Tribunal: CARF
Processo: 13804.720197/2018-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-12-20
Data de publicação: 2024-04-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2014
IRPF. RENDIMENTOS DE FONTE SITUADA NO EXTERIOR. COMPENSAÇÃO. ACORDO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO. COMPROVAÇÃO DA NÃO COMPENSAÇÃO OU RESTITUIÇÃO. ÔNUS DA PROVA.
As pessoas físicas que declaram rendimentos provenientes de fontes situadas no exterior podem deduzir do imposto apurado o montante do imposto cobrado pelo país de origem dos rendimentos, até o limite correspondente à diferença entre o imposto calculado com a inclusão destes rendimentos e o imposto devido sem a inclusão dos mesmos, em conformidade com o previsto em acordo ou convenção internacional firmado entre o Brasil e o País de origem dos rendimentos, desde que o imposto pago no exterior não tenham sido objeto de restituição ou compensação, cabendo ao contribuinte o ônus da prova de que tais situações não ocorreram.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
13804.720197/2018-21
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-011.116 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
19 de dezembro de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
LILIA KATRI MORITZ SCHWARCZ

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2014
IRPF.
RENDIMENTOS
DE
FONTE
SITUADA
NO
EXTERIOR.
COMPENSAÇÃO. ACORDO PARA EVITAR DUPLA TRIBUTAÇÃO.
COMPROVAÇÃO DA NÃO COMPENSAÇÃO OU RESTITUIÇÃO. ÔNUS
DA PROVA.
As pessoas físicas que declaram rendimentos provenientes de fontes situadas
no exterior podem deduzir do imposto apurado o montante do imposto cobrado
pelo país de origem dos rendimentos, até o limite correspondente à diferença
entre o imposto calculado com a inclusão destes rendimentos e o imposto
devido sem a inclusão dos mesmos, em conformidade com o previsto em
acordo ou convenção internacional firmado entre o Brasil e o País de origem
dos rendimentos, desde que o imposto pago no exterior não tenham sido objeto
de restituição ou compensação, cabendo ao contribuinte o ônus da prova de que
tais situações não ocorreram.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e no mérito, dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Régis Xavier Holanda – Presidente em Exercício
(documento assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti,
Marcelo Milton da Silva Risso, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros, Mario
Hermes Soares Campos, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Ludmila Mara Monteiro de
Oliveira, Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13804.720197/2018-21
Fl. 226
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-011.116 - CSRF/2a Turma
Processo no 13804.720197/2018-21

Na origem, cuida-se de lançamento para cobrança do IRPF suplementar em
função de omissão de rendimentos do trabalho e da glosa de compensação indevida de carnê
leão.
O relatório fiscal encontra-se à fl. 20.
Impugnado o lançamento às fls. 4/12, a Delegacia da Receia Federal de
Julgamento em Juiz de Fora/MG julgou-o procedente. (fls. 99/106).
De sua vez, a 1a Turma Ordinária da 4a Câmara desta Seção deu provimento ao
recurso voluntário de fls. 113/124, por meio do acórdão 2301-006.787 - fls. 128/132.
Inconformada, a União opôs Embargos de Declaração às fls. 134/135, suscitando
omissão no acórdão de recurso voluntário, tendo sido acolhidos pela Presidente da Turma às
fls.139/141.
Julgando os embargos às fls. 143/145, aquele mesmo colegiado entendeu não ter
havido qualquer omissão no julgamento anterior, razão pela qual decidiu rejeitá-los por meio do
acórdão 2301-008.215.
Ainda Irresignada, a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial às fls.
147/162, propugnando pelo seu conhecimento e provimento, para que seja reformada a decisão a
quo.
Em 3/2/21 - às fls. 166/169 - foi dado seguimento ao recurso da Fazenda Nacional
para que fosse rediscutida a matéria “ônus da prova de que não houve restituição ou
compensação do imposto sobre a renda pago no exterior/país de origem.”.
Em 17/11/21 – às fls. 177/187 e em complementação ao despacho de fls. 166/169
– foi negado seguimento ao recurso da União no que tange às seguintes matérias: “da
comprovação do recolhimento no exterior” e “da compensação em lançamento de ofício”.
Não conformada, a Fazenda Nacional aviou Agravo às fls. 189/207, que foi
rejeitado pela presidente desta câmara às fls. 210/217.
Intimada do acórdão de recurso voluntário, do de embargos, do Recurso Especial
da União, bem como dos despachos que lhe dera parcial seguimento e do de Agravo às fls. 223
em 3/1/22, a contribuinte não apresentou contrarrazões, conforme consignado à fl. 224.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
A Fazenda Nacional tomou ciência (presumida) do acórdão de embargos em
26/12/20 (processo movimentado em 26/11/20 (fl. 146) e apresentou seu recurso
tempestivamente em 8/12/20, consoante se denota de fl. 163. Não havendo contrarrazões e
preenchidos os demais pressupostos para a sua admissibilidade, dele conheço.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse
rediscutida apenas a matéria “ônus da prova de que não houve restituição ou compensação
do imposto sobre a renda pago no exterior/país de origem”.
O acórdão guerreado foi assim ementado, naquilo que foi devolvido à apreciação
deste Colegiado:
Fl. 227
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-011.116 - CSRF/2a Turma
Processo no 13804.720197/2018-21

