Tribunal: CARF
Processo: 15504.731281/2012-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-16
Data de publicação: 2023-10-02

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
MOMENTO DA APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS. DOCUMENTOS COLACIONADOS AOS AUTOS EM SEDE RECURSAL. AUSÊNCIA DE NOVOS FATOS E NOVAS RAZÕES TRAZIDAS AOS AUTOS. PRECLUSÃO.
De acordo com o artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72, a prova documental deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação, de modo que o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual restará precluso a menos que (a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, (b) refira-se a fato ou a direito superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
A regra prevista no artigo 16, § 4o, alínea c do Decreto no 70.235/72 é bastante clara ao dispor que a prova documental poderá ser apresentada após a Impugnação apenas quando se destina a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, o que significa dizer, pois, que as provas que se destinam a contrapor-se aos fatos, aos motivos ou às razões que são levantadas desde o início da fiscalização e embasam o próprio lançamento devem ser apresentadas juntamente com a Impugnação.
ALEGAÇÕES NOVAS. NÃO CONHECIMENTO. INOVAÇÃO RECURSAL. APLICAÇÃO DOS PRINCÍPIOS DO DUPLO GRAU DE JURISDIÇÃO E DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS. EFEITO DEVOLUTIVO DOS RECURSOS. CAUSA DE PEDIR LEVANTADA EM SEDE RECURSAL.
O Recurso Voluntário deve se ater às matérias que são mencionadas na Impugnação e são analisadas pela Autoridade julgadora de 1a instância quando da prolação da decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham sido arguidas na Impugnação ou que não tenham sido levantadas pela Autoridade a quo não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas, porquanto, se este Tribunal entendesse por conhecê-las, estaria aí por violar o princípio da não supressão de instância que é de todo aplicável no âmbito do processo administrativo fiscal.
O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento das matérias que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões previamente debatidas é que são devolvidas à Autoridade judicante revisora para que sejam novamente examinadas.
REEXAME DE PERÍODO FISCALIZADO E REVISÃO DE LANÇAMENTO. PROCEDIMENTOS DISTINTOS. AUTORIZAÇÃO. EXAME DE FATOS NÃO EXAMINADOS ANTERIORMENTE.
Nos termos do artigo 906 do Decreto no 3.000/99, só é possível um segundo exame em relação ao mesmo exercício mediante ordem escrita do Superintendente, do Delegado ou do Inspetor da Receita Federal.
O reexame de período já fiscalizado, na circunstância em que cuida tão somente da complementação de constituição de crédito tributário em relação às matérias diversas das alcançadas pelo procedimento fiscal anterior, não se confunde com a revisão de lançamento e, portanto, não se submete às disposições do artigo 149 do Código Tributário Nacional.
É possível o reexame de período já fiscalizado, mediante autorização expressa do Delegado da Receita Federal do Brasil, de sorte que, ao recair esse novo exame sobre fatos não examinados por ocasião do primeiro exame, e sendo apuradas irregularidades tributárias, correto o procedimento do Fisco de constituir o crédito tributário mediante lançamento, não se podendo cogitar de revisão do lançamento anterior, nem de erro de direito, muito menos de alteração do critério jurídico do lançamento, do que se conclui que a autuação cujo período já foi objeto de Fiscalização não será considerada nula ou improcedente quando realizada por determinação do Delegado da Receita Federal e a autoridade fiscal não incluir na base de cálculo a matéria tributável anteriormente considerada.
LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. ATO VINCULADO. BUSCA DA VERDADE MATERIAL. DEVER JURÍDICO DE INVESTIGAÇÃO OU ENCARGO DA PROVA. DEVER DE COLABORAÇÃO.
A atividade administrativa de lançamento se enquadra na categoria dos atos administrativos e, enquanto tal, é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional, o que significa dizer, pois, que, ao confeccionar o lançamento, a Autoridade fiscal tem, na verdade, um dever jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da ocorrência do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, o qual não se confunde num ônus da prova, nem em sentido material, nem em sentido formal, já que a averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas, sim, de um dever jurídico.
Ainda que o princípio da verdade material exija que a Autoridade busque as provas para fundamentar suas alegações, verifica-se que os contribuintes também têm a obrigação de colaborar para que a realidade dos fatos venha a prevalecer. Ou seja, a verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao dever de colaboração por parte do particular, que, unidos, propiciam a aproximação da atividade formalizadora do lançamento com a realidade dos acontecimentos.
ALEGAÇÃO PRELIMINAR. DECADÊNCIA. APLICAÇÃO DO ARTIGO 173, I DO CTN. ENTENDIMENTO FIXADO NO RECURSO ESPECIAL No 973.733/SC. TEMA REPETITIVA No 163. ARTIGO 62, § 2o DO RICARF. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 72. DECADÊNCIA NÃO RECONHECIDA.
Ao apreciar o Recurso Especial no 973.733/SC, o Superior Tribunal de Justiça - STJ fixou a tese do Tema Repetitivo no 163 no sentido de que o prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.
De acordo com o artigo 62, § 2o do Regimento Interno do CARF - RICARF, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos artigos 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL. DESPESAS NÃO NECESSÁRIAS. BASE DE CÁLCULO DA CSLL. INDEDUTIBILIDADE.
De acordo com o artigo 2o da Lei no 7.689/88, a base de cálculo da CSLL é o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial.
Por sua vez, o artigo 187, § 1o da Lei no 6.404/76 determina que as despesas computadas na determinação do resultado do exercício devem ser somente aquelas necessárias para a geração das receitas da empresa, de sorte que, tendo em vista que a determinação do resultado do exercício é uma etapa preparatória para a apuração da CSLL, as despesas não necessárias ou não operacionais não devem influenciar na base de cálculo da contribuição, sem contar, ainda, que, de acordo com o artigo 13 da Lei no 9.249/95, as despesas que não sejam necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora devem ser adicionadas ao lucro líquido do período para fins de determinação a base de cálculo da CSLL.
Os conceitos de despesas necessárias, usuais e normais contidos no artigo 47 da Lei no 4.506/64 são, também, aplicáveis à CSLL, já que tal comando acabou consolidando a questão da dedutibilidade em matéria de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS. CUSTOS E DESPESAS DEDUTÍVEIS. REQUISITOS. ÔNUS DA PROVA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO.
Para que os custos e as despesas incorridas pelo contribuinte sejam dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, é necessário que haja a comprovação do pagamento ou, na ausência deste, a despesa deve ser, ao menos, incorrida/reconhecida e os gastos devem ser úteis ou necessários para a manutenção da empresa e relacionados ao seu objeto social, de modo que, uma vez instado pela fiscalização, o contribuinte deve comprovar, a partir da apresentação de documentação hábil e idônea, a dedutibilidade dos custos e/ou despesas incorridas, e, portanto, se não o faz, a glosa realizada pela fiscalização deve ser considerada de todo correta.
Não basta que o contribuinte lastreie suas operações apenas de forma escritural para justificar a dedutibilidade com custos e despesas, sendo necessário, portanto, que mantenha em boa guarda, enquanto não prescritas as ações cabíveis, todos os documentos que instrumentalizam as operações registradas contabilmente e que alteraram sua situação patrimonial, incluindo-se aí, por conseguinte, os documentos que comprovem a efetividade das operações e das transações.
Sujeitam-se a glosa fiscal os custos e as despesas com aquisição de mercadorias e serviços cuja efetiva realização não é comprovada por meio de documentação hábil e idônea.
OMISSÃO DE RECEITAS CARACTERIZADA PELA MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÕES NÃO COMPROVADAS. PASSIVO FICTÍCIO.
A presunção de omissão de receita prevista no artigo 281 do Decreto no 3.000/99 restará caracterizada enquanto tal no registro de receita a partir da ocorrência das hipóteses de (i) indicação na escrituração de saldo credor de caixa, (ii) falta de escrituração de pagamentos efetuados e/ou (iii) manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada, sendo ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção por se tratar de presunção relativa.
Caracteriza omissão de receita a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada.
OMISSÃO DE RECEITA RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS.
A receita que corresponde aos valores que, embora tenham sido contabilizados a débito da conta de clientes a receber, deve ser considerada omitida quando não há a comprovação de que tais valores tenham sido paralelamente contabilizados a crédito em conta de resultado.
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF. PAGAMENTO SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. IRRF PREVISTO NO ARTIGO 61, DA LEI No 8.981/1995.
O IRRF previsto no artigo no artigo 61 da Lei no 8.981/1995, cuja redação foi replicada no artigo 674 do Decreto no 3.000/1999, apresenta três hipóteses de incidência distintas, quais sejam, (i) efetuar pagamento a beneficiários não identificados, (ii) efetuar pagamento a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa sendo que a licitude ou ilicitude da causa do pagamento é irrelevante e (iii) pagamento de remuneração indireta, sem o cumprimento dos requisitos elencados no parágrafo primeiro do artigo 74 da Lei no 8.383.
Sendo identificada a prática de uma dessas condutas, o lançamento que constitui de ofício o IRRF em face da entidade que realizar os pagamentos identificados pela fiscalização deve ser considerado válido.
Sujeita-se à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado ou quando não for comprovada a sua causa ou a operação a que se refere.
ANÁLISE DOS FATOS E CIRCUNSTÂNCIAS CONSTANTES DOS AUTOS. LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO DO JULGADOR. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. PEDIDO DE REALIZAÇÃO DE PERÍCIA TÉCNICA. DOCUMENTOS CONTÁBEIS. NÃO CABIMENTO.
A valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada de forma livre por parte da Autoridade julgadora, de modo que a conversão do julgamento em diligência ou a realização de perícia deve ser realizada, apenas, com o escopo de complementar ou de se obter esclarecimentos sobre as provas que já foram carreadas aos autos ou, ainda, nas hipóteses em que a matéria de fato ou assunto de natureza técnica demanda juízo técnico especializado, revelando-se, portanto, prescindível nos casos em que a matéria a ser analisada é de natureza puramente jurídica ou jurídico-contábil.
Ainda que em observância ao princípio da verdade material, a Autoridade julgadora não pode substituir os sujeitos da relação e invocar para si a responsabilidade no que diz com a produção probatória em favor do sujeito passivo, quer seja porque ele deixou completamente de fazê-lo ou quer seja porque o fez de forma extemporânea.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS. SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MOTIVOS APURADOS E COMPROVADOS. COMPROVAÇÃO DO DOLO. STANDARD PROBATÓRIO EXIGIDO. CONDUTA INFRATORA QUE SÓ GANHA SENTIDO À LUZ DE UMA FINALIDADE ILÍCITA.
Para que a multa qualificada seja aplicada, é necessário que haja o comportamento previsto no critério material da multa de ofício o qual, a rigor, resta consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos casos de declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de ação dolosa, exposta e devidamente comprovada nas hipóteses legais da fraude, da sonegação ou do conluio.
A multa qualificada prevista no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/1996 será aplicada nas hipóteses em que o dolo é comprovado de forma a afastar qualquer dúvida razoável quanto à sua existência, ou seja, a hipótese que a autoridade fiscal deve comprovar para aplicar a multa qualificada é a de que a conduta do sujeito passivo só ganha sentido à luz de uma finalidade ilícita.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 124, INCISO I, DO CTN. INTERPOSIÇÃO DE PESSOAS NO QUADRO SOCIAL. INTERESSE COMUM. CABIMENTO.
Nos termos do artigo 124, inciso I do CTN, a imposição de responsabilidade tributária em razão do interesse comum na situação que constitui fato gerador da obrigação tributária é cabível quando restar demonstrado que o responsabilizado ostentava a condição de sócio de fato da autuada, administrando-a em nome das interpostas pessoas que integravam o quadro social da pessoa jurídica.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. ADMINISTRADOR DE FATO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE PESSOAS. CABIMENTO.
Cabe a imposição de responsabilidade tributária em razão da prática de atos com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do artigo 135, inciso III do CTN quando restar demonstrado, a partir do conjunto de elementos fáticos convergentes, que os responsabilizados ostentavam a condição de administradores de fato da autuada, bem como que houve a interposição fraudulenta de pessoa(s) em seu quadro societário.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. APLICAÇÃO CONCORRENTE DOS ARTS. 124, I, E 135, III, DO CTN. POSSIBILIDADE.
Não se vislumbra qualquer óbice à imputação de responsabilidade tributária quanto a aplicação, de forma concorrente e conjunta, dos artigos 124, inciso I, e 135, inciso III do Código Tributário Nacional.
RECURSO DE OFÍCIO. CRÉDITO EXONERADO. APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 103. LIMITE DE ALÇADA. PORTARIA MF No 2/2023. RECURSO IMPROCEDENTE.
Nos termos do artigo 34, inciso I do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, com redação dada pela Lei no 9.532/1997, a autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda.
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
O artigo 1o da Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023, preceitua que o limite de alçada para fins de cabimento do recurso de ofício é de R$ 15.000.000,00, de modo que o Recurso deverá ser conhecido nas hipóteses em que a exoneração do pagamento de tributo e encargos de multa ultrapassar o referido limite de alçada, sendo que o Recurso será julgado improcedente nas hipóteses em que as conclusões perfilhadas pela Autoridade julgadora a quo são consideradas corretas.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.731281/2012-94
Recurso
De Ofício e Voluntário
Acórdão no
1302-006.894 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
16 de agosto de 2023
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

INFORMÁTICA NACIONAL S.A.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
MOMENTO DA APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS. DOCUMENTOS
COLACIONADOS AOS AUTOS EM SEDE RECURSAL. AUSÊNCIA DE
NOVOS FATOS E NOVAS RAZÕES TRAZIDAS AOS AUTOS.
PRECLUSÃO.
De acordo com o artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72, a prova documental
deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação, de modo que o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual restará precluso a
menos que (a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação
oportuna por motivo de força maior, (b) refira-se a fato ou a direito
superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos.
A regra prevista no artigo 16, § 4o, alínea “c” do Decreto no 70.235/72 é
bastante clara ao dispor que a prova documental poderá ser apresentada após a
Impugnação apenas quando se destina a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos, o que significa dizer, pois, que as provas que
se destinam a contrapor-se aos fatos, aos motivos ou às razões que são
levantadas desde o início da fiscalização e embasam o próprio lançamento
devem ser apresentadas juntamente com a Impugnação.
ALEGAÇÕES
NOVAS.
NÃO
CONHECIMENTO.
INOVAÇÃO
RECURSAL. APLICAÇÃO DOS PRINCÍPIOS DO DUPLO GRAU DE
JURISDIÇÃO E DA NÃO SUPRESSÃO DE INSTÂNCIAS. EFEITO
DEVOLUTIVO DOS RECURSOS. CAUSA DE PEDIR LEVANTADA EM
SEDE RECURSAL.
O Recurso Voluntário deve se ater às matérias que são mencionadas na
Impugnação e são analisadas pela Autoridade julgadora de 1a instância quando
da prolação da decisão recorrida, de modo que as alegações que não tenham
sido arguidas na Impugnação ou que não tenham sido levantadas pela
Autoridade a quo não podem ser conhecidas por se tratar de matérias novas,
porquanto, se este Tribunal entendesse por conhecê-las, estaria aí por violar o
princípio da não supressão de instância que é de todo aplicável no âmbito do
processo administrativo fiscal.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.731281/2012-94
Fl. 13349
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

O efeito devolutivo dos recursos deve ser compreendido como um efeito de
transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento das matérias que já tenham
sido objeto de decisão por parte do juízo a quo, daí por que apenas as questões
previamente debatidas é que são devolvidas à Autoridade judicante revisora
para que sejam novamente examinadas.
REEXAME
DE
PERÍODO
FISCALIZADO
E
REVISÃO
DE
LANÇAMENTO.
PROCEDIMENTOS
DISTINTOS.
AUTORIZAÇÃO.
EXAME DE FATOS NÃO EXAMINADOS ANTERIORMENTE.
Nos termos do artigo 906 do Decreto no 3.000/99, só é possível um segundo
exame em relação ao mesmo exercício mediante ordem escrita do
Superintendente, do Delegado ou do Inspetor da Receita Federal.
O reexame de período já fiscalizado, na circunstância em que cuida tão
somente da complementação de constituição de crédito tributário em relação às
matérias diversas das alcançadas pelo procedimento fiscal anterior, não se
confunde com a revisão de lançamento e, portanto, não se submete às
disposições do artigo 149 do Código Tributário Nacional.
É possível o reexame de período já fiscalizado, mediante autorização expressa
do Delegado da Receita Federal do Brasil, de sorte que, ao recair esse novo
exame sobre fatos não examinados por ocasião do primeiro exame, e sendo
apuradas irregularidades tributárias, correto o procedimento do Fisco de
constituir o crédito tributário mediante lançamento, não se podendo cogitar de
revisão do lançamento anterior, nem de erro de direito, muito menos de
alteração do critério jurídico do lançamento, do que se conclui que a autuação
cujo período já foi objeto de Fiscalização não será considerada nula ou
improcedente quando realizada por determinação do Delegado da Receita
Federal e a autoridade fiscal não incluir na base de cálculo a matéria tributável
anteriormente considerada.
LANÇAMENTO
TRIBUTÁRIO.
ATO
VINCULADO.
BUSCA
DA
VERDADE MATERIAL. DEVER JURÍDICO DE INVESTIGAÇÃO OU
ENCARGO DA PROVA. DEVER DE COLABORAÇÃO.
A atividade administrativa de lançamento se enquadra na categoria dos atos
administrativos e, enquanto tal, é vinculada e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional, o que significa dizer, pois, que, ao confeccionar o
lançamento, a Autoridade fiscal tem, na verdade, um dever jurídico de
investigação ou encargo da prova no que diz com a comprovação da ocorrência
do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, o qual não se
confunde num ônus da prova, nem em sentido material, nem em sentido
formal, já que a averiguação da verdade material não é objeto de um simples
ônus, mas, sim, de um dever jurídico.
Ainda que o princípio da verdade material exija que a Autoridade busque as
provas para fundamentar suas alegações, verifica-se que os contribuintes
também têm a obrigação de colaborar para que a realidade dos fatos venha a
prevalecer. Ou seja, a verdade material é composta pelo dever de investigação
da Administração somado ao dever de colaboração por parte do particular, que,
unidos, propiciam a aproximação da atividade formalizadora do lançamento
com a realidade dos acontecimentos.
Fl. 13350
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

ALEGAÇÃO PRELIMINAR. DECADÊNCIA. APLICAÇÃO DO ARTIGO
173, I DO CTN. ENTENDIMENTO FIXADO NO RECURSO ESPECIAL No
973.733/SC. TEMA REPETITIVA No 163. ARTIGO 62, § 2o DO RICARF.
APLICAÇÃO DA SÚMULA CARF No 72. DECADÊNCIA NÃO
RECONHECIDA.
Ao apreciar o Recurso Especial no 973.733/SC, o Superior Tribunal de Justiça -
STJ fixou a tese do Tema Repetitivo no 163 no sentido de que “o prazo
decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não
prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão
legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de dolo, fraude ou simulação do
contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.”
De acordo com o artigo 62, § 2o do Regimento Interno do CARF - RICARF, as
decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e
pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na
sistemática dos artigos 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos artigos
1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão
ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF.
Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN.
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL.
DESPESAS NÃO NECESSÁRIAS. BASE DE CÁLCULO DA CSLL.
INDEDUTIBILIDADE.
De acordo com o artigo 2o da Lei no 7.689/88, a base de cálculo da CSLL é o
resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial.
Por sua vez, o artigo 187, § 1o da Lei no 6.404/76 determina que as despesas
computadas na determinação do resultado do exercício devem ser somente
aquelas necessárias para a geração das receitas da empresa, de sorte que, tendo
em vista que a determinação do resultado do exercício é uma etapa preparatória
para a apuração da CSLL, as despesas não necessárias ou não operacionais não
devem influenciar na base de cálculo da contribuição, sem contar, ainda, que,
de acordo com o artigo 13 da Lei no 9.249/95, as despesas que não sejam
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora devem ser adicionadas ao lucro líquido do período para fins de
determinação a base de cálculo da CSLL.
Os conceitos de despesas “necessárias”, “usuais” e “normais” contidos no
artigo 47 da Lei no 4.506/64 são, também, aplicáveis à CSLL, já que tal
comando acabou consolidando a questão da dedutibilidade em matéria de
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL.
GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS. CUSTOS E DESPESAS DEDUTÍVEIS.
REQUISITOS. ÔNUS DA PROVA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO.
Fl. 13351
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Para que os custos e as despesas incorridas pelo contribuinte sejam dedutíveis
da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, é necessário que haja a comprovação
do pagamento ou, na ausência deste, a despesa deve ser, ao menos,
incorrida/reconhecida e os gastos devem ser úteis ou necessários para a
manutenção da empresa e relacionados ao seu objeto social, de modo que, uma
vez instado pela fiscalização, o contribuinte deve comprovar, a partir da
apresentação de documentação hábil e idônea, a dedutibilidade dos custos e/ou
despesas incorridas, e, portanto, se não o faz, a glosa realizada pela fiscalização
deve ser considerada de todo correta.
Não basta que o contribuinte lastreie suas operações apenas de forma escritural
para justificar a dedutibilidade com custos e despesas, sendo necessário,
portanto, que mantenha em boa guarda, enquanto não prescritas as ações
cabíveis, todos os documentos que instrumentalizam as operações registradas
contabilmente e que alteraram sua situação patrimonial, incluindo-se aí, por
conseguinte, os documentos que comprovem a efetividade das operações e das
transações.
Sujeitam-se a glosa fiscal os custos e as despesas com aquisição de
mercadorias e serviços cuja efetiva realização não é comprovada por meio de
documentação hábil e idônea.
OMISSÃO DE RECEITAS CARACTERIZADA PELA MANUTENÇÃO NO
PASSIVO
DE
OBRIGAÇÕES
NÃO
COMPROVADAS.
PASSIVO
FICTÍCIO.
A presunção de omissão de receita prevista no artigo 281 do Decreto no
3.000/99 restará caracterizada enquanto tal no registro de receita a partir da
ocorrência das hipóteses de (i) indicação na escrituração de saldo credor de
caixa, (ii) falta de escrituração de pagamentos efetuados e/ou (iii) manutenção
no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja comprovada,
sendo ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção por se
tratar de presunção relativa.
Caracteriza omissão de receita a manutenção no passivo de obrigações já pagas
ou cuja exigibilidade não seja comprovada.
OMISSÃO DE RECEITA RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS.
A receita que corresponde aos valores que, embora tenham sido contabilizados
a débito da conta de clientes a receber, deve ser considerada omitida quando
não há a comprovação de que tais valores tenham sido paralelamente
contabilizados a crédito em conta de resultado.
IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE - IRRF. PAGAMENTO SEM
CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO. IRRF PREVISTO
NO ARTIGO 61, DA LEI No 8.981/1995.
O IRRF previsto no artigo no artigo 61 da Lei no 8.981/1995, cuja redação foi
replicada no artigo 674 do Decreto no 3.000/1999, apresenta três hipóteses de
incidência distintas, quais sejam, (i) efetuar pagamento a beneficiários não
identificados, (ii) efetuar pagamento a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa
Fl. 13352
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

sendo que a licitude ou ilicitude da causa do pagamento é irrelevante e (iii)
pagamento de remuneração indireta, sem o cumprimento dos requisitos
elencados no parágrafo primeiro do artigo 74 da Lei no 8.383.
Sendo identificada a prática de uma dessas condutas, o lançamento que
constitui de ofício o IRRF em face da entidade que realizar os pagamentos
identificados pela fiscalização deve ser considerado válido.
Sujeita-se à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de
35%, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não
identificado ou quando não for comprovada a sua causa ou a operação a que se
refere.
ANÁLISE DOS FATOS E CIRCUNSTÂNCIAS CONSTANTES DOS
AUTOS. LIVRE CONVENCIMENTO MOTIVADO DO JULGADOR.
CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. PEDIDO DE
REALIZAÇÃO DE PERÍCIA TÉCNICA. DOCUMENTOS CONTÁBEIS.
NÃO CABIMENTO.
A valoração dos fatos e circunstâncias constantes dos autos deve ser realizada
de forma livre por parte da Autoridade julgadora, de modo que a conversão do
julgamento em diligência ou a realização de perícia deve ser realizada, apenas,
com o escopo de complementar ou de se obter esclarecimentos sobre as provas
que já foram carreadas aos autos ou, ainda, nas hipóteses em que a matéria de
fato ou assunto de natureza técnica demanda juízo técnico especializado,
revelando-se, portanto, prescindível nos casos em que a matéria a ser analisada
é de natureza puramente jurídica ou jurídico-contábil.
Ainda que em observância ao princípio da verdade material, a Autoridade
julgadora não pode substituir os sujeitos da relação e invocar para si a
responsabilidade no que diz com a produção probatória em favor do sujeito
passivo, quer seja porque ele deixou completamente de fazê-lo ou quer seja
porque o fez de forma extemporânea.
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. APLICAÇÃO. HIPÓTESES LEGAIS.
SONEGAÇÃO.
FRAUDE.
CONLUIO.
MOTIVOS
APURADOS
E
COMPROVADOS.
COMPROVAÇÃO
DO
DOLO.
STANDARD
PROBATÓRIO EXIGIDO. CONDUTA INFRATORA QUE SÓ GANHA
SENTIDO À LUZ DE UMA FINALIDADE ILÍCITA.
Para que a multa qualificada seja aplicada, é necessário que haja o
comportamento previsto no critério material da multa de ofício o qual, a rigor,
resta consubstanciado na falta de pagamento e na falta de declaração ou nos
casos de declaração inexata de imposto ou contribuição, revestido, ainda, de
ação dolosa, exposta e devidamente comprovada nas hipóteses legais da fraude,
da sonegação ou do conluio.
A multa qualificada prevista no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/1996 será
aplicada nas hipóteses em que o dolo é comprovado de forma a afastar
qualquer dúvida razoável quanto à sua existência, ou seja, a hipótese que a
autoridade fiscal deve comprovar para aplicar a multa qualificada é a de que a
conduta do sujeito passivo só ganha sentido à luz de uma finalidade ilícita.
Fl. 13353
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 124, INCISO I, DO CTN.
INTERPOSIÇÃO DE PESSOAS NO QUADRO SOCIAL. INTERESSE
COMUM. CABIMENTO.
Nos termos do artigo 124, inciso I do CTN, a imposição de responsabilidade
tributária em razão do interesse comum na situação que constitui fato gerador
da obrigação tributária é cabível quando restar demonstrado que o
responsabilizado ostentava a condição de sócio de fato da autuada,
administrando-a em nome das interpostas pessoas que integravam o quadro
social da pessoa jurídica.
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA.
ART.
135,
III,
DO
CTN.
ADMINISTRADOR DE FATO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE
PESSOAS. CABIMENTO.
Cabe a imposição de responsabilidade tributária em razão da prática de atos
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, nos
termos do artigo 135, inciso III do CTN quando restar demonstrado, a partir do
conjunto de elementos fáticos convergentes, que os responsabilizados
ostentavam a condição de administradores de fato da autuada, bem como que
houve a interposição fraudulenta de pessoa(s) em seu quadro societário.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. APLICAÇÃO CONCORRENTE
DOS ARTS. 124, I, E 135, III, DO CTN. POSSIBILIDADE.
Não se vislumbra qualquer óbice à imputação de responsabilidade tributária
quanto a aplicação, de forma concorrente e conjunta, dos artigos 124, inciso I,
e 135, inciso III do Código Tributário Nacional.
RECURSO DE OFÍCIO. CRÉDITO EXONERADO. APLICAÇÃO DA
SÚMULA CARF No 103. LIMITE DE ALÇADA. PORTARIA MF No 2/2023.
RECURSO IMPROCEDENTE.
Nos termos do artigo 34, inciso I do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972,
com redação dada pela Lei no 9.532/1997, a autoridade de primeira instância
recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar o sujeito passivo do
pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal
e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda.
Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada
vigente na data de sua apreciação em segunda instância.
O artigo 1o da Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023, preceitua que o
limite de alçada para fins de cabimento do recurso de ofício é de R$
15.000.000,00, de modo que o Recurso deverá ser conhecido nas hipóteses em
que a exoneração do pagamento de tributo e encargos de multa ultrapassar o
referido limite de alçada, sendo que o Recurso será julgado improcedente nas
hipóteses em que as conclusões perfilhadas pela Autoridade julgadora a quo
são consideradas corretas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Fl. 13354
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em relação ao
Recurso Voluntário interposto pela Informática Nacional S.A. (i) em não conhecer dos novos
documentos apresentados com o Recurso Voluntário; (ii) em conhecer parcialmente do referido
recurso, deixando de conhecer das alegações contidas no item IV.4.1 da peça recursal; (iii) em
rejeitar as preliminares de nulidade e a prejudicial de decadência; (iv) e, no mérito, em negar
provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os membros
do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário interposto
por Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva; e em negar
provimento ao Recurso de Ofício, nos termos do relatório e voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Wilson Kazumi Nakayama,
Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega,
Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (Presidente).
Relatório
Tratam-se, na origem, de Autos de Infração por meio dos quais foram constituídos
créditos tributários de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (e-fls. 04/26),
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (e-fls. 27/44), Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social – COFINS (e-fls. 45/76), Contribuição para o PIS/PASEP
(e-fls. 77/108) e de Imposto de Renda Retido na Fonte – IRRF (e-fls. 109/116), relativos aos
anos-calendário de 2007, 2008 e 2009 e cuja exigência restou formalizada no montante total de
R$ 224.982.400,02, conforme se verifica abaixo:

TRIBUTO
JUROS DE
MORA
MULTA
TOTAL
IRPJ
37.260.468,55
14.922.507,68
55.890.702,84
108.073.679,07
CSLL
13.453.697,11
5.394.406,14
20.180.545,68
39.028.648,93
PIS
1.929.079,45
798.706,19
2.893.619,22
5.621.404,86
Cofins
8.885.456,86
3.678.888,98
13.328.185,32
25.892.531,16
IRRF
5.858.003,69
6.721.126,70
23.787.005,61
46.366.136,00
De acordo com a leitura do Termo de Verificação Fiscal de fls. 117/184, a
Autoridade fiscal apontou que, através do MPF no 0610100.2012-00314-0, procedeu a
fiscalização da empresa Informática Nacional S.A. para fins de apuração das obrigações
tributárias relativas ao IRPJ, CSLL, IRRF, PIS/Pasep e COFINS dos exercícios de 2008 a 2010,
anos-calendário de 2007 a 2009, e averiguou a formação de grupo econômico conhecido como
“Grupo Nacional” o qual, a rigor, atuava no Estado de Minas Gerais desde 1995,
ininterruptamente, no seguimento de vendas de máquinas e suprimentos de informática e
desenvolvia suas atividades sob o manto jurídico das seguintes empresas:
Fl. 13355
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(i)
NACIONAL TELEINFORMÁTICA IMPORTADORA LTDA., CNPJ no
01.425.110/0001-68, constituída em 14/06/1995, com domicílio fiscal em
Belo Horizonte;
(ii)
NACIONAL MERCANTIL COMPUTADORES E SUPRIMENTOS DE
INFORMÁTICA LTDA., CNPJ 03.913.348/0001-68, constituída em
05/07/2000, com domicílio fiscal em Belo Horizonte e posteriormente
transferida para São Paulo/SP; e
(iii)
INFORMÁTICA NACIONAL S.A., CNPJ no 05.600.297/0001-40,
constituída em 07/04/2003, com domicílio fiscal em Belo Horizonte.
Segundo a Autoridade, o Grupo Nacional implementava operações de “blindagem
patrimonial” que eram perpetradas pelos seus proprietários e que foram comprovadas por
intermédio de documentação apreendida nas sedes das empresas do grupo e nos escritórios do
advogado tributarista Juvenil Alves Ferreira Filho durante a denominada “Operação Castelhana”
a qual foi deflagrada em 23/11/2006 pelo Juízo da 4a Vara Criminal da Seção Judiciária de
Minas Gerais com objetivo de investigar esquemas de “blindagem patrimonial”.
A Autoridade fiscal aponta que as respectivas operações de “blindagem
patrimonial” foram constatadas a partir dos seguintes fatos:
“1 - Blindagem patrimonial
11 - Os proprietários e gestores de negócios das referidas empresas são Marcos Aurélio
de Guilherme Silva, CPF 546.660.40625 e sua esposa Mara Lúcia Tavares Barbosa
Silva, CPF 541.709.82649.
12 - As empresas acima sucederam-se umas às outras em seus negócios sociais, após
apresentarem irregularidades perante a Secretaria de Estado da Fazenda de Minas
Gerais - SEF/MG.
13 - Em 04/10/2002 (19°alteração contratual) a primeira empresa do grupo, Nacional
TeleInformática, mudou o domicílio fiscal de Belo Horizonte para São Paulo/SP
(Alameda Lorena, 638, sala 112).
14 - Cabe ressaltar que o Escritório de Juvenil Alves mantinha e gerenciava pequenas
salas alugadas na Alameda Lorena, 638, utilizadas para manutenção de endereço para
empresas blindadas, com o fim de evitar a extinção irregular das sociedades.
Posteriormente, a sede da Nacional Mercantil e também de sua sócia majoritária, Vitória
Participações, também foram transferidas para esse mesmo endereço.
15 - Em 25/05/2004 (20a Alteração Contratual), a Nacional TeleInformática foi
transferida para Joelmo Lemos Costa e sua mãe Iracema Alves Costa, pessoas físicas
que não aparentam possuir capacidade econômico-financeira para assumir tais negócios.
16 - Em 16/03/2005 o CNPJ da Nacional TeleInformática foi cancelado por motivo de
“extinção p/ encerramento x liquidação voluntária”. Verificou-se ainda, que no período
que antecedeu à suposta venda para interpostas pessoas, Joelmo Lemos Costa e sua mãe
Iracema Alves Costa, a Nacional TeleInformática possuía expressivos débitos para com
a SEF/MG, encontrando-se com suas Inscrições Estaduais bloqueadas e com suas
atividades paralisadas. O último faturamento declarado por essa empresa à SEF/MG foi
em julho de 2002, no valor de R$30.384,33, pela filial 4 (Info 2), cuja Inscrição
Estadual foi bloqueada em 31/12/2002, por motivo de desaparecimento do contribuinte.
17 - Constata-se que antes mesmo dessa suposta venda, os negócios do grupo já haviam
sido assumidos pela Nacional Mercantil, visto que em abril de 2001 ela declarou seu
primeiro faturamento à SEF/MG no montante de R$ 14.453.506,35.
Fl. 13356
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

18 - Verificou-se que a Nacional Mercantil encerrou o ano de 2001 com oito
estabelecimentos (matriz e 7 filiais) e um faturamento declarado à SEF/MG de R$
48.201.190,12, Em 2002 foram criadas mais cinco filiais e em 2003 outras duas,
totalizando quinze estabelecimentos (matriz e 14 filiais).
19 - Em 04/10/2002, os proprietários do Grupo Nacional transferiram o domicílio fiscal
da Nacional Mercantil de Belo Horizonte, Rua da Bahia, 1.700, loja 01, para São
Paulo/SP, Alameda Lorena. 638. sala 111 (mesmo endereço para o qual também havia
sido transferida a Nacional Teleinformática. Nessa mesma data, foi criada a filial 0013
da Nacional Mercantil, nome fantasia Multimídia, também localizada na Rua da Bahia,
1.700, loja 01, que passou a assumir todas as operações da matriz, migrada para São
Paulo/SP, inclusive com a transferência de seus estoques, estruturas físicas,
empregados, direitos e obrigações.
20 - Em 10/11/2002, apesar do expressivo faturamento declarado a SEF/MG no ano de
2002 (no montante de R$ 58.232.118,75) e também, do número de estabelecimentos
que possuía, os proprietários do Grupo Nacional resolveram desfazer-se da Nacional
Mercantil vendendo 99% (noventa e nove por cento) das quotas da Vitória Participações
Ltda, sua sócia majoritária, para a offshore Phyneas Corporation Financial & Trading
S/A, CNPJ 05.361.861/000119. E, em 16/06/2003, foram transferidas as quotas
restantes para a empresa Serra Grande Participações e Empreendimentos Ltda., empresa
constituída em 16/01/2003 pelo contador Djalma Leonardo de Siqueira e sua esposa
Maria Consuelo de Siqueira, ambos residentes em Maceió/AL.
21 - Cumpre, neste momento, qualificar o contador Djalma Leonardo de Siqueira,
pessoa que freqüentemente figura como interposta pessoa ora como sócio fundador de
empresas com sócios “laranjas”, ora como dirigente ou representante em empresas com
irregularidades, clientes do Escritório Juvenil Alves. Trata-se de um senhor de 76 anos
(nascido em 20/04/1936), aposentado, residente e domiciliado na Rua Prof. Abdon
Arroxeias, 501, apto. 101, Ponta Verde, Maceió/AL, que exerceu nos anos de 2002 e
2003 a função de contador em empresa privada, recebendo rendimentos modestos no
exercício dessa profissão. É pai de Carlos Eduardo Leonardo de Siqueira, um dos
advogados do escritório Juvenil Alves que atuaram na blindagem patrimonial da ora
fiscalizada.
22 - Da análise dos documentos apreendidos durante a Operação Castelhana, constatou-
se que não houve nenhum propósito negocial nas supostas vendas da Nacional
TeleInformática e da Vitória Participações, sócia majoritária da Nacional Mercantil,
tratando-se de eventos para desvincular os proprietários do Grupo Nacional das
obrigações tributárias decorrentes dos negócios sociais dessas empresas. Citaremos
alguns documentos abaixo para demonstrar a real situação das empresas.
 Correspondência datada de 01/06/2005, assinada por Marcos Aurélio Guilherme
Silva e Djalma Leonardo Siqueira para Intel Corporation, informando que: "a
razão social da empresa Nacional Teleinformática Ltda foi alterada para Nacional
Mercantil Computadores e Suprimentos de Informática Ltda por razão de
mudanças jurídicas no quadro corporativo da empresa";
 Correspondência datada de 02/03/2005 dirigida ao Banco do Brasil, assinada por
Mara Lúcia, solicitando a liberação da ordem de pagamento da verba de
publicidade enviada pela Intel Inside no valor de US$22.576,31, referente ao
contrato entre a Intel e a Nacional Teleinformática Ltda.
Mediante esse documento, comprova-se que mesmo após a “venda” da Teleinformática
ocorrida em 25/04/2004, a sócia Mara Lúcia continuou praticando atos de
administração.
 Documentos comprobatórios de que a offshore Phyneas, bem como outras
estruturas uruguaias, foram criadas, pelas empresas sediadas em montevidéu CHT
Auditores y Consultores e UTT United Traders Trust a pedido do Grupo Juvenil
Fl. 13357
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Alves para atender clientes desse escritório interessados em blindagem
patrimonial.
23 - Conforme denúncia apresentada pelo Ministério Público Federal - MPF, verifica-se
que os acionistas da Phyneas, João Celso de Toledo Húngaro e Renata Veloso Antunes
de Toledo, foram denunciados como integrantes do esquema para blindagem de
empresas engendrado pelo Escritório Juvenil Alves.
24 - Ainda de acordo com essa denúncia, também integram o referido esquema de
blindagem, entre outros, a advogada Sônia Maria Campos Rios, procuradora da
Phyneas; o contador Djalma, que frequentemente figura como interposta pessoa em
empresas com irregularidades clientes do Escritório Juvenil Alves; bem como a
contadora Cláudia Alves Sol, os advogados Carlos Eduardo Leonardo de Siqueira (filho
do contador Djalma) e Abelardo de Lima Ferreira (irmão do Juvenil Alves), que
assinaram diversos atos das empresas do “Grupo Nacional”, entre eles os que trataram
das transferências das sedes das matrizes da Nacional Mercantil e da TeleInformática e
a Ata de Constituição da Informática Nacional.
25 - Acrescenta-se ao conjunto probatório da operação de blindagem, a “Escritura
Pública de Aditamento e Constituição de Garantia Hipotecária Vinculada ao Contrato
de Mútuo, lavrada no Cartório de, Notas de Fortuna de Minas; em 18/07/2005, data
posterior a venda da Vitória Participações, sócia majoritária da Nacional Mercantil, para
interpostas pessoas. Nessa escritura, Marcos Aurélio e Mara Lúcia figuram como
Intervenientes Garantidores do Contrato de Mútuo de Empréstimo Rotativo (limite de
crédito de R$ 1.200.000,00) tendo como credor o HSBC Bank Brasil S/A e como
devedor a Nacional Mercantil. Além de garantidores, Marcos Aurélio e Mara Lúcia
compareceram também na condição de devedores solidários, responsabilizando-se
ilimitada e solidariamente pelo cumprimento das obrigações decorrentes do referido
Contrato de Mútuo. Portanto, esse documento confirma que o casal continuava como
efetivo proprietário dos negócios da Nacional Mercantil, comprometendo até o
patrimônio pessoal nessa transação.
26 - Enfim, a suposta venda da Vitória Participações, sócia majoritária da Nacional
Mercantil, pelos proprietários do “Grupo Nacional” não passou de estratagema para
desvincularem-se das obrigações tributárias decorrentes das atividades da Nacional
Mercantil.
27 - Entretanto, o “Grupo Nacional” passou a utilizar-se da empresa Informática
Nacional, constituída em 07/04/2003, por Marcos Aurélio e Mara Lúcia para
faturamento (matriz) a partir de 2006 e, principalmente, a partir de 2007 nas filiais,
quando elas foram finalmente inscritas no fisco estadual. Em 01/03/2007, a Informática
Nacional tinha em funcionamento 13 estabelecimentos (matriz e 12 filiais), todos nos
mesmos endereços comerciais e com mesmos nomes fantasia (Max Computadores, Info
2 e Multimídia) de estabelecimentos da Nacional Mercantil.
28 - O fato desses estabelecimentos terem sido criados nos mesmos endereços e com os
mesmos nomes fantasia dos estabelecimentos da Nacional Mercantil (em
funcionamento) já evidenciava o propósito dos fundadores da Informática Nacional de,
paulatinamente e à surdina, promoverem a sucessão da Nacional Mercantil por essa
empresa, dando continuidade aos mesmos negócios sociais, como anteriormente fizeram
em relação à Nacional TeleInformática (sucedida pela Nacional Mercantil).
29 - Verificou-se que a matriz da Informática Nacional foi inscrita na SEF/MG em
27/06/2003 e, no entanto, as 11 filiais (localizadas nos mesmos endereços e mesmos
nomes fantasia da Nacional Mercantil), embora tenham sido constituídas em
03/08/2004, somente foram inscritas na SEF/MG em 05/01/2007.
30 - Alguns meses após as inscrições dessas 11 filiais, ou seja, em abril e maio de 2007,
as correspondentes filiais da Nacional Mercantil tiveram suas inscrições estaduais
bloqueadas em decorrência de “irregularidades apuradas em ação fiscal”. Após os
bloqueios, o faturamento do “Grupo Nacional” passou a ser gerado pelas respectivas
filiais da Informática Nacional.
Fl. 13358
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

31 – Nos negócios do “Grupo Nacional”, é importante ressaltar que a filial 0013 da
Nacional Mercantil, inscrição estadual bloqueada em 16/05/2007, e a filial 0012 da
Informática Nacional, inscrita na SEF/MG em 05/01/2007, ambas localizadas na Rua da
Bahia, 1.700, loja 01, e com o mesmo nome fantasia (MULTIMÍDIA), são responsáveis
por cerca de 87% e 79%, respectivamente, do total do faturamento declarado à SEF/MG
pelas empresas.
32 – Além disso, convém ressaltar que nos meses de abril e maio de 2007 as citadas
filiais dessas empresas (em tese, distintas e concorrentes) desenvolveram suas atividade
no mesmo endereço comercial, compartilhando as mesmas instalações e empregados,
conforme pode-se verificar pela tabela I, abaixo.
[...]
33 - Aliás, verifica-se ainda que, a Nacional Mercantil, mesmo com suas atividades
paralisadas, continuou mantendo empregados em todos os estabelecimentos localizados
em endereços coincidentes com os endereços de estabelecimentos da Informática
Nacional, ou seja, no mesmo local, conforme tabela II, abaixo.
[...]
34 - Relativamente ao faturamento declarado no mês de abril/2007 pela filial 0013 da
Nacional Mercantil (tabela I), verificou-se que cerca de 61% (sessenta e um por cento)
dele corresponde às Notas Fiscais 282369 e 282371 emitidas para a Informática
Nacional, no montante de R$ 14.958.220,25.
35 - Já do faturamento declarado em maio de 2007, cerca de 99% (noventa e nove por
cento) dele corresponde à Nota Fiscal de n° 282372, emitida em 14/05/07 para
Informática Nacional, no valor de R$ 5.577.081,00. Na realidade, considerando os
faturamentos e empregados declarados por essas empresas, essas notas fiscais referem-
se à transferência dos estoques da Nacional Mercantil para a Informática Nacional.
36 - Não obstante os proprietários do “Grupo Nacional” terem simulado a venda da
Vitória Participações, sócia majoritária da Nacional Mercantil, a continuidade dos
negócios desse grupo pela empresa Informática Nacional é inequívoca e está
caracterizada pelo prosseguimento das atividades sem interrupção nos mesmos
endereços comerciais, usando os mesmos nomes fantasia e também com o
aproveitamento dos mesmos empregados.
37 - Dessa forma, os proprietários do “Grupo Nacional” continuaram os seus negócios
sociais sob novo manto jurídico, substituindo a antiga Nacional Mercantil pela
Informática Nacional.”
A Autoridade autuante acabou consignando, ainda, que, no processo de
“blindagem patrimonial”, os proprietários do “Grupo Nacional” utilizaram-se das seguintes
pessoas físicas e jurídicas: (i) Márcio José Guilherme Silva; (ii) Marconi Guilherme Silva; (iii)
Vitória Participações Ltda., que, a rigor, é de propriedade de Marcos Aurélio e sua esposa Mara
Lúcia e a qual adquiriu, em 12/09/2000, 99% das quotas da Nacional Mercantil; (iv) Phyneas
Corporation Finacial & Tranding S.A., que, no caso, é uma off-shore uruguaia e tem por
acionistas fundadores os Srs. João Celso de Toledo Hungaro e Renata Veloso Antunes de
Toledo, os quais, a rigor, figuram como interpostas pessoas na condição de acionistas-fundadores
de 19 off-shores uruguaias, sendo que a Phyneas é representada pela Dra. Sônia Maria Campos
que, aliás, é advogada atuante no Escritório Juvenil Alves e figura como procuradora em outras
15 (quinze) off-shores uruguaias as quais, segundo a Fiscalização, também são usadas para a
realização de operações de blindagens patrimoniais; (v) Serra Grande Participações e
Empreendimentos S/C Ltda.; e, por fim, (vi) Djalma Leonardo de Siqueira, o qual, de acordo
com a Autoridade, figura como interposta pessoa, ora como sócio fundador de empresas com
sócios “laranjas”, ora como dirigente e/ou representantes de empresas com irregularidades as
quais são clientes do Escritório Juvenil Alves Ferreira Filho, e é pai de Carlos Eduardo
Fl. 13359
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Leonardo de Siqueira, que é advogado no referido Escritório Juvenil Alves e que assinou alguns
documentos referentes à blindagem patrimonial do Grupo Nacional.
Paralelamente à transferência da Nacional Mercantil para interpostas pessoas, os
proprietários do Grupo Nacional transferiram seus negócios para a Informática Nacional, a qual
havia sido constituída em 07/04/2003 por Marcos Aurélio e sua esposa Mara Lúcia em
07/04/2003 com capital de R$ 50.000,00 e cuja sede era localizada na Rua Rio de Janeiro no
1584, bairro Lourdes, Belo Horizonte – MG, ou seja, no mesmo endereço da matriz Nacional
Teleinformática. Além do mais, a Autoridade fiscal informa que, quando da constituição da
referida sociedade, também foi criada uma filial e que, em 18/09/2003, a Informática Nacional
criou outra filial localizada em Contagem - MG, bem assim que, em 29/06/2004, a referida
empresa mudou o endereço da matriz para a Avenida Álvares Cabral, 725, bairro Lourdes, onde
funcionava a filial 0004 da Nacional Mercantil, conforme Ata registrada na JUCEMG sob o no
3204556, e que, neste mesmo ato, também foram criadas 11 (onze) filiais nos mesmos endereços
e com os mesmos nomes fantasias (Max Computadores, Info 2, Multimídia) das filiais na
Nacional Mercantil, a qual estava em pleno funcionamento.
Ato contínuo, em 16/09/2004, a empresa Informática Nacional criou uma filial na
Avenida Cristiano Machado e, em 01/03/2007, também criou outra filial no mesmo endereço e
com o mesmo nome fantasia (Info 2) da filial 0011 da Nacional Mercantil, de modo que, no
final, a Informática Nacional passou a ter 13 (treze) estabelecimentos entre 1 matriz e 12 filiais
nos mesmos endereços comerciais, as quais apresentavam os mesmos nomes fantasias dos
estabelecimentos em funcionamento da Nacional Mercantil, sendo que, em abril e maio de 2007,
as 11 filiais da Nacional Mercantil tiveram suas inscrições estaduais bloqueadas em decorrência
de irregularidades apuradas em ação fiscal, de modo que, após os bloqueios, o faturamento do
“Grupo Nacional” passou a ser gerado pelas respectivas filiais da Informática Nacional, sem
contar, ainda, que os empregados da Nacional Mercantil também foram transferidos para a
Informática Nacional
A Autoridade constatou, pois, que o Grupo Nacional funcionou nos mesmos
endereços comerciais usando basicamente os nomes fantasias Info 2, Max Computadores e
Multimídia, de modo que a sobreposição dos estabelecimentos (matriz e filiais) da Nacional
Mercantil e da Informática Nacional restou demonstrado analiticamente na tabela colacionada às
fls. 137 do TVF, a seguir reproduzida:
Fl. 13360
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A Autoridade fiscal informa, ainda, que, da mesma forma que a Nacional
Mercantil deu continuidade aos negócios sociais do “Grupo Nacional” após a transferência da
Nacional Teleinformática para sócios “laranjas”, a Informática Nacional também deu
continuidade aos negócios do Grupo após a transferência da Nacional Mercantil para empresas
com sócios “laranjas” e após o bloqueio das respectivas inscrições estaduais em decorrência de
irregularidades em ação fiscal, tendo em vista os valores do faturamento que foram declarados à
Secretaria de Estado da Fazenda de Minas Gerais – SEF/MG, nos anos de 2007 a 2008, pelas
filiais localizadas nos mesmos endereços comerciais e com os mesmos nomes fantasias (Max
Computadores, Info 2 e Multimídia), conforme se verifica das planilhas juntadas às fls. 138/144
do TVF.
Além disso, a Autoridade também constatou que houve a transferência dos
estoques de mercadorias, já que, nos meses de abril a maio de 2007, a filial 0013 (Multimídia) da
Nacional Mercantil e a filial 0012 (Multimídia) da Informática Nacional desenvolveram suas
Fl. 13361
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

atividades no mesmo endereço comercial e, no caso, usaram o mesmo nome fantasia e
compartilharam as mesmas instalações e empregados, sem contar, ainda, que, nos referidos
meses, a filial 0013 (Multimídia) da Nacional Mercantil declarou faturamento nos valores de R$
22.563.065,23 e R$ 5.633.663,70, respectivamente, enquanto que, relativamente ao faturamento
declarado pela filial 0013 (Multimídia) da Nacional Mercantil, pelo menos 61% correspondera
às Notas Fiscais emitidas pela Informática Nacional no montante de R$ 14.958.220,25,
conforme se verifica do Livro Registro de Entradas.
Em relação ao faturamento declarado em maio de 2007 pela filial 0013
(Multimídia) da Nacional Mercantil, cerca de 99% corresponde à Nota Fiscal no 282372, emitida
em 14/05/2007 para a Informática Nacional, de modo que, considerando os faturamentos e
empregados declarados pelas empresas, constata-se que essas Notas Fiscais referem-se à
transferência dos estoques da Nacional Mercantil para a Informática Nacional.
Segundo a Autoridade autuante, a continuidade das atividades da Nacional
Mercantil pela Informática Nacional também restou caracterizada pela transferência de
empregados cuja mão-de-obra era necessária à sucessão, posto que, de acordo com os dados
extraídos do Cadastro Nacional de Informações Sociais – CNI os quais retratam as informações
prestadas através das Guias de Recolhimento do FGTS e de Informações da Previdência Social –
GFIP’s, cujas informações foram prestadas nos anos de 2007 e 2008 pelas filiais da Mercantil
Nacional e Informática Nacional localizadas nos mesmos endereços comerciais e que usavam os
mesmos nomes fantasias, os trabalhadores que a Nacional Mercantil empregava em suas
atividades passaram a apresentar vínculo com a Informática Nacional.
A propósito, a Fiscalização aponta, de plano, que os empregados declarados nos
anos de 2007 e 2008 pela filial 0013 da Nacional Mercantil e pela filial 0012 da Informática
Nacional foram responsáveis, respectivamente, por cerca de 87% e 79% do faturamento
declarado por tais empresas, as quais apresentavam o mesmo nome fantasia de Multimídia e
estavam localizadas no mesmo endereço comercial, qual seja, Rua Bahia, 1700, loja 1.
A Fiscalização também constatou que a filial 0013 da Nacional Mercantil
(Multimídia) teve sua inscrição estadual bloqueada em 16/05/2007, mas havia declarado seu
último faturamento à SEF/MG em maio de 2007 e que, apesar disso, havia informado que
possuía empregados até agosto de 2009, bem assim que a filial 0012 da Informática Nacional
(Multimídia), a qual estava localizada no mesmo endereço comercial da respectiva filial da
Nacional Mercantil, havia sido inscrita na SEF/MG em 05/01/2007 e, em abril de 2007, havia
informado seu primeiro faturamento no montante de R$ 4.855.270,49, sendo que, de acordo com
os dados das GFIP’s, a filial 0012 da Informática Nacional informara que no mês de abril de
2007 não possuía empregados, do que se conclui, por inferência, que, na realidade, os
empregados informados pela filial 0013 da Nacional Mercantil trabalham ou trabalharam para a
filial 0012 da Informática Nacional, sem contar, ainda, que, no ano de 2008, 43 empregados
informados pela Nacional Mercantil foram transferidos para a Informática Nacional.
Já em relação às filiais 0002, 0003, 0005, 0007, 0008 e 0015 da Nacional
Mercantil, as quais, a rigor, estavam localizadas nos mesmos endereços e apresentavam os
mesmos nomes fantasias das filiais 0004, 0004, 0006, 0007, 0008, 0013 e 0014 da Informática
Nacional, a autoridade aponta que, de acordo com os dados do CNIS e GFIP’s, as respectivas
filiais da Nacional Mercantil informaram que possuíam empregados apenas até o ano de 2004 e
2005, mas apresentaram faturamento nos meses de janeiro a abril de 2007, conforme se verifica
das planilhas juntadas às fls. 146/149 do TVF. Por outro lado, as filiais da Informática Nacional,
localizadas nos mesmos endereços, declararam seu primeiro faturamento somente em abril de
Fl. 13362
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

2007, muito embora já possuíssem empregados desde janeiro de 2007, de modo que, na verdade,
os valores de faturamento declarados pelas filiais 0002, 0003, 0005, 0007, 0008 e 0015 da
Nacional Mercantil, a qual não possuía empregados, foram auferidos pelas filiais 0004, 0005,
0006, 0007, 0008, 0013 e 0014 da Informática Nacional, o que, segundo a autoridade fiscal,
comprovaria, de forma irrefutável, a sucessão da Nacional Mercantil pela Informática Nacional.
A Fiscalização registra, ainda, que não havia distinção entre as respectivas
operações entre as filiais, as quais, a rigor, eram tratadas como uma única empresa, haja vista
que as filiais 0009, 0010 e 0012 da Nacional Mercantil, as quais estavam localizadas nos
mesmos endereços das filiais 0009, 0010 e 0011 da Informática Nacional informaram que
mantinham empregados mesmo após a paralisação de suas atividades, de acordo com as tabelas
colacionadas às fls. 150/151 do TVF.
A partir da constatação dessas circunstâncias fáticas, a Autoridade entendeu,
ainda, por elencar os documentos que, no seu entendimento, comprovariam a respectiva
“blindagem”, conforme se verifica da leitura do item 11 do Termo de Verificação Fiscal (fls.
151/164), a seguir reproduzido:
“11.
DOS
DOCUMENTOS
COMPROBATÓRIOS
DA
BLINDAGEM
PATRIMONIAL
11.1. Escritura Pública de Aditamento e Constituição de Garantia Hipotecária
Vinculada ao Contrato de Mútuo
148 - Essa escritura foi lavrado no Cartório de Notas de Fortuna de Minas, em
18/07/2005, data posterior à venda da Vitória Participações Ltda, sócia majoritária da
Nacional Mercantil, para interpostas pessoas, Marcos Aurélio e Mara Lúcia figuram
como intervenientes garantidores do Contrato de Mútuo de Empréstimo Rotativo (limite
de crédito de R$ 1.200.000,00), tendo como credor o HSBC Bank Brasil S/A, como
devedor a Nacional Mercantil, representada pelo contador Djalma e, como interveniente
hipotecante a empresa Quatre Empreendimentos Participações Ltda, de propriedade do
casal. A Hipotecante deu ao credor como garantia o prédio comercial, localizado na Rua
Magnólia, 505, bairro Carlos Prates, Belo Horizonte/MG, avaliado em R$ 900.000,00.
149 - Além de garantidores, Marcos Aurélio e Mara Lúcia compareceram também na
condição de devedores solidários, responsabilizando-se ilimitada e solidariamente pelo
cumprimento de todas as obrigações, decorrentes do contrato de mútuo.
150 - Portanto, esse documento confirma que o casal continua sendo os efetivos
proprietários dos negócios da Nacional Mercantil, comprometendo inclusive o
patrimônio pessoal nessa transação.
11.2. Dos Documentos apreendidos na “Operação Castelhana”
[...]
153 - Os documentos apreendidos demonstram que a suposta venda das empresas
Nacional TeleInformática e da Vitória Participações Ltda, sócia majoritária da Nacional
Mercantil, não passaram de simulação de negócio jurídico, objetivando a blindagem
patrimonial do "Grupo Nacional".
154 - Conforme veremos nos documentos a seguir, essa operação foi planejada para
desvincular os proprietários do negócio da empresa que carregava seu passivo tributário,
enquanto esses negócios eram transferidos para nova empresa.
11.2.1.
Documentos
comprobatórios
da
sucessão
da
NACIONAL
TELEINFORMÁTICA pela NACIONAL MERCANTIL
Fl. 13363
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

a) Documentos da Intel Corporation datados de abril de 2005 figurando como cliente
a Nacional TeleInformática e o endereço como sendo na Rua da Bahia, 1.700, e a
assinatura autorizada como de Marcos Aurélio.
b) Correspondência datada de 02/03/2005 dirigida ao Banco do Brasil, assinada por
Mara Lúcia, solicitando a liberação da ordem de pagamento da verba de publicidade
enviada pela Intel no valor de US$ 22.57,31, referente ao contrato entre a Intel e a
Nacional Teleinformática.
c) Mensagem eletrônica impressa da empresa Intel Corporation enviada em
10/05/2005 para Marcos da Nacional Mercantil (trata-se do Marcos Aurélio), a
respeito de remessa do exterior para o Brasil do valor de US$ 48.676,38, referente
ao pagamento parcial de reembolso do mês de abril/2005, sendo beneficiária a
Nacional Teleinformática.
d) Correspondência datada de 11/05/2005 de Marcos Aurélio dirigida à Intel a
respeito do crédito de US$48.676,38 realizado em 09/05/2005 pelo Banco Wachovia
para a conta da Nacional Teleinformática no Banco do Brasil. Nessa
correspondência solicita à Intel autorizar o Banco do Brasil realizar a transferência
do referido crédito para a conta corrente n° 135313, AG 33944, do Banco do Brasil
de titularidade da Nacional Mercantil Computadores e Suprimentos de Informática
Ltda.
e) Correspondência datada de 01/06/2005 para a Intel, assinada, pelo Marcos
Aurélio Guilherme Silva e Djalma Leonardo Siqueira, informando que a razão social
da empresa Nacional Teleinformática Ltda foi alterada para Nacional Mercantil
Computadores e Suprimentos de Informática Ltda por razão de mudanças jurídicas
no quadro corporativo da empresa.
155 - Conforme vimos, em 25/05/2004 a totalidade das quotas da Nacional
Teleinformática foi vendida para Joelmo Lemos Costa e sua mãe Iracema Alves Costa,
que aparentam não possuir capacidade econômico-financeira para tais negócios
156 - No entanto, os documentos anteriores comprovam que os seus antigos
proprietários continuaram respondendo pelos negócios da empresa.
157 - Comprovam também, que a Nacional Mercantil deu continuidade sem interrupção
aos negócios da Nacional TeleInformática.
f) Cópias de extratos de cartão de crédito empresarial (Nacional Mercantil) em nome
de Marcos Aurélio referente ao período de 20/08/2006 a 19/09/2006 e com a
indicação da unidade de faturamento a Diretoria.
Mediante esses documentos, comprova-se que mesmo após a “venda” da Vitória
Participações, proprietária da Nacional Mercantil, ocorrida em 10/11/2002, o sócio
Marcos Aurélio continuou usufruindo os direitos de proprietário da Nacional Mercantil.
[...]
158 - Ressalte-se que a contadora CLÁUDIA ALVES SOL, CPF 635.709.636-91,
também foi denunciada pelo MPF como integrante do esquema para blindagem de
empresas, engendrado pelo Escritório Juvenil Alves.
159 - De acordo com essa correspondência, Claudia era responsável pela contabilidade
da empresa NACIONAL MERCANTIL.
160 - Ainda de acordo com essa correspondência, CLAUDIA SOL manifesta
insatisfação na condução e execução dos trabalhos contábeis e fiscais da NACIONAL
MERCANTIL.
161 - Dentre outras reclamações, relaciona, iv... “a) que os documentos enviados não
contém informações necessárias para a devida contabilização como; por exemplo: vem
cópia de cheque, mas não vem o documento; b) que o extrato bancário, quando
solicitado, é enviado via mensagem eletrônica impressa, e não condiz com a realidade
Fl. 13364
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

da documentação enviada, pois se existem 50 cheques no extrato, temos 05 cópias de
cheques, então, todos os lançamentos tem que ser feitos para a Caixa; c) que até hoje a
documentação da Nacional não vem separada da Informática Nacional: e) que as
contas da Informática na sua maioria são pagas pela Nacional e não temos o controle
de valores entre as empresas: d) a intenção da existência da Informática não era ser
totalmente desvinculada da Nacional?”
[...]
164 - Conforme pode ser verificado, essa correspondência corrobora que a NACIONAL
MERCANTIL e a INFORMÁTICA NACIONAL eram tidas pelos seus proprietários e
demais envolvidos como sendo um único negócio.
11.2.2.
Documentos
comprobatórios
de
que
a
offshore
PHYNEAS
CORPORATION FINANCIAL foi utilizada pelo Escritório Juvenil Alves para
blindagem patrimonial dos proprietários do “Grupo Nacional”
165 - Pelos documentos apreendidos no Escritório Juvenil Alves (Av. Professor Mário
Werneck, 2.590, Buritis, Belo Horizonte) constatouse que a offshore Phyneas, bem
como outras estruturas uruguaias (offshores), foram criadas pelas empresas sediadas em
Montevidéu CHTAuditores y Consultores e UTT - United Traders Trust a pedido do
Grupo Juvenil Alves para atender clientes desse escritório interessados em blindagem
patrimonial.
166 - Há diversos documentos das empresas uruguaias CHT - Auditores y Consultores e
UTT - United Traders Trust dirigidos ao Escritório Juvenil Alves tratando de acertos ou
cobranças de mensalidades, fechamento de balanços e outros assuntos das offshores por
elas administradas, entre elas a Phyneas Corporation, que comprovam de forma
inequívoca o envolvimento do Escritório Juvenil Alves na blindagem patrimonial do
“Grupo Nacional”, bem como de outros grupos econômicos.
168 - Outrossim, há documentos de Carlos Eduardo e Zulma Soares (ambos do
Escritório Juvenil Alves) dirigidos ao doleiro Jader Kalid relativos aos pagamentos das
mensalidades de manutenção das offshores utilizadas na blindagem patrimonial de
clientes do referido escritório.
169 - Documentos da CHT – Auditores Y Consultores tratando das mensalidades
das offshores utilizadas pelos clientes do “Escritório Juvenil Alves”, dentre elas a
PHYNEAS
[...]
170 - Documentos do CARLOS EDUARDO e ZULMA (ambos do Escritório
Juvenil Alves) dirigidos ao doleiro JADER KALID
171 - Desses documentos constam, entre outras informações, os bancos intermediários e
os receptores, os beneficiários, os valores referentes às mensalidades/fechamento de
balanços das offshores e os meses de referências, conforme tabela abaixo:
Fl. 13365
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

171 - Mensagem eletrônica impressa de ZULMA enviada em 16/01/2004 para
CARLOS EDUARDO e a respectiva resposta
Nessa mensagem eletrônica impressa, ZULMA pede ao CARLOS EDUARDO para
informá-lo do dia e dos valores que ela deverá repassar para o Uruguai, e também envia
uma relação das empresas que ainda não efetuaram o pagamento das mensalidades
referentes a dezembro que irão vencer em 15/01/2004. Dentre as empresas devedoras
está relacionada a Vitória Participações Ltda.
Nesse mesmo dia, em resposta, CARLOS EDUARDO informa que as despesas mensais
no Uruguai são nos seguintes valores: a) 3.240 dólares – TBTRUS CORP (Dr. Celso –
20/01) e b) 2.000 dólares – CHT (Dr. Emílio – 20/01): mensalidades e administração de
10 companhias.
Diz que no mês anterior foi realizado o pagamento do Dr. Celso de forma antecipada,
tendo em vista o problema que houve com os outros dois pagamentos (atraso do Jader),
bem como as suas férias.
Diz ainda, que ele não realizou o pagamento à CHT – Auditores Y Consultores, e
indaga se o pagamento foi realizado por ela (Zulma) ou Raquel ou diretamente pelo Dr.
Juvenil.
[...]
177 - Mensagem eletrônica impressa de RENATA Antunes de Toledo enviada em
06/11/2006 para “CADU” (CARLOS EDUARDO LEONARDO SIQUEIRA),
JUVENIL ALVES e ABELARDO DE LIMA FERREIRA
O teor dessa mensagem eletrônica impressa, também dirigido aos advogados JUVENIL
ALVES e seu irmão ABELARDO DE LIMA FERREIRA merece sua transcrição:
“Depois de inúmeras tentativas de obter informações suficientes sobre a atuação
das companhias de sua propriedade administradas por nossa empresa, e depois de
quatro meses de atraso em seus pagamentos sem qualquer mediação ou tentativa de
negociação, vimos através da presente mensagem eletrônica impressa solicitar as
imediatas providências que seguem com um prazo máximo de 48 horas a partir da
recepção do presente mensagem eletrônica impressa:
I – Indicação de uma pessoa física ou jurídica para assumir a Diretoria das
seguintes empresas a partir do ano de 2002:
Fl. 13366
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

a – Akteon Corp. Financianl& Trading S/A;
b – Alkmeon Corp. Financianl& Trading S/A;
c – Arkelon Corp. Financianl& Trading S/A;
d – Ashany Corp. Financianl& Trading S/A;
e – Athyca Corp. Financianl& Trading S/A;
f – Crypreos Corp. Financianl& Trading S/A;
g – Cysson Corp. Financianl& Trading S/A;
h – Dhyon Corp. Financianl& Trading S/A;
i – Ellyde Corp. Financianl& Trading S/A;
j – Koronus Corp. Financianl& Trading S/A;
k – Letus Corp. Financianl& Trading S/A;
l – Meanthy Corp. Financianl& Trading S/A;
m – Mycenas Corp. Financianl& Trading S/A;
n – Phellyas Corp. Financianl& Trading S/A;
o – Phyneas Corp. Financianl& Trading S/A;
p – Tellymon Corp. Financianl& Trading S/A;
q – Lemmons Corp. Financianl& Trading S/A;
r – Tayrus Corp. Financianl& Trading S/A;
2 – Indicação de um novo Estúdio Contábil para realizar a transferência imediata
de domicílio;
3 – A realização do pagamento imediato de 12.240 dólares americanos,
correspondente ao saldo devedor de quatro meses de administração e guarda de
livros
4 – A realização imediata do pagamento de 4.285 dólares americanos referente as
mulas e juros sobre multas de mudança de diretoria com data retroativa a 2002.
Nessa mesma data, CARLOS EDUARDO enviou essa mensagem eletrônica impressa
para ZULMA, POLLYANA, ABELARDO e VIVIANE ANGÉLICA (todos do
Escritório Juvenil Alves), dizendo o seguinte:
“Necessitamos nos reunir de forma urgente acerca da questão abaixo, objetivando
não somente analisar a forma que entraremos em contato com a empresa
notificante, bem como acerca dos débitos que os nossos clientes tem com a
sociedade referida.
Por fim, ressalto que a questão está muito mais no âmbito das parcelas em atraso,
do que de qualquer mal estar no tratamento cotidiano.
Assim, sugiro que a Zulma providencie, de imediato, quais dos clientes das
sociedades abaixo estão em dia e quais estão inadimplentes, a fim de que possamos
contactá-los rapidamente, objetivando obter os valores em atraso.”
178 - Planilhas relacionando diversas empresas e os valores das mensalidades
pagos nos anos de 2003 a 2006
Nessas planilhas constam que a VITÓRIA PARTICIPAÇÕES (proprietária da
NACIONAL MERCANTIL) pagou mensalidades de manutenção da offshore
PHYNEAS em dezembro/2003, janeiro a novembro/2004, março e junho/2005 e
outubro/2006.
Fl. 13367
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Em dezembro/2003 foi pago o valor de R$ 888,00 e nos demais meses o valor médio
pago foi de R$ 915,81.
Também foram apreendidos documentos (planilhas e um rascunho manuscrito)
vinculando a PHYNEAS à NACIONAL e com a seguinte observação: “baixar-combinar
honorários e receber os atrasados”.
De acordo com essas planilhas, elaboradas para identificar os clientes em atraso com as
mensalidades de manutenção das respectivas offshores, conforme solicitado pelo
CARLOS
EDUARDO
em
mensagem
eletrônica
impressa,
a
VITÓRIA
PARTICIPAÇÕES, encontrava-se inadimplente.
179 - Planilha de outubro de 2003: fazendo vinculações das empresas brasileiras com
suas respectivas offshores e destas com suas subsidiárias brasileiras. Indicando também
os escritórios uruguaios responsáveis pelos controles das offshores, os valores das
mensalidades de manutenção das mesmas, endereços para remessas das boletas de
cobranças das despesas de manutenção, bem como a identificação da pessoa
responsável e telefone de contato.
Nessa planilha a NACIONAL MERCANTIL (MULTIMÍDIA) identificada como
cliente, está vinculada à offshore PHYNEAS, com valor de mensalidade de 300 dólares,
endereço para remessa Rua da Bahia, 1700, bairro Lourdes, tendo como contato o
gerente administrativo financeiro AGUIMAR.
Verificou-se que o referido AGUIMAR é o funcionário AGUIMAR AMARAL DE
MENDONÇA, que trabalha para o “Grupo Nacional” deste 1998. Atualmente trabalha
na INFORMÁTICA NACIONAL.
No Cadastro Nacional de Informações Sociais – CNIS consta os seguintes vínculos:
 Foi admitido em 02/03/1998 na NACIONAL TELEINFORMÁTICA;
 Foi transferido em 12/11/2000 para a NACIONAL MERCANTIL onde
permaneceu até 11/06/2003;
 Em 01/09/2003 foi admitido na SERRA GRANDE Part. Empreendimentos Ltda
(que adquiriu 1% da Nacional Mercantil);
 Em 01/11/2008 foi admitido na INFORMÁTICA NACIONAL.
Em 12/07/2005 a NACIONAL MERCANTIL nomeou o referido AGUIMAR seu
procurador, com poderes amplos e gerais para gerir e administrar os seus negócios.
E, em 08/03/2006, o mesmo AGUIMAR juntamente com JAIRO LEONARDO
SIQUEIRA, filho do contador DJALMA, foram nomeados procuradores pela
NACIONAL MERCANTIL para, em conjunto, representa-la perante o Banco do Brasil
para efetuar movimentação financeira, com validade pelo período de 2 anos.
180 - Planilhas referentes às mensalidades faturadas em janeiro, fevereiro e
setembro de 2004
Nessas planilhas constam os valores das mensalidade em dólar, o valor correspondente
em reais, a cotação do dólar paralelo e as datas dos respectivos pagamentos.
Constam também, as vinculações das empresas brasileiras com suas respectivas
offshores e destas com suas subsidiárias, bem como os escritórios uruguaios
responsáveis pelos controles das offshores.
Nessas planilhas a VITÓRIA PARTICIPAÇÕES LTDA consta como empresa
subsidiária da PHYEAS, ligada ao escritório uruguaio TBTRUST CORP, com
mensalidade de 230 dólares americanos.
Fl. 13368
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

181 - Faturas da UTT – UNITED TRADERS TRUST e respectivos Recibos
indicando como cliente Juvenil Alves & Advogados Associados (Av. Professor
Mário Werneck, 2.590, BH)
Essas faturas, abaixo relacionadas, referem-se aos serviços de consultoria nos anos de
2003, 2004 e 2005 para 16 (dezesseis) offshores, dentre elas, a PHYNEAS
CORPORATION. Para cada uma das offshores foi cobrado o valor de 180 dólares
americanos.

