Tribunal: CARF
Processo: 16327.720611/2012-77
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDA MELO LEAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-09
Data de publicação: 2023-10-24

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2007 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. OBRIGAÇÃO DO RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados a seu serviço.
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR ABERTA. REMUNERAÇÃO INDIRETA. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Os aportes de contribuições a planos de previdência privada complementar integram a remuneração e sujeitam-se à incidência das contribuições sociais previdenciárias, quando descaracterizada a sua natureza previdenciária.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720611/2012-77
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-010.802 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
9 de agosto de 2023
Recorrente
BANCO BRADESCO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2007 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
OBRIGAÇÃO
DO
RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a recolher, nos prazos definidos em lei, as contribuições
previdenciárias incidentes sobre as remunerações pagas, devidas ou creditadas,
a qualquer título, aos segurados a seu serviço.
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
REMUNERAÇÃO
INDIRETA.
HIPÓTESE
DE
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.
Os aportes de contribuições a planos de previdência privada complementar
integram a remuneração e sujeitam-se à incidência das contribuições sociais
previdenciárias, quando descaracterizada a sua natureza previdenciária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao recurso. Vencidos a relatora e os conselheiros Wesley Rocha e Maurício Dalri Timm do
Valle. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Flávia Lilian Selmer Dias.
Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Wesley Rocha. Entretanto,
dentro do prazo regimental o Conselheiro declinou da intenção de apresentá-la, que deve ser
considerada não formulada, nos termos do §7o do art. 63, do Anexo II, da Portaria MF no 343, de
2015 (RICARF).
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal – Relatora
(documento assinado digitalmente)
Flávia Lilian Selmer Dias – Redatora Designada

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720611/2012-77
Fl. 775
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Monica Renata Mello Ferreira Stoll,
Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa,
Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado), Joao
Mauricio Vital (Presidente).
Relatório
Trata-se de crédito lançado pela fiscalização contra a empresa retro identificada,
por meio do Auto de Infração DEBCAD n.o 37.318.515-4, no montante de R$ 1.324.054,93,
consolidado em 08/05/2012, referente a contribuições destinadas à Seguridade Social, previstas
no artigo 22, inciso II da Lei n.o 8.212, de 24/07/1991, correspondentes à parte do financiamento
dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente
dos riscos ambientais do trabalho (RAT), incidentes sobre as remunerações pagas a empregados,
não declaradas em GFIP e não recolhidas em época própria, relativas a competências de 06/2007
a 12/2007, e 01/2008 a 12/2008.
O Termo de Verificação Fiscal, de fls. 211 a 227, em suma, traz as seguintes
informações:.
=> que foi aplicada a alíquota de 3% sobre o salário-de-contribuição, conforme o CNAE Fiscal
da empresa – 64221-00 – e o Anexo V do Decreto n.o 3.048/99, com a redação dada pelo
Decreto n.o 6.042, de 12/02/2007;

=> que a ação fiscal teve início em 08/02/2012, conforme Termo de Início de Procedimento
Fiscal – TIPF, referente ao Mandado de Procedimento Fiscal n.o 0816600.2011.00432-4;

=> que este Auto de Infração trata do mesmo fato gerador - Previdência Privada – lançado no
Processo 16327.001557/2010-03 julgado em sessão realizada em 06/03/2012, na 11a Turma da
DRJ/SPO1 e mantido em parte por meio do Acórdão n.o 16-36.467, tendo havido a retificação
das bases de cálculo após diligência;

=> que houve representação à DEINF – São Paulo, através do Memorando n.o 0001/2012, da
11a Turma/DRJ/SP1, alertando a fiscalização para verificar a possibilidade de lançamento
referente às contribuições previdenciárias destinadas ao financiamento dos benefícios
concedidos em razão do grau de incidência da incapacidade laborativa decorrentes dos riscos
ambientais do trabalho para as competências 06/2007 a 12/2008;

=> que tal fato já havia sido verificado pela DEINF e o Termo de Início de Procedimento
Fiscal já havia sido lavrado antes da decisão da DRJ;

=> que, dado tratar-se do mesmo fato gerador, foram utilizados os mesmos argumentos do
Termo de Verificação Fiscal, juntamente com alguns elementos de prova e Termos de
Intimação anexados no processo 16327.001557/2010-03;

=> que foram utilizadas as bases de cálculo retificadas durante o julgamento;

=> que a análise da aplicação da multa mais benéfica ao contribuinte, tendo em vista a edição
da Medida Provisória n.o 449, de 03/12/2008, que alterou a Lei n.o 8.212/1991, e em respeito
ao artigo 106, inciso II, alínea “c’ do CTN, foi feita na fiscalização anterior, no ato da lavratura
do Auto de Infração – Processo 16327.001557/2010-03, em que se constatou que a legislação
anterior era mais benéfica, sendo observado que o Auto de Infração por não cumprimento de
obrigações acessórias – a empresa apresentou as GFIP’s com os dados não correspondentes aos
fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias (Código de Fundamento Legal - 68) –
foi lavrado no limite máximo em todas as competências, de modo que, nesta ação fiscal, não
Fl. 776
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

houve essa comparação, tampouco nova lavratura por não cumprimento de obrigações
acessórias, tendo o Auto de Infração lavrado nesta ação fiscal seguido o resultado da
comparação de multas realizada na ação fiscal anterior;

=> que foram utilizados dois códigos de levantamento distintos para cada período de
lançamento, quais sejam: a) Levantamento P1, para o período de junho de 2007 a novembro de
2008; e, b) Levantamento P2, para dezembro de 2008;

=> que o artigo 202 da Constituição Federal prevê a regulação dos regimes de previdência
privada através de lei complementar, o que foi feito pela Lei Complementar (LC) 109 de
29/05/2001, e dispõe que as contribuições do empregador não integram a remuneração dos
participantes, nos termos da lei;

=> que o artigo 16 da LC 109/2001 impõe, de modo inequívoco, o oferecimento do plano de
previdência privada a todos os empregados da empresa instituidora ou patrocinadora do plano
de benefícios coletivo, equiparando a estes, para os efeitos da própria Lei Complementar, os
gerentes, diretores, conselheiros ocupantes de cargo eletivo e outros dirigentes;

=> que o artigo 10 da LC obriga que os regulamentos dos planos de benefícios contenham os
critérios de elegibilidade, a forma de cálculo dos benefícios, e o artigo 19 define a finalidade
das contribuições destinadas ao plano de previdência privada e as classifica de acordo com a
sua destinação;

=> que a Carta Magna, no artigo 202, § 2o, retirou, de forma expressa, a natureza salarial das
contribuições dos empregadores a título de previdência privada, mas a norma em questão é de
eficácia limitada, ou seja, depende da edição de uma lei ordinária que a regulamente;

=> que, nesse sentido, a Lei n.o 8.212/91 estabelece, no art. 28, em seu inciso I, o salário de
contribuição para o segurado empregado, e, em seu § 9o, elenca exaustivamente as parcelas que
não integram o salário de contribuição, sendo que, conforme a alínea “p”, em obediência ao
preceito constitucional, tem-se que não integra o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
“o valor das contribuições efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a programa de
previdência complementar, aberto ou fechado, desde que disponível à totalidade de seus
empregados e dirigentes, observados, no que couber, os arts. 9o e 468 da CLT”, dispondo do
mesmo modo o Regulamento da Previdência Social – Decreto n.o 3.048/99, em seu art. 214, §
9o, inciso XV;

=> que o contribuinte foi intimado, durante a ação fiscal, a apresentar as Atas de Assembléias,
de reuniões de diretoria, de reuniões de conselhos e de reuniões de comitês que, da análise das
respostas e atas apresentadas pelo contribuinte, verificou-se que este possui um comitê de
remuneração, composto por 3 (três) a 5 (cinco) membros, escolhidos dentre os integrantes do
Conselho de Administração;

=> que, da leitura e interpretação do regimento do comitê de remuneração, verifica-se que a
linha geral de atuação do mesmo é estabelecer a remuneração dos administradores com base
em resultados e performances tanto da empresa, como individuais, sendo que o artigo 1o do
mesmo menciona que o objetivo do comitê de remuneração é propor ao Conselho de
Administração as políticas e diretrizes de remuneração dos Administradores Estatutários da
organização, tendo por base as metas de desempenho estabelecidas pelo Conselho, e o artigo
3o, alínea “a” do mesmo regimento prevê que o Comitê deverá submeter ao Conselho de
Administração a política e diretriz de remuneração dos Administradores Estatutários, com base
nas metas, objetivos e performance da Sociedade e retorno aos acionistas;

=> que, da análise das atas de reunião do comitê de remuneração e das atas de assembleias
gerais ordinárias e extraordinárias, constatou-se que as reuniões do comitê de remuneração
definindo os valores a serem pagos aos administradores estatutários do banco através de
previdência privada eram feitas sempre antes das assembleias gerais, ou seja, os valores eram
definidos pela “altíssima” direção do banco e apenas ratificados nas assembleias;
Fl. 777
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

=> que, da análise das Atas de Assembleias gerais ordinárias e extraordinárias, verificou-se que
os montantes destinados como remuneração global anual e para custear planos de previdência
complementar dos administradores do banco foram:

=> que a empresa foi intimada a apresentar o regulamento de previdência complementar e seus
aditivos e constatou-se que a mesma possui um Plano de Previdência Complementar fechado,
disponível a totalidade de seus empregados desde junho de 1985, e um outro plano, chamado
“PGBL-EMPRESARIAL”, disponível apenas para o Presidente do Conselho, os Conselheiros,
Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria de acordo com o 5o Termo
Aditivo de 30/06/1999;

=> que houve a análise dos planos e seus aditivos, se chegando a algumas conclusões;

=> como regra geral: I) que não existe restrição à elegibilidade, ou seja, todos os empregados e
diretores do banco podem optar em participar do plano, sendo que o empregado optante pelo
plano é denominado Participante, e a empresa é chamada Instituidora; II) que a regra geral das
contribuições da instituidora é 4% do salário de participação do participante que estiver
contribuindo, sendo que salário de participação é o salário básico mensal pago ao participante
pela instituidora, incluindo o 13o salário, bem como as gratificações pagas aos diretores
estatutários e técnicos, estas limitadas a 6 e a 2 honorários mensais respectivamente;

=> para o PGBL – EMPRESARIAL: I) que era disponível apenas para o Presidente do
Conselho, os Conselheiros, Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria,
sendo os critérios de elegibilidade definidos única e exclusivamente pela Instituidora, que
podia recusar a proposta de inscrição do participante; II) que não foi verificada regra geral para
as contribuições da Instituidora; III) que os participantes em gozo de benefícios passariam a se
relacionar diretamente com a Bradesco Vida e Previdência S/A, não havendo mais obrigações
contratuais para a Instituidora;

=> que a finalidade das contribuições aos planos de previdência privada, segundo a LC
109/2001, é prover o pagamento dos benefícios previstos no plano, tanto para o custeio dos
mesmos através de contribuições normais, como para sanear déficits atuariais através de
contribuições extraordinárias, devendo as contribuições ser baseadas em cálculos matemáticos
e atuariais, levando-se em conta, por exemplo, o valor dos benefícios, a tábua biométrica da
população beneficiária, déficits financeiros do plano, o valor total das contribuições, etc.;

=> que o contribuinte foi intimado a apresentar os aportes feitos no plano PGBL-
EMPRESARIAL de forma individualizada e por competência, informando a metodologia de
cálculo dos mesmos, e, em resposta à intimação, o contribuinte declarou, em 27/03/2012, que a
metodologia de cálculo das contribuições relativas aos administradores e superintendentes
executivos leva em conta os resultados consistentes apurados em todos os segmentos de
negócio, sendo outro ponto considerado relativo ao quadro de administradores, que é
constituído de profissionais que iniciaram a carreira na organização nos níveis iniciais há
longos anos, e percorreram toda a escala hierárquica de cargos para se habilitarem a ocupar
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

posição de direção e, portanto, de comprovada fidelidade, competência e dedicação, sendo que
as contribuições por ele efetuadas obedeceram aos critérios estabelecidos em lei, levando o
plano em conta variáveis atuariais – reiterou a resposta apresentada na ação fiscal anterior;

=> que o contribuinte foi intimado, em 16/05/2012, a apresentar as memórias de cálculo dos
aportes feitos nas contas de previdência privada dos superintendentes, e, em resposta, declarou
que os montantes das contribuições realizadas em nome dos superintendentes foram fixados e
aprovados segundo critérios objetivos e uniformes, que levaram em conta tempo de cargo na
organização e honorários/vencimentos que o contribuinte não comprovou o caráter
previdenciário/atuarial destas contribuições;

=> que a empresa apresentou os aportes feitos por ela como instituidora de maneira individual
para os elegíveis ao plano PGBL – EMPRESARIAL, sendo anexadas as planilhas com os
valores;

=> que foi realizada uma comparação entre os valores aportados na previdência complementar
e os valores recebidos pelos mesmos beneficiários como rendimento do trabalho informados na
DIRF (declaração de imposto retido na fonte) do banco nos mesmos períodos, e se verificou
que os valores aportados na previdência complementar são substanciais e em vários casos
maiores que o próprio rendimento do trabalho;

