Tribunal: CARF
Processo: 10940.902973/2017-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-19
Data de publicação: 2024-02-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das referidas contribuições.
CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que, se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País (art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera indicação de situação geograficamente espalhada não é suficiente para aferir o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES. TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. EMPILHADEIRAS. POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV, do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito ao crédito.
CRÉDITO. DESPESAS COM MÃO-DE-OBRA PESSOA FÍSICA. IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo, conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a construções de edificações.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao processo produtivo.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial para fruição do benefício.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil, se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.902973/2017-75
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.372 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção
de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE
DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das
referidas contribuições.
CRÉDITO
SOBRE
ENERGIA
ELÉTRICA
FORNECIDA
PELA
ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que,
se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de
cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não
houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não
havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa
fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES
NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda
o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.902973/2017-75
Fl. 1428
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na
sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de
incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-
TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e
serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e
despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País
(art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera
indicação de “situação geograficamente espalhada” não é suficiente para aferir
o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e
utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em
elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO.
LOCAÇÃO
DE
VEÍCULOS.
EMPILHADEIRAS.
POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV,
do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito
ao crédito.
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
MÃO-DE-OBRA
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com
mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no
§3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA.
CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
Fl. 1429
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação
acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa,
no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e
equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a
construções de edificações.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as
aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo
Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais
requisitos da lei.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES
INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA
ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA
NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde
que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao
processo produtivo.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO
FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é
permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que
terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é
essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial
para fruição do benefício.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o
direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao
solicitar seu crédito.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda
instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil,
se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre,
permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de
SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após
escoado o prazo de 360 dias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios devidamente comprovados,
tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, nos seguintes
termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (i) embalagens para transporte, (ii) serviços de transporte de bens não geradores
de crédito (bens não tributados), (iii) transporte de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica e (iv) depreciação, se se tratar de bem com vida útil acima de
um ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho; ventiladores (peças do
equipamento), bombas de inocência, lavadores e varredora de piso e máquina de pré-limpeza,
vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, que negavam
provimento; (II) por maioria de votos, para reconhecer o direito ao desconto de créditos em
relação a (i) depreciação de programa de computador utilizado na produção (unidade de
beneficiamento de leite), (ii) despesas com energia elétrica relativas à demanda contratada e aos
custos de disponibilização de sistema e (iii) serviço de frete pago à Transportadora A & S
Caminhões LTDA – ME, vencido o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, que negava
provimento; e, (III) por unanimidade de votos, para reconhecer o direito à correção monetária
dos créditos escriturais cujas glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido. Inicialmente, após a prolação do voto pelo Relator, o conselheiro
Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de diligência, proposta essa rejeitada pelos demais
conselheiros.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
O presente voto trata de julgamento do Recurso Voluntário interposto pelo
contribuinte contra decisão que julgou parcialmente procedente a Manifestação de
inconformidade. Para melhor análise passo a reproduzir o relatório da decisão recorrida.
Fl. 1431
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada pelo
contribuinte acima identificado contra o Despacho Decisório que não reconheceu o
direito creditório solicitado no Pedido de Ressarcimento – (...).
O valor total pleiteado no aludido PER (...), referente a saldo de créditos de PIS/Pasep
não cumulativo vinculado à receita de exportação (...). A Delegacia da Receita Federal
do Brasil em Ponta Grossa-PR, por meio do Despacho Decisório de fls., indeferiu o
pedido.
As razões do indeferimento constam do Parecer de fls., cujos principais pontos são
sintetizados a seguir:
Considerações gerais. A análise efetuada visou à apuração dos créditos no regime da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de acordo com a
legislação vigente, a qual estabelece um rol específico e detalhado das hipóteses de
creditamento. Essas hipóteses são taxativas e não devem ser interpretadas de forma a
permitir o creditamento amplo e irrestrito, pois tal interpretação tornaria sem efeito o rol
de hipóteses estabelecido na legislação. Nessa análise, foram identificadas as
inconsistências e/ou ajustes necessários a seguir relacionados, que alteram o valor a ser
ressarcido no trimestre.
Aquisições de cooperados. Foram glosados os créditos apurados pela interessada sobre
aquisições de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, feitas
junto a seus cooperados, tais como Frísia Cooperativa Agroindustrial, Agropecuária
Jatibuca Ltda, Capal Cooperativa Agroindustrial, Uteva Agropecuária Ltda, entre
outras. Essa glosa foi fundamentada no art. 23, I e II, da Instrução Normativa SRF no
635/2006, o qual prevê expressamente que as sociedades cooperativas podem apurar
créditos em relação a aquisição de título de bens para revenda e de bens e serviços
utilizados como insumo apenas na hipótese de aquisições “de não associados”. Nesse
item, foram glosados também os créditos apurados sobre faturas de fornecimento de
energia elétrica emitidas pela cooperativa de eletrificação rural “Eletrorural –
Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, a qual é membro cooperado da interessada.
Em relação a esse ponto, foi destacado que o art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006 estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de eletrificação
rural a associados não fazem parte da base de cálculo das contribuições e por isso não
há que se falar em apuração de direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços,
conforme dispõe art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Em face da vedação prevista
no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foram glosados os créditos
apurados sobre aquisições de bens para revenda e bens utilizados como insumos que
não se sujeitaram ao pagamento das contribuições. Como exemplo, foram citadas
algumas notas fiscais de aquisição de produtos que foram tributados à alíquota zero
(Boxener 26 e Iodener), produtos não sujeitos ao pagamento das contribuições (leite
concentrado integral) e produtos vendidos com suspensão nos termos do art. 54 da Lei
no 12.350/2010 (rações “NC SUI PERFORMA I250 e NC SUI MÁXIMA I50”).
Bens e serviços utilizados como insumos – Peróxido de hidrogênio. Com base no
entendimento constante da Solução de Consulta Cosit no 355/2017, segundo a qual os
produtos utilizados para realizar a desinfecção de ambiente produtivo não podem ser
considerados insumos, foram retirados da base de cálculo dos créditos os valores
correspondentes à aquisição de peróxido de hidrogênio (utilizado em processos de
desinfecção).
Bens utilizados como insumos – Embalagens. Considerou-se que o material de
embalagem que altera a forma de apresentação do produto, aperfeiçoando-o para
consumo, insere-se no conceito de insumo para fins de apuração de crédito, o que não
ocorre com as embalagens que se destinem precipuamente ao transporte ou
armazenamento dos produtos elaborados. Assim, foram glosados os créditos apurados
Fl. 1432
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

pelo interessado sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, fitas adesivas,
paletes de madeira e outros que são utilizados apenas para transporte de mercadorias.
Serviço de transporte de cargas – Entre estabelecimentos de uma mesma pessoa
jurídica. Considerou-se que os gastos com transporte de insumos e de produtos
acabados ou em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram
direito a crédito, conforme entendimento manifestado na Solução de Divergência Cosit
no 26/2008 e na Solução de Consulta Cosit no 99.018/2017.
Assim, foram glosados os créditos apurados sobre serviços de transporte de insumos ou
de produtos entre filiais da interessada.
Aquisições de pessoas físicas. Foram glosados os créditos relativos a bens incorporados
ao ativo imobilizado que foram adquiridos de pessoas físicas, tendo em vista o disposto
no §2o e o §3o, do art. 3o, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, segundo os quais o direito
ao crédito se dá apenas quando os bens e serviços forem adquiridos de pessoa jurídica.
Tomador do serviço de transporte. Foram glosados os valores referentes a algumas
contratações de serviços de frete em que o tomador não foi a Castrolanda – Cooperativa
Agroindustrial Ltda. Como exemplo foi citado conhecimento de transporte no qual
consta como tomador a “Coope Nutribio Nutr Animal e Óleos Veg Ltda”.
Ativo intangível. Foram glosados os créditos apurados sobre bens classificados no ativo
intangível, haja vista que no período de apuração em análise não havia previsão legal
para o aproveitamento de crédito em relação a esses bens.
Bens do ativo imobilizado – Máquinas e equipamentos. Foram glosados créditos
relacionados com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, por não se tratar de bens utilizados na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços, mas sim de bens relacionados a atividades intermediárias,
para os quais não há direito de apuração de crédito, nos termos do art. 3o, VI, da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003. Como exemplo dos itens glosados foram
mencionados “Bomba Incêndio”, “Sistema de Alarme” e “Varredora de Piso”.
Bens do ativo imobilizado – Depreciação acelerada. Foram glosados os créditos
relativos a bens que foram indevidamente depreciados de forma acelerada. Foi apurado
que os bens não se enquadravam nas hipóteses legais de depreciação acelerada (art. 1o
da Lei no 11.774/2008 e art. 6o' da Lei no 11.488/2007), e portanto os créditos devem ser
determinados em função do prazo de vida útil do bem, conforme regulamentado pela
Receita Federal do Brasil.
Energia elétrica. Tendo em vista que o art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002 e o art. 3o, III,
da Lei no 10.833/2003 permitem o creditamento apenas em relação às despesas com
energia elétrica “consumida” nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que é
confirmado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016, foram excluídos da base de
cálculo dos créditos os valores constantes das faturas de energia elétrica referentes a
contribuição para iluminação pública, demanda contratada e custo de disponibilização
do sistema. Além disso, foram retiradas da base de cálculo dos créditos alguns valores
de faturas de energia elétrica, por não terem sido encontradas entre os documentos
apresentados pelo interessado.
Aquisições não identificadas. Foram glosados os créditos referentes a determinadas
aquisições para quais não havia informações necessárias para a sua correta identificação
(número da nota, descrição do fornecedor).
Transporte de funcionários. Foram glosados créditos descritos na planilha do
contribuinte como “serviço de transporte de carga”, em face da verificação de que se
tratava na verdade de serviço de transporte de funcionários/passagens, para o que não há
previsão legal para aproveitamento de créditos.
Fl. 1433
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Crédito presumido – Batata. Foram glosados créditos presumidos relativos a aquisição
de batata, que haviam sido apurados pelo interessado com base no art. 8o da Lei no
10.925/2004. Essa glosa decorreu da constatação de que o interessado utiliza a batata
para a produção de batata frita classificada no código 2005.20.00 da NCM, produto que
não está listado no rol taxativo previsto no referido art. 8o, o que impede o
aproveitamento do crédito ali tratado.
Crédito presumido – Soja in natura remetida para industrialização. Foram glosados
créditos presumidos apurados sobre a aquisição de soja in natura de produtores pessoas
físicas e de pessoas jurídicas cerealistas, tendo em vista que o produto em questão foi
remetido pelo interessado à Cargill Agrícola S/A para que esta realizasse a
industrialização por encomenda, produzindo “óleo bruto de soja degomado” e “farelo de
soja”. Considerou-se que o art. 8o da Lei no 10.925/2004 concede o crédito presumido
apenas para as pessoas jurídicas que “produzam” as mercadorias de origem animal ou
vegetal ali discriminadas, o que não abrange o caso da pessoa jurídica que contrata
serviço de terceiros para realizar a industrialização, como ocorreu no caso. Nesse
sentido, foi mencionada a Solução de Consulta no 76/2012, da Divisão de Tributação da
8a Região Fiscal.
Apuração final. Para calcular o valor do crédito a ser ressarcido, partiu-se das
informações declaradas pelo contribuinte e em seguida foram descontados da base de
cálculo dos créditos os valores das glosas acima relatadas. Da base de cálculo apurada
foi realizado o rateio de acordo com a vinculação com a receita tributada no mercado
interno tributado, receita não tributada no mercado interno e receita de exportação. Na
sequência, foi demonstrado o cálculo do crédito e a utilização do crédito para desconto
do débito do período, em relação ao qual foram consideradas as informações declaradas
pelo interessado no Dacon. Essa análise resultou na conclusão de que não há saldo de
crédito vinculado à receita de exportação passível de ressarcimento.
O contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório (...) e apresentou manifestação de
inconformidade em (...), alegando, em síntese, o seguinte:
- Inicialmente, destaca a apresentação do memorial explicativo do processo produtivo,
cuja finalidade é oferecer maiores subsídios à autoridade julgadora na compreensão da
estrutura industrial/produtiva da manifestante. Afirma que se trata de uma empresa
agroindustrial cuja atividade é a fabricação de laticínios, preparação do leite, comércio
atacadista de soja, serviços de industrialização, entre outras atividades, e que o
memorial explicativo demonstrará que todos os produtos objeto de glosa estão
vinculados ao processo produtivo. Assevera que esse “laudo” é fundamental para o
reconhecimento dos créditos questionados, pois a partir de sua leitura podem ser
verificados os setores do complexo industrial da manifestante onde são consumidos os
insumos, serviços e materiais intermediários.
- Com relação à glosa relativa às “aquisições de cooperados”, afirma que a autoridade
fiscal se equivoca ao considerar que as aquisições realizadas pela manifestante junto a
outras cooperativas não geram crédito. Afirma que praticamente todas as operações
realizadas por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins e que o fato
de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela
cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no inciso II
do § 2o do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, cita a Solução
de Consulta Cosit no 65/2014, a qual concluiu que “a aquisição de produtos junto a
cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime de apuração não
cumulativa”. Menciona também o Parecer PGFN/CAT no 1425/2014, segundo o qual o
direito ao crédito se mantém hígido quando o bem ou serviço está sujeito às
contribuições, independentemente de a compra e venda ser realizada entre cooperados.
- Quanto à glosa relativa à aquisição de energia elétrica junto à cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural”, alega que a autoridade efetuou o mesmo raciocínio da
glosa referida no item anterior, agora com menção às deduções e exclusões previstas
Fl. 1434
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

