Tribunal: CARF
Processo: 15444.720106/2018-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DENISE MADALENA GREEN
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-24
Data de publicação: 2023-12-15

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
PROVAS COMPLEMENTARES APRESENTADAS EM RECURSO VOLUNTÁRIO. APRECIAÇÃO.
É possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação da Impugnação, desde que os documentos sirvam para robustecer tese que já tenha sido apresentada e/ou que se verifiquem as hipóteses do art. 16 § 4o do Decreto n. 70.235/1972.
MULTA EQUIVALENTE AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA SUJEITA A PERDIMENTO. COMPETÊNCIA DO AFRFB PARA APLICAÇÃO.
O Auditor-Fiscal é competente para lavrar auto de infração para exigir a multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, prevista no parágrafo 3o do artigo 23 do Decreto-lei no 1.455/76.
IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA. INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23, INCISO V, DO DECRETO LEI No 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. PROVA.
É descabida a aplicação da multa prevista no art. 23, V e § 1o e 3o , do Decreto-Lei n. 1455/76, quando não comprovada a fraude ou simulação negocial, na realização de operações de importação, tendente à ocultação dos reais adquirentes das mercadorias, não se configurando a necessária interposição fraudulenta quando os intervenientes estão respaldados em contratos comerciais válidos, possuem capacidade econômico-financeira e operacional para realização das operações e não restou demonstrada qualquer irregularidade na sua execução, não servindo de prova meras conjecturas findadas em relações societárias e direitos de exclusividade.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PENA DE PERDIMENTO. PROVA. DIFERENÇA DE IPI NA OPERAÇÃO
O vasto e elucidativo acervo probatório produzido pela recorrente nos autos é suficiente para demonstrar a inexistência de interposição fraudulenta comprovada no caso em espécie. Em verdade, o que existe são atividades lícitas, promovidas em compasso com as ideias de livre iniciativa privada e autonomia de vontade, sem qualquer mácula de caráter aduaneiro e/ou fiscal. Logo, não há que se falar em incidência de diferenças de IPI nas operações fiscalizadas.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15444.720106/2018-19
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-013.835 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de outubro de 2023
Recorrente
LOJAS AMERICANAS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
PROVAS
COMPLEMENTARES
APRESENTADAS
EM
RECURSO
VOLUNTÁRIO. APRECIAÇÃO.
É possível a juntada de documentos posteriormente à apresentação da
Impugnação, desde que os documentos sirvam para robustecer tese que já tenha
sido apresentada e/ou que se verifiquem as hipóteses do art. 16 § 4o do Decreto
n. 70.235/1972.
MULTA EQUIVALENTE AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA
SUJEITA A PERDIMENTO. COMPETÊNCIA DO AFRFB PARA
APLICAÇÃO.
O Auditor-Fiscal é competente para lavrar auto de infração para exigir a multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, prevista no parágrafo 3o do
artigo 23 do Decreto-lei no 1.455/76.
IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA. INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO
MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE A INTERPOSIÇÃO
FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23, INCISO V, DO DECRETO
LEI No 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. PROVA.
É descabida a aplicação da multa prevista no art. 23, V e § 1o e 3o , do Decreto-
Lei n. 1455/76, quando não comprovada a fraude ou simulação negocial, na
realização de operações de importação, tendente à ocultação dos reais
adquirentes das mercadorias, não se configurando a necessária interposição
fraudulenta quando os intervenientes estão respaldados em contratos
comerciais válidos, possuem capacidade econômico-financeira e operacional
para realização das operações e não restou demonstrada qualquer
irregularidade na sua execução, não servindo de prova meras conjecturas
findadas em relações societárias e direitos de exclusividade.
INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PENA DE PERDIMENTO. PROVA.
DIFERENÇA DE IPI NA OPERAÇÃO
O vasto e elucidativo acervo probatório produzido pela recorrente nos autos é
suficiente para demonstrar a inexistência de interposição fraudulenta
comprovada no caso em espécie. Em verdade, o que existe são atividades
lícitas, promovidas em compasso com as ideias de livre iniciativa privada e
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15444.720106/2018-19
Fl. 38176
DF CARF MF
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

autonomia de vontade, sem qualquer mácula de caráter aduaneiro e/ou fiscal.
Logo, não há que se falar em incidência de diferenças de IPI nas operações
fiscalizadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade e, no mérito, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso
voluntário para determinar o cancelamento da autuação, vencido o Conselheiro Flávio José
Passos Coelho (presidente), que votou pela negativa do provimento. Quanto à preliminar de
nulidade, não votaram os Conselheiros Celso José Ferreira de Oliveira, Aniello Miranda Aufiero
Júnior, Mariel Orsi Gameiro e Flávio José Passos Coelho (presidente), uma vez que essa questão
específica já havia sido completamente decidida na sessão realizada em fevereiro de 2020.
Julgamento iniciado em fevereiro de 2020.
(documento assinado digitalmente)
Flavio Jose Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Vinicius Guimarães,
Walker Araujo, Larissa Nunes Girard (suplente convocada), Jose Renato Pereira de Deus, Jorge
Lima Abud, Raphael Madeira Abad, Denise Madalena Green, Gilson Macedo Rosenburg Filho,
Celso Jose Ferreira de Oliveira, Aniello Miranda Aufiero Junior, Mariel Orsi Gameiro, Flavio
Jose Passos Coelho (Presidente).

Relatório
Versa o presente sobre Auto de Infração (fls. 36207 a 36242), lavrado em
28/11/2018 (com ciências em 04/12/2018 - fl. 36413), para aplicação de multa equivalente ao
valor aduaneiro da mercadoria na importação, tratando-se de mercadoria não encontrada,
consumida ou revendida, nos termos art. 23, V e § 1o e 3o , do Decreto-Lei n. 1455/76.
A presente autuação abrange as mercadorias destinadas à empresa Lojas
Americanas (admitida como real encomendante oculto) constantes de Declarações de Importação
(DI) registradas pela ST no período de janeiro de 2014 a junho de 2015, nas quais a Destro Brasil
Distribuição Ltda. e QSM Distribuidora e Logística Ltda. são declaradas como encomendante da
importação.
Segundo a fiscalização, foram realizadas importações por encomenda pela
empresa ST IMPORTAÇÕES LTDA, CNPJ: 02.867.220/0001-42 (ST, importadora ostensiva)
sem a identificação, nas Declarações de Importação, do correto encomendante. Nas DIs, foram
identificadas
as
empresas
DESTRO
BRASIL
DISTRIBUIÇÃO
LTDA.
–
CNPJ:
13.495.487/0001-72 (DESTRO) e QSM Distribuidora e Logística LTDA - CNPJ
08.060.852/0001-86, tão somente para acobertar a relação comercial existente entre a
importadora ostensiva e as empresas LOJAS AMERICANAS S.A. (Lojas Americanas) e B2W
Fl. 38177
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

COMPANHIA DIGITAL (B2W), pertencentes ao Grupo LASA, que seriam as reais
encomendantes das mercadorias.
No entender da fiscalização, as empresas Lojas Americanas e B2W eram as reais
adquirentes das mercadorias importadas por meio de importação por encomenda pela ST
Importação, sendo que teria partido delas o planejamento de interpor uma terceira empresa
(DESTRO e QSM) como aparente encomendante das mercadorias com a finalidade exclusiva de
ocultar sua participação nas operações de importação, com o objetivo de diminuir a base
tributável de impostos incidentes.
O relatório fiscal do Auto de Infração encontra-se acostado às fls. 36243/36410.
De acordo com a fiscalização, a operação fraudulenta se confirmou a partir dos seguintes
indícios:
- o esquema de interposição fraudulenta foi operacionalizado em conluio por dois
grupos econômicos: grupo LASA e grupo DESTRO;
- as Lojas Americanas, a B2W, a ST Importações e a QSM Distribuidora, pertencentes
ao grupo LASA, são empresas que possuem estreitas ligações, tanto entre seus
dirigentes como entre seus quadros de acionistas;
- a maioria das vendas feitas pela ST entre os anos de 2014 e 2015 teve como
destinatárias a Destro Brasil e a QSM, e todas essas operações foram realizadas pela
sistemática da importação por encomenda;
- a mercadoria nacionalizada por ST Importações enviada à DESTRO/QSM era, ao final
do processo, destinada a um único real adquirente, no caso LASA ou B2W;
- os financiadores das operações formalmente realizadas por ST - com declaração de
serem encomendantes DESTRO BRASIL e QSM -, foram Lojas Americanas e B2W;
- em pesquisa por amostragem, as declarações de importação e as notas fiscais teriam
características típicas de operações comerciais em que ocorre a interposição de
terceiros, uma vez que existe coincidência e/ou proximidade entre as datas de
pagamento das adquirentes à ST e de fechamentos de câmbio por esta última;
- do encadeamento artificial das operações, foi possível verificar um complexo
mecanismo arquitetado com o objetivo de diminuir a base tributável de impostos
incidentes, em Lojas Americanas e B2W;
O esquema de interposição fraudulenta ora descrito foi operacionalizado em
conluio por dois grupos econômicos: grupo LASA e grupo DESTRO foi assim sintetizado pela
fiscalização (fl. 36257):
Fl. 38178
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Cientificada, em 04/12/18 (fl. 36.412), Lojas Americanas S/A protocolou
impugnação em 02/01/19 (fl. 36.414), onde alegou basicamente que (fl. 36.416 e ss):
1. Somente poderia ser aplicada a pena de perdimento e, por consequência, seu
equivalente (multa no valor aduaneiro das mercadorias importadas) se o presente ato
administrativo tivesse sido lavrado por Delegado ou Inspetor-Chefe da RFB, e não pelos
D. Auditores. Fiscais. Portanto, como o lançamento discutido nesses autos foi
claramente lavrado por autoridade incompetente, deverá ser declarado nulo para todos
os fins.
2. Pelo conceito de interposição fraudulenta prevista na legislação e adotado no próprio
TVF, para imputar a pena de perdimento à Impugnante com base no inciso V do artigo
23 do Decreto-lei no 1.455/1976 é necessário demonstrar a má-fé e o dolo da
Impugnante em causar dano ao erário.
3. Ocorre que não há nos autos do presente processo qualquer indicação do prejuízo que
teria sido causado ao erário pela importação dos produtos pela ST Importações mediante
encomenda da Destro Brasil e da QSM.
4. No caso concreto não foi comprovada sequer uma vantagem obtida ou conduta dolosa
da Impugnante com a importação por encomenda realizada pela ST Importações em
conjunto com a Destro Brasil e a QSM. Pelo contrário, a existência da ST Importações,
da Destro Brasil e da QSM gera um maior recolhimento de tributos em favor do Fisco,
quando comparado com a importação direta ou por encomenda pela Impugnante.
5. Como se isso tudo não bastasse, a Impugnante ainda esclarece que, em 28.12.2018,
foi publicada na Imprensa Oficial a Instrução Normativa SFR n° 1.861/2018, que dispõe
sobre os novos requisitos e condições para a realização de operações de importação por
conta e ordem de terceiro e por encomenda.
6. A Fiscalização considera que o valor CIF da importação engloba apenas o valor FOB
da Mercadoria mais Seguro e Frete Internacional. No entanto, esse valor considerado é
equivocado e, portanto, não deve servir de parâmetro ou base para verificação de
tributação ou margem de lucro, uma vez que a real base da importação é composta por:
CIF da importação (FOB da mercadoria + Seguro + Frete Internacional) + II + Despesas
de Desembaraço. Por esta razão, a Fiscalização chegou a um valor de margem (35%)
que não é o praticado na operação.
Fl. 38179
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

