Tribunal: CARF
Processo: 11080.726852/2015-99
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-09-13
Data de publicação: 2023-12-06

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011, 2012
MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITA. CONDUTA REITERADA. VALORES EXPRESSIVOS. REPETIÇÃO DA MESMA INFRAÇÃO.
Para que haja a aplicação da multa de ofício qualificada, é preciso que, além da falta de pagamento, recolhimento ou declaração ou da apresentação de declaração inexata, a Fiscalização demonstre a subsunção da conduta praticada pelo sujeito passivo a uma das hipóteses dos artigos 71, 72 ou 73 da Lei no 4.502/64.
A omissão de receitas consiste, exatamente, em deixar de declarar às Autoridades Fiscais a receita - e os correspondentes tributos - ou em fazê-lo em montante inferior ao devido. O descumprimento de obrigações acessórias diretamente relacionadas aos tributos em exigência é inerente e necessário à omissão de receitas e, portanto, não configura elemento adicional a autorizar a qualificação da multa de ofício.
Ademais, como consolidado pelo CARF na Súmula no 14, a simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo. E o fato de a omissão de receitas ocorrer de forma reiterada e em valores expressivos não altera este cenário, tendo em vista que se trata da mera repetição da mesma infração - e não de elemento adicional a justificar a exigência da multa de ofício de 75% no patamar de 150%.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Fazenda
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.726852/2015-99
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.727 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
14 de setembro de 2023
Recorrente
D. S. A. INDUSTRIA & COMERCIO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011, 2012
MULTA
QUALIFICADA.
OMISSÃO
DE
RECEITA.
CONDUTA
REITERADA. VALORES EXPRESSIVOS. REPETIÇÃO DA MESMA
INFRAÇÃO.
Para que haja a aplicação da multa de ofício qualificada, é preciso que, além da
falta de pagamento, recolhimento ou declaração ou da apresentação de
declaração inexata, a Fiscalização demonstre a subsunção da conduta praticada
pelo sujeito passivo a uma das hipóteses dos artigos 71, 72 ou 73 da Lei no
4.502/64.
A omissão de receitas consiste, exatamente, em deixar de declarar às
Autoridades Fiscais a receita - e os correspondentes tributos - ou em fazê-lo em
montante inferior ao devido. O descumprimento de obrigações acessórias
diretamente relacionadas aos tributos em exigência é inerente e necessário à
omissão de receitas e, portanto, não configura elemento adicional a autorizar a
qualificação da multa de ofício.
Ademais, como consolidado pelo CARF na Súmula no 14, a “simples apuração
de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação
da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de
fraude do sujeito passivo”. E o fato de a omissão de receitas ocorrer de forma
reiterada e em valores expressivos não altera este cenário, tendo em vista que
se trata da mera repetição da mesma infração - e não de elemento adicional a
justificar a exigência da multa de ofício de 75% no patamar de 150%.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe provimento, vencidos
os conselheiros Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu
Matosinho Machado e Luciano Bernart, que votaram por negar-lhe provimento. Votaram pelas
conclusões do voto vencido os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luciano Bernart. Votou pelas
conclusões do voto vencedor o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Manifestou
intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. Este julgamento
seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 9101-
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.726852/2015-99
Fl. 496
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

