Tribunal: CARF
Processo: 16327.721345/2014-61
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-03-21
Data de publicação: 2023-06-06

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA. RECURSO ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o salário-de-contribuição.
PLR. INSTRUMENTOS CONCOMITANTES. POSSIBILIDADE.
O § 3o do art. 3o da Lei 10101/00 prevê expressamente que os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação nos lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser compensados com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de trabalho. De uma norma permissiva expressa (§ 3o do art. 3o) resulta o afastamento de uma norma proibitiva que sequer está rigorosamente prevista (art. 2o, caput).
PROCESSO ADMINISTRATIVO. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. ACÓRDÃO COM VÁRIAS FUNDAMENTAÇÕES AUTÔNOMAS ENTRE SI. FALTA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO CONHECIMENTO.
Não se deve conhecer de recurso especial quando a discussão devolvida não implicar em qualquer utilidade para o recorrente.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PERIODICIDADE. DESCUMPRIMENTO. NATUREZA REMUNERATÓRIA DE TODAS AS PARCELAS.
O descumprimento do § 2o do art. 3o da Lei 10.101/2000, que descreve a vedação do pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil, implica incidência de contribuição previdenciária em relação a todos os pagamentos a título de PLR e não apenas em relação as parcelas excedentes.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.721345/2014-61
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.618 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
21 de março de 2023
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

AYMORE CREDITO, FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO S.A.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
AVISO
PRÉVIO
INDENIZADO.
NÃO
INCIDÊNCIA.
RECURSO
ESPECIAL No 1.230.957/RS - STJ. PARECER PGFN 485/2016
Não incide contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de aviso
prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória, não integrando o
salário-de-contribuição.
PLR. INSTRUMENTOS CONCOMITANTES. POSSIBILIDADE.
O § 3o do art. 3o da Lei 10101/00 prevê expressamente que os pagamentos
efetuados em decorrência de planos de participação nos lucros ou resultados,
mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser compensados com as
obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de trabalho. De
uma norma permissiva expressa (§ 3o do art. 3o) resulta o afastamento de uma
norma proibitiva que sequer está rigorosamente prevista (art. 2o, caput).
PROCESSO
ADMINISTRATIVO.
RECURSO
ESPECIAL
DE
DIVERGÊNCIA.
ACÓRDÃO
COM
VÁRIAS
FUNDAMENTAÇÕES
AUTÔNOMAS ENTRE SI. FALTA DE INTERESSE RECURSAL. NÃO
CONHECIMENTO.
Não se deve conhecer de recurso especial quando a discussão devolvida não
implicar em qualquer utilidade para o recorrente.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PERIODICIDADE.
DESCUMPRIMENTO. NATUREZA REMUNERATÓRIA DE TODAS AS
PARCELAS.
O descumprimento do § 2o do art. 3o da Lei 10.101/2000, que descreve a
vedação do pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a
título de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade
inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil,
implica incidência de contribuição previdenciária em relação a todos os
pagamentos a título de PLR e não apenas em relação as parcelas excedentes.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.721345/2014-61
Fl. 2454
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso especial da Fazenda Nacional. No mérito, por maioria de votos, acordam em negar-lhe
provimento. Vencidos os conselheiros Mário Pereira de Pinho Filho e Sonia de Queiroz Accioly,
que lhe deram provimento parcial, apenas em relação à PLR. Acordam ainda, por maioria de
votos, em conhecer parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação à
matéria "invalidade das parcelas que excederem o critério da periodicidade". Vencidos os
conselheiros Eduardo Newman de Mattera Gomes, Mário Pereira de Pinho Filho e Sônia de
Queiroz Accioly (Suplente convocada), que conheceram integralmente. No mérito, por maioria
de votos, acordam em negar-lhe provimento. Vencidos os conselheiros Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri (relatora), Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Ana Cecilia Lustosa da Cruz, que lhe
deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mauricio Nogueira
Righetti.
O julgamento do Recurso Especial da Fazenda Nacional foi concluído e seu
resultado foi proclamado na sessão de 19/12/2022, com a participação dos conselheiros Eduardo
Newman de Mattera Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Mario Pereira de Pinho Filho, Joao
Victor Ribeiro Aldinucci, Sonia de Queiroz Accioly (suplente convocada), Marcelo Milton da
Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Carlos Henrique de Oliveira, que presidiu
aquela sessão. Os conselheiros Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Maurício Nogueira Riguetti,
Sheila Aires Cartaxo Gomes e Miriam Denise Xavier (Suplente Convocada) não votaram no
Recurso da Fazenda Nacional.
Quanto ao Recurso Especial do Contribuinte, votaram no conhecimento os
conselheiros: i) Eduardo Newman de Mattera Gomes, Mário Pereira de Pinho Filho e Sonia de
Queiroz Accioly, que estavam presentes na sessão de 19/12/2022; ii) João Victor Ribeiro
Aldinucci, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa
Bacchieri e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Não votaram em relação ao conhecimento os
conselheiros Mauricio Nogueira Righetti e Sheila Aires Cartaxo Gomes. No mérito, votaram os
conselheiros Mauricio Nogueira Righetti, João Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo
Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Miriam Denise Xavier, Marcelo Milton da Silva Risso,
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).

(assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em Exercício

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora

(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti – Redator
Fl. 2455
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Participaram do presente julgamento os conselheiros: Mauricio Nogueira Righetti,
Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz,
Miriam Denise Xavier (suplente convocada), Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em Exercício); e os conselheiros
Mário Pereira de Pinho Filho, Sonia de Queiroz Accioly, Eduardo Newman de Mattera Gomes e
Carlos Henrique de Oliveira, na sessão de 19/12/2022.
Relatório
Trata-se de lançamento por meio do qual exige-se Contribuições Sociais a cargo
da empresa, destinadas ao Regime Geral de Previdência Social e creditadas ao Fundo do Regime
Geral de Previdência Social, bem como das contribuições destinadas ao Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação – FNDE e ao INCRA. O lançamento foi assim resumido pelo
Relatório fiscal:
2.1
Este Relatório é parte integrante dos Autos de Infração de Obrigações Principais
- AIOP, abaixo relacionados, que correspondem a diferenças de contribuições sociais
apuradas pela fiscalização e incidentes sobre "Participações nos Lucros ou Resultados "
e "Aviso Prévio Indenizado" pagos aos segurados empregados, relativas:
(i)
Debcad n° 51.025.639-2 - à parte da empresa e àquela destinada ao
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de
incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho - RAT; e
(ii)
Debcad n° 51.025.640-6, à parte destinada ao Fundo Nacional de
Desenvolvimento da Educação - FNDE (Salário Educação) e ao Instituto Nacional de
Colonização e Reforma Agrária - INCRA.
2.2
Tais Autos de Infração são integrantes do Processo Administrativo Fiscal- PAF
n° 16327.721345/2014-61.
3.
Do Período do Lançamento do Crédito
3.1
Participação nos Lucros ou Resultados (PLR) de Empregados - fevereiro de
2010, março de 2010, abril de 2010, junho de 2010, outubro de 2010, novembro de
2010, dezembro de 2010, janeiro de 2011, fevereiro de 2011, março de 2011, outubro de
2011, dezembro de 2011, fevereiro de 2012, março de 2012, outubro de 2012,
novembro de 2012 e dezembro de 2012.
3.2
Aviso Prévio Indenizado - fevereiro de 2010, março de 2010, abril de 2010, maio
de 2010, junho de 2010, julho de 2010, agosto de 2010, setembro de outubro de 2010,
novembro de 2010, dezembro de 2010, janeiro de 2011, fevereiro de 2011, março de
2011, abril de 2011, maio de 2011, junho de 2011, julho de agosto de 2011, setembro de
2011, outubro de 2011, novembro de 2011, dezembro de 2011, janeiro de 2012,
fevereiro de 2012, março de 2012, abril de 2012, maio de 2012, junho de 2012, julho de
2012, agosto de 2012, setembro de 2012, outubro de 2012, novembro de 2012 e
dezembro de 2012.
4.
Dos Fatos Geradores
4.1
Constituem fatos geradores das contribuições ora lançadas as seguintes
remunerações, sobre as quais não foram recolhidas as devidas contribuições sociais:
a)
pagas aos segurados empregados a propósito de "Participação nos
Lucros ou Resultados", em desacordo com a legislação específica, e
Fl. 2456
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

