Tribunal: CARF
Processo: 16561.720079/2019-91
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIO MACHADO VILHENA DIAS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-03-15
Data de publicação: 2023-03-28

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2014
NULIDADE. AUSÊNCIA DE DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DE DISPOSITIVO LEGAL QUE EMBASA A AUTUAÇÃO.
Nos termos da Súmula no 02 do CARF, este órgão de julgamento não é competente para declarar a inconstitucionalidade de lei. Não sendo acatada, pelo Poder Judiciário, a tese de vício do dispositivo legal que embasa a autuação fiscal, não há que se falar em nulidade do procedimento.
TRIBUTAÇÃO EM BASES UNIVERSAIS. CONTROLADA EM LUXEMBURGO. DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS. INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA.
As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do país de seu domicílio (art. 6o da IN 213/02).
A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16561.720079/2019-91
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.412 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
15 de março de 2023
Recorrente
AMBEV S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2014
NULIDADE.
AUSÊNCIA
DE
DECLARAÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE DE DISPOSITIVO LEGAL QUE EMBASA
A AUTUAÇÃO.
Nos termos da Súmula no 02 do CARF, este órgão de julgamento não é
competente para declarar a inconstitucionalidade de lei. Não sendo acatada,
pelo Poder Judiciário, a tese de vício do dispositivo legal que embasa a
autuação fiscal, não há que se falar em nulidade do procedimento.
TRIBUTAÇÃO
EM
BASES
UNIVERSAIS.
CONTROLADA
EM
LUXEMBURGO.
DEMONSTRAÇÕES
CONTÁBEIS.
INAPLICABILIDADE DA LEI BRASILEIRA.
As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou coligadas,
no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação comercial do
país de seu domicílio (art. 6o da IN 213/02).
A tributação em base universais (TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa
apenas que as receitas da pessoa jurídica domiciliada no Brasil auferidas em
qualquer parte do mundo serão tributadas no Brasil, mas não dá competência
ao Fisco brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada
no exterior e, pior, fazendo-o à luz da sua interpretação da lei brasileira.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao recurso voluntário, para cancelar, na integralidade, os créditos tributários
constituídos no lançamento de ofício tratados nos presentes autos, nos termos do relatório e voto
do relator.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Flávio Machado Vilhena Dias - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16561.720079/2019-91
Fl. 14820
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sergio Magalhaes Lima,
Flavio Machado Vilhena Dias, Marcelo Oliveira, Savio Salomao de Almeida Nobrega, Maria
Angelica Echer Ferreira Feijo, Ailton Neves da Silva (suplente convocado(a)), Heldo Jorge dos
Santos Pereira Junior, Paulo Henrique Silva Figueiredo.
Relatório
Trata-se de Auto de Infração complementar à autuação consubstanciada no PA de
no 16561.720045/2019-05, no qual foram constituídos créditos tributários de IRPJ e CSLL, em
desfavor da ora Recorrente, Ambev S/A, relativos ao ano-calendário de 2014, como se verifica
do preâmbulo do Termo de Verificação Fiscal de fls. 2.762 a 2.879, in verbis:
Cumpre esclarecer que o presente procedimento fiscal, acobertado pelo Termo de
Distribuição de Procedimento Fiscal – Fiscalização (TDPF-F) no 08.1.85.00-2019-
00109-5, foi programado para lançamento complementar dos autos de infração
formalizados através do PAF no 16561.720045/2019-05 (fls. 2-137), resultantes do
procedimento fiscal acobertado pelo TDPF-F n° 08.1.85.00-2018-00216-0, o qual teve
como objeto a verificação das obrigações tributárias do Imposto de Renda das Pessoas
Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido referentes ao ano-
calendário de 2014 da AMBEV S.A. (doravante também referida como “fiscalizada”),
CNPJ: 07.526.557/0001-00.
Como se depreende daquele TVF, a fiscalização apontou que “efetuou as
compensações dos saldos de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativas da CSLL detidos
em 31/12/2013 com as bases de cálculo lançadas através dos autos de infração lavrados ao final
da ação fiscal acobertada pelo TDPF-F no 08.1.85.00-2018-00216-0” (PA de no
16561.720045/2019-05).
