Tribunal: CARF
Processo: 10183.720652/2018-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-07-12
Data de publicação: 2023-08-07

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012, 2013
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS ACÓRDÃOS COMPARADOS. NÃO CONHECIMENTO.
A ausência de similitude fático-jurídica entre as decisões comparadas (acórdão recorrido x paradigmas) impede a caracterização do dissídio, prejudicando o conhecimento recursal.
Também não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência, ainda que analisando autuação fiscal lavrada contra o mesmo contribuinte, mas em relação a períodos anteriores, evidencia decisão genérica, ou seja, sem motivação específica do tema que busca ser rediscutido.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
ADOÇÃO DE LUCRO REAL. HIPÓTESE DE ARBITRAMENTO. IMPOSSIBILIDADE DE REAJUSTAMENTO DA BASE DE CÁLCULO.
A adoção do regime de tributação pelo Lucro Real, em hipótese na qual a lei determina o arbitramento do lucro, constitui vício material que impede salvar o lançamento, ainda que por meio do reajustamento da base de cálculo.
Nenhum reparo, portanto, cabe à decisão recorrida, que corretamente cancelou o lançamento diante do erro de direito quanto ao método de tributação adotado na origem.

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2012, 2013
MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO LEGAL. OMISSÃO DE RECEITA. NÃO CABIMENTO.
Omissão de receita baseada em presunção legal por depósitos bancários cuja origem não foi comprovada, mas cuja titularidade da conta é da própria contribuinte, não constitui fundamento suficiente para a qualificação da multa de ofício.
OMISSÃO DE RECEITA ESCRITURADA, MAS NÃO DECLARADA. PRÁTICA REITERADA. MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
O Legislador não classificou a omissão de receitas e o respectivo descumprimento de obrigação acessórias por tipos ou espécies, o que significa dizer que a conduta de não pagar tributos, não apresentar declaração ou apresentar declaração inexata, independentemente da intensidade ou periodicidade da omissão, enseja, com fundamento no inciso I do artigo 44 da Lei no 9.430/96, a multa de ofício ordinária, de 75%, não caracterizando conduta dolosa ou fraudulenta.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.720652/2018-54
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.653 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
12 de julho de 2023
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

COMERCIAL AMAZONIA DE PETROLEO EIRELI

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012, 2013
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE OS
ACÓRDÃOS COMPARADOS. NÃO CONHECIMENTO.
A ausência de similitude fático-jurídica entre as decisões comparadas (acórdão
recorrido x paradigmas) impede a caracterização do dissídio, prejudicando o
conhecimento recursal.
Também não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para
demonstrar a divergência, ainda que analisando autuação fiscal lavrada contra
o mesmo contribuinte, mas em relação a períodos anteriores, evidencia decisão
genérica, ou seja, sem motivação específica do tema que busca ser rediscutido.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
ADOÇÃO DE LUCRO REAL. HIPÓTESE DE ARBITRAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE DE REAJUSTAMENTO DA BASE DE CÁLCULO.
A adoção do regime de tributação pelo Lucro Real, em hipótese na qual a lei
determina o arbitramento do lucro, constitui vício material que impede “salvar”
o lançamento, ainda que por meio do reajustamento da base de cálculo.
Nenhum reparo, portanto, cabe à decisão recorrida, que corretamente cancelou
o lançamento diante do erro de direito quanto ao método de tributação adotado
na origem.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2012, 2013
MULTA
QUALIFICADA.
PRESUNÇÃO
LEGAL.
OMISSÃO
DE
RECEITA. NÃO CABIMENTO.
Omissão de receita baseada em presunção legal por depósitos bancários cuja
origem não foi comprovada, mas cuja titularidade da conta é da própria
contribuinte, não constitui fundamento suficiente para a qualificação da multa
de ofício.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.720652/2018-54
Fl. 2240
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

OMISSÃO DE RECEITA ESCRITURADA, MAS NÃO DECLARADA.
PRÁTICA REITERADA. MULTA QUALIFICADA. NÃO CABIMENTO.
O Legislador não classificou a omissão de receitas e o respectivo
descumprimento de obrigação acessórias por tipos ou espécies, o que significa
dizer que a conduta de não pagar tributos, não apresentar declaração ou
apresentar declaração inexata, independentemente da intensidade ou
periodicidade da omissão, enseja, com fundamento no inciso I do artigo 44 da
Lei no 9.430/96, a multa de ofício ordinária, de 75%, não caracterizando
conduta dolosa ou fraudulenta.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em: (I) relativamente ao Recurso da Fazenda
Nacional, conhecer parcialmente do recurso apenas em relação às matérias “arbitramento de
lucros” e “multa qualificada em relação aos depósitos bancários”, nos seguintes termos: (i) por
unanimidade de votos, conhecer do recurso em relação à matéria “arbitramento de lucros”; (ii)
por maioria de votos, conhecer parcialmente em relação à matéria “multa qualificada em relação
aos depósitos bancários”, vencida a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou pelo
conhecimento também em relação à multa qualificada exigida no lançamento de IRRF; (iii) por
maioria de votos, não conhecer do recurso em relação à matéria “responsabilidade tributária”,
vencida a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou pelo conhecimento; (II) em relação ao
Recurso Especial do contribuinte, por unanimidade de votos, acordam em conhecer parcialmente
do recurso, apenas em relação à matéria “multa qualificada” em relação às exigências de PIS e
de Cofins. No mérito, acordam em: (I) relativamente ao recurso da Fazenda Nacional, negar-lhe
provimento nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, negar provimento em relação à
matéria “arbitramento de lucros”; (ii) por maioria de votos, negar provimento em relação à
“multa qualificada”, vencidos os conselheiros Luiz Tadeu Matosinho Machado e Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes que votaram pelo provimento; votaram pelas conclusões os
conselheiros Edeli Pereira Bessa e Fernando Brasil de Oliveira Pinto; (II) em relação ao recurso
do contribuinte, na parte conhecida, por determinação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002,
acrescido pelo art. 28 da Lei no 13.988/2020, em face do empate no julgamento, deu-se
provimento ao recurso, vencidos os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho
Machado, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Fernando Brasil de Oliveira Pinto que
votaram por negar-lhe provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a
conselheira Edeli Pereira Bessa.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli – Relator
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Luciano Bernart (suplente convocado) e
Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

Fl. 2241
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Relatório
Trata-se de recursos especiais (fls. 1.502/1.569 e 1.767/1.811) interpostos,
respectivamente, pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”) e pelo contribuinte,
em face do Acórdão no 1301-004.186 (fls. 1.460/1.500), o qual (i) deu provimento parcial ao
recurso de ofício, para restabelecer a exigência de PIS e Cofins relativa aos períodos de apuração
de dezembro de 2012 a dezembro de 2013 e a multa de ofício de 150% somente em relação ao
crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e não declaradas"; e (ii), em
relação aos recursos voluntários, deu provimento parcial tanto ao da contribuinte, cancelando
integralmente as exigências de IRPJ e de CSLL, quanto ao do coobrigado, de modo a manter-lhe
no polo passivo somente no que diz respeito à infração de "receitas escrituradas e não
declaradas".
Transcreve-se a seguir a ementa do julgado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
IRPJ. OMISSÃO DE RENDIMENTOS. LANÇAMENTO COM BASE EM
DEPÓSITOS BANCÁRIOS.
O art. 42 da Lei no 9.430/1996 autoriza a presunção de omissão de rendimentos
tributáveis com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o
titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e
idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Se o ônus da prova,
por presunção legal, é do contribuinte, cabe a ele a prova da origem dos
recursos utilizados para acobertar seus depósitos bancários, a qual não pode ser
substituída por meras alegações.
LUCRO ARBITRADO. CABIMENTO.
O arbitramento do lucro é medida impositiva quando a contabilidade do
contribuinte se mostra imprestável para apurar o lucro real trimestral.
ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO DO LANÇAMENTO DE IRPJ e CSLL.
LANÇAMENTO EFETUADO PELO LUCRO REAL. MUDANÇA LUCRO
ARBITRADO. IMPOSSIBILIDADE. CTN, ART. 146.
Uma vez realizado o lançamento, o contribuinte defende-se das acusações que
lhe foram imputadas. A partir do momento em que determinada a decisão
administrativa modifique as razões do ato de imposição, o direito à defesa e ao
contraditório resta atingido, já que não poderia o contribuinte presumir qual
seria a fundamentação do órgão ou autoridade julgadora para manter o ato de
imposição. Disto resulta que a autoridade julgadora não poderá ajustar o
lançamento de forma a manter sob motivação distinta daquela adotada pela
autoridade fiscal autuante.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF)
Ano-calendário: 2012, 2013
IRRF. INEXISTÊNCIA DE CARÁTER PUNITIVO.
O IRRF não tem caráter punitivo, pois trata de um imposto incidente sobre o
rendimento bruto recebido por terceiros, enquanto a penalidade corresponde à
Fl. 2242
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

multa de ofício imposta pelo descumprimento do dever de declarar e recolher os
tributos devidos dentro do prazo legal.
DECADÊNCIA. OCORRÊNCIA DE DOLO OU FRAUDE. ART. 173, I DO
CTN.
Constatada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo
decadencial será de 5 anos contados do primeiro dia do exercício seguinte
àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
MULTA QUALIFICADA. INCOMPATIBILIDADE.
O lançamento de crédito tributário motivado por omissão de receitas apurada
com base em depósitos bancários, em princípio, não comporta a imposição de
multa qualificada, cabível apenas em situações excepcionais.
PIS E COFINS. APURAÇÃO PELO REGIME CUMULATIVO.
Sendo cabível o arbitramento do lucro como medida impositiva, resta correta a
apuração do PIS e da COFINS pelo regime cumulativo.
RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART.135, III DO CTN.
Atribui-se responsabilidade ao sócio administrador que atua com fraude à lei em
relação ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e
não declaradas".

Em resumo, o litígio é decorrente de Autos de Infração que exigem, em relação
aos anos-calendários 2012 e 2013, IRPJ, CSLL, IRRF, PIS e COFINS, acrescidos de juros e
multa qualificada, apurados com base no lucro real trimestral, em razão da caracterização das
seguintes infrações: 1) omissão de receita escriturada e não declarada; 2) omissão de receitas
por presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada; 3) pagamento
sem causa ou de operação não comprovada.
Foi também imputada responsabilidade solidária ao Sr. Gércio Marcelino
Mendonça Júnior, com fundamento nos artigos 124, I e 135, III, ambos do CTN.
No seu recurso especial, a PGFN sustenta existir divergência em relação a três
matérias: (i) arbitramento do lucro, para fins de apuração do IRPJ e CSLL; (ii) qualificação da
multa de ofício; e (iii) responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça Junior.
Despacho de fls. 1.573/1.600 admitiu o Apelo nos seguintes termos:
(...)
3.1 Quanto à adoção do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL
(Paradigmas apontados – Acórdão CARF no. 1402-00.728 e Acórdão CARF no. 1401-
001.773)
(...)
Nota-se aqui, a partir da comparação dos julgados, haver similitude fática entre as
situações recorrida e paradigmática. Em ambos os casos, revela-se a imprestabilidade da
escrituração mantida pelo contribuinte (no caso recorrido, pela ausência de balanços e
LALUR trimestrais e, no caso paradigmático, por registro de menos de metade das
operações, sendo tal dissimilitude acidental e não essencial, para fins interpretativos).
Ainda, nota-se que: a) no caso recorrido, tal como no caso paradigma, não há
controvérsia sobre a adoção do arbitramento, visto que requerida pela própria autuada,
na forma de seu Recurso Voluntário; b) A tese paradigmática sustenta que, na situação
Fl. 2243
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

de imprestabilidade de escrituração (comum a ambos os casos), há obrigatoriedade de
arbitramento, ainda que a apuração do valor devido, em sede de lançamento, tenha sido
realizada, pela autoridade fiscal, através da sistemática do Lucro Real.
Ou seja, a partir do teor do decisum paradigma, o que se tem é que, uma vez
transmudada a situação recorrida ao Colegiado paradigmático, ocorreria a reversão do
resultado, acedendo-se assim à tese vencida no Colegiado recorrido (que também acede
à imposição do arbitramento, em caso de imprestabilidade da escrituração e onde a
autoridade fiscal manteve a apuração através da sistemática do Lucro Real), restando,
dessa forma, caracterizada a divergência interpretativa com base no 1o. Paradigma
indicado pela Fazenda Nacional.
c) O Colegiado do 2o. Paradigma assim se posicionou:
(...)
c.2) Neste 2o. julgado, o Colegiado paradigmático é expresso em opinar pela
necessidade de reversão do julgado guerreado (uma vez que, note-se, decidiu com base
na exata tese vencida do recorrido), ao aceder expressamente: I) à aplicação do 1o.
Paradigma indicado à situação fática similar àquela dos presentes autos e mais, II)
também, à aplicação da sistemática do Lucro Arbitrado pela autoridade julgadora, ainda
que tenha sido o lançamento baseado na sistemática de apuração pelo Lucro Real,
repita-se, em exato alinhamento com a tese vencida no recorrido.
Assim, novamente, a partir do teor do decisum paradigma, o que se tem é que, uma vez
transmudada a situação dos autos ao Colegiado paradigmático, ocorreria a reversão do
resultado do julgado quanto à matéria recorrida, caracterizada, assim, a divergência
interpretativa.
Assim, também concluo pela caracterização de divergência interpretativa com fulcro no
2o. Paradigma apresentado pela recorrente.
Diante do exposto, opino pela caracterização de divergência interpretativa para a
matéria, propondo que seja DADO SEGUIMENTO ao recurso fazendário quanto ao
tema: adoção do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL.
3.2 Quanto à qualificação da multa de ofício (Paradigmas apontados – Acórdãos
CARF de nos. 1401-002.498 e 1201-001.256)
(...)
Assim, o recorrido decidiu: a.1) No sentido de impossibilidade de imputação da
qualificadora à infração decorrente de presunção de omissão de receitas, constatada a
partir da aplicação do disposto no art. 42 da Lei no. 9.430, de 1996, aplicando,
inclusive, a Súmula CARF no. 34 à referida infração; a.2) Impossibilidade de imputação
da qualificadora também à infração relativa ao IRRF e decorrente da aplicação do art.
61 da Lei no. 8.981, de 1995, por se tratar, in casu, em seu entender, de mera falta de
comprovação referente aos alegados mútuos que teriam dado origem aos pagamentos
(objeto de tributação como pagamentos a beneficiário não identificado).
b) Já ao se analisar o 1o. Paradigma indicado (Acórdão CARF no. 1401-002.498 às suas
fls. 23 a 25), tem-se:
(...)
O que se depreende do trecho acima é que o Colegiado paradigmático, em caso relativo
a esta mesma autuada, baseou a manutenção da qualificadora não nos fundamentos do
inquisitivo penal, mas na reiteração contumaz de omissão de receitas (ali, por todos os
meses, durante dois anos-calendário, de forma identicamente à observada no presente
caso) e no valor relevante das infrações (também aqui presente), descartando-se que se
esteja diante de valores de pequena monta que pudessem caracterizar, hipoteticamente,
erro. Ali também foram objeto de lançamento tanto: a) valores oriundos de depósitos
bancários cuja origem não restou comprovada (art. 42 da Lei no. 9.430, de 1996), bem
como, b) valores oriundos de pagamentos a beneficiários não identificados, para os
Fl. 2244
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

quais se alegou estarem suportados por mútuos não comprovados (art. 61 da Lei no.
8.981, de 1995).
(...)
Assim, há plena identidade fático probatória entre os casos, sendo que enquanto o
Colegiado a quo optou por afastar a qualificadora quanto às infrações de omissão de
receitas com fulcro na presunção do art. 42 da Lei no. 9.430, de 1996 e, ainda, quanto
ao IRRF devido por força de pagamentos a beneficiários não identificados (consoante
art. 61 da Lei no. 8.981, de 1995), o Colegiado paradigmático manteve a aplicação da
multa no percentual qualificado de 150% para tais infrações, quanto a todos os tributos
ali objeto de lançamento (idênticos em ambos os casos).
Desta forma, de se concluir como caracterizada a divergência interpretativa com base no
1o. Paradigma indicado pela Fazenda Nacional.
c) Assim decidiu o 2o. Colegiado paradigmático, em pleno alinhamento com a
manutenção da qualificadora em situação fática similar à dos presentes autos, quanto a
uma das infrações, a saber, omissão de receitas a partir da aplicação do art. 42 da Lei
no. 9.430, de 1996, verbis (2o. Acórdão paradigma, à sua fl. 13):
(...)
Assim, também com base no 2o. Paradigma se caracteriza a ocorrência de divergência
interpretativa quanto à infração de omissão de receitas por força de depósitos bancários
não comprovados, com fulcro no art. 42 da Lei no. 9.430, de 1996.
Ainda, noto, quanto ao tema, que não há que se cogitar de perda de objeto recursal
quanto a qualquer das infrações objeto de qualificadora, uma vez tendo sido proposto o
seguimento do recurso quanto à divergência referente aos autos de infração de IRPJ e
CSLL.
Diante do exposto, proponho que também seja DADO SEGUIMENTO ao recurso
fazendário quanto ao tema: qualificação da multa de ofício (para todas as infrações
objeto de qualificação no lançamento).
3.3 Quanto à responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça
Junior (Paradigmas apontados – Acórdãos CARF de nos. 1202-000.362 e 1302-
001.657):
(...)
Cediço que se estabelece, a partir do trecho acima, tese suficientemente abrangente, de
forma a abranger o caso presente (visto que aqui também houve exclusão da
escrituração e tributação1 quanto às infrações litigadas quanto à responsabilização
solidária, as quais, note-se também se deram em montantes relevantes frente à
receita total da autuada) e, ainda, permitir que se conclua no sentido de que
transmudados os presentes autos ao Colegiado paradigmático, se manteria a
responsabilização solidária do coobrigado (sócio-administrador da autuada) com fulcro
no art. 124. I e 135, III do CTN, quanto a todas infrações objeto de lançamento,
revertendo-se assim o resultado do julgado recorrido.
Também aqui, não há que se cogitar de perda de objeto recursal quanto a qualquer das
infrações objeto da imputação da soliedariedade passiva em questão, uma vez tendo
sido, repita-se, aqui proposto o seguimento do recurso especial quanto aos autos de IRPJ
e CSLL.
Assim, julgo caracterizada a divergência interpretativa suscitada quanto à
responsabilização passiva solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça Junior, com base
no 1o. Paradigma indicado pela recorrrente.
(...)
Todavia, uma vez caracterizada a divergência interpretativa com base no 1o paradigma
indicado pela recorrente, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso
Fl. 2245
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Especial também quanto ao tema de responsabilização solidária do Sr. Gércio
Marcelino Mendonça Junior.
4 Proposta
Diante do exposto, em razão de o Recurso Especial ter sido hábil a caracterizar o
conjunto de divergências interpretativas suscitadas, com fundamento no art. 67, do
Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, com alterações
posteriores, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto
pela Fazenda Nacional, para que sejam rediscutidas as seguintes matérias: a) Adoção
do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL; b) Qualificação da
multa de ofício e c) Responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino
Mendonça Junior.

Já a contribuinte, notificada da decisão recorrida, opôs embargos de declaração
(fls. 1.607/1.613), que foram rejeitados (fls. 1.713/1.717), bem como ofereceu contrarrazões ao
apelo fazendário (fls. 1.616/1.660), questionando o conhecimento recursal. No mérito, pede pelo
não provimento do recurso fazendário.
Também interpôs recurso especial, alegando a existência de dissídio
jurisprudencial no que respeita às seguintes matérias:
Divergência I: “Indevida exigência de IRRF sobre ‘pagamentos sem causa ou a
beneficiário não identificado’”
Paradigmas indicados: Acórdãos no 1201-004.637, e no 1201-004.560.
Divergência II: “Caráter de penalidade da exigência do art. 61 Lei 8.981/1995 –
impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício”
Paradigma indicado: Acórdão no 1401-001.344.
Divergência III: “Impossibilidade de restabelecimento dos autos de infração de
PIS e COFINS – mudança de critério jurídico”
Paradigmas indicados: Acórdãos no 1102-001.191, e no 9101-00.955.
Divergência IV: “Impossibilidade de restabelecimento dos autos de infração de PIS
e COFINS”
Paradigmas indicados: Acórdãos no 108-09.226, e no 108-09.361.
Divergência V: “Impossibilidade de majoração da multa para 150% referente às
receitas escrituradas e não declaradas”
Paradigmas indicados: Acórdãos no CSRF/01-05.054, e no CSRF/01-05.347.

Despacho de fls. 2.060/2.090 admitiu o recurso apenas em relação a última
matéria, verbis:
5a Divergência: Impossibilidade de majoração da multa para 150% referente às
receitas escrituradas e não declaradas
(...)
Acórdão Paradigma no CSRF/01-05.054 (doc. 08)
Processo no 10120.004381/2001-82
Recurso no 101-130507
Acórdão no CSRF/01-05.054
[...]
IRPJ-LUCRO ARBITRADO - BASE DE CÁLCULO - O conceito de receita bruta para
fins de determinação da base de cálculo do imposto é o que está definido no art. 31 da
Fl. 2246
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Lei 8.981/1995. MULTA AGRAVADA DE 150% - LEI 9430/96, ART. 44, II —
NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DO DOLO — A hipótese prevista no art. 44,
II, da Lei 9430/96, deve ser interpretada restritivamente, e aplicada somente nos casos
em que tenha ficado demonstrado pela fiscalização que o contribuinte agiu
dolosamente. O retardamento ou redução do imposto a pagar, mesmo reiteradamente,
por si só, não correspondem à hipótese legal.
Recurso parcialmente provido.
(Destaques acrescidos)
Trecho do Acórdão Paradigma:
(...)
Acórdão Paradigma no CSRF/01-05.347 (doc. 09)
Processo n° 10120.001810/2001-60
Recurso n° Divergência do Contribuinte
Acórdão n° CSRF/01-05.347
[...]
MULTA AGRAVADA – Não estando presentes os fatos caracterizadores de evidente
intuito de fraude, como definido nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64, reduz-se a multa
agravada ao percentual normal de 75%. Recurso especial negado.
ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais,
por maioria de votos, DAR provimento PARCIAL ao recurso, para reduzir a multa de
ofício para 75%, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente
julgado.
(Destaques acrescidos)
Trecho do Acórdão Paradigma:
(...)
De fato, em todos os três casos (o recorrido e os paradigmáticos), o que se tem é uma
mesma ou semelhante situação fática (reiterada conduta de declarar ao fisco valores
menores do que a receita efetivamente obtida), sendo que os colegiados chegaram a
conclusões diversas (o recorrido mantendo a multa de 150%, e os paradigmas reduzindo
a penalidade para 75%).
(...)
Assim, diante da similitude fática entre os casos, e da divergência de conclusões entre
eles, deve ter seguimento o recurso especial com relação ao tema “multa qualificada –
reiterada declaração ao fisco de valores de receita menores do que a receita
efetivamente obtida”.
CONCLUSÃO
Pelo exposto, proponho que, nos termos do art. 68 do RICARF, seja DADO PARCIAL
SEGUIMENTO ao recurso especial do sujeito passivo COMERCIAL DA
AMAZÔNIA PETRÓLEO EIRELI, apenas com relação à matéria “multa qualificada –
reiterada declaração ao fisco de valores de receita menores do que a receita
efetivamente obtida”.

Contra as temáticas não admitidas, a contribuinte apresentou Agravo (fls.
2.147/2.161), tendo sido este acolhido parcialmente (fls. 2.171/2.185), para fins de dar
seguimento também em relação à matéria II - caráter de penalidade da exigência do art. 61 Lei
8.981/1995 – impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício.
O sujeito passivo solidário foi intimado (fls. 1.603, 1.755, 2.165/2.166 e 2.169),
mas permaneceu silente.
Fl. 2247
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões às fls. 2.232/2.237.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator.

Conhecimento

Recurso especial fazendário
O recurso especial é tempestivo.
Passa-se a análise do cumprimento ou não dos demais requisitos regimentais,
notadamente a caracterização do necessário dissídio jurisprudencial.

Arbitramento do lucro (IRPJ e CSLL)
De acordo com o voto vencedor do acórdão recorrido (fls. 1.498 e seguintes):
Conforme visto, o lançamento tributário foi efetuado sob o regime de lucro real
trimestral, tendo decidido a Relatora pela impossibilidade de tributação por tal
sistemática sem balanços trimestrais. Porém, manifestou-se por refazer o cálculo do
IRPJ e CSLL devidos, sob a sistemática do lucro arbitrado, e, neste particular, restou
vencida.
Com efeito, entendeu a Turma, em sua maioria, que esta decisão incorreria em alteração
do critério jurídico do lançamento, por ofensa ao artigo 146 do Código Tributário
Nacional, por ser defeso à autoridade julgadora alterar o auto de infração, inovando-o,
trazendo, por assim dizer, um novo fundamento. A descrição do fato é requisito de
validade do auto de infração e elemento essencial do exercício do direito de ampla
defesa do contribuinte e, uma vez lavrado com base em um fundamento, e se esse
fundamento foi ultrapassado, não pode a autoridade julgadora simplesmente alterar a
fundamentação do auto e mantê-lo incólume.
Isso porque, uma vez realizado o lançamento, o contribuinte defende-se das acusações
que lhe foram imputadas. A partir do momento em que determinada a decisão
administrativa modifique as razões do ato de imposição, o direito à defesa e ao
contraditório resta atingido, já que não poderia o contribuinte presumir eventual
fundamentação do órgão ou autoridade julgadora para manter determinado ato de
imposição.
Disto resulta que a autoridade julgadora não poderá ajustar o lançamento de forma a
mantê-lo sob motivação distinta daquela adotada pela autoridade fiscal autuante.
Realmente, se subsiste o lançamento a partir de novos motivos pelos quais o tributo
exigido seria supostamente devido, tal não terá o efeito de legitimar o ato de
lançamento, já que o vício decorrente de motivação inadequada enseja nulidade e não
anulabilidade, inviabilizando seu aproveitamento.
Portanto, se o auto de infração não preencheu os requisitos legais de validade, a sua
alteração por autoridade julgadora implica o reconhecimento dos vícios de que padecia
a autuação, resultando, assim, no reconhecimento de sua nulidade.
Fl. 2248
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Isto posto, impõe-se o cancelamento do lançamento de IRPJ/CSLL, restando
prejudicados a análise do recurso voluntário e demais questões subjacentes.

Como se vê, prevaleceu o entendimento pela impossibilidade de alteração do
método de tributação (de Lucro Real para Lucro Arbitrado) em sede de contencioso, premissa
este que levou ao cancelamento dos lançamentos de IRPJ e CSLL.
Em sentido oposto realmente decidiram os paradigmas (Acórdãos nos 1402-
000.7281 e 1401-001.7732), que admitiram o recálculo da exigência (de Lucro Real para
Arbitrado).Daí a divergência nesse particular.

