Tribunal: CARF
Processo: 16327.720899/2018-75
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MAURICIO NOGUEIRA RIGHETTI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-03-21
Data de publicação: 2023-05-01

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. PERDA DE OBJETO SUPERVENIENTE. APLICAÇÃO DO §3o, DO ART.78, DO RICARF.
Não se conhece do recurso especial quando o sujeito passivo dele expressamente desiste, importando a perda de seu objeto.
PLR. PACTO PRÉVIO. POSSIBILIDADE DE RELATIVIZAÇÃO.
É possível relativizar a exigência de pacto prévio ao período aquisitivo, quando, cumulativamente, (i) trata-se de Convenções Coletivas de Trabalho, as quais, por sua natureza, são firmadas entre sindicatos, e não propriamente pelo sujeito passivo; (ii) as Convenções Coletivas de Trabalho são meras reproduções, em relação à participação nos lucros ou resultados, das Convenções de anos anteriores; e (iii) todas as demais acusações fiscais foram superadas pelas instâncias anteriores do contencioso administrativo fiscal, restando, unicamente, a acusação relativa ao descumprimento do pacto prévio ao período aquisitivo, ou quando a única acusação fiscal originária for a de descumprimento do pacto prévio.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
16327.720899/2018-75
Recurso no
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.625 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
21 de março de 2023
Recorrente
PORTO SEGURO COMPANHIA DE SEGUROS GERAIS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. PERDA
DE OBJETO SUPERVENIENTE. APLICAÇÃO DO §3o, DO ART.78, DO
RICARF.
Não se conhece do recurso especial quando o sujeito passivo dele
expressamente desiste, importando a perda de seu objeto.
PLR. PACTO PRÉVIO. POSSIBILIDADE DE RELATIVIZAÇÃO.
É possível relativizar a exigência de pacto prévio ao período aquisitivo,
quando, cumulativamente, (i) trata-se de Convenções Coletivas de Trabalho, as
quais, por sua natureza, são firmadas entre sindicatos, e não propriamente pelo
sujeito passivo; (ii) as Convenções Coletivas de Trabalho são meras
reproduções, em relação à participação nos lucros ou resultados, das
Convenções de anos anteriores; e (iii) todas as demais acusações fiscais foram
superadas pelas instâncias anteriores do contencioso administrativo fiscal,
restando, unicamente, a acusação relativa ao descumprimento do pacto prévio
ao período aquisitivo, ou quando a única acusação fiscal originária for a de
descumprimento do pacto prévio.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial do Contribuinte, apenas em relação à matéria não incidência
de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob o aspecto da pactuação prévia
das CCTs – data da assinatura. No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar-lhe
provimento. Vencidos os conselheiros Maurício Nogueira Righetti (relator), Sheila Aires
Cartaxo Gomes, Miriam Denise Xavier e Marcelo Milton da Silva Risso, que negaram
provimento. Votou pelas conclusões do voto vencedor o conselheiro Fernando Brasil de Oliveira
Pinto, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Joao Victor Ribeiro Aldinucci.
(assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente em Exercício
(assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720899/2018-75
Fl. 8729
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Mauricio Nogueira Righetti – Relator
(assinado digitalmente)
Joao Victor Ribeiro Aldinucci – Redator Designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti,
Joao Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Ana Cecilia Lustosa da Cruz,
Miriam Denise Xavier (suplente convocada), Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo.
Na origem, cuidam-se de lançamentos para cobrança das contribuições sociais
devidas pela empresa e daquelas devidas a terceiros, decorrentes de remuneração paga aos
administradores estatutários e aos empegados da empresa a titulo de Participação nos Lucros ou
Resultados – PLR em desacordo com a Lei 10.101/00.
O relatório fiscal do processo encontra às fls. 1142/1226 .
O lançamento foi impugnado às fls. 1512/1586.
Por sua vez, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Juiz de Fora/MG
julgou-o procedente às fls. 2071/2138.
Apresentado Recurso Voluntário às fls. 2153/2253, a 2a Turma Ordinária da 2a
Câmara desta Seção negou-lhe provimento por meio do acórdão 2202-006.086 às fls. 7953/8028.
Cientificado do acórdão de recurso voluntário, o autuado apresentou Embargos de
Declaração as fls. 8039/8051, suscitando omissão e erro material no dispositivo do acórdão, que
foram rejeitados pelo Presidente da Turma às fls. 8137/8146.
Ainda irresignado, o sujeito passivo interpôs Recurso Especial às fls. 8157/8211,
pugnando pela reforma do acórdão recorrido no que tange aos seguintes pontos:
a. Quanto à PLR/Empregados:
• “Matéria 1”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a
PLR/Empregados sob o aspecto da legitimidade dos representantes dos
empregados componentes da Comissão Paritária de PLR;
• “Matéria 2”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a
PLR/Empregados sob o aspecto da pactuação prévia das CCTs – Data da
Assinatura; e
• “Matéria 3”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a
PLR/Empregados sob o aspecto da existência de regras claras e objetivas nos
Planos Próprios.
b. Quanto à PLR/Administradores:
Fl. 8730
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

• “Matéria 4”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/
Administradores e/ou Diretores Não Empregados, por enquadramento na Lei n'
10.101/00; e
• “Matéria 5”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a
PLR/Administradores e/ou Diretores Não Empregados, por enquadramento na Lei
no 6.404/76.
c. Pela natureza de gratificação não habitual dos pagamentos autuados, restando
afastada a incidência previdenciária, conforme já decidiu o E. STF nos autos do
RE no 565.160/SC, sob o regime de repercussão geral, quanto à matéria:
• “Matéria 6”: Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre verbas
pagas sem habitualidade, de acordo com a interpretação in contrario sensu dos
arts. 22, I, e 28, I, ambos da Lei no 8.212/91.
Em 27/7/20 - às fls. 8502/8520 - foi dado seguimento parcial ao recurso para que
fosse rediscutida a matéria “incidência de contribuições sobre os pagamentos efetuados a
título de PLR aos diretores não empregados segundo a Lei no 6.404/1976.”. Não foi dado
seguimento quanto às seguintes matérias:
1 - não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob
o aspecto da legitimidade dos representantes dos empregados componentes da
comissão paritária de PLR;
2 - não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob
o aspecto da pactuação prévia das CCTs – data da assinatura;
3 - não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob
o aspecto da existência de regras claras e objetivas nos planos próprios;
4 - não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/ Administradores
e/ou Diretores Não Empregados, por enquadramento na Lei no 10.101/2000; e
5 - não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre verbas pagas sem
habitualidade, de acordo com a interpretação in contrario sensu dos arts. 22, I, e
28, I, ambos da Lei no 8.212/1991.
Cientificado do seguimento parcial, o autuado interpôs Agravo às fls. 8528/8541,
que foi acolhido pela Presidente da CSRF às fls. 8567/8574, tão somente para dar seguimento
também
à matéria
“não incidência
de Contribuições
Previdenciárias
sobre a
PLR/Empregados sob o aspecto da pactuação prévia das CCTs – data da assinatura”.
Intimado do recurso interposto pelo contribuinte em 6/9/21 (processo
movimentado em 6/8/21 – fl.8.613, a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões tempestivas às
fls. 8.614/8.627 em 18/8/21 (fl.8.628), propugnando pelo desprovimento do recurso.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti - Relator
O recorrente tomou ciência do despacho que rejeito seus embargos tempestivos
em 25/6/20 (fl. 8154) e apresentou seu Recurso Especial tempestivamente em 10/7/20, consoante
Fl. 8731
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

