Tribunal: CARF
Processo: 11070.900497/2018-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
Data de julgamento: 2023-08-22
Data de publicação: 2023-12-01

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NULIDADE. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO.
Não há que se cogitar de nulidade do ato administrativo originado de autoridade competente, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos legais, de modo a permitir ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa. Ausência dos requisitos previstos pelo 59 do Decreto no 70.235/72.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação, deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de seu direito de crédito. No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte, aplicando-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS. NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS. NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11070.900497/2018-98
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.879 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de agosto de 2023
Recorrente
TRANSPORTES RODOVIÁRIOS LETSARA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NULIDADE.
REQUISITOS.
MOTIVAÇÃO.
TIPIFICAÇÃO.
DESCABIMENTO.
Não há que se cogitar de nulidade do ato administrativo originado de
autoridade competente, contendo a descrição dos fatos e enquadramentos
legais, de modo a permitir ao contribuinte o pleno exercício do direito de
defesa. Ausência dos requisitos previstos pelo 59 do Decreto no 70.235/72.
ÔNUS DA PROVA. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO DE
CRÉDITO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ARTIGO 373, INCISO I DO CPC.
Em processos decorrentes da não-homologação de declaração de compensação,
deve o Contribuinte apresentar e produzir todas as provas necessárias para
demonstrar de maneira inequívoca a liquidez e certeza de seu direito de crédito.
No âmbito do processo administrativo fiscal, constando perante a Secretaria da
Receita Federal do Brasil a utilização integral do crédito para quitação de outro
débito, o ônus da prova sobre o direito creditório recai sobre o contribuinte,
aplicando-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a
apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo
delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos
critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
APURAÇÃO DE CRÉDITOS SOBRE AQUISIÇÃO DE INSUMOS.
NATUREZA JURÍDICA DOS BENS E SERVIÇOS.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11070.900497/2018-98
Fl. 192
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Os custos com bens e serviços somente podem servir de base de cálculo para a
apuração de créditos do contribuinte caso se enquadrem no conceito de insumo
delineado pelo STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, a partir dos
critérios de essencialidade e relevância dentro do processo produtivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. A conselheira Marina Righi Rodrigues Lara acompanhou a
relatora pelas conclusões por discordar dos argumentos sobre o propósito negocial e abuso de
direito.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente

(documento assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos – Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (suplente convocado), Cynthia
Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente a conselheira Renata da Silveira
Bilhim, substituída pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 109-005.937,
proferido pela 3a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 09 que, por
unanimidade de votos, julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade e
reconheceu em parte o direito creditório.
A decisão recorrida foi proferida com a seguinte Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015
NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n.° 5, de 2018, que produz
efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos, para fins de apuração de
créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS. SUBCONTRATAÇÃO.
Fl. 193
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

