Tribunal: CARF
Processo: 16327.720173/2020-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARNALDO DIEFENTHAELER DORNELLES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-23
Data de publicação: 2023-11-14

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016
RECEITA TRIBUTÁVEL. CONCEITO JURÍDICO. RECEITA PARA FINS DE DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS. CONCEITO CONTÁBIL. NÃO EQUIVALÊNCIA.
O conceito jurídico-constitucional de receita tributável, acolhido pela alínea b do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil. Apesar de a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas poder ser utilizada como ponto de partida para a determinação da base de cálculo das Contribuições, ela não subordina a tributação.
CONCEITO DE RECEITA. EFETIVO INGRESSO PATRIMONIAL NOVO.
A pactuação da forma de recebimento dos valores acordados constitui forma de composição da transação, motivo pelo qual a definição do montante tributável não pode ser dissociada desse contexto. Os descontos concedidos não possuem natureza jurídica e contábil de receita passível de tributação pelo PIS e Cofins, posto que não guardam correlação com o conceito vinculado ao efetivo ingresso financeiro positivo ao patrimônio do contribuinte.
BASÉ DE CÁLCULO. DESCONTOS. REDUTORES DO ACRÉSCIMO PATRIMONIAL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição futura, não sendo necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a fruição do benefício. No caso vertente, a redução dos encargos financeiros para os débitos em atraso se enquadram como descontos incondicionais, constando desde logo dos contratos de renegociação. As reduções estão previstas no contrato de renegociação e não dependem de evento posterior à emissão desses documentos.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.720173/2020-57
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.340 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de agosto de 2023
Recorrente
MIDWAY S.A.- CREDITO, FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014, 2015, 2016
RECEITA TRIBUTÁVEL. CONCEITO JURÍDICO. RECEITA PARA FINS
DE DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS. CONCEITO CONTÁBIL. NÃO
EQUIVALÊNCIA.
O conceito jurídico-constitucional de receita tributável, acolhido pela alínea
“b” do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil.
Apesar de a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado,
gestão e planejamento das empresas poder ser utilizada como ponto de partida
para a determinação da base de cálculo das Contribuições, ela não subordina a
tributação.
CONCEITO DE RECEITA. EFETIVO INGRESSO PATRIMONIAL NOVO.
A pactuação da forma de recebimento dos valores acordados constitui forma de
composição da transação, motivo pelo qual a definição do montante tributável
não pode ser dissociada desse contexto. Os descontos concedidos não possuem
natureza jurídica e contábil de receita passível de tributação pelo PIS e Cofins,
posto que não guardam correlação com o conceito vinculado ao efetivo
ingresso financeiro positivo ao patrimônio do contribuinte.
BASÉ DE CÁLCULO. DESCONTOS. REDUTORES DO ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer
condição futura, não sendo necessário que o adquirente pratique ato
subsequente ao de compra para a fruição do benefício. No caso vertente, a
redução dos encargos financeiros para os débitos em atraso se enquadram
como descontos incondicionais, constando desde logo dos contratos de
renegociação. As reduções estão previstas no contrato de renegociação e não
dependem de evento posterior à emissão desses documentos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos, Marcos Roberto
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.720173/2020-57
Fl. 5606
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

da Silva e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (relator). Designada para redigir o voto vencedor a
Conselheira Carolina Machado Freire Martins.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente e Redator Ad Hoc

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Marcos
Roberto da Silva (Presidente), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles (relator).
Nos termos do art. 58, §5o do Anexo II do RICARF, o Conselheiro Ricardo Rocha
de Holanda Coutinho não votou tendo em vista que os Conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles terem proferido seus votos na sessão de julgamento do
dia 29/06/2023 no período da manhã.
Conforme o art. 18, inciso XVII, do Anexo II, do RICARF, o Presidente da 1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento, Conselheiro Marcos Roberto da
Silva, designou-se redator ad hoc para formalizar o presente acórdão, dado que o relator original,
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, não mais integra o CARF. Designou-se ainda
como redator ad hoc do voto vencedor tendo em vista que a redatora Conselheira Carolina
Machado Freire Martins também não mais integra o CARF.
Como redator ad hoc apenas para formalizar o acórdão, o Conselheiro Marcos
Roberto da Silva serviu-se das minutas de ementa, relatório e voto inseridos pelo relator original
no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzidas.

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 3573 a 3610) interposto em 17/10/2020
contra decisão proferida no Acórdão 108-001.365 - 9a Turma da DRJ08, de 1o de setembro de
2020 (e-fls. 3545 a 3565), que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação
apresentada pela ora recorrente.
Na origem da lide encontra-se o Despacho Decisório – DEINF/DICAT/EAC3 (e-
fls. 2414 a 2421), que, ao analisar as DCTF retificadoras referentes às competências 05/12,
06/12, 07/12, 08/12, 09/12, 10/12, 11/12, 12/12, 01/13, 02/13, 04/13, 05/13, 07/13, 08/13, 12/13,
12/14, 05/15, 06/15, 07/15, 11/15, 12/15, 04/16, 06/16, 07/16, 08/16, 09/16, 10/16 e 11/16, que
buscavam a modificação da apuração dos valores da COFINS (código 7987) devida para esses
períodos, concluiu pela impossibilidade de homologação das retificações pretendidas, tendo em
vista que os valores globais informados como “Despesa de Contribuição ao COFINS” na ECD
coincidiam com aqueles declarados nas DCTF originais, sendo, portanto, diferentes daqueles
declarados nas DCTF retificadoras.
Fl. 5607
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

Inconformada, a ora recorrente apresentou Impugnação contra esse Despacho
Decisório (e-fls. 2428 a 2447), alegando que:
(a)
é instituição financeira, constituída sob a forma de sociedade anônima
fechada, e tem como principal atividade econômica a prestação de serviços
financeiros a pessoas físicas;
(b)
está sujeita ao recolhimento mensal da COFINS sobre a sua receita bruta,
com base no regime cumulativo de apuração;
(c)
suas receitas operacionais são compostas, principalmente, por juros e outros
encargos pactuados em operações financeiras realizadas junto aos seus
clientes (pessoas físicas);
(d)
nos casos de inadimplemento, em observância à Resolução CMN no
2.682/99, nenhum encargo financeiro, relativo a obrigações vencidas há
mais de 60 dias, deve ser contabilizado como receita;
(e)
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações sem que tenha ocorrido a
quitação pelos devedores, é feita uma repactuação da dívida, que envolve a
redução dos valores dos encargos financeiros, bem como novos prazos para
vencimento das obrigações;
(f)
não há a exigência do cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão dos descontos, de tal forma que eles se caracterizam como
incondicionados e devem ser excluídos da base de cálculo da COFINS, nos
termos do artigo 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98;
(g)
os valores dos descontos foram, por um lapso, integralmente contabilizados
em conta de receitas de operações de crédito, com recolhimento da
COFINS;
(h)
retificou as DCTF para excluir do total das receitas operacionais os valores
dos descontos incondicionais concedidos nas repactuações das dívidas, o
que acabou gerando créditos da COFINS, os quais foram objeto de
declarações de compensação;
(i)
há nos autos documentos aptos a identificar o equívoco cometido pela ora
recorrente, que contabilizou os valores dos descontos incondicionais como
se fossem receitas tributáveis pela COFINS;
(j)
não há norma na legislação tributária que a obrigasse a retificar a ECD;
(k)
para indeferir o processamento das DCFT retificadoras, a Fiscalização
deveria ter feito prova de que suas informações não merecem fé, não
podendo, para isso, se utilizar de mera presunção;
(l)
não houve nenhum procedimento fiscalizatório, tampouco a exigência de
qualquer documento apto a contrapor as informações contidas nas DCTF
Fl. 5608
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

retificadoras que, nos termos da legislação aplicável, prevalecem sobre as
DCTF retificadas e possuem presunção de veracidade;
(m) a Fiscalização se equivoca ao desconsiderar que o montante de receitas
operacionais inicialmente contabilizadas (e indicadas nas DCFT originais) é
incorreto;
(n)
os registros contábeis preparados à época das DCTF originais, por
contemplarem equivocadamente os valores de descontos incondicionais
como receitas, não refletiam a “situação real da entidade”;
(o)
os documentos gerenciais e contábeis (elaborados após a constatação dos
equívocos, dentro do prazo de 5 anos e anteriormente a qualquer
procedimento
de
fiscalização)
indicam
claramente
os
descontos
incondicionais como redutores de receita (nas contas “Dedução de juros de
mora 60 dias SICC” e “Dedução de juros de mora 60 dias SIPF”);
(p)
o artigo 7o da Instrução Normativa RFB no 1.774/17 e o item 31 da
Interpretação Técnica Geral (ITG) 2000 (R1) - Escrituração Contábil
deixam clara a desnecessidade de retificação da ECD quando é possível
sanar o erro por meio de lançamento contábil extemporâneo, como foi
realizado pela Requerente por meio do lançamento contábil “DIFERENÇA
DO COFINS (CRÉDITO)”;
(q)
as reduções de encargos financeiros, concedidas pela ora recorrente em
repactuações de dívida, têm natureza de descontos incondicionais, uma vez
que tais descontos: (i) foram concedidos sem a exigência de qualquer
condição posterior pelos clientes; e (ii) estão amparados por contratos, com
as respectivas informações devidamente arquivadas e contabilizadas;
(r)
sob a perspectiva contábil, nos termos do CPC 30 (vigente à época dos
fatos), “a receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação
recebida ou a receber”;
(s)
sob a perspectiva da legislação tributária, a Instrução Normativa SRF no
51/78 dispõe que descontos incondicionais são “parcelas redutoras do preço
de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura
de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses
documentos”;
(t)
o procedimento de retificação das DCTF foi realizado em atenção às normas
da IN RFB no 1.599/15;
(u)
nos termos expressos do artigo 9o, § 1o, da IN RFB no 1.599/15, a DCTF
retificadora terá a mesma natureza da DCTF originalmente apresentada,
sendo instrumento hábil para aumentar ou reduzir os tributos devidos;
Fl. 5609
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

(v)
as informações das DCTF retificadoras gozam de presunção de certeza e
liquidez, salvo prova em contrário, a ser produzida pelas autoridades fiscais,
o que não foi feito no caso dos autos;
(w) os arts. 923 e 924, do Decreto no 3.000/99 (RIR/99), vigente à época dos
fatos geradores, dispõem expressamente que a escrituração mantida em
observância da legislação aplicável faz prova a favor do contribuinte,
cabendo às autoridades fiscais a produção de prova em contrário;
(x)
deve ser permitida a produção de provas, por todos os meios, ainda que
disso resulte a eventual conversão do julgamento em diligência; e
(y)
subsidiariamente, o feito deve ser sobrestado até que sobrevenha julgamento
dos Processos Administrativos nos 16327-901.677/2018-51, 16327-
901.679/2018-41, 16327-902.965/2018-23, 16327-902.966/2018-78, 16327-
902.967/2018-12, 16327-902.968/2018-67, 16327-902.969/2018-10, 16327-
902.970/2018-36, 16327-902.971/2018-81, 16327-902.972/2018-25, 16327-
902.973/2018-70,
16327-902.974/2018-14
16327-902.975/2018-69,
16327.901006/2018-91, e 16327-901678/2018-04, onde se discute a
validade dos créditos de COFINS que serviram de base para as
compensações objeto das DCOMP, bem como a eles apensado.
O julgamento em primeira instância, formalizado no Acórdão 108-001.365 - 9a
Turma da DRJ08, resultou em uma decisão de improcedência da Impugnação, tendo a referida
decisão se escorado nos seguintes fundamentos:
(a)
que o pleito de sobrestamento não é possível de ser atendido por absoluta
falta de previsão legal;
(b)
que o processo administrativo-fiscal é regido por princípios, dentre os quais,
o da oficialidade, que obriga a administração a impulsionar o processo até
sua decisão final (art. 2o, inciso XII, da Lei no 9.748/99);
(c)
que a hipótese dos autos não se enquadra entre as hipóteses de apensamento
previstas no art. 3o da portaria RFB no 1.668/16;
(d)
que os processos citados na Impugnação foram todos julgados na DRJ na
mesma oportunidade em que foi julgado o presente processo;
(e)
que o desconto incondicional independe de acontecimentos posteriores,
sendo oferecido ao cliente no momento da compra, e que, por configurar
uma redução do preço de venda, ele não deve ser incluído na receita bruta
da pessoa jurídica vendedora nem configurar receita para o adquirente do
bem ou serviço, sendo classificado como redutor do custo de aquisição;
(f)
que o desconto incondicional é uma ocorrência que pode ser verificada
quando da emissão da nota fiscal de venda de bem ou da fatura de serviço,
de tal forma que esse conceito se aplica apenas às empresas comerciais e/ou
prestadoras de serviço;
Fl. 5610
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

