Tribunal: CARF
Processo: 10882.723724/2016-76
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO GUIMARAES DA FONSECA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-06-14
Data de publicação: 2023-07-03

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012
RECURSO ESPECIAL, PRESSUPOSTO MATERIAL DE CABIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL.
Não se admite o recurso especial quando os acórdãos paradigmas colacionados repousam as suas conclusões no exercício silogístico que pressupõe contexto fático distinto daquele observado no acórdão recorrido.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10882.723724/2016-76
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.621 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
14 de junho de 2023
Recorrente
PG MUNDI PAULISTANA LOGISTICA DE PRODUTOS DE HIGIENE E
LIMPEZA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012
RECURSO ESPECIAL, PRESSUPOSTO MATERIAL DE CABIMENTO.
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL.
Não se admite o recurso especial quando os acórdãos paradigmas colacionados
repousam as suas conclusões no exercício silogístico que pressupõe contexto
fático distinto daquele observado no acórdão recorrido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial. Votou pelas conclusões a conselheira Edeli Pereira Bessa, que manifestou
ainda intenção de apresentar declaração de voto.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente).
Relatório
Cuida o feito de Recursos Especiais interpostos pela empresa PG Mundi e pelo
devedor solidário Flávio Teixeira em face do acórdão de no 1302-002.932, proferido em 24 de
julho de 2018. O aludido aresto recebeu a seguinte ementa:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10882.723724/2016-76
Fl. 1876
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

PRELIMINAR. CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não sendo comprovado o prejuízo, quando o contribuinte não consegue acessar
os autos, via sistema digital da Receita Federal do Brasil, mas apresenta Impugnação
administrativa combatendo todos os pontos da autuação, não há que se falar em
cerceamento de defesa.
LUCRO ARBITRADO. MEDIDA EXCEPCIONAL.
O arbitramento do lucro é medida excepcional e só se aplica nas restritas
hipóteses elencadas na legislação. Como regra, deve-se apurar eventuais tributos
devidos de acordo com a opção do contribuinte de tributação para o referido ano-
calendário.
Contudo, sendo declaradas como imprestáveis as demonstrações contábeis da
entidade, a lei impõe à fiscalização que a apuração seja feita pelo lucro arbitrado.
PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RECEITAS. MOVIMENTAÇÃO
BANCÁRIA SEM COMPROVAÇÃO DA ORIGEM DOS RECURSOS.
O art. 42 da Lei n° 9.430/1996 presume como omissão de receitas a falta de
comprovação da origem dos depósitos bancários. Por se tratar de uma presunção
relativa, caso comprovada a origem, pelo contribuinte, aquela presunção é afastada. É
dever do contribuinte, contudo, essa comprovação, que deve ser feita através de
documentação hábil e idônea. Correto o lançamento fundado na insuficiência de
comprovação da origem dos depósitos bancários.
MULTA AGRAVADA E ARBITRAMENTO
Sendo demonstrado que o motivo para o agravamento da multa de ofício não se
confunde com a motivação para o arbitramento do lucro, admite-se a aplicação da
multa agravada em concomitância com o arbitramento.
MULTA AGRAVADA
Tendo em vista o disposto no artigo 44, § 2°, inciso I da Lei n° 9.430/1996,
admite-se o agravamento da multa quando o contribuinte deixar de atender as
intimações da fiscalização de forma reiterada.
MULTA QUALIFICADA.
Sendo comprovadas condutas e omissões dolosas do contribuinte no sentido que
preconiza o artigo 71, da Lei 4.502/64, no intuito de impedir o conhecimento, pela
autoridade fazendária, do nascimento da obrigação tributária, deve ser mantida a
qualificação da multa de ofício, nos termos definidos pela legislação.
DO CARÁTER CONFISCATÓRIO E IRRAZOÁVEL DA PENALIDADE
APLICADA.
Nos termos da súmula no 02 do CARF, este colegiado não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, inclusive aquelas que tratam
de penalidades.
DA RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA SOLIDÁRIA ARTIGO 124,
INCISO I DO CTN.
Fl. 1877
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Para imputação de responsabilidade com base no artigo 124, inciso I do CTN,
cabe à fiscalização demonstrar que as pessoas jurídicas, sócias do contribuinte
principal, participaram do nascimento da obrigação tributária constituída no Auto de
Infração e tinha interesse em comum.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SUJEIÇÃO PASSIVA. SÓCIOS
ADMINISTRADORES.
Constatada a prática de atos praticados pelos administradores com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos definidos no artigo
135 do Código Tributário Nacional, que dão origem ao nascimento de obrigação
tributária, àqueles administradores deve ser imputada a responsabilidade pessoal pelo
pagamento do crédito tributário.
RESPONSABILIDADE. VÍCIO AUTUAÇÃO.