7. De outro lado, adotando-se o resumo contábil que a própria fiscalização anexa à fl.
36.394, verifica-se facilmente que a margem de lucro média praticada pela ST
Importações foi de 16,l%.
8. A Destro Brasil praticou na média DE TODAS AS SUAS VENDAS, portanto,
incluindo todos os fornecedores com que trabalha, uma margem bruta de 9,3%, o que
não significa afirmar que a margem de lucro nas mercadorias adquiridas da ST
Importações foi naquele mesmo percentual.
9. Ademais, a existência de margem de lucro durante a transação, seja ela qual for,
demonstra claramente que não há intuito de gerar dano ao erário. Afinal, tanto a ST
Importações (doc. no 3) quanto a Destro Brasil (fls. 36.255) e a QSM (doc. n° 4) são
empresas sujeitas à tributação pelo lucro real.
10. Se a Impugnante fizesse a importação direta dos produtos importados, sem a
participação da Destro Brasil ou da QSM, certamente menos IRPJ, CSLL, PIS e
COFINS teriam sido recolhidos em favor do Fisco, na medida em que a margem de
lucro cobrada pelas intermediárias, especialmente Destro Brasil e QSM, foram
tributadas.
11. O impacto financeiro da redução no lucro tributável, a título de despesas financeiras,
não é de R$ 60 milhões, mas sim de R$ 22.458.537,51 (vinte e dois milhões,
quatrocentos e cinquenta e oito mil, quinhentos e trinta e sete reais e cinquenta e um
centavos), uma vez que estranhamente a D. Fiscalização olvidou-se de diminuir as
receitas financeiras auferidas pela ST Importações no mesmo período.
12. No que se refere aos descontos em si, o valor integral para os anos de 2014 e 2015
frente ao lucro tributável auferido pela Impugnante apenas em 2014 é irrisório. Ora, a
Impugnante auferiu lucro tributável de R$ 530 milhões apenas em 2014 (doc. n° 5), já
os descontos concedidos pela ST Importações para todo o período, incluindo os
concedidos para outras empresas que não a Impugnante, atingem o montante de R$ 20
milhões (fis. 36.397).
13. A concessão de descontos é apenas uma prática de mercado, não sendo utilizada
pela Impugnante, pela ST Importações ou pela QSM para manipular a base tributável do
IRPJ e da CSLL Nesse sentido, caso a D. Fiscalização entenda que os descontos não são
dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL esta deveria lavrar o auto de infração
próprio para esse fim, o que não ocorreu.
14. No que se refere aos juros pagos pela ST Importações e que reduziram o seu lucro
tributável, importante ressaltar que esses juros foram pagos para instituições financeiras,
como atesta a própria D. Fiscalização às fls. 36.397.
15. O IPI é recolhido pela ST Importações, pela Destro Brasil e pela QSM ao longo da
cadeia de fornecimento dos bens para a Impugnante (docs. n°s 6 e 7), inclusive com as
operações de venda sujeitas a margem de lucro. Se esse recolhimento não fosse o
suficiente para demonstrar a irrelevância do argumento de que o objetivo da ocultação
da Impugnante como adquirente final das mercadorias seria uma suposta quebra na
cadeia do IPI, cumpre ressaltar que ainda é objeto de apreciação perante os tribunais
pátrios a constitucionalidade da incidência do IPI sobre a revenda de produtos
importados e que não sofreram qualquer processo de industrialização.
16. Ademais, nas 164 folhas que compõem o TVF não há sequer uma demonstração de
que a operação realizada mediante importação de produtos por encomenda da Destro
Brasil ou da QSM geraria menor recolhimento de IPI. Em outras palavras, não há uma
demonstração do quanto deixou de ser recolhido a título de IPI.
17. Parte significativa das mercadorias importadas peia ST Importações e adquiridas
para revenda peia Impugnante da QSM/Destro Brasil no período fiscalizado estão
sujeitas à alíquota zero do IPI (R$62.704.031,42) ou são Imunes à tributação (R$
57.018,10), o que também faz cair por terra o argumento da Fiscalização de que toda a
operação teria sido estruturada com vistas a afastar a incidência do referido imposto
(doc. n° 8).
Fl. 38180
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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18. Apesar de indicar expressamente que o dano é tributário, ou seja, ausência de
recolhimento de tributo ou o seu recolhimento a menor, a D, Fiscalização em alguns
momentos se vale da alegação de ausência de identificação dos destinatários finais das
mercadorias para sustentar a imposição da pena de perdimento convertida em multa
pecuniária. Em outras palavras, utiliza claro subterfúgio para buscar exigir valores
muito maiores do que o suposto dano identificado.
19. Bastou a D. Fiscalização analisar as declarações de importação e as notas fiscais
para constatar a origem e o destino das mercadorias, razão pela qual não há que se falar
em impossibilidade de identificação do destinatário final da mercadoria.
20. No que refere à proteção patrimonial, como indicado no TVF, a ST Importações, a
QSM e a Impugnante são do mesmo grupo econômico, sendo a Impugnante
controladora indireta da ST Importações e da QSM.
21. Desse modo, qualquer lesão ao erário por parte da ST Importações e da QSM pode
recair sobre a Impugnante, independentemente de a Impugnante constar ou não como
adquirente dos produtos importados peia ST Importações.
22. O fornecedor estrangeiro da ST Importações não é vinculado à empresa ou à
Impugnante. Logo, não há que se falar em qualquer violação às regras de preço de
transferência.
23. Não há nos autos qualquer indício de que haja ocultação de patrimônio pelas partes
relacionadas ao caso. Pelo contrário, os valores utilizados pela ST Importações para
importar os produtos não dependem da Impugnante, pois, como visto, a ST Importações
obtém financiamento de instituições financeiras não relacionadas.
24. Resta mais do que evidenciado que a Impugnante não incorreu em fraude ou
simulação com o intuito de se ocultar como real adquirente dos produtos importados
pela ST Importações mediante encomenda da Destro Brasil ou da QSM.
25. A D. Fiscalização tampouco foi capaz de comprovar a existência de dano ao erário
que justifique a caracterização da operação como sendo uma interposição fraudulenta e,
consequentemente, gere a imposição da pena de perdimento das mercadorias.
26. Os investimentos feitos pela Impugnante são apenas e tão somente no seu negócio
de varejo, mediante a inauguração de novas lojas e na reforma dos estabelecimentos já
existentes.
27. Nesse sentido, caso efetuasse investimento em armazéns, veículos e pessoal
especializado em distribuir, a Impugnante possuiria menos capital disponível para
efetuar seu plano de expansão, que vem sendo implementado com sucesso, conforme
indicado em suas informações publicadas ao mercado.
28. Ou seja, a Impugnante ganha em escala ao ter a Destro Brasil como fornecedora,
mas precisa partilhar sua margem de lucro com essa empresa, que não é do grupo da
Impugnante.
29. Desse modo, resta evidenciado que o motivo da Destro Brasil ser encomendante dos
produtos importados pela ST Importações não é fiscal. Pelo contrário, essa estrutura
gera um aumento na carga tributária incidente sobre a operação, que só se justifica
quando analisados os benefícios da centralização dos esforços e investimentos da
Impugnante e da B2W em suas atividades principais, isto é, o varejo.
30. No que se refere à composição qualitativa e quantitativa das notas fiscais, as
alegações da D. Fiscalização corroboram a posição da Impugnante de que a Destro
Brasil efetua o trabalho de logística e distribuição das mercadorias importadas pela ST
Importações, o que demonstra que esta é a efetiva encomendante das mercadorias
importadas.
31. Ademais, com relação à alegação de que a Destro Brasil faria mero repasse de
recursos da Impugnante para a ST Importações, esta afirmação é contraditória com as
próprias informações trazidas pela D. Fiscalização.
Fl. 38181
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