[...]
184 - INFORME enviado pela UTT – UNITED TRADERS TRUST, tratando dos
seguintes assuntos:
Solicitando informações sobre os balanços de 2003 e 2004 da NACIONAL
MERCANTIL e da VITÓRIA PARTICIPAÇÕES;
Informando que já foi realizado o fechamento do balanço do ano de 2002 e que está
pendente a apresentação de Declaração Jurada à DGI dos anos de 2003 e 2004;
Que o capital autorizado da PHYNEAS é de U$$ 1.000.000 (um milhão de dólares;
Que o capital integralizado é de U$$ 100,000;
Que o capital integralizado é insuficiente, pois já foram investidos US$198,920 na
compra das quotas da VITÓRIA PARTICIPAÇÕES;
Que a aquisição das quotas da VITÓRIA foi realizada por dois envios de dinheiro
diretamente aos sócios vendedores, em 08/01/2003 foram enviados US$ 49.460 para
Mara Lúcia e Marcos Aurélio, cada um, e em 17/01/2003 outro envio de US$ 100,000
para MARCOS AURÉLIO;
Que a Phyneas encontra-se irregular, pois investiu mais capital do que possuía;
Que não tem origem para os US$ 100.000 enviados ao Brasil para a aquisição das
quotas de MARCOS AURÉLIO;
[...]
Conforme pode-se verificar por esse Informe da UTT, a suposta venda para a offshore
PHYNEAS das quotas da VITÓRIA PARTICIPAÇÕES (proprietária da NACIONAL
MERCANTIL), pelos seus proprietários MARCOS AURÉLIO e MARA LÚCIA, não
passou de estratagema para desvincularem-se das obrigações tributárias decorrentes das
atividades da NACIONAL MERCANTIL.
Quanto ao envio dos valores para pagamento ao MARCOS AURÉLIO das quotas da
VITÓRIA, nesse infirme é dito que não há origem para os U$$ 100,00 (cem mil dólares
americanos) enviados ao Brasil para a aquisição das referidas quotas.
Fl. 13369
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Como ocorreu nas blindagens patrimoniais de outros clientes do Escritório Juvenil
Alves, os valores enviados não tem origem, porque, na realidade, tratam-se de retorno
ao Brasil, por meio de contratos de Câmbio, de remessa ao exterior de numerário “via
cabo” para dar aparência de efetividade a venda da VITÓRIA PARTICIPAÇÕES.
285 – Também foram apreendidos os documentos mencionados no informe da
UTT, quais sejam:
 a) cópia da Constancia de Comunicação da ampliação de capital contratual e
integralizado à Auditoria Interna da Nação;
 b) cópia da carta assinada pela procuradora SÔNIA MARIA CAMPOS RIOS
datada de 28/02/2003 comunicando aos diretos da PHYNEAS da constituição de
uma subsidiária no Brasil, VITÓRIA PARTICIPAÇÕES LTDA., com capital
integralizado de R$ 9.900,00;
 c) cópia do balanço analítico da PHYNEAS do período de 01/07/2001 a
31/05/2003.
Ressalte-se que desse balanço não constam registros dos valores supostamente
enviados em 2003 ao MARCOS AURÉLIO para pagamento pela aquisição das
quotas da VITÓRIA pela PHYNEAS, corroborando que os valores não saíram do
caixa da PHYNEAS.
[...]
191 - Outros documentos
 Cartas de Prepostos datadas de 05/10/2006 e 20/10/2006 apresentando funcionários
da NACIONAL MERCANTIL como seus prepostos, dentre eles, MARCELO
PEREIRA DA CONCEIÇÃO;
 Procuração Especial de 09/09/2002 em que a PHYNEAS, representada por Renata
Veloso Antunes, confere poderes a SÔNIA Maria Campos Rios (advogada do Escritório
Juvenil Alves) para representá-la no Brasil.
 Ata de Constituição da PHYNEAS datada de 24/07/2001, constando como únicos
acionistas João Celso de Toledo Húngaro e Renato Veloso Antunes de Toledo.
[...]
 Procuração de 12/07/2005 da NACIONAL MERCANTIL, representada por sua
sócia VITÓRIA PARTICIPAÇÕES LTDA., que por sua vez está representada por sua
sócia majoritária PHYNEAS, que por suz vez está representada por sua procurada
SÔNIA MARIA CAMPOS RIOS, nomeando seu procurador AGUIMAR AMARAL
DE MENDONÇA, com poderes amplos e gerais, para gerir e administrar os seus
negócios e interesses.
 Procuração de 08/03/2006 da NACIONAL MERCANTIL, representada por
DJALMA Leonardo Siqueira, nomeando e constituindo seus procuradores JAIRO
LEONARDO DE SIQUEIRA e AGUIMAR AMARAL DE MENDONÇA para em
conjunto representa-lo perante o Banco do Brasil para efetuar qualquer movimentação
financeira. A referida procuração tem validade por período de 02 anos a partir da data
de sua emissão
 Procuração de 29/11/2005 da NACIONAL MERCANTIL representada por
DJALMA Leonardo Siqueira, nomeando e constituindo seu procurador JAIRO
LEONARDO SIQUEIRA para representa-lo perante todas as Instituições Financeiras,
podendo inclusive assinar Contratos de capital de Giro, emitir e avalizar notas
promissórias, duplicatas, emitir e avalizar Contratos de Câmbio e demais Contratos
Financeiros etc.”
Fl. 13370
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Portanto, a partir da análise dos respectivos documentos apreendidos durante a
denominada “Operação Castelhana”, os quais foram franqueados à Receita Federal do Brasil por
meio da decisão judicial proferida pelo Juízo da 4a Vara Criminal da Seção Judiciária de Minas
Gerais nos autos do Processo no 2007.38.00.032208-70, bem como das informações constantes
dos bancos de dados da Secretaria da Receita Federal do Brasil, dos arquivos contábeis e das
planilhas e demais documentos apresentados pela própria contribuinte, a Autoridade fiscal
acabou concluindo pela caracterização de simulação na sucessão societária das empresas, já que,
inobstante Marcos Aurélio e sua esposa Mara Lúcia, enquanto proprietários do “Grupo
Nacional”, terem simulado a venda da Nacional Mercantil na tentativa de desvinculá-la das
obrigações tributárias decorrentes de suas atividades, a continuidade dos negócios da empresa
pela Informática Nacional restou inequívoca e está caracterizada pelo prosseguimento das
atividades, sem interrupção, realizada nos mesmos endereços comerciais e, também, com a
utilização dos mesmos nomes fantasias (Max Computadores, Info 2 e Multimídia), mesmos
empregados e mesmos estoques de mercadorias.
Segundo a Autoridade fiscal, do mesmo modo que a Nacional Mercantil deu
continuidade aos negócios sociais do “Grupo Nacional” após a transferência da Nacional
TeleInformática para sócios “laranjas”, a Informática Nacional, por sua vez, também deu
continuidade aos negócios do grupo no momento da transferência da Nacional Mercantil para
empresas com sócios “laranjas” e após o bloqueio das respectivas inscrições estaduais em
decorrência de irregularidades apuradas em ação fiscal, sem contar, ainda, que, de acordo com a
autoridade, restou constatado que não houve nenhum propósito negocial no que diz com a
suposta venda da Vitória Participações Ltda. (proprietária da Nacional Mercantil) para a
offshore Phyneas e para o contador Djalma, que, a rigor, foi considerado como proprietário de
fachada da Serra Grande Participações e Empreendimentos Ltda.
Além disso, verificou-se que a offshore Phyneas foi criada pela empresa UTT –
United Traders Trust, sediada em Montevidéu, a pedido do Escritório Juvenil Alves tendo por
escopo a blindagem patrimonial dos proprietários do “Grupo Nacional”, bem assim que as
planilhas apreendidas no referido escritório referentes aos pagamentos das mensalidades de
manutenção da Phyneas vinculava a referida offshore à própria Nacional Mercantil. No mais, e
conforme sustenta a autoridade fiscal, constata-se as operações de “blindagem” promovidas por
Marcos Aurélio e sua esposa Mara Lúcia não alteram o rumo de seus negócios e que eles
buscaram desvincular-se das obrigações tributárias decorrentes das atividades da Nacional
Mercantil, cujos débitos no âmbito da Receita Federal do Brasil alcançavam, à época da
autuação, o montante superior a R$ 70.000.000,00.
A Autoridade informa, também, que a Informática Nacional havia sido submetida
ao procedimento fiscal consubstanciado no MPF no 06.01.01.00-2009/01651.1 que tinha por
objeto apuração das obrigações tributárias relativas aos anos-calendário de 2006 e 2007, as quais
se referiam aos lançamentos contábeis de entrada de mercadorias através de notas fiscais
emitidas pela Nacional Mercantil, bem assim que, 19/03/2012, houve a autorização do exame
dos anos-calendário de 2008 e 2009 e, posteriormente, em 16/05/2012, ou seja, no curso da ação
fiscal que deu ensejo à presente autuação, foi autorizado o reexame do período já fiscalizado
relativo ao ano-calendário de 2007.
Conforme restou descrito no item 14 – Da Presente Autuação Fiscal (fls. 167/176
do TVF), a Informática Nacional foi intimada acerca da realização do procedimento fiscal em
21/03/2012 ao receber o Termo de Início de Procedimento Fiscal por meio do qual a Autoridade
fiscal solicitou, dentre outros, que a apresentação (i) dos livros contábeis e fiscais de 2008 e
2009, (ii) cópias das notas fiscais emitidas pela Nacional Mercantil no período de 2008 a 2009 e
Fl. 13371
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

cópias dos efetivos pagamentos efetuados à empresa, bem como que, de acordo com o SPED
referente ao ano-calendário de 2009, que a empresa (i) prestasse esclarecimentos acerca da
origem e natureza dos lançamentos nas contas “clientes a receber”, “disponibilidades e
empréstimos”, e documentos que comprovassem os respectivos esclarecimentos, e, ainda, (ii)
apresentasse registros auxiliares com lançamentos individualizados relativos ao período de
janeiro de 2008 a dezembro de 2009, nos quais se discriminasse o número de notas fiscais e o
nome dos fornecedores com os respectivos valores e data, relativos aos lançamentos da conta
“fornecedores”.
Em 03/05/2012, a contribuinte apresentou resposta acompanhada dos Livros
Diário, Razão e Lalur de 2009 e 2009, bem como dos lançamentos contábeis relativos a 2009,
sendo que, segundo a fiscalização, após analisar os lançamentos contábeis de 2008, verificou-se,
por um lado, que a grande maioria daqueles supostos pagamentos à Nacional Mercantil foram
contabilizados a débito da conta “disponibilidades”, ou seja, teriam sido pagos em espécie, e, por
outro lado, que não foi localizado na contabilidade apresentada referente ao ano-calendário de
2009 o pagamento que teria ocorrido em 10/02/2009 no valore de R$ 9.862.486,50, referente a
Nota Fiscal no 282369, a qual, a rigor, teria sido emitida em 14/04/2007 pela Nacional Mercantil.
Considerando, pois, que a Informática Nacional não apresentou as Notas Fiscais
emitidas pela Nacional Mercantil sob a justificativa de que não teria conseguido localizá-las, a
Delegacia da Receita Federal em Belo Horizonte – MG acabou autorizando o reexame da
escrituração relativa ao ano-calendário de 2007, já que esse teria sido o ano da escrituração da
suposta compra de mercadorias oriundas da Nacional Mercantil, de modo que foi lavrado o
Termo de Intimação Fiscal no 03, de 18/05/2012, por meio do qual foi solicitado a apresentação
dos seguintes documentos: (a) Livro Diário referente ao ano-calendário 2007, (b) Livro Razão
referente ao ano-calendário de 2007, (c) originais das notas fiscais emitidas pela Nacional
Mercantil tendo como destinatária a Nacional Informática tais quais constantes na contabilidade
de 2007, (d) cópias das contas do Livro Razão nas quais constem os lançamentos de compras
efetuados da Nacional Mercantil; (e) cópias dos efetivos pagamentos efetuados à Nacional
Mercantil, (f) cópias das páginas do Livro Diário que apontam os pagamentos efetuados à
Nacional Mercantil, (g) comprovantes do efetivo recebimento das mercadorias adquiridas da
Nacional Mercantil relativas aos anos-calendário de 2007, 2008 e 2009, (h) Lalur de 2007, e, por
fim, (i) originais das Notas Fiscais emitidas pela Nacional Mercantil tendo como destinatária a
Nacional Informática que teriam sido pagas em 2008 e 2009.
A empresa não atendeu integralmente o TIPF, sobretudo no que diz com os
esclarecimentos a respeito dos lançamentos atípicos ocorridos nas contas de “fornecedores”,
“clientes a receber” e “disponibilidades”, de modo que a autoridade acabou lavrando o Termo de
Reintimação Fiscal no 02, de 18/05/2012, reiterando as solicitações realizadas no TIPF as quais
não tinham sido atendidas. E, aí, em resposta datada de 24/05/2012, a Informática Nacional
informou que já teria prestado as respectivas informações em resposta de 03/05/2012 no que diz
com as Notas Fiscais de emissão da Nacional Mercantil. A autoridade fiscal concluiu, então,
que, uma vez mais, a contribuinte não havia apresentado as notas fiscais solicitadas e tampouco
havia comprovado a efetividade dos pagamentos que teriam sido efetuados à Nacional Mercantil,
haja vista que a empresa, mesmo tendo instada a fazê-lo, acabou não apresentando os
documentos e livros auxiliares que poderiam esclarecer os lançamentos atípicos indicados nas
contas contábeis “fornecedores”, “clientes a receber” e “disponibilidades”.
A Autoridade entendeu por lavrar o Termo de Intimação no 05, datado de
06/06/2012, por meio do qual repetiu as solicitações anteriores e, também, que a contribuinte
desmembrasse a conta “disponibilidades” que continha lançamentos da conta “caixa” e das
Fl. 13372
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

contas “bancos”. Em 02/07/2012, a Informática Nacional apresentou Resposta em que informou,
em síntese, o seguinte:
“Em relação a apresentação das notas fiscais supostamente emitidas pela Nacional
Mercantil, o contribuinte informa que as informações disponíveis já foram repassadas
na resposta anterior.
Quanto aos efetivos pagamentos efetuados à Nacional Mercantil S.A., o contribuinte
informa que localizou alguns pagamentos, os quais estavam anexados ao termo de
resposta.
Quanto ao pagamento de R$ 9.862.482,50, que teria sido efetuado à Nacional Mercantil,
a fiscalizada informa que foram feitos gradualmente em 2008 e 2009 eque o documento
anexado não é um recibo de pagamento, mas um documentos de liquidação que visou
apernas uma garantia junto ao fornecedor. A Informática não ratificou os termos da
correspondência de 11/12/2009 feita em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal de
19/09/2009.
A fiscalizada informa ainda que segundo as informações prestadas pelo serviço de
contabilidade, a rubrica contábil disponibilidades, segundo a metodologia contábil
adotada uniformemente durante todo o ano, foi utilizado como conta auxiliar, não
representando uma conta patrimonial. E pelas imperfeições contábeis os ajustes dos
saldos foram efetuados ao final do mês ou do exercício.
Assim, todas as receitas operacionais de vendas de mercadorias e serviços foram
contabilizados a débito da conta disponibilidades e a crédito de receitas de venda de
mercadorias e serviços.
Os valores a débito de cientes e a crédito de disponibilidades, são lançamentos de
transferências das vendas que foram a prazo, retirando os valores debitados na conta
transitória disponibilidades a fim de se deixar no ativo circulante clientes os valores a
receber.
A empresa informa que por serem lançamentos de ajustes, por conciliação contábil, não
localizaram quaisquer documentos de fatos administrativos que teriam ocorridos.
Na mesma linha de raciocínio, segundo os registros contábeis, o lançamento objeto da
intimação da conta clientes a receber e empréstimos, certamente deveu-se a ajustes
contábeis relativos a saldos, que segundo a análise e procura da empresa não ocorreu
baseado em fatos administrativos, portanto desprovido de documentos. Aliás, continua a
empresa, analisando as possíveis padronizações, segundo os princípios contábeis, não
existe um fato administrativo para se debitar uma conta de cliente e creditar uma conta
de empréstimos.
As liquidações a débito da conta fornecedores estão comprovados pelas informações
contidas no Diário Auxiliar, por operações bancárias, cujos arquivos digitais validados
foram entregues à fiscalização. Os valores cujos pagamentos eram efetuados por
movimento de caixa, em dinheiro, foram contabilizados por valores globais ao final de
cada mês.
Por fim, a empresa informa que o saldo da conta caixa segundo as informações do
serviço de contabilidade era representado pelo saldo da conta disponibilidade, após
todos os ajustes dos valores inseridos transitoriamente na conta.”
Após analisar a resposta e os documentos apresentados pela Informática
Nacional, a Autoridade fiscal verificou que a contribuinte apresentou alguns poucos documentos
para comprovar os pagamentos efetuados à Nacional Mercantil e, também, não havia
apresentado sequer uma Nota Fiscal emitida pela referida empresa Nacional Mercantil, de modo
que, no seu entendimento, os documentos apresentados apenas demonstram o já amplamente
comprovado no sentido de que os proprietários do “Grupo Nacional” teriam sumulado a venda
Fl. 13373
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

da Nacional Mercantil na tentativa de desvincular-se das obrigações tributárias decorrentes de
suas atividades, haja vista que, no caso, a Informática Nacional, na condição de sucessora,
acabou dando continuidade aos negócios da sucedida, porquanto continuou efetuando os
pagamentos dos compromissos empresariais assumidos pela suposta sucedida.
Com efeito, a Autoridade fiscal concluiu que a Informática Nacional não
apresentou os livros auxiliares capazes de comprovar as vendas a prazo e os pagamentos dos
fornecedores, conforme lançamentos contábeis, já que se limitou a informar que existiam
“imperfeições contábeis” cometidas pela empresa de contabilidade terceirizada, bem assim que a
empresa também não havia apresentado os documentos que embasaram os lançamentos
constantes do termo de intimação, sem contar, ainda, que os “registros auxiliares” da conta
“fornecedores” e da conta “clientes a receber” apresentados pela contribuinte não guardam
correlação com os lançamentos contábeis, não coincidem em valores por ano, mês e tampouco
por dia, de modo que não se prestam a demonstrar os lançamentos atípicos ocorridos nas
respectivas contas, e, ainda, quanto à solicitação de segregação da conta “disponibilidades”
caixa, a contribuinte limitou-se a informar que o saldo da conta caixa era representado pelo saldo
da conta “disponibilidades”, após todos os ajustes dos valores inseridos transitoriamente na
conta.
A Autoridade fiscal também entendeu que a empresa também não comprovou o
lançamento registrado em 31 de maio de 2009 a crédito da conta “empréstimos” no valor de R$
8.913.525,20, sendo que havia sido instada a fazê-lo em diversas oportunidades.
Considerando, pois, que, até 08/11/2012, a contribuinte não havia comprovado os
lançamentos atípicos ocorridos nas contas “fornecedores”, “clientes a receber” e
“disponibilidades” e tampouco o efetivo pagamento efetuado à Nacional Mercantil pelas
supostas compras efetuadas em 2007, a autoridade fiscal entendeu por lavrar o Termo de
Intimação no 09/2012. Em 20/11/2012, a Informática Nacional solicitou, mais uma vez, a
prorrogação de prazo para atendimento. Tendo sido concedido novo prazo, a fiscalizada
apresentou resposta em 26/11/2012 por meio da qual repetiu as mesmas alegações feitas
anteriormente e, no final, acabou não comprovando as suas alegações. Uma vez mais, a empresa
não apresentou as notas fiscais de venda de mercadoria que teriam sido emitidas em 2007 pela
Nacional Mercantil.
Com base em tal arcabouçou fático-jurídico, a Autoridade fiscal acabou lavrando
os Autos de Infração e constituindo os respectivos créditos tributários de IRPJ (e-fls. 04/26),
CSLL (e-fls. 27/44), COFINS (e-fls. 45/76), PIS/Pasep (e-fls. 77/108) e IRRF (e-fls. 109/116),
aqui discutidos, haja vista que, no seu entendimento, a Informática Nacional teria cometido as
infrações à legislação tributária, abaixo discriminadas, com base nos seguintes motivos:
15 – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
1a
INFRAÇÃO:
COMPROVAÇÃO
INIDÔNEA
DE
DESPESAS
-
ANO
CALENDÁRIO 2007 (fls. 176 do TVF)
229 – Assim, por toda a exposição neste Termo, que exaustivamente demonstrou que
não ocorreu a venda de mercadorias da NACIONAL MERCANTIL para a
INFORMÁTICA NACIONAL S.A., efetuamos a glosa de todas as notas fiscais que
teriam sido emitidas pela Nacional Mercantil em favor da Informática Nacional. Ficou
fartamente demonstrado que, o que de fato ocorreu, foi uma tentativa da Nacional
Mercantil de desvincular-se das obrigações tributárias decorrentes de suas atividades. A
continuidade dos negócios dessa empresa pela Informática Nacional é inequívoca e está
Fl. 13374
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

caracterizada pelo prosseguimento das atividades, sem interrupção, nos mesmos
endereços comerciais, usando os mesmos nomes fantasia (Max Computadores, Info 2 e
Multimídia), os mesmos empregados e também os mesmos estoques de mercadorias.
230 – Ressaltamos que a fiscalizada apesar de devidamente intimada por inúmeras
vezes sequer apresentou as citadas notas fiscais. Desta forma, utilizamos os arquivos
digitais apresentados em 31/03/2010 em resposta ao Termo de Intimação Fiscal de
09/03/2010 lavrado pelo AFRFB Valério Roberti Gil, responsável pelo Mandado de
Procedimento Fiscal no 06.1.01.00-2009-01651-1. Anexamos ao presente processo o
Termo de Intimação de 09/03/2010 e a respectiva resposta do contribuinte na qual se
relaciona os arquivos apresentados, inclusive o arquivo de dados mestre de entrada de
mercadorias. Dos arquivos apresentados extraímos os dados para elaboração do
demonstrativo no qual consta todas as notas fiscais de entrada que teriam sido emitidas
pela NACIONAL MERCANTIL, o qual compõe o Anexo 2 deste Termo de verificação
Fiscal. Elaboramos também o demonstrativo consolidado por mês dos valores das
supostas compras efetuados da Nacional Mercantil, o qual compõe o Anexo 1 deste
Termo de Verificação Fiscal.
231 – Informamos que juntamos também ao presente processo cópias, por amostragem,
de páginas dos livros de registro de entrada de mercadorias, nas quais constam as
entradas das referidas notas, destacando a nota fiscal no 282369 de 14/04/2007 no valor
de R$ 9.862.482,76, e a nota fiscal no 282370 de 20/04/2007 no valor de R$
2.436.496,49, e a nota fiscal no 282371 de 26/04/2007 no valor de R$ 5.995.733,75 e a
nota fiscal no 282372 de 14/05/2007 no valor de R$ 5.577.081,00, todas registradas no
livro no 0001, autenticado em 13/08/2009 pela Superintendência Regional da Fazenda
de BH da filial 05.600.297/0012-00, nas folhas 00005, 00010, 00017, 00037,
respectivamente.
2a INFRAÇÃO: IRF / PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO
CONTABILIZADOS COMO PAGOS À NACIONAL MERCANTIL – ANOS-
CALENDÁRIO 2008 e 2009 (fls. 177 do TVF)
232 – Como não poderia deixar de ser, a INFORMÁTICA NACIONAL não comprovou
que os valores contabilizados a título de pagamento à NACIONAL MERCANTIL
foram efetivamente pagos àquela empresa. Esse fato corrobora todo o já exposto, qual
seja, não houve venda de mercadorias, na verdade a Informática Nacional deu
prosseguimento nas atividades daquela, pelos motivos já por demais demonstrados.
Assim, embora a empresa tenha contabilizado o pagamento à Informática Nacional,
estes pagamentos não foram efetuados àquela empresa, sendo portanto pagamentos a
beneficiários não identificados, já que para a Informática Nacional não foram, por serem
as duas uma só empresa. Para demonstrar os valores contabilizados como se tivessem
sido pagos à Informática Nacional elaboramos um demonstrativo, o qual compõe o
anexo 3 do Termo de Verificação Fiscal, discriminando a data, valor e histórico dos
referidos pagamentos. Tais dados foram extraídos da contabilidade da empresa, conta
fornecedores, anexada ao processo.
233 - Então, necessário se faz a cobrança do Imposto de Renda na Fonte em função dos
pagamentos contabilizados, cujos beneficiários não foram identificados. O § 1o artigo
674 do RIR 1999 determina a cobrança do IRRF à alíquota de 35% quando os
pagamentos são efetuados nestas condições. Informamos também que foi feito
reajustamento da base de cálculo conforme determina o § 3o do retro citado artigo.
Pagamento a Beneficiário não Identificado
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota
de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a
beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no
8.981, de 1995, art. 61).
Fl. 13375
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

§ 1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos
efetuados ou aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei
no 8.981, de 1995, art. 61, § 1o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância
(Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 2o).
§ 3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do
respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995,
art. 61, § 3o).
3a INFRAÇÃO: IRF / PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO –
ANO-CALENDÁRIO 2009 (fls. 178/180 do TVF)
234 – O contribuinte consignou na contabilidade, na conta fornecedores diversos no
2.01.02.01, tendo como contrapartida a conta disponibilidade os lançamentos abaixo
reproduzidos, sem entretanto ter demonstrado quem foram os beneficiários de tais
pagamentos.

235 - Apesar de diversas vezes intimado a identificar os beneficiários de tais
pagamentos, o contribuinte não o fez. Inúmeras intimações foram lavradas solicitando
ao contribuinte que discriminasse os fornecedores individualmente, com indicação de
nota fiscal, data e valor, de forma a demonstrar os lançamentos feitos consolidadamente.
O contribuinte se limitou a informar que:
“...nosso serviço contábil era terceirizado (Contage Contadores e Associados), com
elevado número de inconsistências contábeis, divergente dos nossos controles
financeiros.” (Termo de resposta de 10 de abril de 2012).
236 - Intimado a apresentar o livro auxiliar da conta fornecedores, o contribuinte
apresentou arquivo magnético, informando que naquele continha os registros de
“fornecedores baixas ano 2008 e 2009”. O contribuinte informou ainda que aqueles
registros serviriam como Diário Auxiliar. Nesta mesma oportunidade, o contribuinte
alegal ainda:
“Em relação aos registros contábeis inapropriados aos fatos, já informamos a V.S.
dos erros cometidos pea empresa que nos prestava serviços contábeis. Sendo que as
contas contábeis Clientes e Fornecedores terá que ser auditada a partir dos nossos
Diários Auxiliares gerados a partir de nossos controles financeiros.” (Termo de
resposta de 23 de maio de 2012).
237 – Considerando que os “registros auxiliares”” da conta fornecedores apresentados
pelo contribuinte não guardavam correlação com os lançamentos contábeis, não
coincidiam em valores nem por ano, nem por mês e nem por dia, o contribuinte foi
novamente intimado a demonstrar a composição daqueles valores lançados globalmente
na contabilidade. Desta feita, o contribuinte informou:
“As liquidações a débito da conta Fornecedores estão comprovadas pelas
informações contidas no Diário Auxiliar, por Operações Bancárias, cujos arquivos
digitais validados foram entregues a V.S. Os valores cujos pagamentos eram
Fl. 13376
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

efetuados por movimento de Caixa, em dinheiro, foram contabilizados por valores
globais ao final de cada mês.” (Termo de resposta de 03 de julho de 2012).
238 – Reiteramos que os valores consignados nos arquivos denominados pelo
contribuinte de “registros auxiliares” não guardavam nenhuma relação com os valores
registrados na contabilidade. Para melhor visualização da discrepância dos valores
elaboramos o demonstrativo abaixo no qual estão consolidados os valores totais
registrados como pagos aos fornecedores nos meses de janeiro, fevereiro e maio de
2009 na contabilidade e os valores totais constantes dos “registros auxiliares”
apresentados pelo contribuinte dos mesmos meses. Registramos também os valores
pagos em dinheiro conforme consta da contabilidade, incluindo os valores que não
foram esclarecidos, e os valores constantes como pagos em dinheiro nos “registros
auxiliares”. Assim, como se percebe do quadro abaixo os valores consignados nos
arquivos digitais apresentados pelo contribuinte, que indicariam os valores pagos em
dinheiro em janeiro, fevereiro e maio de 2009 não correspondem aos valores lançados
na contabilidade e não comprovados, quais sejam: R$ 5.087,250,25 em janeiro de 2009,
R$ 3.168.730,38 em fevereiro de 2009 e R$ 1.342.564,38 em maio de 2009. O quadro
comparativo também demonstra que os valores totais de pagamentos não coincidem,
passando ao largo dos valores contabilizados. Dessa forma, os dados constantes do
arquivo magnético apresentado pelo contribuinte não foram hábeis para demonstrar os
pagamentos lançados na contabilidade acima reproduzidos. Informamos que foram
juntados ao presente processo:
Razão da conta “fornecedores diversos” (2.01.02.01);
“registro auxiliar” fornecido pelo contribuinte referente aos meses de janeiro,
fevereiro e maio de 2009,

Assim sendo, necessário se faz a cobrança do Imposto de Renda na Fonte em função
dos pagamentos contabilizados, cujos beneficiários não foram identificados. O § 1o
artigo 674 do RIR 1999 determina a cobrança do IRRF à alíquota de 35% quando os
pagamentos são efetuados nestas condições. Informamos também que foi feito
reajustamento da base de cálculo conforme determina o § 3o do retro citado artigo.
DATA
VALOR PAGO
VALOR REAJUSTADO
31/01/2009
5.087,250,25
7.826.538,85
27/02/2009
3.168.730,38
4.874.969,82
31/05/2009
1.342.564,38
2.065.483,66
[...].
4a INFRAÇÃO: PASSIVO FICTÍCIO: OMISSÃO DE RECEITA CARACTERIZADA
PELA MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÃO NÃO COMPROVADA –
ANO-CALENDÁRIO 2009 (fls. 180/181 do TVF)
239 – O contribuinte registou em 31 de maio de 2009 o lançamento a crédito da conta
“Empréstimos” no 2.01.10.01 o valor de R$ 8.913.525,20 (oito milhões novecentos e
treze mil quinhentos e vinte e cinco reais e vinte centavos).
Fl. 13377
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

240 – Intimado por diversas vezes a comprovar a origem de tal lançamento, na única
vez em que o contribuinte respondeu sobre tal assunto ele informou:
“...segundo os registros contábeis, o lançamento contábil objeto de sua intimação
(Item 5), abaixo reproduzido, certamente deveu-se a ajustes contábeis relativos a
saldos, que segundo a análise e procura não ocorreu baseado em fatos
administrativos, portanto, desprovido de documentos. Aliás, analisando as possíveis
padronizações, segundo os princípios contábeis, não existe um fato administrativo
para se debitar uma conta de Cliente e creditar uma conta de Empréstimos.”
241 – Assim sendo, em conformidade com o artigo 281 do RIR 3000/99, abaixo
reproduzido, autorizada está a presunção de omissão de receita, tendo em vista que o
contribuinte não comprovou a exigibilidade daquela obrigação escriturada:
Art.281. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao
contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes
hipóteses (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 12, §2o, e Lei no 9.430, de 1996, art.
40):
I- a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;
II - a falta de escrituração de pagamentos efetuados;
III - a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja
comprovada.
5a INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS – ANOS-CALENDÁRIO 2008 e 2009
(fls. 181/182 do TVF)
242 - Considerando que ocorreram lançamentos atípicos debitando à conta “clientes a
receber” e creditando à conta “disponibilidades” e tendo sido o contribuinte intimado
por diversas vezes a comprovar a origem destes lançamentos, sem contudo tê-lo feito,
consideramos como omissão de receita os valores abaixo. O contribuinte não
comprovou o alegado, a saber, que os valores destas vendas a prazo transitaram pela
conta disponibilidades e que posteriormente foram transferidos para a conta clientes a
receber.
Esclarecemos que em um lançamento segundo os padrões das normas contábeis
referente a vendas a prazo seria feito um débito das contas “clientes a receber”,
creditando-se a conta “vendas”. No caso em questão, o contribuinte alega que para toda
venda, sendo a prazo ou à vista, procedia-se, por ocasião da venda, ao lançamento a
débito da conta transitória “disponibilidades”, creditando-se a conta “vendas”. Segundo
o contribuinte, no final do mês ele ajustava aquele primeiro lançamento debitando a
conta “disponibilidades” e creditando a conta “clientes a receber” para os casos de
venda a prazo. No entanto, para que as alegações do contribuinte fossem comprovadas
era necessário que o contribuinte apresentasse um livro auxiliar destas vendas a prazo e
comprovasse que estas vendas estavam contidas dentro da totalidade de suas vendas
declaradas. Entretanto, o contribuinte limitou-se a apresentar um arquivo magnético
denominado por ele de “baixas de clientes 2008 e 2009”, no qual constavam os
possíveis recebimentos de seus clientes naqueles anos. Cotejando os valores ali
consignados com os contabilizados verificamos novamente uma discrepância releva nte
de valores. Senão vejamos: na contabilidade foi registrado segundo a metodologia
adotada pelo cliente um montante de vendas a prazo no valor de R$ 94.527.826,42 no
ano de 2008, enquanto que no arquivo apresentado pelo contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2008" totalizou R$ 174.335.791,94 de recebimento de clientes neste
mesmo ano. O mesmo ocorre para o ano de 2009, na contabilidade registrou-se um total
de vendas a prazo de R$ 37.559.317,58 e no arquivo do contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2009" foi verificado o montante de R$ 141.091.918,00 de recebimento
de clientes no mesmo ano. Informamos que anexamos ao presente processo o razão de
vendas a prazo 2008 e o razão de vendas a prazo 2009, além dos “quadro resumo de
Fl. 13378
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Fl. 31 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

baixa de clientes 2008 e 2009” apresentados pelo contribuinte. Desta forma, os dados
constantes do arquivo magnético apresentado pelo contribuinte não foram hábeis para
demonstrar os valores lançados na contabilidade abaixo reproduzidos.
Assim, concluímos que as vendas abaixo relacionadas foram diretamente creditadas na
conta “disponibilidades” a débito de “clientes a receber” sem transitar pela conta
resultado.

Ademais, a Autoridade fiscal entendeu por aplicar a multa qualificada, já que, no
seu entendimento, restou comprovada, no curso da fiscalização, a presença de evidente intuito de
fraude, nos termos definidos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502 de 1964, bem como por
imputar a responsabilidade solidária aos sócios-gerentes da contribuinte, Srs. Marcos Aurélio de
Guilherme Silva e Mara Lucia Tavares Barbosa Silva, com fundamento nos artigos 121, 124,
inciso I e 135, inciso III do Código Tributário Nacional, conforme se verifica dos Termos de
Sujeição Passiva de e-fls. 211/212 e 215/216.
Em 06/12/2012, a empresa Informática Nacional S.A. foi cientificada
pessoalmente da autuação fiscal, enquanto que os responsáveis Marcos Aurélio de Guilherme e
Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva foram devidamente intimados do termo de sujeição
passiva e da autuação em 10/12/2012, de acordo com os Avisos de Recebimento – AR’s de fls.
213 e 217.
Na sequência, a Informática Nacional entendeu por apresentar Impugnação de e-
fls. 2.700/2.769 por meio da qual discorreu, inicialmente, acerca do contexto da autuação e, após,
suscitou, em síntese, as seguintes alegações:
Preliminares
(i)
Da existência de fiscalização anterior à lavratura da presente infração e da
consequente homologação tácita do período anteriormente fiscalizado e
autuado;
Fl. 13379
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(ii)
Da ausência de busca da verdade material para lavratura do Auto de
Infração – Inobservância ao dever constitucional de investigação e prova da
realização do suporte fático tributário;
(iii) Da afronta ao dever de prova – consideração de indícios e presunções –
afronta à capacidade contributiva da Impugnante;
(iv) Da decadência de parte do crédito tributário exigido;
(v)
Do manifesto vício na apuração do IRPJ e da CSLL – Inovação do agente
fiscal quanto a forma de apuração dos tributos; e
(vi) Do equívoco na determinação da base de cálculo da CSLL – Inexistência de
norma jurídica capitulando a indedutibilidade de valores.
Das alegações de Mérito
(i)
Da glosa indevida de despesas relacionadas à aquisição de mercadorias – Da
impossibilidade de se efetuar a glosa das despesas devidamente escrituradas
com os procedimentos utilizados pelo Fisco Federal – Da ausência de
diligências tendentes a comprovar que incorreu a efetiva aquisição de
mercadorias e do ônus da prova;
(ii)
Da comprovação da causa dos pagamentos glosados: Impossibilidade de
aplicação do art. 674, do RIR/99 – Da impossibilidade de cumulação da
exigência da glosa com despesas com o suposto pagamento sem causa;
(iii) Da comprovação dos pagamentos realizados a fornecedores – Ano-
calendário 2009 – Da existência de ajustes contábeis demonstrados –
Impossibilidade de aplicação do art. 674, do RIR/99;
(iv) Da inexistência de omissão de receita pela manutenção no passivo de
obrigação não comprovada – Da impossibilidade de apuração do passivo
fictício em exercício não fechado;
(v)
Da inexistência de omissão de receita relacionada aos lançamentos
contábeis das contas “Clientes a Receber” e “Disponibilidades” nos anos
calendário 2008 e 2009 – Metodologia contábil – Ajustes
(vi) Da necessidade de realização de perícia ou diligência;
(vii) Da inaplicabilidade das multas da forma como pretendido pelo Fisco;
(viii) Da infringência aos princípios da vedação ao confisco e da capacidade
contributiva;
(ix) Da infringência ao princípio da proporcionalidade/razoabilidade;
(x)
Da multa qualificada – Inexistência dos requisitos legais para sua aplicação;
e
(xi) Da impossibilidade de aplicação da Taxa Selic.
Com base em tais alegações, a empresa Informática Nacional S.A. requereu que a
Impugnação fosse provida para que o lançamento combatido fosse julgado improcedente e,
sucessivamente, que fosse determinada a retirada da multa ou sua redução e, por fim, que os
Fl. 13380
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

valores cobrados a título de juros com base na Taxa Selic fossem excluídos, aplicando-se tão-
somente os juros no patamar de 1% ao mês, incidentes apenas sobre o principal e não sobre as
multas, de acordo com o Código Tributário Nacional.
Os responsáveis Marcos Aurélio de Guilherme e Silva e Mara Lúcia Tavares
Barbosa Silva apresentaram, em conjunto, Impugnação de e-fls. 2.881/2.901 por meio da qual
discorreram, de início, acerca do contexto da autuação e, após, suscitaram, em síntese, as
seguintes alegações:
(i)
Da ilegitimidade passiva dos Impugnantes para figurarem no polo passivo
da autuação na qualidade de coobrigados; e
(ii)
Da ilegalidade na responsabilização dos Impugnantes pelos créditos
tributários exigidos – impossibilidade de aplicação da solidariedade passivo
ao caso em comento.
Com amparo em tais argumentos, os responsáveis requereram que a Impugnação
fosse julgada procedente para que fossem exonerados dos gravames decorrentes do litígio a
partir do acolhimento da patente ilegitimidade passiva para figurar no polo passivo do feito fiscal
em razão da impossibilidade de aplicação da sujeição passiva solidária.
Os autos foram encaminhados à Autoridade julgadora de 1a instância para que as
Impugnações apresentadas pela empresa Informática Nacional S.A. e pelos responsáveis Marcos
Aurélio de Guilherme e Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva fossem devidamente
analisadas. E, aí, em Acórdão de no 02-45.030 (fls. 3.007/3.102) a 3a Turma da Delegacia da
Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte – MG entendeu por julgá-las
parcialmente procedentes, conforme se verifica da ementa reproduzida abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
GLOSA FISCAL CUSTOS E DESPESAS NÃO COMPROVADOS
Sujeitam-se a glosa fiscal os custos e as despesas com aquisição de mercadorias e
serviços cuja efetiva realização não é comprovada por meio de documentação hábil e
idônea.
OMISSÃO DE RECEITA PASSIVO FICTÍCIO
Caracteriza omissão de receita a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja
exigibilidade não seja comprovada.
OMISSÃO DE RECEITA RECEITAS NÃO CONTABILIZADAS
Considera-se omitida a receita correspondente a valores que, embora tenham sido
contabilizados a débito da conta de clientes a receber, não se comprova que tenham sido
paralelamente contabilizados a crédito de nenhuma conta de resultado.
MULTA DE OFÍCIO PERCENTUAL DE APLICAÇÃO
Aplica-se a multa de ofício no percentual de 150% desde que estejam comprovadas as
circunstâncias previstas na lei como caracterizadoras de infração qualificada.
LANÇAMENTOS DECORRENTES CSLL PIS COFINS
O decidido para o lançamento de IRPJ estendesse aos lançamentos que
com ele compartilham o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma
razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso.
Fl. 13381
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE IRRF
Ano-calendário: 2005, 2006, 2007
PAGAMENTO SEM CAUSA OU A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO
Sujeita-se à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de 35%, todo
pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário não identificado, ou quando
não for comprovada a sua causa ou a operação a que se refere.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007
SUJEIÇÃO PASSIVA SOLIDÁRIA
As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador são
solidariamente responsáveis pelo crédito tributário apurado. Também o são os diretores,
gerentes ou representantes da pessoa jurídica de direito privado pelas obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte.”
A 3a Turma da DRJ/BHE acabou decidiu por exonerar parcialmente as exigências
mediante o cancelamento da qualificação da multa de ofício aplicada às infrações referentes à
Omissão de receitas (IRPJ, CSLL, PIS e COFINS) e sobre as exigências de IRRF relativos aos
Pagamentos Sem Causa, exceto às relacionadas aos pagamentos referentes à glosa de despesas
relativas às aquisições de mercadorias da empresa Nacional Mercantil.
Além disso, a Turma julgadora também reconheceu erro na apuração da CSLL
exigida no 1o e 3o trimestre de 2007, tendo em vista a não consideração, por ocasião do
lançamento, do saldo negativo apurado, sem contar, ainda, que a sujeição passiva solidário dos
responsáveis foi mantida apenas parcialmente, tendo sido afastada, portanto, em relação ao
crédito tributário decorrente das infrações correspondentes aos itens 1 e 2 do Auto de infração de
IRPJ, ao item 1 do Auto de infração de CSLL, ao item 1 do Auto de infração de Cofins, ao item
1 do Auto de infração de contribuição para o PIS, e, quanto ao Auto de infração de IRRF, o
tributo exigido em relação aos pagamentos considerados como feitos a beneficiário não
identificados, de acordo com a tabela ali descriminada. Confira-se:
“Conclusão
À vista do exposto, voto por julgar parcialmente procedentes as impugnações, para:
• INDEFERIR os pedidos de produção posterior de prova documental pericial;
• REJEITAR as argüições de nulidade;
• MANTER PARCIALMENTE os termos de sujeição passiva solidária, para excluir a
responsabilidade dos sujeitos passivos solidários em relação ao crédito tributário
decorrente das infrações correspondentes aos itens 1 e 2 do auto de infração de IRPJ, ao
item 1 do auto de infração de CSLL, ao item 1 do auto de infração de Cofins, ao item 1
do auto de infração de contribuição para o PIS, e, quanto ao auto de infração de IRRF, o
tributo exigido em relação aos pagamentos considerados como feitos a beneficiário não
identificado e que se acham discriminados na tabela adiante; mas MANTER
INTEGRALMENTE a responsabilidade dos sujeitos passivos em relação ao crédito
tributário correspondente às demais infrações indicadas nos autos de infração de IRPJ,
CSLL e IRRF;
Fl. 13382
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

IRRF SOBRE PAGAMENTOS EM RELAÇÃO AOS QUAIS SE EXCLUI A
RESPONSABILIDADE PASSIVA SOLIDÁRIA
DATA
VALOR
ORIGINAL
VALOR
AJUSTADO
VALOR DO
IRRF DE 35%
MULTA NO
PERCENTUAL
DE 75%
31/01/2009
5.087.250,25
7.826.538,85
2.739.288,60
2.054.466,45
27/02/2009
3.168.730,38
4.874.969,82
1.706.239,44
1.279.679,58
31/05/2009
1.342.564,38
2.065.483,66
722.919,28
542.189,46
MANTER PARCIALMENTE o crédito tributário constituído, para:
1. quanto ao lançamento de IRPJ, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
tributo exigido em relação ao primeiro, ao segundo e ao quarto trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como o montante da multa de ofício e dos juros de mora
respectivos; e quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009,
MANTER INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora
respectivos, mas REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;
2. quanto ao lançamento de CSLL, REDUZIR o montante do tributo exigido com
relação ao primeiro trimestre de 2007 de R$ 531.709,33 para R$ 510.265,66, assim
como na mesma proporção a multa de ofício e os juros de mora respectivos,
preservando-se, porém, os mesmos percentuais; EXONERAR INTEIRAMENTE o
sujeito passivo do montante do tributo exigido em relação ao 3o trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como da multa de ofício e dos juros de mora respectivos;
MANTER INTEGRALMENTE o montante do tributo exigido em relação ao segundo e
ao quarto trimestre do ano-calendário de 2007, assim como o montante da multa de
ofício e dos juros de mora respectivos, preservando-se, inclusive, os seus percentuais; e
quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009, MANTER
INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora respectivos, mas
REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;
3. quanto ao lançamento de contribuição para o PIS, MANTER INTEGRALMENTE o
montante do principal e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual de
da multa de ofício de 150% para 75%.
4. quanto ao lançamento de Cofins, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
principal e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual de da multa de
ofício de 150% para 75;
5. quanto ao lançamento de IRRF, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
principal e da multa de ofício e dos juros de mora respectivos em relação a todos os
valores e fatos geradores, com exceção dos valores e fatos geradores indicados na tabela
adiante, em relação aos quais se decide MANTER INTEGRALMENTE o montante do
tributo e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual da multa de ofício
de 150% para 75%.
IRRF SOBRE PAGAMENTOS EM RELAÇÃO AOS QUAIS SE EXCLUI A
RESPONSABILIDADE PASSIVA SOLIDÁRIA
DATA
VALOR
ORIGINAL
VALOR
AJUSTADO
VALOR DO
IRRF DE 35%
MULTA NO
PERCENTUAL
DE 75%
31/01/2009
5.087.250,25
7.826.538,85
2.739.288,60
2.054.466,45
27/02/2009
3.168.730,38
4.874.969,82
1.706.239,44
1.279.679,58
31/05/2009
1.342.564,38
2.065.483,66
722.919,28
542.189,46
Fl. 13383
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Houve, ainda, a Interposição do Recurso de Ofício a este E. Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, haja vista que o montante do principal acrescido da
multa de ofício proporcional que foi exonerado atingiu o montante de R$ 41.834.505,04.
Em 13/06/2013, a empresa Informática Nacional S.A. foi intimada do resultado do
julgamento do Acórdão no 02-45.030 e, em 15/07/2013, entendeu por apresentar o presente
Recurso Voluntário de fls. 3.158/3.233 em que sustenta, em síntese, as seguintes alegações:
Das alegações preliminares
(i)
Advertência inicial
Que, no caso, a pretensão do Fisco Federal foi criar um cenário dantesco
em que envolveu a Recorrente com o fito de desviar o foco dos ilustres
julgadores e tumultuar a atividade impositiva que, em verdade, não se
presta a discutir questões que não têm qualquer relação com a exigência
fiscal e, por isso mesmo, jamais pode ser orientada por práticas ou
condutas supostamente realizadas pela contribuinte em momento muito
anterior a própria ocorrência do fato gerador tal qual identificado; e
Que o trabalho fiscal, portanto, pretendeu extrapolar os limites legais da
atividade impositiva, na medida em que pretendeu trazer para a seara
tributária discussões que, além de serem referentes a fatos supostamente
ocorridos em momento muito anterior ao próprio período fiscalizado, não
têm qualquer relação com a exigência do crédito tributário, de modo que o
processo deve ser analisado exclusivamente sob o prisma da existência ou
não dos créditos tributários exigidos, daí por que qualquer fato descrito
que não tenha relação direta com os fatos imponíveis supostamente
identificados e exigidos deve ser completamente desconsiderado pela
autoridade julgadora.
(ii)
Da existência de fiscalização anterior à lavratura da presente infração e da
consequente homologação tácita do período anteriormente fiscalizado e
autuado
Que a empresa já tinha sido fiscalizada e autuada nos períodos objeto da
fiscalização que resultou no auto de infração em discussão e que o objeto
da fiscalização atual encampou exatamente o mesmo objeto da fiscalização
anterior, conforme se pode inferir do confronto entre os Mandados de
Procedimento Fiscal que resultaram no presente Auto de Infração
(06.1.01.00-2012-00314-0) e o MPF anterior que, naquela oportunidade,
teve por objeto a fiscalização do período de 01/2006 a 12/2007
(06.1.01.00-2009-01651-1);
Que a fiscalização não poderia ter lavrado qualquer auto de infração
exigindo tributo cujo período de apuração (2007 e 2008) já tinham sido
objeto de fiscalização anterior, devido à evidente homologação tácita dos
procedimentos realizados pela Recorrente, e que, portanto, a fiscalização
não poderia “refiscalizar” e “reautuar” a recorrente após procedimento
Fl. 13384
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

anteriormente realizado em que já havia sido constatada infração que
acabou ensejando na lavratura de autos de infração;
Que, a partir do momento em que o Fisco Federal analisa determinados
períodos de apuração relacionados a determinados tributos e autua o
contribuinte no que diz respeito a algum período com base na existência de
que tais ou quais fatos não foram ofertados à tributação, decerto que, por
outro lado, a autoridade acaba considerando todos os outros períodos
fiscalizados como regulares, mesmo que de forma tácita, já que, afinal, o
contribuinte não pode "permanecer refém das convicções e impressões
interpretativas de diferentes autoridades fiscais de forma indefinida, sob
pena de afronta ao princípio da segurança jurídica;
Que o caso em tela não se refere à retificação de lançamento anteriormente
realizado, nos termos do que preceitua o artigo 145 do Código Tributário
Nacional, mas, sim, de nova autuação fundamentada no mesmo período e
tributo já objeto de fiscalização anterior que levaram o fisco a lavrar um
Auto de Infração precedente, sendo certo que este fato não pode ser
admitido, porquanto inexiste qualquer tipo de previsão legal para tanto;
Que o Auto de Infração tem a natureza jurídica de lançamento tributário de
ofício e, enquanto tal, deve ser considerado como ato vinculado e, por isso
mesmo, deve ser realizado com observância a todos os requisitos
constantes no artigo 142 do Código Tributário Nacional, o que significa
dizer, pois, que os Autos de Infração que foram lavrados anteriormente
com base nas fiscalizações anteriores referentes aos períodos de 2007 e
2008 preencheram todos os requisitos legais, do que se conclui, com
efeito, que não há se falar em nova fiscalização sobre os mesmos fatos
geradores, o que configuraria evidente afronta ao princípio da segurança
jurídica;
Que essa linha argumentativa também encontra guarida no artigo 150, § 4o
do Código Tributário Nacional, o qual, de forma absolutamente clara e
objetiva, estabelece que se considera homologado tacitamente o
lançamento por homologação com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos,
desde que a Fazenda Pública não tenha se pronunciado nesse período, de
modo que, se a fiscalização é geral, a conclusão da fiscalização também é
geral e, aí, a não ser que o fiscal exclua expressamente o que não
fiscalizou, terá ele homologado, em seu trabalho, a forma correta como
agiu o fiscalizado, do que se conclui, portanto, que, considerando que a
autoridade fiscal encerrou a fiscalização e, anteriormente, lavrou auto de
infração em relação às incongruências encontradas, decerto que está
considerando, automaticamente, que a empresa fiscalizada cumpriu
rigorosamente a lei naquilo em que não a autuou;
Que, após o início de qualquer procedimento fiscal em que tudo é objeto
de fiscalização, a denúncia espontânea prevista no artigo 138, parágrafo
único do CTN para comunicar qualquer falha tributária por parte do
contribuinte é vedada, pois o legislador pressupõe que ela só ocorreria por
força do receio de a fiscalização apurar qualquer infração, o que significa
dizer, portanto, que, a não ser que o fiscal exclua expressamente o que não
Fl. 13385
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

fiscalizou, todo o seu trabalho estará por homologar que o fiscalizado agiu
de forma correta; e
Que é indene de dúvidas que o presente Auto de Infração merece ser
integralmente cancelado em relação aos períodos de 2007 e 2008,
porquanto resultou de fiscalização que pretendeu refiscalizar períodos já
que já haviam sido fiscalizados e autuados anteriormente (2007 e 2008),
de modo que todos os procedimentos que foram realizados pelo
contribuinte e não foram objeto dos Autos anteriores devem ser
homologados tacitamente.
(iii)
Da ausência de busca da verdade material para lavratura do Auto de
Infração – Inobservância ao dever constitucional de investigação e prova
da realização do suporte fático tributário
Que a busca da verdade material é completamente inerente à atividade
administrativa de aplicação da lei tributária consubstanciada no
procedimento administrativo de lançamento, nos termos do que estabelece
o artigo 142 do Código Tributário Nacional, que, a rigor, dispõe que o
lançamento é atividade completamente vinculada e, por isso, em
decorrência do princípio da legalidade, a autoridade tem o dever de
demonstrar, de forma objetiva, a realização do suporte fático tributário, de
modo que, se a autoridade não observar o dever de fiscalização, a autuação
fiscal perpetrada restará sem validade;
Que, no caso concreto, a autoridade fiscal solicitou um emaranhado de
documentos contábeis-fiscais que, ressalte-se, foram prontamente
fornecidos pela contribuinte, à exceção daqueles que a contribuinte não
era legalmente obrigado a apresentá-los ou, ainda, que extrapolavam suas
condições técnicas de apresentar, sendo que todos os documentos
apresentados foram “jogados” no procedimento administrativo fiscal em
discussão sem qualquer análise conclusiva e objetiva, o que acabou
culminando, de foram desarrazoado, na feitura dos lançamentos tributários
em comento;
Que é indubitável a constatação de que, no caso, inexistiu qualquer
tratamento dos documentos apresentados com o fito de desvendar a
verdade material dos fatos, cuja obrigação, sob a perspectiva
constitucional, deve nortear a atividade administrativo-fiscal, haja vista
que o Fisco acabou se furtando de analisar, de forma global e objetiva, os
documentos e informações apresentadas e, aí, acabou se apoiando em fatos
segregados do contexto geral em que foram inseridos, o que, inclusive,
acabou dificultando o exercício da ampla defesa e do contraditório, eis que
aquilo que restou exposto nos Relatórios constantes dos Autos de Infração
não decorre, logicamente, dos documentos acostados aos autos, do que se
conclui que não há, nos autos, qualquer demonstração objetiva da prova
que possa funcionar como suporte fático da ocorrência dos fatos
geradores, revelando, pois, apenas meros indícios e presunções que,
certamente, são imprestáveis a sustentar a atividade fiscal;
Fl. 13386
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Que a impressão que se colhe ao analisar o inteiro teor do procedimento
administrativo fiscal é que o fiscal deveria ter iniciado seu trabalho fiscal a
partir da análise dos documentos e informações colhidos junto à ora
Recorrente, sendo que, no caso, o agente concluiu a fiscalização e lavrou
os Autos de infração sem realizar qualquer tipo de cotejo analítico entre a
documentação obtida e em desacordo com o dever de prova que, a rigor, é
inerente ao lançamento tributário, porquanto a atividade impositiva não se
traduz em apontar a exigência ao contribuinte de comprovar resultados que
o agente fiscal pretende ver, mas, sim, de buscar a verdade material dos
fatos e identificar fatos tributários eventualmente não levados à tributação,
o que deve ser feito considerando todo o contexto global especialmente em
relação à escrituração contábil e fiscal da contribuinte, sem contar, ainda,
que, a partir da leitura do Laudo Pericial que segue em anexo, pode-se
concluir, com exatidão, que o Fisco sequer analisou qualquer elemento ou
informações contábeis apresentados;
Que não houve a observância de investigação e a busca pela verdade
material dos fatos e, aí, a autoridade acabou pretendendo tributar apenas
com base em indícios, presunções e ficções, bem assim que, por outro
lado, e ainda em relação à ausência do cumprimento do dever de
investigação, registre-se que não se pode alegar que caberia à contribuinte
o ônus de desfazer as presunções e indícios apontados pela fiscalização
para desmontar a autuação em discussão, não havendo se falar, pois, em
inversão do ônus da prova, já que é a própria Administração que deve
produzir as provas acerca da ocorrência fática do evento descrito no fato
jurídico, conforme bem dispunha o artigo 333, inciso I do Código de
Processo Civil de 1973, que, no caso, estabelecera que “o ônus de prova
incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito”;
Que a utilização de presunções como fundamento para a lavratura de
Autos de Infração deve ser utilizada com extrema cautela pela autoridade
fiscal, sendo que, quando o contribuinte questiona especificamente a
utilização desse método, cabe à autoridade o ônus de comprovar a eficácia
de sua autuação, conforme o CARF vem se pronunciando e reconhecendo
a imprestabilidade de lançamentos que não trazem o mínimo de segurança
necessários a demonstrar e embasar os fatos presumidos pela fiscalização;
e
Que, portanto, considerando que (i) não houve a comprovação inequívoca
em relação à omissão de receitas indicadas pela fiscalização, bem como
que (ii) a autoridade deixou de buscar a verdade material dos fatos e
acabou não cumprindo o dever objetivo de prova e investigação das
premissas fáticas que dão ensejo à autuação, e, ainda, que (iii) a presunção
realizada pelo Fisco é insuficiente para conferir ao crédito tributário
certeza e liquidez, a decisão recorrida deve ser reformada e o Autos de
Infração devem ser cancelados.
(iv)
Da decadência de parte do crédito tributário exigido
Fl. 13387
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Que não pairam dúvidas acerca da ocorrência da decadência de parte do
crédito tributário exigido, uma vez que não é dado ao Fisco realizar a
constituição de créditos tributários após o lapso temporal de 5 (cinco) anos
contados do fato gerador, de modo que os créditos tributários cujos fatos
geradores ocorreram nos meses de janeiro a dezembro de 2007 estariam
decaídos, porquanto a notificação do lançamento restou concretizada
apenas em dezembro de 2012 e, especificamente, no dia 06/12/2012;
Que a presente autuação tem por objeto a exigência do pagamento de
IRPJ, CSLL, PIS, COFINS e IRRF, os quais, aliás, tratam-se de tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte tem o
dever de levantar os fatos realizados, quantificar o tributo devido e
recolhê-lo aos cofres públicos, sob condição resolutória da ulterior
homologação, de modo que a regra decadencial que deve ser aplicada, ao
contrário do que a autoridade julgadora de 1a instância sustentou, é aquela
prevista no artigo 150, § 4o do Código Tributário Nacional, cujo termo a
quo para fins de contagem do prazo decadencial de 5 (cinco) anos é a data
da ocorrência do fato gerador;
Que o fato de que os lançamentos aqui discutidos terem sido realizados
através de Autos de Infração não tem o condão de alterar a natureza dos
tributos, transformando-os de tributos sujeitos à sistemática da
homologação em tributos apurados mediante lançamento de ofício, sem
contar que, no caso em comento, a contribuinte cumpriu com suas
obrigações ao entregar todas as declarações e ao recolher os respectivos
tributos que, no entendimento do Fisco Federal, teriam sido recolhidos
parcialmente, do que se conclui pela aplicação do artigo 150, § 4o do
Código Tributário Nacional; e
Que, portanto, não sobejam dúvidas de que a Fiscalização definitivamente
decaiu no seu direito de lançar qualquer tributo cujo suposto fato gerador
tenha ocorrido antes de dezembro de 2007, razão pela qual deve ser
acolhida a preliminar de decadência no que diz respeito a todo o período
de 2007.
(v)
Do equívoco na determinação da base de cálculo da CSLL – Inexistência
de norma jurídica capitulando a indedutibilidade de valores.
Que a autoridade autuante equivocou-se no que tange à apuração da CSLL
supostamente devida, já que, nos termos dos artigos 249, inciso I e 299 do
Decreto no 3.000/99, para se chegar ao lucro real (base de cálculo do
IRPJ), as despesas “desnecessárias” devem ser adicionadas ao lucro
líquido do exercício, sendo que as normas que regem a CSLL nada dizem
a esse respeito, de modo que, ainda que os pagamentos realizados à
Nacional Mercantil sejam considerados indedutíveis para fins de apuração
do IRPJ, não cabe nenhuma glosa em relação à CSLL, conforme se
verifica da jurisprudência do CARF; e
Que, portanto, como não há qualquer comando legal expresso
determinando a adição de despesas tachadas como não comprovadas à
Fl. 13388
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

base de cálculo da CSLL, o Auto de Infração da CSLL deve ser
imediatamente cancelado.
Das alegações de mérito
(vi)
Da glosa indevida de despesas relacionadas à aquisição de mercadorias –
Da impossibilidade de se efetuar a glosa das despesas devidamente
escrituradas com os procedimentos utilizados pelo Fisco Federal – Da
ausência de diligências tendentes a comprovar que incorreu a efetiva
aquisição de mercadorias e do ônus da prova – Do tratamento dado a
mesma operação em outro auto de infração lavrado pelo próprio Fisco
Que a autoridade fiscal efetuou a glosa de todas as notas que teriam sido
emitidas pela Nacional Mercantil, em 2007, por considerar inidôneas as
respectivas despesas decorrentes de operações de aquisições de
mercadorias da Nacional Mercantil, sendo que, em casos tais, a
consideração de inidoneidade de determinada despesas ocorre pela não
comprovação da regularidade da respectiva despesa ou pela não
comprovação por documentos não aceitos ou pela não comprovação por
documentos não apresentados, podendo-se observar, ainda, que a
jurisprudência do CARF é pacífica no sentido de que somente com a
comprovação inequívoca de que as operações efetivamente não ocorreram
que se pode decretar a inidoneidade de documentos fiscais;
Que, no caso, não existe qualquer declaração de inidoneidade relacionada
ao fornecedor, já que inexistiu qualquer procedimento administrativo
efetivo tendente a desconstituir, à luz dos ditames legais, as operações de
aquisições de mercadorias efetivamente ocorridas entre a Recorrida e a
Nacional Mercantil;
Que deve-se afirmar que a infração em discussão teve suas bases
fundamentais extraídas substancialmente dos documentos e registros
contábeis da Recorrente, sendo que o Fisco não se debruçou e não se
desincumbiu de apurar qualquer elemento que pudesse reforçar sua
acusação fiscal, de modo que não há qualquer possibilidade de admitir a
glosa tal qual pretendida uma vez que a autoridade não trouxe qualquer
elemento suficiente a descaracterizar as operações de aquisição de
mercadorias efetuada pela Recorrente de fornecedor sobre o qual não há
qualquer declaração de inidoneidade, sem contar, ainda, que a contribuinte
demonstrou de todas as formas possíveis exigidas pela jurisprudência que
as operações de compro e venda de mercadorias realmente ocorreram;
Que, ao analisar o Recurso Especial no 1.148.444/MG, julgado sob o
regime do artigo 543-C do CPC-1973, o Colendo Superior Tribunal de
Justiça manifestou-se no sentido de que, comprovada a ocorrência da
operação comercial, não se pode responsabilizar o adquirente de boa-fé – o
qual, aliás, presume-se nesses casos –, sobre qualquer irregularidade de
seu fornecedor, de modo que, tendo em conta que a efetividade das
operações foram comprovadas contabilmente e via pagamentos, não há
Fl. 13389
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