006.726, de 14 de setembro de 2023, prolatado no julgamento do processo 11080.721600/2016-
54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Luciano Bernart (suplente convocado), Maria Carolina Maldonado
Mendonca Kraljevic (suplente convocada), Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em
exercício).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
A recorrente, inconformada com a decisão proferida pela Segunda Turma
Ordinária, Quarta Câmara, da Primeira Seção de Julgamento, por meio do Acórdão no 1402-
005.938, de 18/11/2021, interpôs recurso especial de divergência com dois julgados de outros
colegiados, relativamente ao tema da “cabimento da qualificação da multa de ofício em casos
de omissão reiterada de receitas significativas”.
Abaixo, transcrevemos a parte da ementa do acórdão recorrido relativa a matéria
em que se alega a divergência:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2011, 2012
CONDUTA DOLOSA. MULTA QUALIFICADA. Caracterizada a conduta dolosa do
sujeito passivo, aplica-se a multa qualificada prevista na legislação de regência.
Do voto condutor, destaco o seguinte trecho relativo à análise da multa
qualificada:
Conforme relatório, o contribuinte declarou receitas zeradas em 23 dos 24 meses do
período fiscalizado, não obstante o expressivo importe que auferiu em todos eles.
Entende-se , assim, configurada a hipótese prevista no art. 71, I, da Lei no 4.502, de
1964, nesse sentido a decisão recorrida:
Foram apresentados dois acórdãos paradigmas, mas só se deu seguimento ao de no
9101-005.518, cuja ementa abaixo reproduzimos:
MULTA QUALIFICADA. OMISSÃO DE RECEITAS. VALORES ESCRITURADOS.
REITERAÇÃO E RELEVANTE PROPORÇÃO. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS
PRÓPRIOS
PARA
A
MOTIVAÇÃO
DA
DUPLICAÇÃO
DA
PENA.
CONJECTURAS SOBRE A PRÓPRIA INFRAÇÃO. INADIMPLEMENTO FISCAL
Fl. 497
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

E
DESCUMPRIMENTO
DE
OBRIGAÇÕES.
SÚMULA
CARF
No
14.
AFASTAMENTO.
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por
si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
A ausência de declaração e pagamento traduz-se em inadimplemento tributário
(descumprimento de obrigação principal e acessória), não podendo ser revestido,
automática e objetivamente, de ocultação de fato jurídico tributário ou impedimento e
retardamento da sua apuração pela Fiscalização.
Os fundamentos para a qualificação da multa de ofício de que a infração ocorreu
reiteradamente, em diversos períodos de apuração e, igualmente, em proporção
relevante, quando confrontada com aquilo registrado e/ou ofertado à tributação, são
meras conjecturas sobre a própria infração de omissão de receitas, procedidas pela
adoção de prismas analíticos de sua temporalidade e quantidade, sem o devido respaldo
legal.
Por meio de despacho específico, o Presidente Substituto da Primeira Seção do
CARF deu seguimento ao recurso.
A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões tempestivas, na qual repisa a
substancial quantia omitida (95% dos valores) e sua reiteração (declarações zeradas em 23 de 24
meses). Ademais, discorre sobre a qualificação jurídica da infração, bem como seu
enquadramento no patamar punitivo de 150%.
É o relatório do essencial.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, ressalvando que acompanhei pelas conclusões a
decisão consagrada no colegiado, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como
razões de decidir:
Quanto à preliminar de conhecimento, transcreve-se o entendimento majoritário
da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma:
PRELIMINAR DE CONHECIMENTO
Com relação à divergência suscitada, o despacho assim se posicionou:
Passando à análise da divergência jurisprudencial arguida, constata-se de início
que o acórdão recorrido examina caso em que a contribuinte escriturou
expressivos valores de receitas ao longo dos anos 2011 e 2012, mas declarou ao
Fisco valores zerados em todos os meses (com exceção de um). Diante desse
cenário, a decisão recorrida considerou como acertada a qualificação da multa de
ofício promovida pela Fiscalização.
A conclusão deveu-se à avaliação de que a reiteração da conduta omissiva e a
expressividade dos valores não declarados permitem concluir pela ocorrência de
sonegação, instituto previsto no art. 71, I, da Lei no 4.502/1964: ação ou omissão
Fl. 498
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