32. Isto porque, por exemplo, às fis. 36.257 há a indicação de que durante o período de
2010 a março de 2014 a ST Importações vendeu para o Grupo Destro R$1.6 bilhões.
Nesse mesmo período o Grupo Destro vendeu R$1.9 bilhões em mercadorias para
empresas do Grupo da Impugnante.
33. Assim, resta claro que a operação realizada pela Destro Brasil é altamente lucrativa,
não podendo se afirmar que há uma transferência de recursos de maneira graciosa por
parte da Destro Brasil para a ST Importações a mando da Impugnante.
34. A ST Importações não foi criada pela Impugnante. Na realidade, foi uma empresa
adquirida pela Impugnante dentro do processo de aquisição da empresa Shoptime, que
até hoje faz parte do grupo da Impugnante.
35. Nesse sentido, como a Impugnante pagou pela ST Importações no processo de
aquisição da Shoptime, a Impugnante passou a estudar as possibilidades de utilização da
estrutura da ST Importações e de sua expertise no comércio exterior.
36. Contudo, é importante esclarecer que a ST Importações sempre esteve apta a operar
importações para quaisquer clientes de mercado, ou seja, jamais houve intuito de
fornecimento exclusivo a qualquer parte. Na realidade, qualquer pessoa física ou
jurídica pode contratar os serviços de importação da ST Importações, conforme consta
em seu sítio eletrônico10.
37. Tanto isso é verdade que a receita auferida pela ST Importações em 2014 decorrente
de vendas para terceiros não relacionados atingiu o montante de quase R$8 milhões. Em
2015 esse valor aumentou para R$15 milhões (doc. n° 11).
38. Afinal, a ST Importações possui estrutura operacional e capacidade financeira para
realizar as suas atividades no comércio exterior, sendo este fato incontroverso e
comprovado em seu balanço e declarações fiscais (vide doc. n° 11 e doc. 12).
39. Para a Impugnante, o fato de a ST Importações ser uma empresa relacionada em
nada altera a sua cadeia de fornecimento, na medida em que a Destro Brasil é empresa
não vinculada à Impugnante.
40. Além disso, a simples segregação de atividades entre empresas do mesmo grupo
econômico (Impugnante sendo varejista e a ST Importações sendo responsável pelo
comércio exterior) não pode ser classificada como fraudulenta.
41. Desse modo, a ST Importações é uma evidência clara de que a Impugnante está
apenas focando seus investimentos em sua atividade-fim, com o objetivo de maximizar
seus resultados e atrair investidores interessados no mercado de varejo, e não no
mercado de comércio exterior.
42. Como visto, a ST Importações é empresa operacional e atuante no mercado de
comércio exterior, figurando como parte em contratos, inclusive com o Grupo Destro,
(doc. n° 13) e possuindo financiamento próprio com instituições financeiras.
43. A ST Importações é efetivamente contratada pela empresa Destro Brasil e pela QSM
para realizar a importação de uma grande diversidade de produtos (doc. n° 14). Nesse
caso, a ST Importações efetua todo o trabalho de identificação de potencias
fornecedores localizados no exterior, inclusive com a ida de seu gerente comercial a
diversos países (doc. n° 15).
44. Quanto ao interregno compreendido entre a emissão da primeira nota fiscal da ST
Importações à QSM em 06/2014 e o pagamento ocorrido em 10/2014, nada de anormal
há em referido prazo, tratando-se de prática comum de mercado, sendo certo que a ST
Importações e a LASA possuem acordos comerciais com outras empresas, totalmente
alheias ao Grupo a que pertencem, inclusive com prazos de recebimento superiores aos
4 meses apontados na operação em questão (doc. n° 16).
45. De outro lado, qual seria a irregularidade da QSM quitar suas obrigações com
numerários recebidos de seus clientes? E o mais importante, de qual forma este contexto
comprovaria que a ST Importações dependeu destes valores para importar mercadorias?
Fl. 38182
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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46. Não fosse isso, a Fiscalização olvidou-se de analisar os balancetes mensais e fluxo
de caixa da ST Importações, extraídos de seu balanço patrimonial durante todo o
período fiscalizado (doc. n° 17), nos quais facilmente se verifica que a empresa possuía
caixa mais do que suficiente para arcar com os custos de câmbio, tributos e despesas
operacionais, independentemente de qualquer recebimento da Destro Brasil ou QSM.
47. Inexiste qualquer dependência financeira entre as empresas envolvidas e muito
menos estrutura operacional arquitetada para dar "origem dos recursos" nas operações
de comércio exterior praticadas pela ST Importações.
48. Do ponto de vista comercial, além de identificar os potenciais fornecedores
estrangeiros de mercadorias, a ST Importações também tem como obrigação contratar
diretamente empresas responsáveis por certificar o cumprimento de parâmetros de
qualidade estipulados por órgãos reguladores brasileiros (doc. n° 18).
49. Cumpre esclarecer que a constituição da QSM teve como propósito diminuir a
dependência da Impugnante em relação à Destro Brasil, especialmente após o incêndio
de grandes proporções que acometeu o estabelecimento da Destro Brasil e prejudicou as
suas operações entre 2011 e 2012 (doc. n° 20).
50. Em 2014 a QSM auferiu lucro de quase R$4 milhões, já em 2015 esse lucro subiu
para R$19 milhões, sendo esse resultado decorrente do aumento de sua expertise na
atividade de logística e de distribuição, o que gerou maiores pedidos por parte da
Impugnante e de empresas não relacionadas, conforme indicado pelo próprio TVF às
fls. 36.278.
51. No que se refere às alegações envolvendo o pagamento de despesas da QSM pela
ST Importações e pela B2W Companhia Digital ("B2W"), o que supostamente
demonstraria a interdependência entre as empresas do grupo, a Impugnante ressalta que
o contas a pagar da QSM com essas empresas tem origem em sua fase préoperacional.
A própria D. Fiscalização indica esse fato às fls. 36.280.
52. Sobre os valores pagos pela ST Importações em nome da QSM, o livro razão indica
claramente que são valores de pequena monta, como taxa para obtenção de certidões da
JUSESC no valor de R$15,20 ou taxa de R$12,55, referente à emissão do alvará de
funcionamento da QSM.
53. No total, o montante emprestado pela ST Importações em favor da QSM atingiu o
valor de R$10.918,13, o que é irrisório frente aos R$5 milhões aportados pelos
acionistas da QSM a título de aumento de capital.
54. De toda forma, o fato é que os valores pagos peia Impugnante são efetivamente
recebidos pela QSM, que os tributa e cobra margem de lucro em razão da revenda
realizada. Posteriormente, a QSM efetua o pagamento do saldo devedor existente com a
ST Importações para o período. Caso exista saldo remanescente em caixa, a QSM
investe esse valor em aplicações financeiras.
55. Em casos como o presente em que a Impugnante não agiu com dolo, com má-fé ou
com o intuito deliberado de lesar o Fisco, a multa de perdimento deveria ser relevada de
plano e, consequentemente, aplicada a multa de 1% sobre o valor aduaneiro dos bens,
em razão do erro no preenchimento da declaração de importação.
O Impugnante cita legislação, jurisprudência e doutrina, requerendo, ao final, que: A
"impugnação seja julgada totalmente procedente, com o consequente cancelamento
integral do auto de infração em questão, com a consequente baixa e o arquivamento do
presente processo administrativo." Alternativamente, "requer a anulação parcial do
auto de infração em questão, para se relevar a pena de perdimento, com a aplicação da
multa prevista no artigo 711, inciso III, do Decreto n° 6.759/2009".
A lide foi decidida pela 2a Turma da DRJ no Rio de Janeiro/RJ, nos termos do
Acórdão no 12-108.528, de 26/06/2019 (fls.37007/37110) que por unanimidade de votos, julgou
improcedente a Impugnação apresentada, nos termos da ementa transcrita abaixo:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Fl. 38183
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
Auto de Infração. Auditor-Fiscal. Competência.
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil é competente para efetuar lançamento de
crédito tributario de qualquer natureza.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
período de apuração: 01/01/2014 a 30/06/2015
Mercadoria Importada. Comprador Predeterminado. Importação por Encomenda.
Não configura importação por encomenda a operação em que uma pessoa jurídica
efetua, com recursos do real encomendante, a importação de mercadorias do exterior
para posterior venda a este real encomendante.
Importação. Interposição Fraudulenta. Dano ao Erário. Perdimento. Multa Equivalente
ao Valor Aduaneiro.
A ocultação do real comprador na operação de importação por encomenda, mediante
fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros, consiste em
infração punível com a pena de perdimento, devendo ser substituída por multa
equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria não localizada, consumida ou revendida.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Irresignada com a decisão proferida pela DRJ, a autuada apresentou Recurso
Voluntário, mediante arrazoado de fls. 37180/37256 e documentos fls. 37257/37761, reprisando
basicamente os termos da Impugnação, justifica que não há irregularidades nas operações
realizadas, ou qualquer dano ao erário, financeiro ou ao controle aduaneiro necessários para a
caracterização de interposição fraudulenta, consequentemente, pugna pela reforma do v. acórdão
proferido pela DRJ, a fim de que seja cancelada integralmente a multa interposta.
Às fls. 37789/37886, foi registrada a solicitação de juntada ao processo de Parecer
Técnico de Natureza Fiscal, bem como precedente recente deste Conselho e ás fls. 37904/37988,
apresenta memorial complementar com o objetivo de reforçar a comprovação de que as
operações realizadas não são simuladas ou fraudulentas.
Em 06/09/2021 (fls. 38006 e ss), a autuada peticiona aos autos, com base no art.
16, § 4o, “b”, do Decreto no 70.735/72, reforça seu pedido e argumentos anteriores juntando aos
autos Parecer Técnico do ex-conselheiro do CARF representante da RFB, José Fernandes do
Nascimento, bem como apresenta Nota COANA n. 76/2020.
É o Relatório.

Voto
Conselheiro Denise Madalena Green, Relator.
I – Da admissibilidade:
Fl. 38184
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

A Recorrente foi intimada da decisão de piso em 08/07/2019 (fl. 37176) e
protocolou Recurso Voluntário em 06/08/2019 (fl.37177) dentro do prazo de 30 (trinta) dias
previsto no artigo 33, do Decreto 70.235/721.
Desta forma, considerando que o recurso preenche os requisitos de
admissibilidade, dele tomo conhecimento.
II – Da admissibilidade das provas:
Em relação aos documentos extemporaneamente apresentados pela recorrente, é
de se ter em mente que o art. 16, do Decreto no 70.235/72 determina que a impugnação mencione
os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e
provas que possuir, a menos que fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação
oportuna, por motivo de força maior; refira-se a fato ou a direito superveniente; ou destine-se a
contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Embora se reconheça que a criação de regras de preclusão probatória decorre da
necessidade de se garantir o andamento lógico do processo administrativo e que a adoção de uma
informalidade absoluta, com direito à prova ilimitado, poderia levar à manipulações indesejáveis
e à protelação injustificada de seu término, entendo que no presente caso os documentos
complementares anexados pela recorrente merecem ser analisados, tendo em vista a relevância
da acusação, e em função do surgimento de fatos supervenientes e relevantes para o deslinde da
controvérsia posta nos autos.
Oportuno ressaltar, que a recorrente não se manteve inerte em relação ao ônus
processual, e as provas juntadas no presente caso tem caráter de complementar àquelas provas
apresentadas anteriormente, e nesse caso em particular é possível a admissão de elementos de
prova apresentados além do prazo legal, adequando-se ao caso a exceção prevista a alínea “b” e
“c” do § 4o do art. 16 do Decreto no 70.235/1972.
Assim, impõe-se a apreciação das provas juntadas extemporaneamente pela
recorrente.
III – Da alegada incompetência do agente fiscal para lavratura do Auto de
Infração:
Alega a recorrente que o lançamento fiscal deverá ser declarado nulo tendo em
vista que foi lavrado por autoridade incompetente, pois somente poderia ser aplicada a pena de
perdimento e, por consequência, seu equivalente (multa no valor aduaneiro das mercadorias
importadas) se o presente ato administrativo tivesse sido lavrado por Delegado ou Inspetor-
Chefe da RFB, e não pelos D. Auditores. Fiscais.
Sem razão a recorrente.
De acordo com o art. 302, IV, da Portaria MF no 203/2012, em vigor na data da
lavratura do auto de infração, a cominação da pena de perdimento compete aos Delegados e aos
Inspetores-Chefes das Receita Federal:
Art. 302. Aos Delegados da Receita Federal do Brasil e Inspetores-Chefes da Receita
Federal do Brasil incumbem, no âmbito da respectiva jurisdição, as atividades
relacionadas com a gerência e a modernização da administração tributária e aduaneira e,
especificamente:

1 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias
seguintes à ciência da decisão.
Fl. 38185
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

[...]
IV – aplicar pena de perdimento de mercadorias e valores;
A multa substitutiva do perdimento, no entanto, conforme estabelece o § 2o do art.
73 da Lei no 10.833/2003, deve ser exigida mediante lançamento de ofício lavrado na forma da
legislação aplicável aos demais créditos tributários da União:
Art. 73. Verificada a impossibilidade de apreensão da mercadoria sujeita a pena de
perdimento, em razão de sua não localização ou consumo, extinguir-se-á o processo
administrativo instaurado para apuração da infração capitulada como dano ao Erário.
§ 1o Na hipótese prevista no caput, será instaurado processo administrativo para
aplicação da multa prevista no § 3o do art. 23 do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de
1976, com a redação dada pelo art. 59 da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002.
§ 2o A multa a que se refere o § 1o será exigida mediante lançamento de ofício, que será
processado e julgado nos termos da legislação que rege a determinação e exigência dos
demais créditos tributários da União.
A competência, portanto, é do Auditor Fiscal da Receita Federal, consoante
disposto nos arts. 6o, I, “a”, da Lei no 10.593/2002, e 31, I, do Decreto no 7.574/2011:
Art. 6o São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do
Brasil: (Redação dada pela Lei no 11.457, de 2007)
I – no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter
privativo: (Redação dada pela Lei no 11.457, de 2007)
a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; (Redação
dada pela Lei no 11.457, de 2007)
Art. 31. O lançamento de ofício do crédito tributário compete:
I – a Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil, quando a exigência do crédito
tributário for formalizada em auto de infração (Decreto no 70.235, de 1972, arts. 7o e 10;
Lei no 10.593, de 6 de dezembro de 2002, arts. 5o e 6o, com a redação dada pela Lei no
11.457, de 2007, art. 9o); ou
A base normativa para a lavratura de auto de infração com o intuito de aplicar a
pena de perdimento está no §4o do art. 9o do Decreto no 70.235, de 1972 (com redação do art. 25
da Lei no 11.941, de 2009), cujo teor abaixo se transcreve:
Art. 9o A exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão
formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada
tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos,
depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do
ilícito.
(...)
§ 4o O disposto no caput deste artigo aplica-se também nas hipóteses em que, constatada
infração à legislação tributária, dela não resulte exigência de crédito tributário. (grifou-
se)
A utilização do auto de infração também para a fixação da pena de perdimento
demonstra-se adequada quando se verifica o disposto no Decreto-Lei (DL) no 1.455, de 1976,
base legal do art. 774 do RA. Tal norma impõe o auto de infração como peça para indicação da
ocorrência de infrações nela especificadas, puníveis com pena de perdimento:
DL no 1.455, de 1976
Art. 27. As infrações mencionadas nos artigos 23, 24 e 26 serão apuradas através de
processo fiscal, cuja peça inicial será o auto de infração acompanhado de termo de
apreensão, e, se for o caso, de termo de guarda.
Fl. 38186
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

RA
Art. 774. As infrações a que se aplique a pena de perdimento serão apuradas mediante
processo fiscal, cuja peça inicial será o auto de infração acompanhado de termo de
apreensão e, se for o caso, de termo de guarda fiscal.
Portanto, como a fiscalização externa é da competência dos Auditores Fiscais da
Receita Federal, são essas as autoridades administrativas que podem efetuar o lançamento do
imposto e da penalidade pecuniária devidos em razão da auditoria realizada, bem como a
aplicação da pena de perdimento, através de processo fiscal, tendo por base o auto de infração.
Ademais, a atividade de lançamento é competência privativa do Auditor-Fiscal,
que está vinculado por lei à sua execução:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional. (CTN)
Nesse sentido, cumpre destacar o seguinte julgado da 2a Turma Ordinária, da 1a
Câmara, da Terceira Seção de Julgamento do Carf:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Data do fato gerador: 16/02/2006, 20/02/2006, 05/04/2006
MULTA EQUIVALENTE AO VALOR ADUANEIRO DA MERCADORIA SUJEITA
A PERDIMENTO. COMPETÊNCIA DO AFRFB PARA APLICAÇÃO.
O Auditor-Fiscal é competente para lavrar auto de infração para exigir a multa
equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, prevista no parágrafo 3o do artigo 23 do
Decreto-lei no 1.455/76, em razão de as mercadorias estrangeiras, às quais poderia ser
aplicada a pena de perdimento, não terem sido localizadas ou terem sido transferidas a
terceiro ou consumidas.
(Acórdão no 310200.643, Rel. Conselheiro Celso Lopes Pereira Net, j. em 28/04/2010)
É improcedente, assim, a preliminar de incompetência do Auditor Fiscal.
IV – Do mérito:
1. Da interposição fraudulenta na importação e sua verificação pela
autoridade:
Restou constatado pela Fiscalização, que no período de janeiro de 2014 a junho de
2015, teria ocorrido interposição fraudulenta nas importações por encomenda realizadas pela ST
Importações LTDA ao declarar como adquirentes as empresas Destro Brasil Distribuição LTDA
e QSM Distribuidora e Logística LTDA, as quais seriam, em realidade, interpostas pessoas
utilizadas pela Lojas Americanas SA, ora autuada e pela B2W Companhia Digital (grupo
LASA), já que partia destas o desígnio de importar, assumindo a posição de reais adquirentes,
mas restaram ocultas nas operações de comércio exterior e desta maneira afastar a incidência do
IPI na saída de mercadorias, após a sua importação.
Esta premissa parte do pressuposto de que as legislações, fiscal e aduaneira,
vedam a figura do “encomendante do encomendante”. Também partem da convicção de que
quem deve figurar a DI não é o “encomendante”, mas o “encomendante do encomendante”.
Fl. 38187
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Assim a partir destas constatações, foi formalizado o Auto de Infração, objeto dos
autos, com a finalidade de aplicação de multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria na
importação, tratando-se de mercadoria não encontrada, consumida ou revendida, na forma do art.
23, V e § 1o e 3o, do Decreto-Lei n. 1455/76.
A ST IMPORTAÇÕES LTDA, citada acima, também foi autuada exclusivamente
com a multa do art. 33 da Lei n.o 11.488/2007, em razão da cessão de nome e documentário
fiscal para acobertamento dos reais intervenientes e/ou beneficiários nas operações de
importação nas operações em que participou (processo no 15444.720091/2018-99).
Quanto a esse último processo, tem tudo a ver com a lide sub analisis, por tratar
dos mesmos fatos descritos no Relatório Fiscal, foi julgado na sessão de 16/12/2021, pela 1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento, com a prolação do Acórdão no 3401-
010.570, de relatoria da Ilustre Conselheira Fernanda Vieira Kotzias.
A maior parte da discussão invocada pela recorrente nos presentes autos foi
enfrentada no voto apresentado no processo no 15444.720091/2018-99, e por concordar com o
que restou decidido por aquela Turma, peço vênia para adotar parcialmente suas razões de
decidir, com exceção a questão da “quebra da cadeia do IPI”, considerando que a infração
prevista no art. 33 da Lei 11.488/07 nada mais é do que penalidade específica para o importador,
dentro a configuração de ocorrência de interposição fraudulenta da importação.
Conforme dispõe o art. 23, V e § 1o e 3o , do Decreto-Lei n. 1455/76, a
interposição fraudulenta será punida com a pena de perdimento ou multa equivalente ao valor
aduaneiro das mercadorias:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
[...]
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação
do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação,
mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros.
§ 1o O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será
punido com a pena de perdimento das mercadorias.
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não-
comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
§ 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor
aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota
fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for
localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências
estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972.
Ocorre que, diferente das demais infrações aduaneiras, que seguem a lógica a
responsabilidade objetiva contida no art. 673 do Decreto no 6759/2009, a comprovação da
interposição fraudulenta segue a lógica da responsabilidade subjetiva (existência de dolo), visto
que exige a comprovação de existência de um delito antecedente, ou seja, fraude ou simulação
pelos envolvidos. Assim, trata-se de situação específica e que depende de análise particular e
diferenciada da fiscalização em sua apuração e autuação.
Ainda seguindo o disposto do art. 23, V do Decreto-Lei n. 1455/76, verifica-se
que a redação do § 2o indica a existência de dois tipos de interposição fraudulenta, cujos
elementos e forma de identificação seguem regras e procedimentos distintos: a interposição
presumida e a interposição real/comprovada.
Fl. 38188
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