Contudo, após a lavratura daquele Auto de Infração (final 2019-05), a fiscalização
constatou que “o saldo de prejuízos fiscais e que o saldo de bases de cálculo negativas da CSLL
que a AMBEV S.A. detinha em 31/12/2013 já haviam sido por ela utilizados para a quitação de
tributos, nos termos da Lei no 13.043/20143, anteriormente à lavratura dos autos de infração ao
final da ação fiscal acobertada pelo TDPF-F no 08.1.85.00-2018-00216-0, e que esta
informação não foi apresentada na resposta ao TI 006 daquela ação fiscal, como deveria”.
Assim, afirmou-se, no TVF, que “a AMBEV S.A. não mais dispunha em
31/12/2013 de qualquer saldo de prejuízos fiscais e nem de qualquer saldo de bases de cálculo
negativas da CSLL passíveis de compensação com o lucro líquido ajustado por adições e
exclusões apurado em 2014 e nem com base de cálculo de CSLL”, deixando-se claro que:
Assim, levando-se em conta que na autuação formalizada sob o no 16561.720045/2019-
05, resultante do procedimento fiscal acobertado pelo TDPF-F n° 08.1.85.00-2018-
00216-0, o valor de R$ 32.353.758,36 foi indevidamente compensado a título de saldo
de prejuízos fiscais de exercícios anteriores a 2014 com o lucro líquido ajustado do ano-
calendário de 2014, assim como o valor de R$ 32.353.236,41 foi indevidamente
compensado a título de saldo de bases de cálculo negativas da CSLL de exercícios
anteriores a 2014 com o a base de cálculo da CSLL ajustada do ano-calendário de 2014,
é dever de ofício desta fiscalização efetuar o presente lançamento com o intuito de
complementar a autuação em tela.
E com base nestas ilações, bem como arrimado na acusação fiscal
consubstanciadas no PA de no 16561.720111/2017-77 (que também foi utilizada no PA de no
16561.720045/2019-05) e que foi julgado por esta Turma de Julgamento em 18/10/2022
(acórdão no 1302-006.218, de minha relatoria), é que o agente autuante constituiu créditos
Fl. 14821
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

tributários complementares de IRPJ e de CSLL relativos ao ano-calendário de 2014. O trecho
abaixo transcrito do TVF não deixa dúvidas quanto a esta relação entre as discussões:
Consoante o Termo de Verificação Fiscal anexado ao PAF no 16561.720111/2017-77,
que contém todas as referências documentais pertinentes, e as quais tomo como provas
emprestadas, a fiscalização acobertada pelo TDPF-F n° 08.1.85.00-2017-00078-4,
assim como a diligência acobertada pelo TDPF-D no 08.1.85.00-2015-00207-0,
constataram um conjunto de operações econômicas engendradas pela Ambev, com
participação de empresas sediadas no exterior, que resultaram em amortizações de ágios
fundamentados em rentabilidade futura (goodwill) nos resultados das controladas pela
Ambev, Labatt Holding A/S, sediada na Dinamarca e Ambev Luxemburgo, sediada em
Luxemburgo.
Observo que todos os documentos citados neste item 2 foram obtidos do supracitado
PAF no 16561.720111/2017-77.
Neste passo, pelo que se verifica do TVF, a fiscalização contesta o resultado
apurado pela Ambev Luxemburgo em 2014.
Em síntese, a acusação fiscal, após discorrer sobre os diversos eventos societários
que fizeram nascer os ativos contabilizados na Labatt Holding A/S e Quilmes que foram por ela
integralizados na Ambev Luxemburgo, aponta, aos seus olhos, uma série de ilicitudes cometidas,
no exterior, pela Recorrente, que impactaram no resultado auferido pela Ambev Luxemburgo em
2014..