b)
pagas aos segurados empregados como aviso prévio indenizado.
Após o trâmite processual, a 4a Câmara / 2a Turma Ordinária, deu provimento
parcial ao recurso para afastar a exigência relativa ao aviso prévio indenizado e de parte da PLR
paga, especificamente em relação aos pagamentos vinculados às Convenções Coletivas e aos
PPRS regrados em Acordos Coletivos, desde que o conjunto total de pagamentos realizados a
esse título, independentemente do instrumento que os amparem, tenha sido efetuado com
periodicidade de até duas vezes ao ano e superior a um semestre, nos termos prescritos no § 2o
do art. 3o da Lei no 10.101/2000. Destacou o Colegiado que não se incluem nos pagamentos de
PLR excluídos os montantes associados aos beneficiários discriminados nos Demonstrativos
PLR x Ordenado. O acórdão 2402-006.026 recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012
FUNDAMENTAÇÃO SUFICIENTE. AUSÊNCIA DE CONCORDÂNCIA.
Decisão que aprecia os aspectos essenciais da lide e veicula fundamentação condizente
com suas conclusões, ainda que sucinta, não se confunde com julgado lacunoso, muito
menos concordante com as alegações das partes quanto aos aspectos que considerou
desnecessário abordar especificamente.
EFEITO DEVOLUTIVO DO RECURSO. NORMA PROCESSUAL.
Interposto recurso contra a decisão de primeira grau, são devolvidas ao conhecimento,
apreciação e julgamento pela instância superior todas as questões suscitadas e discutidas
no processo relativa à matéria impugnada, por força do efeito devolutivo do recurso.
NULIDADE. LANÇAMENTO.
Estando devidamente circunstanciado no lançamento fiscal as razões de fato e de direito
que o amparam, e não verificado cerceamento de defesa, não há motivos para
decretação de sua nulidade.
PLR. AJUSTE PRÉVIO. PARTICIPAÇÃO SINDICAL.
Os programas de participação nos lucros ou resultados demandam ajuste prévio ao
correspondente período de aferição, quando vinculados ao desempenho do empregado
ou do setor da pessoa jurídica face a critérios e metas pré estabelecidas.
A simples referência em convenção ou acordo coletivo a outros planos, ainda que
pretensamente incorporados ao instrumento daqueles resultante, não atesta a existência
de negociação coletiva na elaboração desses planos, tampouco supre a exigência legal
de efetiva participação da entidade sindical, ou de representante por ela indicado em
comissão, na elaboração e fixação de suas regras, e respectivos critérios de avaliação,
destinadas aos empregados.
PLR. AUSÊNCIA DE PREVISÃO DE CONDUTAS INDIVIDUALIZADAS.
Os programas de participação nos lucros ou resultados não se sujeitam necessariamente
à condição de ajuste prévio ao período de aferição, nos casos em que não estão
vinculados à condutas individualizadas previstas e pré estabelecidas, a serem realizadas
por parte dos beneficiários.
PERIODICIDADE DOS PAGAMENTOS SUPERIOR À PREVISÃO LEGAL.
INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS.
Fl. 2457
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Constatado ter sido pago PLR aos empregados em periodicidade inferior a um semestre
civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil, em violação ao disposto no § 2o do art.
3o da Lei no 10.101/00, incide a contribuição previdenciária sobre a totalidade da verba
paga a esse título.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. IMPOSSIBILIDADE DE
COMPLEMENTAÇÃO
OU
SUBSTITUIÇÃO
DA
REMUNERAÇÃO.
DESPROPORÇÃO.
Não havendo sido comprovado estarem determinados pagamentos efetuados a título de
PLR associados aos instrumentos negociados, e restando evidenciado corresponderem
esses valores a vários múltiplos dos salários base dos funcionários envolvidos, de modo
deveras desproporcional, resta caracterizada sua natureza remuneratória.
AVISO PRÉVIO INDENIZADO. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
Posicionando-se o STJ em sede de recurso repetitivo no REsp no 1.230.957/RS, no
sentido da não incidência de contribuições previdenciárias sobre o aviso prévio
indenizado, e acolhendo a PGFN e a administração tributária essa orientação, mediante
a edição dos competentes atos administrativos, não prospera lançamento em desacordo
com tal entendimento.
Intimadas do acórdão as partes apresentaram recursos.
A Fazenda Nacional interpôs recurso especial contra parte da decisão que excluiu
do lançamento as exigências relativas ao aviso prévio indenizado e ao PLR previsto na
convenção coletiva e no PPRS, observada a periodicidade. Duas são as divergências admitidas
para apreciação deste Colegiado:
1) Impossibilidade de pagamento de PLR com base em dois instrumentos
distintos. Acórdão paradigma no 2401-02.250.
2) Incidência de contribuição previdenciária sobre aviso prévio indenizado. Cita
como paradigmas os acórdãos 2302-003.218 e 2401-003.943.
Contrarrazões do contribuinte pugnando pelo conhecimento parcial do recurso e
no mérito pelo seu não provimento.
O Contribuinte interpôs também o seu próprio recurso admitido em relação às
seguintes matérias:
1) Da validade dos programas de metas apartados em relação aos acordos
coletivos. Paradigmas 2302-003.586 e 2401-003.142.
2) Da periodicidade dos Pagamentos: invalidade apenas das parcelas pagas em
desacordo com a regra temporal. Paradigma: 9202-003.192.
A Fazenda Nacional pugna pela manutenção da decisão a quo em relação aos
temas apontados no recurso da Contribuinte.
É o relatório.
Fl. 2458
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Voto Vencido
Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri – Relatora
Conforme exposto, trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional e
pelo Contribuinte cujo objeto envolve o debate acerca do cumprimento das regras da Lei no
10.101/00 para fins de caracterização de verba paga como “Participação nos Lucros e
Resultados”, verba isenta da contribuição previdenciária nos termos do art. 28, §9o alínea ‘j’ da
Lei no 8.212/91. Há ainda a discussão acerca da incidência de citada contribuição sobre valores
pagos a título de aviso prévio indenizado.
Do Recurso da Fazenda Nacional:
O recurso da Fazenda Nacional preenche os pressupostos regimentais e deve ser
conhecido.
Em sede de contrarrazões a Contribuinte pugna pelo não conhecimento da
divergência relativa à “exigência de pacto prévio para validade da PLR”, entretanto é de se
destacar que o exame de admissibilidade conheceu apenas em parte do recurso, deixando de
admitir exatamente a matéria suscitada. Assim, desnecessário se torna tecer comentários mais
específicos sobre os fundamentos apontados.
Quanto ao recurso propriamente dito, como relatado, foi devolvido para debate
dois pontos: possibilidade de pagamento de PLR com base em dois instrumentos distintos e
incidência de contribuição previdenciária sobre aviso prévio indenizado.
Começo o julgamento pela segunda divergência: incidência da contribuição
previdenciária sobre valores pagos a título de aviso prévio indenizado.
Como destacado pelo acórdão recorrido, citada verba já foi considerada como de
natureza indenizatória pelo Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento do Resp
1.230.957/RS, julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, e o qual recebeu a seguinte
ementa:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSOS ESPECIAIS. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA
A
CARGO
DA
EMPRESA.
REGIME
GERAL
DA
PREVIDÊNCIA SOCIAL. DISCUSSÃO A RESPEITO DA INCIDÊNCIA OU NÃO
SOBRE AS SEGUINTES VERBAS: TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS;
SALÁRIO MATERNIDADE; SALÁRIO PATERNIDADE; AVISO PRÉVIO
INDENIZADO;
IMPORTÂNCIA
PAGA
NOS
QUINZE
DIAS
QUE
ANTECEDEM O AUXÍLIO-DOENÇA. (...) No que se refere ao adicional de férias
relativo às férias indenizadas, a não incidência de contribuição previdenciária decorre
de expressa previsão legal (art. 28, § 9o, "d", da Lei 8.212/91 - redação dada pela Lei
9.528/97). Em relação ao adicional de férias concernente às férias gozadas, tal
importância possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual
do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição
previdenciária (a cargo da empresa). A Primeira Seção/STJ, no julgamento do AgRg
nos EREsp 957.719/SC (Rel. Min. Cesar Asfor Rocha, DJe de 16.11.2010), ratificando
entendimento das Turmas de Direito Público deste Tribunal, adotou a seguinte
orientação: "Jurisprudência das Turmas que compõem a Primeira Seção desta Corte
consolidada no sentido de afastar a contribuição previdenciária do terço de férias
Fl. 2459
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