A errônea indicação dos dispositivos legais infringidos é defeito grave que
configura vício material do lançamento por falta de motivação.
A fim de objetivar este relatório e tornar mais simples a análise a ser intentada,
esclareço, desde logo, que o recurso do devedor Flávio foi inadmitido, ao passo que o apelo
manejado pela interessa PG Mundi foi conhecido apenas em relação à matéria “descabimento da
multa qualificada”. Como, contra a decisão da D. Presidência da 3a Câmara (e-fls. 1.799/1.809),
foi oposto agravo que, contudo, foi rejeitado pelo despacho de e-fls. 1.837/1.844, o objeto deste
julgamento estará limitado ao tema retro referido. Assim, o relato que passo a fazer, cuidará,
exclusivamente, dos aspectos relevantes para o exame desta questão, e somente dela.
Dito desta forma, e em apertada síntese, o que se tem, in casu, é uma autuação
lavrada contra a contribuinte acima identificada pela constatação da existência de depósitos
bancários de origem não comprovada, quanto aos quais a insurgente, a despeito de intimada,
nada disse ou comprovou.
Em razão disso, promoveu-se o lançamento com base na presunção legal
encartada no art. 42 da Lei 9.430/96, socorrendo-se, ainda, do arbitramento do lucro em face da
imprestabilidade da contabilidade da empresa então investigada.
Além do IRPJ, foram exigidos, ainda, e reflexamente, a CSLL, PIS e COFINS,
todos apurados ao longo do ano de 2012.
Foi aplicada, na espécie, multa de ofício qualificada e agravada. Quanto a
qualificação, foi destacado, no Termo de Verificação Fiscal juntado à e-fls. 841/998, que a
empresa teria i) omitido receitas e deixando de comprovar a origem de depósitos bancários; ii)
inserido elementos inexatos e omitidas operações de cunho financeiro em sua escrituração fiscal
e; iii) retificado a sua DIPJ relativa ao ano-calendário investigado anos depois da intimação
acerca do início da ação fiscal.
Particularmente quanto as declarações fiscais, a D. Autoridade Fiscal afirmou e
constatou que a interessada sempre registrava os campos destinados à informações atinentes à
receita/faturamento zerados.
E, ao fim, assim concluiu:
Fl. 1878
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Reafirmo, por fim, e no sentido de contextualizar o aqui exposto, as conclusões
prolatadas no capítulo III deste TVF, de que não pude deixar de notar que a
seletividade das contas que apresentam as maiores margens de erro na escrituração
contábil, como as contas representativas de movimentação bancária e aquelas
representativas de outros fluxos financeiros (adiantamentos), evidenciam uma
premeditação e execução dolosa de fraude contábil por parte do contribuinte, visando
fraudar o fisco federal. Relembro, por fim, que o histórico de autuações – nas esferas
estadual e federal, de outras empresas do grupo, vem apenas corroborar esta
conclusão, uma vez que evidenciam um modus operandi há muito tempo e muito
largamente utilizado pelo grupo da empresa ora fiscalizada.
Além de tudo isso, foram, ainda, lavrados termos de sujeição passiva contra
diversas pessoas, incluindo-se o sócio administrador da contribuinte, inquinando-as responsáveis
tributários, ora a luz do art. 135, III, ora conforme disposições do art. 124, I, ambos do Código
Tributário Nacional.
Tal qual já destacado, o acórdão recorrido manteve, na íntegra, a autuação. Neste
ponto, e particularmente quanto a multa de ofício, o D. Relator cravou, ali, que o motivo para se
entender como correto o recrudescimento da penalidade estaria centrado na conduta reiterada do
contribuinte consistente no registro fraudulento de lançamentos contábeis e, ainda, na entrega,
persistente, de declarações fiscais zeradas. Por isso, inclusive, o Colegiado a quo afastou, no
caso, a aplicação do entendimento plasmado no enunciado da Súmula/CARF de no 14.
Houve a oposição de recurso de embargos os quais, contudo, foram rejeitados
pelo r. despacho de e-fls. 1.478/1.483.
Conforme já se o disse, a PG Mundi interpôs o seu recurso aventando a ocorrência
de dissídio quanto a diversos temas. Entretanto, apenas a matéria atinente a multa qualificada foi
admitida e, ainda assim, tão só quanto ao acórdão paradigma de no 1402-003.906, de 2019, cuja
ementa reproduzo a seguir:
MULTA QUALIFICADA DE 150%. EVIDENTE INTUITO DE FRAUDE.
INOCORRÊNCIA. LANÇAMENTO FORMALIZADO TENDO POR BASE
OMISSÃO DE RECEITAS.
A aplicação da multa qualificada pressupõe a comprovação inequívoca do
evidente intuito de fraude nos termos do artigo 44, inciso II, da Lei 9430/96. O fato de
o contribuinte ter omitido receitas decorrentes de depósitos bancários de origem não
comprovada e que não tenham sido contabilizadas não caracteriza, por si só, evidente
intuito de fraude.