Importante destacar que, para se concluir que houve uma redução indevida do
resultado da Ambev Luxemburgo em 2014, a fiscalização invocou dispositivos da legislação
brasileira que tratam, em específico, da amortização de ágio pago na aquisição de participações
societárias, notadamente, entendeu-se pela aplicação do disposto nos artigos 385 e 386 do então
vigente RIR/99 (Decreto 3.000/99).
Por fim, , aplicou-se, nos termos do artigo 44, inciso I, e § 1o da Lei 9.430/96 c/c
com o artigo 72 da Lei no 4.502/64, multa qualificada (150%), “sobre os créditos tributários
decorrentes das glosas das amortizações do ágio referente à Labatt Brewing Company Limited”
e os “decorrentes das glosas das amortizações do ágio referente à Quinsa”.
Devidamente intimada, a Recorrente, impugnou a integralidade do lançamento.
Em seu apelo, indo direto às discussões de mérito, sem apresentar preliminares,
apontou (i) a ilegitimidade da disponibilização ficta do art. 74 da MP no 2158-35/2001, sob o
argumento de que o Poder Judiciário não teria decidido de forma definitiva “a validade da
norma quanto às controladas situadas em países não sujeitos a regime de tributação
privilegiada”; (ii) a impossibilidade de questionamento dos lucros apurados pela Ambev
Luxemburgo em balanço auditado e de acordo com as normas luxemburguesas e, em argumento
subsidiário, discorreu sobre (iii) a impossibilidade de tributação dos lucros de empresa sediada
em Luxemburgo, tendo em vista o tratado assinado pelo Brasil com aquele país para evitar a
dupla tributação; (iv) a existência e do legítimo reconhecimento dos ágios questionados pela
fiscalização, apontando (iv.1) a improcedência da acusação fiscal de falta de propósito negocial
do registro do ágio na Labatt Holding Aps e (iv.2) a amortizações do ágio relativo à Quilmes
International Bermudas Ltd.
Em argumentos subsidiários, discorreu (v) sobre a necessidade de, ao menos, “ser
excluídos do valor do lucro da Ambev Luxemburgo a parcela destinada à constituição de
reserva legal, informado nas Demonstrações Financeiras daquela sociedade”.
Fl. 14822
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

Ainda, apontou a necessidade de (vi.1) se abater, do crédito tributário apurado,
“os créditos de imposto pago no exterior informados na ECF e controlados no LALUR/LACS” e
(vi.2) compensar “o prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL do próprio período-
base”, deixando claro, contudo, que “parte daqueles valores foi objeto de compensação de ofício
em autos de infração anteriores (processos no 16561.720119/2017-33 e 16561.720119/2017-
33)”, apontando, assim um valor restante de R$ 178.102.549,02 passível de compensação.
Por fim, a Recorrente aduziu (vii) pela impossibilidade de qualificação da multa
de ofício, uma vez que não estariam presentes os requisitos para aplicação da multa majorada no
percentual de 150%.
Ao apreciar a Impugnação apresentada, a Delegacia de Julgamento da Receita
Federal do Brasil em Juiz de Fora entendeu por bem julgá-la como improcedente. O acórdão
recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2014
OPERAÇÕES SEM PROPÓSITO NEGOCIAL. Nas operações estruturadas em
sequência, o fato de cada uma delas, isoladamente e do ponto de vista formal, ostentar
legalidade, não garante a legitimidade do conjunto das operações, quando restar
comprovado que os atos foram praticados sem propósito negocial.
MULTA QUALIFICADA. Não há como afastar a imputação fiscal de fraude e a
consequente aplicação da multa qualificada se descritas pela Fiscalização circunstâncias
que demonstram a ocorrência de reestruturação societária para criar, formalmente, por
meio da constituição e posterior incorporação de “empresa do grupo”, uma situação que
se enquadrasse na exceção legal que possibilita deduzir despesas de amortização de
ágio, advinda com a Lei no 9.532/97, o que justifica, além da glosa das correspondentes
deduções, a multa no percentual de 150%.
ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE. A apreciação de questionamentos
relacionados à ilegalidade e inconstitucionalidade da legislação tributária não é de
competência da autoridade administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário.