Qualificação da multa de ofício – presunção legal e IRRF
A qualificação da multa em relação à infração decorrente de presunção de
omissão de receitas, constatada a partir da aplicação do disposto no art. 42 da Lei no 9.430, de
1996, foi assim afastada pelo voto vencedor do acórdão recorrido:
(...)
No que diz respeito à multa aplicada sobre a infração de omissão de receitas apurada
com fulcro no art. 42 da Lei no 9.430, a Turma, em sua maioria, decidiu em sentido
oposto, reduzindo-a para o patamar de 75%.
Como destacado pela Ilustre Relatora, a ação fiscal foi deflagrada a partir de
apontamentos e de indícios informados pela Operação Ararath, mas, diferentemente do
que ocorre em casos semelhantes, a apuração dos ilícitos tributários não se baseou em
documentos ou provas produzidas no bojo da citada operação policial, ou seja, não se
baseou no conjunto probatório decorrente de busca e apreensão determinada pela
Justiça, ou em depoimentos prestados ao Juiz, a membro do Ministério Público ou a
autoridade policial.
A apuração do ilícito tributário, por opção da autoridade lançadora, não tomou por base
nenhum ato ilícito apurado na chamada Operação Ararath. A omissão foi apurada, para
fins tributários, por presunção legal a partir de depósitos bancários cuja origem a
recorrente não logrou comprovar.
Essa circunstância não se confunde com omissões de receitas evidenciadas por prova
direta, tais como, a falta de emissão ou de registro contábil de notas fiscais; não se

1 Nesse caso, o dispositivo atesta a possibilidade de alterar o cálculo do lançamento, de Lucro Real para Arbitrado.
Veja-se: "ISSO POSTO, voto no sentido de rejeitar a preliminar de denúncia espontânea e acolher a
preliminar de decadência, em relação aos PIS e COFINS, para os fatos geradores correspondentes ao período de
apuração do mês de julho de 2003. No mérito, dar provimento parcial ao recurso para reduzir a base de
cálculo do IRPJ e da CSLL para o montante correspondente a 9,6% do total da receita, aplicando-se a
sistemática de apuração do lucro arbitrado, deduzindo-se os pagamentos já realizados relativos aos valores
declarados".
2 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2002, 2003
Ementa:
"LUCRO REAL X LUCRO ARBITRADO. POSSIBILIDADE DE ALTERAÇÃO DO CÁLCULO PELO
JULGADOR.
Todos os critérios utilizados pela autoridade fiscal para arbitrar ou deixar de arbitrar estão sob o crivo da autoridade
julgadora, uma vez que o lançamento é atividade administrativa vinculada. Nada obstante, se o julgador entender
que o lançamento deveria ter sido realizado pelo arbitramento no lugar do lucro real, ao revés de afastar
integralmente a exigência, deverá promover o seu novo cálculo, pois este depende de simples operações
matemáticas."
Fl. 2249
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

confunde também com ilícitos perpetrados mediante falsificação de documentos ou
simulação de negócios jurídicos.
Não é por acaso que se consolidou o entendimento de que o auto de infração lavrado
com base em depósitos bancários, em regra, não comporta qualificação da multa.
Nesse sentido, o CARF editou a Súmula vinculante no 34, com o seguinte enunciado:
Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou
rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a
qualificação da multa de ofício, quando constatada a movimentação de recursos em
contas bancárias de interpostas pessoas. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
O texto da súmula permite concluir que, nos lançamentos em que se apura omissão de
receitas com base em extratos bancários, a regra é a aplicação da multa comum de 75%,
cabendo a qualificação apenas em situações excepcionais, como ocorre na interposição
de pessoas com fins ilícitos.
No caso em tela, embora existisse investigação de ilícitos penais (inclusive admitidos
por um dos corresponsáveis, em delação premiada), o lançamento não se baseou nas
conclusões ou no acervo probatório reunido na chamada Operação Ararath.
Com efeito, ao utilizar-se da presunção legal, a autoridade lançadora deixa de definir os
reais contornos da conduta do sujeito passivo, a partir dos quais seria possível, ao
menos, inferir sua intenção, e associá-la à caracterização do evidente intuito de fraude.
Por essas razões, para essa infração (apurada mediante presunção legal), a multa de
150% deve reduzida ao percentual de 75%.

Já a qualificação da multa relativa à infração de IRRF exigido com base no art. 61
da Lei no 8.981/1995 foi assim afastada pelo Colegiado a quo:
(...)
A existência (comprovação) do dolo é quem define a incidência ou não da fraude no
caso concreto e, por conseqüência, a elevação da multa de ofício ao patamar de 150%.
A comprovação deste elemento subjetivo deve ser, portanto, cabalmente demonstrada
nos autos, e não o sendo, inaplicável a exacerbação da multa.
Veja-se: identificou-se saídas em conta-corrente, sem que fossem exibidos os
documentos que as comprovassem. Ora, o fato de não ter sido apresentados estes
documentos não autoriza, por si só, a qualificação da multa, pois não se deve presumir o
intuito do contribuinte de fraudar, competindo ao fisco exibir os fundamentos
concretos que revelem a presença da conduta dolosa do contribuinte, o que não ocorreu
no caso em tela.
Assim, para essa infração (apurada mediante presunção legal), a multa de 150% deve
reduzida ao percentual de 75%.

Nota-se, assim, que o acórdão ora recorrido, no tocante à primeira infração, muito
embora tenha registrado que o corresponsável teria admitido os ilícitos que levaram a omissão
em sede de delação premiada, acabou partindo da premissa de que a fiscalização não teria
comprovado os requisitos para a qualificação ante à adoção da tributação por presunção legal.
Adotando, então, essa premissa, e considerando a inexistência de interposição de
pessoa na titularidade da conta bancária, o caso foi julgado como “simples omissão por
presunção legal”, de modo que restou decidido que a multa de 150% não teria fundamento sem
qualquer análise específica acerca da reiteração ou relevância do quanto foi omitido.
Fl. 2250
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Quanto à multa de 150% sobre o IRRF, a Turma Julgadora entendeu que esta não
se justificaria em situação fática de mera falta de comprovação de mútuos.
O primeiro paradigma (Acórdão no 1401-002.498), por sua vez, apreciando
autuação fiscal lavrada contra o mesmo contribuinte, mas relativa a fatos geradores anteriores
(2010 a 2011), realmente concluiu em sentido oposto. Confira-se:
No caso concreto, porém, há a confissão do sócio-administrador da recorrente, Sr.
Gercio Marcelino Mendonça Junior, de que se montou um arquétipo com o objetivo de
praticar crime de lavagem de dinheiro, conforme se depreende da leitura do termo de
delação premiada constante no IPL n° 182/201, acostado neste processo como "arquivo
não paginável" (pág. 1 do arquivo denominado "Resumo dos IPLs):
O inquérito policial indicado demonstra que as empresas Globo Fomento Ltda e
Comercial Amazônia de Petróleo Ltda, além de seus sócios e de empresas relacionadas
com estas, estão a realizar atividades privativas de instituição financeira sem autorização
do Banco Central do Brasil, bem como auxiliar terceiros criminosos a ocultar e
dissimular a natureza de recursos provenientes de atividades ilícitas, fatos que
configuram, em tese, crimes contra o Sistema Financeiro Nacional, de Lavagem de Ativos
e de quadrilha (artigos 16 da Lei n° 7.492/86, artigo 1°, incisos V, VI e VII da Lei n°
9.613/98 e 288 do Código Penal).
Este é o ponto de partida para a caracterização da sonegação fiscal, mas não é o que
inevitavelmente demonstra a conduta ilícita (sonegação, fraude e conluio) praticada pela
recorrente, pois poderia a empresa pagar pelos tributos decorrentes dos ingressos de
numerários em suas contas-correntes, não deixando surgir a imputada omissão de
receitas, e posteriormente repassar a quem fosse os recursos advindos de tais ingressos -
ressalvo que esta é apenas uma hipótese, pois se sabe que todo o procedimento teve
como intento a prática de crime de lavagem de dinheiro -.
O que quero dizer é que a recorrente confessa toda a estrutura criminosa por ela
implementada e, para tanto, ainda deixa de recolher tributo que sabia devido.
Este é o ponto central que me faz entender que a recorrente tenha praticado o crime de
sonegação e fraude fiscal, nos termos dos artigos 71 e 72 da lei n° 4.502/1964. A
fiscalização tratou da fraude fiscal, conforme trecho do Termo de Verificação Fiscal (e-
fl. 410):
O Sr. Gercio Marcelino Mendonça Junior, conforme denuncia do MPF da Operação
Ararath, era o operador financeiro do grupo político do Estado do Mato Grosso e
manipulação uma grande movimentação financeira através de suas empresas,
principalmente a Comercial Amazônia de Petróleo Ltda, para efetuar os pagamentos as
PFs e PJs do esquema envolvido. E toda essa movimentação financeira efetuada pela
Comercial Amazônia de Petróleo Ltda que não fazia parte de seus negócios "normais" foi
contabilizada como "OPERAÇÕES MÚTUO JUNIOR", com o intuito de fraudar o Fisco;
ou seja, omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar
as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido, ou a
evitar ou diferir o seu pagamento.
Além da fraude, vejo também que o interesse da recorrente era muito mais omitir do
conhecimento da autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
(sonegação fiscal) do que meramente a apresentação de declaração inexata, ou seja, não
se pode admitir simplesmente que houve erro de informação, uma vez que a fiscalização
alcançou dois anos subsequentes, e, como visto, houve omissão de receitas em todos os
meses de cada ano-calendário.
Quero dizer, não se trata de uma situação isolada, de valor de pequena monta, não
reincidente, que se poderia interpretar como mero erro material; enfim, situada dentro
do campo da inadimplência. Trata-se de fatos que se enquadram de forma inequívoca na
definição de sonegação e fraude fiscal, pois demonstram o desígnio deliberado, por
parte da empresa recorrente, de impedir tanto a ocorrência do fato gerador quanto o
conhecimento por parte da autoridade fazendária de sua ocorrência.
Fl. 2251
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso de ofício, mantendo a multa
qualificada em 150%.

Veja-se, pois, que sobre a mesma circunstância fática, o primeiro paradigma, ao
contrário do acórdão recorrido, entendeu (como primeiro fundamento) aplicável a multa
qualificada de 150% por entender que a Operação Ararath conseguiu revelar a existência de
fraude.
Conheço, portanto, do recurso especial da PGFN nesse ponto.
Quanto ao segundo fundamento constante do primeiro paradigma - de que a
“prática reiterada” e a “relevância da omissão” também ensejariam, por si só, a multa qualificada
–, fundamento este que se repete nas razões de decidir do segundo paradigma (Acórdão no 1201-
001.256), cumpre reiterar que esses dados (reiteração e volume das receitas apuradas) na
realidade acabaram sendo desconsideradas pela Turma Julgadora a quo, o que prejudica a
caracterização do dissídio sob esse enfoque.
No tocante à qualificação da pena na infração do IRRF - matéria esta cuja
divergência foi admitida pelo juízo prévio também com base no primeiro paradigma (Acórdão
no 1401-002.498) - chama atenção o fato de que na realidade não há nesse precedente motivação
específica para a qualificação do tributo incidente na fonte.
Ao passo, então, que a decisão recorrida entendeu que a não comprovação dos
mútuos não justificaria a qualificação da multa para fins de IRRF, o julgado comparado a
manteve de uma forma, digamos, bastante genérica (para não dizer implícita), não enfrentando
essa questão do mútuo. Daí a dessemelhança fático-jurídica que impede a caracterização do
dissídio.

Responsabilidade solidária
A responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça Junior foi assim
afastada parcialmente pela decisão ora recorrida:
(...)
Como se viu, a autoridade fiscal imputou responsabilidade tributária ao Sr. Gércio com
fundamento nos arts. 124, I e 135, III do CTN, e a DRJ entendeu que não caberia a
responsabilidade tributária com fundamento no interesse comum (art. 124, I do CTN),
mas a manteve com fundamento no art. 135, III, ensejando recurso voluntário.
Reiterando o que já foi dito, parte do lançamento de omissão de receitas não tomou por
base nenhum ato ilícito apurado na chamada Operação Ararath, pois foi baseada, por
presunção legal a partir de depósitos bancários cuja origem a recorrente não logrou
comprovar.
A outra infração, qual seja, pagamento sem causa, também foi apurada a partir do
exame de extratos bancários. Ambas, como visto, a multa foi desqualificada, reduzindo-
a para o patamar de 75%.
Definir a forma de realizar a auditoria fiscal é ato discricionário cujo mérito não cabe ao
CARF examinar. Entretanto, quando a autoridade fiscal faz a opção por fiscalizar o
contribuinte com base na movimentação bancária, ela impõe a si mesma algumas
limitações.
A primeira delas diz respeito à multa qualificada, que, como visto, em tese não se
coaduna com a presunção do art. 42 da Lei no 9.430, só podendo ser aplicada em
hipóteses excepcionais. A segunda se refere justamente à responsabilização de
Fl. 2252
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

administradores, que depende da prova de ato praticado com infração de lei ou com
excesso de poderes, o que nem sempre é possível comprovar pelo mero exame dos
extratos bancários.
Sendo estas infrações (as mencionadas neste tópicos) apuradas não com base nas provas
produzidas no âmbito da Operação Ararath, mas pelo exame dos extratos bancários,
deve se concluir, pelo menos para estas infrações, que as conclusões da investigação
policial são estranhas a elas. Trazer tais conclusões para estas infrações (omissão de
receitas e pagamentos sem causa baseadas em extratos bancários) apenas para
responsabilizar o Sr. Gércio Marcelino Mendonça Júnior, cria uma contradição difícil
de superar, na medida em que, no procedimento policial, se trabalha com a hipótese e
que os valores movimentados na conta do autuado sejam empréstimos. Se é empréstimo
não é receita. Se é possível identificar a origem dos depósitos, então seria incabível a
presunção do artigo 42 da Lei no 9.430/1996.
Portanto, considerando essas razões, mantém-se a responsabilidade do Sr. Gércio
Marcelino Mendonça Júnior apenas com relação à infração que foi mantida à
qualificação ("receitas escrituradas e não declaradas"), conforme fundamentos do voto
da Relatora.

Como se vê, o afastamento parcial da solidariedade se deu como reflexo da
desqualificação da multa de ofício, tendo sido adotado como ratio decidendi a impossibilidade, à
luz do artigo 135, III, do CTN, de comprovação de infração de lei ou excesso de poderes pelo
mero exame dos extratos bancários.
Do primeiro paradigma (Acórdão no 1202-000.362), por sua vez, extrai-se que:
No Termo de Sujeição Passiva, a Autoridade Fiscal Autuante entende caracterizada a
responsabilidade tributária, nos termos do artigo 135 do CTN e conforme fatos
demonstrados no Termo de Verificação Fiscal, pois fartamente demonstrada no Termo
de Verificação Fiscal, como adiante será demonstrado.
(...)
A recorrente alega ilegitimidade passiva sob o argumento de que não era mais sócio da
empresa no período objeto do lançamento, tendo se retirado da sociedade em
17/01/2001, bem como tinha apenas procuração com poderes para atuar junto a
instituições financeiras, não lhe sendo atribuída poderes de gerência da empresa.
Ocorre que, conforme levantamento fiscal, o Sr. Ízio Bonder apesar de se retirar da
sociedade em 17/01/2001, por meio da 13a Alteração Contratual, continuou como sócio
de fato da interessada.
Ele continuou a movimentar financeiramente os créditos e débitos bancários em nome
da pessoa jurídica, assinando todos os cheques em valor superior a três mil reais e, em
segundo lugar, outorgou procurações públicas a terceiros, na qualidade de sócio, para
efetuar operações bancárias junto a quaisquer instituições públicas ou privadas no país.
Segundo se constatou nos autos, em 12/02/2001, após sua saída da sociedade, o mesmo
se apresentou perante o 10 0 Tabelionato de Notas e Registros Públicos como sócio da
interessada e lavrou procurações públicas aos Srs. Jair° Sartori, Sérgio Correia de
Vasconcelos e José Valmir Pinheiro, outorgando aos mesmos os poderes para
movimentar as contas bancárias da empresa. É ressaltado no relatório fiscal que todas as
instituições financeiras requisitadas via RMF detinham cópia de tais procurações.
Destarte, entendo que as provas levantadas comprovam que o Sr. Ízio Bonder, mesmo
após sua retirada da sociedade efetivada através da 1.3 a Alteração Contratual,
continuou vinculado à interessada como sócio de fato e exercendo funções de gerência
durante o ano-calendário de 2001.
Cabe destacar, que ao se apresentar como sócio da interessada, mesmo após constar da
13a Alteração Contratual a sua retirada da sociedade, o Sr. Ízio Bonder infringiu a lei e o
Fl. 2253
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

contrato social. Ademais, o intuito fraudulento de sonegar tributos, configurando o dolo
necessário à caracterização da responsabilidade pessoal e solidária prevista no art, 135,
inciso III, do CTN, fica mais evidente por ser o Sr. responsabilidade, Bonder o
responsável pela movimentação financeira e bancária da interessada, que em quase sua
totalidade não foi declarada à Fazenda Pública.
Portanto, entendo que o Sr. Ízio Bonder é responsável pessoal e solidário pelos créditos
tributários apurados nas presentes autuações, devendo figurar no pólo passivo da relação
tributária.

Verifica-se, contudo, que esse julgado manteve a solidariedade de sócio de fato,
em circunstância fática na qual a multa qualificada restou mantida e que envolveu, além da
movimentação bancária não declarada, interposição de pessoas no quadro societário da empresa.
Trata-se, contudo, de decisão incomparável para a finalidade pretendida pela recorrente.
O segundo paradigma (Acórdão no 1302-001.657), por sua vez, registra que:
Conforme consta nos autos, o sujeito passivo apresentou DIPJs zeradas relativas aos
anos-calendário 2008 e 2009, não obstante haver auferido receita de prestação de
serviços no valor de R$ 12.847.259,42, além da existência de depósitos bancários de
origem não comprovada no valor de R$ 16.238.602,59. Acresce que a contribuinte
apresentou notas fiscais à fiscalização cujos valores eram 75% inferiores aos das notas
fiscais de mesma numeração em poder dos seus clientes.
Tais fatos, caracterizadores da conduta dolosa prevista nos arts. 71 e 72 da Lei n° 4.502,
de 30 de novembro de 1964, justificaram a exasperação da multa no percentual de
150%, como também justificam a responsabilização dos administradores da pessoa
jurídica, dado que presentes as circunstâncias previstas no art. 135 do CTN.
Por pertinentes ao tema, vale transcrever os seguintes fragmentos da Nota Conjunta
PGFN/RFB GT Responsabilidade Tributária n° 1, de 17 de dezembro de 2010:
(...)
VII – Art. 135 do CTN (...)
52. Quanto à natureza dessa responsabilidade, (...) não há dúvida tratar-se de
responsabilidade solidária.
(...)
55. Em relação ao excesso de poder, infração à lei, ao contrato social ou estatuto, é
oportuno destacar:
(...)
c) Infração à lei - não precisa ser uma lei tributária, porém deve ter conseqüências
tributárias.
56. Observa-se que, se há multa qualificada, há responsabilidade pelo art. 135 do CTN,
trazendo à responsabilidade os sócios do tempo do fato gerador. (g.n.)
Por conseguinte, deve ser mantida a responsabilização dos sócios na forma dos autos.

Percebe-se, assim, que a responsabilização solidária do paradigma restou mantida
também como reflexo da manutenção da multa qualificada e, mais ainda, em situação que
envolveu prova de adulteração de nota fiscal pela contribuinte.
Trata-se, novamente, de situação fático-jurídica distinta, prejudicando o
conhecimento recursal.

Fl. 2254
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Recurso especial da contribuinte
O recurso especial é tempestivo.
Passa-se a análise do cumprimento ou não dos demais requisitos regimentais,
notadamente a caracterização do necessário dissídio jurisprudencial.

Caráter de penalidade da exigência do art. 61 Lei 8.981/1995 – impossibilidade
de aplicação de nova multa de ofício
De acordo com o despacho prévio de admissibilidade (fls. 2.074/2.075):
A divergência aqui alegada, conforme visto, não diz respeito mais à exigência do IRRF
em si (e nem poderia mesmo sê-lo, uma vez que, com relação a esta matéria já foi
apresentada a “1a divergência”, aqui ao norte analisada, em face de dois paradigmas,
sendo este o limite regimental de paradigmas por matéria), mas sim diz respeito ao
pleito da recorrente de exclusão da multa de ofício aplicada sobre a infração à
legislação do IRRF, ao fundamento de que, por já ser o próprio IRRF uma penalidade
(no entender da recorrente), não se faz cabível uma segunda penalidade sobre o mesmo
fato (que viria a ser — uma vez mais, no entender da recorrente — a multa de ofício
incidente sobre o valor do próprio tributo IRRF).
Ocorre que, neste aspecto, caberia então à recorrente trazer a confronto, como
paradigma da divergência alegada, algum acórdão, acaso existente, em que o CARF,
diante de determinada situação em que tenha sido mantida a exigência da IRRF, tenha
decidido por excluir a aplicação da correspondente multa de ofício proporcional, sob
semelhante fundamento (dupla penalidade, ou bis in idem).
O acórdão trazido a confronto, contudo, não preenche tal requisito, pois nele não houve
a exclusão da multa de ofício proporcional do IRRF (procedimento que a recorrente
pretende ver-lhe deferido), senão o que de fato houve foi o cancelamento integral do
lançamento de ofício do IRRF (ou seja, a multa de ofício, no caso, restou cancelada
naquele caso apenas por mera decorrência, i.e., por ser acessório do principal).
Vale reprisar. Não há nenhuma manifestação no acórdão no 1401-001.344 que
corrobore a tese aventada pela recorrente, no sentido de afastamento da multa de
ofício proporcional.
Por outro lado, no que diz respeito ao afastamento da tributação pelo IRRF, conforme
dito, não apenas não é este o foco da divergência alegada pela recorrente, como de fato
sequer poderia sê-lo, posto que tal matéria já foi aqui analisada em face de outros dois
paradigmas apresentados.
Não demonstrada a divergência alegada, portanto, com relação à suposta
“impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício”.

Em sede de análise de Agravo, porém, a matéria em questão foi admitida nos
seguintes termos:
(...)
A Agravante sustenta que o exame supra se teria desviado do objeto do recurso
interposto. Em suas palavras (grifo no original):
[...] A discussão trazida ao longo dos autos se refere ao caráter de penalidade quando
da aplicação do artigo 61 da Lei no 8.981/1995. E, via de consequência, se penalidade é,
deve ser excluída a multa de ofício.
Nesse sentido, a Agravante reitera que o paradigma afirmaria expressamente o caráter
de penalidade do art. 61, divergindo, assim, do acórdão recorrido.
Fl. 2255
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Então, independentemente se a autuação foi integralmente cancelada ou não, cuja
justificativa foi utilizada para afastar a aplicação da divergência, pouca relevância isso
possui, pois o simples fato de o paradigma observar do caráter de penalidade do
mencionado dispositivo legal é que deve ser aplicado ao caso dos autos.
Neste ponto, há que se reconhecer que assiste razão à Agravante.
Com efeito, a tese jurídica supostamente divergente é o reconhecimento (ou não) do
caráter de penalidade à exigência de que trata o art. 61 da Lei no 8.981/1995. É essa tese
jurídica que há de merecer uniformização por parte da CSRF, caso efetivamente
demonstrada. A consequência jurídica que se há de extrair daí poderá ser diferente, a
depender de cada caso concreto, mas não influi sobre a tese jurídica a ser uniformizada.
(...)
É bem verdade, como apontou o despacho agravado, que as decisões foram proferidas
em contextos diferentes.
No acórdão recorrido, discutiu-se a possibilidade de aplicação da multa de ofício sobre
o IRF, ao argumento de que este (IRF) teria caráter de penalidade. Afastado pelo
colegiado esse argumento, manteve-se, por decorrência, a multa de ofício. A discussão,
neste ponto, era exclusivamente sobre a multa de ofício, sobre a alegada incidência de
multa sobre penalidade, não sobre o tributo, em si.
No paradigma, a discussão girou em torno da possibilidade de exigência do IRF na
situação em que o mesmo fato (pagamento) serviu de base para a glosa de despesas. O
reconhecimento, pelo colegiado, de que o IRF teria caráter de penalidade serviu como
fundamento adicional para a conclusão de excluir a exigência do IRF, tendo sido o
primeiro fundamento o entendimento de impossibilidade de exigência concomitante de
IRPJ e IRF, com base nos mesmos fatos (pagamentos). A discussão, neste ponto, era
sobre o tributo, em si, não sobre a multa de ofício que o acompanhava.
Não obstante, os diferentes contextos não afastam a constatação de que o acórdão
recorrido não reconheceu o caráter de penalidade ao IRF de que trata o art. 61 da Lei no
8.981/1995, enquanto que o paradigma decidiu de forma diametralmente oposta.
Conforme antes alertado, a divergência interpretativa está caracterizada, sendo
irrelevante, para tais fins, a consequência jurídica que haverá de advir de sua
uniformização.
Conclui-se, pelo exposto, que o despacho agravado merece reforma, devendo ser dado
seguimento ao recurso especial do sujeito passivo quanto a esta matéria “Divergência
II: Caráter de penalidade da exigência do art. 61 Lei 8.981/1995 – impossibilidade
de aplicação de nova multa de ofício”.

Não concordo com esse racional, devendo, a meu ver, prevalecer o entendimento
constante do juízo originário de admissibilidade.
De fato, o acórdão ora comparado (1401-001.344) não afastou nem a multa de
ofício e nem a sua qualificação em face de autuação cujo IRRF restou mantido. Limitou-se tal
julgado, na verdade, a afastar a cobrança do principal sob o argumento de impossibilidade de sua
cumulação com a cobrança de IRPJ decorrente da glosa da dedução dos mesmos pagamentos
enquadrados como sem causa, o que levou ao cancelando da multa como consequência da
exoneração do principal.
Trata-se, a toda evidência, de situação fática incomparável com o caso presente,
fato este que enseja o não conhecimento recursal.

Fl. 2256
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Impossibilidade de majoração da multa para 150% referente às receitas
escrituradas e não declaradas
A multa qualificada, conforme relatado, foi aplicada nas três infrações e
inicialmente restou afastada integralmente pela decisão de primeira instância. No acórdão
recorrido, porém, restou mantida apenas a qualificação em relação à infração de omissão de
receita sobre a receita escriturada, mas não declarada.
Do voto vencedor, da lavra do Cons. José Eduardo Dornelas Souza, transcrevo a
seguinte motivação para a manutenção da multa qualificada sobre as exigências de
PISA/COFINS sobre a infração “receitas escrituradas e não declaradas”:
(...)
Quanto ao AI de PIS e à COFINS, decidiu-se por restabelecer à multa de 150% somente
em relação ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e não
declaradas". Prevaleceu o entendimento de que neste caso, evidenciou-se a prática
reiterada de omissão de receitas, mediante o artifício doloso de retardar o conhecimento
das reais dimensões do fato gerador por parte da autoridade fazendária.
Com efeito, ao apontar a escrituração e a declaração a menor de valores de receitas
praticadas de forma reiterada, a fiscalização demonstrou o evidente intuito de fraude
pela reiterada omissão de receita, impondo-se manter a qualificação da penalidade.
(...)

Nota-se, assim, que o cabimento da multa qualificada foi fundamentado
exclusivamente na dita prática reiterada de escriturar receitas, mas não declara-las.
O primeiro paradigma (Acórdão CSRF/01-05.504), porém, afastou a qualificação
da multa em situação comparável, conforme registra a própria ementa desse julgado:
retardamento ou redução do imposto a pagar, mesmo reiteradamente, por si só, não
correspondem à hipótese legal.
Isso se repete com o segundo paradigma (Acórdão CSRF/01-05.347 – fls.
2.014/2.022), precedente este que afastou a qualificação por entender que a reiteração por 4
(quatro) anos na omissão de receitas , por si só, não é suficiente para comprovar dolo ou fraude.

Conclusão
Pelo exposto, conheço parcialmente dos recursos especiais.

Fl. 2257
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Mérito

Recurso especial fazendário

Arbitramento do lucro (IRPJ e CSLL)
A controvérsia diz respeito à possibilidade ou não de recálculo da base de cálculo
em hipótese na qual restou demonstrado que a fiscalização, ao invés de se valer do arbitramento,
formulou o lançamento com base no Lucro Real.
Pois bem.
Segundo o artigo 142 do CTN, verbis:
Artigo 142 - Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional”.

