Tribunal: CARF
Processo: 16327.720509/2014-33
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-10-03
Data de publicação: 2024-02-14

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um regime opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar, em cada período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por meio dos JCP, troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela tributação na fonte dos próprios JCP. Como os JCP são calculados com base nos juros de cada período, sobre o valor do patrimônio líquido também do próprio período, não pode ser reservado para o fim de subtrair a base de cálculo de outros períodos.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Fazenda
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720509/2014-33
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-006.756 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
3 de outubro de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
BANCO J. SAFRA S.A.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um
regime opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar, em
cada período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por meio dos
JCP, troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela tributação na fonte dos
próprios JCP. Como os JCP são calculados com base nos juros de cada
período, sobre o valor do patrimônio líquido também do próprio período, não
pode ser reservado para o fim de subtrair a base de cálculo de outros períodos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam dar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli, Luciano Bernart, Viviani Aparecida Bacchmi e
Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic que votaram por negar provimento. Manifestou
intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli.
Julgamento realizado após a vigência da Lei no 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando
do cumprimento da decisão. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 9101-006.755, de 3 de outubro de 2023, prolatado
no julgamento do processo 16327.720529/2014-12, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luciano Bernart (suplente
convocado), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Viviani Aparecida Bacchmi, Maria Carolina
Maldonado Mendonca Kraljevic (suplente convocada), Fernando Brasil de Oliveira Pinto
(Presidente em exercício).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720509/2014-33
Fl. 900
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
A recorrente, Fazenda Nacional, inconformada com a decisão proferida pela
Segunda Turma Ordinária, Quarta Câmara, da Primeira Seção de Julgamento, por meio do
Acórdão no 1402-005.974, de 7 de dezembro de 2021, interpôs recurso especial de divergência
com julgado de outro colegiado, relativamente ao tema: “dedutibilidade de despesas com juros
sobre capital próprio relativos a períodos anteriores”.
A ementa do acórdão recorrido apresenta a seguinte redação:
JUROS
SOBRE
CAPITAL
PRÓPRIO
DEDUTIBILIDADE
LIMITE
TEMPORAL
O período de competência, para efeito de dedutibilidade dos juros sobre capital
próprio da base de cálculo do imposto de renda, é aquele em que há deliberação
de órgão ou pessoa competente sobre o seu pagamento ou crédito. Inclusive, a
remuneração do capital próprio pode tomar por base o valor existente em
períodos pretéritos, desde que respeitado os critérios e limites de dedutibilidade
previstos em lei na data da deliberação do pagamento ou creditamento.

Foi apresentado o seguinte acórdão paradigma no 9101-004.253 relativo à alegada
divergência interpretativa, assim ementado, em sínteses:
JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE SUJEITA AO REGIME
DE COMPETÊNCIA E A CRITÉRIOS LEGAIS. DEDUÇÃO EM
EXERCÍCIOS POSTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
O pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio a acionista ou sócio
representa faculdade concedida em lei, que deve ser exercida em razão do
regime de competência. Incabível a deliberação de juros sobre capital próprio
em relação a exercícios anteriores ao da deliberação, posto que os princípios
contábeis, a legislação tributária e a societária rejeitam tal procedimento, seja
pela ofensa ao regime de competência, seja pela apropriação de despesas em
exercício distinto daquele que as ensejou. As despesas de juros com capital
próprio devem ser confrontadas com as receitas que formam o lucro do período,
ou seja, tem que estar correlacionadas com as receitas obtidas no período que se
deu a utilização do capital dos sócios, no período em que esse capital
permaneceu investido na sociedade.
Por meio de despacho específico, a Presidente da Quarta Câmara da Primeira
Seção do CARF deu seguimento integral ao recurso.
Do despacho, foi cientificado o contribuinte que ofereceu contrarrazões, mediante
a qual aduz, em síntese, que a lei não estabeleceu prazo para o pagamento/crédito dos JCP e que
foi observado o regime de competência. Ademais, ainda que se considere ter havido
inobservância do período de competência, não caberia o lançamento por força do que dispõe o
art. 273 do RIR/99.
Fl. 901
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Por fim, caso a pretensão da Fazenda seja atendida, pede a não aplicação de
juros de mora sobre multa de ofício.
É o relatório do essencial.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
PRELIMINAR DE CONHECIMENTO
Com relação à divergência suscitada, o despacho assim se posicionou:
Para o recorrido, a deliberação dos sócios pelo creditamento do JCP é que define
o momento em que a despesa é incorrida, ainda que se refira a remuneração de
períodos anteriores e que tal sistemática não viola o princípio da competência.
O cotejo entre as duas decisões indica a ocorrência de divergência
jurisprudencial entre os Colegiados. O paradigma é assertivo ao considerar que a
dedução de despesa com JCP deve atender ao princípio da competência e que
não é a decisão dos sócios sobre o pagamento dos juros que determina o
momento em que devem ser incorridos, mas sim o exercício a que se referem. Já
o recorrido é expresso em sentido oposto, ou seja, o momento em que a despesa
é considerada incorrida é o da deliberação pelo pagamento do JCP, construção
que também atenderia o princípio da competência. Para situações fáticas
similares, decisões divergentes, suscitando a manifestação da CSRF para solução
do dissídio jurisprudencial.
Pelo exposto, constato que foi demonstrado dissídio interpretativo entre
Colegiados do CARF, razão pela qual opino para que seja DADO
SEGUIMENTO ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional, nos
termos do art.67 do Anexo II do RICARF.

Concordamos com a análise empreendida e, dessa forma, adotamos, no seu
inteiro teor, as fundamentações do despacho, como razão de decidir. Voto, pois,
por conhecer do recurso.
MÉRITO
O tema foi recentemente julgado por esta turma no acórdão no 9101-006.267, de
11 de agosto de 2022. Nessa oportunidade, prevaleceu o entendimento de que
seria facultado ao contribuinte deduzir o pagamento ou o crédito de juros de
períodos anteriores. Nada obstante, o resultado de julgamento foi de empate,
razão pela qual se deu provimento ao contribuinte com base no art. 19-E da Lei
no 10.522/2002, acrescido pela Lei no 13.988/2020. A posição oposta foi
liderada pela relatora Conselheira Edeli Pereira Bessa, que se esteou, em grande
medida, nas razões constantes do Acórdão no 9101-003.814. Abaixo, transcrevo
o seu teor:
Fl. 902
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

O dispositivo legal que dá ensejo à divergência jurisprudencial sob exame é o art.
9°, caput e §1°, da Lei n° 9.249, de 26/12/1995. Transcrevo-o abaixo:
Art. 9° A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do
lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular,
sócios ou acionistas, a título de remuneração do capital próprio,
calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação,
pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP.
