Tribunal: CARF
Processo: 18470.728685/2018-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-27
Data de publicação: 2023-11-13

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2017
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO PAGAMENTO. RECIBOS INCOMPLETOS. DECLARAÇÃO DE PAGAMENTO DE PLANO DE SAÚDE INCOMPLETA. MANUTENÇÃO DO LANÇAMENTO.
Sem que o recorrente junte aos autos documentação hábil e idônea acerca dos pagamentos efetuados a título de custeio de despesas médicas, é impossível restaurar as deduções pleiteadas.

Inteiro teor:
S2-TE01
S2-TE01 MINISTÉRIO DA FAZENDA
MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
18470.728685/2018-19 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
2001-006.676 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária Sessão de
Sessão de
27 de setembro de 2023 Recorrente
Recorrente
LUIZ HENRIQUE BARROS Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2017
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO
DO
PAGAMENTO.
RECIBOS
INCOMPLETOS. DECLARAÇÃO DE PAGAMENTO DE PLANO DE
SAÚDE INCOMPLETA. MANUTENÇÃO DO LANÇAMENTO.
Sem que o recorrente junte aos autos documentação hábil e idônea acerca dos
pagamentos efetuados a título de custeio de despesas médicas, é impossível
restaurar as deduções pleiteadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Honório Albuquerque de
Brito, Marcelo Rocha Paura e Thiago Buschinelli Sorrentino.

Relatório
Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18470.728685/2018-19
Fl. 113
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Contra o sujeito passivo acima identificado foi lavrada a notificação de lançamento de
fl. 7/12, em 30/07/2018, relativa ao imposto sobre a renda das pessoas físicas do
exercício 2017, ano-calendário 2016, na qual se exige imposto suplementar de R$
10.199,34 sujeito à multa de ofício, além dos acréscimos legais previstos na legislação.
O lançamento decorreu de procedimento de revisão interna da declaração de ajuste
anual, tendo sido apuradas as seguintes infrações à legislação tributária (fl. 10/12):

Dedução Indevida de Despesas Médicas – Glosa do valor de R$ 16.206,51,
indevidamente deduzido a título de Despesas Médicas, por falta de comprovação, ou por
falta de previsão legal para a sua dedução, conforme a seguir discriminado: Associação
dos Profissionais Liberais (R$ 9.845,00); Bradesco Saúde (R$ 9.371,90); e Cristina
Luzia Crivano Moreira (R$ 3.550,00). As glosas foram efetuadas por falta de
comprovação da integralidade dos gastos informados pelo(a) contribuinte a título de
dedução da base de cálculo do imposto.
Dedução Indevida de Previdência Privada e Fapi – Glosa do valor de R$ 30.537,56,
indevidamente deduzido a título de contribuição à Previdência Privada e Fapi, por falta
de comprovação, ou cujo ônus não tenha sido do contribuinte, ou cujo benefício não
tenha sido deste ou de seus dependentes, ou ainda em virtude de adequação do valor da
dedução declarada ao limite percentual de 12% dos rendimentos considerados, após
alterações, na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração de
rendimentos. As glosas foram efetuadas por falta de comprovação da integralidade dos
gastos informados pelo(a) contribuinte a título de dedução da base de cálculo do
imposto.
Cientificado do lançamento por via postal em 21/08/2018 (fl. 70), o interessado
impugnou a exigência na data de 28/08/2018, por intermédio do instrumento de fl. 4/5.
A impugnação se baseou nas seguintes razões de fato e de direito:
Infração: DEDUÇÃO INDEVIDA DE PREVIDÊNCIA PRIVADA E FAPI Valor da
infração: R$ 30.537,56. Não concordo com essa infração. - O valor contestado refere-se
a pagamento de contribuição à Previdência Privada ou Fapi efetuado pelo contribuinte
em benefício próprio e o montante deduzido a este título não ultrapassa 12% dos
rendimentos tributáveis declarados. O contribuinte (exceto aposentados e pensionistas)
também efetuou recolhimento, em seu nome, de contribuições para o regime geral de
previdência social ou para regime próprio de previdência social dos Municípios.
Infração:
DEDUÇÃO
INDEVIDA
DE
DESPESAS
MÉDICAS
CNPJ:
03.718.242/0001-03 - ASSOCIAÇÃO DOS PROFISSIONAIS LIBERAIS. Valor da
infração: R$ 3.284,61. Não concordo com essa infração. - O valor contestado refere-se a
despesas médicas pagas em benefício de alimentando, glosadas (não aceitas) por falta
de apresentação de sentença judicial, de acordo homologado judicialmente ou de
escritura pública com previsão para pagamento de tais despesas, motivo pelo qual
apresento tal documento para fins de comprovação. Infração: DEDUÇÃO INDEVIDA
DE DESPESAS MÉDICAS CPF/CNPJ: 92.693.118/0001-60 - BRADESCO SAÚDE
S/A. Valor da infração: R$ 9.371,90. Não concordo com essa infração. - Outras
alegações: A declaração original foi ratificando, a informação do valor da despesa de R$
9.371,90 indicado acima, para R$ 6.560,39, conforme já consta da própria notificação.
Portanto, o valor a ser considerado como dedução é o valor da retificação conforme
documento anexo. Infração: DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS MÉDICAS CPF:
843.519.697-68-CRISTINA LUZIA CRIVANO MOREIRA VALENTE Valor da
infração: R$ 3.550,00. Não concordo com essa infração. - O valor contestado refere-se a
despesas médicas para as quais apresento nota(s) fiscal(is), recibo(s) ou documento(s)
equivalente(s), com os requisitos exigidos peia legislação tributária.
A impugnação veio instruída com documentos para comprovar os fatos alegados na
defesa.
É o relatório.
Fl. 114
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