=> que foi constatado, também, que vários dirigentes e empregados em gozo de benefício do
plano de previdência privada continuaram a receber os aportes da empresa nas suas contas, e se
concluiu que estes deviam ter outra finalidade que não a previdenciária, prevendo o
regulamento do plano que os participantes nesta situação deveriam se relacionar diretamente
com a Bradesco Vida e Previdência;

=> que se verificou, ainda, nos sistemas da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB),
resgates de previdência privada em valores substanciais realizados pelos participantes do
PGBLEMPRESARIAL, via de regra, em janeiro e com coincidência dos valores resgatados
entre os participantes;

=> que foi elaborado quadro comparativo entre os valores anuais aportados para os diretores
estatutários na previdência privada, os resgates totais efetuados pelos mesmos no ano seguinte
e a relação entre os resgates e os aportes, onde fica constatado que os resgates totais ficaram
próximos dos totais de aportes;

=> que a caracterização dos aportes efetuados na previdência complementar no plano PGBL –
EMPRESARIAL como salário de contribuição é consequência da aplicação simples da Lei
8.212/91 e da Lei Complementar 109/2001;

=> que, da conduta adotada pelo contribuinte, se depreende que o mesmo entendeu que: I) o
fato de ter um plano de previdência complementar oferecido a todos os seus funcionários
(dirigentes e empregados), conferiria o direito de ter outro plano (PGBL – EMPRESARIAL),
disponível somente aos dirigentes da empresa; II) o critério de elegibilidade neste plano
empresarial não precisaria ter requisitos expressos no seu regulamento, podendo ficar a cargo
exclusivo da Instituidora; III) o comitê de remuneração poderia estipular de forma antecipada e
unilateral o valor a ser aportado na previdência complementar dos seus dirigentes e o
regulamento deste “plano alternativo” (PGBL – EMPRESARIAL) não precisaria ter regras
claras quanto às contribuições; IV) as contribuições feitas ao plano de previdência
complementar não teriam a única finalidade de prover o pagamento de benefícios de caráter
previdenciário, visto que vários participantes estão em gozo de benefícios e continuam a
receber os aportes da instituidora;

=> que, por outro lado, a fiscalização entende que: I) o artigo 16 da Lei Complementar
109/2001 e o artigo 28, § 9o, alínea “p” da Lei 8.212/91 obrigam o oferecimento dos planos a
todos os empregados e dirigentes, portanto o plano empresarial oferecido apenas a seus
dirigentes contraria a legislação; II) o artigo 10 da LC 109 obriga que tanto os requisitos de
Fl. 779
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

elegibilidade, como a forma de cálculo dos benefícios, sejam claros e constem do regulamento
do plano de benefícios, portanto o critério unilateral de elegibilidade contraria a legislação; III)
o artigo 19 da LC 109 define objetivamente a finalidade das contribuições para os planos de
previdência, qual seja prover o pagamento de benefícios de caráter previdenciário, não havendo
previsão para outra finalidade; IV) apesar do contribuinte declarar que o pagamento dos
aportes na previdência privada levou em conta cálculos atuariais, a não apresentação das
memórias de cálculo, somada aos fatos de os aportes serem realizados de forma habitual,
mensalmente, com valores constantes, maiores do que a própria remuneração do trabalho,
realizados a vários participantes do plano em gozo de benefício e ainda os resgates dos
participantes serem realizados em valores próximos ou superiores aos aportes e no mesmo mês
dão robustez probatória à caracterização destes, como verbas remuneratórias; V) por todo o
conjunto de argumentos e provas, os valores pagos a este título devem ser considerados como
salários de contribuição, considerando-se pagamentos a contribuinte individual quando pago
aos diretores estatutários e salário quando pago a segurados empregados, sendo que, no caso
específico deste Auto de Infração, os valores utilizados como base de cálculo para as
contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência
da incapacidade laborativa decorrentes dos riscos ambientais do trabalho (RAT) são os pagos
aos superintendentes e considerados como salário;

=> que, como os fatos geradores lançados neste Auto de Infração estão devidamente
registrados na escrituração contábil da empresa, em documentos declaratórios da Secretaria da
Receita Federal do Brasil, nas folhas de pagamento e inclusive no próprio “site” da empresa,
não foi formalizada a Representação Fiscal para Fins Penais; e

=> que o crédito lançado (valor originário, juros, multa) encontra-se fundamentado na
legislação constante do anexo denominado “Fundamentos Legais do Débito – FLD

Constam, no presente processo digital, entre outros, os seguintes documentos
relativos ao Auto de Infração: Demonstrativo Consolidado do Crédito Tributário do Processo;
IPC – Instruções para o Contribuinte; Relatório de Vínculos; capa do Auto; DD – Discriminativo
do Débito; FLD – Fundamentos Legais do Débito; RL – Relatório de Lançamentos; Termo de
Início de Procedimento Fiscal; Termo de Intimação Fiscal; e, TEPF – Termo de Encerramento
do Procedimento Fiscal.
Inconformada com a autuação, da qual foi cientificada em 30/05/2012 (fl. 12), a
empresa apresentou, em 29/06/2012, a impugnação de fls. 237 a 315, com documentos anexos às
fls. 316 a 589 (cópias de documento de identificação do subscritor da impugnação, Procuração e
Substabelecimentos, Estatuto Social, Auto de Infração e anexos, Termo de Verificação Fiscal,
Convênio de Adesão ao Plano I, de 20/06/1985, Contrato Previdenciário, de 20/05/1999, 5o
Termo Aditivo ao Contrato de Previdência Privada firmado em 20/06/1985, de 30/07/1999,
Contrato Previdenciário, de 20/05/2000, documentos relativos ao Processo Susep 10.003048/01-
23, documentos relativos ao Plano II, legislação referente a previdência complementar),
pugnando por sua tempestividade, fazendo um breve relato dos fatos, e deduzindo, em sua
defesa, as alegações a seguir sintetizadas:
Da contribuição ao SAT:

4.1. Sustenta, aqui, a impugnante, que os valores supostamente devidos a título de SAT jamais
poderiam ser calculados à alíquota de 3% prevista no Anexo V do Decreto n.o 3.048/99, com a
redação dada pelo Decreto n.o 6.042/2007, porque a majoração da alíquota introduzida por este
último decreto teria infringido os princípios constitucionais e princípios que regem o sistema
contributivo específico, quais sejam, publicidade, referibilidade, retributividade e equilíbrio
financeiro atuarial, em razão da falta de divulgação de elementos capazes de justificar a
Fl. 780
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

majoração das alíquotas da contribuição ao SAT e de amparo dessa majoração em fatos ou
dados estatísticos fidedignos.

Afirma que o alegado aumento do número de acidentes de trabalho que teria motivado a
referida majoração foi baseado em dados estatísticos até o ano de 2005, relativos apenas a
índices de frequência, sem dados concernentes a custo e gravidade desses acidentes, como
exigiria a lei.

E, tendo em vista que a discussão concernente à majoração da alíquota do SAT introduzida na
legislação pelo Decreto n.o 6.042/2007 seria objeto da Ação Declaratória de Inexistência de
Relação-Jurídico Tributária n.o 2007.61.00.020014-8, ajuizada em 02.07.2007 pela Federação
Brasileira dos Bancos – FEBRABAN e ainda pendente de julgamento, manifesta a sua
pretensão de afastar o referido aumento de alíquota do SAT, com o único objetivo de que, na
eventualidade de decisão final favorável à FEBRABAN sobre essa matéria, não reste preclusa
a questão neste processo administrativo, podendo, assim, esta Delegacia de Julgamento afastar
a exigência com base no artigo 26-A do Decreto n.o 70.235/72.

Da previdência privada:

4.4. De início, esclarece, aqui, a empresa que, diferentemente do que concluiu o Fiscal
autuante, não possui dois planos de previdência complementar – “um Plano de Previdência
Complementar fechado, disponível à totalidade de seus empregados e diretores desde 1985" e
“outro plano, chamado ‘PGBL – EMPRESARIAL’, disponível apenas para o Presidente do
Conselho, os Conselheiros, Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria
de Diretores Estatutários, de acordo com o 5o Termo Aditivo de 30/06/1999”.

Afirma que, atualmente, possui aberto um único plano denominado Plano de Previdência
Privada Aberta Coletivo – Plano II – do tipo Plano Gerador de Benefícios Livres – PGBL,
Renda Fixa, estruturado no Regime Financeiro de Capitalização e na modalidade Contribuição
Variável, aprovado pela SUSEP nos termos do Processo 10.003048/01-23, o qual contemplaria
contribuições e benefícios básicos aplicáveis a todos os empregados e dirigentes da empresa e
contribuições e benefícios suplementares diferenciados para Diretores Estatutários e
Superintendentes Executivos (5o Termo Aditivo).

4.6. Informa que seriam 4 (quatro) os instrumentos contratuais básicos que versariam sobre o
seu Plano de Previdência Privada, a saber:

a) Convênio de Adesão ao Plano I – de Previdência Privada para Empregados e Dirigentes de
Empresa, de 20/06/1985, do tipo benefício definido, disponível a todos os empregados e
diretores, fechado a novos participantes em 30/04/1999, aplicável atualmente apenas aos que a
ele haviam aderido no passado (Plano I);
b) Contrato Previdenciário de 20/05/1999, informando que em razão do fechamento do
contrato acima, em 01/05/1999, decidiu-se implementar Plano de Previdência Privada na
Modalidade Contribuição Definida – FGB e de Benefício Definido – PBD para todos os
empregados e dirigentes da empresa, também fechado a novos participantes em 30/04/2000,
aplicável atualmente apenas aos que a ele haviam aderido no passado (Plano II);
c) 5o Termo Aditivo de 30/07/1999 ao Contrato de Previdência Privada de 20/06/1985,
instituindo Plano de Benefícios Suplementares na modalidade de um Plano Gerador de
Benefício Livre – PGBL, aplicável ao Presidente do Conselho, aos Conselheiros, aos Diretores
Estatutários, Diretores Técnicos e aos investidos em cargos de assessor da Diretoria,
participantes dos Planos I e II mantidos pela mesma; e
d) Contrato Previdenciário de 20/05/2000, informando que em razão de os Contratos descritos
nas letras “a” e “b” estarem fechados desde 30/04/1999 e 30/04/2000, respectivamente,
decidiu-se através de “Programa de Migração do Plano” fazer a migração do Plano II para
Plano de Previdência na modalidade Plano Gerador de Benefício Livre – PGBL e de Benefício
Definido – PBD – Contribuições Básicas, aplicável a todos os empregados e dirigentes da
empresa, também denominado Plano II, conforme pode-se depreender do Regulamento do
Fl. 781
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

Plano Gerador de Benefício Livre – PGBL, com Benefício por Morte e Invalidez, aprovado
pela SUSEP.

4.7. E relata que, no entender da fiscalização, contudo, o fato de o Plano II contemplar a
concessão de benefícios diferenciados para os diretores estatutários e superintendentes
executivos não teria suporte nas normas legais que disciplinam a matéria, em razão do que teria
considerado que o valor das contribuições suplementares pagas por ela para fazer frente aos
referidos benefícios seria, na verdade, remuneração disfarçada, lavrando o presente Auto de
Infração, para exigência de SAT sobre o valor das contribuições patronais vertidas no período
compreendido entre 06/2007 e 12/2008.

4.8. Faz um resumo da acusação, informando que a fiscalização teria concluído pelo
desvirtuamento do Plano de Previdência Privada instituído e mantido por ela, com
descumprimento da legislação previdenciária, porque:  o Plano de Benefícios Suplementares previst
beneficia apenas os
diretores estatutários e os superintendentes executivos;  os requisitos de elegibilidade e a forma de c
não são claros e não
constam do regulamento, sendo definidos por meio de critério unilateral, não tendo sido
apresentados cálculos atuariais;  os aportes são realizados de forma habitual, mensalmente, com
valores constantes, e, ainda,
os resgates dos participantes são realizados no mesmo mês, em valores próximos ou superiores
aos aportes, frustrando o objetivo dos Planos que seria a complementação de aposentadorias;  as contrib
dirigentes foram definidas pelo
comitê de remuneração de forma antecipada e unilateral, em valores substanciais, chegando,
em alguns casos, a superar a metade do rendimento do trabalho anual; e  houve resgates, efetuados pel
àqueles dos aportes, em
valores próximos aos das contribuições vertidas em cada ano.

4.9. Informa que, para a fiscalização, essas supostas irregularidades justificariam a
desclassificação dos aportes feitos por ela à empresa de previdência privada, bem como sua
consideração como salários de contribuição – salários a empregados.

4.10. Realiza, então, uma síntese das razões que levariam à improcedência da acusação.
Segundo ela, a exigência constante do auto de infração não pode prevalecer, tendo em vista
que:  considerando que, quanto às contribuições à previdência privada,
todos os procedimentos
adotados por ela e pelos beneficiários estão rigorosamente previstos na Constituição Federal,
na Lei Complementar n.o 109/01, nas diversas leis ordinárias e nas normas infra-legais que
regem a matéria no âmbito previdenciário e tributário, o questionamento fiscal voltaria-se na
verdade contra a própria legislação, questionando as normas que regem o Plano Gerador de
Benefícios Livres – PGBL; e os juros moratórios jamais poderiam incidir sobre a multa nem
ser calculados na dimensão pretendida; e ainda que devidos fossem os valores lançados no auto
de infração, não haveria que se falar em co-responsabilidade dos diretores.

