Tribunal: CARF
Processo: 16682.900798/2020-51
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARNALDO DIEFENTHAELER DORNELLES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-28
Data de publicação: 2023-08-07

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013
NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há nulidade por cerceamento do direito de defesa na hipótese de o recurso apresentado evidenciar que a interessada entendeu perfeitamente o que motivou as glosas fiscais, delas tendo se defendido de forma ampla, articulada e abrangente.
PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO.
Deve ser considerado não formulado o pedido de perícia que não atender os requisitos legais e indeferido quando for prescindível para o deslinde da questão a ser apreciada ou se o processo contiver todos os elementos necessários para a formação da livre convicção do julgador.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
null
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS. APROPRIAÇÃO ACELERADA DA LEI No 11.774/2008. POSSIBILIDADE.
As máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito ao crédito acelerado na forma da Lei no 11.774/2008, respeitadas as demais vedações existentes na legislação tributária.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.900798/2020-51
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.759 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de junho de 2023
Recorrente
TRANSPORTADORA ASSOCIADA DE GAS S.A. - TAG
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013
NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há nulidade por cerceamento do direito de defesa na hipótese de o recurso
apresentado evidenciar que a interessada entendeu perfeitamente o que
motivou as glosas fiscais, delas tendo se defendido de forma ampla, articulada
e abrangente.
PEDIDO DE PERÍCIA. INDEFERIMENTO.
Deve ser considerado não formulado o pedido de perícia que não atender os
requisitos legais e indeferido quando for prescindível para o deslinde da
questão a ser apreciada ou se o processo contiver todos os elementos
necessários para a formação da livre convicção do julgador.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE
GASODUTOS. APROPRIAÇÃO ACELERADA DA LEI No 11.774/2008.
POSSIBILIDADE.
As máquinas e equipamentos empregados na construção de gasodutos ou de
outros tipos de instalações, desde que destinados à produção de bens e à
prestação de serviços, não perdem sua individualidade, permitindo-se o direito
ao crédito acelerado na forma da Lei no 11.774/2008, respeitadas as demais
vedações existentes na legislação tributária.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo
artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela
Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em
condições de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado,
além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à
colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de
preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica
e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal no
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.900798/2020-51
Fl. 1904
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

2311, do fornecedor GDK – CNPJ no 34.152.199/0001-95, no valor de R$ 11.848.801,42. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no
Acórdão no 3401-011.739, de 28 de junho de 2023, prolatado no julgamento do processo
16682.900761/2020-23, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Vieira Kotzias,
Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza di Giovanni (suplente
convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de ação fiscal levada a termo pela Delegacia Especial da RFB de Maiores
Contribuintes – DEMAC/RJO, tendo por objetivo a aferição da correção da retificação de
Declarações de Débito e Crédito Federais (DCTFs), promovidas pela TRANSPORTADORA
ASSOCIADA DE GÁS S/A - TAG, empresa com atuação no segmento do transporte de gás
natural por meio de gasodutos, ocasião em que houve a redução de 70 débitos (35 do PIS e 35 da
Cofins) relacionados ao período compreendido entre janeiro/2011 e dezembro/2013.
Em razão do acima exposto, a pessoa jurídica apurou direitos creditórios
decorrentes de pagamentos alegados como maiores que devidos em todos os meses do período,
exceção feita a setembro/2013, os quais foram utilizados em compensações de débitos de sua
responsabilidade, formalizadas por meio da apresentação de numerosos PER/DCOMPs.
O Despacho Decisório HOMOLOGOU PARCIALMENTE a compensação
declarada.
Segundo anotado no Termo de Solicitação de Juntada, foi peticionada a juntada
aos autos da manifestação de inconformidade, a seguir sinteticamente apresentada.
PRELIMINARMENTE – Nulidade do despacho decisório por cerceamento de defesa –
ausência de clareza e apontamento na legislação da diferença entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos” (...)
MÉRITO – Sobre a natureza dos gasodutos – classificação como máquinas e
equipamentos (...)
MÉRITO – Da correta aplicação do artigo 1o da Lei n. 11.774/2008 em sua redação
original (...)
Fl. 1905
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

MÉRITO – Impossibilidade de glosa de créditos por mero erro formal de procedimento
(...)
MÉRITO – Da completa inaplicabilidade da Solução de Consulta COSIT n. 78/2017 no
caso em análise (...)
MÉRITO – Da glosa indevida de notas fiscais relacionadas a aquisições de bens e
serviços para composição do maquinário relacionado aos gasodutos (...)
Sobre a necessidade de produção de prova pericial contábil e de engenharia (...)
Dos pedidos (...)
A DRJ decidiu julgar procedente em parte a manifestação de inconformidade em
acórdão assim ementado, em síntese:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013
NULIDADE POR CERCEAMENTO DE DEFESA.
Não há como se acolher a tese de cerceamento do direito de defesa na hipótese de a
Manifestação de Inconformidade apresentada evidenciar que a interessada entendeu
perfeitamente o que motivou as glosas fiscais, delas tendo se defendido de forma ampla,
articulada e abrangente.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
Deve ser considerado não formulado o pedido de perícia que não atender os requisitos
legais e indeferido quando for prescindível para o deslinde da questão a ser apreciada ou
se o processo contiver todos os elementos necessários para a formação da livre
convicção do julgador.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2013 a 31/07/2013
BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO DE GASODUTOS.
BENEFÍCIO FISCAL RELATIVO À DEPRECIAÇÃO ACELERADA NO PRAZO
DE DOZE MESES ESTABELECIDO PELO ART. 1o DA LEI No 11.774/2008.
IMPOSSIBILIDADE.
Ao ser concluída a etapa construtiva dos gasodutos, o conjunto resultante da agregação
dos diversos bens e serviços nela utilizados inicia a sua atividade de transporte do gás,
momento em que os dutos, as válvulas, os compressores, as turbinas, os geradores,
filtros e válvulas reguladoras de pressão, assim como os serviços aplicados, perdem as
suas respectivas individualidades, exsurgindo em seu lugar um conjunto de
“instalações” ao qual deve ser computada a taxa de depreciação de 10% ao ano,
conforme previsto pelo Anexo III da Instrução Normativa RFB no 1700/2017
O contribuinte apresentou recurso voluntário, por meio do qual sustenta, em
síntese:

A nulidade do despacho decisório por cerceamento de defesa, em razão da
ausência de clareza e apontamento na legislação da diferença entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos”, bem como a nulidade do acórdão recorrido por inovação
na fundamentação do despacho decisório, já que somente nessa instância foi
estabelecida a diferença entre os termos;
Fl. 1906
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51