especificamente para as cooperativas de eletrificação rural. Assim, reitera a alegação de
que eventuais exclusões ou deduções para fins de apuração das contribuições devidas
não torna a base de cálculo fora da incidência do PIS e da Cofins, ou seja, a operação
continua sendo tributada. Para reforçar sua argumentação no sentido de que há
incidência de contribuições sociais sobre atos cooperativos, cita decisão proferida pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, que manteve autuação lavrada
contra uma cooperativa de eletrificação rural.
- Contesta a glosa relativa às “aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”.
Afirma que as aquisições de preparações destinadas a alimentação de animais vivos
classificadas na NCM 2309.9090, mesmo quando destinada a revenda ou a insumo da
produção, geram direito ao crédito, tendo em vista que a contribuinte se debita quando
realiza operações de saída dos produtos adquiridos para revenda, restando assim
perfectibilizada a não cumulatividade das contribuições. Com relação à aquisição de
detergentes, afirma que inobstante na classificação de alguns desses produtos conste a
NCM 38.08, trata-se de produtos utilizados para assepsia e desinfecção no setor de
produção leiteira (ordenha mecânica), ou seja, não são defensivos agrícolas sujeitos à
alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da Lei no 10.925/2004. Em relação às aquisições
de leite concentrado integral e soja em grãos, alega que, da mesma forma que ocorre em
relação às preparações destinadas a alimentação de animais, a interessada realiza o
débito das contribuições quando promove a revenda para outro contribuinte, perfazendo
a operação no princípio da não cumulatividade. De maneira geral, afirma que a grande
maioria das aquisições glosadas nesse tópico se refere a matérias-primas utilizadas na
fabricação de produtos destinados a alimentação humana e animal, o que se confirma
pela atividade agroindustrial desenvolvida pela manifestante. Assevera que essas
aquisições geram crédito, inobstante tenham sido realizadas mediante alíquota zero, pois
os produtos foram previamente sujeitos à incidência em cascata do tributo nas etapas
anteriores de circulação. Discorre sobre o conceito de tributação e defende a tese de que
as operações sujeitas a alíquota zero são conceitualmente operações tributadas, não
incidindo portanto a vedação prevista no art. 3o, § 2o, da Lei no 10.637/2002. Por fim,
defende que, caso não sejam acatadas essas alegações, seja aplicada a regra do crédito
presumido prevista no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
- No que tange ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e
da Cofins, assevera que a Receita Federal extrapolou os limites de sua competência ao
fixar uma interpretação restritiva da matéria nas Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004. Aduz que a concepção estrita de insumo não se coaduna com a
base econômica do PIS e da COFINS e defende que devem ser considerados como
insumo todos os gastos ligados aos elementos produtivos que proporcionam a existência
do produto ou serviço, seu funcionamento, sua manutenção ou seu aprimoramento,
podendo o insumo integrar qualquer das etapas que resultem no produto ou serviço (até
as posteriores), desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
produção. Cita decisões do CARF no sentido de que o conceito de insumo não deve ser
atrelado ao que consta na legislação do IPI, mas sim se aproximar do conceito de custos
dedutíveis para apuração do IRPJ, abrangendo todos os custos e despesas necessárias,
usuais e normais da atividade da empresa. Afirma que no presente caso, além de os
insumos glosados estarem de acordo com as Instruções Normativas nos 247/2002 e
404/2004, o direito ao crédito fica ainda mais evidenciado levando em consideração o
conceito proposto pelo CARF, motivo pelo qual as glosas não merecem persistir,
conforme exemplos a seguir.
- Questiona os créditos referentes à aquisição de produtos químicos utilizados para
assepsia na indústria de alimentos. Afirma que o produto glosado – peróxido de
hidrogênio – tem destinação exclusiva para indústria de alimentos, conforme print da
descrição do produto extraída do site da empresa fornecedora. Discorre sobre detalhes
da utilização desse produto e assevera que o CARF já decidiu pela possibilidade
apuração de crédito em relação ao mesmo.
Fl. 1435
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

- Insurge-se contra a glosa dos créditos apurados sobre “embalagens”, citando alguns
julgados em que o CARF reconheceu que as embalagens para transporte podem ser
consideradas insumo para fins de apuração de créditos do sistema não cumulativo do
PIS e da Cofins.
- Em relação à glosa dos “serviços de transporte de carga – entre estabelecimentos de
uma mesma pessoa jurídica”, assevera que a autoridade fiscal entendeu
equivocadamente que houve movimentação de produto acabado entre estabelecimento
da mesma pessoa jurídica, sendo que o que efetivamente ocorreu foi a movimentação de
matérias primas entre as unidades industriais e de beneficiamento da manifestante.
Afirma que o laudo do processo produtivo anexado à manifestação comprova que não
se trata de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim, de
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento. Aqui, mais
uma vez, faz referência a decisões do CARF.
- Contesta também a glosa de “aquisições de pessoas físicas”, alegando que diante da já
ressaltada interpretação extensiva do conceito de insumo, todos os custos diretamente
relacionados à produção de bens devem, sem sombra de dúvida, ser considerada na
apuração do crédito das contribuições.
- Quanto à glosa efetuada no tópico “tomador de serviço de transporte”, afirma que o
fato de o tomador do serviço ser outro contribuinte não é determinante para o
reconhecimento do direito ao crédito, uma vez que reste comprovado que foi a
manifestante, na condição de destinatária do produto adquirido, quem suportou o ônus
pelo custo no serviço de transporte. Assim, requer prazo e/ou diligência para
comprovação do pagamento pelo custo do frete em questão.
- Impugna a glosa relacionada ao “ativo intangível”, alegando que o crédito aproveitado
se refere a ativo imobilizado destinado exclusivamente ao setor industrial/produtivo da
cooperativa. Indica as aquisições relacionadas a esse tema, feitas junto à empresa
Schiess Automação e Comércio Ltda e afirma que a autoridade fiscal deve ter se
equivocado em razão do CFOP (material para uso ou consumo), bem como em razão do
nome do fornecedor, que faz referência a prestação de serviço de automação.
Afirma que essas aquisições devem ser interpretadas através do centro de custo para o
qual foi destinado, que se refere a unidade de beneficiamento de leite (Instalações Para
o Projeto Pepsico UBL). Esclarece que esses custos ocorreram especialmente para que a
referida unidade recebesse a habilitação para realizar exportações, para o que um dos
critérios é o investimento em equipamentos para linha de produção, os quais foram
instalados pela empresa Schiess Automação e Comércio Ltda.
- Ataca a glosa relativa a bens do ativo imobilizado – “máquinas e equipamentos" e
"depreciação acelerada" - afirmando que é necessário o conhecimento, se possível in
loco, das unidades produtivas da manifestante, uma vez que apenas o laudo do processo
produtivo pode não ser suficiente para o convencimento dos julgadores. Assim, requer
desde já a possibilidade de diligência para verificação de suas atividades industriais.
Apresenta um demonstrativo de algumas rubricas do seu ativo imobilizado, afirmando
que os mesmos estão relacionados ao setor industrial na produção de bens destinados à
venda.
Por fim, menciona informações constantes da aba “Ajuda” do DACON, bem como
informações constantes do Perguntas e Respostas da EFD Contribuições.
- Quanto à glosa relativa às despesas com “energia elétrica”, afirma que a ausência de
documento fiscal não tem o condão de limitar o direito ao crédito, pois os fornecedores
Elektro Eletricidade e Serviços S/A e Copel Distribuição S/A também são contribuintes
dos impostos administrados pela Receita Federal e assim podem ser comprovadas pelo
próprio ente fazendário. Quanto à não aceitação dos valores concernentes a taxa de
iluminação pública e demanda contratada, alega que a glosa está equivocada, ao menos
Fl. 1436
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

no que diz respeito à “demanda contratada”, haja vista que a conferência efetuada pela
autoridade fiscal se limitou às faturas de energia elétrica. Argumenta que para expurgar
os valores relativos a “demanda contratada” a autoridade fiscal deveria ter aprofundado
sua análise a respeito da operação para saber se a demanda foi ou não efetivamente
utilizada.
- Afirma que as glosas relativas a “aquisições não identificadas” são referentes a apenas
duas notas fiscais referentes ao centro de custo “Esterilização/Mistura UHT – UBL”,
cujo crédito decorre da ativação dos bens na linha de montagem da Usina de
Beneficiamento de Leite. Assevera que seria possível à fiscalização confrontar os
respectivos documentos com base em outras informações, mas ainda assim requer o
direito de apresentar esses documentos durante a instrução do processo, tendo em vista
estar diligenciando internamente para a localização dos mesmos.
- Alega que a glosa referente a “transporte de funcionários” dispensa maiores
considerações, pois tal matéria já foi enfrentada de forma favorável aos contribuintes no
âmbito do CARF, conforme decisão mencionada. Afirma que o custo de transporte de
funcionários até o local de trabalho de produção tem a característica de insumo – custo
essencial para a atividade fim da manifestante – uma vez que suas unidades industriais
se encontram geograficamente espalhadas.
- Quanto à glosa descrita pela autoridade fiscal no item “crédito presumido - batata”,
alega que o rol legal de produtos não é taxativo e afirma que a manifestante atende
todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela aquisição de batata junto a
produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa agroindustrial que industrializa
a batata, produzindo um novo produto destinado à alimentação humana. Afirma também
que os créditos em questão foram apurados na aquisição de batata classificada na NCM
2005.20.00, mas a fiscalização entendeu equivocadamente que a correta classificação do
produto corresponderia a NCM 0701.90.00, o que representa hipótese de exclusão do
referido direito creditório. Para demonstrar o equívoco da fiscalização, apresenta os
textos das referidas classificações e afirma que a NCM no 2005.20.00 pressupõe que a
batata não seja congelada, sendo que no caso a batata é congelada para a finalidade de
produção de batatas fritas, sendo então correta a classificação no NCM 0701.90.00. -
Discorda também da glosa do tópico “crédito presumido – soja in natura (Cargill) para
industrialização”, argumentando que de acordo com o conceito estabelecido pelo art. 4o
e incisos do Decreto no 7.212/2010 o termo “industrialização” não diz respeito
unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, pois alberga também a operação que modifique o acabamento, a
apresentação, finalidade e aperfeiçoamento para consumo do material.
Defende que a interpretação do termo “produzam” contido no art. 8o da Lei no
10.925/2004 pressupõe a análise do referido art. 4o do Decreto no 7.212/2010, de modo
que a remessa da soja à pessoa jurídica Cargill Agrícola S/A para a realização de
industrialização por encomenda não é motivo para a glosa dos créditos, pois o óleo
bruto degomado produzido pela Cargill volta para o estabelecimento da manifestante e
acaba sendo aplicado no seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou
vegetal.
- Questiona a “apuração final” apresentada pela autoridade fiscal, destacando três
aspectos. No primeiro item, alega que a autoridade fiscal equivocou-se ao liquidar os
valores mantidos e os glosados (na linha Ajuste de Redução). Explica que esses valores
se referem a crédito decorrente da aquisição de insumos que são destinados à produção
de alimentação humana e animal (em especial, farelo de soja e farelo de canola).
Esclarece que tendo em vista que tais bens chegam com suspensão do PIS e da
COFINS, a manifestante não faz o aproveitamento dos créditos ordinários, mas por
outro lado também não aproveitou o crédito presumido previsto na legislação (art. 55 da
Lei no 12.350/2010 e art. 8o da Lei no 10.925/2004). Assim, conclui que os valores do
“Ajuste de Redução” se referem a crédito presumido que não foi aproveitado, e requer a
manutenção dos valores de crédito neles indicado. No segundo item, alega que nos
Fl. 1437
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