A D. Procuradoria Geral da Fazenda Nacional não se manifestou nos autos.
Este é o relatório.

Fl. 1879
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Voto
Conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, Relator.
I
ADMISSIBILIDADE.
I.1
Requisitos extrínsecos e objetivos.
A recorrente tomou ciência da decisão acerca dos declaratórios em 01/08/2019
(AR de e-fl. 1.498), tendo apresentado o seu apelo no dia 16 daquele mesmo mês e ano sendo de
se reconhecer a sua tempestividade.
Outrossim, o recurso apontou com exatidão os dispositivos sobre o que
repousaram as divergências apontadas, tendo, noutro giro, realizado, de forma satisfatória, ao
menos do ponto de vista formal, a demonstração analítica do dissídio acusado, atendendo-se,
assim, aos pressupostos contidos nos §§ 1o, 6o e 8o do art. 67 do RICARF.
Por fim, até a data da interposição do recurso em exame, nenhum dos paradigmas
indicados e admitidos teriam sido objeto de reforma, atendendo-se, destarte, também ao requisito
preconizado pelo aludido art. 67, § 15.
Quanto a tais pressupostos, destarte, o apelo é admissível.
I.2
Da divergência. Premissas adotadas por este Relator.
O art. 67 do RICARF estabelece como requisito intrínseco do recurso especial, a
efetiva ocorrência de divergência interpretativa entre decisões de turmas deste Órgão Colegiado
acerca da “legislação tributária”. Mas, verdade seja dita, estivéssemos, de fato, diante de visões
antinômicas apenas quanto ao substrato legal, a exigência de paridade circunstancial seria, a toda
evidência, despicienda. Isto porque, e não se pode negar, a interpretação da prescrição pode ser
feita in abstrato, objetivando, todavia, apenas, compreender o sentido das expressões ali
empregadas.
Todavia, o Manual de Admissibilidade do REsp é substancialmente claro ao
predispor que a divergência a que a alude o predito art. 67 se estabelece quando as Turmas deste
CARF, “em face de situações fáticas similares, conferem interpretações divergentes à legislação
tributária”1. E ao assim se propor, o recurso especial de divergência não atinge apenas a
interpretação do texto legal mas, objetivamente, a própria construção da norma jurídica concreta.
Isto porque o procedimento de edificação da norma se dá, precisamente, pela aplicação das
prescrições normativas ao caso concreto, aplicação que, por sua vez, pressupõe o emprego das
“conexões axiológicas que são construídas (ou, no mínimo, coerentemente intensificadas) pelo
intérprete”2, e, ainda, a dialética jurídica (pela apresentação e contra-apresentação de argumentos
técnico-jurídicos).

1 Manual de Admissibilidade do Recurso Especial, Orientações Gerais para Formalização de Despachos, v. 3.1.
Brasília, dezembro 2018, p, 54, disponível em http://idg.carf.fazenda.gov.br/publicacoes/arquivos-e-imagens-
pasta/manual-admissibilidade-recurso-especial-v-3_1-ed_14-12-2018.pdf. Acessado em 23 de junho de 2022.
2 ÁVILA, Humberto. Toeria dos Princípios - da definição à aplicação dos princípios. 18a ed., São Paulo: Malheiros,
2018, p. 65.
Fl. 1880
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Trazendo para esta seara, destarte, a clássica equação kelseniana, pensada para
viabilizar a construção da norma, tem-se que “se A, deve ser B”3. Se, entretanto, um dado
aplicador do direito, partindo das suas “conexões axiológicas” (preconceitos jurídicos que ele
coerentemente intensifica, nas palavras de Ávila), se socorre de uma leitura própria da prescrição
“A”, quando sobreposta às circunstâncias de fato, concluirá pela implementação da consequência
“B” de forma distinta daquele que considera “A” sob outras preconcepções. Objetivamente, uma
Turma pode considerar que se “A+”, deve ser “B”, ao passo que outro Colegiado poderá edificar
a norma, que compreende um mesmo conjunto fático (ou, quando menos similar), a partir da
equação clássica “se “A”, deve ser “B”. E é, precisamente aí, que se estabelece a divergência
interpretativa que desafia o remédio excepcional em testilha.
Daí a necessidade de:
a) a construção normativa se dar sobre uma mesma prescrição (substrato) legal
(ou legislativa, inclusive na acepção do art. 100 do Código Tributário
Nacional);
b) o exercício silogístico se implementar quanto a circunstâncias fáticas iguais
ou, quando menos, similares, ou, de outra sorte, estaremos potencialmente,
tratando de uma mesma prescrição normativa e cuja consequência se
implementa de forma distinta, apenas, por conta da aludida dissimilitude
fática;
c) as turmas responsáveis pela prolação da decisão que positiva a norma serem
distintas, dado que, em sendo o mesmo colegiado, não se poderá considerar
que estes aplicadores colijam “conexões axiológicas” distintas (ao menos em
tese).