IRPF. COMPENSAÇÃO IR RETIDO DE RENDIMENTOS RECEBIDOS NO
EXTERIOR
As pessoas físicas que declararem rendimentos provenientes de fontes situadas no
exterior poderão deduzir, do imposto apurado desde que em conformidade com o
previsto em acordo ou convenção internacional firmado com o país de origem dos
rendimentos, quando não houver sido restituído ou compensado naquele país, ou haja
reciprocidade de tratamento em relação aos rendimentos produzidos no Brasil.
A decisão foi no seguinte sentido:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao
recurso para que se considere os impostos retidos no exterior, convertidos em moeda
nacional na forma do parágrafo 2°, do art. 6°, da Lei n° 9.250, de 1995.
Contextualizando, o Fisco efetuou o lançamento de IRPF em função da glosa de
compensação a titulo de carnê leão. Em resumo, glosou o valor de R$ 34.879,69 pelo fato de
inexistir, nos sistemas de receita, pagamentos referentes a carnê leão no ano calendário 2013.
Desde sua impugnação, a autuada vem sustentando que esse valor, em verdade,
seria decorrente do IR retido no exterior sobre rendimentos também auferidos no exterior, mais
precisamente nos EUA e na Espanha.
Nessa toada, o colegiado recorrido, admitindo a existência de acordo/convecção
internacional ou reciprocidade de tratamento, tal como já havia feito o julgador de primeira
instância, adentrou à análise de a quem caberia comprovar não ter havido restituição ou
compensação dessas retenções no país de origem.
E assim se pronunciou:
O Regulamento do IR, art. 103, II, não faz essa exigência, qual seja, de comprovar o
contribuinte que NÃO foi restituído ou compensado no país de origem. Além disso,
entendo que o ônus da prova aqui é da fiscalização não do contribuinte.
A razão é simples, além de não se exigir a comprovação, nosso direito não consagra a
prova negativa do fato — ninguém é obrigado a produzir prova negativa. Daí a
indevida exigência de o contribuinte fazer a comprovação de não ter restituído ou
compensado o tributo naquele pais para permitir a sua utilização aqui.
Não existindo prova negativa do fato cabia a fiscalização a prova positiva do fato, ou
seja, comprovar se houve a restituição ou a compensação do tributo naquele pais, negar
a compensação aqui e realizar a autuação.
Fosse feita essa comprovação pelo fisco, seria invertido o ônus da prova, cabendo ao
contribuinte comprovar fato modificativo ou extintivo do lançamento efetuado pela
autuação.
Em síntese, assentou que o artigo 103, II do RIR/99 não exigiria tal
demonstração/comprovação, além do que, seria do Fisco o ônus dessa prova, vale dizer, de que
teria havido a restituição ou compensação desse valor à autuada no exterior.
O tema trazido nos embargos da Fazenda, no sentido de que o colegiado deveria
ter se pronunciado acerca do artigo 26, § 2o da Lei 9.249/95, que impõe sejam os documentos
estrangeiros relativos ao IR incidente no exterior reconhecidos pelo Consulado da Embaixada
Brasileira nos EUA e na Espanha, não foi enfrentado pela turma, ao fundamento de que esse
ponto não havia sido levantado nos autos.
Com isso, a recorrente pretendeu demonstrar a divergência de modo detalhado,
nos seguintes pontos: “2.2.1 DA RESTITUIÇÃO OU COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO PAGO
NO PAÍS DE ORIGEM”, “2.2.2 DA COMPROVAÇÃO DO RECOLHIMENTO NO
Fl. 228
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-011.116 - CSRF/2a Turma
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EXTERIOR” e “2.2.3 DA COMPENSAÇÃO EM LANÇAMENTO DE OFÍCIO”, sendo certo
que, conforme já relatador, o recurso teve seguimento apenas em relação á primeira matéria.
De fato, examinando-se o voto condutor do acórdão paradigmático, extrai-se a
tese de que competiria à autuada a prova da não compensação ou não restituição do imposto
pago no exterior.
Contudo, como pode ser observado no texto legal e nas orientações advindas da Receita,
para que o contribuinte possa usufruir o direito à dedução do imposto pago no exterior,
previsto em acordo ou convenção internacional, deve comprovar que não houve
restituição ou compensação desse imposto pago no país de origem, o que não restou
demonstrado no presente caso, apesar de diligentemente intimado neste sentido.
Ausentes nos autos tais elementos, ou seja, a comprovação de que não houve restituição
ou compensação do imposto pago no exterior, não há como ser acatado o pleito do
recorrente. Neste sentido já decidiu este CARF, conforme ementas transcritas em
seguida:
[...]
Deste modo, restando insuficientes os elementos trazidos nos autos pelo
Contribuinte/Recorrente no que diz respeito à prova da não compensação ou não
restituição do imposto pago no exterior, não há como acolher sua pretensão de cancelar
a exigência tributária.
Nesse contexto, reputo demonstrada a divergência jurisprudencial a demandar
reposta por este Colegiado, e já passo ao mérito do recurso.
Como já dito, cinge-se a controvérsia a quem compete, no caso onde se busca
compensar IR aqui apurado com aquele eventualmente pago/retido no exterior, a prova de que
esse “crédito” não fora restituído (ou compensado) ao próprio sujeito passivo em apurações
efetuadas no exterior.
A rigor, na extinção do crédito tributário aqui devido, seja por pagamento, decisão
judicial transitada em julgada, seja ainda por compensação, o ônus da prova da existência desses
fatos extintivos compete a quem dele se pretende aproveitar; no caso, ao sujeito passivo.
Note-se que a existência desse pagamento no exterior, dada à sua não conexão
com os sistemas de arrecadação domésticos, deve ser, com maior razão, demonstrada de forma
cabal pelo então contribuinte nos limites do que exige a legislação.
A proposito, a parte final do inciso I do artigo 103 do RIR/99 é claro ao
condicionar o aproveitamento do IR pago no exterior a, dentre outras exigências, “quando não
houver sido restituído ou compensado naquele país”.
Ora, parece-me patente que essa prova precisa, deve, ser carreada pelo
interessado. Ainda que se possa dizer tratar-se, grosso modo, de prova negativa, na medida em
que se exige seja demonstrada a inexistência de determinada situação ou fato, o ponto é que sua
produção está totalmente sob o domínio do sujeito passivo que, com bastante facilidade, poderia
ter obtido, junto ao estado estrangeiro, uma declaração, certidão ou algo que o valha, atestando-
lhe a não restituição ou compensação daquela importância, tal como me parece ser possível aqui.
Simples assim !
E note-se, faz parte da comprovação de que determinado imposto foi pago no
exterior, seja também, ao mesmo tempo, comprovado que aquele pagamento permaneceu e
permanece alocado ao respectivo débito, sob pena de não se poder afirma que o imposto no
exterior encontrava-se pago à época de seu aproveitamento aqui no Brasil.
Fl. 229
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-011.116 - CSRF/2a Turma
Processo no 13804.720197/2018-21