É vedada a apuração de créditos da não cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins com
base nos valores despendidos pelas empresas prestadoras de serviços de transporte de
cargas em razão da subcontratação para a realização de transporte internacional.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CRÉDITO.
INSUMOS. RASTREAMENTO DE VEÍCULOS.
Geram direito ao desconto de crédito da não cumulatividade da Cofins e do PIS/Pasep,
na modalidade aquisição de insumos, os valores despendidos com pagamentos a pessoas
jurídicas com segurança automotiva de veículos de transporte de cargas
(rastreamento/monitoramento), por se coadunarem com os critérios da essencialidade e
relevância trazidos pelo Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento, com
repercussão geral, do RESP no 1.221.170/PR.
PIS/PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. DIREITO DE CRÉDITO.
INSUMOS. AGENCIAMENTO DE CARGAS.
Seguindo o entendimento do STJ no julgamento do RESP no 1.221.170/PR, tratando-se
de serviço não essencial, nem relevante para a prestação de serviços realizados pela
pessoa jurídica, o agenciamento de cargas não pode ser considerado insumo, e, sendo
assim, as despesas correspondentes não são capazes de gerar créditos da não
cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão de primeira
instância:
Trata o processo de manifestação de inconformidade (fls. 87/115) apresentada
em 15/05/2018, em face do deferimento parcial de pedido de ressarcimento de créditos
de Cofins não cumulativa relativos ao 1o trimestre de 2015, proveniente de operações
no mercado externo, constante do PER/Dcomp no 11164.46995.220415.1.1.19-5048,
conforme despacho decisório de 04/04/2018 (fl. 31) proferido pela DRF em Santo
Ângelo/RS, cuja ciência deu-se em 17/04/2018.
Conforme PER/Dcomp, a contribuinte pleiteou o ressarcimento de R$
409.706,91. Após a pertinente análise, contudo, o valor deferido foi de R$ 284.614,88.
Aludido valor, ao que consta, foi utilizado nas compensações indicadas nos
Per/Dcomp
nos
32588.25547.261015.1.3.19-5785
(homologada)
e
34776.11863.211115.1.3.19-0877 (não homologada).
Segundo a Informação Fiscal que serviu de base para a emissão do despacho
decisório, foram apuradas inconsistências na apuração de créditos por parte da
contribuinte relativamente aos fretes internacionais realizados.

Fl. 194
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Consta da Informação Fiscal, ainda, que também foram glosados, por falta de
previsão legal, os créditos apurados pela contribuinte sobre os valores pagos a título de
rastreamento de veículos e agenciamento de cargas. Consta, também, que a
documentação relativa às glosas encontra-se disponível para consulta no processo no
10010029605/1017-10.
Na manifestação apresentada, a contribuinte, após resumir os fatos do processo,
questiona as glosas efetuadas.
No tópico II.1, alega a ausência de lei capaz de restringir o aproveitamento do
crédito.
Diz que se o frete contratado foi realizado dentro do território nacional, o direito
ao crédito é indiscutível. Afirma que mesmo que o destino seja outro país, não há
restrições na legislação para a apuração de créditos.
Aduz que a fiscalização não apresentou a fundamentação legal relativa à glosa.
Questiona a afirmação de que não houve pagamento das contribuições na etapa
anterior em razão da isenção pois para tanto a fiscalização deveria verificar o
recolhimento de cada empresa subcontratada.
Afirma ser equivocada a conclusão de que se o frete finda no território nacional,
o contribuinte tem direito ao crédito, se finda no exterior, o direito ao crédito
desaparece. Insiste que nenhum fundamento para a glosa foi apresentado.
Esclarece que “o destino final adotado (outro país) ao frete, sob nenhuma
hipótese, tem o condão de desqualificar o crédito do PIS/Cofins.”
No tópico seguinte, discorre sobre a “afronta à não cumulatividade
constitucional do PIS/Cofins”.
Noutro tópico, disserta sobre a “ilegalidade da distinção entre fretes nacionais
e internacionais.”
Reclama da diferenciação adotada. Aduz que tal tratamento não tem respaldo
legal. Diz que tal entendimento acarreta à empresa uma enorme insegurança jurídica.
A seguir, tece considerações sobre a “glosa dos créditos referentes às despesas
com rastreadores e agenciamento de cargas.”
Diz que não houve a devida fundamentação para a glosa, sendo mencionado
apenas uma solução de consulta que, como pode ser verificado, é contrária ao
entendimento do CARF.
Pondera que tais itens são imprescindíveis ao desenvolvimento de suas
atividades, além de resguardar a segurança do patrimônio das empresas e a integridade
física dos motoristas. Insiste na ilegalidade das glosas.
Ao final, requer o recebimento da manifestação e o deferimento integral do
ressarcimento pleiteado.
Em 19/01/2021, consoante despacho de fl. 142, o processo foi encaminhado
para esta DRJ09 , em Curitiba/PR, para julgamento.
Fl. 195
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

A Recorrente foi intimada pela via eletrônica em data de 15/09/2021,
apresentando Recurso Voluntário tempestivamente, o que fez requerendo, preliminarmente, a
declaração da nulidade da decisão recorrida e, no mérito, a improcedência das glosas realizadas.
Após, o processo foi encaminhado para sorteio e julgamento.
É o relatório.
Voto
Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora.

