Tribunal: CARF
Processo: 10670.721714/2012-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI
Órgão colegiado: 2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 2a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-07-26
Data de publicação: 2023-10-20

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL (ITR)
Exercício: 2009
RECURSO ESPECIAL. DEMONSTRAÇÃO DE SIMILITUDE FÁTICO-JURÍDICA ENTRE OS JULGADOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os demais pressupostos recursais, a demonstração de similitude fático-jurídica entre os julgados implica o conhecimento do recurso especial, por evidenciação da divergência interpretativa.
ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. LANÇAMENTO SEM A INFORMAÇÃO DE TRATAR-SE DE ESPÓLIO. VÍCIO FORMAL.
Sendo anulada a autuação por falta da indicação de tratar-se de espólio no documento de lançamento, por se caracterizar como vício formal, deve o novo lançamento ser realizado em nome do espólio, observado o prazo do art. 173, II do CTN e demais condições estabelecidas na legislação de regência.
NÃO PARTICIPAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO NA FASE DE AUDITORIA FISCAL. NULIDADE INEXISTENTE. SÚMULA CARF No 162.
Comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do Decreto n° 70.235, de 1972, não há que se cogitar em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo.
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de impugnação ao lançamento (Súmula CARF no 162).

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10670.721714/2012-68
Recurso no
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-010.893 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
26 de julho de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
JOSE NATALINO DIAS