Em razão da premissa descrita em “a”, os interessados devem deixar claro qual a
prescrição legislativa está sendo examinada; porque só há interpretação antinômica em relação a
um mesmo antecedente e consequente abstratamente previsto na lei. Daí porque, inclusive, não
se estabelecer a divergência em relação a decisões que se debruçam acerca de preceitos
legislativos que, não obstante tratarem de uma mesma matéria, sejam, cronologicamente,
distintos (os próprios contextos destas regras não serão os mesmos e o exercício silogístico
subsequente, necessariamente, se implementará de forma distinta – paradigmas anacrônicos,
como descrito pelo Manual de Admissibilidade4).
Outrossim, e ainda no que tange ao fundamento tratado em “a”, supra, a
proposição normativa tem que ter sido objeto de decisão, ainda que implícita, pelos acórdãos a
serem comparados. Sem o seu prequestionamento, não há positivação da norma e, ato contínuo,
não há, propriamente, matéria a ser comparada.
Noutro giro, o pressuposto declinado em “b” impõe a identidade fática e afasta a
possiblidade de se estabelecer a divergência quando a questão torna relevante a prova produzida

3 Lembrando, aqui, que para Kelsen, esta equação ainda depende do ato do aplicador da lei, não se concretizando
automaticamente pela simplesmente implementação do fato hipotético "A" (KELSEN, Hans. Teoria Pura do Direito,
versão condensada pelo próprio Autor.
4a ed., tradução de J. Cretellajr. e Agnes Cretella, São Paulo: Revista
dos Tribunais, 2006, p. 47.
4 Op. cit. p. 57.
Fl. 1881
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

ou não produzida (os fatos devem estar postos, já que a equação Kelseniana, sempre, será
diferente para cada conjunto fático-probatório, independentemente da leitura que se faça acerca
das prescrições normativas). Aliás, este mesmo entendimento se encontra divisável no Manual
de Exame de Admissibilidade, citado alhures. Veja-se:
Assim, a divergência jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim na
interpretação da legislação. Com efeito, tratando-se de situações fáticas diversas, cada
qual com seu conjunto probatório específico, as soluções diferentes não têm como
fundamento a interpretação diversa da legislação, mas sim as diferentes situações fáticas
retratadas em cada um dos julgados.
E, por fim, só se estabelece divergência quando a norma é edificada por
aplicadores distintos.
Esclareço, por oportuno, que as premissas agora postas são próprias deste Relator
e não representam, necessariamente, o entendimento do Colegiado acerca deste pressuposto de
cabimento. Se prestam, valem a insistência, apenas para nortear o exame a ser realizado por este
Conselheiro, não vinculando, em absoluto, os demais membros deste Colegiado que, por certo,
adotam, ou adotarão, outros critérios que não, e necessariamente, os até aqui expostos.
Assentadas, assim, as premissas a serem assumidas por este Relator, e somente
por ele, passo ao exame do cabimento do apelo ora analisado.
I.2.1
A matéria admitida. Multa qualificada.
Não me alongarei aqui. Vejam que, a partir da leitura do voto condutor do acórdão
paradigma, a norma jurídica concreta e individual foi erigida a partir da subsunção da regra
prescritiva a um único fato: a omissão de receitas decorrente da conduta de se deixar de
escriturar os respectivos recursos financeiros na contabilidade do contribuinte ali autuado. E,
neste passo, o racional adotado pela decisão comparada se dirigiu para a conclusão de que a
míngua de outros elementos que permitissem correlacionar “as receitas presumidamente
omitidas com o faturamento do sujeito passivo”, a Autoridade Fiscal, naquele caso, terminou por
qualificar a multa “a partir da presunção legal estabelecida pelo art. 42 da Lei 9.430/96”.
Por tal motivo, a D. Conselheira Edeli Pereira Bessa terminou por fundamentar o
seu voto inclusive no entendimento plasmado na Súmula/CARF de no 25.
Notem, e isto é importante, que a D. Relatora da decisão comparada fez questão
de distanciar aquele caso de precedente invocado pelo então recorrente, em que a aplicação da
pena majorada se dera em situação dispare, em que se acusou a prática fraudulenta a partir da
inserção de dados falsos em declarações destinadas à apuração de tributos federais:
De outro lado, a qualificação da penalidade foi mantida no voto condutor do
Acórdão no 1101001.144, porque agregados outros elementos às apurações feitas a
partir dos depósitos bancários que favoreceram a contribuinte no período fiscalizado:
[...]