1. Pressupostos legais de admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido.
2. Preliminar de nulidade
Inicialmente, alega a Contribuinte a nulidade da glosa efetuada pela DRF de
origem, considerando a falta de individualização sobre subcontratações de fretes nacionais,
resultando em ofensa ao seu direito de defesa.
Sem razão.
Entendo que o rito processual do Decreto no 70.235/1972 foi devidamente
respeitado no presente litígio, instaurando-se a fase litigiosa do procedimento com a
apresentação tempestiva da defesa, na qual a Contribuinte delimita a exata compreensão da
controvérsia objeto da contestação.
O Decreto no 70.235/1972 prevê sobre a configuração de nulidade e assim
estabelece em seu artigo 59:
Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição
do direito de defesa.
§ 1o A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente
dependam ou sejam consequência.
§ 2o Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as
providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo.
§ 3o Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a
declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o
ato ou suprir-lhe a falta.
Fl. 196
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Portanto, os argumentos da Recorrente não estão enquadrados em nenhuma das
hipóteses previstas pelo dispositivo legal acima citado, motivo pelo qual não está configurado
cerceamento de defesa, devendo ser afastada a preliminar de nulidade invocada.
3. Mérito
3.1. Versa o presente litígio de Pedido de Ressarcimento de créditos de Cofins não
cumulativa relativos ao 1o trimestre de 2015, proveniente de operações no mercado externo,
objeto do PER/Dcomp no 11164.46995.220415.1.1.19-5048.
A DRF de origem deferiu parcialmente o direito creditório por concluir que foram
apuradas inconsistências na apuração de créditos por parte da contribuinte relativamente aos
fretes internacionais realizados. Igualmente foram glosados, por falta de previsão legal, os
créditos apurados pela contribuinte sobre os valores pagos a título de rastreamento de veículos
e agenciamento de cargas.
Argumentou a Recorrente que tem por objeto social o transporte rodoviário de
cargas em geral, intermunicipal, interestadual e internacional; transportes de cargas perigosas;
serviços de organização logística do transporte de carga; locação de veículos rodoviários de
carga, com motorista; atividade de operador de transporte multimodal; serviços de agenciamento
de cargas; serviços de acondicionamento de cargas; e serviços de agrupamento e fracionamento
de cargas.
Argumentou, ainda, que no intuito de atender seus clientes, realiza parte do
transporte de cargas em frota própria e o restante mediante a subcontratação de outras empresas
transportadoras (terceiros), sendo que subcontratação de fretes e o agenciamento de cargas são
insumos essenciais à atividade de transporte.
A DRJ julgou parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade, para
que sejam parcialmente reconhecido o direito creditório adicional de R$ 8.087,15, a título de
COFINS, relativamente ao PER/Dcomp no 11164.46995.220415.1.1.19-5048, a ser compensado
com os débitos remanescentes constantes dos PER/Dcomp vinculados, até o respectivo limite.
Com isso, a glosa com relação ao rastreamento de veículos foi revertida pela DRJ
de origem, permanecendo a controvérsia sobre a contratação dos fretes e agenciamento de
cargas.
3.2. Com relação aos fretes, considerou a DRJ de origem que, por se tratar de
fretes internacionais, aplica-se o art. 14, V e § 1o da MP no 2.158-35, de 2001, que assim dispõe:
Art. 14. Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de 1999,
são isentas da COFINS as receitas:
V - do transporte internacional de cargas ou passageiros;
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos incisos I a
IX do caput.
Com isso, em razão da isenção, aplica-se a vedação ao crédito sobre bens e
serviços não sujeitos ao pagamento das Contribuições, prevista pelo art. 3o, §2o, II, das Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 197
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