também de empregados celetistas contratados por empresas privadas" . 1.3 Salário
maternidade. O salário maternidade tem natureza salarial e a transferência do encargo à
Previdência Social (pela Lei 6.136/74) não tem o condão de mudar sua natureza. (...).
2.2 Aviso prévio indenizado. A despeito da atual moldura legislativa (Lei 9.528/97 e
Decreto 6.727/2009), as importâncias pagas a título de indenização, que não
correspondam a serviços prestados nem a tempo à disposição do empregador, não
ensejam a incidência de contribuição previdenciária. A CLT estabelece que, em se
tratando de contrato de trabalho por prazo indeterminado, a parte que, sem justo motivo,
quiser a sua rescisão, deverá comunicar a outra a sua intenção com a devida
antecedência. Não concedido o aviso prévio pelo empregador, nasce para o empregado
o direito aos salários correspondentes ao prazo do aviso, garantida sempre a integração
desse período no seu tempo de serviço (art. 487, § 1o, da CLT). Desse modo, o
pagamento decorrente da falta de aviso prévio, isto é, o aviso prévio indenizado, visa a
reparar o dano causado ao trabalhador que não fora alertado sobre a futura rescisão
contratual com a antecedência mínima estipulada na Constituição Federal (atualmente
regulamentada pela Lei 12.506/2011). Dessarte, não há como se conferir à referida
verba o caráter remuneratório pretendido pela Fazenda Nacional, por não retribuir o
trabalho, mas sim reparar um dano. Ressalte-se que, "se o aviso prévio é indenizado, no
período que lhe corresponderia o empregado não presta trabalho algum, nem fica à
disposição do empregador. Assim, por ser ela estranha à hipótese de incidência, é
irrelevante a circunstância de não haver previsão legal de isenção em relação a tal
verba" (...)
Observamos que a decisão tem como base a análise dos elementos que compõem
a regra matriz de incidência das Contribuições Previdenciárias, e nos termos do art. 28 da Lei no
8.212/91 o critério material exige que o valor pago ao empregado ou contribuinte individual
tenha como objetivo retribuir um efetivo trabalho prestado, situação que não ocorre em relação a
verba ora tratada. E, por isso, independentemente do trânsito em julgado da decisão do Resp
1.230.957/RS, entendo pela não incidência da contribuição previdenciária no caso.
Vale destacar que esta Câmara Superior tem entendido pela aplicação da decisão
do Superior Tribunal de Justiça, pois o Supremo Tribunal Federal por meio da análise do
Recurso Extraordinário no 892.238/RS se manifestou pela inexistência de viés constitucional na
discussão acerca da natureza jurídica da referida verba. O Ministro Luiz Fux ao fundamentar sua
decisão destacou:
A questão posta à apreciação deste Supremo Tribunal Federal cinge-se à definição da
natureza de parcelas pagas ao empregado, para fins de enquadramento ou não na base
de cálculo da contribuição previdenciária, nos termos do que determina o artigo 28 da
Lei 8.212/1991.
Não há, portanto, matéria constitucional a ser analisada. O Tribunal de origem decidiu a
controvérsia acerca da incidência de contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a
título de adicional de férias, aviso prévio indenizado, décimo terceiro proporcional,
auxílio-doença e horas extras, tão somente a partir de interpretação e aplicação das
normas infraconstitucionais pertinentes (Lei 8.212/1991, Lei 8.213/1991 e Decreto
3.038/1999).
(...)
Ressalte-se que a questão em discussão difere do tema submetido à repercussão geral,
nos autos do RE 565.160, sob a relatoria do Min. Marco Aurélio, em sessão realizada
em 10/11/2007 (Tema 20), posto que neste último será definida a interpretação do termo
“folha de salários”, mencionado expressamente pelo artigo 195 da Constituição Federal,
para fins de incidência da contribuição previdenciária patronal.
Fl. 2460
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Igualmente, não se confunde com a questão posta nos autos do RE 593.068, submetido
à repercussão geral em 07/05/2009 e em julgamento por este Plenário, sob a relatoria do
Min. Roberto Barroso (Tema 163), visto que este último trata da delimitação do
conceito de remuneração, para fins de aferição da base de cálculo das contribuições
previdenciárias pagas pelo servidor público, com base na solidariedade de custeio,
prevista expressamente pela Constituição Federal a partir da Emenda Constitucional
41/2003, ao lado do caráter contributivo do regime previdenciário assegurado aos
servidores públicos. Diante do exposto, manifesto-me pela inexistência de repercussão
geral da questão suscitada.
Pela mesma razão a Procuradoria da Fazenda Nacional editou o Parecer
Normativo PGFN no 485/2016, para prever na alínea ‘p’ expressamente a dispensa de contestar e
recorrer nos processos onde se a inclusão do aviso prévio indenizado no conceito de salário de
contribuição:
p) Aviso prévio indenizado
REsp 1.230.957/RS (tema no 478 de recursos repetitivos)
Resumo: Não incidência de contribuição previdenciária, a cargo da empresa, sobre
valores pagos a título de aviso prévio indenizado, haja vista sua natureza indenizatória,
não integrando o salário-de-contribuição.
OBSERVAÇÃO: Apesar da possibilidade de o STJ revisitar o tema diante do
julgamento do tema no 020 de repercussão geral, o fato é que o STF, analisando
especificamente o tema em referência (no 759 de repercussão geral), reputou-lhe
infraconstitucional e, assim, sem repercussão geral, razão pela qual, ao menos no atual
momento, não se encontram presentes os pressupostos para a incidência da ressalva
prevista no inciso V do art. 19 da Lei no 10.522/02.
OBSERVAÇÃO 2:o entendimento firmado pelo STJ no julgamento do REsp
1.230.957/RS não abrange o reflexo do aviso prévio indenizado no 13o salário
(gratificação natalina), por possuir natureza remuneratória (isto é, não tem cunho
indenizatório), conforme precedentes da própria Corte Superior a seguir: EDcl no AgRg
no REsp 1512946/RS; AgRg no REsp no 1.359.259/SE; AgRg no REsp no
1.535.343/CE; e AgRg no REsp no 1.383.613/PR; REsp 1531412/PE.
Referência:Nota PGFN/CRJ no 485/2016 e Nota PGFN/CRJ/No 981/2017.
Data da alteração da redação da Observação 1: 05/10/2017
Pelo exposto nego provimento ao recurso quanto a este ponto.
A outra divergência está relacionada ao pagamento de verbas por meio de
Programas de Participação nos Lucros e Resultados.
Antes de entrarmos no mérito necessário fazer um recorte do que restou decidido
pela decisão recorrida.
A empresa autuada efetuou pagamento de PLR com base em vários instrumentos
de negociação classificados pelo Colegiado a quo em dois grupos: 1) Convenção Coletiva e
PPRS, com previsão de regra de pagamento atrelada ao cumprimento de meta de lucratividade, e
2) Planos Próprios (Acordos Coletivos, PPE, PPG e SRV) atrelados ao cumprimento de metas
individuais.
Fl. 2461
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Quanto aos primeiros a decisão recorrida afastou a exigência em relação aos
pagamentos de valores razoáveis efetuados aos trabalhadores que receberam as verbas em
consonância com a regra da periodicidade, para tanto os planos foram analisados de forma
conjunta. Para esses planos entendeu-se que foram cumpridas as regras do pacto prévio
(“formalizado dentro do período de aferição”, ponto já transitado em julgado pelo não
conhecimento do recurso da Fazenda); regras claras e objetivas com base na lucratividade e
critério “ROE” (sem recurso), concomitância de planos (matéria objeto de recurso pela Fazenda).
Assim, para esse conjunto de planos foi mantida a tributação sobre a totalidade dos valores pagos
aos empregados que receberam mais de duas parcelas (matéria objeto do recurso do contribuinte)
e ainda sobre a totalidade dos valores cujos montantes foram considerados ‘exorbitantes’ pela
fiscalização (os da planilhas de fls. 1080/1082 – Demonstrativos PLR x Ordenado – transitado
em julgado pela negativa de seguimento do recurso do Contribuinte).
Em relação aos planos próprios o lançamento foi mantido na sua integralidade
entendendo como violada as regras: ausência de pacto prévio (pelas regras estarem atreladas a
metas individuais entendeu o recorrido que seria necessária a celebração em data anterior ao
período de aferição – já transitado em julgado pela negativa de seguimento do recurso do
Contribuinte), ausência de regras claras e objetivas (metas e condições previstas de forma geral
nos instrumentos principais, os instrumentos apartados – mencionados nos acordos - não foram
discutidos com os empregados e sindicatos, concluindo-se pelo estabelecimento de metas de
forma unilateral – matéria objeto de recurso do Contribuinte). Diante da conclusão acerca da não
classificação destes pagamentos como PLR – foram considerados como programas autônomos
de premiação - os requisitos da concomitância de instrumentos, periodicidade e valor
exorbitante, se quer foram considerados nestes planos.
Feitos os esclarecimentos, passo à análise do mérito do Recurso da União:
concomitância de planos e validade de PLR (como dito debate que impacta exclusivamente o
primeiro grupo: Convenção Coletiva e PPRS). E quanto a este ponto mantenho a decisão
recorrida por seus próprios fundamentos, assim consta do acórdão:
No tocante aos pagamentos terem sido realizados com base em mais de um instrumento
negocial, não comungo, entretanto, do entendimento do Fisco no sentido de que tal feito
seria incompatível com os termos do caput do art. 2o da Lei 10.101/00, o qual enuncia
que "a participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo".
Tal disposição, em que pese a compreensível divergência de entendimentos sobre sua
exegese, não me parece veicular restrição ao número dos tipos de negociações a serem
firmadas com vistas a pactuar o PLR, mas sim destinar-se a estabelecer quais são esses
tipos alternativos, sem entrar no juízo de serem necessariamente, reciprocamente
excludentes, ou não. Veja-se que é perfeitamente possível que certo plano, negociado
em convenção coletiva, preveja o pagamento de PLR no primeiro semestre do ano-
calendário, enquanto em outro, plano acertado via acordo coletivo, prescreva-se
pagamento anual esse título ao final desse mesmo ano.
Tal situação, por si só, não parece ser o bastante para desconsiderar a efetividade de
qualquer das duas avenças, respeitadas as demais condições previstas na legislação.
Ademais, o § 3o do art. 3o da Lei no 10.101/00, admite como mera possibilidade a
compensação entre planos próprios de PLRs e os decorrentes de acordos ou convenções
coletivas de trabalho, o que parece indicar, sem maiores devaneios argumentativos, que
a lei contempla, a princípio, a possibilidade de convivência de dois tipos de
instrumentos de negociação de PLR.
Fl. 2462
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Em outros termos, a interpretação que merece prevalecer é a de que a expressão
"mediante um dos procedimentos a seguir descritos" tem o significado não de
"mediante a utilização de somente um dos procedimentos a seguir descritos", mas sim
de "mediante a utilização de qualquer um dos procedimentos a seguir descritos".
Vejamos a redação dos dispositivos da Lei no 10.101/2000:
Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante
indicado pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
...
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
...
§ 3o Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação nos
lucros ou resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser
compensados com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de
trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.
Primeiro é relevante destacar que as “partes” envolvidas nos instrumentos
mencionados nos incisos do art. 2a são distintas.
No caso dos acordos e convenções coletivas, nos termos dos art. 611 da CLT, o
pacto é celebrado entre sindicatos representantes da respectiva categoria (patronal ou
trabalhadores), ou entre a empresa e o sindicato de trabalhadores:
Art. 611 - Convenção Coletiva de Trabalho é o acôrdo de caráter normativo, pelo qual
dois ou mais Sindicatos representativos de categorias econômicas e profissionais
estipulam condições de trabalho aplicáveis, no âmbito das respectivas representações, às
relações individuais de trabalho.
§ 1o É facultado aos Sindicatos representativos de categorias profissionais celebrar
Acordos Coletivos com uma ou mais emprêsas da correspondente categoria econômica,
que estipulem condições de trabalho, aplicáveis no âmbito da emprêsa ou das
acordantes respectivas relações de trabalho.
§ 2o As Federações e, na falta desta, as Confederações representativas de categorias
econômicas ou profissionais poderão celebrar convenções coletivas de trabalho para
reger as relações das categorias a elas vinculadas, inorganizadas em Sindicatos, no
âmbito de suas representações.
Considerando o caráter normativo das convenções e dos acordos coletivos o
legislador definiu que as partes não podem se recusar a participar das negociações. Segundo o
texto do art. 616, também da CLT, os sindicatos representativos de categorias econômicas ou
profissionais e as empresas, inclusive as que não tenham representação sindical, quando
provocados, não podem se recusar à participar da negociação coletiva.
Fl. 2463
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
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No caso das comissões paritárias as partes envolvidas são, exclusivamente,
empresa e empregados. O Sindicado atua neste caso como um tipo de auxiliar, a participação da
entidade sindical na comissão paritária, prevista no inciso I do art. 2o da Lei no 10.101/2000, tem
uma finalidade específica de proteção do interesse dos empregados, mas tal fato não o eleva à
condição de parte nessa negociação.
Neste sentido, observada a legitimidade de cada uma das partes, cabem a essas
elegerem o instrumento que será utilizado para o debate dos termos da PLR, destacando que não
há qualquer limitação na lei para a coexistência de planos. Tanto não há que a redação do art. 3o,
§3o da Lei é expressa ao permitir eventual compensação entre eles, diz-se permitir porque tal
possibilidade fica à critério da negociação das partes envolvidas. Vale destacar que a Lei no
10.101/2000 quando traz uma conduta impositiva por diversas vezes se utiliza do verbo “dever”,
como ocorre no art. 2o, §1o.
Entender pela exclusão ou prevalência de um outro instrumento de negociação ou
mesmo pela obrigatoriedade de compensação entre eles, poderia levar a um conflito de interesse,
especialmente considerando que empresas e sindicatos não podem se recursar a participar da
negociação coletiva. Ou seja, poderíamos ter um instrumento legítimo celebrado “pessoalmente”
pela parte destinatária da proteção Constitucional – o próprio trabalhador por meio da comissão
paritária – mitigado em razão de interesses, nem sempre convergentes, de uma entidade de classe
que atua como mera representante desses.
Cito ainda como reforço argumentativo voto proferido pelo Conselheiro
Cleberson Alex Friess, no acórdão 2401-004.795:
19.1 O art. 2o da Lei no 10.101, de 2000, em seus incisos I e II, autoriza três hipóteses de
procedimento para elaboração de Participação nos Lucros ou Resultados: (i) comissão
eleita pelo empregador e seus empregados, integrada também por um representante da
categoria sindical; (ii) convenção coletiva; e (iii) acordo coletivo.
20. Por sua vez, o § 3o do art. 3o da Lei no 10.101, de 2000, antes reproduzido pela
autoridade lançadora, menciona a possibilidade de compensação de valores na hipótese
de um programa de Participação nos Lucros ou Resultados mantido espontaneamente
pela empresa. Para melhor clareza, copio novamente o preceptivo legal:
Art. 3o (...)
§ 3o Todos os pagamentos efetuados em decorrência de planos de participação nos lucros ou
resultados, mantidos espontaneamente pela empresa, poderão ser compensados com as
obrigações decorrentes de acordos ou convenções coletivas de trabalho atinentes à
participação nos lucros ou resultados.
(...)
(GRIFEI)
20.1. É de se convir, com apoio na redação transcrita, que o legislador ordinário ao fazer
alusão a planos mantidos espontaneamente pela empresa pretendeu referir-se à
participação oriunda da comissão escolhida entre as partes (inciso I) em contraposição
às obrigações surgidas das convenções ou acordos coletivos de trabalho firmados pelas
partes (inciso II).
20.2 Em outros dizeres, a opção pela comissão paritária eleita pelo empregador e seus
empregados, integrada por um representante da categoria sindical, não tem o condão de
Fl. 2464
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
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inviabilizar a utilização simultânea pelos interessados da via da convenção ou do acordo
coletivo.
20.3 Inclusive, nessa situação, o legislador ordinário expressamente admitiu a
possibilidade de compensação entre valores pagos em decorrência de planos
espontâneos mantidos pela empresa, constituindo, no entanto, tal procedimento uma
faculdade do empregador, na medida em que o dispositivo de lei utilizou a expressão
"poderão ser compensados".
21. Acontece que é distinta a hipótese trazida nos autos. A despeito da denominação
"Planos Próprios", os ajustes não foram objeto de negociação mediante comissão
paritária escolhida pela empresa e seus empregados. A natureza jurídica dos
instrumentos é de acordo coletivo de trabalho para participação nos resultados, dado que
negociados diretamente entre o sindicato dos empregados e as instituições financeiras
(fls. 370/434).
22. Mesmo assim, não vislumbro obstáculo à coexistência de convenção coletiva e
acordo coletivo para disciplinar o pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados,
em face do prescrito na Lei no 10.101, de 2000.
23. É verdade que o inciso II do art. 2o da Lei no 10.101, de 2000, adotou a expressão
"convenção ou acordo coletivo". Nada obstante, o viés interpretativo da norma jurídica
não pode ignorar a realidade brasileira das negociações, nem acarretar o desprezo
ingênuo das finalidades da Lei no 10.101, de 2000, as quais destinam-se, entre outras
finalidades, à proteção dos interesses dos trabalhadores.
24. As convenções coletivas, usualmente celebradas entre sindicato de empregados e
sindicato de empregadores, não consideram necessariamente as peculiaridades de cada
empresa da categoria econômica representada. Ao revés, os acordos coletivos, com
participação direta da empresa, têm o propósito de estabelecer metas ou resultados de
interesse específico das partes, inclusive mais benéficos aos empregados, contribuindo
para incentivar a concepção de integração entre capital e trabalho.
25. A compensação de valores entre planos, na linha do prescrito no § 3o do art. 3o da
Lei no 10.101, de 2000, pressupõe, em primeiro lugar, a coexistência válida de dois ou
mais acordos, produzindo efeitos que lhe são próprios. 25.1 Em qualquer caso, a
compensação tão somente pode representar uma faculdade, afastado o caráter de
obrigatoriedade na negociação. Não é recomendável que o intérprete, extrapolando a lei,
conduza sua exegese no sentido contrário à obtenção de benefícios pelos empregados.
26. Logo, a interpretação sistemática da Lei no 10.101, de 2000, possibilita a
convivência, dentro da mesma empresa, para os mesmos empregados e mesmo período
de aferição, de distintos programas de Participação nos Lucros ou Resultados, desde que
atendidos os demais requisitos da legislação de regência.
Pelo exposto, nego provimento ao recurso da Fazenda Nacional.