A decisão de primeira instância manteve o lançamento do crédito tributário
exigido, em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício:
2017 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.
Considera-se não impugnada a matéria não contestada expressamente na impugnação,
tornando-se a exigência incontroversa e definitiva, sem direito a recurso na esfera
administrativa.
DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO.
A legislação tributária permite a dedução, na declaração de rendimentos, dos
pagamentos efetuados pelo contribuinte a título de despesas médicas relacionada a
tratamento próprio e de seus dependentes. A dedução, entretanto, condiciona-se à
comprovação das despesas, a juízo da autoridade fiscal.
GLOSA DE DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. RECIBOS EMITIDOS POR
BENEFICIÁRIO PESSOA FÍSICA.
Mantém-se a glosa da dedução de despesas médicas pleiteada na declaração de ajuste
anual, procedida no lançamento de ofício por falta de comprovação, quando os recibos
emitidos por beneficiário pessoa física apresentados na impugnação não atendem aos
requisitos previstos na legislação do imposto de renda.
PREVIDÊNCIA PRIVADA E FAPI. DEDUÇÃO. CONDIÇÃO.
Na determinação da base de cálculo do imposto, poderão ser deduzidas as contribuições
para contribuição a entidades de previdência complementar e fundos de previdência
programada individual (Fapi). A dedução, entretanto, condiciona-se à comprovação da
despesa, a juízo da autoridade fiscal.
IMPUGNAÇÃO. INSTRUÇÃO.
A impugnação deve vir acompanhada dos elementos de prova em que se fundamentar,
precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a não ser
nos casos de força maior, ou quando as provas se refiram a fato ou direito
superveniente, ou quando se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas
aos autos.

O sujeito passivo interpôs, em 11/12/2020 (int. 04/12/2020), Recurso Voluntário,
alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese:
a) A legalidade das deduções com Fapi e à Associação;
b) A validade dos recibos apresentados.

É o relatório.

Voto
Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator
Fl. 115
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

1. CONHECIMENTO
Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais
requisitos para exame e julgamento da matéria.
Registro que o recurso voluntário não tem por objeto as despesas médicas
relativas aos pagamentos ao Bradesco Saúde, dada a preclusão.

2. DESPESAS MÉDICAS

1. Necessidade de intimação prévia ao contribuinte para apresentação de
documentos específicos, como critério determinante para a validade do lançamento que
rejeita deduções baseadas em recibos, por ausência de apresentação de documentos
bancários que certificassem as operações de transferência de recursos financeiros ou de
fornecimento de dinheiro em espécie.
1.1. A questão de fundo
As questões de fundo devolvidas ao conhecimento deste Colegiado consistem em
se decidir se eventual ausência de intimação para apresentação dos comprovantes de pagamento
das despesas médicas, durante o procedimento de lançamento, torna o ato administrativo nulo,
malograda a oportunidade para impugnação.
Intimação prévia, específica e inequívoca como condição de validade da glosa da
dedução pleiteada
1.2. Violação do controle de validade causada pela ausência de intimação
prévia, específica e inequívoca (arts. 142, pa. ún., 145, III e 149 do CTN)