No mérito, que os gasodutos são classificados como máquinas e equipamentos e
não como edificações. O acórdão concorda com a tese da contribuinte de que os
gasodutos, enquanto “instalações”, compreendem a soma de “máquinas e equipamentos”.
A divergência reside na consequência dessa afirmação: para a contribuinte, o conceito de
“instalações”, enquanto coletivo de “máquinas e equipamentos”, não desnatura a
característica técnica original dos itens. Já para a DRJ, a agregação de “máquinas e
equipamentos” em “instalações” desvirtuam a natureza técnica original daqueles itens.
Cita Acórdão no 3402002923 nesse sentido;

Para a implantação da infraestrutura de transporte de gás natural, é necessária a
formação de um gasoduto, que irá servir para levar o gás de um ponto a outro do território
nacional. O gasoduto é formado por milhares de dutos de aço, e possui, no geral, a
extensão de dezenas ou centenas de quilômetros. Sua montagem compreende diversas
fases. Vejamos, de forma exemplificativa, os equipamentos que compõem o gasoduto:
Válvulas de Trecho (Shutdown Valves – SDV), Estações de compressão, compostas por
compressores, turbinas, trocadores de calor, geradores, filtros, válvulas, tubos, filtros,
válvulas reguladoras de pressão automáticas e diversos instrumentos de monitoramento;
Pontos de Entrega ou City Gates, contendo os equipamentos destinados a realizar a
medição e entrega do gás natural aos concessionários de distribuição ou ao consumidor
final; além de outros equipamentos tais como SCOMP (compressão), EDG (interligação)
e estações retificadoras de tensão do sistema de proteção catódica dos gasodutos. Não
resta dúvida, portanto, de que a instalação referida pelo Fisco compreende, na verdade,
um conjunto de máquinas e equipamentos cuja função é transportar gás natural a diversas
regiões do país, devendo assim ser tratada inclusive para fins fiscais.

A soma dos objetivos individuais de cada máquina ou equipamento que compõe
uma instalação dará vazão a uma função que é própria do conjunto, congregando energia
e trabalho individual de cada um desses itens em um objeto maior (in casu, o transporte
de gás), sem a qual seria impossível atingi-lo.

A depreciação dos gasodutos – que nada mais são do que um conjunto de
máquinas e equipamentos – atende à disposição do artigo 1o da Lei n. 11.774/2009,
devendo-se reconhecer o direito da contribuinte de apropriação dos créditos de PIS e
COFINS.

Mesmo o artigo 1o da Lei n. 11.774/2008, que na interpretação do Fisco
impediria o creditamento das chamadas “instalações”, faz remissão à norma que o
engloba (o creditamento de instalações), ao referir que nas situações contidas nas Leis n.
10.637/2002 e 10.833/2003, entre elas os “outros bens incorporados ao ativo
imobilizado”, a opção pelo creditamento é autorizada. Ainda que se admita a separação
conceitual realizada pelo auditor-fiscal e pela DRJ, jamais se poderia interpretar o artigo
1o da Lei n. 11.774/2008 de modo a restringir a sistemática prevista, excluindo-se os
“outros bens incorporados ao ativo imobilizado”.

Os custos de serviços relacionados à colocação do imobilizado em operação
compreendem o seu valor, sendo passível de creditamento, enquanto incorporado ao bem,
em razão de depreciação. Isso está claro na Solução de Consulta COSIT n. 133/2018 e no
CPC27.

Caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do crédito em 1/12
esteja equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à
recuperação/compensação destes valores, à razão compreendida pela autoridade, de
1/120.

A Solução de Consulta COSIT n. 78/2017 não guarda qualquer relação com o
caso dos autos, na medida em que a consulente, no caso citado, se tratava de indústria
metalúrgica que fabricou o ativo imobilizado a ser utilizado em sua atividade e
Fl. 1907
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

questionou a Receita Federal sobre a forma de apropriação dos créditos, se a partir das
aquisições dos insumos para a fabricação do bem ou na data em que o ativo começar a
operar.

O indeferimento de produção de prova pericial contábil e de engenharia
mecânica, assim como da apresentação dos laudos técnicos, baseou-se exclusivamente em
questões meramente formais, indo de encontro à jurisprudência pacífica do CARF, no
sentido de conferir interpretação mais abrangente do artigo 16, §4o do Decreto no
70.235/1972, e prestigiar a busca pela verdade material. Dessa forma, tendo em vista que
a recorrente pleiteou a produção de prova pericial e, subsidiariamente, pela juntada de
laudos técnicos contábil e de engenharia, deve ser reformado o acórdão recorrido, para
que seja anulado ou, quando menos, seja deferida a produção de prova adicional, pelos
motivos expostos.
Ao fim, requer a declaração de nulidade do despacho decisório e,
subsidiariamente, do acórdão recorrido. Superados esses pontos, seja deferida a realização de
prova pericial contábil e de engenharia e, ao fim, o provimento do recurso.
Constam os laudos técnicos de engenharia e de contabilidade, que, na visão da
empresa, corroboram o seu direito. Anexado o Memorial e o Laudo Técnico de Engenharia para
Gasodutos.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
Em sede preliminar, a empresa intenta o reconhecimento da nulidade do
despacho decisório e, para tanto, sustenta que sua compreensão acerca da
decisão assentada restou prejudicada porque a autoridade fazendária teria
deixado de expressamente apresentar o discrímen entre “instalações” e
“máquinas e equipamentos”, acarretando prejuízo à defesa.
Não procede tal argumento. Não há qualquer carência de fundamentação do
despacho decisório, na medida em que a Informação Fiscal de fls. 1515 e ss. é
clara em admitir que o crédito fora reapurado pela Fiscalização com base no seu
tempo de vida útil – via encargos de depreciação – por considerar que os
gasodutos são “instalações” e não meras “máquinas e equipamentos” (conforme
exige a Lei no 11.774/2008, utilizada pelo sujeito passivo), citando, a esse
respeito, a Lei do Gás, no 11.909/2009, as informações constantes na página da
internet da própria empresa, e invocando o entendimento exarado na Solução de
Consulta COSIT no 78/2017.
Na essência, a empresa invoca a nulidade por considerar indispensável a
diferenciação entre “instalações” e “máquinas e equipamentos”, o que,
convenhamos, me parece bastante desnecessário, até mesmo porque, pelo senso
Fl. 1908
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