que se falar em desconsideração das respectivas despesas, pois a própria
escrituração contábil foi o único lastro utilizado pelo Fisco para mensurar
e calcular o suposto tributo exigido, bem assim que a robustez da prova do
pagamento é inquestionável, na medida em que o Fisco utilizou-se desses
pagamentos para exigir sobre eles a incidência do IRRF, como se eles
tivessem sido realizados a beneficiário sem causa;
Que, na verdade, todas as provas colacionadas nesse caso servem para
demonstrar que todo o quadro dantesco pintado pela fiscalização não
possui nenhuma conotação técnico-jurídica e, por isso, não pode
prevalecer após um olhar mais aprofundado, sendo certo que, no nosso
ordenamento jurídico, inexiste lançamento tributário pautado em dúvida
sobre a materialização do fato, o que significa, pois, que a ausência de
certeza quanto ao fato tributável ocorrida com a análise das provas
juntadas pelo contribuinte durante a ação fiscal e ainda diante da ausência
de provas trazidas pelo Fisco, necessárias para a sustentação da acusação
fiscal culmina, portanto, na inevitável aplicação do artigo 112, inciso II, do
Código Tributário Nacional; e
Que, uma vez mais, não há, nos autos, qualquer elemento suficiente
trazido pelo Fisco Federal para proceder a glosa de despesa referente às
operações de compra de mercadoria de fornecedor sobre o qual não há
qualquer declaração de inidoneidade e ainda em que restou demonstrado a
ocorrência da operação mercantil nos termos da jurisprudência pacífica,
daí por que a decisão recorrida deve ser reformada para que, no final, a
glosa das despesas tal qual efetuada seja cancelada.
(vii)
Da comprovação da causa dos pagamentos glosados: Impossibilidade de
aplicação do art. 674, do RIR/99 – Da impossibilidade de cumulação da
exigência da glosa com despesas com o suposto pagamento sem causa
Que não resta dúvidas acerca dos pagamentos realizados à Nacional
Mercantil, os quais, a rigor, foram realizados a título de operações de
compra e venda de mercadorias, de modo que isso já seria suficiente para
se cancelar o auto de infração de IRRF referente a essa suposta infração;
Que os artigos 674 do Decreto no 3.000/99 e 61 da Lei no 8.981/95
determinam a tributação dos pagamentos efetuados a beneficiário não
identificado e daqueles cuja operação ou causa não foram comprovados,
sendo que, no caso concreto, a destinação dos pagamentos ao respectivo
fornecedor foi juridicamente comprovada a partir da própria ocorrência da
operação mercantil, o que corrobora a tese da impossibilidade de
prevalecer a presunção pretendida pela autoridade fiscal;
Que o artigo 674 do Decreto no 3.000/99 apenas deve ser aplicado quando
há pagamento e quando esse pagamento é considerado sem causa, o que
não pode ser verificado no caso concreto, já que a escrituração contábil
reflete a operação e foi utilizada pela própria autoridade como base para a
autuação, sem contar, ainda, que o ônus probatório desses dois requisitos
cabe à autoridade fiscal, de modo que, não tendo havido a devida
Fl. 13390
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

comprovação dos respectivos pressupostos, tem-se que a autuação é
indevida, conforme se verifica da jurisprudência do CARF; e
Que o mesmo fato não pode servir de base para a realização do lançamento
suplementar de IRPJ em decorrência da glosa de despesas e, ainda, lastrear
a incidência dos artigos 61 da Lei no 8.981/95 e 674 do RIR/99, sob pena
de ofensa aos princípios da razoabilidade e do não confisco, de modo que,
no final, o crédito tributário relativo ao IRRF referente a glosa de despesas
deve ser extinto, eis que a exigência em comento é totalmente descabida e
improcedente.
(viii) Da comprovação dos pagamentos realizados a fornecedores – Ano-
calendário 2009 – Da existência de ajustes contábeis demonstrados –
Impossibilidade de aplicação do art. 674, do RIR/99 – Do laudo pericial
contábil produzido
Que, além do IRRF incidente sobre os supostos pagamentos glosados que
foram realizados à Nacional Mercantil, enquanto fornecedora, o Fisco
ainda pretende exigir o IRRF em razão de pagamento a beneficiário não
identificado por supostas incongruências identificadas
na conta
“fornecedores diversos” (2.01.02.01) durante o ano-calendário de 2009,
bem assim que o questionamento fiscal se resume às liquidações
contabilizadas à débito da referida conta “fornecedores diversos”
(2.01.02.01) e a crédito na conta “disponibilidades”, especificamente em
relação a janeiro, fevereiro e maio de 2009;
Que, segundo a autoridade fiscal, não tendo havido a individualização dos
fornecedores, os pagamentos teriam sido realizados a beneficiários não
identificados, sendo que, durante toda a ação fiscal, a contribuinte
desenvolveu a tarefa hercúlea de demonstrar que inexistia qualquer
incongruência no que diz com a referida situação, já que, em verdade, os
lançamentos objeto de questionamentos equivalem a meros ajustes
contábeis realizados em razão de metodologia específica de contabilização
adotada na época dos fatos;
Que, ao contrário do que a autoridade fiscal sustenta, os lançamentos
contábeis não correspondem a qualquer tipo de pagamento realizado em
dinheiro em espécie, sendo que se tratam, na verdade, apenas de ajustes
mensais dos saldos das contas “fornecedores”, haja vista que, à época dos
fatos, a ora Recorrente utilizava-se de metodologia contábil em que a a
conta contábil “disponibilidades” era usada como conta auxiliar e seus
créditos não representavam, necessariamente, pagamentos em dinheiro;
Que a fim de demonstrar esse mecanismo contábil, a contribuinte entendeu
por colacionar, em anexo, o Lado pericial em que o respectivo perito
contábil comprova, de forma objetiva e direta, que inexiste qualquer
pagamento realizado a beneficiário não identificado, cujo trabalho, simples
e objetivo, deveria ter sido desenvolvido pela própria autoridade autuante;
Que informou à fiscalização, por diversas vezes, que (i) a conta
“disponibilidades” era utilizada apenas como conta auxiliar e que (ii) os
Fl. 13391
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

lançamentos não indicavam a ocorrência de pagamentos em dinheiro, já
que importavam, em verdade, apenas em (iii) ajustes contábeis dos saldos
das contas “fornecedores”, de sorte que não poderia haver coincidência de
valores entre os fatos efetivamente ocorridos e os lançamentos contábeis
questionados, porquanto, como dito, os lançamentos se referem apenas a
ajustes contábeis de saldos; e
Que, no final, e ainda que tenha fornecido todos os documentos que
dispunham para que pudessem ser analisados, a autoridade fiscal não
procedeu e não cumpriu sua obrigação de comprovar a existência de
pagamentos a beneficiário não identificado, porque, do contrário, se o
Fisco tivesse procedido uma auditoria completa e de forma global em
relação aos documentos que foram entregues, decerto que teria constatado
a inexistência de qualquer incongruência no que diz respeito aos
lançamentos contábeis, que, repita-se, importam apenas em ajustes de
saldos e não evidenciam a realização de qualquer pagamento em dinheiro.
(ix)
Da inexistência de omissão de receita pela manutenção no passivo de
obrigação não comprovada – Da impossibilidade de apuração do passivo
fictício em exercício não fechado – Da comprovação dos fatos havidos
com o laudo pericial produzido
Que a autoridade fiscal apontou, ainda, a infração relativa à existência de
passivo fictício suficiente a gerar a omissão de receita por manutenção no
passivo de obrigação não comprovada no ano-calendário de 2009, sendo
que, na verdade, o questionamento fiscal se resume a um lançamento
contábil realizado em 31/05/2009 a crédito na conta “empréstimos” no
2.01.10.01, no valor de R$ 8.913.525,20;
Que, durante a ação fiscal, a contribuinte demonstrou a essência desse
lançamento contábil e demonstrou que se tratava apenas de um ajuste
mensal do saldo nas contas “clientes a receber” e “empréstimos”, bem
assim que tais ajustes entre as contas patrimoniais foram realizadas apenas
de forma permutativa, o que, obviamente, não é suficiente para gerar a
presunção de omissão de receita;
Que, ao realizar a auditoria na contabilidade da contribuinte, o perito
contábil signatário do Laudo que segue em anexo identificou e demonstrou
a essência dos lançamentos, sem contar, ainda, que o perito anexou ao
Laudo todos os contratos de empréstimos que lastreiam os lançamentos
apontados como passivo fictício, os quais, a propósito, tratam-se de
passivo real;
Que, ainda que assim não fosse, a suposta omissão de receita por passivo
fictício foi efetuada de forma equivocada, já que a análise foi realizada
durante o respectivo ano-calendário, ou seja, antes do período de
encerramento, de modo que não há se falar, pois, que a autuada teria
incorrido em omissão de receita se não houve o encerramento do balanço
em 31/05/2009, o qual ocorrera apenas em 31/12/2009, quando for
apurado e recolhido os respectivos tributos pelo Lucro Real; e
Fl. 13392
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Que, portanto, é indene de dúvidas que o momento da apuração do suposto
passivo fictício foi completamente equivocado, de modo que a própria
possibilidade de existência de omissão de receita se mostra inexistente, do
que se conclui pelo cancelamento da exigência fiscal em destaque.
(x)
Da inexistência de omissão de receita relacionada aos lançamentos
contábeis das contas “clientes a receber” e “disponibilidades” nos anos-
calendário de 2008 e 2009 – Metodologia contábil – Ajustes –
Esclarecimentos definitivos no Laudo Pericial contábil produzido
Que, a partir da leitura do item 4.1. do Laudo pericial contábil, resta
demonstrado, de forma definida e objetiva, que inexistiu qualquer omissão
de receitas em razão da utilização de metodologia ‘atípica’ de
contabilização com a utilização da conta “disponibilidade” enquanto conta
transitória e permutativa;
Que, no caso, a autoridade fiscal considerou que ocorreram lançamentos
contábeis atípicos debitando-se a conta “clientes a receber” e creditando a
conta “disponibilidades”, o que acabou ensejando na suposta omissão de
receitas, já que, segundo o Fisco, as vendas indicadas teriam sido
diretamente creditadas na conta “disponibilidades” a débito de “clientes a
receber” sem transitar pela conta de resultado, de modo a metodologia
contábil tal qual adotada pela Recorrente, e a qual foi esclarecida durante a
ação fiscal, restou de todo ignorada, já que a autoridade insiste em
desconsiderar os registros Diários e Diários auxiliares que demonstram a
total regularidade dos procedimentos efetivados;
Que a rubrica contábil “disponibilidades” era utilizada apenas como conta
auxiliar para onde convergiam os lançamentos para os registros contábeis
de forma global e os ajustes finais para correção dos saldos, e, portanto,
não representava, pois, uma conta patrimonial efetiva, o que significa
dizer, pois, que, por conta das imperfeições contábeis naturais, os ajustes
dos saldos foram efetuados no final do mês ou ao final do exercício e todas
as receitas operacionais de vendas de mercadorias e serviços que, aliás,
haviam sido oferecidas à tributação, foram contabilizadas a débito da conta
“disponibilidades” e a “crédito” de receitas de vendas de mercadorias e
receitas;
Que, a partir da leitura do Laudo Pericial em anexo, é possível concluir
que a forma de lançamento contábil realizada pela contribuinte e a forma
de lançamento idealizada como correta pela autoridade fiscal não
demonstram qualquer alteração efetiva no resultado final;
Que, em relação às vendas a prazo, é importante considerar que elas
restaram comprovadas a partir das Notas Fiscais emitidas que, aliás, foram
devidamente escrituradas no Livro de registro de Saídas e, também,
contabilizadas pelos totais mensais como Receitas de Vendas e, ao final do
exercício, ainda foram levadas para a conta Resultados, de modo que toda
essa linha argumentativa resta devidamente comprovada no Laudo Pericial
em anexo; e
Fl. 13393
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Que, conforme amplamente demonstrado, inexistiu qualquer omissão de
receitas em decorrência do ingresso de recursos sem que fossem
oferecidos à tributação, já que o que ocorreu, de fato, foi apenas a
utilização de metodologia contábil que, a propósito, não enseja qualquer
tributo a recolher, razão pela qual a exigência fiscal em comento deve ser
integralmente cancelada.
(xi)
Análise equivocada da conta “clientes a receber” – equívoco técnico
ignorando conceitos contábeis de “partidas dobradas”, “débito” e “crédito”
Que a despeito de se entender por não acolher a linha de entendido no
sentido de que inexiste omissão de receita decorrente da forma de
lançamentos contábeis a partir da conta “disponibilidades” que, no caso,
foi utilizada transitoriamente, o fato é que, ainda assim, a autuação não
merece prosperar, uma vez que a análise da conta “clientes a receber” no
129-1.103.001 está eivada de vícios que majoram, de forma absurda, o
suposto crédito apurado, haja vista que, ao interpretar o fato contábil, a
autoridade fiscal considera como omissão de receitas os valores
registrados a débito na referida conta “clientes a receber” (129-
1.1.03.001), mas, ao mesmo tempo, desconsidera os créditos e a evolução
da conta contábil;
Que a autoridade fiscal considerou todos os lançamentos realizados a
débito na conta “clientes a receber” como omissão de receitas no
montante de R$ 108.000.380, 79, mas, por outro lado, acabou ignorando
que a conta contábil analisada possui créditos que, por óbvio, anulariam
parte dos lançamentos a débito, o que, a propósito, deveria ter sido
considerado pela fiscalização;
Que, a partir da leitura do Laudo Pericial em anexo, é possível verificar
que o valor supostamente omitido seria aproximadamente 10 vezes menor
do que o valor do suposto crédito tal qual apurado pela autoridade fiscal, já
que a suposta base tributável correta seria de R$ 5.251.224,74, e não de R$
108.000.380,79;
Que, por essas razões, o crédito tal qual apurado não deve prevalecer da
forma como restou apurado pela autoridade autuante, já que a autoridade,
(i) além de desconsiderar, irregularmente, a metodologia contábil adotada
pela Recorrente em relação à utilização, de forma transitória, da conta
“disponibilidades”, (ii) procedeu a análise da conta “clientes a receber” de
forma completamente equivocada, porquanto acabou majorando em mais
de 20 vezes a suposta base tributável que, obviamente, deve alcançar
apenas o saldo da conta contábil e não apenas os lançamentos efetuados a
débito na referida conta; e
Que, no caso, resta patente que o Fisco Federal não cumpriu com sua
obrigação de, efetivamente, diligenciar e realizar a busca da verdade
material dos fatos, posto que a autoridade acabou pinçando na
contabilidade da contribuinte apenas aqueles lançamentos que favoreciam
a acusação.
Fl. 13394
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(xii)
Da multa qualificada – Inexistência dos requisitos legais para sua
aplicação
Que a multa qualificada também deve ser afastada em relação aos demais
pontos da autuação, já que a Recorrente não é reincidente no que diz
respeito à suposta infração e não agiu com má-fé perante o Fisco Federal;
Que, de acordo com o artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/96, a multa de ofício
somente deve ser majorada nos casos de sonegação, fraude ou conluio,
sendo que a multa de 75% prevista no artigo 44, inciso I da referida Lei no
9.430/96 já tem como pressuposto lógico a omissão de rendimentos por
parte do contribuinte, a qual, aliás, não se confunde com a situação em que
o contribuinte, dolosamente, pratica atos com o objetivo de fraudar a
ocorrência do fato gerador do tributo e, no caso, porta-se ativamente na
ocultação da ocorrência do fato imponível, agregando à sua omissão, pois,
uma ação dolosa para dissimular a referida omissão;
Que, a partir da análise dos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, os quais
são apontados como fundamento para a qualificação da multa, vê-se que a
aplicação da penalidade de 150% é realizada apenas quando há a figura do
dolo específico consubstanciado na ‘ação ou omissão dolosa’, o qual deve
ser especificamente comprovado pela autoridade administrativa, de modo
que a omissão desqualificada de uma ação tendente a dissimular a referida
omissão deve ser enquadra apenas no artigo 44, inciso I da Lei no
9.430/96; e
Que, no caso concreto, não restou comprovada quaisquer das
circunstâncias qualificadoras, sendo que não houve nenhuma ação da
Recorrente ou de seus sócios tendentes a impedir ou retardar o
conhecimento da autoridade tributária da ocorrência do fato gerador, o que
implicaria na sonegação, de modo que a multa qualificada deve ser
afastada e, assim, deve ser aplicada em seu grau mínimo.
(xiii) Da necessidade de realização de perícia ou diligência
Que, tendo em vista a complexidade dos argumentos contábeis trazidos à
baila que dão conta de justificar a ausência de qualquer incongruência
suficiente a gerar tributo a recolher no presente caso e a fim de demonstrar
e comprovar toda a higidez da contabilidade da contribuinte, é imperioso
que seja realizada diligência técnica, de acordo com os quesitos técnicos
tais quais apontados, bem assim que, em atenção ao disposto no artigo 16,
inciso IV do Decreto no 70.235/72, reitera-se a formulação dos quesitos a
serem respondidos pelo Expert; e
Que a decisão de primeira instância deve ser reformada em relação ao
indeferimento do pedido de produção de prova pericial, eis que, na
espécie, acaso esse seja o entendimento dos Ilustres Conselheiros que
considerem haver a necessidade de produção de prova complementar ao
Laudo pericial contábil ora apresentado, a realização da perícia se monstra
necessária em razão da complexidade dos fatos que, a rigor, apresentam
natureza exclusivamente contábil.
Fl. 13395
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Com base em tais alegações, a ora Recorrente pleiteia pelo conhecimento e
provimento do seu Recurso Voluntário para que, ao final, a decisão recorrida seja reformada e o
para que o lançamento consubstanciado nos Autos de Infração combatidos seja julgado
improcedente, exonerando-a dos gravames decorrentes do litígio. Sucessivamente, e caso não se
entenda pelo cancelamento dos Autos de Infração, o que se admite apenas para argumentar, que
seja determinada o cancelamento da multa ou, ao menos, a sua redução ao menor patamar
legalmente possível, de acordo com as razões ora esboçadas e, especialmente, em decorrência da
inexistência das circunstâncias qualificadoras e agravantes.
Juntamente com o Recurso Voluntário, a Informática Nacional S.A. entendeu por
apresentar, em anexo, Laudo Pericial de fls. 3.244/3.287, elaborado pela Pedrosa Contadores
Associados, o qual, a rigor, tem por objeto a análise do Mandado de Procedimento Fiscal – MPF
no 06.101.00-2012-00314-0 e do próprio Auto de Infração aqui discutido e cujo exame e
respectivas conclusões tais quais aventadas foram feitas a partir do exame dos documentos que
acompanham o respectivo Laudo e que, no caso, foram juntados às fls. 3.158/13.317 dos autos,
conforme restou bem apontado pela Autoridade no Despacho de Encaminhamento de fls.
13.318.
Os responsáveis Marcos Aurélio de Guilherme e Silva e Mara Lúcia Tavares
Barbosa Silva também tomaram conhecimento do resultado do Acórdão no 02-45.030 em
13/06/2013 e, em 15/07/2013, entenderam por apresentar, de forma conjunta, o Recurso
Voluntário de fls. 3.119/3.058 por meio do qual sustentam, em síntese, as seguintes alegações:
(i)
Da ilegitimidade passiva dos Recorrentes para figurarem no polo passivo
da autuação na qualidade de coobrigados
Que foram colocados no polo passivo da presente autuação sem qualquer
demonstração efetiva da sua condição de coobrigados pelo crédito
trobutário ora exigido, sendo que essa análise deve ser realizada sob o
prima de todos os preceitos jurídico-tributários que norteiam o instituto da
responsabilidade tributária;
Que a autoridade julgadora de 1a instância furtou-se de enfrentar a questão
sob a perspectiva jurídica e, no caso, limitou-se a se debruçar sobre a
análise dos fatos referentes apenas às questões diretamente ligadas a
estrutura societária do suposto grupo, as quais, aliás, não têm nada a ver
com o escopo da defesa apresentada, eis que a única verdade que interessa
sob o ponto de vista jurídica é a verificação do preenchimento, ou não, dos
requisitos previstos na Lei que, aliás, são necessários para incluir
determinada pessoa física ou jurídica no polo passivo e que, portanto,
autorizam a configuração da sujeição passiva solidária;
Que, no caso, e a partir de convicções subjetivas, a autoridade fiscal
verificou a existência de um ‘encadeamento societário’ e concluiu que, em
razão disso, as pessoas físicas deveriam ser qualificadas como coobrigadas
pela suposta obrigação tributária em relação à autuada;
Que a sujeição passiva e as causas de transferência de responsabilidade
tributária estão estritamente delineadas no Código Tributário Nacional
que, a propósito, disciplina expressamente a existência de elementos pra
que a responsabilidade seja atribuída, de modo que qualquer outra foram
Fl. 13396
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

de alargamento da sujeição passiva incorrerá em patente ilegalidade e
ilegitimidade;
Que há apenas abordagens pontuais sobre as supostas condutas
enveredadas pelos Recorrente que, a juízo do Fisco e dos ilustres
julgadores a quo, seriam, foram considerados como elementos suficientes
para a qualificação dos mesmos como corresponsáveis pelos débitos
tributários exigidos, sem contar, ainda, que a autoridade julgadora de 1a
instância abordou a questão sob o ponto de vista fático, apoiando-se nas
convicções subjetivas lançadas pelo Fisco no TVF;
Que, portanto, não há qualquer demonstração cabal sobre eventual conduta
praticada pelos Recorrentes que possa possibilitar a aplicação da
responsabilidade tributária solidária prevista no artigo 124, I do CTN,
podendo-se observar que o único momento constante do TVF em que a
autoridade faz a correlação entre os Recorrentes e a sujeição passiva é
exatamente na porção em que aponta que teria havido a notificação dos
Recorrentes acerca da referida sujeição passiva;
Que a a autoridade julgadora de 1a instância tratou a questão da
responsabilidade tributária de uma forma global sem verificar as
especificidades de cada sujeito passivo que teria sido enquadrado nessa
condição, sendo que, no final, tal generalidade dificulta o próprio exercício
da ampla defesa que deve ser garantida aos sujeitos de um processo
tributário administrativo; e
Que não há outro momento em que a autoridade relaciona a conduta
eventualmente imputada aos Recorrentes aos requisitos exigidos pela Lei
acerca da configuração da hipótese de sujeição passiva solidária, de modo
que, por essa razão, a autuação em comento não merece prosperar em
relação aos Recorrentes, os quais, a rigor, devem ser excluídos do polo
passivo da presente autuação, já que são partes completamente ilegítimas
enquanto sujeitos passivos solidários, do que se conclui, portanto, que no
caso, as causas legalmente apontadas e exigidas para a transferência da
responsabilidade tributária são inexistentes, razão pela qual deve ser dado
provimento ao Recurso Voluntário.
(ii)
Da ilegalidade da responsabilização dos Recorrentes pelos débitos
tributários exigidos – Impossibilidade de aplicação da solidariedade
passiva ao caso em comento
Que, no caso em tela, é evidente a inaplicabilidade do artigo 124, I do
Código Tributário Nacional, pois, ao contrário do que o Fisco Federal
pretende, tal dispositivo não visa instituir uma espécie de responsabilidade
indireta, ou seja, a previsão ali contida não determina que toda e qualquer
pessoa que tenha, eventualmente, ‘interesse comum’ na situação que
constitua o fato gerador seja responsável solidário, já que, segundo a
melhor doutrina, o referido artigo deve ser aplicado apenas nos casos em
que ocorre uma pluralidade efetiva e, portanto, não presumida de pessoas
no polo passivo da obrigação tributária justamente para que a relação entre
eles será solidária ou subsidiária;
Fl. 13397
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Que, de forma completamente equivocada, e acobertando aquilo que o
Fisco Federal pretendeu, a autoridade julgadora de 1a instância não
enfrentou a questão da responsabilidade de forma individualizada e,
portanto, aplicou o artigo 124, I do CTN como uma forma de incluir um
terceiro no polo passivo, sendo que o referido artigo não pode ser aplicado
na hipótese dos autos porque a expressão ‘interesse comum’ apenas pode
ser entendida em relação àqueles que praticam, em conjunto, os negócios
jurídicos ensejadores do fato gerador, sem contar, ainda, que, no caso, o
Fisco sequer demonstrou qual teria sido a relação fática estabelecida entre
os Recorrentes e a autuada principal, já que, como dito, consta no TVF
apenas a indicação de uma série de atos societários sem a demonstração
efetiva do ‘interesse comum’ jurídico dos Recorrentes, do que se conclui,
por outro lado, não há, no TVF, uma linha sequer relacionar a suposta
conduta dos Recorrentes com a solidariedade pelo débito exigido na
presente autuação;
Que, sem qualquer comprovação e correlação, o Fisco Federal lançou a
ideia de que os Recorrentes seriam os proprietários e gestores de toda a
suposta cadeia societária apontada, sendo que os fatos lançados são
suportados apenas a partir de convicções subjetivas, já que não há a
demonstração objetiva dos requisitos necessários para a configuração da
sujeição passiva solidária, de modo que, em razão disso, é inviável aos
Recorrentes estabelecerem uma malha de argumentação sólida diante da
ausência de elementos expostos no TVF que os qualificaram como
supostamente co-responsáveis;
Que, de qualquer forma, e mesmo considerando que os Recorrentes
pudessem ter alguma relação com os fatos geradores discutidos, decerto
que os mesmos não poderiam ser considerados responsáveis solidários
pelo adimplemento dos créditos aqui exigidos, uma vez que o ‘interesse
comum’ não equivale ao interesse econômico no resultado da situação que
constitui o fato gerador e, portanto, deve ser considerado apenas em
relação àqueles que efetivamente atuaram e participaram das supostas
operações as quais, aliás, deram causa ao suposto recolhimento a menor
dos tributos discutidos, sendo que, conforme se verifica da jurisprudência
pátria, o ônus probatório dessa situação compete unicamente ao Fisco;
Que, à luz do princípio da eventualidade, a responsabilidade em razão da
suposta transferência tributária capitulada nos artigos 134 e 135 do CTN
também não seria aplicável no caso concreto, uma vez que os Recorrentes
não são sócios, diretores e/ou administradores da autuada, e, além disso,
note-se que a responsabilidade ali prevista só deve ser aplicada nos casos
em que o Fisco comprova a prática de atos com excesso de poderes,
infração à lei, contrato social ou estatutos;
Que, no caso presente, a Fiscalização se eximiu de comprovar suas
alegações e, aí, acabou atribuindo a responsabilidade dos Recorrentes sem
a demonstração de um elemento se que pudesse autoriza tal
responsabilidade, bem assim que, ainda que existisse qualquer ato de
gestão por parte dos Recorrente em relação à autuada, tem-se que o critério
Fl. 13398
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

para a atribuição da responsabilidade prevista no artigo 135 do CTN não
se resume a tal, já que, para tanto, é necessário que haja a comprovação da
culpa subjetiva, o que não ocorreu na hipótese dos autos;
Que, portanto, o mero inadimplemento da obrigação tributária não enseja
infração à lei e, portanto, não enseja a atribuição da responsabilidade
tributária prevista no artigo 135 do CTN, conforme tem sustentado a
jurisprudência e a doutrina pátrias, haja vista que o conteúdo normativo
estampado no artigo 135, III do CTN é de índole excepcional e deve ser
analisado de forma restritiva e, assim, não comporta interpretação
extensiva ou qualquer integração analógica;
Que, a partir da distinção entre o que é infração à lei praticada pela
empresa e infração à lei praticada pelo gestor, pode-se concluir que, para
tipificar a responsabilidade do gestor, não basta o inadimplemento da
sociedade, já que tal situação decorre do risco natural de todo negócio,
conforme tem sustentado a jurisprudência e a doutrina, de modo que, no
final, não há razões jurídicas que possam amparar a pretensão da Fazenda
em exigir o crédito tributário de pessoas físicas que não tiveram qualquer
relação com o fato gerador;
Que, no caso, a exigência do crédito tributário deve limitar-se apenas em
relação à pessoa jurídica que efetivamente teve participação na ocorrência
do suposto fato gerador e, portanto, não deve alcançar os Recorrentes, o
que significa dizer, pois, que, no caso dos autos, a União está pretendendo
a aplicação de instituto em desconformidade com a Constituição Federal
que, em seu artigo 146, III, “b”, dispõe que a obrigação tributária deve ser
tratada por Lei Complementar, de modo que não há como admitir outras
hipóteses de sujeição passiva tributária além daquelas previstas no Código
Tributário Nacional, cujas exigências e requisitos para tanto, estão ali
previstos de forma expressa; e
Que, por fim, resta evidente que os Recorrente não têm qualquer relação
direta com os fatos geradores supostamente praticados e, por isso mesmo,
não podem permanecer no polo passivo da autuação, já que as condições e
os requisitos para aplicação dos artigos 124, I e 135, III do CTN não estão
presentes e, além disso, não restaram atendidos pela autoridade fiscal.
Com fundamento em tais alegações, os Recorrentes pedem que o Recurso seja
conhecido e julgado procedente para que, ao final, após a reforma da decisão recorrida, os Autos
de infração sejam julgados improcedentes e eles sejam exonerados dos gravames decorrentes do
litígio, seja pelo acolhimento da patente ilegitimidade para figurarem no polo passivo da
autuação, seja razão da impossibilidade de aplicação da sujeição passiva solidária.
Em Despacho de fls. 13.318, os autos foram remetidos a este E. CARF para que
os Recursos Voluntários fossem apreciados, sendo que, em sessão de 02/01/2018, e através do
Despacho de Solicitação de Distribuição de processo conexo de fls. 13.326/13.327, o então
conselheiro Relator do caso, Luiz Tadeu Matosinho Machado, entendeu que o presente processo
estava relacionado ao Processo Administrativo no 15504.722697/2011-31, de modo que, no final,
a Turma acabou concluindo pela vinculação do presente processo ao referido PA de no
15504.722697/2011-31, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:
Fl. 13399
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Tendo recebido o presente processo que trata da constituição de créditos tributários em
face da contribuinte epigrafada, relativos aos anos-calendário 2007 a 2009, identifiquei,
ao analisar o seu recurso voluntário, a alegação de situação prejudicial concernente ao
processo no 15504.722697/2011-31, o qual trata de lançamentos contra si realizados,
relativos aos anos-calendário 2006 e 2007.
A alegação de existência de prejudicial em face daquele processo, trazida pelo sujeito
passivo em seu recurso voluntário, consiste na impossibilidade da realização de novo
lançamento relativo a período que já foi fiscalizado anteriormente, no caso em apreço, o
ano-calendário 2007.
Com efeito, independente do entendimento a ser adotado pelo colegiado, em face das
alegações trazidas no recurso voluntário objeto deste processo, dada a estreita relação
entre os lançamentos relativos ao citado ano-calendário 2007, impõe-se a análise
conjunta dos recursos voluntários interpostos pela contribuinte.
Tanto é que o referido processo no 15504.722697/2011-31 fora anteriormente
distribuído ao Conselheiro Antonio Bezerra Neto, que determinou o sobrestamento
daquele feito para aguardar "a redistribuição do processo conexo (15504.731281/2012-
94), para que sejam julgados em conjunto" (despacho fls. 1102 daqueles autos).
O
PA
no
15504.722697/2011-31
encontra-se
sobrestado,
atualmente,
na
DIPRO/COJUL/CARF-1a SEÇÃO/4a CÂMARA.
Considerando que o Conselheiro Relator sorteado para relatar os recursos voluntário e
de ofício interpostos naquele processo, Antonio Bezerra Neto, que seria prevento para
examinar os recursos constantes dos presentes autos, teve seu mandato extinto junto ao
colegiado da 1a Turma da 4a Câmara da 1a Seção, entendo que o referido processo no
15504.722697/2011-31 deva ser redistribuído a este relator para julgamento conjunto
com o presente, nos termos do art. 6o, inc. I, § 2o do Anexo II do Ricarf.
Assim, proponho o encaminhamento dos presentes autos à DIPRO/COJUL/ CARF-1a
SEÇÃO, para que se proceda a vinculação deste ao PA no 15504.722697/2011-31 e,
mediante anexação de cópia deste despacho nos autos daquele processo, sejam os
mesmos redistribuídos para minha relatoria.” (grifei).
Em sessão de 15/04/2019, esta 2a Turma Ordinária da 3a Câmara entendeu por
sobrestar o presente processo através da Resolução no 1302-000.732 (fls. 13.329/13.342) até que
a diligência tal qual solicitada nos autos do Processo Administrativo no 15504.722697/2011-31
fosse realizada para que, após o retorno do referido processo, o colegiado pudesse concluir o
julgamento do caso, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:
“A discussão de algumas matérias nestes autos tem estreita relação com o Processo
Administrativo Fiscal no 15504.722697/201131, que trata de lançamentos contra si
realizados, relativos aos anos- calendário 2006 e 2007.
É o que se depreende do despacho de fls. 13326/13327, que determinou a distribuição
por conexão daqueles autos a este relator, para julgamento conjunto, verbis:
[...]
A Presidente Substituta da 1a Seção acolheu a proposição e determinou a distribuição do
PA no 15504.722697/201131 para julgamento conjunto.
Assim, ambos os processos foram trazidos à pauta de julgamento desta sessão.
Ocorre que este colegiado, ao iniciar o julgamento do processo 15504.722697/2011-31,
houve por bem acolher a proposição de diligências formuladas por este relator,
determinando a adoção de providências da autoridade preparadora na unidade de
origem.
Por oportuno, observo que a recorrente suscita em seu recurso que, em vista da
complexidade dos argumentos contábeis trazidos, que dão conta de justificar a ausência
Fl. 13400
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

de qualquer incongruência suficiente a gerar tributo a presente caso, a fim de
demonstrar e comprovar toda a higidez da contabilidade da contribuinte é imperioso que
seja realizada diligência técnica, para a qual formula os respectivos quesitos e indica o
assistente técnico.
Não obstante, analisando os argumentos e novos documentos apresentados pela
recorrente, rejeito a solicitação, pois não vislumbro a necessidade de conversão do
presente julgamento em diligência, na medida em que todos os elementos necessários ao
deslinde da controvérsia estão nos autos e em condições de serem analisados e
compreendidos por este relator, e pelo colegiado, na oportunidade em que forem
trazidos a julgamento, não demandando, a meu ver, novas análises ou considerações por
parte da autoridade fiscal autuante.
Ante ao exposto, e tendo em conta as premissas mencionadas no despacho supra citado,
voto no sentido de sobrestar o julgamento do presente junto à Cojul/Dipro deste CARF,
até a conclusão das diligências e o retorno do processo no 15504.722697/2011-31 a este
colegiado para a conclusão do julgamento, em conjunto com este.”
Em Despacho de Encaminhamento de fls. 13.343, a DIPRO/COJUL-CARF
informou que o processo no 15504.722697/2011-31 havia retornado da diligência, bem assim que
o processo deveria ser encaminhado para esta 2a Turma Ordinária para que fosse realizado novo
sorteio a Relator, uma vez que o então Relator do caso não mais integrava o colegiado.
A título de informação, observe-se que, em sessão de 20/10/2022, esta 2a Turma
da 3a Câmara apreciou o Recurso Voluntário interposto pela Informática Nacional S.A. nos autos
do Processo Administrativo no 15504.722697/2011-31 e, no final, entendeu por julgá-lo
parcialmente procedente, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006, 2007
GLOSA DE DESPESAS. ARRENDAMENTO MERCANTIL DE VEÍCULOS.
Nos termos do art. 13, II, da Lei n° 9.249/95, para efeito de apuração das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, e independentemente do disposto no art. 47 da Lei no
4.506/64, é vedada a dedução de despesas referentes a arrendamento mercantil de bens
móveis e imóveis, exceto quando intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização dos bens e serviços objeto da atividade operacional do sujeito passivo.
GLOSA DE DESPESAS. REPAROS E CONSERVAÇÃO EM BENS DO ATIVO
PERMANENTE. AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM MAIS DE 1 (UM) ANO.
Conforme disposto no art. 346 do RIR/99, é vedada a inclusão no registro de despesas
de dispêndios destinados a conservação e reparos em bens do ativo permanente, se tal
ato resultou no aumento da vida útil do respectivo bem em mais do que 1 (um) ano.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2006, 2007
IRRF. PAGAMENTOS A BENEFICIÁRIOS NÃO IDENTIFICADOS OU SEM
CAUSA.
Submetem-se à incidência do IRRF previsto no art. 61, § 1o, da Lei no 8.981/95, os
pagamentos feitos a beneficiários não identificados, ou cuja causa não seja
comprovada.”
A conclusão da Turma foi no sentido de i) afastar a glosa das despesas com
arrendamento mercantil relacionadas ao caminhão Mercedes Benz, contabilizadas em
09/05/2007 e 10/09/2007, ambas no valor de R$ 5.049,69; (ii) afastar, para além daquelas já
Fl. 13401
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

admitidas na decisão de primeira instância, as glosas das despesas indicadas como
“Comprovada” no demonstrativo de e-fls. 1.128/1.129; (iii) afastar o lançamento da multa
isolada por falta de pagamento de estimativas mensais de IRPJ e CSLL referente ao ano-
calendário de 2006; (iv) afastar a exigência de IRRF em relação a todos os pagamentos indicados
a título de “Leasing” presentes no demonstrativo “Base de cálculo do IR Fonte”, anexo ao TVF;
(v) afastar, para além daqueles valores já reconhecidos na decisão de primeira instância, a
exigência de IRRF em relação a todos os pagamentos correspondentes às despesas indicadas
como “Comprovada” no demonstrativo “Despesas não Comprovadas”, anexo do relatório de
diligência, às e-fls. 1128/1129.
Em Despacho de fls. 13.344, os autos foram redistribuídos a este Relator mediante
sorteio, conforme dispõe o artigo 49, § § 5o e 8o do Anexo II do RICARF.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.

1.
Juízo de Admissibilidade do Recurso de Ofício

De início, examina-se se o Recurso de Ofício interposto pelo Presidente da 3a
Turma da DRJ/BHE no bojo do Acórdão no 02-45.030 se enquadra na hipótese prevista artigo
34, inciso I do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, com redação dada pela Lei no
9.532/1997, que dispõe que “a autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que
a decisão exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total
(lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda”.
À época em que o Acórdão no 02-45.030 foi prolatado vigia a Portaria MF no 3, de
03 de janeiro de 2008, que estabelecia que o recurso de ofício deveria ser proposto quando
houvesse a exoneração do sujeito passivo em valor superior de R$ 1.000.000,00, sendo que,
recentemente, foi publicada a Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023, que acabou alterando o
limite de alçada do Recurso de Ofício para R$ 15.000.000,00. Confira-se:
“Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023
Estabelece limite para interposição de recurso de ofício pelas Turmas de Julgamento das
Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil.
O MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA, substituto, no uso da atribuição que lhe
confere o inciso II do parágrafo único do art. 87 daConstituição, e tendo em vista o
disposto no inciso I do art. 34 doDecreto no 70.235, de 6 de março de 1972, resolve:
Art. 1o O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita
Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito
passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$
15.000.000,00 (quinze milhões de reais).
§ 1o O valor da exoneração deverá ser verificado por processo.
Fl. 13402
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

§ 2o Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide,
ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário.
Art. 2o Fica revogada a Portaria MF no 63, de 9 de fevereiro de 2017.
Art. 3o Esta Portaria entrará em vigor em 1o de fevereiro de 2023.”
A rigor, registre-se que a análise do limite de alçada para fins de cabimento do
recurso de ofício deve ser realizada não tendo por base o momento em que a autoridade
julgadora de 1a instância prolatou o acórdão e exonerou o crédito ou parte do crédito tributário
em discussão, mas, sim, o momento em que este E. CARF estiver por apreciar o recurso,
aplicando-se, pois, o limite de alçada vigente à época da apreciação do recurso pela autoridade
julgadora de 2a instância, conforme preceitua a Súmula CARF no 1031.
Considerando, pois, que a 3a Turma da DRJ/BHE concluiu por exonerar parte do
crédito tributário discutido no montante de R$ 41.834.505,04 e que, portanto, o valor ultrapassa e
muito o limite de alçada de R$ 15.000.000,00, devo conhecer do Recurso de Ofício o qual, a
rigor, será analisado oportunamente.

2.
Juízo de Admissibilidade dos Recursos Voluntários

Deve-se analisar, também, se os presentes Recursos Voluntários apresentados pela
empresa Informática Nacional S.A. e pelos responsáveis Marcos Aurélio de Guilherme Silva e
Mara Lucia Tavares Barbosa Silva preenchem os pressupostos recursais intrínsecos e
extrínsecos para concluir se, de fato, os Recursos podem ser conhecidos e, de fato, examinados
em suas alegações preliminares e meritórias.
O exame do requisito extrínseco da tempestividade dos respectivos Recursos pode
ser realizada em conjunto, já que as intimações acerca do resultado do julgamento do Acórdão no
02-45.030 foram realizadas no dia 13/06/2013 (quinta-feira), conforme se verifica do AR juntado
às fls. 3.021, de sorte que o prazo de 30 dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 em
relação a todos os sujeitos passivos começou a fluir no dia 14/06/2013 (sexta-feira) e findar-se-ia
o dia 13/07/2013 (sábado), sendo que, em razão de não se tratar de dia útil, acabou sendo
postergado para o 15/07/2013 (segunda-feira). A rigor, note-se que os Recursos foram
protocolados justamente no dia 15/07/2013.
Considerando, pois, que os respectivos Recursos Voluntário foram formalizados
dentro do prazo de 30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenchem os
demais pressupostos de admissibilidade recursais, devo conhecê-los e, por isso mesmo, passo a
apreciá-los e examinar as alegações preliminares e meritórias, sendo que o Recurso Voluntário
interposto pela Informática Nacional S.A. deve ser conhecido apenas parcialmente, conforme
explicarei nos subtópicos a seguir delineados.

2.1. Da análise do Recurso do Recurso Voluntário Interposto pela
Informática Nacional S.A.

1 Cf. Súmula CARF no 103: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na
data de sua apreciação em segunda instância.
Fl. 13403
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Antes de adentrarmos no exame das alegações recursais tais quais formuladas pela
empresa Informática Nacional S.A., impende fazer duas observações de natureza processual que,
a rigor, dizem respeito (i) ao momento de apresentação de provas documentais no âmbito do
processo administrativo fiscal e (ii) à formulação de alegações que não haviam sido levantadas
quando da apresentação da Impugnação.
Em primeiro lugar, observe-se que, em sede recursal, a Informática Nacional S.A.
entendeu por colacionar aos autos novos e inéditos documentos os quais estão juntados às fls.
3.158/13.317. E conforme se verifica do Despacho de Encaminhamento de fls. 13.318, a
contribuinte acabou carreando aos autos mais de 10 mil folhas de documentos, de sorte que será
preciso averiguar, oportunamente, se tais documentos poderão ser conhecidos e, por conseguinte,
analisados ou se, do contrário, e à luz da inteligência do artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72,
houve a ocorrência da preclusão, já que eles foram apresentados em momento posterior ao
oferecimento da Impugnação.
Em segundo lugar, note-se que, ao interpor o seu respectivo Recurso Voluntário, a
Informática Nacional S.A. acabou formulando o tópico IV.4.1 – Análise equivocada da conta
clientes a receber – equívoco técnico ignorando conceitos contábeis de “partidas dobradas”,
“débito” e “crédito” (fls. 3.229/3.230) cujas alegações ali constantes não foram suscitadas em
sede de Impugnação, de modo que restará saber, portanto, se tais alegações não configuram
inovações recursais ou se, ao revés, não se tratam de questões que estão amparadas pela
dialeticidade própria dos recursos que, como sabido, decorre do princípio do contraditório.
Dito isto, passamos, agora, a analisar detidamente as questões processuais acima
relatadas as quais serão tratadas nos tópicos subsequentes.

2.1.1. Da juntada de documentos em sede recursal e da inteligência do artigo
16, § 4o, alínea “c” do Decreto no 70.235/72

De plano, verifica-se que, à luz do artigo 16, §§ 4o e 5o do Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972, a prova documental deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação, de
modo que o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual restará precluso a
menos que (a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de
força maior, (b) refira-se a fato ou a direito superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor
fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos, sendo que, para tanto, o sujeito passivo deverá
assim requerer à Autoridade julgadora, através de petição em que demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das respectivas hipóteses. In verbis:
“Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972
Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela
Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997)
(Produção de efeito)
Fl. 13404
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito).
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. (Redação dada pela Lei
no 9.532, de 1997) (Produção de efeito).”
É verdade que as limitações à apresentação de provas previstas no artigo 16, § 4o
do Decreto no 70.235/72 têm provocado intensos e técnicos debates. Todavia, afirma-se que, no
âmbito do processo administrativo fiscal, a regra que deve predominar é a de que a prova
documental deve ser apresentada juntamente com a impugnação, exceto se, através de petição, o
sujeito passivo demonstrar, com fundamentos, a ocorrência de alguma das hipóteses
excepcionais ali constantes. E não poderia ser diferente pelas seguintes razões: (i) O artigo 3o,
inciso III da Lei no 9.784/1999 não passou a permitir a juntada de provas após a impugnação2; e
(ii) O artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72 é norma cogente e sua aplicação é obrigatória, bem
como se trata de norma especial que, a rigor, deve prevalecer sobre a regra geral prevista no
artigo 38 da Lei no 9.784, de 20 de janeiro de 19993, a qual será aplicada apenas de forma
subsidiária, de acordo com o que prescreve o artigo 69 da referida Lei no 9.784/994.
Nos dizeres de James Marins5,
“(...) a jurisprudência administrativa dos Conselhos de Contribuintes (hoje Carf -
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais), tem admitido a juntada de documentos
essenciais para o julgamento da lide, antes do julgamento, aplicando, nesse caso, o art.
38 da Lei no 9.784/99.
[...]
A flexibilização generalizada do regime de fases e de preclusões processuais fragiliza a
segurança do processo e não pode ser admitida mesmo sob a invocação do princípio da
formalidade moderada, por atingir axioma ínsito ao conceito ontológico do
procedimento e do processo entendido cedere pro. É de se notar, ademais, que a Câmara
de Recursos Fiscais já decidiu que configura cerceamento de defesa a juntada por parte
do Fisco de documentos após a impugnação e antes da decisão.”
É nesse mesmo sentido que José Antonio Savaris6 tem sustentado ao asseverar o
seguinte:
“Ainda a tratar do direito de defesa e da medida de sua aplicação no processo
administrativo tributário, é de se realçar que não há direito de defesa sem direito à
ampla produção de prova.

2 Cf. Lei no 9.784, de 20 de janeiro de 1999. Art. Art. 3o O administrado tem os seguintes direitos perante a
Administração, sem prejuízo de outros que lhe sejam assegurados: [...] III - formular alegações e apresentar
documentos antes da decisão, os quais serão objeto de consideração pelo órgão competente.
3 Cf. Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Art. 38. O interessado poderá, na fase instrutória e antes da tomada da
decisão, juntar documentos e pareceres, requerer diligências e perícias, bem como aduzir alegações referentes à
matéria objeto do processo.
4 Cf. Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999. Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se
por lei própria, aplicando-se-lhes apenas subsidiariamente os preceitos desta Lei.
5 MARINS, Jams. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. 14. ed. rev. e atual. São Paulo:
Revista dos Tribunais, 2021, Não-paginado.
6 SAVARIS, José Antonio. O Processo Administrativo Fiscal e a Lei 9.784/99. Revista Dialética de Direito
Tributário - RDDT no 94, jul. 2003, p. 88-90.
Fl. 13405
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

[...]
Daí a relevância das regras de prova estabelecidas no artigo 38 da Lei 9.784/9925,
reafirmadoras do princípio da verdade material no processo administrativo enquanto
permitem produção de prova a qualquer tempo antes da tomada de decisão da
autoridade competente.
[...]
Nada obstante a inquestionável relevância do valor “verdade material”, não se pode
perder de vista que o ideal da verdade poucas vezes se vê refletido em sua
materialização nos autos. O percurso entre os eventos e sua formalização nos autos é
sujeito a desvios e incompreensões, próprias da linguagem. O processo administrativo
ou judicial são falíveis e essa falibilidade - aqui compreendida como diferença entre o
fato concreto e o fato interpretado para julgamento - é própria do homem.
A ausência de preclusão não é e nunca foi garantia de justiça e de efetividade do direito
material. Aliás, o devido processo legal manifesta princípios processuais outros além da
verdade material ou do direito de defesa. O processo, até pela força etimológica do
vocábulo, requer andamento, desenvolvimento, marcha e conclusão. A segurança e a
observância das regras previamente estabelecidas para a solução das lides constituem
valores igualmente relevantes.
Assim, a preclusão se afigura indispensável ao devido processo legal e de modo algum
se revela incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla defesa. A
amplidão traduz qualidade do que é vasto ou de grande extensão, mas não se confunde
com o irrestringível, diante do que se pode concluir que para o processo administrativo
tributário permanece aplicável a regra de prova específica do Decreto 70.235/72.”
(grifei).
O devido processo legal se manifesta por meio de outros princípios que vão além
do princípio da verdade material, os quais, a rigor, e com cravas no princípio da segurança
jurídica, constituem valores igualmente relevantes para o processo. Ora, a lei prevê a
concentração dos atos probatórios em momentos pré-estabelecidos visando impedir que a
sequência ordenada de atos processuais se prolongue por tempo indeterminado, daí por que o
instituto da preclusão passa a ser figura indispensável ao devido processo legal e, portanto, de
modo algum se revela incompatível com o Estado de Direito ou com o direito de ampla defesa
ou, ainda, com a busca pela verdade material7.
E, além disso, se é certo que o princípio da ampla defesa tem guarida no artigo 5o,
inciso LV da Constituição Federal, não é menos certo que a norma estatuída no artigo 16, § 4o do
Decreto no 70.235/72 encontra-se válida e plenamente vigente, sendo defeso a este Conselho
afastá-la ou deixar de observá-la a partir de um juízo de inconstitucionalidade ou ilegalidade,
conforme bem dispõem os artigos 26-A do próprio Decreto no 70.235/728, 62 do Regimento

7 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos polêmicos sobre o momento da
apresentação da prova no processo administrativo federal.. In: NEDER, Marcos Vinicius; SANTI, Eurico Marcos
Diniz de; FERRAGUT, Maria Rita. (Coords.). São Paulo: Dialética: 2010, p. 37.
8 Cf. Decreto n. 70.235/72. Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento
de inconstitucionalidade
Fl. 13406
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Interno – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de junho de 20159 e de acordo com a
própria Súmula CARF no 210.
Consoante as lições de Maria Teresa Martínez López e Marcela Cheffer
Bianchini11,
Deve-se observar que a justificativa apresentada para o entendimento de que ocorre
afronta ao princípio da ampla defesa quando não são apreciadas provas apresentadas
após a impugnação é de índole constitucional e, portanto, para afastar a aplicabilidade
do parágrafo 4o do artigo 16 do PAF, deve-se alegar sua inconstitucionalidade, mas é
vedado por lei aos órgãos administrativos de julgamento afastara a aplicação ou deixar
de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
Não compartilhamos do entendimento expressado por esta corrente. Estando
assegurado, por lei, o direito a apresentação de alegações e provas que caracterizariam o
contraditório e a ampla defesa e, sendo a verdade material o objeto do Processo
Administrativo Fiscal, assim como a celeridade processual, a oficialidade, dentre outros
princípios, não se pode falar em desrespeito ao direito de defesa do contribuinte, pela
aplicação do prazo de preclusão para apresentação das provas, já que é a própria
aplicação do princípio da verdade material, que confere ao julgador a prerrogativa de
verificar a legalidade do lançamento, independentemente das provas trazidas ao
processo.” (grifei).
Fixadas essas premissas, observe-se que, no caso concreto, a Informática
Nacional S.A. requereu, em sua Impugnação de fls. 2.700/2.769, “(...) a juntada de novos
documentos capazes de elidir o feito fiscal”, já que, na oportunidade, acabou colacionando aos
autos apenas o seguinte: (i) Cópia do Estatuto social (fls. 2.770/2.775); (ii) Ata de Assembleia
Geral Extraordinária (fls. 2.776/2.778); (iii) Cópia da CNH do Sr. Marcos Aurélio de Guilherme
da Silva (fls. 2.779); (iv) Cópia do RG da Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva (fls. 2.780); (v)
Cópia do Termo de Devolução de Livros e Documentos (fls. 2.782); (vi) Termo de
Encerramento do MPF no 0610100/01651/09 e cópias dos respectivos Autos de Infração de
IRRF, CSLL e IRPJ (fls. 2.783/2.839); (vii) Cópia dos Demonstrativos da Compensação de
prejuízos fiscais (fls. 2.840/2.842); (viii) Cópias dos Demonstrativos da Compensação de bases
negativas (fls. 2.843/2.845); (ix) Cópia do Termo de Verificação relativa à multa isolada – Ano-
calendário 2008 (fls. 2.846/2.847); (x) Cópia do Auto de Infração da multa isolada e Termo de
Encerramento (fls. 2.848/2.853); e, por fim, (xi) Planilhas de vendas de mercadorias e serviços
de 2008 e 2009 (fls. 2.855/2.880), relativas à Infração 5 – Omissão de Receitas dos anos-
calendário de 2008 e 2009
Na ocasião do julgamento do Acórdão recorrido no 02-45.030, a 3a Turma da
DRJ/BHE dispôs, acertadamente, que, a despeito de ter solicitado a permissão para juntar
documentos posteriormente, a Informática Nacional S.A. não havia comprovado a ocorrência de
quaisquer das hipóteses enumeradas no artigo 16, § 4o, alíneas “a”, “b” ou “c” do Decreto no

9 Cf. RICARF - Portaria MF n. 343/2015. Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
10 Cf. Súmula CARF n. 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
11 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos polêmicos sobre o momento da
apresentação da prova no processo administrativo federal.. In: NEDER, Marcos Vinicius; SANTI, Eurico Marcos
Diniz de; FERRAGUT, Maria Rita. (Coords.). São Paulo: Dialética: 2010, p. 47/48.
Fl. 13407
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

70.235/72, conforme se verifica dos trechos abaixos reproduzidos (fls. 2.950 do Acórdão
recorrido):
“Questões preliminares
Pedido de produção posterior de provas
A impugnante, requer, ao final de suas exposições, que se lhe defira a produção de
prova por todos os meios de prova em direito admitidos, particularmente a permissão
para a juntada posterior de documentos.
De acordo com o § 4o do artigo 16 do Decreto no 70.235, de 1972, a prova documental
será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro
momento processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua
apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refira-se a fato ou a direito
superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos
autos.
Embora solicite permissão para a juntada posterior de documentos, a impugnante não
comprovou ter sido satisfeita nenhuma das condições enumeradas no parágrafo
precedente que justificariam o seu deferimento. Além disso, depois de apresentada a
impugnação, não voltou a se manifestar nos autos.
Logo, cumpre indeferir o pedido de produção posterior de provas.”
Em sede recursal, a Informática Nacional S.A. entendeu por colacionar aos autos
os seguintes documentos de fls. 3.158/13.317, os quais, a propósito, têm por objeto as alegações
recursais formuladas pela empresa no que diz com as Infrações 1a, 2a, 3a, 4a e 5a:
(i)
Laudo Pericial Contábil de Análise do MPF no 06.1.01.00-212.00314-0,
elaborado pela Pedrosa Contadores Associados (fls. 3.158/3.287);
(ii)
Anexo I – Resposta ao Termo Fiscal no 5/2012 MPF no 06.1.01.00-
212.00314-0 (fls. 3.289/3.318);
(iii)
Anexo II – Relatório de vendas de mercadorias/serviços realizadas em
01/2008 (fls. 3.319/3.628);
(iv)
Anexo II – Relatório de vendas de mercadorias/serviços realizadas em
01/2008 (fls. 3.629/3.864);
(v)
Anexo III – Notas Fiscais emitidas em 01/2008 (fls. 3.865/11.285);
(vi)
Anexo IV – Relatório de Vendas Redução Z – CD R (fls. 11.286/11.689);
(vii)
Anexo V – Relatório dos recebimentos 01/2008 (fls. 11.690/12.241);
(viii) Anexo VI – Cópias de contratos de empréstimos bancário e extratos (fls.
12.242/12.354);
(ix)
Anexo VII – Relatório Fiscal PTA no 10680722849/2011-41 (fls.
12.355/12.434);
(x)
Anexo IX – Relatório de baixas/Pagamentos a fornecedores Ano-calendário
2009 (fls. 12.435/12.568);
(xi)
Anexo X – Cópias de notas fiscais de Fornecedores (fls. 12.569/12.770);
Fl. 13408
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(xii)
Anexo X – Cópias de notas fiscais de Fornecedores (fls. 12.771/12.997); e
(xiii) Anexo X – Cópias de notas fiscais de Fornecedores (fls. 12.998/13.317).
Veja-se que, na oportunidade, a contribuinte acabou carreando aos autos mais de
10 mil folhas de documentos, conforme a própria autoridade fiscal apontou no Despacho de
Encaminhamento de fls. 13.318. E, de fato, não há dúvidas de que se tratam de documentos
novos e inéditos que foram colacionados apenas por ocasião da apresentação do Recurso
Voluntário e que, além disso, não tinham sido sequer mencionados pela Informática Nacional
S.A. em sede de Impugnação.
Pois bem. Ainda que o artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72 permita que o
sujeito passivo possa apresentar documentos após a impugnação quando demonstra, com
fundamentos, que o seu caso se enquadra em alguma das hipóteses indicadas nas alíneas “a”, “b”
ou “c”, o fato é que a empresa Informática Nacional acabou não tecendo quaisquer
apontamentos ou fundamentos visando demonstrar que a apresentação de tais documentos em
sede recursal se encaixaria em alguma das exceções ali previstas.
A despeito disso, e com amparo no princípio do informalismo moderado que é
aplicado no âmbito do processo administrativo fiscal, poder-se-ia cogitar, aqui, sobre a aplicação
do artigo 16, § 4o, “c” do Decreto no 70.235/72 sob a perspectiva jurídica de que tais documentos
se destinam a contrapor fatos ou razões novas posteriormente trazidas aos autos. E, aliás,
perceba-se que esta 2a Turma Ordinária da 3a Câmara tem sustentando o entendimento de que, à
luz do denominado “diálogo das provas”, a prova documental pode ser apresentada em sede de
Recurso Voluntário nos casos em que a própria Autoridade julgadora de 1a instância sustenta, em
suas razões de decidir, novos fatos ou razões e fundamenta a sua decisão na insuficiência dos
documentos apresentados por ocasião da Impugnação, conforme se verifica do precedente citado
abaixo:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2013
PROVA
DOCUMENTAL
JUNTADA
APÓS
A
IMPUGNAÇÃO.
ADMISSIBILIDADE.
A admissibilidade dos elementos de prova documental juntados após a impugnação
exige que o caso concreto enquadre-se numa das situações excludentes previstas no § 4o
do artigo 16 do Decreto no 70.235/72.
No presente caso, há fatos/razões trazidas aos autos pela própria DRJ quando esta
fundamenta sua decisão na insuficiência dos argumentos suscitados na manifestação de
inconformidade para justificar a inexistência do débito de estimativa anteriormente
quitado. Trata-se, em verdade, do chamado "diálogo das provas" corriqueiramente
suscitado neste Colegiado.
[...]
(Processo no 10425.900073/2015-51. Acórdão no 1302-006.062. Conselheiro relator
Ricardo Marozzi Gregorio. Sessão de 09/12/2021).”
Todavia, essa linha de entendimento não pode ser aplicada de forma automática e
ao desprezo das circunstâncias fático-jurídicas que revertem o caso concreto. Isso porque, como
vimos, a previsão normativa do artigo 16, § 4o, alínea “c” do Decreto no 70.235/72 é bastante
clara ao dispor que a prova documental poderá ser apresentada após a impugnação quando se
Fl. 13409
DF CARF MF
Original

Fl. 62 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

destina a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. E o que isso significa?
Que a autoridade julgadora ad quem poderá apreciar os documentos que são juntados pelo
sujeito passivo em sede recursal quando a autoridade julgadora a quo levanta, em suas razões de
decidir, fatos ou razões novas e, no final, acaba fundamentando a sua decisão na insuficiência
dos documentos comprobatórios tais quais apresentados pelo sujeito passivo por ocasiação da
Impugnação.
Ocorre que o caso em apreço não se encaixa dentro dessas arestas. É que, ao
apresentar sua Impugnação, os únicos documentos que a Informática Nacional S.A. colacionou
aos autos que, em tese, poderiam ser considerados enquanto “provas” foram as Planilhas de
vendas de mercadorias e serviços de 2008 e 2009 (fls. 2.855/2.880), que, a rigor, têm por objeto
as alegações tais quais defendidas pela empresa apenas no que diz com a Infração 5 – Omissão
de Receitas dos anos-calendário de 2008 e 2009, cuja motivação do lançamento tal qual restou
adotada pela Autoridade fiscal foi no sentido de que “o contribuinte não comprovou o aleado,
qual seja, que os valores destas vendas a prazo transitaram pela conta disponibilidades e que
posteriormente foram transferidos para a conta clientes a receber”. Veja-se:
5a INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS – ANOS-CALENDÁRIO 2008 e 2009
242 - Considerando que ocorreram lançamentos atípicos debitando à conta “clientes a
receber” e creditando à conta “disponibilidades” e tendo sido o contribuinte intimado
por diversas vezes a comprovar a origem destes lançamentos, sem contudo tê-lo feito,
consideramos como omissão de receita os valores abaixo. O contribuinte não
comprovou o alegado, a saber, que os valores destas vendas a prazo transitaram pela
conta disponibilidades e que posteriormente foram transferidos para a conta clientes a
receber.
Esclarecemos que em um lançamento segundo os padrões das normas contábeis
referente a vendas a prazo seria feito um débito das contas “clientes a receber”,
creditando-se a conta “vendas”. No caso em questão, o contribuinte alega que para toda
venda, sendo a prazo ou à vista, procedia-se, por ocasião da venda, ao lançamento a
débito da conta transitória “disponibilidades”, creditando-se a conta “vendas”. Segundo
o contribuinte, no final do mês ele ajustava auquele primeiro lançamento debitando a
conta “disponibilidades” e creditando a conta “clientes a receber” para os casos de
venda a prazo. No entanto, para que as alegações do contribuinte fossem comprovadas
era necessário que o contribuinte apresentasse um livro auxiliar destas vendas a prazo e
comprovasse que estas vendas estavam contidas dentro da totalidade de suas vendas
declaradas. Entretando, o contribuinte limitou-se a apresentar um arquivo magnético
denominado por ele de “baixas de clientes 2008 e 2009”, no qual constavam os
possíveis recebimentos de seus clientes naqueles anos. Cotejando os valores ali
consignados com os contabilizados verificamos novamente uma discrepância releva nte
de valores. Senão vejamos: na contabilidade foi registrado segundo a metodologia
adotada pelo cliente um montante de vendas a prazo no valor de R$ 94.527.826,42 no
ano de 2008, enquanto que no arquivo apresentado pelo contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2008" totalizou R$ 174.335.791,94 de recebimento de clientes neste
mesmo ano. O mesmo ocorre para o ano de 2009, na contabilidade registrou-se um total
de vendas a prazo de R$ 37.559.317,58 e no arquivo do contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2009" foi verificado o montante de R$ 141.091.918,00 de recebimento
de clientes no mesmo ano. Informamos que anexamos ao presente processo o razão de
vendas a prazo 2008 e o razão de vendas a prazo 2009, além dos “quadro resumo de
baixa de clientes 2008 e 2009” apresentados pelo contribuinte. Desta forma, os dados
constantes do arquivo magnético apresentado pelo contribuinte não foram hábeis para
demonstrar os valores lançados na contabilidade abaixo reproduzidos.
Fl. 13410
DF CARF MF
Original

Fl. 63 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Assim, concluímos que as vendas abaixo relacionadas foram diretamente creditadas na
conta “disponibilidades” a débito de “clientes a receber” sem transitar pela conta
resultado.
[...].” (grifei).
E, aí, note-se que, quando do julgamento da Impugnação apresentada pela
Informática Nacional S.A., a 3a Turma da DRJ/BHE apenas corroborou a premissa que já havia
sido adotada pela Autoridade fiscal em relação à Infração 5 – Omissão de Receitas dos anos-
calendário de 2008 e 2009 ao aduzir que “o que a autuada deveria demonstrar é que todos os
registros a crédito da conta “disponibilidades” com contrapartida a crédito da conta ‘clientes a
receber’ tiveram uma correspondência nas contas de resultado”, conforme se verifica dos
trechos abaixo reproduzidos (fls. 3.076/3.77 do Acórdão recorrido):
“Argüições contra a imputação de omissão de receita em virtude de registros contábeis
atípicos
[...]
Quanto aos documentos que a impugnante fez juntar a folhas 2.854 a 2.880, no intuito
de comprovar sua alegação, eles não cumprem seu objetivo. Consistem num
demonstrativo que contém uma síntese de todos os registros contábeis efetuados a
crédito das contas representativas de receitas com a venda de mercadorias e serviços.
Essas informações já são conhecidas, pois constam das declarações de rendimentos da
autuada. O que a autuada deveria demonstrar é que todos os registros a crédito da conta
“disponibilidades” com contrapartida a crédito da conta “clientes a receber” tiveram
uma correspondência nas contas de resultado ou, nos casos em que não haja tal
correspondência, que tiveram uma causa diversa da obtenção de receita tributável. Uma
vez que a impugnante não logrou realizar semelhante demonstração, suas alegações não
se sustentam.” (grifei).
O que se observa é que a 3a Turma da DRJ/BHE não trouxe aos autos novos fatos
ou novas razões de decidir nos termos do que alude o artigo 16, § 4o, alínea “c” do Decreto no
70.235/72, mas, sim, apenas corroborou a motivação do lançamento no que diz respeito à
Infração 5 – Omissão de Receitas dos anos-calendário de 2008 e 2009 e, aí, concluiu que as
informações consubstanciadas nos documentos de fls. 2.854/2.880 já eram conhecidas, pois
constavam das declarações de rendimentos da autuada, de modo que “a autuada deveria
demonstrar é que todos os registros a crédito da conta “disponibilidades” com contrapartida a
crédito da conta ‘clientes a receber’ tiveram uma correspondência nas contas de resultado”.
A rigor, confira-se que essa linha de entendimento encontra amparo na própria
jurisprudência deste E. CARF. Veja-se:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/02/2013 a 31/12/2013
PROVA DOCUMENTAL. PRECLUSÃO. EXISTÊNCIA. DESCABIMENTO DA
ALEGAÇÃO DE NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA.
De acordo com o art. 15 do Decreto no 70.235/1972, a impugnação deve ser instruída
com os documentos em que se fundamentar. O § 4o do art. 16, por sua vez, estabelece
que a prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a
impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; refira-se a
Fl. 13411
DF CARF MF
Original

Fl. 64 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

fato ou a direito superveniente; ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos.
As provas destinadas a contrapor-se a fatos ou razões trazidas desde o início da
fiscalização e no próprio lançamento devem ser, em regra, apresentadas na impugnação.
[...]
(Processo no 16682.720004/2018-53. Acórdão no 9202-010.574. Conselheiro relator
João Victor Ribeiro Aldinucci. Sessão de 20/12/2022.”
Portanto, tem-se que os documentos carreados aos autos pela Informática
Nacional S.A. apenas em sede recursal (fls. 3.158/13.317) não devem ser, aqui, conhecidos e
analisados, seja porque, em sede de Impugnação, a empresa não havia colacionado qualquer
documento visando cancelar ou desconstituir as Infrações 1a, 2a, 3a e 4a tais quais apuradas pela
Autoridade fiscal, ou seja pelo fato de que, quanto à Infração 5 – Omissão de Receitas dos anos-
calendário de 2008 e 2009, e ao analisar a Impugnação e os respectivos documentos juntados às
fls. 2.855/2.880, a Autoridade julgadora a quo não trouxe aos autos novos fatos ou novas razões
de decidir nos termos do que alude o artigo 16, § 4o, alínea “c” do Decreto no 70.235/72, mas,
antes, apenas corrobou a motivação do lançamento adotada pela Autoridade lançadora nessa
parte.
A título de esclarecimentos, registre-se que esse entendimento não afronta o
princípio da ampla defesa – ou, por conseguinte, o princípio da verdade material –, porque se,
por um lado, o princípio da ampla defesa tem guarida no artigo 5o, inciso LV da Constituição
Federal, por outro, é inconteste que a norma estatuída no artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235/72
se encontra válida e plenamente vigente, sendo defeso a este Conselho afastá-la ou deixar de
observá-la a partir de um juízo de inconstitucionalidade ou ilegalidade, conforme preceituam os
artigos 26-A do próprio Decreto no 70.235/7212, 62 do Regimento Interno – RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de junho de 201513 e a própria Súmula CARF no 214.
É nesse mesmo sentido que Maria Teresa Martínez López e Marcela Cheffer
Bianchini15 têm sustentando ao aduzir que
“(...) ainda que o contribuinte faça a juntada de documentos após o prazo legal, parece
inconteste que deve existir uma prévia análise destes, mesmo que para se recusar a
documentação, já que determinados documentos comprobatórios podem ser aceitos a
qualquer momento por se referirem a fatos que permitem o fácil e rápido
convencimento do julgador.
[...]
Deve-se observar que a justificativa apresentada para o entendimento de que ocorre
afronta ao princípio da ampla defesa quando não são apreciadas provas apresentadas
após a impugnação é de índole constitucional e, portanto, para afastar a aplicabilidade

12 Cf. Decreto n. 70.235/72. Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de
julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento
de inconstitucionalidade
13 Cf. RICARF - Portaria MF n. 343/2015. Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
14 Cf. Súmula CARF n. 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
15 LÓPEZ, Maria Teresa Martínez; BIANCHINI, Marcela Cheffer. Aspectos polêmicos sobre o momento da
apresentação da prova no processo administrativo federal.. In: NEDER, Marcos Vinicius; SANTI, Eurico Marcos
Diniz de; FERRAGUT, Maria Rita. (Coords.). São Paulo: Dialética: 2010, p. 47/48.
Fl. 13412
DF CARF MF
Original

Fl. 65 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

do parágrafo 4o do artigo 16 do PAF, deve-se alegar sua inconstitucionalidade, mas é
vedado por lei aos órgãos administrativos de julgamento afastara a aplicação ou deixar
de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
Não compartilhamos do entendimento expressado por esta corrente. Estando
assegurado, por lei, o direito a apresentação de alegações e provas que caracterizariam o
contraditório e a ampla defesa e, sendo a verdade material o objeto do Processo
Administrativo Fiscal, assim como a celeridade processual, a oficialidade, dentre outros
princípios, não se pode falar em desrespeito ao direito de defesa do contribuinte, pela
aplicação do prazo de preclusão para apresentação das provas, já que é a própria
aplicação do princípio da verdade material, que confere ao julgador a prerrogativa de
verificar a legalidade do lançamento, independentemente das provas trazidas ao
processo.” (grifei).
Com base em tais fundamentos, entendo por não conhecer dos documentos
carreados aos autos apenas em sede recursal pela empresa recorrente (fls. 3.158/13.317), já que o
caso em apreço não se enquadra em quaisquer das exceções previstas no artigo 16, § 4o, alíneas
“a”, “b” e/ou “c” do Decreto no 70.235/72.

