Tribunal: CARF
Processo: 19515.000280/2009-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-11
Data de publicação: 2023-08-29

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/10/1997 a 31/12/2005
LANÇAMENTO. ERRO DE DIREITO. ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO JURÍDICO. IMPOSSIBILIDADE.
O lançamento regularmente constituído não pode ser alterado por mudança do critério jurídico utilizado pela administração, por força do princípio da segurança jurídica que deve reger a relação Fisco-Contribuinte e do qual o artigo 146 do CTN é direta consequência.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.000280/2009-21
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-011.754 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
11 de julho de 2023
Recorrente
JANSSEN-CILAG FARMACEUTICA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/10/1997 a 31/12/2005
LANÇAMENTO. ERRO DE DIREITO. ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO
JURÍDICO. IMPOSSIBILIDADE.
O lançamento regularmente constituído não pode ser alterado por mudança do
critério jurídico utilizado pela administração, por força do princípio da
segurança jurídica que deve reger a relação Fisco-Contribuinte e do qual o
artigo 146 do CTN é direta consequência.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário interposto, cancelando referido lançamento em virtude da mudança de critério
jurídico. Vencidos os conselheiros Rodrigo Duarte Firmino, Rodrigo Rigo Pinheiro e Francisco
Ibiapino Luz, que negaram-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Diogo Cristian Denny, Gregório
Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino, Rodrigo Rigo Pinheiro e
Wilderson Botto (suplente convocado).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da Decisão (fls. 351 a 364) que julgou
procedente em parte a impugnação, mas manteve o crédito constituído por meio do Auto de
Infração de Obrigação Acessória DEBCAD no 37.192.249-6 (fl. 3), constituído em 02/02/2009,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.000280/2009-21
Fl. 518
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

no valor de R$ 25.097,54, por ter o contribuinte deixado de lançar mensalmente em títulos
próprios de sua contabilidade os fatos geradores de todas as contribuições (CFL 34).
Relatório Fiscal da Infração às fls. 14 e 15.
Impugnação às fls. 19 a 32.
A DRJ concluiu pela procedência parcial da impugnação, com reconhecimento da
decadência nas competências 10/97 a 11/00, sem alteração do valor da multa aplicada em valor
fixo, nos termos da ementa abaixo:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/10/1997 a 31/12/2005
DECADÊNCIA. SÚMULA VINCULANTE DO STF. Com a publicação do enunciado
da Súmula Vinculante n° 8 do STF que declarou inconstitucionais os artigos 45 e 46 da
Lei 8.212/91, que estabeleciam o prazo decenal para constituição e cobrança dos
créditos, a matéria passa a ser regida pelo Código Tributário Nacional.
SUPERVENIÊNCIA DE PARECER E DE NOTA TÉCNICA. O Parecer PGFN/CAT
n° 1.617/2008 aprovado pelo Sr. Ministro do Estado da Fazenda vincula a Secretaria da
Receita Federal do Brasil à tese jurídica fixada (art. 42 da Lei Complementar n°
73/1993).
CERCEAMENTO DE DEFESA INEXISTÊNCIA. Não há que se cogitar em violação
aos princípios constitucionais do contraditório e da ampla defesa, quando o auto de
infração observou todos atos e normas previstos na legislação pertinente (art.293 do
Decreto n° 3048/99 c/c o art.10 do Decreto n°70.235/72) e o contribuinte foi
devidamente cientificado de todos eles, com oportunidade de defesa (art. 5°, LV da CF).
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA: Constitui infração deixar de informar mensalmente em
títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, todos os fatos geradores
das contribuições, quantias descontadas, contribuições da empresa e totais recolhidos.
Art. 32, II da Lei 8.212/91.
PROVA DOCUMENTAL E PERICIAL. A prova documental deve ser apresentada na
impugnação, precluíndo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento
processual, salvo as situações elencadas no art. 16, §4° do Decreto n°70.235/72. Ao
passo que a prova pericial, quando solicitada pelo contribuinte, deve expor os motivos
que a justifique, com a formulação dos quesitos referente aos exames desejados,
considerando não formulado o pedido que não preenche o disposto no art. 16, IV do
Decreto 70.235/72.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido
A contribuinte foi cientificada em 04/06/2012 (fl. 366) e apresentou recurso
voluntário em 29/06/2012 (fls. 368 a 392) sustentando: a) nulidade do auto de infração por
deficiência de fundamentação; b) decadência; c) os valores pagos em programas de incentivo não
constituem base de cálculo das contribuições sociais.
Os autos vieram a julgamento e, na sessão de 13/08/2021, a Turma decidiu pela
conversão em diligência nos termos da Resolução no 2402-001.084 (fls. 455 a 459).
Em resposta, foram anexados documentos às fls. 460 a 504 e a Informação Fiscal
às fls. 505. Intimado, o contribuinte apresentou manifestação às fls. 512 a 515.
Os autos vieram, então, a julgamento.