se extrai de fl. 8156. Preenchidos os demais requisitos para a sua admissibilidade, passo a
conhecer do recurso. Todavia, apenas parcialmente, como a seguir explicitado.
Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fossem
rediscutidas as matérias “incidência de contribuições sobre os pagamentos efetuados a título
de PLR aos diretores não empregados segundo a Lei no 6.404/1976.” e “não incidência de
Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob o aspecto da pactuação prévia
das CCTs – data da assinatura.
O acórdão recorrido apresentou a seguinte ementa, naquilo que interessa ao caso:
CONVENÇÃO COLETIVA DE TRABALHO. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E
RESULTADOS. PAGAMENTO DE PLR AOS EMPREGADOS FOCADA EM
ÍNDICE DE LUCRATIVIDADE. FORMALIZAÇÃO PRÉVIA
É legitimo o pagamento de PLR nos estritos termos da Convenção Coletiva de Trabalho
(CCT) que estabelece índices de lucratividade como base para obtenção do benefício
financeiro quando celebrada com Sindicatos que detém competência territorial para
representar a categoria determinável de empregados e empregadores, desde que
referidas convenções sejam formalizadas antes de iniciado o período de tempo a que se
referirá a PLR.
CONVENÇÕES COLETIVAS E ACORDOS PARTICULARES. PACTUAÇÃO
PRÉVIA
A pactuação dos termos de convenção coletiva e/ou do acordo particular relativos à
participação dos empregados nos lucros e/ou resultados da empresa deve ser sempre
prévia ao período a que se refere de modo que o empregado tenha, desde o início do
período, condições de se pautar pelas metas a serem atingidas para a obtenção do
benefício financeiro pactuado.
PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS AOS ADMINISTRADORES
SEM
VÍNCULO
EMPREGATÍCIO.
CONTRIBUIÇÕES
DESTINADAS
À
SEGURIDADE SOCIAL. LEI DE PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS
LUCROS
AOS
ADMINISTRADORES
SEM
VÍNCULO
EMPREGATÍCIO.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS À SEGURIDADE SOCIAL. LEI DE CUSTEIO
DA SEGURIDADE SOCIAL. REGIME GERAL DE PREVIDÊNCIA SOCIAL.
DIRETOR
NÃO
EMPREGADO
QUALIFICADO
COMO
CONTRIBUINTE
INDIVIDUAL.
INCIDÊNCIA
PREVIDENCIÁRIA.
HABITUALIDADE
CONFIGURADA.
A Participação nos Lucros e Resultados (PLR) concedida pela empresa, como forma de
integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, é regida com especialidade
e unicamente pela Lei 10.101, sendo esta, exclusivamente, a utilizada para fundamentar
a não inclusão no salário-de-contribuição dos pagamentos realizados a tal título,
afastando a incidência previdenciária, deste modo os valores pagos aos diretores não
empregados, caracterizando distinguishing em relação ao diretor empregado, ainda que
receba verbas a título de participação nos lucros e que alegue observância a Lei 10.101
ou que, simplesmente, invoque a aplicação da Lei 6.404, sujeitam-se a incidência de
contribuições previdenciárias, pois não é possível a integração entre a Lei 10.101 e a Lei
6.404 e não proveio do capital investido na sociedade (dividendo), baseando-se no
efetivo trabalho executado na administração da Companhia, possuindo, portanto,
natureza remuneratória.
A Lei 6.404 não regula a participação nos lucros e resultados para fins de exclusão de
tal título do conceito de salário-de-contribuição. A natureza jurídica da disciplina da
participação nos lucros da Companhia para os Administradores na forma do art. 152, §
1.o, não se confunde com a natureza jurídica da Participação nos Lucros e Resultados
(PLR) na forma da Lei 10.101, pois esta tem natureza de direito social e aquela de
direito societário regulando os interesses dos Administradores, da própria Companhia,
dos Acionistas e de modo geral de quaisquer dos Stakeholders.
Fl. 8732
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

A habitual fixação da PLR aos Administradores, na forma da remuneração global fixada
para a Administração, nos moldes da Lei 6.404, caracteriza a verba como não eventual e
invoca a incidência previdenciária.
De outro giro, a decisão no julgamento do recurso voluntário se deu no seguinte
sentido:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, não conhecendo das alegações relativas aos pedidos
subsidiários indicados no capítulo da admissibilidade, e, na parte conhecida, por voto de
qualidade, negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Leonam Rocha de Medeiros
(relator), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira e Juliano Fernandes Ayres, que deram
provimento parcial ao recurso, e o conselheiro Martin da Silva Gesto, que deu
provimento integral. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Caio
Eduardo Zerbeto Rocha.
Antes de passarmos à análise do recurso, cumpre registrar que este voto não
abordará a temática acerca da não habitualidade no pagamentos das PLR, na medida em que tal
matéria teve seguimento negado.
PLR – Administradores. Conhecimento.
Quanto a esta matéria, cumpre destacar que o recorrente acostou petitório à
fl.8.633, no qual noticiou a DESISTÊNCIA PARCIAL, de forma irrevogável, e RENÚNCIA ao
direito em que se funda seu recurso, especificamente quanto aos lançamentos sobre PLR
paga a diretores não empregados ou administradores.
Nesse contexto, à luz do que dispõe o § 3o do artigo 78 do RICARF1, forçoso
reconhecer que a renuncia do autuado ao direito sobre o qual se fundou seu recurso, ocasionou,
por assim ser, sua perda de objeto, razão pela qual, encaminho por não conhecer do recurso nesse
ponto.
Não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados sob o aspecto
da pactuação prévia das CCTs – data da assinatura. Conhecimento.
Antes de adentrarmos à análise do recurso, cumpre destacar que o Fisco, em
relação ao período autuado de 2014 e 2015, identificou PLR pagas a empregados com esteio em
diversos instrumentos de acordos, a saber:
Convenções Coletivas de Trabalho Específicas sobre Participação dos
Empregados nos Lucros ou Resultados das Empresas de Seguros Privados e de
Capitalização AC 2013, 2014 2 2015;
Acordos Próprios de Participação nos Lucros da Matriz AC 2013, 2014 e 2015;
Acordos Próprios de Participação nos Lucros das Sucursais AC 2013, 2014 e
2015; e

1 Art. 78. Em qualquer fase processual o recorrente poderá desistir do recurso em tramitação.

§ 1o A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do
processo.
[...]
§ 3o No caso de desistência, pedido de parcelamento, confissão irretratável de dívida e de extinção sem ressalva de
débito, estará configurada renúncia ao direito sobre o qual se funda o recurso interposto pelo sujeito passivo,
inclusive na hipótese de já ter ocorrido decisão favorável ao recorrente.