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL
RURAL (ITR)
EXERCÍCIO: 2009
RECURSO ESPECIAL. DEMONSTRAÇÃO DE SIMILITUDE FÁTICO-
JURÍDICA ENTRE OS JULGADOS. CONHECIMENTO.
Atendidos os demais pressupostos recursais, a demonstração de similitude
fático-jurídica entre os julgados implica o conhecimento do recurso especial,
por evidenciação da divergência interpretativa.
ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. LANÇAMENTO
SEM A INFORMAÇÃO DE TRATAR-SE DE ESPÓLIO. VÍCIO FORMAL.
Sendo anulada a autuação por falta da indicação de tratar-se de espólio no
documento de lançamento, por se caracterizar como vício formal, deve o novo
lançamento ser realizado em nome do espólio, observado o prazo do art. 173, II
do CTN e demais condições estabelecidas na legislação de regência.
NÃO PARTICIPAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO NA FASE DE AUDITORIA
FISCAL. NULIDADE INEXISTENTE. SÚMULA CARF No 162.
Comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se
apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do Decreto n° 70.235,
de 1972, não há que se cogitar em nulidade do lançamento enquanto ato
administrativo.
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a
apresentação de impugnação ao lançamento (Súmula CARF no 162).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional, e no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento.
Vencidos os Conselheiros João Victor Ribeiro Aldinucci (relator) e Marcelo Milton da Silva
Risso, que negavam provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário
Hermes Soares Campos
(assinado digitalmente)
Regis Xavier Holanda – Presidente em Exercício
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10670.721714/2012-68
Fl. 373
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci – Relator
(assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos – Redator Designado
Participaram do presente julgamento os conselheiros: Maurício Nogueira Righetti,
João Victor Ribeiro Aldinucci, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Mário
Hermes Soares Campos, Marcelo Milton da Silva Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e
Regis Xavier Holanda (Presidente em Exercício).
Relatório
Trata-se de recurso especial interposto pela Fazenda Nacional em face do acórdão
de recurso voluntário 2402-009.394, que foi parcialmente admitido pela Presidência da 4a
Câmara da 2a Seção, para que sejam rediscutidas as seguintes matérias: vício formal x material.
Segue a ementa da decisão nos pontos que interessam ao presente julgamento:
ERRO DE IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. ESPÓLIO. NULIDADE.
Com a ciência da morte do contribuinte antes da lavratura da notificação de
lançamento, este deveria ser lavrado em nome do espólio, responsável pelo tributo
devido pelo de cujus. A ausência de indicação da expressão "espólio" é erro
material que torna insubsistente o lançamento.
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em anular o lançamento, de
ofício, por vício material, em razão de ilegitimidade passiva. Vencidos os Conselheiros
Francisco Ibiapino Luz (relator) e Denny Medeiros da Silveira, que não conheceram da
ilegitimidade passiva e deram provimento parcial ao recurso voluntário, determinando o
recálculo o imposto devido, de modo que fosse considerada uma Área de Reserva Legal
(ARL) de 23,0 ha e considerada como área total do imóvel a área de 1.212,8862 ha.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Márcio Augusto Sekeff Sallem.
Neste tocante, em seu recurso especial, a Fazenda Naciona basicamente alegou
que:
Vício formal
- conforme paradigma 9202-006.031, a incompleta identificação do sujeito passivo, no
que diz respeito à não utilização do sufixo "espólio" é vício formal, não havendo que se
cogitar de nulidade absoluta por vício material decorrente de ilegitimidade passiva
sempre que inexistir preterição ao direito de defesa;
- conforme paradigma 9202-007.249, constatado o falecimento do contribuinte, deve o
lançamento ser realizado em nome do espólio, eleito como responsável tributário,
observado o prazo do art. 173, II do CTN e demais condições estabelecidas na
legislação de regência
O sujeito passivo intimado do acórdão de recurso voluntário, do recurso especial e
do seu exame de admissibilidade, e apresentou contrarrazões, nas quais afirmou que o recurso
não deve ser conhecido, ou, subsidiariamente, deve ser desprovido.
É o relatório.
Voto Vencido
Fl. 374
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci – Relator
1
Conhecimento
O recurso especial é tempestivo, visto que interposto dentro do prazo legal de
quinze dias (art. 68, caput, do Regimento Interno do CARF), e foi demonstrada a existência de
divergência na interpretação da legislação tributária, de modo que deve ser conhecido.
Como bem exposto no exame prévio de admissibilidade, da análise dos acórdãos
confrontados se observa a similitude das situações fáticas, pois neles os lançamentos foram
anulados por erro na identificação do sujeito passivo da autuação, pois, com a morte do
contribuinte, o lançamento deveria ter sido lavrado em nome do espólio. Entretanto, para o
acórdão recorrido tal mácula importa em vício material, enquanto nos paradigmas acarreta a
nulidade do lançamento por vício formal.
Conheço, pois, do recurso.
2
Natureza do vício
No mérito, o recurso deve ser desprovido.
O art. 142 do Código Tributário Nacional impõe à autoridade administrativa a
obrigação de verificar, isto é, de relatar e demonstrar a ocorrência do fato gerador da obrigação
correspondente, devendo, ainda, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo
devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação da penalidade cabível. A
atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, na dicção do parágrafo único
do art. 142 do Código, de forma que é dever inafastável da autoridade fiscal o empreendimento
de todos os esforços na determinação do critério pessoal do fato gerador da obrigação tributária
(ou critério subjetivo da regra matriz de incidência).
Ao demonstrar a ocorrência do fato gerador, a autoridade administrativa
obviamente deverá comprovar todos os seus elementos, ou todos os critérios da regra matriz de
incidência. Isso está evidenciado na própria redação do citado art. 142, que alude,
expressamente, à demonstração da ocorrência do fato jurídico tributário, da matéria tributável, do
cálculo do tributo e da identificação do sujeito passivo.
O Professor Luciano Amaro1 decompõe o fato gerador em diversos elementos,
que podem ser resumidos da seguinte forma: elemento material ou núcleo, relativo à ação ou
situação definida em lei como necessária e suficiente ao nascimento da obrigação tributária;
elemento subjetivo, que se desdobra em sujeito ativo (credor da obrigação, ente estatal ou não) e
sujeito passivo (devedor da obrigação); elemento quantitativo, corriqueiramente alusivo à base
de cálculo e à alíquota do tributo; elemento espacial, considerando que inexistem fatos situados
fora do espaço; e elemento temporal, já que o fato ocorre no tempo.
De forma similar, e ainda que sob outro enfoque e outra nomenclatura, o
Professor Paulo de Barros Carvalho2 desenvolve e estuda aquilo que se denomina de regra matriz
de incidência tributária. Isto é:
Os modernos cientistas do Direito Tributário têm insistido na circunstância de que, tanto
no descritor (hipótese) quanto no prescritor (consequência) existem referências a
critérios, aspectos, elementos ou dados identificativos. Na hipótese (descritor),
haveremos de encontrar um critério material (comportamento de uma pessoa),

