Tribunal: CARF
Processo: 10120.904646/2015-40
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-27
Data de publicação: 2023-08-28

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2014
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO PROPORCIONAL.
A previsão de apuração da contribuição não cumulativa pelo método de rateio proporcional se aplica somente às hipóteses em que o contribuinte se submete a ambos os regimes de apuração - cumulativo e não cumulativo -, não se prestando à apuração de créditos em razão da destinação das vendas, apuração essa que também não sofre impacto das exclusões da base de cálculo previstas em lei devidamente computadas pela Fiscalização.
CRÉDITO. FRETE. TRANSPORTE DE INSUMOS SUBMETIDOS À TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de aquisições de insumos a ser aplicados na produção ou na prestação de serviços, os dispêndios com os fretes correspondentes, devidamente tributados e prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País, observados os demais requisitos da lei, ensejam o direito ao desconto de créditos, encontrando-se o seu ressarcimento autorizado apenas nos casos em que tais créditos se refiram a saídas desoneradas (exportação ou venda no mercado interno não tributada).
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros, uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou na prestação de serviços.
CRÉDITO. MORA OU OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. CORREÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. POSSIBILIDADE.
Havendo mora ou oposição ilegítima por parte do Fisco no reconhecimento do direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa, aplica-se a correção monetária, com base na taxa Selic, a partir do 361o dia contado a partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
null
ACÓRDÃO RECORRIDO. MATÉRIA NÃO CONTESTADA NA SEGUNDA INSTÂNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Tem-se por definitiva a decisão de primeira instância relativa a matérias não contestadas em sede de recurso voluntário.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.904646/2015-40
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.828 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de julho de 2023
Recorrente
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL DOS PRODUTORES RURAIS DO
SUDOESTE GOIANO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2014
NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. RATEIO
PROPORCIONAL.
A previsão de apuração da contribuição não cumulativa pelo método de rateio
proporcional se aplica somente às hipóteses em que o contribuinte se submete a
ambos os regimes de apuração - cumulativo e não cumulativo -, não se
prestando à apuração de créditos em razão da destinação das vendas, apuração
essa que também não sofre impacto das exclusões da base de cálculo previstas
em lei devidamente computadas pela Fiscalização.
CRÉDITO. FRETE. TRANSPORTE DE INSUMOS SUBMETIDOS À
TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. POSSIBILIDADE.
Tratando-se de aquisições de insumos a ser aplicados na produção ou na
prestação de serviços, os dispêndios com os fretes correspondentes,
devidamente tributados e prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País,
observados os demais requisitos da lei, ensejam o direito ao desconto de
créditos, encontrando-se o seu ressarcimento autorizado apenas nos casos em
que tais créditos se refiram a saídas desoneradas (exportação ou venda no
mercado interno não tributada).
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao
valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de
aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros,
uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços
utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo
ou na prestação de serviços.
CRÉDITO. MORA OU OPOSIÇÃO ILEGÍTIMA DO FISCO. CORREÇÃO
MONETÁRIA. TAXA SELIC. POSSIBILIDADE.
Havendo mora ou oposição ilegítima por parte do Fisco no reconhecimento do
direito ao desconto de crédito da contribuição não cumulativa, aplica-se a
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.904646/2015-40
Fl. 502
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

correção monetária, com base na taxa Selic, a partir do 361o dia contado a
partir da data da formulação do pedido de ressarcimento.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
ACÓRDÃO
RECORRIDO.
MATÉRIA
NÃO
CONTESTADA
NA
SEGUNDA INSTÂNCIA. DECISÃO DEFINITIVA.
Tem-se por definitiva a decisão de primeira instância relativa a matérias não
contestadas em sede de recurso voluntário.

Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos
relativos aos serviços de frete no transporte de insumos submetidos à tributação monofásica,
desde que tais serviços tenham sido tributados pelas contribuições, prestados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País e se referirem a saídas desoneradas (exportação ou venda no
mercado interno não tributada), vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula
Pedrosa Giglio, que negavam provimento; e (II) por unanimidade de votos, para reconhecer o
direito à correção monetária desses mesmos créditos, com base na taxa Selic, a partir do 361o da
formulação do pedido. Os conselheiros Márcio Robson Costa, Tatiana Josecovicz Belisário e
Mateus Soares de Oliveira foram vencidos ao dar provimento em maior extensão, alcançando
também os dispêndios com fretes em aquisições para revenda de mercadoria sujeita à monofasia,
observados os requisitos da lei. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos,
sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3201-010.814, de 27 de julho de 2023, prolatado no
julgamento do processo 10120.904626/2015-79, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ana Paula Pedrosa Giglio, Márcio Robson Costa, Tatiana
Josefovicz Belisário, Mateus Soares de Oliveira e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Voluntário interposto pela pessoa jurídica acima identificada
em decorrência de decisão da Delegacia de Julgamento (DRJ) em que se julgou parcialmente
procedente a Manifestação de Inconformidade manejada para se contrapor ao despacho decisório
da repartição de origem em que se deferira apenas parcialmente o ressarcimento de créditos da
contribuição para o PIS-PASEP/COFINS.
Fl. 503
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

De acordo com o Relatório de Auditoria, a partir dos dados, arquivos e
documentos coletados junto ao contribuinte durante a ação fiscal, confrontados com as
informações declaradas em Dacon, adotaram-se os seguintes procedimentos:
a) recálculo do rateio proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não
cumulativa e a receita bruta total;
b) cálculo da relação percentual, com base em arquivos digitais (notas fiscais de
saída), entre as receitas tributadas, as não tributadas e as submetidas à exportação;
c) exclusão de créditos referentes a revendas de produtos sujeitos à tributação
monofásica e à substituição tributária (autopeças, máquinas e veículos do art. 1o da Lei no
10.485/2002);
d) por se tratar de cooperativa de produção agropecuária, além das deduções
gerais previstas no art. 1o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, também foram consideradas as
deduções previstas no art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35/2001, no art. 1o da Lei no
10.676/2003, e no art. 17 da Lei no 10.684/2003, consolidadas no art. 11 da Instrução Normativa
SRF no 635/2006;
e) negativa de ressarcimento de créditos relativos a saídas tributadas;
f) glosa de créditos decorrentes de fretes não enquadráveis como em operações de
venda e nem como custo de aquisição de insumos (frete sobre aquisições e vendas sem a
indicação da mercadoria transportada, frete em transferências de insumos entre estabelecimentos,
frete em aquisições submetidas à alíquota zero e frete em aquisições de produtos com tributação
monofásica);
g) glosa de créditos básicos sobre depreciação de bens do Ativo Imobilizado com
base no valor de aquisição, em razão da exclusão da base de cálculo dos créditos das seguintes
rubricas: (i) movimentação de estoque (baixa de material de estoque), (ii) serviços prestados por
pessoa física ou por empregado da própria pessoa jurídica (folha de pagamento) e (iii) itens não
comprovados com documentação hábil e idônea.
Na Manifestação de Inconformidade, o contribuinte requereu a reforma do
despacho decisório, com deferimento total do crédito, devidamente corrigido pela taxa Selic
desde a data do protocolo do pedido, aduzindo o seguinte:
1) o critério de rateio adotado pela fiscalização não tem amparo legal, pois se trata
de pessoa jurídica sujeita exclusivamente ao regime não cumulativo e optante pelo método de
rateio proporcional (proporcionalidade das receitas tributadas no mercado interno, não tributadas
no mercado interno e de exportação);
2) glosa indevida efetuada pela fiscalização no tocante ao ressarcimento dos
créditos relativos às operações de devolução de vendas, haja vista inexistência de qualquer
previsão legal para que referidos créditos estejam vinculados exclusivamente às receitas
tributadas no mercado interno;
Fl. 504
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