(g)
que o Livro XX da IN RFB no 1.911/19 (antes a IN RFB no 1.285/12) trata,
especificamente, da incidência das Contribuições sobre as instituições
financeiras, não havendo ali a previsão de exclusão da base de cálculo dos
valores relativos aos alegados “descontos incondicionais”;
(h)
que, mesmo que se pudesse afirmar que a redução no valor devido.
concedida aos tomadores de empréstimos inadimplentes, é um “desconto”,
não se poderia dizer que se trata de um “desconto incondicional”, e que seu
valor seria passível, no momento da “novação” da dívida, de ser excluído da
base de cálculo utilizada para apuração do tributo devido, base de cálculo
esta que foi fixada quando da contratação original do empréstimo;
(i)
que o “desconto incondicional" deve ser expresso no documento inicial da
relação contratual, e apenas quando concedido neste momento é apto a
produzir seu natural efeito de não se incluir na base de cálculo referente à
operação comercial de venda de mercadoria ou prestação de serviço;
(j)
que incumbe ao interessado a demonstração, de maneira clara e coerente,
acompanhada das provas hábeis e suficientes, dos fatos que justificariam a
alteração/retificação das DCTF para que se possa autorizar a solicitada
alteração e aferir as respectivas características de liquidez e certeza do pleito
creditício;
(k)
que, nos termos do Parecer Normativo COSIT no 2/15, a retificação da
DCTF é necessária, mas não necessariamente suficiente para deferir o
crédito pleiteado, que depende da análise da autoridade fiscal/julgadora do
caso concreto;
(l)
que, quanto ao momento da produção das provas, o Decreto no 70.235/72
estabelece que cabe ao contribuinte trazer, juntamente com suas alegações,
todos os documentos que deem a elas força probante;
(m) que a realização da diligência solicitada se revela desnecessária;
(n)
que a jurisprudência citada pela ora recorrente é útil como forma de ilustrar
e reforçar sua argumentação; porém, sem eficácia normativa para a
Administração quando se referir a ação em que não seja ela participante
(artigo 506 do CPC);
(o)
que a doutrina e as decisões do CARF são destituídas de força normativa
para vincular as decisões administrativas da DRJ; e
(p)
que a autoridade julgadora pode, no que tange à análise das provas, formar
livremente a sua convicção nos termos do art. 29 do Decreto no 70.235/72.
Cientificada da decisão da DRJ em 17/09/2020 (Termo e Ciência por Abertura de
Mensagem na e-fl. 3569), a empresa interpôs Recurso Voluntário em 17/10/2020 (Termo de
Solicitação de Juntada na e-fl. 3570), argumentando, em síntese, que: (AS ALEGAÇÕES DO
RECURSO VOLUNTÁRIO SERÃO REPRODUZIDAS NO VOTO MAS, EM SÍNTESE, SÃO
Fl. 5611
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

AQUELAS
APRESENTADAS
NA
IMPUGNAÇÃO,
COM
OS
DEVIDOS
ENFRETAMENTOS DA DECISÃO DA DRJ E PODEM SER SINTETIZADAS PELO
PATRONO NA SUA SUSTENTAÇÃO).
(a)
é instituição financeira, constituída sob a forma de sociedade anônima
fechada, e tem como principal atividade econômica a prestação de serviços
financeiros a pessoas físicas;
(b)
está sujeita ao recolhimento mensal da COFINS sobre a sua receita bruta,
com base no regime cumulativo de apuração;
(c)
suas receitas operacionais são compostas, principalmente, por juros e outros
encargos pactuados em operações financeiras realizadas junto aos seus
clientes (pessoas físicas);
(d)
nos casos de inadimplemento, em observância à Resolução CMN no
2.682/99, nenhum encargo financeiro, relativo a obrigações vencidas há
mais de 60 dias, deve ser contabilizado como receita;
(e)
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações sem que tenha ocorrido a
quitação pelos devedores, é feita uma repactuação da dívida, que envolve a
redução dos valores dos encargos financeiros, bem como novos prazos para
vencimento das obrigações;
(f)
não há a exigência do cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão dos descontos, de tal forma que eles se caracterizam como
incondicionados e devem ser excluídos da base de cálculo da COFINS, nos
termos do artigo 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98;
(g)
os valores dos descontos foram, por um lapso, integralmente contabilizados
em conta de receitas de operações de crédito, com recolhimento da
COFINS;
(h)
retificou as DCTF para excluir do total das receitas operacionais os valores
dos descontos incondicionais concedidos nas repactuações das dívidas, o
que acabou gerando créditos da COFINS, os quais foram objeto de
declarações de compensação;
(i)
formaliza a renegociação das dívidas e a redução dos valores sem qualquer
condicionante, reduzindo o valor das obrigações contratadas com os
devedores e registrando os descontos nos respectivos contratos de
renegociação e controles digitais internos, que dão suporte às DCTF
retificadoras (e refletem a “real situação da entidade”);
(j)
a Fiscalização presumiu que os registros contábeis, que equivocadamente
contemplavam os descontos incondicionais como receitas, refletiriam “a
situação real da entidade”;
(k)
considerando os equívocos na contabilização de receitas pela recorrente,
devidamente comprovados, documentados e corrigidos, os quais serviram
Fl. 5612
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

de base e justificativa para a retificação das DCTF (dentro do prazo de 5
anos e antes do início de qualquer procedimento de fiscalização), não há
como prevalecer a presunção (infundada, sem embasamento documental
qualquer) da Fiscalização;
(l)
o procedimento adotado na correção das DCTF está respaldado pelo artigo
7o da IN 1.774/17;
(m) o Acórdão recorrido não poderia ter utilizado como argumento para julgar
improcedente a Impugnação a divergência entre o valor da COFINS
declarado nas DCTF retificadoras e aquele constante da ECD;
(n)
os valores de descontos incondicionais concedidos não podem ser
considerados receita para fim de incidência da COFINS;
(o)
nas Manifestações de Inconformidade apresentadas contra os Despachos
Decisórios que não homologaram seus pedidos de compensação foi
demonstrado que as reduções de encargos financeiros concedidas nas
renegociações de dívida têm natureza de descontos incondicionais, cuja
exclusão da base de cálculo da COFINS é expressamente autorizada pelo
artigo 3o, § 2o, I, da Lei no 9.718/98;
(p)
o Acórdão recorrido, sem qualquer fundamento, consignou que o fato de a
recorrente ser instituição financeira supostamente a impediria de excluir
descontos incondicionais da base de cálculo da COFINS por ela apurados, o
que seria possível somente para empresas comerciais e prestadoras de
serviço;
(q)
o Acórdão recorrido não questionou a suficiência do acervo probatório
trazido na Impugnação para comprovar que os descontos foram
efetivamente concedidos, escriturados e tributados pela COFINS;
(r)
o entendimento do Acórdão recorrido, no sentido de que o conceito de
“desconto incondicional” seria restrito às pessoas jurídicas que vendem
mercadorias ou prestam serviços não financeiros, é totalmente desprovido
de suporte legal ou jurisprudencial;
(s)
essa interpretação, além de não possuir base legal, ainda afronta o princípio
constitucional da isonomia em matéria tributária inscrito no art. 150, inciso
II, da Constituição Federal, na medida em que institui tratamento desigual
entre a recorrente e outros contribuintes da COFINS que não são instituições
financeiras, sem qualquer razão legítima para tanto;
(t)
a IN RFB no 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo Acórdão
recorrido como fundamento para julgar improcedente a Impugnação, pois
essa norma sequer existia quando foram transmitidas as DCTF retificadoras
que deram origem ao presente processo;
Fl. 5613
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

(u)
ainda que a IN RFB no 1.911/19 fosse aplicável ao caso em tela, a verdade é
que essa norma simplesmente não restringe a exclusão de descontos
incondicionais da base de cálculo da COFINS por instituições financeiras,
uma vez que seu art. 27 está inserido na seção “Das Exclusões Gerais” e se
aplica a todos os contribuintes da COFINS, independentemente do regime
de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou não cumulativo), ou da sua
atividade econômica preponderante (comércio de mercadorias, prestação de
serviços não financeiros, ou prestação de serviços financeiros);
(v)
o art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98 autoriza expressamente a exclusão
de descontos incondicionais para todos os contribuintes da COFINS na
sistemática cumulativa, sem fazer qualquer restrição quanto ao setor
econômico ou natureza jurídica da atividade de cada um;
(w) nos termos da Instrução Normativa SRF no 51/78, descontos incondicionais
são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal
de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”;
(x)
esse entendimento é recorrentemente confirmado pela COSIT, que já o fez
em diversos pronunciamentos, e também pela jurisprudência do CARF;
(y)
com base na legislação, doutrina e jurisprudência do CARF, conclui-se que,
para que um desconto seja considerado incondicional para fins de dedução
da base de cálculo da COFINS, são requisitos que a referida despesa: (i) não
dependa da ocorrência de um evento futuro e incerto; e (ii) esteja
devidamente consubstanciada nos documentos emitidos pelo contribuinte;
(z)
os descontos: (i) são concedidos sem que se exija o cumprimento de
qualquer condição posterior; e (ii) estão amparados pelos contratos
emitidos, bem como devidamente registrados na contabilidade;
(aa) os descontos incondicionais são concedidos quando da renegociação de
dívidas inadimplidas, então é evidente que, por uma questão lógica, não
seria possível que constassem dos contratos iniciais, fato que não afasta o
requisito essencial do suporte documental;
(bb) o fato de que a emissão de novos instrumentos consubstanciando os
descontos se dá após a renegociação das dívidas só reforça o seu caráter
incondicional, pois afasta qualquer condição a ser cumprida como requisito
para os descontos;
(cc) ao defender que os descontos só seriam dedutíveis se constantes do
“documento inicial da relação contratual”, o Acórdão recorrido ignora o fato
de que os descontos incondicionais foram concedidos pela Recorrente no
contexto específico da prestação de serviços financeiros;
(dd) no caso da venda de uma mercadoria ou da prestação de um serviço não
financeiro, realmente não há outro momento para a concessão de descontos
Fl. 5614
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

senão o da emissão da respectiva fatura ou nota fiscal, uma vez que a
mercadoria já foi entregue, ou o serviço já foi prestado;
(ee) ao consignar que só seria possível a concessão de descontos incondicionais
no respectivo “documento inicial” da obrigação, o Acórdão recorrido tenta
aplicar ao presente caso (serviços financeiros) um racional que é próprio de
outras operações (comércio de mercadorias e prestação de serviços não
financeiros), e, nessa medida, totalmente incompatível com a realidade dos
autos;
(ff) não procede a afirmação do Acórdão recorrido de que a novação das dívidas
renegociadas não alteraria as condições originais do contrato de modo a
permitir que se fale em descontos incondicionais;
(gg) os documentos gerenciais e contábeis (elaborados após a constatação dos
equívocos, dentro do prazo de 5 anos e anteriormente a qualquer
procedimento
de
fiscalização)
indicam
claramente
os
descontos
incondicionais como redutores de receita (nas contas “Dedução de juros de
mora 60 dias SICC” e “Dedução de juros de mora 60 dias SIPF”);
(hh) o artigo 7o da Instrução Normativa RFB no 1.774/17 e o item 31 da
Interpretação Técnica Geral (ITG) 2000 (R1) - Escrituração Contábil
deixam clara a desnecessidade de retificação da ECD quando é possível
sanar o erro por meio de lançamento contábil extemporâneo, como foi
realizado pela Requerente por meio do lançamento contábil “DIFERENÇA
DO COFINS (CRÉDITO)”;
(ii)
o artigo 9o da Resolução CMN 2.682/99 proíbe expressamente que as
instituições financeiras reconheçam, em seu resultado do período, quaisquer
receitas ou encargos financeiros relativos a operações de crédito que
apresentem atraso igual ou superior a 60 dias;
(jj)
o Acórdão recorrido não se manifestou sobre esse ponto de argumentação da
Impugnação;
(kk) o pronunciamento técnico CPC no 30, que trata do registro contábil das
receitas das pessoas jurídicas em geral, expressamente indica que os
descontos não devem ser considerados como receita pela sociedade;
(ll)
sob a perspectiva jurídica e contábil, o desconto nada mais é que um redutor
do valor dos encargos financeiros, no caso devido em relação a obrigações
vencidas há mais de 60 dias, e que o Acórdão 3403-00.393, publicado em
24/03/2011, reforça esse argumento;
(mm) em hipótese alguma os descontos concedidos poderiam ser confundidos com
receitas, por afronta ao próprio conceito jurídico de receita para fins de
incidência da COFINS;
Fl. 5615
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