§ 1° O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à
existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de
lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior
ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados. (Redação
dada pela Lei n° 9.430, de 1996)
§ 2° Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à
alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao
beneficiário.
§ 3° O imposto retido na fonte será considerado:
I - antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de
beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real;
II - tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa
jurídica não tributada com base no lucro real, inclusive isenta,
ressalvado o disposto no § 4°;
...
§ 5° No caso de beneficiário sociedade civil de prestação de serviços,
submetida ao regime de tributação de que trata o art. 1° do Decreto-Lei
n° 2.397, de 21 de dezembro de 1987, o imposto poderá ser compensado
com o retido por ocasião do pagamento dos rendimentos aos sócios
beneficiários.
§ 6° No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro
real, o imposto de que trata o § 2° poderá ainda ser compensado com o
retido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de
remuneração de capital próprio, a seu titular, sócios ou acionistas.
§ 7° O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título
de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos
dividendos de que trata o art. 202 da Lei n° 6.404, de 15 de dezembro de
1976, sem prejuízo do disposto no § 2°.
§ 8° Para os fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo, não
será considerado o valor de reserva de reavaliação de bens ou direitos da
pessoa jurídica, exceto se esta for adicionada na determinação da base
de cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro
líquido.
Entendo que não assiste razão à contribuinte, pelos motivos que passo a expor.
DA NATUREZA JURÍDICA DOS JCPS
Primeiramente, é importante apontar algumas características dos JCPs.
Fl. 903
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Cito duas características essenciais da natureza jurídica dos Juros sobre Capital
Próprio: a) a primeira é que visam à REMUNERAÇÃO DOS SÓCIOS; e
b) a segunda é que são JUROS (como o próprio nome os qualificam).
Constata-se, com isso, que as quantias que os sócios recebem a título de
remuneração do capital próprio não podem se confundir com o patrimônio da
entidade. Assim, para estar de acordo com a real natureza jurídica, os JCPs
somente podem ser entendidos como elementos que não venham a se integrar ao
patrimônio da sociedade (consistindo numa rubrica redutora do mesmo), ou seja,
não podem estar em contas redutoras dos lucros acumulados, das reservas de
lucros ou de outras contas do patrimônio líquido.
Portanto, na apuração do lucro líquido do exercício, os valores destinados aos
sócios como remuneração do capital devem compor o lucro contábil da entidade;
o que implica, necessariamente, em reconhecê-los como integrantes do resultado
do exercício da sociedade, ou, seja, assumindo a natureza de DESPESA, não se
admitindo que sejam incorridos apenas no momento em que sejam decididas as
destinações dos lucros.
Entender diferentemente seria negar validade ao princípio da entidade, que veda
confundir o patrimônio dos sócios com o patrimônio da sociedade, bem como
prever o enriquecimento dos sócios em detrimento da empresa. Confira-se o que
diz a Resolução n° 750, de 29/12/1993, do Conselho Federal de Contabilidade
(CFC), sobre o princípio da entidade:
CAPÍTULO I - DOS PRINCÍPIOS E DE SUA OBSERVÂNCIA
Art.
1°
Constituem
PRINCÍPIOS
FUNDAMENTAIS
DE
CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução.
§1° A observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade é
obrigatória no exercício da profissão e constitui condição de legitimidade
das Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC).
§2° Na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade há
situações concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre
seus aspectos formais.
CAPÍTULO II - DA CONCEITUAÇÃO, DA AMPLITUDE E DA
ENUMERAÇÃO
...
SEÇÃO I - O PRINCÍPIO DA ENTIDADE
Art. 4° O Princípio da ENTIDADE reconhece o Patrimônio como objeto
da Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da
diferenciação de um Patrimônio particular no universo dos patrimônios
existentes, independentemente de pertencer a uma pessoa, um conjunto de
pessoas, uma sociedade ou instituição de qualquer natureza ou
finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta acepção,
o Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou
proprietários, no caso de sociedade ou instituição.
Parágrafo único - O PATRIMÔNIO pertence à ENTIDADE, mas a
recíproca não é verdadeira. A soma ou agregação contábil de
patrimônios autônomos não resulta em nova ENTIDADE, mas numa
unidade de natureza econômico-contábil.
Fl. 904
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Deste Princípio Fundamental da Contabilidade (PFC) societária saltam conceitos
como de autonomia patrimonial, de diferenciação de um Patrimônio particular no
universo dos patrimônios existentes, além da evidente e contundente
conseqüência: "o patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou
proprietários, no caso de sociedade ou instituição". Assim, para que esse PFC
seja observado, é de rigor que o incorrimento dos JCPs não se dê na integração
do patrimônio da sociedade; devendo, os Juros sobre Capital Próprio,
inevitavelmente, transitar pelo resultado da sociedade como despesa.
O CFC, considerando a conveniência de um maior esclarecimento sobre o
conteúdo e abrangência dos PFCs, emitiu a Resolução n° 774, de 16/12/94,
dando interpretação à Resolução CFC n° 750/93, por meio de um apêndice.
Sobre o princípio da entidade foi melhor detalhada a questão da autonomia
patrimonial:
2.1.1 - A autonomia patrimonial
O cerne do Princípio da ENTIDADE está na autonomia do patrimônio a
ela pertencente. O Princípio em exame afirma que o patrimônio deve
revestir-se do atributo de autonomia em relação a todos os outros
Patrimônios existentes, pertencendo a uma Entidade, no sentido de
sujeito suscetível à aquisição de direitos e obrigações. A autonomia tem
por corolário o fato de que o patrimônio de uma Entidade jamais pode
confundirse com aqueles dos seus sócios ou proprietários. Por
conseqüência, a Entidade poderá ser desde uma pessoa física, ou
qualquer tipo de sociedade, instituição ou mesmo conjuntos de pessoas,
tais como:
- famílias;
- empresas;
- governos, nas diferentes esferas do poder;
- sociedades beneficentes, religiosa, culturais, esportivas, de lazer,
técnicas;
- sociedades cooperativas;
- fundos de investimento e outras modalidades afins.
No caso de sociedades, não importa que sejam sociedades de fato ou que
estejam revestidas de forma jurídica, embora esta última circunstância
seja a mais usual.
O Patrimônio, na sua condição de objeto da Contabilidade, é, no mínimo,
aquele juridicamente formalizado como pertencente à Entidade, com
ajustes quantitativos e qualitativos realizados em consonância com os
princípios da própria Contabilidade. A garantia jurídica da propriedade,
embora por vezes suscite interrogações de parte daqueles que não situam
a autonomia patrimonial no cerne do Princípio da Entidade, é
indissociável desse princípio, pois é a única forma de caracterização do
direito ao exercício de poder sobre o mesmo Patrimônio, válida perante
terceiros. Cumpre ressaltar que, sem autonomia patrimonial fundada na
propriedade, os demais Princípios Fundamentais perdem o seu sentido,
pois passariam a referir-se a um universo de limites imprecisos.