A Fiscalização apontou suas conclusões da seguinte forma:
Nas operações de fretes nacionais realizadas por transportadores subcontratados
(pessoas jurídicas ou físicas), não resta dúvida quanto ao direito à apuração de créditos
do PIS e da COFINS sobre os valores pagos aos prestadores de tais serviços, mediante
aplicação de regra específica para cada caso. Se o subcontratado é pessoa jurídica,
exceto as tributadas pela sistemática do SIMPLES NACIONAL, o crédito apurado é
básico (regra geral); se o subcontrato for tributado pela sistemática do SIMPLES
NACIONAL ou pessoa física, tem direito a apuração de crédito presumido do PIS e da
COFINS, à razão de 75% das alíquotas convencionais.
Dos valores pagos na subcontratação dos serviços de frete, de acordo com o disposto no
art. 3°, inciso II, das Leis n° 10.637/2002 e 10.833/2003, a empresa contratante tem
direito a apuração de créditos do PIS e da COFINS sobre o valor do frete subcontratado
nas operações internas (fretes nacionais).
Já nas operações de subcontratação de frete internacional, tanto a receita da
contratante, como da subcontratadas estão alcançadas pelo benefício da isenção
das mencionadas contribuições ( Art. 14, inciso V da Medida provisória no 2158-35,
de 24 de agosto de 2001), situação que veda a contribuinte a tomar créditos do PIS
e da COFINS por não ter ocorrido o pagamento das contribuições.
No tocante à tomada de créditos do PIS e da COFINS nas operações fretes
nacionais, abrangendo o período de 01/2014 a 12/2016, não há nenhuma
observação a ser feita, pois nesse período as operações classificadas como "fretes
nacionais", são de fatos operações que tiveram início e fim no território nacional.
Nas operações de fretes internacionais, abrangendo o período de 01/2014 a
12/2016, em que houve a subcontratação do caminhão (cavalo/trator) de terceiros,
observamos que houve a tomada de créditos do PIS e da COFINS em relação aos
valores pagos as pessoas jurídicas subcontradas, sendo que existe vedação a
tomada de tais créditos pelo fato da subcontratada ter sua receita inserida no
benefício da isenção das contribuições em questão, como mencionado
anteriormente.
No tocante aos fretes nacionais subcontratados realizados no território nacional, o
mesmo está sujeito a incidência de PIS e COFINS e o seu pagamento gera direito a
apuração de créditos.
Todavia, ocorreram situações em que a contribuinte classificou como
subcontratação de frete nacional que na verdade diz respeito a operação de frete
internacional, em que foi classificado como frete nacional o trajeto percorrido no
território nacional e como frete internacional o trajeto percorrido no território
estrangeiro, referente a mesma operação de prestação de serviço, mesmo
prestador, mesmo veículo e mesmo motorista.
Como o frete internacional envolve todo trajeto percorrido, não existe base legal para
desmembrar contabilmente como subcontratação de frete nacional o trajeto percorrido
no território nacional e como frete internacional o trajeto percorrido no território
estrangeiro. O desmembramento do frete subcontratado consta do "Contrato de Frete
firmado entre as partes", porém no CRT não consta o desmembramento do frete
internacional, tendo uma parcela como frete nacional e a outra parcela como frete
internacional, o serviço de frete a ser realizado é único, ou seja, a empresa foi contratada
para realizar o transporte de determinada mercadoria de uma unidade industrial da
contratante do Brasil, para uma unidade na Argentina, Chile ou outro país, e vice versa,
de uma unidades de outro pais do Mercosul, para uma outra unidade industrial situada
no território brasileiro.
Fl. 198
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Para a fiscalização, não resta dúvida que a subcontratação do frete foi
desmembrada contabilmente pela contribuinte em uma parte nacional e outra em
internacional, no intuito de ensejar apuração de crédito do PIS e da COFINS sobre
o valor pago no trajeto percorrido no território nacional.
Para comprovar o acima descrito, juntamos cópia digitalizada de alguns CRTs e de
Contratos de Frete firmado entre a contribuinte e o subcontratado, no sentido de
demonstrar, de forma inconteste, que nos fretes internacionais em questão, com origem
no Brasil, aduana feita em Uruguaiana, Itaqui e São Borja e com a continuidade do
trajeto no território estrangeiro até o seu destino final na Argentina, Chile ou outro país
do mercosul, a contribuinte desmembrou o percurso do frete em nacional o trajeto
percorrido no território brasileiro e como internacional o trajeto percorrido no exterior,
o que não tem aparo na legislação que rege a apuração do PIS e da COFINS pelas regras
da não cumulatividade, uma vez que nas operações de frete em que ocorre a
transposição de fronteira terrestre todo trajeto percorrido é classificado como frete
internacional.
Para a fiscalização, como já foi informado anteriormente, o frete internacional foi
desmembrado em nacional (trajeto percorrido no território brasileiro) e
internacional (trajeto percorrido no território estrangeiro) com a única e exclusiva
finalidade de tomada de créditos do PIS e da COFINS no que se refere ao valor
pago na subcontratação do frete nacional, haja vista que em relação a
subcontratação do frete internacional.
(...)
5. Das Operações que Ensejaram Glosa de Créditos do PIS e da COFINS -
Relativas a Fretes Internacionais:
Nos demonstrativos de apuração do PIS e da COFINS não cumulativos apresentados
pela contribuinte, entregues pelo contador a fiscalização (Planilha anexada a folha-86 do
processo no 1010029605/1017-10), aba “Subcontratação informada”, consta tomada de
créditos sobre os valores pagos pela subcontratação de serviços de fretes nacionais.
Nesta aba, SUBCONTRATAÇÃO INFORMADA, constam a totalidade das
operações de subcontratação de fretes, contendo as seguintes informações: n° do
"Contrato de Frete", data de emissão, placa do veículo, cidade de origem, cidade
de destino, indicação se é frete nacional ou internacional e valor do frete
subcontratado.
Dá análise dos valores informados nesta planilha, com os valores constantes dos
demonstrativos mensais da base de cálculo dos créditos tomados do PIS e da
COFINS, verifica-se que foram apurados créditos de PIS e da COFINS, sobre os
valores totais pagos pela subcontratação dos serviços de frete nacionais informados
nesta aba da planilha.
Todavia, após verificações ficou constatado que ocorreram situações em que a
contribuinte classificou como subcontratação de frete nacional que na verdade diz
respeito a operação de frete internacional, uma vez que procedeu fracionamento
do trajeto percorrido, classificando como frete nacional o trajeto percorrido no
território nacional e como frete internacional o trajeto percorrido no território
estrangeiro, relativo a mesma operação de prestação de serviço (CRT), mesmo
prestador, mesmo veículo e mesmo motorista.
Como o procedimento de fracionamento do frete não dispõe de amparo legal,
realizamos a reclassificação da subcontratação dos fretes informados na referida
planilha, quando foram considerados subcontratação de frete nacional o trajeto
percorrido em que o início da prestação do serviço e o fim foram realizados dentro do
território nacional, e como frete internacional todo o trajeto percorrido, sem
Fl. 199
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