meses de julho de 2009 a março de 2010 mantinha saldo credor em sua conta gráfica
suficiente para contrapor os débitos apurados em 2012 e que a autoridade fiscal, ao não
reconhecer esse crédito, reduziu de maneira substancial o direito ao crédito ressarcível
objeto de discussão no presente processo e nos referentes aos demais trimestres de 2012.
Apresenta prínt da tela do EFD-Contribuições para demonstrar a composição do saldo
de créditos em questão, o qual afirma ser passível de utilização para compensação com
os débitos apurados no ano 2012. Indica também o demonstrativo da consolidação dos
valores das contribuições do período de janeiro/2012 e arremata afirmando que não são
aceitáveis os argumentos superficiais da autoridade fiscal, sem conferência dos créditos
consolidados no EFD- Contribuições. Por fim, no terceiro item, informa que apresentou
manifestações de inconformidade para todos os períodos em que foram transmitidos
pedidos de ressarcimento (2009 a 2015) e que ainda há outros períodos pendentes de
homologação. Entende que se trata de créditos sub judice que podem compor a base de
ressarcimento da manifestante, e por isso a autoridade fiscal não poderia “ímpor um
determínado procedímento que vísa desconsíderar crédítos em períodos anteríores para,
por exemplo, deíxar de homologar uma compensação do trímestre em discussão e retírar
do contríbuínte crédítos ressarcíveís para fazer frente a Dcomp não homologada”.
Afirma que ao atuar dessa forma a autoridade fiscal “age em detrímento ao díreíto de
escolha do contríbuínte em díspor e utílízar dos crédítos, bem como fere as balízas
legaís quanto ao respectívo procedímento”.
- Alega que tem direito à incidência de juros compensatórios e de correção monetária,
por meio da Taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor. Discorre sobre esse
assunto, ressaltando a importância da recomposição do valor original em bases reais, a
fim de evitar o enriquecimento sem causa do Estado e o consequente empobrecimento
injusto do contribuinte. Aduz que a demora no ressarcimento tem natureza de
“resistência ilegítima”, o que corrobora a necessidade de correção monetária do crédito
pleiteado, conforme julgados do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de
Justiça. Salienta que no caso não se trata de mero crédito escritural, mas sim de crédito
objeto de pedido de ressarcimento, no qual a mora do Fisco pode ser constatada pelo
decurso de mais de 360 dias entre os pedidos de ressarcimento e a data do
reconhecimento dos mesmos. Por fim, ressalta que os débitos cobrados pelo Estado
sempre são acrescidos da correção monetária, não sendo justo que o Estado queira
aplicar regra inversa quando se encontra na obrigação de restituir.
Ao final, com base nesses argumentos, o interessado requereu: a) a reforma do
Despacho Decisório, com o reconhecimento do direito ao ressarcimento integral do
valor solicitado; b) a incidência de juros compensatórios e correção monetária, por meio
da taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor; c) a determinação de diligência
para que a autoridade fiscal promova a correta interpretação da legislação quanto ao
crédito presumido, transporte interno de leite entre estabelecimentos, bem como demais
ajustes quanto às glosas efetuadas.
É o relatório.
A manifestação foi julgada parcialmente procedente e assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: (...)
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE ATOS
NORMATIVOS. INVIABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO.
Os órgãos de julgamento administrativo estão obrigados a cumprir as disposições da
legislação tributária vigente e o entendimento da RFB expresso em atos normativos,
sendo incompetentes para apreciar arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de
atos legais regularmente editados.
Fl. 1438
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
COOPERATIVA
DE
PRODUÇÃO
AGROPECUÁRIA. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE
ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, as sociedades
cooperativas de produção agropecuária podem apurar créditos na aquisição de bens para
revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não associados,
sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços provenientes de associados.
REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE
CRÉDITO.
Em regra, no regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, é vedada
a apuração de créditos na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
CRITÉRIOS.
ESSENCIALIDADE
OU RELEVÂNCIA. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, aplica-se o
conceito de insumo adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, o
qual tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB (art. 19-A da Lei no
10.522/2002; art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014; Nota Explicativa
PGFN no 63/2018; e Parecer Normativo COSIT no 05/2018).
No referido julgado, restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica do contribuinte.
O critério da essencialidade refere-se ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
O critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO
PROCESSO PRODUTIVO. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
As despesas referentes a etapas posteriores ao término do processo produtivo, tais como
gastos com aquisição de embalagens para transporte de produtos acabados, não são
considerados insumos para fins de apuração de crédito da COFINS.
REGIME NÃO CUMULATIVO. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE PRODUTOS
ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Fl. 1439
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Os serviços de transporte realizados entre estabelecimentos do contribuinte, referentes a
matérias-primas, produtos intermediários e produtos em elaboração, podem ser
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep. Isso não ocorre quando se trata de transporte de produtos acabados
destinados à venda, pois não há insumos na atividade comercial.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS.
POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO VINCULADA AO CRÉDITO DO BEM
ADQUIRIDO.
A possibilidade de apuração de crédito de Contribuição para o PIS/Pasep sobre a
despesa com frete na aquisição de bens para revenda ou de insumos se dá tão somente
na medida em que o bem adquirido ensejar creditamento.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
A legislação permite a apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep sobre a
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange
outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de iluminação
pública, demanda contratada, juros, multa, dentre outros.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
CRÉDITO
SOBRE
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
A apuração de créditos no regime da não cumulatividade da Contribuição para o
PIS/Pasep, em relação a máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado,
só é permitida quando se trata de bens adquiridos ou fabricados para locação a terceiros
ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
REGIME NÃO CUMULATIVO. EDIFICAÇÕES INCORPORADAS AO ATIVO
IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA.
Conforme disposto no art. 6o da Lei no 11.488/2007, o desconto de créditos sobre
encargos de depreciação de edificações incorporadas ao ativo imobilizado no prazo de
24 meses só é possível no caso de aquisição de edificações novas ou de construção de
edificações, as quais devem ser utilizadas na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
REGIME NÃO CUMULATIVO. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. BENS DO ATIVO
INTANGÍVEL.
A apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep com base em encargos de
amortização de bens do ativo intangível só se tornou possível com o advento da Lei no
12.973/2014, que incluiu o inciso XI ao art. 3o da Lei no 10.833/2003.
REGIME NÃO CUMULATIVO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE PESSOAS
FÍSICAS.
VALOR
DA
MÃO
DE
OBRA
PAGA
A
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO CRÉDITOS.
A legislação de regência da Contribuição para o PIS/Pasep com incidência não
cumulativa não permite a apuração de créditos em relação a bens e serviços adquiridos
de pessoas físicas, nem em relação ao valor da mão de obra paga a pessoa física.
REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. ROL
TAXATIVO DE MERCADORIAS.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida
apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal
mencionadas expressamente nesse dispositivo legal.
Fl. 1440
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário no qual,
basicamente, reitera as alegações já apresentadas na defesa anterior no tocante às glosas
mantidas, apresentando fundamentos sobre os seguintes tópicos:
5. MÉRITO – DAS GLOSAS APRESENTADAS NO DESPACHO DECISÓRIO
5.1 BENS PARA A REVENDA
5.1.1 AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
5.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
5.3 AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
A) Revenda/Insumos – preparações destinadas a alimentação
B) Farelo de Canola – Farelo de Soja – Leite concentrado integral – Soja em grãos
(Revenda/Industrialização)
C) Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010, 2811.1990,
3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
5.4 BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.4.1 AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
5.4.2 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA
5.4.3 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
5.4.4 TOMADOR DO SERVIÇOS DE TRANSPORTE
5.5 ATIVO INTANGÍVEL
5.6 BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
5.7 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
5.7 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
5.8 AQUISIÇÕES NÃO IDENTIFICADAS
5.9 TRANSPORTE DE CARGAS
5.10 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
5.11 CRÉDITO PRESUMIDO SOJA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
6. DA APURAÇÃO FINAL
6.1 DO SALDO CREDOR EM 2009 E 2010
6.2 DOS CRÉDITOS OBJETO DE DISCUSSÃO EM OUTRAS MANIFESTAÇÕES
7 DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA – SELIC
Fl. 1441
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Após, houve informação nos autos sobre ter sido impetrado Mandado de
Segurança para “imediata distribuição e inclusão em pauta para julgamento dos Recursos
Voluntários”, com prolação de sentença favorável em agosto/2023.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Inicialmente, cumpre destacar que a Recorrente é uma cooperativa que tem por
objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite, processamento de carnes, comércio
atacadista de soja, comércio atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos
do solo, prestação de serviços de armazenagem, serviços de abastecimento, serviços financeiros,
serviços técnicos e serviços sociais, serviços de industrialização, dentre outras atividades.
Conceito de insumo
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração de
créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no âmbito da Receita Federal do
Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004, que traziam um conceito mais restritivo
acerca daquilo que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem ou
o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos normativos foram
recorrentemente questionadas, tendo sido apreciadas pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos
do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, em julgamento submetido
à sistemática dos recursos repetitivos, cuja conclusão, portanto, é de observância obrigatória
neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
INs SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Min.
Regina Helena Costa:
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”,
a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia
produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos conceitos de “custos e
despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão
todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício da atividade
empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente que serão consideradas insumos.
Assim, ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive
para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando
analisadas em cotejo com a atividade desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da
essencialidade deve ser objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva,
considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais restritivo
adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro lado, igualmente, repeliu que fosse
acolhido critério excessivamente amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o
conceito de despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária acerca da
definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, levando-se em conta as particularidades de cada processo
produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem sua
aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação como insumo à luz da
previsão contida especificamente no inciso II dos art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003 e não deve ser utilizado para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de
crédito previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser observado o
disposto no art. 21 da Lei n* 12.844, de 19 de julho de 2013, de modo que as Delegacias de
Julgamento da Receita Federal do Brasil “deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem
sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos
dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de dispensa de contestação recursos nos
processos judiciais que versem acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018,
normatizando o entendimento da Receita Federal acerca da aplicabilidade da nova conceituação
de insumos, cuja observância é obrigatória nesta esfera administrativa.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido parecer, o
conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade desempenhada pelo contribuinte,
em particular.
Fl. 1443
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Nesse passo, as glosas serão enfrentadas utilizando os tópicos apresentados no
Recurso Voluntário.

5.1 BENS PARA A REVENDA
5.1.1 AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
A glosa dos créditos relativos a bens adquiridos para revenda e bens e serviços
destinados à utilização como insumos, fornecidos por cooperados da Recorrente, conforme
consta da decisão de piso, foi fundamentada pela Autoridade Fiscal em atendimento ao disposto
no art. 23 da Instrução Normativa SRF no 635, de 24/03/2006:
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os
créditos calculados em relação a:
I -bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
(...)
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
A instância de piso advertiu ainda que, ao tempo da prolação do acórdão
recorrido, encontrava-se vigente a Instrução Normativa RFB n° 1.911, de 11/10/2019.
Atualmente, a matéria é disciplinada pela Instrução Normativa RFB n° 2.121, de 15/12/2022,
que contém a mesma vedação:
Art. 323. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua
receita bruta, os créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os relacionados no inciso
II do art. 160;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, nos termos do art. 176;
Nesse contexto, a discussão gira em torno da possibilidade de tomada de créditos,
por parte de uma sociedade cooperativa de produção agropecuária, em relação a bens adquiridos
para revenda, assim como sobre bens e serviços utilizados como insumos, todos adquiridos dos
próprios cooperados.
A Recorrente afirma ser incontroverso que “não se limita o crédito em razão da
‘pessoa jurídica’, necessário se faz demonstrar que as aquisições junto a cooperados são
regularmente tributadas, motivo pelo qual, “ainda que não estivesse destacado na nota fiscal o
valor das contribuições, deve-se levar em consideração que houve a apuração do Pis e da Cofins
Fl. 1444
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

no ‘ato cooperado’, bem como esse custo compõe a comercialização da mercadoria.” Como
demonstrativo, reproduziu uma nota fiscal em seu recurso:

E acrescenta ainda, o seguinte:
Muito embora a referida norma jurídica possa ser entendida no sentido de que “as
operações entre cooperativa e cooperados poderão ser deduzidas para fins de
apuração das contribuições”, por sua vez, o “ato cooperado” não se pode confundir,
por exemplo, com uma operação de venda tributada pela contribuição do Pis e da
Cofins.
Em que pese o aludido entendimento, a regra jurídica para apuração das contribuições
para Pis e Cofins não encontra ressonância na forma defendida pela i. Autoridade
Fiscal, tendo em vista que não pode haver confusão entre “atos cooperados” e a “devida
incidência” de todos os tributos nessas operações.
Para tanto, será justificada a interpretação quanto as normas jurídicas ora transcritas, a
fim de que haja a aplicação correta do direito ao presente caso.
Quanto a não cumulatividade da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, a fim de
explicar a matéria em tela, tem-se a limitação do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002, repetido no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifou-se)
Fl. 1445
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Temos na redação acima “quatro hipóteses” que não ensejam o direito ao crédito para o
adquirente: i) não sujeito ao pagamento da contribuição; ii) isenção, iii) alíquota zero, e
iv) não alcançados pela contribuição.
No entanto, é incontroverso que praticamente todas as operações (vendas) realizadas por
uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo Pis e a Cofins. O fato
de haver algumas deduções e/ou exclusões na apuração dos tributos a recolher pela
cooperativa/vendedora não caracteriza a limitação prevista no inciso II do §2o do artigo
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
...
A limitação ao crédito, conforme prevê inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, aplica-se tão somente em relação a “bens” e “serviços”,
cujo determinado ato jurídico afastou dessas operações a incidência das contribuições.
A contrario sensu estando o “bem” ou “serviço” sujeito as contribuições,
independentemente se a compra e venda é realizada entre cooperados, o direito ao
crédito se mantém hígido em razão de que a característica constitucional da incidência
que se submete a receita.
Entendo, contudo, que razão não lhe assiste, devendo prevalecer o entendimento
da instância de piso ao ressaltar que, para além da vedação à apuração de crédito prevista nas
citadas Instruções Normativas, a própria essência da operação realizada entre a cooperativa e
seus associados, que poderão excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP aqueles
valores, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa, daí a
vedação ao crédito.
É o que pode se apreender do voto condutor do Acórdão recorrido:
De qualquer forma, convém acrescentar que a vedação à apuração de crédito prevista
nas citadas Instruções Normativas encontra respaldo na própria essência da operação
realizada entre a cooperativa e seus associados, a qual não configura uma compra e
venda, mas sim mera entrega de produtos para comercialização ou industrialização.
Isto é, as operações realizadas entre a cooperativa e seus cooperados não caracterizam
“aquisição”, portanto não há que se falar em apuração de créditos a título de “aquisição”
de bens para revenda e de aquisição de insumos. Nesse sentido, pode-se mencionar os
fundamentos da Solução de Consulta COSIT no 266, de 19/12/2018, publicada no DOU
em 02/01/2019, da qual destaco seguinte trecho:
...
A interessada contesta a glosa dos créditos, alegando que as operações realizadas por
uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins. Argumenta que o fato de
haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela cooperativa
vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no art. 3o, § 2o, II, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Em reforço a essa alegação, invoca a Solução de
Consulta COSIT no 65/2014, cuja conclusão teria sido corroborada pelo Parecer
PGFN/CAT no 1.425/2014.
Na Solução de Consulta mencionada pela interessada restou definido que “a aquisição
de produtos junto a cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime
de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
observados os limites e condições previstos na legislação”. Esse entendimento foi
fundamentado nas premissas de que “as receitas das cooperativas, regra geral, estão
sujeitas ao pagamento das contribuições” e de que “as exclusões da base de cálculo às
Fl. 1446
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

