Tribunal: CARF
Processo: 13502.900260/2013-09
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-22
Data de publicação: 2024-01-08

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE.
Rejeita-se a assertiva de nulidade dos atos administrativos quando não for comprovada nenhuma violação ao art. 59 do Decreto n° 70.235/72, bem como não ficar caracterizado o cerceamento do direito de defesa.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
null
INSUMOS. CONCEITO. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSO ESPECIAL No 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça, no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições ao PIS e COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE.
Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de insumos conforme decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, podem gerar créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e sujeitos à exaustão, observadas as demais restrições previstas na legislação.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13502.900260/2013-09
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.866 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de agosto de 2023
Recorrente
COPENER FLORESTAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE.
Rejeita-se a assertiva de nulidade dos atos administrativos quando não for
comprovada nenhuma violação ao art. 59 do Decreto n° 70.235/72, bem como
não ficar caracterizado o cerceamento do direito de defesa.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
INSUMOS. CONCEITO. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSO
ESPECIAL No 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça,
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade das contribuições ao PIS e COFINS deve ser
aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço
para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços
pela pessoa jurídica.
CRÉDITOS. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE DO PROCESSO
PRODUTIVO. CUSTOS DE FORMAÇÃO DE FLORESTAS. ATIVO
PERMANENTE. INSUMOS. POSSIBILIDADE.
Considerando a atividade florestal como parte integrante do processo
produtivo, os custos de formação de florestas que se amoldarem ao conceito de
insumos conforme decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, podem gerar
créditos da não-cumulatividade, ainda que classificáveis no ativo permanente e
sujeitos à exaustão, observadas as demais restrições previstas na legislação.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade e, no mérito, dar provimento ao Recurso Voluntário, para homologar as
compensações até o limite do crédito reconhecido. Este julgamento seguiu a sistemática dos
recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3402-010.864, de 22 de agosto
de 2023, prolatado no julgamento do processo 13502.900255/2013-98, paradigma ao qual o
presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13502.900260/2013-09
Fl. 529
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado), Cynthia
Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão
Ordinária. Ausente a conselheira Renata da Silveira Bilhim, substituída pelo conselheiro Ricardo
Piza di Giovanni.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de impugnação em face de despacho decisório através do qual restou
indeferido pedido de ressarcimento a título de Contribuição para o Pis-Pasep/Cofins, não tendo
sido homologadas as compensações declaradas nos PER/DCOMP correspondentes.
Relata a autoridade fiscal que o bem, adquirido de terceiros, para ser considerado
insumo à fabricação, além de não estar incluído no ativo imobilizado, deveria enquadrar-se em
uma das seguintes hipóteses: ser matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem
ou, ainda, bem que sofra alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades
físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação.
Consigna que a auditada teria por objeto principal a formação de florestas para
venda de “madeira em pé”, conforme descrito através do processo produtivo apresentado.
Os empreendimentos florestais destinados ao corte para comercialização,
consumo ou industrialização, porém, deveriam restar classificados no ativo imobilizado, bem
assim as despesas de qualquer natureza incorridas na constituição da floresta plantada. Levando-
se em conta, nos termos da Solução de Divergência Cosit no 3, de 2011, bem assim do Ato
Declaratório Interpretativo RFB no 35, de 2011, que despesas a título de exaustão –
diferentemente da amortização e da depreciação – não configurariam hipótese de apuração de
créditos das contribuições em voga, conclui que inexiste previsão legal para apuração de créditos
sobre encargos de exaustão incorridos sobre bens incorporados ao ativo imobilizado do
contribuinte.
Assinala, diante da ausência da exaustão entre as hipóteses explicitadas através do
art. 3o , §1o , III, da Lei no 10.637, de 2002, como também da Lei no 10.833, de 2003, que a
interpretação literal a que se reportaria o art. 111 do Código Tributário Nacional obstaria a
consideração daquela.
As despesas tais como as realizadas com mudas, fertilizantes, herbicidas,
máquinas de extração, serviços florestais, etc, não poderiam ser utilizadas como base para
cálculo de créditos a da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, na qualidade de insumos, eis
Fl. 530
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

que mencionados custos não seriam considerados custos de insumos à produção, mas custos do
bem (floresta) a restarem incorporados ao ativo imobilizado.