3) desconsideração indevida, para efeito de determinação dos percentuais de
receita tributada e não tributada, da parcela da receita isenta decorrente das exclusões da base de
cálculo das contribuições permitidas para as sociedades cooperativas;
4) é incabível a glosa de créditos relativos a fretes no transporte de insumos entre
estabelecimentos da pessoa jurídica (soja em grãos, suplementos minerais, rações, adubos,
fertilizantes, dentre outros), por se tratar de insumos de produção transferidos do estabelecimento
responsável pela limpeza, secagem e beneficiamento para as indústrias de esmagamento de soja
e refino de óleo (fábrica de óleo de soja e farelos) e para a fábrica de rações;
5) é incabível a glosa de créditos relativos a fretes no transporte de produtos
submetidos à tributação monofásica;
6) omissão do despacho decisório quanto ao pedido de ressarcimento do crédito
presumido previsto no art. 56-B da Lei no 12.350/2010;
7) atualização do crédito pela taxa Selic.
A DRJ julgou procedente em parte a Manifestação de Inconformidade, sendo
revertidas as glosas de créditos relativos a despesas com fretes na transferência de insumos e
reconhecido o direito à atualização monetária dos créditos, com base na taxa Selic, após o 361o
dia da apresentação do pedido de restituição/ressarcimento.
Cientificado da decisão de primeira instância, o contribuinte interpôs Recurso
Voluntário e requereu a reforma da decisão da DRJ, na parte em que se julgou improcedente a
Manifestação de Inconformidade, com o deferimento integral do crédito pleiteado, bem como a
atualização do crédito, pela taxa Selic, desde o 361o dia a partir do protocolo de sua
Manifestação de Inconformidade até o efetivo ressarcimento, reafirmando os argumentos de
defesa que restaram não acolhidos, exceto aqueles relativos à omissão do despacho decisório
quanto ao pedido de ressarcimento do crédito presumido previsto no art. 56-B da Lei no
12.350/2010, item esse não mais questionado pelo interessado.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e
dele se toma conhecimento.
Conforme acima relatado, trata-se de despacho decisório da repartição de
origem em que se deferira apenas parcialmente o ressarcimento de
créditos da contribuição para o PIS não cumulativa (Mercado Interno).
Fl. 505
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

De início, registre que, nos termos consignados no relatório supra, o
contribuinte não se manifestou na primeira instância sobre as glosas de
créditos relativos a “autopeças dos anexos I e II da Lei 10.485/2002”,
“máquinas e veículos do artigo 1o da Lei 10.485/2002”, “frete sobre
aquisições sem a indicação da mercadoria transportada”, “frete sobre
aquisições de mercadorias tributadas com alíquota zero", "frete sobre
aquisições de produtos com tributação monofásica", "fretes sobre vendas
sem indicação da mercadoria transportada” e “depreciação de bens do
ativo imobilizado", tratando-se, portanto, de matérias não controvertidas
nestes autos.
Além disso, merece registro o fato de que o Recorrente não mais se
insurgiu, nesta segunda instância, quanto à alegada omissão do despacho
decisório em relação ao pedido de ressarcimento do crédito presumido
previsto no art. 56-B da Lei no 12.350/2010, tendo-se por definitiva a
correspondente decisão da DRJ acerca dessa matéria.
Nesta segunda instância, após a reversão pela DRJ de algumas glosas de
créditos e o reconhecimento do direito à atualização monetária dos
créditos, com base na taxa Selic, o Recorrente controverte acerca do
seguinte:
a) método de determinação dos créditos – recálculo da relação percentual
entre as receitas tributadas, não tributadas e exportação;
b) método de determinação dos créditos – desconsideração das exclusões
da base de cálculo das contribuições PIS/Cofins no cálculo do percentual
correspondente a receitas “não tributadas”;
c) glosa de créditos relativos a fretes em aquisições de mercadorias não
tributadas (incidência monofásica);
d) aplicação da taxa Selic, nos termos decididos pela DRJ, até a data do
efetivo ressarcimento.
Feitas essas considerações, passa-se à análise do mérito.
I. Rateio entre receitas tributadas, não tributadas e exportação.
O Recorrente contesta o método adotado pela Fiscalização no cálculo dos
percentuais de rateio, em que se considerou que somente fazem parte do
rateio proporcional os custos, despesas e encargos comuns aos diferentes
tipos de receitas auferidas (tributada, não tributada no mercado interno e
exportação), aduzindo que tal procedimento não tem respaldo legal, pois,
no seu entendimento, “os §§ 7o, 8o e 9o, do art. 3o, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003 preveem que a evidenciação dos créditos
vinculados à parcela da receita submetida à incidência não cumulativa e
àquelas submetidas ao regime cumulativo da Contribuição ao PIS/Pasep
Fl. 506
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