4.11. Afirma que a fiscalização faz críticas ao PGBL adotado por ela, a partir das normas e
regras da Previdência Oficial que pretende sejam aqui aplicadas, sendo que são planos
diferentes, o primeiro estruturado no Regime Financeiro de Capitalização e na modalidade de
Contribuição Variável – as contribuições e o valor dos benefícios não são desde logo
conhecidos, porque as contribuições podem ser feitas em qualquer valor e a qualquer tempo e o
valor do benefício dependerá do quanto for aportado ao Plano – e o segundo estruturado na
modalidade Benefício Definido – o valor do benefício e das contribuições são estabelecidos
previamente na proposta de inscrição, o que inviabilizaria a aplicação ao primeiro das regras do
segundo.

4.12. Menciona que a Constituição Federal de 1988, no Título VIII – Da Ordem Social, nos
artigos 194 a 204, cuida da Seguridade Social, compreendendo as ações dos Poderes Públicos e
da sociedade destinadas a assegurar a todos os direitos à saúde, à previdência e à assistência
social, e nos artigos 205 a 217, cuida da educação, da cultura e do desporto.
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DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

4.13. E entende que empresas que oferecem a seus empregados benefícios nestas áreas, por se
tratar de atividades de elevado conteúdo social e econômico e, ainda, coadjuvante à do Poder
Público, não poderiam ser oneradas com pesadas incidências tributárias, destacando, ainda, que
tais prestações, entre as quais estariam incluídos os planos de previdência privada, não teriam
relação com o trabalho prestado.

4.14. Ressalta que, em face da ausência do caráter contraprestacional, a legislação, a doutrina e
a jurisprudência têm reconhecido a natureza assistencial e/ou previdenciária de tais prestações,
as quais, assim, por natureza, não integrariam o salário, nem a remuneração dos empregados
para nenhum efeito, e que, no caso concreto, a despeito das normas constitucionais, o Fisco
estaria pretendendo incluir essas prestações indevidamente na base de cálculo das
contribuições previdenciárias – rubrica SAT.

4.15. Informa que a contribuição previdenciária, por força de regra constitucional contida no
artigo 195, inciso I, alínea “a”, com a redação dada pela Emenda Constitucional n.o 20/98,
somente poderia incidir sobre “a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício”, e que o parágrafo 11o do artigo 201 da CF/88, com a redação da Emenda
Constitucional n.o 20/98 estabeleceria que “os ganhos habituais do empregado, a qualquer
título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e conseqüente
repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei”.

4.16. Para ela, a base de cálculo da contribuição previdenciária estaria, assim, intrinsecamente
ligada ao conceito de remuneração habitual decorrente da relação trabalhista, não discrepando
desse conceito a definição legal de salário de contribuição para efeitos previdenciários, prevista
no art. 28 da Lei n.o 8.212/91, qual seja a “remuneração auferida em uma ou mais empresas,
assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,
durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma”.

4.17. Sustenta que, por força do disposto nos artigos 195, inciso I, alínea “a”, e 201, parágrafo
11o da CF/88, e no artigo 28, inciso I da Lei n.o 8.212/91, a contribuição previdenciária
somente poderia incidir sobre verbas que: a) constem da folha de salários, b) configurem
rendimento do trabalho pago ou creditado a pessoa física e c) configurem ganhos habituais do
empregado como contraprestação do trabalho prestado.

4.18. Traz, ainda, o conceito de salário da CLT como a “contraprestação do serviço” devida e
paga diretamente ao empregado pelo empregador pela execução do contrato de trabalho, e o
conceito de remuneração, que seria mais amplo e abarcaria o conceito de salário, sendo o
conjunto de prestações recebidas em caráter habitual pelo empregado pela prestação de
serviços, seja em espécie ou em utilidades.

4.19. Destaca que não seriam todos os benefícios, vantagens ou mesmo valores recebidos pelos
empregados de seus empregadores que integrariam a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, mas tão somente aqueles enquadráveis como salário, remuneração ou ganhos
habituais decorrentes da prestação de serviços, estando expressamente excluídos dessa base os
benefícios que, mesmo concedidos em decorrência do contrato de trabalho, são despojados de
caráter remuneratório, como as contribuições pagas pelos empregadores a Programas de
Previdência Privada em favor de seus empregados, conforme alínea “p” do parágrafo 9o do
artigo 28 da Lei n.o 8.212/91.

4.20. Passa, então, a impugnante, a discorrer sobre a evolução da legislação que regeria a
previdência privada:
 o sistema de previdência privada foi instituído pela Le
i n.o 6.435/77, como forma de
suplementar o sistema previdenciário oficial, já tendo sido esta revogada;  nos termos do art. 2o do Dec
-Lei n.o 2.296/86, as contribuições efetivamente pagas pela
pessoa jurídica relativas aos programas de previdência privada, em favor de seus empregados e
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

dirigentes, não eram consideradas integrantes da remuneração dos beneficiários para efeitos
previdenciários; e  atualmente a previdência privada está regulada pelo artigo 202 da
CF/88 e pela Lei
Complementar n.o 109/01.

4.21. Transcreve o artigo 202, “caput” e parágrafo 2o da CF/88, na redação da Emenda
Constitucional n.o 20/98: “Art. 202. O regime de previdência privada, de caráter complementar
e organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, será
facultativo, baseado na constituição de reservas que garantam o benefício contratado, e
regulado por lei complementar... § 2o As contribuições do empregador, os benefícios e as
condições contratuais previstas nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das
entidades de previdência privada não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim
como, à exceção dos benefícios concedidos, não integram a remuneração dos participantes, nos
termos da lei.”.

4.22. Afirma que, nos termos do parágrafo 2o do artigo 202 da CF/88, basta que as
contribuições da empresa destinadas a custear planos de previdência privada em benefícios aos
empregados e dirigentes sejam pagas a entidades de previdência privada regularmente
constituídas, cujos planos tenham sido instituídos na forma da lei, para que não sejam
consideradas integrantes da remuneração.

4.23. Segundo ela, essa previsão constitucional equivaleria a verdadeira imunidade, devendo
sua interpretação ser ampla, inadmitindo-se quaisquer limitações por normas de inferior
hierarquia – como já decidido, pelo Supremo Tribunal Federal, nos RREE n.o 109.484 e
116.492, e na ADIN 2.028-5 – sendo claro o seu significado, qual seja: essa verba não poderia
ser inserida na remuneração dos empregados nem para efeito da incidência de direitos
trabalhistas (13o salário, férias, FGTS e outras) nem para efeito de incidências tributárias
(IRPF, IRPJ, contribuições previdenciárias e de terceiros, etc.).

4.24. Entende que, como as contribuições em causa não integram a remuneração dos
participantes de Planos de Previdência Privada, elas não poderiam ser incluídas na base de
cálculo das contribuições previdenciárias.

4.25. Assevera que a Lei Complementar n.o 109/01, que atualmente regulamenta o sistema de
previdência complementar, reproduziria essa regra constitucional em seu artigo 68.

4.26. Faz menção, também, ao artigo 69, parágrafo 1o da Lei Complementar n.o 109/01,
segundo o qual: sobre as contribuições vertidas para as entidades de previdência
complementar, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza previdenciária, não
incidiria tributação e contribuições de qualquer natureza.

4.27. Destaca, então, ser de idêntico conteúdo o disposto na Lei n.o8.212/91, em seu artigo 28,
parágrafo 9o, alínea “p” (acrescentada pela Lei no 9.528/97): “Art.28... § 9o Não integram o
salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente... p) o valor das contribuições
efetivamente pago pela pessoa jurídica relativo a programa de previdência complementar,
aberto ou fechado, desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes,
observados, no que couber, os arts. 9o e 468 da CLT”.

4.28. Informa, ainda, que, para efeito de Imposto de Renda, prevê a legislação específica a
desoneração da pessoa física beneficiária quanto às contribuições recolhidas às empresas de
previdência privada, conforme Lei n.o 7.713/98, artigo 6o, inciso VIII, regulamentado no artigo
39 do RIR/99, salientando, contudo, que os valores dos benefícios concedidos e dos resgates
sofrem tributação na forma da legislação aplicável.

4.29. Salienta que, no caso concreto, todos os fatos invocados pela fiscalização para justificar a
exigência de contribuições previdenciárias, considerados indícios da suposta ilegalidade que
teria sido praticada por ela, estariam previstos na legislação que disciplina a matéria, nos
Fl. 784
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

contratos e no Regulamento do Plano de Previdência Privada Aberta, este último devidamente
aprovado pela SUSEP.

4.30. Relata que, em consonância com o disposto no artigo 202 da CF/88, a Lei Complementar
n.o 109/01 veio disciplinar essa atividade, prevendo, na parte que tem interesse para o caso
concreto: a) que o regime de previdência privada só pode ser operado por entidades de
previdência complementar (artigo 2o); b) que essas somente podem instituir e operar planos
para os quais tenham autorização específica (artigo 3o); c) que os planos serão de várias
modalidades conforme normas expedidas pelo órgão regulador (artigo 7o, parágrafo único); d)
que o resgate é de previsão obrigatória nos planos de qualquer modalidade, constituindo um
direito dos participantes (artigos 14, inciso III, e 27, “in fine”); e) que somente os planos de
benefícios das entidades fechadas devem ser disponíveis a todos (artigo 16, Seção II); e, f) que
os planos de benefícios das entidades abertas podem ser coletivos e abranger grupos de pessoas
constituídos por uma ou mais categorias específicas de empregados de um mesmo empregador
(artigo 26, inciso II, parágrafos 2o e 3o).

4.31. Traz, em seguida, alguns dispositivos das Resoluções do Conselho Nacional de Seguros
Privados (CNSP) n.o 6/97 e n.o 139/05, e das Circulares da Superintendência de Seguros
Privados (SUSEP) n.o 101/99, n.o 183/02, n.o 338/07, que estabelecem normas e critérios de
operacionalização do Plano Gerador de Benefício Livre (PGBL), destacando aqueles relativos
ao tema resgate, afirmando ser este um direito do participante, que deve ser a ele oferecido,
obrigatoriamente e a qualquer tempo, durante o prazo de diferimento, respeitados apenas os
prazos de carência e intermediário entre os pedidos, sendo alguns destes aqui transcritos.

4.32. Relata que a Previdência Privada, que, no princípio, era assemelhada à Previdência
Oficial, evoluiu para abarcar modalidades semelhantes a poupanças forçadas, como é o caso do
tipo PGBL, que se caracteriza, de um lado, pela total liberdade dos participantes e da
instituidora quanto ao pagamento das contribuições seja em relação aos valores aportados, seja
em relação à periodicidade desses aportes, e, de outro, pela garantia do direito de resgate total
ou parcial, a qualquer tempo, desde que respeitados os períodos de carência e intervalo entre os
resgates previstos na legislação, ficando prejudicada, no seu entendimento, qualquer
comparação entre o PGBL, com a Previdência Oficial e com Planos de Previdência Privada de
outras modalidades, inclusive a exigência para o PGBL de cálculos atuariais, em face da
sujeição a regras legais distintas.

4.33. Para ela, não haveria como pretender que as contribuições e os resgates feitos em
consonância com a legislação que rege o tipo de plano escolhido e mantido por ela
implicassem descumprimento das normas que regem o Sistema de Previdência Complementar.

4.34. Sustenta, no caso, a inexistência das violações legais apontadas pela fiscalização,
afirmando que: (i) o Plano II é disponível a todos; (ii) as contribuições são livres; (iii) o resgate
nas condições efetuadas é um direito dos participantes.

4.35. Ressalta que, pela análise da legislação que rege a Previdência Privada, se observa que
não exige a Constituição, nem a Lei Complementar n.o 109/01, que os Planos estabeleçam
benefícios em valores idênticos a todos os empregados e dirigentes da empresa, prevendo esta
última, ao cuidar dos Planos Coletivos, em seu artigo 26, parágrafo 2o, a possibilidade de haver
“uma ou mais categorias específicas” de beneficiados vinculados a um mesmo empregador.

4.36. Segundo ela, a simples leitura deste artigo 26, particularmente de seu parágrafo 3o,
evidenciaria que a própria Lei Complementar 109/01 reconheceria a possibilidade de
celebração de um plano previdenciário coletivo na modalidade aberta, como é o caso em tela,
que não necessariamente abrangesse todos os empregados de uma pessoa jurídica.

4.37. E afirma que isso seria assim porque este artigo 26, inserido na Seção III da Lei
Complementar 109/01, estaria a cuidar dos planos de previdência aberta, aos quais não se
aplicaria o artigo 16 da Lei Complementar 109/01, voltado apenas e tão somente aos planos de
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DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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previdência fechados, o que seria o caso do plano em tela, comprovadamente de modalidade
aberta.

4.38. Menciona que, de fato, o artigo 16 da lei em exame estabeleceria que os planos devem ser
“obrigatoriamente, oferecidos a todos os empregados dos patrocinadores ou associados dos
instituidores”, mas observa que tal dispositivo estaria inserido na Seção II da lei complementar
em questão, que trata especificamente “Dos Planos de Benefícios da Entidades Fechadas”.