Sobressai desse dispositivo legal a imposição à Administração Tributária
(atividade vinculada e obrigatória) de averiguar o enquadramento da descrição do fato à norma
geral e abstrata, individualizando-a e tipificando-a, cabendo ao fisco motivar, de forma explícita,
clara e congruente, a existência de todos os elementos essenciais da obrigação tributária.
Para que a autoridade fiscalizatória, então, possa efetivamente proceder ao
lançamento, deve antes confirmar a ocorrência dos aspectos (pessoal, material, temporal,
espacial e quantitativo) que teriam deflagrado a incidência tributária. Isso porque a oneração do
patrimônio do contribuinte somente pode decorrer de situações suficientemente descritas em lei e
perfeitamente identificadas no mundo dos fatos, sob pena de se tributar uma realidade econômica
inexistente ou diversa daquela prevista na regra matriz de incidência correspondente.
Nesse contexto, cumpre observar que os requisitos do lançamento podem ser
divididos em dois grandes grupos: (i) os requisitos fundamentais ou estruturais, e (ii) os
requisitos complementares ou formais.
Como destaca Manoel Antonio Gadelha Dias3, ex-presidente da Câmara Superior
de Recursos Fiscais:
À luz do Código Tributário Nacional, fonte de direito material nacional, e do Decreto no
70.235/1972, fonte de direito formal de âmbito restrito à União, entendemos que os
requisitos do lançamento podem ser divididos em dois grandes grupos: 1o) o dos
requisitos fundamentais ou estruturais; e 2o) o dos requisitos complementares ou
formais.
Se o defeito no lançamento disser respeito a requisito fundamental, estaremos
diante de vício substancial ou vício essencial, que macula o lançamento, ferindo-o

3 O vício formal no lançamento tributário. in Direito Tributário e processo administrativo aplicados. TÔRRES,
Heleno Taveira, QUEIROZ, Mary Elbe, FEITOSA, Raymundo Juliano (Coords.). São Paulo: Quartier Latin, 2005.
pp. 345-346
Fl. 2258
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

de morte, pois impede a concretização da formalização do vínculo obrigacional entre o
sujeito ativo e o sujeito passivo.
Os requisitos fundamentais são aqueles intrínsecos ao lançamento e dizem respeito à
própria conceituação do lançamento insculpida no art. 142 do CTN, qual seja a
valoração jurídica do fato jurídico tributário pela autoridade competente,
mediante a verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação, a
determinação da matéria tributável, o cálculo do tributo e a identificação do
sujeito passivo. [...]
Já se o vício estiver presente no que denominamos de requisitos complementares do
lançamento, ou seja, naqueles que devem compor a linguagem para a comunicação
jurídica, consistente na notificação ao sujeito passivo, estaremos falando de vício
formal.
Os requisitos complementares ou formais são aqueles exigidos por lei para o momento
da edição do ato, por isso são denominados requisitos extrínsecos ao lançamento.

Com efeito, consolidou-se que quando o lançamento apresentar falhas em seus
requisitos fundamentais ou estruturais, tais como a ausência de motivação ou a falta ou erro de
direito na identificação de qualquer um dos aspectos integrantes da hipótese de incidência
(pessoal, temporal, espacial, material ou quantitativo), estaremos diante de vício material que
macula o Auto de Infração como um todo.
A jurisprudência dessa CSRF caminhou nesse sentido, conforme atestam,
exemplificativamente, as ementas dos seguintes julgados:
NULIDADE DE LANÇAMENTO. VÍCIO MATERIAL. VÍCIO FORMAL. ASPECTOS
QUE ULTRAPASSAM O ÂMBITO DO VÍCIO FORMAL. Vício formal é aquele
verificado de plano no próprio instrumento de formalização do crédito, e que não está
relacionado à realidade representada (declarada) por meio do ato administrativo de
lançamento. Espécie de vício que não diz respeito aos elementos constitutivos da
obrigação tributária, ou seja, ao fato gerador, à base de cálculo, ao sujeito passivo,
etc. O procedimento para sanear o erro incorrido na atividade de lançamento implicou
na identificação da própria matéria tributável, assim entendida a descrição dos fatos e
a base de cálculo, que não constavam do primeiro lançamento. A ausência desses
elementos configura vício grave, não só porque dizem respeito à própria essência da
relação jurídico-tributária, mas também porque inviabilizam o direito de defesa e do
contraditório. Não cabe falar em convalidação do ato de lançamento se está havendo
inovação na parte substancial desse ato. (Acórdão n. 9101-002.713. Sessão de
26/01/2010).

NSUBSISTÊNCIA DE LANÇAMENTO PELA DRJ QUANDO ALTERA OS
ELEMENTOS ESSENCIAIS DO LANÇAMENTO. INVASÃO DE COMPETÊNCIA O
defeito apresentado reveste a natureza de vício material, em função da existência de
erro substancial no ato de ofício, cometido na determinação da matéria tributável. O
vício é material quando relacionado aos aspectos intrínsecos da hipótese de incidência
tributária descrita no art. 142, caput, do CTN. (Acórdão n. 9202-006.257. Sessão de
29/11/2017)

IRPJ - BASE TRIBUTÁVEL - SUSPENSÃO DE IMUNIDADE DE ENTIDADE SEM
FINS LUCRATIVOS - [...]. O lançamento efetuado, com base de cálculo diversa
daquela prevista na legislação, caracteriza vício material insanável, por ofensa ao art.
142 do CTN. (Acórdão 9101-00.177. Sessão de 15/06/2009).

Fl. 2259
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Note-se, aqui, que uma coisa é reduzir a base de cálculo após a impugnação em
função de um ou outro ajuste inerente ao próprio contencioso, mas sem que implique em
mudança de metodologia, valoração jurídica ou regime de tributação, ou seja, desde que não haja
alteração de critério jurídico.
Como bem observou o Acórdão no 1302-002.725, a instância julgadora pode
determinar que se exclua uma parcela da base tributável e que se recalcule o tributo devido, ou
mesmo determinar que se recalcule a base de cálculo considerando uma despesa dedutível ou
uma receita como não tributável, mas não pode determinar que se refaça o lançamento a partir
de outro critério jurídico que o altere substancialmente, mesmo porque, nessa hipótese, estar-se-
ia determinando um novo lançamento.
Critério jurídico, pois, vincula-se à subsunção dos fatos relatados pelo Fisco à
hipótese legal, dentro da atividade vinculada do lançamento. Na prática, consiste na própria
aplicação do Direito, o que deve ser feito sob os ditames do artigo 142 do CTN e sem
possibilidade de alteração para um mesmo lançamento, como determina o artigo 146 do CTN4.
Como já se manifestou a 1a Seção do STJ, em sede de recurso repetitivo (RESP n.
1130.545/RJ):
[...]
6. Ao revés, nas hipóteses de erro de direito (equívoco na valoração jurídica dos fatos),
o ato administrativo de lançamento tributário revela-se imodificável, máxime em
virtude do princípio da proteção à confiança, encartado no artigo 146, do CTN,
segundo o qual "a modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão
administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade
administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a
um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
introdução".
7. Nesse segmento, é que a Súmula 227/TFR consolidou o entendimento de que "a
mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de lançamento".

Trazendo essas considerações para o caso concreto, forçoso concluir que o
método de tributação constitui elemento fundamental do lançamento, relacionando-se
diretamente à valoração jurídica dos fatos e à definição da matéria tributável. O regime
tributário, portanto, integra o aspecto material e quantitativo da obrigação tributária.
Isso significa dizer, sem maiores esforços, que a adoção do Lucro Real pela
autoridade autuante, em hipótese na qual a lei determina o arbitramento do lucro – como é o caso
-, de fato constitui vício material que impede “salvar” o lançamento, ainda que sob o rótulo de
reajustamento de base de cálculo.
Nesse sentido, aliás, se manifestou recentemente essa E. 1a Turma, à unanimidade
de votos, conforme atesta a ementa do seguinte julgado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 1999, 2000, 2001
ARBITRAMENTO. AJUSTAMENTO DO LANÇAMENTO PELAS AUTORIDADES
JULGADORAS.
INCOMPETÊNCIA.
ALTERAÇÃO
DO
CRITÉRIO

DO

4 Art. 146. - A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou judicial, nos
critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada,
em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução.
Fl. 2260
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

LANÇAMENTO DE IRPJ. CTN, ART. 146. ERRO DE DIREITO. CTN, ART.
149, IV. DECRETO 70.235/1972. IMPOSSIBILIDADE.
É defeso às autoridades julgadoras alterar o regime de apuração do IRPJ, de lucro real
para lucro arbitrado por caracterizar ofensa ao artigo 146, do CTN e por lhe falta
competência para tanto. O erro de direito não é passível de correção por julgadores
administrativos, em observância ao artigo 149, IV, do Código Tributário Nacional.
(Acórdão no 9101.006.189. Sessão de 13 de julho de 2022. Rel. Cons. Fernando Brasil
de Oliveira Pinto).

Nenhum reparo, portanto, cabe à decisão recorrida, que corretamente cancelou o
lançamento diante do erro quanto ao método de tributação adotado.

Qualificação da multa de ofício – presunção legal
Apenas para recapitular, nesse caso concreto a multa qualificada foi aplicada em
relação aos créditos tributários lançados a título de: (i) receitas escrituradas e não declaradas; (ii)
receitas apuradas por presunção legal ante a não comprovação da origem de depósitos bancários
creditados em conta de titularidade da própria contribuinte; e (iii) IRRF sobre pagamentos sem
causa.
O Colegiado a quo, conforme relatado, afastou a qualificação dos itens (ii) e (iii),
mantendo a do item (i).
Quanto ao item (ii), a decisão recorrida assim se manifestou:
... A omissão foi apurada, para fins tributários, por presunção legal a partir de depósitos
bancários cuja origem a recorrente não logrou comprovar.
Essa circunstância não se confunde com omissões de receitas evidenciadas por prova
direta, tais como, a falta de emissão ou de registro contábil de notas fiscais; não se
confunde também com ilícitos perpetrados mediante falsificação de documentos ou
simulação de negócios jurídicos.
Não é por acaso que se consolidou o entendimento de que o auto de infração lavrado
com base em depósitos bancários, em regra, não comporta qualificação da multa.
Nesse sentido, o CARF editou a Súmula vinculante no 34, com o seguinte enunciado:
Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou
rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a
qualificação da multa de ofício, quando constatada a movimentação de recursos em
contas bancárias de interpostas pessoas. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383, de
12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
O texto da súmula permite concluir que, nos lançamentos em que se apura omissão de
receitas com base em extratos bancários, a regra é a aplicação da multa comum de 75%,
cabendo a qualificação apenas em situações excepcionais, como ocorre na interposição
de pessoas com fins ilícitos.

Nenhum reparo cabe à decisão em questão.
Isso porque a Operação Ararath, na realidade, foi o “gatilho” da fiscalização que
ensejou as cobranças objeto desse processo administrativo, mas sem impacto na infração de
omissão de receita apurada por presunção legal com base na auditoria dos extratos bancário da
própria contribuinte.
Fl. 2261
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Com efeito, os fatos relatados pela fiscalização demonstram, para esse item da
autuação, que estamos diante de uma típica hipótese de omissão de receita por presunção legal,
identificada a partir da movimentação bancária de conta de titularidade da própria contribuinte,
condição suficiente para afastar a qualificação da multa não só aos olhos da Súmula CARF no 34,
mas também em face das Súmulas 14 (A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo) e 25 (A presunção legal de
omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício,
sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64).

Recurso especial da contribuinte

Multa qualificada – prática reiterada
A decisão recorrida manteve a qualificação da multa de ofício sob a premissa de
que a Recorrente, ao reiteradamente não declarar ao Fisco receitas escrituradas, teria incorrido
em ato fraudulento, ensejando, assim, a duplicação da penalidade.
Trata-se de tese conhecida pelo presente Julgador, que sempre afastou a
qualificação da penalidade fundada na própria omissão de receita ou no critério não jurídico de
“prática reiterada” nos julgamentos que participei quando integrante de Turma Ordinária do
CARF, conforme atestam os Acórdãos 1201-001.821 (Sessão de 26/07/2017), 1201-002.255
(Sessão de 13/06/2018), 1201-002.273 (Sessão de 14/06/2018), 1201-002.329 (Sessão de
26/07/2018), 1201-003.411 (Sessão de 11/12/2019), dentre outros.
Com base, então, nesses precedentes, e sem prejuízo de alguns complementos,
passaremos a sintetizar nossas razões contrárias à qualificação em situações de “pura” omissão
de receitas, ainda que escrituradas.
Pois bem.
A qualificação da multa de ofício encontra-se prevista no § 1o do artigo 44 da Lei
no 9.430/96, in verbis:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e
nos de declaração inexata;
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado
nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964,
independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis.

Da leitura desse dispositivo, verifica-se que a multa de ofício ordinária é de 75%,
cabível nas hipóteses de falta de recolhimento do tributo, falta de declaração ou apresentação de
declaração inexata, devendo esta ser duplicada apenas nas hipóteses previstas nos artigos 71, 72
ou 73 da Lei no 4.502/1964, abaixo transcritos.
Art . 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
Fl. 2262
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.

Para que se possa cogitar a qualificação da multa (de 75% para 150%), é
imprescindível que a autoridade fiscal identifique e comprove, além da conduta de não pagar
tributo, não declará-lo ou declará-lo de forma inexata, que a contribuinte teve a intenção de
esconder que ela própria incorreu na materialidade tributária ou que ela se valeu de medidas
ilícitas para manipular o fato gerador.
Essas situações normalmente são identificadas através de uso de meios inidôneos
que buscam dissimular conscientemente qualquer um dos aspectos que dão origem ao
nascimento da obrigação tributária, objetivando, com isso, impedir o acesso às informações
corretas ou induzir a erro o trabalho da fiscalização de atingir a verdade material.
Trata-se da prática de verdadeiros atos dolosos, isto é, fraudulentos, que levam ao
caminho do crime de sonegação ou evasão fiscal, tais como o uso ciente de “notas fiscais frias”
ou “notas fiscais de favor”, interposição de pessoas (“laranjas” ou “testas de ferro”), falsidade
ideológica, documentos adulterados etc.
Nesse ponto, é importante não perder de vista que o ilícito tributário pode
compreender apenas um ou dois elementos: (i) o elemento objetivo, que corresponde
propriamente ao ilícito tributário de não pagar, postergar o tributo ou descumprir obrigação
acessória (caso de não apresentar declaração ou apresenta-la de forma inexata); e (ii) o elemento
subjetivo, que corresponde ao dolo específico de impedir o conhecimento dos fatos tal como eles
se deram na “realidade” e que por isso também possui reflexo na seara penal.
Todo lançamento parte de um ilícito tributário consistente no não pagamento do
tributo devido ou no descumprimento da respectiva obrigação acessória (elemento objetivo).
Porém, nem todo ilícito tributário envolve dolo, fraude ou sonegação (elemento subjetivo), sem o
qual não há que se falar em qualificação da multa.
Em outras palavras: a sonegação (crime) pressupõe o não pagamento de tributo, a
não declaração ou sua inexatidão. Mas a recíproca não é verdadeira: o não pagamento de tributo,
a não declaração ou sua inexatidão não caracterizam per se a sonegação.
O não pagamento de tributos, ainda que apurados em face de receitas presumidas
ou conhecidas, ainda que escrituradas, mas não declaradas com inexatidão, desacompanhado de
outros elementos probatórios, não constitui prova de dolo. Falta-lhe, conforme ocorreu no
presente caso, a comprovação do elemento subjetivo que dá azo à qualificação da multa, qual
seja, a prática de manipular ou impedir o conhecimento do fato gerador do tributo.
Trazendo essas considerações para esse caso concreto, percebe-se que na verdade
estamos diante de uma típica hipótese de omissão de receita - a qual levou ao descumprimento
Fl. 2263
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

da respectiva obrigação acessória (não declarar) -, mas sem qualquer prova acerca do elemento
doloso por trás da conduta da recorrida de não pagar tributos.
Tanto é assim que foi a partir dos próprios registros contábeis entregues pelo
contribuinte que a fiscalização tomou conhecimento das receitas omitidas e sobre elas exigiu os
tributos devidos com acréscimos legais.
Ainda que a contribuinte, ao não declarar e pagar tributos que potencialmente
sabiam ser devidos, possa ter realizado uma conduta contrária a moral ou a ética, aos olhos do
Direito esta prática não constitui hipótese de qualificação da penalidade, uma vez que, conforme
visto, o não pagamento de tributo, a falta de declaração ou sua declaração inexata não revelam,
por si só, dolo, fraude ou sonegação em sentido técnico.
Ora, o não pagamento de tributos e/ou a falta/inexatidão de declaração – que é
exatamente o que ocorreu nesta situação particular - são hipóteses já tipificadas no Direito
Tributário que atraem a aplicação de multa de 75% em face de disposição legal expressa.
Por mais preconceito, então, que se possa ter do volume de receita que foi omitido
ou por quanto tempo o contribuinte apresentou declaração inexata ou não declarou, o fato é que
estas condutas são insuficientes, aos olhos da própria lei de regência, a exigir a onerosa multa de
ofício de 150%, devendo esta ser reduzida ao patamar ordinário de 75%.

Conclusão
Pelo exposto: (i) conheço parcialmente do recurso especial fazendário, apenas em
relação às matérias, “arbitramento de lucros” e “multa qualificada em relação aos depósitos
bancários” e, no mérito, nego-lhe provimento; e (ii) conheço parcialmente do recurso especial do
contribuinte, apenas no tocante à matéria “multa qualificada - exigências de PIS e de Cofins” e,
no mérito, dou-lhe provimento.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

Fl. 2264
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Declaração de Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa
O acórdão recorrido, no 1301-004.186, traz a seguinte síntese da exigência
debatida nestes autos:
Trata o presente processo de autos de infração de IRPJ, CSLL, IRRF, PIS e COFINS
(fls. 461-580), referente aos anos-calendários 2012 e 2013, com imposição de multa de
ofício qualificada (150%) e acréscimo de juros moratórios, totalizando os valores
resumidos no quadro abaixo:
[...]
O lançamento, efetuado com base no lucro real trimestral, decorreu das seguintes
infrações: 1) omissão de receita escriturada e não declarada; 2) omissão de receitas por
presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada; 3)
pagamento sem causa ou de operação não comprovada. O PIS e a COFINS
submeteram-se à apuração pelo regime cumulativo.
Foi imputada responsabilidade solidária ao Sr. Gércio Marcelino Mendonça Júnior, com
fundamento nos arts. 124, I e 135, III do CTN, pois segundo a autoridade fiscal, o Sr.
Gércio era sócio de fato e administrador da empresa e possuía interesse comum na
situação que constituiu o fato gerador e na gestão dos negócios da pessoa jurídica
fiscalizada, na condição de sócio administrador, infringiu a legislação tributária com
evidente intuito de furtar-se ao recolhimento dos tributos e contribuições federais
devidos.
[...]
A DRJ julgou as impugnações procedentes em parte para: declarar improcedentes os
autos de PIS e COFINS, por terem sido lançados, equivocadamente, pela sistemática da
cumulatividade; reconhecer a decadência dos 1o, 2o, 3o e 4o trimestres/2012,
relativamente ao IRPJ e CSLL, excluindo da base de cálculo trimestral do lançamento,
respectivamente, os valores de: R$ 3.612.860,06, R$ 4.448.834,16, R$ 9.360.545,75 e
R$ 4.219.536,70; acolher a preliminar de decadência quanto aos Períodos de Apuração
diários do IRRF entre 12/01/2012 e 28/12/2012, excluindo das bases de cálculo diárias
dos lançamentos, nesses períodos, os valores respectivos, conforme tabela de fls.
478/480 do auto de infração; reduzir a multa de ofício de 150% para 75% e, excluir das
bases de cálculo do IRPJ, da CSLL e do IRRF, alguns valores conforme tabelas de
fl.1183.
[...]
O Colegiado a quo assim decidiu:
Acordam os membros do colegiado, em: (i) dar provimento parcial ao recurso de ofício,
para restabelecer a exigência de PIS e Cofins relativa aos períodos de apuração de
dezembro de 2012 a dezembro de 2013 e a multa de ofício de 150% somente em relação
ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e não declaradas",
vencida Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite (relatora) e o Conselheiro Nelso
Kichel que votaram por restabelecer integralmente a multa de ofício para 150%; (ii) em
relação aos recursos voluntários: (a) por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares
arguidas; e (ii) por maioria de votos, dar-lhes provimento parcial para cancelar
integralmente as exigências de IRPJ e de CSLL, e, relativamente ao recurso do
coobrigado, dar-lhe provimento parcial também para manter sua responsabilidade
somente em relação ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas
e não declaradas", vencida a Conselheira Giovana Pereira de Paiva Leite (relatora) que
Fl. 2265
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

votou por ajustar as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL à apuração com base no lucro
arbitrado, e para manter integralmente a responsabilidade tributária do coobrigado. Os
Conselheiros Nelso Kichel e Rogério Garcia Peres ficaram também vencidos em relação
à manutenção da responsabilidade tributária do coobrigado, sendo que esse último
Conselheiro acompanhou o entendimento da relatora por suas conclusões. Designado o
Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza para redigir o voto vencedor.
O recurso especial da PGFN teve seguimento nas matérias a) Adoção do lucro
arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL; b) Qualificação da multa de ofício e c)
Responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça Junior.
Na primeira matéria - Adoção do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ
e CSLL - o seguimento se deu com base nos dois paradigmas indicados: Acórdãos no 1402-
00.728 e 1401-001.773. Na demonstração da divergência, depois de transcrever excertos destes
julgados, a PGFN firmou que:
Com efeito, os acórdãos analisaram situações nas quais a fiscalização lavrou Auto de
Infração considerando como regime de apuração o lucro real anual ou lucro real
trimestral. Todavia, sobressaíram fatos que demonstraram que o lançamento deveria ter
sido realizado com o arbitramento do lucro.
Todavia, os acórdãos cotejados dissentiram no tratamento da matéria.
A decisão recorrida cancelou os Autos de Infração, por entender que haveria alteração
do critério jurídico do lançamento, procedimento não admitido pela legislação.
Os acórdãos paradigmas, a seu turno, mantiveram o lançamento, determinando apenas
seu reajuste para o patamar das regras do lucro arbitrado.
Nesse sentido, fica patente o dissídio acerca do disposto nos arts. 142 e 146 do CTN;
arts. 10, 11, 59 e 60 do Decreto n. 70.235/72; artigo 47 da Lei no 8.981, de 1995; artigo
24 da Lei no 9.249, de 1996; artigos 529 e 530, do Regulamento do Imposto de Renda
de 1999.
No voto vencido do acórdão recorrido, a ex-Conselheira Giovana Pereira de Paiva
Leite reconheceu que a autoridade lançadora adotou indevidamente a apuração trimestral do
lucro real para determinação do IRPJ e CSLL devidos nos anos-calendário 2012 e 2013 mas,
invocando o entendimento expresso nos paradigmas aqui indicados, defendeu que a exigência
fosse cancelada apenas parcialmente, reajustando o lançamento para o patamar das regras do
lucro arbitrado. A maioria do Colegiado, porém, decidiu cancelar integralmente por
compreender, nos termos do voto vencedor do Conselheiro José Dornelas Souza, que o recálculo
incorreria em alteração do critério jurídico do lançamento, por ofensa ao artigo 146 do Código
Tributário Nacional, por ser defeso à autoridade julgadora alterar o auto de infração,
inovando-o, trazendo, por assim dizer, um novo fundamento.
Os paradigmas indicados foram analisados em vários precedentes deste
Colegiado.
No Acórdão no 9101-005.734, a maioria deste Colegiado5 os rejeitou para
caracterização de dissídio jurisprudencial porque a pretensão da PGFN era o recálculo da
exigência na sistemática do lucro real, em face de decisão que cancelara a exigência sob o
entendimento de que o arbitramento era indevido. O acórdão relatado por esta Conselheira foi
assim ementado:

5 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia
Sampaio (suplente convocada), Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente), e divergiram os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Luiz Tadeu Matosinho Machado.
Fl. 2266
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
AJUSTAMENTO DO LANÇAMENTO EM JULGAMENTO.. CONTEXTOS
FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se
conhece de recurso especial cujos acórdãos apresentados para demonstrar a divergência
evidenciam decisão em contexto fático distinto, concernente à possibilidade de
arbitramento dos lucros em lançamento formulado na sistemática do lucro real e não
para reversão de lançamento formulado mediante arbitramento dos lucros para
exigência na sistemática do lucro real.
No Acórdão no 9101-006.308, a maioria deste Colegiado6 os admitiu para
caracterização da divergência porque, apesar de o acórdão recorrido trazer circunstâncias
específicas para concluir pela impropriedade de tributação na sistemática do lucro real, inclusive
com respeito à apuração anual, e não trimestral, a apuração original do sujeito passivo fora na
sistemática do lucro presumido, e a ausência de questionamento acerca das receitas auferidas
assemelhava os casos no que respeita à viabilidade de arbitramento dos lucros. A ementa nos
termos do voto vencedor desta Conselheira foi assim redigida:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
AJUSTAMENTO
DO
LUCRO
TRIBUTÁVEL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL CARACTERIZADA.
Deve ser conhecido o recurso especial se o acórdão recorrido, apesar de invocar razões
diversas e mais complexas para concluir pela necessidade de arbitramento dos lucros,
tem em conta apuração inicial pelo lucro presumido, sem questionamento das receitas
apuradas pelo sujeito passivo no ano-calendário autuado, permitindo o “simples cálculo
matemático” promovido nos paradigmas, a partir da receita bruta declarada e omitida.
Ainda, no Acórdão no 9101-006.5057 a maioria deste Colegiado negou
conhecimento a recurso especial pautado nestes mesmos paradigmas porque a decisão ali
questionada estava calcada, também, em outro fundamento não confrontado pela divergência
jurisprudencial suscitada. A ementa nos termos do voto vencedor desta Conselheira foi assim
redigida:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
GLOSA INTEGRAL DE COMPRAS. NECESSIDADE DE ARBITRAMENTO DOS
LUCROS E COGITAÇÃO DE REAJUSTAMENTO DA BASE DE CÁLCULO.
FUNDAMENTO AUTÔNOMO INATACADO. Não se conhece de recurso especial se
a interessada não demonstra divergência acerca do fundamento, no acórdão recorrido,
de impropriedade da glosa de compras sem a verificação dos custos correspondentes
que afetaram a apuração do lucro real.