Fl. 8733
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Acordos Próprios de Participação nos Resultados – PPR AC 2013, relacionados a
diversas áreas da empresa.
Todavia, o recurso do sujeito passivo teve seguimento admitido em relação à
matéria ligada direta e exclusivamente às Convenções Coletivas de Trabalho, o que restringirá a
abordagem deste voto a apenas aqueles instrumentos de acordo e, mais especificamente, quanto à
temática da data da sua assinatura.
De fato, quanto a esses acordos e analisando as irregularidades apontadas pela
Fiscalização, o colegiado a quo considerou que as seguintes circunstâncias não impediriam o
pagamento da PLR fora do campo de incidência da exação: i) mais de um instrumento lastreando
múltiplos pagamentos de PLR sem compensação entre eles; ii) único critério para se pagar a
PLR, ter o empregado sido admitido antes de o início do período base, ou no seu decorrer, e estar
em efetivo exercício ao final desse mesmo período; e iii) a PLR assegurada em valor fixo
mínimo violando o caráter condicional (independentemente de apuração de balanço e ainda que a
empresa tenha prejuízo ou mesmo não tenha disponibilidade financeira).
Todavia, logo em seguida, o colegiado assentou a necessidade de que as CCT
fossem assinadas antes de o início do respectivo período aquisitivo para a percepção da PLR.
Confira-se:
Assim, admitir que as Convenções Coletivas de Trabalho que tratem de PLR tendo
como parâmetro a obtenção de lucros pela empresa possa ser firmada já no curso do
período de que a força de trabalho dispõe para alcançar os resultados que lhe
proporcionarão o ganho financeiro vai de encontro ao que pretende a norma legal, haja
visto a prescrição do artigo 1o, da Lei 10.101/2000:
Art.1o Esta Lei regula a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da
empresa como instrumento de integração entre o capital e o trabalho e como incentivo à
produtividade, nos termos do art. 7o, inciso XI, da Constituição. (grifei)
Incentivo à produtividade é sempre prévio à sua obtenção, nunca posterior. Primeiro
você indica ao empregado quais são os parâmetros para a obtenção do benefício
financeiro para, então, cada um assumir a postura que entenda devida para alcançar, ou
não, o ganho efetivo.
Por isso o entendimento divergente da Turma quanto à necessidade de que os Acordos
Coletivos e mesmo os Acordos Particulares firmados para o recebimento da PLR sejam
prévios ao período a que se referem.
Em concreto, as CCT foram assinadas, não durante o período de apuração do
lucro/resultado que se pretendeu compartilhar com os empregados, mas sim após o enceramento
desse período, como abaixo resumido:
CCT/2013 – 30/1/14 – fls. 46/48;
CCT/2014 – 04/2/15 – fls. 49/51; e
CCT/2015 – 03/2/16 – fls. 52/54.
Em seu recurso, aduz o sujeito passivo que foi empregado ao caso, entendimento
afeto a critério de programa de metas ou resultados, ao asseverar a necessidade de que as CCTs
deveriam ser prévias aos períodos a que se referem e que as CCT reproduzem as condições ao
recebimento da PLR vigentes em anos anteriores, de modo que os funcionários possuíam
conhecimento das regras relativas à distribuição da PLR antes mesmo do início do período
aquisitivo.
Pois bem.
Fl. 8734
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Não se trata de matéria nova neste colegiado, que por reiteradas as vezes
vem/vinha decidindo pela necessidade de que os acordos fossem formalizados anteriormente ao
inicio do período de apuração dos resultados que se pretende distribuir a título de PLR, e/ou
ainda, que os fossem, por mais razão ainda, antes de o início do período estabelecido para o
cumprimento e aferição das metas.
Tenho posicionamento firme no sentido de que o acordo para pagamento da PLR,
tal como prevista em lei, precisa ser inequivocamente pactuado antes de o início do período de
aferição ao qual se relaciona dita participação, sob pena de ter-se por desvirtuado o instrumento
que tem por objetivo, também, o incentivo à produtividade.
Cumpre destacar, de plano, que se trata de período anterior à vigência da Reforma
Trabalhista, o que significa dizer haver uma significativa diferença em termos tributários entre se
pagar prémio por desempenho e se pagar PLR na forma dos artigos 1o a 3o da Lei 10.101/2000.
Em relação aos prêmios, a PLR possui, dentre outros, um ingrediente próprio que
é o compartilhamento do Lucro ou Resultado com aqueles que, a rigor, não participam do capital
social da empresa. E é justamente essa a ideia, de se promover a integração entre o capital e o
trabalho, que está preconizada no artigo 1o da Lei 10.101/2000 e não a de simplesmente pagar
um prêmio pelo desempenho (superior) do empregado.
Nesse sentido, todo o esforço do empregado, a justificar esse compartilhamento
do lucro, deve ser voltado ao seu incremento, é dizer, daquilo que será compartilhado.
Com efeito, não vejo sentido, tampouco respaldo legal para que se pague essa
PLR isenta, quando o respectivo acordo é firmado quando já iniciado o período de apuração a
que ele se refere, sob pena de, eventualmente, estarmos tratando esses pagamentos como prêmios
pelo atingimento de determinadas metas ou pelo cumprimento de determinadas regras.
E veja-se, objetivamente falando, a pactuação se encerra com a assinatura do
acordo, sem o quê, não se pode admitir alegações no sentido de que o que foi ao final
estabelecido já seria do conhecimento dos empregados ou a eles familiar, dada a fragilidade da
prova que eventualmente pudesse ser trazida a esse pretexto, já que seria produzida,
inoportunamente, por, no máximo, duas das três partes que possuem interesse no assunto, a
saber, a empesa, os empregados (e representantes sindicais) e o Fisco.
E perceba-se que, a rigor e num primeiro momento, apenas o Fisco teria o
interesse na tributação da verba !
Parece-me claro que as regras postas só se incorporam – com robustez - ao
patrimônio dos envolvidos após a formalização do acordo, quando então a (mera) expectativa dá
lugar a certeza acera das regras postas para o jogo. Nesse rumo, não se pode afirmar que os
termos do que foi extemporaneamente ao final acordado sempre guardam identidade com aquilo
que foi negociado antes de o início a que se referem os lucros/resultados. Quero dizer, com isso,
que iniciadas as tratativas antes mesmo de o inicio daquele período, ao se admitir a assinatura do
acordo após referido marco temporal, não se pode assegurar que as regras ao final postas não se
sujeitaram a negociações e condições estabelecidas igualmente após o início desse período.
Nossa Lei Maior de 1946, já previa em seu artigo 157, inciso IV, a participação do
trabalhador nos lucros da empresa.
Art. 157. A legislação do trabalho e a da previdência social obedecerão nos seguintes
preceitos, além de outros que visem à melhoria da condição dos trabalhadores:
(...)
Fl. 8735
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