2.1.2. Do não conhecimento das alegações lançadas no tópico IV.4.1 –
Análise equivocada da conta ‘clientes a receber’ – Equívoco técnico
ignorando conceitos contábeis de ‘partidas dobradas’, ‘débito’ e
‘crédito’

A segunda observação de ordem processual que precisa ser apontada e, sobretudo,
analisada é que, ao apresentar o seu Recurso Voluntário, a Informática Nacional S.A. acabou
formulando o tópico IV.4.1 – Análise equivocada da conta clientes a receber – equívoco técnico
ignorando conceitos contábeis de “partidas dobradas”, “débito” e “crédito” (fls. 3.229/3.230)
cujas alegações ali constantes não haviam sido suscitadas em sede de Impugnação, de modo que,
se não foram objeto de análise ou exame por parte da 3a Turma da DRJ/BHE, não foram
devolvidas para apreciação desta autoridade julgadora revisora.
Decerto que as alegações lançadas pela Recorrente no tópico IV.4.1 – Análise
equivocada da conta clientes a receber – equívoco técnico ignorando conceitos contábeis de
“partidas dobradas”, “débito” e “crédito” devem ser consideradas como alegações novas, haja
vista que, em primeiro lugar, apenas as questões previamente debatidas é que são devolvidas à
autoridade julgadora ad quem, e, em segundo lugar, tratam-se de alegações que não foram
suscitadas com o fito de impugnar ou contestar os fundamentos perfilhados pela autoridade
julgadora de piso – porque, do contrário, encaixar-se-iam na própria dialeticidade processual e,
portanto, deveriam ser conhecidas –, mas, antes, consubstanciam-se em razões que têm por
objeto a própria autuação fiscal e as premissas tais quais adotadas, o que, é certo, já poderia ter
sido feito em sede de Impugnação. Confira-se, pois, os trechos abaixo reproduzidos que
elucidam qualquer dúvida:
“IV.4.1 – Análise equivocada da conta clientes a receber – equívoco técnico
ignorando conceitos contábeis de ‘partidas dobradas’, ‘débito’ e ‘crédito’
Fl. 13413
DF CARF MF
Original

Fl. 66 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(...) fato é que ainda assim a autuação não merece prevalecer da forma como pretendida
pelo Fisco, eis que a análise da conta 129-1.1.03.001 – Clientes a Receber está eivada
de vícios que majora de forma absurda o suposto crédito tributário apurado.
Ao interpretar o fato contábil a fiscalização considera como omissão de receita os
valores registrados a débito na conta Clientes a Receber (129-1.1.03.001),
desconsiderando, no entanto, os créditos e a evolução da conta contábil.
A fiscalização considerou como omissão de receita todos os lançamentos realizados a
débito na conta clientes a receber, alcançando montante de R$ 108.000.380,79 (cento e
oito milhões e trezentos e oitenta reais e setenta e nove centavos), ignorando
completamente de outro lado, que a conta contábil analisada possui créditos que
obviamente anulariam parte dos lançamentos a débito, o que, em apreço aos mais
comezinhos princípios contábeis, deveria ter sido considerado pela fiscalização.
[...]
Conforme apurações corretas realizadas no laudo pericial anexo, a conclusão é de a
suposta base tributável (acaso exista alguma) seria de R$ 5.251.227,74, ao invés de R$
108.000.380,79, conforme apurado pela fiscalização.
[...]
Nesse ponto o contribuinte mais uma vez demonstra que o Fisco Federal não teve
qualquer diligencia em efetivamente realizar a busca da verdade material dos fatos
havidos, pinçando na contabilidade do contribuinte apenas aqueles lançamentos que o
favorecia, o que obviamente não pode ser tolerado por esse eg. Conselho.”
Ora, se é certo que o processo administrativo fiscal é regido pelo princípio do
informalismo moderado o qual, a rigor, encontra guarida no artigo 2o, parágrafo único, inciso IX
da Lei no 9.784/9916, também é certo que, de acordo com o artigo 33 do Decreto no 70.235/72, o
Recurso possui o efeito devolutivo pelo qual são transferidas, para a instância superior, apenas as
questões alegadas pelo contribuinte em sede de Impugnação que, a propósito, e no seu
entendimento, devem ser revistas. Eis aí o efeito devolutivo típico dos recursos, que, a propósito,
deve ser compreendido como um efeito de transferência, ao órgão ad quem, do conhecimento
das matérias e alegações que já tenham sido objeto de decisão por parte do juízo a quo. Ou seja,
a interposição do recurso transfere ao órgão ad quem o conhecimento da matéria impugnada.
De acordo com as lições dos processualistas Fredie Didier Jr. e Leonardo Carneiro
da Cunha17,
“A extensão do efeito devolutivo significa delimitar o que se submete, por força do
recurso, ao julgamento do órgão ad quem. A extensão do efeito devolutivo determina-se
pela extensão da impugnação: tantum devolutum quantum appellatum. O recurso não
devolve ao tribunal o conhecimento de matéria estranha ao âmbito do julgamento
(decisão) a quo. Só é devolvido o conhecimento da matéria impugnada (art. 1.013,
caput, CPC). A extensão do efeito devolutivo determina o objeto litigioso, a questão
principal do procedimento recursal. Trata-se da dimensão horizontal do efeito
devolutivo.
A profundidade do efeito devolutivo determina as questões que devem ser examinadas
pelo órgão ad quem para decidir o objeto litigioso do recurso. Trata-se da dimensão
vertical do efeito devolutivo. A profundidade identifica-se com o material que há de

16 Cf. Lei no 9.784/1999. Art. 2o (omissis). Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre
outros, os critérios de: IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de certeza,
segurança e respeito aos direitos dos administrados;
17 DIDIER JR. Fredie; CUNHA, Leonardo Carneiro da. Curso de Direito Processual Civil: Meios de Impugnação às
Decisões Judiciais e Processo nos Tribunais. vol. 3. 13. ed. reform. Salvador: JusPodivm, 2016, p. 143-144.
Fl. 13414
DF CARF MF
Original

Fl. 67 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

trabalhar o órgão ad quem para julgar. Para decidir, o juízo a quo deveria resolver
questões atinentes ao pedido e à defesa. A decisão poderá apreciar todas elas, ou se
omitir quanto a algumas delas. Em que medida competirá ao tribunal a respectiva
apreciação?
O § 1° do art. 1.013 do CPC diz que serão objeto da apreciação do tribunal todas as
questões suscitadas e discutidas no processo, desde que relacionadas ao capítulo
impugnado. Assim, se o juízo a quo extingue o processo pela compensação, o tribunal
poderá, negando-a, apreciar as demais questões de mérito, sobre as quais o juiz não
chegou a pronunciar-se. Ora, para julgar, o órgão a quo não está obrigado a resolver
todas as questões atinentes aos fundamentos do pedido e da defesa; se acolher um dos
fundamentos do autor, não terá de examinar os demais; se acolher um dos fundamentos
da defesa do réu, idem. Na decisão poderá apreciar todas elas, ou se omitir quanto a
algumas delas: ‘basta que decida aquelas suficientes à fundamentação da conclusão a
que chega no dispositivo da sentença.’”
Seguindo essa linha de raciocínio, registre-se que, no âmbito do processo
administrativo fiscal, as discordâncias lançadas em sede recursal não devem ser opostas contra o
lançamento em si, mas, sim, contra as questões processuais e meritórias que restaram perfilhadas
e analisadas pela autoridade julgadora a quo. As matérias e as alegações que são devolvidas à
instância recursal são apenas aquelas expressamente contraditadas na Impugnação. É na
impugnação que o contribuinte deve expor os motivos de fato e de direito em que se fundamenta
sua pretensão, bem como os pontos e as razões pelas quais não concorda com a autuação,
conforme prescreve o artigo 16, inciso III do Decreto no 70.235/72, cuja redação transcrevo
abaixo:
“Decreto no 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).”
Pela leitura do artigo 17 do Decreto no 70.235/72, tem-se que não é lícito inovar
na postulação recursal para incluir questão diversa daquela que foi originariamente deduzida
quando da Impugnação oferecida à instância a quo. Confira-se:
“Decreto no 70.235/72
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997).”
Em suma, tem-se que as questões e as alegações que não foram suscitadas em
sede de Impugnação e, portanto, não foram não objeto de debate em primeira instância, quando
se instaura a fase litigiosa do procedimento administrativo, devem ser consideradas alegações
novas e constituem o que a doutrina e a jurisprudência têm denominada de inovações recursais,
de sorte se tratam de matérias preclusas das quais não pode este Tribunal conhecê-las, porque, se
o fizesse, estaria afrontando o princípio do duplo grau de jurisdição e o princípio da não
supressão de instâncias que, sem dúvida, devem ser aplicados no ambiente do processo
administrativo fiscal.
Fl. 13415
DF CARF MF
Original

Fl. 68 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Esse entendimento encontra respaldo na própria jurisprudência desta 2a Turma
Ordinária da 3a Câmara, conforme se verifica dos precedentes citados abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2007
[...]
PROCESSUAL PRECLUSÃO CONSUMATIVA INOVAÇÃO DA CAUSA DE
PEDIR APÓS A INTERPOSIÇÃO DE RECURSO VOLUNTÁRIO FORA DAS
HIPÓTESES DO ART. 16, § 4o, DO DECRETO 70.235 IMPOSSIBILIDADE.
O pedido deve ser compreendido, e limitado, pela causa de pedir efetivamente deduzida
pelo contribuinte na primeira oportunidade legalmente prevista, conforme previsão
contida no art. 17 do Decreto 70.235, somente se autorizando a inovar dentro das
situações expressamente autorizadas pelo art. 16 do mesmo diploma processual
administrativo.
(Processo no 10280.722443/2011-71. Acórdão no 1302-003.356. Conselheiro relator
Luiz Tadeu Matosinho Machado. Sessão de 23/01/2019).
***
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2000, 2001, 2002
MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS EM IMPUGNAÇÃO. APRESENTAÇÃO EM
RECURSO VOLUNTÁRIO AO CARF. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO.
As matérias não propostas em sede de Impugnação não podem ser deduzidas em recurso
ao CARF em razão da perda da faculdade processual de seu exercício, configurando-se
a preclusão consumativa, a par de representar, se admitida, indevida supressão de
instância.
[...]
(Processo no 10380.003719/2005-41. Acórdão no 1302-004.585. Conselheiro relator
Paulo Henrique Silva Figueiredo. Sessão de 18/06/2020).”
O que deve restar claro, portanto, é que as alegações recursais formuladas no
tópico IV.4.1 – Análise equivocada da conta clientes a receber – equívoco técnico ignorando
conceitos contábeis de “partidas dobradas”, “débito” e “crédito” (fls. 3.229/3.230) não devem
ser conhecidas e, por isso mesmo, não podem ser objeto de análise por parte desta Turma
julgadora, uma vez que se tratam de questões novas, configurando, pois, o que a doutrina e a
jurisprudência denominam de inovações recursais, de modo que, se esta 2a Turma Ordinária da
3a Câmara entender por conhecê-las, decerto que estaria aí por violar o princípio do duplo grau
de jurisdição e o princípio da não supressão de instâncias.
Com efeito, entendo por não conhecer das alegações lançadas pela Informática
Nacional S.A. no tópico IV.4.1 – Análise equivocada da conta clientes a receber – equívoco
técnico ignorando conceitos contábeis de “partidas dobradas”, “débito” e “crédito” (fls.
3.229/3.230).

3.
Da análise das alegações preliminares formuladas pela Informática
Nacional S.A.

Fl. 13416
DF CARF MF
Original

Fl. 69 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

3.1. Da análise das alegações levantadas no tópico “Advertência inicial”

De plano, observe-se que, a despeito da Autoridade fiscal ter apontado no Termo
de Verificação Fiscal de fls. 117/184, e de forma um tanto extensiva, alguns elementos ou
circunstâncias fáticas que gravitam em torno das infrações tributárias tais quais apuradas e que
dizem respeito diretamente à suposta prática de operações de “blindagens” perpetradas pelos Srs.
Marco Aurélio de Guilherme Silva e sua esposa Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva, enquanto
proprietários do “Grupo Nacional”, o fato é que as 5 (cinco) infrações tais quais descritas no
“item 15 – Constituição do Crédito Tributário” do TVF (fls. 176/182) e capituladas nos
respectivos Autos de Infração foram devidamente apuradas com base nos procedimentos
previstos nos artigos 142 do Código Tributário Nacional e 10 do Decreto no 70.235/72,
combinado, por óbvio, com os respectivos dispositivos legais indicados e capitulados nos
respectivos Enquadramentos Legais de cada um dos Autos infração de IRPJ (e-fls. 04/26), CSLL
(e-fls. 27/44), COFINS (e-fls. 45/76), PIS/Pasep (e-fls. 77/108) e IRRF (e-fls. 109/116),
conforme discriminarei a seguir:
Auto de Infração de IRPJ
1. OMISSÃO DE RECEITAS DE VENDA E SERVIÇOS
Corresponde à 5a Infração tal qual exposta no TVF, a qual foi apurada pela autoridade
fiscal uma vez que, no seu entendimento, ocorreram lançamentos atípicos debitando à
conta “clientes a receber” e creditando à conta “disponibilidades” e que a contribuinte,
tendo sido intimada por diversas vezes a comprovar a origem de tais lançamentos,
acabou não comprovando o que havia alegado no sentido de que os valores destas
vendas a prazo transitaram pela conta disponibilidades e que posteriormente foram
transferidos para a conta clientes a receber.
Os fatos geradores ocorreram em diversas datas, situadas entre 31.01.2008 e
31.12.2009.
Enquadramento legal: Artigo 3o da Lei no 9.249, de 1995; e Artigos 247, 248, 249,
inciso II, 251, 277, 278, 279, 280 e 288 do Decreto no 3.000 do RIR/99.
2. OMISSÃO DE RECEITA POR PRESUNÇÃO LEGAL – PASSIVO FICTÍCIO
Corresponde à 4a Infração exposta no TVF, a qual foi apurada porque a fiscalização
constatou que a contribuinte registou, em 31 de maio de 2009, o lançamento a crédito da
conta “Empréstimos” no 2.01.10.01 o valor de R$ 8.913.525,20, sendo que, tendo sido
intimada por diversas vezes a comprovar a origem de tal lançamento, acabou
informando que “ o lançamento contábil objeto de sua intimação (Item 5), abaixo
reproduzido, certamente deveu-se a ajustes contábeis relativos a saldos”, o que acabou
autorizando a autoridade a aplicar a presunção de omissão de receita prevista no artigo
281 do RIR/99, tendo em vista que o contribuinte não comprovou a exigibilidade
daquela obrigação escriturada.
Data do fato gerador: 31.05.2009.
Enquadramento legal: Artigo 3o da Lei no 9.249, de 1995; e Artigos 247, 248, 249,
inciso II, 251, 277, 278, 279, 280, 281, inciso III e 288 do RIR/99.
3. COMPROVAÇÃO INIDÔNEA DE DESPESAS
Fl. 13417
DF CARF MF
Original

Fl. 70 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Corresponde à 1a Infração apontada pela autoridade no TVF, a qual, a rigor, tem por
objeto a glosa de todas as notas fiscais que teriam sido emitidas pela Nacional
Mercantil em favor da Informática Nacional, já que, segundo a fiscalização, a
Informática Nacional deu continuidade aos negócios da Nacional Mercantil ao
prosseguir com a realização das atividades, sem interrupção, nos mesmos endereços
comerciais, usando dos mesmos nomes fantasias (Max Computadores, Info 2 e
Multimídia), utilizando-se, ainda, dos mesmos empregados e, também, dos mesmos
estoques de mercadorias, e que, mesmo tendo sido devidamente intimada por inúmeras
vezes, a empresa não apresentou as citadas notas fiscais.
Datas do fato gerador: 31.01.2007, 28.02.2007, 30.03.2007, 30.04.2007, 30.05.2007,
30.06.2007, 30.08.2007, 30.09.2007, 30.10.2007, 30.11.2007, 31.12.2007.
Enquadramento legal: Artigo 3o da Lei no 9.249, de 1995; e Artigos 217, 247, 248, 249,
inciso I, 251, 256, 277, 278 e 299 do RIR/99.
Auto de Infração de CSLL
1. FALTA DE RECOLHIMENTO DA CSLL SOBRE RECEITAS OMITIDAS
Omissão de receitas conforme relatório fiscal anexo. Omissão de receitas caracterizada
pela manutenção, no passivo, de obrigações não comprovadas.
Os fatos geradores ocorreram em diversas datas, situadas entre 31.01.2008 e
31.12.2009.
Enquadramento legal: Artigo 2o da Lei no 7.689, de 1988, com alterações introduzidas
pelo artigo 2o da Lei no 8.034, de 1990; artigo 57 da Lei no 8.981, de 1995, com as
alterações da Lei no 9.065, de 1995; artigo 2o da Lei no 9.249, de 1995; artigo 1o da Lei
no 10.637, de 2002; artigo 28 da Lei no 9.430, de 1996; artigo 37 da Lei n° 10.637, de
2002; artigo 3o da Lei no 7.689, de 1988, com a redação dada pelo artigo 17 da Lei no
11.727, de 2008.
2.
CUSTOS,
DESPESAS
OPERACIONAIS
E
ENCARGOS
NÃO
COMPROVADOS
Contabilização de despesas com base em documentos inidôneos.
Datas do fato gerador: 31.01.2007, 28.02.2007, 30.03.2007, 30.04.2007, 30.05.2007,
30.06.2007, 30.08.2007, 30.09.2007, 30.10.2007, 30.11.2007, 31.12.2007.
Enquadramento legal: artigo 2o da Lei no 7.689, de 1988, com alterações introduzidas
pelo artigo 2o da Lei no 8.034, de 1990; artigo 57 da Lei no 8.981, de 1995, com as
alterações da Lei no 9.065, de 1995; artigos 2o e 19 da Lei no 9.249, de 1995; artigo 1o da
Lei no 10.637, de 2002; artigo 28 da Lei no 9.430, de 1996; artigo 37 da Lei n° 10.637,
de 2002.
Auto Infração de Cofins
OMISSÃO DE RECEITAS
Omissão de receitas conforme relatório fiscal anexo. Omissão de receitas caracterizada
pela manutenção, no passivo, de obrigações não comprovadas.
Os fatos geradores ocorreram em diversas datas, situadas entre 31.01.2008 e
31.12.2009.
Fl. 13418
DF CARF MF
Original

Fl. 71 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Enquadramento legal: artigo 1o da Lei Complementar no 70, de 1991; artigo 5o da Lei no
10.833, de 2003; artigo 24, §2o, da Lei no 9.249, de 1995, com suas alterações
subseqüentes; artigo 2o da Lei no 10.833, de 2003; artigo 1o da Lei no 10.833, de 2003,
com as alterações introduzidas pelo artigo 21 da Lei no 10.865, de 2004; artigo 3o da Lei
no 10.833, de 2003, com as suas alterações subseqüentes.
Auto de Infração de Contribuição para o PIS
OMISSÃO DE RECEITAS
Omissão de receitas caracterizada pela manutenção, no passivo, de obrigações não
comprovadas.
Os fatos geradores ocorreram em diversas datas, situadas entre 31.01.2008 e
31.12.2009.
Enquadramento legal: 1o da Lei Complementar no 70, de 1991; artigos 1o, 2o, 3o e 4o da
Lei no 10.637, de 2002, com suas alterações subseqüentes.
Auto de Infração de IRRF
IRRF SOBRE PAGAMENTOS A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO –
IRRF
Incidente sobre os pagamentos a beneficiários não identificados nos valores
especificados no auto de infração.
Os fatos geradores ocorreram em diversas datas, situadas entre 02.01.2008 e
18.12.2009.
Enquadramento legal: artigos 674 e 675 do RIR 1999.
Portanto, ainda que a Autoridade autuante tenha indicado que as operações
descritas no TVF tais quais supostamente perpetradas pelos proprietários do “Grupo Nacional”
tenham configurado a realização de “operações de blindagem”, já que, a despeito das sucessivas
alterações e alienações dos respectivos controles societários referentes às empresas Nacional
Mercantil e Informática Nacional, a Informática Nacional deu continuidade aos negócios da
Nacional Mercantil uma vez que prosseguiu com as respectivas atividades, sem interrupção, nos
mesmos endereços comerciais, usando os mesmos nomes fantasias (Max Computadores, Info 2 e
Multimídia), utilizando-se, ainda, dos mesmos empregados e, também, dos mesmos estoques de
mercadorias, o fato é que as infrações foram devida e regularmente apuradas com base nos
motivos e fundamentos legais acima discriminados, conforme restou exposto no “item 15 –
Constituição do Crédito Tributário” do TVF (fls. 176/182) e em cada um dos respectivos Autos
de Infração.
Por mais que existam indícios relativos à realização das operações perpetradas
pelos proprietários do “Grupo Nacional” que configurariam a realização de “operações de
blindagens” as quais podem gravitar em torno da Recorrente e que poderiam apontar para o
cometimento de supostas práticas delituosas de ordem tributária ou, inclusive, de natureza
criminal, é preciso que, ainda assim – foi nesse sentido que afirmei inicialmente –, a autoridade
fiscal comprove a ocorrência do fato gerador nos termos do artigo 142 do CTN e que o Auto de
Infração esteja instruído com todos os elementos de prova indispensáveis à comprovação do
Fl. 13419
DF CARF MF
Original

Fl. 72 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

ilícito, de acordo com o que determina o artigo 9o, caput do Decreto no 70.235/72. E foi
exatamente isso que ocorreu no caso concreto.
Esse entendimento encontra amparo na própria jurisprudência deste Conselho
Administrativo, conforme se observa da ementa reproduzida abaixo:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2012, 2013
GLOSA DE DESPESAS. PROVA. DEPOIMENTOS. NEXO PROBATÓRIO. LIAME.
INOCORRÊNCIA.
No processo tributário, salvo as hipóteses presuntivas previstas em lei, incube ao Fisco
provar a ocorrência do fato gerador; o auto de infração deve estar instruído com todos
os elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito, nos termos do art. 9o do
Decreto no 70.235, de 1982 (PAF). Na mesma linha, segundo o art. 373 da Lei 13.105,
de 2015 (CPC), o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu
direito; e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do
direito do autor. O que significa dizer, regra geral, que cabe a quem pleiteia, provar os
fatos alegados, garantindo-se à outra parte infirmar tal pretensão com outros elementos
probatórios.
Por mais que existam indícios que gravitem em torno dos envolvidos é preciso um nexo
probatório, um liame, que os conecte à prática do ilícito para fins de glosa de despesa.
Em se tratando de hipótese diversa de presunção, não basta a fiscalização deduzir a
existência da irregularidade é necessário prová-la no caso concreto.
(Processo no 13855.720980/2017-16. Acórdão no 1201-005.136. Conselheiro Relator
Efigênio de Freitas Júnior. Sessão de 20/08/2021. Acórdão publicado em 05/09/2021).”
Os Autos de Infração aqui discutidos não foram lavrados com base diretamente
nos elementos fáticos que se ligam às supostas práticas de “blindagem” perpetradas pelos
proprietários do “Grupo Nacional”, tal como a Recorrente leva a crer. Aliás, o procedimento
fiscalizatório que lastreia a presente autuação pode ter sido inaugurado, isso sim, a partir de tais
elementos fáticos que restaram descritos pela autoridade no TVF, desencadeando ou provocando,
enquanto ponto de partida, a respectiva investigação tributária, mas isso não significa dizer que
tais elementos acabaram por embasar os lançamentos aqui discutidos, os quais, repita-se, foram
realizados com lastro nos elementos fático-jurídicos que foram apurados a partir não apenas dos
documentos que foram apreendidos durante a denominada “Operação Castelhana”, mas,
também, e principalmente, com base nas informações constantes dos bancos de dados da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, dos arquivos contábeis e das planilhas e demais
documentos apresentados pela própria empresa Informática Nacional.
De toda sorte, conclua-se que os motivos e as respectivas motivações tais quais
descritas no “item 15 – Constituição do Crédito Tributário” do TVF (fls. 176/182) e nos
respectivos Autos de Infração sustentam, por si só, e no todo, os correspondentes lançamentos
tributários aqui discutidos, independentemente das informações acerca das supostas práticas de
operações de “blindagem” supostamente perpetradas pelos proprietários do “Grupo Nacional”, o
que significa dizer, no final, que o caso concreto será apreciado exclusivamente sob a
perspectiva de análise quanto à legalidade e regularidade, ou não, dos créditos tributários tais
quais constituídos a partir da feitura de cada qual dos lançamentos de IRPJ (e-fls. 04/26), CSLL
(e-fls. 27/44), COFINS (e-fls. 45/76), PIS/Pasep (e-fls. 77/108) e IRRF (e-fls. 109/116).
Por essas razões, não há nada para ser acatado ou acolhido nessa parte.
Fl. 13420
DF CARF MF
Original

Fl. 73 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

3.2. Da alegação de existência de fiscalização anterior com a lavratura de
Auto de Infração e da consequente homologação tácita do período
anteriormente fiscalizado e autuado

A discussão, aqui, diz com a possibilidade, ou não, de a Autoridade fiscal
reexaminar período que já tenha sido objeto de procedimento fiscalizatório anterior o qual, ao
final, acabou ensejando na lavratura dos correspondentes Autos de Infração.
Pois bem. Note-se, de plano, que, conforme dispunha o artigo 906 do Decreto no
3.000/99 o qual, como sabido, encontrava-se vigente à época dos fatos aqui discutidos18, a
realização de um segundo exame do mesmo exercício apenas era possível mediante ordem
escrita do Superintendete, do Delegado ou do Inspetor da Receita Federal. Confira-se:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Título III – Controle dos Rendimentos
Capítulo I – Fiscalização do Imposto
Reexame de Período já Fiscalizado
Art. 906. Em relação ao mesmo exercício, só é possível um segundo exame, mediante
ordem escrita do Superintendente, do Delegado ou do Inspetor da Receita Federal (Lei
no 2.354, de 1954, art. 7o,§2o, e Lei no 3.470, de 1958, art. 34).”
De fato, é de se reconhecer que a Informática Nacional S.A. já havia sido
submetida a procedimento fiscal instaurado a partir da expedição do Mandado de Procedimento
Fiscal – MPF no 06.1.01.00-2009-01651-1 que, a propósito, tinha por objeto a fiscalização do
IRPJ e do IRRF dos períodos de 01/2006 a 12/2007, tal como bem aponta a própria empresa
Recorrente às fls. 3.173 do seu Recurso Voluntário. Confira-se:

18 Confira-se que, nos termos do artigo 144 do Código Tributário Nacional, "o lançamento reporta-se à data da
ocorrência do fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente modificada ou
revogada."
Fl. 13421
DF CARF MF
Original

Fl. 74 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Em 19/03/2012, a Autoridade fiscal solicitou à Autoridade competente a devida e
regular autorização para, nos termos do artigo 906 do Decreto no 3.000/99, realizar o reexame da
escrituração e da correta apuração dos tributos administrados pela RFB relativamente ao período
de 2008 e 2009 junto à Informática Nacional S.A., cujo pleito foi atendido em 20/03/2012 pela
Delegada da Receita Federal em Belo Horizonte, conforme se verifica da Autorização para
Reexame de fls. 210 dos autos. Com efeito, a autoridade procedeu com a fiscalização do IRPJ e
CSLL dos períodos de 01/2008 a 12/2009 através do MPF no 06.1.01.00-2012-00314-0,
conforme se verifica da imagem abaixo:

* imagem extraída do Recurso Voluntário da Informática Nacional S.A. (fls. 3.173)
E, aí, posteriormente, em 15/05/2012, a Autoridade autuante solicitou, mais uma
vez, e com fundamento no artigo 906 do Decreto no 3.000/99, autorização da Autoridade
compentente para procedecer o reexame da escrituração da Informática Nacional S.A. e da
correta apuração dos tributos administrados pela RFB no que diz respeito ao ano-calendário de
2007, cujo período compreendera a escrituração das supostas compras de mercadorias oriundas
da Nacional Mercantil. Em 16/05/2012, a respectiva solicitação restou plenamente atendida pela
Fl. 13422
DF CARF MF
Original

Fl. 75 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Delegada da Receita Federal do Brasil de Belo Horizonte, conforme se verifica da Autorização
para Reexame juntada às fls. 209 dos autos. E, aí, em 18/05/2012, o MPF no 06.1.01.00-2012-
00314-0 acabou sendo alterado para, a partir de então, abarcar, também, a fiscalização do IRPJ,
da CSLL, do PIS e da COFIS relativos aos períodos de 01/2007 a 12/2007. Veja-se:

*imagem extraída do Recurso Voluntário da Informática Nacional S.A. (fls. 3.173)
Portanto, pode-se afirmar, de maneira convicta, que o reexame do período de
01/2007 a 12/2007 foi realizado em total observância ao que dispunha o artigo 906 do Decreto no
3.000/99, haja vista que, no caso, a Autoridade autuante procedeu com o reexame do período já
fiscalizado apenas a partir da autorização da competente Delegada da Receita Federal do Brasil –
DRF de Belo Horizonte, conforme se observa da Autorização para Reexame de fls. 209, não
havendo, pois, e tal como a Recorrente leva a crer, qualquer ilegalidade ou ilegitimidade no que
diz com o reexame do período já fiscalizado e muito menos com a própria autuação aqui
discutida.
Observe-se, por oportuno, que a própria 3a Turma da DRJ de Belo Horizonte já
havia concluído acertadamente nesse mesmo sentido, conforme se verifica dos trechos abaixo
transcritos (fls. 2.954):
“Convém ainda recordar a seguinte norma do RIR 1999:
Art. 906. Em relação ao mesmo exercício, só é possível um segundo exame,
mediante ordem escrita do Superintendente, do Delegado ou do Inspetor da Receita
Federal (Lei no 2.354, de 1954, art. 7o, § 2o, e Lei no 3.470, de 1958, art. 34).
A norma permite manifestamente um segundo exame da escrituração do contribuinte,
sem estabelecer nenhuma condição nem restrição, a não ser que seja concedida uma
ordem escrita do superior hierárquico do auditor fiscal. Ora, se houvesse a limitação
defendida pela impugnante, a norma supra não faria nenhum sentido ou seria reduzida a
letra morta. Note-se que o fundamento legal da norma regulamentar são leis que foram
editadas antes mesmo do atual CTN. Assim, da combinação do que dispõe o RIR 1999 e
o CTN a respeito do assunto, tira-se a conclusão de que não existe nenhum
impedimento, em relação a determinado período de apuração, para que a autoridade
fiscal efetue novo exame da escrituração do contribuinte e, se for o caso, lavre novo
lançamento, ressalvado o cumprimento de duas condições: que obtenha autorização
expressa de seu superior hierárquico: e que não tenha sido dada homologação expressa
de toda a atividade do contribuinte no procedimento fiscal anterior.”
Aliás, registre-se que há muito que a jurisprudência deste E. CARF tem
encampado essa linha de entendimento no sentido de que, nos termos do artigo 906 do Decreto
no 3.000/99, a autoridade fiscal pode realizar um segundo exame do período anteriormente
Fl. 13423
DF CARF MF
Original

Fl. 76 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

fiscalizado mediante ordem escrita do Delegado da Receita Federal do Brasil, conforme se
verifica da ementa reproduzida abaixo:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Exercício: 2005, 2006, 2007
[...]
RECURSO VOLUNTÁRIO. PRELIMINAR DE NULIDADE. REEXAME PERÍODO
ANTERIORMENTE FISCALIZADO.
Segundo previsão expressa do artigo 906 Regulamento do Imposto de Renda, é possível
um segundo exame do período anteriormente fiscalizado mediante ordem escrita do
Delegado da Receita Federal do Brasil. Estando presente nos autos referida autorização,
não há que se falar em impossibilidade de reexame e nulidade do lançamento.
Preliminar de nulidade rejeitada.
[...]
(Processo no 16327.001630/2010-39. Acórdão no 1202-000.903. Conselheiro Relator
Geraldo Valentim Neto. Sessão de 07/11/2012)”.
A título de complementação, acrescente-se, ainda, que os fatos devidamente
averiguados e, sobretudo, comprovados a partir da alteração do MPF no 06.1.01.00-2012-00314-
0 que, a propósito, passou a contemplar e abarcar o ano-calendário de 2007 e que, segundo a
Autoridade, compreendera a realização de supostas compras de mercadorias da Nacional
Mercantil, não foram incluídos na base de cálculo do imposto objeto dos respectivos Autos de
Infração lavrados a partir da fiscalização inaugurada pelo MPF no 06.1.01.00-2009-01651-1. Ou
seja, as matérias aqui discutidas que, aliás, dizem com a Comprovação inidônea de despesas do
ano-calendário 2007 são diversas das matérias alcançadas pelo procedimento fiscal anterior e,
portanto, não foram incluídas na base de cálculo dos tributos lançados anteriormente.
É certo que este relator não teve acesso, de forma minuciosa, aos autos do
Processo Administrativo no 15504.722697/2011-31, cuja fiscalização ali realizada foi inaugurada
pelo respectivo MPF no 06.1.01.00-2009-01651-1 e cujo Recurso Voluntário interposto pela
Informática Nacional S.A. foi apreciado por esta 2a Turma Julgadora em sessão realizada no dia
20/10/2022, sendo que, a partir da análise, em conjunto, (i) dos documentos colacionados pela
Recorrente em sede de Impugnação que dizem respeito ao referido MPF e aos Autos de Infração
de IRPJ e CSLL que, no caso, abarcaram o ano-calendário de 2007 (fls. 2.782/2.880), (ii) do
Acórdão no 1302-006.280, proferido por esta Turma em 20/10/2022 e, ainda, e especificamente,
(iii) dos itens 13 – Da ação Fiscal Anterior e 14 – Da Presente Ação Fiscal do TVF da presente
autuação, é possível concluir, pois, que as matérias discutidas nos autos daquele PAF no que
dizem respeito às glosas de despesas do ano-calendário de 2007 são diversas das matérias aqui
analisadas.
A começar pela análise dos Autos de Infração de IRPJ e CSLL lavrados nos autos
do PAF no 15504.722697/2011-31 que, a rigor, foram aqui colacionados pela própria Recorrente
quando da apresentação da sua Impugnação (fls. 2.811/2.816 e 2.817/2.833), veja-se que, após a
realização do respectivo procedimento de fiscalização inaugurado pelo MPF no 06.1.01.00-2009-
01651-1, a autoridade apurou, dentre outras, as seguintes infrações:
“001 – CUSTOS OU DESPESAS NÃO COMPROVADAS – GLOSA DE DESPESAS
Fl. 13424
DF CARF MF
Original

Fl. 77 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Constatamos a contabilização de despesas para as quais a fiscalizada não apresentou as
respectivas notas fiscais e/ou documentos hábeis para comprová-las e que permitam o
exame da natureza dessas aquisições, se dedutíveis ou não.
Dessa forma, estamos glosando estas despesas sendo que, se posteriormente forem
apresentados os documentos hábeis e idôneos para comprová-las, deverá ser examinada
a natureza de cada uma das aquisições para caracterizá-las, ou não, como despesas
dedutíveis.
As despesas contabilizadas para as quais não foram apresentadas as devidas
comprovações, perante esta fiscalização, estão discriminadas na planilha anexa
denominada ‘DESPESAS NÃO COMPROVADAS’.
Constatamos, também, a contabilização de despesas em duplicidade. Tudo conforme
descrito no Termo de Verificação em anexo, parte integrante do presente,
especialmente, nos itens C.2 e C.4 do referido Termo.
Fato gerador: 31/12/2006; 31/03/2007; 30/06/2007; 30//09/2007; 31/12/2007.
Enquadramento Legal: Arts. 249, inciso I, 251 e parágrafo único, 299 e 300, do RIR/99.
002 – CUSTOS, DESPESAS OPERACIONAIS E ENCARGOS NÃO NECESSÁRIOS
A fiscalizada não apresentou os contratos de arrendamento mercantil nem os
comprovantes de quitação dos lançamentos efetuados na conta ‘1420 –Leasing’,
portanto, estamos glosando as seguintes despesas contabilizadas por falta de
comprovação, e por serem despesas desnecessárias às atividades da empresa, como se
deduz do histórico, indicativo de se tratar de arrendamento de veículos de luxo, não
vinculados intrinsecamente com a comercialização dos bens ou serviços, confrontando o
artigo 13, inciso II da Lei 9.249/95 e os artigos 299 e 300 do RIR/99. Tudo conforme o
descrito no Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte integrante do presente,
especialmente o item C.1 do referido Termo.
Fato gerador: 31/12/2006; 31/03/2007; 30/06/2007; 30//09/2007; 31/12/2007.
Enquadramento legal: Arts. 249, inciso I, 251 e parágrafo único, 299 e 300, do RIR
1999.
003 – BENS DE NATUREZA PERMANENTE DEDUZIDOS COMO CUSTO OU
DESPESA
A fiscalizada contabilizou como despesas valores que aumentaram a vida útil dos bens,
conforme se constata pelas características das mercadorias, em relação às cópias das
notas fiscais apresentadas, motivando a glosa, nos termos do artigo 346 e parágrafos, do
RIR 1999, que prevê a ativação dos gastos que resultem no aumento da vida útil do
bem. Os valores contabilizados como despesas que deveriam ser contabilizados no
Ativo e, posteriormente, depreciados estão discriminados na planilha denominada
‘DESPESAS NÃO ATIVADAS’.
Tudo conforme descrito no Termo de Verificação Fiscal em anexo, parte integrante do
presente, especialmente o item C.3 do referido Termo.
Fato gerador: 30/06/2007; 30/09/2007; 31/12/2007.
Enquadramento legal: Arts. 249, inciso I, 251, parágrafo único, e 301, do RIR 1999.
[...].
Em segundo lugar, observe-se que a ementa do Acórdão no 1302-006.280 o qual,
repita-se, foi proferido por esta 2a Turma Ordinária quando do julgamento do Recurso
Voluntário interposto pela Informática Nacional S.A. nos autos do referido PAF no
15504.722697/2011-31, cuja sessão foi realizada em 20/10/2022, também deixa claro que as
Fl. 13425
DF CARF MF
Original

Fl. 78 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

despesas glosadas naquele caso não se confundem com as despesas aqui glosadas relativas ao
ano-calendário de 2007, as quais, a propósito, vinculam-se às supostas aquisições e entradas de
mercadorias oriundas da Nacional Mercantil. Confira-se:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2006, 2007
GLOSA DE DESPESAS. ARRENDAMENTO MERCANTIL DE VEÍCULOS.
Nos termos do art. 13, II, da Lei n° 9.249/95, para efeito de apuração das bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, e independentemente do disposto no art. 47 da Lei no
4.506/64, é vedada a dedução de despesas referentes a arrendamento mercantil de bens
móveis e imóveis, exceto quando intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização dos bens e serviços objeto da atividade operacional do sujeito passivo.
GLOSA DE DESPESAS. REPAROS E CONSERVAÇÃO EM BENS DO ATIVO
PERMANENTE. AUMENTO DA VIDA ÚTIL EM MAIS DE 1 (UM) ANO.
Conforme disposto no art. 346 do RIR/99, é vedada a inclusão no registro de despesas
de dispêndios destinados a conservação e reparos em bens do ativo permanente, se tal
ato resultou no aumento da vida útil do respectivo bem em mais do que 1 (um) ano.
[...].”
Para que não remanesçam dúvidas, confira-se alguns trechos elencados no bojo do
voto do Acórdão no 1302-006.280 que, aliás, dizem respeito a cada uma das despesas glosadas e
tais quais discriminadas no TVF que embasou aquela autuação fiscal:
“2.3) Das ‘Glosas Indevidas - Despesas Necessárias’
[...]
A fim de facilitar o exame, seguiremos a ordem contida no recurso voluntário, iniciando
pelo item "Glosas Indevidas - Despesas Necessárias" (e-fl. 1022 e ss.), o qual
corresponde ao item "C.1 - Despesas Não Necessárias" do TVF (e-fls. 566/567).
Pois bem, sobre o assunto consta o seguinte no TVF:
C - GLOSA DE DESPESAS NÃO COMPROVADAS, CONTABILIZADAS EM
DUPLICIDADE E/OU NÃO NECESSÁRIAS ÀS ATIVIDADES DA EMPRESA:
34. A fiscalizada foi intimada (Termo de Intimação Fiscal de 14/04/2011) e reintimada
(Termos de Intimação Fiscal de 09/06/2011e 05/08/2011) a apresentar documentação
hábil e idônea, comprobatória de valores escriturados em contas de despesas. Em
resposta aos Termos de Intimação, a fiscalizada atendeu parcialmente, deixando de
apresentar comprovantes de algumas despesas e de fornecer elementos que possibilitem
esclarecer se determinadas despesas foram, realmente, necessárias às atividades da
empresa. Até foi solicitado pela fiscalizada, em 17/06/2011, um prazo adicional de 10
(dez) dias para apresentar o restante da documentação, que não foi apresentada até a
presente data, portanto, estamos constituindo os respectivos créditos tributários relativos
às despesas não comprovadas, contabilizadas em duplicidade e/ou não necessárias às
atividades da empresa.
35. Passamos a analisar a documentação à vista dos lançamentos contábeis,
separadamente, segundo o motivo da glosa efetuada.
C.1 - DESPESAS NÃO NECESSÁRIAS:
36. A fiscalizada não apresentou os contratos de arrendamento mercantil nem os
comprovantes de quitação dos lançamentos efetuados na conta "1420 - Leasing",
portanto, estamos glosando as seguintes despesas contabilizadas por falta de
Fl. 13426
DF CARF MF
Original

Fl. 79 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

comprovação, e por serem despesas desnecessárias às atividades da empresa, como se
deduz do histórico, indicativo de se tratar de arrendamento de veículos de luxo, não
vinculados intrinsecamente com a comercialização dos bens ou serviços, confrontando o
artigo 13, inciso II, da Lei n° 9.249/95, e os artigos 299 e 300 do RIR/99:

[...]
2.4) Dos ‘Erros nas Glosas de Despesas Contabilizadas em Duplicidade’
A presente matéria consta do recurso voluntário sob o título "Erros nas Glosas de
Despesas Contabilizadas em Duplicidade" (e-fl. 1041), o qual corresponde ao item "C.2
- Despesas Contabilizadas em Duplicidade" do TVF, a seguir transcrito, (e-fl. 567):
C.2 - DESPESAS CONTABILIZADAS EM DUPLICIDADE:
37. A fiscalizada escriturou as seguintes despesas em duplicidade, motivo pelo qual
estamos efetuando a glosa das referidas despesas duplicadas:

[...]
2.5) Das ‘Benfeitorias em Imóveis de Terceiros não Ativáveis’
A presente matéria consta do recurso voluntário sob o título ‘Benfeitorias em Imóveis
de Terceiros não Ativáveis’ (e-fl. 1042 e ss.), o qual corresponde ao item "C.3 -
Despesas não Ativadas" do TVF, a seguir transcrito, (e-fls. 567/568):
Fl. 13427
DF CARF MF
Original

Fl. 80 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

C.3 - DESPESAS NÃO ATIVADAS:
38. A fiscalizada contabilizou como despesas valores que aumentaram a vida útil dos
bens, conforme se constata pelas características das mercadorias, em relação às cópias
das notas fiscais apresentadas, motivando a glosa, nos termos do artigo 346 e
parágrafos, do RIR/99, que prevê a ativação dos gastos que resultem no aumento da
vida útil do bem.
39. Acrescente-se que a fiscalizada não possui registrado em seu nome qualquer bem
imóvel, valendo-se, como esclarecido na parte inicial deste Termo, dos imóveis de
propriedade da QUATRE EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES LTDA
(empresa do grupo econômico), ou de terceiros, para suas atividades empresariais.
40. Os valores contabilizados como despesas que de deveriam ser contabilizados no
ativo e, posteriormente, depreciados estão discriminados na planilha anexa denominada
"DESPESAS NÃO ATIVADAS".
(...).
2.6) Das ‘Despesas Comprovadas e Dedutíveis’
A presente matéria consta do recurso voluntário sob o título ‘Despesas Comprovadas e
Dedutíveis’ (e-fl. 1047 e ss.), o qual corresponde ao item ‘C.4 - Despesas não
Comprovadas’ do TVF, a seguir transcrito, (e-fl. 568):
C.4 - DESPESAS NÃO COMPROVADAS:
41. Existem várias despesas contabilizadas para as quais a fiscalizada não apresentou as
respectivas notas fiscais e/ou documentos hábeis para comprova-las e que permitam o
exame da natureza dessas aquisições, se dedutíveis como despesas ou não.
42. Dessa forma, estamos glosando estas despesas sendo que se posteriormente forem
apresentados os documentos hábeis e idôneos para comprova-las deverá ser examinada
a natureza de cada uma das aquisições para caracteriza-las, ou não, como despesas
dedutíveis.
43. As despesas contabilizadas para as quais não foram apresentadas as devidas
comprovações, perante esta fiscalização, estão discriminadas na planilha anexa
denominada ‘DESPESAS NÃO COMPROVADAS’.
Fl. 13428
DF CARF MF
Original

Fl. 81 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A partir da leitura e análise dos trechos acima reproduzidos, observa-se que os
únicos elementos fáticos que, ao menos aparentemente, poderiam suscitar alguma dúvida e,
talvez, alguma confusão entre as despesas glosadas no Processo no 15504.722697/2011-31 e as
glosas das despesas discutidas nos presentes autos dizem respeito ao fato de que, durante o ano-
calendário 2007, a Informática Nacional S.A. realmente lançou em sua contabilidade algumas
despesas em nome da Nacional Mercantil. Todavia, a partir de um juízo mais acurado, percebe-
Fl. 13429
DF CARF MF
Original

Fl. 82 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

se que as respectivas despesas objeto do item “C.4 - Despesas não Comprovadas” do TVF
elaborado naquele processo, as quais, a propósito, encontram-se discriminadas nas tabelas acima,
apresentam a natureza de “Locação de máquinas e equipamentos”, sendo que as despesas aqui
discutidas objeto do ano-calendário de 2007 têm por natureza as supostas compras de
mercadorias oriundas da Nacional Mercantil.
Por fim, e no que tange à presente autuação, registre-se que a autoridade fiscal foi
bastante clara ao dispor nos itens 13 – Da ação Fiscal Anterior e 14 – Da Presente Ação Fiscal
do TVF (fls. 166/176) que o reexame do período já fiscalizado teve por objeto os lançamentos
contábeis realizados pela Informática Nacional S.A. no ano-calendário de 2007 relativos à
entrada de mercadorias oriundas da Nacional Mercantil, conforme se verifica dos trechos abaixo
reproduzidos:
“13 – DA AÇÃO FISCAL ANTERIOR
206 – Conforme já relatado anteriormente a INFORMÁTICA NACIONAL foi
submetida a procedimento fiscal para cimprimento do MPF 06.01.01.00-2009/01651.1,
relativamente aos anos-calendário de 2006 e 2007. Naquela ocasião verificou-se
lançamentos contábeis no ano de 2007 de entrada de mercadorias através de notas
fiscais emitidas pela NACIONAL MERCANTIL.
207 – Assim sendo, foi a Informática Nacional intimada por diversas vezes a comprovar
o efetivo pagamento daquelas supostas compras. Em atendimento às intimações, a
INFORMÁTICA NACIONAL apresentou termo de resposta em 27 de outubro de 2009,
informando que tais documentos não estavam sendo apresentados pela inexistência dos
mesmos nos anos objeto de auditoria (2006 e 2007). Para comprovar suas alegações a
empresa apresentou um quadro demonstrativo, cuja imagem reproduzimos abaixo.
Desde quadro, depreende-se que aquelas supostas compras de mercadorias feitas em
2007 teriam seus pagamentos contabilizados em 2008 e 2009. O contribuinte juntou
ainda cópias de folhas do Livro Diário somente de 2008, nas quais estavam
contabilizadas os supostos pagamentos.

208 – Como o contribuinte não apresentou os comprovantes do efetivo pagamento
daqueles valores, ele foi novamento intimado através do Termo de Intimação de
04/12/2009 a apresentar documentos que comprovassem tais pagamentos. Atendendo
intimação, a empresa apresentou 12 (doze) documentos nomeados de ‘recibos de
quitação de notas fiscais de venda de mercadoria de nosso estoque’ emitidos pela
Nacional Mercantil e assinados por Djalma Leonardo Siqueira. Apesar das inúmeras
intimações lavradas para comprovação do efetivo pagamento efetuado para a Nacional
Mercantil, a empresa Informática não os apresentou.
14 – DA PRESENTE AUTUAÇÃO FISCAL
Fl. 13430
DF CARF MF
Original

Fl. 83 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

209 – Inicialmente, informamos que foi autorizado o reexame dos anos-calendário de
2008 e 2009 em 19 de março de 2012. Posteriormente em 16 de maio de 2012 foi
autorizado o reexame do ano-calendário de 2007.
[...]
228 – Considerando que até 08 de novembro de 2012, o contribuinte não havia
comprovado os lançamentos atípicos ocorridos nas contas fornecedores (2.01.02.01),
clientes a receber (1.01.03.01) e disponibilidade (1.01.01.01), tampouco comprovado o
efetivo pagamento efetuado à Nacional Mercantil pelas supostas compras efetuadas em
2007, lavramos o Termo de Intimação de no 9/2012. Em 20 de novembro, o contribuinte
mais uma vez solicitou prorrogação de prazo para atendimento do Termo de Intimação.
Concedido novo prazo, a fiscalizada apresentou termo de resposta de 26 de novembro
de 2012, repetindo as mesmas alegações feitas anteriormente, sem contudo comprovar o
alegado. Uma vez mais, a empresa não apresentou as notas fiscais de venda de
mercadorias que teriam sido emitidas em 2007 pela Nacional Mercantil para a
Informática Nacional.” (grifei).
Tal como afirmei linhas atrás, a análise conjunta desses elementos fático-jurídicos
nos leva a concluir que as matérias aqui discutidas as quais dizem com a infração tal qual
descrita no item – 15 – Constituição do Crédito do TVF – 1a Infração: Comprovação inidônea
de despesas do ano-calendário 2007 (fls. 176) são diversas das glosas de despesas efetuadas no
procedimento fiscal anterior que, frise-se, foi inaugurado no MPF no 06.1.01.00-2009-01651-1 e
que cujas exigências a título de IRPJ e CSLL foram discutidas nos autos do Processo
Administrativo no 15504.722697/2011-31, o que significa dizer, pois, que o reexame de período
já fiscalizado foi realizado com total observância às normas previstas na legislação de regência,
não havendo se cogitar, portanto, de qualquer ilegitimidade e nulidade no que diz com o reexame
em si considerado e muito menos com a lavratura dos Autos de Infração de IRPJ e CSLL aqui
discutidos.
Aliás, tendo em vista que o procedimento fiscal que ensejou na lavratura dos
respectivos Autos de Infração aqui discutidos recaiu sobre fatos não examinados por ocasião do
procedimento fiscal anterior, tem-se que o procedimento fiscal em si e, sobretudo, a constituição
dos créditos tributários de IRPJ e CSLL relativos ao ano-calendário de 2007 devem ser
considerados de todo corretos e, aí, tratando-se de complementação do lançamento nos termos do
determina o artigo 142 do CTN, decerto que os lançamentos aqui discutidos não devem ser tidos
enquanto objeto de revisão de lançamento e, por isso mesmo, não se submetem, portanto, às
disposições contidas nos artigos 145, inciso III e 149 do Código Tributário Nacional, tal como a
própria Recorrente aponta.
A jurisprudência deste Tribunal tem encampado o entendimento de que é possível
o reexame de período já fiscalizado mediante autorização expressa do Delegado da Receita
Federal, bem assim que, ao recair o novo exame sobre fatos ou matérias não examinados por
ocasião do procedimento fiscal anterior e os quais, a rigor, não foram incluídos na base de
cálculo dos tributos eventualmente lançados anteriormente, o procedimento fiscal e os
lançamentos fiscais realizados com base nos elementos colhidos no reexame devem ser
considerados de todo corretos, não se podendo cogitar, ainda, da ocorrência da revisão do
lançamento anterior. Confira-se:
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 1996, 1997, 1998, 1999
[...]
Fl. 13431
DF CARF MF
Original

Fl. 84 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

NULIDADE.
ANTERIOR
LANÇAMENTO
FISCAL
MESMO
EXERCÍCIO.
MATÉRIA TRIBUTÁVEL DIVERSA.
Não é nula, ou improcedente, a autuação posterior no mesmo contribuinte, cujo período
já fora objeto de fiscalização, quando realizada por determinação do Delegado da
Receita Federal e a autoridade fiscal não incluir na base de cálculo a matéria tributável
anteriormente considerada. Trata-se de complementação da exigência fiscal, lavrado o
Auto de Infração complementar devido a fatos novos conhecidos após o término da
ação fiscal anterior e que justificam o reexame do período.
[...]
(Processo Administrativo no 16327.004024/2002-65. Acórdão no 191-00.030.
Conselheiro(a) Relator(a) Ana de Barros Fernandes. Sessão de 21/10/2008).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Exercício: 2011, 2012
NOVO EXAME DE PERÍODO JÁ FISCALIZADO. AUTORIZAÇÃO. EXAME DE
FATOS NÃO EXAMINADOS ANTERIORMENTE. NOVO LANÇAMENTO.
REGULARIDADE.
É possível o reexame de período já fiscalizado, mediante autorização expressa do
Delegado da Receita Federal do Brasil. Ao recair esse novo exame sobre fatos não
examinados por ocasião do primeiro exame, e sendo apuradas irregularidades
tributárias, correto o procedimento do Fisco de constituir o crédito tributário mediante
lançamento, não se podendo cogitar de revisão do lançamento anterior, nem de erro de
direito, muito menos de alteração do critério jurídico do lançamento.
[...]
(Processo Administrativo no 19311.720212/2015-16. Acórdão no 1301-002.270.
Conselheiro Relator Waldir Veiga Rocha. Sessão de 10/04/2017).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Anocalendário:
2008
REEXAME PERÍODO FISCALIZADO E REVISÃO DE LANÇAMENTO.
PROCEDIMENTOS DISTINTOS.
O REEXAME de período já fiscalizado, na circunstância em que cuida tão somente de
complementação de constituição de crédito tributário em relação a matérias diversas das
alcançadas pelo procedimento fiscal anterior, não se confunde com REVISÃO DE
LANÇAMENTO, não se submetendo, assim, às disposições do art. 149 do CTN.
[...]
(Processo Administrativo no 16004.720375/2013-12. Acórdão no 1401-001.852.
Conselheiro(a) Relator(a) Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin. Redator designado
Guilherme Adolfo dos Santos Mendes. Sessão de 12/04/2017).”
Com base nessa linha de fundamento, tem-se que a tese sustentada pela
Recorrente no sentido de que, à luz dos artigos 138, parágrafo único, 142 e 150, § 4o do Código
Tributário Nacional, “só não estaria expressamente homologado, no encerramento de uma
fiscalização (...) aquilo que o auditor fiscal expressamente declare não ter fiscalizado, em
relação a este ou àquele tributo, a esta ou àquela atividade” e de que, portanto, a Autoridade
Fl. 13432
DF CARF MF
Original

Fl. 85 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

fiscal não poderia ter lavrado qualquer auto de infração exigindo tributo cujo período de
apuração já tinha sido objeto de fiscalização anterior devido à homologação tácita dos
procedimentos realizados pela contribuinte não tem qualquer amparo jurídico.
De fato, o Auto de Infração tem natureza jurídica de lançamento tributário de
ofício e, enquanto tal, deve ser considerado como ato vinculado de acordo com o artigo 142,
parágrafo único do CTN, mas isso não significa dizer que, muito embora os autos de infração
lavrados anteriormente referentes aos períodos de 2007 e 2008 tenham preenchidos todos os
requisitos legais, a autoridade fiscal não possa, posteriormente, reexaminar, a partir da
autorização expressa do Delegado da Receita Federal competente nos termos do artigo 906 do
Decreto no 3.000/99, período já fiscalizado e, por conseguinte, realizar nova autuação com base
nos fatos e/ou matérias que não foram examinados por ocasião do procedimento fiscal anterior
e/ou não haviam sido incluídas na base de cálculo dos respectivos tributos eventualmente
lançados anteriormente. Aliás, a autoridade não só pode, como deve, assim fazê-lo, já que, como
dito, o lançamento é atividade plenamente obrigatória e vinculada à lei, sob pena de
responsabilidade funcional, conforme dispõe o artigo 142, parágrafo único do Código Tributário
Nacional.
A aplicação do artigo 138, parágrafo único do CTN também não reivindica
maiores complexidades. A linha de entendimento formulada pela Recorrente nessa parte é de
que, após a início de qualquer procedimento fiscal, a denúncia espontânea é vedada e, assim, se a
fiscalização é de caráter geral, a conclusão da fiscalização também é e, portanto, a não ser que o
fiscal exclua expressamente o que não fiscalizou, todo o seu trabalho estará por homologar que o
fiscalizado agiu de forma correta, não tem qualquer cabimento, já que o que o artigo 138, caput e
parágrafo único do CTN dispõem é apenas que “a responsabilidade é excluída pela denúncia
espontânea da infração (...)” e que “não se considera espontânea a denuncia apresentada após o
início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização (...)”.
Além do mais, confira-se que o entendimento da Recorrente com base no artigo
150, § 4o do Código Tributário Nacional, o qual, a propósito, estabelece que a homologação
tácita do lançamento ocorre com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos a contar da ocorrência do
fato gerador e desde que a Fazenda Pública não tenha se pronunciado nesse período, também não
tem qualquer cabimento jurídico e, inclusive, vai na contramão do que a Recorrente tenta
defender, já que, se não há homologação expressa, a autoridade não apenas pode, como deve,
proceder a uma averiguação complementar para fins de, constatando-se quaisquer irregularidades
tributárias supostamente perpetradas pelo sujeito passivo, realizar, de forma obrigatória e
vinculada à lei, e visando o controle da legalidade, o lançamento complementar abarcando
exigências fiscais até então não levadas a efeito, nos termos do já citado artigo 142 do Código
Tributário Nacional.
Por todas essas razões, entendo que não há se cogitar de qualquer nulidade dos
Autos de Infração aqui discutidos no que diz respeito aos períodos de 2007 e 2008, de modo que
a preliminar tal qual suscitada pela Recorrente deve ser rejeitada.

3.3. Da alegação de ausência de busca da verdade material para lavratura
do Auto de Infração – Inobservância do dever constitucional de
investigação e prova da realização do suporte fático

Fl. 13433
DF CARF MF
Original

Fl. 86 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Verifique-se que o Código Tributário Nacional – CTN, enquanto norma jurídica
com status de Lei complementar, cuidou de dispor em seu artigo 142 sobre o instituto do
lançamento tributário19 o qual, a rigor, e enquanto ato administrativo plenamente vinculado e
obrigatório, deve ser formalizado com observância a todos os requisitos ali previstos. Confira-se:
“Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
Capítulo II - Constituição de Crédito Tributário
Seção I - Lançamento
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.”
Note-se que o verificar a ocorrência do fato gerador tem a ver com o motivo do
ato e equivale, portanto, à comprovação do fato tal qual descrito na hipótese de incidência
tributária, de modo que a feitura do lançamento pressupõe que todas as investigações
eventualmente necessárias tenham sido realizadas e que, portanto, o fato gerador tenha sido
identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material, quantitativo, espacial e temporal, pois
só com essa prévia identificação e comprovação é que o tributo pode ser lançado20. Em outras
palavras, o verificar a ocorrência do fato gerador significa que o lançamento deve estar
lastreado em provas do acontecimento que dá ensejo ao pagamento do tributo. É a própria
verificação da subsunção do fato à norma.
Vale transcrever, aqui, os comentários de Luciano Amaro21 ao artigo 142 do
Código Tributário Nacional:
“Afirma, ainda, que o lançamento seria tendente a verificar a ocorrência do fato gerador
etc. Ora, o Código Tributário Nacional confunde aí o lançamento com as investigações
que a autoridade possa desenvolver e que objetivem (tendam a) verificar a ocorrência
do fato gerador etc., mas que, obviamente, não configuram lançamento. A ação da
autoridade administrativa (investigação) é que objetiva a consecução de eventual
lançamento. Efetivado o lançamento, porém, este não “tende” para coisa nenhuma, ele
já é o resultado da verificação da ocorrência do fato gerador, mesmo porque, sem que
se tenha previamente verificado a realização desse fato, descabe o lançamento. Em
suma, o lançamento não tende nem a verificar o fato, nem a determinar a matéria
tributável, nem a calcular o tributo, nem a identificar o sujeito passivo. O lançamento
pressupõe que todas as investigações eventualmente necessárias tenham sido feitas e
que o fato gerador tenha sido identificado nos seus vários aspectos subjetivo, material,
quantitativo, espacial, temporal, pois só com essa prévia identificação é que o tributo
pode ser lançado. (grifei).

19 De acordo com o artigo 146, inciso III, alínea "b" da Constituição Federal, o instituto do lançamento é matéria
que deve ser tratada tão-somente por Lei Complementar, porquanto, nos dizeres da Constituição, trata-se de norma
geral em matéria de legislação tributária.
20 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
21 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
Fl. 13434
DF CARF MF
Original

Fl. 87 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A atividade administrativa de lançamento se enquadra na categoria dos atos
administrativos e, enquanto tal, é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade
funcional, o que significa dizer, pois, que, ao confeccionar o lançamento, a autoridade fiscal tem,
na verdade, um dever jurídico de investigação ou encargo da prova no que diz com a
comprovação da ocorrência do fato tal qual descrito abstratamente na norma superior, o qual não
se confunde num ônus da prova, nem em sentido material, nem em sentido formal, já que a
averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas, sim, de um dever
jurídico.
É nesse sentido que Alberto Xavier22 sustenta:
O procedimento tributário de lançamento tem como finalidade central a investigação
dos fatos tributários, como vista à sua prova e caracterização; respeita à premissa menor
do silogismo de aplicação da lei.
Como, porém, proceder, à investigação e valoração dos fatos?
A este quesito a resposta do Direito Tributário é bem clara. Dominado todo ele por um
princípio da legalidade, tendente à proteção da esfera privada contra os arbítrios do
poder, a solução não poderia deixar de consistir em submeter a investigação a um
princípio inquisitório e a valoração dos fatos a um princípio da verdade material.
[...]
Porque no procedimento administrativo se tende à averiguação da verdade material
quanto ao objeto do processo – indispensável para aplicação da lei de imposto – nele
não se coloca, em rigor, um problema de repartição de ônus da prova como critério de
juízo sobre o fato incerto.
Ao contrário de que entendia a antiga jurisprudência do Reichsfinanzhof e do Supremo
Tribunal Administrativo da Prússia, apoiada na doutrina por Rauschning, Berger e
Louveaux, segundo a qual no procedimento de lançamento existiria uma repartição do
ônus da prova semelhante à que vigora no processo civil, cabendo à Administração
provar os fatos constitutivos do seu direito e ao contribuinte provar os fatos impeditivos,
é hoje concepção dominante que não pode falar-se num ônus da prova do Fisco, nem em
sentido material, nem em sentido formal. Com efeito, se é certo que este se sujeita às
consequências desfavoráveis resultantes da falta de prova, não o é menos que a
averiguação da verdade material não é objeto de um simples ônus, mas de um dever
jurídico. Trata-se, portanto, de um verdadeiro encargo da prova ou dever de
investigação, que não se vê vantagem em designar por novos conceitos, ambíguos
quanto à sua natureza jurídica, como o de ônus da prova objetivo (objektive Beweislast),
ônus da probabilidade (Vermutungslast) ou situação, base ou condição da prova
(Beweislagen).” (grifei).
E, aí, por estar vinculada à legalidade, a Autoridade fiscal tem o dever de buscar a
verdade material dos fatos. Daí que a busca pela verdade material não é uma faculdade da
autoridade, mas, sim, um dever, de modo que ela deve solicitar todos os documentos que
entender necessários à elucidação do caso independentemente das provas produzidas pelos
próprios sujeitos passivos. Em síntese, o princípio da verdade material ou verdade real exprime
que a autoridade administrativa deve analisar os fatos tais como se apresentam na realidade, não
se satisfazendo com a versão oferecida pelos sujeitos. É por isso que a autoridade vai à busca e
solicita, aos sujeitos passivos, a apresentação de documentos para que, no final, possam conduzi-
los a uma conclusão baseada na verdade material ou na realidade dos fatos.