(nn) os valores dos descontos incondicionais concedidos nas renegociações
sequer transitaram pelo caixa da recorrente (nunca houve ingresso no
patrimônio, nem mesmo temporário), razão pela qual não podem ser
considerados receita tributável pela COFINS;
(oo) nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário de
“receita”, têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam,
a saber: (i) incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade
em relação à incorporação desses valores ao patrimônio; e (iii) relação
causal entre tais valores e as atividades sociais desenvolvidas pela pessoa
jurídica;
(pp) no caso em tela, por não representarem acréscimos patrimoniais, os
descontos incondicionais concedidos nas renegociações de dívidas não
correspondem a receita tributável por COFINS;
(qq) o procedimento de retificação das DCTF foi realizado em atenção às normas
da IN RFB no 1.599/15;
(rr) o disposto no art. 7o da IN RFB no 1.774/17 prevê que é desnecessária a
retificação da ECD, sempre que eventual incorreção possa ser sanada
mediante lançamento contábil extemporâneo;
(ss) as informações das DCTF retificadoras gozam de presunção de certeza e
liquidez, salvo prova em contrário, a ser produzida pelas autoridades fiscais,
o que não foi feito no caso dos autos;
(tt)
não poderia a Fiscalização, com base em mera presunção e sem conduzir
qualquer procedimento fiscalizatório, simplesmente trazer uma alegação
vazia e infundada para o fim de desconsiderar as DCTF retificadoras;
(uu) em momento algum foi intimada a apresentar justificativas sobre a origem
dos créditos de COFINS apurados;
(vv) a legitimidade dos créditos em discussão foi devidamente comprovada pelos
documentos juntados com a Impugnação nos presentes autos, de tal forma
que o Acórdão recorrido não pode se valer do argumento de que as DCTF
retificadoras não poderiam ser aceitas por suposta falta de comprovação da
liquidez e certeza dos créditos;
(ww) os arts. 923 e 924 do Decreto no 3.000/99 (RIR/99) e os arts. 967 e 968 do
Decreto no 9.580/18 (RIR/18) dispõem expressamente que a escrituração
mantida em observância da legislação aplicável faz prova a favor do
contribuinte, cabendo às autoridades fiscais a produção de prova em
contrário;
(xx) caso se entenda que os documentos acostados aos autos não sejam
suficientemente aptos para evidenciar a realidade dos fatos e a origem dos
Fl. 5616
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

créditos que deram suporte às compensações indevidamente não
homologadas, que se determine a realização de diligência; e
(yy) subsidiariamente, o feito deve ser sobrestado até que sobrevenha decisão
final administrativa nos Processos Administrativos nos 16327-902.808/2020-
32, 16327-902.809/2020-87, 16327-902.810/2020-10, 16327-902.811/2020-
56, 16327-902.812/2020-09, 16327-902.813/2020-45, 16327-902.814/2020-
90, 16327-902.815/2020-34, 16327-902.818/2020-78, 16327-902.816/2020-
89, 16327-902.817/2020-23, 16327-902.819/2020-12, 16327-902.820/2020-
47, 16327-902.821/2020-91, 16327-902.822/2020-36, 16327.901006/2018-
91, 16327-901.677/2018-51, 16327-901.678/2018-04, 16327-901.679/2018-
41, 16327-902.965/2018-23, 16327-902.966/2018-78, 16327-902.967/2018-
12, 16327-902.968/2018-67, 16327-902.969/2018-10, 16327-902.970/2018-
36, 16327-902.971/2018-81, 16327-902.972/2018-25, 16327-902.973/2018-
70, 16327-902.974/2018-14, e 16327-902.975/2018-69, onde se discute a
validade dos créditos de COFINS que serviram de base para as
compensações objeto das DCOMP, bem como a eles apensado.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, Redator Ad Hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, no diretório corporativo do CARF, a seguir
reproduzida, cujo posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento.
Do objeto da lide
Conforme relatado, o presente processo trata da não homologação de retificação
das DCTF, e traz como principal ponto de discussão para essa instância de julgamento o
tratamento que deve ser dado aos descontos concedidos pela recorrente para seus clientes
pessoas físicas quando da renegociação da dívida, feita em função do inadimplemento do
pagamento por mais de 60 dias.
Enquanto a recorrente entende que esses descontos devem ser deduzidos da base
de cálculo das Contribuições, e com esse intuito promoveu a retificação das DCTF, a
Fiscalização e a DRJ sustentam em sentido contrário, razão pela qual não foram homologadas as
referidas retificações.
Do sobrestamento e do apensamento
A recorrente pede, de forma subsidiária, caso não sejam acolhidos os demais
argumentos de fato e de direito trazidos em seu Recurso Voluntário, que o presente processo seja
Fl. 5617
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

sobrestado e que os presentes autos sejam apensados aos Processos Administrativos nos 16327-
902.808/2020-32, 16327-902.809/2020-87, 16327-902.810/2020-10, 16327-902.811/2020-56,
16327-902.812/2020-09,
16327-902.813/2020-45,
16327-902.814/2020-90,
16327-
902.815/2020-34, 16327-902.818/2020-78, 16327-902.816/2020-89, 16327-902.817/2020-23,
16327-902.819/2020-12,
16327-902.820/2020-47,
16327-902.821/2020-91,
16327-
902.822/2020-36, 16327.901006/2018-91, 16327-901.677/2018-51, 16327-901.678/2018-04,
16327-901.679/2018-41,
16327-902.965/2018-23,
16327-902.966/2018-78,
16327-
902.967/2018-12, 16327-902.968/2018-67, 16327-902.969/2018-10, 16327-902.970/2018-36,
16327-902.971/2018-81,
16327-902.972/2018-25,
16327-902.973/2018-70,
16327-
902.974/2018-14, e 16327-902.975/2018-69.
Explica a recorrente que nos referidos processos é debatida a validade dos créditos
da COFINS que serviram de base para as compensações declaradas, créditos esses que estão
indicados nas DCTF retificadoras discutidas nos presentes autos, o que torna evidente a
correlação e a relação de prejudicialidade existente entre os feitos e atrai a incidência do art. 313,
inciso V, alínea “a”, do CPC, do art. 6o, § 6o, inciso I, do RICARF e do Parecer Normativo
COSIT no 2/15.
Não obstante a recorrente ter feito o pedido de forma subsidiária, trata-se,
claramente, de uma alegação de prejudicialidade, devendo ser tratado, portanto, de forma
preliminar.
Quanto ao pedido de sobrestamento formulado, embora haja a vinculação
apontada pela recorrente, não há como atendê-lo. Isso porque, conforme esclarece a própria
recorrente, o presente processo trata das retificações das DCTF, feitas com o intuito de reduzir a
base de cálculo da COFINS e de justificar os créditos pleiteados nas compensações declaradas,
discutidas nos demais processos acima referidos.
Em outras palavras, o presente processo deve ser visto como principal em relação
aos demais, de tal forma que a decisão aqui tomada pode e deve subordinar as decisões tomadas
nos demais processos, enquanto que o contrário não deveria ocorrer.
Assim, ao mesmo tempo em que haveria razoabilidade em um eventual pedido de
sobrestamento do processo que trata da declaração de compensação até a decisão definitiva no
processo em que se discute a retificação da DCTF, não há qualquer razão para o sobrestamento
do processo que analisa a DCTF retificadora, como é o presente caso.
No que diz respeito ao pedido de apensamento do presente processo aos processos
que tratam das compensações declaradas, apesar de essa ser a medida apontada pelo Parecer
Normativo no 2/15, conforme excerto abaixo reproduzido, é de se fazer algumas considerações.
21.2. Na segunda circunstância (ii), considerando que a unidade local não tenha
homologado a DCTF retificadora e, por tal motivo, esta não produziu efeitos, o recurso
contra a não homologação da retificação da DCTF deve seguir o rito do Decreto no
70.235, de 1972, uma vez que contém discussões acerca da regra-matriz de incidência
tributária envolvendo aquele lançamento cuja retificação não foi homologada. Tal
processo administrativo fiscal, além de ter o mesmo rito, está intrinsecamente ligado ao
processo administrativo fiscal que esteja julgando (ou ainda vai julgar) o indeferimento
do direito creditório do PER/DCOMP. Assim, por continência e para se evitar decisões
contraditórias sobre o mesmo fato (vedação do comportamento contraditório – venire
contra factum proprium – da Administração Pública), o processo do recurso contra a
Fl. 5618
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

não homologação da retificação da DCTF deve ser apensado ao processo administrativo
fiscal que indeferiu o direito creditório (ou vice-versa, caso o recurso da não
homologação seja prévio), e realizado apenas um julgamento.
Em primeiro lugar, não seria possível, na prática, apensar o presente processo, que
trata de diversas DCTF retificadoras, a cada um dos processos referidos pela recorrente, que
tratam das compensações declaradas (apensamento de um processo a vários).
Em segundo lugar, o objetivo do apensamento sugerido pelo Parecer Normativo
COSIT no 2/15 é claro no sentido de evitar decisões contraditórias nos processos que tratam de
matéria idêntica, objetivo esse que pode ser alcançado se a decisão aqui adotada for observada
em cada um dos processos que tratam das declarações de compensação, o que está sendo feito,
uma vez que na mesma Sessão em que está sendo apreciado o presente processo estão sendo
julgados todos os processos a ele relacionados que se encontram neste CARF.
Diante disso, nada a prover na matéria.
Da natureza dos descontos concedidos
A recorrente reclama que a Fiscalização teria presumido que as informações das
DCTF retificadoras, por não estarem de acordo com os registros contábeis, não refletiriam a
“situação real da entidade”.
Para contrapor esse entendimento adotado pela Fiscalização, que, no seu entender,
foi ratificado pelo Acórdão recorrido, a recorrente afirma que os registros elaborados à época das
DCTF originais contabilizaram como receita, de forma equivocada, os valores dos descontos
incondicionais concedidos, de tal sorte que eles não refletem a “situação real da entidade”. Para a
recorrente, a “situação real da entidade” estaria refletida nas DCTF retificadoras.
Defende que a retificação das DCTF, sem alteração da ECD, para exclusão dos
descontos concedidos da base de cálculo da COFINS, com a consequente geração de créditos,
está respaldada pelo art. 7o da IN RFB no 1.774/17 e pelo item 31 da ITG 2000, de tal forma que
o Acórdão recorrido não poderia ter utilizado como argumento para julgar improcedente a
Impugnação a divergência entre o valor da COFINS declarado nas DCTF retificadoras e aquele
constante na ECD.
Afirma que “a correção das DCTF’s por meio de declarações retificadoras,
acompanhadas de lançamentos nos controles contábeis da COFINS, foram necessárias para
adequar sua contabilidade à realidade”, uma vez que “valores de descontos incondicionais
concedidos não podem ser considerados receita para fim de incidência da COFINS”.
Diz ter demonstrado, nas Manifestações de Inconformidade apresentadas contra
os Despachos Decisórios que não homologaram as declarações de compensação, que as reduções
de encargos financeiros concedidas nas renegociações de dívidas têm natureza de descontos
incondicionais, cuja exclusão da base de cálculo da COFINS é expressamente autorizada pelo
artigo 3o, § 2o, I, da Lei no 9.718/98.
Explica que a discordância da DRJ08 “diz respeito tão somente à classificação
jurídica dos descontos concedidos (o v. Acórdão recorrido entende que não seria possível
classificá-los como incondicionais), e à possibilidade jurídica de a Recorrente excluí-los da base
Fl. 5619
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

de cálculo do PIS e COFINS”, não havendo questionamentos quanto à “suficiência do acervo
probatório trazido na Manifestação de Inconformidade da Recorrente para comprovar que os
descontos foram efetivamente concedidos, escriturados e tributados pela COFINS
(principalmente os contratos, DCTF’s, registros contábeis e DARF’s acostados aos presentes
autos)”.
Diz que “o entendimento do v. Acórdão recorrido, no sentido de que o conceito de
“desconto incondicional” seria restrito às pessoas jurídicas que vendem mercadorias ou prestam
serviços não financeiros, é totalmente desprovido de suporte legal ou jurisprudencial – tanto é
assim que o v. Acórdão recorrido não traz nenhum dispositivo legal ou precedente que corrobore
sua tese”, além de afrontar “o princípio constitucional da isonomia em matéria tributária inscrito
no artigo 150, inciso II, da Constituição Federal (“CF/88”), na medida em que institui tratamento
desigual entre a Recorrente e outros contribuintes do PIS e COFINS que não são instituições
financeiras, sem qualquer razão legítima para tanto”.
Sustenta que “que a IN 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo v. Acórdão
recorrido como fundamento para julgar improcedente a Manifestação de Inconformidade, pois
essa norma sequer existia quando a Recorrente transmitiu as DCTF’s retificadoras que deram
origem ao presente processo”.
Acrescenta que, ainda que a IN RFB no 1.911/19 fosse aplicável ao caso em tela,
ela não restringe a exclusão de descontos incondicionais da base de cálculo da COFINS por
instituições financeiras, uma vez que seu art. 27 está inserido na seção “Das Exclusões Gerais”, o
que faz com que seja aplicável a todos os contribuintes da COFINS, independentemente do
regime de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou não cumulativo) ou da sua atividade
econômica preponderante (comércio de mercadorias, prestação de serviços não financeiros, ou
prestação de serviços financeiros), devendo ser aplicada a mesma lógica para a IN RFB no
1.285/12.
Acusa o Acórdão recorrido de ter adotado entendimento que vai de encontro ao
disposto no inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98, que autoriza expressamente a exclusão
de descontos incondicionais para todos os contribuintes da COFINS na sistemática cumulativa,
sem fazer qualquer restrição quanto ao setor econômico ou natureza jurídica da atividade de cada
um.
Tenta demonstrar que as reduções por ela concedidas têm natureza de descontos
incondicionais, dedutíveis da base de cálculo da COFINS, trazendo à baila a definição cunhada
pelo professor Hugo de Brito Machado, que diz que o desconto é incondicional quando não fica
a depender de evento futuro e incerto, e a definição expressa no item 4.2 da IN SRF no 51/78,
que diz que descontos incondicionais são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”. Cita ainda as Soluções de Consulta COSIT nos 531/17,
380/17 e 34/13 e os Acórdãos CARF nos 3202-001.044 e 3302-002.119, que confirmariam esse
entendimento.
Resume seu entendimento, firmado a partir da legislação, da doutrina e da
jurisprudência citadas, dizendo que, “para que um desconto seja considerado incondicional, para
fins de dedução da base de cálculo da COFINS, são requisitos que a referida despesa: (i) não
Fl. 5620
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Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