Inconformado, apresenta o interessado manifestação, por meio da qual requer que
seja determinada a suspensão da exigibilidade do crédito cuja compensação não foi homologada
até o julgamento em definitivo da PER/DCOMP objeto da presente manifestação de
inconformidade; a nulidade do Despacho Decisório pela desobediência aos preceitos legais e
constitucionais para devida constituição do crédito tributário; e, caso assim não se entenda, no
mérito, que seja reformado o Despacho Decisório para determinar a homologação da
compensação pretendida, tendo em vista a comprovação do correto procedimento realizado pela
requerente, haja vista:
(a) a existência de créditos apurados na sistemática da não cumulatividade do Pis-
Pasep/Cofins, na aquisição de insumos necessários à realização da atividade empresarial da
requerente, bem como relativos às despesas com energia elétrica, em total consonância com a
Lei 10.637/02, e
(b) a possibilidade de creditamento para o Pis-Pasep/Cofins na exaustão dos
recursos florestais, na remota hipótese de não admitir-se a possibilidade de existirem créditos em
razão da aquisição de insumos, ensejando, destarte, a extinção dos débitos compensados, em
atenção ao que dispõe art. 156, II, do Código Tributário Nacional.
Protesta ainda a requerente pela juntada posterior de quaisquer documentos que
possam comprovar o quanto alegado na presente Manifestação de Inconformidade, inclusive pela
realização de eventual perícia e diligência fiscal, para que seja elucidada a suposta infração
apontada pela Fiscalização, bem como para confirmar a correção do quanto alegado,
notadamente em vista dos insumos que serviram de base ao creditamento.
Em síntese, o manifestante suscita a nulidade do despacho decisório, posto que a
autoridade fiscal teria indicado genericamente o embasamento legal. O termo de verificação não
se prestaria a suprir os elementos materiais do despacho decisório previstos no art. 142 do
Código Tributário Nacional.
Enquanto a autoridade fiscal teria pretendido glosar créditos oriundos de despesas
com exaustão de recursos florestais, o interessado teria tomado créditos decorrentes da aquisição
de insumos (bens e serviços) e de energia elétrica, em conformidade com o art. 3o, II, da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003.
No mérito, assegura que a geração de crédito a título de contribuições sociais não
adviria somente do que incorporado ao produto da atividade empresarial, mas também demais
gastos incorridos, necessários à realização de tais atividades. Na espécie, os créditos tomados
pela requerente decorreriam, em maioria, de serviços essenciais à manutenção da produção, tais
como “seleção de áreas viáveis, elaboração de plantas, caracterização geoambiental, avaliação de
subsolagem e serviços silvicuturais”, como também adubos, produtos químicos e energia
elétrica.
Significaria que, caso superada a preliminar de nulidade, a natureza de insumo dos
créditos tomados, bem assim de energia elétrica, asseguraria o direito creditório pretendido com
fundamento no art. 3o, II, da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003. Precitados
Fl. 531
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

insumos e energia elétrica não poderiam restar considerados bens do ativo imobilizado, vez que,
majoritariamente, serviços, bens consumidos no processo produtivo e energia elétrica. Mais,
ainda que devida a contabilização referida, somente poderiam ser considerados os bens utilizados
como insumos, posto que serviços e energia elétrica não restariam enquadrados como bens
corpóreos, conforme exigido pelo art. 179, IV, da Lei no 6.404, de 1976.
Não se poderia também adotar a mesma conceituação de insumo oferecida pela
legislação regente do IPI às contribuições em voga, eis que regimes não cumulativos com
distinta metodologia.
Aduz que o Parecer Normativo CST n. 108, de 1978, em momento algum
determinaria que os custos de formação de florestas deveriam ser ativados. Tratar-se-ia,
inclusive, de orientação sem qualquer caráter compulsório, dada a natureza de ato administrativo.
Em atenção ao princípio da estrita legalidade, não poderia inovar, criando ou dispensando
obrigações, muito menos impondo ao contribuinte a escrituração de seus bens e despesas de
forma diversa da prescrita pela Lei no 6.404, de 1976.