No que concerne à aplicação da multa proporcional ao valor do imposto, a
mesma foi de 150%, por prática, em tese, de infração qualificada como:
[...]
Fl. 1882
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

1.1 – Da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal (por
três anos consecutivos, não entregou a DIPJ, deixando de informar o resultado do
exercício, a base de cálculo e o regime de tributação; não informou nenhum valor
nas DCTF; não apresentou a escrituração comercial para que houvesse
possibilidade de apuração da base de cálculo; não comprovou a origem dos
créditos em contas mantidas em instituições financeiras, tendo cabido tal tarefa à
fiscalização, tudo evidenciando o intuito de omitir informações, com o fito de
eximir-se do pagamento do imposto/contribuições) [...].
Ora, o trecho acima sublinhado, retirado de acórdão que a própria Relatora
considerou insuficiente para subsidiar as razões de insurgência opostas no processo
paradigmático, afeiçoa-se, quase que integralmente, à descrição contida no TVF juntado ao
presente feito, e transcrita no relatório que precede este voto. I.e., tanto ali, como no caso
vertente, não foi a simples omissão de receita que justificou a qualificação da multa de ofício,
mas, objetivamente, a prática insistente dos contribuintes de prestar informações falsas à
fiscalização, seja por meio de sua escrita contábil, seja, principalmente, por meio de suas
declarações fiscais. E foi, precisamente, a partir desta premissa, que o acórdão recorrido premeu
pela manutenção, irretocada, da autuação quanto ao ponto em exame:
Pelo o que se percebe do trecho transcrito e de toda a documentação carreada
nos autos, houve, por parte da fiscalização, imputação e comprovação de condutas
dolosas praticadas pelo contribuinte a ensejar a qualificação da multa. Como se
observa, a omissão de receitas se deu pela conduta reiterada do contribuinte, que
fraudou as demonstrações contábeis, entregou declarações zeradas.
Repise-se: consta dos autos a comprovação de condutas dolosas praticadas de
acordo com os dispositivos acima transcritos. É fato nos autos que o contribuinte
deixou de levar à tributação receitas que seriam tributáveis, utilizando de vários meios
para impedir ou retardar a o conhecimento do fato gerador (páginas 32/33 do acórdão
recorrido).
Em síntese, as decisões aqui comparadas consideraram premissas de fato distintas
para construir as respectivas normas concretas e individuais, havendo claros indícios, até mesmo,
de que, caso a situação divisada nestes autos se repetisse na hipótese do paradigma, as
conclusões ali adotadas poderiam ser convergentes com aquelas assumidas pelo relator da
decisão a quo.
Neste passo, entendo não ter se estabelecido o dissídio necessário à admissão do
apelo em exame, impondo-se, assim, o seu não conhecimento.
II - CONCLUSÃO.
A luz do exposto, voto por NÃO CONHECER do Recurso Especial do
Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Guimarães da Fonseca

Fl. 1883
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Declaração de Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA
Os recursos especiais da Contribuinte e do responsável tributário Flávio Teixeira
da Costa tiveram seguimento, apenas, com respeito à qualificação da penalidade, matéria arguida
pela Contribuinte. Seu agravo foi rejeitado e ao agravo do responsável tributário foi negado
conhecimento em razão de sua intempestividade. Cientificada, a PGFN não apresentou
contrarrazões.
Em memoriais juntados por ocasião da inclusão em pauta dos autos na reunião de
julgamento de janeiro/2023, a Contribuinte defendeu o conhecimento do recurso especial e o
cancelamento integral da exigência. Contudo, consoante expresso no exame de admissibilidade,
somente teria restado dissídio jurisprudencial demonstrado acerca da qualificação da penalidade,
e apenas com base no paradigma no 1402-003.906, porque:
23. Enquanto a decisão recorrida entendeu que, para a qualificação da multa, cabe ao
agente autuante comprovar a prática, pelo contribuinte, das condutas descritas na
legislação, o primeiro acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1402-003.906, de
2019) decidiu, de modo diametralmente oposto, que a falta de escrituração de depósitos
bancários e de comprovação de sua origem autorizam a presunção de omissão de
receitas, mas o intuito de fraude somente é caracterizado se reunidas evidências de que
os créditos decorreriam de receitas de atividade, de modo a provar, ainda que por
presunção, a intenção do sujeito passivo de deixar de recolher os tributos que sabia
devidos.
24. Já no referente ao segundo acórdão paradigma apontado (Acórdão no 9101-002.080,
de 2015), não ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, por inexistir divergência de
entendimento passível de uniformização.