Conforme expõe o i. Cons. Honório Albuquerque de Brito:
Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do
prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere e não se
pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em relação à apuração do
contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da Fiscalização da Receita Federal para
verificação de eventuais infrações, cabe ao fiscal promover as diligências necessárias.
Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação de
elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da prestação do serviço,
sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a transferência efetiva dos valores pagos de
quem arcou com o ônus financeiro para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal
em cumprimento de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo,
documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal necessariamente
a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do profissional que o emitiu. Está
sim a solicitar elementos que se complementam na composição de um conjunto probatório com
vista a formar sua convicção. É certo que as solicitações de documentos devem atender à
razoabilidade, devendo ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção.
Por oportuno, transcrevo os arts. 73 e 80 do Decreto 3.000/1999, aplicável aos
fatos jurídicos em exame:
Fl. 116
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Art.73.Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, §3o).
§1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos
declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, §4o).
§2oAs deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão
ser restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto-Lei no
5.844, de 1943, art. 11, §5o).
[...]
Art.80.Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços
radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art.
8o, inciso II, alínea "a").
§1oO disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, §2o):
I-aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a
entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma
natureza;
II-restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III-limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita
indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;
IV-não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou
cobertas por contrato de seguro;
V-no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e
dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do
beneficiário.
§2oNa hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda
nacional será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado
para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês
anterior ao do pagamento.
§3oConsideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de
deficiente físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento
efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais.
§4oAs despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico só
poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como hospital, nos termos da
legislação específica.
§5oAs despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em
virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente, poderão ser
Fl. 117
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo da declaração de rendimentos
(Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, §3o).
De fato, nos termos da Súmula CARF 180, “para fins de comprovação de
despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de
elementos comprobatórios adicionais”.
Assim, a autoridade fiscal tem legitimidade e permissão para exigir do sujeito
passivo a apresentação de provas complementares para acolhimento das alegadas despesas
médicas efetuadas, de modo a tornar a singela apresentação de recibos insuficiente, ainda que
eles atendam aos requisitos formais previstos na legislação.
Sem prejuízo da estrita observância à orientação sedimentada no enunciado da
Súmula CARF 180, a permissão para a exigência de comprovação complementar é ato
plenamente vinculado, isto é, cuja prática não pode ser discricionária. Como qualquer ato
administrativo, a rejeição das alegadas despesas médicas deve ser fundamentada e motivada.
A imprescindibilidade da motivação decorre do caráter plenamente vinculado do
lançamento (art. 142, par. ún., 145, III e 149 do CTN, associados à Súmula 473/STF) e da
circunstância de ele se tratar de ato administrativo (art. 50 da Lei 9.784/1999).
Afinal, sabe-se que “a presunção de validade do lançamento tributário será tão
forte quanto for a consistência de sua motivação, revelada pelo processo administrativo de
constituição do crédito tributário” (AI 718.963-AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA,
Segunda Turma, julgado em 26/10/2010, DJe-230 DIVULG 29-11-2010 PUBLIC 30-11-2010
EMENT VOL-02441-02 PP-00430), e, dessa forma, o processo administrativo de controle da
validade do crédito tributário pauta-se pela busca da chamada “verdade material”.
A propósito, “por respeito à regra da legalidade, à indisponibilidade do interesse
público e da propriedade, a constituição do crédito tributário deve sempre ser atividade
administrativa plenamente vinculada. É ônus da Administração não exceder a carga tributária
efetivamente autorizada pelo exercício da vontade popular. Assim, a presunção de validade juris
tantum do lançamento pressupõe que as autoridades fiscais tenham utilizado os meios de que
legalmente dispõem para aferir a ocorrência do fato gerador e a correta dimensão dos demais
critérios da norma individual e concreta, como a base calculada, a alíquota e a sujeição passiva”
(RE 599194 AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, julgado em 14/09/2010,
DJe-190 DIVULG 07-10-2010 PUBLIC 08-10-2010 EMENT VOL-02418-08 PP-01610 RTJ
VOL-00216-01 PP-00551 RDDT n. 183, 2010, p. 151-153)
A aderência ao devido processo legal administrativo assume especial relevância,
pois os destinatários das decisões promanadas das autoridades estatais não contam com as
mesmas garantias ou acervo informacional de suas contrapartidas.
Conforme observam Szenda e Lachmayer:
A observância da prolação de decisões administrativas aos requisitos tanto da lei
quanto de direitos fundamentais é necessária para a aceitação dos atos administrativos um
exercício legítimo do poder público (Szente, Zóltan, and Konrad Lachmayer.The Principle of
Effective Legal Protection in Administrative Law. Nova Iorque, NY, Routledge, 2017, p. 14).
Não é por outra razão que muitos órgãos jurisdicionais aproximam as garantias
típicas do processo penal ao processo tributário.
Fl. 118
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Assim, a declaração de insuficiência de recibos conjugada à faculdade de exigir
documentação complementar, especialmente prova específica da transferência de valores
monetários (cheques, PIX, DOCs, TEDs, transferências bancárias, cartão de crédito, extratos
bancários) não são discricionárias e, nesse sentido, devem ser devidamente motivadas e
fundamentadas.
A questão de fundo se torna, assim, saber-se se exige-se a inexorável apresentação
desse tipo de documento – prova da operação de transferência de recursos (se as condições de
sua exigibilidade foram cumpridas), ou se sua ausência pode ser suprida por outros meios de
prova admitidos em direito.
De fato, são indícios consistentes a exigir aprofundamento do acervo probatório
das despesas médicas, exemplificativamente:
1. Insuficiência do patrimônio ou das receitas declaradas para fazer frente ao
custo dos serviços, dada a necessidade de prover outras despesas
essenciais à vida humana;
2. Inidoneidade dos prestadores dos serviços médicos;
3. Incompatibilidade dos valores pagos, quando comparados com a prática
normalmente verificada na praça;
4. Ausência de registro dos respectivos recebimentos nos deveres
instrumentais dos prestadores de serviços (e.g., DAA, DMED);
5. Inusualidade da prática de pagamento de tais quantias em espécie.
Agustín Gordillo faz uma observação muito interessante e que julgo útil para o
estudo das presunções e do “ônus processual probatório" a envolver atos administrativos em
sentido amplo:
“Claro está, se o ato não cumpre sequer com o requisito de explicitar os fatos que
o sustentam, caberá presumir com boa certeza, à mingua de prova em contrário produzida pela
Administração, que o ato não tem tampouco fatos e antecedentes que o sustentem
adequadamente: se houvesse tido, os teria explicitado” (Tratado de derecho administrativo.
Disponível em http://www.gordillo.com/tomos_pdf/1/capitulo10.pdf, pág. X-26).
Resumidamente, diante de fundada dúvida, a autoridade fiscal pode exigir a
apresentação complementar de documentos, como, por exemplo:
1. Recibos, documentos fiscais, declarações ou laudos que atendam aos
requisitos formais previstos no art. 80 do Decreto 3.000/1999
(beneficiário/paciente, pagador, indicação do nome, endereço e número de
inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, registro profissional do
prestador de serviços, descrição do serviço prestado);
2. Títulos de crédito ou extratos bancários que comprovem a efetiva
transferência da quantia em dinheiro tida por despesa médica.
Uma vez comprovadas as despesas médicas, por documentação idônea, é
imprescindível assegurar ao sujeito passivo o direito à respectiva dedutibilidade, observada a
legislação de regência.
Fl. 119
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Vão ao encontro da observância do direito à dedutibilidade os seguintes
precedentes:
Numero do processo:13677.000205/2001-73 Data da sessão:Mon May 10
00:00:00 UTC 2010 Ementa:IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA — IRPF
Ano-calendário: 1999 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS. IDONEIDADE DE
RECIBOS CORROBORADOS POR DECLARAÇÕES DOS PRESTADORES DE SERVIÇOS.
COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos médicos,
corroborados por Declarações dos prestadores de serviços, sem que haja qualquer indicio de
falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos documentos declinados e
justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a efetividade e os pagamentos dos serviços
médicos realizados, para efeito de dedução do imposto de renda pessoa física. Recurso especial
negado Numero da decisão:9202-000.814 Numero do processo:10850.000104/2008-22
Turma:Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção Câmara:Segunda
Câmara Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação:Wed Oct 25 00:00:00 UTC 2017 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda
de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2002 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS.
IDONEIDADE DE RECIBOS CORROBORADOS POR LAUDOS, FICHAS E EXAMES
MÉDICOS. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de
recibos médicos, corroborados por Laudos, fichas e Exames Médicos, sem que haja qualquer
indício de falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos documentos
declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a efetividade e os pagamentos
dos serviços médicos realizados, para efeito de dedução do imposto de renda pessoa física
Recurso
Voluntário
Provido
Numero
da
decisão:2202-004.319
Numero
do
processo:10980.720179/2009-29 Turma:Segunda Turma Especial da Segunda Seção
Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu May 12 00:00:00 UTC 2011 Data da
publicação:Fri May 13 00:00:00 UTC 2011 Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A
RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Exercício: 2006 DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. Na
apuração da base de cálculo do imposto de renda da pessoa física são dedutíveis as despesas com
médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e
hospitais, efetuadas pelo contribuinte, relativas ao próprio tratamento e ao de seus dependentes,
quando comprovadas com documentação hábil e idônea. DESPESAS MÉDICAS.
COMPROVAÇÃO. Em princípio, os recibos que, emitidos por profissionais habilitados,
atendem os requisitos legais são hábeis e idôneos para fins de comprovar a dedução de despesas
médicas, são eles que comprovam o pagamento. Não obstante, em havendo indícios que
desabonem a presunção de idoneidade desses documentos, a autoridade fiscal tem o poderdever
de exigir outras formas de comprovação a fim de comprovar por provas ou mesmo por conjunto
de indícios veementes que afastem a regra geral de aptidão dos recibos para fins de dedução. Na
falta dessas provas ou indícios veementes os recibos permanecem como documentos hábeis e
idôneos. Todavia, não são hábeis a justificar a dedução documentos que não contenham os
requisitos intrínsecos a qualquer recibo, entre os quais identificar quem pagou, quem recebeu, o
quanto foi pago e em que data, e os requisitos legais. Recurso provido em parte.
Numero da decisão:2802-00.824 Numero do processo:13603.000777/2007-10
Turma:2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara:2a SEÇÃO Seção:Câmara
Superior de Recursos Fiscais Data da sessão:Wed Jun 19 00:00:00 UTC 2019 Data da
publicação:Mon Aug 05 00:00:00 UTC 2019 Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de
Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005 IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS.
APRESENTAÇÃO DE RECIBOS. A apresentação de recibos idôneos fornecidos por
Fl. 120
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