22 XAVIER, Alberto. Do lançamento no Direito Tributário Brasileiro. 3a ed. reform.e atual. Rio de Janeiro: Forense,
2005, p. 131, 155/157.
Fl. 13435
DF CARF MF
Original

Fl. 88 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Mas, é de se reconhecer que a verdade material envolve não apenas o dever de
investigação por parte da Autoridade, mas, também, o dever de colaboração por parte do sujeito
passivo. Conforme preceitua James Marins23,
“As faculdades fiscalizatórias da Administração tributária devem ser utilizadas para o
desvelamento da verdade material e seu resultado deve ser reproduzido fielmente no
bojo do procedimento e do Processo Administrativo. O dever de investigação da
Administração e o dever de colaboração por parte do particular têm por finalidade
propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos
acontecimentos.”(grifei).
Ora, ainda que o princípio da verdade material exija que a autoridade busque as
provas para fundamentar suas alegações, verifica-se que os contribuintes também têm a
obrigação de colaborar para que a realidade dos fatos venha a prevalecer. Ou seja, a verdade
material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao dever de
colaboração por parte do particular, que, unidos, propiciam a aproximação da atividade
formalizadora do lançamento com a realidade dos acontecimentos.
A propósito, confira-se que essa linha de entendimento tem amparo em
precedentes proferidos por este E. CARF, conforme se verifica das ementas reproduzidas abaixo:
“[...]
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2001 a 31/07/2006
PRINCIPIO DA VERDADE MATERIAL. DEVER DE COLABORAÇÃO DE
AMBOS OS LITIGANTES. FALTA DE APRESENTAÇÃO PELO SUJEITO
PASSIVO DE DOCUMENTO QUE AFIRMA POSSUIR E QUE SERIA
FUNDAMENTAL PARA A SOLUÇÃO DA CONTENDA. PRESUNÇÃO DE
VERACIDADE DA ACUSAÇÃO DO FISCO.
O principio da verdade material exige o dever de colaboração tanto do fisco, quanto do
sujeito passivo. Se esse afirma que possui prova que afastaria a pretensão da auditoria e
não a apresenta, reputa-se como verdadeira a acusação fundada na inexistência da prova
não exibida.
(Processo no 35381.000621/2007-15. Acórdão no 2401-00.618. Conselheiro Relator:
Kleber Ferreira de Araújo. Sessão de 20/08/2009).
***
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2006
[...]
VERDADE MATERIAL. INVESTIGAÇÃO. COLABORAÇÃO.
A verdade material é composta pelo dever de investigação da Administração somado ao
dever de colaboração por parte do particular, unidos na finalidade de propiciar a
aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos.

23 MARINS, Jams. Direito Processual Tributário Brasileiro: Administrativo e Judicial. 14. ed. rev. e atual. São
Paulo: Revista dos Tribunais, 2021, Não-paginado.
Fl. 13436
DF CARF MF
Original

Fl. 89 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(Processo n 10880.915068/2009-27. Acórdão no 3401-005.468. Conselheiro Relator
Rosaldo Trevisan. Sessão de 26/11/2018).”
Fixadas essas premissas, observe-se que, no caso concreto, e visando buscar a
verdade material ou a realidade dos fatos, a Autoridade fiscal entendeu por intimar a Informática
Nacional S.A. a apresentar documentos ou prestar esclarecimentos por diversas vezes e, no final,
com base tão-somente nos respectivos documentos e esclarecimentos apresentados, acabou
concluindo que a empresa teria cometido as infrações à legislação tributária tais quais
discriminadas no item 15 – Constituição do Crédito do TVF (fls. 176/182), conforme se verifica
dos trechos abaixo reproduzidos:
15 – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
1a
INFRAÇÃO:
COMPROVAÇÃO
INIDÔNEA
DE
DESPESAS
-
ANO
CALENDÁRIO 2007
[...]
230 – Ressaltamos que a fiscalizada apesar de devidamente intimada por inúmeras
vezes sequer apresentou as citadas notas fiscais. Desta forma, utilizamos os arquivos
digitais apresentados em 31/03/2010 em resposta ao Termo de Intimação Fiscal de
09/03/2010 lavrado pelo AFRFB Valério Roberti Gil, responsável pelo Mandado de
Procedimento Fiscal no 06.1.01.00-2009-01651-1. Anexamos ao presente processo o
Termo de Intimação de 09/03/2010 e a respectiva resposta do contribuinte na qual se
relaciona os arquivos apresentados, inclusive o arquivo de dados mestre de entrada de
mercadorias. Dos arquivos apresentados extraímos os dados para elaboração do
demonstrativo no qual consta todas as notas fiscais de entrada que teriam sido emitidas
pela NACIONAL MERCANTIL, o qual compõe o Anexo 2 deste Termo de verificação
Fiscal. Elaboramos também o demonstrativo consolidado por mês dos valores das
supostas compras efetuados da Nacional Mercantil, o qual compõe o Anexo 1 deste
Termo de Verificação Fiscal.
[...].
2a INFRAÇÃO: IRF / PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO
CONTABILIZADOS COMO PAGOS À NACIONAL MERCANTIL – ANOS-
CALENDÁRIO 2008 e 2009
232 – Como não poderia deixar de ser, a INFORMÁTICA NACIONAL não comprovou
que os valores contabilizados a título de pagamento à NACIONAL MERCANTIL
foram efetivamente pagos àquela empresa. Esse fato fato corrobora todo o já exposto,
qual seja, não houve venda de mercadorias, na verdade a Informática Nacional deu
prosseguimento nas atividades daquela, pelos motivos já por demais demonstrados.
Assim, embora a empresa tenha contabilizado o pagamento à Informática Nacional,
estes pagamentos não foram efetuados àquela empresa, sendo portanto pagamentos a
beneficiários não identificados, já que para a Informática Nacional não foram, por serem
as duas uma só empresa. Para demonstrar os valores contabilizados como se tivessem
sido pagos à Informática Nacional elaboramos um demonstrativo, o qual compõe o
anexo 3 do Termo de Verificação Fiscal, discriminando a data, valor e histórico dos
referidos pagamentos. Tais dados foram extraídos da contabilidade da empresa, conta
fornecedores, anexada ao processo.
[...].
3a INFRAÇÃO: IRF / PAGAMENTO A BENEFICIÁRIO NÃO IDENTIFICADO –
ANO-CALENDÁRIO 2009
Fl. 13437
DF CARF MF
Original

Fl. 90 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

234 – O contribuinte consignou na contabilidade, na conta fornecedores diversos no
2.01.02.01, tendo como contrapartida a conta disponibilidade os lançamentos abaixo
reproduzidos, sem entretanto ter demonstrado quem foram os beneficiários de tais
pagamentos.
[...]
235 - Apesar de diversas vezes intimado a identificar os beneficiários de tais
pagamentos, o contribuinte não o fez. Inúmeras intimações foram lavradas solicitando
ao contribuinte que discriminasse os fornecedores individualmente, com indicação de
nota fiscal, data e valor, de forma a demonstrar os lançamentos feitos consolidadamente.
O contribuinte se limitou a informar que:
“...nosso serviço contábil era terceirizado (Contage Contadores e Associados), com
elevado número de inconsistências contábeis, divergente dos nossos controles
financeiros.” (Termo de resposta de 10 de abril de 2012).
236 - Intimado a apresentar o livro auxiliar da conta fornecedores, o contribuinte
apresentou arquivo magnético, informando que naquele continha os registros de
“fornecedores baixas ano 2008 e 2009”. O contribuinte informou ainda que aqueles
registros serviriam como Diário Auxiliar. Nesta mesma oportunidade, o contribuinte
alegal ainda:
“Em relação aos registros contábeis inapropriados aos fatos, já informamos a V.S.
dos erros cometidos pea empresa que nos prestava serviços contábeis. Sendo que as
contas contábeis Clientes e Fornecedores terá que ser auditada a partir dos nossos
Diários Auxiliares gerados a partir de nossos controles financeiros.” (Termo de
resposta de 23 de maio de 2012).
237 – Considerando que os “registros auxiliares”” da conta fornecedores apresentados
pelo contribuinte não guardavam correlação com os lançamentos contábeis, não
coincidiam em valores nem por ano, nem por mês e nem por dia, o contribuinte foi
novamente intimado a demonstrar a composição daqueles valores lançados globalmente
na contabilidade. Desta feita, o contribuinte informou:
“As liquidações a débito da conta Fornecedores estão comprovadas pelas
informações contidas no Diário Auxiliar, por Operações Bancárias, cujos arquivos
digitais validados foram entregues a V.S. Os valores cujos pagamentos eram
efetuados por movimento de Caixa, em dinheiro, foram contabilizados por valores
globais ao final de cada mês.” (Termo de resposta de 03 de julho de 2012).
[...].
4a INFRAÇÃO: PASSIVO FICTÍCIO: OMISSÃO DE RECEITA CARACTERIZADA
PELA MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÃO NÃO COMPROVADA –
ANO-CALENDÁRIO 2009
239 – O contribuinte registou em 31 de maio de 2009 o lançamento a crédito da conta
“Empréstimos” no 2.01.10.01 o valor de R$ 8.913.525,20 (oito milhões novecentos e
treze mil quinhentos e vinte e cinco reais e vinte centavos).
240 – Intimado por diversas vezes a comprovar a origem de tal lançamento, na única
vez em que o contribuinte respondeu sobre tal assunto ele informou:
“...segundo os registros contábeis, o lançamento contábil objeto de sua intimação
(Item 5), abaixo reproduzido, certamente deveu-se a ajustes contábeis relativos a
saldos, que segundo a análise e procura não ocorreu baseado em fatos
administrativos, portanto, desprovido de documentos. Aliás, analisando as possíveis
Fl. 13438
DF CARF MF
Original

Fl. 91 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

padronizações, segundo os princípios contábeis, não existe um fato administrativo
para se debitar uma conta de Cliente e creditar uma conta de Empréstimos.”
[...]
5a INFRAÇÃO: OMISSÃO DE RECEITAS – ANOS-CALENDÁRIO 2008 e 2009
242 - Considerando que ocorreram lançamentos atípicos debitando à conta “clientes a
receber” e creditando à conta “disponibilidades” e tendo sido o contribuinte intimado
por diversas vezes a comprovar a origem destes lançamentos, sem contudo tê-lo feito,
consideramos como omissão de receita os valores abaixo. O contribuinte não
comprovou o alegado, a saber, que os valores destas vendas a prazo transitaram pela
conta disponibilidades e que posteriormente foram transferidos para a conta clientes a
receber.
[...].” (grifei).
Veja-se que a Autoridade fiscal não se furtou do seu dever jurídico de
investigação ou do encargo da prova no que diz com a comprovação da ocorrência dos fatos que
configuraram as respectivas infrações à legislação tributária tais quais descritas abstratamente
nas respectivas normas superiores, haja vista que, para comprovar os fatos infracionais relatados
no item 15 – Constituição do Crédito do TVF, acabou solicitando documentos e esclarecimentos
à Informática Nacional S.A. por diversas vezes, os quais, após terem sido devido e regularmente
analisados, acabaram conduzindo à conclusão de que a empresa teria, de fato, cometido as
respectivas infrações tributárias.
À toda evidência, o que se observa, no caso, e diferentemente do que a Recorrente
sustenta, é que a empresa acabou não cumprindo com seu dever de colaboração, que, como visto,
tem por finalidade propiciar a prevalência da realidade dos fatos e a aproximação da atividade
formalizadora do lançamento com a respectiva realidade, o que não equivale a dizer, pois, que a
autoridade fiscal deixou de observar e buscar a verdade material ou a verdade real. Uma coisa é
o dever de investigação a partir da busca da verdade material, que, a rigor, é próprio da
autoridade; outra coisa, o dever de colaboração do sujeito passivo para que a realidade dos fatos
venha a prevalecer.
Com efeito, não há como acolher, aqui, as alegações preliminares formuladas pela
Recorrente no sentido de que inexistiu qualquer tratamento dos documentos apresentados com o
fito de desvendar a verdade material dos fatos ou de que a autoridade deixou de buscar a
verdade material dos fatos e acabou não cumprindo o dever objetivo de prova e investigação
das premissas fáticas que dão ensejo à autuação, ou, ainda, de que a autoridade acabou se
utilizando indícios, presunções e ficções no que tange com a formalização dos respectivos Autos
de Infração, não havendo se falar, portanto, na ausência busca da verdade material ou na
inobservância do dever de investigação e prova por parte da autoridade fiscal no que diz com a
identificação e comprovação dos suportes fáticos que consubstanciam os respectivos
lançamentos.
Por essas razões, entendo por rejeitar a preliminar de nulidade dos Autos de
Infração formulada com base em tais alegações.

3.4. Da alegação de decadência de parte do crédito tributário

Fl. 13439
DF CARF MF
Original

Fl. 92 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

O direito de constituir o crédito tributário, pelo lançamento, é um direito
potestativo que alguns preferem denominá-lo de poder-dever da Administração Tributária. E se
trata de direito potestativo porque o seu exercício independe da colaboração de quem quer que
seja, porquanto, mesmo em relação aos tributos aos quais a lei impõe ao sujeito passivo o dever
de declarar os fatos geradores respectivos e daqueles em relação aos quais a lei impõe ao sujeito
passivo o dever de apurar o valor correspondente e fazer o pagamento antecipado, é, sempre,
possível que a autoridade efetue o lançamento ex officio nos casos em que tenha havido o
inadimplemento de tais deveres que, aliás, são próprios do sujeito passivo24.
De fato, não há, como poderia parecer, apenas uma norma geral e abstrata que
disciplina a decadência do direito do Fisco de constituir o crédito tributário. É certo que o prazo
de cinco anos é o mesmo relativamente a todas as espécies tributárias, mas cada uma das normas
apresentam suas hipóteses específicas, descrevendo o transcurso do cinco anos contados do dies
a quo tal qual definido pela lei tributária. E, aí, considerando que a decadência é norma geral nos
termos do artigo 146, inciso III, alínea “b” da Constituição Federal, apenas o Código Tributário
Nacional que, como dito, foi recepcionado como Lei complementar, é que pode dispor sobre as
respectivas regras.
A decadência é disciplinada, basicamente, nos artigos 150, § 4o e 173, inciso I do
Código Tributário Nacional, conforme se verifica abaixo:
“Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
SEÇÃO II - Modalidades de Lançamento
Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja
legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio
exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade,
tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a
homologa.
[...]
§ 4o Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da
ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha
pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o
crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
***

SEÇÃO IV - Demais Modalidades de Extinção
Art. 173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados:
I - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido
efetuado;
Observe-se que o instituto da decadência tributária é disciplinado por, no mínimo,
três normas jurídicas distintas, cujas hipóteses, além do fator tempo, conformam-se pela

24 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional. Arts. 139 a 218. Vol. III. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2009, p. 503.
Fl. 13440
DF CARF MF
Original

Fl. 93 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

combinação dos seguintes critérios positivos: (i) atribuição legal ou não ao sujeito passivo do
dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade; (ii) ocorrência, ou não, do
pagamento antecipado, ainda que de forma parcial; e, por fim, (iii) a existência, ou não, de folo,
fraude ou simulação.
A propósito, confira-se que, ao apreciar o Recurso Especial no 973.733/SC,
julgado sob a sistemática do artigo 543-C do CPC/1973, o Superior Tribunal de Justiça – STJ
acabou concluindo que o prazo de decadência previsto no artigo 150, § 4o do Código Tributário
Nacional deve ser aplicado apenas nas hipóteses em que o sujeito passivo antecipa o pagamento
do tributo e desde que não seja comprovada a existência de dolo, fraude ou simulação. É ver-se:
“PROCESSUAL
CIVIL.
RECURSO
ESPECIAL
REPRESENTATIVO
DE
CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. TRIBUTO SUJEITO A
LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. DECADÊNCIA DO DIREITO
DE O FISCO CONSTITUIR O CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TERMO INICIAL.
ARTIGO 173, I, DO CTN. APLICAÇÃO CUMULATIVA DOS PRAZOS
PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4o, e 173, do CTN. IMPOSSIBILIDADE.
1. O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário
(lançamento de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento
antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a
constatação de dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia
do débito (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux,
julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro
Teori Albino Zavascki, julgado em 22.03.2006, DJ 10.04.2006; e EREsp 276.142/SP,
Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).
2. É que a decadência ou caducidade, no âmbito do Direito Tributário, importa no
perecimento do direito potestativo de o Fisco constituir o crédito tributário pelo
lançamento, e, consoante doutrina abalizada, encontra-se regulada por cinco regras
jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra da decadência do direito de
lançar nos casos de tributos sujeitos ao lançamento de ofício, ou nos casos dos tributos
sujeitos ao lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o pagamento
antecipado (Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e Prescrição no Direito
Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs.. 163/210).
3. O dies a quo do prazo quinquenal da aludida regra decadencial rege-se pelo disposto
no artigo 173, I, do CTN, sendo certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele
em que o lançamento poderia ter sido efetuado" corresponde, iniludivelmente, ao
primeiro dia do exercício seguinte à ocorrência do fato imponível, ainda que se trate de
tributos sujeitos a lançamento por homologação, revelando-se inadmissível a aplicação
cumulativa/concorrente dos prazos previstos nos artigos 150, § 4o, e 173, do Codex
Tributário, ante a configuração de desarrazoado prazo decadencial decenal (Alberto
Xavier, "Do Lançamento no Direito Tributário Brasileiro", 3a ed., Ed. Forense, Rio de
Janeiro, 2005, págs.. 91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10a ed.,
Ed. Saraiva, 2004, págs.. 396/400; e Eurico Marcos Diniz de Santi, "Decadência e
Prescrição no Direito Tributário", 3a ed., Max Limonad, São Paulo, 2004, págs..
183/199).
5. In casu, consoante assente na origem: (i) cuida-se de tributo sujeito a lançamento por
homologação; (ii) a obrigação ex lege de pagamento antecipado das contribuições
previdenciárias não restou adimplida pelo contribuinte, no que concerne aos fatos
imponíveis ocorridos no período de janeiro de 1991 a dezembro de 1994; e (iii) a
constituição dos créditos tributários respectivos deu-se em 26.03.2001.
Fl. 13441
DF CARF MF
Original

Fl. 94 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

6. Destarte, revelam-se caducos os créditos tributários executados, tendo em vista o
decurso do prazo decadencial quinquenal para que o Fisco efetuasse o lançamento de
ofício substitutivo.
7. Recurso especial desprovido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543-C, do
CPC, e da Resolução STJ 08/2008.
(REsp 973.733/SC, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
12/08/2009, DJe 18/09/2009).”
O STJ acabou fixando a tese do Tema Repetitivo no 163 nos seguintes termos:
“O prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento
de ofício) conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento antecipado da
exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem a constatação de
dolo, fraude ou simulação do contribuinte, inexistindo declaração prévia do débito.”
De acordo com tal entendimento, a regra de decadência prevista no artigo 150, §
4o do CTN só deve ser aplicada nos casos em que o sujeito passivo tiver antecipado o pagamento
do imposto e desde que não haja, no caso, comprovação de que tenha atuado com dolo, fraude ou
simulação, porque, do contrário, prevalecerá a regra decadencial constante do artigo 173, inciso I
do CTN.
É de se reconhecer que os entendimentos fixados pelo Superior Tribunal de
Justiça e pelo Supremo Tribunal Federal na sistemática dos artigos 543-B e 543-C do CPC de
1973 ou dos artigos 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105/2015 – Novo Código de Processo Civil
devem ser aqui reproduzidos por força do artigo 62, § 2o do Regimento Interno do CARF –
RICARF, aprovado pela MF n° 343, de 09 junho de 2015. Confira-se:
“Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
[...]
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo
Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts.
543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no
julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152,
de 2016).”
E tanto é assim que este Tribunal Administrativo acabou sumulando o
entendimento no sentido de que a contagem do prazo decadencial será realizada com fundamento
no artigo 173, inciso I do CTN nas hipóteses em que restar caracterizada a ocorrência de dolo,
fraude ou simulação. Veja-se:
“Súmula CARF no 72
Fl. 13442
DF CARF MF
Original

Fl. 95 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial rege-se pelo art. 173, inciso I, do CTN. (Vinculante, conforme Portaria MF
no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).”
Pois bem. No caso em tela, perceba-se que apenas as exigências de IRPJ e CSLL
abarcam o ano-calendário de 2007, conforme se verifica dos próprios Autos de infração de fls.
04/26/ e 27/44, respectivamente, e do próprio item 15 – Constituição do Crédito constante do
TVF (fls. 176/182). Além do mais, tem-se que a Informática Nacional S.A. restou cientificada
dos lançamentos e do TVF em 06/12/2012, conforme se pode observar da assinatura de ciência
do gerente da empresa aposta em cada um dos respectivos Autos de Infração de IRPJ (e-fls. 05) e
de CSLL (e-fls. 28).
Significa dizer, pois, e tal como a própria Autoridade julgadora de 1a instância já
havia apontado, que, se aplicássemos, aqui, a regra decadencial prevista no artigo 150, § 4o do
CTN, apenas parte das exigências contidas nos Autos de Infração de IRPJ e CSLL que se
referem ao primeiro, segundo e ao terceiro trimestre do ano-calendário de 2007 poderiam estar
atingidas pela decadência, haja vista que, como cediço, e no que concerne ao último trimestre de
2007, o fato gerador ocorre no encerramento do período de apuração que se dá, no caso, em
31/12/2007.
A própria 3a Turma da DRJ/BHE dispôs que, a partir das consultas que realizara
aos bancos de dados eletrônicos da Receita Federal em nome da Informática Nacional S.A.,
havia verificado registros de pagamentos de IRPJ e CSLL relativos aos trimestres indicados na
tabela adiante, os quais, segundo a autoridade julgadora, foram efetuados mediante apresentação
de declaração de compensação prevista no artigo 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996,
com redação dada pela Lei no 10.367, de 2002. Confira-se:
TRIBUTO
DT ARREC
DT VENC
PA
PRINCIPAL
CSLL
17/06/2009
31/07/2007
2o TRIM 2007
148.163,51
CSLL
17/06/2009
31/01/2008
4o TRIM 2007
161.125,67
IRPJ
17/06/2009
31/07/2007
2o TRIM 2007
333.638,98
IRPJ
17/06/2009
31/01/2008
4o TRIM 2007
307.857,51
De fato, a Autoridade julgadora de 1a instância já havia concluído que, em relação
ao primeiro e ao terceiro trimestre de 2007, a Informática Nacional S.A. não havia efetuado
qualquer pagamento, bem assim que, ainda que existisse registro de pagamento de IRPJ e de
CSLL no que diz respeito ao segundo e ao quarto trimestre de 2007, o fato é que as respectivas
infrações tais quais apuradas pela Autoridade autuante dentro do período foram praticadas com
dolo, fraude ou simulação, do que se conclui, aqui, pela aplicação da regra decadencial prevista
no artigo 173, inciso I do Código Tributário Nacional, que dispõe que o dies a quo do prazo de
cinco anos é contado “do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento
poderia ter sido efetuado”.
Aliás, note-se que a 3a Turma da DRJ/BHE entendeu por manter integralmente o
montante do IRPJ em relação ao primeiro, ao segundo e ao quarto trimestre do ano-calendário de
2007, sendo que a multa qualificada de 150% acabou sendo reduzida para 75% apenas no que
Fl. 13443
DF CARF MF
Original

Fl. 96 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

diz com o crédito relativo aos anos-calendário de 2008 e 2009, bem como que, em relação à
exigência de CSLL, a turma julgadora concluiu por (i) reduzir o montante do tributo em relação
ao primeiro trimestre de 2007, (ii) exonerar inteiramente o tributo exigido no 3o trimestre do ano-
calendário de 2007, mas, por outro lado, acabou (iii) mantendo integralmente o montante do
tributo exigido em relação ao segundo e ao quarto trimestre de 2007, assim como o montante da
multa de ofício, preservando-se, inclusive, os seus percentuais, de sorte que o percentual da
multa qualificada restou afastado apenas em relação aos anos-calendário de 2008 e 2009,
conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos, extraídos da parte dispositiva do Acórdão
(fls. 3.008/3.009):
“MANTER PARCIALMENTE o crédito tributário constituído, para:
1. quanto ao lançamento de IRPJ, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
tributo exigido em relação ao primeiro, ao segundo e ao quarto trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como o montante da multa de ofício e dos juros de mora
respectivos; e quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009,
MANTER INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora
respectivos, mas REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;
2. quanto ao lançamento de CSLL, REDUZIR o montante do tributo exigido com
relação ao primeiro trimestre de 2007 de R$ 531.709,33 para R$ 510.265,66, assim
como na mesma proporção a multa de ofício e os juros de mora respectivos,
preservando-se, porém, os mesmos percentuais; EXONERAR INTEIRAMENTE o
sujeito passivo do montante do tributo exigido em relação ao 3o trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como da multa de ofício e dos juros de mora respectivos;
MANTER INTEGRALMENTE o montante do tributo exigido em relação ao segundo e
ao quarto trimestre do ano-calendário de 2007, assim como o montante da multa de
ofício e dos juros de mora respectivos, preservando-se, inclusive, os seus percentuais; e
quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009, MANTER
INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora respectivos, mas
REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;” (grifei).
Ora, se é certo que, no que tange ao primeiro e ao terceiro trimestre de 2007, a
Informática Nacional S.A. não efetuou qualquer pagamento a título de IRPJ e CSLL, também é
certo que, no que diz com o segundo e o quarto trimestre de 2007, as infrações ali abarcadas e
tais quais apuradas pela Autoridade autuante foram praticadas com dolo, fraude ou simulação,
sendo que essa condição – relativa à configuração de dolo, fraude ou simulação – restou,
inclusive, confirmada pela própria 3a Turma da DRJ/BHE que, ao julgar o Acórdão no 02-45.030
(fls. 3.007/3.102, entendeu por afastar a multa qualificada de 150% apenas em relação às
exigências de IRPJ e CSLL referentes aos anos-calendário de 2008 e 2009.
De acordo com o que restou perfilhado pelo STJ quando do julgamento do REsp
no 973.733/SC e, também, por força da Súmula Vinculante CARF no 72, conclui-se que, no caso,
a regra decadencial que deve ser aplicada é aquela prevista no artigo 173, inciso I do Código
Tributário Nacional, que dispõe que “o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito
tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.”
E, aí, tendo em vista que a notificação dos lançamentos aqui discutidos ocorreu
em 06/12/2012, conforme se pode observar da assinatura de ciência do gerente da empresa
aposta em cada um dos respectivos Autos de Infração de IRPJ (e-fls. 05) e de CSLL (e-fls. 28),
deve-se assinalar pela não ocorrência da decadência, já que, na espécie, e considerando que, no
caso, restou caracterizada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a autoridade fiscal poderia
Fl. 13444
DF CARF MF
Original

Fl. 97 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

ter efetuado constituído definitivamente os créditos tributários aqui discutidos até o dia
31/12/2012.
Com fundamento nessa linha argumentativa, entendo por rejeitar a preliminar de
decadência parcial do crédito tributário alicerçada no artigo 150, § 4o do Código Tributário
Nacional, que, segundo a Recorrente, atingiria todo o período de 2007.

3.5. Da alegação de que a autoridade se equivocou quando da determinação
da base de cálculo da CSLL – Inexistência de norma jurídica
capitulando a indedutibilidade de valores

Registre-se, inicialmente, que, nos termos do artigo 249 do Decreto no 3.000/99 o
qual, frise-se, encontrava-se vigente à época dos fatos aqui discutidos, na determinação do lucro
real serão adicionados ao lucro líquido do período de apuração os custos, despesas, encargos,
perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro
líquido que não sejam dedutíveis na determinação do lucro real, bem assim os resultados,
rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que
devam ser computadas na determinação do lucro real. Veja-se:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Seção IV - Ajustes do Lucro Líquido
Adições
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período
de apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, §2o):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros
valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não
sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na
apuração do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, devam ser computados na
determinação do lucro real.”
Além do mais, observe-se que o artigo 299 do referido Decreto no 3.000/99
definira as despesas necessárias como aquelas não computadas nos custos e necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, conforme se verifica a
seguir:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Seção III - Custos, Despesas Operacionais e Encargos
Subseção I - Disposições Gerais
Despesas Necessárias
Fl. 13445
DF CARF MF
Original

Fl. 98 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Art.299.São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de
1964, art. 47).
§1oSão necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou
operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §1o).
§2oAs despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, §2o).
§3oO disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados,
seja qual for a designação que tiverem.”
Por outro lado, é de se reconhecer que, de acordo com o que dispõe o artigo 2o, §
1o da Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988, a base de cálculo da CSLL é o lucro líquido que,
no caso, será o resultado do período base apurado com observância da legislação comercial.
Confira-se:
“Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da
provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de cada
ano;
[...]
c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será
ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio
líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja
contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; (Redação dada
pela Lei no 8.034, de 1990)
3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a
provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de participações societárias em pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil que tenham sido computados como receita; (Redação
dada pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência).
6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do
item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Incluído pela Lei no 8.034,
de 1990).”
O artigo 187, § 1o da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, por sua vez,
dispõe que na determinação do resultado do exercício serão computados as receitas e os
rendimentos ganhos no período e os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos,
correspondentes a essas receitas e rendimentos. In verbis:
“Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976
Fl. 13446
DF CARF MF
Original

Fl. 99 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

SEÇÃO V - Demonstração do Resultado do Exercício
Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:
[...]
§ 1o Na determinação do resultado do exercício serão computados:
a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização
em moeda; e
b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas
receitas e rendimentos.”
Pelo que se observa, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL não são idênticas, já
que, enquanto a base do IRPJ será o lucro real, a base da CSLL será o lucro líquido cujos ajustes
estão especificamente previstos no artigo 2o, § 1o da Lei no 7.689/1988 que, como visto, faz
referência ao artigo 187 da Lei no 6.404/1976. E tanto é que o próprio artigo 57 da Lei no
8.981/9525 acaba diferenciando-as, de modo que os ajustes ao lucro líquido para fins de apuração
de um tributo não valem automaticamente para o outro. E, aí, poder-se-ia afirmar que, não
havendo previsão para inclusão das despesas desnecessárias ou não dedutíveis do lucro real, as
despesas não necessárias ou não operacionais não deveriam influenciar a base de cálculo da CSLL.
Ocorre, porém, que o artigo 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, acabou
impondo ajustes comuns aos dois tributos, de sorte que, a partir de então, e para fins de determinação
da base de cálculo da CSLL, as despesas que não sejam necessárias à atividade da empresa e à
manutenção da respectiva fonte produtora devem ser adicionadas ao lucro líquido do período,
conforme se observa abaixo:
“Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social
sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do
disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
[...].”
Ora, resta claro que o legislador ordinário entendeu por também submeter a CSLL
à disposição contida no artigo 47 da Lei no 4.506/64, o qual não traz exatamente uma regra, mas,
sim, um princípio norteador da tributação sobre renda / lucro no ordenamento jurídico pátrio no
sentido de que são operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade
da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, assim consideradas as despesas pagas
ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
Ademais, note-se que, acaso a regra insculpida no artigo 47 restasse aplicável
apenas em relação ao IRPJ, não havia necessidade de o legislador referenciá-la no artigo 13,
caput da Lei no 9.249/95, já que, ao vedar a dedutibilidade de algumas despesas, a regra do
artigo 13 não estaria derrogando a norma de caráter principiológico do artigo 47 da Lei no
4.506/64, do que se conclui, pois, que a intenção do legislador ordinário foi, realmente, a de que
a CSLL também deve estar submetida às disposições do referido artigo 47 da Lei no 4.506/64.

25 Cf. Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689,
de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas
jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na
legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei no 9.065, de 1995).
Fl. 13447
DF CARF MF
Original

Fl. 100 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

É nesse sentido que a jurisprudência mais recente deste Tribunal Administrativo
tem se inclinado, conforme se verifica das ementas reproduzidas abaixo:
“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL
Ano-calendário: 2002
DEDUTIBILIDADE DE DESPESAS DESNECESSÁRIAS. PREVISÃO LEGAL
ESPECÍFICA.
A partir de 1o de janeiro de 96, devem ser adicionadas ao lucro líquido do período, para
fins de determinação da base de cálculo da contribuição social, as despesas incorridas
pela pessoa jurídica que não possuam os atributos de necessidade, normalidade e
usualidade, em virtude da previsão legal contida no art. 13 da Lei no 9.249/1995.
(Processo no 18471.001822/2007-10. Acórdão no 9101-003.220. Conselheiro(a)
Relator(a) Cristiane Silva Costa. Redator Designado Rafael Vidal de Araújo. Sessão de
08/11/2017).
***
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005, 2006
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL.
O conhecimento do recurso especial restringe-se à matéria questionada expressamente
em razões recursais, orientando-se pela autuação fiscal e decisões ao longo do processo
administrativo fiscal.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2005, 2006
DESPESAS
NÃO
NECESSÁRIAS.
BASE
DE
CÁLCULO
DA
CSLL.
INDEDUTIBILIDADE.
De acordo com o art. 2o da Lei no 7.689/88, a base de cálculo da CSLL é o resultado do
período-base, apurado com observância da legislação comercial. A Lei no 6.404/76, no
§1o do seu art.187, determina que as despesas computadas na determinação do resultado
do exercício devem ser somente aquelas necessárias para a geração das receitas da
empresa. Sendo a determinação do resultado do exercício uma etapa preparatória para a
apuração da CSLL, as despesas não necessárias ou não operacionais não devem
influenciar na base de cálculo da contribuição.
Além disso, a partir de 1996, passou a existir determinação expressa (art. 13 da Lei no
9.249/95) de que devem ser adicionadas ao lucro líquido do período, para fins de
determinação a base de cálculo da CSLL, as despesas que não sejam necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora.
(Processo no 18471.002951/2008-06. Acórdão no 9101-004.399. Conselheiro(a)
Relator(a) Viviane Vidal Wagner. Redator(a) Designado(a) Cristiane Silva Costa.
Sessão de 11/09/2019).” (grifei).
Portanto, tem-se, em tom de conclusão, que os conceitos de despesas
“necessárias”, “usuais” e “normais” contidos no artigo 47 da Lei no 4.506/64 são aplicáveis,
também, à CSLL, porquanto a previsão contida no artigo 13 da Lei no 9.249/95, a qual foi um
Fl. 13448
DF CARF MF
Original

Fl. 101 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

tanto categórica ao ressalvar aquele dispositivo legal, acabou por consolidar a questão da
dedutibilidade em matéria de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL26.
E ainda que esse não fosse o entendimento, note-se que, no caso concreto, a
Autoridade entendeu por glosar as despesas tais quais discriminadas no tópico 1a Infração –
Comprovação inidônea de Despesas – Ano calendário 2007 do item 15 – Constituição do
Crédito do TVF (fls. 176) tão-somente pela ausência de comprovação de sua ocorrência efetiva,
e não porque foram consideradas desnecessárias, de modo que, ante a ausência de documentação
hábil e idônea que pudesse atestar a veracidade no que diz com a escrituração dos desembolsos,
os custos e despesas foram considerados, no final, como inexistentes, sendo que, em casos tais, o
que se cumpre fazer não é adicionar o respectivo valor escriturado como custos e despesas ao
lucro líquido para fins de determinação do lucro real, mas, sim, subtraí-los do lucro líquido.
Aliás, veja-se, por oportuno, que a própria 3a Turma da DRJ/BHE já havia
disposto nesse sentido, conforme se verifica do trecho abaixo reproduzido, extraído das fls. 3.063
do Acórdão recorrido:
“Portanto, a irregularidade imputada pelo fisco importa a alteração do próprio lucro
líquido contábil, e não do lucro real. Uma vez que o lucro líquido contábil é ponto de
partida da determinação tanto da base de cálculo da CSLL como do lucro real,
independentemente da posição que seja tomada quanto à questão analisada nos
parágrafos precedentes, a irregularidade detectada pela fiscalização daria ensejo à
legítima exigência de diferenças relativas a ambos os tributos.”
A jurisprudência deste E. CARF também ampara nossa linha de entendimento de
que é legitima a glosa tanto de despesas cuja realização não foi comprovada quanto de despesas
inexistentes, correspondentes a serviços não prestados e bens não entregues, razão pela qual o
Fisco estará autorizado a adicionar tais gastos ao lucro real e à base de cálculo da CSLL.
Confira-se:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2010
CUSTOS E DESPESAS OPERACIONAIS. DOCUMENTOS FISCAIS INIDÔNEOS.
Para serem considerados hábeis e idôneos a comprovar custos e despesas, as notas
fiscais e demais documentos devem identificar as partes, as operações realizadas, a
discriminação dos serviços, os respectivos valores e obedecer às demais disposições
comerciais e fiscais sobre a emissão de documentos.
GLOSA DE DESPESAS. DESPESAS INEXISTENTES OU NÃO COMPROVADAS.
É legitima a glosa tanto de despesas cuja realização não foi comprovada quanto de
despesas inexistentes, correspondentes a serviços não prestados e bens não entregues,
ficando o Fisco autorizado a adicionar tais gastos ao lucro real e à base de cálculo da
CSLL.
IRPJ. CSLL. NOTAS FISCAIS INIDÔNEAS. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
DAS OPERAÇÕES. GLOSA DE CUSTOS.

26 A rigor, observe-se que esse entendimento restou perfilhado no Acórdão no 1102-001.006, proferida pela 2a
Turma Ordinária da 1a Câmara da 1a Seção, em sessão realizada em 11/02/2014, cujo relator, à época, foi o Cons.
Fazendário Ricardo Marozzi Gregorio.
Fl. 13449
DF CARF MF
Original

Fl. 102 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Correta a glosa de custos referente a notas fiscais comprovadamente inidôneas que não
tiveram a regularidade das operações mercantis provada por documentação hábil e
idônea.
[...]
(Processo no 16682.722534/2015-93. Acórdão no 1301-003.006. Conselheiro(a)
Relator(a) Amélia Wakako Morishita Yamamoto. Redator Designado Fernando Brasil
de Oliveira Pinto. Sessão de 16/05/2018).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2010, 2011
CONCOMITÂNCIA DE INCIDÊNCIA DE IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE
DESPESAS E DE IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA
Quando não for comprovada a causa do pagamento, incide o IRRF. Por outro lado, uma
despesa fictícia deve ser glosada, para que IRPJ e CSLL incidam sobre as bases de
cálculo corretas. Consequentemente, se um contribuinte efetua pagamento por serviço e
o deduz na apuração dos lucros tributáveis, mas não prova a efetiva prestação, incidem
IRPJ/CSLL pela glosa da despesa e IRRF devido à ausência de causa para o pagamento.
(Processo no 13896.723262/2015-45. Acórdão no 9101-004.543. Conselheiro(a)
Relator(a) Andréa Duek Simantob. Sessão de 07/11/2019.” (grifei).

De toda sorte, tem-se que, independentemente da perspectiva eleita – se as
despesas são desnecessárias ou se são inexistentes ou não foram comprovadas –, a tese defendida
pela Recorrente não deve ser, aqui, acolhida.
Com efeito, entendo por também rejeitar a preliminar tal qual formulada de que a
Autoridade se equivocou quando da determinação da base de cálculo da CSLL.

4.
Da análise das alegações de mérito suscitadas pela Informática Nacional
S.A.

4.1. Da alegação da glosa indevida de despesas relacionadas à aquisição de
mercadorias – Da impossibilidade de se efetuar a glosa das despesas
devidamente escrituradas com os procedimentos utilizados pelo Fisco
Federal – Da ausência de diligência tendente a comprovar que incorreu
a efetiva aquisição de mercadoria e do ônus da prova – do tratamento
dado a mesma operação em outro Auto de Infração lavrado pelo
próprio Fisco

Conforme visto anteriormente, o artigo 249, inciso I do Decreto no 3.000/99
estabelecera que, na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro líquido do período de
apuração, dentre outros, as despesas operacionais as quais, aliás, foram tratadas, especialmente,
no artigo 299 do referido Diploma, de modo que a sua dedutibilidade pressupõe, por assim dizer,
o atendimento a quatro regras básicas: (i) que não se tratem e não sejam computados nos custos;
Fl. 13450
DF CARF MF
Original

Fl. 103 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

(ii) que sejam despesas necessárias, usuais ou normais; (iii) que estejam devidamente
escrituradas e comprovadas; e, por fim, (iv) que sejam deduzidas no período-base competente.
A legislação de regência do Imposto de Renda exige que as despesas sejam
registradas em escrita com forma contábil, as quais devem ser devidamente identificadas através
de requisitos formais e de requisitos intrínsecos. Mas, além disso, é necessário que as despesas
escrituradas sejam, também, e sobretudo, regularmente comprovadas através de documentação
hábil e idônea que possam atestar, entre outros, a sua natureza, a identidade do benefício, a
quantidade, o valor da operação etc. Em suma, pode-se afirmar, de logo, que a escrituração pura
e simples de um fato ou de uma despesa não lhe dá o grau de certeza, daí por que é preciso que,
acima de tudo, a ocorrência efetiva da despesa seja devidamente comprovada.
De acordo com o artigo 300 do Decreto no 3.000/99, cuja redação espelha a regra
prevista no artigo 45, § 2o da Lei no 4.506, de 30 de novembro 1964, as disposições sobre
dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros aplicam-se aos cutsos e despesas operacionais.
Veja-se:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Seção III - Custos, Despesas Operacionais e Encargos
Subseção I - Disposições Gerais
Despesas Necessárias
Art. 300. Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre
dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei no 4.506, de 1964, art. 45, §2o).”
Por sua vez, o artigo 45, § 2o da Lei no 4.506/1964 dispõe o seguinte:
“Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964
Art. 45. Não serão consideradas na apuração do lucro operacional as despesas,
inversões ou aplicações do capital, quer referentes à aquisição ou melhorias de bens ou
direitos, quer à amortização ou ao pagamento de obrigações relativas àquelas
aplicações.
[....]
§ 2o Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposições sobre dedutibilidade
de rendimentos pagos a terceiros.”
Isso significa dizer, pois, que, à luz do artigo 45, § 2o da Lei no 4.506/1964, a
dedutibilidade das despesas depende da escrituração e, conforme vimos anteriormente, da
comprovação da efetiva ocorrência das respectivas despesas que, aliás, devem estar lastreadas
em documentação hábil e idônea cujos requisitos formais e intrínsecos atendam às exigências
legais, de modo que, no final, a efetividade e a veracidade dos respectivos pagamentos do preço
e a realização das respectivas operações sejam devidamente comprovados.
Fl. 13451
DF CARF MF
Original

Fl. 104 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

De acordo com as lições de Ricardo Mariz de Oliveira27,
Vejamos agora a comprovação das despesas, sobre o que já dito que requer a
identificação da despesas através de requisitos formais (por meio de faturas, notas
fiscais, recibos, etc.) e requisitos intrínsecos (com a identificação da operação, das
quantidades, dos valores, das partes envolvidas, etc.).
Quanto aos requisitos formais, o essencial é distinguir casos para os quais a lei
estabeleça exigências específicas, de outros a propósito dos quais a lei seja omissa em
relação à forma de comprovação. Mas entenda-se bem que os casos para os quais haja
norma exigindo uma determinada forma de comprovação são aqueles previstos
especificamente para fins do imposto de renda, e não os exigidos pelas leis de outros
tributos (...).
[...]
A quase totalidade dos demais dispêndios, contudo, não é objeto de norma especial
relativa à sua comprovação, a qual, então, pode ser feita por todos os meios
juridicamente aceitáveis.
Assim, a prova documental é excelente meio e o principal, desde que sejam documentos
idôneos e emitidos por terceiros, ou do qual terceiros façam parte juntamente com o
próprio contribuinte.
Quanto aos tipos de documentos comprobatórios, variam de acordo com a natureza da
operação, e variam nos seus aspectos formais e nos seus requisitos intrínsecos,
conforme acima referido.
Mesmo o fisco reconhece que a comprovação das despesas, qualquer que seja a sua
natureza, há de ser feita com os documentos de praxe, isto é, recibos, notas fiscais,
canhotos de passagens, etc., desde que a lei não imponha forma especial, devendo a
documentação comprobatória ser de idoneidade indiscutível.”
Pois bem. Observe-se que, no caso em tela, a Autoridade autuante entendeu por
glosar as despesas supostamente incorridas com a aquisição de mercadorias da Nacional
Mercantil porque, no seu entendimento, restou fartamente demonstrado que as respectivas
operações de aquisições de mercadorias não existiram, já que, apesar de ter sido devidamente
intimada por inúmeras vezes, a Informática Nacional S.A. acabou não apresentando as
respectivas Notas Fiscais de compra de mercadorias tais quais solicitadas e, também, não
demonstrou que os pagamentos escriturados em sua contabilidade, os quais foram registrados
como incorridos nos anos-calendário de 2008 e 2009, tinham por objeto a quitação das supostas
aquisições, conforme restou exposto no item 15 – Constituição do Crédito, 1a Infração:
Comprovação inidônea de despesas – Ano-calendário de 2007 do TVF (fls. 176). Confira-se:
15 – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
1a
INFRAÇÃO:
COMPROVAÇÃO
INIDÔNEA
DE
DESPESAS
-
ANO
CALENDÁRIO 2007
229 – Assim, por toda a exposição neste Termo, que exaustivamente demonstrou que
não ocorreu a venda de mercadorias da NACIONAL MERCANTIL para a
INFORMÁTICA NACIONAL S.A., efetuamos a glosa de todas as notas fiscais que
teriam sido emitidas pela Nacional Mercantil em favor da Informática Nacional. Ficou
fartamente demonstrado que, o que de fato ocorreu, foi uma tentativa da Nacional

27 OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Fundamentos do Imposto de Renda (2020). vol. 2. São Paulo: Instituto Brasileiro de
Direito Tributário - IBDT, 2020, p. 893/894.
Fl. 13452
DF CARF MF
Original

Fl. 105 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Mercantil de desvincular-se das obrigações tributárias decorrentes de suas atividades. A
continuidade dos negócios dessa empresa pela Informática Nacional é inequívoca e está
caracterizada pelo prosseguimento das atividades, sem interrupção, nos mesmos
endereços comerciais, usando os mesmos nomes fantasia (Max Computadores, Info 2 e
Multimídia), os mesmos empregados e também os mesmos estoques de mercadorias.
230 – Ressaltamos que a fiscalizada apesar de devidamente intimada por inúmeras
vezes sequer apresentou as citadas notas fiscais. Desta forma, utilizamos os arquivos
digitais apresentados em 31/03/2010 em resposta ao Termo de Intimação Fiscal de
09/03/2010 lavrado pelo AFRFB Valério Roberti Gil, responsável pelo Mandado de
Procedimento Fiscal no 06.1.01.00-2009-01651-1. Anexamos ao presente processo o
Termo de Intimação de 09/03/2010 e a respectiva resposta do contribuinte na qual se
relaciona os arquivos apresentados, inclusive o arquivo de dados mestre de entrada de
mercadorias. Dos arquivos apresentados extraímos os dados para elaboração do
demonstrativo no qual consta todas as notas fiscais de entrada que teriam sido emitidas
pela NACIONAL MERCANTIL, o qual compõe o Anexo 2 deste Termo de verificação
Fiscal. Elaboramos também o demonstrativo consolidado por mês dos valores das
supostas compras efetuados da Nacional Mercantil, o qual compõe o Anexo 1 deste
Termo de Verificação Fiscal.
[...].” (grifei).
Acrescente-se, ainda, e de acordo com o que a Autoridade autuante havia
apontado, que, quando da realização do procedimento fiscalizatório instaurado pelo MPF no
06.01.01.00-2009/01651.1, restou apurado que, relativamente ao ano-calendário de 2007, os
lançamentos contábeis tais quais registrados pela Informática Nacional S.A. a título de aquisição
e entrada de mercadorias através das respectivas Notas Fiscais emitidas pela Nacional Mercantil
não foram efetivamente comprovados, seja porque a empresa não apresentou os comprovantes
dos pagamentos, seja porque as respectivas notas fiscais também não foram apresentadas.
Essa constatação restou exposta pela autoridade fiscal nos itens 13 – Da Ação
Fiscal anterior (fls. 166/167) e 14 – Da presente Ação Fiscal (fls. 167/176) do TVF, conforme
se verifica da leitura dos trechos abaixo reproduzidos:
“13 – DA AÇÃO FISCAL ANTERIOR
[...]
207 – Assim sendo, foi a Informática Nacional intimada por diversas vezes a comprovar
o efetivo pagamento daquelas supostas compras. Em atendimento às intimações, a
INFORMÁTICA NACIONAL apresentou termo de resposta em 27 de outubro de 2009,
informando que tais documentos não estavam sendo apresentados pela inexistência dos
mesmos nos anos objeto de auditoria (2006 e 2007). Para comprovar suas alegações a
empresa apresentou um quadro demonstrativo, cuja imagem reproduzimos abaixo.
Desde quadro, depreende-se que aquelas supostas compras de mercadorias feitas em
2007 teriam seus pagamentos contabilizados em 2008 e 2009. O contribuinte juntou
ainda cópias de folhas do Livro Diário somente de 2008, nas quais estavam
contabilizadas os supostos pagamentos.
Fl. 13453
DF CARF MF
Original

Fl. 106 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

208 – Como o contribuinte não apresentou os comprovantes do efetivo pagamento
daqueles valores, ele foi novamente intimado através do Termo de Intimação de
04/12/2009 a apresentar documentos que comprovassem tais pagamentos. Atendendo
intimação, a empresa apresentou 12 (doze) documentos nomeados de ‘recibos de
quitação de notas fiscais de venda de mercadoria de nosso estoque’ emitidos pela
Nacional Mercantil e assinados por Djalma Leonardo Siqueira. Apesar das inúmeras
intimações lavradas para comprovação do efetivo pagamento efetuado para a Nacional
Mercantil, a empresa Informática não os apresentou.
14 – DA PRESENTE AUTUAÇÃO FISCAL
[...]
228 – Considerando que até 08 de novembro de 2012, o contribuinte não havia
comprovado os lançamentos atípicos ocorridos nas contas fornecedores (2.01.02.01),
clientes a receber (1.01.03.01) e disponibilidade (1.01.01.01), tampouco comprovado o
efetivo pagamento efetuado à Nacional Mercantil pelas supostas compras efetuadas em
2007, lavramos o Termo de Intimação de no 9/2012. Em 20 de novembro, o contribuinte
mais uma vez solicitou prorrogação de prazo para atendimento do Termo de Intimação.
Concedido novo prazo, a fiscalizada apresentou termo de resposta de 26 de novembro
de 2012, repetindo as mesmas alegações feitas anteriormente, sem contudo comprovar o
alegado. Uma vez mais, a empresa não apresentou as notas fiscais de venda de
mercadorias que teriam sido emitidas em 2007 pela Nacional Mercantil para a
Informática Nacional.” (grifei).
Portanto, e diferentemente do que a Recorrente sustenta, a motivação do
lançamento nessa parte não tem a ver com a suposta inidoneidade da empresa fornecedora das
mercadorias ou com algum vício ou irregularidade relativo à documentação eventualmente
apresentada pela própria Informática Nacional S.A., porque, como visto, a empresa não
apresentou documentação alguma, haja vista que, ainda que tenha sido regularmente intimada
por inúmeras vezes a tanto, acabou não apresentando as respectivas Notas Fiscais de aquisições
de mercadorias emitidas pela Nacional Mercantil e, também, não comprovou, efetivamente, a
realização dos pagamentos os quais foram escriturados em sua contabilidade.
A título de complementação, vale transcrever, aqui, as razões e os fundamentos
que restaram perfilhados pela 3a Turma da DRJ/BHE às fls. 3.066/3.068 no que diz respeito às
glosas de despesas, os quais, a rigor, estou entendendo por adotá-los, também, como razões de
decidir de maneira adicional tudo que já expus neste tópico:
“(...) A motivação da glosa foi a falta de comprovação da operação, seja por não terem
sido apresentadas as notas fiscais, seja por não ter sido demonstrado que os pagamentos
Fl. 13454
DF CARF MF
Original

Fl. 107 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

registrados na contabilidade se destinaram a realmente quitar as aquisições em questão,
pagamentos estes que se acham registrados como ocorridos nos anos-calendários de
2008 e 2009 (...).
[...]
A impugnante argumenta que a decretação da inidoneidade de documentos fiscais
requer que se faça a comprovação inequívoca de que as operações efetivamente não
ocorreram. O argumento, contudo, é inteiramente descabido. Em que pese ao emprego
pela autuante da expressão “comprovação inidônea de despesas” no título da subseção
do termo de verificação fiscal destinada a descrever a infração ora em discussão, em
verdade fica claro no conjunto do texto que a glosa se fez não em virtude de terem sido
rejeitados os documentos eventualmente apresentados pela autuada, mas sim em virtude
de não ter sido apresentada documentação alguma. Tampouco foi comprovado que os
pagamentos registrados na contabilidade ao longo dos dois anos seguintes, pelo
fornecimento das mercadorias, tiveram realmente essa causa. Apesar de intimada
inúmeras vezes, a autuada não apresentou as notas fiscais de compra das mercadorias e,
quanto aos pagamentos, apenas apresentou um punhado de documentos que não diziam
respeito à aquisição de mercadorias, mas a quitação por ela de diversas despesas de
menor monta em favor da Nacional Mercantil, as quais não apresentam nenhuma
coincidência de valor e data com as operações de compra.
[...]
De acordo com os dicionários “Aurélio” e “Houaiss”, inidôneo é adjetivo que se aplica
a algo considerado inadequado ou ineficaz, que é incapaz de produzir os efeitos dele
esperados. No caso presente, uma vez que a autuante deixa claro no termo de
verificação fiscal que nenhuma documentação foi apresentada, a inidoneidade não
resulta de nenhum vício ou irregularidade presente nos documentos, mas da própria
inexistência deles. Logo, não faz sentido em falar em decretação prévia da inidoneidade
dos documentos.
Reitera-se no caso presente que nenhum documento foi apresentado, nem durante a
fiscalização, nem por ocasião da impugnação dos lançamentos. Portanto, é inverídica a
afirmação feita pela impugnante de que a autuada teria demonstrado de todas as formas
possíveis exigidas pela jurisprudência que a operação de venda de mercadorias
realmente ocorreu.
A circunstância de, com o fim de efetuar as glosas e calcular o crédito tributário, de ter a
fiscalização se valido de dados constantes da escrituração da autuada e até de
informações obtidas em ação fiscal pretérita não constitui nenhuma prova em favor da
impugnante, nem muito menos reduz a força dos trabalhos fiscais. Ora, como se trata de
glosa de custos e despesas, o seu valor somente poderia ser extraído da escrituração
comercial e fiscal do contribuinte. Se tais custos e despesas não figurassem na
escrituração nem haveria importância que pudesse ser glosada. E quanto ao
aproveitamento de informações obtidas anteriormente pelo fisco, a autuante deixa claro
no termo de verificação fiscal que somente adotou esse recurso porque a autuada, apesar
de intimada repetidas vezes, não apresentou os documentos fiscais relativos às
operações de aquisição de mercadoria.
[...].” (grifei).
De toda sorte, o que deve restar claro é que, no caso concreto, a Informática
Nacional S.A. foi intimada por diversas vezes a comprovar as despesas lançadas que
supostamente teriam sido realizadas a título de aquisição de mercadorias da Nacional Mercantil
e, no final, não apresentou as respectivas Notas Fiscais de compra de mercadoria emitidas pela
Nacional Mercantil e tampouco apresentou qualquer documentação que pudesse atestar a
efetividade dos pagamentos que teriam sido realizados pelas supostas aquisições, os quais, a
rigor, restaram contabilizados em 2008 e 2009. Aliás, quanto aos pagamentos, note-se que a
Recorrente apresentou apenas um tanto de documentos que não diziam respeito à aquisição de
Fl. 13455
DF CARF MF
Original

Fl. 108 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

mercadorias, mas, sim, à quitação de diversas despesas de menor monta em favor da Nacional
Mercantil, as quais não apresentam nenhuma coincidência de valor e data com as operações de
compra. Em síntese, afirma-se, de forma categórica, que a ora Recorrente não comprovou a
ocorrência das supostas operações de aquisições de mercadorias da Nacional Mercantil que
foram lançadas a título de despesas.
A jurisprudência mais recente deste E. CARF tem caminhando no sentido de que
a dedutibilidade de despesas deve restar justificada e comprovada não apenas de forma escritural
e/ou por meio da apresentação de Notas Fiscais, mas, sim, que, além disso, haja a comprovação,
através de documentos hábeis e idôneos, da efetividade das operações e dos respectivos
pagamentos. Confira-se:

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 1999
CUSTOS. DESPESAS. FALTA DE COMPROVAÇÃO
Somente são admitidas como operacionais as despesas com prestação de serviços
quando efetivamente comprovada a sua realização, sendo insuficiente como elemento
probante apenas a apresentação de notas fiscais de serviços, mormente quando não ficar
provado o efetivo pagamento aos prestadores dos serviços. O contribuinte apenas logrou
êxito em comprovar parcela ínfima da glosa.
[...]
(Processo no 19515.002903/2004-95. Acórdão no 1401-005.378. Conselheiro Relator
Daniel Ribeiro Silva. Sessão de 12/04/2021).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2004
GLOSA DE DESPESA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO
Não basta, para justificar a dedutibilidade com custos e despesas, que o contribuinte
lastreie suas operações apenas de forma escritural. Deve manter em boa guarda,
enquanto não prescritas as ações cabíveis, todos os documentos que instrumentalizam as
operações registradas contabilmente e que alteraram sua situação patrimonial, incluindo,
consequentemente documentos que comprovem a efetividade das operações e das
transações.
[...]
(Processo no 15540.000599/2008-15. Acórdão no 1402-005.793. Conselheiro(a)
Relator(a) Junia Roberta Gouveia Sampaio. Sessão de 14/09/2021).”
Inclusive, destaque-se, por oportuno, que esta Turma julgadora tem o
entendimento de que as despesas devem ser justificadas através da comprovação do efetivo
pagamento, de modo que, uma vez instado pela fiscalização, é dever do contribuinte comprovar,
através de documentação hábil e idônea, a dedutibilidade das despesas incorridas, porque, do
contrário, a glosa efetuada pela autoridade deve ser tida por correta. Veja-se:
“[...]
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2000
Fl. 13456
DF CARF MF
Original

Fl. 109 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

OMISSÃO DE RECEITAS. FALTA DE ESCRITURAÇÃO DE ADIANTAMENTOS
PAGOS A FORNECEDORES.
Por presunção legal, nos termos do então vigente artigo 281, inciso II do RIR/99
(Decreto no 3.000/99), a falta de escrituração de pagamentos efetuados é considerada
como omissão de receitas. Neste sentido, cabe ao contribuinte comprovar, com
documentação hábil e idônea, que os pagamentos apontados pela fiscalização estavam
devidamente contabilizados. Não o fazendo, fica caracterizada a omissão de receitas
prevista no dispositivo legal em questão.
DESPESAS DEDUTÍVEIS. REQUISITOS. ÔNUS DA PROVA. GLOSA.
Para as despesas incorridas pelo contribuinte serem dedutíveis da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL há que se comprovar o pagamento ou, na ausência deste, a despesa
deve ser ao menos incorrida/reconhecida (regime de competência) e os gastos devem ser
úteis ou necessários para a manutenção da empresa e relacionados ao seu objeto social.
Neste sentido, uma vez instado pela fiscalização, é dever do contribuinte comprovar,
com documentação hábil e idônea, a dedutibilidade das despesas incorridas. Não o
fazendo, considera-se como correta a glosa realizada pela fiscalização.”
(Processo no 18471.000579/2005-42. Acórdão no 1302-005.300. Conselheiro Relator
Flávio Machado Vilhena Dias. Sessão de 17/03/2021).” (grifei).
A rigor, vale consignar que, quando do julgamento do Acórdão no 1302-005.300,
acima citado, o então relator e ex-Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias fez os seguintes
apontamentos acerca da comprovação das despesas ali discutidas, os quais, diga-se, são de todo
aplicáveis ao caso em apreço:

“Portanto, o dever de comprovar despesa inexistente, indedutível ou a falsidade de
documento que suportou o lançamento contábil é da fiscalização. Não se pode admitir a
transferência desse ônus ao contribuinte, quando a legislação assim não autoriza. Sendo
apresentada documentação que comprove e sustente os lançamentos na contabilidade, a
fiscalização deve empreender as diligências necessárias para comprovar suas alegações.
Contudo, uma vez instado, pela fiscalização, a comprovar os lançamentos contábeis,
cabe ao contribuinte apresentar documentação hábil e idônea que dê suporte factível
àqueles lançamentos. Não se pode admitir que o simples lançamento na contabilidade
faz prova irrefutável ao contribuinte. É dever deste demonstrar e, principalmente,
comprovar que a sua contabilidade é fidedigna e representa de forma correta a realidade
dos fatos ocorridos.
Não sendo apresentado nenhum documento para comprovar os lançamentos contábeis,
não pode, o contribuinte, invocar os dispositivos legais acima, para indicar que o ônus
probatório é da fiscalização. É temerária a interpretação do dispositivo de forma literal,
até mesmo porque é dever do contribuinte a guarda dos documentos que dão suporte aos
lançamentos contábeis.” (grifei).
Com base em toda essa linha argumentativa, conclui-se por não acolher da tese
defendida pela Informática Nacional S.A. no sentido de que a autoridade fiscal não diligenciou
para comprovar se existiram, ou não, as operações de aquisição de mercadorias da Nacional
Mercantil, o que, no seu entendimento, teria ensejado na transferência do ônus da prova para ela
própria, enquanto sujeito passivo. Além do mais, frise-se que a ratio decidendi que restou fixada
pelo STJ quando do julgamento do Recurso Especial no 1.148.444/MG, o qual foi analisado sob
o regime do artigo 543-C do CPC-1973, não se aplica ao caso sub examine, o que significa dizer,
Fl. 13457
DF CARF MF
Original

Fl. 110 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

portanto, que não se deve invocar, aqui, a inteligência do artigo 62, § 2o do Regimento Interno do
CARF – RICARF28.
Do mesmo modo, não se deve acolher, aqui, a pretensão formulada pela
Recorrente de que seja aplicado o artigo 112, inciso II do Código Tributário Nacional, já que não
há, nos autos, qualquer dúvida acerca da natureza ou das circunstâncias materiais do fato ou,
ainda, da natureza ou extensão dos seus efeitos, porquanto, como visto alhures, a infração
relatada no item 15 – Constituição do Crédito, 1a Infração: Comprovação inidônea de despesas
– Ano-calendário de 2007 do TVF (fls. 176) foi apurada de modo consistente pela Autoridade
fiscal, de sorte que não há, no caso, qualquer dúvida acerca da ocorrência e da comprovação dos
motivos e/ou suportes fáticos ali descritos.
Por essas razões, entendo por negar provimento ao Recurso Voluntário nessa
parte.

4.2. Da alegação de comprovação da Causa dos pagamentos Glosados –
Impossibilidade de Aplicação do artigo 674 – Impossibilidade de
cumulação de exigência da glosa com despesas com suposto pagamento
sem causa

A Autoridade fiscal exigiu o IRRF instituído pelo artigo 61 da Lei no 8.981, de
1995, cuja redação foi replicada no artigo 674 do Decreto no 3.000/99 (RIR/99), sobre os valores
que foram contabilizados pela autuada nos anos-calendários de 2008 e 2009 como pagamento
das aquisições supostamente realizadas no ano-calendário de 2007 as quais foram objeto da glosa
discutida na subseção precedente.
Confira-se, então, o que dispunha o artigo 674 do Decreto no 3.000/99:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Seção II - Pagamento a Beneficiário não Identificado
Art. 674. Está sujeito à incidência do imposto, exclusivamente na fonte, à alíquota de
trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas a beneficiário
não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais (Lei no 8.981, de 1995, art.
61).
§ 1o A incidência prevista neste artigo aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou
aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não,
quando não for comprovada a operação ou a sua causa (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, §
1o).
§ 2o Considera-se vencido o imposto no dia do pagamento da referida importância (Lei
no 8.981, de 1995, art. 61, § 2o).
§ 3o O rendimento será considerado líquido, cabendo o reajustamento do respectivo
rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto (Lei no 8.981, de 1995, art. 61, § 3o).”