A autonomia patrimonial apresenta sentido unívoco. Por conseqüência, o
patrimônio pode ser decomposto em partes segundo os mais variados
Fl. 905
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

critérios, tanto em termos quantitativos quanto qualitativos. Mas
nenhuma classificação, mesmo que dirigida sob ótica setorial, resultará
em novas Entidades. Carece, pois, de sentido, a idéia de que as divisões
ou departamentos de uma Entidade possam constituir novas Entidades,
ou "microentidades", precisamente por que sempre lhes faltará o atributo
da autonomia. A única circunstância em que poderá surgir nova
Entidade, será aquela em que a propriedade de parte do patrimônio de
uma Entidade, for transferida para outra unidade, eventualmente até
criada naquele momento. Mas, no caso, teremos um novo patrimônio
autônomo, pertencente a outra Entidade. Na contabilidade aplicada,
especialmente nas áreas de custos e de orçamento, trabalha-se, muitas
vezes, com controles divisionais, que podem ser extraordinariamente
úteis, porém não significam a criação de novas Entidades, precisamente
pela ausência de autonomia patrimonial.
Da interpretação autêntica do princípio da entidade, percebe-se que o cerne deste
está na autonomia patrimonial, que está indissociavelmente ligado à garantia
jurídica da propriedade, como "única forma de caracterização do direito ao
exercício de poder sobre o mesmo patrimônio, válida perante terceiros".
Daí se conclui que terceiros (a exemplo dos sócios) não podem dispor livremente
(fora das formas jurídicas concebidas para a correta disposição) do patrimônio da
sociedade, que detém autonomia patrimonial e garantia jurídica de sua
propriedade.
Portanto, para que haja o respeito à autonomia patrimonial da sociedade e de
forma a respeitar o seu direito de propriedade, os JCPs devem passar pelo
resultado da sociedade no momento do reconhecimento da despesa do exercício,
e não serem incorridos a partir do seu patrimônio já formado.
Desse raciocínio, verifico mais uma característica essencial da natureza jurídica
do JCPs: transitam pelo resultado por serem despesas, sendo deduzidas para
formação do lucro líquido do exercício. Ademais, essa característica está de
acordo com o fato dos Juros sobre Capital Próprio serem Juros, pois os outros
tipo de juros sempre são despesas para quem os deve.
Todos os interessados na escrituração da sociedade, sejam os clientes, os
fornecedores, os sócios/acionistas, a própria sociedade, tem direito a
evidenciação desse fato.
Esta característica já foi sabiamente identificada no Acórdão do Processo n°
13888.721267/2012-90, da lavra da Conselheira Edeli Pereira Bessa:
Assim, embora os juros sobre o capital próprio apresentem alguma
semelhança com o tratamento societário conferido aos dividendos,
consoante alegado pela contribuinte em sua impugnação, há uma
diferença essencial entre eles: os juros sobre o capital próprio
representam o custo do capital investido pelos sócios e, portanto, despesa
da pessoa jurídica, ao passo que os dividendos correspondem a
distribuição do resultado. Como despesa, conceitualmente os juros sobre
o capital próprio antecedem a apuração do lucro contábil. O crédito ou
pagamento futuro de juros sobre o capital próprio, portanto, exige o seu
prévio provisionamento, de modo a reduzir o lucro do período. Se desta
forma não se procede, o resultado do período, majorado pela ausência
daquela dedução, passa a ter o status de lucro a ser destinado nos termos
do art. 192 da Lei n° 6.404/76. Ainda que os limites legais de
dedutibilidade tenham em conta as reservas de lucros e lucros
acumulados, a fixação de tais limites tem por objetivo apenas evitar a
descapitalização da pessoa jurídica com a remuneração dos sócios, e não
Fl. 906
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

evidencia, por si só, que valores já destinados a reservas de lucros e
lucros acumulados possam ter sua natureza revertida, por deliberação
futura, de lucro para despesa.
Veja-se que a referida provisão, com vistas a reduzir o lucro do período
ao qual competiriam os juros, não resulta em despesa dedutível na
medida em que a legislação exige deliberação e individualização do
pagamento ou crédito dos juros sobre o capital próprio. Mas é essencial
para evitar que tais valores integrem o lucro e sejam destinados a outro
fim.
Em suma, cabe à sociedade decidir como remunerar o capital investido
pelos sócios: por meio de juros ou de lucros. E esta decisão deve ser
tomada antes da destinação do lucro líquido do exercício, na forma do
art. 192 da Lei n° 6.404/76. Ultrapassado este momento, sem o prévio
provisionamento dos juros, a deliberação de seu pagamento futuro,
associada ao crédito ou pagamento individualizado, não é suficiente para
constituir, neste segundo momento, despesa dedutível na apuração do
IRPJ e da CSLL, como defende a recorrente.
Ainda que não seja causa do fato dos JCPs serem despesas, mas conseqüência
disso, o que concorda com a realidade dos outros tipos de juros, constata-se que,
para aqueles que recebem JCPs, estes são considerados receitas e assim
tributados.
Tudo isso apenas confirma o acerto na consideração dos JCP como despesas,
despesas financeiras, despesas com pagamento de juros.
Um corolário imediato da característica essencial dos Juros sobre Capital Próprio
SEREM JUROS é que: para haverem juros, há de haver empréstimo ou
financiamento de algo. E esse algo, no caso dos JCP, é o capital dos sócios, ou
seja, há de haver "empréstimo" do capital dos sócios.
Digo isso porque é comum as abordagens sobre esse tema fazerem analogia entre
os Juros sobre Capital Próprio (pago aos sócios) e os juros pagos a terceiros por
empréstimos contraídos pela empresa.
Essa analogia faz sentido na medida em que: a integralização do capital da
pessoa jurídica se dá pela transferência de capital dos sócios para a empresa; a
empresa realiza suas atividades com esse capital dos sócios que foi para ela
transferido/disponibilizado; o patrimônio líquido da pessoa jurídica representa
"dívida" desta para com os sócios (por isso, aliás, o PL figura na coluna do
passivo).
Mas a "dívida" que motiva o pagamento de JCP também guarda diferenças com
as dívidas que fundamentam o pagamento de juros por empréstimos contraídos
com terceiros, especialmente no que diz respeito aos índices de remuneração do
capital "emprestado" e às condições para a sua dedutibilidade, que são fixadas
em lei e não em um contrato de empréstimo tomado, por exemplo, junto a uma
instituição financeira.