comum, os sentidos de ambos não se tangenciam, senão pelo fato de que o
conjunto de “máquinas e equipamentos” pode compor as ditas “instalações” – o
que, em verdade, é o cerne material desse litígio, a ser enfrentado na sequência
deste voto, fato muito bem compreendido pelo sujeito passivo, a teor do que se
extrai da sua defesa.
Não por outra razão, também não considero nulo o acórdão de DRJ por suposta
inovação na fundamentação do despacho decisório, posto que a decisão de 1a
instância não integrou o despacho decisório, como afirma a empresa, apenas
esclareceu o óbvio, que, em verdade, não precisava ser dito: “máquinas e
equipamentos” não se confundem com “instalações”, embora o conjunto de
“máquinas e equipamentos” possa compreender o conceito de “instalações”.
Com efeito, conforme muito bem explicado pela requerente, os gasodutos são
compostos pelos dutos, pelas válvulas de trecho, por compressores, turbinas,
trocadores de calor, geradores, filtros, tubos e válvulas reguladoras de pressão,
dentre outras máquinas e equipamentos necessariamente utilizados na construção
e na manutenção de gasodutos.
Ocorre que, ao ser concluída a etapa construtiva, o conjunto resultante da
agregação dos itens supra-especificados inicia a sua atividade operacional,
ocasião em que estes diversos itens perdem as suas individualidades, exsurgindo
em seu lugar um complexo de “instalações” ao qual foi regularmente computada
a taxa de depreciação de 10% ao ano.
Pelo exposto, não acolho as nulidades suscitadas.
Quanto ao indeferimento de produção de prova pericial contábil e de engenharia
mecânica e de apresentação de prazo suplementar para produção de provas por
parte do colegiado de DRJ, não vislumbro qualquer reparo na decisão recorrida,
na medida em que aquele órgão julgador constatou a ausência de formulação de
quesitos e indicação de perito, além de, principalmente, ter considerado que os
elementos dos autos se mostraram suficientes para a formação de sua livre
convicção, conforme estabelecido pelo artigo 29 do Decreto no 70.235/1972,
além de não terem sido preenchidos os requisitos constantes no artigo 16,
parágrafo 4o do mesmo diploma para dilação probatória.
Tais pedidos, a propósito, foram repetidos em voluntário, tendo a Recorrente
juntado posteriormente os laudos técnicos de engenharia e de contabilidade (fls.
1679 e ss.), que, na sua visão, corroboram o direito pleiteado. Deste modo, ante
a juntada de documentação suplementar, considero o pedido de dilação
probatória prejudicado, pelo menos em parte. De todo modo, pelas mesmas
razões externadas pelo colegiado de 1a instância, não acolho os pedidos
formulados.
Dos bens compreendidos pela Lei no 11.774/2008
No mérito, a Recorrente alega que os gasodutos são compostos e, assim,
classificados como “máquinas e equipamentos” e não como edificações. Para a
empresa, o conceito de “instalações”, enquanto coletivo de “máquinas e
equipamentos”, não deve desnaturar a característica técnica original dos itens.
Cita Acórdão no 3402-002.923 nesse sentido.
Fl. 1909
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

Esclarece que o gasoduto é formado por milhares de dutos de aço e possui, no
geral, a extensão de dezenas ou centenas de quilômetros. Sua montagem
compreende diversas fases e equipamentos: Válvulas de Trecho (Shutdown
Valves – SDV), Estações de compressão, compostas por compressores,
turbinas, trocadores de calor, geradores, filtros, válvulas, tubos, filtros, válvulas
reguladoras de pressão automáticas e diversos instrumentos de monitoramento;
Pontos de Entrega ou City Gates, contendo os equipamentos destinados a
realizar a medição e entrega do gás natural aos concessionários de distribuição
ou ao consumidor final; além de outros equipamentos tais como SCOMP
(compressão), EDG (interligação) e estações retificadoras de tensão do sistema
de proteção catódica dos gasodutos. Por essa razão, entende tratar-se de um
conjunto de máquinas e equipamentos cuja função é transportar gás natural a
diversas regiões do país, até mesmo porque a soma dos objetivos individuais de
cada máquina ou equipamento que compõe uma instalação dará vazão a uma
função que é própria do conjunto, congregando energia e trabalho individual de
cada um desses itens em um objeto maior (in casu, o transporte de gás), sem a
qual seria impossível atingi-lo.
Além disso, sustenta que o artigo 1o da Lei no 11.774/2008, que na interpretação
do Fisco impediria o creditamento das chamadas “instalações”, faz remissão a
norma que, na verdade, o compreende (o creditamento de instalações), uma vez
que faz referência às situações contidas nas Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003,
dentre as quais se encontram os “outros bens incorporados ao ativo
imobilizado”. Assim, ainda que se admita a separação conceitual realizada pelo
auditor-fiscal e pela DRJ, jamais se poderia interpretar o artigo 1o da Lei no
11.774/2008 de modo a restringir a sistemática prevista, excluindo-se os “outros
bens incorporados ao ativo imobilizado”.
Afirma também que a Solução de Consulta COSIT no 78/2017 não guarda
qualquer relação com o caso dos autos, na medida em que aquela Consulente se
tratava de indústria metalúrgica que fabricava o ativo imobilizado a ser utilizado
em sua atividade e questionou a Receita Federal sobre a forma de apropriação
dos créditos, se a partir das aquisições dos insumos para a fabricação do bem ou
na data em que o ativo começar a operar.
Por fim, caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do
crédito em 12 parcelas, nos termos preconizados pela Lei no 11.774/2008, é
equivocado, ainda assim seria o inegável direito da contribuinte à
recuperação/compensação destes valores, à razão compreendida pela autoridade
de 1/120, correspondente à tomada de crédito com base na vida útil de 10 anos
das instalações.
Quanto aos pontos levantados, considero, de plano, prejudicada esta última
questão, no sentido de defender subsidiariamente seu direito à tomada de
créditos à razão de 1/120, correspondente à vida útil de 10 anos das instalações,
na medida em que o crédito sob análise já fora reconhecido nestes termos,
conforme apontado pela decisão de 1a instância e muito bem esclarecido na
Informação Fiscal que acompanha o Despacho Decisório (grifos no original):
Acórdão no 103-004.454, 3a Turma da DRJ03
(...) Importante ainda se registrar constar da Informação Fiscal a seguinte
anotação: “Tendo em vista que o prazo de desconto de crédito de Pis/Cofins
passou de 12 meses (adotado pelo contribuinte) para 120 meses, essa nova
Fl. 1910
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

parcela mensal (1/120) foi considerada para os meses posteriores àquele em que
se encerraria o aproveitamento inicial da parcela de 1/12”.
Sem qualquer valia, porquanto, a observação constante na defesa, formulada no
sentido de que “caso se entenda, por hipótese, que o procedimento da tomada do
crédito em 1/12 esteja equivocado, ainda assim seria o inegável direito da
contribuinte à recuperação/compensação destes valores” observada a proporção
de 1/120, tratando-se de medida que, conforme acima demonstrado, se mostrou
integralmente adotada pela autoridade fiscalizadora.
Nessa toada, tendo por devidamente comprovado que o direito creditório
deferido correspondeu àquele que o contribuinte efetivamente fazia jus, tenho
por rechaçados os argumentos pela defendente arregimentados no item ora
analisado. (...)
Informação Fiscal
(...) 5. Recalculo da Apuração do Pis/Cofins
5.1) A base para a recálculo
• As informações constantes nas respostas apresentadas pelo
contribuinte;
• O disposto na Solução de Consulta n° 78 -Cosit, de 24 de janeiro
de 2017;
• O prazo de vida útil de um gasoduto igual a 10 anos,
correspondendo a uma taxa anual de depreciação de 10% ao ano,
conforme o Anexo III da Instrução Normativa n° 1700, de 14 de
março de 2017;
• O resultado da verificação de amostra do conjunto das NF que
suportaram os créditos incorporados à construção dos gasodutos.
5.2) O procedimento adotado
(...)
b) Identificação da parcela mensal de crédito de Pis/Cofins.
Essa identificação foi realizada tomando o valor total de crédito
passível de desconto (após a glosa de NF) e dividindo-o pelo prazo
de vida útil do ativo imobilizado (gasoduto), o qual, conforme o
Anexo III da Instrução Normativa n° 1700, de 14 de março de
2017 é 10 anos (120 meses).
Para cada ativo/período de imobilização, calculou-se:

O valor da parcela de 1/120 correspondente à
apropriação mensal para um período total de 10 anos (vide
observações);

As novas bases de cálculo mensais para créditos
"sobre bens do ativo imobilizado (com base no valor de
aquisição ou construção)". fazendo-o a partir dessas
parcelas mensais. (...)
Do mesmo modo, não acolho o argumento de que o escopo dos bens
compreendidos pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008 deva abarcar também os
Fl. 1911
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

“outros bens incorporados ao ativo imobilizado”, tão-somente porque o caput
do artigo 1o daquele diploma faça menção aos créditos do Pis e da Cofins de
que tratam o inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e o inciso III do
§ 1o do art. 3o da Lei no 10.833/2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no 10.865/2004,
conforme defende a Recorrente, na medida em que aquele mesmo dispositivo –
quer em sua redação original, quer nas subsequentes - é bem claro em restringir
sua aplicabilidade às hipóteses “de aquisição de máquinas e equipamentos
destinados à produção de bens e serviços”, veja-se:
Art. 1o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 12 (doze)
meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - COFINS de que tratam o inciso III do § 1o
do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1o do
art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art. 15 da Lei
no 10.865, de 30 de abril de 2004, na hipótese de aquisição de máquinas e
equipamentos destinados à produção de bens e serviços.
Art. 1o As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno
ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de
bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da
Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação do
Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para
Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do § 1o
do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1o do
art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4o do art. 15 da Lei no
10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (Redação dada pela Lei no
12.546, de 2011) (Produção de efeito)
Quanto à inaplicabilidade da Solução de Consulta COSIT no 78/2017, tendo a
concordar, ao menos em parte, com os argumentos da Recorrente. Explico.
É que aqui, assim como naquele caso, também se tem a construção de um ativo
– o gasoduto, assim compreendido como o resultado da agregação funcional do
conjunto de “máquinas e equipamentos, i.e., as “instalações” - razão pela qual
me parece justificável aquele ato ter sido invocado pela Fiscalização, já que,
tanto na situação analisada pela COSIT quanto pela ótica adotada pela
Fiscalização, há uma perda posterior de individualidade das máquinas e
equipamentos que compõem o ativo que buscam formar, tão logo eles são
postos em funcionamento em conjunto – conclusão com a qual não concordo,
no caso particular sob exame, conforme melhor exponho na sequência.
No entanto, conforme fica claro a partir do questionamento efetuado pela
Consulente e a solução formulada pela Coordenação-Geral de Tributação da
Receita Federal do Brasil, aquele caso particular tratava de fato da construção
de máquinas e equipamentos a partir da aquisição das partes e peças que os
compõem, as quais, por seu turno, podem referir-se a outras máquinas e
equipamentos, o que não se verifica nesse caso. Aqui, a Recorrente adquire
máquinas e equipamentos não para formar outra máquina ou equipamento e sim
os coloca em funcionamento conjunto para que exerçam suas funções
individuais cujo somatório resultará no objeto social da empresa: transporte de
gás de um local para o outro. Veja-se:
Relatório
(...)
Fl. 1912
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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3. Em face desse contexto, “considerando o período de realização do projeto de
montagem do equipamento (...) bem como o fato de o equipamento fazer parte
do ativo imobilizado e integrar o processo produtivo da empresa”, a consulente
propõe as seguintes questões:
a) “Está correto o entendimento da Consulente de que o bem registrado no ativo
imobilizado da Consulente, destinado à produção” do produto B “e à filtragem
dos resíduos gasosos produzidos pela industrialização do” produto A, “integra o
processo produtivo da empresa, sendo permitida a apropriação do crédito não-
cumulativo da Cofins sobre sua aquisição?”
b) “Caso positivo, qual é o momento correto para a apropriação da primeira
parcela dos créditos: a data de aquisição de cada parte ou peça que compõe
o equipamento final, observando o número de parcelas previstas na
legislação em vigor naquela ocasião, ou a data em que o bem efetivamente
entrar em operação, aplicando-se o número de parcelas, nos termos da Lei
n° 12.546/2011?”
(...)
Fundamentos
(...)
Questão 3, “b”. A apropriação dos créditos de Cofins
36. Superada a primeira questão, que diz com a possibilidade de
creditamento de Cofins, tendo por causa a fabricação de bem do
imobilizado, a ser diretamente aplicado na fabricação de subproduto; resta
enfrentar a questão subsequente, que diz com a apropriação desses créditos
ao longo do tempo, seja em função de sua depreciação – por degaste
decorrente de uso, ação da natureza ou obsolescência –; seja em função de
critérios de tempo desvinculados de sua vida útil econômica.
37. O teor da questão do item 3, “b”, revela que a consulente partiu da
premissa de que é juridicamente possível apropriar os créditos de Cofins,
calculados sobre o valor de bem do imobilizado fabricado por ela própria,
segundo critérios de tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja,
desvinculados de sua depreciação.
37.1. De fato, já considerou (implicitamente) certa a possibilidade de adotar as
parcelas que a legislação prescreve (sem fazer referência ao prazo de depreciação
do equipamento de filtragem), para daí questionar se tais parcelas podem servir
de parâmetro para a apropriação de créditos de Cofins, (i) já no momento da
aquisição de cada parte ou peça destinada a compor o bem final, ou (ii) a partir
da data que esse bem “efetivamente entrar em operação, nos termos da Lei no
12.546/2011”.
38. A supracitada premissa (item 37, retro), todavia, é falsa, conforme antecipado
nos itens 17 e 33, e demonstrado a seguir (item 42, infra).
39. Antes, porém, impende registrar que a só leitura do art. 3o, VI, da Lei no
10.833, de 2003, revela que a fabricação do bem, pela própria pessoa jurídica
que irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado – hipótese a que se ajusta a
consulente e que será objeto de análise a seguir –, não constitui qualquer óbice
ao creditamento de Cofins, com lastro no valor desse bem.
40. A questão que suscita maior reflexão é a que diz com a apropriação desse
valor no tempo, mormente porque, nas condições supracitadas, em que o bem é
Fl. 1913
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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fabricado por quem irá utilizá-lo, a sua disponibilidade, para que seja instalado,
posto em serviço ou em condições de produzir, não se dá a um só tempo – como,
via de regra, ocorre quando o bem é adquirido de terceiros, como um produto
final já pronto para o uso –, mas ao longo de diversas etapas produtivas, em que
os investimentos correspondentes são sucessivamente agregados ao valor do
produto em elaboração, até a obtenção do produto final.
41. A resposta a essa inquirição é mais facilmente concebida, quando o
parâmetro de apropriação de créditos consistir no prazo de depreciação do bem.
41.1. Com efeito, a IN SRF no 457, de 18 de outubro de 2004, em seu art. 1o,
estatui que o cálculo de créditos de Cofins sobre encargos de depreciação deve
observar, no que couber, o disposto no art. 57 da Lei no 4.506, de 30 de
novembro de 1964, que, por sua vez, estabelece, como marco inicial da
depreciação, a época em que o bem é instalado, posto em serviço ou em
condições de produzir. Confira-se, in litteris:
(...)
41.2. Ora, se a depreciação de um bem do imobilizado pressupõe o fato de que
este bem esteja instalado, posto em serviço ou em condições de produzir, e se o
reconhecimento de encargos dessa natureza é requisito para que se conceda o
crédito a que alude o art. 3o, VI, da Lei no 10.833, de 2003; deduz-se que é
inconcebível a outorga de tal concessão de modo estratificado, vale dizer, a partir
da data de aquisição de cada parte ou peça destinada a compor o equipamento de
