEBORA FOFANO DOS SANTOS
(....)
Numero do processo: 16327.720057/2017-32
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 16 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Tue Feb 19 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/2012 a 31/12/2012 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS.
EMPREGADOS. INFRINGÊNCIA LEGAL. INCIDÊNCIA DAS CONTRIBUIÇÕES.
POSSIBILIDADE. O pagamento de participação nos lucros ou resultados em desacordo
com a lei de regência viabiliza a incidência das contribuições devidas à Seguridade
Social, das contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do
grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos ambientais do
trabalho, bem como das contribuições destinadas a outras entidades ou fundos.
Fl. 8983
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

PARTICIPAÇÃO NO LUCRO. ADMINISTRADORES. A participação no lucro
prevista na Lei n° 6.404/1976 paga a administradores contribuintes individuais integra a
base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias. CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
BÔNUS
DE
CONTRATAÇÃO
(HIRING
BÔNUS).
PAGAMENTO VINCULADO A PERMANÊNCIA DO EMPREGADO NA
EMPRESA E EM SUBSTITUIÇÃO DAS VANTAGENS SALARIAIS DEVIDAS
DURANTE O PERÍODO DO LABOR. PARCELA DE NATUREZA SALARIAL.
INCIDÊNCIA. Tendo em vista que o pagamento do bônus de contratação se deu de
forma a retribuir os trabalhos prestados na empresa contratante, com expressa
determinação contratual de que o mesmo substitui e engloba todas as vantagens que o
empregado poderia auferir no exercício de suas funções junto ao contratante, além de
exigir-lhe tempo mínimo de permanência na empresa, é de se reconhecer a natureza
salarial da verba, devendo compor a base de cálculo das contribuições previdenciárias
lançadas. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. A multa
de ofício, penalidade pecuniária, compõe a obrigação tributária principal, e, por
conseguinte, integra o crédito tributário, que se encontra submetido à incidência de juros
moratórios, após o seu vencimento, em consonância com os artigos 113, 139 e 161, do
CTN, e 61, §3°,da Lei 9.430/96.
Numero da decisão: 2201-004.830
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, em
negar provimento ao recurso voluntário. Manifestou intenção de apresentar declaração
de voto o Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso. (assinado digitalmente) Carlos
Alberto do Amaral Azeredo - Presidente (assinado digitalmente) Daniel Melo Mendes
Bezerra - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo
Mendes Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Douglas Kakazu Kushiyama,
Debora Fofano, Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo
(Presidente).
Nome do relator: DANIEL MELO MENDES BEZERRA
Revejo meu entendimento para passar a entender de forma diversa e que o bônus
de contratação ou hiring bonus não devem integrar a base de cálculo das contribuições
previdenciárias.
O motivo da revisão deste entendimento é o fato de que a Colenda 2a Turma da
CSRF, na sessão de julgamentos do mês de agosto, houve por bem alterar o entendimento da
turma para passar a entender que não incidem contribuições previdenciárias sobre o bônus de
contratação (hiring bonus), uma vez que a verba não teria natureza remuneratória.
A decisão foi nos processos 16327.001665/2010-78 e 16327.001666/2010-12,
cujos acórdãos foram publicados em 28/02/2023.
De acordo com Nereu Miguel Ribeiro Domingues:
O hiring bonus representa os valores pagos pela empresa ao funcionário visando à
concretização de sua contratação.
São valores que se destinam não só a incentivar o funcionário a tomar a decisão de
deixar a empresa onde trabalhava, mas também a indenizá-lo por ter deixado seu antigo
posto de trabalho.
Independentemente do efeito causado por essas verbas, da influência que elas podem ter
na decisão do profissional visado pela empresa, e até mesmo no seu posterior
desempenho na companhia, tem-se que os valores pagos a título de hiring bonus são
negociados entre a empresa e profissional visado e devidos antes do início das
atividades laborais, não representando, em qualquer momento, uma remuneração ou
contraprestação pelo trabalho prestado.
Fl. 8984
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Por outro lado, não também habitualidade em seu pagamento, que é realizado somente
por ocasião da contratação do trabalhador.
Em razão disso, não é possível vislumbrar a incidência das contribuições
previdenciárias sobre as verbas pagas a título de hiring bonus, haja vista a ausência de
remuneração pelo trabalho prestado e habitualidade no seu pagamento (in Contribuições
previdenciárias à luz da jurisprudência do CARF – Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais / Elias Sampaio Freire, Marcelo Magalhães Peixoto (coordenadores) –
São Paulo: MP Ed. 2012, págs. 202/203)
Transcrevo ementa de julgado desta Colenda Câmara Julgadora, em outra
composição, que por maioria de votos, entendeu pela não tributação do hiring bonus:
Numero do processo: 10314.729353/2014-19
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Oct 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/2010 a 31/12/2010 SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. INDENIZAÇÃO. NÃO
INTEGRAÇÃO. O pagamento de verba de comprovada natureza indenizatória não
integra o salário de contribuição, em face da ausência de caráter remuneratório da verba.
PREVIDENCIÁRIO. PRÊMIO APOSENTADORIA. GANHO EVENTUAL. NÃO
INCIDÊNCIA O prêmio concedido a todos os funcionários desligados da empresa em
decorrência da política de reestruturação provocada pela própria empresa ou aqueles
desligados por aposentadoria compulsória que se aposentem, após cumprir o mínimo de
tempo pré-estipulado como funcionário da empresa, amolda-se à característica de ganho
eventual de caráter claramente indenizatório, desvinculado do salário, sendo efetuado
uma única vez, atraindo o disposto no art. 28, § 9o, e, 7, primeira parte, da Lei
8.212/1991.
BÔNUS
DE
CONTRATAÇÃO
AUSÊNCIA
DE
CARÁTER
REMUNERATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA. Não integra o salário de contribuição o
pagamento único de bônus por força de avença anterior ao contrato de trabalho, que
tenha por objetivo que esse venha a ser implementado, nos casos específicos de busca
por profissionais singulares. Tais valores não ostentam natureza remuneratória, posto
que não decorrem de prestação de serviços de pessoa física e sim de mera obrigação de
fazer, promessa de contratar, não relacionada ao fato gerador das contribuições
previdenciárias.
BÔNUS
DE
RETENÇÃO
AUSÊNCIA
DE
CARÁTER
REMUNERATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA. Não integra o salário de contribuição o
pagamento único de bônus por força de cláusula acessória ao contrato de trabalho, que
tenha por objetivo que esse contrato seja transformado em contrato a prazo mínimo
determinado, nos casos específicos de oferta de novo emprego recebida pelo empregado
que se pretenda reter. Tais valores não ostentam natureza remuneratória, posto que não
decorrem de prestação de serviços de pessoa física e sim de mera obrigação de fazer,
manutenção do contrato de trabalho pelo tempo avençado, não relacionada ao fato
gerador das contribuições previdenciárias. AVISO PRÉVIO. INDENIZADO.
INEXISTÊNCIA DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÕES. O pagamento do aviso prévio indenizado não tem caráter
remuneratório, vez que o empregado, nessa hipótese, é indenizado pela ofensa ao seu
direito ao cumprimento do período de pré-aviso de rompimento do contrato de trabalho.