profissionais de saúde, contendo os elementos necessários à identificação de quem recebeu o
pagamento, constituem documentos hábeis a comprovar a realização das despesas permitidas
como dedutíveis da base de cálculo do imposto de renda.
Numero
do
processo:13830.720850/2016-72
Turma:Primeira
Turma
Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Mon Jan
29 00:00:00 UTC 2018 Data da publicação:Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018 Ementa:Assunto:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2013 DESPESAS MÉDICAS
GLOSADAS. DEDUÇÃO MEDIANTE DOCUMENTAÇÃO. AUSÊNCIA DE INDÍCIOS
QUE JUSTIFIQUEM A INIDONEIDADE DOS COMPROVANTES. Notas fiscais de despesas
médicas têm força probante como comprovante para efeito de dedução do Imposto de Renda
Pessoa Física. A glosa por recusa da aceitação dos comprovantes de despesas médicas, pela
autoridade fiscal, deve estar sustentada em indícios consistentes e elementos que indiquem a
falta de idoneidade do documento. A ausência de elementos que indique a falsidade ou
incorreção dos documentos os torna válidos para comprovar as despesas médicas incorridas.
PRÓTESE ORTOPÉDICA. LAUDO MÉDICO. Notas fiscais com identificação do paciente e
médico. Laudo médico apresentado. Comprovação realizada.
Numero da decisão:2001-000.204
Sobre a necessidade de comprovação do efetivo pagamento das despesas médicas,
na hipótese de adimplemento em espécie, em que pese meu entendimento pessoal, no sentido de
que a rejeição dos recibos deve ser expressamente motivada e fundamentada, de modo a inexistir
permissão legal para que a autoridade fiscal exija discricionariamente e logo de início prova
legitimada por terceiros acerca da efetiva transferência de valores, reconheço que, no âmbito
desta Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção do CARF, a compreensão sobre o tema é
diversa
(cf.,
e.g.,
os
Processos
19647.001463/2008-87,
17437.720120/2012-41
e
15504.720043/2012-53).
Em especial, assim manifestei-me por ocasião do julgamento do RV no Processo
15504.720043/2012-53 (Acórdão 2001-004.897):
A efetiva transferência de disponibilidade financeira é um evento, que deve ser
vertido em linguagem competente pelo sistema jurídico, de modo a tornar-se um fato jurídico.
Em tese, há uma série de documentos capazes de registrar esses eventos em fatos, tais como
recibos, notas fiscais, registros de transferências bancárias, registros de operação com cartões de
débito ou crédito, títulos de crédito (e.g., cheque) e, mais recentemente, PIX. Quando as
autoridades fiscais intimam o sujeito passivo a comprovar as despesas médicas, espera-se essa
confirmação de um terceiro, desinteressado e normalmente inserido no fluxo de certificação de
pagamentos. É nesse sentido que as intimações costumam exemplificar os documentos
aguardados com o apelo a cheques e a extratos bancários, eis que tratam-se de documentos
produzidos por instituições financeiras. Por outro lado, as autoridades fiscais tendem a minorar a
força probatória de recibos ou declarações emitidas pelos prestadores de serviços, dado que os
emissores de tais documentos são os prestadores de serviço, que, por hipótese, seriam sujeitos
menos desinteressados no pleito do sujeito passivo, porquanto mais próximos dos contribuintes
(i.e., susceptíveis à influência dos sujeitos passivos). Assim, a matéria resume-se na credibilidade
relativa da fonte emissora do registro. Contudo, as instituições financeiras não intervêm nas
operações de pagamento em espécie, que se resolvem pela entrega de papel moeda ou de moeda
sonante pelo tomador ao prestador de serviço. Por padrão, o meio de comprovação dessas
transações é o recibo ou, quando aplicável, a nota fiscal. Uma outra forma de corroborar o evento
descrito no recibo é pela comprovação de disponibilidade de numerário em espécie em poder do
Fl. 121
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