Do recurso do contribuinte:
Quanto ao recurso do contribuinte duas foram as divergência admitidas: 1)
validade dos programas com metas previstas em instrumentos apartados (implicações para o
segundo conjunto de planos – planos próprios) e 2) invalidade apenas das parcelas que
excederem o critério da periodicidade (neste caso debate afeto ao pagamento por meio das
Convenções e PPRS).
Fl. 2465
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
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Antes de entrarmos no mérito passamos ao conhecimento.
Em relação à primeira divergência há causa superveniente que afasta o interesse
recursal do contribuinte, conduzindo ao não conhecimento do recurso quanto a este ponto. Como
dito o debate acerca da possibilidade das metas estarem previstas em documentos apartados do
instrumento de negociação somente tem impacto para os valores pagos com base em planos
próprios.
Entretanto, em que pese a divergência suscitada o fato de o recurso do
Contribuinte não ter sido conhecido quanto ao debate do “pacto prévio” torna definitivo o
entendimento do Colegiado recorrido no que tange a invalidade desses planos face a constatação
da não formalização em data anterior ao início do período de aferição, sendo esse motivo
suficiente e autônomo para a manutenção da decisão recorrida.
Neste cenário, ainda que no mérito fosse dado provimento ao presente recurso
para declarar a possibilidade das metas estarem previstas em documento apartado o resultado do
julgamento não seria modificado.
Diante disto, não há interesse recursal que justifique a admissibilidade do presente
Recurso de Divergência quanto a este ponto.
Os processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo José Carneiro da Cunha (in Curso
de Direito Processual Civil, V. 3 - 3a ed.), esclarecem que para que o recurso seja admissível, é
preciso que haja utilidade - o recorrente deve esperar, em tese, do julgamento do recurso,
situação mais vantajosa, do ponto de vista prático, do que aquela em que o haja posto a decisão
impugnada - e necessidade - que lhe seja preciso usar as vias recursais para alcançar este
objetivo.
Pelo exposto deixo de conhecer do recurso do Contribuinte quanto a primeira
divergência: “Da validade dos programas de metas apartados em relação aos acordos coletivos”.