No caso da interposição presumida, a análise da fiscalização gira em torno dos
recursos financeiros da operação, de forma que estará configurada a fraude ou simulação diante
da não comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados.
Por sua vez, a interposição fraudulenta real/comprovada, depende de provas
concretas que exponham o modus operandi de toda a operação de importação e revenda, sendo
metodologia utilizada nos casos em que a origem dos recursos parece ser legítima, mas existem
elementos concretos que exponham a fraude ou ocultação do real comprador das mercadorias
importadas.
No caso em questão, verifica-se que a fiscalização tentou mesclar os dois tipos de
análise, ainda que tenha buscado expor um suposta interposição fraudulenta real/comprovada por
meio de presunções, por amostragem, quanto a origem dos recursos utilizadas na importação, o
que não segue as normas vigentes e tampouco permite a comprovação da fraude/ocultação de
maneira efetiva. Assim, considerando que o ponto central da autuação é a comprovação de
recursos financeiros, o que é indicado no relatório fiscal por diversas análises e imagens de
transações bancárias, deve-se necessariamente, estabelecer como premissa de análise do presente
caso a regra do § 2o do art. 23 do Decreto-Lei n. 1455/76.
Feitas essas considerações, passo a avaliar o mérito a partir dos argumentos
trazidos no recurso voluntário.
2.Da origem dos recursos:
A fiscalização pauta o lançamento, na origem dos recursos empregados na
importação e do ‘modus operandi’ financeiro do grupo, cuja conclusão foi de que a ST
Importações “importadora ostensiva”, teria se utilizado de recursos de terceiros “reais
encomendantes e/ou adquirentes das mercadorias importadas”, no caso a recorrente e B2W,
para suportar suas importações e, assim, descumprido as exigências do regime de importação por
encomenda. Neste sentido, o enquadramento da autuação se dá por interposição fraudulenta
presumida, conforme dispõe o § 2o do art. 23 do Decreto-Lei n. 1455/76:
Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:
[...]
V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de
ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável
pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição
fraudulenta de terceiros.
[...]
§ 2o Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a
não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos
empregados.
Considerando a norma em questão e o conteúdo dos autos, entendo que não restou
devidamente comprovada a interposição fraudulenta em razão de não-comprovação de origem,
disponibilidade e/ou transferência dos recursos empregados nas importações. Isto porque, a ST
Importações demonstra que possuía patrimônio e condições de operação compatíveis com as
importações que realizava, tendo respondido a todas as intimações fiscais e prestado os
esclarecimentos solicitados na investigação de forma a confirmar sua capacidade econômico-
financeira.
Tal fato não é negado pela fiscalização, já que em momento algum busca explorar
e apontar que a empresa não possuía condições de operar dentro das condições apresentadas.
Fl. 38189
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Todavia, por verificar diversas transações bancárias entre as encomendantes (Destro e QSM) e a
ST Importações, concluíram que se tratava de antecipação de recursos e, assim, em
descaracterização da importação por encomenda.
Ora, a existência de antecipação de recursos, per se, não é suficiente para dar azo
a referida penalidade. Isto se deve ao fato de que, apesar do parágrafo único do art. 1o da IN SRF
n. 634/2006, vigente a época dos fatos, dispor que será descaracterizada a operação realizada
com recursos de terceiros, ainda que parcialmente, houve significativa evolução interpretativa a
respeito do tema.
Primeiramente, deve-se ressaltar que, apesar do parágrafo único do art. 1o da IN
SRF n. 634/2006, o Código Civil prevê, em seu art. 417, o direito da prestação de garantia/arras
como condição contratual de compra e venda, não podendo ser confundido como antecipação de
pagamento:
Art. 417. Se, por ocasião da conclusão do contrato, uma parte der à outra, a título de
arras, dinheiro ou outro bem móvel, deverão as arras, em caso de execução, ser
restituídas ou computadas na prestação devida, se do mesmo gênero da principal.
Justamente pela existência dessa previsão e das diversas confusões e autuações
geradas a partir disso, a própria RFB passou a esclarecer a questão de forma a desconsiderar a
existência de antecipação de recursos como motivo para constatação de interposição fraudulenta.
Esta é a conclusão apresentada na Solução de Consulta n. 124/2012 – SRRF09/Disit:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II IMPORTAÇÃO POR
ENCOMENDA. ARRAS.
Não se considera importação por encomenda a operação realizada com recursos do
encomendante, ainda que parcialmente. No caso de as arras serem de restituição
obrigatória quando da execução do contrato (prestação de gênero distinto da
principal) e no caso de o recebedor não ter disponibilidade sobre elas antes do
pagamento ao exportador estrangeiro (p.ex., título de crédito dado como arras
assecuratórias, não liquidado nem cedido antes do pagamento ao exportador
estrangeiro), há presunção relativa de que a importação não foi realizada com
recursos do encomendante. Dispositivos Legais: CC, art. 417; IN SRF no 634, de 2006,
art. 1o, parágrafo único.
Por reflexo das conclusões apresentadas na Solução de Consulta acima, as novas
edições da IN sobre importação por encomenda, INs RFB 1861/2018 e 1937/2020, apresentaram
nova redação para esclarecer o que seriam “recursos próprios” do importador, de forma a afastar
os problemas interpretativos trazidos pela norma antiga, senão vejamos:
Art. 3o Considera-se operação de importação por encomenda aquela em que a pessoa
jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos
próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira por ela
adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado.
[...]
§ 3o Considera-se recurso próprio do importador por encomenda o pagamento da
obrigação, ainda que anterior à realização da operação de importação ou da
efetivação da transação comercial de compra e venda. (Redação dada pelo(a)
Instrução Normativa RFB no 1861, de 27 de dezembro de 2018)
§ 3o Consideram-se recursos próprios do importador por encomenda os valores
recebidos do encomendante predeterminado a título de pagamento, total ou parcial,
da obrigação, ainda que ocorrido antes da realização da operação de importação ou
da efetivação da transação comercial de compra e venda. (Redação dada pelo(a)
Instrução Normativa RFB no 1937, de 15 de abril de 2020)
Fl. 38190
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Além disso, o AI aponta a existência de contratos de câmbio liquidados em data
próxima ou idêntica aos pagamentos, de forma a defender a suposta antecipação de recursos.
Todavia, apesar de fazer a checagem por data (idêntica ou próxima), de forma a conciliar as
datas de recebimento de pagamentos e de liquidação de câmbio, tais contratos não são sequer
discriminados de forma a permitir à recorrente e aos julgadores compreender a que
mercadorias/importações se referem. Assim, tem-se tão somente um extrato indicando datas e
valores à título de fechamento de câmbio versus pagamentos de clientes, cujos valores sequer são
idênticos. Tal questão pode ser visualizada a partir do próprio exemplo trazido no relatório fiscal:
“Conforme já foi visto, DESTRO e QSM recebem valores do grupo LASA e os repassam
para ST, via conta bancaria 13643-0 do Itaú, em uma ou duas vezes mensais, em
valores que variam entre R$1.000.000,00 e R$40.000.000,00, em cada depósito. Estes
valores, por sua vez, obedecem um transito uniforme, conforme exemplo a seguir: 1-
DESTRO recebe do grupo LASA, em 12/09/2014, o valor de R$38.589.912,74 no Banco
HSBC, CC 2041-68 (anexo 29), conta esta denominada no Razão de DESTRO como
“Banco reconciliação LASA HSBC” e os repassa, no mesmo dia para ST.
Escrituração (Razão DESTRO) dos recebimentos de LASA em 12/09/2014, no valor de
R$38.589.912,74: [...]
Conta HSBC DESTRO, em 12/09/2014, recebimento e repasse no mesmo dia do valor
de R$38.589.912,74 (anexo 29):[...]
ST recebe de DESTRO na conta Itaú no 13643-0, dia 12/09, os R$38.589.999,99 (fls.
109 a 112):[...]
A seguir, detalhamento de cada parcela resgatada do valor de R$38.589.999,99
depositado :
1- Resgata, em 15/09/2014 , parcial de R$2.101.963,89, que retornam a conta do Itaú
13643-0, pagando os tributos siscomex (fls. 109 a 112): [...] Continuando, em
16/09/2014 (fls. 109 a 112), resgata parcial de R$19.215.460,44 e R$682.288,09 que
retornam a Conta Itaú para pagamento de tributos siscomex e Ted para o banco
Santander no valor de R$17.876.756,89 para fechamento de diversos contratos de
câmbio:

[...]Assim, a programação financeira do grupo segue um ciclo médio mensal. Destro e
QSM repassam de 1 a 2 vezes por mês os valores que recebem de B2W e Lojas
Americanas nas quantias que ST necessita, utilizando a rúbrica descontos concedidos
para ajustar os valores, impossibilitanto a fiscalização de fazer qualquer correlação
entre os valores que transitam entre as contas e as notas fiscais correspondentes.”
Fl. 38191
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

A análise realizada pela fiscalização retrata a existência de diversas entradas e
saídas que, por si só, não permitem conclusões sobre o caso. Por se tratar de extrato bancário de
empresa importadora/trading company (ST) é esperado que contratos de câmbio sejam
liquidados com frequência, sendo necessário não só avaliar datas, mas a que operações/contratos
os pagamentos se referem.
Por sua vez, a análise dos fluxos bancários pela fiscalização e reproduzida nos
autos permite apenas a conclusão sobre a cadeia logística completa dos produtos, os quais eram
importados por encomenda pela ST, nacionalizados e revendidos às adquirentes Destro e QSM,
que atuavam como distribuidoras, cujos compradores majoritários eram a LASA e a B2W.
Mesma conclusão fornecida pelo que a fiscalização chamou de “rastreamento de Purchase Order
(PO)”.
Ainda que a fiscalização busque concluir que as reais adquirentes das mercadorias
importadas eram LASA e B2W, os documentos indicados demonstram justamente o contrário.
Não há nenhuma operação direta e/ou indício financeiro ou operacional de relação entre ST e
LASA/B2W que permita concluir que estas últimas seriam as reais adquirentes.
O que os fatos e documentos dos autos demonstram é que estas últimas eram
clientes das distribuidoras, adquirindo no mercado doméstico os produtos de procedência
estrangeira importados pela ST.
A este respeito, deve-se ressaltar que as regras tributárias e fiscais existentes, que
obrigam empresas a terem registros detalhados de entradas e saídas e que toda e qualquer
movimentação seja amparada por NF visa justamente permitir que a fiscalização consiga rastrear
todos os pontos da cadeia logística. Assim, o que foi realizado no presente caso apenas
demonstra o que foi devidamente registrado e documentado pelas partes, não representado, a
meu ver, nenhum tipo de descoberta ou apuração de ilícito.
Apenas para fins esclarecimentos adicionais quanto a inexistência de qualquer
obrigação de fechamento de contrato de câmbio previamente a revenda para fins de não
descaracterização de importação por conta própria, o Banco Central do Brasil, em razão da atual
pandemia, flexibilizou suas regras ampliando o prazo de liquidação de câmbio antecipado na
importação de 180 para 360 dias, conforme dispõe a Circular CBC n. 4.002/2020. Tal ação
reconhece, justamente, que o momento econômico atual trouxe maior indisponibilidade de
recursos às empresas, sendo necessário auxiliar os importadores a se capitalizarem com as
vendas das mercadorias importadas para, então, poderem honrar com os compromissos
internacionais assumidos.
Por fim, deve-se chamar atenção para o fato de que, conforme indicado pela
fiscalização, a análise para fins de comprovação do ilícito se deu por amostragem, tendo em vista
o grande número de importações no período. Ainda que tal metodologia seja aceita e, por vezes,
necessária, é imperativo que a fiscalização indique a forma como a amostra foi colhida e
avaliada, de forma a demonstrar que a análise não é tendenciosa e que o resultado alcançado é
confiável e representativo. Ocorre que não há qualquer explicação sobre isso no AI ou no
relatório fiscal, o que fragiliza ainda mais as conclusões tecidas.
Não se pode olvidar que as conclusões apresentadas são generalizadas e tomadas
como padrão em operações ocorridas por período superior a um ano e cujo valor total supera R$
350 milhões.
Neste contexto, e considerando o exigido pela regra contida no § 2o do art. 23 do
Decreto-Lei n. 1455/76, entendo que os elementos probatórios apontados pela fiscalização com
Fl. 38192
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