tomador do serviço. De fato, se houver a demonstração de ausência dessa disponibilidade, não
seria racional implicar a possibilidade de pagamento. Feita essa descrição, a primeira ordem de
obstáculos exsurgida refere-se à inexistência de motivação e de fundamentação específicas para
a rejeição dos recibos, no lançamento. Os autos não contam com motivação, nem
fundamentação, além da sucinta exposição constante na Notificação de Lançamento (fls. 09),
verbatim:
[...]
Não é incomum encontrar a fundamentação do lançamento muito bem exposta
nos autos dos processos administrativos, às vezes em documentos intitulados de Termos de
Verificação (TVs) ou Termos Circunstanciados (TCs). Mas os autos também não contam com
esses documentos, de modo a tornar impossível aferir uma eventual latitude maior da
fiscalização. Por hipótese, se o sujeito passivo tinha acesso a tal numerário, é teoricamente
possível que tenha efetuado os pagamentos de suas despesas médicas em espécie ao longo do
ano calendário. Nesse sentido, a entrega de extrato bancário seria anódina, já que desnecessário
comprovar saques para suprimento dos fundos a serem entregues aos prestadores de serviço. Por
serem os extratos dispensáveis, o fundamento central do acórdão-recorrido perde sua validade.
Nesse ponto, é importante notar que a ausência de apresentação dos extratos foi o critério
determinante adotado no lançamento para a rejeição das despesas, conforme se lê à fls. 09. Nesse
sentido, existente em tese numerário em espécie suficiente para pagamento das despesas, o
lançamento deveria ter expressamente motivado e fundamentado a rejeição dos recibos sem
apelo à apresentação de cheques ou de extratos. Não cabia ao julgador administrativo
complementar a motivação nem a fundamentação do lançamento. Uma segunda ordem de
obstáculos exsurge da falta de motivação, e de fundamentação específicas, para afastar a
credibilidade da declaração de existência do numerário em espécie. Ainda que elipticamente, o
acórdão-recorrido fundamenta a manutenção do lançamento na inviabilidade de ter-se como
crível o numerário em espécie registrado na DAA, pois, se essa declaração de posse for aceita,
seria necessário cogitar ao menos a possibilidade fática do pagamento das despesas com
referidos recursos. Para ser válido, o lançamento deveria ter expressamente abordado a
improbabilidade de esses recursos existirem ou de terem sido utilizados para saldar as alegadas
despesas.
Uma terceira ordem de obstáculos exsurge da potencial impossibilidade
probatória, segundo o padrão estabelecido no lançamento e confirmado pelo acórdão-recorrido.
Por outro lado, se a questão se trata de pagamento de despesas em espécie, a demonstração da
posse do numerário físico (papel-moeda e moeda sonante) torna-se a única prova mais verossímil
e factível, pois não há uma forma de documentação externa fidedigna (e.g., bancária) dessa
transação. De fato, extratos bancários não indicam o destino nem a causa das retiradas de
dinheiro. O documento por excelência que registra esse tipo de pagamento é o recibo ou, quando
aplicável, a nota fiscal, que são emitidos por uma das partes do negócio, e não por um terceiro
imbuído de dever fiduciário perante o Estado. Uma outra forma de verificação, dependente da
legitimidade e dos instrumentos estatais, é a extensão da latitude e do aprofundamento da
fiscalização, para confirmar se os valores foram registrados pelo recebedor (DAA, DMED etc)
ou se são compatíveis com a evolução patrimonial do sujeito passivo. Evidentemente, tais provas
não podem ser produzidas pelo próprio sujeito passivo, por falta de legitimidade.
Em resumo, ignorar a declaração de posse de numerário físico suficiente para
fazer frente aos pagamentos, posse essa não contestada explicitamente, e exigir a documentação
da efetiva transferência do papel-moeda por uma autoridade autenticadora fiduciária externa
Fl. 122
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
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torna a prova impossível de ser realizada, de modo a violar o art. 59, II do Decreto 70.235/1972.
Em síntese, o lançamento deve ser revisto, pois:
a) Ainda que em procedimento simplificado e sumário, a autoridade lançadora
deve motivar, e fundamentar, a inidoneidade ou a insuficiência dos recibos como documentos de
registro do pagamento de despesas médicas (ainda que “inquisitório”, o lançamento é ato
administrativo plenamente vinculado, e não discricionário), e tais critérios não podem ser
supridos pelos órgãos de julgamento;
b) Se houver alegação de que o pagamento foi realizado em espécie, compete ao
sujeito passivo demonstrar a disponibilidade dos recursos no período em que o pagamento teria
ocorrido;
c) A autoridade lançadora tem o poder-dever de confirmar ou de infirmar a
argumentação do sujeito passivo, em decisão motivada e fundamentada;
d) A exigibilidade da apresentação de cheques e de extratos bancários é
inoponível à alegação de posse de numerário em espécie por ocasião do início do exercício
(registro na DAA anterior e na respectiva), por dissociação de objeto, na medida em que incapaz
de afirmar, confirmar ou de infirmar o fato controvertido (existência ou não da disponibilidade);
e) A exigibilidade da apresentação de cheques ou de extratos bancários é
inoponível à alegação de pagamento em espécie de despesas médicas, por se tratar de prova
impossível, porquanto as instituições financeiras (terceiros desinteressados) não participam da
operação de transmissão de papel-moeda, nem de moeda sonante.
Por observância do Princípio do Colegiado, registro minha posição pessoal, mas
adiro à orientação firmada, no sentido de que a autoridade lançadora não precisa motivar com
precisão o critério determinante da rejeição dos recibos, se houve intimação prévia (durante a
fiscalização, isto é, antes da fase litigiosa), específica e inequívoca para a apresentação de
documentos como extratos, cheques, comprovantes de transferência ou saque etc, e o
contribuinte deixou de atender a tal intimação.
Desse modo, se a autoridade lançadora exigiu prova do efetivo pagamento de
despesa médica (por ocasião de intimação expressa no curso do lançamento), supostamente
realizada em dinheiro, deve-se comprovar a disponibilidade do numerário em data coincidente
ou próxima ao desembolso.
Segundo entendimento desta c. Turma Extraordinária, essa comprovação deve ser
feita com a apresentação de extratos (suporte) e com a correlação entre os respectivos saques e
datas de pagamento (argumentação sintética).
Porém, a necessidade de intimação prévia, específica e inequívoca ainda é
necessária, para que não haja violação dos deveres de motivação do ato administrativo e de
controle de validade do crédito tributário (arts. 142, par. ún., 145, III e 149 do CTN, aliados à
Súmula 473/STF).
3. Intimação prévia, precisa e inequívoca como condição para a
possibilidade de plena defesa do sujeito passivo (art. 59, II do Decreto
70.235/1972)
Singelamente, acrescemos que o sujeito passivo também deve saber exatamente o
que a autoridade fiscal entende como necessário para confirmar ou para infirmar os fatos
jurídicos relevantes à apuração do tributo.
Fl. 123
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Para assegurar ao sujeito passivo a possibilidade de conhecer e atender à
exigência da autoridade fiscal, a especificação desses documentos deve ocorrer logo no início do
processo de fiscalização e controle da atividade desempenhada pelo contribuinte, sob pena de
violação do art. 59, II do Decreto 70.235/1972. O detalhamento da documentação necessária na
primeira oportunidade de contato com o sujeito passivo é profilática, com o objetivo de evitar
futura contaminação do crédito tributário pela inovação de critérios legais originariamente
adotados para confirmar ou para infirmar as deduções pretendidas.
Elucidativos desse risco são os seguintes precedentes:
Numero
do
processo:10510.007814/2008-34
Turma:Terceira
Turma
Extraordinária da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Tue Sep
22 00:00:00 UTC 2020 Data da publicação:Tue Oct 20 00:00:00 UTC 2020
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-
calendário: 2004 PAF. JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a manutenção da glosa de
dedução indevida de IRRF é diverso do fundamento do lançamento, há de se restabelecer a
dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério jurídico do lançamento.
Numero da decisão:2003-002.600
Numero do processo:10680.005472/2008-66
Turma:Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara:Segunda Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação:Wed Oct 08 00:00:00 UTC 2014
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005
Ementa:
IRPF.
JULGAMENTO
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a manutenção da glosa de
despesa com livro caixa é diverso do fundamento do lançamento, há de se restabelecer a dedução
pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério jurídico do lançamento.
Numero da decisão:2201-002.503
Numero do processo:13162.000079/2009-12
Turma:Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação:Thu Dec 05 00:00:00 UTC 2019
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA
(IRPF) Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO NO
JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. É de se cancelar a autuação quando a decisão
recorrida aponta fundamentos diversos daqueles da autuação para manter a exigência, sob pena
de violação ao princípio da ampla defesa e do contraditório.
Numero do processo:10510.004826/2007-26
Fl. 124
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Turma:Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara:Quarta Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação:Wed Oct 30 00:00:00 UTC 2019
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA
(IRPF) Exercício: 2005 IRPF. COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA
FONTE. COMPROVAÇÃO. POSSIBILIDADE. Restando comprovado o imposto de renda
retido na fonte, cabe computa-lo no lançamento. AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO PELA
DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. MUDANÇA DO CRITÉRIO
JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. Não se afigura possível à autoridade julgadora de primeira
instância alterar o fundamento do lançamento, adotando-se um novo critério, diverso daquele
apontado pela autoridade fiscal no auto de infração. Referida alteração configura mudança do
critério jurídico, o que é vedado pelo artigo 146 do CTN, caracterizando inovação e
aperfeiçoamento do lançamento.
Numero do processo:13748.001852/2008-98
Turma:Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara:Primeira Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação:Mon May 05 00:00:00 UTC 2014
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2006
DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO Devem ser restabelecidas as
despesas devidamente comprovadas, através de documentação idônea, que faz prova da
efetividade dos serviços contratados e dos respectivos beneficiários dos serviços contratados.
Vedada a inovação da fundamentação por oposição de motivo não constante da autuação.
Recurso Provido
4. Inexistência de preclusão ao órgão julgador para exame de
fundamento de validade acerca de objeto constante do acórdão-
recorrido e do Recurso Voluntário
Uma questão relevante consiste em saber-se se eventual violação do processo
administrativo fiscal, especialmente quanto à garantia do sujeito passivo, está sujeita à preclusão.
Dispõe o art. 17 do Decreto 70.235/1972:
Art. 17.Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.
Assim como ocorre nos instrumentos e mecanismos de ação e de revisão
jurisdicionais, o controle de validade administrativo ocorre a partir da projeção de dois
elementos essenciais, que são o objeto, ou a norma jurídica em exame (individual e concreta,
nesse caso), e os respectivos fundamentos de validade, cujo respeito ou violação determinam a
validade do ato de constituição do crédito tributário.
Fl. 125
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