quais as cooperativas têm direito não se confundem com não incidência, isenção,
suspensão ou redução de alíquota a 0 (zero)”.
Contudo, conforme já visto, a impossibilidade de apuração de créditos pela cooperativa
adquirente no caso de aquisição de bens de associados não decorre apenas do fato de se
tratar de operação não sujeita ao pagamento das contribuições, mas também (e
principalmente) do fato de se tratar de ato cooperativo, o qual não configura uma
aquisição de bens para revenda ou uma aquisição de insumos passível de gerar créditos
de PIS e COFINS.
Ou seja, a glosa dos créditos, no presente caso, não decorreu somente da circunstância
de os fornecedores dos bens serem sociedades cooperativas, mas sim da condição de se
tratar de pessoas jurídicas associadas da Cooperativa Castrolanda. Aliás, observa-se que
apenas uma parte dessas associadas são sociedades cooperativas (Coperativa
Agropecuária Caete-Coac e Frísia Cooperativa Agroindustrial, por exemplo), sendo
certo que diversas delas não ostentam essa natureza (Uteva Agropecuária Ltda e
Agropecuária Jatibuca Ltda, entre outros).
Desse modo, a Solução de Consulta e o Parecer invocados pela interessada não têm
aplicação ao caso ora analisado. Em nenhum momento tais atos enfrentaram a questão
específica que aqui se coloca, que é a vedação à apuração de créditos de PIS e COFINS
por uma sociedade cooperativa de produção agropecuária em relação a bens e serviços
fornecidos por seus associados (sejam estes cooperativas ou não).
Analisando a fundamentação da glosa, observa-se que a autoridade fiscal glosou
os créditos decorrentes da aquisição de produtos efetuada de cooperados, por entender que estes
não teriam sido oferecidos à tributação e, nessa condição, não dariam direito ao crédito, tendo
em vista que as receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da produção dos
cooperados, poderão ser excluídas da base de cálculo do PIS e da Cofins, ou seja, configuram
operações não sujeitas ao pagamento da contribuições.
Assim, entendo correta o enquadramento como atos cooperativos, que não
implicam operações de compra e venda de produtos, tendo em vista que tais valores são
excluídos das bases de cálculo do PIS e da COFINS das sociedades cooperativas, do contrário
seria conferido crédito de um valor não oferecido à tributação pela Recorrente.
Conforme julgado no Recurso Especial no 1.164.716, será considerado como ato
cooperativo aquele praticado entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e
pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais, nos
termos do caput do art. 79 da Lei no 5.764\19711, devendo ser aplicado então o decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.
Ademais, ainda segundo a decisão recorrida, deve-se observar a vedação imposta
pelo inciso II do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, segundo o qual não
dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto
ou mercadoria.
Fl. 1447
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Tal entendimento tem sido adotado por este CARF, a exemplo do Acórdão no.
3401-009.869 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria do ilustre
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as receitas das cooperativas,
decorrentes da comercialização da produção dos cooperados, poderão ser excluídas da
base de cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
Da mesma forma caminhou o Acórdão n. 3301-011.297– 3a Seção de Julgamento
/ 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria da ilustre Conselheira Semíramis de Oliveira
Duro, no qual destaco excertos do voto:
Do Direito ao Créditos nas Aquisições de Bens para Revenda - Aquisição de
Cooperados
Insurge-se contra o entendimento da Autoridade Fiscal, de que as aquisições
realizadas junto a cooperados não poderiam gerar crédito das contribuições para o
PIS e a COFINS, tendo em vista que a Instrução Normativa no 635/2006 restringe
o crédito apenas para aquisições de “não associados”.
Não há razão no argumento. A decisão de piso foi precisa também neste tópico:
A possibilidade de descontar, do valor das contribuições incidentes sobre a receita bruta,
o crédito calculado em relação a aquisições de bens para revenda, estava regulamentada,
à época dos fatos, pela Instrução Normativa SRF no 635/2006, que assim dispunha: Dos
Créditos a Descontar na Apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
Dos créditos decorrentes de aquisição e pagamentos no mercado interno
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos
calculados em relação a:
(...)
Tal disciplina mantém-se hígida até os dias atuais, através do art. 298, I, da IN RFB no
1.911/2019. Assim, existe base legal para o desconto de créditos na aquisição de não
associados, mas inexiste base para o creditamento na aquisição de associados.
Fl. 1448
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Relevante, ainda, estar-se diante de ato cooperativo, na acepção dada pelo art. 79 da Lei
no 5.764/1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e institui o regime
jurídico das sociedades cooperativas”), in verbis:
(...)
Inexistindo a incidência das contribuições, nas operações em questão, por
tratarem-se de atos cooperativos, é natural que inexista, também, o direito ao
creditamento, por força do inciso II do §2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002.
(...)
Observe-se que tais conclusões foram evidenciadas, até mesmo, nos parágrafos 8 a 11
da própria Solução de Consulta no 151 - SRRF09/Disit, de 27 de junho de 2011, que a
empresa utiliza em seu socorro em outros momentos da presente Manifestação de
Inconformidade.
Mantém-se, portanto, as disposições do Despacho Decisório.
Por tudo isso, nesse ponto a decisão não merece reparos, haja visto que os atos
praticados com seus cooperados são considerados atos cooperativos, que não implicam operação
de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria), não há que se falar na
possibilidade de tomada de créditos.
5.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
A Recorrente defende novamente que as receitas auferidas pelas cooperativas de
eletrificação rural são tributadas pelo PIS e pela COFINS e, portanto, não haveria impedimento à
apuração de créditos quando da aquisição de energia elétrica da fornecedora de energia elétrica
Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda.
Contudo, as mesmas razões de decidir aplicam-se à glosa sobre créditos apurados
sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas por cooperativa de eletrificação rural,
a qual é membro cooperado da Recorrente.
Há ainda dispositivo específico, qual seja o art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006, que estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de eletrificação rural a
associados não fazem parte da base de cálculo das contribuições porquanto não permitem
apuração de direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços, também à luz do disposto
no mencionado art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Tais fundamentos foram reiterados para justificar a manutenção das glosas pela
autoridade julgadora de primeira instância, ao qual reproduzo em parte para utilizar como
fundamento para as razões de decidir do presente voto:
Essa alegação não merece prosperar, pois os valores recebidos por cooperativa de
eletrificação rural, referentes aos bens vendidos a associados, são excluídos da base de
cálculo do PIS e da COFINS por ela devidas, nos termos do art. 12, II da Instrução
Normativa SRF no 635/2006;
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada
pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada, além do
disposto no art. 9o, pela:
(...)
Fl. 1449
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados às
atividades destes
Se o valor dessa receita é excluído da base de cálculo, é de se concluir que se trata de
operação não sujeita ao pagamento das contribuições. Consequentemente, é vedado à
interessada apurar créditos nesse caso, ex vi do art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003:
Art. 3o (....)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
De maneira semelhante ao que ocorreu em relação às glosas tratadas no tópico anterior,
aqui é necessário destacar que a glosa não decorreu simplesmente do fato de o
fornecedor ser uma cooperativa de eletrificação rural, mas sim do fato de haver uma
relação de cooperativismo entre esse fornecedor e a interessada, relação essa que
permite ao fornecedor excluir o valor da base de cálculo das contribuições.
Em suma: as receitas da cooperativa de eletrificação rural, em termos gerais, não são
afastadas da tributação pelo PIS e COFINS, contudo, no caso específico das receitas
referentes aos bens vendidos aos associados, há uma regra que exclui a tributação (art.
12, I, da IN 635/2006), o que acarreta a impossibilidade de apuração de créditos para a
adquirente, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Assim sendo, a glosa referente às despesas com energia elétrica adquirida da
Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda – Eletrorural deve ser mantida integralmente.
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES:
No presente caso foram consideradas como aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento da contribuição, a compra de Oxiclean, Dermagel, U-20 IPV, farelo de soja, entre
outros.
A Recorrente, inicialmente, traz apontamento genérico sobre o equívoco na
interpretação literal do dispositivo legal que veda o desconto/abatimento de créditos de PIS e
COFINS na aquisição de insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, que
violaria a finalidade da técnica não-cumulativa, em detrimento do “objetivo finalístico do
Governo Federal, que visa desonerar a carga tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o
consumidor final tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço.” Veja-se:
Assim, inexistindo na Carta Constitucional de 1988, (§12 art. 195) qualquer limitação
expressa quanto a técnica da não-cumulatividade em relação ao PIS e a COFINS, deve
se entender que o tipo de desoneração preconizado pela Lei 10.865/04 ao inserir o § 2,
II, em ambos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833, também enquadra os insumos
adquiridos com alíquota zero, conforme será demonstrado nos tópicos seguintes.
Ainda há de se ressaltar que é equivocada a limitação do aproveitamento dos créditos
aqui debatidos, visto que, não obstante a previsão original de tomada/desconto de
crédito, em 30 de abril de 2004, foi editada a Lei 10.865/04, que incluiu nos art.(s) 3o
das Leis no 10.637 e 10.833 a seguinte vedação, in litteris:
Fl. 1450
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [...]
Com base neste dispositivo, a Receita Federal entende ser imprescindível que haja
a tributação na etapa anterior para conferir ao contribuinte direito ao crédito.
Ademais, o recurso traz apontamento específico apenas em relação aos seguintes
produtos:
Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010,
2811.1990, 3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
Houve contestação específica no tocante a glosa de aquisições de detergentes,
quais sejam os produtos “Dermagel e Oxiclean”.
Segundo a Recorrente, mais uma vez teria havido equívoco por parte do
fornecedor, em se tratando de produtos não sujeitos à alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da
Lei no 10.925/2004, uma vez que não se trata de defensivos agrícolas, mas sim de produtos
destinados à assepsia e desinfecção no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas).
Cumpre registrar terem sido revertidas as glosas sobre produtos de limpeza e
desinfecção, contudo, em relação ao Dermagel e Oxiclean produtos, a DRJ reitera o
entendimento de que terá alíquota reduzida a zero o produto que: (i) constituir um defensivo
agropecuário e (ii) seja classificado na posição 38.08 da TIPI:
Defensivos agrícolas são produtos químicos, físicos ou biológicos usados no controle de
seres vivos considerados nocivos ao homem, sua criação e suas plantações. São também
conhecidos por agrotóxicos, pesticidas, praguicidas ou produtos fitossanitários. Dentre
estes termos, o termo agrotóxico é o termo utilizado pela legislação brasileira.
O artigo 1o, inciso II, da Lei no 10.925/2004, tem a seguinte redação:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-
primas;
Da leitura do dispositivo legal, depreende-se que a operação de venda no mercado
interno terá a alíquota do PIS e da COFINS reduzida a zero quando for referente
a produto que: (i) seja um defensivo agropecuário; (ii) seja classificado na posição
38.08 da TIPI.
A respeito da classificação dos produtos na posição 38.08 da TIPI, não há
controvérsia, haja visto ter sido informado pela própria Recorrente no Relatório de Entradas
apresentado à fiscalização (arquivo não paginável inserido às fls. 191 do e-dossiê no
10010.060762/0317-37):
Fl. 1451
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Acerca da matéria, a Lei no 10.925/2004 menciona “defensivos agropecuários”,
atribuindo-lhes os benefícios da redução a 0% (zero por cento) das alíquotas da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS sobre a importação e a receita de venda no mercado interno.
Além disso, é obrigatório o reconhecimento como “defensivos agrícolas” para que possam fazer
jus ao benefício fiscal, cujos produtos, dependem, obrigatoriamente, do respectivo registro
perante o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA.
A questão, portanto, reside na identificação ou não de tais produtos como
“defensivos agropecuários”, como defende a fiscalização:
No entanto, analisando as características apontadas pela própria interessada, chega-se
facilmente à conclusão de que os produtos em questão são defensivos agropecuários.
Segundo ela afirma, trata-se de produtos utilizados na assepsia e desinfecção no setor de
produção leiteira. Como exemplo, ela trouxe algumas informações específicas a respeito
da utilização do produto denominado “Dermagel”, as quais são a seguir reproduzidas:
Utilizado como banho anti-séptico nos tetos (teat drip) na pós-ordenha, controla e
previne o surgimento de mastites pelo uso de princípios ativos naturais de potente efeito
antibacteriano.
A ação combinada do ácido láctico com ácido graxo de cadeia média e curta consegue
reduzir ao mínimo as populações microbianas (u.f.c.) no leite, contribuindo na
prevenção de mastites causadas por Staphilococcus aureus, Streptococcus agaiactias e
Carinebacterias.
Ora, essa descrição deixa evidente que se trata de um defensivo - produto destinado à
prevenção da ação danosa de seres vivos considerados nocivos (no caso, bactérias) –
destinado à utilização na atividade de pecuária leiteira. Nesse ponto, é importante
destacar que o dispositivo legal prevê a redução da alíquota a zero para defensivos
“agropecuários”, o que abrange não só os defensivos “agrícolas”, mas também os
voltados à “pecuária”, tais como os que estão sendo aqui analisados.
A instância de piso aponta ainda que a Receita Federal do Brasil pronunciou-se
sobre o tema por meio da Solução de Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017:
A Receita Federal do Brasil pronunciou-se sobre esse tema por meio da Solução de
Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017, publicado no DOU em 25/07/2017, cuja
ementa é transcrita a seguir:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto
no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004.
Fl. 1452
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da Lei no
10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto no 2.376, de
1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do Anexo do Decreto no
5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de 2005; Decreto no 7.660, de
2011.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto
no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da Lei no
10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto no 2.376, de
1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do Anexo do Decreto no
5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de 2005; Decreto no 7.660, de
2011.
Conforme se extrai da Solução de Consulta, consideram-se “defensivos
agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e
Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do
Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004. Vejamos o que estabelecem tais dispositivos:
Art. 5o Cabe ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento:
I - avaliar a eficiência agronômica dos agrotóxicos e afins para uso nos setores de
produção, armazenamento e beneficiamento de produtos agrícolas, nas florestas
plantadas e nas pastagens; e
II - conceder o registro, inclusive o RET, de agrotóxicos, produtos técnicos, pré-
misturas e afins para uso nos setores de produção, armazenamento e beneficiamento de
produtos agrícolas, nas florestas plantadas e nas pastagens, atendidas as diretrizes e
exigências dos Ministérios da Saúde e do Meio Ambiente.
...
Art. 24. O produto de uso veterinário, produzido no País ou importado, para
efeito de licenciamento, deverá ser registrado no Ministério da Agricultura,
Pecuária e Abastecimento.
Para a DRJ, os antissépticos e desinfetantes destinados à utilização em setores de
ordenha (tanto os utilizados diretamente nos animais como os destinados à limpeza e assepsia de
equipamentos e instalações) são considerados produtos de uso veterinário e, nessa condição
estão sujeitos a registro pelo MAPA.
A Recorrente, por sua vez, defende não há na descrição da NCM 38.08 qualquer
referência aos produtos adquiridos, que tenham a característica de “defensivo agrícola” nos
termos da Lei n. 10.925/20049, e nem poderia ser diferente haja visto o uso para assepsia e
desinfecção utilizados no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas) dos produtores
de leite. Buscando provar que comercializa produtos não classificados como “defensivos
agropecuários”, sujeitos à alíquota zero, apresenta o que segue:
Fl. 1453
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Contudo, ainda que a Lei no 10.925/2004, tenha previsto a alíquota zero sobre
“defensivos agropecuários”, termo não utilizado pela TIPI, acabando por abranger uma lista de
produtos não necessariamente idêntica aos da referida posição, entendo que os produtos ora em
análise são utilizados na pecuária (art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004),
com impactos na fauna e flora, consequentemente, sujeitando-se a registro no MAPA.
Além disso, restou demonstrado que nas aquisições não houve o pagamento das
contribuições:
A título exemplificativo, pode-se consultar a nota fiscal eletrônica no 10.717 – chave
3511 0503 6651 5700 0124 5500 1000 0107 1710 0001 1304 –, na qual é possível
verificar que as aquisições de U-20 IPV (Itens 3, 8, 23 e 24), Oxiclean (Itens 7 e 11) e
Dermagel (Itens 9, 10, 25 e 26) foram tributadas à alíquota zero e, portanto, não se
sujeitaram ao pagamento das contribuições.
Assim, devem ser mantidas as glosas sobre aquisições de mercadorias não sujeitas
à incidência da contribuição.
5.4. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.4.1 AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
A glosa recai sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme shrink,
fitas adesivas, palletes de madeira e outros, que são utilizados apenas para o transporte das
mercadorias, considerados pela Autoridade Fiscal apenas para utilização apenas no transporte de
Fl. 1454
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

mercadorias, tendo sido mantida pela DRJ por se tratar de gasto posterior à finalização do
processo de produção:
Assim, as embalagens destinadas ao transporte de produtos elaborados – ou seja,
produtos acabados – não podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos de PIS e COFINS, pois trata-se de bens utilizados após o término do processo
produtivo.
Nesse sentido, merecem destaque os itens 55 e 56 do Parecer Normativo no 5/2018:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO
OU DE PRESTAÇÃO
A Recorrente, por sua vez, defende que os itens são utilizados em diversas etapas
do processo de produção, destacando trechos do Laudo de Processo Produtivo:

Depreende-se que o crédito relativo à aquisição de embalagens de transporte
consideradas como embalagens externas utilizadas para logística e comercialização do “produto
acabado”, não reconhecido porque tais seguem com os produtos acabados durante o transporte,
de modo que não podem ser incluídos no conceito de insumo.
Fl. 1455
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

No entanto, como dito, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para determinado processo produtivo, com base na
concepção de insumo construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, que privilegiou a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo que os gastos com tais embalagens constituem despesas
essenciais e relevantes para a manutenção da qualidade dos produtos fabricados pela Recorrente.
Com efeito, mostram-se intrínsecas ao processo de produção, com maior
importância no ramo alimentício, tendo em vista que o produto não teria condições de ser
escoado com a qualidade almejada se não fosse embalado e acondicionado adequadamente.
No tocante aos conceitos de relevância e essencialidade, a Procuradoria da
Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual identifica no que consistem esses
critérios em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele
que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada
cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Trata-se de um gasto indispensável para viabilizar o correto escoamento da
produção, preservando as características do produto final, que nessa lógica, a meu ver, integra as
etapas que resultam na comercialização do produto, cuja falta privaria os produtos de qualidade,
quantidade, sobretudo à luz da singularidade da cadeia produtiva.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste Conselho, é
certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO
62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser
reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e
chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
Fl. 1456
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

(Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão 29/07/2020 Relator José Renato Pereira de
Deus - grifei)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Ano-calendário:
2008
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos
acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o
processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições.
(Acórdão no 3301-009.494, Data da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane Angelotti
Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. ART. 17
DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em manifestação de
inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em grau de recurso.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS.
JUNTADA
DE
DOCUMENTOS.
PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa pelo
indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à apresentação da
manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de pedido genérico de perícia.
Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a apresentação de prova documental, com as
exceções ali listadas, deve ser feita no momento da manifestação de inconformidade e
que se considera não formulado o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos
exigidos em lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. No
âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não cumulativo,
os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição de insumos e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3201-
008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes Strech)
se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e exportação dos
produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando perfeitamente no conceito de
insumo. Com efeito, as embalagens para transporte se enquadram no critério da
essencialidade como aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Fl. 1457
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos, deve ser
visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso Especial n°
1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de
serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 9303-011.240; Sessão de
10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens de transporte que mantêm o produto em condições
adequadas para ser transportado, portanto, devem ser revertidas no presente caso.
5.4.2 SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA PESSOA JURÍDICA
Mais uma vez seguindo o informado pela instância de piso, os fretes ora
analisados são relacionados:
(i) transporte de produtos acabados para estabelecimento que desenvolve
atividades comerciais (maioria dos serviços glosados);
(ii) transporte de leite coletado junto a produtores rurais (serviços prestados pela
Transportadora Hey Ltda), que seria cabível apenas a apuração de créditos
presumidos, e não dos créditos básicos pleiteados pela interessada.
Para a Autoridade Fiscal estaria ocorrendo a transferência de produtos acabados, a
justificar o indeferimento da apuração de créditos, enquanto a Recorrente reitera que se trata de
movimentação de matérias primas (insumos) para suas unidades de beneficiamento1:
Outrossim, deve-se entender melhor a atividade agroindustrial da Recorrente para
certificar de que as despesas com transporte de carga são todas, sem qualquer exceção,
realizadas para a movimentação de matérias-primas entre as unidades industriais
e de beneficiamento.
Basta analisar o Laudo do Processo Produtivo que facilmente se comprova a
necessidade de deslocamento de um insumo/matéria-prima para uma das unidades da
Recorrente, tendo em vista a localização geográfica das plantas industriais. Logo, não
se tratam de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim,
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento.
Há no laudo, inclusive, fluxograma da distribuição de ração e matéria prima:
Fl. 1458
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas com fretes para o
transporte de produtos intermediários, em elaboração (inacabados) e acabados, entre os
estabelecimentos do próprio contribuinte, integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, se enquadram no conceito de insumos, nos termos do
inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de julho de
2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso Especial, é necessária a
comprovação de divergência jurisprudencial pelo recorrente. Não é possível a
verificação de divergência quando as discussões travadas no acordão recorrido e no
paradigma se referem a matérias diversas.
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a constituição de
crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes
Fl. 1459
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser
considerado tratar-se de frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação do
permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos entre
unidades da Recorrente devem gerar créditos.
5.7 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
Originalmente, tais glosas foram tratadas como bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos de pessoa física:
Por este motivo, os bens incorporados ao ativo imobilizado que foram adquiridos de
pessoa física foram retirados da base de cálculo dos créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste tópico
estão em tabela anexa (“Imobilizado – Glosa – 2o trimestre – 2011”), sendo que na
última coluna da tabela estará a indicação “11”.
Já na defesa anterior, reiterada no recurso voluntário, a Recorrente afirma tratar-se
em verdade de pagamentos pela prestação de mão-de-obra de pessoa física. Vejamos:
Conforme ressaltado anteriormente, o conceito de insumo na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS deve ser interpretado de
forma extensiva, de modo que albergue todo e qualquer material essencial ao processo
produtivo da contribuinte. E é nesse diapasão que se pode afirmar que a mão-de-obra é
verdadeiro custo diretamente relacionado à produção de bens, razão pela qual essas
despesas, sem sombra de dúvida, devem ser considerada como crédito das exações aqui
em voga.
...
No caso em questão é inegável que serviços de instalação de granjas, modernização do
barracão e instalação das máquinas utilizadas no processo produtivo são serviços
essenciais para que a Recorrente cumpra a sua função social.
Sendo assim, a glosa sobre aquisição de mão-de-obra de pessoas físicas deve ser
totalmente revertida.
Conforme atestado pela instância de piso e não impugnado pela Recorrente,
sequer houve prova para evidenciar a alegada contratação de mão de obra.
Além disso, não há dúvida de que não houve a contratação de pessoa jurídica para
o fornecimento da mão-de-obra, mas sim a contratação de trabalhadores avulso, pessoas físicas,
com o subsequente repasse de pagamentos a esses trabalhadores.
Nesse cenário, há evidente óbice legal para aproveitamento do crédito da
Contribuição ao PIS e da COFINS, em razão de valores relativos à mão de obra repassados a
pessoas físicas, seja pela vedação constante do § 2o inciso I, do art. 3o:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o , a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
Fl. 1460
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
Como também em relação ao enquadramento como insumo, que exige a aquisição
de pessoa jurídica:
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Assim, deve ser mantido o acórdão recorrido quanto à matéria.
5.4.4 TOMADOR DO SERVIÇOS DE TRANSPORTE
Originalmente, foram glosados créditos referentes a fretes cujos conhecimentos de
transporte eletrônicos apontam que o tomador de serviços não teria sido a Recorrente, mas sim
outra pessoa jurídica. Na manifestação de inconformidade, a Recorrente se defendeu alegando
que teria suportado o ônus do custo do serviço, além de ter sido a destinatária de fato do produto
transportado.
Contudo, segundo a DRJ, tais alegações não estão comprovadas, uma vez que
nenhum documento teria sido anexado à manifestação.
Já no recurso, a Recorrente afirma que da análise da tabela Glosas - 4o trimestre -
2013, indicação 11, verifica-se apenas uma operação com as seguintes empresas participantes:
Castrolanda Usina de Beneficiamento de Leite e A & S Caminhões Ltda:

Diante disso, entende que a própria planilha elaborada pela fiscalização já
reconhecia como tomadora do frete a filial da Recorrente (Castrolanda Usina de Beneficiamento
de Leite), havendo evidente erro material no fundamento de que não seria a tomadora do serviço
de frete.
Por fim, defende a possibilidade de subcontratação de pessoas jurídicas para
realização dos serviços de frete, e o respectivo lançamento, por se tratar de um serviço utilizado
como insumo. Nesse sentido, anexa aos serviços notas fiscais e demais documentos que
comprovam que a Recorrente é a tomadora do serviço, como exemplo:
Fl. 1461
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Nada obstante reconhecer que os documentos não foram analisado pelo juízo de primeira
instância, entendo que a apreciação não implica em supressão de instância, tratando-se de
documentos fiscais, de modo que é possível prosseguir com o julgamento nesta matéria, em
harmonia com os princípios da economia processual e da causa madura.
Em suma, entendo que a instrução na segunda instância supera a carência probatória
existente, de modo que sanada a ausência de provas no tocante à Recorrente ser de fato tomadora
dos serviços, entendo pela reversão parcial da glosa, no tocante aos itens devidamente
comprovados por meio dos documentos acostados ao recurso.
Assim, reverto a glosa com serviço de frete pago à Transportadora A & S Caminhões
LTDA – ME.
Fl. 1462
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

5.5 ATIVO INTANGÍVEL
A Recorrente, desde o início, afirma que não aproveitou crédito relativamente ao
“ativo intangível”, como impôs a Autoridade Fiscal, mas sim, sobre o ativo imobilizado
destinado exclusivamente ao seu setor industrial/produtivo, atrelado ao centro de custo para qual
foi destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se refere a
unidade de beneficiamento de leite. Além disso, atribui o alegado equívoco sobre as operações
em razão da indicação do CFOP (material para uso ou consumo), bem como em razão do nome
do fornecedor, o qual faz referência a prestação de serviço de automação:

...
Outrossim, a análise tão somente CNAE da empresa prestadora do serviço é muito rasa
para ver toda a gama dos produtos e serviços prestados pela empresa.
No entanto, devem-se interpretar tais aquisições através do centro de custo para qual foi
destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se
refere a unidade de beneficiamento de leite.
Esses custos ocorreram especialmente para que a referida unidade recebesse a
habilitação para realizar exportações2, cujo um dos critérios é o investimento em
equipamentos para linha de produção, os quais foram instalados pela empresa SCHIESS
AUTOMACAO E COMERCIO LTDA.
Cumpre salientar que a referida empresa foi contratada para desenvolver software
do processo produtivo, especifico para suportar a diversidade dos produtos
indutrializados, buscando a qualidade, garantia e celeridade no processo industrial
ora automatizado, pois caso contrário não se aceitando o desconto dos créditos para o
processo industrial, a recorrente teria que voltar para a forja e processos manuais, em
um evidente retrocesso industrial.
Depreende-se da decisão recorrida que a glosa relativa a royalties e serviços de
“implantação e atualização de software” foi mantida por três razões principais: i) por se tratar de
bens do ativo intangível, para os quais não havia previsão legal de apuração de créditos no
período analisado; ii) ausência de comprovação de que os produtos adquiridos são destinados

2 https://www.castrolanda.coop.br/release/usina-de-beneficiamento-de-leite-recebehabilitacao-para-exportar-16330
Fl. 1463
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

setor do processo produtivo e; iii) não seria possível verificar que a empresa prestaria o serviço
contratado tão somente pela análise do CNAE:
A manifestante alega que não se trata de ativo intangível, mas sim de bens do ativo
imobilizado – equipamentos para a linha de produção - destinados ao seu setor
industrial/produtivo.
Essa alegação não merece ser acatada, pois não está amparada em nenhum elemento de
prova e, diferentemente do que afirma o contribuinte, a análise do centro de custo ao
qual o bem é destinado não é suficiente para demonstrar que se trata de bem do ativo
imobilizado.
Em consulta ao cadastro da empresa fornecedora na Receita Federal do Brasil (CNPJ),
verifica-se que a mesma desenvolve as seguintes atividades:

Observa-se que tanto a DRJ, quanto a Recorrente, reconhecem que o crédito gira
em torno de um programa de computador (software). A questão é que a Recorrente, exatamente
pela ausência de regramento legal à época no tocante ao ativo intangível, cuja possibilidade de
apuração de créditos de PIS e COFINS sobre encargos de amortização só se tornou possível com
o advento da Lei no 12.973/2014, o fez como parte do ativo imobilizado.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no
12.973, de 2014) (Vigência)
A Recorrente, portanto, reitera que os valores glosados pela fiscalização referem-
se à aquisição de software, aplicado diretamente no setor de fabricação de produto final. Ao
mesmo tempo, altera o fundamento, defendendo o enquadramento como insumo, e não mais pela
integração ao ativo imobilizado da empresa, nos termos do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003
inciso VI.
Nesse cenário, primeiramente, a meu ver, extrapola a Autoridade Fiscal quando
discorda da forma de creditamento por intermédio da revisão de validade de situação plenamente
Fl. 1464
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

constituída, utilizando-se para tanto de fundamento legal sequer vigente à época dos fatos. E
mais, no momento seguinte, nega in totum o direito ao crédito.
Ocorre que, eventual edição de norma nova, vale para o futuro, ou seja, não pode
retroagir, especialmente quando o contribuinte seguiu a orientação que vigorava à época da
apuração do crédito.
Conforme suscitado desde a manifestação de inconformidade, o software
adquirido tinha por objeto a automação industrial, definida como uma série de tecnologias que
utilizam sistemas e dispositivos de controle, como robótica e softwares, para automatizar
processos e equipamentos industriais, neste caso utilizados em unidades de beneficiamento de
leite.
Nesse cenário, há de se considerar o entendimento delineado na Solução de
Consulta SRRF08/Disit no 120, de 2012, despesas com programa de computador poderiam
conferir direito a créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins em se tratando “de
programa responsável pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que
integra a sua linha de produção”, assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS DIREITO A CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO DO VALOR DE
PROGRAMAS
ADQUIRIDOS
POR
INDUSTRIA.
SERVIÇOS
DE
“MANUTENÇÃO” DE PROGRAMAS.
Ensejam apuração de créditos de Cofins por uma pessoa jurídica industrial os
encargos de depreciação de programa de computador tão-somente no caso de
programa responsável pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um
equipamento que integra a sua linha de produção. Integram o valor do programa a
depreciar os montantes despendidos com sua aquisição e licença de uso, ou
desenvolvimento, com a aquisição de atualização e/ou extensão de licença de uso, com
serviços de instalação e atualização, e com serviços de “manutenção” que impliquem
aumento de vida útil do programa em mais de um ano. Os valores despendidos por
pessoa jurídica industrial em serviços de “manutenção” de programas de computador
lhe ensejam apuração de créditos de Cofins, na forma do art.3o, II, da Lei no10.833, de
2003, tão-somente se tais programas tiverem o acima referido emprego em máquina ou
em equipamento que integra a sua linha de produção e, cumulativamente, esses serviços
de “manutenção” não tenham por efeito aumento de vida útil do programa que
ultrapasse um ano. Dispositivos Legais: Art. 3o, II, VI, e §1o, III, da Lei no 10.833, de
2003; art.301 do Decreto no 3000 (RIR), de 1999; IN SRF no 404, de 2004, art. 8o, I, b,
III, a, e § 4o; art.2o, ADI SRF no04, de 2007.
Isto posto, devem ser revertidas as glosas para apuração de créditos sobre
encargos de depreciação de programa de computador, tal qual pleiteado originalmente pela
Recorrente.
5.6 BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
A glosa foi mantida pela inexistência de comprovação de que os itens
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da empresa, à luz do
disposto nos artigos 3o, VI, e 15 da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
Fl. 1465
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