filtragem, e com base nos valores desses componentes, notadamente porque tais
peças e partes, consideradas isoladamente, não podem ser postas em serviço ou
em condição de produzir.
41.3. Assim, estando o domínio da variável tempo limitado ao prazo de
depreciação do bem, a apropriação de créditos de Cofins inicia-se tão somente a
partir do momento em que esse bem esteja instalado, posto em serviço ou em
condições de produzir.
42. E o que dizer quanto à apropriação de créditos com base em prazos
desvinculados da vida útil do bem – tal como previstos no art. 3o, VI, e § 14 da
Lei 10.833, de 2003, ou no art. 1o da Lei no 11.774, de 2008 –, na hipótese em
que esse bem é fabricado por quem irá incorporá-lo ao seu ativo imobilizado?
Cuida-se de procedimento juridicamente válido?
42.1. Para o deslinde dessa questão, impende, primeiramente, repisar que, na
metodologia de apropriação de créditos segundo a depreciação – de que trata o
art. 3o, VI, e § 1o, III, da Lei no 10.833, de 2003 –, o bem do imobilizado cujo
valor servirá de base cálculo para a determinação desses créditos pode ser
adquirido de terceiros (suposto fático 1) ou fabricado pela própria pessoa jurídica
que irá empregá-lo em sua atividade produtiva (suposto fático 2).
42.2. Nada obstante, nas metodologias alternativas àquela que se baseia no prazo
de depreciação, em que os créditos são apropriados pro rata tempore, ao longo de
prazos desatrelados da vida útil do bem – de que tratam o art. 3o, VI, e § 14 da
Lei 10.833, de 2003, e o art. 1o da Lei no 11.774, de 2008 – as hipóteses de
creditamento foram enunciadas sem expressa menção ao suposto fático 2.
Restringiram-se, deveras, ao creditamento com supedâneo em bens do
imobilizado adquiridos de terceiros (suposto fático 1).
42.3. Veja-se, assim, que a regra do art. 3o, VI, e § 1o, III, da Lei no 10.833, de
2003, é de cunho geral, no que tange à origem do bem a ensejar o creditamento
de Cofins (se de terceiros ou obtido mediante fabricação empreendida por quem
o imobilizará). É que evento jurídico nela conotado contempla o creditamento
Fl. 1914
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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tanto para os casos amoldados ao suposto fático 1, quanto para aqueles
amoldados ao suposto fático 2.
42.4. Noutra sorte, as disposições do art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, e
do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008, preveem regras de creditamento específicas
para os casos em que o bem do imobilizado é adquirido de terceiros.
42.4.1. Nesses regimes, a apropriação de créditos não leva em consideração o
prazo de depreciação do bem do imobilizado, mas prazos fixados em lei, que são
disponibilizados ao contribuinte que adquirir esse bem de terceiros.
42.5. A despeito das semelhanças que possam existir entre os supostos fáticos 1 e
2, não é juridicamente acertado aplicar ao caso consultado – que se amolda ao
suposto fático 2 – as disposições do art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou
do art. 1o da Lei no 11.774, de 2008, ao argumento de que é necessário colmatar,
por analogia, lacunas do ordenamento jurídico, por este se afigurar supostamente
incompleto, ao não conter norma especificamente destinada a regular a
apropriação, por prazos desvinculados da depreciação, de créditos de Cofins
decorrentes da fabricação de bem por quem o incorporará ao seu imobilizado.
42.6. É que o preenchimento de lacunas, em procedimento de autointegração do
sistema normativo, pressupõe antes a sua constatação ou revelação.
42.7. In casu, porém, não se vislumbram lacunas a serem preenchidas, porquanto
há normas de caráter geral em cujas previsões típicas subsomem-se os fatos
deduzidos na consulta (ver item 42.3., retro).
42.8. Resultam disso ilações dignas de nota:
a) é juridicamente impossível recorrer-se à analogia para se justificar a
apropriação de créditos com base em prazos desvinculados da vida útil do bem –
nos moldes do art. 3o, VI, e § 14 da Lei 10.833, de 2003, ou do art. 1o da Lei no
11.774, de 2008 –, na hipótese em que esse bem é fabricado por quem irá
incorporá-lo ao seu ativo imobilizado;
b) em tal hipótese (objeto da consulta), a apropriação dos créditos de Cofins
sujeita-se tão somente à regra geral insculpida no art. 3o, VI, e § 1o, III, da Lei no
10.833, de 2003, e, portanto, está vinculada à depreciação do bem do
imobilizado; razão por que: (i) o seu cômputo só pode ser iniciado, quando o
referido bem estiver instalado, posto em serviço ou em condições de produzir; e
(ii) é inadmissível o creditamento de Cofins de modo estratificado; tudo isso de
acordo com as razões já expostas no item 41, retro.
Conclusão
43. Diante do exposto, soluciona-se a consulta respondendo ao consulente que:
a) A fabricação de máquina ou equipamento, pela própria pessoa jurídica
que irá incorporá-la(o) ao seu ativo imobilizado, para aplicação direta na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, é fato que
atrai a incidência do art. 3o, VI, e §1o, III, da Lei no 10.833, de 2003, e que
autoriza, por imputação normativa, o creditamento da Cofins, no regime de
não cumulatividade, a ser aferido com base nos encargos de depreciação
dessa máquina ou desse equipamento;
b) Nessa hipótese, em que o bem do imobilizado é fabricado por quem dele
fará uso, é inadmissível a apropriação de créditos segundo critérios de
tempo desvinculados de sua vida útil, ou seja, desvinculados de sua
depreciação;
Fl. 1915
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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c) Ainda com relação a essa hipótese, o cômputo dos créditos da Cofins só
pode ser iniciado, quando o bem do imobilizado estiver instalado, posto em
serviço ou em condições de produzir; e
d) A adoção dessa sistemática de apropriação de créditos da Cofins, com base na
depreciação de bem integrante do imobilizado, é incompatível com o
creditamento estratificado por custos de fabricação considerados isoladamente,
vale dizer, considerados a partir da data de aquisição de cada parte ou peça
(sujeita ao pagamento
A solução formulada pela COSIT mostra-se, a propósito, bastante alinhada com
as práticas contábeis exaradas no Pronunciamento Técnico CPC 27 (item 9), na
medida em que assume que as partes e peças que formam uma máquina ou um
equipamento utilizado no processo produtivo ou na prestação de serviços, ante a
pouca ou nenhuma relevância quando tomados individualmente, devem ser
reconhecidos de acordo com as circunstâncias específicas da entidade, o que
significa, nesta hipótese, serem agregados no ativo a ser construído – pois este
sim que é utilizado na produção de bens ou na prestação de serviços. A esse
respeito, as normas contábeis não trazem ademais qualquer óbice – pelo
contrário! - à adoção de prazos de depreciação individualizados para os tens que
compõem ativos, sendo este juízo de reconhecimento da entidade (itens 43 a
49):
CPC 27
Reconhecimento
(...)
9. Este Pronunciamento não prescreve a unidade de medida para o
reconhecimento, ou seja, aquilo que constitui um item do ativo imobilizado.
Assim, é necessário exercer julgamento ao aplicar os critérios de
reconhecimento às circunstâncias específicas da entidade. Pode ser
apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes,
ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor do conjunto.
(...)
Depreciação
43. Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo
significativo em relação ao custo total do item deve ser depreciado
separadamente.
44. A entidade deve alocar o valor inicialmente reconhecido de item do ativo
imobilizado aos componentes significativos desse item e deve depreciá-los
separadamente. Por exemplo, pode ser adequado depreciar separadamente
a estrutura e os motores de aeronave. De forma similar, se o arrendador
adquire o ativo imobilizado que esteja sujeito a arrendamento operacional, pode
ser adequado depreciar separadamente os montantes relativos ao custo daquele
item que sejam atribuíveis a condições do contrato de arrendamento favoráveis
ou desfavoráveis em relação a condições de mercado. (Alterado pela Revisão
CPC 13) (A Revisão CPC 14 alterou o título do CPC 06 (R2) para
Arrendamentos e substituiu a expressão “arrendamento mercantil” em todo o
pronunciamento por “arrendamento”)
45. Um componente significativo de um item do ativo imobilizado pode ter a
vida útil e o método de depreciação que sejam os mesmos que a vida útil e o
Fl. 1916
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