28 Cf. Portaria MF no 343, de 09/06/2015. Art. 62. (omissis). § 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos
arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de
Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.
(Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016).
Fl. 13458
DF CARF MF
Original

Fl. 111 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Pois bem. Em sessão realizada em 13/12/2022, esta 2a Turma Ordinária da 3a
Câmara acabou analisando o Recurso Voluntário interposto pela contribuinte nos autos do
Processo Administrativo no 11080.004593/2009-01 e, na oportunidade, ao proferir o Acórdão no
1302-006.359, de relatoria do então Conselheiro Flávio Vilhena Machado Dias, fixou o
entendimento de que o IRRF previsto no artigo no artigo 61 da Lei no 8.981/1995 apresenta três
hipóteses de incidência distintas, quais sejam, (i) a de efetuar pagamento a beneficiários não
identificados, (ii) a de efetuar pagamento a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados
ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, sendo que a licitude ou ilicitude da
causa do pagamento é irrelevante, e, por fim, (iii) o pagamento de remuneração indireta, sem o
cumprimento dos requisitos elencados no § 1o do artigo 74 da Lei no 8.383, de 1991,, de modo que,
nos casos em que a prática de uma dessas condutas restar identificada, o lançamento que constitui de
ofício o IRRF em face da entidade que realizar os pagamentos identificados pela fiscalização será
considerado válido.
Peço vênia aos colegas para transcrever excerto do voto conduzido pelo então
Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias que bem elucidam as premissas quanto ao IRRF previsto
no artigo 61 da Lei no 8.981/95. In verbis:
“DAS PREMISSAS QUANTO AO IRRF EXCLUSIVO PREVISTO NO ARTIGO 61
DA LEI No 8.981/95.
Neste sentido, de pronto, transcreve-se a redação do dispositivo legal em comento:
Art. 61. Fica sujeito à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado pelas pessoas jurídicas
a beneficiário não identificado, ressalvado o disposto em normas especiais.
§ 1o A incidência prevista no caput aplica-se, também, aos pagamentos efetuados ou
aos recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou
não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, bem como à hipótese de
que trata o § 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991.
§ 2o Considera-se vencido o Imposto de Renda na fonte no dia do pagamento da
referida importância.
3o O rendimento de que trata este artigo será considerado líquido, cabendo o
reajustamento do respectivo rendimento bruto sobre o qual recairá o imposto.
Da interpretação do texto, entende-se que existem três regras-matrizes de incidência
distintas, cada uma com uma hipótese (critério material), que serão a seguir esmiuçadas.
Aqui, cumpre ressaltar que, nos termos das lições de Paulo de Barros Carvalho, “a
construção da regra-matriz de incidência, assim como de qualquer norma jurídica, é
obra do intérprete, a partir dos estímulos sensoriais do texto legislado”29.
Contudo, embora entenda-se pela inesgotabilidade da interpretação, que está
intimamente ligada ao intérprete e seu “universo de linguagem”, a construção da RMIT
encontra limites, em especial na atribuição de sentidos do texto legislado, texto este que
deve ser a base do intérprete:
“A interpretação toma por base o texto: nele tem início, por ele se conduz e, até o
intercâmbio com outros discursos, instaura-se a partir dele. Ora, o texto de que
falamos é o jurídico-positivo e o ingresso no plano de seu conteúdo tem que levar

29 CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. São Paulo: Noeses, 2008 – 2a edição.
págs. 532.
Fl. 13459
DF CARF MF
Original

Fl. 112 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

em conta as diretrizes do sistema”. (CARVALHO, Paulo de Barros. Direito
tributário, linguagem e método. São Paulo: Noeses, 2008 – 2a edição. págs. 194).
No presente caso, o entendimento pela existência de mais de uma regra-matriz do
IRRF, nos termos apresentados pelo artigo 61 da Lei no 8.981/95, fica evidente, aos
olhos deste relator, pela indicação, no parágrafo primeiro, do advérbio “também”, que
indica uma inclusão.
Além deste advérbio, no texto do parágrafo verifica-se a locução conjuntiva “bem
como”, para remeter à hipótese do § 2o, do artigo 74 da Lei no 8.383/91.
Ambos (“também” e “bem como”) remetem à existência de mais uma hipótese de
incidência, além daquela prevista no caput do artigo. Ou seja, como restará
demonstrado, além da RMIT apresentada no caput do artigo, o legislador, no paragrafo
primeiro, trouxe mais duas hipóteses de incidência do imposto de renda retido na fonte,
com regramentos próprios e, em especial, com critérios materiais distintos.
Ademais, nos ensina o professor Paulo de Barros Carvalho que, no que tange à regra-
matriz de incidência tributária:
“Efetuadas as devidas abstrações lógicas, identificaremos, no descritor da norma,
um critério material (comportamento de uma pessoa, representado por verbo pessoal
e de predicação incompleta, seguido pelo complemento), condicionado no tempo
(critério temporal) e no espaço (critério espacial). Já na consequência, observaremos
um critério pessoal (sujeito ativo e sujeito passivo) e um critério quantitativo (base
de cálculo e alíquota).” (CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário,
linguagem e método. São Paulo: Noeses, 2008 – 2a edição. págs. 533).
E com base nessa estrutura da regra-matriz, tão bem colocada pela doutrina citada, que,
reitere-se, ao se analisar o disposto no transcrito artigo 61 da Lei no 8.981/95, verifica-se
a existência de três hipóteses de incidência do IRRF.
A primeira regra-matriz está no caput do dispositivo e tem como critério material
(critério este “representado por verbo pessoal e de predicação incompleta, seguido pelo
complemento”, nas lições Paulo de Barros Carvalho) o pagamento, pela pessoa jurídica,
de valores cujo beneficiário não pode ser identificado pela fiscalização.
Já a segunda regra-matriz está estampada na primeira parte do parágrafo primeiro do
dispositivo legal e tem como critério material o pagamento, também por pessoa jurídica,
de valores “a terceiros ou sócios, acionistas ou titular”, independentemente da
contabilização, quando não for comprovada a operação ou a sua causa do pagamento
realizado.
Veja-se, neste sentido, que a identificação do beneficiário, que poderá ser terceiro,
sócio, acionista ou titular é pressuposto para a incidência do IRRF. O que importa,
diante do critério material da RMIT, é a caracterização dos “pagamentos efetuados” ou
dos “recursos entregues” quando não for “comprovada a operação ou a sua causa”.
[...]
Neste sentido, a identificação do beneficiário, para fins de aplicação do IRRF previsto
no parágrafo 1o do dispositivo legal, além de ser pressuposto, se mostra irrelevante, a
não ser que o contribuinte, dentro da linguagem das provas, demonstre que o
beneficiário também está sendo cobrado IRRF, através de autuação específica, por
exemplo, ou tenha levado àquele rendimento à tributação, recolhendo o imposto
incidente sobre os rendimentos auferidos.
Entende-se, por outro lado, que a causa do pagamento não está ligada à licitude ou
ilicitude da operação. Ou seja, não há que se verificar, para fins de incidência do IRRF,
se o pagamento ou a entrega dos recursos, por exemplo, se deu nos contornos da
legislação. Este é, inclusive, o entendimento de Ricardo Mariz de Oliveira. Confira-se:
Fl. 13460
DF CARF MF
Original

Fl. 113 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“ (...) se a incidência do imposto de 35% na fonte não pressupõe a existência de
ilicitude, mas pode abrange-la, também não ocorre necessariamente em todos os
casos em que haja a prática de um crime ou de outra ilegalidade, mas apenas
naqueles em que a saída de recursos do caixa da fonte pagadora se dê nas
circunstâncias descritas no artigo 61, isto é, quando não haja identificação do
beneficiário do pagamento ou não comprovação da respectiva causa. Isto é assim
porque a licitude ou ilicitude não compõe a descrição das hipóteses de incidência da
norma desse artigo, necessárias e suficientes para o nascimento da obrigação
correspondente. (OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. 6. Tributação em Torno de Atos
Ilícitos. In: ADAMY, Pedro Augustin, FERREIRA NETO, Arthur M. Tributação do
Ilícito. São Paulo: Malheiros, 2018, pág 125) (destacou-se).
Assim, cabe à fiscalização, quando da constituição do crédito tributário, apontar e
comprovar que não houve causa nos pagamentos realizados, no sentido de que o
pagamento não teve uma motivação que a justificasse, ou demonstrar que não foi
comprovada a operação que deu causa ao pagamento.
Por fim, a terceira regra-matriz pode ser verificada na leitura do última parte do
parágrafo 1o do dispositivo legal, e tem como critério material a “hipótese de que trata o
§ 2o, do art. 74 da Lei no 8.383, de 1991” (...).
[...]
Pela leitura deste dispositivo, quando houver o pagamento de uma das rubricas
apontadas pelo legislador, ou seja, quando houver pagamento da denominada
“remuneração indireta”, a fonte pagadora tem a obrigação de (i) identificar o
beneficiário e (ii) adicionar aos salários os valores pagos àquele título. Não fazendo a
identificação do beneficiário e/ou se omitindo quanto às suas obrigações, a pessoa
jurídica ficará sujeita à incidência do IRRF sobre os pagamentos realizados, à alíquota
de 35%.
Neste caso, é ônus da fiscalização, ao efetivar o lançamento de ofício do IRRF, apontar
e comprovar que o contribuinte deixou de cumprir os comandos e obrigações impostos
no artigo 74 da Lei no 8.383/91.
Portanto, em conclusão, entende-se que existem três regras-matrizes do IRRF previstas
no artigo 61 da 8.981/95, quais sejam:
(i) efetuar pagamento a beneficiários não identificados;
(ii) efetuar pagamento a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou
não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa, sendo que a licitude ou
ilicitude da causa do pagamento é irrelevante.
(iii) pagamento de remuneração indireta, sem o cumprimento dos requisitos
elencados no parágrafo primeiro do artigo 74 da Lei no 8.383/91.”
Estabelecidas estas premissas, verifica-se que, no caso, a Recorrente sustenta que,
tendo sido demonstrada a causa do pagamento das aquisições supostamente realizadas no ano-
calendário de 2007 as quais foram objeto da glosa discutida na subseção precedente, a
consequência lógica seria o afastamento do lançamento do IRRF decorrente de pagamento sem
causa. Contudo, como se viu, foi negado provimento à pretensão anterior, de sorte que tal
implicação lógica não se confirma. Portanto, considerando que a causa do pagamento não restou
demonstrada, tem-se por correta a aplicação do artigo 674 do Decreto no 3.000/99.
Aliás, perceba-se que, quando do julgamento do Acórdão recorrido no 02-45.030,
a própria 3a Turma da DRJ/BHE já havia concluído que a Informática Nacional S.A. não foi
capaz de demonstrar a causa dos respectivos pagamentos, conforme se verifica dos trechos
abaixo transcritos (fls. 2.966/2.967 do Acórdão recorrido):
Fl. 13461
DF CARF MF
Original

Fl. 114 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Argüições concernentes ao IRRF sobre pagamentos atribuídos à Nacional Mercantil
[...]
A impugnante contesta o lançamento fiscal, primeiramente, adotando como premissa
que ficou comprovado que os pagamentos ao fornecedor Nacional Mercantil haviam
sido feitos em razão da efetiva ocorrência das operações de compra de mercadorias.
Contudo, na seção precedente deste voto o que se viu foi exatamente o contrário. Nem a
autuada, durante a fiscalização, nem a impugnante, durante o presente litígio, lograram
apresentar documentos hábeis comprobatórios de que ocorreu seja a operação mercantil,
seja que foram essas operações que deram origem aos pagamentos registrados em sua
contabilidade. Portanto, esse primeiro argumento da impugnante já se acha refutado
pelo que se acha assentado anteriormente neste voto.
Por outro lado, a fiscalização reuniu sólidos elementos que demonstram que a autuada
foi usada como instrumento na estratégia ilícita de blindagem patrimonial que os seus
acionistas controladores puseram em prática com o auxílio do escritório de Juvenil
Alves. Só assim se compreende que a Nacional Mercantil e a Informática Nacional,
embora pretensamente pessoas jurídicas distintas e com proprietários diferentes,
pudessem funcionar ao mesmo tempo nos mesmos estabelecimentos, compartilhando os
mesmos nomes de fantasias e os mesmos funcionários. Há provas igualmente robustas
de que, apesar da alienação nominal de seu controle a terceiros, os antigos proprietários
da Nacional Mercantil continuaram a atuar como seus verdadeiros controladores. Logo,
as operações que foram registradas como venda de mercadorias eram, em verdade,
meras transferências de estoque. Daí também se compreende a causa de não existir
comprovante de que os pagamentos registrados na contabilidade decorrem da suposta
venda. Sendo as empresas, na realidade, uma só, não haveria razão para efetuar nenhum
pagamento em razão das operações questionadas.”
Com efeito, e considerando que a Recorrente não foi capaz de demonstrar a causa
dos respectivos pagamentos, tem-se que o presente lançamento tributária nessa parte deve ser
considerado válido. E nem se alegue que a glosa de despesas impediria o lançamento com fulcro
no artigo 61 da Lei no 8.981/1995. Aliás, sobre esse ponto específico, entendo por elencar, aqui,
e como razões de decidir, os fundamentos que restaram perfilhados no bojo do Acórdão no 1201-
003.397, de relatoria do então Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, no sentido de que a
glosa de despesas não impede o lançamento com fulcro no aludido artigo 61 da Lei no
8.981/1995. Confira-se:
“Realmente a não comprovação da necessidade do dispêndio pela fonte pagadora (fato
este que permite a glosa da despesa), somada à hipótese de não identificação do
destinatário do pagamento, evita o conhecimento de quem auferiu o rendimento
correspondente. E nesta situação de ocultação ou falta de declaração do beneficiário, é
evidente que a pessoa jurídica que efetua os pagamentos possui relação direta com o
fato gerador do imposto sobre a renda, afinal é ela que, além de transferir a riqueza
tributável, impossibilita ou dificulta, por meio de sua conduta omissiva, identificar a
pessoa que auferiu a receita correspondente.
É justamente por isso que a fonte pagadora tem o dever de identificar individualmente
os beneficiários, sob pena de sujeição passiva por responsabilidade.
É importante notar, nesse ponto, que uma coisa é a não comprovação dos requisitos para
a dedução do dispêndio – que é causa para a glosa -; outra coisa é a não identificação do
beneficiário do pagamento não comprovado pela fonte pagadora, esta sim a causa para a
cobrança do IR-Fonte prevista no artigo 61 da Lei no 8.981/1995.
Essas normas (de “dedutibilidade” ou “omissão de receitas” e do “IR-Fonte”) são
autônomas e convivem em harmonia no ordenamento jurídico, podendo, desde que
Fl. 13462
DF CARF MF
Original

Fl. 115 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

respeitadas cada uma de suas hipóteses legais, ser aplicadas em uma mesma autuação
fiscal, na linha do que já decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais30.
Desse precedente, cumpre destacar a seguinte passagem do voto condutor:
“[...]. Foi identificado o pagamento de um valor registrado como despesa, pelo
fiscalizado. Nesse caso:
- há dispositivo legal específico determinando que, para considerar esse montante
passível de dedutibilidade na formação da base de cálculo do Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica deve ser comprovada a operação e sua necessidade para manutenção
da fonte produtora; e
- também há outro dispositivo legal, determinando que o pagamento tenha
beneficiário identificado e causa comprovada.
Repara-se que o primeiro dispositivo referido no parágrafo anterior tem por objetivo
garantir a tributação da renda da própria pessoa jurídica, ao passo que o segundo
dispositivo tem por objetivo garantir a tributação da renda de terceiro [...].”
Adotando essa mesma linha de raciocínio, e ao contrário do que sustenta a Embargante,
não vejo nenhum vício na referida concomitância. Ou seja, independentemente da
fiscalização ter ou não glosado as despesas ou ter ou não caracterizado hipótese de
omissão de receita, isso não impede, por si só, a tributação de IR-Fonte.
Voltando aos pressupostos fáticos para a cobrança de IR-Fonte, vale notar que após
sucessivas alterações legislativas, a redação atual dos dispositivos legais vigentes (o
caput e o parágrafo primeiro do artigo 61 da Lei no 8.981/1995) pode levar, se
interpretados apenas gramaticalmente, a uma conclusão de que o sistema jurídico, a
partir de então, passou a permitir a sua cobrança em duas hipóteses alternativas:
pagamento para beneficiário não identificado (caput) “ou” pagamento sem causa (§ 1o),
e não mais em uma única hipótese com duas condicionantes: pagamento para
beneficiário identificado “e” sem causa, como era previsto expressamente na legislação
de origem.
Como mostra a experiência no trato de normas jurídicas, até pode dar-se o legislador ao
luxo de cometer equívocos quando do exercício da técnica legislativa. Não deveriam,
mas o fato é que alguns lapsos manifestos no texto devem ser esclarecidos e corrigidos
no âmbito da interpretação sistemática, notadamente quando esta contraria a dita
literalidade da norma.
E ajeitando-se na estrutura lógica no qual inserido, cumpre observar que o artigo 61 da
Lei no 8.981/1995 continua tendo o propósito de evitar que empresas sejam utilizadas
como “ponte” ou como fonte de pagamentos (ainda que sem causa) que não permitam
identificar os efetivos beneficiários, inibindo, com isso, o rastreamento do destino da
renda e sua tributação por aquele que detém a capacidade contributiva.
É a ausência de identificação para quem pagou, e não a que título que pagou, a hipótese
de incidência da responsabilidade tributária pela retenção do IR-Fonte.
A “ausência” de causa, não bastasse sua imprecisão epistemológica - afinal todo
pagamento tem uma causa (lícita, como uma doação, ou ilícita) - jamais poderia constar
no antecedente da norma legal de incidência tributária sobre a renda, por dois outros
motivos, além do princípio da capacidade econômica.
Primeiro porque o Imposto de Renda no Brasil está sujeito ao “princípio do non olet”,
consagrado no artigo 118 do CTN e na linha do que já decidiram o STF e o STJ,
conforme atestam, respectivamente, as ementas dos julgados abaixou.
“A jurisprudência da Corte, à luz do art. 118 do Código Tributário Nacional,
assentou entendimento de ser possível a tributação de renda obtida em razão de

30 Acórdão no 9202-003.879. Rel. Luis Eduardo de Oliveira Santos. Sessão de 12/04/2016.
Fl. 13463
DF CARF MF
Original

Fl. 116 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

atividade ilícita, visto que a definição legal do fato gerador é interpretada com
abstração da validade jurídica do ato efetivamente praticado, bem como da natureza
do seu objeto ou dos seus efeitos” 8.
2. O art. 118 do CTN consagra o princípio do "non olet", segundo o qual o produto
da atividade ilícita deve ser tributado, desde que realizado, no mundo dos fatos, a
hipótese de incidência da obrigação tributária.
3. Se o ato ou negócio ilícito for acidental à norma de tributação (= estiver na
periferia da regra de incidência), surgirá a obrigação tributária com todas as
consequências que lhe são inerentes. Por outro lado, não se admite que a ilicitude
recaia sobre elemento essencial da norma de tributação.
4. Assim, por exemplo, a renda obtida com o tráfico de drogas deve ser tributada, já
que o que se tributa é o aumento patrimonial e não o próprio tráfico. Nesse caso, a
ilicitude é circunstância acidental à norma de tributação. No caso de importação
ilícita, reconhecida a ilicitude e aplicada a pena de perdimento, não poderá ser
cobrado o imposto de importação, já que "importar mercadorias" é elemento
essencial do tipo tributário. Assim, a ilicitude da importação afeta a própria
incidência da regra tributária no caso concerto. [...]”31.
E segundo porque tributo não pode se confundir com sanção, conforme previsto
expressamente no artigo 3o do Código Tributário Nacional10.
São por essas razões, quais sejam, princípio da capacidade contributiva, “non olet” e
artigo 3o do CTN, que a aplicação do artigo 61 da Lei no 8.981/1995, segundo nosso
ponto de vista, está restrita à hipótese de pagamentos, ainda que já glosados por falta de
comprovação de causa, para beneficiários que não sejam ou não possam ser
identificados.
O mesmo, porém, não ocorre com a não identificação do efetivo beneficiário. Se a
pessoa jurídica (fonte pagadora) não informa para quem concedeu a vantagem ou para
quem entregou recursos, impedindo, com isso, que o verdadeiro titular dos rendimentos
seja conhecido, legítima a imputação da tributação pelo IR-Fonte.
Isso significa dizer que não basta o fisco reunir elementos probantes de que a pessoa
jurídica efetuou pagamentos cuja causa não foi comprovada – isto é motivo para a glosa
-. É necessário ainda, para satisfazer os pressupostos de incidência do IR-Fonte, o
cumprimento do ônus de demonstrar que a fonte pagadora não declarou para quem
pagou ou que tenha se valido de estrutura simulada ou fraudulenta que não permita
rastrear o destino da renda transferida.”
Portanto, e com amparo nessa linha de argumentação, é de se reconhecer que, no
caso concreto, a Autoridade julgadora de piso concluiu corretamente ao dispor o seguinte:
“Argüições concernentes ao IRRF sobre pagamentos atribuídos à Nacional Mercantil
[...]
Por fim, é infundado o argumento de que o mesmo fato ou valor não pode dar ensejo ao
lançamento de IRPJ em decorrência da glosa de despesas e também de IRRF em
decorrência da realização de pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado.
As duas exigências não implicam dupla incidência sobre um mesmo fato, e quem
defende o contrário interpreta equivocadamente tanto a lei como a matéria tributável.
Em verdade, o que se depara aqui é com diferentes desdobramentos de um mesmo
conjunto de circunstâncias.

31 Superior Tribunal de Justiça. 2a Turma. Recurso Especial 984.607. Rel. Ministro Castro Meira. D.J. 05/11/2008.
Fl. 13464
DF CARF MF
Original

Fl. 117 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A incidência prevista no artigo 61 da Lei no 8.981, de 1995, resulta duma presunção do
legislador. Se a pessoa jurídica paga a outrem certo montante sem identificar a causa do
desembolso nem o seu beneficiário, o legislador presume que se trata do pagamento
líquido de rendimento tributável e determina que a fonte pagadora faça a retenção do
imposto sobre base de cálculo reajustada. O regime é de tributação definitiva, de sorte
que o montante não é adicionado aos rendimentos tributáveis do beneficiário na
hipótese de ele vir a apresentar declaração anual de rendimentos. Portanto, quanto à
incidência do IRRF, o contribuinte de fato é o beneficiário, enquanto a pessoa jurídica
desempenha apenas a função de responsável.
Já um eventual lançamento de IRPJ dependerá de como o pagamento sem causa ou a
beneficiário não identificado foi contabilizado pela pessoa jurídica. Se o montante tiver
sido deduzido como despesa ou custo, haverá indevida redução da base de cálculo dos
tributos que a pessoa jurídica deve na condição de contribuinte de fato e de direito, pois
a legislação dispõe que somente são dedutíveis os custos e despesas úteis e necessárias e
em relação aos quais há comprovação com documentação hábil e idônea de que foram
incorridos. Logo, o que se tributa aqui não é a percepção de rendimentos, mas a
redução indevida do resultado tributável da pessoa jurídica.
O IRRF de um lado, e o IRPJ e a CSLL de outro incidem sobre hipóteses distintas no
caso, ainda que estejam associados a um conjunto comum de circunstâncias. Que uma
incidência não se confunde com a outra fica evidente se for imaginada uma situação
perfeitamente plausível e bastante comum, na qual o beneficiário do pagamento e a sua
causa sejam conhecidos, mas o dispêndio não se enquadra como despesa ou custo
dedutível, pois se trata de, por exemplo, da prestação de serviço que não contribui para a
manutenção da fonte produtora nem para a execução das atividades da empresa. Caso
essa importância tivesse sido deduzida na determinação do lucro real, a pessoa jurídica
estaria sujeita a uma glosa fiscal, ainda que o beneficiário tivesse sofrido retenção do
IRRF e incluído os rendimentos na apuração da base tributável ao prestar sua declaração
anual.”
Com base nessas razões, entendo por não acolher as alegações lançadas pela
Informática Nacional S.A. ao sustentar que houve a comprovação da causa dos pagamentos
glosados e que, portanto, seria impossível aplicar, in casu, o artigo 674 do Decreto no 3.000/99,
já que, no seu entendimento, não se poderia ocorrer a cumulação da glosa com despesas com os
supostos pagamentos sem causa.

4.3. Da alegação de comprovação dos pagamentos realizados a fornecedores
no ano calendário 2009 – Da existência de Ajustes Contábeis
Demonstrados – Impossibilidade de aplicação do artigo 674 do RIR –
Do Laudo Pericial contábil produzido

A empresa Recorrente insiste na tese de que a diferença apurada pela Autoridade
fiscal se tratava de meros ajustes mensais dos saldos das contas fornecedores, de modo que, a
fim de demonstrar a referida alegação, acabou colacionando aos autos o Laudo contábil
elaborado pela Pedrosa Contadores Associados que foi apresentado apenas em sede recursal e se
encontra juntado às fls. 3.244/3.287.
Contudo, e conforme amplamente sustentado no item 3.1 - Da juntada de
documentos em sede recursal e da inteligência do artigo 16, § § 4o e 5o do Decreto no 70.235/72,
os documentos apresentados apenas em sede recursal acabaram não sendo conhecidos e, por
conseguinte, analisados, razão pela qual não há, nesse ponto, qualquer alteração no quadro fático
Fl. 13465
DF CARF MF
Original

Fl. 118 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

jurídico que restou analisado pela Autoridade julgadora de piso quando, ao julgar o Acórdão
recorrido no 02-45.030, firmou o entendimento de que, apesar de intimada repetidas vezes, a
empresa Informática Nacional S.A. não logrou êxito em identificar os beneficiários dos
pagamentos e, no caso, limitou-se a argumentar que teria incorrido em erros na escrituração
cometidos pelo escritório de contabilidade a quem havia terceirizado o serviço, bem assim que
os valores consignados nos arquivos digitais apresentados pela contribuinte, que indicariam os
valores pagos em dinheiro em janeiro, fevereiro e maio de 2009 não correspondem aos valores
lançados na contabilidade e não comprovados, conforme se verifica dos trechos abaixo
reproduzidos (fls. 2.968/2.970 do Acórdão recorrido):
“Argüições concernentes ao IRRF sobre pagamentos a fornecedores não identificados
A fiscalização deparou-se na contabilidade da autuada com o registro de uma série de
pagamentos cujos beneficiários não foram individualmente identificados, mas apenas
indicados com a expressão genérica “diversos fornecedores”, conforme discriminado
na tabela adiante.

Apesar de intimada repetidas vezes, a autuada não logrou identificar os beneficiários
dos pagamentos, limitando-se a argumentar que teria havido erros na escrituração
cometidos pelo escritório de contabilidade a quem havia terceirizado o serviço, e ainda a
apresentar registros auxiliares do livro diário. Depois de analisar os argumentos e
elementos da escrituração, a autuante concluiu que não foi comprovado a quem haviam
sido feitos os pagamentos, pois não havia coincidência de valores e datas, e fez incidir
sobre eles o IRRF previsto no artigo 61 da Lei no 8.981, de 1995.
A impugnante, por sua vez, contesta o lançamento, argumentando que os registros
contábeis equivalem a meros ajustes realizados em razão de metodologia especifica de
contabilização que era adotada pela autuada na época dos fatos. Em verdade, prossegue
a impugnante, os registros contábeis não corresponderiam a pagamento algum, mas a
ajustes contábeis dos saldos das contas fornecedores.
A impugnante argúi ainda que a autuante realizou um exame apenas parcial e
inadequado dos argumentos e elementos da escrituração que lhe foram apresentados,
deixando de cumprir seu dever de investigação e sem comprovar que de fato houve a
infração. No seu entender, os documentos apresentados deviam ser considerados como
diário auxiliar.
Contudo as objeções da impugnante são infundadas e não encontram respaldo nas
informações e elementos de prova presentes nos autos.
Em princípio o registro a crédito da conta de disponibilidades e a débito da conta de
fornecedores caracteriza o pagamento de uma obrigação, e não se conhece nenhum
procedimento contábil padrão que determine ou oriente que esse procedimento contábil
seja usado para efetuar ajustes dos saldos das contas de fornecedores. Muito menos
ainda existe norma que permite que se façam lançamentos com históricos genéricos, no
qual não se individualizam e se discriminam as pessoas com as quais a empresa tem
créditos a receber ou obrigações a pagar, a não ser que a empresa mantenha livros
auxiliares nos quais os lançamentos em grupo sejam individualmente desdobrados, de
modo que se torne possível identificar cada fato contábil isoladamente, com todas as
suas características. Evidentemente, erros são inerentes a qualquer atividade, mas o
reconhecimento da falibilidade humana não significa que eles não devam ser
esclarecidos e corrigidos, quando for o caso. Assim, cumpria à autuada demonstrar
Fl. 13466
DF CARF MF
Original

Fl. 119 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

cabalmente que os registros contábeis em questão não correspondiam a verdadeiros
pagamentos, ou se não o lograsse fazer, ao menos a identificar individualmente os seus
beneficiários, além da causa do pagamento ou da operação que lhes dera origem.
Apesar de a impugnante alegar que, enquanto a autuada desenvolveu esforço hercúleo
para se desempenhar de sua obrigação, a fiscalização teria feito apenas exame parcial
dos documentos e informações que lhe foram apresentados (especialmente do que
chama de diário auxiliar fornecido sob a forma de arquivo magnético), a leitura do
termo de verificação fiscal revela exatamente o oposto. Houve, sim, exame minucioso
desses elementos pela fiscalização, e o resultado desse exame refuta cabalmente as
alegações tanto da impugnante quanto da autuada. Isso é demonstrado pela extensa
exposição que, ao motivar o lançamento no termo de verificação fiscal, a autuante faz
da análise dos documentos e informações prestadas pelo sujeito passivo. Por sinal,
depois de os converter em páginas impressas, a autuante fez juntar aos autos uma cópia
integral do que a autuada chamou de registros auxiliares do diário, os quais constituem
o principal elemento de prova por ela apresentado à fiscalização.
[...]
Com efeito, a autuante observa que o contribuinte foi mais uma vez intimado a
demonstrar a composição daqueles valores lançados globalmente na contabilidade.
Nessa ocasião, o contribuinte informou: ‘As liquidações a débito da conta
Fornecedores estão comprovadas pelas informações contidas no Diário Auxiliar, por
Operações Bancárias, cujos arquivos digitais validados foram entregues a V.S. Os
valores cujos pagamentos eram efetuados por movimento de Caixa, em dinheiro, foram
contabilizados por valores globais ao final de cada mês.’
Contudo, prossegue a impugnante, os valores consignados nos arquivos denominados
pelo contribuinte de ‘registros auxiliares’ não guardam nenhuma relação com os valores
registrados na contabilidade. Como se percebe do quadro abaixo, os valores
consignados nos arquivos digitais apresentados pelo contribuinte, que indicariam os
valores pagos em dinheiro em janeiro, fevereiro e maio de 2009 não correspondem aos
valores lançados na contabilidade e não comprovados. O quadro comparativo também
demonstra que os valores totais de pagamentos não coincidem, passando ao largo dos
valores contabilizados. Desta forma, os dados constantes do arquivo magnético
apresentado pelo contribuinte não foram hábeis para demonstrar os pagamentos em
causa.

Como se verifica, a ora Recorrente teve inúmeras oportunidades para apresentar
as provas necessárias para afastar a presunção de pagamento sem causa, mas, no caso, acabou
não o fazendo e, portanto, não se desincumbiu do ônus de demonstrar a veracidade de suas
alegações em momento oportuno, razão pela qual deve ser mantido o lançamento fiscal nessa
parte.
Por todas essas razões, e com amparo nos fundamentos que restaram erigidos pela
Autoridade julgadora de piso, entendo por também não acolher as alegações relativas à
comprovação dos pagamentos realizados a fornecedores no ano calendário 2009 e à existência
Fl. 13467
DF CARF MF
Original

Fl. 120 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

de Ajustes Contábeis Demonstrados, o que, segundo a Recorrente, impossibilitaria a aplicação
do artigo 674 do Decreto no 3.000/99.

4.4. Da alegação de inexistência de Omissão de receita pela manutenção no
passivo de obrigação não comprovada – Da impossibilidade de
apuração de passivo fictício em exercício não fechado – Da
comprovação dos fatos havidos com o Laudo Pericial produzido

Conforme se verifica do item 15 – Constituição do Crédito do TVF (fls.
180/181), a Informática Nacional S.A. registrou, em 31/05/2009, lançamento a crédito da conta
“empréstimos” a importância de R$ 8.913.525,20 com contrapartida devedora na conta “clientes
a receber”, sem ter demonstrado a exigibilidade da referida obrigação escriturada, incorrendo,
portanto, na hipótese de omissão de receitas prescrita no artigo 281 do Decreto no 3.000/99,
conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos:
“15 – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
[...]
4a INFRAÇÃO: PASSIVO FICTÍCIO: OMISSÃO DE RECEITA CARACTERIZADA
PELA MANUTENÇÃO NO PASSIVO DE OBRIGAÇÃO NÃO COMPROVADA –
ANO-CALENDÁRIO 2009
239 – O contribuinte registou em 31 de maio de 2009 o lançamento a crédito da conta
“Empréstimos” no 2.01.10.01 o valor de R$ 8.913.525,20 (oito milhões novecentos e
treze mil quinhentos e vinte e cinco reais e vinte centavos).
240 – Intimado por diversas vezes a comprovar a origem de tal lançamento, na única
vez em que o contribuinte respondeu sobre tal assunto ele informou:
“...segundo os registros contábeis, o lançamento contábil objeto de sua intimação
(Item 5), abaixo reproduzido, certamente deveu-se a ajustes contábeis relativos a
saldos, que segundo a análise e procura não ocorreu baseado em fatos
administrativos, portanto, desprovido de documentos. Aliás, analisando as possíveis
padronizações, segundo os princípios contábeis, não existe um fato administrativo
para se debitar uma conta de Cliente e creditar uma conta de Empréstimos.”
241 – Assim sendo, em conformidade com o artigo 281 do RIR 3000/99, abaixo
reproduzido, autorizada está a presunção de omissão de receita, tendo em vista que o
contribuinte não comprovou a exigibilidade daquela obrigação escriturada.
[...].”
A rigor, confira-se o que o artigo 281 do Decreto no 3.000/99 dispunha:
“Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Subseção II - Omissão de Receita
Saldo Credor de Caixa, Falta de Escrituração de Pagamento, Manutenção no
Passivo de Obrigações Pagas e Falta de Comprovação do Passivo
Fl. 13468
DF CARF MF
Original

Fl. 121 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Art. 281. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao
contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes
hipóteses (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 12, § 2o, e Lei no 9.430, de 1996, art. 40):
I - a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;
II - a falta de escrituração de pagamentos efetuados;
III - a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja
comprovada.”
Pelo que se pode observar, trata-se de presunção legal que acaba eximindo a
Autoridade fiscal de comprovar a efetiva omissão de rendimentos.
As presunções são fatos que podem ser verdadeiros ou falsos, mas o legislador os
têm corno verdadeiros e divide-as em presunções iuris et de iure (absolutas) e iuris tantum
(relativas), de modo que, enquanto as presunções absolutas são irrefragáveis e, portanto, não
admitem prova em contrário; as presunções relativas, por sua vez, admitem prova em contrário.
Segundo Alberto Xavier32, a presunção permite inferir a existência e características de um fato
desconhecido a partir da existência e características de um fato conhecido, o índice.
É nesse mesmo sentido que Eduardo Dornelas Souza33 tem sustentado ao
asseverar que
“(...) as presunções são instrumentos que permitem ao Fisco a constituição de créditos
tributários em situações que seriam de muito difícil alcance. Uma vez verificado, na
prática, que um determinado fato econômico está, na grande maioria dos casos,
associado ao fato gerador tributário, a lei atribui àquele primeiro fato (fato indiciário) a
condição de necessário e suficiente para a constituição do crédito tributário sem a
necessidade de provar diretamente a ocorrência do fato gerador. A presunção diz-se
relativa quando o contribuinte tem a faculdade de provar que, em seu caso particular,
não ocorreu o fato gerador, apesar de ter ocorrido o fato indiciário”.
Nos dizeres de Jeferson Teodorovicz e Michell Przepiorka Vieira34,
“(...) em razão das dificuldades de se demonstrar efetivamente a omissão de receitas, o
legislador indicou certas hipóteses de presunções legais relativas, que se demonstradas
pelo fisco indicariam a omissão – por exemplo, a falta de escrituração correta relativa a
pagamentos, a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não
possa ser comprovada ou com indícios na própria escrituração de saldo credor de caixa
(violando a neutralidade contábil). Admite-se, portanto, que o contribuinte prove o
contrário, demonstrando a regularidade e o oferecimento das respectivas receitas à
tributação.”
Diz-se que a presunção exime a autoridade fiscal de comprovar a efetiva omissão
de rendimentos em contraponto à ideia de que há aí uma inversão do ônus da prova. Porque, se é

32 XAVIER, Alberto. Do lançamento – teoria Geral do Ato, do procedimento e do processo tributário. 2a ed. Rio de
Janeiro: Forense, 1997, p. 131.
33 SOUZA, José Eduardo Dornelas. Prova na presunção de omissão de receitas: depósitos de origem não
comprovada e suprimentos de caixa. In: BOSSA, Gisele Barra. Eficiência Probatória e a Atual Jurisprudência do
CARF. São Paulo: Almedina, 2020, p. 149.
34 TEODOROVICZ, Jeferson; VIEIRA, Michell Przepiorka. Da Omissão de Receitas no âmbito do IRPJ e da
CSLL: Requisitos para qualificação da multa de ofício. In. ALBUQUERQUE, Fredy José Gomes de. (Coord.).
Tributação sobre a renda (IRPJ/CSLL), Indaiatuba, SP: Foco, 2022, p. 247
Fl. 13469
DF CARF MF
Original

Fl. 122 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

certo que a autoridade fiscal tem o dever jurídico de comprovar a ocorrência do fato gerador e
não um simples ônus, também é certo que não poderia haver a inversão do ônus. O lançamento
tributário reveste a natureza de ato vinculado e, por isso mesmo, a autoridade tem um dever
jurídico de fazê-lo com observância à lei.
De acordo com os ensinamentos de José Souto Maior Borges35,
“E, porque o procedimento de lançamento é vinculado e obrigatório, o seu objeto não é
relegado pela lei à livre disponibilidade das partes que nele intervêm. É indisponível,
em princípio, a atividade de lançamento – e, portanto, insuscetível de renúncia (...).O
Fisco, entretanto, tem o dever - não o ônus - de verificar a ocorrência da situação
jurídica tributária conforme ela se desdobra no mundo fático, com independência das
chamadas provas pré-constituídas ou presunções de qualquer gênero. Coisa diversa seria
afirmar que o Fisco tem não o dever, mas o ônus da prova. Se o procedimento
administrativo é, em princípio, indisponível, nele não cabe a inserção da categoria
jurídica em que o ônus consiste. Define-se sumariamente o ônus como a conduta não
obrigatória a cujo não atendimento é inimputável qualquer sanção, dado que o seu
atendimento configura apenas um requisito necessário para a obtenção de um
determinado efeito útil. O ônus é, por definição, disponível. Consiste na situação
jurídica em que alguém procura obter uma vantagem ou evitar uma desvantagem. Essa
alternativa pressupõe necessariamente a renunciabilidade da situação jurídica subjetiva
característica do ônus. Logo, não é exato supor - ao contrário do que geralmente se
pensa - tenha o Fisco o ônus da prova e até o ônus do lançamento. Nem o Fisco prova a
existência in concreto do fato jurídico tributário para obter a vantagem em que a
remoção do ônus consiste, nem lança o tributo para remover o obstáculo à obtenção de
uma vantagem. A aplicação da teoria do ônus ao procedimento administrativo tributário
e, pois, ao lançamento é mais do que artificiosa: revela-se incabível, dados os termos
precisos em que foi construída a figura do ônus nas outras províncias do Direito -
sobretudo onde a conceituação teórica é mais refinada, no campo do Direito Privado
[...].”
No caso concreto, confira-se que, em seu Recurso Voluntário, a empresa
Informática Nacional S.A. apenas repisou as alegações que haviam sido suscitadas em sua
Impugnação em relação à 4a Infração que, a rigor, diz respeito à omissão de receita caracterizada
pela manutenção no passivo de obrigação não comprovada (passivo fictício). Além disso, note-se
que, uma vez mais, a Recorrente busca comprovar a veracidade das suas alegações com base nos
documentos que não foram conhecidos, porquanto não foram apresentados oportunamente e não
se encaixam em quaisquer das hipóteses previstas no artigo 16, § 4o, alíneas “a”, “b” e “c” do
Decreto no 70.235/72, e, por isso mesmo, não foram objeto de valoração, de modo que as
conclusões erigidas pela Autoridade julgadora de 1a Instância em relação à matéria em apreço
devem ser aqui colacionadas enquanto razões de decidir. In verbis:
“Argüição concernente à imputação de omissão de receita em virtude de passivo
fictício
O sujeito passivo havia contabilizado a crédito da conta empréstimos” a importância
de R$ 8.913.525,20 com contrapartida devedora na conta “clientes a receber”. A
fiscalização, por diversas vezes, intimou a autuada a demonstrar e comprovar a origem
de tal lançamento. A única resposta dada numa única ocasião foi de que o lançamento se
tratava de ajustes contábeis relativos a saldos e que por isso era desprovido de
documentos, argumentando que não existe um fato administrativo que leve a um débito

35 BORGES, José Souto Maior. Lançamento Tributário. 2. ed. rev. e ampl. São Paulo: Malheiros, 1999, p. 121-122.
Fl. 13470
DF CARF MF
Original

Fl. 123 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

na conta de clientes e a um crédito na conta de empréstimos. Diante desse quadro, a
autuante considerou não comprovada a existência da dívida, classificou-a de passivo
fictício e tributou o seu respectivo valor como omissão de receita, nos termos do artigo
281 do RIR 1999.
Já a impugnante reitera a tese do ajuste mensal de contas, afirmando que ele está
demonstrado e que teria apenas natureza permutativa. Acrescenta que o fato não é
suficiente para gerar a presunção de omissão de receita. No seu entender, não se
caracteriza a omissão de receita em virtude de passivo fictício, a não ser quando a
irregularidade é verificada no encerramento do período de apuração.
As teses da impugnante, porém, não se sustentam.
Em verdade, não houve demonstração alguma de que o lançamento da referida soma a
crédito da conta de empréstimo teria o propósito apenas de efetuar ajustes. Tanto a
autuada como a impugnante apenas alegam, mas nada comprovam nem demonstram.
Uma vez que o aumento do saldo devedor da conta “clientes a receber” teve como
contrapartida o aumento em igual valor da conta “empréstimos”, para que se aceitasse a
justificativa do ajuste, seria preciso demonstrar que teria havido antes um ou mais
lançamentos que, por equívoco, tivesse implicado redução correspondente no saldo
dessas mesmas contas.
Considerando que uma das contas envolvidas é a de “clientes a receber”, na qual
normalmente são registradas as vendas a prazo, a comprovação de que o lançamento em
questão resultou de um mero ajuste se torna ainda mais necessária. Com efeito, via de
regra os lançamentos a débito da conta “clientes a receber” correspondem ao
auferimento de receita por parte da empresa, de modo que sua contrapartida deve ser
uma conta de resultado, e não uma conta patrimonial do passivo, como é o caso da conta
“empréstimos”. Daí que, ainda com mais razão, se não comprovada a efetiva existência
da obrigação registrada nesta última conta, é lícito ao fisco tributar o seu respectivo
valor como omissão de receita.”
Com base em tais fundamentos, entendo que as alegações formuladas pela
Recorrente em relação à matéria em tela não devem ser acolhidas.
E melhor sorte não merece a alegação tal qual sustentada pela Informática
Nacional S.A. de que houve equívoco na forma de apuração da suposta omissão de receita por
passivo fictício, haja vista que a análise ocorreu antes do encerramento do ano-calendário. Sobre
esse ponto, entendo por adotar, aqui, e enquanto as razões de decidir, os fundamentos que
restaram perfilhados, com hialina clareza, pela Autoridade julgadora de 1a instância, conforme se
verifica dos trechos abaixo transcritos (fls. 2.971/2.972 do Acórdão recorrido):
“Argüição concernente à imputação de omissão de receita em virtude de passivo
fictício
[...]
Quanto ao argumento de que a presunção de omissão de receita somente se caracteriza
se a anomalia em causa é verificada no encerramento do período de apuração, trata-se
de uma tese que não encontra amparo no texto expresso da lei e que talvez fosse
defensável antes da alteração legislativa que ampliou a definição de passivo fictício.
Essa modalidade de presunção de omissão de receita foi inicialmente introduzida pelo
Decreto-lei no 1.598, de 1977, nestes termos:
Art. 12. A receita bruta das vendas e serviços compreende o produto da venda de
bens nas operações de conta própria e o preço dos serviços prestados.
(...)
Fl. 13471
DF CARF MF
Original

Fl. 124 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

§ 2o O fato de a escrituração indicar saldo credor de caixa ou a manutenção, no
passivo, de obrigações já pagas, autoriza presunção de omissão no registro de
receita, ressalvada ao contribuinte a prova da improcedência da presunção.
De acordo com a norma supra, o passivo fictício era caracterizado pela manutenção no
passivo de obrigações já pagas. A presunção de omissão decorria do raciocínio, por
parte do legislador, de que no curso do exercício o contribuinte havia quitado algumas
de suas obrigações com recursos advindos de vendas de mercadorias, serviços ou
produtos, mas para manter ocultas e livres de tributação essas receitas, não dava baixas
naqueles itens de seu passivo. Quando era essa a disciplina legal, poder-se-ia até
sustentar que, a fiscalização, antes de presumir que houve omissão de receita, deveria
aguardar até o encerramento do período de apuração, visto que só então é que se
levantava o balanço patrimonial. É que a omissão pressupunha que a dívida realmente
existiu, e apenas o reconhecimento de que foi paga era indevidamente postergado.
Contudo, a Lei no 9.430, de 1996, ampliou as hipóteses de omissão de receita, ao
estabelecer, textualmente:
Art. 40. A falta de escrituração de pagamentos efetuados pela pessoa jurídica, assim
como a manutenção, no passivo, de obrigações cuja exigibilidade não seja
comprovada, caracterizam, também, omissão de receita.
O atual RIR 1999 consolida num só artigo as modalidades de presunção prevista em
ambos os atos normativos, nesses termos:
Art. 281. Caracteriza-se como omissão no registro de receita, ressalvada ao
contribuinte a prova da improcedência da presunção, a ocorrência das seguintes
hipóteses (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 12, § 2o, e Lei no 9.430, de 1996, art.
40):
I - a indicação na escrituração de saldo credor de caixa;
II - a falta de escrituração de pagamentos efetuados;
III - a manutenção no passivo de obrigações já pagas ou cuja exigibilidade não seja
comprovada.
Observe-se que uma das modalidades acrescentadas pela Lei no 9.430, de 1996, define-
se, simplesmente, como a manutenção de obrigação cuja exigibilidade não seja
comprovada. Assim, desde então, já não se requer que, necessariamente, uma obrigação
previamente existente tenha sido quitada mas mantida indevidamente no rol de
compromissos do contribuinte. Em face dessa alteração na disciplina legal do que se
convencionou chamar passivo fictício, ao contribuinte cumpre comprovar, com
documentação hábil e idônea, que todas as obrigações registradas em sua contabilidade
realmente existem, desde quando o lançamento contábil foi realizado, sob pena de ver
essa obrigação não comprovada ser tratada como omissão de receita.”
Considerando, portanto, que a Recorrente não se desincumbiu de comprovar a
inexistência do passivo fictício com base em prova hábil, idônea e tempestivamente produzida,
conclui-se pela manutenção do lançamento nessa parte.

4.5. Da alegação de inexistência de Omissão de Receita relacionada aos
lançamentos
contábeis
das
Contas
“Clientes
a
Receber”
e
“Disponibilidades” nos anos Calendário 2008 e 2009 – Metodologia
Fl. 13472
DF CARF MF
Original

Fl. 125 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

contábil – Ajustes – Esclarecimentos definidos no Laudo Pericial
Contábil produzido

De acordo com o que restou exposto pela Autoridade fiscal no item 15 – Do
Crédito Tributário do TVF (fls. 181/182), a contribuinte efetuou inúmeros lançamentos a débito
da conta de “clientes a receber” com contrapartida a crédito na conta “disponibilidades”, os
quais perfizeram os montantes de R$ 96.372.661,81 e R$ 11.627.718,98, respectivamente, nos
anos-calendários de 2008 e 2009. E, aí, apesar de intimada por diversas vezes, a ora Recorrente
não comprovou a origem dos lançamentos nem demonstrou que seus valores transitaram pelas
contas de resultado, de modo que o seu montante foi tributado como omissão de receita. Confira-
se:
“15 – CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
[...]
242 - Considerando que ocorreram lançamentos atípicos debitando à conta “clientes a
receber” e creditando à conta “disponibilidades” e tendo sido o contribuinte intimado
por diversas vezes a comprovar a origem destes lançamentos, sem contudo tê-lo feito,
consideramos como omissão de receita os valores abaixo. O contribuinte não
comprovou o alegado, a saber, que os valores destas vendas a prazo transitaram pela
conta disponibilidades e que posteriormente foram transferidos para a conta clientes a
receber.
Esclarecemos que em um lançamento segundo os padrões das normas contábeis
referente a vendas a prazo seria feito um débito das contas “clientes a receber”,
creditando-se a conta “vendas”. No caso em questão, o contribuinte alega que para toda
venda, sendo a prazo ou à vista, procedia-se, por ocasião da venda, ao lançamento a
débito da conta transitória “disponibilidades”, creditando-se a conta “vendas”. Segundo
o contribuinte, no final do mês ele ajustava aquele primeiro lançamento debitando a
conta “disponibilidades” e creditando a conta “clientes a receber” para os casos de
venda a prazo. No entanto, para que as alegações do contribuinte fossem comprovadas
era necessário que o contribuinte apresentasse um livro auxiliar destas vendas a prazo e
comprovasse que estas vendas estavam contidas dentro da totalidade de suas vendas
declaradas. Entretanto, o contribuinte limitou-se a apresentar um arquivo magnético
denominado por ele de “baixas de clientes 2008 e 2009”, no qual constavam os
possíveis recebimentos de seus clientes naqueles anos. Cotejando os valores ali
consignados com os contabilizados verificamos novamente uma discrepância releva nte
de valores. Senão vejamos: na contabilidade foi registrado segundo a metodologia
adotada pelo cliente um montante de vendas a prazo no valor de R$ 94.527.826,42 no
ano de 2008, enquanto que no arquivo apresentado pelo contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2008" totalizou R$ 174.335.791,94 de recebimento de clientes neste
mesmo ano. O mesmo ocorre para o ano de 2009, na contabilidade registrou-se um total
de vendas a prazo de R$ 37.559.317,58 e no arquivo do contribuinte "quadro resumo de
baixa de clientes 2009" foi verificado o montante de R$ 141.091.918,00 de recebimento
de clientes no mesmo ano. Informamos que anexamos ao presente processo o razão de
vendas a prazo 2008 e o razão de vendas a prazo 2009, além dos “quadro resumo de
baixa de clientes 2008 e 2009” apresentados pelo contribuinte. Desta forma, os dados
constantes do arquivo magnético apresentado pelo contribuinte não foram hábeis para
demonstrar os valores lançados na contabilidade abaixo reproduzidos.
Assim, concluímos que as vendas abaixo relacionadas foram diretamente creditadas na
conta “disponibilidades” a débito de “clientes a receber” sem transitar pela conta
resultado.
Fl. 13473
DF CARF MF
Original

Fl. 126 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Desde a apresentação da Impugnação, a Informática Nacional S.A. insiste que a
Autoridade fiscal desconsiderou a metodologia contábil adotada nos registros efetuados no
Diário e em livros auxiliares, os quais seriam capazes de demonstrar a regularidade da
escrituração. Assevera, ainda, que toda a receita operacional foi contabilizada e oferecida à
tributação e que a conta “disponibilidades” era utilizada apenas como conta auxiliar e não
representava uma conta patrimonial, de modo que, no final, todas as receitas operacionais de
venda de mercadorias e serviços, de acordo com as notas fiscais e os livros de registros de saídas,
foram oferecidas à tributação e contabilizadas a débito da conta “disponibilidades” e a crédito de
receitas de vendas de mercadorias e receitas.
Pelo que se observa, a empresa Recorrente apenas repisou as alegações que
haviam sido suscitadas em sua Impugnação em relação à 5a Infração que, a propósito, diz
respeito à omissão de receitas nos anos-calendário de 2008 e 2009, e busca comprovar a
veracidade das alegações com base nos documentos que não foram conhecidos, uma vez que não
foram apresentados oportunamente e não se encaixam em quaisquer das hipóteses previstas no
artigo 16, § 4o, alíneas “a”, “b” e “c” do Decreto no 70.235/72, de modo que as conclusões
perfilhadas pela Autoridade julgadora a quo em relação à matéria aqui discutida devem ser aqui
colacionadas enquanto razões de decidir. In verbis:
“Argüições contra a imputação de omissão de receita em virtude de registros contábeis
atípicos
[...]
Contudo, os argumentos da impugnante não se sustentam quando confrontados com as
informações e elementos de prova constantes dos autos, fornecidos pela própria autuada
durante a auditoria fiscal.
Em primeiro lugar, ressalte-se que a fiscalização intimou várias vezes a autuada para
que esclarecesse os lançamentos em questão e apresentasse os livros auxiliares da
escrituração que ela afirmava serem capazes de demonstrar que não teria havido
omissão de receita.
Fl. 13474
DF CARF MF
Original

Fl. 127 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Quanto a essa escrituração, a autuante no termo de verificação observa que a autuada se
limitou a apresentar um arquivo magnético denominado por ela de "baixas de clientes
2008 e 2009", no qual constavam os possíveis recebimentos de seus clientes naqueles
anos. Cotejando os valores ali consignados com os contabilizados, a fiscalização
verificou uma discrepância relevante. Na contabilidade, prossegue a autuante, foi
registrado segundo a metodologia adotada pelo contribuinte um montante de vendas a
prazo no valor de R$ 94.527.826,42 no ano de 2008, enquanto no arquivo apresentado
pelo contribuinte como “quadro resumo de baixa de clientes 2008” totalizou R$
174.335.791,94 o volume de recebimento de clientes neste mesmo ano; o mesmo ocorre
para o ano de 2009: na contabilidade registrou-se um total de vendas a prazo de R$
37.559.317,58 e no arquivo do contribuinte “quadro resumo de baixa de clientes 2009”
foi verificado o montante de R$ 141.091.918,00 de recebimento de clientes no mesmo
ano.
A autuante fez anexar aos autos o razão da conta de vendas a prazo de 2008 e 2009,
além dos “quadros resumo de baixa de clientes 2008 e 2009” apresentados pelo
contribuinte. Essas partes da escrituração da autuada, em que pese às alegações da
impugnante, não são hábeis para justificar os registros feitos na conta “clientes a
receber” com contrapartida na conta “disponibilidades”.
Em princípio, a conta “clientes a receber” pertence ao ativo e nela registram-se as
vendas a prazo de mercadorias, produtos e serviços. Assim, a contrapartida que se
espera de um lançamento a débito nessa conta é numa conta de resultados,
representativa da venda de mercadorias, serviços ou produtos. Somente mais tarde,
quando o cliente vier a pagar os bens ou serviços adquiridos, far-se-á o lançamento a
crédito da conta “clientes a receber” e a débito de uma conta patrimonial representativa
do ingresso de recursos, tais como “caixa” ou “bancos”, ou mais ainda genericamente
“disponibilidades”. Daí que, deparando-se com esses registros contábeis anômalos,
pelos quais débitos na conta “clientes a receber” são creditados diretamente numa conta
de disponibilidades, a fiscalização teve razão em intimar a autuada para que os
esclarecesse e demonstrasse que a receita correspondente a eles tinha sido computada na
apuração do resultado tributável.
Os livros auxiliares apresentados pela autuada não esclarecem a questão, visto que eles
tratam da fase posterior do registro de uma venda a prazo, que é o da liquidação por
parte do cliente da obrigação assumida. Quando isso ocorre, os registros contábeis
envolvem apenas contas patrimoniais e o seu efeito é meramente permutativo: troca-se
um elemento do ativo por outro, pois no ativo da empresa no lugar de um crédito entra o
meio de pagamento usado pelo devedor para quitar sua obrigação. Já o registro de uma
venda propriamente dita, é desnecessário explicar, de tão óbvio, deve necessariamente
envolver uma conta de resultado (vendas de serviço ou de mercadorias, por exemplo) e
uma conta patrimonial (caixa ou clientes, por exemplo). A primeira é creditada e a
segunda é debitada. No encerramento do período de apuração, o saldo da conta de
vendas deverá ser transferido para a apuração do resultado, de modo que as vendas
passarão a integrar a apuração do lucro bruto.
Durante a auditoria fiscal, numa tentativa de justificar esse procedimento incomum
(vide fls 325 e 326 dos autos), a autuada, ao responder intimação, afirmou que se tratava
do uso de uma conta auxiliar (disponibilidades) para fazer ajustes no saldo da outra
(conta clientes). No entanto, nem a impugnante nem a autuada explicam a razão de
terem surgido discrepâncias ou incorreções que requeressem ajustes de tal ordem, na
casa de dezenas de milhões de reais.
Por fim, na impugnação, alega-se que a conta disponibilidades serviria como conta
auxiliar transitória, na qual, inicialmente, todas as vendas seriam registradas a seu
débito, não importa se a prazo ou à vista, as quais teriam como contrapartida credora
uma conta de resultado (venda de mercadorias e serviços). Numa segunda etapa,
lançava-se a crédito da conta disponibilidades as vendas a prazo, com contrapartida
devedora da conta “clientes a receber”. Foi essa segunda etapa que chamou a atenção da
fiscalização e causou estranheza.
Fl. 13475
DF CARF MF
Original

Fl. 128 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Pois bem, se de fato as coisas tivessem se passado como descrito nos parágrafos
precedentes, não haveria prejuízo para o erário. Isso também significa que todos os
registros a crédito da conta “disponibilidades” deviam atingir montante igual ou inferior
ao total dos registros a crédito das contas de resultado. Contudo, no que concerne a
2008, os elementos da escrituração da autuada presentes nos autos demonstram que isso
não ocorreu. A folhas 338 e seguintes encontra-se uma reprodução do balancete de
encerramento levantado em 31 de dezembro de 2008, o qual foi apresentado ao fisco
pela autuada. Nele observa-se que durante o ano-calendário de 2008, o total dos créditos
na conta “disponibilidades” montou a R$ 309.089.878,02. Enquanto isso, as contas
representativas de receitas de vendas receberam créditos que totalizaram R$
205.280.764,41, conforme se vê a folhas 341. Portanto, há uma divergência de cerca de
R$ 104.000.000,00, quantia que é até superior àquela considerada omitida pela autuante
em relação ao ano-calendário de 2008. Essa discrepância não é justificada pela
argumentação da impugnante nem ela demonstra que pudesse ter outra causa senão o
lançamento correspondente a débito da conta clientes.
No concernente ao ano-calendário de 2009, não se sabe qual o total dos lançamentos a
crédito na conta “disponibilidades”, pois o balancete levantado no seu encerramento não
foi trazido aos autos. Ainda assim, há elementos de prova o bastante para concluir que o
argumento da impugnante não se sustenta quando confrontado com o que de fato se
observa na escrituração da autuada. A folhas 1.731 e seguintes acham-se as páginas do
livro razão nas quais constam os registros da conta “clientes a receber”. Aí se observa
que há registros de inúmeras vendas a prazo que tem como contrapartida a conta de
resultado “receita de vendas”, ao lado de alguns outros registros como os que ora se
discutem, isto é, registros a débito da conta “clientes a receber” com contrapartida
credora em “disponibilidades”. No histórico desses registros, lê-se que se trata de
transferência para melhor classificação. Ou seja, diferentemente do alegado pela
impugnante, a autuada não adotava como procedimento metódico e uniforme, registrar
todas as vendas, mesmo aquelas feitas a prazo, a débito da conta disponibilidades, para
depois ajustar o seu saldo, transferindo parte de seu valor para a conta de “clientes a
receber”. Em verdade, ao menos em 2009, é certo que os lançamentos contábeis das
operações de venda a prazo eram feitos de acordo com a praxe contábil, isto é, a crédito
de uma conta de resultado e a débito diretamente duma conta representativa do direito
de crédito da empresa.
Quanto aos documentos que a impugnante fez juntar a folhas 2.854 a 2.880, no intuito
de comprovar sua alegação, eles não cumprem seu objetivo. Consistem num
demonstrativo que contém uma síntese de todos os registros contábeis efetuados a
crédito das contas representativas de receitas com a venda de mercadorias e serviços.
Essas informações já são conhecidas, pois constam das declarações de rendimentos da
autuada. O que a autuada deveria demonstrar é que todos os registros a crédito da conta
“disponibilidades” com contrapartida a crédito da conta “clientes a receber” tiveram
uma correspondência nas contas de resultado ou, nos casos em que não haja tal
correspondência, que tiveram uma causa diversa da obtenção de receita tributável. Uma
vez que a impugnante não logrou realizar semelhante demonstração, suas alegações não
se sustentam.
Portanto, mantêm-se integralmente as exigências fiscais correspondentes aos tributos
lançados de ofício em virtude da matéria discutida nesta subseção.”
Com base nas razões acima que restaram perfilhadas pela 3a Turma da DRJ/BHE
e quais estão sendo adotadas, aqui, enquanto razões de decidir, tem-se que as alegações recursais
acerca da omissão de receita em virtude de registros contábeis atípicos não devem ser acolhidas,
de modo que o lançamento objeto da 5a Infração que, a rigor, diz respeito à omissão de receitas
nos anos-calendário de 2008 e 2009, deve ser mantido in totum.

Fl. 13476
DF CARF MF
Original

Fl. 129 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

4.6. Do pedido de realização de diligência ou perícia técnica

A rigor, note-se que, no campo do processo administrativo fiscal, os institutos da
diligência e perícia encontram guarida nos artigos 16, inciso IV e § 1o e 18 do Decreto no
70.235/72, os quais dispõem o seguinte:
“Decreto no 70.235/72
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os
motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames
desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação
profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
[...]
§ 1o Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de
atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. (Redação dada pela Lei no
8.748, de 1993).
[...]
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las
necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o
disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993).”
Conforme se pode observar, as solicitações de realização de diligências ou
perícias devem ser feitas quando da apresentação da impugnação, de modo que, na ocasião, os
sujeitos passivos devem, além de expor os motivos que as justifiquem, formular os quesitos, e,
especificamente no que diz com os pedidos de perícias, indicar o profissional enquanto seu
assistente pericial, sendo que o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos
respectivos requisitos deverá ser considerado não formulado.
É bem verdade que os pedidos de perícia – essa é a hipótese do caso concreto, tal
como será visto adiante – não se constituem como direitos subjetivos do autuado, já que caberá
ao julgador analisá-los e se, justificadamente, entendê-los desnecessários, não acolhê-los, nos
termos do que dispõe o próprio artigo 18 do Decreto no 70.235/72. É que a perícia tem como
destinatária final a própria Autoridade julgadora e, por isso mesmo, apenas ela pode avaliar sua
pertinência para a solução da lide36.
Nas palavras de Luiz Henrique Barros de Arruda37,
“Embora não explicitado no Decreto em apreço, deve-se concluir somente justificável a
formulação de pedidos de diligência ou perícias, pelo Reclamante, quando a matéria de
fato, ou assunto de natureza técnica, cuja comprovação não possa ser feita no corpo dos
autos, quer pelo volume de papéis envolvidos na verificação, quer pela impossibilidade

36 NEDER, Marcos Vinícius; LÓPEZ, Maria Teresa Martínez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF). 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
37 ARRUDA, Luiz Henrique Barros de. Processo Administrativo Fiscal/Manual, 1a ed. São Paulo: Resenha
Tributária, 1993, pp. 56/7 e 59.
Fl. 13477
DF CARF MF
Original

Fl. 130 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

de se deslocar os elementos examináveis (v.g., máquinas, veículos, construções, exame
do processo de produção), quer pela localização da prova (v.g., escrituração,
documentos, ou informação em poder de terceiros, outros processos fiscais existentes,
documentos de órgãos públicos), quer pela espécie de exame necessário (v.g., análise
grafotécnica, análise química). Por conseguinte, revela-se prescindível a diligência ou
perícia sobre aspecto que poderia ser comodamente trazido à colação com a inicial, ou
sobre matéria de natureza puramente jurídica. De outra parte, é de conveniência, para
reforçar a possibilidade de êxito do pedido e afastar suspeitas quanto ao seu caráter
protelatório, acompanhar o requerimento, sempre que possível, de amostragem ou
qualquer forma de evidenciação dos aspectos cuja apreciação se requer nesse exame.”
(grifei).
A perícia se revela, pois, como prova de caráter especial e apenas será cabível nos
casos em que a interpretação dos fatos demanda juízo ou conhecimento técnico especializado
que vai além do conhecimento jurídico-contábil e que, portanto, está fora do campo de atuação
da autoridade julgadora e, ainda, desde que recaia sobre aspecto que poderia ter sido
comodamente trazido à colação pelo sujeito passivo quando da apresentação da Impugnação, daí
por que simples pedidos de perícia que têm por objeto a análise de documentação contábil e
fiscal são considerados, via de regra, como solicitações meramente protelatórias38.
No caso concreto, é de se reconhecer que a ora Recorrente acabou cumprindo os
requisitos formais previstos no artigo 16, inciso IV do Decreto no 70.235/72 no que diz respeito
ao pedido de perícia, já que, oportunamente, expôs os motivos que, no seu entendimento,
justificariam a sua realização, bem como formulou os quesitos referentes aos exames desejados
e, também, indicou o respectivo assistente técnico, sendo que a 3a Turma da DRJ/BHE acabou
indeferindo-a, de forma fundamentada, com base nos seguintes motivos:
“Não obstante a perícia ou diligência deve ser indeferida, uma vez que a obtenção de
resposta para os quesitos formulados pela impugnante não requer, necessariamente, o
concurso de um profissional especializado. Bastaria o mero exame de documentos e
outros elementos integrantes da escrituração da autuada, sem que fosse preciso recorrer
a nenhuma técnica, instrumentos ou conhecimentos de não esteja ao alcance da própria
a autoridade fiscal.
A perícia somente se justifica quando a prova não pode ou não cabe ser produzida por
uma das partes. E não se admite que seja usada como artifício para que as partes
interessadas possam descumprir as regras que fixam os prazos, a oportunidade e os ônus
para a produção de provas.
No presente caso, as questões suscitadas poderiam ser prontamente dirimidas se a
impugnante trouxesse aos autos os documentos e as páginas da escrituração que
considera relevantes para comprovar suas alegações, apontando os registros e fatos
contábeis correspondentes.
Por conseguinte, a perícia ou diligência requerida afigurase inteiramente desnecessária e
deve ser indeferida, nos termos do artigo 18 do Decreto no 70.235, de 1972.” (grifei).
Na realidade, a perícia apenas se justifica quando a interpretação dos fatos
demanda juízo ou conhecimento técnico especializado que vai além do conhecimento jurídico-
contábil e que, portanto, está fora do campo de atuação da Autoridade julgadora, mas, por outro
lado, e tal como a 3a Turma da DRJ/BHE bem apontou, ela não deve ser utilizada como artifício

38 NEDER, Marcos Vinicius; LÓPEZ, Maria Teresa Martinez. Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado
(de acordo com a Lei no 11.941, de 2009, e o Regimento Interno do CARF. 3. ed. São Paulo: Dialética, 2010, Não
paginado.
Fl. 13478
DF CARF MF
Original

Fl. 131 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

para que as partes interessadas possam descumprir as regras que fixam os prazos principalmente
no que diz respeito à produção de provas, que, como cediço, deve ser realizado quando da
apresentação da impugnação, conforme estabelece o artigo 16, inciso III e § 4o do Decreto no
70.235/72.
Ora, se é certo que as perícias têm por escopo a formação da convicção da
autoridade julgadora, não é menos certo que elas devem estar limitadas ao aprofundamento de
investigações sobre o conteúdo de provas já incluídas no processo ou à confrontação de dois ou
mais elementos de prova que também já foram incluídos nos autos, não podendo ser utilizadas,
portanto, para suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido, oportunamente, juntadas à
impugnação ou para reabrir, por via indireta, a ação fiscal. Em outras palavras, a mera inércia
por parte do sujeito passivo não pode ser suprimida pela realização de perícias, uma vez que o
objeto da perícia é justamente o de abrir possibilidades de esclarecer dúvidas ou omissões que
são postas em relação às provas que já foram, oportuna e regularmente, colacionadas aos autos, e
não de que sejam produzidas provas centrais em benefícios das partes.
Pois bem. Em primeiro lugar, confira-se que o pedido de perícia tal qual
formulado pela Informática Nacional S.A. tem por objetivo o exame de elementos contábeis
consubstanciados no Laudo Pericial de fls. 3.244/3.287, que, a rigor, foi carreado aos autos
apenas em sede recursal e o qual, por sua vez, apresenta por objeto a análise do MPF no
06.101.00-2012-00314-0 e dos próprios Autos de Infração aqui discutidos, o que não demandaria
conhecimento técnico especializado que vai além do conhecimento jurídico-contábil e que,
portanto, está fora do campo de atuação da Autoridade julgadora.
Em segundo lugar, registre-se que as perícias devem estar limitadas ao
aprofundamento de investigações sobre o conteúdo de provas já incluídas no processo ou à
confrontação de dois ou mais elementos de prova que também já foram incluídos nos autos, não
podendo ser utilizadas, portanto, e tal como a Recorrente tenta fazê-lo, para suprir a ausência de
provas que já poderiam ter sido, oportunamente, juntadas à impugnação39 e carreadas aos autos.
Por essas razões, entendo que a realização de diligência técnica e/ou perícia tal
qual requerida pela empresa Informática Nacional S.A. é inteiramente desnecessária e, portanto,
deve ser indeferida.