desmembramento, isto é, quando teve início a prestação de serviço como ponto de
origem do território nacional e como destino final no território internacional, e vice
versa, quando teve início no estrangeiro (mercosul) e fim no território nacional. Os
valores decorrentes desta reclassificação constam da aba “SUBCONTRATAÇÃO
AJUSTA” constante da referida planilha.
Para se demonstrar o procedimento adotado por estafiscalização, no que se refere a
reclassificação da subcontratação de frete de nacional para internacional, foram
anexados por amostragem aleatoriamente cópias de alguns documentos constante do
arquivo de fls. 87 a 98 do processo no 1010029605/1017-10. (sem destaques no texto
original)
O transporte internacional é representado pelo Conhecimento Internacional de
Transporte Rodoviário, documento de porte obrigatório para liberação dos veículos de cargas
entre países signatários do Acordo sobre Transporte Internacional Terrestre – ATIT, firmado
entre o entre o Brasil, a Argentina, a Bolívia, o Chile, o Paraguai, o Peru e o Uruguai, e no qual
são estabelecidas as responsabilidades do comprador e do vendedor no processo de exportação e
importação.
O ATIT, ratificado no Brasil através do Decreto no 99.704, de 20 de novembro de
1990, assim prevê com relação ao transporte internacional por rodovia:
Artigo 28. -
1. Para toda remessa internacional sujeita ao presente capítulo, o expedidor deverá
apresentar um conhecimento de porte, que contenha todos os dados nela solicitados, que
corresponderão às disposições seguintes.
2. Utilizar-se-á, obrigatoriamente, um formulário bilíngüe que os Organismos Nacionais
Competentes aprovarão, que será adotado como documento único para o transporte
rodoviário internacional de carga com a designação de Conhecimento de Transporte
Internacional-Carta de Porte Internacional (CRT). Os dados requeridos no formulário
deverão ser fornecidos pelo expedidor ou pelo transportador, conforme o caso, no
idioma do país de origem.
Por sua vez, o Regulamento Aduaneiro (Decreto no 6.759/2009), assim
delimita:
Art. 708. Para fins do art. 706 e para efeitos tributários, o embarque da mercadoria a
ser importada ou exportada considera-se ocorrido na data da emissão do conhecimento
de carga (Lei no 6.562, de 1978, art. 5o).
Constata-se dos autos que, de fato, não há que se falar em subcontratação de fretes
nacionais aqueles fretes identificados e vinculados aos respectivos CRT’s como fretes
internacionais.
A título de exemplo, destaco o Conhecimento Internacional de Transporte
Rodoviário no BR 1887.22023 (e-fls. 33), no qual consta como Remetente a HONDA
AUTOMÓVEIS DO BRASIL LTDA e como Destinatário a HONDA MOTOR DE
ARGENTINA S/A, com indicação do local para entrega da mercadoria em
CAMPANA/ARGENTINA.
Vejamos os documentos colacionados na decisão recorrida:
Fl. 200
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

a) Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário
– CITR no
BR.1887.22023:

Fl. 201
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

No Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário – CRT no
BR.1887.22023, foi observado o seguinte trajeto:

No Contrato de Frete no 036-000533 (e-fls. 34) com a empresa TRR LAMBARI
COMBUSTÍVEIS LTDA, consta o transporte de Paulinea –SP para São Borba-RS, indicando o
CRT BR 1887.22023 e CRT BR 1887.22024.
Por sua vez, no Contrato de Frete no 023-007301 (e-fls. 35) também com a
empresa TRR LAMBARI COMBUSTÍVEIS LTDA, consta o transporte de São Borba-RS para
Campana/AR, igualmente indicando o CRT BR 1887.22023 e CRT BR 1887.22024.
Em ambos os contratos consta o veículo de transporte Placas IUR4606 (cavalo) e
EWU9487 (carreta).
Consta, ainda, no CRT no BR 1887.22023 (e-fls. 33), que a venda ocorreu sob o
INCOTERMS CIP (Carriage and Insurance Paid to), pela qual o transporte principal e o frete
devem ser pagos pelo vendedor, passando a responsabilidade ao comprador com a entrega pelo
transportador no destino.
O mesmo percurso ocorreu com relação ao CRT BR.1887.22571 (e-fls. 37).
Fl. 202
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Vejamos os documentos colacionados na decisão recorrida:
b) Conhecimento Internacional de Transporte Rodoviário - CRT no BR. 1887.22571