De acordo com o art. 9° da Lei n° 9.249/1995, o índice de remuneração do
capital admitido para fins de apuração do lucro real é a Taxa de Juros de Longo
Prazo - TJLP definida especificamente para o período em que o capital dos
sócios ficou à disposição da empresa.
Vale registrar que a TJLP é definida por períodos trimestrais, e que o dispositivo
legal acima referido estabelece que essa taxa deve ser aplicada "pro rata die", ou
Fl. 907
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
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seja, proporcionalmente aos dias em que o capital dos sócios ficou em poder da
empresa.
A aplicação de uma taxa de juros que é definida para um determinado período de
um determinado ano, e seu rateio proporcional ao número de dias que o capital
dos sócios ficou em poder da empresa, configuram importante referencial para a
identificação do período a que corresponde a despesa de juros, e,
conseqüentemente, para o registro dessa despesa pelo regime de competência,
que é a matéria examinada adiante.
DO TRATAMENTO SOCIETÁRIO DAS DESPESAS (DE JCP).
Pois bem, uma vez sedimentado que os JCP transitam pelo resultado como
despesas, há que perquirir qual o tratamento específico dado pela legislação a
essas despesas. Consultando-se a legislação societária, constata-se que, de fato,
não há nenhum tipo de tratamento específico às despesas de JCPs. Em assim
sendo, frente a esse vazio normativo da legislação comercial, concluo que as
despesas de JCP entram nas regras gerais de tratamento de despesas.
Como bem sabido, despesa é um item do resultado do exercício. Apurado o
resultado do exercício a partir das receitas e das despesas, encerram-se as
receitas e as despesas, as contas contábeis onde são registradas são zeradas ao
final do exercício.
Não existe a possibilidade de uma conta de despesa ou de receita conservar seus
saldos para exercícios futuros. Em outros termos, apurado o resultado, o que era
receita deixa de sê-lo e também o que era despesa deixa de sê-lo.
Apenas as contas patrimoniais tem influencia de um ano para outro, as contas de
resultado de um exercício não podem influenciar anos subseqüentes, é um pilar
essencial que as contas de resultado iniciam-se e extinguem-se dentro de um
mesmo exercício.
É o que se deduz do art. 187 da Lei n° 6.404, de 15/12/1976, que dispõe sobre as
Sociedades por Ações (S.A.):
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
- a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os
abatimentos e os impostos;
- a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e
serviços vendidos e o lucro bruto;
III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das
receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas
operacionais;
IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não
operacionais; (Redação dada pela Lei n° 9.249, de 1995)
V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão
para o imposto;
VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e
partes
beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de
assistência
ou previdência de empregados;
Fl. 908
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
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VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação
do
capital social.
§ 1° Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da
sua realização em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos,
correspondentes a essas receitas e rendimentos.
Uma despesa, para ser deduzida do resultado societário de outro exercício,
necessita de autorização legal nesse sentido que venha a ser uma exceção ao §1°
do art. 187 da Lei das S.A.
O conceito de exercício é precisamente definido pela legislação societária e,
conforme o art. 175 da Lei das S.A., bem delimitado temporalmente (tendo
duração de um ano), sem possibilidade de alteração desse período (exceto nos
casos especiais relacionado no parágrafo único deste mesmo artigo); apenas a
data de término pode ser alterada.
SEÇÃO I - Exercício Social
Art. 175. O exercício social terá duração de 1 (um) ano e a data do
término será fixada no estatuto.
Parágrafo único. Na constituição da companhia e nos casos de alteração
estatutária o exercício social poderá ter duração diversa.
Ademais, o conceito de exercício é tão caro para a legislação societária que os
próprios conceitos de resultado e de lucro líquido estão sobre eles assentados, é o
que se infere da leitura dos arts. 176, 189 e 191 da Lei n° 6.404/1976.
DO REGIME DE COMPETÊNCIA
A Lei das Sociedades por Ações estabeleceu como regra de observância
obrigatória o regime de competência, através de seu art. 177, a seguir transcrito:
Escrituração
Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros
permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e
desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo
observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar
as mutações patrimoniais segundo o regime de competência.
§ 1° As demonstrações financeiras do exercício em que houver
modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes,
deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos.
...
Dessa imposição legal, verifica-se que as mutações patrimoniais da sociedade
estão vinculadas ao regime de competência. Essa é a regra geral da Lei das S.A.,
e não é somente a regra geral, é a regra para a totalidade dos casos; pois, na
legislação societária, não foi normatizada nenhuma exceção. E, onde não há
exceção, na ausência de disposição expressa em contrário, a regra se aplica.
Fl. 909
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Como não foi criada para as despesas de Juros com Capital Próprio nenhuma
exceção própria ao regime de competência, daí então se conclui que elas estão
submetidas a esse regime. Não há necessidade de disposição expressa na Lei das
S.A. que preveja especificamente para as despesas de JCPs que elas devam
atender ao regime de competência.
Quando se fala em regime de competência, um outro conceito é interno a este,
qual seja, o conceito de exercício social (tratado no tópico anterior). Assim
regime de competência depende de exercício social, ou seja, é função deste; em
outras palavras, mudou-se o exercício social, mudou-se o regime de
competência; não se pode, portanto, construir um conceito de regime de
competência dissociado de exercício social.
Ademais, regime de competência é um instituto jurídico tradicional, de definição
bem precisa e sobre o qual a legislação fiscal pôde estruturar a tributação no
tempo. Confira-se as disposições do art. 9° da Resolução CFC n° 750/93:
SEÇÃO VI - O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA
Art. 9° As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do
resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente
quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou
pagamento.
§ 1° O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no
ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio
líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações
patrimoniais,
resultantes
da
observância
do
Princípio
da
OPORTUNIDADE.
§ 2° O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando
correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que
ocorrer sua geração.
(...)
O regime de competência apresenta o seguinte elemento chave: o
correlacionamento simultâneo entre as receitas e as despesas (também entendido
como princípio do confronto das despesas com as receitas e com os períodos
contábeis). A concretização do regime de competência para as despesas consiste
no reconhecimento das despesas no momento em que incorridas, não estando
relacionado (sendo o reconhecimento independente) com recebimentos ou
pagamentos.
Sobre essa realidade não preciso muito discorrer, sendo suficiente a lição da
FIPECAF, em seu Manual:
3.1.5.4 O PRINCÍPIO DO CONFRONTO DAS DESPESAS COM AS
RECEITAS E COM OS PERÍODOS CONTÁBEIS
ENUNCIADO: "Toda despesa diretamente delineável com as receitas
reconhecidas em determinado período, com as mesmas deverá ser
confrontada; os consumos ou sacrifícios de ativos (atuais ou futuros),
realizados em determinado período e que não puderam ser associados à
receita do período nem às dos períodos futuros, deverão ser
descarregados como despesa do período em que ocorrerem..."