IRPJ. CSLL. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. TRIBUTAÇÃO EM BASES
UNIVERSAIS. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL,
correspondentes ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
DISPONIBILIZAÇÃO DOS LUCROS. ARTIGO 74 DA MP 2.158/35. AÇÃO
DIRETA
DE
INCONSTITUCIONALIDADE.
STF.
REGULARIDADE
DA
TRIBUTAÇÃO PELO PAÍS DE RESIDÊNCIA DA CONTROLADA. O artigo 74, da
MP 2158/35, que fixou o momento da disponibilização dos lucros para a data do
balanço em que foram apurados, foi submetido à apreciação do STF (ADI/2.588), tendo
a Suprema Corte decidido que referida norma é constitucional, com efeito vinculante e
eficácia erga omnes, para as controladas localizadas em países com tributação
favorecida. Com relação às controladas residentes em países com tributação regular, por
não ter sido atingida a maioria de votos, entende-se pela constitucionalidade do artigo
74, da MP 2158/35, não obstante a inexistência dos citados efeitos.
TRATADOS PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO O entendimento da RFB,
manifestado, na SCI no 18/2013 - Cosit, é de que a aplicação do artigo 74, da MP 2.158-
35/2001, não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação, uma vez que
(a) a norma interna incide sobre o contribuinte brasileiro, inexistindo qualquer conflito
com os dispositivos do tratado que versam sobre a tributação de lucros, (b) o Brasil não
está tributando os lucros da sociedade domiciliada no exterior, mas sim os lucros
auferidos pelos próprios sócios brasileiros, (c) a legislação brasileira permite à empresa
investidora no Brasil o direito de compensar o imposto pago no exterior, ficando, assim,
eliminada a dupla tributação, independentemente da existência de tratado.
Fl. 14823
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR ATRAVÉS DE COLIGADAS E
CONTROLADAS. MOMENTO DA DISPONIBILIZAÇÃO. Para fins de determinação
da base de cálculo do imposto de renda, os lucros auferidos por controlada ou coligada
no exterior consideram-se disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na
data do balanço em que foram apurados (art. 74 da Medida Provisória no 2.158-
35/2001).
ALEGAÇÃO DE INCOMPATIBILIDADE ENTRE O ART. 74 DA MP 2.158-35/2001
E O ART. 7o, PARÁGRAFO 1o, DO TRATADO BRASIL-LUXEMBURGO.
INOCORRÊNCIA. O Tratado Brasil-Luxemburgo, a exemplo de outros acordos que
adotam o texto base da Convenção-Modelo da OCDE, estabelece, em seu Artigo 7o,
Parágrafo 1o, uma cláusula de competência exclusiva em favor do Estado de residência
da pessoa jurídica. De acordo com esta regra, os lucros de uma empresa só podem ser
tributados no Estado onde ela está domiciliada. A referida cláusula não limita, todavia, o
direito de um Estado Contratante adotar regras de transparência fiscal em sua legislação
interna, com o objetivo de tributar, na pessoa de seus residentes, o lucro apurado por
empresa domiciliada no outro Estado Contratante, na proporção da participação
societária destes residentes naquela empresa. Comentários da OCDE ao Artigo 7o,
Parágrafo 1o, da Convenção-Modelo. Por revestir a natureza de uma regra de
transparência fiscal, o art. 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001 não conflita com o
Artigo 7o, Parágrafo 1o, do Tratado Brasil-Luxemburgo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO
SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2014
CONVENÇÃO INTERNACIONAL PARA EVITAR A DUPLA TRIBUTAÇÃO.
REGRA INAPLICÁVEL A CSLL. Tendo a CSLL sido instituída após a celebração de
determinada convenção internacional para evitar a dupla tributação da renda, a extensão
das disposições de tal convenção a CSLL condiciona-se à imprescindível notificação da
instituição desta contribuição às autoridades competentes dos Governos Estrangeiros
envolvidos em tais tratados, porquanto as regras dos acordos internacionais devem
conter previsão expressa em seu texto para serem aplicadas à CSLL.
LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR ATRAVÉS DE COLIGADAS E
CONTROLADAS. DECORRÊNCIA. As regras do imposto de renda relativas à
tributação dos lucros auferidos no exterior aplicam-se, também, à contribuição social
sobre o lucro líquido (arts. 21 e 74 da Medida Provisória no 2.158-35/2001).
APURAÇÃO DOS LUCROS DA CONTROLADA NO EXTERIOR. OBEDIÊNCIA
ÀS NORMAS DA LEGISLAÇÃO DO PAÍS DE ORIGEM. O lucro auferido no
exterior, por filiais, sucursais,controladas ou coligadas, deverá ser apurado por
demonstrativos financeiros elaborados segundo as normas da legislação do país de seu
domicílio. Apenas no caso de sua inexistência, o lucro será apurado de acordo com as
normas tributárias brasileiras.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Não concordando com o que restou decidido pela Turma de Julgamento de piso, a
Recorrente apresentou Recurso Voluntário. No apelo direcionado ao CARF, a Recorrente
repisou, na integralidade, os argumentos apresentados em sede de Impugnação Administrativa.
Remetidos os autos ao CARF, em um primeiro momento, estes foram distribuídos
para relatoria da conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic.
Contudo, nos termos do despacho de fls. 14.816 a 14.818, entendeu-se que
haveria conexão entre a presente discussão e o processo de no 16561.720111/2017-77. Assim,
com a anuência do presidente do colegiado da qual aquela conselheira faz parte, entendeu-se pela
distribuição dos autos a este relator, bem como do PA no 16561-720045/2019-05.
Este é o relatório.

Fl. 14824
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

Voto
Conselheiro Flávio Machado Vilhena Dias, Relator.
DA TEMPESTIVIDADE
Como se denota dos autos, a Recorrente - AMBEV S/A - foi intimada do teor do
acórdão recorrido, via intimação eletrônica, em 07/10/2020 (fl. 14.030), apresentando o Recurso
Voluntário ora analisado no dia 05/11/2020 (comprovante de fl. 17.032), ou seja, o Recurso
Voluntário foi apresentado no prazo de 30 dias, nos termos do que determina o artigo 33 do
Decreto no 70.235/72.
Portanto, sem maiores delongas, uma vez que cumpre os demais requisitos de
admissibilidade, o Recurso Voluntário deve ser analisado por este colegiado.
DO RECURSO VOLUNTÁRIO
DO MÉRITO
DA ILEGITIMIDADE DA DISPONIBILIZAÇÃO FICTA DO ART. 74 DA MP 2158-35/2001
– VIOLAÇÃO AO CTN E CF/88.
De início, a Recorrente afirma que "o julgamento do RE 541.090/SC não
representa em absoluto o posicionamento final do Supremo Tribunal Federal a respeito da
validade da regra do art. 74 da MP 2.158-35/2001 quanto às controladas situadas em países não
sujeitos a regime de tributação privilegiada, como é o caso, pendendo essa questão de decisão
perante o Supremo Tribunal Federal".
Com esta afirmação, alega, em síntese, que não poderia prevalecer a constituição
de crédito tributário de lucro auferido por controlada não domiciliada em paraíso fiscal com base
no disposto no artigo 74 daquela MP.
Contudo, a mesma Recorrente aduz que não desconhece o fato de não poder "o
julgador administrativo afastar a aplicação de lei sob fundamento de inconstitucionalidade a não
ser após sua declaração pelo Supremo Tribunal Federal".
No presente caso, como será demonstrado ao longo deste voto, em que pese não
ter sido alcançada, no plenário do Supremo Tribunal Federal, a maioria de votos no julgamento
da ADI 2.588/DF (cujo entendimento foi posteriormente ratificado pelo RE no 541.090/SC), no
ponto em que se discutia a possibilidade de se tributar o lucro auferido por controladas não
domiciliadas em paraísos fiscais, não houve a declaração de inconstitucionalidade daquele
dispositivo por parte da Suprema Corte.
Assim, na restrita análise que compete a este Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais, não se pode desprezar o comando legal, sob pena, inclusive, de se ferir o que
preceitua a Súmula CARF no 02, in verbis: "O CARF não é competente para se pronunciar sobre
a inconstitucionalidade de lei tributária".