e da Cofins deve se dar, a critério da pessoa jurídica, com base no
método da apropriação direta ou do rateio proporcional”.
Os referidos §§ 7o, 8o e 9o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003 assim dispõem:
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa
da COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,
no caso de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e
àquelas submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o
crédito será determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a
relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma
do § 8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente,
adotado na apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-
cumulativa, observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita
Federal.
Constata-se dos dispositivos supra que o método de rateio proporcional
ali tratado se refere à apuração dos créditos da contribuição não
cumulativa na hipótese de sujeição da pessoa jurídica à incidência em
ambos os regimes de apuração, a saber: cumulativo e não cumulativo.
Tal método não se destina, em regra, à apuração de percentual a ser
aplicado sobre a totalidade dos créditos a descontar, obtendo-se, a partir
daí, os créditos proporcionais relativos às receitas decorrentes de vendas
tributadas no mercado interno, vendas no mercado interno não tributadas
e vendas para o mercado externo, pois que a regra acima se refere à
separação dos cálculos da contribuição de acordo com cada um dos dois
regimes de apuração, cumulativo e não cumulativo, a que a pessoa
jurídica se submete.
Nesse sentido, para se segregarem os dispêndios entre os sistemas
cumulativo e não cumulativo, o contribuinte poderá utilizar a apropriação
direta ou o rateio proporcional, apurando-se dessa forma os custos,
despesas e encargos passíveis de creditamento (não cumulatividade) ou
não (cumulatividade).
Essa constatação encontra-se patente no Registro 0110 do Guia Prático
EFD-Contribuições, reproduzido pelo Recorrente em sua peça recursal,
em que consta que referido “registro tem por objetivo definir o regime de
incidência a que se submete a pessoa jurídica (não-cumulativo,
Fl. 507
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

cumulativo ou ambos os regimes) no período da escrituração”, não se
tratando, portanto, de método de rateio de créditos, mas de discriminação
das receitas e despesas vinculadas à cumulatividade e à não
cumulatividade.
Encontrando-se a apuração da contribuição adstrita ao regime da não
cumulatividade, como afirma o próprio Recorrente, os créditos serão
apurados a partir de cada aquisição de insumos ou de produtos destinados
à revenda, apartando-se, logicamente, os casos em que a lei não permite a
apropriação de créditos, mas tudo isso caso a caso, nos termos dos
incisos I e II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 da Tipi;
Nota-se dos dispositivos supra que a lei restringe o desconto de créditos a
determinadas situações, excluindo-se desse direito, por exemplo, as
mercadorias adquiridas para revenda submetidas à substituição tributária
(inciso III do § 3o do art. 1o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003) e à
tributação monofásica (§§ 1o e 1o-A do art. 2o das mesmas leis).
Por outro lado, na apuração dos créditos passíveis de ressarcimento,
adstritos àqueles vinculados a saídas não tributadas (exportação ou
mercado interno não tributado), há que se observarem os dispositivos
legais que versam sobre essa matéria, muito bem destacados pela
Fiscalização no relatório fiscal, verbis:
Lei no 10.833/2003
(...)
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
II - prestação de serviços para pessoa física ou jurídica residente ou domiciliada
no exterior, cujo pagamento represente ingresso de divisas;
III - vendas a empresa comercial exportadora com o fim específico de
exportação.
Fl. 508
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o
crédito apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais
operações no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não
conseguir utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá
solicitar o seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o.
§ 4o O direito de utilizar o crédito de acordo com o § 1o não beneficia a empresa
comercial exportadora que tenha adquirido mercadorias com o fim previsto no
inciso III do caput, ficando vedada, nesta hipótese, a apuração de créditos
vinculados à receita de exportação.
(...)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que
trata a Lei no10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto:
(...)
III - nos §§ 3oe 4odo art. 6o desta Lei; (destaques nossos)
[...]
Lei no 11.116/2005
(...)
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado
na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de
29 de dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004,
acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto
no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica
aplicável à matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de
agosto de 2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta
Lei, a compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da
promulgação desta Lei.
[...]
Lei no 11.033/2004
Fl. 509
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