É importante notar que a base do confronto não está relacionada ao
montante dos recursos efetivamente recebido em dinheiro ou pago, no
Fl. 910
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

período, mas às receitas reconhecidas (ganhas), nas bases já
mencionadas, e às despesas incorridas (consumidas) no período.
Assim, podemos consumir ativos pagos no mesmo período ou adquiridos
em períodos anteriores. Pode ocorrer o caso de sacrifícios de ativos, no
esforço de propiciar receita, cujos desembolsos efetivos somente irão
ocorrer em outro exercício, ou de se incorrer em despesas a serem
desembolsadas posteriormente (sacrifício de ativo no futuro, ativo esse
que pode nem existir hoje).
Todas as despesas e perdas ocorridas em determinado período deverão
ser confrontadas com as receitas reconhecidas nesse mesmo período ou a
ele atribuídas, havendo alguns casos especiais:
a) os gastos de períodos em que a entidade é total ou parcialmente
pré-operacional. São normalmente ativados para amortização como
despesa a partir do exercício em que a entidade, ou a parte do ativo,
começar a gerar receitas;
b) a parcela dos gastos dos departamentos de pesquisa e
desenvolvimento que superar o montante necessário para manter o
setor em funcionamento, independentemente do número de projetos
em execução. (Esses últimos gastos incluem os salários fixos dos
pesquisadores e as depreciações dos equipamentos permanentes.)
Todo o gasto incremental necessário para determinado projeto poderá
ser ativado e, quando o projeto iniciar a geração de receitas,
amortizado contra as receitas.
Os gastos diferidos que não vierem a gerar receitas deverão ter seus
valores específicos descarregados como perda no período em
que se caracterizar a impossibilidade da geração de receita ou o fracasso
ou desmobilização do projeto.
Os gastos com propaganda e promoção de venda, mesmo institucional,
deverão ser considerados como despesas dos períodos em que ocorrerem.
Somente um motivo muito forte e preponderante pode fazer com que um
gasto deixe de ser considerado como despesa do período, ou através do
confronto direto com a receita ou com o período. Se somos conservadores
no reconhecimento da receita, devemos sê-lo, em sentido oposto, com a
atribuição de despesas.
Os juros e encargos financeiros decorrentes da obtenção de recursos
para construção ou financiamento de ativos de longo prazo de maturação
ou construção somente poderão ser ativados durante o período pré-
operacional. Entretanto, seu montante deverá ser contabilizado em conta
específica de ativo a ser amortizada a partir do exercício em que o ativo
entrar em operação. As demais despesas financeiras serão apropriadas
aos períodos em que foram incorridas.
Alguns pontos devem ficar bastante sedimentados, quais sejam: a) a base de
confronto não está relacionada aos recursos pagos; b) as despesas financeiras
devem ser apropriadas no período em que incorridas, excetuado os casos de
despesas pré-operacionais (aqui inaplicável); e
c) somente situações
extremamente especiais (como as mencionadas na lição, entre as quais não se
enquadra o presente processo), autoriza-se a quebra da consideração da despesa
do período através do confronto direto com a receita do período.
Fl. 911
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Bem fixadas essas premissas, a aplicação ao caso concreto leva a constatar que
as despesas de Juros com Capital Próprio devem ser confrontadas com as receitas
que formam o lucro do período, ou seja, tem que estar correlacionadas com as
receitas obtidas no período que se deu a utilização do capital dos sócios, no
período em que esse capital permaneceu investido na sociedade.
Assim, andou bem o voto vencedor do Acórdão n° 1201-00.348, de 11/11/2010,
da lavra do Conselheiro Marcelo Cuba Netto, ao dizer:
a pessoa jurídica deverá reconhecer a despesa ao longo do tempo em que
empregado o capital objeto da remuneração.
Também acertado o voto condutor do Acórdão n° 1201-000.857, do mesmo
Conselheiro citado, de 10/09/2013:
a despesa com juros deve ser apropriada nos mesmos períodos em que a
pessoa jurídica empregou o capital no desenvolvimento de suas
atividades.
Daí então se conclui que o incorrimento da despesa deve se dar no exercício das
receitas (geradas pelo uso do capital) que vão formar o resultado do mesmo
exercício; que, em sendo positivo, será chamado de lucro líquido daquele
exercício.
Sendo certo que as despesas devem estar correlacionadas com as receitas do
mesmo exercício, questiona-se: o que as despesas de JCPs de um exercício têm a
ver com as receitas do exercício anterior, ou com as receitas do exercício de dois,
três, quatro ou cinco anos anteriores? Parece-me que nada.
De fato, as despesas de JCP só guardam alguma correlação com as receitas que
formam o lucro líquido do mesmo exercício, pois é neste período que o capital
próprio foi empregado para geração de receitas (e, conseqüentemente, do lucro)
daquele exercício.
Portanto, eventual data da assembleia que determine pagamento de JCP não
consegue atender ao regime de competência, primeiro porque se utilizou do
principal fator que este regime teve o cuidado de absolutamente afastar (qual
seja, o pagamento); depois porque a data de assembleia não representa duração
de utilização, pela sociedade, do capital que lhe foi disponibilizado pelos sócios;
e, por fim, esta data não é tempo de geração de receitas, para fins de
confrontação.
Não é correto entender que o incorrimento da despesa é o momento do
pagamento (seja o determinado no estatuto ou contrato social, seja na data da
assembleia que delibere sobre pagamento, seja na data da decisão da
administração no silêncio destes). Nada mais contrário ao regime de
competência, no qual o tempo do pagamento é totalmente irrelevante para o
reconhecimento das despesas.
Sabendo-se que o incorrimento da despesa se dá no exercício da aplicação do
capital investido pelos sócios/acionista na sociedade (no tempo em que a
empresa faz usufruto desse capital), ou ainda, que o incorrimento da despesas
num exercício se opera quando há correlação com as receitas de igual exercício;
é elementar ver que a data de AG que delibere sobre pagamento de JCPs não tem
o condão de modificar a data do incorrimento das despesas de JCPs.
Não obstante tudo o que se disse, é muito importante deixar claro que é possível
fazer incorrer as despesas de JCP de um exercício relativamente ao capital
disponibilizado naquele exercício e não efetuar pagamento algum a título de
Fl. 912
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

JCPs (assim não haverá lançamento do caixa/banco contra despesas). Neste caso,
o que deve ser feito é a constituição da OBRIGAÇÃO/DÍVIDA DE PAGAR
JCPs, que formará uma dívida da sociedade para com os sócios (sendo registrada
no passivo), de forma que esse DEVER da empresa fique evidenciado. Isso está
perfeitamente de acordo com o regime de competência.