dolosa tendente a impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade
fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal.
Traz o voto condutor do Acórdão no 1402-005.939:
Conforme relatório, o contribuinte declarou receitas zeradas em 23 dos
24 meses do período fiscalizado, não obstante o expressivo importe
que auferiu em todos eles. Entende-se , assim, configurada a hipótese
prevista no art. 71, I, da Lei no 4.502, de 1964, nesse sentido a decisão
recorrida:
(...)
27. Segundo descreve a autoridade fiscal, e consoante planilhas
que transportei anteriormente neste voto, o sujeito passivo
declarou receitas zeradas em 23 dos 24 meses do período
fiscalizado, não obstante o expressivo importe que auferiu em
todos eles. Entendeu o autuante, assim, configurada a hipótese
prevista no art. 71, I, da Lei no 4.502, de 1964.
28. Esta turma já considerou, em julgados anteriores, que quando
o contribuinte recorrentemente apresenta suas declarações com
valores irrisórios ou muito inferiores aos escriturados, tem-se por
presente a hipótese prevista no art. 71 da Lei no 4.502, de 1964,
vez que patente a intenção de impedir ou retardar o
conhecimento da obrigação tributária por parte da Fazenda
Pública.
29. Foi o que sucedeu nos anos-calendário 2011 e 2012, períodos
para os quais a contribuinte apresentou as declarações
deliberadamente “zeradas”. Penso, assim, que a empresa,
naqueles anos-calendário, de forma reiterada e intencional,
buscou ocultar receitas com o fim de eximir-se do devido
recolhimento dos tributos, o que caracteriza a ação prevista no
art. 71 da Lei no 4.502, de 1964.
(grifou-se)
Examinando-se o Acórdão no 9101-005.518, primeiro paradigma apontado pela
recorrente, conclui-se que a decisão, diante de contexto fático semelhante ao
encontrado nos presentes autos, efetivamente decidiu de maneira diversa do
acórdão recorrido.
Debruçando-se sobre caso em que o contribuinte escriturou e deixou de declarar,
de forma reiterada, receitas relevantes, a decisão paradigma decidiu pela redução
da multa de ofício ao patamar de 75% por considerar que a reiteração da conduta
e a relevância dos valores omitidos (diante dos montantes escriturados ou
declarados) “são meras conjecturas sobre a própria infração de omissão de
receitas, procedidas pela adoção de prismas analíticos de sua temporalidade e
quantidade”, que não oferecem respaldo legal para a qualificação da multa e não
afastam a aplicação da Súmula CARF no 14: “A simples apuração de omissão de
receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de
ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito
passivo.”.
No recorrido, a omissão foi de 95% dos valores escriturados, ao longo de dois
anos (declarações zeradas em 23 de 24 meses). Já, no paradigma, a omissão foi
de 73% ao longo de um único ano-calendário.
Fl. 499
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

Apesar de considerar que omissões relativas a um só ano-calendário não podem
ser consideradas como reiteradas, ainda que relativas a mais de uma declaração,
o paradigma foi julgado sob essa premissa.
Desse modo, há divergência jurisprudencial apta ao conhecimento do recurso
quanto à matéria a se deu seguimento: multa qualificada no caso de omissão
relevante e reiterada.
Voto, pois, por conhecer do recurso especial quanto a referida matéria.
Quanto ao mérito, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no
voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma:
Com todas as vênias ao I. Relator, quando dos debates ocorridos na sessão de
julgamento, houve empate no colegiado com relação à manutenção da multa de
ofício qualificada. Diante disso, em razão da aplicação do art. 19-E da Lei no
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, o processo
administrativo foi resolvido favoravelmente ao contribuinte, nos termos a
seguir.
A controvérsia, no presente caso, consiste em saber se a omissão de receita – e
dos correspondentes tributos – de forma reiterada e em valores expressivos
enseja a qualificação da multa de ofício, nos termos do § 1° do art. 44 da Lei n°
9.430/96, ainda que as receitas tenham sido devidamente escrituradas.
Nos termos do inciso I do art. 44 da Lei n° 9.430/96, será exigida multa de
ofício de 75% nos casos de (i) falta de pagamento ou recolhimento de imposto
ou contribuição; (ii) falta de declaração; e (iii) declaração inexata. Na hipótese
em que a falta de pagamento, recolhimento ou declaração vier acompanhada de
sonegação, fraude ou conluio, a multa de ofício será qualificada e exigida no
patamar de 150%, como determina o § 1° do art. 44 da Lei n° 9.430/96.
Entende-se por sonegação a ação ou omissão dolosa capaz de impedir ou
retardar o conhecimento (i) da ocorrência do fato gerador, sua natureza ou
circunstâncias; ou (ii) das condições pessoais do contribuinte capazes de afetar a
obrigação ou crédito tributário (art. 71 da Lei no 4.502/64). Fraude, por sua vez,
é a ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar a ocorrência do fato
gerador da obrigação tributária ou a excluir ou modificar suas características, de
modo a reduzir, evitar ou diferir o pagamento do imposto devido (art. 72 da Lei
no 4.502/64). Por fim, conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas
físicas ou jurídicas, visando à sonegação ou à fraude (art. 73 da Lei no
4.502/64).
Assim, para que haja a aplicação da multa de ofício qualificada, é preciso que,
além da falta de pagamento, recolhimento ou declaração ou da apresentação de
declaração inexata, a Fiscalização demonstre a subsunção da conduta praticada
pelo sujeito passivo a uma das hipóteses dos artigos 71, 72 ou 73 da Lei no
4.502/64. Em outras palavras: é preciso que haja um elemento adicional à falta
de pagamento ou declaração, consistente em um artifício doloso capaz, por
exemplo, de impedir ou retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador,
para que a multa de ofício de 75% seja exigida no patamar de 150%.
Fl. 500
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