dependa da ocorrência de um evento futuro e incerto; e (ii) esteja devidamente consubstanciada
nos documentos emitidos pelo contribuinte”.
Afirma cumprir esses requisitos, uma vez que os descontos: “(i) são concedidos
pela Recorrente sem que ela exija o cumprimento de qualquer condição posterior; e (ii) estão
amparados pelos contratos emitidos pela Recorrente, bem como devidamente registrados na sua
contabilidade (doc. no 7 da Impugnação)”.
Contrapõe o entendimento do Acórdão recorrido de que essas premissas não
estariam presentes no caso “tão somente porque os descontos incondicionais não constariam do
“documento inicial da relação contratual”” afirmando que, no caso aqui analisado, “os
descontos incondicionais são concedidos quando da renegociação de dívidas inadimplidas, então
é evidente que, por uma questão lógica, não seria possível que constassem dos contratos
iniciais”.
Acrescenta que “o fato de que a emissão de novos instrumentos consubstanciando
os descontos se dá após a renegociação das dívidas só reforça o seu caráter incondicional, pois
afasta qualquer condição a ser cumprida como requisito para os descontos”.
Para defender que os descontos por ela concedidos se dão no contexto específico
da prestação de serviços financeiros, a recorrente argumenta que, “no caso da venda de uma
mercadoria ou da prestação de um serviço não financeiro, realmente não há outro momento para
a concessão de descontos senão o da emissão da respectiva fatura ou nota fiscal (uma vez que a
mercadoria já foi entregue, ou o serviço já foi prestado)”, mas que, “tratando-se de operações de
crédito e financiamento, das quais resultam dívida recorrente, é possível a concessão de
descontos incondicionais quando da renegociação da dívida, que se transforma em uma nova
obrigação, com ônus reduzido para o cliente (novação)”.
Critica o entendimento adotado no Acórdão recorrido de que “só seria possível a
concessão de descontos incondicionais no respectivo “documento inicial” da obrigação”,
acusando-o de tentar “aplicar ao presente caso (serviços financeiros) um racional que é próprio
de outras operações (comércio de mercadorias e prestação de serviços não financeiros), e, nessa
medida, totalmente incompatível com a realidade dos autos”.
Não obstante o extenso arrazoado elaborado pela recorrente, a razão não lhe
assiste.
Inicialmente, é preciso dizer que os primeiros argumentos meritórios trazidos no
Recurso Voluntário, que envolvem a discussão sobre a “situação real da entidade” e a
necessidade ou não de retificação da ECD frente a retificação das DCTF (“acompanhadas de
lançamentos nos controles contábeis da COFINS”), não demonstram a existência de qualquer
mácula na ação da Fiscalização.
Isso porque a conclusão a que se chegou no Despacho Decisório –
DEINF/DICAT/EAC3 teve como fundamento fático as informações contábeis que estavam
disponíveis à época para a Fiscalização (informações da ECD), que se mostraram convergentes
com aquelas apresentadas nas DCTF originais (e, portanto, divergentes das informações
apresentadas nas DCTF retificadoras), sendo que as notícias sobre possíveis correções dos
Fl. 5621
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

registros contábeis só chegaram ao processo quando da apresentação da Impugnação. Correta,
portanto, a decisão da Fiscalização.
Quanto ao Acórdão recorrido, não conseguimos extrair de sua ratio decidendi um
endosso direto a essa tese, como afirma a recorrente no trecho do Recurso Voluntário que diz
que “o v. Acórdão recorrido não poderia ter utilizado como argumento para julgar improcedente
a Impugnação da Recorrente a divergência entre o valor de COFINS declarado nas DCTF’s
retificadoras, e aquele constante da ECD da Recorrente”. A análise de mérito feita pela DRJ
sequer explorou as diferenças encontradas entre as informações presentes na ECD e aquelas
constantes nas DCTF retificadoras, mas sim analisou os descontos concedidos pela recorrente
para concluir que eles não possuem natureza de descontos incondicionais passíveis de exclusão
da base de cálculo da COFINS.
Aliás, essa é a discussão que deve ser feita no presente processo. Se os descontos
concedidos pela recorrente quando da renegociação de dívidas apresentarem, nos termos do
inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98, natureza de descontos incondicionais passíveis de
exclusão da base de cálculo da COFINS, teremos que reconhecer que as DCTF retificadoras
refletem a “situação real da entidade”, e, por essa razão, elas deverão ser homologadas. Não
sendo esse o caso, teremos que reconhecer que o reflexo da “situação real da entidade” é aquele
encontrado nas DCTF originais, o que impedirá a homologação das DCTF retificadoras.
E, de fato, a recorrente propõe esse enfrentamento na sequência do seu Recurso
Voluntário, embora o faça com argumentos que não provocam o convencimento necessário para
que se altere a decisão da Fiscalização, mantida pela DRJ, de não homologação das DCTF
retificadoras.
Quanto ao argumento de “que a IN 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo
v. Acórdão recorrido como fundamento para julgar improcedente a Manifestação de
Inconformidade, pois essa norma sequer existia quando a Recorrente transmitiu as DCTF’s
retificadoras que deram origem ao presente processo”, a recorrente parece ter esquecido de
mencionar que, embora a DRJ tenha desenvolvido sua argumentação em cima dos dispositivos
da instrução normativa vigente à época do julgamento em primeira instância (IN RFB no
1.911/19), ela fez o necessário destaque, na p. 17 de seu Acórdão (e-fl. 3561), de que os mesmos
comandos normativos analisados já estavam presentes na IN RFB no 1.285/12, vigente à época
da transmissão das DCTF retificadoras.
Observa-se que a Instrução Normativa RFB no1.285/12 (“Dispõe sobre a incidência da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas pelas pessoas jurídicas elencadas no
§1o do art.22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991") já continha dispositivos
equivalentes (artigos 7o e 8o).
No que diz respeito à interpretação para a aplicação dos comandos normativos
previstos na IN RFB no 1.911/19 (e na IN RFB no 1.285/12), o equívoco não está no
entendimento do Acórdão recorrido, como sustenta a recorrente, mas sim no entendimento dela
própria, quando defende que referida instrução normativa não restringe a exclusão de descontos
incondicionais da base de cálculo da COFINS por instituições financeiras.
Para a recorrente, o art. 27 da IN RFB no 1.911/19, que prevê a exclusão dos
descontos incondicionais concedidos da base de cálculo da COFINS, por estar inserido na Seção
“Das Exclusões Gerais”, deve ser aplicado “a todos os contribuintes do PIS e COFINS,
Fl. 5622
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

independentemente do regime de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou não cumulativo), ou
da sua atividade econômica preponderante (comércio de mercadorias, prestação de serviços não
financeiros, ou prestação de serviços financeiros)”.
Mas não é isso que se extrai a partir de uma leitura mais atenta da IN RFB no
1.911/19, e, muito menos, a partir da leitura da IN RFB no 1.285/12, que trata exclusivamente da
incidências das Contribuições devidas pelas pessoas jurídicas elencadas no § 1o do art. 22 da Lei
no 8.212/91.
A Parte V da IN RFB no 1.911/19 trata dos casos especiais, abarcando em seu
Livro XX (arts. 662 a 684) a tributação das Contribuições sobre as pessoas jurídicas autorizadas
a funcionar pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendência de Seguros Privados ou pela
Secretaria Especial de Previdência e Trabalho.
O art. 662 lista as instituições que o Livro XX pretende alcançar e diz que elas
serão tributadas pelas Contribuições na forma daquele Livro.
Art. 662. Os bancos comerciais, os bancos de investimentos, os bancos de
desenvolvimento, as caixas econômicas, as sociedades de crédito, financiamento e
investimento, as sociedades de crédito imobiliário, as sociedades corretoras, as
sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários, as empresas de arrendamento
mercantil, as cooperativas de crédito, as associações de poupança e empréstimo, as
empresas de seguros privados e de capitalização, os agentes autônomos de seguros
privados e de crédito, as entidades de previdência complementar e as agências de
fomento referidas no art. 1o da Medida Provisória no 2.192-70, de 24 de agosto de 2001,
serão tributados pela Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins na forma deste
Livro.
O art. 663, por sua vez, ao estabelecer a base de cálculo das Contribuições, aponta
para o inciso II do art. 26 e para os arts. 664 a 666, mas ao falar das exclusões permitidas pela
legislação não aponta para o art. 27, mencionado pela recorrente, mas tão somente para os arts.
667 a 675.
Art. 663. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas pelas
pessoas jurídicas relacionadas no art. 662 é o faturamento nos termos do inciso II do art.
26, observado o disposto nos arts. 664 a 666, deduzida das exclusões permitidas pela
legislação na forma dos arts. 667 a 675 (Lei no 9.718, de 1998, art. 2o e art. 3o, caput,
com redação dada pela Lei no 12.973, de 2014, art. 52; e Lei no 12.715, de 2012, art.
70).
A razão para essa falta de referência ao art. 27 no art. 663 não é porque ele,
naturalmente, já se aplica de forma subsidiária para as instituições tratadas no Livro XX, mas
sim porque o art. 667, inserido na Seção I (Das Exclusões e Deduções de Caráter Geral) do
Capítulo II (Das Exclusões e Deduções da Base de Cálculo), já trouxe as exclusões de caráter
geral, presentes no art. 27, que são aplicáveis para as instituições tratadas no Livro XX.
Art. 27. Para fins de determinação da base de cálculo a que se refere o art. 26 podem ser
excluídos os valores referentes a (Decreto-lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art.
12, com redação dada pela Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014, art. 2o; Lei no 9.718,
de 1998, art. 3o, caput, com redação dada pela Lei no 12.973, de 2014, art. 42, e § 2o,
com redação dada pela Lei no 13.043, de 13 de novembro de 2014, art. 15; Lei no
10.637, de 2002, art. 1o, § 3o, com redação dada pela Lei no 12.973, de 2014, art. 16; e
Lei no 10.833, de 2003, art. 1o, § 3o, com redação dada pela Lei no 12.973, de 2014, art.
17; e art. 15, inciso I, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21):
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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I - vendas canceladas;
II - devoluções de vendas, na hipótese do regime de apuração cumulativa de que trata o
Livro II da Parte I;
III - descontos incondicionais concedidos;
IV - reversões de provisões, que não representem ingresso de novas receitas;
V - recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de
novas receitas;
VI - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado
como investimento, imobilizado ou intangível;
VII - venda de bens classificados no ativo não circulante que tenha sido computada
como receita;
VIII - receitas auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de mercadorias
em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa vendedora, na condição de
substituta tributária;
IX - receita decorrente da transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS de
créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o disposto no inciso
II do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de setembro de 1996;
X - receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou melhoramento da
infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível representativo de direito de
exploração, no caso de contratos de concessão de serviços públicos;
XI - resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio líquido e
os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que tenham sido
computados como receita; e
XII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do
caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, referentes a receitas
excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Art. 667. As pessoas jurídicas relacionadas no art. 662, podem excluir ou deduzir da
receita bruta operacional, para efeito da determinação da base de cálculo apurada na
forma do art. 663 (Lei no 9.701, de 1998, art. 1o, inciso I):
I - as reversões de provisões operacionais;
II - as recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso de
novas receitas;
III - o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido; e
IV - os lucros e dividendos derivados de participações societárias que tenham sido
computados como receita bruta; e
V – as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante, classificado
como investimento, imobilizado ou intangível.
Observe-se que o inciso I do art. 667 reproduz o que está previsto no inciso IV do
art. 27, o inciso II do art. 667 o que está previsto no inciso V do art. 27, o inciso III do art. 667 o
que está previsto na primeira parte do inciso XI do art. 27, o inciso IV do art. 667 o que está
previsto na segunda parte do inciso XI do art. 27 e o inciso V do art. 667 o que está previsto no
inciso VI do art. 27. Os demais incisos do art. 27 não foram reproduzidos no art. 667 pelo
simples fato de que não aplicáveis para as instituições tratadas no Livro XX.
Em outras palavras, a IN RFB no 1.911/19 (antes a IN RFB no 1.285/12) já trouxe
a interpretação de que os descontos incondicionais previstos no inciso III do seu art. 27 (inciso I
do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98) não são aplicáveis para, entre outras, as instituições
financeiras, não havendo, portanto, a possibilidade de exclusão de valores da base de cálculo das
Contribuições com base nessa rubrica.
Fl. 5624
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