FÉRIAS
INDENIZADAS
ACRESCIDAS
DO
TERÇO
CONSTITUCIONAL.
INEXISTÊNCIA DE CARÁTER REMUNERATÓRIO. NÃO INCIDÊNCIA DE
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. Os valores pagos a título de férias
indenizadas - sejam essas proporcionais, vencidas, ou em dobro - não integram o salário
de contribuição, inclusive os valores acrescidos em razão das disposições constantes do
inciso XVII do artigo 7o da Carta da República. RECURSO DESTITUÍDO DE
Fl. 8985
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

PROVAS. O recurso deverá ser instruído com os documentos que fundamentem as
alegações do interessado. É, portanto, ônus do contribuinte a perfeita instrução
probatória. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. SAT. GRAU DE RISCO DA ATIVIDADE
PREPONDERANTE DA EMPRESA CONFORME CNAE. O enquadramento nos
correspondentes graus de risco é de responsabilidade da empresa, devendo ser feito
mensalmente, de acordo com a sua atividade econômica preponderante, conforme a
Relação de Atividades Preponderantes e Correspondentes Graus de Risco, elaborada
com base na CNAE, prevista no Anexo V do RPS, competindo à Secretaria da Receita
Federal do Brasil rever, a qualquer tempo, o autoenquadramento realizado pelo
contribuinte e, verificado erro em tal tarefa, proceder à notificação dos valores
eventualmente devidos.
Numero da decisão: 2201-003.882
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguída. Por maioria de
votos, no mérito, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto
do Redator designado. Vencidos os Conselheiros Carlos Alberto do Amaral Azeredo,
Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim (Relator).
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira.
(assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente e Redator designado.
(assinado digitalmente) Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Relator. EDITADO EM:
06/10/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique de
Oliveira, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Daniel Melo
Mendes Bezerra, Dione Jesabel Wasilewski, José Alfredo Duarte Filho, Marcelo Milton
da Silva Risso e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.
Nome do relator: RODRIGO MONTEIRO LOUREIRO AMORIM
Transcrevo trechos do voto vencedor, proferido pelo então Presidente Carlos
Henrique de Oliveira:
(...)
A leitura das razões recursais apontam para a questão fulcral: há incidência tributária
previdenciária sobre os valores pagos à título de bônus de contratação e de retenção?
Doutrinariamente já nos pronunciamos sobre o tema (OLIVEIRA, Carlos Henrique.
Aspectos Trabalhista e Tributários do Bônus de Contratação e de Retenção 'in'
HENARES NETO, Harley e outros. Temas Atuais de Tributação Previdenciária. São
Paulo: Ed Cenofisco, 2017, pag. 167)., nos seguintes termos:
"Vimos, que a disputa pelos melhores talentos é permanente. Seja em tempos de
bonança, ou nos de crise, as empresas sempre estão à procura dos profissionais que se
destacam em suas áreas de atuação.
Tempos atrás, a atração desses profissionais dava-se, simplesmente, pelo aumento do
pacote de remuneração, assim entendidas como todas as verbas recebidas pelo
trabalhador, independentemente de serem verbas salariais ou de outra natureza, como
benefícios ou salário-utilidade.
Porém, além das questões do custo e da tributação sobre a mão-de-obra, atualmente,
há uma política de remuneração que privilegia a retenção dos profissionais. Tal
política foi construída em razão do ótimo momento econômico vivido no país nos
últimos anos, que levou à situação de praticamente pleno emprego, tornando a
rotatividade dos profissionais de ponta um fenômeno de tal monta que chegou a
tipificar no mundo do trabalho8 uma geração, a chamada geração Y, que se
caracteriza por não se fixar em nenhum emprego.
Como formas de remuneração que favorecem a permanência dos profissionais no
emprego, podemos mencionar o pagamento de prêmios, bônus, "gratificações" anuais,
participações nos lucros e resultados, além de políticas de retenção, como plano de
ações e de carreiras.
Fl. 8986
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Diante de um pacote salarial mais complexo, os empregadores viram-se obrigados a
criar formas mais atraentes de busca pelos novos talentos, pois o simples ato de
aumentar o "salário" não tinha mais a capacidade de convencer o trabalhador, uma
vez que ele já estava comprometido com o alcance de sua meta, ensejando o
recebimento de sua gratificação ajustada em razão desse objetivo.
Nesse sentido, os únicos períodos em que o simples aumento do pacote salarial
possibilitaria a contratação seriam alguns poucos meses após o recebimento do prêmio
ou bônus do período anterior. Claro que tal situação não contempla o interesse daquele
que precisa recrutar o profissional. Encontrou-se no mundo desportivo a solução.
Há tempos que os esportistas profissionais, mais comumente no futebol, recebem um
valor para a assinatura do contrato de trabalho com a agremiação desportiva.
São as denominadas luvas. Valores previamente ajustados referentes somente à
assinatura do contrato, como um prêmio para que o desportista atue, pelo prazo
constante no contrato, defendendo as cores daquele time.
Esse valor pago pela assinatura do contrato de trabalho foi a solução encontrada
pelas empresas para a contratação dos profissionais que lhe interessam na hora que
necessitam deles.
Denominou-se bônus de contratação ou 'hiring bonus'.
Por seu turno, aquele empregador que já conta com a colaboração do profissional
diferenciado, por óbvio, dele não pretende abrir mão. Para retê-lo, já lançou mão de
medidas compatíveis com o interesse que tem. Remuneração, benefícios,
reconhecimento, premiação condizentes com o perfil diferenciado desse trabalhador.
Porém, ao saber que seu empregado foi assediado por outrem, vai tentar mantê-lo, e
nesse mister, ofertará um valor para demovê-lo da intenção da mudança.
Tal valor, destinado a demover o trabalhador da mudança e comparável com o
'hiring bonus' ofertado, é denominado bônus de retenção ou 'retention bonus'.
(...)
2. Aspetos trabalhistas do Hiring Bonus:
Como visto , o hiring bouns pode ser entendido como um acordo firmado entre aquele
que pretende ser empregador e aquele que pretende trabalhar, pelo qual o primeiro se
compromete a pagar determinado valor para que o segundo assine um contrato de
trabalho.
Da definição simplista, porém claríssima, podemos identificar os seguintes elementos:
i) obrigação de pagar do empregador contraposta à obrigação de fazer do
trabalhador; ii) acordo prévio ao contrato de trabalho; iii) inexistência de relação
laboral entre os sujeitos. Analisemos.
O acordo de vontades que se forma visa à assinatura de um contrato de trabalho entre
as partes. Para tanto, a parte que se tornará futura empregadora se compromete a
pagar a quantia estipulada enquanto a parte que pretende se empregar se
compromete a firmar o pacto laboral. Em que pese a total liberdade das partes, a
perfeita execução do contrato será obtida com a assinatura por um e com o respectivo
pagamento pelo outro. Nesse sentido, ambas as obrigações serão cumpridas
anteriormente ao contrato de trabalho, em tese, exaurindo o ajuste
Assim ocorrendo, nosso segundo elemento identificador do bônus de contratação terá
se consubstanciado, pois o ajuste se resolverá previamente ao contrato laboral.