Aplicando tais lições ao presente caso, tem-se que a omissão de receitas
consiste, exatamente, em deixar de declarar às Autoridades Fiscais a receita, e
os correspondentes tributos, ou em fazê-lo em montante inferior ao devido. O
descumprimento de obrigações acessórias diretamente relacionadas aos tributos
em exigência é inerente e necessário à omissão de receitas e, portanto, não
configura elemento adicional a autorizar a qualificação da multa de ofício. Do
contrário, caso a receita fosse declarada ao Fisco, mas os tributos correlatos não
fossem recolhidos, estaríamos diante de hipótese de falta de pagamento – e não
de omissão de receita.
Ademais, como consolidado pelo CARF na Súmula no 141, a omissão de
receitas, por si só, não é suficiente para a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito doloso do sujeito passivo. E o fato
de, no presente caso, a omissão de receitas ter ocorrido de forma reiterada e em
valores expressivos não altera este cenário, já que se trata de mera repetição da
infração tipificada no inciso I do art. 44 da Lei n° 9.430/96 – e não de elemento
adicional a justificar a exigência de multa de ofício qualificada. Sobre o tema é
o voto do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella no acórdão paradigma 9101-
005.518:
Isso pois, inicialmente, apontar que a infração foi cometida em diversos
períodos, reiteradamente, nada mais é do que adotar a própria infração como
fundamento para a duplicação da sanção correspondente, apenas conjecturando
sobre sua ocorrência no tempo.
Não há nessa manobra argumentativa demonstração pelo Fisco de outra conduta,
intencional e ilícita, além da repetição da própria infração verificada, que abarca,
inclusive, a ausência de declaração dos valores às Autoridades Fiscais.
Também é inexistente na legislação de regência dos tributos sob exigência, ou
naquela referente às sanções correspondentes ao seu inadimplemento, uma
definição do conceito ou a delimitação daquilo necessário para se evidenciar a
reiteração capaz de incrementar o apenamento simples. Dessa forma, adotando
sua própria definição no léxico ordinário, poder-se-ia dizer que todo contribuinte
que praticar conduta considerada pelo Fisco como infração, em dois períodos de
apuração diversos, já estaria sujeito à duplicação da sanção.
Contrario sensu, apenas o contribuinte que comete a infração de maneira pontual
e singular, sob o prisma temporal, estaria livre de tal agravamento. Acatando
essa tese fazendária e confrontando-a com a realidade da fiscalização de tributos
e contencioso tributário, pelo menos em esfera federal, resta certo que tal
majoração deixaria de ser uma exceção.
Mais do que isso: eleger tal conjectura temporal como critério para duplicar o
ônus penal é de imensa superficialidade jurídica e absolutamente desconectado
da subjetividade da conduta do contribuinte, exigida na verificação do dolo e
constatação do real intentio daquele que é punido pelo Estado.
Diante do exposto, voto por CONHECER e DAR PROVIMENTO ao recurso
especial do contribuinte.

1 Súmula CARF no 14
“A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de
ofício, sendo necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo” (Aprovada pelo Pleno em
2006).

Fl. 501
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.727 - CSRF/1a Turma
Processo no 11080.726852/2015-99

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do
Recurso Especial e no mérito em dar-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Declaração de Voto
Deixa-se de transcrever a declaração de voto apresentada, que pode ser consultada
no acórdão paradigma desta decisão.
Fl. 502
DF CARF MF
Original