6 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães Fonseca, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e divergiram os conselheiros Luis
Henrique Marotti Toselli (relator) e Alexandre Evaristo Pinto.
7 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício), e divergiram
os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Fl. 2267
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O presente caso guarda semelhança com o analisado no Acórdão no 9101-006.308.
Embora ali se tratasse de acusação de indevida opção pelo lucro presumido, a determinação dos
tributos devidos se deu na sistemática do lucro real, e no julgamento do recurso voluntário
compreendeu-se, à semelhança do caso presente, que a escrituração do sujeito passivo não
permitia esta apuração. A distinção é que no referido precedente não havia imputação de omissão
de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, aqui
formulada com evidências de que o responsável pela Contribuinte efetuava “empréstimos” em
dinheiro para agentes políticos do Estado do Mato Grosso. Contudo, a partir do momento em
que o Colegiado a quo valida a aferição das receitas do período, a discussão se alinha à do
precedente no que respeita à viabilidade de arbitramento dos lucros.
Anote-se que, distintamente do que argui a Contribuinte em contrarrazões, o
presente caso não se distingue dos paradigmas porque o vício aqui presente seria, apenas, de
periodicidade na apuração do lucro real. A relatora foi acompanhada em seu entendimento
favorável à necessidade de arbitramento dos lucros e somente restou vencida no ponto em que
promovia o ajustamento das bases de cálculo para exoneração parcial da exigência. Assim, as
distinções existentes entre os acórdãos comparados no que se refere à definição acerca do
cabimento do arbitramento dos lucros não afetam, no presente caso, o dissídio jurisprudencial no
ponto suscitado pela PGFN, que diz respeito à possibilidade de determinação do lucro arbitrado
em sede de julgamento.
Assim, há similitude suficiente entre os acórdãos comparados que, diante de
apuração na sistemática do lucro real, vislumbram diferentes consequências para a constatação
de imprestabilidade da escrituração do período: o cancelamento da exigência na sistemática do
lucro real e o recálculo da exigência segundo as regras do lucro arbitrado. Desse modo, esta
Conselheira concorda com o I. Relator no sentido de que o recurso especial da PGFN deve ser
CONHECIDO na matéria Adoção do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL.
Na segunda matéria - Qualificação da multa de ofício – o recurso fazendário teve
seguimento com base nos dois paradigmas indicados, e com respeito a todas as infrações objeto
de qualificação no lançamento. Observou-se que não haveria que se cogitar de perda de objeto
recursal quanto a qualquer das infrações objeto de qualificadora, uma vez tendo sido proposto o
seguimento do recurso quanto à divergência referente aos autos de infração de IRPJ e CSLL.
A PGFN anotou que os paradigmas no 1401-002.498 e 1201-001.256 teriam
mantido a qualificação da penalidade em circunstâncias semelhantes à presente porque:
Verifica-se que em todos os casos confrontados foi questionada a multa de 150%, por
aplicação do art. 44, II, da Lei n.o 9.430/96, uma vez constatado o evidente intuito de
fraude/ dolo/ sonegação, em igual hipótese, na qual o contribuinte pratica a infração de
omissão de receitas, em montante expressivo, caracterizada por depósitos bancários,
cometida de forma reiterada.
Vale notar inclusive que o acórdão n. 1401-002.498, apontado como paradigma, foi
proferido nos autos do Processo no 10183.727784/2015-64, relativo ao mesmo
contribuinte e ação fiscal bastante similar.
Nada obstante a identidade fática dos casos confrontados, os Colegiados adotaram
entendimento jurídico divergente.
Segundo o acórdão recorrido, não foi demonstrada a existência dos pressupostos para a
qualificação da multa, nada obstante tenha a fiscalização comprovado que a expressiva
omissão expressiva de receitas de forma reiterada.
Em primeiro lugar, o caso não se insere dentre as previsões dos enunciados n. 14 e 25
da Súmula de Jurisprudência do CARF, pois não se traduz em simples omissão de
Fl. 2268
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

rendimentos. Os paradigmas apresentados demonstram que quando a omissão de
rendimentos ocorre de forma sistemática em valores expressivos não pode ser traduzida
como simples a ensejar a multa em seu percentual usual (75%).
Também não se insere dentre a previsão da Súmula CARF no 34. Do mesmo modo que
a decisão recorrida depreende a partir da leitura do citado enunciado que nos
lançamentos em que se apura omissão de receitas com base em extratos bancários, a
regra é a aplicação da multa comum de 75%, também se pode deduzir que cabe a
qualificação da penalidade em situações excepcionais não restrita à interposição de
terceiros.
O(s) paradigma(s) apresentado(s) apresenta(m) contexto fático semelhante àquele
discutido na decisão recorrida, nesse sentido. Isso porque descrevem uma situação em
que não houve simples omissão de receitas, pois essa infração não era perceptível de
forma automática, de plano. Tampouco se tratou de omissão ocorrida de forma eventual
em valores plausíveis, mas sim de omissão operacionalizada por um padrão de
comportamento em valores significativos. Do mesmo modo, o fisco utilizou de
presunção legal (art. 42 da Lei n. 9.430/96) ao formalizar o lançamento.
Veja-se inclusive que os paradigmas foram proferidos após a publicação desses
enunciados, porém, manteve a qualificação da multa justamente pelo fato de que a
omissão reiterada de valores expressivos não pode ser qualificada como simples
omissão de receitas.
Conforme se observa, os acórdãos paradigmas, ao contrário do acórdão recorrido,
entenderam que a omissão reiterada de receita em todo o período, de valores
significativos, revelaria a presença de dolo, justificando-se a aplicação da multa
qualificada.
Segundo os paradigmas, em divergência com o acórdão recorrido, trata-se de típico caso
de dolo, já que caracterizado o intuito de burlar o legítimo pagamento do imposto de
renda, por meio da conduta de não declarar valores tributáveis, quando constatado a
omissão de valores vultosos (em relação àqueles declarados) além de observada a
prática do mesmo ilícito por mais de um ano-calendário. O contribuinte demonstrou,
desse modo, a intenção de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento,
pela autoridade fazendária, da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, sua natureza ou circunstâncias materiais.
A magnitude dos valores omitidos, bem como a conduta praticada de forma sistemática
e reiterada, afasta qualquer possibilidade de erro, revelando a conduta intencional do
contribuinte de deixar de oferecer tal numerário à tributação e justifica a aplicação da
multa qualificada.
Além disso, no presente caso, foram apontadas outras circunstâncias que demonstram
que não houve simples omissão de receitas, conforme consignou a Conselheira Relatora
da decisão recorrida (voto vencido):
[...]
O acórdão paradigma n. 1401-003.390, relativo ao mesmo contribuinte e ação fiscal
semelhante, também traz razões suficientes para a manutenção da qualificação da multa,
conforme trechos transcritos acima.
Assim, o caso dos autos em tudo se enluva aos paradigmas suscitados, o que demonstra
estar perfeitamente adequada a conclusão da auditoria fiscal.
As situações fáticas cotejadas são similares e revelam esquemas conduzidos pelos
contribuintes de modo a subtrair valores, muito superiores aos montantes declarados, da
fiscalização tributária. Muito embora os esquemas transcritos nos acórdãos cotejados
não sejam idênticos, apresentam semelhanças que possibilitam a demonstração do
dissídio.
Isso porque o Fisco demonstrou, em todos os casos, que não houve simples omissão de
receitas, mas outras ações praticadas pelos autuados que denotam o conhecimento e a
vontade dirigida a ocultar os valores recebidos da atuação do Fisco. No caso concreto,
Fl. 2269
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

merece destaque além da declaração de receita acentuadamente inferior à real e de
forma reiterada, o modus operandi adotado, conforme consignado acima.
Nesses termos, fica demonstrada a divergência jurisprudencial em relação ao disposto
no art. 44, inciso I e § 1o, Lei n. 9.430/96 c/c arts. 71, 72 e 73 da Lei n. 4.502/64.
Nos termos inicialmente expostos, todas as exigências de IRPJ, CSLL, IRRF,
Contribuição ao PIS e COFINS, nos anos-calendários 2012 e 2013, foram acrescidas de multa
qualificada. Os tributos incidentes sobre o lucro e o faturamento foram determinados a partir da
constatação de : 1) omissão de receita escriturada e não declarada; 2) omissão de receitas por
presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada.
Os lançamentos de Contribuição ao PIS e de COFINS foram cancelados em 1a
instância porque lançados equivocadamente na sistemática cumulativa, assim como foi afastada
a qualificação da penalidade sobre todos os valores lançados. O Colegiado a quo, ao afirmar a
necessidade de arbitramento dos lucros, concordou com a apuração na sistemática cumulativa
destas contribuições e restabeleceu os valores lançados, não alcançados pela decadência, entre
dezembro/2012 a dezembro/2013, assim como, por maioria de votos, a multa qualificada
aplicada em relação aos valores apurados a partir de “receitas escrituradas e não declaradas”,
vencida a minoria que restabelecia a multa qualificada também sobre os valores apurados a partir
de “omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não
comprovada”. Assim, a PGFN tem interesse recursal em restabelecer a multa qualificada
aplicada sobre os débitos de Contribuição ao PIS e de COFINS que subsistiram exigíveis entre
dezembro/2012 a dezembro/2013, na parte em que apurados a partir de “omissão de receitas por
presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada”.
Os lançamentos de IRPJ e CSLL foram cancelados integralmente no acórdão
recorrido porque apurados na sistemática do lucro real trimestral, mas, na decisão de 1a instância,
fora também afastada a qualificação da penalidade sobre eles aplicada. O voto vencido do
acórdão recorrido, além de manter parcialmente os valores devidos recalculados na sistemática
do lucro arbitrado, também restabelecia a multa qualificada integralmente, enquanto a maioria
entendeu que a qualificação não poderia ser aplicada sobre os créditos decorrentes de “omissão
de receitas por presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada”.
Assim, como a PGFN demonstrou dissídio jurisprudencial quanto ao restabelecimento de parte
dos débitos de IRPJ e CSLL, recalculados na sistemática do lucro arbitrado, também subsiste seu
interesse recursal em ver a eles acrescida a multa qualificada, inclusive no que se refere aos os
valores que venham a ser assim apurados a partir de “omissão de receitas por presunção legal em
razão de depósitos bancários de origem não comprovada”.
Os lançamentos de IRRF não foram afetados pelos vícios constatados nas
sistemáticas de apuração dos tributos sobre o lucro e o faturamento. Contudo, decisão de 1a
instância havia afastado integralmente a qualificação da penalidade aplicada nestes autos e o
voto vencido do acórdão recorrido foi no sentido de dar provimento ao recurso de ofício e
restaurar a multa de ofício para o percentual de 150%. Já o voto vencedor foi contrário à
qualificação da penalidade em relação ao IRRF porque a exigência também foi apurada a partir
do exame de extratos bancários, e não se deve presumir o intuito do contribuinte de fraudar. A
penalidade qualificada, assim, restou afastada pela negativa de provimento ao recurso de ofício
neste ponto. Logo, também aqui subsiste o interesse recursal da PGFN de restabelecer a
qualificação da penalidade sobre os débitos de IRRF.
Fl. 2270
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Recentemente este Colegiado, no Acórdão no 9101-006.6198, negou conhecimento
a recurso especial da PGFN interposto contra outra exigência formalizada no âmbito da
Operação Ararath, examinada também pelo Colegiado a quo, no Acórdão no 1301-003.955.
Contudo, naquela ocasião o recurso especial tivera seguimento com base em paradigmas
distintos dos aqui apresentados – no 103-23.495 e 101-96.446.
Outra exigência decorrente da mesma operação também foi debatida neste
Colegiado, no Acórdão no 9101-006.205, mas em razão de recurso especial interposto pelo
sujeito passivo, contra o Acórdão no 1201-002.147, que mantivera a qualificação da penalidade
sobre os créditos tributários ali determinados, apenas, sobre omissão de receitas presumidas a
partir de depósitos bancários de origem não comprovada, para além da apuração de pagamentos
a beneficiário não identificado e/ou sem causa.
Diante deste contexto, resta aferir se os paradigmas no 1401-002.498 e 1201-
001.256 guardam similitude com o presente caso, nos pontos de interesse recursal da PGFN:
qualificação da penalidade sobre créditos tributários apurados a partir de presunção de omissão
de receitas e de pagamentos a beneficiários não identificados ou sem causa.
O primeiro paradigma – Acórdão no 1401-002.498 -, como destacado pela PGFN,
também foi editado em lançamento formalizado no âmbito da Operação Ararath, e em face da
própria Contribuinte, apenas que com respeito aos anos-calendário 2010 e 2011, nos quais foi
constatada omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada e pagamentos a beneficiários não identificados e/ou sem causa. No caso, o outro
Colegiado do CARF deu provimento ao recurso de ofício para restabelecer a qualificação da
penalidade, valendo o destaque final do voto vencedor, nos seguintes termos:
Além da fraude, vejo também que o interesse da recorrente era muito mais omitir do
conhecimento da autoridade fiscal a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
(sonegação fiscal) do que meramente a apresentação de declaração inexata, ou seja, não
se pode admitir simplesmente que houve erro de informação, uma vez que a fiscalização
alcançou dois anos subsequentes, e, como visto, houve omissão de receitas em todos os
meses de cada ano-calendário.
Quero dizer, não se trata de uma situação isolada, de valor de pequena monta, não
reincidente, que se poderia interpretar como mero erro material; enfim, situada dentro
do campo da inadimplência. Trata-se de fatos que se enquadram de forma inequívoca na
definição de sonegação e fraude fiscal, pois demonstram o desígnio deliberado, por
parte da empresa recorrente, de impedir tanto a ocorrência do fato gerador quanto o
conhecimento por parte da autoridade fazendária de sua ocorrência.
A Contribuinte aponta que em referido paradigma também houve a discussão
acerca da periodicidade da apuração do lucro real, sendo que lá a exigência foi mantida na
apuração anual, enquanto aqui foi cancelada. Contudo, como antes demonstrado, a exoneração
dos tributos incidentes sobre o lucro está parcialmente controvertida pelo recurso especial que
deve ser conhecido na matéria antecedente, e a exoneração parcial da qualificação da penalidade
também afetou exigências de contribuições sobre o faturamento e de IRRF. Logo, o que importa
é a similitude na infração e na motivação que ensejou a qualificação da penalidade e a existência
de diferentes decisões acerca deste ponto, e isto restou demonstrado em face do primeiro
paradigma para todas as exigências decorrentes de omissão de receitas presumidas a partir de
depósitos bancários e de pagamentos a beneficiários não identificado e/ou sem causa.

8 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Fl. 2271
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O segundo paradigma – Acórdão no 1201-001.256 – teve em conta exigências
apenas de tributos sobre o faturamento e lucro. E, na parte correspondente à omissão de receitas
presumidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, a penalidade não foi
qualificada, como expresso em seu relatório:
De acordo com o Termo de Verificação Fiscal de fls. 2365/2374, fundamentaram as
exações o arbitramento de resultados ante a inexistência de escrituração contábil relativa
aos anos calendário de 2009/2011.
A base de cálculo das exigências se vinculou à receita bruta documentada e a depósitos
bancários, deduzidos das receitas brutas, cujas origens, em datas e valores, justificaram
os depósitos.
Sobre a receita bruta documentada foi aplicada a penalidade qualificada, 150%, artigo
957, II do RIR/99, ao argumento fiscal de que o sujeito passivo agiu, intencional e
reiteradamente, para impedir ou retardar o conhecimento, por parte da autoridade
fazendária, da ocorrência do fato gerador do IRPJ. Para os depósitos bancários sem
origem identificada foi aplicada a penalidade de 75%.
[...]
No rastro dessas considerações, fora dado provimento parcial à impugnação para: I –
manter as exigências destes autos, inclusive penalidades de 75% e de 150%, e, II –
exonerar
CARLOS
ANTÔNIO
NOGUEIRA,
CPF
no
392.015.70104,
da
Responsabilidade Passiva Solidária
Contudo, o voto condutor de referido julgado afirma o cabimento da qualificação,
também, sobre a parcela decorrente de omissão de receitas presumidas. Veja-se:
O posicionamento do CARF, desta forma, está direcionado no sentido de caracterização
de omissão de receita diante da não comprovação dos depósitos bancários pelo
contribuinte.
Por consequência lógica, portanto, a multa qualificada de 150% deverá ser mantida,
respaldada pela mesma fundamentação explanada no acórdão recorrido. Fica
caracterizada a ocorrência de dolo, legitimando a imposição de multa qualificada, uma
vez constatada a omissão reiterada de receitas, apurada a partir de depósitos bancários
de origem não comprovada, e em montante muito superior às receitas espontaneamente
declaradas.
Ora a conduta é dolosa partindo-se do pressuposto de que, além do recorrente omitir as
receitas reiteradamente, ao ser intimado para comprovar tais condutas, não o fez. Se
estivesse dotado de boa-fé em suas condutas, não teria motivo para não prestar
esclarecimentos.
Deve, portanto, ser mantido o lançamento fiscal, bem como a aplicação da multa
qualificada. Com relação aos demais lançamentos decorrentes do IRPJ, aplica-se o
reflexo, visto são oriundos do principal e referem-se a mesma matéria tributável,
mantendo-se assim os lançamentos de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS.
A decisão do Colegiado foi por negar provimento ao recurso voluntário, mas a
própria ementa do julgado observa que a qualificação da penalidade não foi aplicada sobre todos
os créditos tributários em litígio:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2009, 2010, 2011
ARBITRAMENTO DE RESULTADOS. BASE DE CÁLCULO.
Integra o conceito de receita bruta as receitas documentadas e os créditos/depósitos
bancários sem origem documentalmente identificada.
Fl. 2272
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA PRESUNÇÃO DE
OMISSÃO DE RECEITAS MULTA QUALIFICADA E MULTA DE OFÍCIO
CONDUTA REITERADA
Nos termos do art. 42 da Lei no 9.430/1996, presume-se que são receitas omitidas os
depósitos bancários cuja origem não foi comprovada pelo contribuinte. Fica
caracterizada a ocorrência de dolo, legitimando a imposição de multa qualificada
(150%) e também da multa de ofício (75%), nas hipóteses em que for constatada
omissão reiterada de receitas, apurada a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada.
ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES
Anos-calendário: 2009, 2010, 2011
CSLL, PIS e COFINS. REFLEXIVIDADE. Para tributos exigíveis por reflexo, à
falência e elemento relevante aplica-se a mesma decisão do feito que lhes dá origem.
Possivelmente o equívoco decorreu da defesa apresentada pelo sujeito passivo em
recurso voluntário, que questionou a qualificação da penalidade nos seguintes termos:
Então, traz-se à tona a ilegalidade da majoração da multa de 150% pela inexistência de
dolo ou fraude, pleiteando a reconfiguração da hipótese de incidência da multa.
Alega o recorrente que a fraude fiscal é aquela caracterizada pela prática de uma ação
ou omissão intencionalmente criminosa, tendente a impedir a ocorrência do fato gerador
do tributo. A acusação é a de omissão de dados da movimentação financeira.
O fato da declaração de rendimentos não conter nenhum valor, de acordo com o
recorrente, não é impedimento para a obtenção das informações necessárias. Sendo que
isso, por si só, descaracteriza o conceito de fraude, a evitar seja majorada a multa, da
forma em que realizada pela autoridade fazendária.
Por fim, o recorrente suscita a inconstitucionalidade da multa de 150%, sendo esta
confiscatória.
De toda a sorte, evidente está nos demais termos do relatório que a penalidade
qualificada somente foi aplicada sobre os créditos tributários apurados a partir de receitas
escrituradas.
Não há registro de embargos de declaração contra o paradigma e, inclusive, ele já
foi admitido para caracterização de dissídio jurisprudencial semelhante ao presente, nos termos
de voto vencedor desta Conselheira erigido em razão das discussões acerca da insuficiência de
recurso especial dirigido contra decisão baseada em súmula. Assim firmou esta Conselheira no
Acórdão no 9101-005.3669:
O I. Relator restou vencido em seu entendimento contrário ao conhecimento do recurso
especial. A maioria do Colegiado concluiu que, apesar de o acórdão recorrido estar
fundamentado em Súmula do CARF, na hipótese específica dos autos não é necessário
que a divergência jurisprudencial se paute em paradigma que expressamente afaste a
aplicação do entendimento sumulado em circunstância semelhantes.
Isto porque, como se vê no voto condutor do acórdão, a aplicação do entendimento
sumulado ao presente caso não se deu de forma direta, e demandou a análise das
circunstâncias do caso concreto para qualificá-las e, só então, confrontá-las com as
súmulas, dada a vagueza das expressões adotadas em seus enunciados:

9 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Andréa Duek
Simantob, Caio Cesar Nader Quintella, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Adriana Gomes Rêgo
(Presidente), e restaram. vencidos no conhecimento os Conselheiros Caio Cesar Nader Quintella (relator), Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado e Alexandre Evaristo
Pinto.
Fl. 2273
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Com referência à penalidades aplicadas, observa-se que todos os créditos tributários
lançados foram acrescidos da multa qualificada no percentual de 150%. Em sua
justificativa, a autoridade lançadora reporta-se aos arts. 71 e 72 da Lei no 4.502/64,
discorre sobre o conceito de dolo e sobre posicionamentos doutrinários acerca da
multa qualificada, e conclui pela pertinência da aplicação da multa qualificada
porque:

A contribuinte, ao longo dos dois anos fiscalizados, não escriturou sua
movimentação financeira, não comprovou a origem dos depósitos
bancários, e ainda que estes decorressem da atividade de representação
comercial, nenhum valor a este título foi oferecido à tributação, o mesmo
se verificando em relação às receitas de prestação de serviço e de venda de
mercadorias constantes de sua escrituração. Sendo reiterada a conduta,
afasta-se a hipótese de erro; e

A falta de escrituração da quase totalidade da movimentação financeira
evidencia a tentativa de ocultar do Fisco a ocorrência do fato gerador dos
tributos que porventura decorram de receitas da referida movimentação
financeira, fraudando a fiscalização tributária ao deixar de inserir na sua
contabilidade tais dados.
Os recorrentes invocam a declaração de voto juntada à decisão recorrida para
afirmar a ausência de dolo, bem como as Súmulas CARF no 14 e 25. A referida
declaração de voto firmou a discordância de um dos membros da Turma Julgadora
de 1a instância acerca da manutenção da multa qualificada em face da presunção
legal de omissão de receitas oriunda de depósitos bancários de origem não
comprovada, destacando que a Súmula CARF no 25 vincularia a administração
tributária federal.
No presente caso, é certo que a contribuinte não contabilizou integralmente sua
movimentação financeira, assim como a presunção de omissão de receitas se
verificou em todos os períodos fiscalizados. Todavia, para se afirmar que os
depósitos bancários correspondem a receitas da atividade é necessário que a
Fiscalização reúna outras evidências, como por exemplo o creditamento bancário a
título de cobrança ou desconto, ou indícios outros que vinculem os depósitos
bancários a clientes da contribuinte, de modo a demonstrar que o sujeito passivo, ao
deixar de escriturá-los e de comprovar sua origem no curso do procedimento fiscal,
tinha a intenção de não recolher os tributos decorrentes daquelas bases de cálculo
sabidamente tributáveis. A presunção legal permite que o Fisco promova a
exigência ainda que o sujeito passivo não se desincumba de seu dever de escriturar,
porém a reiterada constatação de receitas presumidamente omitidas não é suficiente
para qualificação da penalidade, pois não permite concluir que o sujeito passivo
agiu ou se omitiu dolosamente para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o
conhecimento por parte da autoridade fazendária do fato gerador, ou mesmo para
impedir ou retardar sua ocorrência. Ainda que por indícios esta intenção deve estar,
ao menos, presumida, de modo que a reiteração de sua ocorrência conduza à
caracterização do intuito de fraude presente nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64,
como exige o art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em sua redação original. Se a
presunção de omissão de receitas não está associada a outros elementos que a
vinculem a receitas sabidamente tributáveis, a jurisprudência deste Conselho já está
consolidada no seguinte sentido:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73.
Por sua vez, com referência às receitas presumidamente omitidas, a autoridade
fiscal apenas acrescenta que, admitindo-se a alegação da contribuinte de que os
Fl. 2274
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

depósitos bancários decorreriam da atividade de representação comercial, restaria
evidenciado que ao longo de dois anos o contribuinte não ofereceu à tributação
nenhum valor a tal título. Ocorre, porém, que admitindo-se esta alegação, a receita
omitida não corresponderia ao montante total dos depósitos verificados na conta
bancária da contribuinte, mas sim, apenas, à comissão decorrente de sua atividade.
De outro lado, a incidência foi validamente estruturada a partir do valor total dos
depósitos bancários porque não comprovada a sua origem, ou mesmo sua
vinculação às alegadas atividades de representação comercial. A autoridade fiscal,
portanto, não logrou alcançar a natureza dos valores depositados, o que lhe impede
de afirmar que houve a intenção de deixar de oferecer à tributação as receitas
representadas pelos depósitos bancários de origem não comprovada.
Em tais circunstâncias, a presunção legal de omissão de receitas subsiste, mas a
qualificação da penalidade não se sustenta.
Já com referência às demais receitas de venda de mercadorias e de prestação de
serviços estampadas em notas fiscais e escrituradas pelo sujeito passivo, mas não
oferecidas à tributação, confirma-se a acusação fiscal no sentido de que a reiteração
da conduta afasta a hipótese de erro. A contribuinte tinha conhecimento dos
resultados assim auferidos, mas optou por nada declarar em DCTF, além de nada
recolher. Frente a circunstâncias semelhantes, há muito os colegiados desta
instância administrativa, bem como da Câmara Superior de Recursos Fiscais
admitem a penalização, com gravidade, daqueles que têm conhecimento da
dimensão do fato gerador ocorrido, e optam reiteradamente por ocultá-lo, para
ostentar aparente regularidade no cumprimento das obrigações acessórias e
principais.
Neste sentido são os julgados cujas ementas são, a seguir, transcritas:
- Acórdão no 9101-00.140, sessão de 12/05/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA AGRAVADA – CONDUTA REITERADA – Nos termos da
jurisprudência majoritária da CSRF, e das Câmaras da Primeira Seção do
CARF, a prática reiterada de infrações à legislação tributária denota a
intenção dolosa do contribuinte de fraudar a aplicação da legislação
tributária e lesar o Fisco.
- Acórdão no 9101-00.172, sessão de 15/06/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA QUALIFICADA DE 150% - A aplicação da multa qualificada
pressupõe a comprovação inequívoca do evidente intuito de fraude, nos
termos do artigo 44, inciso II, da Lei 9430/96. O fato de o contribuinte ter
apresentado Declaração de Rendimentos de forma reiterada e com valores
significativamente menores do que o apurado, legitima a aplicação da multa
qualificada.
- Acórdão no 9101-00.320, sessão de 25/08/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. É aplicável a multa de ofício
qualificada de 150 %, naqueles casos em que restar constatado o evidente
intuito de fraude. A conduta ilícita reiterada ao longo do tempo,
descaracteriza o caráter fortuito do procedimento, evidenciando o intuito
doloso tendente à fraude.
- Acórdão no 9101-00.417, sessão de 03/11/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. Cabível quando o Contribuinte
presta declaração, em três anos consecutivos, com os valores zerados, não
apresenta DCTF nem realiza qualquer pagamento. Este conjunto de fatos
demonstra a materialidade da conduta, configurado o dolo específico do
agente evidenciando não somente a intenção mas também o seu objetivo.
A conduta ardilosa de declarar sistematicamente ao Fisco valores menores do que
aqueles que de fato seriam os verdadeiros, ou mesmo afirmar que nada deve, sem
que nenhuma justificativa plausível para tanto seja apresentada, além de retardar o
conhecimento do fato gerador por parte da autoridade administrativa, ainda faz essa
Fl. 2275
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