4.39. Entende que nenhum dos dispositivos contidos seja na Seção II seja no Capítulo III (Das
Entidades Fechadas de Previdência Complementar) da Lei Complementar 109/01 seria
aplicável ao caso concreto, o que invalidaria a acusação de que ele não teria respeitado a
legislação, não existindo dúvidas acerca da plena regularidade e legalidade do plano de
previdência oferecido aos seus funcionários e dirigentes, em todos os aditivos firmados

4.40. E informa, então, que, não bastasse isso, o Plano II prevê benefícios para todos os seus
empregados e dirigentes, custeados com as contribuições normais – sendo a regra geral das
contribuições da instituidora de 4% do salário de participação do participante que estiver
contribuindo.

4.41. Afirma, também, que, para a categoria dos dirigentes, são previstas contribuições
suplementares, porque, sendo a remuneração desses profissionais mais elevada, apenas as
contribuições normais não permitiriam atingir os objetivos da Previdência Privada que é
proporcionar na inatividade padrão de vida semelhante ao que o beneficiado tinha em
atividade, de modo que a previsão de benefícios diferenciados, no seu entendimento, não
implicaria qualquer violação da Lei Complementar n.o 109/01.

4.42. E conclui que a exigência em tela não tem fundamento porque, ao questionar aquilo que é
característica dos Planos PGBL, a fiscalização estaria, em última análise, questionando o
próprio mérito das normas constitucionais e legais que instituíram o atual sistema de
previdência privada, o que só poderia ser feito por alterações legislativas.

4.43. Segundo ela, a exigência de que o plano de aposentadoria complementar se estendesse de
forma idêntica a todos os empregados e dirigentes da empresa seria incompatível com a
natureza do benefício.

4.44. Transcreve julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF em que há
manifestação no sentido de que a alínea “q”, § 9o do artigo 28 da Lei no. 8.212/91, com fórmula
de conteúdo idêntico à prevista na alínea “p” – “desde que disponível à totalidade de seus
empregados e dirigentes”, em momento algum inferiria que o Plano de Saúde devesse ser
concedido de maneira idêntica a todos os funcionários da empresa, se limitando a estabelecer
que “a cobertura abranja a totalidade dos empregados e dirigentes da empresa”.

4.45. E destaca que, no caso concreto, a fiscalização pretende que, para serem “disponíveis a
todos”, os benefícios da previdência complementar deveriam ser idênticos para todos, tendo
equivocadamente entendido que possui dois diferentes planos de previdência privada, em razão
da existência desses benefícios diferenciados, quando, na realidade, mantém apenas o Plano de
Previdência Privada Aberta Coletivo – Plano II, que possui benefícios diferenciados para os
diretores estatutários e superintendentes executivos.

4.46. Salienta que tal pretensão equivaleria a acrescentar condição que não está prevista no
artigo 202 da Constituição Federal, tampouco na Lei Complementar n.o 109/01, nem na
legislação ordinária, com violação ao princípio da legalidade da tributação e das normas que
regem a interpretação das isenções e das imunidades tributárias.

4.47. Faz menção ao RESP n.o 1.057.010-SC, no qual o Superior Tribunal de Justiça analisaria
a questão da generalidade do benefício referente à assistência médica.

Fl. 786
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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4.48. Segundo a empresa, assim, não obstante inaplicável ao caso o artigo 16 da Lei n.o 109/01,
o Plano II atenderia integralmente à condição de ser disponível para todos, não podendo
prosperar a pretensão da fiscalização de que, para tanto, referido plano devesse prever
benefícios de igual valor para todos.

4.49. Ressalta, ainda, que, se tratando de Plano de Previdência na modalidade de Contribuição
Variável, seria inerente a ele a possibilidade de as contribuições serem feitas em qualquer valor
e a qualquer tempo, como consta do Regulamento do Plano e das normas legais já
mencionadas, não havendo nada de ilícito ou violador das normas que regem a previdência
complementar em seu procedimento, não podendo prosperar a pretensão fiscal de tributar tais
contribuições só porque seriam efetuadas de forma variada e livre.

4.50. Afirma que não poderia ser invocado para desqualificar tais contribuições o fato de seus
valores serem substanciais em relação aos salários dos dirigentes, porque a legislação não
estabeleceria limites de valor para as contribuições patronais, fazendo menção a alguns
julgados.

4.51. Passa, então, a discorrer sobre os resgates, transcrevendo alguns artigos da Lei
Complementar n.o 109/01, das Resoluções CNSP n.o 6/97 e n.o 139/05, e das Circulares SUSEP
n.o 101/99, n.o 183/02 e n.o 338/07, informando que o resgate seria um direito do participante,
que poderia ser exercido por ele durante o prazo de diferimento após determinado prazo de
carência, observado determinado intervalo de tempo entre um resgate e outro.

4.52. Destaca que os resgates ocorridos no caso concreto foram sempre parciais, sofreram a
devida incidência dos tributos previstos na legislação, e foram efetuados com atendimento do
prazo de no mínimo 60 (sessenta) dias previsto no Regulamento e no Contrato Previdenciário
firmado em 20/05/2000, bem como do prazo de carência de um ano civil completo, contado a
partir do primeiro dia útil do mês de janeiro do ano subsequente ao da contribuição, em
consonância com a legislação mencionada.

4.53. Relata que, em razão do prazo previsto no art. 56, § 4o da Resolução CNSP no 139/05,
que teria sido atendido por ela, os valores resgatados em cada ano – 2007 e 2008 – se referem
apenas a parte do saldo das contribuições existentes dois anos antes – em 31/12/2005 e
31/12/2006, respectivamente – já afetados pela valorização das quotas do Fundo de
Investimento, e não aos valores aportados nos anos imediatamente anteriores, como parece
sugerir o Fiscal, não se podendo falar que as contribuições aportadas não se destinariam a
Plano de Previdência.

4.54. Para ela, em se tratando de Plano Gerador de Benefício Livre – PGBL, cujas
contribuições aportadas por ela são aplicadas em um Fundo de Investimento Financeiro
Exclusivo – FIFE e convertidas em quotas, sofrendo acréscimo de valor decorrente da
valorização do Fundo, seria da essência do Plano o direito de resgate nas condições
contratadas, sem que isso implicasse em desvirtuar ou desnaturar o Plano que continuaria a ser
de Previdência Privada, salientando, também, no caso, que os valores resgatados mais de um
ano após o aporte das contribuições estariam afetados por essa valorização, não podendo ser
simplesmente tratados como remuneração.

4.55. Quanto ao fato, narrado no Relatório do Auto de Infração, de que vários dirigentes e
empregados em gozo de benefício do plano de previdência privada continuariam a receber os
aportes da empresa em suas contas, afirma que, hoje, o empregado aposentado, tanto na
previdência oficial quanto na complementar, não precisa romper o vínculo empregatício, e, se
não o faz, continuaria vinculado aos respectivos regimes de previdência, oficial e
complementar, conforme o caso, sem que isto implicasse desnaturar os valores aportados pela
empresa e pelo empregado a título de contribuições à previdência.

4.56. Cita o artigo 68, parágrafo 2o da Lei Complementar n.o 109/2001, que prevê que “a
concessão de benefício pela previdência complementar não depende da concessão de benefício
pelo regime geral de previdência social”, e informa que o beneficiário pode estar recebendo
Fl. 787
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

benefícios da previdência complementar e ainda manter o vínculo com a empresa, hipótese em
que nada obsta que continuasse vinculado ao regime de previdência privada, podendo ser
beneficiário dos aportes da empresa e realizar aportes com seus próprios recursos, ainda mais
no regime PGBL.

4.57. Entende, ainda, não ser correta a afirmação feita pelo Fiscal autuante de que o
Regulamento do Plano determinaria que o beneficiário em gozo de benefício, mas ainda com
vínculo com a Instituidora, devesse se relacionar diretamente com a empresa de previdência
privada, afirmando que a regra prevista na “Cláusula Décima – Da Rescisão Contratual” do 5o
Termo Aditivo, só teria aplicação em caso de rescisão do contrato previdenciário entre a
Instituidora e a empresa de previdência privada, hipótese em que os beneficiários já em gozo
de benefícios, passariam a relacionar-se diretamente com a empresa de previdência privada.

4.58. Reitera, então, que nenhum dos fatos apontados pelo Fisco autorizariam concluir que os
aportes feitos por ela a seus Diretores Estatutários e Superintendentes Executivos não seriam
contribuições aportadas para Plano de Previdência Complementar.

4.59. Sustenta que a legislação sobre previdência privada, em especial o artigo 202 da CF/88 e
a Lei Complementar n.o 109/01, disciplinam a matéria definindo as linhas gerais de atuação
tanto das empresas de previdência privada como das empresas interessadas em conceder a seus
empregados e dirigentes este benefício, estabelecendo apenas duas condições para que as
contribuições da empresa a Planos de Previdência Privada fossem assim consideradas, a saber:
a) que as contribuições sejam pagas a empresa de previdência privada legalmente constituída,
autorizada a instituir e operar Planos estruturados na forma da legislação aplicável à espécie e
aprovados pelos órgãos competentes e b) que o Plano seja disponível a todos os empregados e
dirigentes da empresa, no caso de entidade fechada de previdência.

4.60. No que diz respeito à primeira condição, informa que os planos de complementação de
benefícios da espécie somente podem ser instituídos e/ou operados após aprovação dos órgãos
oficiais competentes, de modo que todos os planos ofertados por essas entidades estariam
conforme as regras legais e técnicas que regem essas atividades, e que, em face disso, no caso
concreto, tal condição estaria atendida, não se pondo em dúvida a qualidade de EAPP da
Bradesco Vida e Previdência S/A, legalmente autorizada a instituir Planos de Previdência
Privada Aberta, nas modalidades previstas na legislação.

4.61. Relativamente à segunda exigência, afirma que também foi atendida por ela – embora
não aplicável ao caso o artigo 16 da Lei Complementar n.o 109/01 – estando o plano disponível
a todos os seus empregados e dirigentes, tendo sido o Plano de Previdência Privada Aberto
Coletivo – Plano II – do tipo Plano Gerador de Benefícios Livres – PGBL, Renda Fixa,
estruturado no Regime Financeiro de Capitalização e na modalidade Contribuição Variável,
instituído com estrita observância da legislação que o prevê, e tendo sido o seu Regulamento
devidamente aprovado pela SUSEP.

4.62. E entende que, diante do exposto, as contribuições pagas por ela jamais poderiam ter sido
consideradas pelo Fisco como remuneração dos dirigentes para fins de incidência de
contribuições previdenciárias, mencionando que, com fundamento na Constituição Federal, em
todos os ramos do direito – trabalhista, fiscal e previdenciário – a legislação, a doutrina e a
jurisprudência reconhecem que essas contribuições não seriam remuneratórias ou rendimentos
do trabalho, não podendo prosperar exigência de condição imposta por mera interpretação –
que seja idêntico para todos – e que contrariaria a natureza da verba em questão.

Dos juros:
4.63. Discorre, aqui, a empresa, a respeito da ilegalidade da exigência de juros sobre a multa
lançada neste AI.

4.64. Informa que, a prevalecer a exigência fiscal, o que se admite apenas a título de
argumentação, o Fisco lhe exigirá juros de mora sobre o valor da multa de ofício, como vem
procedendo em outros casos, o que acresce em muito o valor supostamente devido.
Fl. 788
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

4.65. Sustenta que, pelo que se infere da legislação que rege a matéria, esta somente autorizaria
a incidência de multa e juros sobre o valor atualizado do tributo ou da contribuição, não
autorizando o cálculo dos juros sobre o valor da multa, e faz menção, ainda, a acórdãos do
Conselho de Contribuintes e do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais reconhecendo o
não cabimento da exigência.

4.66. Relata que os débitos de tributos e contribuições e de multas (penalidades) têm causas
diversas, não se confundindo nos termos do artigo 3o do Código Tributário Nacional, sendo
que, enquanto os débitos de tributos e contribuições decorrem da prática dos respectivos fatos
geradores, as multas decorrem de violações à norma legal, no caso, do suposto não pagamento
dos tributos e contribuições nos prazos legais.

4.67. Para ela, seja por um enfoque literal, teleológico ou sistemático, a única interpretação
possível do artigo 61 da Lei n.o 9.430/96 seria aquela que autoriza a incidência de juros
somente sobre o valor dos tributos e contribuições, e não sobre o valor da multa de ofício
lançada, até porque referido artigo está a disciplinar os acréscimos moratórios incidentes sobre
os débitos em atraso que ainda não foram objeto de lançamento.

4.68. Afirma que referido artigo está apenas a autorizar que os débitos para com a União
Federal decorrentes de tributos e contribuições não pagos nos vencimentos sejam acrescidos de
multa de mora, e aqueles mesmos débitos (e não a multa) sofram também a incidência de juros
de mora.

4.69. Destaca que o artigo 43 da Lei n.o 9.430/96 vem evidenciar ainda mais que o artigo 61
desta mesma lei prevê a cobrança de juros unicamente sobre o valor dos tributos e
contribuições, mencionando que, se a expressão “débitos para com a União, decorrentes de
tributos e contribuições” constante no “caput” do artigo 61 da Lei n.o 9.430/96 contemplasse
também a multa de ofício, não haveria necessidade alguma da previsão do parágrafo único do
artigo 43, posto que a incidência dos juros sobre a multa de ofício lançada isoladamente nos
termos do “caput” do artigo já decorreria diretamente do artigo 61.