Quanto a segunda divergência – periodicidade do pagamento - o recurso deve
ser conhecido.
A Lei no 10.101/00 ao disciplinar a participação dos trabalhadores nos lucros, ou
resultados da empresa, trouxe a vedação, em seu art. 3°, § 2o, ao pagamento destes valores em
periodicidade inferior a 6 (seis) meses, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil:
Art. 3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração
devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
...
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um
semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
Fl. 2466
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Meu entendimento é que essa redação antiga do §2o do art. 3o exigia uma
interpretação conjunta, ou seja, a Lei no 10.101/00 vedava o pagamento de PLR mais duas vezes
no ano e com periodicidade inferior a um semestre civil, essas condições eram cumulativas.
O Superior Tribunal de Justiça, valendo citar acórdão da lavra do Ministro
Humberto Martins relativo ao AgRg no REsp 1381374 / RJ, sempre defendeu a necessidade de
se observar a semestralidade, vejamos:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC.
INEXISTÊNCIA. DEVIDO ENFRENTAMENTO DAS QUESTÕES RECURSAIS.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. ART. 3o, §
2o, DA LEI 10.101/2000. IMPOSSIBILIDADE DE DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS OU
RESULTADOS
EM
PERIODICIDADE
INFERIOR
A
6
(SEIS)
MESES.
PRECEDENTES.
1. Não ocorre violação do art. 535 do CPC quando a prestação jurisdicional é dada na
medida da pretensão deduzida, com enfrentamento e resolução das questões abordadas
no recurso.
2. Nas razões de recurso especial adesivo, a insurgência se firmou contra a parte do
acórdão regional que manteve a incidência da contribuição previdenciária nos meses de
fevereiro de 1999 e julho de 2000, sem observância da faculdade legal inserida no artigo
3o, § 2o, da Lei n. 10.101/2000 que permite o pagamento de participação nos lucros a
cada semestre civil ou duas vezes ao ano.
3. A Segunda Turma firmou orientação no sentido de que as empresas não se submetem
à contribuição previdenciária, desde que a referida distribuição seja realizada na forma
da lei, ficando consignado que o "art. 3o, § 2o, da Lei 10.101/2000 (conversão da MP
860/1995) fixou o critério básico, no que interessa à demanda, qual seja a
impossibilidade de distribuição de lucros ou resultados em periodicidade inferior a 6
(seis) meses." (REsp 496949/PR, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma,
julgado em 25.8.2009, DJe 31.8.2009).
4. A Corte regional decidiu em conformidade com precedente do Superior Tribunal de
Justiça, pois somente escapam da tributação os pagamentos que guardam entre si pelo
menos seis meses de distância, interregno que não ocorreu no presente caso, em que os
pagamentos foram realizados em setembro de 1998, julho de 1999 e fevereiro de 2000.
Observamos ainda pela norma construída a partir da citada redação art. 3o, §2o da
Lei no 10.101/00, que a intenção do legislador era não permitir o pagamento de parcelas de PLR
em periodicidade inferior a um semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil sob
pena de caracterizar remuneração. Entretanto, não depreendo do dispositivo a determinação de
que o descumprimento da condição teria o condão de invalidar todo o programa criado pela
empresa, a opção do legislador no meu entender se restringiu a considerar como remuneração as
parcelas pagas em desacordo com as regras.
Com base na interpretação acima, além das exclusões já operadas pelo acórdão
recorrido (contra as quais a Fazenda Nacional não apresentou recurso) e dentro dos limites em
que o recurso foi conhecido pelo despacho de admissibilidade, dou provimento ao pleito do
Contribuinte para – em relação às Convenções Coletivas e PPRS - reconhecer a incidência da
Contribuição Previdenciária exclusivamente sobre as parcelas que violaram a periodicidade
fixada pela Lei.
Fl. 2467
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
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Assim, conheço em parte do recurso do Contribuinte para, na parte conhecida,
dar-lhe provimento.