E a própria Recorrente afirma isso como demonstrado, aduzindo, ainda, que a
preliminar foi invocada, para "que não reste preclusa a questão caso o E. Supremo Tribunal
Federal venha futuramente a declarar a inconstitucionalidade do art. 74 da Medida Provisória
no 2.158-35, hipótese em que deverá o julgador administrativo observar tal decisão (§ 6o inciso I
do art. 26-A do Decreto no 70.235/72)".
Fl. 14825
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

Como não houve, até o momento, qualquer declaração de inconstitucionalidade,
com efeito erga omnes, do dispositivo da MP 2.158-35, no ponto de controvérsia dos presentes
autos, vota-se POR NEGAR PROVIMENTO a este ponto do Recurso Voluntário.
DA IMPOSSIBILIDADE DE A FISCALIZAÇÃO QUESTIONAR O RESULTADO
AUFERIDO NO EXTERIOR POR EMPRESA CONTROLADA POR CONTRIBUINTE
BRASILEIRO.
Como se depreende do Termo de Verificação Fiscal, em um primeiro momento, a
fiscalização entendeu que, supostamente, estariam equivocadas as demonstrações contábeis da
empresa com sede em Luxemburgo, sob o argumento de que, em síntese, seriam indevidas as
despesas de ágio registradas pela Labatt Holding A/S e pela Ambev Luxemburgo. Por isso, o
lucro desta entidade seria maior do que aquele registrado no balanço. Balanço este, registre-se,
devidamente auditado por empresa independente.
Assim, no Auto de Infração foram constituídos créditos tributários, de acordo com
o entendimento da fiscalização de como deveria ter sido apurado o lucro da empresa sediada em
um primeiro momento na Dinamarca e posteriormente em Luxemburgo, mais especificamente:
entendeu o douto fiscal que se aplicaria, na apuração daquele lucro, o que dispõe a legislação
brasileira.
Por outro lado, nos termos demonstrado no relatório acima, a discussão posta é
idêntica à travada nos autos do PA de no 16561.720111/2017-77, embora, neste processo, os
créditos tributários constituídos pela fiscalização fossem relativos a outro ano-calendário (2012).
E aquele processo, como também mencionado, foi julgado por esta Turma de Julgamento em
18/10/2022, sendo a decisão consubstanciada no acórdão no 1302-006.218, que teve relatoria
deste conselheiro.
Neste sentido, por coerência e até mesmo em privilégio ao princípio da segurança
jurídica, entende-se que o que restou decido no PA de no 16561.720111/2017-77 deve ser
reproduzido no presente processo.
Importante esclarecer, contudo, que, naquele processo, a DRJ já havia afastado
integralmente a acusação fiscal. Por isso, o que esta Turma analisou à época foi o Recurso de
Ofício apresentado pela Turma de Julgamento a quo.
No presente caso, o entendimento que prevaleceu na decisão de piso foi que não
assistiria razão ao contribuinte e, assim, foi julgado como procedente o lançamento neste ponto.
Portanto, a discussão foi devolvida a este colegiado via Recurso Voluntário apresentado pelo
contribuinte. Mas, como será demonstrado, não pode subsistir a acusação fiscal.
Feitas essas considerações, pede-se venia para transcrever e adotar como razões
de decidir os fundamentos lançados no acórdão de no 1302-006.218, in verbis:
Como será demonstrado ao longo deste voto, o Fisco brasileiro, com a promulgação da
Lei no 9.249/95, mais especificamente com a redação dada ao artigo 25 deste diploma
legal, abandona de vez o critério da territorialidade da tributação da renda, adotando o
princípio da "tributação em bases universais" (TBU). Assim, independentemente de
todas as discussões que se iniciaram a partir daí, não se pode desprezar a mudança do
contexto e a possibilidade de a Fazenda Nacional fazer incidir tributos sobre a renda
auferida por entidades com domicílio no exterior, mas ligadas às empresas brasileiras
(fazendo-se a ressalva quanto às limitações quando existem Tratado para evitar Dupla
Tributação, como explorado será abaixo).