(....)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196,
de 2005)
(....)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004):
(...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
No presente caso, o contribuinte limitou-se a alegar que os itens glosados
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da empresa, mas
não apresentou provas nem argumentos hábeis para refutar a conclusão da autoridade
fiscal de que se trata de bens relacionados a atividades intermediárias, para os quais
não há direito de apuração de créditos. Portanto, a glosa deve ser mantida.”
Conforme indicado pela Autoridade Fiscal, os itens referem-se a varredora de
piso, peças do equipamento de ventilação, lavadoras, porta automática, porta vectorflex, secador
de gás, bomba de incêndio, máquina de cortina guincho, lav 500 lavadora, lavadora com motor,
betoneira portátil, lavadora wap, chuveiro e lava olhos, fragmentadora aurora e máquina de pré-
limpeza.
Sobre o uso dos equipamentos, a Recorrente apresenta o seguinte descritivo:
As máquinas de cortina guincho são utilizados para subir e descer as cortinas das
granjas de suínos com o efeito de aclimatizar o ambiente.
Os ventiladores são utilizados nas granjas de suínos com a tarefa de diminuir o calor
interno das pocilgas, bem como nos silos e armazéns para aclimatizar o ambiente para
manter a temperatura adequado ao produto armazenado.
Quanto as bombas de inocência, principalmente nas instalações onde existem fornalhas,
silos, caldeiras e industrias, no atendimento aos requisitos legais do corpo de bombeiros,
para enfim obter os alvarás de funcionamento.
Quanto aos pisos, isto se faz necessário a manutenção das instalações prediais, para
locomoção interno da movimentação das mercadorias, trânsito de pessoas, caso em
contrário haveria cratera dentro dos prédios, e principalmente nas granjas suínos onde
referidos animais são roedores e por questão fito sanitários devem ser mantidos em
condições ideias o piso das pocilgas.
O mesmo se aplicas as máquinas lavadores, cujo função é manter os ambientes limpos
para evitar a proliferação de pragas e doenças, protegendo os ambientes para armazenar,
beneficiar grãos ou na criação de suínos, por questões de saúde pública e normas
ambientais internacionais.
Dada a singela justificativa para a glosa, bem como a sua manutenção, que em
nenhum momento adentrou o processo produtivo da Recorrente, entendo que o requisito legal
que exige, que as máquinas, os equipamentos sejam passíveis de ativação e que sejam
Fl. 1466
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

empregados na produção, tendo sido atendido o ônus probatório em relação aos itens descritos e
contextualizado pela Recorrente: máquinas de cortina guincho; ventiladores (peças do
equipamento); bombas de inocência; lavadores e varredora de piso e máquina de pré-limpeza.
Ressalvando, desde que observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à depreciação.
Em relação a betoneira portátil; porta vectorflex, secador de gás, chuveiro e lava
olhos e fragmentadora aurora, a recorrente não detalha em seu recurso a sua essencialidade e
relevância como o fez nas rubricas mencionadas no destaque do recurso.
Concluo pelo parcial provimento para máquinas de cortina guincho; ventiladores
(peças do equipamento); bombas de inocência; lavadores e varredora de piso e máquina de pré-
limpeza. Ressalvando, desde que observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à
depreciação.
5.7 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO
Foram apurados créditos em relação a benfeitorias em imóveis próprios e de
terceiros com base no valor de aquisição, em 24 parcelas.
A glosa foi mantida sob o fundamento de que o direito ao creditamento previsto
no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003 somente se refere a hipótese de “edificações”
incorporadas ao ativo imobilizado, não havendo previsão relativo a benfeitorias com base no
valor de aquisição e nem no prazo de dois anos.
A Recorrente, por sua vez, insiste que a apuração de créditos no prazo de vinte e
quatro meses sobre o valor de benfeitorias efetuadas em imóveis registrados no ativo imobilizado
teria amparo legal no art. 6o da Lei no 11.488/2007, verbis:
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e
quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que
tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e
o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, na
hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas
para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo
de aquisição ou de construção da edificação.
§ 2o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, no custo de aquisição ou construção da
edificação não se inclui o valor:
I - de terrenos;
II - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
III - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições
previstas no caput deste artigo em decorrência de imunidade, não incidência, suspensão
ou alíquota 0 (zero) da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Fl. 1467
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

§ 3o Para os efeitos do inciso I do § 2o deste artigo, o valor das edificações deve estar
destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o destaque baseado
em laudo pericial.
§ 4o Para os efeitos dos incisos II e III do § 2o deste artigo, os valores dos custos com
mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições deverão ser contabilizados em subcontas distintas.
§ 5o O disposto neste artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos
incorridos a partir de 1o de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de edificações
novas ou na construção de edificações.
§ 6o Observado o disposto no § 5o deste artigo, o direito ao desconto de crédito na
forma do caput deste artigo aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra. (g.n)
No entanto, conforme alertado desde a etapa de fiscalização, o próprio dispositivo
legal apontado faz referência direta a “edificações” incorporadas ao ativo imobilizado, não
havendo previsão de sua aplicação no caso de “benfeitorias”. Além disso, o § 5o estabelece que o
disposto no artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos efetuados na “aquisição
de edificações novas ou na construção de edificações”.
Assiste razão à instância de piso quando reforça que a opção para o cálculo do
crédito sobre o valor de aquisição no prazo de 2 anos é apenas para máquinas, aparelhos,
instrumento e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de
2004, e no 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto no 5.222, de
30 de setembro de 2004, adquiridos a partir de 1o de outubro de 2004, destinados ao ativo
imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente, citados no inciso II do § 2o
Instrução Normativa SRF no 457/04:
"Art. 1o As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para
o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em
relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1o de maio de
2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei no 3.470, de 1958, e no art.
57 da Lei no 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos
de depreciação de:
I - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para
utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e
II - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa.
§ 1o Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser
determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria
da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das
Instruções Normativas SRF no 162, de 31 de dezembro de 1998, e no 130, de 10 de
novembro de 1999.
§ 2o Opcionalmente ao disposto no § 1o, para fins de apuração da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição
de bens referidos no caput deste artigo no prazo de:
I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo
imobilizado; ou
II - 2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos,
novos, relacionados nos Decretos no 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e no 5.173, de 6 de
Fl. 1468
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto no 5.222, de 30 de setembro
de 2004, adquiridos a partir de 1o de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e
empregados em processo industrial do adquirente.”
Em sede recursal, a argumentação é de que teria havido suposto erro material,
uma que não se trata de despesas “com manutenção de edifícios”, mas sim “benfeitoria em
imóveis próprios”, que seria autorizado pelo o inciso VII, do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;”
Novamente, do próprio teor do dispositivo legal citado, verifica-se o
descabimento parcial, haja visto à indicação de “benfeitorias em imóveis de terceiros”, ou seja,
em não se tratando de edificações novas ou de construções de edificações, não é possível o
“desconto acelerado”, o que fulmina o direito pleiteado pela Recorrente, de modo que os
créditos devem ser calculados de acordo com a depreciação em função do prazo de vida útil do
bem, seguindo a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003.
Nesse sentido, cita-se decisão recente:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS)
Período
de
apuração:
01/04/2013
a
30/06/2013
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. CRÉDITOS.
DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. O desconto de créditos sobre os custos/despesas
com encargos de depreciação acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas
atividades da empresa, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a
máquinas e equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas
e a construções de edificações. (...)
(Acórdão no 3301-012.748 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária.
Sessão de 28 de junho de 2023.
Isto posto, devem ser integralmente mantidas as glosas.
5.7 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto, a glosa se refere a valores de “contribuição para iluminação
pública”, “demanda contratada” e “custo de disponibilização do sistema”, que segundo a
DRJ não poderiam ser objeto de creditamento, sendo possível reconhecer apenas o direito ao
crédito referente a energia elétrica consumida, nos termos do art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002, e
o art. 3o, III, da Lei no 10.833/2003:
Portanto, mostra-se correta a glosa dos créditos apurados pela interessada em relação
aos valores constantes das faturas de energia elétrica concernentes a “contribuição para
iluminação pública”, “demanda contratada” e “custo de disponibilização do sistema”.
Não procede a alegação de que a autoridade fiscal deveria ter se aprofundado na análise
do contrato de fornecimento de energia para saber se a “demanda contratada” foi ou não
efetivamente utilizada.
Fl. 1469
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Ora, a existência de valores discriminados nas faturas como “demanda contratada”
indicam que não se trata de energia efetivamente consumida. Essa informação é
suficiente para justificar a glosa. Caberia à contribuinte apresentar prova em contrário,
ou seja, demonstrar que o valor em questão se refere a energia consumida.
A Recorrente defende se enquadrar como “consumidor intensivo”, cuja atividade
necessita de alta tensão:
Primeiramente, cumpre explicitar que a demanda contratada surgiu para suprir as
necessidades dos chamados consumidores intensivos, indústrias, “shopping centers” e
outras pessoas jurídicas que, por sua atividade, necessitam de uma alta tensão, como no
caso da Recorrente.
Dessa forma, é necessária uma rede de alta potência, com linhas de transmissão que
operam em alta tensão e condutores com grandes bitolas. Isto porque, quanto mais
intenso é o consumo da energia em dado espaço de tempo, maior é a potência utilizada
e, consequentemente, a intensidade do fluxo da energia.
Como a intensidade do consumo depende da potência do aparelho em funcionamento e
do tempo em que permanece ligado, quanto maior é a carga instalada, maiores serão os
investimentos necessários para que a rede possa suportar um intenso fluxo da energia,
segundo as peculiares necessidades de cada consumidor.
No caso da agroindústria é evidente que o consumo e necessidade de
disponibilidade de energia é necessária em grande quantidade.
Reproduz ainda trechos da Nota Técnica no 115/2005 de 18/4/05 da Aneel, que
definiria a metodologia para as concessionárias, permissionárias e autorizadas de distribuição
adicionarem à tarifa de energia elétrica homologada pela ANEEL os percentuais relativos ao
PIS/PASEP e a COFINS, em razão das alíquotas destes tributos terem sofrido alterações
representativas, com a alteração da sistemática de apuração dos referidos tributos, sistema
cumulativo para o não cumulativo:
“considerando a decisão da Diretoria da ANEEL na 9a Reunião Pública Ordinária,
realizada em 14/03/2005 (Processo n° 48500.003826/04-03), que aprovou por
unanimidade o modelo de aditivo ao contrato de concessão, que entre outros aspectos
excluiu o PIS/PASEP e a COFINS do cálculo das receitas das concessionárias,
permissionárias e autorizadas de distribuição de energia elétrica, doravante
denominadas como “agentes de distribuição”, a presente Nota Técnica tem como
objetivo propor: a) metodologia para inclusão às tarifas homologadas pela ANEEL
dos valores devidos pelos agentes de distribuição a título de PIS/PASEP e
COFINS; e b) critérios e metodologia a serem observadas pelos agentes de
distribuição para cálculo e validação pela fiscalização/ANEEL, dos impactos
positivos ou negativos, decorrentes da majoração das alíquotas e alteração do sistema
de apuração do PIS/PASEP e da COFINS, desde dezembro/2002, até a exclusão
desses tributos da tarifa”.
Mais a frente a referida nota técnica prevê:
...
“IV. METODOLOGIA E CRITÉRIOS 19. As alíquotas efetivas do PIS/PASEP e da
COFINS serão apuradas pelos agentes de distribuição, para serem adicionadas ao
valor da tarifa homologada pela ANEEL, conforme a seguinte metodologia: - Para
os agentes de distribuição que migraram do sistema cumulativo para o não cumulativo,
apurar a base de cálculo e as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS com os dados a
seguir discriminados 1. Base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e a
Fl. 1470
DF CARF MF
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Fl. 44 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