IV - participação obrigatória e direta do trabalhador nos lucros da empresa, nos
têrmos e pela forma que a lei determinar;
O mesmo ocorreu com a EC 1/1969, que deu nova redação à CF/1967.
Art. 165. A Constituição assegura aos trabalhadores os seguintes direitos, além de
outros que, nos têrmos da lei, visem à melhoria de sua condição social:
(...)
V - integração na vida e no desenvolvimento da emprêsa, com participação nos lucros
e, excepcionalmente, na gestão, segundo fôr estabelecido em lei;
A atual Carta Política parece ter inovado ao trazer em seu texto a garantia de
participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração. Confira-se:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
(...)
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
Por sua vez, a Exposição de Motivos da MP 794/942, que deu origem à Lei
10.101/2000, apresentou importante consideração sobre o valor a ser distribuído ao empregado.
Confira-se:
4. Para os trabalhadores, a Medida implica, não apenas aumento do podar aquisitivo,
mas um merecido ganho, como retribuição ao esforço que produz a riqueza da
sociedade. E é importante ressaltar que nenhuma pressão inflacionária resultará da
Medida, pois apenas haverá o repasse aos trabalhadores de ganhos de produtividade.
Perceba-se que a intenção do legislador, é o que se deflui do texto encimado, foi a
retribuição ao trabalhador, pelo seu esforço, de parte da riqueza que ajudou a produzir na
sociedade. São repasses de ganhos de produtividade.
Assim sendo, imagino ser justamente essa riqueza produzida é que lastreará o
pagamento ao trabalhador a esse título.
Na sequência, a possibilidade de exclusão desses valores do conceito de salário-
de-contribuição, tem assento legal na alínea "j" do § 9o do artigo 28 da Lei 8.212/91.Confira-se:
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
j) a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com lei específica;
E com vistas a dar efetividade à previsão legal, editou-se o que hoje se tem na Lei
10.101/2000, que traz em seu artigo 1o, o objetivo que se espera do instrumento, que aqui ouso a
chamar de "mediato". É dizer, tem-se por expectativa que haja a efetiva integração entre capital e
o trabalho, bem como o incentivo à produtividade que, em última análise, tem o interesse público
como beneficiário indireto, na forma do esperado crescimento econômico do país. E visando esse
desejo do legislador é que deve ser interpretada a norma.
Vejamos, novamente, o que diz a parte final daquela Exposição de Motivos:

2 Diário do Congresso Nacional - 19/1/1995, Página 295
http://legis.senado.leg.br/diarios/PublicacoesOficiais
Fl. 8736
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Em rápida síntese, podemos afirmar que a Medida Provisória ora proposta caminha,
decisivamente, no sentido da obtenção dos objetivos maiores do Governo de Vossa
Excelência: crescimento com justiça social.
Assim posto, penso que a participação nos LUCROS e/ou nos RESULTADOS
deve estar associada necessariamente à apuração econômica e/ou financeira da empresa como
um todo no respectivo período aquisitivo/base. O objetivo, esse aqui "imediato", seria sempre
sua saúde financeira e/ou econômica, cujos frutos serão compartilhados com o empregado em
função de sua participação diferenciada. Com isso, faz-se com que recaia sobre o empregado, de
certa forma, parcela do risco da atividade empresarial; o que não se observa, por exemplo,
quando lhe é pago o salário em função de seu contrato de trabalho ou mesmo prêmio em função
do alcance de metas e resultados não diretamente vinculados àquele objetivo imediato. Havendo
ou não lucro, havendo ou não resultado, o salário contratado e o prêmio pelo atingimento de
metas são, em regra, devidos.
A rigor, até mesmo em função do conflito histórico que se instalou entre aqueles
que detém o capital e os que comparecem com o labor, o empregado, por vezes, sente-se
indiferente com a obtenção do lucro por parte do empregador ou mesmo com a melhoria em seus
resultados, em que pese sua permanência no emprego depender diretamente desses fatores,
quanto mais esforçar-se para que haja um aumento desse lucro ou resultado.
Com a possibilidade de ver compartilhada parcela desse lucro ou resultado, surge
a expectativa de que os interesses, outrora díspares, passem a convergir, de forma que os
empregados comecem a enxergar o lucro ou determinado resultado da empresa não mais como
uma mera fonte para o pagamento do seu salário, mas como uma chance de experimentar uma
das vertentes da verdadeira distribuição da renda; por sua vez, o empregador passaria a ver o
trabalhador como um real parceiro em sua empreitada e não mais como um simples empregado
que trabalha para sobreviver.
Com isso, na essência, estariam contemplados, penso eu, o incentivo à
produtividade e a integração entre o capital e o trabalho, objetivos mediatos da norma.
Prosseguindo então, nos artigos 2o e 3o da Lei 10.101/2000 são postas as
condições para que os pagamentos a titulo de PLR possam ser excluídos da base tributável das
contribuições previdenciárias. Note-se que enquanto o artigo 2o trata preponderantemente das
negociações, aí incluídos os indispensáveis requisitos de ordem formal e os de ordem subjetiva,
o 3o explicitamente demonstra a preocupação do legislador de que tal instituto não seja utilizado
de maneira desvirtuada pelo empregador e pelo trabalhador para, indevidamente, amparar
pagamentos sem a incidência do tributo, estipulando, para isso, requisitos a serem observados.
Vamos a elas:
1 - Devem decorrer de uma negociação entre os envolvidos, por meio de um
dos procedimentos a seguir, nos quais estejam garantidos o incentivo à
produtividade e a integração entre o capital e o trabalho:
1.1 - Comissão escolhida pelas partes, com a participação de um representante
sindical de parte dos empregados; ou
1.2 - Convenção (CCT) ou Acordo Coletivo (ACT).
Quanto a esses elementos, não se deve perder de vista, em especial quando se fala
de "cumprimento do acordado", que se, por um lado, há o compartilhamento do lucro ou do
resultado por quem detém o capital, por outro, há o plus que deve ser dado pelo trabalhador (ou a
Fl. 8737
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