Fl. 519
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das razões recursais
1. Da mudança de critério jurídico no lançamento
A recorrente sustenta a nulidade do lançamento por deficiência de fundamentação
no tocante à inobservância de formas essenciais à constituição do crédito, ausência de descrição
precisa do fato e conexão com a norma utilizada na incidência.
Conforme informação extraída do processo 19515.000279/2009-04, em
julgamento nesta mesma Sessão, em razão desse Mandado de Procedimento Fiscal (MPF
0819000.2009.00194) foram lavrados mais 3 Autos de Infração:

A DRJ c nc u u p usênc d nu d d d nç m n p qu : ) “ u d
infração, em apreço, foi lavrado diante da verificação pela fiscalização que a empresa deixou de
lançar mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos
geradores de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da
empresa e os totais recolhidos, no que toca aos valores recebidos pelos segurados, mediante
cartão premiação no período de 10/97 a 11/00 (decadente) 12/00 12/05”; b) sp
contraditório e à ampla defesa e; e) ausência de violação aos arts. 50, II, da Lei no 9.784/99 e 142
do CTN.
No caso, o Relatório Fiscal informa que a) a recorrente deixou de lançar
mensalmente, em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores
de todas as contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os
totais recolhidos. Consta, ainda, que o Auto de Infração DEBCAD no 37.192.249-6 foi lavrado
em substituição ao anterior (DEBCAD no 37.013.705-1 – Processo 36624.012380/2006-39),
anulado por vício insanável por ter sido a multa aplicada a menor (fl. 14).
Não há nos autos informações sobre o lançamento anterior nu d p “víc
ns náv ”; também não constam nos autos os Termos de Intimação (TIAD) informados pela
Fiscalização, nem a informação se o contribuinte descumpriu com a obrigação acessória em todo
o período fiscalizado.
Esse é o teor do Relatório Fiscal da Infração (fl. 14):
Fl. 520
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

Sequer é possível, a esta instância julgadora, a análise da decadência pois, ainda
que a multa tenha sido aplicada em valor fixo, é imprescindível verificar se, para o período não
atingido pela decadência, ocorreram fatos relacionados à infração. Outrossim, da forma como
instruído o feito, não é possível saber o auto de infração originário foi anulado por vício formal
ou material, pois apenas foi dito que o vício é insanável.
Assim, esta Turma Julgadora concluiu pela conversão do julgamento em
diligência para que a Unidade de Origem junte a esse processo o Auto de Infração anulado
(DEBCAD no 37.013.705-1 – Processo 36624.012380/2006-39); o Mandado de Procedimento e
os Termos de Intimação (TIADs); e a resposta com os documentos apresentados pelo
contribuinte à Fiscalização, nos termos da Resolução no 2402-001.084 (fls. 455 a 459).
Em resposta, foram anexados documentos às fls. 460 a 504 e a Informação Fiscal
às fls. 505, nos termos abaixo colacionados:

Intimado, o contribuinte apresentou manifestação às fls. 512 a 515.
Como já é de conhecimento, a Administração Pública deve obediência, dentre
outros, aos princípios da legalidade, motivação, ampla defesa e contraditório, cabendo ao
processo administrativo o dever de indicação dos pressupostos de fato e de direito que
determinam a decisão e a observância das formalidades essenciais à garantia dos direitos dos
administrados – arts. 2o, caput, e parágrafo único, incisos VII e VIII, e 50 da Lei no 9.784/99.
Fl. 521
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

No processo administrativo fiscal, são nulas as decisões proferidas com preterição
do direito de defesa (art. 59, II, do Decreto no 70.235/721), consubstanciado no princípio do
contraditório e da ampla defesa que se traduz de duas formas: por um lado, pela necessidade de
se dar conhecimento da existência dos atos do processo às partes e, de outro, pela possibilidade
das partes reagirem aos atos que lhe forem desfavoráveis no processo administrativo fiscal.
O devido processo legal pressupõe uma imputação acusatória certa e determinada,
permitindo que o sujeito passivo, conhecendo perfeita e detalhadamente a acusação, possa
exercitar a sua defesa plena.
Há violação ao direito de defesa do contribuinte quando há descrição deficiente
dos fatos imputáveis ao contribuinte ou quando a decisão contém vício na motivação por não
enfrentar todos os argumentos capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador,
ou que se enquadre em uma das hipóteses do art. 489, § 1o, do CPC.
Ademais, o auto de infração deve conter, obrigatoriamente, entre outros requisitos
formais, a capitulação legal e a descrição dos fatos; e a ausência dessas formalidades implicará
na invalidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa. Ou seja, o descumprimento
de requisito formal gera nulidade quando seus efeitos comprometem o direito de defesa
assegurado constitucionalmente2 – art. 5o, LV, CF.
O vício material qu s n qu nd á n c n d d nç m n
qu n m nd v du c nc n qu u “ u íd c bu á ” n n c d n
n c ns qu n “ çã u ídica tributaria” (c mp s p s su s p b quantum
a título de tributo devido).
O vício formal, por outro lado, não interfere no litígio propriamente dito, ou seja,
não há impedimento à compreensão dos fatos que baseiam as infrações imputadas, e o seu
refazimento não exige inovação em seu conteúdo material, nem nos próprios fundamentos, não
resta atingida a essência da relação jurídico-tributária, nem a comprovação da ocorrência do fato
gerador, não maculado o dimensionamento de sua base de cálculo.
C m ss d p In m çã d s 505 “Este AI foi lançado em substituição
ao Auto de Infração n° 37.013.705-1 de 31/10/2006 (processo 36624.012380/2006- 39), julgado
nulo conforme o Acórdão de Impugnação 14.513 de 22/08/2007 (razão: a multa aplicada pela
fiscalização encontrar-se sem a agravante genérica, contrariando o disposto no art. 290, §
único c/c art. 292, inciso IV, ambos do RPS (Regulamento da Previdência Social))”
Pois bem.
De acordo com o art. 146 do CTN3, a modificação dos critérios jurídicos adotados
pela autoridade administrativa somente pode ser efetivada quanto a fato gerador ocorrido após
à sua introdução.
A vedação do art. 146 do CTN deve ser aplicada diante de um mesmo cenário
fático, do mesmo contribuinte e em relação a período á fiscalizado.