método de depreciação de outro componente significativo do mesmo item.
Esses componentes podem ser agrupados no cálculo da despesa de
depreciação.
46. Conforme a entidade deprecia separadamente alguns componentes de
um item do ativo imobilizado, também deprecia separadamente o
remanescente do item. Esse remanescente consiste em componentes de um
item que não são individualmente significativos. Se a entidade possui
expectativas diferentes para essas partes, técnicas de aproximação podem
ser necessárias para depreciar o remanescente de forma que represente
fidedignamente o padrão de consumo e/ou a vida útil desses componentes.
47. A entidade pode escolher depreciar separadamente os componentes de
um item que não tenham custo significativo em relação ao custo total do
item.
48. A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no resultado
a menos que seja incluída no valor contábil de outro ativo.
49. A depreciação do período deve ser normalmente reconhecida no resultado.
No entanto, por vezes os benefícios econômicos futuros incorporados no ativo
são absorvidos para a produção de outros ativos. Nesses casos, a depreciação faz
parte do custo de outro ativo, devendo ser incluída no seu valor contábil. Por
exemplo, a depreciação de máquinas e equipamentos de produção é incluída nos
custos de produção de estoque (ver o Pronunciamento Técnico CPC 16 –
Estoques). De forma semelhante, a depreciação de ativos imobilizados usados
para atividades de desenvolvimento pode ser incluída no custo de um ativo
intangível reconhecido de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 04 –
Ativo Intangível
Portanto, ainda que estejamos tratando da regra geral de amortização dos ativos,
i.e., mediante o uso de prazo de depreciação vinculados à sua vida útil, não há,
no caso em tela, qualquer justificativa contábil ou de ordem tributária, para que
as máquinas e equipamentos percam a sua individualidade e sejam tratados
como um imobilizado único, de instância superior, as ditas “instalações”, cujo
prazo de depreciação é planificado em 10 anos, como sustenta a Fiscalização. A
própria legislação tributária se mostra alinhada com essas práticas, conforme
também pode ser extraído da IN RFB no 1700/2017:
Da Taxa Anual de Depreciação
Art. 124. A taxa anual de depreciação será fixada em função do prazo durante o
qual se possa esperar a utilização econômica do bem pelo contribuinte, na
produção dos seus rendimentos.
§ 1o O prazo de vida útil admissível é aquele estabelecido no Anexo III desta
Instrução Normativa, ficando assegurado ao contribuinte o direito de
computar a quota efetivamente adequada às condições de depreciação dos
seus bens, desde que faça prova dessa adequação quando adotar taxa
diferente.
§ 2o No caso de dúvida, o contribuinte ou a RFB poderá pedir perícia do Instituto
Nacional de Tecnologia ou de outra entidade oficial de pesquisa científica ou
tecnológica, prevalecendo os prazos de vida útil recomendados por essas
instituições, enquanto não forem alterados por decisão administrativa superior ou
por sentença judicial, baseadas, igualmente, em laudo técnico idôneo.
Fl. 1917
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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§ 3o Quando o registro do bem for feito por conjunto de instalação ou
equipamentos, sem especificação suficiente para permitir aplicar as
diferentes taxas de depreciação de acordo com a natureza do bem, e o
contribuinte não tiver elementos para justificar as taxas médias adotadas
para o conjunto, será obrigado a utilizar as taxas aplicáveis aos bens de
maior vida útil que integrarem o conjunto.
Nesse ponto, então, é que não considero completamente aplicável a Solução de
Consulta no 78/2017 ao caso em tela – senão para, a contrario sensu, atestar o
acerto da Recorrente em assumir que adquiriu máquinas e equipamentos
individualmente amortizáveis – já que não se está diante da construção de uma
máquina ou um equipamento, com perda da relevância individual dos
componentes que os compõem (situação em que de fato seria inaplicável a Lei
no 11.774/2008, que restringe sua aplicabilidade aos itens adquiridos), e sim da
aquisição de vários desses bens para, agregada e paralelamente, formarem o
gasoduto – o qual, repise-se, não se trata de nova máquina ou equipamento
construído, e sim do conjunto desses itens agrupados de acordo com um projeto
específico para que possam contribuir individualmente para um propósito maior
da empresa: o transporte de gás.
O racional da Fiscalização em aplicar o entendimento da Solução de Consulta no
78/2017 à situação sob exame de certo modo assume que é possível “adquirir
um gasoduto”, como um produto de prateleira, em vez de construí-lo, o que não
é bem verdade. Até mesmo porque, se assim o fosse, o mesmo tratamento
deveria ser dispensado às demais “instalações” típicas de outras atividades
econômicas, como as fábricas, as indústrias siderúrgicas etc. Seria vedado, por
esse prisma, individualizar e amortizar (quer via depreciação, quer via hipóteses
excepcionais previstas na lei tributária, como é o caso da Lei no 11.774/2008)
cada um dos bens existentes nessas “instalações”, nessas fábricas, como as
esteiras, as caldeiras, os equipamentos de envase? Só seria possível fazer isso de
forma aglutinada para as instalações? Definitivamente não!
Deste modo, não vejo relevância jurídica para o caso nas disposições contidas
na Lei no 11.909/2009 (Lei do Gás) ou na página virtual da empresa que fazem
menção a “instalações”, principalmente porque aquele diploma legal, embora
faça o uso em diversas passagens do vocábulo “instalações”, em nenhum
momento afirma ou permite concluir que os gasodutos, por serem “instalações”