1 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 14. ed. rev. São Paulo: Saraiva, 2008, p. 263/267.
2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 22. Ed. – São Paulo : Saraiva, 2010, p. 295.
Fl. 375
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

condicionado no tempo (critério temporal) e no espaço (critério espacial). Já na
consequência (prescritor), depararemos com um critério pessoal (sujeito ativo e sujeito
passivo) e um critério quantitativo (base de cálculo e alíquota). A conjunção desses
dados indicativos nos oferece a possibilidade de exibir, na sua plenitude, o núcleo
lógico-estrutural da norma-padrão de incidência tributária.
No que importa para o presente caso, o equívoco da autoridade fiscal reside no
elemento subjetivo do fato gerador, ou critério pessoal da regra matriz de incidência. E tal
equívoco é decorrente da aplicação da lei, pois o agente autuante estava ciente do falecimento do
autuado. Veja-se:
E conforme resposta ao Termo de Intimação de fl. 13, em 20/04/2007, o Sr. Marcelo de
Campos Valadares, na condição de inventariante do de cujus informou o falecimento do
mesmo, vindo a entregar toda a documentação, inclusive as escrituras dos imóveis, em
25/05/2007 (fls. 13), durante o procedimento de fiscalização.
[...]
Assim, entendo que, fundamentado também nos artigos 124 e 125 do Código Tributário
Nacional CTN, ciente da morte de um dos contribuintes, o auto deveria ter sido lavrado
em nome da esposa, contribuinte remanescente, inclusive a título de sucessão da parte
condominial que pertencia ao marido.
Logo, o vício identificado pela decisão recorrida foi na própria validade e
incidência da norma jurídica aplicável, e não mero erro no instrumento que formalizou a
exigência do crédito tributário, nem tampouco erro de fato. Isso tudo atrai a aplicação do
seguinte precedente jurisprudencial, desta Turma, neste ponto decidido por unanimidade de
votos:
VÍCIO NO LANÇAMENTO. NATUREZA.
Em se verificando a existência de vício na aplicação da regra matriz de incidência, trata-
se de vício de natureza material, não podendo subsistir o lançamento efetuado.
(CSRF, acórdão 9202-005.359, julgado em abril de 2017)
E a própria Secretaria da Receita Federal do Brasil entende que "o erro na
subsunção do fato ao critério pessoal da regra-matriz de incidência que configure erro de
direito é vício material", conforme Solução de Consulta Interna no 8 - Cosit, que tem efeito
vinculante para a administração, conforme preleciona o art. 9o da Instrução Normativa RFB no
1396/13:
Art. 9o A Solução de Consulta Cosit e a Solução de Divergência, a partir da data de sua
publicação, têm efeito vinculante no âmbito da RFB, respaldam o sujeito passivo que as
aplicar, independentemente de ser o consulente, desde que se enquadre na hipótese por
elas abrangida, sem prejuízo de que a autoridade fiscal, em procedimento de
fiscalização, verifique seu efetivo enquadramento.
(Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1434, de 30 de dezembro de 2013)
Para maior clareza, vale transcrever o seguinte trecho da fundamentação da
referida Solução:
10.1. No erro de direito há incorreção no cotejo entre a norma tributária (hipótese de
incidência) com o fato jurídico tributário em um dos elementos do consequente da
regra-matriz de incidência, qual seja, o pessoal. Há erro no ato-norma. É vício material
e, portanto, impossível de ser convalidado.
10.2. Desse modo, o erro na interpretação da regra-matriz de incidência no que concerne
ao sujeito passivo da obrigação tributária (o que inclui tanto o contribuinte como o
responsável tributário) gera um lançamento nulo por vício material, não se aplicando a
regra especial de contagem do prazo decadencial do art. 173, II, do CTN.
Fl. 376
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