A rigor, tanto a impugnação como o recurso voluntário possuem causas de pedir
abertas, isto é, o órgão de controle não está adstrito à argumentação legal (ou fundamentos de
validade específicos) invocados pelo sujeito passivo. De fato, o sujeito passivo apresenta ao
Estado a norma individual e concreta resultante do lançamento, para controle, e essa será o
objeto da impugnação, e, eventualmente, do recurso voluntário.
Se o sujeito passivo deixa de impugnar parte do objeto, ocorre a preclusão quanto
a tal fração, como, e.g., num lançamento motivado pela glosa de duas deduções em que a
impugnação volte-se exclusivamente a uma delas.
Se o órgão de controle detecta uma violação legal, mas não a corrige sem indicar
uma causa obstativa, haveria violação do dever de controle de validade do crédito tributário, nos
termos dos arts. 142, p. un., 145, III e 149 do CTN, bem como da orientação constante na
Súmula 473/STF.
Em síntese, a preclusão é aplicável ao objeto, mas não à fundamentação, no
controle de validade (arts. 142, p. un., 145, III e 149 do CTN e Súmula 473/STF).
Ademais, falhas relativas ao procedimento, que afetem a capacidade do
contribuinte entender o que o Estado espera dele, bem como de defesa, são matérias de ordem
pública, não sujeitas à preclusão.
5. Inaplicabilidade da orientação firmada na Súmula CARF 46, por
ausência de suporte fático
Um outro ponto imprescindível consiste em examinar-se se a orientação constante
na Súmula CARF 46 seria aplicável ao quadro fático.
O verbete em questão está assim redigido:
Súmula CARF no 46
Aprovada pelo Pleno em 29/11/2010
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
tributário. (Vinculante, conformePortaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018) -
grifamos.
Num debate pouco conhecido havido no Supremo Tribunal Federal – STF,
durante o julgamento de um recurso extraordinário que não costuma ser encontrado na base de
pesquisa aberta ao público, mantida pela Corte, o Ministro Victor Nunes Leal registrou um aviso
cardeal àqueles que desejassem bem aplicar os enunciados sumulares, como instrumentos de
estabilização de precedentes.
Como se sabe, deve-se ao Ministro Victor Nunes Leal a adoção da “Súmula
Vinculante do Supremo Tribunal Federal” como técnica decisória, destinada a assegurar
homogeneidade, segurança jurídica e celeridade à atuação jurisdicional do STF.
Na assentada em que julgado o RE 54.190, os colegas do Ministro Victor Nunes
Leal estenderam a aplicação da Súmula 303/STF para uma suposta elipse nela contida. Dado o
enunciado afirmar que um dado tributo não seria devido antes de 21/11/1961, alguns ministros
entenderam que o enunciado permitira a tributação após aquela data.
Evidentemente, o texto sumular não comportava essa interpretação, pois havia
outros fundamentos determinantes que poderiam invalidar a tributação após a data indicada, e
Fl. 126
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