Conclusão:
Diante de todo o exposto, conheço do recurso da Fazenda Nacional para no mérito
negar-lhe provimento, e ainda conheço em parte do recurso do contribuinte para na parte
conhecida dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri
Voto Vencedor
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti – Redator Designado.
Em que pesem as, como de praxe, muito bem fundamentadas razões de decidir da
relatora, ouso divergir em relação a elas e à respectiva conclusão, no que concerne ao recurso
interposto pelo sujeito passivo.
Cumpre destacar, de início, que este conselheiro não participou do julgamento do
recurso especial da Fazenda Nacional, que se iniciou e foi concluído na reunião de dezembro de
2022.
Passando então à análise do ponto divergente, notadamente da temática da periodicidade dos
pagamentos das PLR, é de se frisar que não se trata de assunto novo neste colegiado.
De fato, a relatora advoga a tese de que, quando do descumprimento da periodicidade no pagamento
das participações, apenas aquela(s) que excedeu(ram) o limite de semestral e/ou anual, conforme o
caso, é que deve(riam) ser adicionada(s) à base imponível do tributo.
Não vejo dessa forma. O descumprimento da determinação legal implica a
tributação de todos os pagamentos efetuados a esse titulo. Não é razoável entender que a PLR é
válida até o limite posto pela lei, pois se assim o fosse, estaria privilegiando aquelas empresas
que, deliberadamente, efetuam vários pagamentos sob o suposto manto da regra de não
incidência para, ao final, lhe ver garantida a não incidência, pelo menos, em relação a dois desses
pagamentos no ano, por exemplo. Ou é, ou não é PLR !
Ainda nessa linha, colaciono, no que importa ao caso, o voto condutor do acórdão
9202-009.918, proferido na sessão plenária de 22/9/21, que passa integrar as razões de decidir
deste relator. Confira-se:
De modo a facilitar a análise do caso concreto, convém, de início, recorrer à alínea “a”
do inciso I e ao inciso II do art. 195 da CF/1988, dispositivo constitucional que
estabelece as bases sobre as quais podem incidir as contribuições previdenciárias:
Fl. 2468
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições
sociais: (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
[...]
II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, não incidindo
contribuição sobre aposentadoria e pensão concedidas pelo regime geral de
previdência social de que trata o art. 201; (Redação dada pela Emenda Constitucional
no 20, de 1998)
[...]
Como forma de resguardar a previdência pública, o legislador constituinte estabeleceu
que a incidência da contribuição alcança a folha de salários, além de todo e qualquer
outro rendimento do trabalho, independentemente do nomen jures que lhe venha a ser
atribuído.
À luz do que estabelece o texto constitucional, o inciso I do caput do art. 22 da Lei no
8.212/1991 constituiu a base de cálculo das contribuições de empregadores para o
Regime Geral de Previdência Social como sendo “o total das remunerações pagas,
devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e
trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma”. No mesmo sentido é o art. 28 da mesma lei ao instituir
base de incidência das contribuições de empregados (salário-de-contribuição).
Não restam dúvidas de que a PLR paga aos empregados tem por objetivo retribuir o
trabalho. Via de regra, essa verba tem por desígnio premiar o esforço adicional
empreendido pelos obreiros no intuito de incrementar os resultados da empresa.
Desnecessários, pois, grandes esforços interpretativos para se concluir que a
participação nos lucros ou resultados encontra-se inserida no conceito de
remuneração/salário-de-contribuição. Aliás, entendimento em sentido diverso não
encontra baliza na doutrina especializada, tampouco na jurisprudência consolidada.
Aqui não se olvida que a própria Constituição da República elencou entre os direitos
sociais do trabalhadores a participação nos lucros ou resultados das empresas. Porém, a
desvinculação de referida parcela da remuneração está subordinada à observância dos
requisitos estabelecidos em lei, conforme preceitua o inciso XI de seu art. 7o:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
[...]
XI participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei.
(Grifou-se)
Em estrita consonância com o texto constitucional a alínea “j” do § 9o do art. 28 da Lei
n° 8.212/1991 estabelece que a exclusão da parcela paga a título de PLR da composição
do salário-de-contribuição (base cálculo da contribuição previdenciária) está
Fl. 2469
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
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condicionada à submissão dessa verba à lei reguladora do dispositivo constitucional. In
verbis:
Art. 28. [...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição:
[...]
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica.
[...]
(Grifou-se)
A regulamentação reclamada pelo inciso XI de seu art. 7o da CF/1988 somente ocorreu
com a edição da Medida Provisória n° 794, de 29 de dezembro de 1994, reeditada
sucessivas vezes e convertida na Lei n° 10.101/2000. Antes disso, tendo em vista a
eficácia limitada da disposição constitucional, era perfeitamente cabível a tributação das
parcelas pagas sob a denominação de PLR pelas contribuições previdenciárias.
Ademais, foi exatamente nesse sentido que o Supremo Tribunal Federal firmou
entendimento a respeito do tema, conforme se depreende dos julgados a seguir:
RE393764 AgR /RS-RIO GRANDE DO SUL AG.REG.NO RECURSO EXTRA
ORDINÁRIO Relator(a): Min. ELLEN GRACIE Julgamento: 25/11/2008 Órgão
Julgador: Segunda Turma
Ementa
DIREITO
CONSTITUCIONAL
E
TRIBUTÁRIO.
CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA SOBRE A PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS. ART. 7o, XI, DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL MP 794/94.
1. A regulamentação do art. 7o, inciso XI, da Constituição Federal somente ocorreu
com a edição da Medida Provisória 794/94.
2. Possibilidade de cobrança dá contribuição previdenciária em período anterior à
edição da Medida Provisória 794/94.
Decisão
A Turma, por votação unânime, negou provimento ao recurso de agravo, nos termos do
voto da Relatora. Ausente, licenciado, o Senhor Ministro Joaquim Barbosa. 2o Turma,
25.11.2008.
RE 398284 / RJ - RIO DE JANEIRO RECURSO EXTRAORDINÁRIO
Relator(a): Min. MENEZES DIREITO
Julgamento: 23/09/2008
Órgão Julgador: Primeira Turma
Ementa. Participação nos lucros. Art. 7o, XI, da Constituição Federal. Necessidade de
lei para o exercício desse direito.
1. O exercício do direito assegurado pelo art. 7°, XI, da Constituição Federal começa
com a edição da lei prevista no dispositivo para regulamentá-lo, diante da imperativa
necessidade de integração.
2. Com isso, possível a cobrança das contribuições previdenciárias até a data em que
entrou em vigor a regulamentação do dispositivo.
Fl. 2470
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