E entendo que a IN RFB no 1.911/19, e antes a IN RFB no 1.285/12, acertaram
quando seguiram esse entendimento.
Indo na linha contrária do que defende a recorrente, estou convencido de que os
descontos incondicionais capazes de serem excluídos da base de cálculo das Contribuições,
conforme previsão do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98, se aplicam, tipicamente, “às
pessoas jurídicas que vendem mercadorias ou prestam serviços não financeiros”, não sendo
aplicáveis às instituições financeiras pela prestação dos serviços oferecidos.
O conceito que temos de descontos incondicionais, e que a própria recorrente
refere como paradigma em seu Recurso Voluntário, é aquele constante no item 4.2 da IN SRF no
51/78, que diz que “descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”.
Em cima desse conceito, a recorrente quer fazer crer que, para que um desconto
seja considerado incondicional para fins de dedução da base de cálculo da COFINS, basta que
ele não dependa da ocorrência de evento futuro e incerto e que esteja devidamente
consubstanciado nos documentos emitidos.
Mas esquece ela de referir que esse desconto deve ser concedido quando da
realização do negócio original, fato gerador da obrigação tributária, seja ele uma compra e venda
ou uma prestação de serviço. Por isso a IN SRF no 51/78 associa ao conceito de desconto
incondicional o fato de que ele deve constar da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de
serviços.
E não há qualquer abuso por parte da RFB no estabelecimento dessa obrigação
acessória. O STJ, inclusive, já possui jurisprudência firmada no sentido de que os descontos
incondicionais, para que sejam excluídos da base de cálculo das Contribuições, devem estar
destacados nas notas fiscais, conforme pode ser observado, por exemplo, na ementa do AgInt no
Recurso Especial no 1.711.603 - SP, cujo excerto é a seguir reproduzido:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. BASE DE CÁLCULO DA COFINS. DESCONTOS INCONDICIONAIS.
AUSÊNCIA DE DESTAQUE NAS NOTAS FISCAIS. NECESSIDADE DE ANÁLISE
DO CONTEXTO FÁTICO-PROBATÓRIO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que os
descontos incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI, ICMS,
PIS E COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam destacados nas notas
fiscais. Precedentes: AgRg no REsp 1.092.686/RJ, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira
Turma, DJe 21/2/2011; REsp 1.366.622/SP, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho,
Primeira Turma, DJe 20/5/2013.
O Ministro Marco Aurélio, relator no RE 567.935/SC, por sua vez, associa esse
tipo de desconto à captação de clientela, conforme pode ser observado no excerto de seu voto
que é reproduzido na sequência:
Sob a óptica jurídico-contábil, os descontos incondicionais são parcelas redutoras dos
preços de compra e venda, outorgados independentemente de evento posterior, devendo
figurar no corpo da nota fiscal emitida. Esse tipo de abatimento, também conhecido
como “desconto comercial”, normalmente utilizado para atrair clientela, repercute
necessariamente no preço final praticado, ou seja, no “valor da operação”. Uma vez
Fl. 5625
DF CARF MF
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Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

concedido, o valor correspondente não será pago pelo adquirente do produto, não
fazendo parte do preço praticado em definitivo. (grifo meu)
No caso em tela, o negócio que a recorrente tabula com seus “clientes” pessoas
físicas é a concessão de crédito (empréstimo), sendo sua receita operacional composta,
principalmente, pelos juros e encargos pactuados (conforme relato da própria recorrente). Para
que um desconto pudesse ser considerado incondicional para efeitos de exclusão da base de
cálculo da COFINS, seria necessário que ele fosse concedido no momento da concretização do
negócio (utilização do crédito pelo tomador), e não em um momento posterior, como, por
exemplo, após o inadimplemento da prestação. Além disso, seria necessário que esse desconto
constasse de algum documento emitido pela recorrente que fosse representativo do negócio,
como, por exemplo, da fatura de cobrança do crédito concedido.
Mas essa não é a prática dentro do ambiente de negócios que estamos aqui
analisando. Não há, s.m.j., qualquer desconto de juros ou de encargos discriminado na fatura de
cobrança do empréstimo concedido. Aliás, não há nem mesmo uma fatura individualizada por
crédito concedido, mas sim uma fatura mensal dos valores devidos (pelo tomador dos créditos)
em função de todos os créditos utilizados.
Por isso entendo que, ao contrário do que defende a recorrente, a exclusão dos
descontos incondicionais da base de cálculo das Contribuições não se aplica, de fato, às
instituições financeiras.
E esse entendimento não “vai de encontro ao disposto no inciso I do § 2o do art. 3o
da Lei no 9.718/98, que autoriza expressamente a exclusão de descontos incondicionais para
todos os contribuintes da COFINS na sistemática cumulativa, sem fazer qualquer restrição
quanto ao setor econômico ou natureza jurídica da atividade de cada um”, como quer convencer
a recorrente, mas sim consolida a interpretação de forma mais consentânea com o que dispõe a
legislação.
Mas mesmo que fosse possível se imaginar alguma forma de aproveitamento da
exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo das Contribuições para as instituições
financeiras, certamente ela não alcançaria o presente caso.
Isso porque os descontos concedidos pela recorrente a seus clientes não se deram
quando da concretização do negócio (utilização do crédito pelo tomador), mas sim em um
momento posterior, em função do inadimplemento do pagamento da fatura. A própria recorrente
reconhece esse fato quando afirma que “os descontos incondicionais são concedidos quando da
renegociação de dívidas inadimplidas, então é evidente que, por uma questão lógica, não seria
possível que constassem dos contratos iniciais”.
Ou seja, os descontos não foram concedidos em função da realização do negócio,
fato gerador da obrigação tributária, mas sim para a viabilização do pagamento inadimplido,
referente a um negócio anteriormente realizado. A recorrente poderia, inclusive, ter adotado
outra solução para a cobrança do que lhe era devido, como, por exemplo, a contratação de uma
empresa especializada.
Além disso, nunca é demais lembrar que a inadimplência faz parte do risco do
negócio e, segundo jurisprudência firmada em nossos tribunais, os valores não pagos não podem
ser excluídos da base de cálculo das Contribuições (ver, por exemplo, o que foi decido sob a
Fl. 5626
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Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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sistemática de repercussão geral no RE 586.482 - RS, cuja ementa está reproduzida mais adiante
no tópico “Do conceito jurídico de receita”).
Quanto ao argumento da recorrente de que “o fato de que a emissão de novos
instrumentos consubstanciando os descontos se dá após a renegociação das dívidas só reforça o
seu caráter incondicional, pois afasta qualquer condição a ser cumprida como requisito para os
descontos”, embora não haja uma discordância, ele nada ajuda na pretensão da recorrente.
A questão de fundo que aqui se analisa não é se os descontos são dados de forma
incondicional em relação à renegociação da dívida pelo inadimplemento, mas sim se esses
descontos são dados de forma incondicional em relação ao negócio realizado (fato gerador da
obrigação tributária), que, no caso, foi a concessão de crédito (empréstimo). E a resposta é não.
Os descontos só foram concedidos pela recorrente em função de um evento posterior
(inadimplemento da obrigação – pagamento – assumida quando da tomada do crédito), o que
torna impossível considerá-los incondicionais.
Outro argumento trazido pela recorrente, que também não ajuda em sua tese, é
que, “no caso da venda de uma mercadoria ou da prestação de um serviço não financeiro,
realmente não há outro momento para a concessão de descontos senão o da emissão da
respectiva fatura ou nota fiscal (uma vez que a mercadoria já foi entregue, ou o serviço já foi
prestado)”, mas que, “tratando-se de operações de crédito e financiamento, das quais resultam
dívida recorrente, é possível a concessão de descontos incondicionais quando da renegociação da
dívida, que se transforma em uma nova obrigação, com ônus reduzido para o cliente (novação)”.
E não ajuda porque a premissa da qual parte a recorrente está equivocada. Quando
estamos diante de uma operação de compra e venda, ou de uma prestação de serviço não
financeiro, onde o pagamento não é feito à vista, o que resta após a entrega da mercadoria, ou
após a prestação do serviço, é uma dívida (obrigação de pagar), que, a exemplo do que ocorre no
negócio explorado pela recorrente, pode ou não ser adimplida no prazo. E não sendo adimplida,
as partes poderão renegociá-la, assim como faz a recorrente, sendo que eventuais descontos
concedidos não poderão ser excluídos da base de cálculo das Contribuições.
Também não merece acolhida o argumento da recorrente de que o entendimento
“de que o conceito de “desconto incondicional” seria restrito às pessoas jurídicas que vendem
mercadorias ou prestam serviços não financeiros” afronta “o princípio constitucional da
isonomia em matéria tributária inscrito no artigo 150, inciso II, da Constituição Federal
(“CF/88”), na medida em que institui tratamento desigual entre a Recorrente e outros
contribuintes do PIS e COFINS que não são instituições financeiras, sem qualquer razão legítima
para tanto”.
Essa matéria já foi, de certa forma, analisada pelo CARF no Acórdão 3102-
001.378, em 14/02/2012, onde uma instituição não financeira, sob o mesmo argumento do
princípio da isonomia, pretendeu se valer das exclusões previstas na Lei no 9.718/98 para as
instituições financeiras, o que foi de pronto afastado, conforme se observa no excerto do voto a
seguir reproduzido, que adoto como razões de decidir:
De outro giro, quanto à tentativa de legitimar sua pretensão nas exclusões prescritas na
mesma Lei n o 9.718/98 para as instituições financeiras, além de entendermos que as
previstas para tais atividades estão atreladas as suas respectivas particularidades do
negócio desenvolvido pelas mesmas (de igual modo, por exemplo, como seria insensato
Fl. 5627
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