O tempo da constituição da obrigação de pagar juros é simultâneo ao do
incorrimento das despesas, pois essa obrigação é a contrapartida contábil (para
atender o método das partidas dobradas) do registro das despesas incorridas.
E essa obrigação pode ser conservada ao longo de vários exercícios (ou seja,
num exercício poderá haver passivos de JCPs de exercícios anteriores), sem que
se aponte qualquer inobservância ao regime de competência; de forma que,
quando se der o pagamento, satisfeita será a dívida, sem qualquer vinculação
com as despesas de JCPs incorridas no eventual exercício em que houver o
pagamento.
Esses fatos serão relevantes mais à frente, para a interpretação da norma fiscal: o
art. 9° da Lei n° 9.249/95.
DA EXISTÊNCIA, OU NÃO, DO DIREITO DE FAZER INCORRER EM
EXERCÍCIOS
SUBSEQÜENTES
DESPESAS
DE
EXERCÍCIOS
ANTERIORES NÃO
INCORRIDAS
Analiso agora se as despesas de JCP que deixaram de ser incorridas em
exercícios anteriores, que deixaram de ir ao resultado destes exercícios, podem
ser incorridas
em exercícios posteriores. Ou ainda, se a sociedade adquiriu, frente à legislação
societária, o direito de deduzir, do lucro líquido, a despesa incorrida com a
manutenção do capital dos sócios na sociedade em anos anteriores (embora não
tenha deliberado sobre isso no momento adequado).
Como visto no tópico anterior, as despesas de JCP, por não serem exceção ao
regime de competência, são despesas padrão: devem ser levadas ao resultado
quando incorridas (ao tempo em que o sócio disponibilizou o capital para a
empresa) e independem do pagamento para sua dedução na contabilidade
societária.
Assim, a despesa é incorrida pela manutenção do capital dos sócios na empresa
durante o exercício em que o resultado é apurado. Se a despesa for incorrida em
exercício diferente ao do qual o capital vinculado a essa despesa esteve
disponibilizado, então essa despesa não estará mais vinculada ao capital do
exercício anterior, mas sim ao capital do exercício em curso; havendo, portanto,
flagrante desrespeito à regra do confronto, e, conseqüentemente, ao regime de
competência.
O direito de fazer incorrer despesa na lei societária é determinado no tempo do
art. 175 da Lei das S.A., ou seja, no exercício, assim não existe direito de fazer
incorrer despesa de exercícios anteriores (art. 187, III e IV e §1° b). Na
observância do regime de competência, também não há direito de postergação de
despesa para exercícios seguintes.
Ademais, as despesas de exercícios anteriores que deveriam ter lá tido seu
incorrimento não podem ser incorridas em exercícios futuros, conforme vedação
do art. 186, §1°, da Lei n° 6.404/1976:
Fl. 913
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Art. 186. ...
§ 1° Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os
decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação
de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam
ser atribuídos a fatos subseqüentes.
Portanto, o que ocorreu nos autos não foi mudança de critério contábil e também
não foi retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não
possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.
Pelo exposto, concluo que não há direito algum1 de fazer incorrer em exercícios
subseqüentes despesas de exercícios anteriores não incorridas, ou seja, inexiste
direito da sociedade a deduzir do lucro líquido do ano despesas de JCP que
deixaram de ser incorridas em anos anteriores, tanto por contrariedade ao art. 177
(regime de competência) como por não se enquadrar no art. 186, §1°, e no art.
187, III e IV e §1°b, todos da Lei n° 6.404/1976 (Lei das S.A).
O art. 192 da Lei das S.A. também auxilia na compreensão do problema:
Proposta de Destinação do Lucro
Art. 192. Juntamente com as demonstrações financeiras do exercício, os
órgãos da administração da companhia apresentarão à assembléia-geral
ordinária, observado o disposto nos artigos 193 a 203 e no estatuto,
proposta sobre a destinação a ser dada ao lucro líquido do exercício.
A destinação do lucro é uma decisão submetida à assembleia de sócios/acionistas
do exercício. E estes devem estar atentos aos itens de custos e despesas que
acabam por reduzirem os seus lucros. Daí porque talvez a Lei das S.A. tenha sido
tão restritiva no seu art. 186, §1°, em razão da seriedade que envolve a apuração
do lucro líquido do exercício, com a conseqüente destinação dos lucros,
impactando todos os exercícios futuros.
Uma despesa que deixe de ser incorrida em um exercício e que pretensamente
venha a ser ratificada em outro exercício pode acabar por reduzir o lucro de um
quadro de sócios/acionistas diferente do quadro de sócios/acionistas do
exercício em que a despesa não foi considerada, prejudicando uns em detrimento
dos outros; e, inevitavelmente, influenciando o valor das ações.
A possibilidade de se estar remunerando com pagamento de JCP quem nem era
sócio na época da alegada despesa evidencia um nítido problema.
Tais questões só não seriam pertinentes se a estrutura societária se mantivesse
sempre a mesma, o que é muito improvável.
E isso evidencia mais um aspecto negativo para a tese de que "despesas" que
poderiam/deveriam ter reduzido o lucro do ano-calendário de 2004 (se tivessem
efetivamente existido naquela época) sejam computadas como tal no ano-
calendário de 2008.
DA INTERPRETAÇÃO DO ART. 9° DA LEI N° 9.429/95
O art. 9° da Lei n° 9.429/95 não modifica nada que esteja assentado na legislação
comercial/societária, pelo contrário, ele deve ser interpretado de forma a se
harmonizar com os princípios e regras gerais dessa legislação.

O direito somente é adquirido se estiver de acordo com ordenamento jurídico, o que não se deu.
Fl. 914
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

A referida norma legal apenas concedeu autorização de dedutibilidade do lucro
real das despesas incorridas e pagas, não concedeu esse tratamento para
despesas pagas e não incorridas (como é o caso de despesas que deixaram de
ser incorridas no exercício anterior, que poderiam ser despesas no exercício
anterior; mas, nesse exercício, não são despesas, nem conservam a capacidade de
serem incorridas).
Na óptica da analogia que se fez com os empréstimos de modo geral como
fundamento para pagamento de juros, a empresa não está limitada a deduzir, do
lucro líquido do exercício, qualquer valor de despesas de JCP. Ou seja, para a
legislação societária, não há qualquer restrição de quantidade, daí porque o
capital pode ser disponibilizado para a empresa a taxas maiores do que a TJLP.