Tal repetição de idéias, longe de qualquer tautologia, visa sedimentar que o bônus de
contratação, por ser acordo prévio ao contrato de trabalho não pode ser analisado sob
determinados dogmas trabalhistas.
Recordemos que o objetivo de nosso estudo é encontrar a natureza jurídica da verba
paga a título de bônus de contratação.
Fl. 8987
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Nesse sentido, devemos perquirir se tal verba se encaixa no conceito de remuneração
acima examinado, afastando as armadilhas que uma análise embasada no senso
comum pode nos preparar.
Em primeiro lugar, ouvem-se justificativas para atribuir caráter salarial, uma vez que o
pagamento do hiring bonus vem sempre vinculado a um contrato de trabalho e,
portanto, deste decorre.
Tal argumento padece de um vício inicial, pois a verba – por definição – foi ajustada
justamente para a assinatura desse contrato, e por óbvio a ele vincula-se.
Não obstante, como cediço, nem tudo que é pago pelo empregador ao empregado,
mesmo que por força do contrato de trabalho, tem natureza salarial, como ocorre, por
exemplo, no caso das indenizações.
Aliado ao ‘vínculo’ do bônus de contratação ao acordo de trabalho, aqueles que veem
natureza salarial na verba, também se apoiam em usual cláusula de permanência que
as empresas imputam como cláusula acessória ao contrato de trabalho que será
firmado. Dizem que é típica de cláusula remuneratória aquela que se vincula ao tempo
do trabalho. Não se pode concordar com tal afirmação, pois a existência de ajuste
prévio de duração mínima do contrato de trabalho faz parte do custo de oportunidade
que o empregador considerou para proposta de pagamento de um valor como meio de
convencimento do empregado para que ele viesse a trabalhar no contratante.
Constituem segurança jurídica típica do acordo de vontades as condições
assecuratórias que visam inibir o inadimplemento contratual.
Nesse mesmo sentido, ou seja, com esses mesmos argumentos, afastam-se as alegações
daqueles que enxergam na necessidade de devolução dos valores recebidos no caso de
não assinatura do contrato ou de sua ruptura antes do prazo avençado, como sendo
uma espécie de pagamento salarial antecipado. Novamente, o que se observa é uma
cláusula que previne inadimplemento em um acordo de intenções prévio ao contrato de
trabalho.
Pouco importa, para a definição da natureza da verba, se o pagamento é realizado
antes ou depois da assinatura do contrato de trabalho, ou ainda se é pago em parcela
única ou não. É praxe nos ajustes de vontade a determinação do momento do
pagamento e de sua forma. Tal acordo, de forma alguma, ofende a lei civil ou
desnatura a natureza do pagamento, ou dito de maneira mais direta, não é porque o
valor referente ao bônus de contratação foi pago na vigência do contrato de trabalho,
ou ainda, em algumas parcelas que venham a ser quitadas já com o vínculo laboral
formado, que tal valor assumirá natureza salarial20.
Não resiste também a uma análise isenta a proposição de que o valor pago como bônus
de contratação tem natureza indenizatória e, portanto, não assume feição salarial. A
verba paga pelo empregador, que não tem natureza remuneratória em razão de ser
uma indenização deve decorrer, por óbvio, de um motivo de reparação surgido no
âmbito do contrato de trabalho.
Nesse sentido, o empregador indeniza danos patrimoniais decorrentes dos serviços
prestados pelo trabalhador, como ocorre nos casos de reembolso de viagens ou
pagamento de despesas necessárias ao trabalho suportadas pelo empregado.
Também surge o direito à percepção de indenização para o trabalhador que tem um
direito violado pelo contratante, v.g., quando as férias adquiridas são concedidas após
o período de gozo determinado na lei.
Claro, portanto, que o dever de indenizar decorre da própria relação laboral, o que
não acontece, por exemplo, se o empregado teve seu carro abalroado por outro quando
se dirigia ao trabalho. Não há natureza indenizatória na verba que, casualmente, o
empregador dê ao empregado para reparar seu patrimônio, pois ele, empregador, não
deu causa ao prejuízo, embora o patrimônio do trabalhador tenha sido afetado.
Com o exposto, afastamos alguns argumentos em favor da natureza remuneratória do
hiring bonus e outros que repudiam essa natureza. Enfrentemos a questão.
Fl. 8988
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Vimos, que uma verba só pode ser considerada remuneratória quando percebida: i)
como contraprestação; ii) em razão do tempo do trabalhador colocado à disposição do
empregador; iii) nos casos de interrupção dos efeitos do contrato de trabalho, ou
finalmente iv) quando previamente ajustado por acordo individual, coletivo ou por
força de lei.
Havendo pagamento a título de bônus de contratação, não há contraprestação. Não há,
simplesmente, porque não existe trabalho. Não podemos esquecer que a essência da
verba em apreço é pagamento para que se firme um contrato de trabalho, o que, por
óbvio, afasta que exista caráter contraprestacional a algo que é pago justamente para
que exista o trabalho.
Recordemos, para espancar qualquer dúvida que, segundo o artigo 442 da
Consolidação das Leis do Trabalho, o contrato de trabalho é o acordo tácito ou
expresso correspondente à relação de emprego. Nesse sentido, é assente a doutrina em
afirmar que o contrato de trabalho se inicia pelo ajuste, expresso ou tácito, ou pela
efetiva prestação de serviços. Nenhuma das duas condições é encontrada no caso em
apreço, pois conceitualmente, o que aqui se analisa é justamente o acordo para que se
firme, expressamente ou ainda tacitamente, um contrato de trabalho.
Em reforço, devemos recordar que, uma vez firmado, o ajuste laboral necessariamente
conterá a determinação do pacote de remuneração. Vale ressaltar, ainda, que tal
pacote será significativo na medida em que o contrato de trabalho em questão será
pactuado com alguém bem posicionado no mercado de trabalho e que já possui um
expressivo acordo remuneratório.
Não se vislumbra a sinalagma pura entre trabalho e salário na verba em discussão e
também não se verifica pagamento pelo tempo à disposição do empregador pelos
mesmos motivos acima elencados. Sendo assim, se não há ainda o trabalho, nem
contrato, por óbvio que não se pode admitir que o trabalhador colocaria seu tempo sob
o talante do empregador.
Também não se observa ser o pagamento de um bônus de contratação decorrência de
um caso de interrupção de contrato de trabalho, ou seja, não há salário em situação em
que não há trabalho, pois, como visto, nem acordo laboral vigente existe nesse
momento.
Mais tormentosa pode ser a análise sobre o pagamento de o hiring bonus decorrer de
ajuste constante do próprio contrato.
Não olvidemos que, para muitos, o bônus de contratação é cláusula acessória do
contrato de trabalho, desse fazendo parte como se houvesse um deslocamento do início
do ajuste laboral para quando do acordo pela contratação, uma vez que, na visão
destes, a obrigação de pagar só surge quando a obrigação de assinar se perfizer.