imaginar em exclusão de valores referentes à vendas canceladas e descontos
incondicionais para instituições financeiras), admiti-las sob o argumento de ferir a
norma do art. 150, inciso II, da CF/88 iria de encontro a restrição constante do art. 62 do
Regimento Interno do CARF, assim vazado:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
Interessante notar que o entendimento expresso no excerto do voto acima
reproduzido vai na mesma direção que seguimos até agora, no sentido de que os descontos
incondicionais não se aplicam para as instituições financeiras, mais especificamente quando diz
que “seria insensato imaginar em exclusão de valores referentes à vendas canceladas e descontos
incondicionais para instituições financeiras”.
Diante do que acima foi exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário no que
diz respeito a essa matéria.
Das normas contábeis e regulatórias
Abrindo nova linha de argumentação, a recorrente, após tecer alguns comentários
sobre a Resolução CMM no 2.682/99, afirma que o art. 9o dessa Resolução “proíbe
expressamente que as instituições financeiras reconheçam, em seu resultado do período,
quaisquer receitas ou encargos financeiros relativos a operações de crédito que apresentem atraso
igual ou superior a 60 dias”, de tal forma que, “sob a regulamentação do CMN atualmente em
vigor, caso a instituição financeira renegocie ou recupere valores relacionados a obrigações
vencidas há mais de 60 dias, ou obtenha ganhos decorrentes da renegociação, estes deverão ser
contabilizados em conta de resultado apenas quando do seu efetivo recebimento”.
Segundo a recorrente, essas medidas “têm origem no interesse público de
fiscalização e preservação da saúde do Sistema Financeiro Nacional” e “objetivam que as
instituições financeiras apresentem informações contábeis mais próximas de sua realidade
econômica”, permitindo “aos seus clientes, os depositantes, e aos órgãos reguladores, uma
identificação mais pronta e precisa de eventuais dificuldades que estejam enfrentando”.
A recorrente menciona, ainda, “que o pronunciamento técnico CPC no 30,
proferido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (“CPC”), e que trata do registro contábil
das receitas das pessoas jurídicas em geral, expressamente indica que os descontos não devem
ser considerados como receita pela sociedade”.
Cita, por fim, jurisprudência deste Conselho, mais especificamente o Acórdão
3403-00.393, de 2011, onde restou decidido que “o recebimento de mercadorias em bonificação
implica mera redução do respectivo custo unitário de aquisição”, e que a “redução de custo não
equivale a receita e, portanto, não pode ser fato gerador da COFINS, nem mesmo após a vigência
da LC n° 20/98”.
E conclui dizendo que, “com base na regulamentação do CMN, nas normas
contábeis e na jurisprudência desse E. CARF, resta claro que nenhum encargo financeiro de
obrigações vencidas há mais de 60 dias pode ser contabilizado como receita pela instituição
financeira, sendo impossível exigir a COFINS sobre esses valores”.
Fl. 5628
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Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Novamente, sem razão a recorrente.
Os dois atos mencionados pela recorrente, a Resolução CMN no 2.682/99 e o
Pronunciamento Técnico CPC 30, tratam, claramente, da forma como as informações devem ser
contabilizadas. A própria recorrente reconhece essa relação contábil quando afirma que as
medidas impostas pela Resolução CMN no 2.672/99 “objetivam que as instituições financeiras
apresentem informações contábeis mais próximas de sua realidade econômica” e que o
Pronunciamento Técnico CPC 30 “trata do registro contábil das receitas das pessoas jurídicas em
geral”.
Ocorre, no entanto, que o conceito jurídico-constitucional de receita tributável,
acolhido pela alínea “b” do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil,
apesar de a tributação poder se utilizar, como ponto de partida, dos valores presentes na
contabilidade.
A existência dessa distinção conceitual fica muita clara quando o item 8A do
Pronunciamento Técnico CPC 30, que parece ter sido ignorado pela recorrente, diz que a
entidade, para fins fiscais, não deve utilizar a receita constante na demonstração do resultado,
mas sim deve fazer uso de outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”.
8A. A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir das
receitas conforme conceituadas neste Pronunciamento. A entidade deve fazer uso de
outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para fins fiscais e
outros.
Também as Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 desassociam o conceito de “receita
tributária” da contabilidade quando dizem, no art. 1o de ambas as Leis, que as Contribuições
incidem “sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil”.
Esse mesmo entendimento pode ser encontrado no voto da Ministra Rosa Weber,
relatora no RE 606.107 - RS, julgado sob a sistemática de repercussão geral, cujo excerto é
abaixo reproduzido:
Com a EC 20/1998, que deu nova redação ao art. 195, inciso I, da Lei Maior, passou a
ser possível a instituição de contribuição para o financiamento da Seguridade Social
alternativamente sobre o faturamento ou a receita (alínea “b”), conceito este mais largo,
é verdade, mas nem por isso uma carta em branco nas mãos do legislador ou do exegeta.
Trata-se de um conceito constitucional, cujo conteúdo, em que pese abrangente, é
delimitado, específico e vinculante, impondo-se ao legislador e à Administração
Tributária. Cabe ao intérprete da Constituição Federal defini-lo, à luz dos usos
linguísticos correntes, dos postulados e dos princípios constitucionais tributários, dentre
os quais sobressai o princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1o, da CF).
Pois bem, o conceito constitucional de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da CF,
não se confunde com o conceito contábil. Isso, aliás, está claramente expresso nas
Leis 10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a incidência da
contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas,
“independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Não há, assim, que buscar equivalência absoluta entre os conceitos contábil e tributário.
Ainda que a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e
planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a
determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a
tributação. Trata-se, apenas, de um ponto de partida. Basta ver os ajustes (adições,
Fl. 5629
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

deduções e compensações) determinados pela legislação tributária. A contabilidade
constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada nesta seara
pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. (grifo meu)
Dessa forma, tendo em vista que a contabilidade não subordina a tributação, não é
porque o art. 9o da Resolução CMN no 2.682/99 diz que, para efeitos contábeis, “é vedado o
reconhecimento no resultado do período de receitas e encargos de qualquer natureza relativos a
operações de crédito que apresentem atraso igual ou superior a sessenta dias, no pagamento de
parcela de principal ou encargos” ou que o Pronunciamento Técnico CPC 30 diz, nas palavras da
recorrente, “que os descontos não devem ser considerados como receita pela sociedade”, que
esses valores não podem ser tributados.
Por fim, quanto à decisão exarada pelo Acórdão 3403-00.393, mencionada pela
recorrente, é de se observar a total falta de pertinência em relação à matéria tratada nos autos, o
que o torna inaplicável ao presente caso. Observe-se que lá se discutiam mercadorias recebidas
em bonificação, o que não guarda qualquer relação com os aqui discutidos descontos concedidos
frente ao inadimplemento do pagamento.
Destarte, nada a prover na matéria.
Do conceito jurídico de receita
A recorrente defende que, “em hipótese nenhuma, os descontos concedidos
poderiam ser confundidos com receitas da Recorrente, por afronta ao próprio conceito jurídico
de receita, para fim de incidência da COFINS”, uma vez que “os valores dos descontos
incondicionais concedidos nas renegociações sequer transitaram pelo caixa da Recorrente”.
Sustenta que, “nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário
de “receita”, têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam, a saber: (i)
incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade em relação à incorporação desses
valores ao patrimônio; e (iii) relação causal entre tais valores e as atividades sociais
desenvolvidas pela pessoa jurídica”, e que, “no caso em tela, por não representarem acréscimos
patrimoniais, os descontos incondicionais concedidos nas renegociações de dívidas não
correspondem a receita tributável por COFINS”.
Não obstante, os argumentos apresentados pela recorrente não merecem melhor
sorte do que os analisados até este ponto.
Isso porque a recorrente, como instituição financeira, está obrigada, nos termos do
inciso II do art. 14 da Lei no 9.718/98, à apuração do lucro real, o que, por sua vez, por força do
disposto no art. 6o do Decreto-Lei no 1.598/77, a obriga a reconhecer suas receitas e despesas de
acordo com o regime de competência.
E, como é sabido, no regime de competência a apuração dos resultados para fins
de tributação considera as receitas e as despesas independentemente dos efetivos recebimentos
ou pagamentos, sendo irrelevante, portanto, para fins da incidência das Contribuições, o fato de
os valores terem ou não transitado pelo caixa da recorrente.
Assim, tendo ocorrido o fato gerador das Contribuições com a efetiva utilização
dos créditos (concedidos pela recorrente) por parte dos clientes pessoas físicas, e não havendo na
Fl. 5630
DF CARF MF
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Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

legislação hipótese de exclusão que contemple o inadimplemento do pagamento, ou mesmo os
descontos resultantes de renegociação por esse inadimplemento, é de se manter hígido o valor
apurado com o nascimento da obrigação tributária.
É esse o racional que fundamentou a decisão proferida no RE 586.482 - RS,
julgado sob a sistemática de repercussão geral, onde foi rejeitada a possibilidade de exclusão dos
valores inadimplidos da base da cálculo das Contribuições, e cuja ementa é a seguir reproduzida:
TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. COFINS/PIS. VENDAS INADIMPLIDAS.
ASPECTO TEMPORAL DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. REGIME DE
COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE
DE EQUIPARAÇÃO COM AS HIPÓTESES DE CANCELAMENTO DA VENDA.
1. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra geral para
a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. (art. 177 da Lei no
6.404/ ̈76).
2. Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da COFINS e da contribuição
para o PIS, portanto, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o
aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não com o
recebimento do preço acordado. O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da
Corte, apurado segundo o regime legal de competência, constitui o faturamento da
pessoa jurídica, compondo o aspecto material da hipótese de incidência da contribuição
ao PIS e da COFINS, consistindo situação hábil ao nascimento da obrigação tributária.
O inadimplemento é evento posterior que não compõe o critério material da hipótese de
incidência das referidas contribuições.
3. No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas vendas
inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão. As situações posteriores
ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem como excludentes do crédito
tributário, contempladas na legislação do PIS e da COFINS, ocorrem apenas quando
fato superveniente venha a anular o fato gerador do tributo, nunca quando o fato gerador
subsista perfeito e acabado, como ocorre com as vendas inadimplidas.
4. Nas hipóteses de cancelamento da venda, a própria lei exclui da tributação valores
que, por não constituírem efetivos ingressos de novas receitas para a pessoa jurídica,
não são dotados de capacidade contributiva.
5. As vendas canceladas não podem ser equiparadas às vendas inadimplidas porque,
diferentemente dos casos de cancelamento de vendas, em que o negócio jurídico é
desfeito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do devedor, as vendas
inadimplidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das vendas e na
consequente devolução da mercadoria -, enquanto não sejam efetivamente canceladas,
importam em crédito para o vendedor oponível ao comprador.
6. Recurso extraordinário a que se nega provimento.
Nesse sentido, nego provimento ao Recurso Voluntário em relação à matéria.
Da legalidade da conduta e dos efeitos da DCTF retificadora
A recorrente afirma que “o procedimento de retificação das DCTFs foi realizado
em atenção às normas da IN RFB no 1.599/15 (que reproduzem as regras da IN RFB no
1.110/2010)”, uma vez que, além da espontaneidade na adoção do procedimento, foi observado o
prazo de cinco anos.
Defende que, “nos termos expressos do artigo 9o, § 1o, da IN RFB no 1.599/15, a
DCTF retificadora terá a mesma natureza da DCTF originalmente apresentada, sendo
instrumento hábil para aumentar ou reduzir os tributos devidos (inclusive a COFINS)”.
Fl. 5631
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Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Acrescenta que o art. 7o da IN RFB no 1.774/17 “prevê que é desnecessária a
retificação da ECD, sempre que eventual incorreção possa ser sanada mediante lançamento
contábil extemporâneo”.
Assevera “que as informações das DCTFs retificadoras gozam de presunção de
certeza e liquidez, salvo prova em contrário, a ser produzida pelas autoridades fiscais (o que não
foi feito no caso dos autos)”.
Acusa que, enquanto “fez prova inequívoca do seu direito com documentação
específica juntada aos presentes autos (principalmente os contratos de renegociação, registros
contábeis e DARF’s), as DD. Autoridades Fiscais não forneceram qualquer elemento de prova
que pudesse atestar que as exclusões se deram de forma irregular”, e “chama atenção para o fato
de que a suficiência e a idoneidade do acervo probatório trazido com a Manifestação de
Inconformidade não foram questionados pelo v. Acórdão recorrido”.
Complementa dizendo que “os artigos 923 e 924, do Decreto no 3.000/99
(RIR/99), e os artigos 967 e 968 do Decreto no 9.580/18 (RIR/18) dispõem expressamente que a
escrituração mantida em observância da legislação aplicável faz prova a favor do contribuinte,
cabendo às autoridades fiscais a produção de prova em contrário”.
Sem razão a recorrente.
A questão que se discute nessa instância de julgamento não é procedimental e
nem probatória, mas sim de direito. Conforme vimos no tópico “Do objeto da lide”, o ponto
central da discussão é o tratamento que deve ser dado aos descontos concedidos pela recorrente
para seus clientes pessoas físicas quando da renegociação da dívida, feita em função do
inadimplemento do pagamento por mais de 60 dias.
E já concluímos, nos tópicos anteriores, pela impossibilidade de exclusão da base
da cálculo da COFINS desses descontos, de tal forma que, uma vez que o direito não assiste a
recorrente, resta sem relevância a discussão sobre a forma como o direito foi pleiteado.
Diante disso, nego provimento também nessa matéria trazida pelo Recurso
Voluntário.
Do pedido de diligência
A recorrente pede, de forma subsidiária, caso se entenda que os documentos
juntados aos autos não sejam suficientes para a comprovação do crédito pleiteado, que seja
realizada diligência, “nos termos do artigo 16, inciso IV, do Decreto no 70.235, de 6.3.1972
(“Decreto 70.235/72”), com o intuito de atestar a origem do crédito e sua devida escrituração das
DCTFs retificadoras, cujas informações prevalecem sobre as informações da DCTF original”.
Não obstante, conforme mencionado no tópico anterior (“Da legalidade da
conduta e dos efeitos da DCTF retificadora”), a questão discutida neste processo não é
probatória, mas sim de direito, de tal forma que nenhuma serventia teria a realização de
diligência para a coleta de qualquer outra evidência.
Destarte, por considerá-la desnecessária e prescindível, indefiro o pedido de
diligência, nos termos do disposto no art. 18 do Decreto no 70.235/72.
Fl. 5632
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Fl. 28 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.

Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Voto Vencedor
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, Redator Ad Hoc
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto vencedor disponibilizada pela
redatora designada, Conselheira Carolina Machado Freire Martins, a seguir reproduzida, cujo
posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
Com as devidas vênias ao ilustríssimo Relator que, como de praxe, elaborou voto
extremamente bem fundamentado, durante os frutíferos debates travados por ocasião da
conclusão do julgamento, foi aberta divergência, que levou o colegiado, por maioria, à conclusão
diversa quanto ao provimento do recurso.
Cediço que no tocante à base de cálculo do PIS e da COFINS toma-se a receita
como parâmetro inafastável de acordo com os arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis n. 10.637/2002 e
10.883/2003, sendo definida pela Ministra Rosa Weber no julgamento do RE 606.107/RS, como
o “ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo,
sem reservas ou condições”, cuja aferição está relacionada única e exclusivamente à pessoa do
contribuinte.
Na mesma linha, quando saiu vencido no julgamento do citado RE 586.482, o
ministro Celso de Mello salientou que valores não recebidos não poderiam configurar receita,
“revelando-se inábeis a compor a própria base de cálculo” (...), cuja noção foi definida por esta
Corte como sendo de receita efetivamente auferida”.
Por pertinente, merece ser delineado a distinção com aquele caso, não apenas
porque não se está diante de um inadimplemento, mas de adimplemento da obrigação em atraso,
com o pagamento a menor por liberalidade da instituição, mas também porque, respeitosamente,
há uma confusa e imprecisa menção agregada e quase inseparável dos termos “fato gerador”,
critério material e base de cálculo, sabidamente distintos.
Precisas são as colocações de Alfredo Augusto Becker, no cuidado no reflexo de
expressões jurídicas adotadas nas premissas para conclusões:
Deve-se tomar extremo cuidado na escolha e no uso de vocábulos e expressões
jurídicas. A impropriedade de expressões facilmente desencadeará no cérebro reflexos
Fl. 5633
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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condicionados àquela impropriedade, fazendo-o raciocinar com ideias errôneas que
servem de premissas para conclusões.1
Com efeito, não basta a ocorrência do evento previsto como critério material no
mundo dos fatos que faz surgir a obrigação de pagar o tributo – neste caso a prestação de
serviços financeiros, o mesmo deve ser confirmado pelo critério quantitativo estabelecido para
definição do montante pecuniário a ser recolhido pelo sujeito passivo.
Conforme conceituada por Aires Fernandino Barreto a base de cálculo diz respeito
à “descrição legal de um padrão ou unidade de referência que possibilita a quantificação da
grandeza financeira do fato tributário”.2
Sobre a função mensuradora da base de cálculo, intimamente relacionada ao
elemento presuntivo de riqueza apontado no critério material, profícuas as colocações de Bruno
Santos Lins Oliveira:
Nota-se um padrão nas conceituações feitas pelos renomados juristas, elenca- se a
base de cálculo como uma grandeza voltada a dimensionar o próprio critério material,
ou seja, reconhece-se um imprescindível vínculo entre a base de cálculo e o critério
material.
Ora, nem poderia ser diferente, voltada a base de cálculo a determinar o valor que
deverá ser pago pelo sujeito passivo, é fundamental que o fato por ela indicado tenha
estreita relação com o signo presuntivo de riqueza traçado no critério material da regra-
matriz de incidência tributária.
Essa é o que se chama de função mensuradora da base de cálculo, qual seja, a
de “medir as proporções reais do fato”, conectando-se ao evento tributário para
estipular qual a manifestação de riqueza servirá para definir o quantum tributário.3
Sendo que, como dito, nas contribuições, o montante sobre qual incidirá o tributo
alcança o valor efetivamente acrescido ao patrimônio com a prestação do serviço ou fabricação
do produto. Logo, se os descontos representam uma diminuição do ingresso financeiro, a receita
não foi aferida integralmente. Devem, portanto, ser excluídos da base de cálculo das
contribuições.
Daí porque não pode ser considerado irrelevante se os valores comprovadamente
não adentraram o caixa da Recorrente. Como também, não se pode vincular a adoção do regime
de competência à incidência das contribuições, tendo em vista que, como bem pontuado por
Rodrigo Schwartz “o objeto da tributação é a operação lastreada pelo lançamento contábil, e
não o registro”.4
Exigir o reconhecimento da receita acontece na data em que foi firmado um
contrato, não pode significar exigir do contribuinte o pagamento, e ainda no valor inicialmente
pactuado, independentemente do pagamento ter sido ou não efetivado neste período, e em qual
valor.

1 BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário . 3a ed. São Paulo: Lejus, 1998, p. 318.
2 BARRETO, Aires Fernandino. ISS na constituição e na lei. 4a ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 597.
3 Artigo disponível em: https://rtrib.abdt.org.br/index.php/rtfp/article/view/194/106
4
Disponível:
https://www.mnadvocacia.com.br/tributacao-do-pis-cofins-sobre-as-bonificacoes-e-os-descontos-
incondicionais/
Fl. 5634
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Fl. 30 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

Em suma, a ocorrência do fato gerador das contribuições se vincula ao momento
do aperfeiçoamento do contrato, motivo pelo qual o adimplemento em atraso, como evento
posterior, realmente não interfere na verificação do critério material. Entretanto, é elemento
inseparável em relação à apuração correta da base de cálculo, cuja conformação legal e
constitucional está associada a um ingresso novo.
Por conseguinte, durante a apuração o valor final deve levar em consideração
eventuais descontos, abatimentos, créditos, entre outros. Essa é a disciplina constante do Comitê
de Pronunciamentos Contábeis CPC 30 acerca da mensuração da receita:
O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente acordado entre a
entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor justo da
contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou bonificações
concedidos pela entidade ao comprador
Dessarte, ainda que exista uma série de dispositivos legais sobre como deve ser
calculado o valor devido a título de contribuição, não se pode contrapor a estrutura elementar
traçada na alínea “b” do inciso I do art. 195 da Constituição Federal. Ou seja, não se pode
obstaculizar a realização de ajustes na receita – para a composição da base de cálculo, restrita ao
ingresso financeiro confirmado no caso concreto.
Para além de digressões teóricas no tocante aos conceitos jurídico e contábil de
receita, é certo que determinados elementos do negócio jurídico convergem, forçosamente, para
seu correto dimensionamento, e podem ensejar a necessidade de ajustes. Assim, não é possível
impor ao contribuinte uma apuração estática, tendo em vista que o cálculo perpassa não apenas
pelo valor inicialmente previsto para a transação, por exemplo, como também pelas cláusulas e
condições contratuais e/ou pelas práticas daquele negócio.
Há, portanto, um montante determinável, que se torna determinado, tão somente
no momento do efetivo ingresso, que pode ocorrer em importe inferior aquele originalmente
pactuado, por exemplo. É exatamente o contexto fático dos autos.
No presente caso, a Recorrente é instituição financeira, cuja receita operacional é
composta “principalmente por juros outros encargos pactuados nas operações financeiras que
realiza junto aos seus clientes.”
O cerne da controvérsia gira em torno da concessão promovida após terem
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, uma vez que nas renegociações, os valores dos
encargos financeiros que deveriam incidir sobre o valor em aberto são reduzidos, bem como há
definição de novos prazos para vencimento da obrigação:
9. Decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, a Recorrente inicia tratativas para
renegociar os débitos com os seus devedores. Nas renegociações, a Recorrente acorda a
redução dos valores dos encargos financeiros, bem como novos prazos para vencimento
da obrigação (repactuação da dívida).
10. A Recorrente não exige o cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão desses descontos e mantém registro documental organizado da sua concessão
– o que os caracteriza como incondicionados e autoriza a sua exclusão da base de
cálculo da COFINS, nos termos expressos do artigo 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718,
de 27.11.1998 (“Lei 9.718/98”)4.
Fl. 5635
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

Havendo a repactuação da dívida, pela qual há um pagamento inferior ao
estabelecido no contrato original, sendo que os descontos são registrados nos respectivos
contratos de renegociação e em controles digitais internos. Isso porque, em relação às
contribuições, o valor não pode ser apurado no momento do nascimento da obrigação tributária,
qual seja a prestação do serviço em abstrato.
Por tudo isso, entendo que esta parcela redutora sequer tem natureza jurídica e
contábil de receita, de modo que não poderia compor a base de cálculo das contribuições.
Para além disso, é possível reconhecer ainda natureza de descontos
incondicionais, conforme defendido pela Recorrente, cuja exclusão da base de cálculo é
expressamente autorizada pelo artigo 3o, § 2o, I, da Lei no 9.718/98:
79. Os valores dos descontos incondicionados concedidos nas renegociações sequer
transitaram pelo caixa da Recorrente. Isto é, nunca houve ingresso – nem mesmo
temporário – dos valores dos descontos no patrimônio da Recorrente, razão pela qual
não podem ser considerados receita tributável pela COFINS.
80. Nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário de “receita”,
têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam, a saber: (i)
incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade em relação à
incorporação desses valores ao patrimônio; e (iii) relação causal entre tais valores e as
atividades sociais desenvolvidas pela pessoa jurídica.
Sobre a matéria, verifica-se nas Leis 10.637/02 e 10.833/03 a seguinte disposição:
Art. 1o. A Contribuição para o PIS/COFINS, com a incidência não cumulativa, incide
sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3 o . Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Por pertinente, destaca-se o enunciado do art. 121, do Código Civil, que considera
condição a cláusula derivada, exclusivamente, da vontade das partes, subordinando-se o efeito do
negócio jurídico a evento futuro e incerto.
Nesse arranjo, ainda que venha prevalecendo uma dualidade prejudicialmente
simplificadora para avaliar realidades negociais cada vez mais complexas, descontos
condicionados seriam parcelas redutoras do preço de venda cuja concessão depende de evento
futuro e incerto, a ser verificado após a conclusão do negócio. Já os descontos incondicionados,
seriam parcelas redutoras do preço, cuja concessão NÃO depende de evento futuro e incerto.
Como regra, ara ser considerado incondicional, a parcela redutora deve constar da
nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, independentemente de qualquer evento
posterior à emissão desses documentos”.
Fl. 5636
DF CARF MF
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Fl. 32 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

Especificamente em relação à Recorrente, a instância de piso entendeu que os
descontos concedidos não poderiam ser considerados incondicionais, na medida em que não
constam dos documentos iniciais das operações de crédito e financiamento.
No entanto, deve-se considerar a especificidade e singularidade do negócio, bem
como a existência de instrumentos contratuais distintos, cuja redução na contrapartida financeira
venha a ser enquadrada como desconto, avaliando-se ainda a presença ou não de condicionantes.
Neste caso, a meu ver, segue-se a regra dos descontos incondicionais, pois,
automaticamente transcorrido o prazo de 60 dias, há uma renegociação com a supressão de
encargos financeiros, sendo da essência deste segundo instrumento uma “bonificação
contratual”, ou seja, a redução do valor que deveria ser recebido dos clientes em atraso, sem que
se verifique a exigência de qualquer condição após a conclusão da repactuação.
Conforme doutrina constante do recurso, para Hugo de Brito Machado,
“considera-se incondicional o desconto quando o mesmo não fica a depender de evento futuro e
incerto. É o caso, por exemplo, de desconto para pagamento a vista.”
Na realidade ora em análise, não depende de evento futuro e incerto o desconto
para os clientes com débitos em atraso após prazo pré-fixado de 60 dias. Os descontos são
previstos e oferecidos em razão de cláusulas previamente estabelecidas, e resultam na supressão
de encargos financeiros que impactam o valor final daquela operação, não devendo ser incluídos
na base de cálculo das contribuições. Logo, não dependem de qualquer evento futuro e incerto,
assim como estão devidamente previstos nos documentos emitidos pela contribuinte.
Por derradeiro, de acordo com o art. 110 do CTN5, na esfera tributária não se pode
alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado.
Nesse sentido, cirúrgica a colocação constante de outro artigo escrito por Rodrigo Schwarts,
extremamente importante para a construção do presente voto:
O importante é que se tenha em mente que o documento fiscal é um indicativo, não
determinante, do preço praticado na operação. A receita decorrente do contrato de
compra e venda é subordinada à disciplina dos negócios jurídicos. Assim, o preço “não
tem de ser desde logo, preço determinado. Basta que, desde logo, seja
determinável”[5], como ensina Pontes de Miranda. Desse modo, se o valor da nota for
incompatível com o valor pelo qual a obrigação é extinta, este prevalece perante
aquele, porquanto só se leva à tributação o montante que efetivamente expressa a
mutação patrimonial concreta e efetiva, quando realizado. Entendimento contrário,
veja-se, também representaria a alteração da definição, conteúdo e alcance dos
institutos, conceitos e formas do direito privado, para fins do dimensionamento do
conceito de receita aplicável ao caso, o que não se admite também por força do artigo
110 do Código Tributário Nacional. 6
O mesmo autor registra ainda que o Tribunal Regional Federal da 4a Região7,
afastou a exigência das contribuições após ter sido demonstrado, mediante produção de prova

5 Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de
direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados,
ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
6 Disponível em: https://www.mnadvocacia.com.br/os-descontos-condicionais-e-as-repercussoes-no-pis-e-cofins-
parte-1/
7 TRF-4 – Apelação Cível No 5000077-63.2010.4.04.7100. Relatora Luciane Amaral Corrêa Munch. Data de
julgamento: 16/10/2013.
Fl. 5637
DF CARF MF
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Fl. 33 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

pericial, que os benefícios concedidos repercutiram diretamente no valor final das operações
realizadas, justificando a exclusão destes valores da base de cálculo do PIS/COFINS.
Acerca da jurisprudência do CARF, é possível encontrar entendimento minoritário
no âmbito deste conselho, cuja corrente vencida na CSRF foi conduzida pela Ilustre Conselheira
Vanessa Marini Cecconello (Acordão n.o 9303-010.101) que, por sua vez, fez referência ao voto
elaborado pela também Ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama no Acordão no 9303-
003.515, nos seguintes termos:
Descontos obtidos (constantes das contas: “desconto incondicional baixa de preço”,
“desconto incondicional – quebra” e “descontos obtidos fornecedores/outro”)
Tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como base de
cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita".
O Supremo Tribunal Federal, ao analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I,
b, da Constituição Federal, no julgamento do recurso extraordinário no 606.107/RS, de
relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que receita é "o ingresso financeiro que se
integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade constitui-se em
ferramenta empregada para fins tributários, mas moldada por princípios e regras
próprios do Direito Tributário.
...
De outro lado, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovou o
Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1) - Receitas, em 19/10/2012, definindo receita
como o "aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de
entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de
recursos dos proprietários da entidade".
O pronunciamento foi referendado pela CVM por meio da Deliberação no 692/12.
Conforme consta no item 10 do CPC no 30, as bonificações ou os descontos deverão ser
deduzidos da receita pela sociedade no momento do registro contábil: Mensuração da
receita 9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou
a receber. 10. O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente
acordado entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor
justo da contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou
bonificações concedidos pela entidade ao comprador. (grifou-se)
Ainda no âmbito das normas contábeis, o Pronunciamento Técnico CPC 16 Estoques,
aprovado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) em 08/05/2009, e
referendado pela CVM Deliberação no 575/09 alt. 624/10, ao tratar dos custos de
aquisição do estoque, estabelece que os "descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição",
conforme se depreende da leitura dos seus itens 9, 10 e 11: Mensuração de estoque 9.
Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou
pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo
do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como
outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.