Já no âmbito fiscal não se pode dizer o mesmo. As despesas de JCP do exercício
devem observar conjuntamente os limites do caput e do §1° do art. 9° da Lei n°
9.429/95 e o excesso dessas despesas devem ser estornadas, em obediência ao
art. 6°, §2° "a", do Decreto-Lei n° 1.598, de 26/12/1977.
Conforme visto nos parágrafos anteriores, os JCPs podem passar de um exercício
para o outro, desde que devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs
no
exercício em que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa, e devidamente
escriturada (no passivo) e constituída a corresponde obrigação/dívida de pagá-
los. Foi visto que essa forma de agir não contraria o regime de competência. A
dúvida surge em relação a saber se este procedimento prejudica a norma do
ponto de vista fiscal, o que demanda análise.
A expressão utilizada pelo art. 9° da Lei n° 9.429/95 não foi "despesa de juros
pagos ou creditados", foi apenas "juros pagos ou creditados"; assim, não se pode
limitar esse artigo de forma a permitir apenas a dedução de despesas incorridas
no exercício e pagas no mesmo exercício. Portanto, os "juros" devem ser
entendidos como "despesa de juros" e "obrigações/dívidas de juros".
Assim, pode-se falar em direito em relação a descontar juros pagos, seja
pagamento das despesas de JCPs do exercício, seja satisfação pelo pagamento da
dívida de pagar JCPs que tiveram suas despesas incorridas em exercícios
anteriores. Esse segunda hipótese não impossibilita a dedução da despesa.
O contribuinte alega inexistir restrição temporal neste artigo. Não há,
propriamente, restrição temporal, há restrição material, explico: para que os JCP
sejam pagos, é necessário que os JCP a serem pagos existam; caso contrário
estar-se-ia pagando outra coisa indedutível que não JCP (como foi o caso que
resultou na autuação em julgamento).
Ou ainda, há de existirem as despesas de JCPs do exercício (que serão pagas no
exercício, o que dispensa a necessidade da constituir obrigação de pagar) ou
existir obrigação de pagar JCPs para serem satisfeitas pelo pagamento, obrigação
esta constituída em razão das despesas de juros relativas a exercícios anteriores
não terem sido pagas nos exercícios em que incorridas.
Não obstante, ainda que a norma fiscal não vede a dedução do lucro real dos
valores pagos para extinguir a dívida de pagar JCPs de exercícios anteriores,
também o montante pago daí originado está submetido aos dois limites (o do
caput e o do §1°) do art. 9° da Lei n° 9.429/95.
Ademais, tendo em vista serem os limites direcionados para os "juros" (assim
entendido o gênero, dos quais as despesas e as obrigações seriam espécies), então
este limite deve ser compartilhado (ou seja, os valores devem ser somados) entre
o total das despesas pagas de JCPs do exercício e o total dos pagamentos para
Fl. 915
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

quitar as dívidas de pagar JCPs de exercício anteriores, estando o excesso
submetido ao art. 6°, §2°, "a", do Decreto-Lei n° 1.598/1977.
No caso dos autos, não haviam obrigações/dívidas (ausência de passivo), da
sociedade, de pagar JCPs vinculadas a despesas de JCPs incorridas em
exercícios anteriores, estas dívidas inexistiam, em virtude de não terem sido
constituídas pela falta do incorrimento, nos exercícios anteriores, das
despesas de JCPs, resultando em desobediência do art. 177 (regime de
competência) e do art. 186, §1°, da Lei das S.A.
Assim, o que foi estornado sequer pode ser chamado de Juros sobre Capital
Próprio (pois não era baixa de passivo de JCP, nem tampouco despesas de JCP -
já que essas somente as incorridas no exercício).
Finalmente, registro que não entendo ser adequado tratar a questão sob a
perspectiva de que houve renúncia ou decadência de direito pelo contribuinte.
Tendo em vista que tanto a renúncia quanto a decadência tratam de formas que
impedem o exercício de um direito: esta por implicar na caducidade do direito
por perda do prazo de sua duração e aquela por perda do direito pela
manifestação de não exercê-lo, entendo por bem tratá-las em conjunto.
No âmbito tributário, a meu ver, o que ocorreu foi ausência de atendimento de
requisito para gozo de benefício fiscal, mas não de ordem temporal e sim
material: não existiam JCP para serem pagos! Deu-se a situação de ausência de
juros (seja por ausência de despesa - já que a despesa só pode ser do exercício;
seja por ausência de conversão da obrigação de pagar JCP).
Ou seja, não houve o incorrimento da despesa com JCP e a conseqüente
constituição da obrigação de pagar os JCP, o que permitiria, no caso de
pagamento ou crédito, o enquadramento ao benefício fiscal de dedutibilidade do
lucro real. O que foi pago não corresponde à satisfação (por meio de pagamento
ou crédito) de obrigações com despesas incorridas de JCP.
Portanto, não há que se cogitar de renúncia no âmbito tributário. Se não atendo
aos requisitos para usufruto de um benefício fiscal, isso não implica em concluir
que estou renunciando ao mesmo, implica em concluir que sequer tenho a
capacidade de renunciá-lo; ou que se o fizer, essa renúncia não produz efeito
algum, pois de que adianta renunciar a algo que não obteria ainda que não
houvesse renunciado.
Ainda que fosse caso de aplicação dos institutos jurídicos da renúncia ou da
decadência, esta seria no âmbito societário e não no âmbito fiscal; seria, assim,
renúncia/perda de prazo de fazer incorrer a despesa de JCP na lei societária, ou
ainda, do direito de deduzir do lucro líquido (e não do lucro real) essa despesa
incorrida em exercícios anteriores.
Ocorre que o pressuposto lógico para aplicação dos institutos da renúncia e
também da decadência é haver a existência de algum direito. O problema é que
não há direito dos sócios de exigir os juros sobre o capital próprio, tampouco há
obrigação da sociedade, quando da ausência da deliberação de fazê-los incorrer.
A simples manutenção do capital na empresa não pode ser presumida como
intenção de receber JCPs e não constitui uma obrigação da sociedade de
remunerar os sócios através de JCP; o mero fato da permanência do capital dos
sócios na empresa não pode, na ausência de ficções legais (a exemplo de
presunção) ou de manifestação de vontade, ser juridicamente associado a uma
forma específica de remuneração do capital.
Fl. 916
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Caso se aceite a existência do "direito" de fazer incorrer em exercícios
subseqüentes despesas de exercícios anteriores não incorridas (pois não houve
renuncia, já que não houve manifestação de vontade em não fazer, e nem
decadência, já que não há prazo que fulmine esse direito), aí sim a discussão teria
algum sentido.
Mas já se verificou que esse direito não existe, pois somente poderia se sustentar
se as prescrições da própria legislação societária tivessem sido observadas e não
haver aplicação de nenhuma das suas vedações.