ele oportunizado/incentivado) para que dele se valha. É, reforça-se, a ideia de incentivo à
produtividade preconizada na lei.
Ressalta-se aqui, que se o objetivo imediato será sempre a saúde financeira e/ou
econômica da empresa; as regras e os critérios para alcançá-lo devem ser definidos pela gestão
empresarial e acordados com os empregados, observadas as formalidades legais.
Não importa o meio, se por metas corporativas (índices de produtividade,
qualidade ou lucratividade), ou se por metas individuais/coletivas (quantidade de vendas de
produtos, no de atendimentos conclusivos, quantidade e valor de captação de investimentos, por
exemplo), desde que se alinhem aos objetivos imediato e mediato da norma.
Nesse rumo, faz-se imprescindível que os meios devam guardar relação direta,
mensurável e transparente com a riqueza produzida pela empresa, sob pena de eventualmente
estarmos diante de pagamento de mero prêmio 3 pelo atingimento de metas.
Isso porque, a partir da análise detida aqui empreendida dos dispositivos, em
especial do caput do artigo 1o e inciso I (índice de lucratividade) do § 1o do artigo 2o, ambos da
Lei 10.101/2000, sou levado a concluir que aqueles dois incisos sugerem mecanismo de aferição
de uma comportamento funcional diferenciado por parte dos trabalhadores. Vale dizer, seja por
metas corporativas (índices econômicos e/ou financeiros), seja por metas individuais e/ou
departamentais, o fato é que a legislação exige esse algo a mais por parte do empregado que,
repise-se, não seja a mera obtenção do lucro.
Reforçando, os meios eleitos pelas partes precisam, ainda que de forma indireta,
visar a saúde financeira/econômica da empresa, além de, minimamente, propiciar o estímulo à
produtividade - potencial ou efetivo. É dizer, é de se esperar da força de trabalhado uma
participação diferenciada (mesmo potencial) - seja individualmente falando, seja no conjunto
com os demais trabalhadores - que justifique esse pagamento desvinculado de sua remuneração
para fins previdenciários.
Nada obstante, há de se reconhecer que a depender do instrumento eleito, a
definição ou estabelecimento daquele algo a mais, sobretudo a nível individual, torna-se cada vez
mais tormentoso, como por exemplo no caso das Convenções Coletivas de Trabalho - CCT, que
reúnem por vezes uma quantidade expressiva de sindicatos, em determinada data-base a
depender da categoria envolvida, diferentemente do que se tem no caso dos Acordos Coletivos
de Trabalho - ACT e dos acordos a partir de comissão, quando a possibilidade de
estabelecimento de exigências a nível individual e/ou setorial/departamental se mostra, por
vezes, bem mais viável sob o ponto de vista operacional e, ainda assim, a depender do porte da
empresa.
Imagino não ser por outra razão, que aqueles dois incisos do § 1o acima citados,
postos de maneira exemplificativa na lei, procuraram abordar situações em que o plus do
empregado pudesse ser evidenciado de forma presumida (metas corporativas, v.g, índice de
lucratividade) ou de forma coletiva ou individualizada (metas individuais ou coletivas segundo
os seguimentos do negócio).

3 "Analisando a natureza do benefício, importante destacar que prêmios são considerados parcelas salariais
suplementares, pagas em função do exercício de atividades atingindo determinadas condições. Neste sentido,
adquirem caráter estritamente contraprestativo, ou seja, de um valor pago a mais, um “plus” em função do alcance
de metas e resultados. Não tem por escopo indenizar despesas, ressarcir danos, mas, atribuir um incentivo ao
trabalhador seja ele empregado ou contribuinte individual." trecho do voto condutor do acórdão 2401-003.025, de
15/58/13.
Fl. 8738
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Abre-se aqui um parêntese para registrar que lucro não se confunde com "índice
de lucratividade" exemplificado no incisos I do § 1o do artigo 2o da precitada lei.4
Se é bem verdade que aqueles índices afetos à empresa não dependem,
exclusivamente, de um algo a mais por parte dos trabalhadores, mesmo que tomado em seu
conjunto, do mesmo modo há de se reconhecer que tal participação revela-se substancialmente
importante na consecução do objetivo empresarial, sobretudo quando o empregado vislumbra
que há a possibilidade de vir a receber parcela do lucro do empregador tão financeiramente
expressiva, quanto maior for o seu lucro, a depender do que for acordado.
Pondo dessa forma, parece-me evidente que o ânimo, comportamento, interesse,
pró-atividade, o "correr atrás" do empregado deva ser outro, quando lhe oportunizado o
compartilhamento de um valor, originalmente a ele não pertencente, mas que - em alguma
medida - conta com seu esforço para sua obtenção; mais de uns, menos ou bem menos de outros
é verdade, mas que inevitavelmente conta. Penso assim, que o incentivo à produtividade, ao
menos presumidamente, estaria aí contemplado, ainda que, frise-se, em função da inexistência de
um liame concreto entre a conduta e resultado, referido esforço não possa ser especificamente
dimensionado.
Com todo o respeito aos que disso divergem, o fato é que ao imaginar que a
possibilidade de receber parte de um valor, que pode ser maior ou menor a depender de como se
comportará o lucro ou resultado, não tem o condão de influenciar sequer minimamente o
comportamento do trabalhador e, por isso, não haveria a necessidade de seu prévio conhecimento
acerca do acordo, equivaleria, penso eu, a conceder-lhe aumento de remuneração a título de mera
recomposição salarial.
Cumpre ressaltar que se há a preocupação de o empregador, pressionado por
reajuste salarial, pactuar acordos com a inserção de regras e metas/condições inatingíveis,
prejudicando, de início, o trabalhador; há, pelo menos de se imaginar, a possibilidade de que tal
instrumento seja utilizado como complementação da remuneração, prejudicando, de início, os
cofres públicos e, reflexamente e mais a frente, o próprio trabalhador.
Nesse rumo e como regra, para que se tenha, justificadamente satisfeita a
conjugação "EXPECTATIVA DE ALGO A MAIS DO TRABALHADOR" x "PERCEPÇÃO DA PLR",
tomando-a como causa e efeito, imperioso que o conhecimento das regras e metas
(definitivamente postas) por aqueles que empreenderão esforços para sua consecução deva se dar
previamente ao início do período de apuração do resultado, vale dizer, até à "linha de largada" ou
antes do "início do jogo", sob pena de ter-se por desvirtuado o instituto.

4 A Lucratividade é um indicador de eficiência operacional obtido sob a forma de valor percentual e que indica qual
é o ganho que a empresa consegue gerar sobre o trabalho que desenvolve. É um dos principais indicadores
econômicos da empresa, ligado diretamente com a competitividade do negócio. Difere de rentabilidade e é derivado
do conceito de lucro.

Lucro: é o resultado positivo após deduzir das vendas todos os custos e despesas. É um número absoluto.

Lucratividade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o valor das vendas. É um número percentual.

Rentabilidade: é a relação entre o valor do lucro líquido e o investimento realizado.