Ressalva que, mesmo se contabilizados como ativo imobilizado, inexistiria
fundamento válido ao indeferimento do direito creditório pleiteado. O art. 3o, VI, da Lei no
10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, autorizaria o creditamento.
Bem assim, o art. 3o, §1o, III, dos referidos diplomas legais, regula a forma de
apuração de créditos quando realizada amortização ou depreciação, o que não pressuporia a
inexistência de créditos nas hipóteses em que o ativo imobilizado não esteja sujeito a tais
encargos, a exemplo da exaustão. Em não havendo previsão nas aludidas leis para o modo de
cálculo de tais créditos, restaria aplicável a regra geral das demais hipóteses de creditamento,
possibilitando a imediata utilização a partir da aquisição dos insumos.
Em decisão de primeira instância proferida pela respectiva DRJ, os membros da
Turma de Julgamento decidiram julgar improcedente a manifestação de inconformidade, nos
termos do relatório e do voto correspondente.
Inconformada, a recorrente interpôs recurso voluntário, no qual reproduz, na
essência, as razões apresentadas por ocasião da manifestação de inconformidade quanto ao
mérito do seu direito creditório.
Requer o acolhimento do recurso interposto, de modo que, preliminarmente, seja
anulada a decisão de piso. Na hipótese de superada a preliminar, no mérito, pede a reforma do
Acórdão proferido em primeira instância, para determinar a homologação do crédito pleiteado e,
por conseguinte, as compensações pretendidas.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Fl. 532
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

O Recurso Voluntário é tempestivo, preenche os requisitos formais de
admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento.
Da nulidade por violação aos princípios da motivação, da ampla
defesa e da legalidade
A recorrente alega, preliminarmente, a nulidade do Acórdão de primeira
instância, por não ter apreciado as razões defensivas expostas, sem
sequer ter fundamentado a ausência de apreciação, limitando-se a
delinear os argumentos apresentados no Termo de Fiscalização, bem
como não tendo exaurido os meios de prova apresentados.
Não assiste razão à recorrente.
Diante da alegação de nulidade, e a partir de uma atenta análise da
decisão de piso, cumpre notar que não se verifica na mesma qualquer das
hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972 (in verbis):
Art. 59. São nulos:
I - Os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - Os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou
com preterição do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados e
determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do
processo.
Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas
no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando
resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver
dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio.
A simples leitura do texto normativo que delimita o tema indica a trilha a
ser tomada pelo intérprete, no sentido de que nenhuma nulidade ocorre se
não há prejuízo para a defesa do sujeito passivo.
No caso concreto, inexiste qualquer violação aos princípios da
motivação, da ampla defesa e da legalidade, haja vista os notórios
fundamentos colhidos pela autoridade fiscal para sua conclusão,
analisados e corroborados pelo Acórdão de piso, todos confrontados
pelas alegações da recorrente em sua manifestação de inconformidade.
A referida decisão aborda todas as matérias impugnadas, mesmo que de
forma sucinta, decidindo por não acolher a manifestação de
inconformidade, sendo que o julgador não está obrigado a rebater, um a
um, todos os argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos
utilizados sejam suficientes para embasar a decisão.
Fl. 533
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

A motivação e a fundamentação do Acórdão recorrido são suficientes,
atendendo aos requisitos formais previstos nos artigos 10 e 31 do Decreto
no 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade
previstas no artigo 59 do mesmo diploma legal.
Por tais razões, entendo não haver nulidade da decisão recorrida.

Da nulidade em razão do erro de direito
A recorrente alega ainda, em sede preliminar, a nulidade do Despacho
Decisório em razão de suposto erro de direito, eis que teria a Autoridade
Fiscal lançado mão de genérica fundamentação, além de levar a efeito a
glosa de créditos oriundos de despesas a título de exaustão de recursos
florestais, ao passo que o contribuinte teria tomado créditos oriundos da
aquisição de insumos e despesas com energia elétrica.
Não assiste razão à recorrente.