que nela não constavam, simplesmente porque o Tribunal não os havia examinado.
Diferentemente do recurso voluntário, apenas o recurso extraordinário baseado no art. 102, III, b
da Constituição e aquele sujeito ao regime da repercussão geral têm a causa de pedir aberta. Os
demais recursos extraordinários tem a causa de pedir fechada, de modo que a Corte não pode
conhecer de novos fundamentos.
Disse o Ministro Victor Nunes Leal, à época:
“O Sr. Ministro Victor Nunes: Exatamente por isso, eminente Ministro
Gonçalves de Oliveira, é que me parece não estar previsto.
[...]
O Sr. Ministro Victor Nunes: Retomando o fio de meu raciocínio, contraditado,
antecipadamente, pelos eminentes Ministros Gonçalves de Oliveira e Pedro Chaves7, peço vênia
para uma consideração preliminar. Se tivermos de interpretar a Súmula com todos os recursos de
hermenêutica, como interpretamos as leis, parece-me que a Súmula perderá sua principal
vantagem. Muitas vezes, será apenas uma nova complicação sobre as complicações já existentes.
A Súmula deve ser entendida pelo que exprime claramente, e não a contrario sensu, com
entrelinhas, ampliações ou restrições. Ela pretende pôr termo a dúvidas de interpretação e não
gerar outras dúvidas. No ponto em debate, a Súmula declara que não é devido o selo nos
contratos celebrados anteriormente à Emenda Constitucional 5. Mas não afirma que, celebrado o
contrato posteriormente, o selo seja devido.
(...)
O Sr. Ministro Victor Nunes: A Súmula foi criada para pôr termo a dúvidas. Se
ela própria puder ser objeto de interpretação laboriosa, de modo que tenhamos de interpretar,
com novas dúvidas, o sentido da Súmula, então ela perderá a sua razão de ser.
[...]
O Sr. Ministro Victor Nunes: Faço um apelo aos eminentes colegas, para não
interpretarmos a Súmula de forma diferente do que nela se exprime, intencional e claramente. Do
contrário, ela falhará, em grande parte, à sua finalidade. Quando a Súmula afirma que não é
devido o selo se o contrato for celebrado anteriormente à vigência da Emenda Constitucional 5,
sobre esta afirmação, e somente sobre ela, é que já está tranqüila a orientação do Tribunal.
Quanto a ser devido o selo nos contratos posteriores, o Tribunal Pleno ainda não definiu a sua
jurisprudência”.
Acautelados pelo aviso do responsável pela introdução do sistema sumular em
nosso ordenamento jurídico, devemos dar máxima efetividade ao que diz o verbete, em sua parte
condicional:
[...], nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do
crédito tributário.
No caso em exame, a apresentação de documentos complementares era essencial
para confirmar ou para infirmar a pretensão de deduzir despesas, formulada pelo sujeito passivo
em sua DAA/DIRPF. Sem a solicitação de provas relacionadas ao pagamento, a autoridade
lançadora não poderia glosar as deduções.
Se a autoridade lançadora não poderia constituir o crédito tributário em prejuízo
das deduções, sem tais documentos, então não havia competência para constituir o crédito
Fl. 127
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

tributário, por dever de ofício, sem intimar o contribuinte a apresentar os elementos considerados
essenciais pelo auditor.
Por ser imprescindível a apresentação documental (seja pelo sujeito passivo, seja
pela própria autoridade, a partir de seus poderes instrutórios), tornou-se juridicamente relevante
o modo como essa obtenção de documentos ocorreria, e, assim, a questão de fundo passou a
ser se havia ou não a necessidade de intimação prévia, específica e inequívoca acerca de
quais documentos a autoridade entendia imprescindíveis à formação de seu juízo.
Em conclusão, a orientação firmada pela Súmula CARF 46 é inaplicável ao
quadro, porquanto a autoridade lançadora não poderia constituir o crédito tributário sem os
documentos tidos por não apresentados a contento pelo sujeito passivo.
6. Dever de especificação dos documentos cardinais, nos termos da
Súmula CARF 180
Tema da maior relevância consiste em saber-se se a autoridade apenas tem a
faculdade de identificar e precisar os documentos adicionais, ou se se trata de dever
incontornável.
O enunciado em questão verte-se assim:
Súmula CARF no 180
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não
exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.(Vinculante,
conformePortaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9202-007.803, 9202-007.891, 9202-008.004, 9202-
008.063, 9202-008.311, 2202-005.320, 2301-006.449, 2301-006.652, 2202-005.318, 2202-
005.838, 2401-007.368 e 2401-007.393.
Não há dúvida de que a autoridade lançadora pode exigir a complementação do
acervo probatório a cargo do sujeito passivo, para manutenção ou rejeição das deduções
decorrentes do custeio de despesas de saúde.
Mas a redação é inequívoca: esses documentos são exigíveis a despeito da
apresentação de recibos.
Dão-se duas constatações:
a) Para rejeitar recibos formalmente válidos, a autoridade lançadora deve
intimar o sujeito passivo para a apresentação de outros elementos
comprobatórios.
b) A exigibilidade de documentos adicionais pressupõe que o sujeito passivo
tenha (a) apresentado recibos, que (b) tenham sido rejeitados ou tidos por
insuficientes pela autoridade lançadora.
A orientação desta c. Turma Extraordinária já definiu que essa rejeição não
precisa ser motivada. Contudo, somente pode haver rejeição ou juízo de insuficiência se houve
(a) intimação para apresentação de recibos, tidos por insuficientes ou inaptos, ou se houve (b)
intimação para apresentação de outros documentos, que não apenas recibos.
Fl. 128
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Portanto, a correta aplicação da Súmula CARF 180 não pode ocorrer apenas por
ocasião do término do lançamento, com a lavratura da respectiva notificação. Ela deve ocorrer
no curso da fiscalização, para que justifique-se a glosa decorrente da falta de apresentação de
documento específico, como é o caso dos registros bancários referentes às operações de
transferência de recursos ou do provimento de dinheiro em espécie.
7. Impossibilidade de transferência à fase litigiosa de controle de
validade do crédito tributário cujo dever é originariamente atribuído
à autoridade lançadora
Outro ponto saliente consiste em decidir-se se uma eventual falta de intimação
prévia, precisa e inequívoca acerca dos documentos necessários para a comprovação do
pagamento das despesas cujo custeio deseja-se deduzir pode ser suprida ou convalidada na fase
litigiosa.
O Estado está obrigado a realizar o controle de validade de seus atos a todo,
qualquer e cada uma das etapas da atuação de seus agentes, por observância à regra da legalidade
e à supremacia do interesse público (Súmula 473/STF).
A legislação pátria busca estreitar as relações entre as autoridades fiscais e os
sujeitos passivos, em eco à tendência mundial dos países civilizados. Nesse sentido, Paul
Kirchhof fala em um ethos da Legislação Tributária a orientar tanto o Estado como os
contribuintes (Ethos der Steuergerechtigkeit. JuristenZeitung (JZ), Ano 70, V. 03, 2015, p. 105-
113). Um dos instrumentos para o estreitamento dessas relações é a reciprocidade (Larsen,
Lotta Björklund. A fair share of tax. Cham: Palgrave Macmillan, 2018).
A reciprocidade é inerente à missão da Receita Federal do Brasil, porquanto
essencial ao exercício d ”a administração tributária e aduaneira com justiça fiscal e respeito ao
cidadão, em benefício da sociedade”, e baseada na “integridade, lealdade, legalidade,
profissionalismo, respeito ao cidadão e transparência” (Portaria RFB 214/2022).
Como a impugnação instaura a fase litigiosa (art. 14 do Decreto 70.235/1972),
qualquer correção necessária do lançamento passa a ter um caráter mais contido, quase que
adversarial (embora assim não seja, a rigor), com as limitações próprias da impugnação e do
recurso voluntário. Tanto a legislação quanto os valores da Receita pugnam por uma maior
cooperação entre autoridades e contribuintes, e essa cooperação pressupõe que o Estado-fiscal
(não o Estado-julgador) deixe claro o que espera do sujeito passivo.
Por outro lado, a legislação não transmite à fase litigiosa a capacidade de realizar
correções, nem de robustecer, as premissas do lançamento, de modo a convalidar a falta de
solicitação de documento tido por imprescindível pela autoridade.
Em conclusão, a falta de intimação prévia (ainda na fase de fiscalização-
constituição do crédito), em termos precisos e específicos, não pode ser convalidada na posterior
fase litigiosa, para manter a validade do lançamento.
8. Insuficiência da falta de indicação do paciente em documento
comprobatório do pagamento da despesa com saúde (recibo ou nota
fiscal)
Ademais, a singela ausência de distinção entre fonte pagadora e beneficiário é
insuficiente para manter a glosa. O modo menos ambíguo e vago para identificação dos
elementos essenciais do pagamento consiste na aposição de rótulos às informações. Contudo, a
prática empresário-comercial de emissão de documentos nem sempre é padronizada de modo
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DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