relação à suposta interposição fraudulenta presumida não podem ser considerados suficientes
e/ou conclusivos para fins de manutenção do lançamento.
2.1 Do modus operandi
Além da interposição fraudulenta presumida em razão de suposta irregularidade
na origem dos recursos, a fiscalização acaba por incluir no lançamento fundamento relativo a
interposição fraudulenta comprovada, na medida que igualmente busca sustentar a autuação com
base no modus operandi das operações.
Isso se verifica pelo entendimento da fiscalização exposto no relatório fiscal sobre
dano comprovado ao erário, ao concluir teria ocorrido interposição fraudulenta nas importações
por encomenda realizadas pela ST ao declarar como adquirentes as empresas Destro e QSM, as
quais seriam, em realidade, interpostas pessoas utilizadas pela recorrente e pela B2W (grupo
LASA), com a finalidade de ocultar sua participação nas operações de importação, nos seguintes
termos:
“Ocorre, no entanto, que a pessoa jurídica nomeada por ST Importações na DI na
qualidade de encomendante, não ocupa faticamente esta posição na operação, ou
seja, o desígnio de importar não se originava de Destro ou de QSM, mas sim de Lojas
Americanas e B2W. Assim sendo, estas ultimas deveriam necessariamente figurar no
campo próprio da DI, e justamente esta inserção de informação que não corresponde
a verdade e que propiciou a ocultação danosa a correta apuração de tributos sobre a
operação.
Trata-se, assim, de interposição em camadas. A importação por encomenda esta
normatizada em ato administrativo da Receita Federal do Brasil, a IN RFB n°
634/2006. ST Importações, violando o estatuído na norma, e atendendo a determinação
de Lojas Americanas e B2W, deliberadamente ocultou as duas ultimas, e agiu de
maneira concertada com Destro e QSM, as quais repassaram integralmente as
mercadorias para Lojas Americanas e B2W.” (grifo nosso)
Por sua vez, a recorrente defende a legalidade das operações e das informações
prestadas, repisando que as encomendantes eram, de fato, Destro e QSM.
Primeiramente, deve-se esclarecer que a IN RFB n. 1.861/2018 define importação
por encomenda e encomendante da seguinte forma:
DA IMPORTAÇÃO POR ENCOMENDA
Art. 3o Considera-se operação de importação por encomenda aquela em que a pessoa
jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome e com recursos
próprios, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira por ela
adquirida no exterior para revenda a encomendante predeterminado.
§ 1o Considera-se encomendante predeterminado a pessoa jurídica que contrata o
importador por encomenda referido no caput para realizar a transação comercial de
compra e venda de mercadoria estrangeira a ser importada, o despacho aduaneiro de
importação e a revenda ao próprio encomendante predeterminado.
Conforme exposto, o art. 3o da IN RFB n. 1.861/2018 não trata da destinação final
do bem e sequer a menciona como característica a ser avaliada para configuração da operação.
Os requisitos para efetivação de operação de importação por encomenda são: (i) contrato pré-
determinado de encomenda de produto a ser importado por conta e ordem do importador; (ii)
realização da importação pelo importador em seu nome e recursos próprios, mas informando na
DI o encomendante da mercadoria que se tornará adquirente após a mesma ser nacionalizada; e
(iii) cumprimento do contrato de compra e venda previamente determinado entre importador e
encomendante após a nacionalização da mercadoria.
Fl. 38193
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Neste sentido, cabe esclarecer que o conceito jurídico de adquirente que permeia
todas as obrigações de compra e venda do Código Civil refere-se a pessoa física ou jurídica que
se torna proprietária de bem (móvel ou imóvel) por meio de venda, troca, herança, doação ou
qualquer outro meio legal que implique em transferência de domínio de certa coisa. Ou seja,
tanto na condição de encomendante quanto de adquirente, não existe qualquer obrigação legal de
consumo ou restrição para revenda dos bens adquiridos em momento posterior a execução do
contrato.
Deve-se frisar que é legítimo e permitido que empresas nacionais revendam
produtos importados, sem que seja necessária a sua participação – de forma direta ou indireta –
na importação. A única ressalva é que o importador e o interessado imediato na importação
sejam devidamente identificados na DI para permitir o efetivo controle aduaneiro por parte da
Aduana.
Cabe lembrar que o controle aduaneiro deve ser exercido nos termos do art. 15 do
Decreto n. 6.759/09, que determina que “o exercício da administração aduaneira compreende a
fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais à defesa dos interesses
fazendários nacionais, em todo o território aduaneiro”. Isso significa que a competência da
Aduana não abrange toda a cadeia de revenda desde a importação até o consumidor final, mas
tão somente a parte relativa a operação de comércio exterior (importação, exportação e/ou
trânsito). Portanto, não havendo comprovação de fraude em relação aos recursos e entrega dos
produtos referentes ao que foi declarado na importação por encomenda, encerrada está a
competência da autoridade sobre a operação.
Permitir que todas as etapas de revenda e repasse de mercadoria sejam alvo de
fiscalização e autuação sob pretexto de controle aduaneiro implica em interversão no livre
exercício da atividade econômica das empresas brasileiras, permitindo que o Fisco conteste e
penalize modelos operacionais legais, situação que ameaça a segurança jurídica, a ordem
econômica e outros preceitos constitucionais relevantes.
Por fim, entendo que as conclusões da fiscalização, além de não possuírem
qualquer respaldo legal, também encontram problemas operacionais. Isto porque as normas
vigentes exigem que a saída da mercadoria nacionalizada do estoque da empresa que realizou
sua importação por encomenda seja destinada à empresa registrada como encomendante. Desta
forma, se a ST tivesse, como sugerido no AI, registrado as DIs em nome da LASA e da B2W,
não poderia emitir NFs de saída para a Destro e a QSM e/ou receber valores destas a título de
venda. Da mesma forma, como no SISCOMEX existe apenas a indicação do
encomendate/adquirente imediato – entendido como aquele que comprará as mercadorias
diretamente do importador e com quem foi firmado contrato prévio –, se a recorrente ou a B2W
fossem indicadas e as mercadorias fossem entregues à Destro/QSM para distribuição, a
fiscalização certamente entenderia que a informação teria sido prestada de forma incorreta e que
existiria ocultação/fraude.
Em resumo, a fiscalização buscou punir o que chamou de “ocultação em
camadas”, infração que não existe nas normas aduaneiras vigentes e cujas exigências indicadas
pela fiscalização para que a operação fosse supostamente legalizada sequer podem ser
operacionalizadas por ausência de campos específicos no SISCOMEX.
Assim, trata-se de inovação jurídica com vistas a aumentar a abrangência de um
tipo de infração que não se enquadra nos fatos narrados dos autos, o que implica na necessidade
de afastamento do lançamento por falta de fundamento jurídico.
Fl. 38194
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

2.2. Do IPI:
Consta no TVF (fls. 36397/36399 - subitem 5.2), a afirmação de que o esquema
de importação perpetrado possibilitou que as empresas fugissem do pagamento do IPI na saída
das mercadorias, e não observou o valor tributável mínimo para apuração da base de cálculo do
imposto:
Se Lojas Americanas ou B2W realizassem importações diretas, estariam sujeitas ao
destaque do IPI quando da revenda das mercadorias importadas, pois ambas estariam
equiparadas a estabelecimento industrial.
Caso LOJAS AMERICANAS ou B2W importassem por conta e ordem direta à ST
IMPORTAÇÕES (equiparada a estabelecimento industrial), esta estaria sujeita, em suas
saídas de mercadorias para as empresas do Grupo, ao valor tributável mínimo, nos
termos do inciso I, do artigo 195 do RIPI (já reproduzido), pois ST IMPORTAÇÕES e
LASA/B2W seriam firmas interdependentes, nos termos do disposto no artigo 612 do
RIPI.
Em suma, embora tenha alegado que o objetivo da suposta simulação da primeira
compra das mercadorias nacionalizadas fosse evitar (i) a condição de contribuinte, por
equiparação a estabelecimento industrial, e (ii) a incidência e cobrança do IPI das empresas
varejistas, nas operações de revenda das mercadorias nacionalizadas nas operações comerciais
no mercado varejista, a fiscalização não apresentou qualquer demonstrativo que evidenciasse a
suposta redução indevida do IPI, seja em decorrência da alegada quebra da cadeia de incidência
do imposto, seja em razão da indevida ou incorreta apuração da base de cálculo do imposto, com
base no VTM, nas operações realizadas entre as empresas interdependentes. Além do mais,
conforme a empresa alega muitas mercadorias possuem alíquota 0 (zero) de IPI ou são não
tributadas (doc. 08 – fls.36539 e ss).
No caso, como a acusação de que o objetivo das empresas varejistas seria de
supostamente burlar à legislação do IPI e de se eximir do pagamento do imposto de forma
fraudulenta ou reduzir indevidamente a base de cálculo do imposto, induvidosamente. a ela cabia
o ônus de provar o fato alegado, por força do disposto no art. 373, I, do CPC/2015, o que não
ocorreu.
Ainda, não apresentou nenhum elemento probatório consistente que comprovasse
a suposta simulação. No voto condutor da decisão de primeiro grau, o Relator expressamente
afirmou que não houve a alegada ocultação (uso de interposta pessoa), mediante simulação, pelo
fato de as importações realizadas por ST terem sido, “invariavelmente”, destinadas para as
empresas varejistas do Grupo LASA (LASA e B2W). Para que não reste dúvida a respeito do
asseverado, os fragmentos de texto extraídos do citado voto seguem transcritos:
O primeiro fato invocado para amparar o entendimento da Fiscalização é que as
mercadorias importadas pela ST invariavelmente desaguavam nas lojas americanas:
(...)
Deste fato não se deriva ter havido simulação mediante o uso de interposta pessoa,
pois, conforme argumenta a impugnante, a empresa voltada para o varejo, pretende não
se envolver com a importação (ST imp.) ou com a distribuição (Destro ou QSM) das
mercadorias, sendo, então, uma estratégia de negócio legalmente válida (item 119 da
impugnação):
Da mesma forma, o CARF já se manifestou sobre o assunto e assentou o
entendimento de que o desmembramento de atividades entre pessoas jurídicas do mesmo grupo
econômico, objetivando racionalizar as operações empresariais, ainda que com o objetivo de
Fl. 38195
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