Ausente a aludida generalidade no parecer que suporta o Despacho
Decisório, uma vez que, ao longo do referido documento, o que se
observa, de um lado, é a crença da autoridade tributária de que o
creditamento almejado seria, ao fim e ao cabo, oriundo da exaustão de
recursos florestais, quando, para o impugnante, decorrente da aquisição
de insumos e de energia elétrica. Cuida-se, isto sim, da própria
divergência desbordante no litígio a ser resolvido.
O que se verifica no referido parecer são exatamente as diferentes
perspectivas em confronto, no tocante à pretensão fazendária,
interditando a via do simples erro de direito de que deseja valer-se o
contribuinte. É dizer, o exame desejado pelo impugnante, neste
particular, confunde-se com o próprio mérito da contenda.
Ou melhor, quando a autoridade fiscal afirma a impossibilidade legal
atinente à apropriação de crédito a título de contribuição social, faz com
base na premissa de que insumos e energia elétrica compuseram o
montante do bem transposto ao ativo imobilizado não ensejante de
creditamento. Jamais, à evidência, sob a crença de que bens, serviços e
energia elétrica são dispensáveis à constituição e manutenção de
empreendimentos florestais.
Por tais razões, entendo não haver nulidade do Despacho Decisório.
Do mérito
Inicialmente, é importante salientar que de fato não há que se discutir o
conceito de insumos, para fins de crédito de PIS e Cofins, que não seja
aquele determinado pelo STJ no Recurso Especial no 1.221.170-PR,
submetido ao rito dos recursos repetitivos, ou seja, à luz dos critérios da
Fl. 534
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
No presente caso, de acordo com a fiscalização, os empreendimentos
florestais devem ser considerados como integrantes do ativo imobilizado,
assim como as despesas de qualquer natureza incorridas para sua
constituição e manutenção. Seguindo essa linha de raciocínio, afirma
ainda a fiscalização que o bem floresta sofrerá então exaustão à medida
que suas árvores forem sendo derrubadas.
Em suma, o entendimento da fiscalização é de que floresta é ativo
imobilizado, sujeito à exaustão, não podendo as despesas com sua
constituição e manutenção gerarem créditos das contribuições, uma vez
que não são consideradas custos de insumos à produção, mas sim custos
do bem (floresta) a serem incorporados ao ativo imobilizado.
Tampouco seria permitido o desconto de créditos sobre encargos de
exaustão, tendo em vista que o legislador não trouxe para o âmbito das
contribuições para o PIS/Pasep e para a Cofins tal hipótese de apuração
de créditos.
Em contraponto se apresenta o Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de
17 de dezembro de 2018, transcrito parcialmente à seguir, o qual ratifica
a decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR, aduzindo que a “Primeira
Seção do Superior Tribunal de Justiça não restringiu suas disposições a
conceitos contábeis e reconheceu a modalidade de creditamento pela
aquisição de insumos como regra geral aplicável às atividades de
produção de bens e de prestação de serviços”.
74. Já quanto aos bens do ativo imobilizado que sofrem exaustão, a legislação
das contribuições não estabelece a possibilidade de apuração de créditos da não
cumulatividade com base nos encargos contábeis decorrentes de sua realização.
75. Considerando a falta de previsão legal para apuração de créditos das
contribuições com base em encargos de exaustão e o conceito restritivo de
insumo que adotava, a Secretaria da Receita Federal do Brasil sempre considerou
que os bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao valor
de determinado bem componente do ativo imobilizado da pessoa jurídica sujeito
a exaustão não permitiriam a apuração de créditos: a) tanto na modalidade
aquisição de insumos (pois tais dispêndios deveriam ser ativados para posterior
realização, o que afastaria a aplicação desta modalidade de creditamento); b)
quanto na modalidade realização de ativo imobilizado (por falta de previsão legal
para creditamento em relação a encargos de exaustão).