25. Tanto na decisão recorrida, quanto no segundo acórdão paradigma apontado
(Acórdão no 9101-002.080, de 2015), chegou-se à mesma conclusão, de que, para a
qualificação da multa, cabe ao agente autuante comprovar a prática, pelo contribuinte,
das condutas descritas na legislação (acórdão recorrido), ou seja, de que a aplicação da
multa qualificada pressupõe a comprovação inequívoca do evidente intuito de fraude
nos termos do artigo 44, inciso II, da Lei 9430/96 (segundo acórdão paradigma).
26. Porém, se houve ou não essa comprovação, em cada caso específico, trata-se de
matéria de prova, que, como visto anteriormente, é insuscetível de exame nos estreitos
limites do Recurso Especial de divergência.
O Colegiado a quo, por unanimidade de votos, negou provimento ao recurso
voluntário da Contribuinte, porque, nos termos do voto condutor do relator Conselheiro Flávio
Machado Vilhena Dias:
No que tange à aplicação da multa qualificada, nos Recursos Voluntários, os
Recorrentes alegam que "nenhuma prova ou elementos indiciários foram trazidos aos
Fl. 1884
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

autos pelos agentes fiscais suficientes para, no mínimo, fazer nascer uma simples
presunção verossímil da dita fraude ou sonegação".
De pronto, deve-se esclarecer que, como já pacificado por este Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, a simples omissão de receitas não é suficiente para se fundamentar
a qualificação da multa. Há, inclusive, súmula neste sentido:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Assim, para a qualificação da multa, cabe ao agente autuante comprovar a prática, pelo
contribuinte, das condutas descritas na legislação. No presente caso, como se denota
termo de verificação fiscal, foram esses os motivos que levaram o agente a entender
pela qualificação da multa:
Ao tipificar os crimes contra a ordem tributária, a Lei n° 8.137/90 evidencia em
seu art. 1°, inciso I, que a omissão de rendimentos, bens ou fatos, e em seu inciso
II, que a inserção de elementos inexatos e a omissão de operação de qualquer
natureza em documento ou livro exigido pela lei fiscal inserem-se, ambos, no
contexto de fraude à fiscalização tributária, sendo o tipo doloso. O art. 2°, inciso
I, identifica como crime igualmente doloso “fazer declaração falsa ou omitir
declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar outra fraude, para eximir-se,
total ou parcialmente, de pagamento de tributo“. Fato é que o contribuinte, no
período analisado, agiu de forma a enquadrar-se em todos os tipo aqui descritos.
Senão, vejamos:
i.
O
contribuinte
omitiu
das
autoridades
fazendárias,
voluntária
e
conscientemente, informação relativa a rendimentos tributáveis decorrentes dos
depósitos efetivados em conta corrente e, quando regularmente intimado a fazê-
lo, furtou-se de comprovar a origem de tais depósitos, suprimindo assim imposto
e contribuições sociais federais previstas na legislação federal, e, portanto,
incorrendo em omissão criminosa dolosa tipificada pelo art. 1°, inciso I, da Lei
n° 8.137/90;
ii. O contribuinte fraudou a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos e
omitindo diversas operações financeiras e comerciais em sua escrituração fiscal,
que é documento/livro exigido pela lei fiscal, suprimindo assim tributo e
contribuições sociais federais previstas na legislação federal, e, portanto,
incorrendo em ação criminosa dolosa tipificada pelo art. 1°, inciso II, da Lei n°
8.137/90;
iii. Igualmente doloso foi o fato de, a despeito da completa falsidade da
informação, haver o administrador da empresa, Sr. Flávio Teixeira da Costa,
declarado originalmente por meio da Declaração de Informações Econômico-
Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ que no ano calendário sob escrutínio o
faturamento da empresa teria sido zero. Lembro que a retificação da referida
declaração, ocorrida anos depois, a pedido desta fiscalização e após o início da
mesma, ainda que regularize a situação da declaração em si, não tem o condão de
eliminar o dolo do ato anteriormente cometido, que se tipifica nos arts. 1° e 2° da
Lei n° 8.137/90;
iv. O contribuinte omitiu, ainda, em sua escrituração e quando de seu silêncio
frente às indagações das autoridades tributárias, informações sobre rendas e fatos
com o único objetivo vislumbrável de eximir-se, total ou parcialmente, de
pagamento de tributo, e, portanto, incorrendo em ação criminosa dolosa
tipificada pelo art. 2°, inciso I, da Lei n° 8.137/90.
Fl. 1885
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

Pelo o que se percebe do trecho transcrito e de toda a documentação carreada nos autos,
houve, por parte da fiscalização, imputação e comprovação de condutas dolosas
praticadas pelo contribuinte a ensejar a qualificação da multa. Como se observa, a
omissão de receitas se deu pela conduta reiterada do contribuinte, que fraudou as
demonstrações contábeis, entregou declarações zeradas.
Como sabido, o parágrafo 1o do artigo 44, da Lei no 9.430/96, determina a aplicação da
penalidade em dobro quando constatada a prática de alguma das condutas previstas no
artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964. Cita-se:
[...]