supor, pelo princípio da boa-fé, que aquele contribuinte está cumprindo com suas
obrigações, desviando seu foco para outros que nem mesmo apresentaram as
devidas declarações.
Daí a inaplicabilidade da Súmula no 14 (A simples apuração de omissão de receita
ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo), na
medida em que restou evidenciado o referido intuito de fraude na conduta do
sujeito passivo relativamente às receitas de vendas e de prestação de serviços
demonstradas à fl. 113.
Por estas razões, deve ser DADO PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário
para excluir a qualificação da penalidade aplicada sobre os créditos tributários
decorrentes da presunção de omissão de receitas a partir de depósitos bancários de
origem não comprovada, NEGANDO-SE PROVIMENTO, em consequência, ao
recurso de ofício na parte em que exonerou, também, a penalidade qualificada
aplicada sobre os débitos apurados a partir das receitas presumidas em razão dos
depósitos bancários que tiveram o depositando identificado, subsistindo as
exigências decorrentes destas parcelas acrescidas, apenas, da multa de ofício no
percentual de 75%.
Claro está, no exposto, que desde a decisão de 1a instância há debate acerca da
aplicabilidade da Súmula CARF no 25 ao caso, lá concluindo-se por sua
inaplicabilidade. E, no julgamento do recurso voluntário, necessário se fez analisar os
contornos de cada infração imputada ao sujeito passivo para, com base nestas
referências, aferir se foi a simples apuração de omissão de receita ou a presunção legal
de omissão de receitas que, por si só, ensejou a qualificação da penalidade. Ao final
desta análise, as Súmulas CARF no 14 e 25 são apenas citadas em reforço ao
entendimento de que parte das condutas referidas não caracterizam o intuito de fraude
presente nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64, exigido no art. 44, inciso II da Lei no
9.430/96, em sua redação original, para qualificação da penalidade. Evidente, portanto,
que se o voto condutor do acórdão recorrido não mencionasse referidas súmulas, a
decisão seria exatamente a mesma.
De seu lado, a PGFN logra demonstrar o dissídio jurisprudencial precisamente naquele
ponto antecedente da argumentação, indicando paradigma que, diante de conduta
semelhante, afirmou caracterizado o intuito de fraude e manteve a qualificação da
penalidade. Daí a dispensa de argumentação específica quanto à inaplicabilidade do
entendimento sumulado para superação da vedação expressa no art. 67, §3o do Anexo II
do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF no 343/2015.
Em outras palavras, o recurso especial interposto pela PGFN não se presta a questionar
o entendimento sumulado, mas sim a afirmar que as consequências nele também
expressas não se verificam porque ausentes os pressupostos por ele também
demandados, do que decorre, necessariamente, sua inaplicabilidade, ainda que ausente
argumentação específica neste sentido.
Reforça a posição em favor do conhecimento o fato de o paradigma admitido (Acórdão
no 1201-001.256) ter sido editado depois do entendimento sumulado e não trazer
qualquer referência neste sentido, a indicar a inexistência de qualquer dúvida quanto à
sua inaplicabilidade, mormente porque editado na vigência do RICARF/2015, quando já
assente a obrigatoriedade de aplicação das Súmulas CARF e consolidadas as
consequências fixadas para sua inobservância. Neste contexto, é válido presumir que o
paradigma entendia inaplicáveis as Súmulas CARF no 14 e 25.
Destaque-se, por fim, os fundamentos do despacho de admissibilidade que, em atenção
a este aspecto, mas sob sua visão reflexa no art. 67, §12 do Anexo II do RICARF, assim
decidiu:
Em relação ao primeiro paradigma, verifica-se que contraria a Súmula CARF no
25, a qual enuncia que "a presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
Fl. 2276
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64".
Isso porque, ao analisar a imposição de multa qualificada em lançamento
escorado em presunção legal de omissão de receitas decorrente da constatação de
depósitos bancários de origem não comprovada, no excerto reproduzido pela
Recorrente e abaixo transcrito, o voto condutor não faz qualquer alusão à
"comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64"
cuja necessidade é afirmada a súmula. Nada refere, por exemplo, acerca da
reiteração da omissão como indicativo do intuito de fraude, como faz o acórdão
recorrido. E, nessa condição, contraria a Súmula CARF no 25. Confira-se:
Quanto ao lançamento da multa de oficio de 150%, esta se refere aos
lançamentos de omissão de receitas caracterizada por depósitos bancários
não contabilizados de origem não comprovada e à acusação de omissão de
demais receitas.
Sobre a infração de omissão de receitas caracterizada por depósitos
bancários não contabilizados registrou a fiscalização que as contas
bancárias 7.876.725 e 007.367.000, mantidas junto ao Banestes e ao
Banco Santos Neves, respectivamente, não foram contabilizadas em sua
escrita comercial; quanto ao lançamento relativo a omissão de receitas
não enquadradas no conceito de receita bruta, se relacionam com cheques
da empresa Somarco e TED da empresa Sandri, cujos valores foram
depositados em conta bancária, cujos registros também não foram
contabilizados. Entendo que está caracterizado o evidente intuito de
fraude de que trata o art. 44, II, da Lei 9.430/96, estando presentes os
pressupostos legais para imposição da multa qualificada.
Ainda que a súmula em questão tenha sido aprovada posteriormente ao
julgamento de que se originou o acórdão paradigma (o julgamento se deu em
01/10/2009, ao passo que a súmula foi aprovada em 08/12/2009), ele não serve
como paradigma, a teor do § 12, inciso II, do art. 67 do Anexo II do RICARF,
que estatui que:
Art. 67 (...)
§ 12. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da análise da
admissibilidade do recurso especial, contrariar:
(...)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF.
Já no que se refere ao segundo paradigma, tem-se que, da contraposição dos
fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos acórdãos,
evidencia-se que a recorrente logrou êxito ao demonstrar a ocorrência do alegado
dissenso jurisprudencial.
Isso porque, diferentemente do caso anterior, o voto condutor do acórdão é claro
ao situar na reiteração da omissão de receitas e na expressividade das receitas
omitidas o fator indicativo do dolo que legitima a imposição de multa qualificada
em lançamento escorado na presunção legal de omissão de receitas decorrente da
constatação de depósitos bancários de origem não comprovada. Veja-se, além da
ementa antes transcrita o trecho do voto condutor a seguir:
Por consequência lógica, portanto, a multa qualificada de 150% deverá
ser mantida, respaldada pela mesma fundamentação explanada no
acórdão recorrido. Fica caracterizada a ocorrência de dolo, legitimando
a imposição de multa qualificada, uma vez constatada a omissão
reiterada de receitas, apurada a partir de depósitos bancários de origem
não comprovada, e em montante muito superior às receitas
espontaneamente declaradas.
Fl. 2277
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Ora a conduta é dolosa partindo-se do pressuposto de que, além do
recorrente omitir as receitas reiteradamente, ao ser intimado para
comprovar tais condutas, não o fez. Se estivesse dotado de boa-fé em suas
condutas, não teria motivo para não prestar esclarecimentos.
Nesse quadrante, diverge do acórdão recorrido, que rechaçou a reiteração como
fator a justificar a qualificação da multa na parte da autuação em que a receita
omitida foi presumida em razão de depósitos bancários de origem não
comprovada, como se vê no trecho a seguir (sublinhou-se):
No presente caso, é certo que a contribuinte não contabilizou
integralmente sua movimentação financeira, assim como a presunção de
omissão de receitas se verificou em todos os períodos fiscalizados.
Todavia, para se afirmar que os depósitos bancários correspondem a
receitas da atividade é necessário que a Fiscalização reúna outras
evidências, como por exemplo o creditamento bancário a título de
cobrança ou desconto, ou indícios outros que vinculem os depósitos
bancários a clientes da contribuinte, de modo a demonstrar que o sujeito
passivo, ao deixar de escriturá-los e de comprovar sua origem no curso do
procedimento fiscal, tinha a intenção de não recolher os tributos
decorrentes daquelas bases de cálculo sabidamente tributáveis. A
presunção legal permite que o Fisco promova a exigência ainda que o
sujeito passivo não se desincumba de seu dever de escriturar, porém a
reiterada constatação de receitas presumidamente omitidas não é
suficiente para qualificação da penalidade, pois não permite concluir que
o sujeito passivo agiu ou se omitiu dolosamente para impedir ou retardar,
total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária do fato gerador, ou mesmo para impedir ou retardar sua
ocorrência. Ainda que por indícios esta intenção deve estar, ao menos,
presumida, de modo que a reiteração de sua ocorrência conduza à
caracterização do intuito de fraude presente nos arts. 71 a 73 da Lei no
4.502/64, como exige o art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em sua
redação original. Se a presunção de omissão de receitas não está associada
a outros elementos que a vinculem a receitas sabidamente tributáveis, a
jurisprudência deste Conselho já está consolidada no seguinte sentido:
Ante ao exposto, neste juízo de cognição sumária, concluo pela caracterização da
divergência de interpretação suscitada em relação ao segundo paradigma.
Assim, sendo inaplicável a vedação do art. 67, §3o do Anexo II do RICARF, e
evidenciada a similitude fática entre os acórdãos comparados, que concluíram de forma
divergente acerca do art. 44, inciso II da Lei no 9.430/96, em sua redação original, o
recurso especial da PGFN deve ser CONHECIDO.
Contudo, diante da constatação antes exposta, cabe reformar este entendimento no
ponto em que foi admitido o paradigma no 1201-001.256 com base no que expresso em seu voto
condutor. Os demais elementos do paradigma evidenciam que o outro Colegiado do CARF não
decidiu manter qualificação da penalidade sobre créditos tributários apurados em razão de
omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada,
porque esta imputação não foi feita naqueles autos.
Assim, o dissídio jurisprudencial resta demonstrado apenas em face do paradigma
no 1401-002.498.
Observe-se, ainda, que a PGFN associa esta segunda divergência à definição do
prazo decadencial, defendendo a aplicação da regra do art. 173 do CTN a todas as infrações e
tributos, além da afirmação da responsabilidade solidária. Esta última, porém, é também objeto
da terceira divergência, de modo que a avaliação deste acréscimo ficará limitado à definição do
Fl. 2278
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

alcance da segunda matéria em relação à contagem do prazo decadencial. Para tanto, necessário
retomar as premissas para determinação do interesse recursal neste ponto.
Os lançamentos de Contribuição ao PIS e de COFINS foram cancelados em 1a
instância porque lançados equivocadamente na sistemática cumulativa, assim como foi afastada
a qualificação da penalidade sobre todos os valores lançados. O Colegiado a quo restabeleceu os
valores lançados, não alcançados pela decadência, entre dezembro/2012 a dezembro/2013, assim
como, por maioria de votos, a multa qualificada aplicada em relação aos valores apurados a
partir de “receitas escrituradas e não declaradas”, vencida a minoria que restabelecia a multa
qualificada também sobre os valores apurados a partir de “omissão de receitas por presunção
legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada”. Nota-se que os lançamentos
originalmente contemplavam as duas espécies de receitas omitidas em alguns períodos de janeiro
a novembro/2012. Mas, como o lançamento foi cientificado aos sujeitos passivos em 20/02/2018,
o restabelecimento da qualificação da penalidade sobre as parcelas apuradas em razão de
“receitas escrituradas e não declaradas” não foi suficiente para afastar a decadência dos valores
lançados de janeiro a novembro/2012 que, por serem passíveis de lançamento no próprio ano de
2012, estavam alcançados pela decadência também sob a regra do art. 173, I do CTN. De outro
lado, as exigências entre dezembro/2012 e dezembro/2013 foram restabelecidas integralmente
com o provimento parcial do recurso de ofício, exceto em relação à qualificação da penalidade
aplicada sobre os créditos tributários decorrentes “omissão de receitas por presunção legal em
razão de depósitos bancários de origem não comprovada”. Ou seja, apesar de afastada a
qualificação da penalidade, não foi alterada a regra de contagem do prazo decadencial, pois se
admitida a regra do art. 150, §4o do CTN em relação aos créditos tributários sem qualificação da
penalidade, apenas os valores devidos entre fevereiro e dezembro/2013 subsistiriam em face da
ciência ocorrida em 20/02/2018. Assim, a demonstração de dissídio jurisprudencial acerca da
qualificação da penalidade não afeta a contagem do prazo decadencial em relação aos débitos de
Contribuição ao PIS de COFINS exonerados entre janeiro e novembro/2012.
Os lançamentos de IRPJ e CSLL foram cancelados integralmente no acórdão
recorrido porque apurados na sistemática do lucro real trimestral, mas, na decisão de 1a instância,
fora também afastada a qualificação da penalidade sobre eles aplicada, reconhecendo-se a
decadência das exigências pertinentes aos quatro trimestres de 2012, em face da ciência ocorrida
em 20/02/2018. O voto vencido do acórdão recorrido, além de manter parcialmente os valores
devidos recalculados na sistemática do lucro arbitrado e restabelecer a qualificação da
penalidade integralmente, concluiu que o valor recalculado para o 4o trimestre/2012 não estaria
alcançado pela decadência segundo a regra do art. 173, I do CTN. A maioria do Colegiado
cancelou integralmente as exigências por falta de arbitramento dos lucros, e entendeu que a
qualificação não poderia ser aplicada sobre os créditos decorrentes de “omissão de receitas por
presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não comprovada”, mas, como visto
no tópico anterior, não houve distinção na aplicação da regra decadencial sobre a parcela do
crédito tributário que não se sujeitaria à qualificação da penalidade. Assim, apesar de a PGFN
demonstrar dissídio jurisprudencial quanto ao restabelecimento de parte dos débitos de IRPJ e
CSLL, recalculados na sistemática do lucro arbitrado, e ter interesse recursal em ver a eles
acrescida a multa qualificada, inclusive no que se refere aos valores que venham a ser assim
apurados a partir de “omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos bancários de
origem não comprovada”, a orientação decisória do acórdão recorrido foi no sentido da aplicação
da regra do art. 173, I do CTN para todos os valores mantidos, a evidenciar que também aqui a
demonstração de dissídio jurisprudencial acerca da qualificação da penalidade não pode
Fl. 2279
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

pretender o restabelecimento de valores cancelados por aplicação da regra decadencial do art.
150, §4o do CTN.
Os lançamentos de IRRF não foram afetados pelos vícios constatados nas
sistemáticas de apuração dos tributos sobre o lucro e o faturamento, e a decisão de 1a instância
afastou os valores exigidos em relação a fatos geradores até 28/12/2012 por aplicação da regra
decadencial do art. 173, I do CTN, seguindo-se a negativa de provimento ao recurso de ofício
neste ponto. Assim, a discussão acerca da qualificação da penalidade afastada em relação aos
débitos de IRRF subsistentes não demanda redefinição do prazo decadencial, que permanece
estabelecido pela regra mais alargada do art. 173, I do CTN.
Por todo o exposto, a PGFN não tem interesse recursal em ver rediscutida a regra
decadencial aplicável aos débitos em relação aos quais discute o cabimento da qualificação da
penalidade, vez que a regra do art. 173, I do CTN subsistiu mesmo em relação aos valores para
os quais a qualificação da penalidade foi afastada.
Estes os contornos, portanto, para que o recurso especial da PGFN seja
CONHECIDO na matéria Qualificação da multa de ofício, com base apenas no paradigma no
1401-002.498, divergindo do I. Relator por compreender que tal paradigma também se presta a
caracterizar o dissídio jurisprudencial em relação à multa qualificada aplicada sobre as
exigências de IRRF.
Por fim, na terceira matéria - Responsabilização solidária do Sr. Gércio
Marcelino Mendonça Junior – o recurso fazendário teve seguimento com base, apenas, no
primeiro paradigma, no 1202-000.362. A pretensão da PGFN, neste ponto, é ver restabelecida a
responsabilidade imputada com base no art. 135, do CTN, que o Colegiado a quo manteve
somente em relação ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e não
declaradas", bem como com base no art. 124 do CTN, esta afastada pela negativa de provimento
ao recurso de ofício.
O relatório do acórdão recorrido assim refere a síntese da acusação fiscal neste
ponto:
12. O sr. gércio MARCELINO MENDONÇA, na condição de sócio-administrador, foi
arrolado como responsável passivo solidário sob fundamento do art. 124, I, e art. 135,
III, do CTN, por de ter se furtado a declarar rendimentos - fls. 467, de forma reiterada,
denotando interesse comum na situação que constitui o fato gerador, por ter atuado
ostensivamente na materialização de irregularidades infringindo a legislação tributária
com evidente intuito de furtar-se ao recolhimento de tributos - fl. 600 e 697
O excerto da ementa da decisão de 1a instância evidencia as premissas para
manutenção da responsabilidade com base, apenas, no art. 135, III do CTN.
SOLIDARIEDADE
TRIBUTÁRIA.
ART.
124,
I
DO
CTN.
HIPÓTESE
CARACTERIZADORA.
A hipótese do art. 124, I do CTN trata de solidariedade entre sujeitos passivos da
obrigação principal, que, em matéria tributária, são de dois tipos: contribuinte e
responsável. No caso do citado inciso, a obrigação se dá somente entre contribuintes.
Além disso, no caso de responsabilidades entre contribuintes e responsáveis as
obrigações são, notadamente, autônomas, no que concerne ao seu nascimento e natureza
(ainda que se possa aproveitar um só auto de infração para os lançamentos, por questão
de economia processual).
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. ART. 135, III DO CTN. LANÇAMENTO EM
FACE DO CONTRIBUINTE E EM FACE DO RESPONSÁVEL PASSIVO
TRIBUTÁRIO. POSSIBILIDADE.
Fl. 2280
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Para a caracterização da responsabilidade tributária prevista no art. 135, III, do CTN, é
irrelevante a condição de sócio, devendo ser identificado apenas a condição de
administrador que comete o ato ilícito.
Nessa linha de tratamento, o caráter de subsidiariedade da obrigação do infrator é
excluída. Explica-se: se o elemento relevante para a caracterização da responsabilidade
tributária do art. 135, III fosse a condição de sócio, faria sentido a tese de
responsabilidade subsidiária, ou seja, o terceiro sócio poderia demandar o esgotamento
do patrimônio da sociedade para, só depois, vir a ser chamado a pagar o crédito. Como
não responde por ser sócio, mas por ser administrador, não faz sentido o seu
esquivamento prévio da responsabilidade, e da exigência de que a sociedade
respondesse primeiro, para só então, com a sua insolvabilidade, o administrador se
submetesse à sanção.
Com base nesse entendimento, no caso de responsabilidade do art. 135, III, do CTN, é
perfeitamente aceitável a imputação de responsabilidade passiva tributária a terceiro ao
mesmo tempo em que se exige o crédito do contribuinte.
A limitação da responsabilidade de Gércio Marcelino Mendonça Júnior aos
créditos tributários acerca dos quais foi mantida a qualificação da penalidade está assim
motivada no voto vencedor do acórdão recorrido:
Como se viu, a autoridade fiscal imputou responsabilidade tributária ao Sr. Gércio com
fundamento nos arts. 124, I e 135, III do CTN, e a DRJ entendeu que não caberia a
responsabilidade tributária com fundamento no interesse comum (art. 124, I do CTN),
mas a manteve com fundamento no art. 135, III, ensejando recurso voluntário.
Reiterando o que já foi dito, parte do lançamento de omissão de receitas não tomou por
base nenhum ato ilícito apurado na chamada Operação Ararath, pois foi baseada, por
presunção legal a partir de depósitos bancários cuja origem a recorrente não logrou
comprovar. A outra infração, qual seja, pagamento sem causa, também foi apurada a
partir do exame de extratos bancários. Ambas, como visto, a multa foi desqualificada,
reduzindo-a para o patamar de 75%.
Definir a forma de realizar a auditoria fiscal é ato discricionário cujo mérito não cabe ao
CARF examinar. Entretanto, quando a autoridade fiscal faz a opção por fiscalizar o
contribuinte com base na movimentação bancária, ela impõe a si mesma algumas
A primeira delas diz respeito à multa qualificada, que, como visto, em tese não se
coaduna com a presunção do art. 42 da Lei no 9.430, só podendo ser aplicada em
hipóteses excepcionais. A segunda se refere justamente à responsabilização de
administradores, que depende da prova de ato praticado com infração de lei ou com
excesso de poderes, o que nem sempre é possível comprovar pelo mero exame dos
extratos bancários.
Sendo estas infrações (as mencionadas neste tópicos) apuradas não com base nas provas
produzidas no âmbito da Operação Ararath, mas pelo exame dos extratos bancários,
deve se concluir, pelo menos para estas infrações, que as conclusões da investigação
policial são estranhas a elas. Trazer tais conclusões para estas infrações ( omissão de
receitas e pagamentos sem causa baseadas em extratos bancários) apenas para
responsabilizar o Sr. Gércio Marcelino Mendonça Júnior, cria uma contradição difícil
de superar, na medida em que, no procedimento policial, se trabalha com a hipótese e
que os valores movimentados na conta do autuado sejam empréstimos. Se é empréstimo
não é receita. Se é possível identificar a origem dos depósitos, então seria incabível a
presunção do artigo 42 da Lei no 9.430/1996.
Portanto, considerando essas razões, mantém-se a responsabilidade do Sr. Gércio
Marcelino Mendonça Júnior apenas com relação à infração que foi mantida à
qualificação ("receitas escrituradas e não declaradas"), conforme fundamentos do voto
da Relatora.
Fl. 2281
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Recorde-se que a PGFN também pleiteou o restabelecimento da responsabilidade
tributária em razão do restauro da qualificação da penalidade sobre os créditos tributários
decorrentes de omissão de receitas presumidas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada e de pagamentos a beneficiários não identificados e/ou sem causa. Embora o
seguimento da matéria tenha se dado com base no paradigma no 1401-002.498, no qual também
foi enfrentada a responsabilidade imputada a Gércio Marcelino Mendonça Júnior, lá se decidiu
por afastá-la, negando-se provimento ao recurso de ofício, vez que a acusação fiscal referiu,
apenas, o art. 124, I do CTN como fundamento para tanto naqueles autos. Registre-se que a
apreciação dos embargos opostos contra este julgado, no Acórdão no 1401-003.390, confirma
que a responsabilidade foi afastada sob esta motivação na negativa de provimento ao recurso de
ofício. Possivelmente por esta razão, a PGFN não invocou aquele paradigma para caracterização
do dissídio jurisprudencial acerca da responsabilidade tributária aqui também afastada em 1a
instância, na parte em que fundamentada no art. 124, I do CTN.
De outro lado, fato é que o Colegiado a quo manteve a imputação de
responsabilidade a Gércio Marcelino Mendonça Junior em relação aos créditos tributários de
“receitas escrituradas e não declaradas”, e isto mediante voto vencedor que limitou o alcance do
voto da relatora, que mantinha a responsabilidade em relação a todos os créditos tributários para
os quais validava a qualificação da penalidade. A motivação do voto vencido para qualificação
da penalidade naquele ponto e para imputação da responsabilidade tributária é a mesma, como se
vê especialmente nos trechos em destaque:
A DRJ afastou a multa qualificada, sob o argumento de que o acordo de delação
premiada é afeto ao processo judicial, e no presente caso possuiria relação apenas
indireta com o procedimento administrativo fiscal, visto que houve apenas o
compartilhamento de provas afetas ao interesse da fazenda pública federal, por
conseguinte, os efeitos da delação, não necessariamente, afetam o presente
procedimento. Acrescenta que o procedimento fiscal demonstrou tão somente que não
houve controles por parte do contribuinte sobre tais valores, e mesmo que houvesse, tais
não foram apresentados ao fisco, tampouco em grau de Impugnação. Também destacou
que os lançamentos de ofício basearam-se em presunção legal, e que não seria possível
afirmar como verdade, para fins de utilização como fundamento no presente
lançamento, que houve essas operações no âmbito tributário fora de seus negócios
normais, de outra forma, o lançamento fiscal deveria embasar-se justamente na prova da
ocorrência dessas operações, o que não foi o que ocorreu.
Concordo com a decisão a quo quando afirma que o acordo de delação premiada é afeto
ao processo judicial, e que seus efeitos não necessariamente afetam o presente
procedimento. Isto porque, como já mencionado alhures, o acordo de colaboração
premiada, ainda que homologado pelo Ministério Público não constitui prova, mas sim
em meio para obtenção de prova. Nesse diapasão, é imprescindível que a autoridade
fiscal produza provas no âmbito do procedimento administrativo que demonstrem a
existência de infração fiscal.
E assim foi feito. A autoridade fiscal reuniu extratos bancários, contabilidade, DIPJ,
entre outros, para demonstrar a que houve pagamento sem causa, omissão de receita
escriturada e não declarada, bem como omissão de receita por presunção legal. As
infrações fiscais foram devidamente comprovadas através de provas produzidas no
curso do procedimento administrativo.
A súmula CARF no 25 preceitua que a presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária
a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
Todas as infrações apontas configuram, em tese, sonegação, e deram ensejo ao
lançamento de ofício. A sonegação pode ocorrer por mero erro do contribuinte, ou pode
este ter o intuito doloso em sonegar ao Fisco. A sonegação por simples erro implica
Fl. 2282
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

imposição de multa de ofício de 75%. No segundo caso, quando há a sonegação dolosa
nos termos do art. 71 da Lei n. 4.502/64, a multa é agravada para o patamar de 150%, in
verbis:
Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
O que se está a discutir portanto é a existência ou não de dolo. Nesse ponto, ouso
discordar da decisão de piso, uma vez que não restam dúvidas que as operações ora
tributadas foram realizadas de modo fraudulento e reveladas no seio da Operação
Ararath, e a autoridade fiscal não teve pleno conhecimento das circunstâncias materiais
do fato gerador, justamente porque a hipótese de incidência foi realizada para acobertar
outras infrações de natureza penal.
Ou seja, a existência de acordo de colaboração premiada no seio da Operação Ararath
não é prova para comprovar infração fiscal, mas é fato incontroverso a ser levado em
consideração para formação da convicção do julgador acerca da existência do intuito
doloso. Nesse sentido, transcrevo o seguinte trecho do TVF (fl.597):
E toda essa movimentação financeira efetuada pela Comercial Amazônia de
Petróleo Ltda que não fazia parte de seus negócios "normais" foi contabilizada
como "OPERAÇÕES MÚTUO JUNIOR", com o intuito de fraudar o Fisco; ou
seja, omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a
ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou
modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
O sujeito passivo não conseguiu comprovar a existência de contratos de mútuo,
mas
inseriu
intencionalmente
informações
inverídicas
para
alterar
as
circunstâncias do fato gerador, caracterizando o dolo necessário para a
qualificação da multa.
Portanto, neste ponto, voto por dar provimento ao recurso de ofício e restaurar a multa
de ofício para o percentual de 150%.
[...]
Em relação aos atos com infração à lei, resta claro que a movimentação financeira
realizada pelo Recorrente tinha por finalidade a ocultação e dissimulação da natureza de
recursos provenientes de atividades ilícitas, e neste contexto, sonegou tributos
dolosamente à Receita Federal, através da transferência de valores sob a rubrica
de contratos de mútuo, sem que tivesse êxito em provar a existência desses
contratos. Consta do resumo da Operação Ararath, elaborado pelo Ministério
Publico Federal no Mato Grosso, e compartilhado com a Receita (fl.242):
[...]
O Recorrente fez acordo de delação premiada e admitiu ter participado do esquema
criminoso, ratificando assim a realização de operações com infração à lei para
dissimular a origem e a destinação de recursos provenientes de atividades ilícitas.
Por tudo o exposto, há de ser mantida a responsabilidade solidária do Sr. Gércio
Marcelino Mendonça Júnior com fundamento no art. 135, III do CTN. (destaques
acrescidos)
Impõe-se concluir, daí, que a reforma da decisão acerca da qualificação da
penalidade sobre a outra parcela do crédito tributário mantido poderia ensejar, também, o
restabelecimento da responsabilidade tributária.
Fl. 2283
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Para além disso, o paradigma no 1202-00.362 é trazido para restaurar a
responsabilidade tributária com fundamento no art. 124, I do CTN, por assim ter decidido em
face de administradores de sociedade que omitiu significativa parcela de sua movimentação
financeira motivadora de exigência com qualificação da penalidade, circunstância considerada
suficiente para afirmar que eles tiveram interesse comum (jurídico e econômico) nas situações
que constituíram os fatos geradores das obrigações tributárias tratadas no presente termo,
sendo, portanto, solidariamente obrigados ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária ,
de acordo com os artigos 124, inciso I, do CTN.
Assim, o recurso especial da PGFN deve ser admitido neste ponto porque: i)
caracterizada a divergência jurisprudencial acerca do cabimento da qualificação da penalidade
sobre os créditos tributários apurados a partir da movimentação financeira exteriorizada nos
extratos bancários, cuja exoneração justificou, também, o afastamento da responsabilidade
tributária de Gércio Marcelino Mendonça Júnior no acórdão recorrido, e ii) com o afastamento
da responsabilidade tributária neste ponto com fundamento no art. 135, III do CTN, a PGFN
passa a ter interesse em confrontar a negativa de provimento do recurso de ofício que concordou
com o afastamento, em 1a instância, da responsabilidade tributária com fundamento no art. 124, I
do CTN, apesar de o imputado ser administrador de sociedade que omitiu significativa parcela de
sua movimentação financeira no período fiscalizado.
Registre-se, por oportuno, que no já citado precedente no 9101-006.61910, este
Colegiado negou conhecimento a recurso especial da PGFN interposto contra outra exigência
formalizada no âmbito da Operação Ararath, examinada também pelo Colegiado a quo, no
Acórdão no 1301-003.955 e, no que se refere à matéria semelhante à agora em análise, a
Conselheira Lívia De Carli Germano assim conduziu o não conhecimento:
Quanto à responsabilidade, o paradigma 1301-001.644 tratou de lançamento por
presunção de omissão de receitas apurada com base em depósitos bancários de origem
não comprovada, e responsabilizou a pessoa física que era sócia da contribuinte à época
dos fatos autuados, a qual havia se retirado da sociedade registrando-a em nome de
pessoas sem capacidade financeira.
Diante desse contexto, o voto observa que “No caso especifico, o que sobressai do
exame dos autos é que os sócios que constavam do contrato social, são realmente
pessoas interpostas por terceiros (“laranjas”).” A responsabilidade é mantida por se
entender que, diante desse contexto, o antigo sócio se beneficiou dos valores omitidos:
Os fatos relatados deixam claro que o ora recorrente tinha interesse comum
nos negócios da empresa fiscalizada, uma vez que, conforme demonstrado, ele
de fato é que se beneficiou do ardiloso esquema de sonegação. Parece-me claro,
então, o interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação
principal (art. 124, I, do CTN), que, no final das contas, são as receitas e os
lucros, dolosamente omitidos, obtidos por meio das operações mercantis da
sociedade e que foram repassados ao recorrente.
Ali, a responsabilidade tributária é atribuída diante de contexto de interposição de
pessoas no quadro societário, o que não encontra paralelo nos presentes autos.
Da contraposição dos fundamentos expressos nas ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, compreendo que a Recorrente também não logrou êxito em comprovar a
ocorrência do alegado dissenso jurisprudencial quanto à matéria da responsabilidade
tributária.