Não podemos concordar com essa tese, uma vez que, como definido, o instituto surge
justamente para que se concretize o pacto de trabalho, sendo, portanto, uma etapa que
o precede, um acordo que, por ser anterior, não se pode confundir com o próprio
contrato de trabalho. Isso porque seu objetivo é firmar a existência do contrato. O
acordo pela qual se propõe um bônus de contratação, como dito, corresponde a uma
obrigação de fazer para o trabalhador, nos dizeres de Caio Mario da Silva Pereira23:
“(...) outro tipo de obrigação positiva é a de fazer, que se concretiza genericamente em
um ato do devedor. (...). Mas também é “obligatio facendi” a promessa de contratar,
cuja prestação não consiste apenas em apor a firma em um instrumento; seu objeto é a
realização de um negócio jurídico, a conclusão de um contrato (Savigny), com toda sua
complexidade, e com todos os seus efeitos”.
Se assim não fosse, estaríamos cometendo um erro lógico, no qual o objeto pretendido
misturar-se-ia com as tratativas que o precederam. Nesse sentido, o objetivo a ser
alcançado (o contrato de trabalho), já o seria pela própria propositura do bônus, o que
–por imperativo lógico – não se pode considerar válido.
Fl. 8989
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Do exposto, não podemos considerar o valor pago como bônus de contratação como
sendo decorrente do contrato de trabalho.
Portanto, natureza remuneratória como decorrência de ajuste constante de contrato
individual ou coletivo de trabalho, o valor pago como hiring bonus não ostenta.
O que se pode afirmar é que o ajuste que resulta no pagamento do bônus de
contratação e na assinatura de um contrato de trabalho é um pré-contrato, regido pelas
regras do Direito Civil24.
Em conclusão, podemos asseverar que o bônus de contratação não possui natureza
remuneratória, pois: i) não apresenta caráter de contraprestação pelo contrato de
trabalho; ii) também não decorre do tempo à disposição do empregador; iii) não é
recebido em razão de interrupção do pacto laboral; iv) por fim, não é pago em razão de
ajuste constante do contrato individual ou coletivo de trabalho.
Trata-se, portanto, de verba paga pelo empregador ao trabalhador para que esse
assine um contrato de trabalho, nos termos ajustados pela parte, não integrando o
contrato de trabalho e nem refletindo, para fins fiscais ou trabalhistas, como
decorrência desse contrato. Eventuais inadimplementos na execução do ajuste, por
qualquer das partes, deve ser demandando na Justiça do Trabalho, por força do artigo
114 da Constituição Federal, porém sob as normas do Direito Civil.
(...)
Por faltarem as características da habitualidade, bem como, pelo fato de tal
rendimento não serem destinados a retribuir o trabalho, que sequer teve início, tais verbas devem
ser excluídas da tributação.
NÃO INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE
AUXÍLIO REFEIÇÃO E ALIMENTAÇÃO POR INTERMÉDIO DE CARTÃO
MAGNÉTICO – TICKET
No caso em questão, a recorrente foi autuada por pagar vale alimentação por meio
de cartão magnético – ticket. Vejamos o que dispõe a legislação:
Lei no 8.212/91:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10 de Dezembro de 1997)
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
c) a parcela "in natura" recebida de acordo com os programas de alimentação aprovados
pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social, nos termos da Lei no 6.321, de 14
de abril de 1976;
De acordo com o art. 3o da Lei no 6.321/76, que instituiu o Programa de
Alimentação do Trabalhador - PAT, temos:
Art. 3o Não se inclui como salário de contribuição a parcela paga in natura pela
empresa, nos programas de alimentação aprovados pelo Ministério do Trabalho.
Fl. 8990
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

O Decreto no 5/91, foi instituído para regulamentar a Lei no 6.321/76, que em seu
artigo 6o, dispõe:
“Nos Programas de Alimentação do Trabalhador (PAT), previamente aprovados pelo
Ministério do Trabalho e da Previdência Social, a parcela paga in natura pela empresa
não tem natureza salarial, não se incorpora à remuneração para quaisquer efeitos, não
constitui base de incidência de contribuição previdenciária ou do Fundo de Garantia do
Tempo de Serviço e nem se configura como rendimento tributável do trabalhador”.
Da simples leitura dos dispositivos legais acima mencionados, não tem natureza
salarial e, por consequência, não integra o salário de contribuição, somente o auxílio alimentação
fornecido in natura pela empresa, isto é, quando o próprio empregador fornece a alimentação aos
seus empregados.
No caso, porém, o auxílio alimentação foi pago de forma habitual, por meio de
cartão magnético – ticket, em que só é possível comprar gêneros alimentícios, não deve integrar
o salário de contribuição.
Neste sentido, transcrevo decisão da Câmara Superior deste Conselho de Recursos
Fiscais que dispôs sobre a não incidência da contribuição previdenciária quando do fornecimento
de vale alimentação na hipótese de este somente poder ser utilizado na aquisição de gêneros
alimentícios:
Numero do processo: 10580.008610/2007-14
Turma: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2a SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 BRT 2019
Data da publicação: Mon Aug 05 00:00:00 BRT 2019
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração:
01/01/1997 a 30/06/2002, 01/07/2002 a 31/12/2006 VALE ALIMENTAÇÃO
RECEPCIONADO COMO SALÁRIO IN NATURA. PAT. DESNECESSIDADE.
NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. O fornecimento de
alimentação in natura pelo empregador, a seus empregados, não está sujeito à incidência
da contribuição previdenciária, ainda que o empregador não esteja inscrito no PAT. Não
existe diferença entre a alimentação in natura e o fornecimento de vale alimentação,
quando este somente pode ser utilizado na aquisição de gêneros alimentícios.
Numero da decisão: 9202-007.861
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito,
por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Mário Pereira
de Pinho Filho, Pedro Paulo Pereira Barbosa e Maria Helena Cotta Cardozo, que lhe
deram provimento. (Assinado digitalmente) Maria Helena Cotta Cardozo – Presidente
em exercício (Assinado digitalmente) Ana Paula Fernandes – Relatora Participaram do
presente julgamento os Conselheiros: Mário Pereira de Pinho Filho, Patrícia da Silva,
Pedro Paulo Pereira Barbosa, Ana Paula Fernandes, Miriam Denise Xavier (suplente
convocada), Ana Cecília Lustosa da Cruz, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria
Helena Cotta Cardozo (Presidente em exercício).
Nome do relator: ANA PAULA FERNANDES
Neste sentido, deve ser acolhida a alegação da recorrente quanto a este ponto.
DO LIMITE DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES A
TERCEIROS.
Fl. 8991
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

No mérito, a controvérsia diz com a eventual limitação a vinte salários mínimos
das bases de cálculo das contribuições parafiscais, decorrente das alterações promovidas pelo
Decreto-Lei n. 2.318/1986 na Lei n. 6.950/1981.