4.70. E conclui, assim, que não existiria base legal para a exigência de juros sobre os valores
lançados a título de multa de ofício (não isolada), que não poderia prevalecer sob pena de
violação ao artigo 61 da Lei n.o 9.430/96 e aos artigos 5o, II e 150, I da CF/88 e 97 do CTN.

4.71. Por fim, entende que os juros de mora, no caso presente, jamais poderiam ser exigidos na
dimensão pretendida pela autoridade fiscal, porque calculados com base em percentual
equivalente à taxa SELIC acumulada mensalmente, a qual além de ser figura híbrida, composta
de correção monetária, juros e valores correspondentes a remuneração de serviços das
instituições financeiras, seria fixada unilateralmente por órgão do Poder Executivo e, ainda,
extrapolaria o percentual de 1% previsto no artigo 161 do Código Tributário Nacional.

Da perícia:
4.72. Considerando que, nos termos do artigo 16, inciso IV do Decreto 70.235/72, a empresa
deve apresentar logo na impugnação as diligências ou perícias que entenda necessárias à
comprovação de seu direito, e que, para provar vários fatos apontados, há necessidade de
verificações nos seus registros contábeis, ela requer seja determinada a produção de prova
pericial que os confirme, formulando para tanto o seguinte quesito:
1) Os resgates parciais realizados em 2007 e 2008 eram relativos a saldos existentes em
31.12.2005 e 31.12.2006, respectivamente?

4.73. Para tanto, a Impugnante nomeia como seu perito o Sr. Sílvio Simonaggio, brasileiro,
advogado, inscrito no CRC sob o n.o 99.254 e CPF n.o 876.347.408-53, com endereço à Rua
Arizona, 1366, 4o andar – cj. 42, telefone 3513-3500.

Do pedido:
Fl. 789
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

4.74. Diante do exposto, requer a empresa seja acolhida a sua impugnação para o fim de se
reconhecer a insubsistência do auto de infração, se antes não for reconhecida a sua nulidade,
bem como a produção de prova pericial contábil que confirme os fatos alegados

DA DILIGÊNCIA FISCAL
Considerando a necessidade de alguns esclarecimentos, os autos foram baixados
em diligência à fiscalização, conforme despacho de fls. 594 a 596. Como resultado da diligência,
houve a emissão de Informação Fiscal, de fls. 674 a 676, na qual se relata:
que o contribuinte, atendendo a Termo de Intimação, teria respondido que, na condição de
associado da FEBRABAN, poderia se beneficiar de eventual decisão final a ser proferida na
Ação Ordinária n.o 2007.61.00.020014-8, interposta pela referida associação, caso favorável,
mas que não figuraria como litisconsorte, não teria procedido à realização de depósito judicial
e sequer teria se manifestado naqueles autos;

que se encontra em andamento o processo judicial n.o 2007.03.00.087110-6, com origem no
processo n.o 2007.61.00.020014-8, no qual se discutiria a majoração da alíquota referente ao
grau de risco de acidente do trabalho que, em 26/06/2007, a FEBRABAN – Federação
Brasileira de Bancos ajuizou uma Ação Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-
Tributária, com pedido de antecipação dos efeitos da tutela jurisdicional em face da União,
versando no sentido de que “seja reconhecida a inconstitucionalidade e ilegalidade das
alterações perpetradas pelo Decreto n.o 6.042/2007, quando da modificação do Anexo V, lista
B do Anexo II e artigo 337 e seus parágrafos, todos do Decreto n.o 3.048/99, bem como do
artigo 21-A da Lei n.o 8.213/91, introduzida pela Lei n.o 11.430/06, e seja declarada a
inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue as Associadas da Autora ao
cumprimento de tais dispositivos, mantendo-se as redações originais regulamentares e legais”;

que, em 05/07/2007, foi proferida decisão indeferindo os efeitos da tutela antecipada;

que, em 31/08/2007, foi julgado Agravo de Instrumento interposto pela autora, tendo o
Tribunal Regional Federal da 3a Região possibilitado, em decisão, o depósito, pelas instituições
filiadas à agravante, da parte controversa da contribuição objeto da ação; e

que, no presente processo administrativo fiscal, a exigibilidade do crédito tributário não foi
suspensa pela inexistência de depósito do montante integral controverso

DA COMUNICAÇÃO DO RESULTADO DA DILIGÊNCIA FISCAL AO
CONTRIBUINTE E DA ABERTURA DE PRAZO PARA SUA MANIFESTAÇÃO
O resultado da diligência fiscal foi, então, comunicado ao contribuinte, em
18/05/2018, e foi aberto o prazo de 30 (trinta) dias, a contar da ciência deste, para a sua
manifestação, conforme fls. 687 e 690.
DA MANIFESTAÇÃO DO CONTRIBUINTE
O contribuinte apresentou, em 29/05/2018 (fls. 691 e 697), a manifestação de fl.
693, em face do resultado da diligência fiscal, reiterando os termos de sua manifestação de
23/02/2018, bem como ratificando a impugnação apresentada, que requer seja julgada
procedente, para o fim de se reconhecer a insubsistência do auto de infração lavrado.
Na manifestação de 23/02/2018, de fls. 670 a 672, o contribuinte presta os
esclarecimentos a seguir quanto ao Termo de Intimação de Diligência Fiscal
Fl. 790
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

que a ação ordinária n.o 2007.61.00.020014-8 seria uma ação coletiva ajuizada pelo
FEBRABAN visando à defesa do direito de seus associados, na qual se requer seja “declarada
a inexistência de relação jurídico-tributária que obrigue as Associadas da Autora” ao
recolhimento da contribuição previdenciária com as alterações perpetradas pelo Decreto n.o
6.042/07, que majorou a alíquota da contribuição ao SAT;

que, na condição de associado da FEBRABAN, poderia se beneficiar de eventual decisão final
a ser proferida naquela ação, caso favorável, mas que não figuraria como litisconsorte, não
teria procedido à realização de depósito judicial e sequer teria se manifestado naqueles autos;

que, considerando que não seria parte na referida ação coletiva, não haveria que se falar em
prejuízo à impugnação apresentada no presente processo administrativo, pois, conforme
jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais e das turmas do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, a existência de ação coletiva não configuraria
concomitância com a discussão na esfera administrativa, não havendo que se falar em renúncia
à discussão administrativa quando o sujeito passivo da obrigação tributária discutida no
processo administrativo não figuraria como parte na ação coletiva;

que não teria procedido à realização de depósitos judiciais na referida ação; e

que a referida ação se encontraria atualmente aguardando a realização de perícia judicial.;

A DRJ São Paulo, na análise da impugnatória e de toda a documentação e
manifestações até o momento apresentadas manifestou seu entendimento no seguinte sentido :
Das considerações gerais:
10.1. Cumpre mencionar, inicialmente, que integra este processo o seguinte Auto de Infração
(AI) lavrado, pela fiscalização, contra a empresa BANCO BRADESCO S.A. (CNPJ
60.746.948/0001-12): AI DEBCAD n.o 37.318.515-4, no montante de R$ 1.324.054,93 (um
milhão, trezentos e vinte e quatro mil e cinquenta e quatro reais e noventa e três centavos),
consolidado em 08/05/2012, referente a contribuições destinadas à Seguridade Social, previstas
no artigo 22, inciso II da Lei n.o 8.212, de 24/07/1991, correspondentes à parte do
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade
laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho (RAT), incidentes sobre as
remunerações pagas a empregados, não declaradas em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS
e Informações à Previdência Social) e não recolhidas em época própria, relativas a
competências de 06/2007 a 12/2007, e 01/2008 a 12/2008

10.2. Cabe observar, no caso, também, que, conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal,
o AI em tela trata do mesmo fato gerador – Previdência Privada – lançado no processo
16327.001557/2010-03, cujo crédito foi mantido em parte por meio do Acórdão n.o 16-36.467,
de 06/03/2012, tendo havido a retificação das bases de cálculo, apresentando, assim, conexão
com referido processo.

10.3. É de se informar, a propósito, que foram utilizadas, no lançamento em questão, as bases
de cálculo retificadas por meio da decisão retro mencionada.

10.4. Note-se, aqui, ainda, que a jurisprudência citada pela empresa, em sua defesa, referente a
processos dos quais não tenha participado ou que não apresentem eficácia “erga omnes”, serve
apenas de reforço aos seus argumentos, não vinculando a Administração àquelas
interpretações, vez que não têm eficácia normativa. Cumpre registrar, ademais, que alguns
julgados, mencionados na defesa, sequer tratam da matéria que foi objeto de lançamento, pela
fiscalização, não produzindo qualquer efeito sobre a autuação.

Da contribuição ao SAT:
Fl. 791
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

10.5. A empresa se insurge, em sua impugnação, contra a aplicação da alíquota de 3,0%, para
fins de cálculo da contribuição ao SAT.

10.6. Cumpre registrar, aqui, então, inicialmente, que, conforme relatado pela fiscalização e
pela própria impugnante, a Federação Brasileira dos Bancos – FEBRABAN ajuizou a Ação
Declaratória de Inexistência de Relação Jurídico-Tributária n.o 2007.61.00.020014-8, tendo
como objeto discussão concernente à majoração da alíquota do SAT introduzida na legislação
pelo Decreto n.o 6.042/2007, tendo sido, no caso, anexados aos autos documentos referentes à
mencionada ação judicial, e afirmada, tanto pelo Fisco como pela empresa, a sua condição
como beneficiária da mesma, enquanto filiada desta associação.

10.7. Cabe informar, também, que, em consulta ao endereço eletrônico da Justiça Federal de
São Paulo, é possível verificar que ainda não houve o trânsito em julgado da referida ação
judicial interposta pela FEBRABAN.

10.8. Isto posto, é de se notar que resta configurada, no caso, a concomitância dos feitos
administrativos e judicial, no que tange à questão referente ao SAT.

10.9. Cabe observar que a opção pela via judicial implica renúncia às instâncias
administrativas, nos termos do artigo 87, “caput” do Decreto n.o 7.574, de 29/09/2011, a seguir
transcrito, para se evitar decisões conflitantes e tendo em vista a autoridade do pronunciamento
do Poder Judiciário em relação aos decisórios proferidos pelos órgãos administrativos.

10.10. Deve ser destacado que a renúncia à via administrativa pela propositura de ação judicial
foi objeto também de Súmula do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais:

Súmula CARF no 1
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação
judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o
mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de
julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial.

10.11. É de se ressaltar, no caso, ainda, o fato de que a formalização do crédito tributário pelo
lançamento, consoante o disposto no artigo 142 do Código Tributário Nacional (CTN), é
decorrente do caráter vinculado e obrigatório do ato administrativo, não podendo a
fiscalização, sob pena de responsabilidade funcional, eximir-se de efetuá-lo.

10.12. Deste modo, tem-se que mesmo quando a matéria esteja sendo discutida judicialmente,
havendo ou não suspensão da exigibilidade dos créditos, estes últimos, como regra, deveriam
ser lançados em sua integralidade, pela fiscalização, inexistindo decisão judicial que proibisse a
sua constituição, a fim de evitar que os valores das contribuições fossem atingidos pelo
instituto da decadência.

10.13. Assim, tem-se que não há reparo a ser feito no procedimento da fiscalização, explicitado
no Termo de Verificação Fiscal, com relação à contribuição para o financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente
dos riscos ambientais do trabalho, por meio do AI n.o 37.318.515-4, integrante deste processo e
que abrange o período de 06/2007 a 12/2008, tendo em vista a legislação vigente à época dos
fatos geradores, à qual a autoridade administrativa se encontra vinculada, e o prazo
decadencial.

10.14. Cabe observar, aqui, que o lançamento da contribuição a cargo da empresa para o
financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade
laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho, incidente sobre o total das
remunerações dos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestaram serviços,
vinculados ao Regime Geral de Previdência Social, foi efetuado com base no artigo 22, inciso
II da Lei n.o 8.212/91, e no artigo 202 do Regulamento da Previdência Social (RPS), aprovado
pelo Decreto n.° 3.048/99.
Fl. 792
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

10.15. É de se destacar que, para as empresas, que, como a impugnante, exerce a atividade de
banco múltiplo, com carteira comercial, a alíquota da contribuição em questão foi alterada de
1% (risco leve) para 3% (risco grave), a partir de 06/2007, em conformidade com o Decreto n.o
6.042, de 12/02/2007 – publicado no Diário Oficial da União de 13/02/2007 – que, por meio de
seu artigo 2o, modificou o Anexo V do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo
Decreto n.o 3.048, de 06/05/1999

10.16. Deste modo, não há como se afastar, aqui, neste momento, qualquer parcela do
lançamento das contribuições previdenciárias previstas no artigo 22, inciso II da Lei n.o
8.212/91, realizado, pela fiscalização, por meio do AI que integra o presente processo
administrativo.

10.17. Note-se, por fim, que, como a matéria discutida pela empresa, em sua impugnação, não
se identifica totalmente com aquela arguida na ação judicial retro mencionada interposta pela
FEBRABAN, existindo matéria diferenciada, esta última deve ser apreciada na esfera
administrativa, garantindo ao contribuinte o contraditório e a ampla defesa
.
Da previdência privada:
10.18. Com relação às verbas pagas a título de previdência privada, tem-se que deve ser
observada a legislação a seguir relacionada.