Contudo, mesmo com a abertura dessa possibilidade de tributação universal, não houve
autorização para uma "fiscalização universal", ou seja, não foi estendida a competência
Fl. 14826
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

dos auditores da Receita Federal do Brasil, ao ponto de estes poderem interpretar a
legislação estrangeira e aplicá-la de acordo com o seu entendimento e com fundamento
na legislação brasileira. Com toda venia, mesmo que fosse dada esta autorização (o que
é ilógico), não teriam estes auditores capacidade técnica de analisar e interpretar as
legislações existentes nos mais de 190 países do mundo.
Para cumprir o primado da tributação com bases universais, ao Fisco Federal é
franqueada apenas a possibilidade de verificar qual o lucro auferido pela empresa
estrangeira, nos termos da legislação onde tem domicílio a entidade no exterior, mas
nunca, reitere-se, contestar aquele lucro com base na legislação brasileira. Este é,
inclusive, o comando do artigo 6o da Instrução Normativa no 213/02. Veja-se a redação
do dispositivo:
Art. 6o As demonstrações financeiras das filiais, sucursais, controladas ou
coligadas, no exterior, serão elaboradas segundo as normas da legislação
comercial do país de seu domicílio.
§ 1o Nos casos de inexistência de normas expressas que regulem a elaboração de
demonstrações financeiras no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou
coligada, estas deverão ser elaboradas com observância dos princípios contábeis
geralmente aceitos, segundo as normas da legislação brasileira.
O que se depreende da leitura do artigo transcrito, mais especificamente do parágrafo
primeiro, é que só seria possível analisar e contestar as demonstrações financeiras das
entidades domiciliadas no exterior, caso não existissem normas locais (do país
estrangeiro) que regulassem como estas demonstrações deveriam ser elaboradas. Não é
o caso, entretanto, de Luxemburgo, onde tem sede a empresa Ambev Luxemburgo.
Por outro lado, não se sustenta a argumentação tecida no TVF, no sentido de que, da
leitura do art. 25, da Lei no. 9.249/95, "depreende-se do inciso I do dispositivo antes
transcrito que os lucros auferidos por sociedade controlada devem ser apurados
segundo as normas da legislação brasileira. De acordo com o inciso II desse mesmo
dispositivo, esses lucros – apurados segundo as normas da legislação brasileira –
devem ser adicionados ao lucro líquido da controladora, na proporção de sua
participação, para a apuração do seu resultado fiscal".
Esta conclusão, como se verifica ao longo daquele Termo, advém de uma interpretação
literal o art. 25, §2o, I, da Lei no. 9.249/95, que tem a seguinte redação:
Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão
computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente
ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano.
(...)
§ 2o Os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, no exterior, de
pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro
real com observância do seguinte:
I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros
que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da
legislação brasileira;
Contudo, entende-se, com toda venia, que demonstração não se confunde com apuração.
E este entendimento é, inclusive, corroborado com a leitura do caput do artigo 6o da
IN/SRF no 213/02 em conjunto com o § 2o do mesmo artigo (destaca-se que a IN 38/96
tinha esta mesma redação). Confira-se o que dispõe o § 2o:
§ 2o As contas e subcontas constantes das demonstrações financeiras elaboradas
pela filial, sucursal, controlada ou coligada, no exterior, depois de traduzidas em
idioma nacional e convertidos os seus valores em Reais, deverão ser
classificadas segundo as normas da legislação comercial brasileira, nas
demonstrações financeiras elaboradas para serem utilizadas na determinação do
lucro real e da base de cálculo da CSLL.
Fl. 14827
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

Veja-se que os dispositivos tratam de coisas e momentos diversos, não se podendo
admitir e encampar a interpretação dada pela fiscalização.
Em síntese, o 'caput' do dispositivo determina a adoção das normas da legislação
comercial do país de domicílio quando da realização das demonstrações financeiras das
controladas. E o § 2o acima transcrito estatui que as contas e sub-contas daquelas
demonstrações financeiras sejam classificadas nos termos da legislação comercial
brasileira.