Fl. 203
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Colaciono abaixo os demonstrativos constantes dos autos, indicados pela
Fiscalização:

Como bem destacado pelo ilustre Julgador a quo, o frete internacional, enquanto
operação como um todo, pode ser constatado pelo fato de um mesmo veículo, sendo conduzido
por uma mesma pessoa, transportando uma mesma mercadoria, ter saído de um ponto no Brasil
Fl. 204
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

para outro ponto no Brasil e depois para um ponto no exterior, sem que nenhuma alteração na
carga ou no meio de transporte, ou no veículo utilizado, ou do condutor do veículo, etc.
Observo ainda, que no presente caso não há que se falar em diferentes pontos de
embarques, mas tão somente única operação de frete internacional, embarcado em Paulinea/SP
com destino à Campana/AR.
Realmente não houve o transbordo da mercadoria ou aproveitamento de frete para
carregamento complementar, ou, ainda, qualquer ato que demonstre o propósito de segregar o
frete inicialmente contratado em duas etapas.
Entendo que seria perfeitamente factível de se configurar um planejamento
tributário, caso fosse demonstrada qualquer alteração passível de justificar tal divisão, o que não
ocorreu, uma vez que a Contribuinte cingiu-se em manifestar pela inexistência de legislação que
proíba o creditamento da subcontratação de frete internacional.
Igualmente como ponderou o ilustre Julgador de primeira instância:
Insista-se, inclusive, que o art. 3o, §2o, II, das Leis nos 10.637, de 2002 e 10.833, de
2003, deixa bastante claro que a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento de PIS/Pasep e Cofins não dá direito ao respectivo crédito. A conclusão é
inevitável, tratando-se, como no presente caso, de frete internacional, as glosas foram
corretamente efetuadas, afinal, se os subcontratados, em razão dos fretes internacionais
realizados, auferiram receitas isentas do pagamento de PIS/Pasep e Cofins, os
respectivos valores, considerados como despesas pela contratante, não são capazes de
gerar créditos da não cumulatividade. A tese de ofensa ao princípio da não
cumulatividade é, sem dúvida, carente de pertinência.
Sobre a afirmação da contribuinte de que não pode haver distinção entre fretes nacionais
e internacionais, é bastante esclarecer que o tratamento fiscal a eles atribuído decorre de
expressa determinação legal e que se a contribuinte discorda desse tratamento, deve
dirigir sua discordância ao poder competente para dirimi-la, ou seja, o Judiciário.
Cumpre observar que é totalmente lícito e aceitável um planejamento para reduzir
a carga tributária, também denominado “elisão fiscal”, desde que ocorrido de forma a representar
uma motivação econômica ou, no caso, logística, que justifique a realização da operação naquele
formato.
Deve ser analisado se há evidente planejamento decorrente de questões logísticas
ou, ainda, qualquer motivação suficiente que permita a economia tributária sem que tal fato
caracterize subterfúgio para obtenção de vantagem indevida.
Ademais, entendo que a segregação de contratos sem qualquer motivação que a
justifique, conduz os fatos ao abuso de direito, regrada pelo artigo 187 do Código Civil, com a
seguinte redação:
Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede
manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou
pelos bons costumes.
Ao tratar sobre o fato gerador, assim estabelece o Código Tributário Nacional:
Fl. 205
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e
existentes os seus efeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as
circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são
próprios;
II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente
constituída, nos termos de direito aplicável.
Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou
negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato
gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação
tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
(sem destaque no texto original)
Diante das constatações acima mencionadas, resta flagrante que, não obstante a
segregação formal dos contratos, o frete contratado pela empresa vendedora é único, vinculado
ao respectivo CITR, com origem na cidade de Paulinea/SP e destinado à Campana/AR, sem
qualquer motivação comprovada pela Recorrente que levasse à validação de eventual
planejamento tributário.
Outrossim, diante da dúvida suscitada pela Fiscalização, caberia à Recorrente
trazer aos autos comprovação suficiente para demonstrar os fatos constitutivos de seu direito, na
forma apregoada pelo artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil, o que não fez.
Com relação ao ônus da prova ser da Contribuinte em se tratando de pedido de
crédito, destaco as seguintes decisões deste CARF:
Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Data do Fato Gerador: 20/04/2007
DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
Incumbe ao sujeito passivo a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da
composição e a existência do crédito que alega possuir junto à Fazenda Nacional para
que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa.
(Acórdão no 9303-007.218 – PAF no 10840.909854/2011-86 – 3a Turma da CSRF -
Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Data do fato gerador: 30/04/2004
COMPENSAÇÃO. RECOLHIMENTOS INDEVIDOS DE COFINS/PIS. AUSÊNCIA
DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO.
É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório,
conforme determina o caput do art. 170 do CTN, devendo demonstrar de maneira
inequívoca a sua existência.
RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE NEGADO.
(Acórdão no 9303-002.562 – PAF no 10120.904658/2009-26 – 3a Turma da CSRF -
Relator: Conselheiro Rodrigo da Costa Possas)
Fl. 206
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