4.7
Da alegação de inaplicabilidade das multas / penalidades da forma
como pretendido pelo Fisco – Da multa qualificada e da inexistência dos
requisitos legais para sua aplicação

De plano, reconheça-se que o descumprimento da legislação tributária ensejará a
aplicação da respectiva sanção independentemente da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. É por isso que a suposta boa-fé ou a ausência
de má-fé não tem o condão de afastar a multa ou a penalidade aplicada in concreto, a não ser que
a Lei disponha nesse sentido, já que, no ambiente das sanções tributárias, a regra que predomina
é a de que a culpa já é suficiente para a responsabilização do agente, de modo que que a

39 A título de informação, confira-se que, em sessão de 15/04/2019, esta 2a Turma Ordinária da 3a Câmara acabou
entendendo por sobrestar o presente processo por meio da Resolução no 1302-000.732 (fls. 13.329/13.342), sendo
que, na ocasião, a Turma concluiu por rejeitar a solicitação de realização de diligência e/ou perícia técnica tal qual
formulada pela ora Recorrente.
Fl. 13479
DF CARF MF
Original

Fl. 132 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

identificação e comprovação dolo é que deve ser expressamente exigida quando o legislador
assim entender.
É nesses termos que o 136 do Código Tributário Nacional estipula. In verbis:
“Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966
Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da
legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da
efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato.”
Parte da doutrina sustenta que, longe de estipular a responsabilidade objetiva, o
artigo 136 do Código Tributário Nacional apenas dispensa a exigência de conduta dolosa como
elemento essencial da infração, mas não dispensa a culpa em quaisquer dos seus três graus
(negligência, imperícia ou imprudência).
Nas palavras de Leandro Paulsen40,
“O art. 136 do CTN, ao dispor que a responsabilidade por infrações da legislação
tributária independe da intenção do agente ou do responsável, dispensa o dolo como
elemento dos tipos que definem as infrações tributárias. Não se requer, portanto, que o
agente tenha a intenção de praticar a infração, bastando que haja com culpa. Esta (a
culpa), por sua vez, é presumida, porquanto cabe aos contribuintes agir com diligência
no cumprimento das suas obrigações fiscais. [...].” (grifei).
Mas, por outro lado, há quem entenda que a responsabilidade elencada no artigo
136 do CTN é objetiva. É nesse sentido Sacha Calmon Navarro Coêlho tem defendido ao dispor
que
“O ilícito puramente fiscal é, em princípio, objetivo. Deve sê-lo. Não faz sentido
indagar se o contribuinte deixou de emitir uma fatura fiscal por dolo ou culpa
(negligência, imperícia ou imprudência). De qualquer modo a lei foi lesada. De resto se
se pudesse alegar que o contribuinte deixou de agir por desconhecer a lei, por estar
obnubilado ou por ter-se dela esquecido, destruído estaria todo o sistema de proteção
jurídica da Fazenda.”
O que vale destacar, aqui, é que a responsabilidade por infrações à legislação
tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e
extensão dos efeitos do ato, bastando, para tanto, a culpa em quaisquer dos seus três graus
(negligência, imperícia ou imprudência), o que significa dizer, portanto, que a suposta boa-fé ou
a ausência de má-fé por parte do sujeito passivo não tem o condão de afastar a multa ou a
penalidade aplicada in concreto ou reduzi-la, a não ser que a Lei assim disponha.
Pois bem. As sanções aplicadas em decorrência da prática de ilícitos tributários
apresentam, por assim dizer, a dupla função de (i) inibir as condutas de infratores em potencial
que visam suprimir ou reduzir o pagamento de tributos, intimidando-os – eis, aí, a chamada
prevenção geral –, e, também, de (ii) punir os infratores que, efetivamente, deixaram de adotar
determina conduta prevista na legislação, fazendo com que eles não reincidam na infração –
aqui, diz-se que a prevenção é especial, de modo que, no final, as sanções são estabelecidas para

40 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código e Código Tributário à luz da doutrina e da
jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, Não paginado.
Fl. 13480
DF CARF MF
Original

Fl. 133 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

estimular o cumprimento das obrigações tributárias e evitar, assim, a prática das respectivas
infrações.
De acordo com as lições de Luciano Amaro41,
“No campo das sanções administrativas pecuniárias (multas), é preciso não confundir
(como faz, frequentemente, o próprio legislador) a proteção ao interesse da arrecadação
(bem jurídico tutelado) com o objetivo de arrecadação por meio da multa. Noutras
palavras, a sanção deve ser estabelecida para estimular o cumprimento da obrigação
tributária; se o devedor tentar fugir ao seu dever, o gravame adicional representado pela
multa que lhe é imposta se justifica, desde que graduado segundo a gravidade da
infração. Se se tratar de obrigação acessória, a multa igualmente se justifica (pelo perigo
que o descumprimento da obrigação acessória provoca para a arrecadação de tributos),
mas a multa não pode ser transformada em instrumento de arrecadação; pelo contrário,
deve-se graduá-la em função da gravidade da infração, vale dizer, da gravidade do dano
ou da ameaça que a infração representa para a arrecadação de tributos.”
Dito isto, observe-se, de logo, que, nos termos do artigo 44, § 1o da Lei no
9.430/96, o percentual da multa de ofício será duplicado nas hipóteses em que há ação dolosa
praticada de acordo com as hipóteses previstas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.5020/1964.
Confira-se:
“Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide
Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata; (Vide Lei no 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei no
11.488, de 2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente
de
outras
penalidades
administrativas
ou
criminais
cabíveis.(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007).”
Veja-se que a imposição da multa qualificada no percentual de 150% pressupõe a
comprovação de dois elementos que, embora estejam relacionados, são distintos. De um lado,
deve haver a comprovação de que ocorreu o fato gerador de um determinado tributo sem o seu
pagamento – o que, por si só, já enseja a incidência da multa de ofício de 75% -, e, de outro lado,
dever haver a comprovação de que o inadimplemento do tributo ocorreu por meio de sonegação,
de fraude ou de conluio42
A redação do § 1o do artigo 44 da Lei no 9.430/96 é bastante clara ao dispor que a
multa será duplicada nos casos previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/1964 os quais,
respectivamente, tratam dos institutos da sonegação, da fraude e do conluio. É ver-se:

41 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 20. ed. São Paulo: Saraiva, 2014, Não paginado.
42 HALPERIN, Eduardo Kowarick. Multa Qualificada no Direito Tributário. São Paulo: Instituto Brasileiro de
Direito Tributário – IBDT, 202, p. 31.
Fl. 13481
DF CARF MF
Original

Fl. 134 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964
Art. 71 – Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I – da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II – das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72 – Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73 – Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos no artigo 71 e 72.”
Segundo Gabriel Lacerda Troanelli43,
“Percebe-se, imediatamente que a essência da sonegação é a tentativa de impedir ou
retardar o conhecimento da ocorrência do fato gerador, de algum de seus elementos ou
de condições pessoais do contribuinte que o afetem. Ou seja, a tentativa de ocultar da
autoridade fazendária algum elemento ou a ocorrência do fato gerador.
[...]
Como se percebe pela simples leitura do inciso II do artigo 1o da Lei no 8.137/1990,
fraudar a fiscalização tributária significa inserir elementos inexatos ou omitir operação
de qualquer natureza em documento ou livro exigido pela lei fiscal. Da mesma forma, o
inciso I do artigo 2o desta lei deixa bem claro que o núcleo do tipo correspondente à
fraude fiscal é a falsidade. Assim, também a fraude tem por essência a tentativa de
ocultar do conhecimento da autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador ou de algum
de seus elementos, mediante a apresentação de elementos falsos.
Quanto ao artigo 73, por dizer apenas que “conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais
pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72”,
nada contribui quanto à busca da essência da conduta punível mediante a aplicação da
multa qualificada já que meramente se refere às condutas típicas da sonegação ou
fraude.
Dessa análise pode-se concluir que a essência comum à fraude e à sonegação é a
tentativa de ocultar o fato gerador ou seus elementos, de impedir que a autoridade fiscal
tome conhecimento dos fatos relevantes para permitir a correta exigência do tributo
devido. Neste ponto, é relevante notar que, independentemente da qualificação da
conduta, esta intenção do contribuinte de enganar o Fisco, de esconder a verdade (...).”
(grifei).
O traço característico e comum nas três modalidades é a conduta dolosa. O dolo
corresponde a prática do ilícito por alguém que possuía o animus, ou seja, a intenção de realizá-
lo e de obter o resultado – trata-se do elemento volitivo –, somado a um elemento adicional que,
no caso, consubstancia-se na consciência da antijuridicidade por parte do agente, quer dizer, no
saber que se encontrava por realizar uma conduta vedada – é a própria consciência do ilícito. Em
síntese, o dolo, o qual, aliás, consubstancia-se em elementos relativos à vontade e à consciência,
é, portanto, o requisito inafastável para que a multa seja aplicada na modalidade qualificada.

43 TROIANELLI, Gabriel Lacerda. Planejamento tributário e multa qualificada. In: Revista Dialética de Direito
Tributário no 179, ago./2010, p.48/49.
Fl. 13482
DF CARF MF
Original

Fl. 135 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Ao comentar sobre a figura do dolo, João Carlos de Lima Junior44 afirma que
“O dolo possui diferentes teorias e o conceito depende daquela adotada (...).
[....]
Percebe-se que, em todas as teorias, a coincidência reside no elemento volitivo, na
vontade consciente de realizar a conduta típica e causar o resultado. Logo, livre do
afunilamento da opção teórica, para que exista a qualificação da penalidade tributária, é
imprescindível que o sujeito passivo tenha agido intencionalmente no sentido de realizar
o previsto nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64
[...]
Logo, impõe-se ao agente a consciência em relação à conduta praticada, é necessário
que ele saiba que está que ele saiba que está realizado o comportamento vedado; da
mesma forma o resultado, o sujeito passivo há de conhecer o produto da sua ação; em
complemento, exige-se que haja a percepção, por parte de quem age, que a conduta
pode ter como consequência o resultado. Finalmente, o dolo requer a vontade de agir e
de causar o resultado.”
Em tom de arremate, é preciso consignar, ainda, que a aplicação da multa
qualificada no percentual de 150% exige que o dolo seja comprovado de forma a afastar
qualquer dúvida razoável quanto à sua existência, ou seja, a hipótese que a Autoridade fiscal
deve comprovar para aplicar a multa qualificada é a de que a conduta do sujeito passivo só ganha
sentido à luz de uma finalidade ilícita.
Essa é a linha de entendimento que tem sido sustentada por Eduardo Kowarick
Halperin45:
“Da contraposição do standard probatório exigido para a comprovação da sonegação,
da fraude e do conluio (prova acima de qualquer dúvida razoável) com a hipótese que
deve ser comprovada para que seja caracterizado o dolo (conduta ganha sentido à luz de
uma finalidade ilícita), resulta que não basta que o dolo seja comprovado: ele deve ser
comprovado de forma a afastar qualquer dúvida razoável quanto à sua existência. Se, de
um lado, a Fiscalização comprova que uma determinada conduta ganha sentido à luz de
uma finalidade ilícita, mas, de outro lado, o contribuinte demonstra que ela também
ganha sentido à luz de uma finalidade lícita, isso não significa que a Fiscalização não
comprovou a hipótese – apenas significa que ela não cumpriu com o seu ônus de
comprovar a referida hipótese acima de qualquer dúvida razoável. Disso conclui-se
que, na verdade, a hipótese que a Fiscalização deve comprovar para aplicar a multa
qualificada é que a condua SÓ ganha sentido à luz de uma finalidade ilícita – se ela
também ganhar sentido à luz de uma finalidade lícita, existirão dúvidas razoáveis a
respeito do caráter doloso da conduta.” (grifei).
A atribuição do dolo apenas é possível a partir de uma narrativa que contemple os
mais diversos aspectos da conduta do infrator que possuem relação com a finalidade ilícita e que
só ganham sentido à luz dessa finalidade. Mas a comprovação do dolo se dá em um segundo
nível probatório, haja vista que, num primeiro nível probatório, determinados fatos são
considerados comprovados a partir de uma noção de verdade por correspondência, enquanto que
o segundo nível probatório envolve uma aproximação holística em relação a esses fatos

44 LIMA JUNIOR, João Carlos de. Interpretação e aplicação das multas de ofício, de ofício qualificada, de ofício
agravada e isolada. 1. ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 170-174.
45 HALPERIN, Eduardo Kowarick. Multa Qualificada no Direito Tributário. São Paulo: Instituto Brasileiro de
Direito Tributário – IBDT, 202, p. 58.
Fl. 13483
DF CARF MF
Original

Fl. 136 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

comprovados no primeiro nível. E, aí, nesse segundo nível probatório é que será analisado se
esse conjunto de fatos só ganha sentido à luz de uma finalidade ilícita, isto é, dolosa46.
Pois bem. Fixadas essa premissas, observe-se que, no caso concreto, a Autoridade
fiscal entendeu por aplicar a multa qualificada no percentual de 150% porque, no seu
entendimento, os fatos que restaram comprovados no curso do procedimento fiscal e que,
portanto, encontram-se relatados ao longo de todo o TVF configuraram, à toda evidência, o
intuito fraudulento perpetrado pelo sujeito passivo, daí por que o percentual da multa de ofício
foi duplicado com fundamento no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/1996, que, por sua vez, faz
remissão aos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, conforme se
verifica do item 17 – Multa Qualificada do TVF (fls. 182/183).
Decerto que, quando do julgamento do Acórdão recorrido, a 3a Turma da
DRJ/BHE acabou entendendo por afastar a multa qualificada prevista no artigo 44, § 1o da Lei no
9.430/1996 e reduzi-la ao percentual de 75% em relação aos seguintes tributos e períodos aqui
discutidos: (i) IRPJ: a multa foi reduzida em relação aos fatos geradores ocorridos em 2008 e
2009; (ii) CSLL: a multa foi reduzida no que tange aos fatos geradores que foram apurados no
período de 2008 e 2009; (iii) PIS: a autoridade julgadora manteve o tributo, mas reduziu a multa
para 75%; (iv) COFINS: a turma entendeu por manter o tributo, mas acabou reduzindo a multa
para 75%; e, por fim, (v) IRFF: o IRRF e juros foram mantidos em relação aos fatos ocorridos
em 31/01/2009, 27/02/2009 e 31/05/2009, mas a multa foi reduzida para 75%.
Por outro lado, note-se que a multa qualificada de 150% restou mantida em
relação aos créditos tributários dos respectivos tributos e períodos: (i) IRPJ: 1o, 2o e 4o trimestre
de 2007; (ii) CSLL: 1o, 2o e 4o trimestre de 2007; e (iii) IRRF: a multa qualificada foi mantida em
relação aos demais fatos geradores relativos aos pagamentos feitos a beneficiários não
identificados, com exceção dos fatos geradores ocorridos em 31/01/2009, 27/02/2009 e
31/05/2009.
O fato é que, no final das contas, a multa qualificada de 150% restou mantida em
relação aos tributos e respectivos períodos acima discriminados porque, em face do arcabouço
fático-jurídico que envolve o caso concreto e que restou apurado pela Autoridade fiscal a partir
da análise da vasta documentação levantada, restou demonstrado e devidamente comprovado
que, apesar de nominalmente se tratar de pessoas jurídicas inteiramente distintas uma da outra
por possuírem sócios e acionistas ostensivos diferentes, o que ocorrera, na verdade, é que a
Informática Nacional S.A. e a Nacional Mercantil constituam duas empresas vinculadas, posto
que os verdadeiros proprietários da Nacional Mercantil eram os mesmos acionistas controladores
e administradores da Informática Nacional, de modo que restou por demais comprovado que
esse arranjo fraudulento foi perpetrado com o único objetivo de transferir, para uma entidade
insolvente, as dívidas tributárias, previdenciárias e trabalhistas da Nacional Mercantil, ao passo
em que a Informática Nacional S.A. continuava a desempenhar as atividades rentáveis do grupo.
Inclusive, destaque-se, por oportuno, que a própria 3a Turma da DRJ/BHE já
havia concluído acertadamente nesse sentido, conforme se verifica das razões e fundamentos que
passarei a reproduzir abaixo e que se encontram postos às fls. 3.083/3.089 do Acórdão recorrido,
os quais, aliás, e a título de complementação a tudo que foi exposto até então, estarei por adotá-
los, também, como razões de decidir:

46 HALPERIN, Eduardo Kowarick. Multa Qualificada no Direito Tributário. São Paulo: Instituto Brasileiro de
Direito Tributário – IBDT, 202, p. 59.
Fl. 13484
DF CARF MF
Original

Fl. 137 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Da extensa narrativa constante do termo de verificação fiscal, infere-se claramente que,
no entender da fiscal autuante, o que confere um caráter doloso às infrações tributárias
atribuídas ao sujeito passivo é o estratagema ilícito e fraudulento adotado pelos seus
acionistas controladores e administradores para se esquivar de dívidas trabalhistas,
tributárias e cíveis, acumuladas ao longo de anos de operações. Esse estratagema,
denominado por ela de ‘blindagem patrimonial’, envolve um conjunto de práticas
paralelas, sucessivas e coordenadas. Quando uma empresa se torna virtualmente
insolúvel sob o peso de enormes dívidas trabalhistas, tributárias e previdenciárias, ou de
outra natureza, seus ativos operacionais são transferidos para o patrimônio pessoal dos
seus fundadores ou para outras empresas por eles controladas. No balanço da empresa
endividada quase nada resta, salvo suas obrigações. Paralelamente, uma nova empresa é
criada, para prosseguir com as atividades operacionais e rentáveis da antiga, que, por
sua vez, é transferida para a propriedade nominal de sócios prestanomes ou para
empresas diretamente ou indiretamente controladas por outras pessoas jurídicas situadas
em países onde seus titulares podem manter-se ocultos. Não obstante, os antigos
fundadores e proprietários da antiga empresa, mantêm vínculos ocultos com ela e, na
prática, continuam a administrá-la e a conduzir seus negócios, de maneira dissimulada,
sempre para delas extrair o máximo de proveito, além de lesar os seus credores,
especialmente a Fazenda Pública.
No caso presente, a primeira dessas empresas foi a Nacional Teleinformática
Importadora Ltda. Esta foi sucedida pela Nacional Mercantil Computadores e
Suprimentos de Informática Ltda. Por fim, a Informática Nacional S/A, o sujeito
passivo autuado na condição de contribuinte do processo ora em litígio, foi criada para
assumir as atividades da segunda. Todas as operações contaram com a orientação,
auxílio e cumplicidade do escritório de advocacia conduzido por Juvenil Alves,
conhecido por prestar esse tipo de serviço a diversos clientes.
Esse esquema delituoso se acha demonstrado nos autos com provas sólidas e fartas. Os
elementos de provas foram colhidos tanto por diligências conduzidas diretamente pela
administração tributária, como também por investigações conduzidas pela Polícia
Federal e pelo Ministério Público Federal, sob a supervisão da Justiça Federal, que
recebeu o nome de Operação Castelhana. Os documentos fornecidos pela autoridade
judicial estão juntados a folhas 1.834 e seguintes dos autos.
Nos parágrafos seguintes, com base no que consta no termo de verificação fiscal e na
documentação juntada aos autos, são ressaltados e comentados os documentos e
informações mais relevantes entre os reunidos pela fiscalização para comprovar o
intuito doloso justificador da multa qualificada.
Em escritura lavrada em 18/07/2005, data posterior à venda da Vitória Participações
Ltda, sócia majoritária da Nacional Mercantil, para interpostas pessoas, Marcos Aurélio
e Mara Lúcia, os seus antigos sócios fundadores e também acionistas majoritários e
administradores da autuada, figuram como intervenientes garantidores de um contrato
de mútuo de empréstimo rotativo (limite de crédito de R$ 1.200.000,00), tendo como
credor o HSBC Bank Brasil S/A, e como devedor a Nacional Mercantil, representada
pelo contador Djalma e, como interveniente hipotecante a empresa Quatre
Empreendimentos Participações Ltda, de propriedade do casal. A Hipotecante deu ao
credor como garantia o prédio comercial, localizado na Rua Magnólia, 505, bairro
Carlos Prates, Belo Horizonte/MG, avaliado em R$ 900.000,00.
Além de garantidores, Marcos Aurélio e Mara Lúcia compareceram também na
condição de devedores solidários, responsabilizando-se ilimitada e solidariamente pelo
cumprimento de todas as obrigações, decorrentes do contrato de mútuo. Portanto, esse
documento confirma que o casal continua sendo os efetivos proprietários da Nacional
Mercantil, comprometendo inclusive o patrimônio pessoal nessa transação
Durante a ‘Operação Castelhana’, foram apreendidos diversos documentos
comprobatórios da simulação de negócio jurídico na suposta venda das empresas do
‘Grupo Nacional’. As cópias reprográficas fiéis dos respectivos mandados de busca e
Fl. 13485
DF CARF MF
Original

Fl. 138 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

apreensão, autos de apreensão e termos de declaração, exame de documentos,
constatação e lacração, encontram-se anexadas aos autos.
Os documentos apreendidos demonstram que a suposta venda das empresas Nacional
TeleInformática e da Vitória Participações Ltda, sócia majoritária da Nacional
Mercantil, não passaram de simulação de negócio jurídico, objetivando a blindagem
patrimonial do ‘Grupo Nacional’.
Digno de nota são documentos emitidos em nome da Intel Corporation datado de abril
de 2005 figurando como cliente a Nacional TeleInformática e o endereço como sendo
na Rua da Bahia, 1.700, e a assinatura autorizada como de Marcos Aurélio.
Uma correspondência datada de 02/03/2005 dirigida ao Banco do Brasil, assinada por
Mara Lúcia, solicita a liberação da ordem de pagamento da verba de publicidade
enviada pela Intel no valor de US$22,576.31 referente ao contrato entre a Intel e a
Nacional Teleinformática.
Uma mensagem eletrônica impressa da empresa Intel Corporation foi enviada em
10/05/2005 para Marcos da Nacional Mercantil (trata-se do Marcos Aurélio), e trata de
remessa do exterior para o Brasil do valor de US$ 48.676,38, referente ao pagamento
parcial de reembolso do mês de abril/2005, sendo beneficiária a Nacional
Teleinformática.
Uma correspondência, datada de 11/05/2005, foi enviada por Marcos Aurélio à Intel,
trata de US$48.676,38 realizado em 09/05/2005 pelo Banco Wachovia para a conta da
Nacional Teleinformática no Banco do Brasil. Nessa correspondência solicita-se à Intel
autorizar o Banco do Brasil realizar a transferência do referido crédito para a conta
corrente no 135313, AG 33944, do Banco do Brasil de titularidade da Nacional
Mercantil Computadores e Suprimentos de Informática Ltda.
Uma correspondência datada de 01/06/2005 para a Intel, assinada, pelo Marcos Aurélio
Guilherme Silva e Djalma Leonardo Siqueira, informa que a razão social da empresa
Nacional Teleinformática Ltda foi alterada para Nacional Mercantil Computadores e
Suprimentos de Informática Ltda por razão de mudanças jurídicas no quadro
corporativo da empresa.
Em 25/05/2004 a totalidade das quotas da Nacional Teleinformática foi vendida para
Joelmo Lemos Costa e sua mãe Iracema Alves Costa, que aparentam não possuir
capacidade econômico-financeira para tais negócios. No entanto, os documentos
anteriores comprovam que os seus antigos proprietários continuaram respondendo pelos
negócios da empresa. Comprovam também, que a Nacional Mercantil deu continuidade
sem interrupção aos negócios da Nacional TeleInformática.
Cópias de extratos de cartão de crédito empresarial (Nacional Mercantil) em nome de
Marcos Aurélio referente ao período de 20/08/2006 a 19/09/2006 e com a indicação
como unidade de faturamento ‘a Diretoria’ comprovam que mesmo após a ‘venda’ da
Vitória Participações, proprietária da Nacional Mercantil, ocorrida em 10/11/2002, o
sócio Marcos Aurélio continuou usufruindo os direitos de proprietário da Nacional
Mercantil.
A contadora Claudia Alves Sol, CPF 635.709.63691, também foi denunciada pelo
Ministério Público Federal como integrante do esquema para blindagem de empresas
engendrado pelo Escritório Juvenil Alves. De acordo com correspondência datada de
01/03/2005, Claudia era a responsável pela contabilidade da empresa Nacional
Mercantil. Nela Claudia Alves Sol manifesta insatisfação na condução e execução dos
trabalhos contábeis e fiscais da Nacional Mercantil. Na correspondência textualmente
afirma e questiona: a) que os documentos enviados não contém informações necessárias
para a devida contabilização como; por exemplo: vem cópia de cheque, mas não vem o
documento; b) que o extrato bancário, quando solicitado, é enviado via mensagem
eletrônica impressa, e não condiz com a realidade da documentação enviada, pois se
existem 50 cheques no extrato, temos 05 cópias de cheques, então, todos os
lançamentos tem que ser feitos para p Caixa; c) que até hoje a documentação da
Nacional não vem separada da Informática Nacional: e) que as contas da Informática
Fl. 13486
DF CARF MF
Original

Fl. 139 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

na sua maioria são pagas pela Nacional e não temos o controle de valores entre as
empresas: d) a intenção da existência da Informática não era ser totalmente
desvinculada da Nacional? Essa correspondência corrobora que a Nacional Mercantil e
a Informática Nacional eram tidas pelos seus proprietários e demais envolvidos como
sendo um único negócio.
Pelos documentos apreendidos no Escritório Juvenil Alves (Av. Professor Mário
Werneck, 2.590, Buritis, Belo Horizonte) constatou-se que a offshore Phyneas, bem
como outras entidades uruguaias (offshores), foram criadas pelas empresas sediadas em
Montevidéu CHT Auditores y Consultores e UTT United Traders Trust a pedido do
Grupo Juvenil Alves para atender clientes desse escritório interessados em blindagem
patrimonial.
Há diversos documentos das empresas uruguaias CHT Auditores y Consultores e UTT
United Traders Trust dirigidos ao Escritório Juvenil Alves tratando de acertos ou
cobranças de mensalidades, fechamento de balanços e outros assuntos das offshores por
elas administradas, entre elas a Phyneas Corporation, que comprovam de forma
inequívoca o envolvimento do Escritório Juvenil Alves na blindagem patrimonial do
‘Grupo Nacional’, bem como de outros grupos econômicos.
Há documentos de Carlos Eduardo e Zulma Soares (ambos do Escritório Juvenil Alves)
dirigidos ao doleiro Jader Kalid relativos aos pagamentos das mensalidades de
manutenção das offshores utilizadas na blindagem patrimonial de clientes do referido
escritório. Desses documentos constam, entre outras informações, os bancos
intermediários e os receptores, os beneficiários, os valores referentes às mensalidades, a
fechamento de balanços das offshores e os meses de referências, conforme tabela
constante do termo de verificação.
Em mensagem eletrônica, impressa, Zulma pede ao Carlos Eduardo para informá-la do
dia e dos valores que ela deverá repassar para o Uruguai, e também envia uma relação
das empresas que ainda não efetuaram o pagamento das mensalidades referentes a
dezembro que irão vencer em 15/01/2004. Entre as empresas devedoras está relacionada
a Vitória Participações Ltda.
Em planilhas relacionando diversas empresas e os valores das mensalidades pagos nos
anos de 2003 a 2006, consta que a Vitória Participações (proprietária da Nacional
Mercantil) pagou mensalidades de manutenção da offshore Phyneas em dezembro/2003,
janeiro a novembro/2004, março e junho/2005 e em outubro/2006. Em dezembro/2003
foi pago o valor de R$ 888,00 e nos demais meses o valor médio pago foi de R$ 915,81.
Também foram apreendidos documentos (planilhas e um rascunho manuscrito)
vinculando a Phyneas à Nacional e com a seguinte observação: ‘baixar-combinar
honorários e receber os atrasados’. De acordo com essas planilhas, elaboradas para
identificar os clientes em atraso com as mensalidades de manutenção das respectivas
offshores, conforme solicitado pelo Carlos Eduardo em mensagem eletrônica impressa,
a Vitória Participações, encontrava-se inadimplente.
Encontrou-se uma planilha datada de outubro de 2003 que faz vinculações das empresas
brasileiras com suas respectivas offshores e destas com suas subsidiárias brasileiras.
Indica também os escritórios uruguaios responsáveis pelos controles das offshores, os
valores das mensalidades de manutenção, endereços para remessas dos boletos de
cobranças das despesas de manutenção, bem como a identificação da pessoa
responsável e telefone de contato. Nessa planilha, a Nacional Mercantil (Multimídia)
identificada como cliente, está vinculada à offshore Phyneas, com valor de mensalidade
de 300 dólares, endereço para remessa rua da Bahia, 1700, bairro Lourdes, e tem como
contato o gerente administrativo financeiro Aguimar. Trata-se de Aguimar Amaral de
Mendonça, que, segundo o CNIS, trabalha para o ‘Grupo Nacional’ desde 1998.
Atualmente trabalha na Informática Nacional.
Em 12/07/2005 a Nacional Mercantil nomeou o referido Aguimar seu procurador, com
poderes amplos e gerais, para gerir e administrar os seus negócios e interesses. E, em
08/03/2006, o mesmo Aguimar juntamente com Jairo Leonardo Siqueira, filho do
Fl. 13487
DF CARF MF
Original

Fl. 140 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

contador Djalma, foram nomeados procuradores pela Nacional Mercantil para, em
conjunto, representá-la perante o Banco do Brasil para efetuar movimentação financeira,
com validade de 2 anos.
Em outras planilhas, referentes a mensalidades faturadas em janeiro, fevereiro e
setembro de 2004, a Vitória Participações Ltda consta como subsidiária da Phyneas,
ligada ao escritório uruguaio TBTRUST CORP., com mensalidade de 230 dólares
americanos.
Em faturas da UTT – United Traders Trust e respectivos recibos, que indicam como
cliente Juvenil Alves & Advogados Associados (Av. Professor Mário Werneck. 2.590,
BH) e que se referem aos serviços de consultoria nos anos de 2003, 2004 e 2005 para 16
offshores, entre estas a aparece a Phyneas Corporation. Para cada uma das offshores
foi cobrado o valor de 180 dólares americanos.
Informe enviado pela UTT relata que: o capital autorizado da Phyneas é de US$
1.000.000; o capital integralizado é de US$ 100.000; o capital integralizado é
insuficiente, pois já foram investidos US$198.920 na compra das quotas da Vitória
Participações; a aquisição das quotas da Vitória foi realizada por dois envios de
dinheiro diretamente aos sócios vendedores, em 08/01/2003 foram enviados US$
49.460 para Mara Lúcia e Marcos Aurélio, cada um; e em 17/01/2003 outro envio de
US$100.000 para Marcos Aurélio; a Phyneas encontra-se irregular, pois investiu mais
capital do que possuía; não tem origem para os US$ 100.000 enviados ao Brasil para a
aquisição das quotas de Marcos Aurélio.
Conforme se pode verificar por esse informe, a suposta venda para a offshore Phyneas
das quotas da Vitória Participações (proprietária da Nacional Mercantil), pelos seus
proprietários Marcos Aurélio e Mara Lúcia, não passou de estratagema para
desvincularem-se das obrigações tributárias decorrentes das atividades da Nacional
Mercantil. Quanto ao envio dos valores para pagamento a Marcos Aurélio das quotas da
Vitória, os valores enviados não têm origem, porque, na realidade, se trata de retorno ao
Brasil, por meio de contratos de câmbio, de remessa ao exterior de numerário ‘via cabo’
para dar aparência de efetividade a venda da Vitória Participações.
No balanço analítico da Phyneas do período de 01/07/2001 a 31/05/2003 não constam
os registros dos valores supostamente enviados em 2003 a Marcos Aurélio, para
pagamento pela aquisição das quotas da Vitória pela Phyneas, corroborando que os
valores não saíram do caixa da Phyneas.
Apesar de os proprietários do ‘Grupo Nacional’, Marcos Aurélio e sua esposa Mara
Lúcia, terem simulado a venda da Nacional Mercantil, na tentativa de desvincular-se das
obrigações tributárias decorrentes de suas atividades, a continuidade dos negócios dessa
empresa pela Informática Nacional é inequívoca e está caracterizada pelo
prosseguimento das atividades, sem interrupção, nos mesmos endereços comerciais,
usando os mesmos nomes fantasia (Max Computadores, Info 2 e Multimídia), os
mesmos empregados e também os mesmos estoques de mercadorias.
Da mesma forma que a Nacional Mercantil deu continuidade aos negócios sociais do
‘Grupo Nacional’, após a transferência da Teleinformática para sócios ‘laranjas’, a
Informática Nacional, por sua vez, também deu continuidade aos negócios do grupo
com a transferência da Nacional Mercantil para empresas com sócios "laranjas" e após
ter suas inscrições estaduais bloqueadas em decorrência de irregularidades apuradas em
ação fiscal.
Não deixa dúvidas quanto à sucessão da Nacional Mercantil pela Informática Nacional
o fato de o principal estabelecimento dessas empresas, nos meses de abril e maio de
2007, sob duas versões diferentes no CNPJ (filial 13 da Nacional Mercantil e filial 12
da Informática Nacional), terem ambos desenvolvido suas atividades no. mesmo
endereço comercial (Rua da Bahia, 1.700, loja 01), usando o mesmo nome fantasia
(Multimídia), e compartilhando as mesmas instalações, empregados e estoques.
Fl. 13488
DF CARF MF
Original

Fl. 141 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A continuidade das atividades da Nacional Mercantil pela Informática Nacional, já
caracterizada pela sucessão de estabelecimentos e no próprio faturamento declarado,
além das transferências de estoques de mercadorias, também está evidenciada pela
transferência da mão-de-obra necessária à sucessão.
De acordo com os dados extraídos do CNIS, os trabalhadores que a Nacional Mercantil
empregava em suas atividades passaram a ter vínculo com a Informática Nacional, em
mero prosseguimento aos negócios que Marcos Aurélio e sua esposa Mara Lúcia
exploram há vários anos.
Para demonstrar a sucessão mediante a manutenção dos empregados, elaboraram-se as
tabelas constantes do termo de verificação fiscal a partir de dados extraídos do CNIS e
da GFIP com as informações prestadas nos anos de 2007 e 2008 pelas filiais da
Nacional Mercantil e Informática Nacional, localizadas nos mesmos endereços
comerciais e usando os mesmos nomes fantasia.
A filial 13 da Nacional Mercantil teve sua inscrição estadual bloqueada em 16/05/2007
e declarou o último faturamento à SEF/MG em maio/2007. Apesar disso, informou
manter empregados até agosto de 2009. Por outro lado, a filial 12 da Informática
Nacional, usando o mesmo nome fantasia Multimídia e também localizada no mesmo
endereço comercial, se inscreveu na SEF/MG em 05/01/2007, declarando o primeiro
faturamento em abril/2007 no valor de R$ 4.855.270,49. Em conformidade com os
dados da GFIP, representados na tabela acima, a filial 12 da Informática Nacional
informou no mês de abril de 2007 não ter empregados, portanto, mão-de-obra
incompatível com o faturamento declarado em abril de 2007. Portanto, os empregados
informados pela filial 13 da Nacional Mercantil, na realidade, trabalham ou trabalharam
para filial 12 da Informática Nacional.
Além disso, constatou-se que 43 empregados informados pela Nacional Mercantil no
ano de 2008 foram transferidos para a Informática Nacional.
De acordo com dados do CNIS e da GFIP, as filiais 2, 3, 5, 7, 8, 15 da Nacional
Mercantil (localizadas nos mesmos endereços e mesmos nomes fantasia das filiais 4, 5,
6, 7, 8, 13 e 14 da Informática Nacional) informaram empregados somente até o ano de
2004 e 2005, não obstante terem declarado faturamento nos meses de janeiro a abril de
2007. Por outro lado, as filiais da Informática Nacional, localizadas nos mesmos
endereços, apesar de possuírem empregados desde janeiro de 2007, declararam o
primeiro faturamento somente em abril de 2007. Portanto, infere-se que os valores de
faturamento declarados pelas filiais da Nacional Mercantil (sem empregados) foram
auferidos pelas filiais da Informática Nacional, comprovando de forma irrefutável a
sucessão da Nacional Mercantil pela Informática Nacional.”
Constata-se, pois, que o acervo fático-probatório que levou a Autoridade autuante
a aplicar a multa qualificada com fundamento no artigo 44, § 1o da Lei no 9.430/96 é um tanto
robusto. A comprovação do dolo que, aliás, consubstancia-se na fraude, é patente e, assim, afasta
qualquer dúvida razoável quanto à sua existência, de sorte que as condutas da Informática
Nacional S.A. e dos seus responsáveis tributários Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara
Lúcia Tavares Barbosa Silva só ganham sentido à luz de uma finalidade ilícita. Em outras
palavras, toda a narrativa constante do TVF é por demais completa e, de fato, acaba
contemplando diversos aspetos da conduta da Informática Nacional S.A. e dos responsáveis que
possuem relação com a finalidade ilícita de fraudar e, portanto, só ganham sentido à luz dessa
finalidade.
Aliás, é de se reconhecer que a linha defendida pela própria Recorrente no sentido
de que a Autoridade não comprovou quaisquer das circunstâncias qualificadoras não tem
qualquer amparo no arcabouço fático-jurídico tal qual levantado e devidamente apurado pela
própria Autoridade autuante. Além disso, perceba-se que, em momento algum, a Recorrente
Fl. 13489
DF CARF MF
Original

Fl. 142 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

formula qualquer argumento na tentativa de demonstrar que sua conduta ganha sentido à luz de
uma finalidade lícita, tendo se limitado a aduzir e se valer de argumentos um tanto genéricos.
Conclui-se, portanto, que a venda não comprovada de mercadorias da Nacional
Mercantial para a Informática Nacional S.A. ensejou na contabilização de receita tributável
realizada por uma entidade sem qualquer lastro financeiro para honrar seus compromissos ao
mesmo tempo em que gerou despesas para a entidade sadia do grupo. Da mesma forma, os
pagamentos contabilizados pela Informática Nacional S.A. em virtude das respectivas e supostas
aquisições de mercadorias que, no caso, foram considerados sem causa ou a beneficiário não
identificado, sujeitam-se, também, e não apenas à incidência do IRRF, à imposição da multa
qualificada de 150%, a qual, a rigor, deve ser mantida.
Por todas essas razões, entendo que não assiste razão à Recorrente nessa parte, de
modo que o Recurso Voluntário também deve ser, aqui, negado.

5.
Da análise do Recurso Voluntário Interposto pelos responsáveis Marcos
Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva

Como visto da leitura do Relatório, o Sr. Marcos Aurélio de Guilherme Silva e a
Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva interpuseram Recurso Voluntário em face da parcela do
v. acórdão proferido pela DRJ que manteve o vínculo de responsabilidade tributária dos
Recorrentes, com exceção dos itens 1 e 2 do Auto de Infração de IRPJ, do item 1 do Auto de
Infração de CSLL, do item 1 do Auto de Infração de COFINS, do item 1 do Auto de Infração de
contribuição para o PIS e do auto de infração de IRRF (tributo exigido em relação aos
pagamentos considerados a benefício não identificado discriminados na tabela colacionada no
referido v. acórdão).
No Recurso Voluntário, as alegações dos Recorrentes são segregadas em dois
tópicos, quais sejam: (i) Da alegação de ilegitimidade passiva dos Recorrentes para figurarem no
polo passivo da autuação na qualidade de coobrigados; e (ii) Da alegação de ilegalidade na
responsabilização dos Recorrentes pelos débitos exigidos – Impossibilidade de aplicação da
solidariedade passiva ao caso.
No caso concreto, a autoridade fiscal entendeu por atribuir a responsabilidade
tributária aos sócios Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva
com fundamento nos artigos 124, inciso I e 135, inciso III do Código Tributário Nacional.
Passa-se, então, à análise do Recurso Voluntário interposto pelo Sr. Marcos
Aurélio de Guilherme Silva e pela Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva sob a perspectiva das
alegações de fato e de direito exaradas na peça recursal.

5.1. Da alegação de ilegitimidade passiva dos Recorrentes para figurarem
no polo passivo da autuação na qualidade de coobrigados

Em síntese, os Recorrentes alegam que a Autoridade Fiscal não teria apresentado
provas suficientes para a constituição do vínculo de responsabilidade tributária. No entanto,
entende-se que a Autoridade comprovou que eles praticaram diversos fatos e estão envolvidos na
utilização de interpostas pessoas que resultaram no cometimento de infrações tributárias.
Fl. 13490
DF CARF MF
Original

Fl. 143 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Com efeito, a Autoridade Fiscal comprovou que os Recorrentes e as pessoas
jurídicas por eles fundadas e administradas participaram de atos ilícitos com o propósito de
blindar seu patrimônio. Às folhas 117 a 184 do Termo de Verificação Fiscal, é possível extrair a
descrição detalhadas das condutas perpetradas. Além disso, a partir das folhas 1.834, a
Autoridade Fiscal apresentou vasta documentação que comprova a ocorrência dos fatos
imputados.
A Autoridade Fiscal apresentou, ainda, provas que de os Recorrentes transferiram
a titularidade das pessoas jurídicas apenas de maneira aparente para pessoas interpostas, de modo
que permaneceram exercendo atos de administração. Nesse sentido, importante destacar, embora
formalmente separadas, as pessoas jurídicas foram geridas como se fosse uma única entidade,
compartilhando empregados, nomes fantasia e, inclusive, instalações.
Importante destacar, ainda, que as provas apresentadas pela Autoridade Fiscal
comprovam que os Recorrentes, valendo-se de formalidades para inserir interpostos pessoas, em
verdade, permaneceram vinculados de maneira oculta às novas pessoas jurídicas exercendo atos
de administração de maneira dissimulada.
Veja-se que as provas foram obtidas em diligências realizadas pela Autoridade
Fiscal, bem como a partir das investigações realizadas pela Polícia Federal e pelo Ministério
Público Federal no contexto da Operação Castelhana. Os documentos são suficientes claros para
demonstrar o envolvimento dos Recorrentes na prática dos ilícitos que resultaram na lavratura
das autuações fiscais.
Pela clareza da exposição, pede-se vênia para destacar os trechos do v. Acórdão
proferido pela Autoridade julgadora de piso que bem descreve todas as provas colacionadas aos
autos e que demonstram o envolvimento dos Recorrentes a justificar a imputação da
responsabilidade tributária solidária. In verbis:
“Os elementos de provas que demonstram a participação dos impugnantes no esquema
foram colhidos tanto por diligências conduzidas diretamente pela administração
tributária, como também por investigações conduzidas pela Polícia Federal e pelo
Ministério Público Federal, sob a supervisão da Justiça Federal, que recebeu o nome de
Operação Castelhana. Os documentos fornecidos pela autoridade judicial estão juntados
a folhas 1.834 e seguintes dos autos.
[...]
Em escritura lavrada em 18/07/2005, data posterior à venda da Vitória Participações
Ltda, sócia majoritária da Nacional Mercantil, para interpostas pessoas, Marcos Aurélio
e Mara Lúcia, os seus antigos sócios fundadores e também acionistas majoritários e
administradores da autuada, figuram como intervenientes garantidores de um contrato
de mútuo de empréstimo rotativo (limite de crédito de R$ 1.200.000,00), tendo como
credor o HSBC Bank Brasil S/A, e como devedor a Nacional Mercantil, representada
pelo contador Djalma e, como interveniente hipotecante a empresa Quatre
Empreendimentos Participações Ltda, de propriedade do casal. A Hipotecante deu ao
credor como garantia o prédio comercial, localizado na Rua Magnólia, 505, bairro
Carlos Prates, Belo Horizonte/MG, avaliado em R$ 900.000,00.
Além de garantidores, Marcos Aurélio e Mara Lúcia compareceram também na
condição de devedores solidários, responsabilizando-se ilimitada e solidariamente pelo
cumprimento de todas as obrigações, decorrentes do contrato de mútuo. Portanto, esse
documento confirma que o casal continua sendo os efetivos proprietários da Nacional
Mercantil, comprometendo inclusive o patrimônio pessoal nessa transação.
Durante a "Operação Castelhana", foram apreendidos diversos documentos
comprobatórios da simulação de negócio jurídico na suposta venda das empresas do
Fl. 13491
DF CARF MF
Original

Fl. 144 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

"Grupo Nacional". As cópias reprográficas fiéis dos respectivos mandados de busca e
apreensão, autos de apreensão e termos de deslacração, exame de documentos,
constatação e lacração, encontram-se anexadas aos autos.
Os documentos apreendidos demonstram que a suposta venda das empresas Nacional
TeleInformática e da Vitória Participações Ltda, sócia majoritária da Nacional
Mercantil, não passaram de simulação de negócio jurídico, objetivando a blindagem
patrimonial do "Grupo Nacional".
Digno de nota são documentos emitidos em nome da Intel Corporation datado de abril
de 2005 figurando como cliente a Nacional TeleInformática e o endereço como sendo
na Rua da Bahia, 1.700, e a assinatura autorizada como de Marcos Aurélio.
Uma correspondência datada de 02/03/2005 dirigida ao Banco do Brasil, assinada por
Mara Lúcia, solicita a liberação da ordem de pagamento da verba de publicidade
enviada pela Intel no valor de US$22,576.31 referente ao contrato entre a Intel e a
Nacional Teleinformática.
Uma mensagem eletrônica impressa da empresa Intel Corporation foi enviada em
10/05/2005 para Marcos da Nacional Mercantil (trata-se do Marcos Aurélio), e trata de
remessa do exterior para o Brasil do valor de US$ 48.676,38, referente ao pagamento
parcial de reembolso do mês de abril/2005, sendo beneficiária a Nacional
Teleinformática.
Uma correspondência, datada de 11/05/2005, foi enviada por Marcos Aurélio à Intel,
trata do envio de US$48.676,38 realizado em 09/05/2005 pelo Banco Wachovia para a
conta da Nacional Teleinformática no Banco do Brasil. Nessa correspondência
solicitasse à Intel autorizar o Banco do Brasil realizar a transferência do referido crédito
para a conta corrente n° 135313, AG 33944, do Banco do Brasil de titularidade da
Nacional Mercantil Computadores e Suprimentos de Informática Ltda.
Uma correspondência datada de 01/06/2005 para a Intel, assinada, pelo Marcos Aurélio
Guilherme Silva e Djalma Leonardo Siqueira, informa que a razão social da empresa
Nacional Teleinformática Ltda foi alterada para Nacional Mercantil Computadores e
Suprimentos de Informática Ltda por razão de mudanças jurídicas no quadro
corporativo da empresa.
Em 25/05/2004 a totalidade das quotas da Nacional Teleinformática foi vendida para
Joelmo Lemos Costa e sua mãe Iracema Alves Costa, que aparentam não possuir
capacidade econômico-financeira para tais negócios. No entanto, os documentos
anteriores comprovam que os seus antigos proprietários continuaram respondendo pelos
negócios da empresa. Comprovam também, que a Nacional Mercantil deu continuidade
sem interrupção aos negócios da Nacional TeleInformática.
Cópias de extratos de cartão de crédito empresarial (Nacional Mercantil) em nome de
Marcos Aurélio referente ao período de 20/08/2006 a 19/09/2006 e com a indicação
como unidade de faturamento “a Diretoria” comprovam que mesmo após a "venda" da
Vitória Participações, proprietária da Nacional Mercantil, ocorrida em 10/11/2002, o
sócio Marcos Aurélio continuou usufruindo os direitos de proprietário da Nacional
Mercantil.
A contadora Claudia Alves Sol, CPF 635.709.636-91, também foi denunciada pelo
Ministério Público Federal como integrante do esquema para blindagem de empresas
engendrado pelo Escritório Juvenil Alves. De acordo com correspondência datada de
01/03/2005, Claudia era a responsável pela contabilidade da empresa Nacional
Mercantil. Nela Claudia Alves Sol manifesta insatisfação na condução e execução dos
trabalhos contábeis e fiscais da Nacional Mercantil. Na correspondência textualmente
afirma e questiona: a) que os documentos enviados não contém informações necessárias
para a devida contabilização como; por exemplo: vem cópia de cheque, mas não vem o
documento; b) que o extrato bancário, quando solicitado, é enviado via mensagem
eletrônica impressa, e não condiz com a realidade da documentação enviada, pois se
existem 50 cheques no extrato, temos 05 cópias de cheques, então, todos os
lançamentos tem que ser feitos para p Caixa; c) que até hoje a documentação da
Fl. 13492
DF CARF MF
Original

Fl. 145 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Nacional não vem separada da Informática Nacional: e) que as contas da Informática na
sua maioria são pagas pela Nacional e não temos o controle de valores entre as
empresas: d) a intenção da existência da Informática não era ser totalmente
desvinculada da Nacional? Essa correspondência corrobora que a Nacional Mercantil e
a Informática Nacional eram tidas pelos seus proprietários e demais envolvidos como
sendo um único negócio.
Pelos documentos apreendidos no Escritório Juvenil Alves (Av. Professor Mário
Werneck, 2.590, Buritis, Belo Horizonte) constatou-se que a offshore Phyneas, bem
como outras entidades uruguaias (offshores), foram criadas pelas empresas sediadas em
Montevidéu CHT Auditores y Consultores e UTT United Traders Trust a pedido do
Grupo Juvenil Alves para atender clientes desse escritório interessados em blindagem
patrimonial.
Há diversos documentos das empresas uruguaias CHT Auditores y Consultores e UTT
United Traders Trust dirigidos ao Escritório Juvenil Alves tratando de acertos ou
cobranças de mensalidades, fechamento de balanços e outros assuntos das offshores por
elas administradas, entre elas a Phyneas Corporation, que comprovam de forma
inequívoca o envolvimento do Escritório Juvenil Alves na blindagem patrimonial do
"Grupo Nacional", bem como de outros grupos econômicos. Há documentos de Carlos
Eduardo e Zulma Soares (ambos do Escritório Juvenil Alves) dirigidos ao doleiro Jader
Kalid relativos aos pagamentos das mensalidades de manutenção das offshores
utilizadas na blindagem patrimonial de clientes do referido escritório. Desses
documentos constam, entre outras informações, os bancos intermediários e os
receptores, os beneficiários, os valores referentes às mensalidades, a fechamento de
balanços das offshores e os meses de referências, conforme tabela constante do termo de
verificação.
Em mensagem eletrônica, impressa, Zulma pede ao Carlos Eduardo para informa-la do
dia e dos valores que ela deverá repassar para o Uruguai, e também envia uma relação
das empresas que ainda não efetuaram o pagamento das mensalidades referentes a
dezembro que irão vencer em 15/01/2004. Entre as empresas devedoras está relacionada
a Vitória Participações Ltda.
Em planilhas relacionando diversas empresas e os valores das mensalidades pagos nos
anos de 2003 a 2006, consta que a Vitória Participações (proprietária da Nacional
Mercantil) pagou mensalidades de manutenção da offshore Phyneas em dezembro/2003,
janeiro a novembro/2004, março e junho/2005 e em outubro/2006. Em dezembro/2003
foi pago o valor de R$ 888,00 e nos demais meses o valor médio pago foi de R$ 915,81.
Também foram apreendidos documentos (planilhas e um rascunho manuscrito)
vinculando a Phyneas à Nacional e com a seguinte observação : "baixar combinar
honorários e receber os atrasados". De acordo com essas planilhas, elaboradas para
identificar os clientes em atraso com as mensalidades de manutenção das respectivas
offshores, conforme solicitado pelo Carlos Eduardo em mensagem eletrônica impressa,
a Vitória Participações, encontrava-se inadimplente.
Encontrou-se uma planilha datada de outubro de 2003 que faz vinculações das empresas
brasileiras com suas respectivas offshores e destas com suas subsidiárias brasileiras.
Indica também os escritórios uruguaios responsáveis pelos controles das offshores, os
valores das mensalidades de manutenção, endereços para remessas dos boletos de
cobranças das despesas de manutenção, bem como a identificação da pessoa
responsável e telefone de contato. Nessa planilha, a Nacional Mercantil (Multimídia)
identificada como cliente, está vinculada à offshore Phyneas, com valor de mensalidade
de 300 dólares, endereço para remessa rua da Bahia, 1700, bairro Lourdes, e tem como
contato o gerente administrativo financeiro Aguimar. Trata-se de Aguimar Amaral de
Mendonça, que, segundo o CNIS, trabalha para o "Grupo Nacional" desde 1998.
Atualmente trabalha na Informática Nacional.
Em 12/07/2005 a Nacional Mercantil nomeou o referido Aguimar seu procurador, com
poderes amplos e gerais, para gerir e administrar os seus negócios e interesses. E, em
08/03/2006, o mesmo Aguimar juntamente com Jairo Leonardo Siqueira, filho do
Fl. 13493
DF CARF MF
Original

Fl. 146 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

contador Djalma, foram nomeados procuradores pela Nacional Mercantil para, em
conjunto, representa-la perante o Banco do Brasil para efetuar movimentação financeira,
com validade de 2 anos.
Em outras planilhas, referentes a mensalidades faturadas em janeiro, fevereiro e
setembro de 2004, a Vitória Participações Ltda consta como subsidiária da Phyneas,
ligada ao escritório uruguaio TBTRUST CORP., com mensalidade de 230 dólares
americanos.
Em faturas da UTT – United Traders Trust e respectivos recibos, que indicam como
cliente Juvenil Alves & Advogados Associados (Av. Professor Mário Werneck. 2.590,
BH) e que se referem aos serviços de consultoria nos anos de 2003, 2004 e 2005 para 16
offshores, entre estas a aparece a Phyneas Corporation. Para cada uma das offshores foi
cobrado o valor de 180 dólares americanos.
Informe enviado pela UTT relata que: o capital autorizado da Phyneas é de US$
1.000.000; o capital integralizado é de US$ 100.000; o capital integralizado é
insuficiente, pois já foram investidos US$198.920 na compra das quotas da Vitória
Participações; a aquisição das quotas da Vitória foi realizada por dois envios de dinheiro
diretamente aos sócios vendedores, em 08/01/2003 foram enviados US$ 49.460 para
Mara Lúcia e Marcos Aurélio, cada um; e em 17/01/2003 outro envio de US$100.000
para Marcos Aurélio; a Phyneas encontra-se irregular, pois investiu mais capital do que
possuía; não tem origem para os US$ 100.000 enviados ao Brasil para a aquisição das
quotas de Marcos Aurélio.
Conforme se pode verificar por esse informe, a suposta venda para a offshore Phyneas
das quotas da Vitória Participações (proprietária da Nacional Mercantil), pelos seus
proprietários Marcos Aurélio e Mara Lúcia, não passou de estratagema para
desvincularem-se das obrigações tributárias decorrentes das atividades da Nacional
Mercantil.
Quanto ao envio dos valores para pagamento a Marcos Aurélio das quotas da Vitória, os
valores enviados não têm origem, porque, na realidade, se trata de retorno ao Brasil, por
meio de contratos de câmbio, de remessa ao exterior de numerário "via cabo" para dar
aparência de efetividade a venda da Vitória Participações.
No balanço analítico da Phyneas do período de 01/07/2001 a 31/05/2003 não constam
os registros dos valores supostamente enviados em 2003 a Marcos Aurélio, para
pagamento pela aquisição das quotas da Vitória pela Phyneas, corroborando que os
valores não saíram do caixa da Phyneas.
Apesar de os proprietários do "Grupo Nacional", Marcos Aurélio e sua esposa Mara
Lúcia, terem simulado a venda da Nacional Mercantil, na tentativa de desvincular-se das
obrigações tributárias decorrentes de suas atividades, a continuidade dos negócios dessa
empresa pela Informática Nacional é inequívoca e está caracterizada pelo
prosseguimento das atividades, sem interrupção, nos mesmos endereços comerciais,
usando os mesmos nomes fantasia (Max Computadores, Info 2 e Multimídia), os
mesmos empregados e também os mesmos estoques de mercadorias.
Da mesma forma que a Nacional Mercantil deu continuidade aos negócios sociais do
"Grupo Nacional", após a transferência da Teleinformática para sócios "laranjas", a
Informática Nacional, por sua vez, também deu continuidade aos negócios do grupo
com a transferência da Nacional Mercantil para empresas com sócios "laranjas" e após
ter suas inscrições estaduais bloqueadas em decorrência de irregularidades apuradas em
ação fiscal.
Não deixa dúvidas quanto à sucessão da Nacional Mercantil pela Informática Nacional
o fato de o principal estabelecimento dessas empresas, nos meses de abril e maio de
2007, sob duas versões diferentes no CNPJ (filial 13 da Nacional Mercantil e filial 12
da Informática Nacional), terem ambos desenvolvido suas atividades no. mesmo
endereço comercial (Rua da Bahia, 1.700, loja 01), usando o mesmo nome fantasia
(Multimídia), e compartilhando as mesmas instalações, empregados e estoques.
Fl. 13494
DF CARF MF
Original

Fl. 147 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A continuidade das atividades da Nacional Mercantil pela Informática Nacional, já
caracterizada pela sucessão de estabelecimentos e no próprio faturamento declarado,
além das transferências de estoques de mercadorias, também está evidenciada pela
transferência da mão-de-obra necessária à sucessão.
[...]
Em face dos fatos e documentos mencionados nos parágrafos precedentes, está
demonstrado que Nacional Mercantil e Informática Nacional, apesar de nominalmente
serem pessoas jurídicas inteiramente distintas uma da outra, por possuírem sócios e
acionistas ostensivos diferentes, em verdade constituam duas empresas umbilicalmente
vinculadas. Os verdadeiros proprietários da Nacional Mercantil eram os mesmos
acionistas controladores e administradores da autuada. Ficou ainda provado que esse
arranjo fraudulento foi perpetrado com o objetivo de transferir para uma entidade
insolvente as dívidas tributárias, previdenciárias e trabalhistas da Nacional Mercantil, ao
passo que a Informática Nacional continuava a desempenhar as atividades rentáveis do
grupo.
[...]
E a blindagem patrimonial é determinante para a possibilidade de inclusão dos
impugnantes no pólo passivo do processo, porque ela implica que os verdadeiros
proprietários das pessoas jurídicas envolvidas transferiram a sua titularidade para
pessoas sem lastro financeiro e patrimonial para arcar com as dívidas acumuladas ou
com as obrigações tributárias que viriam a ser geradas subsequentemente, reduzindo na
prática a zero a possibilidade de a Fazenda Nacional receber o seu crédito. Assim, a
medida adequada no caso é permitir que os verdadeiros proprietários também
respondam com o seu patrimônio pessoal pelo crédito tributário constituído. Além
disso, no presente caso, a Nacional Mercantil, da qual os impugnantes apenas ostensiva
e nominalmente deixaram de ser sócios e administradores, continuou a realizar
operações com a Informática Nacional que também se caracterizaram como infrações
tributárias.
Com efeito, a venda não comprovada de mercadorias da Nacional Mercantil para a
Informática Nacional acarretou a contabilização de receita tributável por uma entidade
sem lastro financeiro para honrar seus compromissos, ao mesmo tempo em que gerou
custos ou despesa para a entidade sadia do grupo. Os valores respectivos foram glosados
pela autuante, e sobre os tributos exigidos em decorrência da glosa deve,
justificadamente, incidir a multa qualificada de 150%. Da mesma forma, os pagamentos
contabilizados pela autuada em virtude daquelas mesmas aquisições de mercadorias que
foram considerados sem causa ou a beneficiário não identificado, não só se sujeitam à
incidência do IRRF, como também à imposição da multa qualificada de 150%.
Uma vez que essas duas infrações envolveram a Nacional Mercantil, empresa cujos
verdadeiros sócios e administradores foram dissimulados, com o intuito de gerar
prejuízo para os cofres públicos e vantagens indevidas para eles (pois, se o esquema
funcionasse, manteriam a salvo seu patrimônio pessoal e deixariam de quitar as
obrigações trabalhistas, previdenciárias e tributárias), além de indevidamente reduzir a
carga tributária na Informática Nacional (pela dedução de custos e despesas não
comprovados e pelo pagamento de rendimentos a beneficiários não identificados como
se estivesse pagando pela compra de mercadorias), é lícito ao fisco chamar os
impugnantes a responder pelo crédito tributário correspondente a essas infrações.”
Assim, no presente caso, existem provas suficientes para a comprovação: (i) dos
fatos ilícitos – em síntese, a “blindagem patrimonial” consistente na coordenação da sucessão
empresarial de diversas pessoas jurídicas à medida em que aumentavam as dívidas trabalhistas
de cada entidade, mediante transferência dos ativos operacionais; (ii) da utilização de pessoas
interpostas; e (iii) de que os Recorrentes estavam envolvidos no cometimento dos ilícitos
descritos pela Autoridade Fiscal.
Fl. 13495
DF CARF MF
Original

Fl. 148 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Por outro lado, a 3a Turma da DRJ/BHE entendeu, acertadamente, que não havia
sido comprovada nenhuma ligação entre o esquema de “blindagem patrimonial” e as demais
infrações imputadas pela Autoridade fiscal, de sorte que, no final, a responsabilidade dos Sr.
Marcos Aurélio de Guilherme Silva e a Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva foram afastadas,
conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos (fls. 2.997/2.998 do Acórdão recorrido):
“Por outro lado, não se acha comprovada nenhuma ligação entre o esquema de
blindagem patrimonial e as demais infrações imputadas pelo fisco. Por definição, há
blindagem patrimonial quando os verdadeiros proprietários da empresa escondem-se
atrás de sócios ou acionistas presta-nomes, sem lastro econômico-financeiro para honrar
seus compromissos, especialmente os de natureza tributária. Mas no caso da autuada, os
documentos a folhas 2.367 a 2601, que consistem na reprodução dos atos constitutivos
da autuada e de alterações subsequentes do seu estatuto, demonstram que os senhores
Marcos Aurélio e Mara Lúcia (que também foram intimados como sujeitos passivos
solidários do crédito tributário ora em discussão) permanecem à frente da empresa
desde a sua fundação. Uma vez que, em relação exclusivamente à Informática Nacional
não houve ocultação dos verdadeiros titulares da empresa, não se pode falar em
blindagem patrimonial nem, a priori, invocando apenas essa circunstância, considerar
todas as infrações por ela praticadas como impregnadas de elemento doloso ou
intencional. Da mesma forma, não se pode considerar que essas infrações foram
cometidas no mesmo contexto da blindagem patrimonial que fornecem o fundamento de
fato da sujeição passiva solidária.
Logo, em relação às demais infrações, cumpre exonerar os impugnantes da condição de
sujeito passivo solidário. Essas infrações correspondem aos itens 1 e 2 do auto de
infração de IRPJ, ao item 1 do auto de infração de CSLL, ao item 1 do auto de infração
de Cofins, ao item 1 do auto de infração de contribuição para o PIS, e quanto ao auto de
infração de IRRF, o tributo exigido em relação aos pagamentos considerados a
beneficiário não identificado e que se acham discriminados na tabela adiante.
[...]
Por outro lado, visto que não ficou comprovado o vínculo entre a blindagem patrimonial
e as demais infrações, o crédito tributário correspondente a elas não deve ser objeto da
responsabilização passiva tributária discutida nesta subseção, conforme já demonstrado
em parágrafos precedentes desta subseção.
Portanto, a impugnação dos sujeitos passivos solidários deve ser julgada parcialmente
procedente.”
Dito isto, confira-se que o Recurso Voluntário apresentado pelos responsáveis se
limita a reiterar os argumentos que já haviam sido deduzidos em 1a instância e, portanto, não
apresenta provas capazes de infirmar a conclusão que foi adotada tanto pela Autoridade Fiscal
quando da lavratura das autuações fiscais, quanto pela própria 3a Turma da DRJ/BHE. O
Recurso Voluntário acaba por transcrever, ipsis litteris, os fundamentos de fato e de direito
exarados em Impugnação, o que reforça, com ainda mais razão, a higidez das provas que
lastreiam o Termo de Sujeição Passiva e, consequentemente, a manutenção do vínculo de
responsabilidade solidária.
Diversamente do quanto alegado pelos Recorrentes, a responsabilidade solidária
não é imputada pelo simples fato de existirem mudanças societárias das empresas do grupo. Em
verdade, a responsabilidade solidária tem como fundamento o fato de que ocorreram sucessivas
alterações societárias com a participação dos Recorrentes, que tinham como objetivo blindar o
patrimônio em relação a débitos das entidades originárias, valendo-se, inclusive, da utilização de
pessoas interpostas e sócios “laranjas”.
Fl. 13496
DF CARF MF
Original

Fl. 149 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Portanto, deve ser (i) mantido o Acórdão proferido pela Delegacia Regional de
Julgamento nessa parte, negando-se provimento ao recurso de ofício, e, também, (ii) negando-se
provimento ao Recurso Voluntário dos responsáveis, mantendo-se incólume o Termo de
Sujeição Passiva lavrado em face dos Recorrentes quanto à parcela do crédito tributário mantida
pelo Acórdão recorrido proferido pela 3a Turma da Delegacia Regional de Julgamento de Belo
Horizonte – MG, conforme passarei a sustentar a seguir.

5.1.1.
Da responsabilidade solidária com fundamento no artigo 124, I do
CTN

Em sua acepção jurídica, o termo solidariedade configura a consolidação em
unidade de um vínculo jurídico diante da pluralidade de sujeitos ativos ou passivos de uma
obrigação, a fim de que somente se possa cumprir por inteiro ou in solidum. Por essa razão, a
solidariedade vem assinalar o modo de ser de um direito ou de uma obrigação, que não podem
ser fracionados e devem ser sempre considerados em sua totalidade47.
A origem da disposição do artigo 124 do CTN provém da figura da solidariedade
tal qual contida artigo 264 do Código Civil, que prescreve que “há solidariedade, quando na
mesma obrigação concorre mais de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou
obrigado, à dívida toda”. Trata-se da ocorrência de mais de um credor ou mais de um devedor na
mesma relação obrigacional em que, cada qual, terá o direito ou será obrigado pela dívida toda.
Falar em solidariedade passiva no campo do Direito Tributário equivale, pois, a
afirmar que os coobrigados são considerados como um todo homogêneo, o que possibilita ao
Fisco a cobrança da totalidade da dívida de qualquer um deles, de alguns ou, ainda, de todos eles,
simultânea ou sucessivamente. O credor público, portanto, tem o direito subjetivo de acionar
qualquer um dos devedores solidários, escolhendo, se o desejar, o de maior idoneidade
financeira. A despeito de se tratar de prerrogativa importante que resguarda os interesses
arrecadatórios do Estado, é bem verdade que o artigo 124 do Código Tributário Nacional cuidou
de alinhar os requisitos atinentes a tal instituto.
E, aí, para fins de análise do artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional,
deve-se dar ênfase à solidariedade passiva que, a rigor, ocorre com a presença de mais de um
sujeito passivo na mesma relação tributária de caráter obrigacional. A premissa que deve ser
destacada aí é a de que deve existir “interesse comum” das pessoas que participam da situação
fática geradora da obrigação principal e que, por consequência, passam à condição de devedores
solidários.
Confira-se, então, o que dispõe o artigo 124, inciso I do Código Tributário
Nacional:
“Lei no 5.172/66
Seção II – Solidariedade
Art. 124. São solidariamente obrigadas:

47 DE PLÁCIDO E SILVA. Vocabulário jurídico. v. 4. Rio de Janeiro: Forense, p. 265-266.
Fl. 13497
DF CARF MF
Original

Fl. 150 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da
obrigação principal.”
Note-se que expressão interesse comum adotada pelo legislador não é
suficientemente adequada para revelar com precisão e segurança a exata medida da condição em
que figuram os participantes da concretização do fato gerador, já que existem hipóteses nas quais
pessoas com interesse comum estão presentes e contribuem para a ocorrência do fato jurídico
tributário, mas apenas uma delas será considerada como sujeito passivo da obrigação. A dúvida
central que o presente comando jurídico desperta pode ser fixada na seguinte pergunta: qual é o
conteúdo semântico que deve ser atribuído à locução interesse comum?
Ao associar a locução interesse comum à expressão situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal, o legislador deixou claro que não é qualquer interesse comum
que pode ser considerado como suficiente para a aplicação da regra da responsabilidade
solidária, sendo necessário que se trate de interesse jurídico no fato ou na relação jurídica que
constitui o antecedente e o consequente da regra-matriz de incidência tributária. O interesse
comum cuja presença cria a solidariedade não é um interesse meramente de fato, mas, sim, um
interesse jurídico, que é aquele que decorre de uma situação jurídica48.
O mero interesse social, moral ou econômico, enquanto pressuposto fático do
tributo, não autoriza, portanto, a aplicação do artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional.
O interesse comum ali prescrito equivale ao interesse jurídico comum, que é aquele que surge a
partir da existência de direitos e deveres idênticos entre pessoas situadas no mesmo polo da
relação jurídica de direito privado tomada pelo legislador como suporte factual da incidência do
tributo ou, ainda, quando mais de uma pessoa realiza o verbo eleito como critério material do
tributo.
Em outras palavras, o interesse comum a que alude o artigo 124, inciso I do
Código Tributário Nacional não se confunde com o interesse econômico no resultado ou no
proveito da situação que constitui o fato gerador da obrigação principal. Trata-se de interesse
jurídico que diz respeito à realização comum ou conjunta da situação que constitui o fato gerador
do tributo, devendo ser considerada solidária, portanto, a pessoa que realiza conjuntamente com
outra, ou outras pessoas, a situação que constitui o fato gerador da obrigação tributária.
Essa linha de raciocínio encontra respaldo na doutrina mais abalizada.
De acordo com Renato Lopes Becho49, o interesse comum prescrito no artigo 124,
inciso I do Código Tributário Nacional equivale à hipótese em que há mais de uma pessoa
ocupando o mesmo polo de uma relação jurídica:
“(...) Que é ter interesse comum no fato gerador? Parece-nos ser quando há mais de uma
pessoa ocupando o mesmo pólo de uma relação jurídica (agora não de natureza
tributária). Especifiquemos melhor. Há situações econômicas em que mais de uma
pessoa ocupa uma mesma posição em relação a outras. É o que ocorre na copropriedade.
Quando houver mais de um proprietário (contribuinte), haverá solidariedade entre eles.
[...].