Como se viu anteriormente, o art. 177, o art. 186, §1°, e o art. 187, III e IV e §1°,
"b", da Lei das S.A. não foram respeitados, a sociedade não observou o regime
de competência (ausência de correlação despesa-receita/capital), bem como se
encaixou na vedação das possibilidades de ajustes extemporâneos. Aqui, a
situação é de não cumprimento de obrigação: ao não fazer da forma correta,
surge a vedação de fazer.
Não é que o regime de competência disponha sobre prazo decadencial do direito
de deduzir do lucro líquido despesas incorridas em anos anteriores ou permita
essa dedução, desde que esse direito não seja renunciado. Na verdade, o regime
de competência simplesmente não permite a dedução do lucro líquido de
despesas incorridas em anos anteriores, ou seja, esse direito sequer existe, ainda
mais quando não há autorização para fazer incorrer a despesa.
Concluo, portanto, que, na ausência de direito a deduzir do lucro líquido
despesas de JCP incorridas em anos anteriores, simplesmente não há que se falar
nos institutos jurídicos da renúncia ou da decadência, por falta do pressuposto
básico dos mesmos.
Na esteira de tudo o que já foi dito, também é importante registrar que não se
aplicam aqui as regras que tratam dos casos em que o "cômputo" de uma receita
ou de uma despesa se dá em período distinto daquele em que esses eventos
efetivamente ocorreram.
Não cabem argumentos que tomam como referência o art. 273 do RIR/1999, no
sentido de que estaria havendo uma mera postergação de despesa, com
antecipação de imposto, sem qualquer prejuízo ao fisco, e que, desse modo, ao
menos caberia recompor o resultado do ano-calendário ao qual deveria
corresponder as despesas (no caso, ano-calendário de 2004).
Só se poderia aceitar a ideia de simples postergação de despesa se os
pressupostos para sua existência estivessem presentes nos anos anteriores, o que,
como visto, não ocorreu. Se a despesa nem chegou a existir no passado, não há
como defender que o que está ocorrendo é apenas o seu cômputo em período de
apuração posterior.
O caso aqui não é de mera inexatidão da escrituração de receita/despesa quanto
ao período de apuração, não é de simples aproveitamento extemporâneo de uma
despesa verdadeira, que já existia em momento anterior.
O que a contribuinte pretende é "criar" em 2008 despesa de juros no ano de
2004, despesas que corresponderiam à remuneração do capital dos sócios que foi
disponibilizado para a empresa naquele período passado, despesas que estariam
correlacionadas às receitas e aos resultados daquele ano já devidamente
encerrado, e isso realmente não é possível porque subverte toda a lógica não
apenas do princípio da competência, mas da própria contabilidade.
Fl. 917
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Apenas para encerrar a discussão, analiso qual o direito que nasce com a
deliberação decorrente da assembleia geral relativa ao pagamento ou crédito de
JCP, na parte que excede ao limite legal .
Exceto os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da
retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam
ser atribuídos a fatos subseqüentes.
Certamente dessa deliberação nasce um direito para os sócios de receber os
valores a eles creditados, bem como nasce um dever para a sociedade de pagá-los
ou creditá-los.
Mas como esses valores não podem corresponder a conversão de obrigações
anteriores de JCP, já que não houve incorrimento de despesas de JCP nos anos
anteriores, resta apenas a alternativa de reclassificar o que está denominado de
pagamento a título de JCP, para registro de algum tipo de direito da sociedade
para com os sócios, distribuição de dividendos, etc.
Assim, diante do exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao
recurso especial da contribuinte, para manter o lançamento de IRPJ e CSLL
fundado na glosa da despesa a título de JCP de períodos anteriores.
(destaques originais)
Esse tema já foi por mim enfrentado, no AC no 1401-001.653, de 09/06/2016,
cuja ementa transcrevo:
JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO.
A dedução de juros a título de remuneração do capital próprio está limitada,
dentre outros aspectos, à variação da Taxa de Juros de Longo Prazo TJLP
verificada no período ao qual se referem os lucros destinados. Inadmissível,
portanto, a dedução posterior de juros sobre capital próprio tendo por referência
a variação da TJLP em períodos passados.
Alinho-me, pois, com a posição defendida pela Fazenda Pública e não vejo
razões para modificar minha posição.
Os juros sobre o capital próprio (JCP) não são uma despesa, mas sim um regime
opcional de tributação disponível ao contribuinte, que deve avaliar, em cada
período de apuração, a conveniência de ser adotado ou não. Por meio dos JCP,
troca-se a tributação sobre o lucro da entidade pela tributação na fonte do
próprio JCP. Como os JCP são calculados com base nos juros de cada período,
sobre o valor do patrimônio líquido também do próprio período, não pode ser
reservado para o fim de subtrair a base de cálculo de outros períodos.
É por essa razão que não se cabe aplicar, como pretende o contribuinte em suas
contrarrazões, o disposto no art. 273 do RIR/99. Não estamos diante do
reconhecimento extemporâneo de uma despesa, custo ou qualquer outro
elemento negativo integrante da apuração do lucro real, mas sim do não
exercício de uma faculdade legal, que possui a natureza de opção fiscal.
Por fim, o contribuinte pede, em contrarrazões, a não aplicação dos juros de
mora sobre a multa de ofício.
Fl. 918
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.756 - CSRF/1a Turma
Processo no 16327.720509/2014-33

Essa questão não consta do acórdão recorrido e nem sequer se registrou ter sido
prejudicada (não consta sequer do voto do relator que negava provimento ao
recurso voluntário), mas verificamos que o recurso voluntário tratou dela.
Assim, a princípio, deveríamos cogitar a devolução do feito, uma vez afastada a
razão pela qual o colegiado de piso deu provimento ao recurso voluntário, para
fins de enfrentar as demais razões de defesa. No entanto, essa específica razão
já foi sumulada e sua aplicação é vinculada a todas as turmas de julgamento do
CARF, por meio da Súmula CARF no 108. Abaixo, transcrevo-a:
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Desse modo, uma vez que este colegiado, nem o inferior, não podem enfrentar
temas já sumulados – aliás, não cabe nem sequer recurso especial para tal
hipótese nos termos do §3o, art. 67, anexo II, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF no
343, de 09/06/2015 –, não cabe a devolução do feito para análise do pedido de
não aplicação de juros sobre a multa de ofício.
Por todo o exposto, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional para, no
mérito, dar-lhe provimento e, assim, reestabelecer a exigência formalizada no
presente feito.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do
Recurso Especial e no mérito em dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Declaração de Voto
Deixa-se de transcrever a declaração de voto apresentada, que pode ser consultada
no acórdão paradigma desta decisão.
Fl. 919
DF CARF MF
Original