Repise-se: consta dos autos a comprovação de condutas dolosas praticadas de acordo
com os dispositivos acima transcritos. É fato nos autos que o contribuinte deixou de
levar à tributação receitas que seriam tributáveis, utilizando de vários meios para
impedir ou retardar a o conhecimento do fato gerador.
Neste ponto, portanto, NEGO PROVIMENTO aos Recursos Voluntários, mantendo a
aplicação das multas qualificada e agravada.
O entendimento do Colegiado a quo, portanto, está orientado pela percepção de
que não se trata, nestes autos, de simples omissão de receitas. Concordou-se com a acusação
fiscal, segundo a qual o contribuinte omitiu das autoridades fazendárias, voluntária e
conscientemente, informação relativa a rendimentos tributáveis decorrentes dos depósitos
efetivados em conta corrente, deixando de comprovar sua origem, além de fraudar a fiscalização
tributária, inserindo elementos inexatos e omitindo diversas operações financeiras e comerciais
em sua escrituração fiscal, e de informar faturamento zero na DIPJ do período fiscalizado.
Constatou-se que o contribuinte omitiu, ainda, em sua escrituração e quando de seu silêncio
frente às indagações das autoridades tributárias, informações sobre rendas e fatos com o único
objetivo vislumbrável de eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo.
Embora a acusação fiscal também aponte a falta de comprovação da origem dos
depósitos bancários, vê-se no Termo de Verificação Fiscal uma extensa exposição para
demonstração da imprestabilidade da escrituração contábil e fiscal apresentada ao SPED depois
do início do procedimento fiscal, mediante confronto entre a movimentação financeira apurada a
partir dos extratos bancários do período com os recebimentos e pagamentos escriturados. E, ao
concluir pela necessidade de arbitramento dos lucros, a autoridade fiscal apura os valores
expressos nas notas fiscais de venda do período, no valor total, líquido de descontos, de R$
459.614.260,14 para, apesar de os depósitos bancários de origem não comprovada totalizarem no
ano R$ 437.951.871,00, destacar como presunção de omissão de receitas o total anual de R$
26.184.292,20, correspondente aos depósitos que excederam as receitas expressas em notas
fiscais em apuração mensal ao longo no ano-calendário fiscalizado.
Neste cenário peculiar, no qual as receitas de vendas omitidas superavam os
depósitos bancários do ano-calendário, mas se apresentavam inferiores a eles em alguns meses
do ano-calendário, nota-se que para o Colegiado a quo foi irrelevante esta distinção específica, e
a decisão acerca da qualificação da penalidade se deu sem qualquer discussão acerca da
possibilidade de aplicação deste gravame na hipótese de presunção de omissão de receitas.
E isto também porque, como se vê no recurso voluntário interposto pela
Contribuinte, não houve qualquer questionamento acerca da presunção legal de omissão de
receitas ou quanto à qualificação da penalidade sobre infração desta natureza. A Contribuinte se
Fl. 1886
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

opôs ao critério de apuração dos créditos tributários por discordar do arbitramento dos lucros, e
genericamente também questionou a aplicação de multa qualificada e agravada na hipótese de
arbitramento dos lucros e também quando atendidas as intimações e fornecidos documentos à
Fiscalização, adicionando, ainda, objeções à qualificação da penalidade na hipótese de
apresentação de declarações zeradas, mormente quando concedido prazo para sua retificação. No
mais, os argumentos contra a penalidade aplicada tiveram em conta sua desproporcionalidade e
confiscatoriedade.
A mesma abordagem genérica se verificou na demonstração do dissídio
jurisprudencial em sede de recurso especial:
5. Além desses pontos, o r. acórdão foi favorável à incidência cumulativa de multa
agravada e qualificada. A qualificação da multa somente é admitida mediante
comprovação clara e congruente do intuito de fraude, revelado em condutas dolosas
praticadas pelo contribuinte com o ímpeto de reduzir ou mitigar ilegalmente a carga
tributária a qual está sujeito, em consonância com entendimentos do próprio CARF:
Paradigma 8
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS. A falta de
escrituração de depósitos bancários e de comprovação de sua origem autorizam a
presunção de omissão de receitas, mas o intuito de fraude somente é caracterizado se
reunidas evidências de que os créditos decorreriam de receitas de atividade, de modo a
provar, ainda que por presunção, a intenção do sujeito passivo de deixar de recolher os
tributos que sabia devidos. (CARF; Acórdão no 1402-003.906, Primeira Seção, Quarta
Câmara, Segunda Turma Ordinária; Rel. Edeli Pereira Bessa; julgado em 15/05/2019).
[...]