(...)
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou
não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não
impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas
operações. (g.n.)
Considerando-se os dispositivos supra, constata-se que somente dão
direito a ressarcimento de crédito as aquisições de produtos aplicados em
produtos finais cujas saídas são não tributadas (imunidade na exportação,
suspensão, isenção, alíquota zero e não incidência); logo, para se
identificarem tais aquisições, torna-se necessário discriminar as saídas
tributadas das não tributadas, como fez a Fiscalização na tabela 03 do
relatório fiscal.
A partir da proporcionalidade apurada entre as receitas tributadas, as não
tributadas no mercado interno e as não tributadas na exportação, a
Fiscalização calculou os percentuais de créditos passíveis de
ressarcimento (tabela 04), excluindo-se as mercadorias tributadas
adquiridas para revenda (saídas também tributadas), as mercadorias
submetidas ao regime monofásico e à substituição tributária (não
tributadas), os bens do ativo permanente vendidos e as devoluções de
vendas, chegando-se aos créditos básicos a descontar (tabela 05).
Destaque-se que a referência feita, no § 3o do art. 6o da Lei no
10.833/2003, aos §§ 8o e 9o do art. 3o da mesma lei serve tão somente
para destacar que apenas os créditos decorrentes de dispêndios
vinculados à sistemática da não cumulatividade poderão ser objeto de
pedido de ressarcimento, o que exclui os gastos aplicados na produção ou
na revenda submetida à sistemática cumulativa.
O julgador de piso muito bem concluiu acerca dessas questões, conforme
se verifica do excerto a seguir transcrito:
No caso, tendo a auditoria fiscal identificado custos, encargos e despesas que por
sua natureza estão diretamente relacionados a receitas específicas (exportação,
mercado interno tributado, mercado interno isento, mercado interno alíquota zero
e mercado interno suspensão), não se tratando, portanto, dos custos comuns
referidos no comando legal acima transcrito, agiu corretamente ao alocar os
correspondentes créditos não-cumulativos ao tipo de receita a que estão
vinculados.
Dessa forma, mantém-se o procedimento da Fiscalização tratado neste
item do voto.
II. Método de determinação dos créditos. Exclusões.
A Fiscalização justificou o motivo da desconsideração das exclusões da
base de cálculo das contribuições nos cálculos dos percentuais de rateio
nos seguintes termos:
Fl. 510
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

61. Cabe aqui mencionar que o contribuinte, por se tratar de cooperativa de
produção agropecuária, além das deduções gerais previstas no art. 1o das Leis
no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003, também faz jus as deduções previstas no
art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, no art. 1o
da Lei no 10.676, de 22 de maio de 2003 e no art. 17 da Lei no 10.684, de 30 de
maio de 2003, consolidadas no art. 11 da Instrução Normativa SRF no 635,
de 24 de março de 2006, razão por que há uma grande diminuição da base de
cálculo, para fins de cálculo da contribuição a pagar .
62. Dentre as reduções previstas da base de cálculo das contribuições, além das
exclusões vinculadas à comercialização de produtos (IN SRF no 635/2006, art.
11, incisos I e II), também há:
1) exclusões de receitas decorrentes de prestação de serviços aos associados
(IN SRF no 635/2006, art. 11, incisos III e IV);
2) deduções dos custos agregados ao produto agropecuário dos associados (
IN SRF no 635/2006, art. 11, V);
3) exclusões de receitas financeiras decorrentes de empréstimos rurais (IN SRF
no 635/2006, art. 11, VI);
4) deduções de sobras líquidas apuradas na DRE (Demonstração do Resultado
do Exercício) – IN SRF no 635/2006, art. 11, VII.
63. Vale ressaltar que a base de cálculo das contribuições sofre reduções por
conta da comercialização de produtos, da prestação de serviços aos associados,
dos custos agregados, de receitas financeiras e até mesmo do resultado do
exercício – DRE – (sobras líquidas).
64. Assim, com base na legislação ora mencionada, resta claro que as
cooperativas são beneficiadas pela isenção do pagamento das contribuições,
de uma forma ampla, não só com descontos vinculados unicamente à receita de
venda dos produtos, mas também à receita de serviços, à receita financeira, aos
custos agregados e ao resultado do exercício.
65. Por outro lado, o cálculo dos percentuais de rateio dos créditos básicos é
feito exclusivamente com base nas receitas de vendas.
66. Portanto, é impossível estender as exclusões da base de cálculo das
contribuições para o cálculo do rateio, pelo fato de que dentre as parcelas
integrantes das exclusões da base de cálculo há valores totalmente
desvinculados da receita de venda de produtos, como é o caso da receita de
prestação de serviços aos associados, dos custos agregados, das receitas
financeiras sobre empréstimos e das sobras líquidas apuradas no resultado do
exercício.
(...)
68. Desta forma, os créditos vinculados à receita tributada, seja em relação à
parte da receita de venda excluída da base de cálculo do Pis e da Cofins (IN RFB
no 635/2006, art. 11), seja à parte não excluída, devem ser mantidos para
desconto das referidas contribuições, porém, não são ressarcíveis, uma vez
que estão associados à receita tributada (sem as exclusões) e portanto não se
enquadram na combinação das disposições do artigo 17 da Lei no 11.033, de
2004, com o artigo 16 da Lei no 11.116, de 2005. (g.n.)
O Recorrente se contrapõe a esse posicionamento da Fiscalização, bem
como do julgador de piso, arguindo que (i) a solução de consulta citada
Fl. 511
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