10 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia De Carli Germano, Luiz Tadeu
Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo
Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Fl. 2284
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Ante o exposto, oriento meu voto para não conhecer do recurso especial.
No presente caso, como antes demonstrado, o paradigma indicado não apresenta
esta distinção e, para além disso, a caracterização do dissídio jurisprudencial acerca da
qualificação da penalidade tem a potência de reformar a premissa que ensejou o afastamento da
responsabilidade tributária sobre os créditos tributários cuja penalidade foi reduzida.
Anote-se, por fim, que o responsável tributário não apresentou contrarrazões
apesar de intimado do acórdão recorrido e da admissibilidade do recurso especial fazendário,
mediante correspondência enviada conjuntamente a ele e à Contribuinte, dada a identidade de
domicílio tributário (e-fls. 1603 e 2168/2169).
Estas as razões para divergir do I. Relator e CONHECER do recurso especial da
PGFN na matéria Responsabilização solidária do Sr. Gércio Marcelino Mendonça Junior.
O recurso especial da Contribuinte teve seguimento quanto à matéria “multa
qualificada – reiterada declaração ao fisco de valores de receita menores do que a receita
efetivamente obtida”, com base nos dois paradigmas indicados – Acórdãos CSRF no 01-05.054 e
01-05.347. Ainda, em sede de agravo, foi admitida a matéria “caráter de penalidade da
exigência do art. 61 Lei 8.981/1995 – impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício”, em
face do paradigma no 1401-001.344.
A PGFN contesta a admissibilidade do recurso especial neste segundo ponto,
porque os acórdãos comparados não apresentariam similitude fática. Esta matéria não teve
seguimento em exame de admissibilidade porque:
A divergência aqui alegada, conforme visto, não diz respeito mais à exigência do IRRF
em si (e nem poderia mesmo sê-lo, uma vez que, com relação a esta matéria já foi
apresentada a “1a divergência”, aqui ao norte analisada, em face de dois paradigmas,
sendo este o limite regimental de paradigmas por matéria), mas sim diz respeito ao
pleito da recorrente de exclusão da multa de ofício aplicada sobre a infração à
legislação do IRRF, ao fundamento de que, por já ser o próprio IRRF uma penalidade
(no entender da recorrente), não se faz cabível uma segunda penalidade sobre o mesmo
fato (que viria a ser — uma vez mais, no entender da recorrente — a multa de ofício
incidente sobre o valor do próprio tributo IRRF).
Ocorre que, neste aspecto, caberia então à recorrente trazer a confronto, como
paradigma da divergência alegada, algum acórdão, acaso existente, em que o CARF,
diante de determinada situação em que tenha sido mantida a exigência da IRRF, tenha
decidido por excluir a aplicação da correspondente multa de ofício proporcional, sob
semelhante fundamento (dupla penalidade, ou bis in idem).
O acórdão trazido a confronto, contudo, não preenche tal requisito, pois nele não houve
a exclusão da multa de ofício proporcional do IRRF (procedimento que a recorrente
pretende ver-lhe deferido), senão o que de fato houve foi o cancelamento integral do
lançamento de ofício do IRRF (ou seja, a multa de ofício, no caso, restou cancelada
naquele caso apenas por mera decorrência, i.e., por ser acessório do principal).
Vale reprisar. Não há nenhuma manifestação no acórdão no 1401-001.344 que
corrobore a tese aventada pela recorrente, no sentido de afastamento da multa de
ofício proporcional.
Por outro lado, no que diz respeito ao afastamento da tributação pelo IRRF, conforme
dito, não apenas não é este o foco da divergência alegada pela recorrente, como de fato
sequer poderia sê-lo, posto que tal matéria já foi aqui analisada em face de outros dois
paradigmas apresentados.
Não demonstrada a divergência alegada, portanto, com relação à suposta
“impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício”. (destaques do original)
Fl. 2285
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Contudo, em sede de agravo, conclui-se que os acórdãos comparados divergiriam
na compreensão acerca do reconhecimento (ou não) do caráter de penalidade à exigência de que
trata o art. 61 da Lei no 8.981/1995, e que assim haveria divergência jurisprudencial a ser
solucionada.
Observa-se no acórdão recorrido que a discussão acerca da caracterização do
IRRF como penalidade teve em conta o seu cálculo com base na alíquota de 35% sobre base de
cálculo reajustada, ao que o Colegiado a quo respondeu tratar-se de hipótese de deslocamento da
sujeição passiva, mediante presunção de pagamento de rendimentos líquidos do imposto que é,
assim, exigido da fonte pagadora. Sob esta ótica, penalidade seria a multa de ofício aplicada
sobre este tributo não recolhido pela fonte pagadora, a qual pode ser, inclusive, majorada nas
hipótese de sonegação, fraude ou simulação dolosas.
Note-se que, neste contexto, a conclusão do acórdão recorrido, no voto da
relatora, condutor do julgado nesta parte, é no sentido de que afigura-se correta a incidência do
IRRF sobre os pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado. Sequer estava em
debate a exclusão da penalidade porque a exigência do tributo já seria uma sanção. A alegação
era de que a incidência seria imprópria porque a legislação veda a utilização de tributo como
substituto da penalidade, consoante assim relatadas as razões de defesa trazidas em recurso
voluntário pela Contribuinte:
- Indevida exigência do IRRF mediante dupla presunção: (i) cada débito equivale a
pagamento; (ii) presume-se que os “pagamentos presumidos” são a “beneficiários não
identificados ou sem causa”;
- O IRRF teria caráter punitivo, aduz que o art. 61 não criou mais uma modalidade de
tributação exclusiva na fonte, já que o fato tomado para essa tributação – o pagamento -
não tem signo de renda, como exige o art. 43 do CTN, mas sim instituiu uma efetiva
penalidade, dissimulada como imposto de renda na fonte, para punir o “pagamento a
beneficiário não identificado” e o art. 3° do CTN veda a utilização de tributo como
substituto da penalidade.
Assim, em verdade, a Contribuinte inova a discussão quando, em recurso especial,
passa a defender que, na remota hipótese de não ser provido o fundamento contido no tópico
anterior, insiste a Recorrente pela impossibilidade de aplicação de multa de ofício, no caso de
75%, sobre pretensão a título de tributo que tem nítido caráter de penalidade. E por esta razão,
distintamente do que firmado no exame do agravo, é relevante que os acórdãos comparados
tenham analisado a caracterização do tributo como penalidade sob pretensões de semelhante
consequência jurídica, sob pena de se estar analisado pela primeira vez, em instância especial,
tema que não foi prequestionado.
E, como bem observado no exame de admissibilidade, não há nenhuma
manifestação no acórdão no 1401-001.344 que corrobore a tese aventada pela recorrente, no
sentido de afastamento da multa de ofício proporcional. O caso, no paradigma, era de
pagamentos sem causa que foram adicionados ao lucro tributável e também ensejaram exigência
de IRRF. As exigências foram canceladas em 1a instância porque parte dos valores
correspondiam a recebimentos, e não a pagamentos, e outra parte porque não provado que
afetaram a apuração do resultado. Ainda, para fins de exigência de IRRF, a autoridade julgadora
de 1a instância demandou prova de que os pagamentos teriam favorecido terceiros. O relator
restou vencido no provimento parcial que dava ao recurso de ofício para dispensar a prova, pelo
Fisco, de que os pagamentos afetaram a apuração do resultado e validava a exigência de IRRF
porque não provada a causa dos pagamentos. A maioria do Colegiado deu provimento ao recurso
de ofício em menor extensão, para manter o cancelamento das exigências de IRRF porque: i) é
Fl. 2286
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

necessária cautela na hipótese de exigência a partir de escrituração de pagamentos que podem
ter sido registrados como custos ou despesas pelas empresas; ii) há precedentes contrários à
aplicação do art. 61 da Lei no 8.981/95 quando o pagamento sem causa motivou tributação por
redução do lucro líquido; iii) no caso, houve exigência concomitante do IRPJ pelo aumento do
lucro tributável em razão da glosa; iv) o IRRF decorrente do Art. 61 da Lei n° 8.981/95 tem
natureza de sanção, em virtude de decorrer do descumprimento de dever do contribuinte, no que
diz respeito à prova da regularidade de despesas realizadas; v) a exigência guarda similitude
com a prevista na Lei no 8.541/92, acerca da qual há farta jurisprudência no sentido de seu
caráter de penalidade; e, em consequência, vi) há identidade entre as hipóteses de incidência do
IRRF e da própria natureza da cobrança, devendo ser reconhecido o caráter de penalidade da
aplicação do disposto no art. 61 da lei no 8.981/95.
O voto condutor do paradigma, assim, foi orientado pela impossibilidade de
exigência de IRRF porque os pagamentos sem causa teriam também ensejado a exigência de
IRPJ, o que, de fato, se verificou em relação aos pagamentos referentes à conta 2520, objeto do
parcial provimento do recurso de ofício, como bem evidencia a decisão final assim expressa:
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, NÃO CONHECER do
recurso voluntário e, quanto ao recurso de ofício, por maioria de votos, DAR
provimento PARCIAL, apenas para restabelecer a glosa de pagamentos referentes à
conta 2520 (IRPJ/CSLL), vencidos os Conselheiros Antonio Bezerra Neto (Relator) e
Fernando Luiz Gomes de Mattos, que davam provimento em maior extensão ao recurso
de ofício, inclusive para restabelecer o IRRF da conta 2520, nos termos do relatório e
voto que integram o presente julgado. Designado o Conselheiro Alexandre Antônio
Alkmim Teixeira para redigir o voto vencedor.
Nestes autos, porém, tal debate não se estabeleceu porque os pagamentos que
motivaram as exigências de IRRF não afetaram o lucro tributável. Os lançamentos de IRPJ e
CSLL foram motivados, apenas, por omissões de receitas. Daí porque agora, em recurso
especial, a Contribuinte inova em sua defesa para ver reconhecida a natureza de sanção do IRRF
com vistas a afastar a penalidade de 75% que subsistiu aplicada.
Oportuno destacar, ainda, a vagueza deste debate no paradigma. Isto porque as
citadas referências acerca da natureza sancionatória desta incidência na fonte foram estabelecidas
a partir da regra de incidência anterior, prevista no art. 44 da Lei no 8.541/92, em face da qual se
discutia os efeitos retroativas de sua revogação. Aquela classificação, assim, não teria qualquer
utilidade no caso analisado no paradigma, vez que a exigência já tinha em conta a norma
posterior, e ainda vigente, veiculada no art. 61 da Lei no 8.981/95, contra a qual se aproveitava,
apenas, o debate anterior acerca da incompatibilidade da incidência na fonte na hipótese em que
o pagamento resultou em redução da base tributável, diante de tributação que, estabelecida na
Lei no 8.541/92, buscava tributar, também, lucros distribuídos aos sócios mediante operações à
margem da escrituração. Evidente, portanto, que não se pode extrair as consequências aqui
pretendidas pela Contribuinte a partir da afirmada natureza sancionatória expressa no paradigma.
Por fim, anote-se que depois de procedida a análise acima expressa, esta
Conselheira verificou no sítio do CARF que o paradigma no 1401-001.344 foi desconstituído em
posterior apreciação de embargos inominados contra ele opostos. No Acórdão no 1401-002.098,
sob o voto condutor da Conselheira Lívia de Carli Germano, confirmou-se que o recurso de
ofício apreciado no paradigma já havia sido julgado no Acórdão no 1301-000.849, restando para
apreciação nos autos do processo administrativo no 15374.001962/2008-71 apenas o recurso
voluntário, acerca do qual confirmou-se o não conhecimento. O Colegiado assim decidiu:
Fl. 2287
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher os presentes
embargos inominados com efeitos infringentes para reconhecer que a matéria dos
presentes autos é restrita à cobrança dos débitos que não foram exonerados no acórdão
no 12.17.863, da 2a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento do Rio de
Janeiro I (fls. 56-64), de maneira que o acórdão 1401-001.344 deve ser (i) rerratificado
na parte em que não conhece do recurso voluntário, integrando-o para fazer constar que
tal recurso, além de intempestivo, não preenche o pressuposto recursal do interesse; e
(ii) anulado quanto à análise do recurso de ofício.
Assim, tem razão a PGFN quando aponta dessemelhança fática entre os acórdãos
comparados, e também tem razão a Presidência de Câmara que rejeitou o paradigma por dele não
resultar a pretendida exoneração de penalidade. Caberia ainda, adicionar, por todo o exposto, que
a matéria em questão não foi objeto de prequestionamento, inexistindo a referência primeira para
construção de uma divergência jurisprudencial, assim como o paradigma indicado foi reformado,
inexistindo a segunda referência para caracterização do dissídio.
Estas as razões para concordar com o I. Relator e NEGAR CONHECIMENTO ao
recurso especial da Contribuinte na matéria “caráter de penalidade da exigência do art. 61 Lei
8.981/1995 – impossibilidade de aplicação de nova multa de ofício”.
Por fim, com respeito à matéria “multa qualificada – reiterada declaração ao
fisco de valores de receita menores do que a receita efetivamente obtida”, como já exposto ao
longo deste voto, as exigências tiveram em conta: 1) omissão de receita escriturada e não
declarada; 2) omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos bancários de
origem não comprovada, além de pagamentos a beneficiários não identificados e/ou sem causa,
que motivaram apenas lançamento de IRRF. Todos os créditos tributários lançados foram
acrescidos de multa qualificada, mas este gravame foi afastado em relação às exigências de IRRF
e às demais calculadas a partir de omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos
bancários de origem não comprovada, sendo tal matéria objeto do recurso especial interposto
pela PGFN.
A qualificação da penalidade mantida sobre os créditos tributários calculados a
partir de omissão de receita escriturada e não declarados está validada no voto vencido do
acórdão recorrido que concorda com a acusação fiscal no sentido de que as operações ora
tributadas foram realizadas de modo fraudulento e reveladas no seio da Operação Ararath, e a
autoridade fiscal não teve pleno conhecimento das circunstâncias materiais do fato gerador,
justamente porque a hipótese de incidência foi realizada para acobertar outras infrações de
natureza penal. Já o voto vencedor, que afastou este entendimento em relação aos créditos
tributários calculados a partir de omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos
bancários de origem não comprovada, concordou com a qualificação da penalidade sobre as
demais parcelas porque:
Quanto ao AI de PIS e à COFINS, decidiu-se por restabelecer à multa de 150% somente
em relação ao crédito tributário decorrente da infração de "receitas escrituradas e não
declaradas". Prevaleceu o entendimento de que neste caso, evidenciou-se a prática
reiterada de omissão de receitas, mediante o artifício doloso de retardar o conhecimento
das reais dimensões do fato gerador por parte da autoridade fazendária.
Com efeito, ao apontar a escrituração e a declaração a menor de valores de receitas
praticadas de forma reiterada, a fiscalização demonstrou o evidente intuito de fraude
pela reiterada omissão de receita, impondo-se manter a qualificação da penalidade.
Assim, a qualificação da penalidade foi restabelecida parcialmente em razão da
reiteração da declaração a menor de valores escriturados como receitas.
Fl. 2288
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Considerando a especificidade do caso e o afunilamento das razões para
manutenção parcial da multa qualificada, importa ter em conta, também, que a acusação fiscal
assim justificou o gravame:
64. E para qualificar a multa demonstramos que a contribuinte, em tese, cometeu
sonegação, dolo e fraude em todo período fiscalizado, de forma intencional e sem
justificativa não declarando os tributos da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Além disso, esta fiscalização
considera que a conduta da contribuinte, em relação aos ganhos obtidos nas operações
realizadas por intermédio das contas bancárias da empresa, declarações incompatíveis
com a real movimentação bancária; escrituração, sem documentos que comprovassem
os lançamentos nos livros entregues nos anos fiscalizados, a realização ou não de
outra atividade; além de comércio de combustíveis, a não existência e/ou a falta de
apresentação dos documentos, saques e depósitos de quantias elevadas em dinheiro, sem
a origem ou destino e o histórico do modus operandi da denuncia pelo MPF da
Operação Ararath (fls. 242).
65. O Sr. Gercio Marcelino Mendonça Junior, conforme denuncia do MPF da Operação
Ararath, era o operador financeiro do grupo político do Estado do Mato Grosso e
manipulou uma grande movimentação financeira através de suas empresas,
principalmente a Comercial Amazônia de Petróleo Ltda, para efetuar os pagamentos
as PF`s e PJ`s do esquema envolvido. E toda essa movimentação financeira efetuada
pela Comercial Amazônia de Petróleo Ltda que não fazia parte de seus negócios
"normais" foi contabilizada como "OPERAÇÕES MÚTUO JUNIOR", com o intuito
de fraudar o Fisco; ou seja, omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a
excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
66. Tudo isto, enquadra-se nas disposições do art. 71, inciso I, da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, razão pela qual, sobre esses valores, será duplicado o percentual da
multa a ser aplicada, conforme determinam os ditames da Lei no 9.430/96, abaixo
transcritos. O art. 44 da Lei n. 9.430, de 27 de dezembro de 1996, determina que:
Art. 44. Nos casos de lançamentos de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de 2007)
I – de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de
imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no
11.488, de 15 de junho de 2007). (...)
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 15 de junho de
2007)
67. Já a Lei n. 4.502, de 30 de novembro de 1964, estabelece que:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua
natureza ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
Fl. 2289
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo
a reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.”
68. À luz da legislação acima transcrita, constitui hipótese de qualificação da multa de
ofício a prática de sonegação, fraude ou o conluio, ou seja, ações ilícitas definidas nos
arts. 71, 72 e 73, da Lei 4.502, de 1964, nos seguintes termos: sonegação é toda ação ou
omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento
por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação
tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais ou das condições pessoais
de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito
tributário correspondente; fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido, ou a evitar ou diferir o seu pagamento; e conluio
é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos
efeitos referidos anteriormente como sonegação ou fraude.
69. A constatação pela Fiscalização de qualquer uma dessas hipóteses legais é o
suficiente para justificar a imposição de penalidade fiscal qualificada, nos termos da
legislação acima transcrita. No presente caso, enquadro a conduta dolosa da contribuinte
em prática de sonegação, prevista art. 71 da Lei 4.502/64.
70. No presente caso, está evidenciado a conduta dolosa da contribuinte, caracterizadora
de sonegação, quando reiteradamente, durante o período fiscalizado, de 2010 a 2013,
deixa de declarar vultosas quantias em sua Declaração de Pessoa jurídica, de
natureza obrigatória, deixando-as à margem da tributação, com evidente intuito de
sonegação. Constata-se no procedimento fiscal várias práticas que configuram
sonegação/ fraude, devidamente relacionadas neste Termo de Verificação Fiscal e nos
documentos compartilhados pelo Ministério Público e Policia Federal por decisão
judicial, condutas que atentam não só contra a lei tributária, mas igualmente contra o
Sistema financeiro e as próprias Leis penais.
71. Portanto, reitera-se que é evidente que a não declaração de vultosa movimentação
financeira, da ordem de milhões ao longo do período fiscalizado , de forma reiterada e à
margem da tributação, não decorre de mero erro, bem como as práticas descritas
implicam real intenção de ocultar receitas da imposição tributária. A conduta evidencia
flagrante intuito de sonegação e demonstra que a Contribuinte agiu, dolosamente, no
sentido de impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da
autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal,
sua natureza ou circunstâncias materiais, o que é suficiente para aplicar a qualificação
da penalidade imposta no presente lançamento.
72. Foi aplicada a multa de 150%, no período de 01/2012 a 12/2013, (qualificada a
multa de 75% para 150%), obedecendo ao estabelecido na legislação vigente. A conduta
descrita evidencia que o contribuinte agiu com o intuito de impedir ou retardar o
conhecimento, por parte da Administração Tributária, de receitas auferidas e
pagamentos efetuados ou recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular,
contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa durante os
anos-calendário 2012 e 2013. Como tal conduta está prevista no art. 71 da Lei n°
4.502/1964, estamos aplicando a multa qualificada de 150% sobre os tributos
apurados com base nas infrações cometidas. (destaques do original)
Assim, excluindo-se os elementos correlatos à movimentação financeira de
origem não comprovada e resultante de operações denunciadas pelo Ministério Público Federal,
impõe-se concluir que a qualificação da penalidade subsistiu por conduta dolosa da contribuinte,
caracterizadora de sonegação, quando reiteradamente, durante o período fiscalizado, de 2010
a 2013, deixa de declarar vultosas quantias em sua Declaração de Pessoa jurídica, de natureza
Fl. 2290
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

obrigatória, deixando-as à margem da tributação, com evidente intuito de sonegação, na forma
do art. 71 da Lei no 4.502/64.
Exclui-se a referência à expressividade dos valores omitidos por se compreender
que ela decorre das receitas presumidas a partir da movimentação financeira. A falta de
declaração foi afirmada em relação às demais receitas, nos seguintes termos:
36. De posse da ECD 2012 e 2013 (fl. 22), do Lalur 2012 e 2013 (fls. 228 a 241) e dos
extratos bancários, extraiu-se os dados constantes das planilhas "RECEITAS
ESCRITURADAS E NÃO DECLARADAS - 2012 e 2013" (fls. 386 a 388), e
constatou-se que a contribuinte escriturou as receitas; entretanto, não recolheu
devidamente as receitas escrituradas e declaradas:
[...]
Contudo, enquanto tais receitas representaram entre R$ 2 e 3 milhões
anualmente, os créditos bancários de origem não comprovada representaram, em média, R$ 2
milhões mensalmente.
Firmadas estas premissas de decisão no acórdão recorrido, cabe ter em conta que
os dois paradigmas admitidos para caracterização desta divergência já foram rejeitados por este
Colegiado nos termos do voto vencedor expresso por esta Conselheira no Acórdão no 9101-
006.18711:
O I. Relator restou vencido em sua proposta de conhecer parcialmente do recurso
especial da Contribuinte. A maioria do Colegiado compreendeu que também não estava
caracterizado o dissídio jurisprudencial acerca da qualificação da penalidade.
O recurso especial da Contribuinte foi admitido, neste ponto, em face dos dois
paradigmas indicados, sob a ótica de que ambos teriam afastado a qualificação da
penalidade em circunstâncias fáticas semelhantes às verificadas nestes autos. Em
contrarrazões, porém, a PGFN observou que:
A manutenção da multa qualificada foi fundamentada pela decisão recorrida em
aspectos peculiares ao contexto fático e probatório contido nestes autos. Não se
trata de mera aplicação de lei ou de questão de direito apenas. Os fatos
analisados pelos acórdãos indicados como paradigmas pelo recorrente
apresentam-se distintos, em aspectos relevantes, do que foi julgado pela decisão
recorrida.
O Colegiado a quo manteve a qualificação da penalidade porque, para além da
constatação de omissão de receitas, a autoridade lançadora teria apresentado
fundamentação diversa, específica e adequada para suportar o evidente intuito de
fraude do sujeito passivo, vez que apontada a reiteração das condutas envolvidas na
omissão de receitas nos 3 (três) anos- calendários, consistente na falta de declaração de
92% de sua movimentação financeira de forma injustificada. O voto condutor do
acórdão recorrido destaca a seguinte motivação apresentada no Termo de Verificação
Fiscal, consistente com as hipóteses dos arts. 71 e 72 da Lei no 4.502/64:
A – As notas fiscais emitidas pela fiscalizada, bem como os valores declarados
por esta nas declarações DIPJ, DACON, DCTF e LIVRO CAIXA,
reiteradamente, não contemplam a totalidade das suas receitas tributáveis
apuradas por esta fiscalização federal. Omissão de receitas reiterada.
B – A prática reiterada de omissão das receitas das atividades, nos três anos
fiscalizados, é corroborada solidamente pelos fatos narrados no tópico anterior

11 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto,
Gustavo Guimarães da Fonseca e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e restaram vencidos no conhecimento os
conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli (relator), Alexandre Evaristo Pinto e Carlos Henrique de Oliveira.
Fl. 2291
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