COFINS Composição da base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS no mês de
referência Valor em R$ (1) Receita de Fornecimento (2) Receita de Suprimento (3)
Receita de Uso do Sistema de Distribuição (4) Total da Receita (1 + 2 +3) (5) Total de
Créditos (6) Base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS – (4 – 5) 2.Apuração das
alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS Apuração das Alíquotas no mês de referência
Valor / Percentual (1) Total da Receita (apurada na linha 4 do quadro anterior) (2) Base
para cálculo do PIS/PASEP (Receita – Créditos) (3) Base para cálculo da COFINS
(Receita – Créditos) (4) Valor do PIS/PASEP apurado (1,65% x Base para cálculo do
PIS/PASEP (2)) (5) Valor da COFINS apurada (7,6% x Base de cálculo da COFINS
(3)) (6) Alíquota efetiva do PIS/PASEP (4 / 1) (7) Alíquota efetiva da COFINS (5 / 1) 3.
As alíquotas apuradas no quadro anterior (mês de referência), deverão ser utilizadas
conforme tabela estabelecido a seguir: Mês de Referência Mês de utilização das
alíquotas Janeiro Março Fevereiro Abril Março Maio Abril Junho Maio Julho Junho
Agosto Julho Setembro Agosto Outubro Setembro Novembro Outubro Dezembro
Novembro Janeiro Dezembro Fevereiro 20. Apurada a alíquota e definida a forma de
aplicação, os agentes de distribuição deverão utilizar as seguintes fórmulas, conforme a
opção tributária e ou a forma de constituição da empresa. - Agentes de distribuição sob
o regime do sistema de apuração não cumulativo do PIS/PASEP e da COFINS: Valor
com a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela
ANEEL (1- (Alíquotas efetivas do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição
que permanecem com a alíquota cumulativa, ou, seja fixa: Valor com a inclusão das
alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1-
(Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição enquadrados
como cooperativas que possuem consumidores não associados à cooperativa: Valor com
a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela
ANEEL (1- (Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS)) 24. Os agentes de
distribuição enquadrados como cooperativas, que por ações judiciais em função de
interpretação da legislação não vêem calculando e recolhendo o PIS/PASEP e a
COFINS dos consumidores associados, não deverão adicionar às tarifas homologadas
pela ANEEL os percentuais relativos aos citados tributos.”
Em precedente recente neste CARF, a Turma 3401 em decisão proferida em
setembro/2022, reverteu a glosa sobre o dispêndio com a demanda contratada por não constituir
“opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter obrigatório, cujo intuito é o
não comprometimento do próprio funcionamento do estabelecimento, tendo também caráter
social, uma vez que o sistema elétrico se encontra concebido de forma a atender
satisfatoriamente a toda a sociedade”, de relatoria do Conselheiro Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco no Acórdão no 3401-010.649 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária.
Assim, entendendo da mesma que do Relator, utilizo-me de alguns excertos do
bem fundamentado voto como razões de decidir:
A Fiscalização, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no inciso III
do art. 3o da Lei no 10.833/20032, concluiu que o direito ao crédito sob comento se
restringia à energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica. Nesse sentido, no entendimento do agente fiscal, tal direito não se estendia
ao valor total da fatura de energia elétrica, pois deviam ser glosados os créditos
relativos às rubricas identificadas como “taxas de iluminação pública”, “demanda
contratada”, “juros”, “multa”, dentre outros, por se encontrarem dissociadas da
energia elétrica efetivamente consumida.
Em relação à demanda contratada, a decisão de permitir o desconto de crédito em
relação a ela se deveu ao fato de que se tratava de dispêndio imanente ao consumo
de energia elétrica e não um acréscimo decorrente da mora no pagamento ou um
tributo instituído pelo poder público.
Fl. 1471
DF CARF MF
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Fl. 45 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

A demanda contratada é conceituada como a “demanda de potência ativa a ser
obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de entrega,
conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve ser integralmente
paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento, expressa em quilowatts
(kW)”3, nos termos da Resolução Normativa Aneel no 401, de 9 de setembro de 2010.
A “demanda contratada se aplica a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e é
utilizado como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da unidade
consumidora. Isto traz um compromisso do consumidor de alta tensão em se manter
dentro dos limites de demanda contratada especificada em contrato. Evitando-se assim
que haja uma sobrecarga no sistema por falta de planejamento por parte do consumidor
em relação à sua demanda contratada de energia.” Havendo consumo superior ao
contratado, “a concessionária cobrará uma multa pelo excesso, em que a tarifa aplicada
será 3x o valor da demanda “normal” vigente.”
Constata-se, portanto, que o dispêndio com a demanda contratada não se refere a
uma opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter
obrigatório, cujo intuito é o não comprometimento do próprio funcionamento do
estabelecimento, tendo também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se
encontra concebido de forma a atender satisfatoriamente a toda a sociedade.
Nesse sentido, em relação às faturas de energia elétrica, afasta-se a glosa do crédito
decorrente da demanda contratada.
A disponibilização de potência mínima, portanto, configura imposição da ANEEL
no tocante à quantidade de potência que a distribuidora deve assegurar, tendo como parâmetro o
perfil de consumo, cuja contratação depende, intrínseca e fundamentalmente, o processo
produtivo da Recorrente, ou seja, a demanda contratada, não apenas integra, como constitui
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo, impassível de subtração, atendendo aos
critérios da relevância e essencialidade.
Ainda que o referido voto tenha se limitado à análise do crédito relativo à
demanda contratada, entendo que a mesma lógica de enquadramento como insumo aplica-se ao
custo efetivamente suportado pela Recorrente no tocante à disponibilização do sistema, haja
visto que quanto maior a demanda de potência do consumidor, maior o investimento necessário
para a disponibilização da energia, mantendo-se o adequado dimensionamento de redes,
transformadores, por exemplo.
Para não ficar apenas no precedente citado, trago o Acórdão 3201-007.437, desta
Turma, em sessão realizada em 17/11/2020, sob outra formação, onde acompanhei o Relator, ex-
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, dando provimento, no qual passo reproduzir a
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO.
PRECEDENTE
JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições, o conteúdo semântico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, veio ao
encontro da posição intermediária desenvolvida na jurisprudência deste Conselho e, em
Fl. 1472
DF CARF MF
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Fl. 46 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

razão do disposto no Art. 62 do Regimento Interno deste Conselho, tem aplicação
obrigatória.
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITO.
DEMANDA
CONTRATADA.
POSSIBILIDADE.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia, é inerente ao
consumo da energia elétrica, tem caráter obrigatório e é uma forma de garantir o seu
fornecimento, razão pela qual ele deve ser considerado para fins de aproveitamento de
crédito da contribuição não cumulativa.
(...)
Contudo em relação à Contribuição para Iluminação Pública, recorro novamente
ao Acórdão no 3201-007.437, no qual foi mantida a glosa, onde “Em votação sucessiva, durante
a sessão, a maioria votou por reverter somente a glosa sobre a demanda contratada. Logo, as
glosas sobre os custos acessórios foram mantidas, considerando que a legislação não autoriza o
desconto de crédito em relação a tais dispêndios”.
Portanto, não assiste razão à Recorrente em sua irresignação, pois mesmo
considerando a interpretação vigente para o conceito contemporâneo de insumo, não se coaduna
com a ideia de essencial ao seu processo produtivo, e, assim, ser suscetível de geração de crédito
a despesa relativa à taxa de iluminação pública.
Diante o exposto, enquadrando-se como insumos, entendo que devem gerar
créditos os custos comprovadamente suportados pela Recorrente a título de demanda contratada
e custo de disponibilização do sistema.
5.8 AQUISIÇÕES NÃO IDENTIFICADAS
Sobre esse tópico, concluiu a fiscalização que na planilha apresentada pelo
contribuinte em resposta à Intimação, foram detectadas algumas aquisições sem as informações
necessárias para a sua correta identificação (sem número de nota, sem descrição de fornecedor),
e, por este motivo foram retiradas da base de cálculo dos créditos.
Ao abordar o assunto, a recorrente alega que se trata da instalação de uma linha de
produção de uma máquina da Tetra Pak e, por isso, na realidade foi necessário realizar diversas
compras de peças para montagem da produção, sendo complexo levantar todas as notas de
compra.
Ocorre que a ausência de documentos comprobatórios impede a análise do direito
creditório, visto que, nos termos do artigo 170 do CTN, “a lei pode, nas condições e sob as
garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa,
autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos.”
Nesse sentido, na ausência de comprovação, deve ser mantida a glosa.
5.9 TRANSPORTE DE CARGAS
No relatório fiscal que trata do Despacho Decisório a glosa sobre o transporte de
carga foi realizada porque o serviços descritos tratam em verdade de transporte de funcionários,
vejamos como a fiscalização fundamentou:
Fl. 1473
DF CARF MF
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Fl. 47 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

7. Transporte de funcionários Apesar de descrito na planilha do contribuinte como
“serviço de transporte de carga”, verificou-se que diversos destes itens referem-se, na
verdade, a serviço de transporte de funcionários.
Da mesma forma que no item anterior, não há previsão legal para o aproveitamento de
créditos nos casos de transporte de funcionários.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste tópico
estão em tabela anexada a este parecer (Glosas – 3o trimestre – 2012), sendo que na
última coluna da tabela estará a indicação “7”.
De igual maneira o julgador de piso destacou que “essa glosa deve ser mantida,
haja vista que se trata de gastos destinados a viabilizar a mão de obra, o que não pode ser
considerado insumo, conforme itens 130 a 134 do Parecer Normativo no 5/2018”.
Ocorre que ao apresentar o Recurso Voluntário o recorrente não trata do
transporte de funcionários e de forma inovadora apresenta o argumento de que “restou
comprovado que a manutenção da glosa sobre frete do transporte de cargas é totalmente
indevida, tendo em vista que há comprovação nos autos de que o frete foi adicionado ao valor
do insumo e não registrado como transporte de passageiros (e-fls 552). Ocorre que a
comprovação alegada não se deu de forma exauriente, visto que o argumento foi apresentado
apenas em sede recursal, não havendo no bojo do processo, em especial na manifestação de
inconformidade, qualquer alegação sobre as referidas notas, ora apresentadas apenas de forma
exemplificativa.
Nesse sentido, considerando que já expressei o meu entendimento como indevido
o crédito sobre transporte de funcionários e ainda que o transporte de cargas não foi amplamente
discutido nesse processo ao ponto de ser possível aferir a liquidez e certeza do crédito, mantenho
a glosa como lançada.
5.10 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
A Recorrente pretende apurar crédito presumido relativo à aquisição de batatas
utilizadas para a produção de batatas fritas classificadas no código NCM 2005.20.00, nos termos
do art. 8o da Lei no 10.925/2004:

No entanto, o produto não consta do rol listado no dispositivo, a seguir transcrito:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03,1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
Fl. 1474
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Para defender a fruição do crédito presumido, afirma a Recorrente que o rol de
mercadorias teria caráter meramente exemplificativo, considerando-se a batata como um insumo
aplicado e integrado a tantos outros insumos que vêm a compor o produto final da Recorrente, a
partir de uma interpretação finalística do princípio da não cumulatividade, não repetindo em sede
de recurso a alegação quanto ao suposto equívoco na classificação, trazida na manifestação de
inconformidade:
Com o devido respeito, a normatividade do “crédito presumido” em relação à aquisição
de batatas não é um rol taxativo em relação ao produto produzido pelo contribuinte.
A Recorrente atende todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela
aquisição da batata junto ao produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa
agroindustrial e que industrializa a batata produzindo um novo produto com destinação
a alimentação humana.
Nesse sentido, a Lei no 10.925, que permite o creditamento de PIS/COFINS em
diferentes percentuais, determina que seja observado o produto final para que ocorra a
devida incidência das contribuições, como também a finalidade que motivou da sua
concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz alimento.
Em outras palavras, a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o
crédito deva ser efetuado tomando-se por referência o tratamento dado a operação
anterior, mas, sim, a destinação que é dada ao insumo dentro do processo produtivo do
contribuinte que realizará o crédito.
Nesse sentido, a batata é um insumo aplicado na produção de produtos tributados, pois
os mesmos se integram a tantos outros insumos que vem a compor o produto final da
Recorrente, como por exemplo a batata frita e outros derivados.
Cumpre, também, salientar que o inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925, permite a
possibilidade de creditamento: onde a batata in natura se caracteriza como um insumo
para a produção, do produto tributado, mesmo que seja na NCM 2005.20.200, e que é a
que consta nos documentos fiscais. Vejamos:
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002 , e 10.833, de 29 de dezembro de 2003 , para os demais
produtos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Fl. 1475
DF CARF MF
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Fl. 49 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Nada obstante os argumentos lançados, a meu ver, assiste razão à instância de
piso ao afirmar que o núcleo da previsão normativa é a produção de determinados produtos
fabricados a partir da aquisição de insumos, sendo que o item batata frita não está contemplado
no art. 8o da Lei no. 10.825/2004. Ou seja, a concessão do crédito presumido está condicionada à
produção dos tipos ali tipificados, classificados nas NCM listadas e destinados à alimentação
humana ou animal. Logo, se o produto final não atender a tais critérios, não haverá direito ao
crédito.
No tocante ao pedido subsidiário, sequer justificado, no tocante à permissão para
o desconto de 35% (trinta e cinco por cento) de crédito presumido, descrito no inciso III, do §3o
do art. 8o, da Lei no 10.925, o mesmo não será analisado por se tratar de evidente inovação.
Dessa feita, a glosa deve ser mantida.
5.12 CRÉDITO PRESUMIDO SOJA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
Nesta glosa, foi considerada indevida a apuração de crédito presumido sobre a
aquisição de soja in natura remetido à empresa Cargill Agrícola S/A para produção, por
encomenda, de “óleo bruto de soja degomado”. Ou seja, neste caso embora o óleo de soja
(posição 15.07 da NCM) esteja entre os produtos listados no citado art. 8o da Lei no 10.925/2004,
o crédito seria concedido apenas para pessoas jurídicas que efetivamente “produzam” as
mercadorias ali discriminadas.
Resumidamente, a Recorrente defende que o termo “industrialização” não diz
respeito unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, alcançando também a industrialização por encomenda, como operação que
modifique o acabamento, a apresentação, finalidade, aperfeiçoamento para consumo de respetivo
material. Além disso, a remessa da soja in natura para transformação em óleo bruto degomado
não poderia justificar a glosa, uma vez que o referido óleo retornaria aos seus estabelecimentos,
sendo utilizado na produção de mercadorias de origem animal ou vegetal:
Em resumo, o que ocorre no processo produtivo da Recorrente é o seguinte:
Primeiramente, a compra de soja in natura, na sequência os produtos são remetidos para
a industrialização na Cargil, em Ponta Grossa.
Após a industrialização é obtido o óleo de soja degomado, sendo este produto vendido
no mercado interno ou utilizado em produtos do processo produtivo, já o sub produto
desta operação, o “farelo de soja”, é devolvido para a Recorrente.
Ao final, o farelo de soja recebido é utilizado como matéria prima na industrialização
das rações produzidas pelas fábricas, ou seja, é inegável que é tanto o óleo quanto o
farelo de soja são utilizados como insumos.
Ou seja, deve-se analisar destinação que é dada ao insumo dentro do processo
produtivo da contribuinte que realizará o crédito, tendo em vista que a legislação
do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o crédito deva ser efetuado
tomandose por referência o tratamento dado a operação anterior, mas sim ao
produto final, como já relatado no tópico anterior do presente recurso.
Nesse sentido, o sub produto da industrialização, o farelo de soja, é um insumo aplicado
na produção de produtos tributados, pois os mesmos se integram a tantos outros
insumos que vem a compor o produto final da Recorrente, como por exemplo as rações.
Fl. 1476
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Da própria descrição de suas atividades não é possível observar ter havido
qualquer industrialização, cujo enquadramento foi estabelecido pelo Superior Tribunal de Justiça
a partir da efetiva transformação de mercadorias, de modo que, conforme destacado pelo
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis3, “a empresa deve realizar processo de industrialização a partir
de grãos de soja, milho e trigo, transformando-os em outros (por exemplo: óleo de soja, farelo
de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).”
A decisão faz referência ao seguinte julgado do STJ, que versava sobre o crédito
presumido da agroindústria disciplinado pelo inciso I do § 1o do art. 8o da Lei no 10.925/2004 ,
cujo conceito de “produção” deve alcançar também a hipótese prevista no inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N.
10.925/2004. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE
DEVE SE ENQUADRAR NO CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO
PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das atividades
desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de produção para fins de
reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS e Cofins de que trata o art. 8o,
§§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.
2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa
física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não têm direito ao
crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos do
REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04), verifica-se
que o legislador entende por produção a atividade que modifica os produtos
animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por exemplo, a indústria de
doces obtidos a partir da produção de frutas; a indústria de queijos e outros
laticínios, obtidos a partir do leite".
4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade interessada deve produzir mercadorias,
ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos de soja, milho e trigo
adquiridos de pessoa física, cooperado pessoa física ou cerealista, transformando-os em
outros (v.g. óleo de soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo,
pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo, denota que
as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem, coleta de amostra,
classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem, controle
de qualidade, aeração e controle de pragas – não ocasionam transformação do produto,
enquadrando a sociedade na qualidade de mera cerealista e atraindo a vedação de
aproveitamento de crédito a que se refere o § 4o, I, do art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia requer
simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem, que foi
categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de creditamento em
questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de amostra, classificação,
descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem, controle de qualidade,
aeração e controle de pragas, segundo demonstrado. (REsp 1.681.189, j. 15/10/2019,
rel. Min. Og Fernandes – g.n.)