pelo relator do acórdão recorrido não se aplicava ao presente caso, (ii) a
interpretação da autoridade fiscal era equivocada, pois havia, sim,
previsão legal que permitia computar as exclusões da base de cálculo das
contribuições no cálculo do percentual de ressarcimento dos créditos
básicos, (iii) de acordo com o STF, ao contrário do alegado pelo julgador
a quo, a redução da base de cálculo se equiparava com a isenção parcial e
(iv) apurando-se saldo credor, em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033/2004, o contribuinte podia solicitar a compensação ou o
ressarcimento.
Verifica-se que a defesa do Recorrente caminha no sentido de reafirmar a
existência de autorização legal às exclusões da base de cálculo
identificadas pela Fiscalização e ratificadas por ele, não se dando conta
de que esse direito restou reconhecido pela autoridade administrativa,
que apenas fez referência a tais descontos na parte do relatório fiscal
correspondente para justificar a não inclusão desses descontos na
apuração da proporcionalidade entre as receitas de exportação, as receitas
do mercado interno não tributadas e as receitas tributadas, pois, conforme
já dito acima, somente os créditos relacionados a saídas desoneradas
podem ser objeto de ressarcimento, daí a necessidade de se distribuírem
as aquisições na proporção de cada grupo de vendas no que tange à
incidência ou não das contribuições não cumulativas.
Nesse sentido, também, aqui, vota-se por manter o procedimento fiscal.
III. Créditos. Fretes. Aquisições não tributadas (Monofasia).
De acordo com o relatório fiscal, foram glosados créditos relativos a
fretes decorrentes de aquisições de produtos não tributados, por não se
enquadrarem como fretes integrantes do custo de aquisição de insumos e
nem se referirem a vendas de mercadorias.
Inicialmente, há que se registrar que a DRJ, com base no inciso IX do art.
172 da Instrução Normativa RFB no 1911/2019, reverteu as glosas de
créditos referentes à transferência de insumos entre estabelecimentos.
No que tange, especificamente, aos fretes em aquisições de mercadorias
submetidas à tributação monofásica, a Fiscalização considerou que, por
se tratar de insumos não tributados nas operações de aquisição, referidos
dispêndios deviam seguir a mesma condição, dado integrar-se ao custo da
mercadoria adquirida.
O Recorrente se contrapõe ao entendimento da instância anterior de que
“se um bem adquirido não gera crédito ou só gera crédito presumido e a
base de cálculo desse crédito é o custo total da aquisição, o frete pago
nessa aquisição também não vai gerar nenhum crédito ou só vai gerar o
crédito presumido, conforme os caso”.
Fl. 512
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