otimizado, nem observa a máxima cautela. Afinal, a linguagem natural utilizada no cotidiano
tende a ser fluida (cambiante), atécnica e subordinadas às particularidades regionais. Em alguns
momentos, o Direito acaba por juridicizar a prática (e.g., art. 673, 3 da Lei 556/1850).
Assim, ausentes outros obstáculos, pode-se inferir que a fonte pagadora é também
o beneficiário, pois essa é a prática adotada na elaboração de documentos simplificados ou
padronizados.
De fato, a própria SRFB reconhece essa circunstância, como revela consulta ao
art. 97, II da IN 1.500/2014, textualmente:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos
especificados e comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea
que contenha, no mínimo:
[...]
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário
caso seja pessoa diversa daquela; (grifamos).
9. Insuficiência da isolada ausência de registro do endereço profissional
no documento comprobatório do pagamento da despesa médica
(recibo ou nota fiscal)
Em sentido semelhante, a simples e isolada ausência de indicação do endereço não
justifica a glosa, ante a possibilidade de identificação desse dado de outro modo, inclusive com
consulta aos bancos de dados disponíveis à autoridade fiscal:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos
especificados e comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea
que contenha, no mínimo:
§ 4o A ausência de endereço em recibo médico é razão para ensejar a não
aceitação desse documento como meio de prova de despesa médica, porém não impede que
outras provas sejam utilizadas, a exemplo da consulta aos sistemas informatizados da
RFB.(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1756, de 31 de outubro de 2017)
(grifamos).

10. Aplicação ao quadro

No caso em exame, o órgão julgador de origem manteve as glosas, nos seguintes
termos:

Analisando os recibos apresentados para comprovar os pagamentos informados para
Cristina Luzia Crivano Moreira, acostados às fl. 29/65, constata-se que os referidos
documentos: a) não permitem a perfeita identificação do interessado como sendo o autor
dos pagamentos, seja pela omissão do primeiro sobrenome, seja pela ausência do
número de inscrição no CPF; b) não identificam o paciente; c) não identificam o
endereço do emitente; d) não indicam o CPF do emitente.
Assim, pelo fato de a despesa informada não ter sido comprovada com documentos que
preenchessem
aos
requisitos
de
dedutibilidade
estabelecidos
na
legislação
supramencionada, notadamente no parágrafo 1o, incisos II e III, do art. 80 do
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Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Regulamento do Imposto de Renda, deverá ser mantida a glosa procedida no
lançamento. No tocante aos pagamentos informados para Associação dos Profissionais
Liberais, o interessado alega tratar-se de despesas médicas em favor de alimentando. A
defesa veio instruída com cópia de sentença judicial homologando separação consensual
do interessado, no qual ficou estabelecida, entre outras, a obrigação de o interessado
pagar plano de saúde para o ex-cônjuge e os dois filhos do casal. Não obstante, não
consta qualquer comprovante de pagamento para a Associação dos Profissionais
Liberais, entre os documentos apresentados junto com a impugnação. Acerca do
assunto, o Decreto no 70.235, de 1972, que rege o processo administrativo fiscal, dispõe
que a impugnação deve vir acompanhada dos elementos de prova em que se
fundamentar, precluindo o direito de o impugnante apresentá-los em outro momento
processual, exceto nos casos em que especifica (grifo acrescido):
[...]

Em resumo:

a) Os recibos seriam inidôneos, por lhes faltar:
a. Identificação da fonte pagadora, por ausência de declinação do nome
completo e do respectivo CPF;
b. Ausência de identificação do paciente;
c. Ausência de identificação do endereço do emitente;
d. Ausência de identificação do CPF do emitente;
b) Falta de comprovação dos pagamentos à Associação dos Profissionais
Liberais.

Embora as exigências a.a., a.b e a.c. não sejam suficientes para manter a glosa das
deduções pleiteadas, a falta de identificação do emitente do recibo e da fonte pagadora impedem
o restabelecimento do direito perseguido.
Em relação aos pagamentos realizados à Associação dos Profissionais Liberais, há
nos autos carta de apresentação do demonstrativo de pagamentos efetuados para custeio de
plano de saúde em apólice coletiva por adesão, emitida pela Unimed, e gerenciada pela entidade
(fls. 94/103), mas não há o complemento com o registro dos valores pagos.
Ante
o
exposto,
CONHEÇO
do
recurso
voluntário
e
NEGO-LHE
PROVIMENTO.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 131
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2001-006.676 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 18470.728685/2018-19

Fl. 132
DF CARF MF
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