3 Acórdão no 3201-008.542 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, de 27/05/2021.
Fl. 1477
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Fl. 51 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

Esse também é o entendimento de outras Turmas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011
AGROINDÚSTRIA.
INDUSTRIALIZAÇÃO
POR
ENCOMENDA.
CRÉDITO
PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. Até 31 de dezembro de 2011, enquanto aplicadas
as disposições do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, aos produtos da posição 09.01 da
NCM, a remessa de café in natura para terceiros, a fim de que estes realizassem as
atividades previstas no seu § 6o, não dava direito à apuração do crédito presumido
tratado no caput do mesmo artigo, haja vista descumprir o requisito de que a pessoa
jurídica adquirente do insumo agrícola fosse a produtora da mercadoria destinada à
venda.
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE CAFÉ IN NATURA. UTILIZAÇÃO.
COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. De acordo com o Art. 7o-A da Lei no 12.599,
de 2012, incluído pela Lei no 12.995, de 2014, o saldo do crédito presumido de que trata
o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, apurado até 1o de janeiro de 2012 em relação à
aquisição de café in natura poderá ser utilizado pela pessoa jurídica para compensação
ou ressarcimento. (Acórdão no 3201-008.428 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a
Turma Ordinária. Sessão de 26 de maio de 2021)
Sem razão a Recorrente especialmente porque, mais uma vez, não se desincumbiu
do dever de provar que realizou as atividades agroindustriais sobre o óleo de soja que retornou
ao seu estabelecimento para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal, tampouco
evidenciou a produção de quaisquer das mercadorias específicas previstas no rol do art. 8o da Lei
no 10.925/2004, conforme explicitado no tópico anterior.
Por conseguinte, não havendo acréscimo nas razões recursais de qualquer etapa
nova em relação ao processo produtivo descrito anteriormente pela própria Recorrente, desde a
fiscalização e, por via de consequência, já apreciado pela instância de piso, cujo excerto da
decisão recorrida reproduzo como razões de decidir:
No caso em que a produção é feita por terceiros, como ocorre no caso da
industrialização por encomenda, não é possível a apuração do crédito presumido
em questão, pois a situação de fato não se amolda ao comando legal (que possibilita
a apuração do crédito apenas para as pessoas jurídicas que produzem a
mercadoria).
A interessada alega que o termo “produzam” constante do art. 8o da Lei no 10.925/2004
não se restringe à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação da
mercadoria, pois de acordo com o art. 4o do Decreto no 7.212/2010 (Regulamento do
IPI) o termo “industrialização” abrange qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo.
Esse argumento não merece prosperar, pois em face do disposto no art. 108, I, do
Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66), a aplicação da legislação do IPI por
analogia só poderia ser cogitada na ausência de disposição expressa na legislação do
PIS e da COFINS, o que não ocorre no caso, pois o 8o da Lei no 10.925/2004 contém
todos os elementos necessários para identificação das pessoas jurídicas autorizadas a
apurar o crédito presumido nele previsto.
Nesse sentido é o entendimento adotado pela Receita Federal do Brasil, conforme se
verifica na Solução de Consulta COSIT no 330, de 21/06/2017, publicada no DOU em
Fl. 1478
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

27/06/2017, a qual tem por objeto a remessa de café para industrialização por
encomenda, mas cujos fundamentos podem ser aplicados ao presente caso, pois se
refere a período no qual a apuração de crédito presumido na cadeia produtiva do café
era disciplinada pelo art. 8o da Lei no 10.925/20043.
...
Por outro lado, a alegação de que o óleo de soja produzido pela Cargill “volta para
o estabelecimento da manifestante e acaba sendo aplicado no seu processo de
produção de mercadorias de origem animal ou vegetal” não está comprovada. Nas
descrições de processos produtivos apresentadas pela interessada, não há menção à
utilização de óleo de soja.
De qualquer forma, não bastaria a demonstração de que o óleo de soja é utilizado
no processo produtivo de mercadorias de origem animal ou vegetal, pois também
seria necessário que se tratasse de produção de alguma das mercadorias específicas
previstas no rol taxativo do caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004. Assim, a
eventual utilização do óleo de soja na produção de batatas fritas, por exemplo, não
possibilitaria a apuração do crédito presumido (da mesma forma que ocorre com a
aquisição de batatas, conforme tratado no tópico anterior). (g.n)
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
6. DA APURAÇÃO FINAL
6.1 DO SALDO CREDOR EM 2009 E 2010
6.2 DOS CRÉDITO OBJETO DE DISCUSSÃO EM OUTRAS MANIFESTAÇÕES
A Recorrente invoca o seu direito ao crédito, que surge pelo não aproveitamento
do crédito presumido, conforme preceitua a legislação de regência.
Discorre que “os valores a título de ‘Ajustes de Redução’ se referem a crédito
presumido em que a Recorrente não fez o devido aproveitamento nos termos das legislações
acima, principalmente pelo fato de que adquire insumos para produção da alimentação humana
e animal, razão pela qual se requer a manutenção dos valores de crédito indicado no referido
ajuste”.
Ocorre que a controvérsia não gira em torno do direito ao crédito que o
Contribuinte pleiteia, e que julga fazer prova de que mantinha saldo credor em sua conta gráfica
nos meses de julho de 2009 a março de 2010, mas sim a forma com que conduziu para buscar
este direito, pois conforme sinalizado pela decisão recorrida, a Recorrente já teria apresentado
“...pedidos de ressarcimento de tais créditos.
Ora, o que se extrai da decisão a quo, não é de que estaria por subtrair ou dar por
inexistente o saldo credor, oriundo de PA’s 2009 e 2010, afim de que retirasse da Recorrente o
crédito a que fez incluir, fazendo uso do campo “Ajuste de Redução” na EFD-Contribuições no
Período de 2012, mas sim, se valeu da opção claramente demonstrada pelo Contribuinte, dado já
ter lançado mão de pedidos de ressarcimento, o que faz com que este Relator, venha a concordar
com a Autoridade Fiscal, quanto ao impedimento de seu aproveitamento para desconto de
contribuições devidas em outros períodos.
Fl. 1479
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

De certo que caberá a análise do direito ao crédito, em detrimento aos
PER/DCOMPs, se ainda pendente de análise.
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
7. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
A Recorrente reitera o pedido de aplicação da taxa Selic sobre o direito creditório
solicitado ser devida a correção monetária ao creditamento quando há oposição ao seu
aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco.
A possibilidade de aplicação da taxa Selic sobre os créditos objeto de pedido de
ressarcimento, acumulados em razão da não cumulatividade foi objeto do REsp no 1.767.945/PR,
julgado em 12/02/2020 pelo STJ sob o rito dos recursos repetitivos, com Acórdão publicado em
06/05/2020 e transitado em julgado em 28/05/2020, nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE
OBSTACULIZADO
PELO
FISCO.
SÚMULA
411/STJ.
ATUALIZAÇÃO
MONETÁRIA.
TERMO
INICIAL.
DIA
SEGUINTE
AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N.
11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO
CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados
do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção
monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da
não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp
1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema
164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há
oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula
411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei
11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma
legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da
Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia cinge-
se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento
de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por termo
inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente concedido ao
Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do contribuinte.
Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda, já no dia seguinte à
apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de mora, devesse arcar com a
incidência da correção monetária, sob o argumento de estar opondo "resistência
ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora, nenhuma oposição ilegítima se
poderá identificar na conduta do Fisco em servirse, na integralidade, do interregno
de 360 dias para apreciar a pretensão ressarcitória do contribuinte.
4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise
do pedido administrativo pelo Fisco.
Fl. 1480
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

5. Precedentes: (...)
6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco
(art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Assim, assiste razão à Recorrente em razão da tese firmada de que configura
oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS o descumprimento
pelo Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do
361o dia subsequente ao da protocolização do pedido.
O referido julgado analisou a vedação ao cômputo de atualização monetária ou
juros, previsto no art. 13 da Lei no 10.833/03 (aplicável ao PIS, por força do inciso VI do art. 15
da Lei no 10.833/03), a qual foi replicada pela Súmula CARF n° 125, aprovada em 03/09/18, isto
é, em data anterior à do REsp no 1.767.945/PR:
“No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.”
A Súmula CARF no 125 veio a ser revogada, conferindo-se interpretação
compatível com o REsp no 1.767.945/PR, ao qual o colegiado também está vinculado, por força
regimental, consoante destacado pelo Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira em seu
voto, que recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DE PIS. SERVIÇOS DE PLANTIO E ADUBAÇÃO Os serviços de
plantio e adubação são imprescindíveis à atividade florestal, por meio da qual será
extraída a madeira, matéria-prima do processo produtivo. Este também é o novo
entendimento da RFB, manifestado por meio do PN COSIT/RFB no 05/2018, que
passou a admitir créditos obre dispêndios com a plantação, mantendo a vedação ao
cômputo dos encargos de exaustão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. JUROS SELIC Nos termos do REsp no
1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, são devidos juros Selic sobre
o pedido de ressarcimento de créditos escriturais de PIS e COFINS, a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do pedido. A demora em proferir decisão configura
oposição ilegítima. A vedação à incidência de juros prevista na Súmula CARF no 125 e
no art. 13 da Lei no 10.833/03 aplicar-se-á tão somente quando o Fisco não opuser
resistência ilegítima ao aproveitamento do crédito. (Acórdão no 3001-001.911 – 3a
Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária. Sessão de 16/06/2021)
O entendimento do STJ, portanto, restou amparado pela jurisprudência do CARF,
citando-se como exemplo alguns precedentes:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2009
a 31/03/2009 CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS. PIS. COFINS. INCLUSÃO NA
BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme tese fixada no julgamento do
Recurso Extraordinário no 606.107-RS, com Repercussão Geral reconhecida, é
inconstitucional a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas
Fl. 1481
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

sobre os valores recebidos por empresa exportadora em razão da transferência a
terceiros de créditos de ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
COURO. O direito a apurar o crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no
10.925/2004 é específico para pessoas jurídicas que produzam determinadas
mercadorias, de origem animal ou vegetal, destinadas à alimentação humana ou animal.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO COM DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO
VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA.
SÚMULA CARF No 125. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não
cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento
da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. A Súmula CARF no 125
deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não
for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a
característica do crédito como meramente escritural. Conforme decidido no julgamento
do REsp 1.767.945/PR, o termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Sobre os valores compensados pelo contribuinte (compensação voluntária) e pela
Receita Federal (compensação de ofício), ou pagos pela Fazenda Nacional durante este
prazo, não deve incidir correção monetária. (Acórdão no 3401-008.368 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 21/10/2020. Redator
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 RATEIO
PROPORCIONAL. RECEITA TRIBUTADA E NÃO TRIBUTADA. As receitas não
tributáveis e tributáveis auferidas no mercado interno deverão ser comparadas com o
total da receita bruta da empresa, na medida de sua proporção para correta apropriação
dos créditos, para fins de ressarcimento e/ou desconto. Tal procedimento, entretanto,
resta afastado no caso concreto considerando que o contribuinte não apresentou
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração contábil. JUROS E
CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito
escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa
forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda
Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o
art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF. A Súmula CARF no 125 deve ser
interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o
PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for
configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do
crédito como meramente escritural. (Acórdão no 3402-008.980 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão de 26/08/2021. Redator
Conselheiro Pedro Sousa Bispo)
Isto posto, no caso em tela, deverão ser objeto de correção monetária os créditos
escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, cujas glosas foram revertidas, a partir
do 361o (Trecentésimo Sexagésimo Primeiro) dia subsequente ao da protocolização do pedido.
Conclusão
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso e no mérito, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios devidamente
Fl. 1482
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 3201-011.372 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902973/2017-75

comprovados, tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
nos seguintes termos:
(i)
embalagens de transporte;
(ii)
serviços de transporte de bens não geradores de crédito (bens não
tributados);
(iii)
serviço de frete pago à Transportadora A & S Caminhões LTDA – ME;
(iv)
transporte de insumos e de produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica;
(v)
depreciação de programa de computador utilizado na produção (unidade de
beneficiamento de leite);
(vi)
depreciação, que se tratar de bem com vida útil acima de um ano, ou custo
de aquisição de máquinas de cortina guincho; ventiladores (peças do
equipamento), bombas de inocência, lavadores e varredora de piso e
máquina de pré-limpeza;
(vii)
despesas com energia elétrica a título de demanda contratada e custo de
disponibilização do sistema;
(viii)
e reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais cujas
glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido;
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 1483
DF CARF MF
Original