3. Recurso extraordinário conhecido e provido.
O juízo esposado na decisão da Suprema Corte corrobora o entendimento de que os
valores pagos a título de PLR têm natureza retributiva e sua desvinculação do salário-
de-contribuição, repise-se, está subordinada ao estrito cumprimento dos requisitos
estabelecidos em lei especifica. Significa dizer que, ao revés do que imagina o Sujeito
Passivo, uma vez descumprido quaisquer das condições necessárias à instituição do
benefício, esse restará desnaturado e, em consequência disso, referida verba integrará a
base de incidência de contribuições sociais.
Ressalte-se que a Lei no 10.101/2000, ao versar sobre o pagamento da PLR, estabeleceu
em seu artigo 3o que o benefício não substitui ou complementa a remuneração devida ao
empregado.
De outro eito, de acordo com o Relatório Fiscal, da análise das folhas de pagamento e
dos instrumentos de negociação para ao pagamento de PLR, verificou-se que, para
determinados empregados, foi efetuado pagamento de PLR em periodicidade superior
ao estabelecido na legislação, razão pela qual foi efetuado o lançamento das
contribuições previdenciárias incidentes sobre a totalidade dos valores pagos.
[..]
A Lei n° 10.101/2000, à época dos fatos geradores, estabelecia em seu art. 3°, § 2°, a
periodicidade dos pagamentos a título de PLR nos seguintes termos: “É vedado o
pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título de participação
nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um semestre civil, ou
mais de duas vezes no mesmo ano civil”.
Verificando-se a existência de pagamentos de PLR em periodicidade superior ao
estabelecido, presume-se o descumprimento da legislação, cabendo ao Sujeito Passivo
demonstrar que os valores pagos fora da periodicidade legal se deram em razão das
alegadas rescisões de contratos de trabalho.
Embora o Sujeito Passivo tenha discorrido longamente a respeito da obrigatoriedade de
se pagar a PLR ao empregado que teve o contrato rescindido no momento da rescisão,
não houve divergência no colegiado quanto à possibilidade de se considerar a
inexistência de descumprimento da periodicidade nesses casos.
[...]
Conforme bem tratou o redator do voto vencedor da decisão recorrida, ainda que haja
pagamentos de PLR com base em mais de um instrumento de negociação, é obrigatório
o respeito ao critério da periodicidade previsto no § 2o do art. 3o da Lei no 10.101/200,
ou seja, caberia à empresa adequar os pagamentos relacionados aos diversos
instrumentos à periodicidade legal.
De outra parte, caracteriza-se a habitualidade no pagamento de PLR, eis que há o
conhecimento prévio de que tais valores serão concedidos, quer seja quanto às parcelas
pagas na periodicidade prevista na legislação, quer seja quanto às parcelas extras.
Afinal, todas estão definidas em instrumentos de negociação coletiva.
Logo, existindo a expectativa do empregado no recebimento do benefício, afasta-se o
caráter de eventualidade, constituindo tais valores em base de cálculo de contribuição
previdenciária, quando não respeitadas as condições estabelecidas em lei para o
pagamento.
De igual sorte, revela-se acertado o entendimento consubstanciado na decisão recorrida
segundo o qual o pagamento de verbas a título de PLR, quando descumprido o requisito
Fl. 2471
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