Fonte:http://www.sebrae.com.br/sites/PortalSebrae/artigos/calculo-da-lucratividade-do-seu-
negocio,21a1ebb38b5f2410VgnVCM100000b272010aRCRD
Fl. 8739
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Em outras palavras, não basta que o conhecimento por parte do empregado se dê
antes de a formalização do acordo ou antes de o período para atingimento da meta, tampouco que
a própria formalização do acordo tenha se dado antes de o período para atingimento da meta, é
crucial que a formalização se dê antes de o início do período de apuração do resultado/lucro que
se busca compartilhar com o empregado, que, por vezes, pode não coincidir com o período para
atingimento das metas.
De outro giro, não supre a exigência legal, o fato de as regras e metas acordadas
ao longo do período base assemelharem-se àquelas que se tinha em períodos anteriores e que já
eram do conhecimento dos empregados. Ainda que na seara trabalhista seja eventualmente
garantido ao empregado a percepção dessa verba após a vigência do acordo e até que novo
sobrevenha, penso que para fins tributários, em especial para conferir-lhe sua não incidência, a
manutenção dos pagamentos a esse título, sob o fundamento de que haveria uma presunção de
conhecimento das regras e metas pendentes de acordo, em função daquelas de períodos
anteriores, além de, efetivamente, não garantir que assim seria feito ao final, não vejo como, em
assim sendo, ter havido qualquer incentivo à produtividade.
Perceba-se, assim, que a questão de fundo, no tema até aqui abordado, seria o
alcance da expressão "pactuados previamente" utilizados pelo legislador quando se referiu
textualmente ao "programa de metas, resultados e prazo".
Teríamos, a partir daí, os seguintes questionamentos:
1 - pactuados previamente a quê ? ao pagamento, à apuração do resultado, ao
início do período de apuração ?
2 - apenas quando as regras envolverem cumprimento de metas - individuais ou
coletivas - é que se deve haver o pacto prévio ?
3 - e quando não envolver o cumprimento de metas - individuais ou coletivas -
o acordo pode ser pactuado após o período de apuração ? Pode ser celebrado
após o início do período ?
Para conduzir a uma definição, penso que devamos considerar, pode-se assim
dizer, duas linhas temporais: uma representando a data de início e término do período de
apuração, findo o qual o lucro ou resultado, caso houver, será compartilhado com os
trabalhadores; outra representando o programa de metas, caso conste do acordo, aferíveis
individual ou coletivamente (por equipe/departamento/setor, etc).
Assim visualizado, impõe-se determinar em qual momento o posicionamento da
data de celebração do acordo atenderia aos ditames legais, aí considerado o tão propalado
incentivo à produtividade.
É de se destacar, de início, que a inexistência de um liame minimamente concreto
não seria motivo o suficiente para fosse afastado do empregado o conhecimento das regras
postas.
Se há a impossibilidade - ressalva-se, nos planos com essa feição - de atribuir ao
empregado qualquer conduta concreta que possa ter diretamente influenciado no resultado do
exercício, com maior propriedade não há como afirmar em qual mês teria havido aquela
participação "decisiva". Se no primeiro, se no segundo ou no último mês do período de apuração.
Daí entender que, nesses casos, com maior propriedade, o acordo deva ser ajustado antes do
início do período de aferição.
Fl. 8740
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Nesse mesmo sentido, o pior cenário seria aquele em que os termos do acordado
tivessem sido assentados após o período de apuração, quando então retiraria do empregado, ou
melhor, não o oportunizaria o "algo a mais" em seu desempenho funcional, ainda que
potencialmente falando, ainda que indeterminado quando isso se daria.
Destaque-se que em muitas das vezes, a não celebração do acordo antes de o
início do período de apuração não se dá, decisivamente, pela complexidade do assunto e/ou pela
quantidade de agentes e interesses envolvidos (a rigor, não haveria impedimento a que se
celebrasse o acordo em setembro, outubro, novembro ou dezembro de determinado ano, para
recebimento de parcelas relativas aos lucros/resultados auferidos do ano seguinte), mas sim
pela desvirtuada utilização do instrumento da PLR (que por vezes se dá em instrumento em
apartado) para viabilizar a complementação da remuneração do trabalhador, em descompasso
com o que preceitua o caput do artigo 3o da Lei 10.101/2000.
Assim concluindo, as indagações encimadas poderiam ser respondidas como
seguem:
Acordos que estipulam metas individuais ou em grupo:
1 - pactuados previamente ao início do período de apuração e, por óbvio, antes
do período a que se referem as metas, por força da literalidade do inciso II do §
1o do artigo 2o da Lei 10.101/2000.
Acordos que não estipulam metas individuais ou em grupo
1 - igualmente pactuados previamente ao início do período de apuração, pela
inteligência do artigo 1o da Lei 10.101/200.
Essa é a linha que vem sendo recentemente adotada na CSRF, consoante se extrai
das ementas a seguir colacionadas, com as quais me alinho:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS REQUISITOS DA
LEI No
10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O
INÍCIO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO.
As regras para percepção da PLR devem constituir-se em incentivo à
produtividade, devendo assim ser estabelecidas previamente ao período de
aferição. Regras e/ou metas estabelecidas no decorrer do período de aferição
não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202-005.718, de 30.08.2017.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA
LEI No 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO
PERÍODO DE APURAÇÃO.
Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação nos
Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei
específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam
estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem
constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer
do período de aferição não estimulam esforço adicional. Acórdão 9202-
006.674, de 17.04.2018.
PLR PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS.
ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE
AFERIÇÃO.
Fl. 8741
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas
previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do
período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário
de contribuição. Acórdão 9202-007.662, de 26.3.19.
Por fim, perceba-se, aquele inciso XI do artigo 7o da CRFB/88, ao estabelecer
que a PLR deva ser desvinculada da remuneração do empregado, deixou a
cargo da Lei os contornos dessa não incidência.
Assim, preferiu o legislador, ao contrário de simplesmente disciplinar o
pagamento das verbas àquele título, trazer exigência de interesse público que, de uma forma ou
de outra, tendesse a justificar/compensar o não recolhimento do tributo aos cofres públicos.
Com isso, como já abordado, além da questão de cunho social afeta à integração
do capital e da força de trabalho; há uma outra que é, ao fim e ao cabo e mesmo que por via
indireta, o estímulo ao crescimento econômico do pais, a partir do efetivo incentivo à
produtividade.
Exatamente neste ponto, impõe-se destacar que, diferentemente do sustentado por
alguns, no sentido de que o recrudescimento na análise dos acordos no que toca à observância
dos requisitos legais tente a inviabilizar o direito constitucional do trabalhador à percepção da
PLR, penso que não deve ser somente esse o viés empregado, mas ainda sim o da proteção do
interesse público ao custeio da previdência.
Perceba-se que esse direito constitucional já era levado à efeito antes mesmo da
edição da MP 794/94, que deu origem à Lei 10.101/2000. Consigne-se sobre o tema, que o STF,
no julgamento do RE 569.441, consolidou o entendimento de que há incidência de contribuições
previdenciárias nas verbas pagas a título de participação nos lucros e resultados, antes de
dezembro 1994. Em resumo: o pagamento da PLR, em cumprimento à determinação
constitucional, era uma prática antes mesmo da edição da lei que o retirou do campo de
incidência do tributo, observadas, por óbvio, as exigências legais.
Ante ao exposto, voto por negar provimento ao recurso quanto a esta matéria.
Nesse rumo, VOTO por CONHECER parcialmente do recurso, apenas no que
toca à matéria não incidência de Contribuições Previdenciárias sobre a PLR/Empregados
sob o aspecto da pactuação prévia das CCTs – data da assinatura, para, na parte conhecida,
NEGAR-LHE provimento.
(assinado digitalmente)
Mauricio Nogueira Righetti
Voto Vencedor
Conselheiro Joao Victor Ribeiro Aldinucci – Redator Designado
No mérito, divergi do sempre bem fundamentado voto do ilustre Relator, pelas
razões que passo a expor adiante.
Neste tocante, discute-se nos autos se as Convenções Coletivas de Trabalho
deveriam ter sido firmadas antes do início do período aquisitivo a que se referem. Como bem
delimitado pelo Relator logo no início de seu voto, a Turma a quo superou os demais óbices
levantados pela acusação fiscal no presente caso, sobejando, apenas, o alegado descumprimento
Fl. 8742
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