(tal fato é inequívoco!), deixam de ser compostos por máquinas e equipamentos
que podem ser individualizados.
Por fim, como questão igualmente relevante, conforme bem aponta a Solução
de Consulta no 78/2017, o cômputo dos créditos das contribuições (seja via
encargos de depreciação ou via custo de aquisição) só pode ser iniciado quando
o bem do imobilizado estiver instalado, posto em serviço ou em condições de
produzir, sendo tal requisito igualmente aplicável aos bens cujo crédito é
tomado de acordo com o ritmo estabelecido pela Lei no 11.774/2008, dado que
as máquinas e equipamentos devem ser utilizados na produção de bens e
prestação de serviços. Tal exigência, de todo modo, parece já ter sido cumprida
pela empresa, a teor do que consta na Informação Fiscal:
A partir das planilhas apresentadas em resposta às intimações, verifica-se que o
contribuinte optou por descontar os créditos de Pis/Cofins decorrentes da
construção de gasodutos no prazo de 12 meses a partir da ativação de cada
imobilizado. Para ilustrar essa constatação, tome-se como exemplo a planilha
Fl. 1918
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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denominada 'Reprocessamento_PIS_COFINS_062012”, correspondente ao 1o
reprocessamento do mês 06/2012. Essa planilha consta na resposta ao Termo de
Início de Diligência. Nela há uma aba denominada 'Resumo dos Créditos', na
qual se verifica que o aproveitamento dos créditos foi no prazo de 12 meses
a partir da ativação do respectivo ativo.
Nos restaria, portanto, examinar se os bens sobre os quais recaíram as glosas
efetuadas pela Fiscalização são máquina ou equipamento, pois, conforme expus
no começo desse voto, a possibilidade de tomada de créditos prevista pela Lei
no 11.774/2008 é restrita à aquisição desses bens, quando destinados à produção
de bens e prestação de serviços, não se aplicando aos demais itens do
imobilizado, como defendeu a empresa em tese subsidiária. Parece-me, no
entanto, que essa questão nunca fora suscitada nos autos, na medida em que a
Fiscalização se limitou a afirmar que os bens examinados não são “máquinas ou
equipamentos”, assim individualmente considerados, e sim “instalações”,
conjunto que é fruto justamente da perda de individualidade daqueles itens
(racional endossado pelo colegiado de DRJ), apresentando sua tese jurídica sem
tecer exame individual para os itens em questão. Assim, me parece que adentrar
o colegiado nessa questão nesse momento processual só poderia ter dois
desdobramentos: (1) referendar a integralidade dos itens examinados ou (2) não
referendar parte dos itens, mas incorrer em inovação das razões de decidir em
desfavor do sujeito passivo, o que é vedado pelas regras processuais vigentes.
Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso para admitir a
tomada de crédito à razão prevista pelo artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre
os bens existentes nas planilhas elaboradas pela Fiscalização de forma
individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em condições
de produzir.
Dos componentes incluídos na base de cálculo dos créditos
Nesse particular, argumenta a Recorrente que os custos de serviços relacionados
à colocação do imobilizado em operação compreendem o seu valor, sendo
passível de creditamento, enquanto incorporado ao bem, em razão de
depreciação. Sustenta que tal prática é prevista pela Solução de Consulta COSIT
no 133/2018 e no Pronunciamento Contábil CPC no 27.
Tem razão em parte a Recorrente.
Veja-se o que dispõe o Pronunciamento Contábil CPC no 27 a respeito dos
elementos que compõem o custo de um item do ativo imobilizado:
Elementos do custo
16. O custo de um item do ativo imobilizado compreende:
(a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e
impostos não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os
descontos comerciais e abatimentos;
(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no
local e condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da
forma pretendida pela administração;
Fl. 1919
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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(c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e
de restauração do local (sítio) no qual este está localizado. Tais custos
representam a obrigação em que a entidade incorre quando o item é
adquirido ou como consequência de usá-lo durante determinado período
para finalidades diferentes da produção de estoque durante esse período.
17. Exemplos de custos diretamente atribuíveis são:
(a) custos de benefícios aos empregados (tal como definidos no
Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a Empregados)
decorrentes diretamente da construção ou aquisição de item do ativo
imobilizado;
(b) custos de preparação do local;
(c) custos de frete e de manuseio (para recebimento e instalação);
(d) custos de instalação e montagem;
(e) custos com testes para verificar se o ativo está funcionando
corretamente (ou seja, avaliar se o desempenho técnico e físico do ativo
é capaz de ser usado na produção ou fornecimento de bens ou serviços,
para aluguel a terceiros ou para fins administrativos); (Alterada pela
Revisão CPC 19)
(f) honorários profissionais
(...)
19. Exemplos que não são custos de um item do ativo imobilizado são:
(a) custos de abertura de nova instalação;
(b) custos incorridos na introdução de novo produto ou serviço
(incluindo propaganda e atividades promocionais);
(c) custos da transferência das atividades para novo local ou para nova
categoria de clientes (incluindo custos de treinamento); e
(d) custos administrativos e outros custos indiretos.