76. Contudo, como salientado nas considerações gerais desta fundamentação, o
conceito de insumos definido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça não restringiu suas disposições a conceitos contábeis e reconheceu a
modalidade de creditamento pela aquisição de insumos como regra geral
aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no
âmbito da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, ao passo que as demais modalidades de creditamento previstas somente
afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. Dito de
Fl. 535
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

outro modo, se o dispêndio efetuado pela pessoa jurídica não se enquadra em
nenhuma outra modalidade específica de apuração de créditos da não
cumulatividade das contribuições, ele permitirá o creditamento caso se
enquadre na definição de insumos e não haja qualquer vedação legal,
independentemente das regras contábeis aplicáveis ao dispêndio.
77. Como decorrência imediata, conclui-se acerca da interseção entre insumos e
ativo imobilizado que, em conformidade com regras contábeis ou tributárias, os
bens e serviços cujos custos de aquisição devem ser incorporados ao ativo
imobilizado da pessoa jurídica (por si mesmos ou por aglutinação ao valor de
outro bem) permitem a apuração de créditos das contribuições nas seguintes
modalidades, desde que cumpridos os demais requisitos:
a) exclusivamente com base na modalidade estabelecida pelo inciso VI do art. 3o
da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003 (aquisição, construção ou
realização de ativo imobilizado), se tais bens estiverem sujeitos a depreciação;
b) com base na modalidade estabelecida pelo inciso II do caput do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003 (aquisição de insumo), se
tais bens estiverem sujeitos a exaustão.
78. Exemplificando essa dicotomia: a) no caso de pessoa jurídica industrial, os
dispêndios com serviço de manutenção de uma máquina produtiva da pessoa
jurídica que enseja aumento de vida útil da máquina superior a 1 (um) ano (essa
regra será detalhada adiante) não permitem a apuração de créditos das
contribuições na modalidade aquisição de insumos, pois tais gastos devem ser
capitalizados no valor da máquina, que posteriormente sofrerá depreciação e os
encargos respectivos permitirão a apuração de créditos na modalidade realização
de ativo imobilizado (salvo aplicação de regra específica); b) no caso de pessoa
jurídica que explora a extração de florestas, os dispêndios com a plantação
de floresta sujeita a exaustão permitirão a apuração de créditos das
contribuições na modalidade aquisição de insumos e os encargos de exaustão
não permitirão a apuração de qualquer crédito (grifos nossos).
Como amplamente debatido por este Conselho, o conceito de insumos,
no âmbito da não cumulatividade da contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, não é contábil, ou econômico, mas sim jurídico, como todos os
dispêndios essenciais ou relevantes ao processo produtivo da recorrente,
nos termos do Voto Condutor da Ministra Regina Helena Costa no já
conhecido precedente vinculante do Egrégio Superior Tribunal de
Justiça:
O critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando
menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção
individual - EPI) (grifos nossos).
No caso em tela, não há que se discutir quanto ao enquadramento
como insumos das aquisições de bens e serviços realizadas pela
Fl. 536
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Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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recorrente, uma vez que são todos essenciais ou relevantes ao
processo produtivo, conforme conclusão da própria fiscalização no
parecer que suportou o Despacho Decisório.
A conclusão acerca do enquadramento dos dispêndios como insumos não
poderia ser outra, uma vez que trata-se de empresa que se dedica à
atividade
de
“administração
de
empreendimentos
florestais,
desbastamentos, colheitas e cortes finais, produção, comercialização e
exportação de madeira e respectivos subprodutos, bem como ao
transporte de produtos florestais, e quaisquer outras atividades correlatas
e afins”, e que pretende se creditar, v.g., das contribuições incidentes nas
aquisições de serviços de silvicultura, construção e manutenção de
estradas, manutenção de aceiros, manutenção de áreas de coleta de broto,
seleção de áreas viáveis, aplicação aérea de defensivos, monitoramento
de formigas e pragas, compra de fertilizantes, substratos e defensivos,
entre outros insumos.
Nesse mesmo sentido são os precedentes à seguir apresentados:
PIS/PASEP. CRÉDITO. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE
INTEGRANTE DO PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS.
Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18,
bem como considerando a atividade florestal como parte integrante do processo
produtivo, ao aplicar o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito
das contribuições sobre: (i) os dispêndios com bens e serviços contratados a
terceiros para o plantio clonagem, pesquisa, tratamento do solo, adubação,
irrigação, controle de pragas, combate a incêndio, corte, colheita, transporte das
toras de madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da madeira, não
caracterizados como despesas relacionadas com bens do ativo permanente e que
possuem classificação jurídica e contábil como custos de produção, entre eles,
serviços florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de
viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos, controle de
qualidade de madeiras, monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem; (ii)
aluguéis de guindaste operado para manejo de insumos; (iii) transporte de
madeira entre a floresta e a fábrica; (iv) lubrificantes, consumidos nos
equipamentos, mesmo durante a etapa agrícola; (v) gastos com correias de
amarração, estrados, paletes e caixas de papelão, desde que não se configurem
em itens imobilizados e (vi) combustíveis empregados no processo produtivo.
PIS/PASEP. CRÉDITO. INSUMOS. Afinando-se ao conceito de insumos
exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o Teste de Subtração, é
de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre (i) calços para
alinhamento de equipamentos rotativos; (ii) Equipamento de proteção individual
e óculos; (iii) insumos utilizados em análises químicas em laboratório; (iv)
serviços com movimentação de materiais. Considerando ainda o Teste de
Subtração, não cabe a constituição de crédito das contribuições para o item
“gastos com combustível empregado no transporte de pessoal, vez que não há
nos autos a vinculação desse transporte ao processo produtivo do sujeito passivo.
(Processo no 12585.720420/2011-22, Recurso Especial do Procurador e do
Contribuinte, Acórdão no 9303-007.864 - 3a Turma / Câmara Superior de
Recursos Fiscais, Sessão de 22 de janeiro de 2019).
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. A
expressão "bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
Fl. 537
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda" deve ser
interpretada como bens e serviços aplicados ou consumidos na produção ou
fabricação e na prestação de serviços, no sentido de que sejam bens ou serviços
inerentes
à
produção
ou
fabricação
ou
à
prestação
de
serviços,
independentemente do contato direto com o produto em fabricação, a exemplo
dos
combustíveis
e
lubrificantes.
CRÉDITOS
DA
NÃO-
CUMULATIVIDADE. DESPESAS DE EXAUSTÃO. As despesas de
exaustão contabilizadas não geram créditos da não-cumulatividade por falta de
previsão legal. CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. CUSTOS DE
AQUISIÇÃO E FORMAÇÃO DE LAVOURAS DE EUCALIPTO.
INSUMO. POSSIBILIDADE. Os custos de aquisição e formação de lavoura de
eucalipto que se amoldarem à definição de insumo prevista no inciso II do artigo
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, podem gerar crédito da não-
cumulatividade, ainda que sujeitos à exaustão, observadas as demais restrições
previstas na legislação.
(Processo no 13502.720779/2013-05, Recurso Voluntário, Acórdão no 3302-
004.657 - 3a Câmara / 2a Turma Ordinária / 3a Seção, Sessão de 29 de agosto de
2017).
ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
CONCEITO.
Insumos, para fins de creditamento da Contribuição Social não-cumulativa, são
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação
do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade empresária, ou
implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
As Leis de Regência da não cumulatividade atribuem direito de crédito em
relação ao custo de bens e serviços aplicados na "produção ou fabricação" de
bens destinados à venda, inexistindo amparo legal para secção do processo
produtivo da sociedade empresária agroindustrial em cultivo de matéria prima
para consumo próprio e em industrialização propriamente dita, a fim de expurgar
do cálculo do crédito os custos incorridos na fase agrícola da produção. Os
custos incorridos com bens e serviços aplicados na floresta de eucaliptos
guardam relação de pertinência e essencialidade com o processo produtivo da
pasta de celulose e configuram custo de produção, razão pela qual integram a
base de cálculo do crédito das contribuições não-cumulativas. CRÉDITOS.
ATIVO
PERMANENTE.
FASE

AGRÍCOLA
DO
PROCESSO
PRODUTIVO. É legítima a tomada de crédito em relação ao custo de aquisição
de bens empregados na fase agrícola do processo produtivo da agroindústria,
ainda que sejam classificáveis no ativo permanente.
(Processo no 12585.720420/2011-22, Recurso Voluntário, Acórdão no 3402-
002.603 - 4a Câmara / 2a Turma Ordinária / 3a Seção, Sessão de 28 de janeiro de
2015).