E não poderia ser outra a interpretação do dispositivo que apenas regulamenta o que
dispõe a legislação, em especial aquela que trata da Tributação em Bases Universais,
uma vez que a Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro. (antiga "Lei de
Introdução ao Código Civil"), positivada através do Decreto-Lei no 4.657/42, preceitua
em seus artigos 9o e 11 o seguinte.
Art. 9o Para qualificar e reger as obrigações, aplicar-se-á a lei do país em que se
constituírem.
(...)
Art. 11. As organizações destinadas a fins de interesse coletivo, como as
sociedades e as fundações, obedecem à lei do Estado em que se constituírem.
Não há dúvidas na leitura destes dispositivos: obrigações são regidas pelas leis vigentes
do país onde esta mesma obrigação for constituída, sendo obrigatório às sociedades
obedecerem "à lei do Estado em que se constituirem."
Assim, é ilógico pensar, como mencionado acima, que o Fisco brasileiro teria como
questionar a apuração do lucro auferido por entidade com domicílio no exterior e o que
é pior: aplicar a legislação brasileira para afirmar que houve erro na apuração do lucro
auferido pela empresa estrangeira.
A esta mesma conclusão chegou o acórdão proferido pela DRJ de Brasília, que, após
citar as ilações da fiscalização constantes no TVF, assim se pronunciou:
O equívoco da Fiscalização está estampado nesses últimos parágrafos acima
transcritos, pois a AMBEV Luxemburgo e a Labatt Holding não são
contribuintes brasileiras nem se subordinam à legislação nacional, logo, não
poderia o autuante auditar as suas demonstrações financeiras à luz da legislação
brasileira. Trata-se de um rotundo equívoco, pois a tributação em base universais
(TBU) introduzida pela Lei 9.249/95 significa apenas que as receitas da pessoa
jurídica domiciliada no Brasil auferidas em qualquer parte do mundo serão
tributadas no Brasil, mas tal lei não poderia jamais dar competência ao Fisco
brasileiro para auditar as contas de uma pessoa jurídica domiciliada no exterior e,
pior, fazendo-o à luz da interpretação que o Fisco brasileiro tenha da lei
brasileira.
Ao Fisco brasileiro, cabe apenas verificar qual o lucro apurado pela investida no
exterior, conforme a legislação do país de domicílio, o que está explícito nas
Instruções Normativas 213/02: (...)
Portanto, por ausência completa de competência do Fisco brasileiro de aplicar a
legislação brasileira na apuração dos lucros auferidos pela empresa controlada com sede
em Luxemburgo, não se sustenta a autuação que constituiu créditos tributários em face
da Recorrente, devendo ser mantido o acórdão proferido pela DRJ de Brasília (DF).
Neste ponto, NEGA-SE PROVIMENTO ao Recurso de Ofício.
Desta forma, vota-se por DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário, para
afastar por completo a acusação fiscal no que se refere ao suposto erro nas demonstrações
contábeis da empresa controlada pela Recorrente com domicilio em Luxemburgo.
Neste sentido, como se está cancelando este ponto da autuação, perdem o objeto
os demais argumentos subsidiários apresentados pelo Recorrente, notadamente os argumentos
Fl. 14828
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Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.412 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 16561.720079/2019-91

quanto à aplicação do Tratado firmando entre o Brasil e o Grão-Ducado de Luxemburgo
(Decreto no 85.051/1980) e quanto à qualificação da multa de ofício, na medida em que a
qualificação da penalidade, como demonstrado alhures, só incidiu os créditos tributários
decorrentes das “glosas das amortizações do ágio referente à Labatt Brewing Company Limited”
e os “decorrentes das glosas das amortizações do ágio referente à Quinsa”.
DAS CONCLUSÕES
Por todo exposto, vota-se por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso
Voluntário para cancelar, na integralidade, os créditos tributários constituídos de ofício pela
fiscalização.
É como se vota!
documento assinado digitalmente)
Flávio Machado Vilhena Dias

Fl. 14829
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