48 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional: Artigos 96 a 138.. vol. 2. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2008, p. 460-461.
49 BECHO, Renato Lopes. A responsabilidade tributária dos sócios tem fundamento legal? In Revista Dialética de
Direito Tributário no 182, nov./2010, p. 114-115.
Fl. 13498
DF CARF MF
Original

Fl. 151 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Observemos que, se as múltiplas pessoas não ocuparem o mesmo polo da relação
jurídica de Direito privado, não haverá interesse comum.”
Nas palavras de Ramon Tomazela Santos50,
“O artigo 124 do CTN prevê, ainda, que são solidariamente responsáveis (i) as pessoas
que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal; e (ii) as pessoas expressamente designadas por lei.
O item (i) acima trata das pessoas que têm interesse comum na situação que constitua o
fato gerador da obrigação principal. O interesse comum, hábil a justificar a imposição
de responsabilidade tributária solidária, deve ser interpretado no seu sentido jurídico,
pois, como consta expressamente do inciso I do artigo 124 do CTN, o interesse deve ser
comum “na situação que constitua o fato gerador”. Assim, o interesse comum restará
caracterizado, por exemplo, nas hipóteses em que duas ou mais pessoas figurarem no
mesmo polo da relação jurídica descrita em lei como fato gerador, tal como ocorre com
os coproprietários de um imóvel em relação ao IPTU incidente sobre a respectiva
propriedade. Neste caso, como ambos os contribuintes estão enquadrados na condição
de proprietários do imóvel, realizando a situação definida como fato gerador, é
justificável a atribuição de responsabilidade solidária pelo pagamento do imposto
devido.
[...]
O interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal
caracteriza-se pela existência de direitos e deveres compartilhados por pessoas situadas
no mesmo polo da relação jurídica de direito privado escolhida pelo legislador como
suporte fático para a incidência tributária. Assim, as partes partilham de um interesse
comum em sentido técnico-jurídico, que não se confunde com o mero interesse
econômico, social ou moral, que pode existir nas relações entre sociedades (...).”
A responsabilidade solidária prevista no artigo 124, inciso I do Código Tributário
Nacional deve atribuída apenas quando estivermos diante de participantes do fato jurídico
tributário, sendo que essa participação no fato gerador não equivale a um simples elemento
factual que, no caso, não é dado satisfatório para reconhecer a responsabilidade.
É nesse sentido que Fábio Pallaretti Calcini51 tem sustentado:
“Ao se interpretar o art. 124, inciso I, do Código Tributário Nacional, é possível notar
que seu núcleo é o interesse comum.
Trata-se de conceito jurídico indeterminado (ou plurissignificativo), cuja característica
não tem o condão de possibilitar o emprego desta expressão para toda e qualquer
situação, principalmente, quando estamos a tratar de responsabilidade tributária,
considerada, inclusive, de natureza sancionatória.
Assim, é possível delimitar seu núcleo de significação a fim de que não se imponha
responsabilidade tributária (sanção) às pessoas indiscriminadamente, caracterizando
verdadeira arbitrariedade, em um caso onde se exige, em verdade, ato administrativo
vinculado, nem mesmo discricionário.
[...]

50 SANTOS, Ramon Tomazela. Responsabilidade tributária e grupo econômico. In: Revista Dialética de Direito
Tributário no 238, jul./2015, p. 108, 120-121.
51 CALCINI, Fábio Pallaretti. Responsabilidade tributária e solidariedade. Algumas considerações ao art. 124 do
Código Tributário Nacional. In: Revista Dialética de Direito Tributário no 167, ago./09, p. 43-45.
Fl. 13499
DF CARF MF
Original

Fl. 152 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Percebe-se, portanto, desde o início, que somente se pode impor responsabilidade
tributária solidária, nos moldes do art. 124, I, do Código Tributário Nacional por
“interesse comum” se estivermos diante de participantes do fato jurídico tributário.
Equivale dizer: impossível se torna a solidariedade para uma pessoa que não tenha
participado do fato gerador.
Apesar disso, é preciso esclarecer que a “participação no fato gerador” não é um
simples elemento factual, pois isto não seria dado satisfatório para se reconhecer a
solidariedade.
[...]
Possível verificar, portanto, que a responsabilidade tributária, em virtude do “interesse
comum” na ocorrência do fato gerador da obrigação principal, demanda basicamente
um interesse jurídico e não meramente fático, econômico, social, além de necessitar que
as pessoas partícipes do fato jurídico tributário não estejam em situação oposta no ato,
fato ou relação negocial, ou contrário, que se quedem em situação de comunhão, como,
por exemplo, no caso de co-proprietários e a incidência do IPTU ou na incidência de
Imposto sobre a Renda e sua relação com os cônjuges.” (grifei).
Portanto, a aplicação da responsabilidade passiva prevista no artigo 124, inciso I
do Código Tributário Nacional exige a presença do interesse jurídico comum que, a rigor,
corresponde à hipótese em que as pessoas são sujeitos da relação que deu azo à ocorrência do
fato gerador, o que, tecnicamente, não se confunde com o interesse econômico no resultado ou
no proveito da situação que constitui o fato gerador da obrigação principal. Além do mais,
registre-se que, para que a fiscalização possa atribuir a responsabilidade solidária a alguém,
deverá comprovar que o suposto responsável solidário praticou atos que se subsumiram ao
critério material da regra matriz de incidência do tributo que se analisa.
No caso concreto, observe-se que a Autoridade fiscal foi um tanto exitosa ao
reunir evidências de que os responsáveis tributários Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara
Lúcia Tavares Barbosa Silva fizeram uso de diversas pessoas jurídicas, enquanto sociedades de
“fachada”, ou seja, enquanto interpostas pessoas, com o intuito de eximirem-se do pagamento
dos tributos devidos, o que significa dizer, portanto, que a responsabilidade solidária prevista no
artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional não foi atribuída em decorrência de quaisquer
interesses econômicos.
Ora, quando a pessoa jurídica é utilizada como sociedade de “fachada” para
encobrir ou mascarar atos praticados por terceiros, decerto que ela não tem finalidade própria e,
aí, tal como uma espécie de “casca”, já que nada faz, acaba sendo usada por terceiro(s) que
age(m) efetivamente em seu nome, do que restará configurada a interposição fraudulenta de
pessoas. Constatada a fraude, a Autoridade fiscal tem o dever de atingir o(s) real(is) sujeito(s)
passivo(s), sendo que, para fazê-lo, desprezará o negócio aparente por se tratar de negócio
simulado e atingirá diretamente aquele(s).
Em casos tais, frise-se que os responsabilizados não apenas ostentam a condição
de sócios de fato da sociedade jurídica que é constituída apenas de “fachada”, administrando-a
em nome das interpostas pessoas integradas ao quadro social sociedade jurídica, como, também,
destinam o patrimônio da sociedade de acordo com seus interesses particulares, sem contar que,
não raras as vezes, acabam estabelecendo uma espécie de autuação negocial conjunta entre a
sociedade de “fachada” e as outras empresas que são de suas titularidades, caracterizando,
portanto, o interesse comum jurídico na situação que constitua o fato gerador da obrigação
principal, nos termos do que prescreve o artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional.
Fl. 13500
DF CARF MF
Original

Fl. 153 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

A jurisprudência deste Tribunal tem encampado essa mesma linha de
entendimento, conforme se verifica dos precedentes a seguir citados:
“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2003, 2004
RESPONSABILIDADE
TRIBUTÁRIA.
ART.
124,
INCISO
I,
DO
CTN.
INTERPOSIÇÃO DE PESSOAS NO QUADRO SOCIAL. INTERESSE COMUM.
CABIMENTO.
Cabe a imposição de responsabilidade tributária em razão do interesse comum na
situação que constitui fato gerador da obrigação tributária quando demonstrado que o
responsabilizado ostentava a condição de sócio de fato da autuada, administrando-a em
nome das interpostas pessoas integradas ao quadro social da pessoa jurídica, e inclusive
destinando seu patrimônio segundo seus interesses particulares.
[...]
(Processo no 13961.720342/2015-18. Acórdão no 9101-004.522. Sessão de 07/11/2019.
Acórdão publicado em 03/12/2019).
***
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2004, 2005
SOCIEDADE
QUE
SE
COMPORTA
COMO
SOCIEDADE
DE
FATO.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA E ILIMITADA PARA OS SÓCIOS DE FATO.
São solidariamente obrigadas as pessoas que tenham interesse comum na situação que
constitua o fato gerador da obrigação principal (CTN, art. 124, I). Em condições
normais, o sistema jurídico prevê apartação patrimonial entre a pessoa jurídica e as
pessoas que compõem o seu quadro societário (sócios de direito). Mas a utilização
fraudulenta de pessoa jurídica afasta essa apartação patrimonial, e os sócios de fato
respondem solidária e ilimitadamente pelas obrigações surgidas de sua empresa
(negócio/ empreendimento). A sonegação de tributo perpetrada via utilização
fraudulenta da pessoa jurídica, mediante interposição de pessoas, faz com que a pessoa
jurídica seja tratada de modo semelhante a uma sociedade de fato (porque se comporta
como tal), situação em que as pessoas envolvidas, por se encontrarem na mesma
posição jurídica em relação ao fato gerador, respondem solidária e ilimitadamente pelos
débitos surgidos do negócio.
[...]
(Processo no 19515.001263/2009-19. Acórdão no 9101-002.954. Sessão de 03/07/2017.
Acórdão publicado em 21/08/2017)”.
Com base em tais argumentos, entendo por manter a responsabilidade solidária de
Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva com fundamento no
artigo 124, inciso I do Código Tributário Nacional.

5.1.2.
Da responsabilidade tributária com fundamento no artigo 135, III
do CTN

Fl. 13501
DF CARF MF
Original

Fl. 154 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Além de analisar a controvérsia sob a perspectiva do artigo 124, inciso I do CTN,
faz-se necessário realizar o cotejo com o fundamento adicional utilizado pela Autoridade Fiscal,
qual seja, o artigo 135, inciso III, do Código Tributário Nacional.
Com efeito, o artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional faz referência à
responsabilidade por créditos decorrentes de obrigações tributárias, o que significa dizer, de
plano, que a responsabilidade aí é, por assim dizer, superior àquela limitada aos tributos, pois,
aqui, os terceiros indicados como responsáveis passam a ter responsabilidade não apenas no que
diz com os tributos, mas, também, em relação às penalidades porventura aplicáveis.
Para que possamos bem compreender o alcance da responsabilidade atribuída a
terceiros prevista no artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional, é importante verificar
quais são as causas que ensejam esse tipo de responsabilidade. E diferentemente do que afirmam
por aí, a responsabilidade restará configurada não apenas em razão do exercício do cargo de
diretor, gerente ou administrador que o terceiro desempenha e ocupa dentro dos quadros da
sociedade de direito privado. Evidentemente que os terceiros ali discriminados somente podem
responder pelos créditos tributários que tenham sido gerados em decorrência dos seus próprios
atos, os quais, a rigor, hão de ser praticados com excesso de poderes, infração à lei ou contrato
social ou estatuto52, sem contar que caberá à autoridade fiscal, ainda, comprovar, em cada caso,
os fatos sem os quais não poderá atribuir a responsabilidade àquelas pessoas.
Daí que a visualização da figura do responsável tributário não se faz possível
apenas a partir do fato gerador, posto que tal fato não lhe diz respeito e não lhe impõe qualquer
obrigação. O instituto da responsabilidade tributária é alicerçado, por assim dizer, em
pressupostos de fatos próprios. Em outras palavras, a responsabilidade desenhada no artigo 135,
inciso III do Código Tributário Nacional apresenta, a par do fato gerador, outros pressupostos ou
suportes fáticos específicos que são, à toda evidência, próprios da responsabilidade.
Confira-se, pois, o que dispõe o artigo 135, inciso III do Código Tributário
Nacional:
“Lei no 5.172/66
Seção III - Responsabilidade de Terceiros
Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos:
[...]
III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado.”
Como se pode observar, o legislador fez referência aos atos praticados com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, o que significa dizer que a
responsabilidade tributária de terceiros diz respeito apenas aos créditos tributários que se
originam a partir dos respectivos atos abusivos. Com efeito, se o diretor, o gerente ou o
administrador da pessoa jurídica pratica atos que, segundo o contrato ou o estatuto, não poderia
praticá-lo, e se, além disso, o ato ilegal ou abusivo resultar no surgimento de obrigações

52 MACHADO, Hugo de Brito. Comentários ao Código Tributário Nacional: Artigos 96 a 138.. vol. 2. 2. ed. São
Paulo: Atlas, 2008, p. 585.
Fl. 13502
DF CARF MF
Original

Fl. 155 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

tributárias, aí o autor do ato deve assumir pessoalmente a responsabilidade pelos créditos
tributários correlatos.
De toda sorte, note-se que a intepretação do artigo 135, inciso III do Código
Tributário Nacional deve ser realizada por partes.
A primeira questão diz respeito à compressão dos atos praticados com excesso de
poderes ou infração ou à lei ou contrato social ou estatutos por parte dos diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado. A dúvida, aqui, pode ser lançada nos
seguintes termos: o sócio que não detém poderes de gestão pode ser pessoalmente
responsabilizado com fundamento no artigo 135, III do CTN? E a resposta, de logo, é de todo
negativa.
Veja-se que a referência aos diretores, gerentes e representantes é realizada pelo
legislador sem qualquer distinção, já que tais categorias são equiparadas com o único objetivo
de, igualmente, que sejam responsabilizadas pessoalmente pelos débitos tributários da pessoa
jurídica. Mas, decerto que essa equiparação tem apoio em um ponto em comum que existe entre
essas três figuras. E qual é a semelhança que existe entre elas? É que elas agem em nome da
pessoa jurídica e, ao fazê-lo, podem agir com excesso de poderes. Ora, a locução excesso de
poderes se refere, exclusivamente, àquele que age além do que lhe seria dado fazer.
Um dos pressupostos de fato da norma de responsabilidade estatuída no artigo
135, inciso III do Código Tributário Nacional é a prática de atos, por parte de quem detém os
poderes de gestão da sociedade, com excesso de poder ou a infração à lei, contrato social ou
estatutos e que, no final, implique, senão o surgimento, ao menos o inadimplemento de
obrigações tributárias. Apenas quem está na administração executiva, é diretor ou gerente ou
representante de direito privado pode ser responsabilizado, o que significa dizer, portanto, que a
responsabilidade pessoal, no caso, decorre de atos praticados ilicitamente por conta e risco do
gestor, de modo que a mera condição de sócio é insuficiente para a caracterização da
responsabilidade em evidência.
É justamente nesse sentido que a doutrina especializada tem se manifestado.
Segundo Leandro Paulsen53, a mera condição de sócio é insuficiente para a
caracterização pessoal da responsabilidade prevista no artigo 135, inciso III do Código Tributário
Nacional:
“Conforme se vê das notas específicas adiante, entende-se que a responsabilização exige
que as pessoas indicadas tenham praticado diretamente ou tolerado a prática do ato
abusivo e ilegal quando em posição de influir para a sua não ocorrência. A mera
condição de sócio é insuficiente, pois a condução da sociedade é que é relevante.
Também por isso, não é possível responsabilizar pessoalmente o diretor ou o gerente
por atos praticados em período anterior ou posterior a sua gestão.”
Em Parecer sobre a responsabilidade tributária do conselho de administração que
não praticara atos de gestão – equipara-se, aqui, à figura do mero sócio –, Ives Gandra da Silva
Marins54 afirma que a interpretação do artigo 135, III do Código Tributário Nacional deve levar

53 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código e Código Tributário à luz da doutrina e da
jurisprudência. 16. ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, Não paginado.
54 MARTINS, Ives Gandra da Silva. Responsabilidade Tributária - Conselho de Administração que não praticou
Atos de Gestão - Inaplicabilidade do Artigo 135 à Hipótese - Outras Questões Processuais. RDDT 27, dez/1997, p.
143/147.
Fl. 13503
DF CARF MF
Original

Fl. 156 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

em conta apenas a quem está na administração executiva, é diretor ou gerente ou representante
de direito privado e, assim, pratica atos de gestão. É ver-se:
“Ora, o artigo 135 faz clara menção a “atos praticados com excesso de poderes ou em
infração à lei, ao contrato social ou estatutos”, isto é, deixa livre de dúvidas o fato de
que só a prática do ato é gerador da responsabilidade. Em outros termos, apenas quem
está na administração executiva, é diretor ou gerente ou representante de direito privado,
pode ser responsabilizado. Não os conselheiros que, como o próprio nome indica,
podem dar Conselhos administrativos, mas não exercem a administração da empresa,
esta exercida pelos diretores, gerentes ou procuradores.
[...]
O que fica claro nas duas dicções é que a responsabilidade tributária é regida pelo artigo
135 do CTN e não pelo artigo 158 da lei das sociedades por ações, valendo aquele para
o campo específico ao direito tributário e este para o direito mercantil.
Quem é conselheiro de administração e não pratica atos lesivos ao interesse do Erário,
não pode ser responsabilizado com base no artigo 135 do CTN, por não ser gerente,
diretor ou procurador e por não ter praticado atos de gestão.
[...]
Tenho para mim, portanto, que a interpretação do artigo 135 do CTN deve se conformar
exclusivamente a seu discurso, vedada a incursão por normas próprias de outros ramos
do direito para, por integração analógica, que é interditada pelo artigo 108 § 1o do CTN,
aplicar- se princípio que no caso é de direito comercial, ao direito tributário.
Neste campo, portanto, somente diretores, gerentes ou procuradores que tenham
praticado atos lesivos ao Erário, por excesso de poderes ou infringência à lei, contrato
social ou estatutos, podem ser responsabilizados tributariamente.
[...]
Tenho para mim, de resto, à luz da jurisprudência do Pretório Excelso, que quem não
praticou ato de gestão não é diretor, gerente ou procurador, também não é responsável
nem pessoal, nem solidário por delitos de empresa (...).” (grifei).
Portanto, apenas aqueles que detém a condição de administradores ou gestores
executivos da empresa é que podem ser pessoalmente responsabilizados e, ainda assim, apenas
nas hipóteses em que praticam atos com excessos de poderes, infração à lei, contrato social ou
estatutos, o que significa afirmar, por óbvio, que a mera condição de sócio é insuficiente para a
caracterização da responsabilidade prevista no artigo 135, III do Código Tributário Nacional.
A título de informação, registre-se que a jurisprudência deste Tribunal tem
encampado essa linha de entendimento, conforme se verifica dos precedentes citados a seguir:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE IRRF
[...]
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO ARTIGO 135 DO CTN. SÓCIO NÃO
GERENTE. AUSÊNCIA DE DOLO. INAPLICABILIDADE.
A responsabilidade tributária tipificada pelo CTN como pessoal, prevista no artigo 135,
tem como requisitos básicos a necessidade de que o sujeito que pratique atos com
excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos haja com dolo e seja
ou uma das pessoas elencadas no artigo 134 (inciso I), ou que atue como mandatário,
preposto ou empregado (inciso II), ou, ainda, que seja diretor, gerente ou representante
de pessoas jurídicas de direito privado (inciso III). Não sendo comprovados nenhum
destes requisitos, não pode incidir a responsabilização tributária. Tampouco podem
Fl. 13504
DF CARF MF
Original

Fl. 157 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

servir de motivo para a aplicação de tal responsabilidade fatores como o parentesco
entre o suposto responsável e outro responsabilizado ou a capacidade econômica do
suposto responsável.
(Processo no 10803.720109/2012-17. Acórdão no 1402-002.733. Sessão de 16/08/2017.
Publicado em 06/11/2017).
***
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011
[...]
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. SÓCIO. ART. 135 DO CTN. MOTIVAÇÃO.
CARACTERIZAÇÃO DE CONDUTA DOLOSA. IMPROCEDÊNCIA.
A simples qualificação de sócio, por si só, é insuficiente para a aplicação do artigo 135
do CTN. Inexistindo motivação ou prova de que a pessoa praticou conduta dolosa que
caracterize excesso de poderes ou infração a lei, contrato social ou estatutos, não há que
se falar em responsabilidade tributária pessoal.
[...]
(Processo no 13971.724408/2014-49. Acórdão no 1201-001.925. Sessão de 19/10/2017.
Publicado em 24/11/2017).”
Continuando com a análise interpretativa do artigo 135, inciso III do Código
Tributário Nacional, chegamos no segundo ponto que merece atenção.
É que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado somente devem ser considerados pessoalmente responsáveis pelos créditos resultantes
dos atos praticados fora da esfera de atuação da própria pessoa jurídica. Os atos devem ser
estranhos aos objetivos da sociedade ou, melhor, alheios aos seus interesses. Se o administrador,
manifestamente, e visando seus próprios interesses, pratica atos que excedem os limites da sua
função e que não estão abrangidos dentre as finalidades da empresa, aí, sim, responderá
pessoalmente pelo crédito tributário na condição de substituto tributário. Agora, se o ato tiver
sido praticado no interesse da empresa, a substituição não será levada a cabo, porque, do
contrário, abrir-se-ia margem para autuação de má-fé por parte das empresas que se esquivariam
de assumir responsabilidades por obrigações tributárias resultantes de operações realizadas no
seu interesse, sob o argumento de que seus representantes teriam agido irregularmente55.
Por mais óbvio que seja, é um tanto relevante consignar que as pessoas jurídicas
têm existência distinta da existência dos seus membros, o que significa dizer que as sociedades
possuem deveres jurídicos diferentes dos deveres jurídicos dos seus administradores e gestores56.
Juridicamente, as sociedades de direito privado são tão reais quanto as pessoas físicas.
Exprimem-se por órgãos e são capazes de todos os direitos, exceto aqueles que resultam de fatos
jurídicos em cujo suporte fático há elemento que elas não podem satisfazer (e.g., ser parente para
suceder legitimamente ou ter pretensão a alimentos).
Daí que não é relevante saber se houve infração à lei tributária, porque, como
sabido, não se pode pretender que a pessoa jurídica apenas venha a praticar atos lícitos. Se o ato

55 SOUZA, Hamilton Dias/ FUNARO, Hugo. A desconsideração da personalidade jurídica e a responsabilidade
tributária dos sócios e administradores. In: Revista Dialética de Direito Tributário no 137, fev./2007, p. 56.
56 Cf. Lei no 10.406/2002. Art. 49-A. A pessoa jurídica não se confunde com os seus sócios, associados,
instituidores ou administradores. (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
Fl. 13505
DF CARF MF
Original

Fl. 158 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

é praticado pela pessoa jurídica através de algum órgão seu, a responsabilidade será da própria
pessoa jurídica, e não da pessoa física que validamente exerce ali a função de gestão ou de
administração. Ao revés, se a pessoa que compõe a administração atua fora dos limites da sua
competência, o ato não será de responsabilidade da pessoa jurídica.
Isso significa que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado somente podem ser responsabilizados com fundamento no artigo 135, inciso III
do Código Tributário Nacional nas hipóteses em que atuam fora dos limites de sua competência.
Essa atuação, obviamente, é aquela que se dá com infração às normas que limitam essa
competência, ou seja, a lei societária, o contrato social ou o estatuto. Com efeito, a lei que o
legislador faz referência não é qualquer lei e muito menos a lei tributária, mas, sim, a lei que é
societária que, a rigor, é, por assim dizer, análoga ao contrato social.
A violação à lei societária pode ocorrer em dois momentos distintos. O primeiro
momento ocorre quando o fato gerador é praticado pelo diretor ou sócio-gerente fora de suas
funções, extrapolando os limites impostos pelos atos constitutivos ou pela lei societária. É o
caso, por exemplo, do sócio-gerente que realiza operação mercantil vedada pelo contrato social.
O segundo momento se dá quando, embora o fato gerador tenha sido realizado pela pessoa
jurídica, a dívida tributária não é adimplida porque o ato praticado pelo diretor é contrário à lei
societária, tal como ocorre nos casos de liquidação irregular da sociedade ou nos casos de
desvios de recursos da sociedade para pessoa natural ou, ainda, em quaisquer outros casos que,
embora tenham sido praticados em nome da pessoa jurídica, revelam-se contrários aos seus
interesses.
É importante observar que não existe uma infração à lei para fins de
responsabilidade tributária e, paralelamente, outra infração que enseja a responsabilidade civil ou
outra infração de cunho comercial ou trabalhista. A infração à lei capaz de responsabilizar os
diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado é uma só e, portanto,
corresponde àquela que configura a violação às disposições de direito comercial que regem o
exercício da função do órgão que corporificam.
O outro pressuposto fático de aplicação do artigo 135, inciso III do Código
Tributário Nacional não é, pois, a violação à norma tributária impositiva, mas, sim, às outras leis,
contratos sociais ou estatutos, sendo que a violação aí não é posterior ao surgimento da
obrigação, mas prévia ou concomitante. Logo, é de se reconhecer que a responsabilidade pessoal
do dirigente ocorre, então, em decorrência da infração à norma comercial ou civil e não em razão
da suposta infração à norma tributária.
No entendimento de Misabel Abreu Machado Derzi57,
“(...) o ilícito é, assim, prévio ou concomitante ao surgimento da obrigação tributária
(mas exterior à norma tributária) e não posterior, como seria o caso do não pagamento
do tributo. A lei que se infringe é a lei comercial ou civil, não a lei tributária, agindo o
terceiro contra os interesses do contribuinte. Daí se explica que, no pólo passivo, se
mantenha apenas a figura do responsável, não mais a do contribuinte, que viu, em seu
nome, surgir dívida não autorizada, quer pela lei, quer pelo contrato social ou estatuto.”
É também como Renato Lopes Becho58 tem sustentado ao dispor que

57 DERZI, Misabel Abreu Machado. Nota de atualização à obra de Aliomar Baleeiro, Direito Tributário Brasileiro,
11a ed., Forense, 1999, p. 756.
Fl. 13506
DF CARF MF
Original

Fl. 159 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Se entendermos que a referência à lei do art. 135 do CTN significa, para o
administrador de empresa, qualquer lei, inclusive a tributária, ou a de trânsito, ou a dos
títulos de crédito, o efeito será o fim da separação entre pessoa jurídica e pessoa física
de seus sócios ou administradores.
[...]
E infração de lei? É qualquer conduta contrária a qualquer norma? Queremos crer que
não. É infração à legislação societária, na mesma linha dos outros elementos do artigo.
Um caso sempre lembrado de infração de lei é o da dissolução irregular da sociedade,
ou o funcionamento de sociedade de fato (não registrada nos órgãos competentes). Um
tipo de infringência à lei (CTN, art. 135) pode estar, por exemplo, na não observância
das determinações da Lei n. 5.764/71 (Lei das Cooperativas), ou aquelas presentes no
Código Civil, art. 1.093.”
A mera infração à lei tributária não é causa jurídica suficiente para responsabilizar
pessoalmente os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito privado,
porque, do contrário, qualquer infração à lei tributária seria capaz de ensejar a responsabilidade
do administrador, do que resultaria o fim da própria personalidade jurídica da empresa. Essa
linha de pensamento é de todo superficial e, como visto, não se sustenta diante de uma análise
mais técnica e apurada.
De modo não menos importante, atente-se, ainda, para um último ponto que
merece atenção. É que a demonstração e a comprovação da ocorrência dos atos praticados com
excesso de poder, infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto constitui elemento essencial
para a caracterização da responsabilidade nos moldes do artigo 135, inciso III do Código
Tributário Nacional. Ora, se é certo que a responsabilidade depende da pratica dos respectivos
atos que a caracterizam, também é certo que a autoridade lançadora é quem deve comprovar a
apuração de tais atos, nos termos do que dispõe artigo 142 do Código Tributário Nacional.
A jurisprudência deste Tribunal é uníssona no sentido de considerar que cabe à
Autoridade fiscal comprovar que os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de
direito privado praticaram atos com excesso de poderes e infração à lei, contrato social ou
estatutos, conforme se verifica dos precedente listados adiante:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2008
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135 DO CTN. PODERES DE
GESTÃO/ADMINISTRAÇÃO.
I - O art. 135 do CTN, ao dispor no caput, sobre os atos praticados, diz respeito aos atos
de gestão para o adequado funcionamento da sociedade, exercidos por aquele que tem
poderes de administração sobre a pessoa jurídica. A plena subsunção à norma que trata
da sujeição passiva indireta demanda constatar se as obrigações tributárias, cujo
surgimento ensejaram o lançamento de ofício e originaram o crédito tributário, foram
resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração à lei, contrato social
ou estatutos. Fala-se em conduta, acepção objetiva (de fazer), não basta apenas o
atendimento de ordem subjetiva (quem ocupa o cargo). Ou seja, não recai sobre todos
aqueles que ocupam os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa
jurídica de direito privado, mas apenas sobre aqueles que incorreram em atos praticados
com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos.

58 BECHO, Renato Lopes. Responsabilidade tributária de terceiros: CTN, arts. 134 e 135. São Paulo: Saraiva, 2014,
p. 106-108.
Fl. 13507
DF CARF MF
Original

Fl. 160 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

II - O fundamento da responsabilização tributária do art. 135 do CTN repousa sobre
quem pratica atos de gerência, podendo o sujeito passivo indireto ser tanto de um
“sócio-gerente”, quanto um diretor contratado, ou ainda uma pessoa que não ocupa
formalmente os cargos de diretores, gerentes ou representantes de pessoa jurídica de
direito privado, mas que seja o sócio de fato da empresa. Não basta a pessoa integrar o
quadro societário, deve restar demonstrado que possui poderes de gestão, seja mediante
atos de constituição da sociedade empresária (contratos sociais, estatutos, por exemplo),
ou, quando se tratar de sócio de fato, em provas demonstrando a efetiva atuação em
nome da empresa.
III - A caracterização de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,
contrato social ou estatutos demandam a demonstração de ilícito específico, que
evidencie o ocorrência de uma construção artificial para se amoldar a uma hipótese de
incidência tributária. Provado que os diretores da pessoa jurídica praticaram atos de
gestão amparados no que lhes conferia o contrato da sociedade para criação de despesas
fictícias mediante constituição de sociedade inexistente de fato para prestação de
serviços, deve ser restabelecida a responsabilidade tributária que lhes foi imputada.
[...]
(Processo no 10530.723584/2013-83. Acórdão no 9101-004.755. Sessão de 03/11/2021.
Acórdão publicado em 04/10/2021).”
Por todo o exposto, note-se que a responsabilidade de terceiro com fundamento no
artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional pressupõe, portanto, a caracterização do
seguintes elementos: (i) que o terceiro – no caso, o sócio – detenha poderes de gestão tal qual
acontece com os diretores, gerentes e administradores, por exemplo; (ii) que os diretores,
gerentes ou administradores tenham praticado atos com excesso de poderes ou infração à lei,
contrato social ou estatuto; e, além disso, (iiii) que a prática dos atos ilegais ou abusivos
resultem, senão o surgimento, ao menos o inadimplemento de obrigações tributárias. No final,
frise-se que todos esses elementos precisam ser demonstrados e, sobretudo, comprovados por
parte da Autoridade fiscal.
No caso concreto, observe-se que a Autoridade fiscal apurou que os responsáveis
tributários Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva fizeram uso
de diversas pessoas jurídicas enquanto sociedades de “fachada”, ou seja, enquanto interpostas
pessoas, com o intuito de eximirem-se do pagamento dos tributos devidos, configurando aí a
interposição fraudulenta de pessoas apta a ensejar a responsabilidade pessoal com fundamento
no artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional.
A rigor, observe-se que a jurisprudência deste Tribunal tem sustentado que o uso
fraudulento de pessoas jurídicas mediante interposição de pessoas leva à responsabilização com
fundamento no artigo 135, inciso III do Código Tributário Nacional. Confira-se:

“ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Exercício: 2003, 2004
[...]
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III, DO CTN. ADMINISTRADOR
DE FATO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE PESSOAS. CABIMENTO. Cabe a
imposição de responsabilidade tributária em razão da prática de atos com excesso de
poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos, nos termos do art. 135, III, do
CTN, quando demonstrado, mediante conjunto de elementos fáticos convergentes, que
os responsabilizados ostentavam a condição de administradores de fato da autuada, bem
como que houve interposição fraudulenta de pessoa em seu quadro societário.
Fl. 13508
DF CARF MF
Original

Fl. 161 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. APLICAÇÃO CONCORRENTE DOS ARTS.
124, I, E 135, III, DO CTN. POSSIBILIDADE. Não se vislumbra qualquer óbice à
imputação de responsabilidade tributária aplicando-se, de forma concorrente os arts.
124, I, e 135, III, do CTN.
[...]
(Processo no 10680.015517/2008-19. Acórdão no 9101-002.349. Sessão de 14/06/2016.
Acórdão publicado em 01/07/2016)”.
Por todo o exposto, entendo que a responsabilidade tributária prevista no artigo
135, inciso III do Código Tributário Nacional deve ser mantida em relação ao sócio Marcos
Aurélio de Guilherme Silva e à sócia Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva.

6.
Da análise do Recurso de Ofício

Conforme visto quando da leitura do Relatório, a 3a Turma da DRJ/BHE
reconheceu o erro na apuração da CSLL exigida no 1o e 3o trimestres de 2007, tendo em vista a
não consideração, por ocasião do lançamento, do saldo negativo apurado, sem contar, ainda, que
a sujeição passiva solidário dos responsáveis foi mantida apenas parcialmente, tendo sido
afastada, portanto, em relação ao crédito tributário decorrente das infrações correspondentes aos
itens 1 e 2 do Auto de infração de IRPJ, ao item 1 do Auto de infração de CSLL, ao item 1 do
auto de infração de Cofins, ao item 1 do Auto de infração de contribuição para o PIS, e, quanto
ao Aauto de infração de IRRF, o tributo exigido em relação aos pagamentos considerados como
feitos a beneficiário não identificados, de acordo com a tabela ali discriminada. Confira-se:
“Conclusão
À vista do exposto, voto por julgar parcialmente procedentes as impugnações, para:
• INDEFERIR os pedidos de produção posterior de prova documental pericial;
• REJEITAR as argüições de nulidade;
• MANTER PARCIALMENTE os termos de sujeição passiva solidária, para excluir a
responsabilidade dos sujeitos passivos solidários em relação ao crédito tributário
decorrente das infrações correspondentes aos itens 1 e 2 do auto de infração de IRPJ, ao
item 1 do auto de infração de CSLL, ao item 1 do auto de infração de Cofins, ao item 1
do auto de infração de contribuição para o PIS, e, quanto ao auto de infração de IRRF, o
tributo exigido em relação aos pagamentos considerados como feitos a beneficiário não
identificado e que se acham discriminados na tabela adiante; mas MANTER
INTEGRALMENTE a responsabilidade dos sujeitos passivos em relação ao crédito
tributário correspondente às demais infrações indicadas nos autos de infração de IRPJ,
CSLL e IRRF;
IRRF SOBRE PAGAMENTOS EM RELAÇÃO AOS QUAIS SE EXCLUI A
RESPONSABILIDADE PASSIVA SOLIDÁRIA
DATA
VALOR
ORIGINAL
VALOR
AJUSTADO
VALOR DO
IRRF DE 35%
MULTA NO
PERCENTUAL
DE 75%
31/01/2009
5.087.250,25
7.826.538,85
2.739.288,60
2.054.466,45
27/02/2009
3.168.730,38
4.874.969,82
1.706.239,44
1.279.679,58
Fl. 13509
DF CARF MF
Original

Fl. 162 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

31/05/2009
1.342.564,38
2.065.483,66
722.919,28
542.189,46
MANTER PARCIALMENTE o crédito tributário constituído, para:
1. quanto ao lançamento de IRPJ, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
tributo exigido em relação ao primeiro, ao segundo e ao quarto trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como o montante da multa de ofício e dos juros de mora
respectivos; e quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009,
MANTER INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora
respectivos, mas REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;
2. quanto ao lançamento de CSLL, REDUZIR o montante do tributo exigido com
relação ao primeiro trimestre de 2007 de R$ 531.709,33 para R$ 510.265,66, assim
como na mesma proporção a multa de ofício e os juros de mora respectivos,
preservando-se, porém, os mesmos percentuais; EXONERAR INTEIRAMENTE o
sujeito passivo do montante do tributo exigido em relação ao 3o trimestre do ano-
calendário de 2007, assim como da multa de ofício e dos juros de mora respectivos;
MANTER INTEGRALMENTE o montante do tributo exigido em relação ao segundo e
ao quarto trimestre do ano-calendário de 2007, assim como o montante da multa de
ofício e dos juros de mora respectivos, preservando-se, inclusive, os seus percentuais; e
quanto ao crédito tributário relativo aos anos-calendários de 2008 e 2009, MANTER
INTEGRALMENTE o montante do principal e dos juros de mora respectivos, mas
REDUZIR o percentual da multa de ofício de 150% para 75%;
3. quanto ao lançamento de contribuição para o PIS, MANTER INTEGRALMENTE o
montante do principal e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual de
da multa de ofício de 150% para 75%.
4. quanto ao lançamento de Cofins, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
principal e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual de da multa de
ofício de 150% para 75;
5. quanto ao lançamento de IRRF, MANTER INTEGRALMENTE o montante do
principal e da multa de ofício e dos juros de mora respectivos em relação a todos os
valores e fatos geradores, com exceção dos valores e fatos geradores indicados na tabela
adiante, em relação aos quais se decide MANTER INTEGRALMENTE o montante do
tributo e dos juros de mora respectivos, mas REDUZIR o percentual da multa de ofício
de 150% para 75%.
IRRF SOBRE PAGAMENTOS EM RELAÇÃO AOS QUAIS SE EXCLUI A
RESPONSABILIDADE PASSIVA SOLIDÁRIA
DATA
VALOR
ORIGINAL
VALOR
AJUSTADO
VALOR DO
IRRF DE 35%
MULTA NO
PERCENTUAL
DE 75%
31/01/2009
5.087.250,25
7.826.538,85
2.739.288,60
2.054.466,45
27/02/2009
3.168.730,38
4.874.969,82
1.706.239,44
1.279.679,58
31/05/2009
1.342.564,38
2.065.483,66
722.919,28
542.189,46
Como se verifica, a matéria devolvida a esta Autoridade julgadora revisora em
sede de Reexame Necessário pode ser assim delimitada: (i) exclusão da responsabilidade dos
sujeitos passivos solidários em relação ao crédito tributário decorrente das infrações
correspondentes aos itens 1 e 2 do Auto de infração de IRPJ, ao item 1 do Auto de infração de
CSLL, ao item 1 do Auto de infração de Cofins, ao item 1 do Auto de infração de contribuição
para o PIS, e, quanto ao Auto de infração de IRRF, o tributo exigido em relação aos pagamentos
considerados como feitos a beneficiário não identificado e que se acham discriminados na tabela
Fl. 13510
DF CARF MF
Original

Fl. 163 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

adiante; (ii) redução da CSLL exigida com relação ao primeiro trimestre de 2007 de R$
531.709,33 para R$ 510.265,66, assim como na mesma proporção a multa de ofício e os juros de
mora respectivos; e, por fim, (iii) redução da multa de ofício do percentual de 150% ao
percentual de 75%.
Para que as informações acima sejam mais facilmente compreendidas, entende-se
por bem colacionar as planilhas abaixo:
DECISÃO DA DRJ – RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA
Auto de Infração
de IRPJ
Auto de Infração
de CSLL
Auto de Infração
de COFINS
Auto de Infração
de PIS
Auto de Infração
IRRF
Excluir
a
responsabilidade
das infrações 1 e 2

Excluir
a
responsabilidade da
Infração 1

Excluir
a
responsabilidade

Excluir

a
responsabilidade

Afastar
a
responsabilidade
em
relação
aos
fatos
geradores
relativos
aos
pagamentos feitos a
beneficiários
não
identificados
em
relação
aos
seguintes períodos
31/01/2009
27/02/2009
31/05/2009
Manter
a
responsabilidade da
Infração
03
–
Despesas
Operacionais
–
Comprovação
Inidônea
das
Despesas (2007)
Manter a Infração
02
–
Custos
Despesas
–
Não
comprovados
(2007)
Manter no resto

DECISÃO DA DRJ – TRIBUTOS
Auto de Infração
de IRPJ
Auto de Infração de
CSLL
Auto de Infração
de COFINS
Auto de Infração
de PIS
Auto de Infração
IRRF
Manter
INTEGRALMENTE
1o, 2o e 4o trimestres
do 2007 + juros +
multa de 150%
Manter
INTEGRALMENTE
IR de 2008 e 2009 +
JUROS, mas reduzir
Reduzir o montante
do
tributo
do
1o
trimestre de 2007 +
juros + multa de
150%
Exonerar em relação
ao 3o trimestre de
2007
Manter integralmente
o tributo do 2o e 4o
trimestre de 2007 +
juros + multa de
Manter
integralmente
o
tributo,
mas
reduzir a
multa
para 75%

Manter
integralmente
o
tributo,
mas
reduzir a multa
para 75%

Manter o tributo +
os juros + multa
de 150% em
relação a todos os
fatos geradores,
Exceção:
Fatos geradores:
31/01/2009
–
manter o tributo +
juros, mas reduzir
a multa para 75%
Fl. 13511
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Fl. 164 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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a multa para 75%

150%
Manter o crédito de
2008 e 2009, mas
reduzir a multa para
75%
27/02/2009
-
manter o tributo +
juros, mas reduzir
a multa para 75%
31/05/2009
-
manter o tributo +
juros, mas reduzir
a multa para 75%
Vejamos, portanto, cada uma das matérias que foram objeto do Recurso de Ofício
de maneira apartada.

6.1. Da Exclusão da responsabilidade tributária do Sr. Marcos Aurélio de
Guilherme Silva e da Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva

A 3a Turma da DRJ/BHE entendeu, acertadamente, por afastar a responsabilidade
do Sr. Marcos Aurélio de Guilherme e Silva e da Sra. Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva em
relação aos fatos e às respectivas infrações em que não havia sido comprovada nenhuma ligação
entre o esquema de “blindagem patrimonial” e que, portanto, não envolveram a empresa
Nacional Mercantil, cujos verdadeiros sócios e administradores foram dissimulados com o
intuito de ocasionar prejuízos aos cofres públicos, conforme se verifica dos trechos abaixo
reproduzidos (fls. 2.996/2.997 do Acórdão recorrido):
“E a blindagem patrimonial é determinante para a possibilidade de inclusão dos
impugnantes no pólo passivo do processo, porque ela implica que os verdadeiros
proprietários das pessoas jurídicas envolvidas transferiram a sua titularidade para
pessoas sem lastro financeiro e patrimonial para arcar com as dívidas acumuladas ou
com as obrigações tributárias que viriam a ser geradas subsequentemente, reduzindo na
prática a zero a possibilidade de a Fazenda Nacional receber o seu crédito. Assim, a
medida adequada no caso é permitir que os verdadeiros proprietários também
respondam com o seu patrimônio pessoal pelo crédito tributário constituído. Além
disso, no presente caso, a Nacional Mercantil, da qual os impugnantes apenas ostensiva
e nominalmente deixaram de ser sócios e administradores, continuou a realizar
operações com a Informática Nacional que também se caracterizaram como infrações
tributárias.
Com efeito, a venda não comprovada de mercadorias da Nacional Mercantil para a
Informática Nacional acarretou a contabilização de receita tributável por uma entidade
sem lastro financeiro para honrar seus compromissos, ao mesmo tempo em que gerou
custos ou despesa para a entidade sadia do grupo. Os valores respectivos foram glosados
pela autuante, e sobre os tributos exigidos em decorrência da glosa deve,
justificadamente, incidir a multa qualificada de 150%. Da mesma forma, os pagamentos
contabilizados pela autuada em virtude daquelas mesmas aquisições de mercadorias que
foram considerados sem causa ou a beneficiário não identificado, não só se sujeitam à
incidência do IRRF, como também à imposição da multa qualificada de 150%.
Uma vez que essas duas infrações envolveram a Nacional Mercantil, empresa cujos
verdadeiros sócios e administradores foram dissimulados, com o intuito de gerar
prejuízo para os cofres públicos e vantagens indevidas para eles (pois, se o esquema
funcionasse, manteriam a salvo seu patrimônio pessoal e deixariam de quitar as
obrigações trabalhistas, previdenciárias e tributárias), além de indevidamente reduzir a
carga tributária na Informática Nacional (pela dedução de custos e despesas não
Fl. 13512
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Fl. 165 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

comprovados e pelo pagamento de rendimentos a beneficiários não identificados como
se estivesse pagando pela compra de mercadorias), é lícito ao fisco chamar os
impugnantes a responder pelo crédito tributário correspondente a essas infrações.
Por outro lado, não se acha comprovada nenhuma ligação entre o esquema de
blindagem patrimonial e as demais infrações imputadas pelo fisco. Por definição, há
blindagem patrimonial quando os verdadeiros proprietários da empresa escondem-se
atrás de sócios ou acionistas presta-nomes, sem lastro econômico-financeiro para honrar
seus compromissos, especialmente os de natureza tributária. Mas no caso da autuada, os
documentos a folhas 2.367 a 2601, que consistem na reprodução dos atos constitutivos
da autuada e de alterações subseqüentes do seu estatuto, demonstram que os senhores
Marcos Aurélio e Mara Lúcia (que também foram intimados como sujeitos passivos
solidários do crédito tributário ora em discussão) permanecem à frente da empresa
desde a sua fundação. Uma vez que, em relação exclusivamente à Informática Nacional
não houve ocultação dos verdadeiros titulares da empresa, não se pode falar em
blindagem patrimonial nem, a priori, invocando apenas essa circunstância, considerar
todas as infrações por ela praticadas como impregnadas de elemento doloso ou
intencional. Da mesma forma, não se pode considerar que essas infrações foram
cometidas no mesmo contexto da blindagem patrimonial que fornecem o fundamento de
fato da sujeição passiva solidária.
[...]
Por outro lado, visto que não ficou comprovado o vínculo entre a blindagem patrimonial
e as demais infrações, o crédito tributário correspondente a elas não deve ser objeto da
responsabilização passiva tributária discutida nesta subseção, conforme já demonstrado
em parágrafos precedentes desta subseção.”
Pelo que se observa, o ponto fulcral e determinante que foi levado em
consideração pela Autoridade lançadora para fins de atribuição da responsabilidade tributária aos
Srs. Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva foi, unicamente, a
questão da “blindagem patrimonial”, haja vista que, no entendimento da Autoridade, “ela
implica que os verdadeiros proprietários das pessoas jurídicas envolvidas transferiram a sua
titularidade para pessoas sem lastro financeiro e patrimonial para arcar com as dívidas
acumuladas ou com as obrigações tributárias que viriam a ser geradas subsequentemente,
reduzindo na prática a zero a possibilidade de a Fazenda Nacional receber o seu crédito”, de
modo que “a medida adequada no caso é permitir que os verdadeiros proprietários também
respondam com o seu patrimônio pessoal pelo crédito tributário constituído”.
Ora, a questão aí diz com a aplicação dos artigos 124, inciso I e 135, inciso III do
Código Tributário Nacional, haja vista que, em relação aos fatos e às respectivas infrações que
têm a ver com o esquema de “blindagem patrimonial”, houve a demonstração, a partir do
conjunto de elementos fático-jurídicos, que os responsabilizados ostentavam a condição de
administradores de fato da autuada, bem como houve interposição fraudulenta de pessoas em seu
quadro societário. Mas, a partir do momento em que a Autoridade julgadora de piso identificou
que nem todos os fatos ou infrações tais quais apuradas tinham a ver com a “blindagem
patrimonial”, decerto a responsabilização dos Srs. Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara
Lúcia Tavares Barbosa Silva com fundamento nos referidos artigos. 124, I e 135, III do CTN
careceria de motivos ou suportes fáticos para tanto. E foi justamente essa linha de entendimento
que a 3a Turma da DRJ/BHE acabou por imprimir, ainda que implicitamente.
De toda sorte, conclui-se que a 3a Turma da DRJ/BHE concluiu corretamente no
sentido de afastar a responsabilidade tributária dos Srs. Marcos Aurélio de Guilherme Silva e
Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva em relação às respectivas infrações em que não havia sido
comprovada nenhuma ligação entre o esquema de “blindagem patrimonial” e que, portanto, não
Fl. 13513
DF CARF MF
Original

Fl. 166 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

envenvolveram a empresa Nacional Mercantil, já que em relação a tais fatos, não houve a
comprovação de que os responsabilizados ostentavam a condição de administradores de fato da
autuada ou que houve interposição fraudulenta de pessoas em seu quadro societário que
pudessem atrair a incidência dos respectivos artigos 124, inciso I e 135, inciso III do Código
Tributário Nacional.
Por essas razões, entendo por negar provimento ao Recurso de Ofício nessa parte.

6.2. Da redução e do valor exonerado de CSLL em relação ao 3o trimestre
de 2007

Em sua Impugnação, a Informática Nacional S.A. havia alegado que a Autoridade
fiscal não teria observado a forma correta de apurar os tributos diante da simples aplicação das
alíquotas do IRPJ e da CSLL sobre as somas das despesas glosadas, sem levar em conta que
o resultado tributável se apura subtraindo receitas e despesas e, ainda, a partir de ajustes por
meio de adições e exclusões. Aliás, e muito embora a Fiscalização tenha tido o cuidado de
efetuar a compensação na apuração do resultado tributável do prejuízo fiscal que o
sujeito passivo havia apurado no próprio período de apuração, assim como do saldo de prejuízo
fiscal de períodos de apuração anteriores no que diz respeito ao IRPJ, com relação à CSLL isso
não foi feito.
A 3a Turma da DRJ/BHE considerou correta somente a alegação do contribuinte
relacionada com a possibilidade dos ajustes por meio das exclusões em razão de compensações
de prejuízos realizada. Segundo o voto condutor do Acórdão recorrido, a redução da base de
cálculo da CSLL e o valor exonerado em relação ao 3o trimestre de 2007 foi levado a efeito em
razão dos seguintes fundamentos:
“O mesmo, entretanto, não se pode dizer, em relação à compensação de base de cálculo
negativa da CSLL. Apesar de os saldos compensáveis de base de cálculo negativa da
CSLL serem iguais aos seus congêneres de prejuízo fiscal, no presente lançamento de
ofício não houve compensação de nenhum valor a título de compensação de base de
cálculo negativa de CSLL. Em conseqüência, cumpre fazer os ajustes necessários. Esses
ajustes são feitos neste voto tendo em vista o já decidido no julgamento de primeira
instância no processo no 15504.722697/2011-31, e se acham demonstrados nas tabelas
seguintes. Não obstante, ressalve-se que a CSLL tem uma alíquota única e uniforme, de
9%. Assim, a não ser que haja compensação de resultado negativo do próprio período
ou compensação de base de cálculo negativa de períodos anteriores, a incidência do
CSLL pode ser calculada em parcelas separadas em casos como o presente, em que há
sucessivas constituições do crédito sobre um mesmo período (a primeira realizada pelo
próprio sujeito passivo, depois pelo primeiro lançamento de ofício e, por fim, pelo
presente voto). O cômputo separadamente de cada parcela, desde que feitas as
compensações cabíveis de resultados negativos, não altera a tributação total e não causa
prejuízo ao sujeito passivo.
Fl. 13514
DF CARF MF
Original

Fl. 167 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

As tabelas anteriores demonstram o efeito, na demonstração da base de cálculo da
CSLL relativa ao ano-calendário de 2007, de serem levadas em conta eventuais
compensações de resultados negativos do próprio período e de saldos compensáveis de
base de cálculo negativas de períodos anteriores.
Quanto ao primeiro trimestre, observa-se que a autuante deixou de levar em
consideração o resultado negativo do próprio período, o qual, após o julgamento em
primeira instância da impugnação do primeiro lançamento, havia sido fixado em R$
238.266,35. Em conseqüência, a base de cálculo desse período de apuração foi
indevidamente aumentada pelo mesmo valor. Cabe, portanto, reduzir o crédito tributário
na mesma proporção, o que significa diminuir em R$ 21.443,97 o montante da CSLL
exigida, e também da multa e dos juros de mora respectivos.
Quanto ao segundo trimestre, ocorreu o inverso. Como o resultado negativo do primeiro
trimestre havia sido compensado como base de cálculo negativa de períodos anteriores
no trimestre seguinte, essa compensação devia ter sido glosada pelo segundo
lançamento ao mesmo tempo em que reconhecia a compensação do resultado negativo
no trimestre anterior. Uma vez que a autuante não levou em conta as respectivas
compensações, acabou por efetuar o lançamento sobre base de cálculo inferior ao que
era devido. Não obstante, uma vez que cada período de apuração é independente dos
demais, a única maneira de corrigir a falha seria por meio de lançamento de ofício
complementar, o que ainda pode ser feito desde que não tenha ainda ocorrido a
decadência.
Quanto ao terceiro trimestre, a diferença tributária apurada pelo presente lançamento de
ofício apenas deveria apenas ter implicado a redução do resultado negativo do próprio
período. Todavia, a autuante, incorretamente, exigiu a CSLL sobre as diferenças
tributárias apuradas por ela no período, no montante de R$ 12.777,27. Em
conseqüência, cumpre exonerar o sujeito passivo dessa exigência, assim como da multa
e dos juros respectivos.
Fl. 13515
DF CARF MF
Original

Fl. 168 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Por outro lado, a redução do resultado negativo do terceiro trimestre tem impacto no
quarto trimestre, pois é neste que o saldo da base de cálculo negativa de períodos
anteriores é compensado. Em virtude da diferença tributária apurada no presente
lançamento, o saldo compensável no quarto trimestre foi reduzido de R$ 692.115,72
para R$ 550.146,03. Uma vez que, em virtude do decidido no julgamento em primeira
instância da impugnação do primeiro lançamento, foi efetuada uma compensação de
base de cálculo negativa de R$6 42.300,66, a autuante devia não só cobrar a CSLL
sobre a diferença tributável apurada por ela no quarto trimestre como também sobre o
excesso de compensação no quarto trimestre, o qual atingiu R$ 92.154,63. Não
obstante, uma vez que cada período de apuração é independente dos demais, a única
maneira de corrigir a falha seria por meio de lançamento de ofício complementar, o que
ainda pode ser feito desde que não tenha ainda ocorrido a decadência. Note-se ainda que
em virtude do julgamento em primeira instância, fora restabelecido um saldo de base de
cálculo negativa da CSLL de R$ 49.815,06 ao final do quarto trimestre de 2007, para
compensação em períodos subseqüentes. Esse saldo, contudo, deve ser reduzido a zero,
pois ele foi absorvido pela redução do resultado negativo relativa no terceiro trimestre
do ano-calendário de 2007, conforme demonstrado no parágrafo precedente.
Por conseguinte, no tocante à matéria discutida nesta subseção, as argüições da
impugnante são parcialmente acatadas, para reduzir o crédito tributário conforme
indicado nos parágrafos precedentes.”
Como se verifica, a redução da base de cálculo da CSLL e o valor exonerado de
CSLL em relação ao 3o trimestre de 2007 decorreram da necessidade de se ajustar a
compensação desta contribuição com compensações de resultados negativos do próprio período e
de saldos compensáveis de base de cálculo negativas de períodos anteriores.
E, aí, tendo em vista que a redução da base de cálculo da CSLL do 1o trimestre de
2007 e a exoneração do referido tributo em relação ao 3o trimestre de 2007 foram realizadas de
forma correta, deve-se negar provimento ao Recurso de Ofício nessa parte.

6.3. Da redução da multa de ofício ao patamar de 75%

De acordo com Autoridade fiscal, a Informática Nacional S.A. teria sido criada
dentro de uma estrutura de “blindagem patrimonial”. Segundo consta do Relatório fiscal, foi
engendrado um estratagema ilícito e fraudulento adotado pelos seus acionistas controladores e
administradores para se esquivar de dívidas trabalhistas, tributárias e cíveis, acumuladas ao
longo de anos de operações. Esse estratagema, denominado de “blindagem patrimonial”,
envolveu um conjunto de práticas paralelas, sucessivas e coordenadas.
No caso presente, a primeira dessas empresas foi a Nacional Teleinformática
Importadora Ltda. Esta foi sucedida pela Nacional Mercantil Computadores e Suprimentos de
Informática Ltda. e, por fim, sobreveio a Informática Nacional S/A.
A Autoridade fiscal identificou que, apesar de a Nacional Mercantil e a
Informática Nacional S.A., nominalmente serem pessoas jurídicas inteiramente distintas uma da
outra, por possuírem sócios e acionistas ostensivos diferentes, em verdade constituam duas
empresas umbilicalmente vinculadas. Os verdadeiros proprietários da Nacional Mercantil
eram os mesmos acionistas controladores e administradores da Informática Nacional S.A.
Isso para transferir para uma entidade insolvente as dívidas tributárias, previdenciárias e
trabalhistas da Nacional Mercantil, ao passo que a Informática Nacional S.A. continuava
a desempenhar as atividades rentáveis do grupo.
Fl. 13516
DF CARF MF
Original

Fl. 169 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

Quando do julgamento do Acórdão no 02-45.030, a 3a Turma da DRJ/BHE
manteve todas as multas qualificadas de 150% em relação as infrações relacionadas às operações
realizadas entre a Nacional Mercantil e a Informática Nacional S.A. Todavia, a Autoridade
julgadora a quo verificou, ainda, que a Informática Nacional S.A. também desempenhava
atividades outras que nada tinham a ver com a Nacional Mercantil e com o esquema de
“blindagem patrimonial”.
Nesse contexto, a DRJ concluiu que não haveria nos autos a comprovação de
qualquer ligação entre tais atividades e a blindagem, motivo pelo qual não haveria que se falar
em dolo, fraude ou conluio em relação a tais operações, o que levou a redução da multa para
75%, conforme se verifica dos trechos abaixo reproduzidos (fls. 2.987/2.988 do Acórdão
recorrido):
‘Por outro lado, não se acha comprovada nenhuma ligação entre o esquema de
blindagem patrimonial e as demais infrações imputadas pelo fisco. Por definição, há
blindagem patrimonial quando os verdadeiros proprietários da empresa escondem-se
atrás de sócios ou acionistas prestanomes, sem lastro econômico-financeiro para honrar
seus compromissos, especialmente os de natureza tributária. Mas no caso da autuada, os
documentos a folhas 2.367 a 2.601, que consistem na reprodução dos atos constitutivos
da autuada e de alterações subseqüentes do seu estatuto, demonstram que os senhores
Marcos Aurélio e Mara Lúcia (que também foram intimados como sujeitos passivos
solidários do crédito tributário ora em discussão) permanecem à frente da empresa
desde a sua fundação. Uma vez que, em relação exclusivamente à Informática Nacional
não houve ocultação dos verdadeiros titulares da empresa, não se pode falar em
blindagem patrimonial, nem, a priori, invocando apenas essa circunstância, considerar
todas as infrações por ela praticadas como impregnadas de elemento doloso ou
intencional.
Logo, em relação às demais infrações, cumpre reduzir o percentual da multa de ofício a
75%. Essas infrações correspondem aos itens 1 e 2 do auto de infração de IRPJ, ao item
1 do auto de infração de CSLL, ao item 1 do auto de infração de Cofins, ao item 1 do
auto de infração de contribuição para o PIS, e quanto ao auto de infração de IRRF, o
tributo exigido em relação aos pagamentos considerados a beneficiário não identificado
e que se acham discriminados na tabela adiante.
[...]
Em suma, no tocante à matéria discutida nesta subseção do voto, acolhem-se
parcialmente as argüições da impugnante, para reduzir a multa de ofício ao percentual
de 75% incidente sobre os tributos exigidos em decorrências de infrações nas quais não
houve o envolvimento direto da Nacional Mercantil. Quanto às demais infrações,
mantém-se a multa de ofício no percentual de 150%.”
De fato, é de se reconhecer a decisão proferida pela 3a Turma da DRJ/BHE nessa
parte deve ser considerada correta. Isso porque a qualificação da multa de ofício prevista no
artigo 44, inciso I e § 1o da Lei no 9.430/1996 demanda a comprovação minuciosa do elemento
doloso por parte do sujeito passivo, compreendendo-se a ação dolosa, aqui, enquanto a prática do
ilícito por alguém que possuía o animus, a intenção de realizá-lo e de obter o resultado.
Nos dizeres de João Carlos de Lima Junior59,

59 IMAR JUNIOR, João Carlos. Interpretação e Aplicação das Multas de Ofício, de Ofício Qualificada, de Ofício
Agravada e Isolada. 1. ed. São Paulo: Noeses, p. 169/174.
Fl. 13517
DF CARF MF
Original

Fl. 170 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

“Os comportamentos previstos na legislação, capazes de qualificar a multa de ofício,
possuem como elemento comum o dolo. Assim, para a caracterização da sonegação, da
fraude e do conluio autorizadores do aumento de penalidade, é necessária a presença em
todos eles de ‘ação ou omissão dolosa’
[...]
Percebe-se que, em todas as teorias, a coincidência reside no elemento volitivo, na
vontade consciente de realizar a conduta típica e causar o resultado. Logo, livre do
afunilamento da opção teórica, para que exista a qualificação da penalidade tributária, é
imprescindível que o sujeito passivo tenha agido intencionalmente no sentido de realizar
o previsto nos arts. 71, 72, e 73 da Lei 4.502/64.
[...]
Seja qual for a teoria adotada, o dolo se consubstancia em elementos relativos à vontade
e à consciência. Quanto à teoria finalista, em demonstração didática, temos os seguintes
elementos: a) consciência da conduta e do resultado; b) consciência da relação causal
entre a conduta e o resultado; c) vontade de realizar a conduta e produzir o resultado.
Tratando-se da teoria causalista ou dolo normativo, agrega-se aos anteriores outro
elemento de consciência, o da antijuridicidade. Já no dolo axiológico, igualmente
aparece novo requisito de consciência, o de desvalor da conduta.
[...]
Logo, impõe-se ao agente a consciência em relação à conduta praticada, é necessário
que ele saiba que está realizando o comportamento vedado; da mesma forma o
resultado, o sujeito passivo há de conhecer o produto da sua ação; em complemente,
exige-se que haja a percepção, por parte de quem age, que a conduta pode ter como
consequência o resultado. Finalmente, o dolo requer a vontade de agir e de causar o
resultado.”
Pelo que se pode notar, a norma que tipifica a multa qualificada estabelece a
necessidade de comprovação da conduta do agente de acordo com os artigos 71, 72 e 73 da Lei
no 4.502/1964, combinado com os artigos 1o e 2o da Lei no 8.137/90.
No caso concreto, verifica-se que a 3a Turma da DRJ/BHE apenas identificou o
elemento doloso em relação à parte das autuações ora debatidas, conforme se verifica dos trechos
abaixo transcritos (fls. 2.897 Acórdão recorrido):
“Em face dos fatos e documentos mencionados nos parágrafos precedentes, está
demonstrado que Nacional Mercantil e Informática Nacional, apesar de nominalmente
serem pessoas jurídicas inteiramente distintas uma da outra, por possuírem sócios e
acionistas ostensivos diferentes, em verdade constituam duas empresas umbilicalmente
vinculadas. Os verdadeiros proprietários da Nacional Mercantil eram os mesmos
acionistas controladores e administradores da autuada. Ficou ainda provado que esse
arranjo fraudulento foi perpetrado com o objetivo de transferir para uma entidade
insolvente as dívidas tributárias, previdenciárias e trabalhistas da Nacional Mercantil, ao
passo que a Informática Nacional continuava a desempenhar as atividades rentáveis do
grupo.
Com isso, acha-se também indubitavelmente comprovado que, quanto às infrações
imputadas pela autuante que envolveram operações realizadas entre a Nacional
Mercantil e a autuada, está presente o elemento doloso motivador da qualificação da
multa.
Conforme já mencionado alhures neste voto, a venda não comprovada de mercadorias
da primeira para a segunda implicou a contabilização de receita tributável por uma
entidade sem lastro financeiro para honrar seus compromissos ao mesmo tempo em que
Fl. 13518
DF CARF MF
Original

Fl. 171 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

gerou custos ou despesa para a entidade sadia do grupo. Os valores respectivos foram
glosados pela autuante, e sobre os tributos exigidos em decorrência da glosa deve,
justificadamente, incidir a multa qualificada de 150%.
Da mesma forma, os pagamentos contabilizados pela autuada em virtude daquelas
mesmas aquisições de mercadorias que foram considerados sem causa ou a beneficiário
não identificado, não só se sujeitam à incidência do IRRF, como também à imposição
da multa qualificada de 150%.”
Considerando, pois, que a Autoridade lançadora demonstrou e comprovou a
existência do elemento doloso tão-somente em relação às infrações que têm a ver com o esquema
de “blindagem patrimonial” e que, portanto, envolveram a empresa Nacional Mercantil, conclui-
se que a 3a Turma da DRJ/BHE entendeu, corretamente, por reduzir a multa de ofício ao patamar
de 75% no que diz respeito aos fatos e infrações em que o elemento doloso não restou
comprovado.
Por essas razões, entendo por negar provimento ao Recurso de Ofício em relação
a essa matéria.

7.
Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço parcialmente do
Recurso Voluntário apresentado pela Informática Nacional S.A., já que as alegações lançadas no
tópico IV.4.1 – Análise equivocada da conta ‘clientes a receber’ – Equívoco técnico ignorando
conceitos contábeis de ‘partidas dobradas’, ‘débito’ e ‘crédito’ devem ser consideradas como
alegações novas e, portanto, representam inovações recursais, de sorte que não devem ser
conhecidas. Ademais, entende-se por também não conhecer dos documentos que foram
colacionados pela Informática Nacional S.A. apenas em sede recursal (fls. 3.158/13.317), de
acordo com as razões que sustentei oportunamente.
Por outro lado, entendo por conhecer integralmente do Recurso Voluntário
apresentado pelos responsáveis Marcos Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lucia Tavares
Barbosa Silva.
Além disso, deve-se conhecer do Recurso de Ofício remetido a esta Turma
revisora pela 3a Turma da DRJ/BHE, uma vez que a 3a Turma da DRJ/BHE entendeu por
exonerar parte do crédito tributário discutido, no montante de R$ 41.834.505,04, cujo valor
ultrapassa o limite de alçada previsto no artigo 1o da Portaria MF no 2, de 17 de janeiro de 2023.
Após a análise detida das alegações preliminares e meritórias tais quais
formuladas pelos Recorrentes e daquelas constantes do Recurso de Ofício, entendo por adotar as
seguintes providências:
(i)
Em relação ao Recurso Voluntário interposto pela Informática Nacional
S.A.:
i.1. Rejeitar as preliminares de nulidades tais quais formuladas e a
prejudicial de decadência;
i.2. Indeferir o pedido de realização de diligência técnica e/ou perícia; e
Fl. 13519
DF CARF MF
Original

Fl. 172 do Acórdão n.o 1302-006.894 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.731281/2012-94

i.3. No mérito, negar provimento ao Recurso.
(ii)
Negar provimento ao Recurso Voluntário interposto pelos Srs. Marcos
Aurélio de Guilherme Silva e Mara Lúcia Tavares Barbosa Silva; e
(iii)
Negar provimento ao Recurso de Ofício.
Essas são as minhas conclusões. É como voto, portanto.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 13520
DF CARF MF
Original