diminuir a carga tributária, não configura simulação. A título de exemplo, segue transcrito o
enunciado da ementa do Acórdão n° 3302-003.138:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
SIMULAÇÃO. INEXISTÊNCIA.
Simular é o ato de fingir, mascarar, esconder a realidade, camuflar o objetivo de um
negócio jurídico valendo-se de outro, eis que o objetivo intentado seria alcançado por
negócio diverso, daí o motivo de o artigo 167 do Código Civil dispor que o negócio
jurídico simulado será nulo.
Não é simulação o desmembramento das atividades por empresas do mesmo grupo
econômico, objetivando racionalizar as operações e diminuir a carga tributária.
Recurso de Ofício Negado. (Acórdão no 3302-003.138 – 3a Câmara/2a Turma Ordinária,
Processo no 19515.722111/2012-41, Relator Conselheiro Walker Araújo, Sessão de 17
de março de 2016).
Se para os casos em que restou demonstrada a redução de tributos, a segregação
de atividades operacionais entre empresas do mesmo grupo econômico foi considera lícita no
referido julgado do CARF, com muito mais razão não há porque reputar ilícito, fraudulento ou
simulado o desmembramento das atividades operacionais realizado entre as empresas do Grupo
LASA, vez que tal procedimento encontra-se plenamente justificado pela existência de
propósitos operacionais e negociais, revelados pelo objeto da atividade e atuação de cada
empresa, e ainda em razão do fato de essa estrutura ter resultado em majoração de carga
tributária, seja nas operações de importação, seja nas operações mercado no interno com as
mercadorias nacionalizadas, conforme demonstrado na peça impugnatória da LASA, colacionada
aos autos do citado processo administrativo (fls. 34.416 e ss)
Além disso, da leitura dos preceitos legais transcritos na norma infracional de
natureza puramente aduaneira (art. 23 do Decreto-Lei n. 1455/76) nos mostra que os bens
jurídicos tutelados são: a) a eficácias do controle aduaneiro (aspecto formal); b) a completa
identificação dos participantes da operação de comércio exterior (aspecto subjetivo); e c) a
idoneidade operacional, patrimonial, econômica e financeira dos responsáveis pela operação de
comércio exterior e a utilização de recursos de origem lícita nas referidas operações (aspecto
objetivo).
Logo a conduta vedada pela norma infracional em comento consiste em ocultar o
real adquirente da mercadoria estrangeira mediante fraude ou simulação, praticada em concluio
pela adquirente ou comprador (ostensivo) e o real adquirente ou comprador (oculto), sem a
prática dessa conduta, a referida infração não resta caracterizada, por ausência de seu elemento
essencial, que é o núcleo material da conduta infracional.
Dessa forma, no que tange à configuração da infração por interposição fraudulenta
na importação, revela-se inócua a eventual fraude ou simulação praticada, no âmbito do mercado
interno, com o propósito de ocultar eventual participante nas transações comerciais seguintes
com as mercadorias nacionalizadas, ainda que com o premeditado objetivo de reduzir ou se
eximir da cobrança de tributos incidentes sobre tais operações.
No caso de suposta de irregularidade tributária existente nas operações seguintes
de compra e venda das mercadorias nacionalizadas, ocorridas no mercado interno, com o
objetivo de reduzir ou excluir a incidência e cobrança de tributos devidos nas referidas
operações, pode eventualmente configurar planejamento tributário abusivo ou sem propósito
negocial, mas jamais a descaracterização da regularidade da operação de importação ou da
Fl. 38196
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

condição de verdadeiro responsável pela operação de importação do adquirente (ostensivo) de
mercadorias estrangeiras, que comprova a origem lícita, disponibilidade e efetiva transferência
dos recursos utilizados e ser detentor de capacidade operacional, econômica e financeira
compatível com o volume e valor das operações de importação.
Para esses supostos casos de indevida elisão ou de evasão tributária,
pretensamente ocorridos após a nacionalização da mercadoria importada, a legislação tributária
interna dispõe de regramento apropriado para coibir eventual indevida não incidência ou redução
de tributos internos, a exemplo da regra antielisiva específica, instituída no art. 15, I, da Lei
4.502/1964 e regulamentada pelos arts. 195, I, e 196 do Decreto 7.212/2010 (RIPI/2010), que
fixa o valor tributável mínimo (VTM), para fim de apuração da base de cálculo do imposto, nos
casos de operações de saída ou venda de produto para pessoas jurídicas ou "firmas"
interdependentes. Ainda no âmbito desses tipos operações, especificamente para o caso de
revenda de produtos importados para pessoas jurídicas interdependentes, o inciso I do parágrafo
único do art. 196 do RIPI/2020, expressamente, determina a utilização do VTM na apuração da
base de cálculo do IPI.
Desse modo, o que se pretende mostrar é que a quebra da cadeia do IPI, é uma
fraude de natureza estritamente tributária, conforme definida no art. 72 da Lei 4.502/1964, logo,
se comprovada, servirá de fundamento para a cobrança do IPI devido pelo real contribuinte do
imposto, acrescido de juros Selic e de multas qualificadas e/ou agravadas, na forma da legislação
do imposto ou a ele aplicável, por meio de lançamento de crédito tributário, formalizado em auto
de infração, na forma estabelecida no art. 9o do Decreto 70.235/1972.
No auto de infração objeto dos autos, a menção a quebra da cadeia do IPI foi
apresentada pela fiscalização como sendo o suposto objetivo da prática da simulação e por
conseguinte, da infração, e não como o motivo da aplicação da penalidade, que será sempre o
cometimento da infração aduaneira, não ocorrida no caso concreto.
Aliás, tal acusação, se verdadeira fosse, conforme já explanado acima, deveria ter
sido provada pela fiscalização, o que pressuporia apresentar as base de cálculos eleitas (inclusive
as regras de VTM), bem como indicado, comparativamente, qual teria sido o pretendido prejuízo
financeiro ao Erário, ônus que – repita-se – não foi cumprido no caso em tela.
De tudo que consta nos autos, resta incontroverso que a origem licita, a
disponibilidade e a efetiva transferência dos recursos (a primeira condição) foi devidamente
comprovada, pois, os recursos utilizados nas operações de importação pelo adquirente
(ostensivo) e importador por encomenda, a empresas ST Importações, foram provenientes de
receitas da sua própria atividade operacional (provenientes das vendas das mercadorias
importadas às empresas encomendantes predeterminadas) e de empréstimos bancários, obtidos
perante instituições financeiras não vinculadas ou relacionadas, para suprimento de eventual falta
de capital de giro financeiro.
Além disso, o fato de as empresas participantes das operações de importação: (i)
possuírem estabelecimentos, funcionárias e atividades próprias, (ii) operarem com relevante
margem de lucro e estarem submetidas à tributação do IRPJ com base no lucro real, (íii)
possuírem recursos financeiros suficientes para pagar os seus fornecedores, financiadores e todos
os custos e despesas da atividade empresarial, também comprova que elas possuíam capacidade
operacional, econômica e financeira compatível com o volume e o valor das operações de
importação realizadas.
Fl. 38197
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Dessa forma, comprovada a origem dos recursos e a capacidade operacional,
econômica e financeira, a prática da infração por interposição fraudulenta na importação,
inequivocamente, resta descaracterizada.
2.3. Do tratamento normativo:
Ainda que seja clara a improcedência do lançamento por falta de compatibilidade
entre os fatos narrados e a fundamentação legal apresentada, cabe destacar a existência de novos
desdobramentos sobre a interpretação legal aplicável a situações como estas após a decisão da
DRJ. Mais especificamente, houve a publicação da Solução de Consulta COSIT n. 158/2021 que
é de suma relevância ao deslinde da questão.
Conforme se verifica pela ementa da referida Solução de Consulta, concluiu a
própria RFB que “a presença de um terceiro envolvido – o encomendante do encomendante
predeterminado - não é vedada pela legislação, não descaracteriza a operação de importação
por encomenda, e, portanto, não é obrigatória sua informação na Declaração de Importação,
desde que as relações estabelecidas entre os envolvidos na importação indireta representem
transações efetivas de compra e venda de mercadorias”, senão vejamos:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II IMPORTAÇÃO POR
ENCOMENDA. DISPENSABILIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DO ENCOMENDANTE
DO
ENCOMENDANTE
PREDETERMINADO.
INFRAÇÕES
POR
FRAUDE,
SIMULAÇÃO OU INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PRAZO DE ESTOQUE.
A importação por encomenda envolve, usualmente, apenas dois agentes econômicos, ou
seja, o importador por encomenda e o encomendante predeterminado, que são,
respectivamente, o contribuinte e o responsável solidário pelos tributos incidentes. A
presença de um terceiro envolvido – o encomendante do encomendante predeterminado
- não é vedada pela legislação, não descaracteriza a operação de importação por
encomenda, e, portanto, não é obrigatória sua informação na Declaração de
Importação, desde que as relações estabelecidas entre os envolvidos na importação
indireta representem transações efetivas de compra e venda de mercadorias.
A ocorrência de relações comerciais autênticas com terceiros, nos casos de
importação por encomenda, por si só, não caracteriza ocultação do real comprador
mediante fraude, simulação ou interposição fraudulenta, de que trata o inciso V, do
art. 23 do Decreto-Lei (DL) no 1.455, de 1976, ou acobertamento de reais
intervenientes ou beneficiários, de que trata o art. 33 da lei no 11.488, de 2007, desde
que as relações estabelecidas entre todas as partes sejam legítimas, com comprovação
da origem, disponibilidade e transferência dos recursos utilizados, observado o
disposto no § 2o do art. 23 do DL no 1.455, de 1976.
A simples vinculação societária entre empresas nacionais envolvidas em operação
legítima de importação por encomenda não se confunde com a figura da infração de
ocultação do sujeito passivo mediante fraude, simulação ou interposição fraudulenta,
de que trata o inciso V, do art. 23 do DL no 1.455, de 1976.
A legislação aduaneira de regência não estabelece prazo mínimo para permanência
de mercadoria importada em estoque, seja por parte do importador ou por parte do
encomendante predeterminado. O curto tempo de permanência de mercadoria em
estoque não tem o condão de, isoladamente, descaracterizar modalidade de
importação indireta por encomenda, de que trata o art. 11 da Lei no 11.281, de 2006.
Dispositivos Legais: Constituição Federal, art. 237; Decreto-Lei no 1.455, de 1976, art.
23, com redação da Lei no 10.637, de 2002; Lei no 11.281, de 2006, arts. 11 e 13; Lei no
11.488, de 2007, art. 33; Decreto no 70.235, de 1972, art. 49; Decreto no 6.759, de 2009
(Regulamento Aduaneiro), art. 18 e art. 106, § 1o, II; Decreto no 7.212, de 2010, art.
264; Instrução Normativa RFB no 1.861, de 2018, art. 3o; e Instrução Normativa RFB
no 1.986, de 2020.
Fl. 38198
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