Segundo o Recorrente, “não é possível inferir da lei que a possibilidade
de apropriação de crédito calculado sobre os dispêndios com transporte
está condicionada à possibilidade de apropriação do crédito em relação
aos bens transportados”, pois, “de acordo com o art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, é assegurado ao contribuinte o direito de
descontar créditos calculados em relação a bens adquiridos para revenda
(inciso I) e em relação a bens e serviços utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda (inciso II).
Destaca-se a assertiva do Recorrente de que “a lei não diz, em lugar
algum, que para ser considerado mercadoria para revenda ou insumo com
direito a crédito, o frete precisa estar vinculado a um bem com direito de
crédito”, pois essa exigência, segundo ele, “não está na lei”, mas “apenas
na interpretação da Receita Federal do Brasil.”
Feitas
essas
considerações,
passa-se
à
análise
das
matérias
controvertidas.
III.1) Fretes. Aquisição de insumos.
Tendo-se em conta o entendimento da Fiscalização e da DRJ de que o
dispêndio com frete segue o regime de tributação do bem adquirido,
glosaram-se os créditos decorrentes do transporte de bens submetidos à
alíquota zero, glosa essa revertida pela DRJ, e à tributação monofásica.
No entanto, conforme apontado pelo Recorrente, a lei não faz a referida
delimitação, pois, nos termos do inciso II do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, geram direito ao desconto de crédito as
aquisições de insumos e de serviços aplicados na produção, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2oda Lei no10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
posições 87.03 e 87.04 daTipi;
Conforme se verifica acima, além do valor do bem utilizado como
insumo, podem ser descontados créditos calculados sobre a aquisição de
serviços, hipótese normativa essa que alcança os serviços de transporte
de bens utilizados como insumos, serviços esses inerentes à produção de
bens destinados à venda, salvo se descumpridos os seguintes requisitos
previstos na lei, verbis:
Art. 3o (...)
Fl. 513
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),
isentos ou não alcançados pela contribuição; e
III - do ICMS que tenha incidido sobre a operação de aquisição.
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
II - aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País;
III - aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas incorridos a partir do
mês em que se iniciar a aplicação do disposto nesta Lei. (g.n.)
Nesse sentido, tratando de serviços de frete (i) utilizados na produção ou
na prestação de serviços, (ii) tributados pelas contribuições e (iii)
prestados por pessoas jurídicas domiciliadas no País, suas aquisições
ensejam o direito ao desconto de créditos das contribuições não
cumulativas, cujo ressarcimento, contudo, somente se encontra
autorizado se se referirem tais créditos a saídas desoneradas (exportação
ou venda no mercado interno não tributada), razão pela qual as glosas
correspondentes devem ser revertidas, decisão essa em consonância com
a atual jurisprudência da 3a Turma da Câmara Superior de Recurso
Fiscais (CSRF), verbis:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011
(...)
PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE
INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À
ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso
II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero ou não
tributado. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo e do frete,
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo
para produção. (Acórdão 9303-013.835, rel. Tatiana Midori Migiyama, j.
15/03/2023)
III.2) Fretes. Mercadorias adquiridas para revenda.
Fl. 514
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