Em breve resgate do contexto normativo, tem-se que o Decreto-Lei n. 1.861, de
fevereiro de 1981, estabelecia:
Art. 1o. As contribuições compulsórias dos empregadores calculadas sobre a folha de
pagamento e recolhidas pelo Instituto de Administração Financeira da Previdência e
Assistência Social - IAPAS em favor do Serviço Social da Indústria - SESI, Serviço
Nacional de Aprendizagem Industrial - SENAI, Serviço Social do Comércio - SESC e
Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial - SENAC passarão a incidir até o limite
máximo de exigência das contribuições previdenciárias, mantidas as mesmas alíquotas e
contribuintes. (destaquei)
Posteriormente, a Lei n. 6.950, de novembro do mesmo ano, dispôs:
Art. 4o. O limite máximo do salário-de-contribuição, previsto no art. 5o da Lei no 6.332,
de 18 de maio de 1976, é fixado em valor correspondente a 20 (vinte) vezes o maior
salário-mínimo vigente no País. Parágrafo único - O limite a que se refere o presente
artigo aplica-se às contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros.
(destaquei)
Com o advento do Decreto-Lei n. 2.138/1986, foram implementadas as seguintes
alterações nos dispositivos reproduzidos:
Art 1o. Mantida a cobrança, fiscalização, arrecadação e repasse às entidades
beneficiárias das contribuições para o Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial
(SENAI), para o Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (SENAC), para o
Serviço Social da Indústria (SESI) e para o Serviço Social do Comércio (SESC), ficam
revogados:
I - o teto limite a que se referem os artigos 1o e 2o do Decreto-lei no 1.861, de 25 de
fevereiro de 1981, com a redação dada pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.867, de 25 de
março de 1981; [...]
Art. 3o. Para efeito do cálculo da contribuição da empresa para a previdência social, o
salário de contribuição não está sujeito ao limite de vinte vezes o salário mínimo,
imposto pelo art. 4o da Lei no 6.950, de 4 de novembro de 1981. (destaquei)
A matéria, por sua vez, foi julgada pela 1a Turma do STJ em 2008, quando se
assentou o entendimento segundo o qual o teto de vinte salários mínimos deve ser observado na
apuração das bases de cálculo das apontadas contribuições (cf. 1a T., REsp n. 953.742/SC, Rel.
Min. José Delgado, j. 12.02.2008, DJe 10.03.2008).
Isso porque o Decreto-Lei n. 2.318/1986 teria revogado apenas o caput do art. 4o
da Lei n. 6.950/1981, o qual disciplinava o recolhimento das contribuições devidas diretamente à
Previdência Social, permanecendo vigente, contudo, o respectivo parágrafo único, destinado a
regulamentar as contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros.
Tal posicionamento foi reafirmado pela 1a Turma, por unanimidade, em fevereiro
do corrente ano, no julgamento do AgInt no REsp n. 1.570.980/PE (Rel. Min. Napoleão Nunes
Maia Filho, j. 17.02.2020, DJe 03.03.2020).
Por conseguinte, à falta de precedente dotado de eficácia vinculante, vários
recursos sobre o tema vêm sendo distribuídos ao Superior Tribunal de Justiça, os quais têm sido
decididos monocraticamente, mediante aplicação da orientação firmada pela 1a Turma (cf. REsp
n. 1.901.063/CE, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe 30.11.2020; REsp n. 1.902.940/CE, Rel.
Min. Assusete Magalhães, DJe 24.11.2020; REsp n. 1.901.499/CE, Rel. Min. Assusete
Fl. 8992
DF CARF MF
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Fl. 53 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Magalhães, DJe 24.11.2020, REsp n. 1.887.485/CE, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe
22.09.2020; REsp n. 1.241.362/SC, Rel. Min. Assusete Magalhães, DJe 08.11.2017; REsp n.
1.439.511/SC, Rel. Min. Herman Benjamin, DJe 25.06.2014).
Está submetido ao TEMA 1079 do STJ:
Definir se o limite de 20 (vinte) salários mínimos é aplicável à apuração da base de
cálculo de "contribuições parafiscais arrecadadas por conta de terceiros", nos termos do
art. 4o da Lei n. 6.950/1981, com as alterações promovidas em seu texto pelos arts. 1o e
3o do Decreto-Lei n. 2.318/1986.
Portanto, apesar de ainda não haver decisão de mérito em sede de recurso
repetitivo, mas com indicação de que o tema será julgado de forma favorável, dou provimento ao
recurso, quanto a este ponto.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso de ofício, para no mérito negar-lhe
provimento.
Conheço do recurso voluntário para dar-lhe parcial provimento para reconhecer a
não incidência sobre os pagamentos de vale alimentação e refeição por meio de ticket, bem como
para afastar a incidência das contribuições previdenciárias sobre valores pagos a título de hiring
bonus e para limitar a base de cálculo das contribuições destinadas a terceiros.
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama

Voto Vencedor
Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Redator designado
Em que pese a pertinência das razões e fundamentos legais expressos no voto do
Ilustre Relator, ouso discordar de suas conclusões pelo motivo que passo a expor, com a ressalva
de que o presente voto se restringe ao tema “Bônus de Contratação” e “Limite da Base de
Cálculo das Contribuições a Terceiros”, remanescendo hígidas as demais conclusões expressas
pelo Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama.
No que tange ao Bônus de Contratação, também conhecido com Hiring Bônus, a
análise do tema não é novo nesta Turma, razão pela qual sirvo-me, como razão de decidir, do
voto da Ilustre Conselheira Débora Fófano ( Acórdão 2201-005.160):
A lide consiste em discussão quanto a natureza jurídica do referido bônus, se
salário de contribuição ou não. A Lei no 8.212 de 1991 exclui, expressamente, do
âmbito do conceito de salário de contribuição:
"Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição: I - para o empregado e
trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim
entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer
título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
Fl. 8993
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho
ou sentença normativa; (Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)

§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
e) as importâncias:
(...)
7. recebidas a título de ganhos eventuais e os abonos expressamente
desvinculados do salário;
(...)"
Para que os pagamentos a título de bônus de contratação e extraordinários não
integrem o salário de contribuição é necessário verificar o atendimento de requisitos
como pagamento desvinculado do salário, sem habitualidade, não condicionado a
metas ou prazo mínimo de permanência. Tais situações, se confirmadas, acabam por
vincular o pagamento ao trabalho, indiretamente ao salário e, por consequência,
caracterizam-se como salário de contribuição.
No presente caso, apesar de regularmente intimado a esclarecer acerca da
natureza dos pagamentos efetuados, o contribuinte alegou que "decorreram de
acordos verbais firmados entre as partes para pagamento de Hiring Bonus, e que não
foram localizados em nossos arquivos instrumentos firmados negociando os referidos
valores". Com a impugnação e o recurso voluntário limitou-se aos aspectos
conceituais e à indicação de que os pagamentos têm natureza indenizatória, sem
juntada de qualquer documento que permitisse aduzir que os pagamentos em questão
não estariam vinculados ao salário e ao trabalho, condicionado a metas ou prazo
mínimo de permanência, ou seja, não se desincumbiu de seu ônus probatório,
conforme previsto no artigo 373 da Lei no 13.105 de 20151.
Pertinente a reprodução de excerto do voto do conselheiro Kleber Ferreira de
Araújo no acórdão no 2402-005.392:
"(...)
De se concluir que esse tipo de pagamento, independente da nomenclatura utilizada,
subsume-se ao conceito de salário-de-contribuição acima reproduzido, posto que é um
rendimento pago como forma de atrair o empregado e que, malgrado seja
disponibilizada ao beneficiário em parcela única, há a necessidade da prestação de
serviço para que o valor incorpore-se totalmente ao seu patrimônio, posto que, caso não
cumpra o prazo de permanência mínima na empresa estabelecido contratualmente, terá
que devolver total ou parcialmente o valor transferido.