Exigir que o Fisco, utilizando-se dos meios diplomáticos, cheque junto ao estado
alienígena se determinado valor foi ou não restituído ao contribuinte não me parece a melhor
solução. Não há dúvida de que o ônus dessa prova é significativamente menos custoso ao sujeito
passivo, que já possui relação tributária lá fora, do que ao Fisco; cabendo-lhe, ao sujeito passivo,
suportar esse ônus.
E é justamente nesse sentido que o § 1o do artigo 373 do CPC/15 procurou tratar a
distribuição dinâmica do ônus da prova. Confira-se:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor.
§ 1o Nos casos previstos em lei ou diante de peculiaridades da causa relacionadas à
impossibilidade ou à excessiva dificuldade de cumprir o encargo nos termos
do caput ou à maior facilidade de obtenção da prova do fato contrário, poderá o
juiz atribuir o ônus da prova de modo diverso, desde que o faça por decisão
fundamentada, caso em que deverá dar à parte a oportunidade de se desincumbir do
ônus que lhe foi atribuído.
§ 2o A decisão prevista no § 1o deste artigo não pode gerar situação em que a
desincumbência do encargo pela parte seja impossível ou excessivamente difícil.
[...]
Nesse rumo, VOTO por CONHECER do recurso para DAR-LHE provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti

Fl. 230
DF CARF MF
Original