Ora, como se verifica, a situação endereçada na Solução de Consulta é exatamente
idêntica a dos autos, visto que o lançamento analisado pautou-se nas constatações da fiscalização
de que, apesar de todas as empresas envolvidas terem comprovado a origem de seus recursos e
possuírem atividade operacionais reais e em estabelecidos próprios e que as mercadorias terem
efetivamente sido transportadas e estocadas por cada uma das envolvidas, a fiscalização pautou-
se nos seguintes indícios para concluir a existência de ocultação e fraude: empresas relacionadas
a um mesmo grupo empresarial, existência de alguns acionistas comuns e de revenda de parcela
significativa das mercadorias importadas a um mesmo destinatário (encomendante do
encomendante).
A este respeito, cabe ainda destacar que o AI ora discutido faz parte de uma série
de lançamentos envolvendo as mesmas partes e operações, apenas fazendo referência a períodos
diferentes. E, em função disso, este Conselho já tratou sobre esta matéria, envolvendo o mesmo
contribuinte, concluindo, por maioria, em acatar o voto da relatora, Cons. Mara Sifuentes, que
entendeu “que a autuação não merece prosperar em razão de carência probatória por parte da
Fiscalização, que não demonstrou de maneira inequívoca a ocorrência da fraude ou
simulação”, conforme consta da ementa do Acórdão n. 3401-006.745 de 20/08/2019:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração:
02/06/2011 a 31/07/2012 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. ÔNUS PROBATÓRIO.
OCULTAÇÃO COMPROVADA.
Nas autuações referentes a ocultação comprovada (que não estão baseadas na
presunção estabelecida no §2o do art. 23 do Decreto-lei no 1.455-76), o ônus probatório
da ocorrência da fraude ou simulação, inclusive interposição fraudulenta de terceiros,
é do fisco.
DANO AO ERÁRIO. PERDIMENTO. DISPOSIÇÃO LEGAL.
Nos arts. 23 e 24 do Decreto-Lei no 1.455-76 enumeram-se as infrações que por
constituírem dano ao erário são punidas com a pena de perdimento das mercadorias. É
inócua, assim, a discussão sobre a existência de dano ao erário nos dispositivos
citados, visto que o dano decorre do próprio texto da Lei.
Por fim, cabe ressaltar que a recorrente, por meio de petição apresentada em
06/09/2021, reforça seu pedido e argumentos anteriores juntando aos autos parecer técnico do
ex-conselheiro do CARF representante da RFB, José Fernandes do Nascimento, que valida sua
defesa, bem como, apresenta Nota COANA n. 76/2020, em resposta a provocação da Associação
Brasileira de Atacadistas e Distribuidora de Produtos Industrializados e Associação Brasileira de
Supermercados que buscava esclarecimentos sobre como deveria ser prestada a informação na
DI de operações em que existiria encomendante do encomendante, considerando as limitações
atuais do Siscomex/Portal Único.
A este respeito, importa ressaltar os seguintes trechos da Nota, que corroboram
com o deslinde do caso em tela:
“2.4. Quanto à situação que deu origem à sugestão ora analisada, qual seja, de o
encomendante já possuir um cliente predeterminado no Brasil, mesmo que em
potencial, antes de receber a mercadoria importada, ou mesmo antes de encomendá-
la, bem observam as interessadas que não existem “norma ou orientação expressa da
RFB sobre a forma como deve ser prestada a informação”. E nem deveria existir,
uma vez que a existência de um possível “encomendante do encomendante
predeterminado”, situação não vedada pela legislação, não descaracteriza nem
modifica a operação de importação por encomenda, e por isso não precisa ser
informada à RFB.
Fl. 38199
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

2.5. Observe-se que, mesmo com a existência de um “encomendante do
encomendante predeterminado”, os sujeitos passivos das obrigações tributárias
continuam sendo tão somente o importador por encomenda e o comprador da
mercadoria junto a ele, ou seja, o encomendante predeterminado. Isso porque o
“encomendante do encomendante predeterminado” encontra-se distante o suficiente
da operação de importação a ponto de o legislador não o trazer para a relação
tributária, seja em relação aos tributos incidentes na operação de importação, seja em
relação ao IPI na saída do estabelecimento dos produtos importados.
2.6. É importante destacar, para que não haja uma má interpretação da matéria, que as
conclusões expressas nos parágrafos precedentes em relação às importações por
encomenda partem das premissas de que todas as partes envolvidas sejam
independentes umas das outras e que as relações estabelecidas entre elas representem
efetivas operações de compra e venda de mercadorias.
[...]
3.1. Essa sugestão das Associações interessadas vai no sentido de alterar a Instrução
Normativa RFB n. 1.861, de 2018, para fins de disciplinar a prestação de informação
referente ao “encomendante do encomendante predeterminado” no campo “Dados
Complementares” da Declaração de Importação, com o objetivo de evitar possíveis
interpretações de ocultação do real destinatário da mercadoria importada, bem como
de prever expressamente que a prestação dessa informação serviria como um
“excludente de infração”, ao mesmo tempo em que isso não descaracterizaria a
operação de importação por encomenda declarada. Porém, como já expusemos, se
observadas as premissas expostas no item 2.6, o “encomendante do encomendante
predeterminado” não faz parte da relação tributária existente nessa operação de
importação por encomenda, não ensejando a aplicação de penalidade caso não seja
revelada sua existência para a RFB. Como já expusemos, a legislação vigente,
Instrução Normativa RFB n. 1.861, de 2018, e o art. 11 da Lei no 11.281, de 2006, trata
somente de dois intervenientes: o importador e o encomendante. Dessa forma, não há
qualquer razoabilidade da RFB disciplinar a prestação dessa informação na
Declaração de Importação, apesar de não estar vedado ao importador informar o
nome do “encomendante do encomendante predeterminado” no campo mencionado.”
(g.n.)
Diante da análise legal e probatória acima exposta, resta claro que o auto de
infração não subsiste por ausência de subsunção do fato concreto à norma, visto que não se resta
configurada a ocorrência de interposição fraudulenta, tampouco restam preenchidos os requisitos
legais exigíveis sobre a fundamentação – ainda que sob elementos indiciários – de que houve
dano ao controle aduaneiro por meio de fraude.
No presente caso, ficou devidamente evidenciado que todas as operações
comerciais realizadas no mercado externo e interno foram lastreadas em documentos hábeis e
idôneos. Todos os participantes devidamente identificados e reveladores de plena capacidade
operacional, econômica e financeira. Todos os tributos aduaneiros e internos devidos nas
respectivas operações foram corretamente apurado e recolhidos, sem que houvesse diferenças de
tributos apurados e/ou imputação de qualquer outra infração â legislação aduaneira ou tributária,
que não a suposta infração de interposição fraudulenta na importação, comprovadamente não
cometida pelas empresas participantes das citadas operações.
Ademais, a mera falta de informação dos reais adquirentes nos documento
prestados às autoridades aduaneiras não seria, por si só, a própria simulação ou a fraude, em
prejuízo ao controle aduaneiro, a caracterizar a infração. Em tais casos, não basta à Fiscalização
apenas afirmar que a simulação é a indicação errada do sujeito passivo nos documentos de
controle aduaneiro, devendo levantar um conjunto de elementos que façam prova do dolo dos
agentes envolvidos e do intuito de enganar a Fazenda Pública, para obtenção de uma vantagem e
Fl. 38200
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3302-013.835 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15444.720106/2018-19

imposição de um prejuízo ao controle aduaneiro. No caso concreto, porém, a despeito do esforço
desenvolvido pela autoridade autuante, não vejo no procedimento da recorrente qualquer conduta
dolosa a justificar a ocorrência da suposta fraude ou simulação a caracterizar a interposição, de
modo a justificar a aplicação da multa prevista no § 3o, inciso V, art. 23, do Decreto-Lei n.
1455/76.
V – Do dispositivo:
Diante do exposto, conheço do Recurso Voluntário, para afastar a preliminar de
nulidade arguida, e no mérito dar provimento ao recurso para determinar o cancelamento da
autuação.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green

Fl. 38201
DF CARF MF
Original