VI - ANÁLISE FISCAL – AUDITORIA INTERNA X NOTAS FISCAIS
EMITIDAS PELA FRANQUEADORA, que comprovam que a fiscalizada
ofereceu à tributação somente parte de sua receita tributável a fim de reduzir
dolosamente o recolhimento de impostos. Omissão de receitas reiterada.
(destaques do original)
O paradigma no CSRF/01-05.054, como bem observado no exame de admissibilidade,
teve em conta o comportamento de sujeito passivo que, sistematicamente e durante
anos consecutivos, declara uma renda bruta inferior à verdadeira, [...] em média, 7%
da verdadeira receita. Contudo, seu voto condutor refere que não consta na peça
impositiva inaugural, em qual dos três artigos indicados (71 a 73) a qualificação da
multa se apóia, nem se diz respeito a sonegação, fraude ou conluio, nem consta em qual
dos procedimentos da recorrente se baseou a qualificação da multa, ou seja, se foi o
procedimento de não atender às intimações, se foi o procedimento de não possuir
registros contábeis necessários ou desatender às normas de opção pelo lucro
presumido ou pelo fato de ter tributado apenas parcela de suas receitas no período
fiscalizado. E, para além desta imprecisão acusatória, ausente no recorrido, ao abordar
especificamente a hipótese de qualificação da penalidade por reiterada declaração
inexata, o referido paradigma assim indica:
Seguindo o raciocínio desenvolvido, concordo com a posição de que as
divergências existentes entre os valores declarados pelo contribuinte ao fisco se
revestem da condição de declaração inexata, até porque tais valores estão
consistentemente contidos nos livros fiscais ou contábeis do contribuinte, foram
informados pelo próprio contribuinte e, como no presente caso, deles a
fiscalização extraiu as diferenças que ao final tributou.
Aqui, porém, como mencionado, a omissão também se verificou nas notas fiscais
emitidas e na escrituração das receitas no Livro Caixa, razão pela qual a infração foi
constatada a partir das informações das notas ficais da franqueadora em favor da
Contribuinte. Logo, não existe aqui o elemento invocado para descaracterizar a fraude
no paradigma, consistente no fato de a Fiscalização extrair as diferenças tributadas da
própria escrituração do sujeito passivo.
O segundo paradigma no CSRF/01-05.347, por sua vez, como referido no exame de
admissibilidade, tem em conta a conduta de por quatro anos, prestar informações ao
Fisco Federal por meio da Declaração de rendimentos - DIRPJ e da Declaração de
Informações Econômico Fiscais da Pessoa Jurídica — DIPJ, de valores de faturamento
em média 90% menores que os constantes da Declaração Periódica de Informações —
DPI da Secretaria de Fazenda do Estado de Goiás. O voto vencido nele expresso, do
ex-Conselheiro Marcos Vinícius Neder de Lima, trouxe consignado que as
discrepâncias nas informações apresentadas ao Fisco federal, durante quatro anos
seguidos, reduzindo em 90% a sua receita declarada para o Fisco Estadual e a
automática cobrança administrativa e executiva judicial, bem como a ausência de uma
explicação plausível para os erros reiterados e expressivos, levam ao convencimento
desse julgador na configuração da fraude. Contudo, no voto vencedor, o ex-
Conselheiro José Carlos Passuello fez ressalvas a esta conduta, observando que:
No cotejo de argumentos me inclino a acompanhar a C. 3a Câmara, considerando
ainda que a autuação foi procedida à vista dos relatórios apresentados pela
empresa ao Fisco Estadual e que nos anos de 1996 e 1997 deixou de apresentar a
DCTF e em 1998 deixou de apresentar as DDCT, pelo que foi penalizada com
multa especifica.
Este paradigma valida, de um lado, a conclusão do acórdão lá recorrido, no sentido de
que a divergência entre as informações apresentadas ao Fisco Estadual e as
declaradas à Receita Federal, não autorizam a qualificação de evidente intuito de
fraude, desde que não restou identificado o uso de artifícios, ardis ou outros meios
similares para burlar o Fisco, restando caracterizado apenas a feitura da declaração
inexata – o que já se distingue do presente caso em que houve omissão em notas fiscais
e no Livro Caixa -, mas adiciona que sequer houve apresentação de declarações inexatas
Fl. 2292
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

na maior parte dos períodos fiscalizados, assim distanciando, ainda mais, os fatos lá
analisados dos aqui referidos para manutenção da multa qualificada.
Em tais circunstâncias, o dissídio jurisprudencial não se estabelece.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial somente tem
cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe
tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de
interpretações e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas
semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal
semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o
alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da CSRF, que não
representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão destinado a solucionar
divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento firmado por todas
as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os recentes
Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a
nível do juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em
seu conceito sem lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo
substancialmente” (Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973,
p. 248), não se toma conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo,
a base, o centro nevrálgico da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares.
Não se pode ter como acórdão paradigma enunciado geral, que somente confirma
a legislação de regência, e assente em fatos que não coincidem com os do
acórdão inquinado.
Estas as razões, portanto, para NÃO CONHECER do recurso especial da Contribuinte,
também no que se refere à qualificação da penalidade. (destaques do original)
No presente caso, o acórdão recorrido não apresenta as especificidades apontadas
em relação à falta de escrituração de receitas, considerada circunstância fática diferenciada no
citado precedente.
Contudo, no paradigma no CSRF/01-05.054 subsiste o diferencial pela referência
lá constante de que não teria sido consignado na peça impositiva inaugural, em qual dos três
artigos indicados (71 a 73) a qualificação da multa se apóia, nem se diz respeito a sonegação,
fraude ou conluio, nem consta em qual dos procedimentos da recorrente se baseou a
qualificação da multa, ou seja, se foi o procedimento de não atender às intimações, se foi o
procedimento de não possuir registros contábeis necessários ou desatender às normas de opção
pelo lucro presumido ou pelo fato de ter tributado apenas parcela de suas receitas no período
fiscalizado. Tal imprecisão acusatória, também aqui, está ausente no recorrido, e assim impede
cogitar se o Colegiado que proferiu o paradigma também afastaria a qualificação da penalidade
quando afirmada a existência de sonegação na forma do art. 71 da Lei no 4.506/64.
Já o paradigma no CSRF/01-05.347 apresenta maior similitude por ter em conta a
falta de informação em DIRPJ ou DIPJ de valores de receitas conhecidas do sujeito passivo, que
as informou ao Fisco Estadual. Aqui, as receitas foram escrituradas, mas não informadas em
DIPJ. É certo que o voto vencedor do paradigma também menciona que o sujeito passivo deixou
de apresentar DCTF no período autuado, e isto fragilizaria a acusação de apresentação de
declarações inexatas, mas no presente caso as informações prestadas em DCTF não foram
invocadas como evidência de dolo. Assim, este diferencial não merece relevo para
desassemelhar os acórdãos comparados.
Fl. 2293
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O recurso especial da Contribuinte, portanto, deve ser CONHECIDO apenas na
primeira matéria, com respeito à “multa qualificada – reiterada declaração ao fisco de valores
de receita menores do que a receita efetivamente obtida”, e com base no paradigma no 01-
05.347.
No mérito do recurso especial da PGFN, esta Conselheira reitera, na primeira
matéria, o voto acolhido, à unanimidade, no Acórdão no 9101-005.429:
Quanto à “possibilidade de ajuste no lançamento” este Colegiado já se manifestou, por
duas vezes, contrariamente ao ajustamento pretendido pela PGFN. A decisão mais
recente integra o Acórdão no 9101-004.21312, no qual foi negado provimento ao recurso
especial da PGFN por unanimidade, votando pelas conclusões esta Conselheira e a
Conselheira Viviane Vidal Wagner. O voto condutor de referido julgado, de lavra da ex-
Conselheira Cristiane Silva Costa, reproduz o entendimento por ela antes manifestado
no Acórdão no 9101-003.15713, acolhido à unanimidade para dar provimento parcial a
recurso especial do sujeito passivo questionando o ajustamento promovido pela
autoridade julgadora de 1a instância. Segue a transcrição:
No caso dos presentes autos, o contribuinte sustenta a nulidade da decisão da
DRJ que redefiniu a sistemática de apuração do IRPJ, de lucro real para lucro
arbitrado. De fato, é nula a decisão administrativa que modifique o critério de
lançamento tributário.
O acórdão recorrido reconheceu tal nulidade, tratando da exclusiva competência
da DRJ para julgamento (nos termos da Lei n° 8.748/93) e, ainda, do artigo 146,
do CTN, que impede a modificação de critério jurídico adotado pela autoridade
administrativa quanto a fatos anteriores à alteração deste critério.
Com efeito, o artigo 146, do CTN, impede seja alterado critério de lançamento:
Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em conseqüência de
decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela
autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser
efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador
ocorrido posteriormente à sua introdução.
A respeito do artigo 146, são as considerações de Hugo de Brito Machado:
“Há mudança de critério jurídico quando a autoridade administrativa
simplesmente muda de interpretação, substitui uma interpretação por
outra, sem que se possa dizer que qualquer das duas seja incorreta.
Também há mudança de critério jurídico quando a autoridade
administrativa, tendo adotada uma entre várias alterativas expressamente
admitidas pela lei, na feitura do lançamento, depois pretende alterar esse
lançamento, mediante a escolha de outra das alternativas admitidas e que
enseja a determinação de um crédito tributário em valor diverso,
geralmente mais elevado” (Curso de Direito Tributário, 30a ed.,
Malheiros, 2009, p. 176).
O Código Tributário Nacional ainda autoriza a revisão de ofício de lançamento
quando há erro de fato, nos termos do artigo 149, IV, c/c artigo 145, III:
Art. 145. O lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo só
pode ser alterado em virtude de:(...)

12 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli
Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Luis Fabiano Alves Penteado, Lívia De Carli
Germano e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
13 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael
Vidal de Araújo Luís Flávio Neto, Flavio Franco Correa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra
e Adriana Gomes Rego (Presidente em exercício).
Fl. 2294
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

III - iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos
no artigo 149.
Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade
administrativa nos seguintes casos: (...)
IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer
elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração
obrigatória; (...)
Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto
não extinto o direito da Fazenda Pública.
Em que pese autorize a revisão do lançamento quanto ao erro de fato, o Código
Tributário Nacional não autoriza a revisão do lançamento quando há – se o caso
– erro de direito. A esse respeito, são as primorosas considerações de Humberto
Ávila:
A mudança de orientação da Administração quer com relação à prática
até então adotada, quer com referência aos atos de lançamento já
efetuados, só pode dizer respeito a erros de fato, nunca erros de direito.
Com efeito, se a Administração, por algum motivo, entende que a
legislação foi mal-aplicada, só pode mudar a orientação para o futuro,
não para o passado, inclusive por determinação do art. 146 do Código
Tributário Nacional. (Segurança Jurídica – Entre Permanência,
Mudança e Realização no Direito Tributário, Malheiros, 2011, p. 458)
Como também entende Ricardo Lobo Torres, reiterando a impossibilidade de
revisão de lançamento por erro de direito:
Enquanto o artigo 149 exclui o erro de direito dentre as causas que
permitem a revisão do lançamento anterior feito contra o mesmo
contribuinte, o artigo 146 proíbe a alteração do critério jurídico geral da
Administração aplicável ao mesmo sujeito passivo com eficácia para os
fatos pretéritos (O Princípio da Proteção da Confiança do Contribuinte,
RFDT 06/09, dez/03)
Tampouco os artigos 145 e 149 legitimam tal alteração pela autoridade julgadora
administrativa. Afinal, o julgamento de processos administrativos é forma de
controle da legalidade do lançamento, sem que as autoridades julgadoras
detenham competência para refazer o lançamento.
Nesse sentido, e em respeito aos princípios do contraditório e ao da ampla
defesa, o artigo 18, §3o, do Decreto no 70.235/1972 assegura aos contribuintes o
direito de nova impugnação administrativa quando houver inovação da
fundamentação legal da exigência, verbis:
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de
ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou
perícias, quando entende-las necessárias, indeferindo as que considerar
prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine.
(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
§ 1o Deferido o pedido de perícia, ou determinada de ofício, sua
realização, a autoridade designará servidor para, como perito da União, a
ela proceder e intimará o perito do sujeito passivo a realizar o exame
requerido, cabendo a ambos apresentar os respectivos laudos em prazo
que será fixado segundo o grau de complexidade dos trabalhos a serem
executados.(Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
§ 2o Os prazos para realização de diligência ou perícia poderão ser
prorrogados, a juízo da autoridade. (Redação dada pela Lei no 8.748, de
1993)
Fl. 2295
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

§ 3o Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias, realizados
no curso do processo, forem verificadas incorreções, omissões ou
inexatidões de que resultem agravamento da exigência inicial, inovação
ou alteração da fundamentação legal da exigência, será lavrado auto de
infração
ou
emitida
notificação
de
lançamento
complementar,
devolvendo-se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no concernente
à matéria modificada. (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
O Decreto no 7.574/2011 se alinha a tal diretriz legal, explicitando a
possibilidade de alteração de lançamento e a necessária oportunização de
contencioso desde impugnação administrativa:
Art. 41. Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias
realizados no curso do processo, forem verificadas incorreções, omissões
ou inexatidões, de que resultem agravamento da exigência inicial,
inovação ou alteração da fundamentação legal da exigência, será
efetuado lançamento complementar por meio da lavratura de auto de
infração complementar ou de emissão de notificação de lançamento
complementar, específicos em relação à matéria modificada (Decreto no
70.235, de 1972, art. 18, § 3o, com a redação dada pela Lei no 8.748, de
1993, art. 1o).
§ 1o O lançamento complementar será formalizado nos casos:
I - em que seja aferível, a partir da descrição dos fatos e dos demais
documentos produzidos na ação fiscal, que o autuante, no momento da
formalização da exigência:
a) apurou incorretamente a base de cálculo do crédito tributário; ou
b) não incluiu na determinação do crédito tributário matéria devidamente
identificada; ou
II - em que forem constatados fatos novos, subtraídos ao conhecimento da
autoridade lançadora quando da ação fiscal e relacionados aos fatos
geradores objeto da autuação, que impliquem agravamento da exigência
inicial.
§ 2o O auto de infração ou a notificação de lançamento de que trata o
caput terá o objetivo de:
I - complementar o lançamento original; ou
II - substituir, total ou parcialmente, o lançamento original nos casos em
que a apuração do quantum devido, em face da legislação tributária
aplicável, não puder ser efetuada sem a inclusão da matéria
anteriormente lançada.
§ 3o Será concedido prazo de trinta dias, contados da data da ciência da
intimação da exigência complementar, para a apresentação de
impugnação apenas no concernente à matéria modificada.
§ 4o O auto de infração ou a notificação de lançamento de que trata o
caput devem ser objeto do mesmo processo em que for tratado o auto de
infração ou a notificação de lançamento complementados.
§ 5o O julgamento dos litígios instaurados no âmbito do processo referido
no § 4o será objeto de um único acórdão.
O dispositivo do Decreto no 7.574/2011 novamente trata de erro de fato, ao
possibilitar tal alteração do lançamento por: (a) apuração incorreta da base de
cálculo (inciso I, alínea a), (b) não inclusão de matéria devidamente identificada
no crédito tributário (inciso I, alínea b) ou (c) fatos novos, desconhecidos pela
autoridade lançadora original (inciso II). O artigo 41, portanto, está devidamente
alinhado às normas do Código Tributário Nacional.
Fl. 2296
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O Superior Tribunal de Justiça também acena pela impossibilidade de mudança
no critério jurídico, por eventual erro de direito:
(...) 4. Destarte, a revisão do lançamento tributário, como consectário do
poder-dever de autotutela da Administração Tributária, somente pode ser
exercido nas hipóteses do artigo 149, do CTN, observado o prazo
decadencial para a constituição do crédito tributário.
5. Assim é que a revisão do lançamento tributário por erro de fato (artigo
149, inciso VIII, do CTN) reclama o desconhecimento de sua existência
ou a impossibilidade de sua comprovação à época da constituição do
crédito tributário.
6. Ao revés, nas hipóteses de erro de direito (equívoco na valoração
jurídica dos fatos), o ato administrativo de lançamento tributário revela-
se imodificável, máxime em virtude do princípio da proteção à confiança,
encartado no artigo 146, do CTN, segundo o qual "a modificação
introduzida, de ofício ou em conseqüência de decisão administrativa ou
judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa
no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um
mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à
sua introdução".
7. Nesse segmento, é que a Súmula 227/TFR consolidou o entendimento
de que "a mudança de critério jurídico adotado pelo Fisco não autoriza a
revisão de lançamento".
8. A distinção entre o "erro de fato" (que autoriza a revisão do
lançamento) e o "erro de direito" (hipótese que inviabiliza a revisão) é
enfrentada pela doutrina, verbis:
"Enquanto o 'erro de fato' é um problema intranormativo, um desajuste
interno na estrutura do enunciado, o 'erro de direito' é vício de feição
internormativa, um descompasso entre a norma geral e abstrata e a
individual e concreta.
Assim constitui 'erro de fato', por exemplo, a contingência de o evento ter
ocorrido no território do Município 'X', mas estar consignado como tendo
acontecido no Município 'Y' (erro de fato localizado no critério espacial),
ou, ainda, quando a base de cálculo registrada para efeito do IPTU foi o
valor do imóvel vizinho (erro de fato verificado no elemento
quantitativo). 'Erro de direito', por sua vez, está configurado,
exemplificativamente, quando a autoridade administrativa, em vez de
exigir o ITR do proprietário do imóvel rural, entende que o sujeito
passivo pode ser o arrendatário, ou quando, ao lavrar o lançamento
relativo à contribuição social incidente sobre o lucro, mal interpreta a
lei, elaborando seus cálculos com base no faturamento da empresa, ou,
ainda, quando a base de cálculo de certo imposto é o valor da operação,
acrescido do frete, mas o agente, ao lavrar o ato de lançamento, registra
apenas o valor da operação, por assim entender a previsão legal. A
distinção entre ambos é sutil, mas incisiva." (Paulo de Barros Carvalho,
in "Direito Tributário Linguagem e Método", 2a Ed., Ed. Noeses, São
Paulo, 2008, págs. 445/446)
"O erro de fato ou erro sobre o fato dar-se-ia no plano dos
acontecimentos: dar por ocorrido o que não ocorreu. Valorar fato
diverso daquele implicado na controvérsia ou no tema sob inspeção. O
erro de direito seria, à sua vez, decorrente da escolha equivocada de um
módulo normativo inservível ou não mais aplicável à regência da questão
que estivesse sendo juridicamente considerada. Entre nós, os critérios
jurídicos
(art.
146,
do
CTN)
reiteradamente
aplicados
pela
Administração na feitura de lançamentos têm conteúdo de precedente
Fl. 2297
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

obrigatório. Significa que tais critérios podem ser alterados em razão de
decisão judicial ou administrativa, mas a aplicação dos novos critérios
somente pode dar-se em relação aos fatos geradores posteriores à
alteração." (Sacha Calmon Navarro Coêlho, in "Curso de Direito
Tributário Brasileiro", 10a Ed., Ed. Forense, Rio de Janeiro, 2009, pág.
708)
"O comando dispõe sobre a apreciação de fato não conhecido ou não
provado à época do lançamento anterior. Diz-se que este lançamento
teria sido perpetrado com erro de fato, ou seja, defeito que não depende
de interpretação normativa para sua verificação. Frise-se que não se
trata de qualquer 'fato', mas aquele que não foi considerado por puro
desconhecimento de sua existência. Não é, portanto, aquele fato, já de
conhecimento do Fisco, em sua inteireza, e, por reputá-lo despido de
relevância, tenha-o deixado de lado, no momento do lançamento. Se o
Fisco passa, em momento ulterior, a dar a um fato conhecido uma
'relevância jurídica', a qual não lhe havia dado, em momento pretérito,
não será caso de apreciação de fato novo, mas de pura modificação do
critério jurídico adotado no lançamento anterior, com fulcro no artigo
146, do CTN, (...). Neste art. 146, do CTN, prevê-se um 'erro' de
valoração jurídica do fato (o tal 'erro de direito'), que impõe a
modificação quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua
ocorrência. Não perca de vista, aliás, que inexiste previsão de erro de
direito, entre as hipóteses do art. 149, como causa permissiva de revisão
de lançamento anterior." (Eduardo Sabbag, in "Manual de Direito
Tributário", 1a ed., Ed. Saraiva, pág. 707)
9. In casu, restou assente na origem que:
"Com relação a declaração de inexigibilidade da cobrança de IPTU
progressivo relativo ao exercício de 1998, em decorrência de
recadastramento, o bom direito conspira a favor dos contribuintes por
duas fortes razões.
Primeira, a dívida de IPTU do exercício de 1998 para com o fisco
municipal se encontra quitada, subsumindo-se na moldura de ato jurídico
perfeito e acabado, desde 13.10.1998, situação não desconstituída, até o
momento, por nenhuma decisão judicial. Segunda, afigura-se impossível
a revisão do lançamento no ano de 2003, ao argumento de que o imóvel
em 1998 teve os dados cadastrais alterados em função do Projeto de
Recadastramento Predial, depois de quitada a obrigação tributária no
vencimento e dentro do exercício de 1998, pelo contribuinte, por ofensa
ao disposto nos artigos 145 e 149, do Código Tribunal Nacional.
Considerando que a revisão do lançamento não se deu por erro de fato,
mas, por erro de direito, visto que o recadastramento no imóvel foi
posterior ao primeiro lançamento no ano de 1998, tendo baseado em
dados corretos constantes do cadastro de imóveis do Município, estando
o contribuinte notificado e tendo quitado, tempestivamente, o tributo, não
se verifica justa causa para a pretensa cobrança de diferença referente a
esse exercício."
10. Consectariamente, verifica-se que o lançamento original reportou-se
à área menor do imóvel objeto da tributação, por desconhecimento de
sua real metragem, o que ensejou a posterior retificação dos dados
cadastrais (e não o recadastramento do imóvel), hipótese que se
enquadra no disposto no inciso VIII, do artigo 149, do Codex Tributário,
razão pela qual se impõe a reforma do acórdão regional, ante a higidez
da revisão do lançamento tributário.
Fl. 2298
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

10. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo
543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (Superior Tribunal de
Justiça, Recurso Especial no 1130545, DJe 22/02/2011).
A decisão administrativa (DRJ) que modifica critério de lançamento, como no
caso destes autos, é nula, por ofensa direta ao artigo 146, do Código Tributário
Nacional, como também ao artigo 18, do Decreto no 70.235/1972.
De fato, o Decreto no 7.574/2011 fixou limites estreitos para ajustamento do
lançamento, exigindo lançamento complementar e, por consequência, impedindo que tal
se dê por meio de decisão administrativa, na hipótese de alteração da fundamentação
legal da exigência – o que se verificaria no presente caso, ao se transpor o regime de
tributação de lucro real para lucro arbitrado – e, mais ainda, que assim se proceda em
relação a aspectos conhecidos e interpretados de forma diferente pela autoridade fiscal,
sem que se verifique a subtração, ao seu conhecimento, de fatos vindos a lume somente
depois do lançamento. Some-se, a isso, a inovação resultante da definição, em
julgamento, do coeficiente aplicável para arbitramento dos lucros em razão da atividade
exercida pelo sujeito passivo, suprimindo seu direito de defesa contra esse elemento
acusatório.
Por tais razões, não há reparos ao acórdão recorrido que cancelou integralmente a
exigência ao constatar que o IRPJ e a CSLL lançados deveriam ter sido calculados
mediante arbitramento dos lucros, e não na sistemática do lucro real.
Assim, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.
Também aqui, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN
na matéria Adoção do lucro arbitrado, para fins de apuração do IRPJ e CSLL.
Com respeito à qualificação da penalidade afastada em relação às exigências por
omissão de receitas por presunção legal em razão de depósitos bancários de origem não
comprovada, esta Conselheira reitera seus fundamentos, em linha com o recorrido, para não
admitir a qualificação da penalidade sobre os créditos tributários decorrentes das receitas
presumidamente omitidas a partir de depósitos bancários de origem não comprovada.
Em declaração de voto juntada ao Acórdão no 1101-00.725, esta Conselheira
assim firmou seus parâmetros para qualificação da penalidade em lançamentos decorrentes da
constatação de omissão de receitas:
Concordo integralmente com a I. Relatora no que tange aos efeitos do Ato Declaratório
de Exclusão e à exigência do crédito tributário principal. Mas tenho outras razões para
concluir pelo afastamento da multa de ofício qualificada, de forma que subsistam
apenas os acréscimos de multa de ofício no percentual de 75% e de juros de mora.
Os debates havidos durante as sessões de julgamento permitiram-me bem delinear os
critérios que adoto para exigência da multa de ofício qualificada.
No primeiro caso apreciado, estivemos frente a um contribuinte que havia omitido
significativo volume de receitas, apuradas com base na presunção do art. 42 da Lei no
9.430/96. Ou seja, frente a depósitos bancários de origem não comprovada, concluiu a
autoridade lançadora pela existência de valores tributáveis.
A contribuinte apresentara livros contábeis que precariamente reproduziam a
movimentação bancária questionada, fazendo transitar a maior parte dos valores apenas
por contas patrimoniais, e reconhecendo como receita de vendas somente os valores
expressos nas notas fiscais emitidas. Consoante reproduzido pelo I. Relator, a
contribuinte limitou-se a argüir, sem qualquer prova documental, que em virtude da
natureza perecível das mercadorias, havia operações de revenda de mercadorias que
seguiam diretamente do produtor rural para os clientes da empresa, acobertadas pela
Nota Fiscal de Produtor Rural; o pagamento ocorria de forma informal, de vez que
realizava pagamentos aos produtores rurais e posteriormente recebia de seus clientes a
quitação das mercadorias revendidas.
Fl. 2299
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

A qualificação da penalidade decorreu do fato de a contribuinte não ter emitido notas
fiscais, não ter escriturado a maior parte de suas receitas e não ter declarado à Receita
Federal sua efetiva receita, tentando passar a falsa impressão que a sua receita de vendas
de mercadorias foi de apenas R$ 1.107.598,81, quando na realidade foi de R$
7.109.024,52.
Entendi, frente a estes elementos, que se tratava da simples apuração de omissão de
receitas, à qual se reporta à Súmula CARF no 14. O volume de receitas presumidamente
omitidas era significativo, e deficiências na escrituração demonstravam a desídia da
contribuinte na manutenção de seus assentamentos contábeis. Todavia, embora estes
elementos permitissem a imputação de omissão de receitas, eles ainda eram
insuficientes para afirmar a intenção dolosa de deixar de recolher tributo. Necessário
seria que a Fiscalização investigasse um pouco mais, estabelecendo vínculos concretos
entre a movimentação bancária e a atividade operacional da empresa, para assim afirmar
que houve a intenção de ocultar receitas tributáveis do Fisco Federal. Evidências como a
apuração de depósitos decorrentes de liquidação de títulos de cobrança, ou
circularização de alguns depositantes, já permitiriam criar esta inferência.
No segundo caso apreciado, as receitas omitidas foram apuradas a partir das
informações do Livro Registro de Saídas, que apresentava expressivo volume de
operações, ao passo que as DIPJ, DACON e DCTF não continham qualquer registro de
resultados tributáveis ou débitos apurados. Ainda assim, a Fiscalização circularizou um
dos clientes da fiscalizada, e identificou outras operações que sequer haviam sido
escrituradas no Livro Registro de Saídas. Ao final, concluiu a autoridade fiscal que
apesar de ter auferido vultosa receita, a contribuinte agiu dolosamente com o objetivo de
impedir o conhecimento da ocorrência dos fatos geradores das obrigações tributárias
principais, apresentando declarações zeradas.
Acompanhei a Turma que, à unanimidade, manteve integralmente o crédito tributário ali
exigido, com a aplicação da multa qualificada.
No presente caso, também está presente o significativo volume de receita omitida, à
semelhança dos demais casos. Além disso, a constatação de que receitas foram
subtraídas à tributação decorre de fatos coletados da própria escrituração contábil/fiscal
da contribuinte: seus registros escriturais e as informações prestadas à Fazenda Estadual
prestaram-se como prova direta dos valores tributados. E, no meu entender, estes
aspectos já são suficientes para afastar a Súmula CARF no 14, como antes mencionei A
distinção deste caso, em relação ao anterior, está na acusação fiscal. A autoridade
lançadora justifica a qualificação da penalidade em razão da omissão mediante
declaração ao Fisco Federal de somente R$ 129.557,60 do total de R$ 13.947.987,53
das vendas registradas em sua contabilidade, cujo total foi registrado em sua
escrituração fiscal e contábil e informado ao Fisco do Estado do Paraná, conforme
demonstrado nos subitens "2.3.1", "2.3.2" e "2.3.3", nos quais limita-se a descrever os
valores extraídos da escrituração contábil, da escrituração fiscal e das GIAS/ICMS e da
declaração simplificada apresentada à Receita Federal.
A autoridade lançadora não acusou a contribuinte de ocultar receitas sabidamente
tributáveis, de modo que o litígio não se estabeleceu em relação à intenção da
contribuinte em deixar de recolher tributos. A dúvida ganha maior relevo quando
observo, no Termo de Verificação Fiscal, que cerca de 50% dos valores omitidos
decorrem de CAFÉ DESTIN EXPORTAÇÃO e CAFÉ C/ SUSP PIS-COFINS, cuja
exclusão da base de cálculo do SIMPLES Federal poderia decorrer de interpretação da
legislação tributária.
Assim, embora entenda que não é o caso de aplicação da Súmula CARF no 14, concordo
com o afastamento da qualificação da penalidade, proposto pela I. Relatora.
Também contrário à qualificação da penalidade foi o entendimento expresso no
voto condutor do Acórdão no 1101-001.267:
Com referência à qualificação da penalidade em razão da omissão de receitas presumida
a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, é certo que a contribuinte
Fl. 2300
DF CARF MF
Original