Portanto, deve ser mantida a decisão de primeira instância que confirmou a glosa
realizada pela Unidade Preparadora.

3.3. Com relação ao agenciamento de cargas, a Recorrente discorre sobre a
nova conceituação de insumos para fins de creditamento das Contribuições para o PIS e da
COFINS, argumentando que é empresa transportadora e arca integralmente com despesas que
são essenciais para sua atividade, sendo inconcebível a operação sem o agenciamento de cargas,
restando inviável que a própria empresa faça a prospecção e contratação de cargas, o que muitas
vezes ocorre em locais distantes de suas unidades.
Por sua vez, considerou o ilustre julgador da DRJ que o agenciamento de cargas
não é indispensável nem essencial ou relevante para a prestação de serviços da empresa
Recorrente.
Cumpre observar que, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado que
no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito é calculado sobre os
custos e despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade econômica da empresa.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no r. voto da
Eminente Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da
essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o
produto ou serviço”, “constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. Já o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de
produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
O Parecer Normativo Cosit no 5, de 17 de dezembro de 2018, proferido com a
seguinte Ementa:
Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita
Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR.
Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO
CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP
1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES.
Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens
destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento:
a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço”:
a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço”;
Fl. 207
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-010.879 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11070.900497/2018-98

a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”;
b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja”:
b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”;
b.2) “por imposição legal”.
Dispositivos Legais. Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, inciso II; Lei no 10.833, de 2003,
art. 3o, inciso II.
Na forma adotada pelo Eg. STJ, o conceito de insumos para efeitos do art. 3o, II,
da Lei 10.637/2002 e art. 3o, II, da Lei 10.833/2003, trata sobre os bens e serviços que possam
ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade
da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou impeça a
atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
Delimitado o conceito de insumos na forma adotada pelo Eg. STJ e, diante do
único argumento trazido pela Recorrente, de que o agenciamento de cargas muitas vezes é
utilizado para fomentar à atividade de transporte, haja vista que a frota não poderá restar ociosa,
sob pena da empresa ter que suportar consideráveis prejuízos, entendo que não estão
configurados os critérios da relevância e/ou essencialidade, tampouco comprovado pela
Contribuinte que a subtração do agenciamento de cargas impeça a atividade exercida.
Reitero o ônus da prova delimitada pelo artigo 373, inciso I do Código de
Processo Civil.
Por tais razões, deve ser mantida a decisão recorrida igualmente neste ponto.

4. Dispositivo
Ante o exposto, conheço e nego provimento ao Recurso Voluntário.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Cynthia Elena de Campos

Fl. 208
DF CARF MF
Original