Não há dúvida de que a configuração fática revela não uma verba de natureza
indenizatória, mas um pagamento que é efetuado como antecipação salarial pelo tempo
que o segurado deve permanecer vinculado à empresa, o que revela sua feição
nitidamente remuneratória.
Ora, o fato de ficar claro no acordo do pagamento do hiring bônus que tais valores são
um adiantamento pelo período futuro em que o empregado deverá ficar vinculado à
empresa, já demonstra forte indício de que existe uma vinculação do seu pagamento à

1 LEI No 13.105 DE 16 DE MARÇO DE 2015. Código de Processo Civil.
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor.
Fl. 8994
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

contraprestação pelo serviço. No presente caso vê-se sem dúvida uma remuneração
antecipada.
A Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), em seu art. 457, prescreve que compõe o
salário toda contraprestação pelo trabalho do empregado. Tal premissa nos leva a
indagar a que título o bônus de contratação é pago. A contratante paga um bônus de
contratação (no caso denominado hiring bônus) para atrair e manter por um período em
seus quadros um profissional reconhecidamente competente no seu ramo.
Pretende dispor do trabalho do profissional por um tempo e compromete-se a pagar uma
quantia adicional em relação ao salário contratado. Portanto, de um lado temos a
empresa oferecendo uma quantia ao trabalhador e de outro temos o empregado que
deverá ficar vinculado à nova contratante por um período. Dessa configuração emerge a
natureza contraprestacional do bônus.
Esse entendimento tem sido também adotado nas cortes trabalhistas, onde se entende
que os pagamentos em questão se assemelham as luvas do atleta profissional, que não
têm natureza de indenização, mas de pagamento vinculado à performance do
trabalhador no cumprimento do seu contrato de trabalho. Vale a pena trazer à colação as
seguintes decisões do TST:
"INTEGRAÇÃO DOS VALORES PAGOS A TÍTULO DE EMPRÉSTIMO. LUVAS.
NATUREZA SALARIAL. Evidenciada a figura equiparada às luvas do atleta
profissional, paga pelo empregador com o objetivo de tornar mais atraente o ingresso
da Reclamante em seu quadro funcional, é de se concluir que as parcelas concedidas
ostentam nítida natureza salarial, razão DF CARF MF Fl. 1094 Fl. 25 do Acórdão n.o
2201-005.160
-
2a
Sejul/2a
Câmara/1a
Turma
Ordinária
Processo
no
16327.720986/2017-41 pela qual devem integrar o salário para todos os efeitos legais.
Nesse sentido, precedentes desta Corte. Recurso de Revista conhecido e provido, no
particular. (TST-RR-56741-38.2003.5.04.0028, 4a Turma, Rel. Min. Maria de Assis
Calsing, DEJT 01.4.2011)"
"RECURSO DE REVISTA. INTEGRAÇÃO DOS VALORES PAGOS A TÍTULO DE
LUVAS. NATUREZA SALARIAL. Evidenciada a figura equiparada às luvas do atleta
profissional, paga pelo empregador com o objetivo de tornar mais atraente o ingresso
do Reclamante em seu quadro funcional, é de se concluir que as parcelas concedidas
ostentam nítida natureza salarial, razão pela qual devem integrar o salário para todos
os efeitos legais. Nesse sentido, precedentes desta Corte. Recurso de Revista não
conhecido.(RR 15260058.2009.5.15.0095, 4a Turma, Relatora Ministra Maria de Assis
Calsing, DJ de 19.04.2013)"
"RECURSO DE REVISTA. DIFERENÇAS SALARIAIS. ABONO PAGO NO
MOMENTO DA CONTRATAÇÃO. "LUVAS". NATUREZA JURÍDICA. O valor pago a
título de empréstimo, formalizado por meio de contrato de mútuo, com a finalidade de
tornar mais atrativa a contratação de empregado bancário, equipara-se às luvas pagas
aos atletas profissionais, razão por que tem nítida natureza salarial e, não obstante o
pagamento ter ocorrido uma única vez, a parcela deve integrar a remuneração da
autora para todos os efeitos. Recurso de revista conhecido e provido (PROCESSO No
TSTRR133698.2012.5.03.0005, 6a Turma, Relator Ministro Aloysio Correia da Veiga,
DJ de 16.04.2014)"
Também não deve ser aceita a afirmação de que os ganhos seriam eventuais e, por esse
motivo, excluídos do salário-de-contribuição, conforme dispõe o art. 28, § 9.o, alínea
"e", item 7, da Lei n.o 8.212/1991.
A eventualidade, como elemento caracterizador da isenção prevista no dispositivo
citado, significa que as vantagens para o segurado decorram de importâncias recebidas a
títulos de ganhos eventuais, digam respeito à ocorrência de caso fortuito.
Como se pode ver da pesquisa efetuada no Dicionário Michaelis:
Eventual 1 Dependente de acontecimento incerto. 2 Casual, fortuito. 3 Variável.
Fl. 8995
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Não encontro qualquer traço de eventualidade no pagamento de bonus de contratação ,
haja vista que estes decorrem de contrato firmado entre empresa e empregado para
manutenção do trabalhador a serviço do empregador por um tempo previamente
ajustado."
Concluindo, o pagamento de hiring bonus tem relação direta com o vínculo
contratual estabelecido entre as partes, representando um pagamento antecipado ao
contratado pela futura prestação de serviço de modo que compõe a remuneração do
beneficiado, nos termos do artigo 28 da Lei no 8.212 de 1991. Diante do exposto,
também não merece reparo o acórdão recorrido neste ponto.
Nota-se que ao contrário que quer fazer crer a defesa, ao afirmar que a
fiscalização não teria demonstrado no caso concreto que a verba em comento efetivamente
estaria vinculada a uma contraprestação de serviço, o Decisão recorrida bem destacou:
Do Hiring Bonus aos Empregados
1.40. Após esclarecer os principais aspectos acerca da incidência das contribuições
previdenciárias sobre a folha de salários e demais rendimentos dos empregados e
contribuintes individuais, bem como, tratar especificadamente do hiring bonus, a
autoridade fiscal esclarece que houve pagamentos, por parte do contribuinte, a tal título
a 7 (sete) empregados.
1.41. Assevera que dentre os documentos entregues pela empresa constam Cartas-Oferta
(Cartas de Intenção) e seus respectivos anexos (Termos da Oferta), os quais trazem os
detalhes sobre o pagamento da verba em apreço, de 3 (três) beneficiários. Conforme
referida documentação de negociação entre empresa e beneficiário da verba em
comento, depreende-se que o pagamento do hiring bonus, oferecido ao profissional, dá-
se no momento da contratação e está vinculado a permanência do empregado por 2 anos
na empresa.