10.19. A Constituição Federal de 1988 (CF/88) estabelece em seu artigo 202, parágrafo 2o,
norma relativa à previdência privada

10.21. Verifica-se, assim, que o legislador, ao tratar das contribuições do empregador ao plano
de previdência privada de seus segurados, desvinculadas da remuneração, remeteu à lei o poder
de definir os requisitos necessários à concessão deste benefício. Portanto, para que tais valores
pagos pela empresa estejam desvinculados da remuneração é imprescindível obedecer ao
estabelecido em lei.

10.22. E, nos termos do artigo 28, parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212, de 24/07/1991, a
seguir transcrito, os valores pagos pela empresa relativos a plano de previdência privada só não
terão natureza jurídica remuneratória, e não integrarão o salário de contribuição, se houver a
sua disponibilidade a todos os empregados e dirigentes da mesma.

10.24. Por disponibilidade, há de se entender acesso livre, desimpedido, desembaraçado, com a
possibilidade de opção de adesão ou não ao programa, por todos os empregados e dirigentes.

10.25. É de se ressaltar, aqui, que, no caso em tela, não se verifica a hipótese de isenção
prevista na alínea “p” do parágrafo 9o do artigo 28 da Lei no 8.212/91, possuindo a autuada os
seguintes planos de Previdência Privada: Plano I, na modalidade de Benefício Definido, a que
faz referência o Convênio de Adesão de 20/06/1985 (fls. 33 a 44), disponível a todos os
empregados e diretores, fechado a novos participantes em 30/04/1999;
 Plano II, na modalidade de Contribuição Definida e Benefício
Definido, a que faz referência
o Contrato Previdenciário de 20/05/1999 (fls. 45 a 57), disponível a todos os empregados e
dirigentes, também fechado a novos participantes em 30/04/2000;
 Plano de Benefícios Suplementares, na modalidade de Plano
Gerador de Benefício Livre –
PGBL, a que faz referência o 5o Termo Aditivo de 30/07/1999 ao Contrato de Previdência
Privada de 20/06/1985 (fls. 73 a 77), disponível apenas para o Presidente do Conselho, os
Conselheiros, os Diretores Estatutários, os Diretores Técnicos e os investidos em cargos de
assessor da Diretoria, participantes dos Planos I e II; e
 Plano de Benefícios, na modalidade de Plano Gerador de Benefício
Livre – PGBL e de
Benefício Definido, a que faz referência o Contrato Previdenciário de 20/05/2000 (fls. 58 a 72),
Fl. 793
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

disponível a todos os empregados e dirigentes, prevendo contribuições mensais da instituidora
em nome de cada participante inscrito em valor equivalente a 4% (quatro por cento) do salário
de participação.

10.26. Cabe destacar, aqui, ainda, que, embora, sob o ponto de vista da forma, o instrumento
que instituiu o Plano de Benefícios Suplementares se apresente como um termo aditivo a um
outro contrato, de fato, se mostra independente deste, sendo a questão chave, no caso, a
disponibilidade do plano em tela somente a um grupo restrito, previamente delimitado, de
segurados da empresa.

10.27. Verifica-se, assim, a existência de um plano de previdência privada – o Plano de
Benefícios Suplementares – não extensivo a todos os empregados e dirigentes da empresa,
como informado no Termo de Verificação Fiscal, contrariando o disposto no artigo 28,
parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212/91, justificando a consideração, pela fiscalização dos
aportes das contribuições suplementares realizados pela empresa em benefício apenas de seus
dirigentes como parcela integrante do salário-de-contribuição destes segurados.

10.28. É importante notar que a Lei Complementar n.o 109, de 25/05/2001 tem caráter
genérico, destinando-se a reger a implantação e manutenção de programas de previdência
complementar, e que a Lei n.o 8.212/91 é uma norma de caráter específico, que, ao cuidar da
previdência complementar, o faz exclusivamente para fins tributários.

10.29. Cabe observar, no caso, que a Lei n.o 8.212/91 estabelece a condição para a isenção da
contribuição do empregador para plano de previdência privada, qual seja o oferecimento do
plano de previdência complementar a todos os trabalhadores da empresa, e que esse diploma
legal em nada foi afetado pela edição da Lei Complementar n.o 109/2001, em razão de seu
caráter específico, não existindo qualquer conflito entre tais normas
.
10.30. É de se ressaltar, aqui, também, o disposto no artigo 150, parágrafo 6o da Constituição
Federal de 1988, a seguir transcrito.

10.31. E, no caso, a norma tributária que estabelece a hipótese de incidência e de não
incidência de contribuições sociais previdenciárias é a Lei n.o 8.212/91, não podendo, assim,
outras leis que não tratam especificamente dos tributos ou das exonerações/benefícios
tributários a eles relativos determinar quaisquer exonerações ou reduções da base de cálculo.

10.32. O Fiscal autuante menciona, ainda, para dar maior robustez probatória à caracterização
dos referidos aportes como verbas remuneratórias, entre outros, os seguintes fatos: I) não foram
apresentadas, pela empresa, as memórias de cálculo das referidas contribuições ao plano de
previdência privada em tela, não tendo sido demonstrado o seu caráter previdenciário; II) as
contribuições suplementares, efetuadas mensalmente pela empresa, em benefício dos
dirigentes, foram realizadas em valores substanciais, tendo sido definidas pelo comitê de
remuneração de forma unilateral; e, III) houve resgates, efetuados pelos dirigentes, no mesmo
mês, nos anos seguintes àqueles dos aportes, em valores próximos aos das contribuições
vertidas em cada ano, frustrando o objetivo de complementação das aposentadorias.

10.33. Cumpre esclarecer, aqui, que a fiscalização apenas indica fatos de modo a fortalecer o
conjunto probatório, no sentido de caracterização dos aportes efetuados no “PGBL –
EMPRESARIAL” como salário-de-contribuição, não sendo o seu objetivo questionar as
normas que regem o Plano Gerador de Benefícios Livres – PGBL, mas aplicar a legislação que
disciplina a matéria, retro transcrita.

10.34. Tais verbas, ao contrário do que entende a empresa, possuem, sim, caráter
contraprestacional, representando uma vantagem econômica obtida em razão da relação de
trabalho, se configurando, em última análise, como “rendimentos do trabalho pagos ou
creditados, a qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço”, como “ganhos habituais”.
10.35. Ressalte-se que, para que referidas verbas não fossem incluídas na base de cálculo das
contribuições em tela, o plano de previdência privada relativo aos benefícios suplementares
Fl. 794
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

deveria estar disponível a todos os empregados e dirigentes da empresa, nos termos do artigo
28, parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212/91, não bastando, para tanto, que tais aportes
tivessem sido pagos a entidade de previdência privada regularmente constituída.

10.36. É de se observar que não incidem contribuições sobre os valores vertidos pela empresa
para as entidades de previdência complementar, somente quando atendidas as condições
fixadas no artigo 28, parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212/91, aplicáveis a programa de
previdência complementar, aberto ou fechado, qual seja o oferecimento do plano de
previdência privada a todos os empregados e dirigentes, o que não ocorreu, no presente caso,
no que tange ao plano “PGBL – EMPRESARIAL”.

10.37. Cabe mencionar, também, que o tributo objeto deste AI não é o Imposto de Renda, mas
sim as contribuições previdenciárias.

10.38. Quanto aos resgates efetuados pelos participantes do plano “PGBL – EMPRESARIAL”,
por sua vez, cumpre esclarecer que, no Termo de Verificação Fiscal, apenas se apresenta um
quadro comparativo entre os valores anuais aportados de 2005 a 2007 e os valores anuais
resgatados de 2006 a 2008. Em nenhum momento, se afirma que deixaram de ser respeitados
os prazos de carência e intermediário entre os pedidos, previstos em Resoluções do Conselho
Nacional de Seguros Privados (CNSP) e Circulares da Superintendência de Seguros Privados
(SUSEP).

10.39. Cumpre destacar, ainda, que o motivo da autuação não foi a falta de estabelecimento,
pelos planos, de benefícios em valores idênticos a todos os empregados e dirigentes da
empresa. O levantamento se deu em virtude da constatação, pela fiscalização, do não
oferecimento do plano de benefícios suplementares a todos os empregados e dirigentes da
empresa.

10.40. São transcritas, a seguir, algumas cláusulas dos contratos de previdência privada que
dizem respeito aos participantes de cada plano e que estabelecem condições diferenciadas para
o recebimento de benefícios de renda e o resgate das contribuições vertidas ao plano.

10.41. É importante salientar, aqui, que o plano de benefícios suplementares é disponibilizado
apenas para o Presidente do Conselho, os Conselheiros, os Diretores Estatutários, os Diretores
Técnicos e os investidos em cargos de assessor da Diretoria, havendo restrição de acesso ao
mesmo, deixando de ser atendida, portanto, a condição estabelecida pela legislação
previdenciária, em seu artigo 28, parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212/91, para que os
aportes realizados pela empresa a título de previdência privada a estes segurados, no âmbito do
referido plano, não integrassem o seu salário-de-contribuição.

10.42. Não procede, desse modo, a afirmação da empresa no sentido de que a tributação das
contribuições efetuadas pela empresa ao plano de previdência privada teria se dado só porque
elas teriam sido realizadas de maneira variada e livre. E, quanto ao fato de seus valores serem
substanciais em relação aos salários, tem-se que foi mencionado, no Termo de Verificação
Fiscal, apenas para fortalecer o conjunto probatório no sentido de que tais verbas seriam
remuneratórias.

10.43. No que diz respeito aos resgates realizados pelos participantes do plano de benefícios
suplementares, por sua vez, tem-se que, em nenhum momento, no Termo de Verificação Fiscal,
a fiscalização afirmou que teriam sido efetuados sem o atendimento dos prazos previstos na
legislação, ou que os participantes não teriam direito aos mesmos, mencionando apenas que
estes teriam sido realizados em valores substanciais, via de regra, em janeiro e com
coincidência dos valores resgatados entre os participantes, e que teria sido verificada uma
proximidade entre os valores aportados e os valores resgatados.

10.44. E, quanto à afirmação, realizada pela fiscalização, no sentido de que os aportes
realizados pela empresa nas contas de vários dirigentes e empregados em gozo de benefício do
plano de previdência privada teriam, no caso, outra finalidade que não a previdenciária, tem-se
Fl. 795
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

que se mostra, aqui, adequada, uma vez que, nos termos do artigo 1o da Lei Complementar n.o
109/2001, o “regime de previdência privada, de caráter complementar e organizado de forma
autônoma em relação ao regime geral de previdência social, é facultativo, baseado na
constituição de reservas que garantam o benefício”, não havendo a obrigatoriedade destes
segurados continuarem vinculados ao regime de previdência complementar, ao prestarem
serviços à empresa, já sendo beneficiários de rendas mensais decorrentes de plano de
previdência privada. Se o segurado recebe benefícios da previdência complementar e ainda
mantém vínculo com a empresa, ele pode continuar vinculado ao regime de previdência
privada, sendo beneficiário dos aportes da empresa e realizando aportes com seus próprios
recursos, mas aí, de fato, resta evidente, como informa a fiscalização, que estes aportes não
teriam finalidade previdenciária.

10.45. Com relação às regras previstas na Cláusula Décima do 5o Termo Aditivo, de
30/07/1999, ao Contrato de Previdência Privada firmado em 20 de junho de 1985, entretanto,
tem-se que assiste razão à impugnante quando afirma que elas só teriam aplicação em caso de
rescisão do contrato previdenciário entre a empresa instituidora e a empresa de previdência
privada, hipótese em que os beneficiários já em gozo de benefícios passariam a relacionar-se
diretamente com a empresa de previdência privada.

10.46. Cabe observar, também, que não há, no Termo de Verificação Fiscal, qualquer
pronunciamento, no caso, a respeito da legalidade da constituição da Bradesco Vida e
Previdência S.A. como entidade autorizada a instituir e operar planos de previdência privada.

10.47. Ressalte-se, por fim, que os fatos apontados pela fiscalização, autorizam concluir que os
aportes feitos pela autuada a seus superintendentes executivos, no âmbito do plano de
benefícios suplementares, devem sofrer a incidência das contribuições em tela, integrando o
salário-de-contribuição, por não restar cumprida a condição exigida pela legislação para a sua
isenção, expressamente prevista no artigo 28, parágrafo 9o, alínea “p” da Lei n.o 8.212/91, não
sendo referido plano disponível a todos os empregados e dirigentes da empresa.

Dos juros:
10.48. É de se registrar, aqui, que, ao contrário do que entende a impugnante, a legislação
autoriza a cobrança de juros de mora sobre o valor da multa de ofício, bem como o cálculo
destes juros considerando a taxa SELIC.

10.49. A fundamentação para a futura cobrança dos juros de mora sobre a multa de ofício é
sustentada nos seguintes dispositivos legais

10.50. Cumpre esclarecer que o conceito de crédito tributário abrange a multa de ofício, de
forma que, não efetuado o pagamento no prazo legal, o contribuinte caracteriza-se em débito
para com a União, incidindo juros de mora sobre o principal e a multa de ofício.