Fl. 62 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

não contabilizou integralmente sua movimentação financeira, assim como a presunção
de omissão de receitas se verificou em todos os períodos fiscalizados. Todavia, para se
afirmar que os depósitos bancários correspondem a receitas da atividade é necessário
que a Fiscalização reúna outras evidências, como por exemplo o creditamento bancário
a título de cobrança ou desconto, ou indícios outros que vinculem os depósitos
bancários a clientes da contribuinte, de modo a demonstrar que o sujeito passivo, ao
deixar de escriturá-los e de comprovar sua origem no curso do procedimento fiscal,
tinha a intenção de não recolher os tributos decorrentes daquelas bases de cálculo
sabidamente tributáveis. A presunção legal permite que o Fisco promova a exigência
ainda que o sujeito passivo não se desincumba de seu dever de escriturar, porém a
reiterada constatação de receitas presumidamente omitidas não é suficiente para
qualificação da penalidade, pois não permite concluir que o sujeito passivo agiu ou se
omitiu dolosamente para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento
por parte da autoridade fazendária do fato gerador, ou mesmo para impedir ou retardar
sua ocorrência. Ainda que por indícios esta intenção deve estar, ao menos, presumida,
de modo que a sua reiteração a ocorrência conduza à caracterização do intuito de fraude
presente nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502/64, como exige o art. 44, inciso II da Lei no
9.430/96, em sua redação original. Se a presunção de omissão de receitas não está
associada a outros elementos que a vinculem a receitas sabidamente tributáveis, a
jurisprudência deste Conselho já está consolidada no seguinte sentido:
Súmula CARF no 14: A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos,
por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por
si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação
de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73.
Esclareça-se que, como consignado neste voto, a recorrente invocou a descrição "auto
explicativa" contida nos extratos bancários para vincular outros depósitos bancários a
operações de compra e venda de veículos usados, evidência de vendas sem emissão de
nota fiscal, na medida em que as operações assim comprovadas foram admitidas pela
Fiscalização como origem de parte dos depósitos bancários. Ocorre que esta
circunstância não foi integrada à acusação fiscal acima exposta, acrescida apenas por
referências ao significativo descompasso entre a movimentação financeira e as receitas
declaradas pelo sujeito passivo, e pela menção ao grande volume de rendimentos
tributáveis omitidos, mas aí tendo em conta, também, a significativa parcela de
depósitos bancários cuja origem não foi comprovada. Assim, além da reiteração, a
acusação fiscal apenas afirma que a omissão de receitas presumida a partir de depósitos
bancários de origem não comprovada apresenta valores expressivos, constatações que
não se prestam como indícios da intenção de omitir receitas sabidamente tributáveis.
Em tais circunstâncias, a presunção legal de omissão de receitas subsiste, mas a
qualificação da penalidade não se sustenta. Desnecessário, portanto, apreciar as demais
alegações da recorrente acerca da ausência de embaraços à investigação fiscal, da
validade da documentação apresentada e necessária desconstituição por parte da
Fiscalização, do regular registro contábil dos rendimentos tributáveis, do indevido uso
da presunção hominis para qualificação da penalidade e das inconsistências verificadas
na acusação de sonegação, pois tais argumentos já foram antes refutados no que importa
à caracterização da omissão de receitas, bem como para manutenção da multa
qualificada sobre a omissão de receitas de intermediação financeira.
Por estas razões, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso voluntário para excluir a
qualificação da penalidade aplicada sobre os créditos tributários decorrentes da
presunção de omissão de receitas a partir de depósitos bancários de origem não
comprovada.
De outro lado, esta Conselheira manteve a qualificação da penalidade no voto
condutor do Acórdão no 1101-001.144, porque agregados outros elementos às apurações feitas a
partir dos depósitos bancários que favoreceram a contribuinte no período fiscalizado:
Fl. 2301
DF CARF MF
Original

Fl. 63 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

Já no que se refere à multa de ofício mantida no percentual de 150%, cumpre ter em
conta que a base de cálculo autuada decorre da constatação de receitas auferidas no
período fiscalizado, mediante confronto dos depósitos bancários com os documentos
apresentados pela contribuinte durante o procedimento fiscal, a partir dos quais foi
possível constatar que apenas parte das operações foram contabilizadas pela autuada, e
que nem mesmo em relação a esta parcela foram declarados ou recolhidos os valores
devidos. Diante deste contexto, a autoridade lançadora expôs que:
No que concerne à aplicação da multa proporcional ao valor do imposto, a mesma foi
de 150%, por prática, em tese, de infração qualificada como:
1 – Sonegação (art. 71 da Lei n° 4.502/1964), tendo em vista que a contribuinte agiu e
omitiu com dolo para impedir e retardar totalmente em relação ao ano-calendário
2001 o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
1.1 – Da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal (por três anos
consecutivos, não entregou a DIPJ, deixando de informar o resultado do exercício, a
base de cálculo e o regime de tributação; não informou nenhum valor nas DCTF; não
apresentou a escrituração comercial para que houvesse possibilidade de apuração da
base de cálculo; não comprovou a origem dos créditos em contas mantidas em
instituições financeiras, tendo cabido tal tarefa à fiscalização, tudo evidenciando o
intuito de omitir informações, com o fito de eximir-se do pagamento do
imposto/contribuições);
1.2 – Das suas condições pessoais, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal e o crédito tributário correspondente (na condição de rede de lojas na
exploração do comércio varejista de móveis e eletrodomésticos, deixou de informar o
total das receitas típicas da atividade, inclusive deixando de apresentar declarações,
como se não mais estivesse em atividade, sem se importar em esclarecer se os créditos
em suas contas bancárias se referiam a esse tipo de atividade ou a outra, levando a
fiscalização a apurar os valores pelo regime de lucro arbitrado; ainda, passou toda a
rede de lojas a empresa sucessora que, como demonstrado nos anexos, muitas vezes é
solidária, ao passo que ambas operaram nos mesmos estabelecimentos comercias às
mesmas épocas; nesse sentido, a autuada desfez-se de todo seu patrimônio comercial,
reduzindo a ampla rede a apenas um pequeno estabelecimento no endereço constante
do cabeçalho).
Acrescente-se a esta acusação as referências, também trazidas pela Fiscalização, acerca
da reiteração desta conduta omissiva por parte da pessoa jurídica SANTEX que, antes
da autuada (IMPELCO), foi constituída para operação da marca GR ELETRO:
No ano de 2000 foi requisitado procedimento de fiscalização pelo Ministério Público
Federal, onde foi constatada a sucessão de SANTEX por IMPELCO – processos
números 10183.004979/00-11 (arquivado por decadência) e 10183.002620/2001-25
(créditos inscritos na Dívida Ativa da União).
Em ambas as ocasiões os procedimentos de fiscalização foram precedidos de ações
policiais de busca e apreensão nos estabelecimentos da contribuinte, que sempre usa a
marca GR ELETRO, mudando apenas o CNPJ dos estabelecimentos e abandonando o
anterior, categoria em que se inclui IMPELCO, furtando-se ao cumprimento das
obrigações tributárias.
Contudo, no sistema CNPJ os estabelecimentos matriz e filiais de IMPELCO continuam
ativos, em vários dos mesmos endereços da empresa sucessora/solidária, além de haver
movimentação financeira em 2002 no valor de R$ 49.283.060,04, de R$ 42.620.634,83
em 2003, de R$ 11.790.083,53 em 2004 e de R$ 58.836,41 em 2005, não havendo
entrega de declarações também para esses anos, confirmando a assertiva de que
IMPELCO
foi
"substituída"
paulatinamente
por
VESLE
MÓVEIS
E
ELETRODOMÉSTICOS LTDA (vide fls. 02 a 04 do ANEXO IV – QUATRO)., aberta
em 06/06/2000, considerando que a marca GR ELETRO continuou no mercado,
inclusive com inserções na mídia televisiva e propaganda contínua em listas
Fl. 2302
DF CARF MF
Original

Fl. 64 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

telefônicas, sendo mais recentemente substituída pela marca FACILAR, adotada no
início de 2007 por VESLE.
Considerando a forma de apuração, nestes autos, dos fatos tributáveis, não são
aplicáveis as Súmula CARF no 14 e 25, porque não se trata de presunção legal de
omissão de receitas, ou de simples apuração de omissão de receitas, e ainda que tenha
havido arbitramento dos lucros, outras evidências foram agregadas para demonstração
do intuito de fraude.
Observe-se, ainda, que a recorrente limita-se a argumentar que não houve embaraço à
fiscalização (aspecto antes apreciado em sede de recurso de ofício), e nega a existência
de dolo apenas em razão da autuação de fundar em presunção. No mais, afirma
confiscatória a penalidade subsistente, ao final pleiteando sua redução para 75% uma
vez que reconhecida pelos Nobres Julgadores a quo que: “a contribuinte não causou
embaraço à fiscalização, prestando os esclarecimentos que lhe eram possíveis”. Ocorre
que o percentual de 150% está previsto no art. 44 da Lei no 9.430/96 para as exigências
de ofício nas quais restar caracterizado o intuito de fraude, aqui presente em razão das
evidências reunidas pela Fiscalização acerca da deliberada intenção da contribuinte de,
reiteradamente praticando fatos jurídicos tributáveis, deixar de escriturá-los
adequadamente de modo a subtraí-los da incidência tributária.
Tais parâmetros orientaram os votos contrários à qualificação da penalidade em
face de significativa e/ou reiterada omissão de receitas presumidas a partir de depósitos
bancários de origem não comprovada, dissociada de outras evidências de os depósitos bancários
corresponderem a receitas da atividade do sujeito passivo, como são exemplos as decisões
veiculadas nos Acórdãos no 9101-004.596 (Diadorim Participações Ltda, Relatora Viviane Vidal
Wagner), 9101-004.458 (Frigorífico Foresta Ltda, Relatora Cristiane Silva Costa), 9101-004.456
(Tumelini Fomento Mercantil Ltda, Relatora Cristiane Silva Costa), 9101-004.423 (Frigorífico
Ilha Solteira Ltda, Relatora Lívia De Carli Germano), 9101-005.030 (Candy Comércio e
Representações Ltda, Relatora Amélia Wakako Morishita Yamamoto), 9101-005.083 (Silvia
Maria Ribeiro Arruda), 9101-005.084 (Saesa do Brasil Ltda ME), 9101-005.121 (Nadia Maria F.
C. de Farias), 9101-005.150 (Ilha Comunicações Ltda, Relatora Andréa Duek Simantob), 9101-
005.151 (Pizzaria e Churrascaria Bosque Ltda, Relator Caio Cesar Nader Quintella), 9101-
005.212 (Abbatur Turismo e Locações EIRELI, Relatora Andréa Duek Simantob), 9101-005.216
(Casa Verre Comércio e Distribuição EIRELI, Relator Luis Henrique Marotti Toselli), 9101-
005.244 (Kolbach S/A, Relatora Lívia De Carli Germano), 9101-005.367 (Centro Ótico
Comercial Ltda), 9101-005.366 (Valesa Agropecuária Comércio e Representações Ltda – EPP,
Relator Caio Cesar Nader Quintella), 9101-005.403 (Cooperfort Serviços Ltda, Relator Caio
Cesar Nader Quintella), 9101-005.412 (APK Logística e Transporte Ltda), 9101-005.413
(Francisco Marinho de Assis Pereira, Relator Fernando Brasil de Oliveira Pinto), 9101-005.522
(Shock Emergia Ltda), 9101-005.698 (Texsa do Brasil Ltda, Relator Luis Henrique Marotti
Toselli), 9101-005.924 (Rock Star Produções, Comércio e Serviços Ltda, Relator Caio Cesar
Nader Quintella), 9101-005.983 (Comercial Importadora Exportadora Formiligas Ltda, Relator
Caio Cesar Nader Quintella), 9101-006.116 (Rock Star Marketing, Promoções e Eventos Ltda,
Relatora Lívia De Carli Germano), 9101-006.321 (Kingsberg Comércio Importação e
Exportação de Tecidos Ltda, Relatora Lívia De Carli Germano), 9101-006.486 (Geral Expresso
Agenciamento de Transportes de Carga Ltda), 9101-006.490 (Jetlog Serviços Ltda), 9101-
006.524 (Rock Star Marketing Ltda) 9101-005.625 (Soterra Terraplenagem e Locação de
Equipamentos Ltda) e 9101-006.612 (Hotel Thermas Eireli). A mesma orientação foi adotada no
voto proferido no Acórdão no 9101-005.285 (MMJL Comercial Ltda, Relatora Andréa Duek
Simantob), no qual embora fosse possível extrair dos autos evidências para qualificação da
penalidade, elas não foram referidas na acusação fiscal para permitir o regular exercício de
defesa pelo sujeito passivo. De outro lado, permitiram a manutenção da qualificação da
Fl. 2303
DF CARF MF
Original

Fl. 65 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

penalidade no Acórdão no 9101-004.838 (Guaporé Comércio de Madeiras Ltda) quando
constatado que a autoridade fiscal não só estabeleceu o vínculo dos depósitos bancários com
receitas da atividade da Contribuinte como também evidenciou todo o percurso por ele
desenvolvido para, consciente e intencionalmente, suprimi-las das bases tributáveis, bem como
para ocultar esta conduta por meio da apresentação de declarações com informações falsas e
adotar todos os meios evasivos para dificultar o procedimento fiscal. A presunção de omissão de
receitas estipulada no art. 42 da Lei no 9.430/96, em tais circunstâncias, não se destina,
propriamente, à determinação das receitas, mas sim à definição do momento de ocorrência do
fato gerador, diante da falta de colaboração do sujeito passivo em detalhar as receitas de sua
atividade omitidas. Na mesma linha foi o voto vencedor proferido no Acórdão no 9101-005.033
(Distribuidora de Alimentos Santa Marta ME, Relatora Amélia Wakako Morishita Yamamoto),
assim como as declarações de voto nos Acórdão no 9101-005.298 (Bluecell Representações em
Telecomunicações Ltda., Relatora Lívia De Carli Germano) e 9101-005.414 (Celson Bar e
Restaurante Ltda, Relator Lívia De Carli Germano), além do voto vencido no Acórdão no 9101-
005.687 (Cerâmica Formigres Ltda).
Nestes autos, como bem pontuado pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira
Pinto no voto condutor do Acórdão no 9101-006.20514, exarado em face de exigência formulada
contra outra pessoa jurídica também apontada no âmbito da Operação Ararath:
Analisando os argumentos da autoridade fiscal que lavrou a exigência, bem como da
decisão recorrida, entendo que a exigência de penalidade qualificada não deve
prosperar.
A meu ver, os elementos apontados pela autoridade fiscal, e corroborados pela decisão
decorrida, não permitem concluir, do ponto de vista tributário, que o contribuinte
tenha agido com dolo, de modo a caracterizar a sonegação a que alude o artigo 71 da
Lei no 4.502/1964.
Em primeiro lugar porque a autuação baseia-se única e exclusivamente em presunção
legal de omissão de receitas - baseada em depósitos bancários sem comprovação de
origem. Nesse contexto, não havendo qualquer outra circunstância ligada à ocorrência
do fato gerador, não se pode dar ensejo à qualificação da penalidade.
Nesse contexto, perfeitas as considerações do relator do acórdão paradigma, ilustre
Conselheiro Roberto Silva Junior, em lançamento também realizado no âmbito da
Operação Ararath, julgamento do qual participei e acompanhei o seu sempre bem
fundamentado entendimento:
Não é por acaso que se consolidou o entendimento de que o auto de infração
lavrado com base em depósitos bancários, em regra, não comporta qualificação
da multa.
Nesse sentido, o CARF editou a Súmula vinculante n° 34, com o seguinte
enunciado:
Súmula CARF n" 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de
receita ou rendimentos, decorrente de depósitos bancários de origem
não comprovada, é cabível a qualificação da multa de oficio, quando
constatada a movimentação de recursos em contas bancárias de
interpostas pessoas. (Vinculante, conforme Portaria MFn° 383, de
12/07/2010, DOU de 14/07/2010).

14 Participaram do julgamento os Conselheiros Edeli Pereira Bessa, Livia de Carli Germano, Fernando Brasil de
Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo
Guimaraes da Fonseca, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), e divergiu neste ponto o Conselheiro Luiz Tadeu
Matosinho Machado.
Fl. 2304
DF CARF MF
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Fl. 66 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O texto da súmula permite concluir que, nos lançamentos em que se apura
omissão de receitas com base em extratos bancários, a regra é a aplicação da
multa comum de 75%, cabendo a qualificação apenas em situações
excepcionais, como ocorre na interposição de pessoas com fins ilícitos.
No caso em tela, embora existisse investigação de ilícitos penais (inclusive
admitidos por um dos corresponsáveis, em delação premiada), o lançamento não
se baseou nas conclusões ou no acervo probatório reunido na chamada
Operação Ararath. Por essas razões, a multa qualificada deve ser afastada,
reduzindo-se, pois, o percentual para 75% em relação a todas as infrações ".
Saliento, por fim, que a pretensa prática reiterada para justificar a exasperação da
penalidade não tem o condão de alterar a comprovação da própria infração, repita-se,
única e exclusivamente baseada em mera presunção legal.
Com efeito, em que pesem as condutas descritas na Operação Ararath sejam
absolutamente reprováveis, os fatos geradores descritos nos presentes autos não estão
ligados a essas condutas, em tese criminosas, o que não permite considerar o contexto
da operação criminal com as infrações tributárias objeto do lançamento ora em exame.
Para a qualificação da penalidade em lançamentos envolvendo o art. 42 da Lei no
9.430/96, além da hipótese de conta bancária em nome de interposta pessoa15, há
necessidade de se vincular os depósitos com as atividades realizadas pelo Contribuinte.
Ausente tal demonstração, a reiteração e o volume, bem como a cogitação de que
a movimentação financeira tenha se prestado a operações fraudulentas de outra natureza, subsiste
a dúvida se as entradas correspondiam a receitas da atividade. Assim, por força do art. 112,
inciso II do CTN, a qualificação da penalidade não pode subsistir.
Estas as razões para concordar com as conclusões do I. Relator e NEGAR
PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN na matéria Qualificação da multa de ofício, na
parte conhecida.
Por fim, no âmbito do recurso especial da Contribuinte, quanto à matéria “multa
qualificada – reiterada declaração ao fisco de valores de receita menores do que a receita
efetivamente obtida”, não merece reparos o acórdão recorrido.
A Contribuinte, ao longo dos quatro anos-calendários fiscalizados, dois deles
objeto de lançamento nestes autos, omitiu significativa parcela das receitas escrituradas,
deixando de recolher os tributos sabidamente devidos, bem como apresentou DIPJ, DCTF e
DACON omitindo estas informações e fazendo crer que suas operações nada ou pouco
resultaram em tributos devidos sobre o lucro e o faturamento. E, relativamente a tais
circunstâncias, há muito este Colegiado admite a penalização, com gravidade, daqueles que têm
conhecimento da dimensão do fato gerador ocorrido, e optam reiteradamente por ocultá-lo, para
ostentar aparente regularidade no cumprimento das obrigações acessórias e principais.
Neste sentido são os julgados cujas ementas são, a seguir, transcritas:
- Acórdão no 9101-00.140, sessão de 12/05/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA AGRAVADA – CONDUTA REITERADA – Nos termos da jurisprudência
majoritária da CSRF, e das Câmaras da Primeira Seção do CARF, a prática reiterada de
infrações à legislação tributária denota a intenção dolosa do contribuinte de fraudar a
aplicação da legislação tributária e lesar o Fisco.

15 Súmula CARF no 34: Nos lançamentos em que se apura omissão de receita ou rendimentos, decorrente de
depósitos bancários de origem não comprovada, é cabível a qualificação da multa de ofício, quando constatada a
movimentação de recursos em contas bancárias de interpostas pessoas. (Vinculante, conforme Portaria MF no 383,
de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).
Fl. 2305
DF CARF MF
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Fl. 67 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

- Acórdão no 9101-00.172, sessão de 15/06/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA QUALIFICADA DE 150% - A aplicação da multa qualificada pressupõe a
comprovação inequívoca do evidente intuito de fraude, nos termos do artigo 44, inciso
II, da Lei 9430/96. O fato de o contribuinte ter apresentado Declaração de Rendimentos
de forma reiterada e com valores significativamente menores do que o apurado, legitima
a aplicação da multa qualificada.
- Acórdão no 9101-00.320, sessão de 25/08/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. É aplicável a multa de ofício qualificada de 150
%, naqueles casos em que restar constatado o evidente intuito de fraude. A conduta
ilícita reiterada ao longo do tempo, descaracteriza o caráter fortuito do procedimento,
evidenciando o intuito doloso tendente à fraude.
- Acórdão no 9101-00.417, sessão de 03/11/2009, 1a Turma da CSRF
MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. Cabível quando o Contribuinte presta
declaração, em três anos consecutivos, com os valores zerados, não apresenta DCTF
nem realiza qualquer pagamento. Este conjunto de fatos demonstra a materialidade da
conduta, configurado o dolo específico do agente evidenciando não somente a intenção
mas também o seu objetivo.
Em circunstâncias semelhantes este Colegiado decidiu, à unanimidade de votos,
no Acórdão no 9101-003.66316, o que assim exposto pelo ex-Conselheiro Flávio Franco Corrêa:
A Administração Tributária é um serviço público de grande importância para a
satisfação das inúmeras tarefas dos Estados modernos, que são, hoje, Estados Fiscais,
aqueles cujas necessidades financeiras são cobertas essencialmente pelos tributos. Por
isso, regras tributárias regulam a exigência estatal para fazer face às despesas gerais do
Estado. É sabido, no entanto, que o Estado moderno não tem apenas a função de zelar
pela preservação do território contra invasores estrangeiros, atividade que reclama o
devido custeio por parte de todos os que recebem o benefício da proteção. Há, também,
custos públicos que se relacionam ao cumprimento dos clássicos direitos sociais, como
também há os custos inerentes à garantia dos direitos individuais, a exemplo da
liberdade e da propriedade. Tomando como base o fato de que o Estado não é ágil o
bastante para realizar o processo subsuntivo de aplicação da regra tributária caso a caso,
estabeleceu-se um dever de colaboração de acordo com o qual ao próprio administrado
incumbe apurar, por sua conta e risco, o valor do tributo que lhe cabe recolher aos
cofres públicos. Para a fiscalização da observância a esse dever, instituíram-se as
declarações que veiculam as informações de que o Estado precisa não só para o
necessário controle da arrecadação, mas, também, para viabilizar o acompanhamento da
programação orçamentária do Estado.
Tal perspectiva acena para o papel substantivo das declarações de tributos. A
consideração que lhes é devida é incompatível com a decisão tomada pela Turma a quo.
Não se pode admitir que o contribuinte faça uso da DIPJ e da DCTF como se estivesse
em jogo sujeito aos caprichos da sorte ou do azar. A recorrida tinha o dever de
apresentar ao Fisco a distribuição da receita bruta anual pelos trimestres do ano-
calendário, de acordo com o regime de caixa, por ela eleito. No mesmo passo, deveria
apurar o IRPJ e a CSLL calculados sobre as bases de cálculo trimestrais, em
consonância com o regime de tributação do lucro presumido. Deve-se recusar com
veemência a assertiva de que o recorrido "informou à autoridade fazendária a ocorrência
do fato gerador da obrigação tributária principal". As receitas brutas trimestrais estão
zeradas; logo não é verdade que o recorrido tenha informado a ocorrência do fato
gerador. Tendo em conta que o contribuinte furtou-se ao dever de apurar a base
imponível, omitiu, portanto, o dado quantitativo sem o qual não há que se falar em fato
gerador declarado. Se o recorrido houvesse declarado a ocorrência do fato gerador, não

16 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Flávio Franco Corrêa, Cristiane Silva Costa, Viviane Vidal
Wagner, Luis Flávio Neto, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (suplente convocado), Gerson Macedo Guerra,
Demetrius Nichele Macei e Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício).
Fl. 2306
DF CARF MF
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Fl. 68 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

seria necessária a constituição do crédito tributário mediante lançamento de ofício,
diversamente do acontecido.
Chama a atenção para o dolo a existência da ficha de apuração dos tributos "zerada", na
DIPJ, juntamente com as DCTF semestrais sem tributo declarado, em contraposição à
informação da percepção de receita bruta anual superior a onze milhões de reais. Isso
revela que o recorrido não apurou os tributos devidos porque não quis. E reiterou sua
vontade de omitir-se ao Fisco ao entregar as DCTF também "zeradas". A reiteração da
conduta e a magnitude dos tributos não declarados apontam, para além da dúvida
razoável, que o recorrido agiu de modo premeditado, dirigindo sua vontade ao ato de
omitir os valores trimestrais da base de cálculo dos tributos e ao intento de não honrar
seu compromisso com a sociedade, deixando de entregar aos cofres públicos a parte que
lhe cabia, no rateio das despesas públicas. Inegável, por conseguinte, a prática de
sonegação de que trata o artigo 71, inciso I, da Lei no 4.502/194, que se vislumbra no
ato de ocultar da autoridade fazendária a ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL,
ao apresentar declaração para a apuração de tributo "zerada".
Em face do exposto, conheço do apelo fazendário para, no mérito, dar-lhe provimento.
Tais razões de decidir são aqui reiteradas.
O art. 44 da Lei no 9.430/96, para os casos de falta de declaração ou de declaração
inexata, e outros listados no inciso I, determina a aplicação da multa de 75%, a menos que o
Fisco detecte e aponte o intuito de fraude, ou seja, que demonstre tratar-se de conduta dolosa.
Por sua vez, o intuito de fraude é conceito amplo no qual se inserem aquelas condutas dolosas
definidas como sonegação, fraude ou conluio, consoante a Lei no 4.502/64, in verbis:
Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total
ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou
circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária
principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir
ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do
imposto devido, a evitar ou diferir o seu pagamento.
Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas,
visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.
Não se olvide, também, que, pela Lei no 8.137/90, no âmbito do Direito Penal, a
sonegação vem definida, de forma genérica, como qualquer conduta dolosa que ofenda a ordem
tributária, entre as quais merece relevo as abaixo citadas:
Art. 1o Constitui crime contra a ordem tributária suprimir ou reduzir tributo, ou
contribuição social e qualquer acessório mediante as seguintes condutas:
I – omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;
II – fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação
de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;
[...]
Art. 2o Constitui crime da mesma natureza:
I – fazer declaração falsa ou omitir declaração sobre rendas, bens ou fatos, ou empregar
outra fraude, para eximir-se, total ou parcialmente, de pagamento de tributo;
[...]
Fl. 2307
DF CARF MF
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Fl. 69 do Acórdão n.o 9101-006.653 - CSRF/1a Turma
Processo no 10183.720652/2018-54

O exame dos dispositivos legais supra transcritos permite concluir que para se
caracterizar como sonegação, a falta de pagamento sequer necessita vir acompanhada do falso
material na escrituração, e contenta-se, apenas, com a omissão de informações na declaração ou
omissão da própria declaração a que está obrigado o sujeito passivo.
É bem verdade que a falsidade material deixa exposto o evidente intuito de fraude,
porém, o dolo, elemento subjetivo do tipo qualificado tributário ou do tipo penal, já está presente
quando a consciência e a vontade do agente para prática da conduta (positiva ou omissiva)
exsurge da reiteração de atos que tenham por escopo, iniludivelmente, impedir ou retardar o
conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador e de suas
circunstâncias materiais, necessárias a sua mensuração.
De fato, a conduta ardilosa de declarar sistematicamente ao Fisco valores menores
que os verdadeiros, ou nada informar nas declarações prestadas, sem nenhuma justificativa
plausível apresentada, além de retardar o conhecimento do fato gerador por parte da autoridade
administrativa, ainda faz essa supor, pelo princípio da boa-fé, que o sujeito passivo está
cumprindo com suas obrigações, desviando seu foco para outros que nem mesmo apresentaram
as devidas declarações.
Daí a inaplicabilidade da Súmula no 14 (A simples apuração de omissão de receita
ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a
comprovação do evidente intuito de fraude do sujeito passivo), na medida em que restou
evidenciado o referido intuito de fraude na conduta do sujeito passivo. Já as Súmulas no 25 e 34
não guardam relação direta com o caso presente, que veicula omissão de receita apurada por
prova direta e não por presunção legal.
Por todo o exposto, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da
Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa

Fl. 2308
DF CARF MF
Original