Por outro lado, conforme é bem salientado na Solução de Consulta COSIT no
133/2018, a legislação de regência do Pis e da Cofins prevê hipóteses
específicas de exclusão de alguns custos associados ao ativo imobilizado,
mesmo que vinculados diretamente à produção ou à prestação de serviços: a
mão-de-obra paga a pessoa física, a aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, encargos associados a empréstimos registrados
como custo em razão de sua vinculação a financiamento para a aquisição do
ativo imobilizado, na forma da alínea “b” do § 1o do art. 17 do Decreto-Lei no
1.598, de 26 de dezembro de 1977; e custos estimados de desmontagem e
remoção do imobilizado e de restauração do local em que estiver situado.
SERVIÇOS DE INSTALAÇÃO E MONTAGEM DE MÁQUINAS E
EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO DE BENS DESTINADOS
À VENDA. CRÉDITOS.
Na apuração não cumulativa da Cofins, o custo relacionado aos bens
classificados no ativo imobilizado possui restrições que abrangem tanto o cálculo
Fl. 1920
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

do crédito sobre os encargos de depreciação e amortização, a que se refere o art.
3o, VI, da Lei no 10.833, de 2003, como o cálculo do desconto imediato do
crédito, em conformidade com a Lei no 11.744, de 2008, art. 1o, inciso XII, e §
1o.
As orientações constantes da NBC (Norma Brasileira de Contabilidade) TG 27
relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado
devem ser interpretadas em consonância com as restrições encartadas na
legislação da Cofins, no que concerne à apuração de créditos pela sistemática da
não cumulatividade.
O custo de aquisição do ativo imobilizado, passível de utilização na apuração de
créditos pela sistemática da não cumulatividade, inclui o preço de aquisição e os
custos atribuíveis de forma direta à colocação do ativo no local e condição
necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de instalação e
montagem, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos
vedados pela legislação aplicável.
Portanto, as orientações constantes no Pronunciamento Contábil CPC no 27,
relativas aos valores que podem ser agregados ao custo do ativo imobilizado
devem ser compatibilizados com as restrições existentes na legislação do Pis e
da Cofins, naquilo que se refere à apuração de créditos pela sistemática da não
cumulatividade.
Desse modo, dou parcial provimento ao recurso nesse ponto para admitir a
inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado, além do preço de
aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à
colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais
como os custos de preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e
testes, desde que pagos à pessoa jurídica e ressalvados os demais casos vedados
pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
Das glosas específicas
Quanto à glosa sobre o fornecedor GDK – CNPJ n. 34.152.199/0001-95, afirma
a empresa tratar-se a nota fiscal correspondente do pedido de reembolso
4502838681 (Doc. 06 da manifestação de inconformidade), cujo item 10 se
refere ao pagamento de construção e montagem de dutos terrestres (contrato
anexo - Doc. 07 da manifestação de inconformidade). A observação que consta
na descrição da nota fiscal teria como fundamento o fato de se referir a
pagamento de serviços em atraso – medição de serviços prestados no período de
15/07/2008 a 15/08/2008 com pagamento em 11/06/2009. Também esclarece
que a Transportadora do Nordeste S/A, CNPJ 04.992.713/0001-30, tomadora
dos serviços, é pessoa jurídica incorporada pela Transportadora Associada de
Gás S/A – TAG, conforme documentos em anexo.
Do cotejo entre a nota fiscal no 2311 de 15/06/2009 no valor de R$
11.848.801,42; o item 10 do pedido de reembolso no 4502838681 (Doc. 06 da
manifestação de inconformidade), relativo à Construção e Montagem de Dutos
Terrestres, de mesmo valor; e o Contrato TNS/IETR-860.001.07.2 (Doc. 07 da
manifestação de inconformidade), cujo objeto são os serviços de reparo e
reabilitação dos Dutos da TNS (Transportadora do Nordeste e Sudeste S.A);
que têm como parte contratante (tomadora) esta última e parte contratada
(fornecedor) a empresa GDK S.A., é possível considerar justificado o direito ao
Fl. 1921
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

crédito da empresa tomadora desses serviços. Considerando, desta feita, a
incorporação ocorrida em 30/01/2008 da Transportadora do Nordeste e Sudeste
S.A pela ora Recorrente (fls. 2545/2592 do processo no 16682.900787/2020-
71), é de se reconhecer o direito ao crédito vindicado por sua sucessora
universal.
Já quanto ao fornecedor Azevedo Travassos Engenharia Ltda., alega o Fisco
que foram identificadas 6 notas fiscais que não dariam direito a crédito, visto
que nessas operações não teria havido a tributação de Pis/Cofins (CST 8 e 9). Já
a empresa sustenta que tais operações estão sujeitas ao fato gerador do Pis e da
Cofins, de modo que houve utilização indevida dos CST 8 e 9 pelo fornecedor,
i.e., trata-se de mero erro, que de maneira alguma poderia ser imputado à
contribuinte. Afirma também que todo o material adquirido foi implementado
em atividades vinculadas a projetos de ampliação da malha Sudeste, seja no
GasbeIII, seja no Gasoduto Japeri-Reduc, vide evidências dos objetos de custos,
confirmados pelas notas fiscais e contratos relacionados (Doc. 11 da
manifestação de inconformidade).
Em que pese a alegação de erro por parte do fornecedor Azevedo Travassos
Engenharia Ltda, a ora Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprovar
que sobre as operações em questão, registradas com os CST 8 (não incidência) e
9 (suspensão), houve ou, pelo menos, deveria ter havido incidência das
contribuições do Pis e da Cofins, razão pela qual deve ser mantida a glosa nesse
ponto.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a
preliminar de nulidade do Despacho Decisório e da decisão recorrida e, no mérito, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário para: 1) admitir a tomada de crédito à razão prevista pelo
artigo 1o da Lei no 11.774/2008, sobre os bens existentes nas planilhas elaboradas pela
Fiscalização de forma individualizada, a partir da instalação e colocação em serviço ou em
condições de produzir; 2) admitir a inclusão no custo de aquisição dos bens do ativo imobilizado,
além do preço de aquisição, dos demais valores relativos aos custos atribuíveis de forma direta à
colocação do ativo no local e condição necessárias ao seu funcionamento, tais como os custos de
preparação, frete e manuseio, instalação e montagem, e testes, desde que pagos à pessoa jurídica
e ressalvados os demais casos vedados pela legislação aplicável, como a aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; e 3) reverter a glosa referente à nota fiscal no
2311, do fornecedor GDK – CNPJ no 34.152.199/0001-95, no valor de R$ 11.848.801,42.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Fl. 1922
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-011.759 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16682.900798/2020-51

Fl. 1923
DF CARF MF
Original