Quanto à alegação de que os insumos adquiridos não poderiam ser
considerados pertencentes ao Ativo Imobilizado, uma vez que, em sua
grande maioria, são bens ou serviços consumidos no processo produtivo
da recorrente, e energia elétrica, copio trecho do Acórdão 3401-009.055,
que muito bem esclarece os contornos da discussão:
2.2.5. Por outro ângulo, nos termos do artigo 179 inciso IV da Lei 6.404/76 e do
pronunciamento técnico CPC 27, o ativo imobilizado é utilizado na manutenção
das atividades da empresa e não para a venda. Ora, é inquestionável (até porque
dito ipsis literis pela fiscalização) que a formação da floresta no caso em liça é
para posterior venda da madeira, isto é, por mais que a floresta possa ser
Fl. 538
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

compreendida como ativo imobilizado da Recorrente, as árvores que a
compõe, não.
2.2.5.1. Quer parecer que justamente por este motivo o PN CST 108/78 dispõe
que a floresta (não a árvore) e os direitos de exploração desta devem ser
registrados no ativo permanente. Ainda por isto dispõe o referido parecer que
devem ser registrados na conta de investimentos “os empreendimentos
correspondentes ao plantio de florestas destinadas à proteção do solo ou à
preservação do ambiente” e não destinados a venda.
2.2.5.2. Enfim, tomar o todo (floresta) pela parte (árvore) ou o efeito (correção
monetária) pela causa (natureza jurídico-contábil de uma despesa) são
metonímias de elevado refinamento do literato, nem por isto (sempre) se afinam
com a lógica jurídica (grifos nossos).
De fato, como afirma a recorrente, o único fundamento para a
contabilização dos insumos no Ativo Imobilizado está, supostamente, no
Parecer Normativo CST no 108/78, que trata do assunto no item 8.1, à
seguir transcrito:
8.1 – Relativamente às aplicações em florestamento ou reflorestamento, a Lei no
6.404/76 e o Decreto-Lei no 1.598/77 estabelecem para as florestas, recursos
florestais e direitos de sua exploração, tratamento de correção Monetária idêntico
ao previsto para o ativo permanente; assim, a partir da introdução do novo
sistema
de
correção
monetária,
os
empreendimentos
florestais,
independentemente de sua finalidade, devem ser considerados como
integrantes do ativo permanente. Portanto, o ativo permanente registrará:
a) No imobilizado, as florestas destinadas à exploração dos respectivos frutos e
as que se destinem ao corte para comercialização, consumo ou industrialização,
bem como os direitos contratuais de exploração de florestas, com prazo de
exploração superior a dois anos (grifos nossos).
Sendo assim, o que deve ser contabilizado no Ativo Imobilizado são as
florestas, tendo como base o valor das terras ou o valor previsto em
contrato para sua exploração. Em nenhum momento o referido parecer
indica que os custos para a formação das florestas devem ser ativados.
Por fim, quanto ao reconhecimento de créditos relativos às despesas com
energia elétrica, cabe destacar que existe previsão expressa no art. 3o,
inciso IX, da Lei no 10.637/02, e no art. 3o, inciso III, da Lei 10.833/03,
além da possibilidade de creditamento como insumo.
Isto posto, entendo que deve prosperar a pretensão da recorrente quanto
ao reconhecimento da existência de créditos apurados na sistemática da
não cumulatividade das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, uma
vez que trata-se de aquisição de insumos necessários à realização de sua
atividade empresarial, bem como relativos às despesas com energia
elétrica, em total consonância com as Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, bem como com a decisão do STJ no REsp no 1.221.170/PR.
Pelo exposto, rejeito as preliminares de nulidade e, no mérito, conheço
do recurso voluntário, dando-lhe integral provimento para homologar as
compensações até o limite do crédito reconhecido.
Fl. 539
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.866 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13502.900260/2013-09

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar as
preliminares de nulidade e, no mérito, dar provimento ao Recurso Voluntário, para homologar as
compensações até o limite do crédito reconhecido.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 540
DF CARF MF
Original