do requisito do pacto prévio ao período aquisitivo. No entender do Relator, as Convenções
deveriam ter sido firmadas antes de tal período, para possibilitar o incremento à produtividade,
bem como para estimular o crescimento econômico do país e para proteger o custeio
previdenciário.
Pois bem. Discordo, no presente caso, quanto a tal necessidade e dividirei o
presente voto em duas partes: a primeira parte será exclusivamente jurídica, tendo em
vista meu reiterado entendimento acerca da matéria; já a segunda parte levará em
consideração as circunstâncias e as peculiaridades do caso concreto, pois tais
circunstâncias e peculiaridades foram decisivas para que o ilustre Presidente em Exercício,
o Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto, igualmente divergisse do Relator,
formando a presente corrente vencedora.
Iniciando pela primeira parte, a não incidência das contribuições sobre a PLR é
uma imunidade, vez que é uma norma de não tributação prevista na Constituição Federal. Ao
estabelecer que tal verba está desvinculada da remuneração, a Lei Maior criou uma norma
negativa de competência, impedindo o próprio exercício de atividade legislativa para criar
imposição fiscal a ela atinente:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
XI - participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
A PLR não é apenas um instrumento de integração entre o capital e o trabalho,
mas sobretudo um direito social do trabalhador. Tanto o caput do artigo 7o, como o capítulo no
qual ele está inserido não deixam margem para dúvidas. Deste modo, a interpretação das normas
infraconstitucionais da PLR deve sempre tomar em consideração esse aspecto fundamental.
Por outro lado, a norma constitucional é de eficácia limitada, pois atribuiu à lei a
competência
para
estabelecer
os
pressupostos
dessa
não
vinculação.
No
plano
infraconstitucional, a regulamentação foi feita pela Lei no 10.101/2000, que “dispõe sobre a
participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa e dá outras providências”.
Em seu art. 2o, a lei prevê que a PLR será objeto de negociação entre a empresa e seus
empregados, através, conforme o caso, de comissão paritária escolhida pelas partes, convenção
coletiva ou acordo coletivo. É inquestionável, assim, que a lei prevê que essa participação será
objeto de negociação entre a empresa e seus empregados:
Art.2o. A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
Todavia, a lei realmente não estabeleceu uma data limite para a formalização
dessa negociação. É compreensível que não o tenha feito, pois as normas de experiência comum
demonstram que tais negociações não raramente levam meses para serem concluídas, sendo por
vezes acirradas e conflituosas e envolvendo diversos sindicatos de diversas categorias. É óbvio,
contudo, que os trabalhadores têm conhecimento das diretrizes gerais dos planos, pois participam
direta ou indiretamente das negociações via comissão paritária ou sindicatos. A data de
assinatura corresponde, apenas, ao momento da formalização e de conveniência das várias partes
envolvidas, tais como a empresa, as entidades sindicais dos trabalhadores, as entidades sindicais
dos empregadores etc.
Não compete ao aplicador da lei criar pré-requisito não previsto na norma,
sobretudo para reduzir a eficácia de regra jurídica constitucional. A lei prevê que a participação
Fl. 8743
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

será objeto de negociação, e não que a formalização tenha que ocorrer previamente ao período de
aquisição. Uma interpretação restritiva, com a criação de exigências não previstas legalmente,
apenas tem o condão de dificultar a efetiva concretização do direito social do trabalhador à
participação nos lucros ou resultados da empresa, inibindo a concessão dos planos, em conflito
com as finalidades constitucionais.
Muito embora a lei regulamentadora pareça ter negligenciado a participação nos
lucros ou resultados como um direito social, pois nem mesmo faz qualquer menção a esse
respeito, fato é que a Constituição a outorgou como um efetivo direito daquela natureza, o que
deve ser levado em consideração pelo aplicador da lei, na busca da máxima eficácia da norma
constitucional. Os direitos sociais visam a criar as condições materiais necessárias ao alcance da
igualdade real entre o dono do capital e o trabalhador. Segundo José Afonso da Silva, "são
prestações positivas proporcionadas pelo Estado direta ou indiretamente, enunciadas em
normas constitucionais, que possibilitam melhores condições de vida aos mais fracos, direitos
que tendem a realizar a igualização de situações sociais desiguais" (Curso de Direito
Constitucional Positivo, 12a ed., rev., Malheiros Editores, 1996, p. 277).
Buscando igualar o empregador e o trabalhador, a Constituição lhe outorgou o
direito à participação nos lucros ou resultados e na própria gestão da empresa. Não fosse a
Constituição e a consequente regra imunizante, o trabalhador não teria as condições materiais
necessárias para participar dos lucros ou resultados, os quais, por consectário lógico, decorrem
do capital do qual ele não é dono. Toda interpretação, portanto, deve ter como norte os direitos
sociais. E diante de interpretações plausíveis e alternativas, o exegeta deve adotar aquela que se
amolda à Lei Maior. O ministro Luís Roberto Barroso decompõe o princípio da interpretação
conforme a Constituição nos seguintes termos:
1) Trata-se da escolha de uma interpretação da norma legal que a mantenha em
harmonia com a Constituição, em meio a outra ou outras possibilidades interpretativas
que o preceito admita.
2) Tal interpretação busca encontrar um sentido possível para a norma, que não é o que
mais evidentemente resulta da leitura de seu texto.
3) Além da eleição de uma linha de interpretação, procede-se à exclusão expressa de
outra ou outras interpretações possíveis, que conduziriam a resultado contrastante com a
Constituição.
4) Por via de conseqüência, a interpretação conforme a Constituição não é mero preceito
hermenêutico, mas, também, um mecanismo de controle de constitucionalidade pelo
qual se declara ilegítima uma determinada leitura da norma legal."
(Interpretação e aplicação da constituição : fundamentos de uma dogmática
constitucional transformadora. 3. ed. Saraiva, p. 181-182)
Deve ser abandonado, pois, o eventual rigor interpretativo, para compatibilizar a
leitura da Lei no 10.101/2000 com a Constituição, a qual, lembre-se, visou a igualar
materialmente o trabalhador e o empregador. Ainda que a primeira e rápida compreensão da lei
infraconstitucional pudesse sugerir que o plano devesse ser formalizado antes do início do
período aquisitivo, como forma de incentivar a produtividade e o comprometimento dos
trabalhadores, fato é que a Constituição trouxe como critério preponderante o direito social do
lado mais fraco da relação empregatícia, e não o incremento da produtividade e o seu
comprometimento.
A interpretação de que o acordo deve ser formalizado antes do início do período
aquisitivo, cria, no entender deste relator, um requisito formal não previsto (pois a lei menciona
apenas a necessidade de negociação – “será objeto de negociação”) e que está em descompasso
Fl. 8744
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