TRF-4 – APL: 50027215720164047103 RS 5002721-57.2016.404.7103, Relator: Jorge Antonio Maurique, Data de
Julgamento: 05/04/2017.

Fl. 5638
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

Custos de aquisição 11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de
compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao
fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (grifou-se)
Portanto, em consonância com as definições jurídica e contábil de receita e a
regulação de estoques, os descontos comerciais, por estarem vinculados às
operações de aquisições, constituem-se em redutores de custos do estoque para o
adquirente, sendo incabível o seu enquadramento como receitas.
Nessa esteira, uma vez que também se deve identificar a natureza jurídica das
vantagens obtidas pela Recorrente nas concessões feitas pelos seus fornecedores no
cumprimento dos acordos comerciais, importa estabelecer o conceito de
"bonificações", as quais possuem rigorosamente o mesmo regime jurídico dos
descontos comerciais. A matéria foi tratada com propriedade pelo ilustre Conselheiro
João Carlos Cassuli Junior, ao proferir o acórdão recorrido no 3402002.210, o qual se
reproduz em parte, passando a integrar as razões deste voto: [...] as bonificações, sejam
elas veiculadas mediante abatimento de preço, em moeda com objetivo de
“rebache de preço” ou em mercadoria, serão sempre descontos condicionais ou
incondicionais. Ou seja, têm sempre natureza jurídica de desconto, e como tal deve ser
tratadas pelo Direito, seja Privado seja Tributário, cabendo, então, aprofundar a
investigação do conceito, conteúdo e alcance do que venha a ser bonificação ou
desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo ordenamento pátrio, para
se aquilatar os efeitos tributários que deles devam emanar. [...] Conhecidas as regras
contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC nos 16 e 30, de 2009 e Deliberações CVM
nos 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009, respectivamente, assim como
as regras internacionais contábeis, às quais o Brasil está em convergência especialmente
após a edição da Lei no 11.638/07 (que promoveu significativas alterações na Lei no
6.404/76 – LSA ́s.), resta claro que as bonificações e descontos comerciais obtidos
têm tratamento contábil de redução de custos, sendo que devem ser reconhecidos à
conta de resultado ao final do período, se o desconto corresponder a produtos já
efetivamente comercializados, ou à conta redutora de estoques, se o desconto
referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela entidade. Não podem ser
reconhecidas como receita pelo vendedor assim como não são custos pelo comprador. A
pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos como receita pelo comprador,
contrariaria inteiramente os princípios contábeis geralmente aceitos, pois ao mesmo
tempo seria receita do vendedor (que não a pôde deduzir por proibição fiscal – já que
não trata-se de “desconto incondicional) e do comprador. Essas são, portanto, as regras
que devem ser observadas no tocante aos efeitos contábeis, e, consequentemente, a nível
de Direito Societário e na relação da sociedade com seus sócios e com terceiros, para
fins de análise das demonstrações financeiras das entidades, decorrendo daí uma gama
imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja, segundo as melhores práticas
contábeis, os registros das bonificações e descontos comerciais devem ser tratados com
redutores de custos, excluídos que estão das receitas. [...] (grifou-se)
O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial devem
ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em
especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS.
Essa interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código
Tributário Nacional (CTN), in verbis:
...
Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não
compõem a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma
para fins de composição das demonstrações financeiras. Nessa linha relacional,
Fl. 5639
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

importa consignar que os artigos 1os das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, ao
regularem as bases de cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na como a totalidade das
receitas de pessoa jurídica, independentemente de sua classificação contábil. Isso
significa dizer que a tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como
receita, e não sobre outra grandeza que a ela não se amolde em termos de definição,
conteúdo e forma, interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes
estabelecidas nos artigos 195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal.
Se, de um lado, a determinação contida nos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03
de que a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS dar-se-á sobre a receita,
independente da classificação contábil, visa inibir fraudes eventualmente praticadas
pelos Contribuintes para mascarar valores tributáveis, de outro também se presta a
impedir que haja a tributação de valores que não sejam efetivamente receita nos termos
da Legislação Comercial.
Na análise jurídica de cada lançamento da sociedade deverá prevalecer a essência sobre
a forma, que, em outras palavras, significa averiguar-se se aquela grandeza é ou não
receita.
...
Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer
CST/SIPR no 1.386/1982 e na IN SRF no 51/78, nos quais está consignado que as
bonificações e os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao
comprador. Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto
comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na
duplicata a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não
havendo de se falar em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica.
Assim, nos termos da legislação comercial, não se constituem em receita, mas apenas
reduzem o custo de aquisição do estoque naquela relação comercial que o varejista
mantém com o fornecedor, possibilitando ao adquirente adotar medidas que fomentem a
venda daqueles bem, sendo atrativo também ao fornecedor que terá maior volume de
vendas.
...
De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos por lei
das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam
incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais. Pretende-se, outrossim, afastar da
tributação pelo PIS e COFINS grandezas que não são definidas como receitas pela
própria legislação comercial, estando, inclusive, excluídas do seu âmbito de incidência
pelo próprio caput dos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, pela sua natureza de
redução de custos do estoque. Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das
bonificações e/ou descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos
à arrecadação tributária, importando apenas na postergação da tributação sobre a
vantagem comercial que o comerciante obteve junto ao fornecedor, isso porque quando
se der a venda das mercadorias, pelo preço final, a diferença entre a compra por um
preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor agregado, sobre o qual se dará a
tributação.
...
Nesse ponto, pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre Conselheira
Tatiana Midori Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo no
10480720722201062, que passa a integrar as presentes razões de decidir: [...] Eis que,
no que tange aos descontos incondicionais, tem-se em síntese que, se assim forem
considerados, devem ser registrados como parcelas redutoras do preço de vendas: Não
compondo, portanto, a receita bruta da pessoa jurídica vendedora; Constituindo redutor
Fl. 5640
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

do custo de aquisição para a pessoa jurídica adquirente dos bens. Dessa forma, a correta
conceituação dos descontos como condicionais ou incondicionais torna-se crucial para o
direcionamento tributário. Nessa seara, nota-se que, para que seja definido o
desconto como desconto incondicional, deve-se observar se a sua concessão é
dependente de evento posterior, sendo concedido independentemente de qualquer
condição ou situação. Ou seja, se para a sua concessão, não houve obrigatoriedade
de o adquirente praticar qualquer ato subsequente ao da compra dos bens.
Ademais, é de se insurgir também, independentemente de os descontos incondicionais
não comporem a receita bruta da pessoa jurídica, de que os descontos incondicionais
não integram a base de cálculo das contribuições, nos termos do art. 1o, § 3o, inciso V,
alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1o, §3o, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.833/03, da
pessoa jurídica vendedora.
...
Não obstante aos critérios jurídicos a serem observados para o enquadramento do
desconto como incondicional, proveitoso trazer que a Receita Federal do Brasil
condiciona o referido enquadramento, à descrição desse desconto na nota fiscal de
venda dos bens ou fatura de serviços independentemente de serem concedidos sem a
dependência de evento posterior à emissão de nota fiscal. Tal condicionamento ao
enquadramento como desconto incondicional está refletido na IN SRF 51/78 que traz
expressamente que “são considerados descontos ou abatimentos incondicionais as
parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos
bens ou da fatura de serviços e não dependerem, para sua concessão, de evento posterior
à emissão desses documentos.”
Porém, independentemente do condicionamento dado pela Receita Federal do Brasil de
que, para serem enquadrados como incondicionais deverão descrever os descontos em
notas fiscais, é de se constatar que o evento jurídico puro, sem contaminação, outorga a
caracterização do desconto como condicional ou não – sem a remissão da vinculação e
descrição do desconto em nota fiscal do bem adquirido, apenas refletindo a não
dependência a evento posterior à emissão desses documentos. Tanto é assim, que a
própria legislação – Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 também são omissas quanto à
observância dessa condição ao disporem que o desconto incondicional está excluído da
base de cálculo do PIS e da Cofins.
Em linha eventual, para a hipótese de ser interpretar que os descontos obtidos ou as
bonificações recebidas como crédito em conta seriam receitas, o que destoa da
legislação comercial e tributária, deve-se abordar se podem ser considerados como
receitas financeiras e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições do PIS e da
COFINS.
Nesse raciocínio, são compreendidos somente os descontos comerciais veiculados sob a
forma de "descontos obtidos", não sendo possível a aplicação para as mercadorias
bonificadas. Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como
receitas financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para
serem caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja
concedido um abatimento no preço a pagar de uma obrigação futura,
independentemente do motivo, não sendo necessário que decorra de uma obtenção
de desconto pelo cálculo de um "juro negativo".
Nada obstante a divergência teórica divergente no tocante ao conceito de condição
imposta ao desconto, como também ao enquadramento como receita, há certa convergência no
tocante à necessidade de comprovação da natureza das operações em discussão:
O problema que se apresenta é que temos uma defesa genérica no Recurso
Voluntário, centrada na discussão teórica sobre o conceito de receita, sem a
preocupação de caracterizar adequadamente os eventos que compõem cada conta
Fl. 5641
DF CARF MF
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3401-012.340 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.720173/2020-57

contábil e, principalmente, sem trazer aos autos a documentação que seria
essencial para provar a tese que defende. Ao menos deveria a recorrente ter
instruído seu Recurso com o contrato firmado com a montadora, para o
esclarecimento sobre a natureza dessa relação comercial e, consequentemente, da
natureza dos valores recebidos pela concessionária, e com os registros contábeis
das operações que se analisa, no intuito de provar que os ingressos são
contabilizados de acordo com a sua defesa. (Acórdão no 3002000.363 – Turma
Extraordinária / 2a Turma. Sessão de 16/08/2018. Conselheira Relatora Larissa Nunes
Girard)
Apesar disso, na análise do caso concreto em julgamento, enfatizo que é preciso
verificar, no conjunto das alegações e provas apresentadas pela Recorrente, quais são as
receitas não operacionais a serem passíveis de exclusão. A despeito da alegação, a
Recorrente não apresentou nenhuma comprovação da natureza das operações
comerciais hábeis a suportar seu direito. A Recorrente teve a oportunidade para
comprovar a origem e demonstrar que as receitas não se encontravam vinculadas
às atividades operacionais, contudo apenas pautou-se em teoria nada
acrescentando para comprovação, como por exemplo com os contratos firmados
junto à montadora. Ante a falta de provas, não é possível o reconhecimento do
direito creditório. (Acórdão no 3003-002.025 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma
Extraordinária. Sessão de 19/10/2021. Conselheira Relatora Ariene d’Arc Diniz e
Amaral)
No presente caso, os valores inicialmente previstos pela Recorrente como receita,
portanto, foram um indicativo que não veio a se confirmar no momento do recebimento
tomando, como base o efetivo desembolso pelo cliente. O reflexo da redução dos encargos
financeiros na base de cálculo das contribuições, portanto, é inquestionável.
Isto posto, entendo que a partir do teor dos instrumentos firmados no presente
caso, é possível validar a alegação de que os mesmos se enquadram como descontos
incondicionais de modo que não possuem natureza jurídica e contábil de receita e, por isso, não
devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS.
Conclusão
Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.

Carolina Machado Freire Martins

Fl. 5642
DF CARF MF
Original