1 Art. 59. São nulos:
I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente;
II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa.
2 PAULSEN, Leandro. Direito Tributário, 2020, p. 748.
3 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada,
em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
Fl. 522
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

Diego Diniz esclarece que, o que tal dispositivo estabelece é que, uma vez
promovido um lançamento tributário, a qualificação jurídica a ele atribuída (critérios jurídicos
adotados pela autoridade administrativa) não pode ser alterada em relação aos mesmos fatos
geradores e ao mesmo sujeito passivo. O ordenamento jurídico apenas permite que em períodos
de apuração diferentes ocorram mudanças nos fundamentos da autuação p qu n D
podem ocorrer mudanças interpretativas em virtude da sua construção dialética, o que se
distingue da presente hipótese4.
Nesse sentido, como muito bem pontuado por Thaís de Laurentiis, em passagem
qu c d u n d Rub ns G m s d S us “ m d s c s s m qu ud u
ocultação de informações pelo sujeito passivo da obrigação tributária, somente pode haver
revisão do lançamento tributário na hipótese de erro de fato, nunca de erro de direito ou
çõ s d s c s u íd c s u z d s n nç m n ” 5.
O caso aqui retratado, sem dúvidas, não reflete erro de fato.
Verifica-se, portanto, no caso em tela, tratar-se de erro de direito (equívoco na
valoração jurídica dos fatos), fato que impõe a imutabilidade ao ato de lançamento tributário,
como corolário do princípio da segurança jurídica que deve reger a relação Fisco-Contribuinte, e
do qual o artigo 146 do CTN é direta consequência.
E a esse respeito, o lançamento regularmente constituído não pode ser alterado
por mudança do critério jurídico utilizado pela administração.
Nesse sentido:
AUTO DE INFRAÇÃO COMPLEMENTAR, APLICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO,
IMPOSSIBILIDADE. NÃO CONFIGURADA HIPÓTESE DO ART. 149 DO CTN.
ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO.
Configura alteração de critério jurídico a lavratura de auto de infração complementar
para aplicar multa em relação a fatos que já tinham sido considerados no auto de
infração anterior, o qual, repise-se: diante dos mesmos fatos, havia entendido pela não
aplicação da multa. A mudança de critério jurídico não autoriza a alteração do
lançamento. Precedentes judiciais.
DÉBITO
INCLUÍDO
NO
REFIS,
COMPETÊNCIA
DA
RFB
PARA
O
LANÇAMENTO.
O Comitê Gestor do Refis não tem competência para o lançamento de tributos,
limitando-se a decidir quanto à consolidação do saldo de débitos incluído no Programa,
assim entendida a decisão sobre o que pode ou não ser incluído. O lançamento - que é o
procedimento pelo qual se verifica a ocorrência do fato gerador e se promove a
apuração da base de cálculo e a determinação da aliquota aplicável, concretizando em
um auto de infração o valor do tributo devido - permanece sob a competência ordinária
do Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, Recurso Provido em Parte.
(Acórdão no 3403-00.428, Relator Conselheiro IVAN ALLEGRETTI, publicado
29/07/2010)
Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso, para cancelar o
auto de infração em virtude da mudança de critério jurídico.

4
https://www.conjur.com.br/2020-dez-02/direto-carf-alteracao-criterio-juridico-jurisprudencia-
carf#:~:text=A%20modifica%C3%A7%C3%A3o%20de%20crit%C3%A9rio%20jur%C3%ADdico%20adotado%2
0pela%20autoridade,se%20resulte%20em%20valores%20inferiores%20%C3%A0quele%20originalmente%20lan%
C3%A7ado.
5 GALKOWICZ, Thais de Laurentiis. Mudança de critério jurídico pela administração tributária: regime de controle
e garantia do contribuinte. 2022. Tese (Doutorado) – Universidade de São Paulo, São Paulo, 2022, p. 209.
Fl. 523
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-011.754 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.000280/2009-21

Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 524
DF CARF MF
Original