Conforme acima apontado, os créditos decorrentes de aquisições de bens
para revenda foram glosados pela Fiscalização nos casos de produtos
sujeitos à alíquota zero e à monofasia.
O desconto de créditos na aquisição de bens destinados à revenda
encontra-se regido pelo inciso I do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, verbis:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos:
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei;
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
(...)
§ 1o Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado
mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2o desta Lei sobre
o valor:
I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês;
Conforme se extrai do dispositivo supra, nessa hipótese, o desconto de
crédito se restringe àquele calculado sobre o valor dos bens adquiridos,
excetuando-se desse direito, além dos bens de que tratam o inciso III do §
3o do art. 1o e os §§ 1o e 1o-A do art. 2o da lei, os bens não sujeitos ao
pagamento das contribuições (inciso II do § 2o do art. 3o da lei transcrito
no subitem anterior deste voto).
As aquisições sob análise encontram-se disciplinadas na lei no contexto
da destinação do bem adquirido, qual seja, a revenda, alcançando,
portanto, somente o bem a ser vendido, dada a inocorrência, nesses casos,
de previsão de aplicação de insumos em produção ou em prestação de
serviços.
Dessa forma, impossível se torna conceber o direito ao crédito nessa
situação com base no conceito de insumo, conceito esse que se torna
relevante apenas na aplicação do inciso II do art. 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, restando perquirir se tal dispêndio,
independentemente de incorrido juntamente com o bem adquirido, na
mesma nota fiscal, ou por meio da contratação de terceiros, pode ser
considerado como parte do custo do bem.
No presente caso, a Fiscalização e a DRJ basearam seu entendimento na
premissa de que o gasto com frete na aquisição de bens destinados à
revenda somente gerará direito a desconto de crédito das contribuições
quando se tratar de aquisição de bem com direito ao mesmo crédito,
situação essa em que se afasta o desconto nas hipóteses de aquisição de
produtos não tributados ou submetidos à tributação monofásica.
Fl. 515
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

Referido entendimento já foi adotado por esta turma ordinária, em
composição não coincidente com a atual, cuja decisão restou ementada
nos seguintes termos:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
(...)
CRÉDITO. REVENDA. AQUISIÇÃO DE SERVIÇOS. IMPOSSIBILIDADE.
Na aquisição de bens destinados à revenda, o direito ao crédito se restringe ao
valor da mercadoria, inclusive do frete na hipótese de este compor o custo de
aquisição, não alcançando os dispêndios com frete contratado junto a terceiros,
uma vez que a possibilidade de desconto de crédito na aquisição de serviços
utilizados como insumos se restringe àqueles utilizados no processo produtivo ou
na prestação de serviços. (Acórdão 3201-010.152, rel. Hélcio Lafetá Reis, j.
20/12/2022) (g.n.)
Nesse sentido, reafirmando-se entendimento anterior da turma, vota-se
por manter as glosas sob comento.
IV. Ressarcimento. Juros. Taxa Selic.
O julgador de primeira instância, com base em decisões do Superior
Tribunal de Justiça (STJ), na Nota PGFN/CRJ/No 1.066/2017 e no 24 da
Lei no 11.457/2007, reconheceu o direito à correção monetária dos
créditos das contribuições não cumulativas, nas hipóteses de mora ou de
oposição ilegítima por parte do Fisco, a partir do 361o dia contado da data
da formulação do pedido, o que, no presente caso, só alcançava “a
parcela do pedido de ressarcimento inicialmente indeferida pela
autoridade fiscal”, revertida no acórdão de primeira instância.
O Recorrente manifestou concordância com esse entendimento da DRJ,
requerendo sua aplicação a eventuais parcelas de crédito reconhecidas
por este CARF, pedido esse, indubitavelmente, consoante com a decisão
a quo, razão pela qual aqui se adotam os mesmos fundamentos para
reconhecer o direito à correção monetária, com base na taxa Selic, dos
créditos cujas glosas foram aqui revertidas.
Diante do exposto, vota-se por dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, para, observados os requisitos da lei, (i) reverter as glosas de
créditos relativos aos serviços de frete no transporte de insumos
submetidos à tributação monofásica, desde que tais serviços tenham sido
tributados pelas contribuições, prestados por pessoas jurídicas
domiciliadas no País e se referirem a saídas desoneradas (exportação ou
venda no mercado interno não tributada), e (ii) reconhecer o direito à
correção monetária desses mesmos créditos, com base na taxa Selic, a
partir do 361o da formulação do pedido.
Fl. 516
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-010.828 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10120.904646/2015-40

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário nos seguintes termos: (I) reverter as glosas de créditos
relativos aos serviços de frete no transporte de insumos submetidos à tributação monofásica,
desde que tais serviços tenham sido tributados pelas contribuições, prestados por pessoas
jurídicas domiciliadas no País e se referirem a saídas desoneradas (exportação ou venda no
mercado interno não tributada) e (II) reconhecer o direito à correção monetária desses mesmos
créditos, com base na taxa Selic, a partir do 361o da formulação do pedido.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator

Fl. 517
DF CARF MF
Original