1.42. Salienta que a exigência contratual de tempo mínimo de permanência na empresa,
no caso, 2 anos, interfere diretamente no quantum do hiring bonus a que faz jus o
empregado, tendo em vista que: a) o funcionário só passa a ter direito à integralidade do
hiring bonus se permanecer na empresa pelo período combinado; b) caso peça demissão
antes desse período, terá de devolver parte do valor recebido, ou seja, restituir a parte
correspondente ao tempo restante para completar o período preestabelecido; e c) se o
empregador demitir o segurado, antes do término do período, não poderá pedir a
restituição de nenhum valor adiantado e tampouco se negar a pagar o valor integral do
hiring bonus, uma vez que o trabalhador não terá descumprido a obrigação de continuar
na empresa.
1.43. Conclui que, sem margem para dúvidas, o pagamento do hiring bonus sela o
acordo firmado entre a contratante e o aliciado profissional no sentido de estarem certos
e ajustados quanto ao contrato de trabalho o qual tem, contudo, seu termo inicial formal
postergado no tempo, sendo nítida a sua natureza remuneratória pelo trabalho prestado,
motivo pelo qual deve fazer parte do salário de contribuição para efeitos de incidência
das contribuições previdenciárias.
Como se vê no excerto acima, igualmente improcedente a alegação expressa em
sede de memoriais de que a Autoridade autuante teria se valido unicamente da DIRF e de
argumentos genéricos.
Portanto, o vinculo entre o numerário pago a título de bônus de contratação e o
contrato de trabalho está estampado no próprio corpo do ajuste celebrado, do que se extrai sua
clara natureza salarial, restando irreal qualquer alegação de que o numerário em tela tenha
natureza indenizatória pela perda de eventuais verbas a que o colaborador teria direito de
mantivesse seu vínculo anterior. Na verdade, trata-se de uma parcela integrante do pacote de
remuneração que é sopesado pelo próprio beneficiário quando da tomada de decisão se vale a
pena ou não a mudança de emprego. Ademais, eventuais valores que deixem de ser recebidos em
Fl. 8996
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

razão da saída voluntária do vínculo anterior, como verbas rescisórias, prêmios ou PLR, não
correspondem a qualquer direito efetivo, mas mera expectativa de direito.
Por fim, resta oportuno trazer à balha excerto da lei 6.404/76, Lei das Sociedades
Anônimas:
SEÇÃO IV
Deveres e Responsabilidades
Dever de Diligência
Art. 153. O administrador da companhia deve empregar, no exercício de suas funções, o
cuidado e diligência que todo homem ativo e probo costuma empregar na administração
dos seus próprios negócios.
Finalidade das Atribuições e Desvio de Poder
Art. 154. O administrador deve exercer as atribuições que a lei e o estatuto lhe conferem
para lograr os fins e no interesse da companhia, satisfeitas as exigências do bem público
e da função social da empresa.
§ 1o O administrador eleito por grupo ou classe de acionistas tem, para com a
companhia, os mesmos deveres que os demais, não podendo, ainda que para defesa do
interesse dos que o elegeram, faltar a esses deveres.
§ 2° É vedado ao administrador:
a) praticar ato de liberalidade à custa da companhia;
Portanto, o Administrador deve exercer o seu mister como se estivesse tratando do
próprio negócio, do que não se concebe que haja concessão de qualquer benefício a aspirante a
colaborador que não esteja relacionado ao alcance dos fins de interesse da companhia.
Assim, não se pode conceber que o valor pago a título de bônus de contração não
tenha, como pano de fundo, relação com o retorno que se espera do contratado. Afinal, não pode
o administrador praticar liberalidade à custa da companhia.
Assim, nego provimento ao recurso voluntário neste tema.
Limite da Base de Cálculo das Contribuições a Terceiros
Muito embora tal limitação já tenha sido expressamente prevista em lei, é certo
que o pleito recursal nesta matéria não merece prosperar, já que o art. 4o da Lei 6.950/81,
juntamente com seu parágrafo único, teria sido revogado pelo art. 3o do Decreto 2.318/86.
Tal conclusão está alinhada a precedente do Tribunal Regional Federal da 4a
Região, acerca da matéria:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PARA O INCRA. LIMITE PREVISTO NO ART.
4o DA LEI No 6.950/81. INAPLICABILIDADE. DISPOSITIVO REVOGADO PELO
DECRETO-LEI No 2.318/86. TÉCNICA LEGISLATIVA.
1. O art. 4o da Lei no 6.950/81 foi integralmente revogado pelo art. 3o do Decreto-Lei no
2.318/86.
2. Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma disposição acessória com a
finalidade apenas de explicar ou excepcionar a disposição principal contida no caput.
3. Não é possível subsistir em vigor o parágrafo estando revogado o artigo
correspondente.
(TRF4, AC 2003.72.08.003097-6, Primeira Turma, Relator Jorge Antônio Maurique,
D.E. 07/10/2009)
Fl. 8997
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Ao avaliar o histórico legislativo da celeuma estabelecida, podemos notar que a
Lei 3.807/60, que dispôs sobre a Lei Orgânica da Previdência Social, previu (em sua redação
original).
(...)
Art. 5o São obrigatoriamente segurados, ressalvado o disposto no art. 3o:
I - os que trabalham, como empregados, no território nacional;
II - os brasileiros e estrangeiros domiciliados e contratados no Brasil para trabalharem
como empregados nas sucursais ou agências de emprêsas nacionais no exterior;
III - os titulares de firma individual e diretores, sócios gerentes, sócios solidários, sócios
quotistas, sócios de indústria, de qualquer emprêsa, cuja idade máxima seja no ato da
inscrição de 50 (cinqüenta) anos;
IV - os trabalhadores avulsos e os autônomos. (...)
Art. 23. O cálculo dos benefícios far-se-á tomando-se por base o "salário de benefício"
assim denominado a média dos salários sobre os quais o segurado haja realizado as
últimas 12 (doze) contribuições mensais contadas até o mês anterior ao da morte do
segurado, no caso de pensão, ou ao início do benefício nos demais casos. (...)
Art. 76. Entende-se por salário de contribuição:
I - a remuneração efetivamente percebida, durante o mês, para os empregados;
II - o salário de inscrição, para os segurados referidos no art. 5o, inciso III;
III - o salário-base, para os trabalhadores avulsos e os autônomos.
Inicialmente deve-se ressaltar que, pelos dois excertos acima atachados, é nítida o
a diferenciação entre salário de benefício e salário de contribuição. Ocorre que o citado artigo 76
foi alterado pelo Decreto-Lei no 66/1966, ainda sem qualquer indicação de limites para o salário
de contribuição, passando à seguinte redação:
Art. 76. Entende-se por "salário-de-contribuição”:
I - a remuneração efetivamente percebida durante o mês para os segurados referidos nos
itens I, II e III do artigo 5o, bem como para os trabalhadores avulsos
II - o salário-base fixado para os trabalhadores autônomos e para os facultativos.
Em 1973, os art. 5o e 76 sofreram nova alteração, passado a contar com o seguinte
teor (Redação dada pela Lei no 5.890, de 1973)
(...)
Art. 5o São obrigatoriamente segurados, ressalvado o disposto no art. 3o: I - os que
trabalham, como empregados, no território nacional;
I - os que trabalham, como empregados, no território nacional;
II - os brasileiros e estrangeiros domiciliados e contratados no Brasil para trabalharem
como empregados nas sucursais ou agências de empresas nacionais no exterior;
III - os titulares de firma individual e os diretores, sócios gerentes, sócios solidários,
sócios quotistas, sócios de indústria, de qualquer empresa;
IV - os trabalhadores autônomos
(...)