com a realidade negocial, podendo até mesmo desestimular a concessão da PLR e, por
conseguinte, a realização dos direitos sociais. Como se vê, não se está declarando qualquer
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, mas sim, dentre as várias interpretações possíveis,
elegendo-se aquela mais adequada ao texto constitucional. A Câmara Superior de Recursos
Fiscais (CSRF), antes da atual composição, vinha adotando entendimento semelhante, conforme
se infere do acórdão no 9202-003.370:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR.
IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ACORDO
PRÉVIO AO ANO BASE. DESNECESSIDADE. A Participação nos Lucros e
Resultados - PLR concedida pela empresa aos seus funcionários, como forma de
integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base de
cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI,
da CF, sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos
da habitualidade e contraprestação pelo trabalho. Somente nas hipóteses em que o
pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais insculpidos na
legislação específica, notadamente artigo 28, § 9o, alínea j, da Lei no 8.212/91, bem
como MP no 794/1994 e reedições, c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições
previdenciárias sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como
Participação nos Lucros e Resultados. A exigência de outros pressupostos, não inscritos
objetivamente/literalmente na legislação de regência, como a necessidade de
formalização de acordo prévio ao ano base, é de cunho subjetivo do aplicador/intérprete
da lei, extrapolando os limites das normas específicas em total afronta à própria essência
do benefício, o qual, na condição de verdadeira imunidade, deve ser interpretado de
maneira ampla e não restritiva. Recurso especial negado. (CSRF, 2a Turma, Relator(a)
RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA, sessão de 17 de setembro de
2014)
Enquanto a remuneração é devida pela mera execução do contrato de trabalho, aí
pouco ou nada importando os lucros ou resultados da empresa, a PLR deve ser considerada como
um pacto acessório por meio do qual se negociam, a par daquele contrato, questões relativas à
produtividade, qualidade, lucratividade, metas, resultados etc. Ou seja, a remuneração é devida
em função do contrato laboral, ao passo que a participação é devida em decorrência de um
contrato acessório, que não se constitui, por expressa disposição legal, em pagamento de
remuneração. Tal contrato acessório, ademais, viabiliza a participação do trabalhador em
rubricas a que ele não teria direito, por serem decorrentes do capital do qual ele não é dono.
Para dirimir tal controvérsia e colocar uma “pá de cal” sobre esse assunto, a Lei
14020/20 alterou drasticamente o art. 2o retro mencionado, para incluir-lhe um § 7o, o qual está
de acordo com a interpretação acima ao estabelecer que a anterioridade é referente ao
pagamento, e não ao período de aferição. A propósito de tal menção, não pretendo dar eficácia
retroativa a tal dispositivo, o qual foi instituído após os fatos geradores aqui mencionados;
pretendo apenas demonstrar que a interpretação acima foi reconhecida pelo CARF em
julgamentos anteriores (vide jurisprudência acima) e agora pelo Congresso Nacional, após
intervenção do próprio Poder Executivo via Medida Provisória.
Art. 2o. [...]
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
Fl. 8745
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 7o Consideram-se previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento
assinado: (Incluído pela Lei no 14.020, de 2020)
I - anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e (Incluído pela Lei
no 14.020, de 2020)
II - com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da
parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação. (Incluído pela
Lei no 14.020, de 2020)
E da própria redação originária do art. 2o, § 1o, incs. I e II, acima transcrito, ainda
se conclui que uma das interpretações possíveis é de que a pactuação prévia somente seria
exigida em relação a programas de metas, resultados e prazos (inc. II), sendo inexigível em
relação a índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa, o que igualmente
justifica a linha interpretativa acima adotada, mormente no presente caso, no qual, por se tratar
de Convenções Coletivas de Trabalho, inexistia programas de metas, resultados e prazos.
Quanto à segunda parte, a qual, como afirmado linhas acima, diz respeito às
circunstâncias e peculiaridades do caso concreto, três pontos foram considerados fundamentais
para se relativizar a questão relativa ao pacto prévio.
Em primeiro lugar, trata-se de Convenções Coletivas de Trabalho, as quais são
firmadas por sindicatos dos empregadores e dos empregados, e não propriamente pela recorrente.
Dito de outra forma, sequer se poderia afirmar que a falta de formalização do pacto prévio seria
um ato imputável exclusivamente à recorrente, tratando-se, sim, de questão afeta às discussões
entre os sindicatos.
Em segundo lugar, restou demonstrado que as Convenções reproduzem as
Convenções de anos anteriores (a exemplo de 2011 e 2012), as quais continham simples
previsões de pagamentos de parcelas fixas, com simples atualizações, das parcelas fixas, de um
ano para outro, de tal forma que havia, sim, previsibilidade, e não se poderia afirmar, como fez o
Relator, que faltaria o requisito do incentivo à produtividade.
Em terceiro lugar, a decisão recorrida superou todas as demais acusações fiscais,
de modo que teria sobejado apenas o suposto descumprimento do pacto prévio. E mais: como a
decisão recorrida ultrapassou o óbice levantado pela acusação, de que a previsão de pagamento
de um valor mínimo violaria o caráter condicional da PLR, o requisito do incremento à
produtividade perdeu relevância no caso concreto.
Resumidamente, é possível relativizar a exigência de pacto prévio ao período
aquisitivo, quando, cumulativamente, (i) trata-se de Convenções Coletivas de Trabalho, as quais,
por sua natureza, são firmadas entre sindicatos, e não propriamente pelo sujeito passivo; (ii) as
Convenções Coletivas de Trabalho são meras reproduções, em relação à participação nos lucros
ou resultados, das Convenções de anos anteriores; e (iii) todas as demais acusações fiscais foram
superadas pelas instâncias anteriores do contencioso administrativo fiscal, restando, unicamente,
a acusação relativa ao descumprimento do pacto prévio ao período aquisitivo, ou quando a única
acusação fiscal originária for a de descumprimento do pacto prévio.
Em sendo assim, divirjo do voto do ilustre Relator e dou provimento ao recurso
especial da contribuinte, para reconhecer a validade das Convenções Coletivas de Trabalho em
relação ao requisito da pactuação prévia.
(assinado digitalmente)
Joao Victor Ribeiro Aldinucci
Fl. 8746
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.625 - CSRF/2a Turma
Processo no 16327.720899/2018-75

Declaração de Voto
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Com a devida vênia ao ilustre Relator, Conselheiro Mauricio Nogueira Righetti,
ouso discordar de seu tão bem fundamentado voto.
E as razões para tal discordância foram retratadas à perfeição pelo Conselheiro
João Victor Ribeiro Aldinucci, redator do voto vencedor, na segunda parte de seu voto.
No caso concreto, a celeuma envolvia Convenções Coletivas de Trabalho, o que
implica que a recorrente não era parte direta das negociações, cabendo-lhe tão somente cumprir o
que fora pactuado entre os sindicatos dos empregadores e dos empregados, circunstância que, se
não afasta, por si só, a falta de pacto prévio, ao menos enfraquece muito a tese de sua
necessidade ante às peculiaridades tratadas nos presentes autos.
Além disso, as Convenções firmadas ao longo do tempo demonstram a existência
de previsibilidade nas previsões de pagamentos, em parcelas fixadas, constatando-se tão somente
meras atualizações monetárias ano a ano.
Por fim, convém ressaltar que a decisão recorrida já havia afastado o argumento
da autoridade fiscal de que “a previsão de pagamento de um valor mínimo violaria o caráter
condicional da PLR”, assim como todos os demais pontos levantados pela Fiscalização
(“concomitância de planos”, “emprego da PLR como substituição/complemento de remuneração
dos empregados”, “ausência de incentivo à produtividade”), razão pela qual, com base na
divergência que foi devolvida à esta C. Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, não há
como se negar provimento ao Apelo da Recorrente.
Assim sendo, encaminho meu voto para DAR PROVIMENTO ao Recurso
Especial do Contribuinte.

(assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Fl. 8747
DF CARF MF
Original