10.51. Nesse sentido, já se manifestou a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) do
Ministério da Fazenda

10.52. Também no âmbito judicial, há decisões no sentido de se considerar legítima a
incidência de juros de mora sobre a multa fiscal punitiva, sob o fundamento de que esta integra
o crédito tributário, sendo uma destas parcialmente transcrita a seguir

10.53. Além disso, também não cabe razão ao argumento apresentado pela interessada no
sentido de que o parágrafo único do ar. 43 da Lei no. 9.430/96, por referir-se a incidência de
juros sobre a multa de ofício lançada isoladamente, estaria a confirmar que a multa de ofício
não estaria contemplada no caput do art. 61 da Lei n.o 9.430/1996. Ora, o artigo 43 deixa claro
que o auto de infração pode conter tributo, multa e juros de mora, ou quaisquer dessas parcelas,
isolada ou conjuntamente, e, ainda, que os juros de mora incidirão sobre o crédito tributário
assim constituído (inclusive sobre a multa de ofício lançada isoladamente).

10.54. Relativamente à discordância da interessada com a aplicação da
Fl. 796
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

taxa SELIC como índice para efeitos do cômputo dos juros de mora, há de se considerar o que
preceitua o parágrafo 1o do art. 161 do CTN:

10.55. Isto significa dizer que a taxa de juros de mora a ser exigida sobre os débitos fiscais de
qualquer natureza para com a Fazenda Pública pode ser em percentual determinado por uma lei
ordinária.

10.56. E as Leis n.o 8.212/91 e n.o 9.430/96, no caso, dispõem de modo diverso daquele
previsto no parágrafo 1o do art. 161 do CTN, determinando a aplicação da taxa SELIC para fins
de cálculo dos juros de mora.

10.57. Cabe observar, ainda, que não é a administrativa a esfera competente para a discussão
acerca da natureza da taxa SELIC ou da constitucionalidade de sua previsão legal ou modo de
cálculo, ficando o agente público, no exercício de suas funções, inteiramente preso ao
enunciado de lei, em todas as suas especificações, sendo a declaração de inconstitucionalidade
de lei ou atos normativos federais, bem como de ilegalidade destes últimos, uma prerrogativa
outorgada pela Constituição Federal ao Poder Judiciário.

10.58. A atividade da autoridade administrativa encontra-se vinculada à legislação que prevê a
utilização da taxa SELIC como juros sobre os valores aqui lançados, se encontrando esta
discriminada no anexo “FLD – Fundamentos Legais do Débito”, não podendo afastá-la, e não
havendo que se falar, no caso, em sua substituição por outro índice, ou por juros simples à
razão de 1% ao mês, por todo o período;

Da perícia:
10.59. A respeito da realização de perícia, reza o artigo 18, caput, do Decreto n.o 70.235/72, a
seguir transcrito

10.60. Em suma, a realização de perícias tem por finalidade a elucidação de questões que
suscitem dúvidas para o julgamento e, portanto, tais procedimentos visam à formação de
convicção do julgador.

10.61. Com relação ao quesito formulado pela empresa, em sua impugnação, qual seja “Os
resgates parciais realizados em 2007 e 2008 eram relativos a saldos existentes em 31.12.2005
e 31.12.2006, respectivamente?”, cabe observar que esta questão não tem qualquer repercussão
sobre o presente lançamento, não tendo sido este efetuado, pela fiscalização, com base em
desrespeito a prazos de resgate estabelecidos na legislação.

10.62. Não se vislumbra, deste modo, necessidade de realização da perícia solicitada, posto que
os elementos constantes nos autos já são suficientes para a formação da convicção da
autoridade julgadora, no que se refere ao presente lançamento.

10.63. O pedido de realização de perícia, feito pela impugnante, deve ser, aqui, então,
indeferido, nos termos do artigo 18, caput do Decreto n.o 70.235, de 06/03/1972, dada a sua
prescindibilidade para o julgamento da lide.

Do pedido:
10.64. Assim, não devem ser atendidos os pedidos da empresa no sentido de acolhimento de
sua impugnação, não havendo que se falar em nulidade ou insubsistência do auto de infração, e
de produção de prova pericial contábil, já estando atualmente presentes nos autos todos os
elementos necessários ao julgamento.

10.65. E, no que diz respeito à questão da responsabilidade dos diretores, suscitada pela
impugnante, tem-se que não será, aqui, apreciada, uma vez que o presente lançamento foi
realizado unicamente contra a pessoa jurídica BANCO BRADESCO S.A. (CNPJ
60.746.948/0001-12), que foi devidamente cientificada, e somente dela está sendo exigido, de
modo que, no momento, não há que se falar em co-responsabilidade pelo crédito constituído.

Fl. 797
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

10.66. Cumpre mencionar que o Relatório de Vínculos do Auto de Infração não tem como
escopo incluir as pessoas neles identificadas no polo passivo da obrigação tributária, mas sim
relacionar as pessoas físicas ou jurídicas de interesse da administração em razão de seu vínculo
com o sujeito passivo, representantes legais ou não, indicando o tipo de vínculo existente e o
período de atuação correspondente.

Conclusão:
11. Com base no exposto, voto no sentido de se considerar improcedente a impugnação
apresentada pelo contribuinte no tocante às matérias em que não houve renúncia ao
contencioso administrativo, e não conhecer da impugnação quanto à matéria que se encontra
sub judice, em face da renúncia ao contencioso administrativo, e de se manter, no caso, o
crédito constituído pelo Auto de Infração que integra o presente processo.
Em sede de Recurso Voluntário, o contribuinte segue sustentando o quanto
alegado anteriormente, rogando seja afastado o credito tributário com relação aos pagamentos a
titulo de auxilio alimentação e previdência privada complementar . Apresentada também
contrarrazões ao Recurso pela PGFN, ratificando entendimento exarado no relatório fiscal na
decisão da DRJ.
É o relatório do essencial.
Voto Vencido
Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora.
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade.
Portanto, merece ser conhecido.

Pagamento de previdência privada aos Diretores
Acerca desse tema, de fato a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) já decidiu algumas vezes, por maioria de
votos, que a empresa pode manter plano de previdência complementar apenas para os
empregados que receberem salários superiores ao teto da previdência social, sem que haja a
incidência de contribuição social previdenciária.
Como mencionado pelo Recorrente, os Conselheiros, em sua maioria, entenderam
que "a finalidade precípua da previdência complementar é a de complementar os benefícios de
aposentadoria daqueles que auferem remuneração superior ao limite imposto para o RGPS",
dessa forma, o artigo 28 da Lei 8.212/91 não deve ser interpretado literalmente. A referida
norma legal dispõe de forma restritiva que não integram o salário de contribuição o valor
efetivamente pago pela pessoa juridica, relativo a programa de previdencia complementar, aberto
ou fechado, desde que desde que disponível à totalidade de seus empregados e dirigentes.
O citado processo apreciado e julgado foi o de n9 36202.002312/2005-41 e inovou
o posicionamento que vinha sendo adotado pelo Conselho, in verbis:
Ementa: PREVIDENCIÁRIO - CUSTEIO — NOTIFICAÇÃO FISCAL DE LANÇAMENTO.
Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de
nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a
falta. O sistema de previdência complementar, de caráter privado, facultativo e organizado de
Fl. 798
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, objetiva garantir a
continuidade do padrão de bem estar correspondente a fase em que o individuo laborava. A
finalidade precípua da previdência complementar é a de complementar os benefícios de
aposentadoria daqueles que auferem remuneração superior ao limite imposto para o RGPS.
Não violada a norma contida no art. 28, §9 0, "p" da Lei n° 8.212/1991. Recurso Voluntário
Provido. (CARF - 2? Conselho da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 6e Câmara -
Conselheira Relatora Ana Maria Bandeira - Processo ns 36202.002312/2005-41 - Acórdão ns
206-00418 - data da decisão 13/02/2008)

Outro mais atual :
CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/1997 a
31/12/2004
CUSTEIO
CONTRIBUIÇÃO
PREV1DENCIÁRIA
—
PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR O sistema de previdência complementar, de caráter privado, facultativo e
organizado de forma autônoma em relação ao regime geral de previdência social, objetiva
garantir a continuidade do padrão de bem-estar correspondente a fase em que o individuo
laborava. A finalidade precípua da previdência complementar é a de complementar os
benefícios de aposentadoria daqueles que auferem remuneração superior ao limite imposto para
o RGPS. Não violada a norma contida no art. 28, § 9^, "p" da Lei n° 8.212/1991. Recurso
especial negado. (CARF - Câmara Superior de Recursos Fiscais - Conselheiro Relator Manoel
Coelho Arruda Júnior - Processo ne 35564.000141/200625 - Acórdão n? 920202.270 - data da
decisão 08.08.2012)

De fato entendo que o contrato de adesão ao plano gerador de beneficio livre é
opcional, de modo que todos os empregados podem participar do plano, atendendo o que dispõe
a Lei Complementar n° 109/2001, cabendo à empresa estabelecer regras dentro da organização,
desde que tais estejam dentro dos ditames, como ocorreu no presente caso.
Nesta linha de raciocínio, sigo o entendimento de que o valor depositado a
título de previdência complementar não integra o patrimônio do empregado não se tratando,
portanto, de remuneração. De fato só interessa complementar a aposentadoria daqueles
empregados que têm remuneração superior ao valor do maior salário de benefício, pois a
finalidade do plano é complementar e não instituir nova aposentadoria. Quanto aos demais
participantes do plano também é facultada a decisão sobre a forma de percepção dos valores a
título de aposentadoria complementar.
Apenas para relembrar, o sujeito passivo mantinha um Plano de Previdência
Privada aberto coletivo Plano II, do tipo Plano Gerador de Benefícios Livres PGBL, a todos os
empregados e dirigentes da empresa, instituído por meio de um contrato previdenciário, para
instaurar um plano de previdência suplementar, extensível a apenas uma categoria específica de
trabalhadores: Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria, da Instituidora,
participantes dos Planos I e II mantidos pela mesma. A fiscalização, por razões esboçadas no
relatório fiscal acima reproduzido, procedeu a tributação dos valores pagos no contexto do plano
suplementar, como se remunerações fossem.
A Lei Maior determina que as contribuições do empregador, os benefícios e as
condições contratuais previstas nos estatutos, regulamentos e planos de benefícios das entidades
de previdência privada não integram o contrato de trabalho dos participantes, assim como à
Fl. 799
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

exceção dos benefícios concedidos, não integram a sua remuneração, nos termos da lei (§ 2o do
art. 202 da CF).
Trata-se, de imunidade tributária, vez que é uma norma de não tributação, prevista
na CF. Ao estabelecer que a tal verba está desvinculada da remuneração, a Lei Maior criou
norma negativa de competência, impedindo o próprio exercício da atividade legislativa para criar
imposição fiscal a ela atinente. A LC 109/2001, que dispõe sobre o regime de previdência
complementar, igualmente estabeleceu tal desvinculação. Conforme já afirmado, a LC 109/2001
exige que os planos de benefícios de entidades fechadas devem ser oferecidos a todos os
empregados. Quanto aos planos de benefícios de entidades abertas, que é o caso em questão, a lei
expressamente determina que eles poderão ser disponibilizados a categorias específicas de
trabalhadores. Logo, o fundamento isolado de a empresa não ter estendido o plano de
previdência privada suplementar a todos os seus funcionários não é suficiente para ensejar a
autuação, visto que, com a edição da LC 109/2001, a pessoa jurídica poderá oferecer o benefício
a grupos de empregados ou dirigentes pertencentes a determinada categoria, desde que não o
faça como instrumento de incentivo ao trabalho.
A fiscalização ainda asseverou que a remuneração dos administradores, conforme
atas de assembleias, teria sido definida como formada por honorários e aportes em plano de
previdência privada.
Pois bem. O que importa para a aplicação da lei tributária é a natureza da verba, e
não a denominação que lhe tenha dado o sujeito passivo ou terceiro, mormente se tal
denominação está descontextualizada dos fatos ora sob apreciação.
Quer dizer, a recorrente poderia muito bem ter tratado do PGBL num contexto
amplo de remuneração, e não como remuneração pelos serviços prestados pelos segurados
empregados ou contribuintes individuais. Na dicção do art. 118 do CTN, para a definição legal
do fato gerador nem mesmo tem muita relevância a validade jurídica dos atos praticados pelos
contribuintes, responsáveis, ou terceiros, e tampouco a natureza do seu objeto ou dos seus
efeitos.
O que importa para o direito tributário é a realidade, sendo irrelevante a
nomenclatura do instrumento negocial ou mesmo a eventual fatura, importando identificar a
materialidade da hipótese incidência e sua efetiva ocorrência no mundo real. O princípio da
realidade sobrepõe¬ o aspecto formal, considerados os elementos tributários, conforme
jurisprudência do Supremo Tribunal Federal. Sendo assim, afastada tal parcela do lançamento.
Tendo em vista que o presente auto exige pagamentos a título de contribuições
previdenciárias, compreendendo principal, multas e juros, supostamente devidos pela empresa
à Seguridade Social na rubrica SAT, sobre os valores pagos a título de contribuições para
Plano de Previdência Privada, em relação às competências do período de 06/2007 a 12/2008,
pelo fato da fiscalização ter entendido que os aportes em questão teriam natureza
remuneratória, resta então afastado completamente o lançamento de acordo com o
entendimento acima exposto.
Apenas por amor ao debate, entendo que merece trazer a baila o entendimento do
professor Sergio Andre Rocha segundo o qual, em seus diversos artigos, livros e estudos, deixa
muito claro que o planejamento tributário é essencialmente uma questão PRÁTICA. Querer
Fl. 800
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