de periodicidade, desvirtua a natureza de todos os valores pagos, que passam a ter
natureza salarial.
Assim, considerando-se que a auditoria fiscal apurou que a empresa pagou valores sob a
denominação de PLR em desacordo com a Lei no 10.101/2000, isto é, mais de duas
vezes no ano civil e em periodicidade inferior a um semestre, restou descumprida a
regra de exclusão tratada no artigo 28, § 9o, “j”, da Lei no 8.212/91.
Se o pagamento de PLR não se enquadra na hipótese de não incidência tributária
previstas na alínea ‘j’ do parágrafo 9o do art. 28 da Lei no 8.212/91, entende-se que
integra o salário de contribuição.
Assim, não se pode acolher a tese de que apenas as parcelas excedentes devem ser
tributadas, eis que a não incidência das contribuições previdenciárias depende da
subsunção do fato à hipótese de não incidência de forma integral, o que não ocorreu no
presente caso.
Em verdade, as regras estabelecidas na Lei no 10.101/2000 devem ser observada em sua
plenitude para que a totalidade da PLR não seja objeto de tributação. O descumprimento
de qualquer dos requisitos para a exclusão da base de incidência, leva à tributação da
integralidade dos valores pagos sob a forma de participação nos lucros ou resultados.
Corroborando o entendimento ora defendido, transcreve-se trechos do Acórdão no 9202-
005.514, de relatoria da Ilustre Conselheira Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, que
tratou a questão com propriedade:
Todavia, entendo que a interpretação adotada, embora não interfira diretamente no
lançamento, já que a competência excluída também o fora pela decadência, não se
mostra a mais acertada, tendo em vista que em momento algum a lei 10.101/2000,
determina que o descumprimento enseja a exclusão parcial dos fatos geradores.
Destaca-se, ainda, outro ponto que atribui fragilidade a essa tese: como seria possível,
objetivamente, escolher qual a parcela que seria excluída? A ausência de qualquer
previsão legal a respeito, associada a subjetividade atribuída pelo relator fragiliza,
ainda mais, a referida tese. Ademais, a lei 10.101/2000 descreve uma expressa
vedação, cujo descumprimento implica desnaturar todo o PLR atribuído, razão pela
qual deve ser tributada a totalidade das rubricas.
Cito julgados do TST e TRF que corroboram referida argumentação de que, em
havendo descumprimento da periodocidade estabelecida na lei 10.101/2000, todo o
PLR encontra-se desnaturado:
TRF1 APELAÇÃO CIVEL AC 31295 MG 2002.38.00.0312951 (TRF1)
Data de publicação: 29/11/2005
PROCESSUAL CIVIL, CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. ALEGAÇÃO DE
NULIDADE DA SENTENÇA. REJEIÇÃO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU
RESULTADOS DA EMPRESA. ART. 7o , XI , DA CF/1988 . AUTO-APLICABILIDADE.
PAGAMENTOS
EM
PERÍODOS
INFERIORES
A
UM
SEMESTRE.
DESCARACTERIZAÇÃO DA PARTICIPAÇÃO EM LUCROS. LEI No 10.101 , de
2000, ART. 3o , § 2o. VERBA HONORÁRIA. CONDENAÇÃO DA FAZENDA PÚBLICA.
APLICAÇÃO DO ART. 20 , § 4o , DO CPC .
[...]
3. Todavia, após a vigência da Medida Provisória no 794 , de 29.12.1994, convertida na
Lei no 10.101 , de 2000, a distribuição de valores em periodicidade inferior a um
semestre civil descaracteriza a participação em lucros, em face da vedação contida no
art. 3o , § 2o , dos referidos atos legislativos.
Fl. 2472
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9202-010.618 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.721345/2014-61

[...]
TST RECURSO DE REVISTA RR 15477420125010431 (TST)
Data de publicação: 24/04/2015
Ementa:
RECURSO
DE
REVISTA.
PARTICIPAÇÃO
NOS
LUCROS
E
RESULTADOS. PAGAMENTO MENSAL. PREVISÃO EM NORMA COLETIVA.
INTEGRAÇÃO EM OUTRAS PARCELAS.
O art. 3.o , § 2.o , da Lei n.o 10.101 /2000, com a redação que lhe foi dada pela Lei n.o
12.832 /2013, veda o pagamento da Participação nos Lucros e Resultados (PLR), em
mais de duas vezes no mesmo ano civil e em periodicidade inferior a um trimestre civil.
Infere-se da regulamentação promovida pela Lei n.o 10.101 /2000, ao art. 7.o , XI , da
Constituição Federal , que se buscou evitar que a PLR passasse a ser paga como
complemento ao salário mensal e acabasse substituindo parte da remuneração,
conforme expressamente proibido no caput do referido art. 3.o Tem-se, assim, que
referida regra objetivou, também, dificultar a transformação de salário em PLR com o
fito de diminuir artificialmente os encargos decorrentes da relação de emprego.
Ademais, a eventualidade do pagamento da PLR, conforme expressamente previsto na
lei, permite diferenciá-la de parcelas salariais, afastando a possibilidade de sua
incorporação, uma vez que a natureza salarial de uma parcela pressupõe
periodicidade, uniformidade e habitualidade no seu pagamento. Desse modo,
considerando que a lei repele o pagamento mensal da referida parcela, ainda que o
nosso ordenamento jurídico disponha que o pactuado em acordo faz lei entre as partes,
por injunção do art. 7.o , XXVI , da Constituição Federal , não há como reconhecer
acordos e convenções coletivas que contrariem a legislação em vigor. No caso dos
autos, as partes acordantes desviaram-se dos objetivos e da finalidade da lei, ao
autorizar o pagamento mensal da participação nos resultados, devendo ser reputado
inválido o ajuste coletivo, que não pode subsistir aos termos da legislação em vigor,
razão pela qual deve ser mantido o reconhecimento da natureza salarial da parcela
mensalmente paga e sua integração na base de cálculos de outras verbas salariais,
conforme decidido no Regional de origem. Recurso de Revista...
Ou seja, embora não tenha influência direta no lançamento, já que mantido sob outros
fundamentos de descumprimento de PLR (lei 10.101/2000), entendo que a PGFN possui
interesse recursal em ver afastada a tese acatada em sua maioria pelo colegiado a quo
de que em descumprido o §2o do art. 3o da lei 10.101/2000, sob o fundamento de que
apenas haveria incidência de contribuições previdenciárias sobre a parcela excedente.
(Grifos do original)
Desse modo, tendo em conta que os valores pagos a título de PLR não obedeceram os
requisitos previstos em lei, necessários à não incidência das contribuições sociais objeto
do lançamento, não há como acolher as razões recursais.
Com efeito, NEGO provimento ao recurso do sujeito passivo.

(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

Fl. 2473
DF CARF MF
Original