Registre-se que o mérito do recurso especial praticamente reproduz o que
consignado em recurso voluntário, com o seguinte acréscimo:
48. Deixando de lado todas as incongruências dessa ficção tributária aventada pela
Fiscalização, fato é que nenhuma prova ou elementos indiciários foram trazidos aos
autos pelos agentes Fiscais suficientes para, no mínimo, fazer nascer uma simples
presunção verossímil da dita fraude ou sonegação. Inclusive, a entrega de DIPJs zeradas
pelos contribuintes não é fato suficiente a ensejar a qualificação da multa, consoante
jurisprudência dominante do CARF, exemplificada pela ementa transcrita a seguir:
“A mera ausência de apresentação de documentos pela contribuinte, postura essa
que motivou o próprio arbitramento, não é suficiente para demonstrar a prática
de ato doloso que configure sonegação, fraude ou conluio. A apresentação de
DIPJ com campos "zerados" também não ê suficiente Lara justificar a aplicação
da gravosa multa de ofício qualificada, pois não comprova a intenção de reduzir
ou evitar o recolhimento dos tributos. (CARF; Acórdão n" 1103-001.063;
Primeira Seção, Primeira Câmara, Terceira Turma Ordinária; re1. Bruno Ferreira
Martins Vasconcelos; julgamento em 03.06.2014).
O paradigma admitido – no 1402-003.906 - , por sua vez, de relatoria desta
Conselheira, concluiu pela impossibilidade de qualificação da penalidade porque:
No presente caso, a autoridade lançadora afirma que a contribuinte omitiu a
movimentação de recursos financeiros de sua contabilidade para impedir que o Fisco
tivesse conhecimento de seu faturamento. Todavia, não trouxe aos autos qualquer
elemento que correlacionasse as receitas presumidamente omitidas com o faturamento
Fl. 1887
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

do sujeito passivo, limitando-se a caracterizar a infração a partir da presunção legal
estabelecida no art. 42 da Lei no 9.430/96.
Em tais circunstâncias, resta fora de dúvida a aplicação da Súmula CARF no 25 (A
presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a
qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses
dos arts. 71, 72 e 73.).
Tratava-se, ali, de exigência calcada, exclusivamente, em presunção de omissão
de receitas. Embora o caso paradigmático também referisse falta de escrituração de
movimentação financeira e supressão desses valores na DIPJ apresentada, não houve qualquer
correlação dos depósitos bancários com receita da atividade, distintamente do presente caso no
qual as receitas de vendas, inclusive, superaram os depósitos bancários em seus totais anuais.
Ademais, a defesa lá apresentada confrontou especificamente esta circunstância, conforme
relatado no paradigma:
Passando à indevida majoração da multa de ofício, contesta a acusação fiscal de
representação da pessoa jurídica por interposta pessoa, motivadora da imputação do art.
71 da Lei no 4.502/64, observando que o responsável pela pessoa jurídica atendeu à
fiscalização e concordou inclusive com a sua sujeição passiva na garantia do crédito
tributário, apesar de ter saído do quadro societário da empresa, ainda que
posteriormente. Quanto à movimentação financeira em valor superior ao informado na
DIPJ, não seriam valores de titularidade da empresa, consoante alguns casos
demonstrados à fiscalização, com abertura espontânea de seu sigilo bancário. Ausente
demonstração de que os valores da suposta omissão de receitas referem-se a receitas
tributáveis da empresa, não seria possível presumir o dolo, como fez a autoridade
julgadora ao invocar o alto percentual dos rendimentos supostamente omitidos pela
autuada.
Reitera as justificativas para não registro dos valores como seu faturamento, observa
que não alegou falha interna de controles da empresa ou perda ou extravio de
documentos relativos à sua atividade operacional, e assevera que apresentou a verdade
à Fiscalização e em impugnação, destacando ser empresa de pequeno porte, com
estrutura operacional limitada e que não logrou apresentar provas diretas de sua
alegação de que emprestou suas contas para o recebimento de duplicatas de terceiros,
na forma dos "bordeaux" bancários. Neste contexto, entende que a fiscalização deveria
ter aprofundado as investigações a partir das informações prestadas, inclusive intimando
esses terceiros para obter a confirmação das alegações apresentadas. Reporta-se
novamente às declarações das terceiras empresas apresentadas e questiona onde estaria
o instrumento utilizado pela autuada para ocultar os valores da fiscalização.
No presente caso, nenhuma dúvida foi suscitada ao Colegiado a quo acerca da
correspondência das bases tributadas com receitas da atividade da Contribuinte. Assim, os casos
comparados se distinguem em circunstâncias determinantes para as decisões acerca do
cabimento da multa qualificada. Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se
estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial
somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que
lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações
e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
Fl. 1888
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.621 - CSRF/1a Turma
Processo no 10882.723724/2016-76

destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Por tais razões, deve ser NEGADO CONHECIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA

Fl. 1889
DF CARF MF
Original