pagar menos NÃO é importante nem é ato punível por si só. O importante é se foi legitimo ou
não. Em outras palavras, um Planejamento Tributário ilícito é aquele que se vale atos artificiais
que distorçam os propósitos objetivos das formas jurídicas.
Não há equivoco ou ilegitimidade alguma em buscar-se uma economia tributária
licita. Tal afirmativa vem inclusive da ministra Carmem Lúcia, quando da análise do alcance do
art. 116 do CTN. Sustenta a ministra que a busca por economia tributária é assegurada pela
própria Constituição Federal, que garante a proteção ao patrimônio, a liberdade contratual, a
autonomia da vontade e o livre exercício de atividade econômica.
No entanto, quando identificada uma divergência objetiva entre o ato formalizado
e a realidade fática, estamos diante de simulação, ato ilícito que pode e deve ser desconsiderado
pelas autoridades fiscais. Atos e negócios jurídicos explicitamente artificiais, praticados com
distorção de sua causa típica com a finalidade exclusiva de economia tributária caracterizam atos
e negócios jurídicos simulados, alvo de autuação devida pelas autoridades fiscais.
De fato, em uma situação em que se identifique a falta de congruência entre o que
foi formalizado juridicamente e a realidade fática, sempre estará evidente que a prática do ato foi
motivada exclusivamente pelo objetivo de economia tributária.
Nada obstante, não se pode, a partir dessa constatação, passar à compreensão de
que o motivo ou a motivação não tributária sejam decisivos para se sustentar a ilegitimidade do
planejamento tributário realizado pelo contribuinte. Todo planejamento tributário, e até mesmo
os atos evasivos, têm uma finalidade comum: evitar o recolhimento, reduzir o montante devido
ou postergar o pagamento do tributo. Ou seja, a finalidade é sempre a mesma. Como o próprio
nome indica, um planejamento é um ato ou uma série de atos pensados e coordenados para se
alcançar um fim. Logo, a legitimidade dos atos do planejamento tributário não pode ser
encontrada na finalidade buscada, mas nos meios empregados.
Assim, haverá situações em que o ato ou negócio jurídico será orientado por
razões exclusivamente tributárias e, ainda assim, deverá ser aceito e respeitado pela fiscalização,
diante da ausência de simulação, ou seja, pelo simples fato de haver congruência entre a
realidade fática e forma jurídica adotada. Argumenta-se que a única razão para a realização desse
tipo de operação seria o tratamento fiscal mais vantajoso. Que seja! Nada mais intuitivo e
humano.
Na sociedade contemporânea, estão indissoluvelmente associadas as ideias de
tributação e cidadania, pois ser cidadão também é ser contribuinte. Em outras palavras, poder
contribuir para as despesas do Estado representa um aspecto do exercício da cidadania, porque
somente pode ser considerado autêntico cidadão quem tem a possibilidade de auferir renda,
titularizar patrimônio e realizar consumo, todas manifestações de capacidade contributiva.
Exsurge evidente, assim, que a ação estatal de exigir tributos toca os direitos fundamentais
diretamente.
A tributação há de ser desenvolvida dentro dos balizamentos constitucionais,
impondo-se a edição de leis tributárias com a observância dos princípios pertinentes, a adoção de
uma conduta ética no exercício da fiscalização, a lisura dos procedimentos administrativos e a
edição, pelo Fisco, de atos normativos nos estritos limites legais, dentre outras providências. –
Regina Helena Costa .
Fl. 801
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

No presente caso , nem sequer houve um planejamento. Ocorreram pagamentos ,
de natureza previdenciária complementar, absolutamente em conformidade com a legislação, e
com flagrante ausência de caráter remuneratório, motivo pelo qual deve ser afastado de qualquer
incidência de contribuição previdenciária.
Pelo exposto, entendo que no caso em comento, restou evidente a pratica de atos
jurídicos, lícitos, com perfeito casamento entre o conteúdo jurídico e a realidade concreta.
Apenas para que não restem duvidas sobre possível argumentação de omissão,
quanto à concomitância alegada, ela ocorreria em função de ação ordinária proposta pela
FEBRABAN em nome de seus associados, não tendo sido, portanto, ajuizada pelo
Recorrente, que não figura como litisconsorte na referida ação nem realizou em seus autos
qualquer depósito judicial, tendo sido tais fatos já expostos pelo Recorrente e constatados pela
fiscalização.
Ratifico e reitero os agrumemos da Recorrente no sentido de que considerando-se
o disposto no artigo 87 do Decreto no 7574/11 e na Súmula CARF no 1 (ambos transcritos
pela r. decisão recorrida), segundo os quais configura a concomitância a “propositura PELO
SUJEITO PASSIVO de ação judicial por qualquer modalidade processual”, não há que se
falar em concomitância no caso concreto, em que o Recorrente não ajuizou ação alguma, que foi
no caso proposta pela FEBRABAN no exercício de sua competência institucional.
Desta feita, baseando-se nas argumentações e documentações apresentadas ao
longo dos autos do presente processo, entendo que deve ser DADO PROVIMENTO ao Recurso
Voluntário.
CONCLUSÃO:
Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO ao
Recurso, nos moldes acima expostos.
(documento assinado digitalmente)
Fernanda Melo Leal
Voto Vencedor
Conselheira Flavia Lilian Selmer Dias, Redatora Designada.
O voto da relatora foi vencido na votação. O colegiado entendeu que os
pagamentos feitos para o plano de previdência complementar tem natureza remuneratória.
Contexto do Lançamento
Inicialmente cabe esclarecer que o presente lançamento é decorrente da ação fiscal
iniciada em 22/04/2009 (MPF 08166.00.2008.00119-0), que resultou nos lançamentos realizados
no processo no 16327.720611/2012-77.
Fl. 802
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

Naquele processo houve a constituição do crédito tributário relativo à Previdência
Privada, nos períodos de 01/2005 a 12/2008. Ocorre que o lançamento naquele processo
considerou uma alíquota de Risco Ambientais do Trabalho - RAT de 1% sobre o salário de
contribuição.
Houve uma mudança da legislação a partir de 06/2007, feita através do Decreto no
6.042, de 2007, que modificou o Decreto no 3.048, de 1999, elevando a alíquota RAT de 1% para
3% no caso de Bancos Múltiplos, com carteira comercial.
Em decorrência do ajuste no valor da alíquota RAT para 3%, o debcad no
37.318.515-4 foi lavrado para contemplar o ajuste no RAT a partir da competência 06/2007 até a
competência 12/08, com base nos mesmos fatos geradores do levantamento de Previdência
Privada feito naquele processo original.
O lançamento feito no processo original foi apreciado pela DRJ em 2012,
mantendo parcialmente o lançamento. Não houve apresentação de recurso voluntário.
O lançamento no presente processo já considerou os ajustes feitos na base de
cálculo do processo original pois foi realizado após a decisão de piso.
Sobre a alíquota RAT
Sobre a mudança de alíquota, a defesa contesta a decisão da DRJ de considerar
renúncia à instância administrativa a informação da existência de ação judicial movida pela
Federação Brasileira dos Bancos – Febraban (ação no 2007.61.00.020014-8) que discute a
majoração da alíquota SAT/RAT. Argumenta que não é litisconsorte na referida ação e que ela
foi impetrada pela Febraban como substituto processual.
De fato, o entendimento deste Conselho é que as ações coletivas propostas por
substitutos processuais não configura a renúncia à esfera administrativa. Ressalto que embora a
DRJ tenha manifestado pela parcial renúncia à instância, apreciou a questão da legalidade da
alteração da norma que impõem ao contribuinte a nova alíquota do RAT/SAT.
Previdência Privada
O Termo de Verificação Fiscal, reproduzindo o Termo lavrado no processo
original, aponta que a autuação se concentrou em um Contrato Previdenciário denominado
"PGBL-EMPRESARIAL", disponível apenas para o Presidente do Conselho, os Conselheiros,
Diretores Estatutários, Diretores Técnicos e Assessor da Diretoria de acordo com o 5o Termo
Aditivo de 30/06/99.
Este Conselho e a Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF por diversas
vezes já se pronunciou sobre o assunto em outros processos do mesmo contribuinte. Destaco dois
Acórdãos proferido pela Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
9101-004.657, de 16 de janeiro de 2020:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2010, 2011
Fl. 803
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA
FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do
respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, sendo cabível a
aplicação, à fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista
no art.9o, da Lei no 10.426, de 2002, mantida pela Lei no 11.488, de 2007, ainda que os
rendimentos tenham sido submetidos à tributação no ajuste.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2010, 2011
PLANO
DE
PREVIDÊNCIA
PRIVADA
COMPLEMENTAR
ABERTA.
CARACTERIZAÇÃO DE NATUREZA REMUNERATÓRIA. HIPÓTESE DE
INCIDÊNCIA DO IMPOSTO.
Após o advento da Lei Complementar n° 109, de 2001, somente no regime fechado
a empresa está obrigada a oferecer o benefício à totalidade dos segurados
empregados e dirigentes. No caso de plano de previdência complementar em regime
aberto, poderá eleger como beneficiários grupos de empregados e dirigentes
pertencentes à determinada categoria, desde que não seja caracterizado como
instrumento de incentivo ao trabalho nem seja concedido a título de gratificação
ou prêmio. Integram a remuneração e se sujeitam à incidência do Imposto de Renda
Retido na Fonte os aportes de contribuições a planos de previdência privada
complementar se não comprovado o caráter previdenciário destas contribuições.
(grifos não originais)
9202-010.644, de 23 de março de 2023
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2012
PREVIDÊNCIA PRIVADA COMPLEMENTAR CONCEDIDA A TÍTULO DE
REMUNERAÇÃO. HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA DO IMPOSTO DE RENDA
RETIDO NA FONTE.
Os aportes de contribuições a planos de previdência privada complementar que
não guardam o caráter previdenciário, caracterizando pagamento de verba
remuneratória pela pessoa jurídica, estão sujeitos ao Imposto de Renda Retido na
Fonte.
FALTA DE RETENÇÃO E DE RECOLHIMENTO. MULTA. OBRIGAÇÃO DA
FONTE PAGADORA.
Após o encerramento do período de apuração, a responsabilidade pelo pagamento do
respectivo imposto passa a ser do beneficiário dos rendimentos, cabível a aplicação, à
fonte pagadora, da multa pela falta de retenção ou de recolhimento, prevista no art. 9o,
da Lei no 10.426, de 2002, mantida pela Lei no 11.488, de 2007.
(grifos não originais)
Embora os julgados tratem do imposto de renda retido na fonte, a conclusão
aplica-se igualmente à contribuição social, que o fundamento para considerar os pagamentos à
previdência complementar como tributáveis não é essencialmente ser o plano extensível ou não a
totalidade dos empregados e dirigentes, no caso de previdência aberta, mas de ser
Fl. 804
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

descaracterizado como de natureza previdenciária e caracterizado como de natureza
remuneratória.
O lançamento, segundo o relatório fiscal, afastou a natureza de previdência
complementar e caracterizou como remuneratória, com base nos seguintes indícios:
I)
o artigo 16 da Lei Complementar 109/2001 e o artigo 28, § 9o, alínea “p” da Lei
8.212/91 obrigam o oferecimento dos planos a todos os empregados e
dirigentes, portanto o plano empresarial oferecido apenas a seus dirigentes
contraria a legislação;
II)
o artigo 10 da LC 109 obriga que tanto os requisitos de elegibilidade, como a
forma de cálculo dos benefícios, sejam claros e constem do regulamento do
plano de benefícios, portanto o critério unilateral de elegibilidade contraria
a legislação;
III)
o artigo 19 da LC 109 define objetivamente a finalidade das contribuições para
os planos de previdência, qual seja prover o pagamento de benefícios de
caráter previdenciário, não havendo previsão para outra finalidade;
IV)
apesar do contribuinte declarar que o pagamento dos aportes na previdência
privada levou em conta cálculos atuariais, a não apresentação das
memórias de cálculo, somada aos fatos de os aportes serem realizados de
forma habitual, mensalmente, com valores constantes, maiores do que a
própria remuneração do trabalho, realizados a vários participantes do plano
em gozo de benefício e ainda os resgates dos participantes serem realizados
em valores próximos ou superiores aos aportes e no mesmo mês dão
robustez probatória à caracterização destes, como verbas remuneratórias;
V)
por todo o conjunto de argumentos e provas, os valores pagos a este título
devem ser considerados como salários de contribuição, considerando-se
pagamentos a contribuinte individual quando pago aos diretores estatutários e
salário quando pago a segurados empregados, sendo que, no caso específico
deste Auto de Infração, os valores utilizados como base de cálculo para as
contribuições para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do
grau de incidência da incapacidade laborativa decorrentes dos riscos
ambientais do trabalho (RAT) são os pagos aos superintendentes e
considerados como salário;
Os fatos acima destacados, especialmente o valor relevante dos aportes (maiores
que a remuneração para o trabalho) e realizados inclusive à participante em gozo de benefício e
os resgates realizados em valores próximo ou superior ao aporte no mesmo mês, descaracterizam
a intenção de formação de reserva com fins previdenciários evidenciado a natureza
remuneratória.
CONCLUSÃO:
Diante do exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO ao Recurso.
(documento assinado digitalmente)
Flavia Lilian Selmer Dias

Fl. 805
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 2301-010.802 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720611/2012-77

Fl. 806
DF CARF MF
Original