Art. 76. Entende-se por salário-de-contribuição:
l - a remuneração efetivamente percebida, a qualquer título, para os segurados referidos
nos itens I e II do artigo 5o até o limite de 20 (vinte) vezes o maior salário-mínimo
vigente no País;
Fl. 8998
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

II - o salário-base para os trabalhadores autônomos e para os segurados facultativos;
III - o salário-base para os empregadores, assim definidos no item III do artigo 5o.
Portando, restou estabelecido limite para o salário de contribuição unicamente
para empregados.
Posteriormente, a Lei 6.332/1976 previu que o limite estabelecido para o salário
de contribuição seria reajustado, nos seguintes termos:
Art. 5o O limite máximo do salário-de-contribuição para o cálculo das contribuições
destinadas ao INPS a que corresponde também a última classe da escala de salário-base
de que trata o artigo 13 da Lei número 5.890, de 8 de junho de 1973, será reajustado de
acordo com o disposto nos artigos 1o e 2o da Lei número 6.147, de 29 de novembro de
1974
Em 1981, a Lei 6.950/81, de 04 de novembro de 1981, estabeleceu que o limite
máximo do salário de contribuição seria de 20 vezes o maior salário-mínimo vigente no país, nos
seguintes termos:
Art 4o - O limite máximo do salário-de-contribuição, previsto no art. 5o da Lei no 6.332,
de 18 de maio de 1976, é fixado em valor correspondente a 20 (vinte) vezes o maior
salário-mínimo vigente no País.
Parágrafo único - O limite a que se refere o presente artigo aplica-se às contribuições
parafiscais arrecadadas por conta de terceiros.
Portanto, além de estabelecer o limite do salário de contribuição em 20 salários-
mínimos, a referida lei previu, no parágrafo único do mesmo artigo, que tal limitação se aplicaria
às contribuições destinadas a Terceiros.
Entretanto, o preceito contido no citado parágrafo único parece absolutamente
dispensável, evidenciando caráter meramente explicativo, já que tal limitação em relação a
Terceiros já constava expressa no art. 1o do Decreto-Lei 1.861, de 25 de fevereiro de 1981, nos
seguintes termos:
Art. 1o As contribuições compulsórias dos empregadores calculadas sobre a folha de
pagamento e recolhidas pelo Instituto de Administração Financeira da Previdência e
Assistência Social - IAPAS em favor do Serviço Social da Indústria - SESI, Serviço
Nacional de Aprendizagem Industrial - SENAI, Serviço Social do Comércio - SESC e
Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial - SENAC passarão a incidir até o limite
máximo de exigência das contribuições previdenciárias, mantidas as mesmas alíquotas e
contribuintes.
Em 30 de dezembro de 1986, foi editado o Decreto-Lei 2.318, que estabeleceu:
Art 1o Mantida a cobrança, fiscalização, arrecadação e repasse às entidades beneficiárias
das contribuições para o Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial (SENAI), para o
Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial (SENAC), para o Serviço Social da
Indústria (SESI) e para o Serviço Social do Comércio (SESC), ficam revogados:
I - o teto limite a que se referem os artigos 1o e 2o do Decreto-lei no 1.861, de 25 de
fevereiro de 1981, com a redação dada pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.867, de 25 de
março de 1981;
II - o artigo 3o do Decreto-lei no 1.861, de 25 de fevereiro de 1981, com a redação dada
pelo artigo 1o do Decreto-lei no 1.867, de 25 de março de 1981.
Art 3o Para efeito do cálculo da contribuição da empresa para a previdência social, o
salário de contribuição não está sujeito ao limite de vinte vezes o salário mínimo,
imposto pelo art. 4o da Lei no 6.950, de 4 de novembro de 1981.
Fl. 8999
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

A partir de então, deixou de existir a limitação das contribuições a Terceiros ao à
base de cálculo máxima estabelecida para as contribuições previdenciárias, além de ter sido,
expressamente, afastada a própria limitação de 20 salários-mínimos das contribuições incidente
sobre os valores pagos a empregados.
Assim, não há outro entendimento capaz de dar sustentação às inovações trazidas
pelo Decreto-Lei 2.318 que não seja o de que a limitação estabelecida no § único do art. 4o da
Lei 6.950/91 resta revogada.
Afinal, se o caput do art. 4o em comento tinha seu conteúdo direcionado
exclusivamente à limitação do salário de contribuição para fins de cálculo da contribuição
previdenciária devida pelo empregador à seguridade social, como o limite previsto no caput não
mais existe, ainda que se pudesse conceber que o § único do mesmo artigo permanecesse em
vigor mesmo que o preceito principal restasse revogado, tácita ou expressamente, o que não
revela a melhor técnica legislativa, restaria a convicção de que essa nova base, agora ilimitada,
seria aplicada às contribuições para terceiros, já que o citado § único não prevê expressamente
um limitador, mas se aproveita do limite prescrito pelo caput.
Ademais, sobre a os efeitos da revogação de um artigo sobre seus parágrafos, o
Desembargador Jorge Antônio Maurique, no Acórdão cuja ementa foi acima transcrita, citando a
decisão de origem, assim pontuou:
(...)
Com efeito, a limitação de 20 salários mínimos, prevista no parágrafo único do artigo 4o
da Lei 6.950/81, foi revogada juntamente com o art. 4o, pelo Decreto-Lei 2.318/86, pois
não é possível subsistir em vigor o parágrafo estando revogado o artigo correspondente.
Os parágrafos constituem, na técnica legislativa, uma disposição acessória com a
finalidade apenas de explicar ou excepcionar a disposição principal contida no caput ou,
como anotado por Arthur Marinho, “(...) parágrafo sempre foi, numa lei, disposição
secundária de um artigo em que explica ou modifica a disposição principal” (Marinho,
Arthur de Souza. Sentença de 29 de setembro de 1944, in Revista de direito
administrativo. Vol I, p. 227). Esta também é a posição de Pinheiro, Hésio Fernandes.
Técnica legislativa. 1962. p.100. (...)
Ainda que assim não fosse, o preceito em tela, s.m.j, restaria não recepcionado
pela Constituição Federal de 1988, que, no inciso IV de seu art. 7o, estabeleceu vedação para
vinculação do salário mínimo para qualquer fim, sendo certo que tal limitação visa impedir sua
utilização como fator de indexação para obrigações sem conteúdo salarial ou alimentar.
Por todo o exposto, embora a questão esteja sob análise do Superior Tribunal de
Justiça (STJ), sob a sistemática dos recursos repetitivos, Tema 1.079, não havendo decisão
definitiva que vincule este julgador administrativo, é certo que andou bem a decisão recorrida,
razão pela qual entendo que deve ser mantida integralmente a exigência lançada a título de outras
entidades e fundos, já que a limitação suscitada pela defesa foi revogada pelo Decreto 2.318/86.
(documento assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo

Fl. 9000
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 2201-010.522 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.721356/2020-90

Fl. 9001
DF CARF MF
Original