O vício declarado pela decisão recorrida é material, e não formal. Cogitar-se-ia de
mero vício formal (ou erro de forma), se, por exemplo, o auto contivesse simples incorreções que
não acarretassem maiores dificuldades ao direito de defesa do sujeito passivo, tanto é assim que
o lançamento realizado com base no art. 173, inc. II, do CTN, não pode introduzir novos fatos,
tampouco basear-se em outros elementos de prova, que não aqueles elementos já colhidos no
lançamento originário anulado por vício formal. Veja-se, nesse sentido, a doutrina de Leandro
Paulsen3:
Os vícios formais são aqueles atinentes aos procedimento e ao documento que tenha
formalizado a existência do crédito tributário. Vícios materiais são os relacionados à
validade e incidência da lei.
Segue, abaixo, o entendimento da 1a Turma da Câmara Superior de Recursos
Fiscais - com destaques:
Número do Processo 16095.000147/2006-21
Contribuinte V EDITORA LTDA
Tipo do Recurso RECURSO ESPECIAL DO PROCURADOR-Data da Sessão
19/01/2017
Relator(a) CRISTIANE SILVA COSTA
No Acórdão 9101-002.536-Tributo / Matéria
Decisão Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do
colegiado, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda
Nacional, vencidos os Conselheiros Luis Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues
Amadio e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento.(Assinado
digitalmente)Marcos
Aurélio
Pereira
Valadão
-
Presidente.(Assinado
digitalmente)Cristiane Silva Costa - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os
conselheiros: Adriana Gomes Rego, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura,
Luis Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson
Macedo Guerra e Marcos Aurélio Pereira Valadão (Presidente em Exercício).
Ementa(s) Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2001
RECURSO ESPECIAL. ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. ART.
142, DO CTN. ARTS. 10, E 59, DO DECRETO 70.235/1972.
Recurso especial conhecido diante da similitude fática com acórdãos paradigmas que
tratam da nulidade de lançamento por violação ao artigo 142, do CTN e 10, 11 e 59, do
Decreto no 70.235/1972.
NULIDADE DO LANÇAMENTO . VÍCIO MATERIAL. VÍCIO FORMAL.
Define-se como vício formal a omissão ou na observância incompleta ou irregular de
formalidades indispensáveis à existência ou seriedade do ato, na forma do artigo 2o,
parágrafo único, alínea b, da Lei no 4.717/65.
ERRO NA IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. NULIDADE MATERIAL.
A identificação equivocada do sujeito passivo é causa de nulidade material do
lançamento.
Logo, nego provimento ao recurso.

3 PAULSEN, Leandro. Direito tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 10.
ed. rev. atual. Porto Alegre: Livraria do Advogado, ESMAFE, 2008, p. 1164.
Fl. 377
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

3
Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer e negar provimento ao recurso especial da
Fazenda Nacional.
(assinado digitalmente)
João Victor Ribeiro Aldinucci

Voto Vencedor
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos – redator designado
Em que pese o esmerado e bem fundamentado voto, peço vênia ao e. Relator para
apresentar respeitosa divergência, posto que vislumbro evidências que me inclinam a
entendimento favorável ao provimento do presente Recurso Especial da Fazenda Nacional,
conforme passo a demonstrar.
Conforme bem relatado, o que se discute no presente Recurso Especial é a decisão
da 2a Turma / 4 Câmara desta 2a Seção Julgamento, que anulou o lançamento, de ofício, por
vício material, em razão de ilegitimidade passiva, entendendo que a autuação deferia ter sido
lavrada em nome do espólio (responsável pelo tributo devido pelo de cujus). Acorde asseverado
na ementa do acórdão recorrido, considerou-se que: “A ausência de indicação da expressão
"espólio" é erro material que torna insubsistente o lançamento”.
Para melhor entendimento dos fatos, oportuna a descrição cronológica de alguns
atos do presente procedimento:
a) a Notificação de Lançamento foi recebida no endereço do autuado informado
na DITR em 19/12/2012., conforme AR de e.fl. 8; e à vista da ausência de impugnação foi
lavrado o Termo de Revelia de e.fl. 28, sendo os autos encaminhados à Procuradoria da Fazenda
Nacional (PFN) para inscrição em Dívida Ativa;
b) em 09/08/2013 a inventariante do espólio de José Natalino Dias apresentou o
“Requerimento de Revisão e Extinção da Dívida Ativa”, juntamente com petição destinada ao
Sr. Procurador-Chefe da PFN em Montes Claros/MG e outros documentos, onde requer a
anulação da Notificação de Lançamento e emissão de novas notificações endereçadas à
inventariante (documentos de e.fls. 35/52);
c) à vista do requerimento e documentos referidos no item anterior, foi elaborado
o Despacho de e.fls. 53/56, de lavra do Sr, Procurador Seccional em Montes Claros, onde
determina as seguintes providências:
a) o cancelamento das inscrições no 60813000058-64, 60813000059-45, 60813000060-
89 e 60813000061-60;
b)
a
restituição
dos
processos
administrativos
10670.721712/2012-79,
10670.721713/2012-13, 10670.721714/2012-68 e10670.721715/2012-11 à Receita
Federal do Brasil para que seja retificado o polo passivo para ESPÓLIO DE JOSÉ
NATALINO DIAS e renovadas as notificações de lançamento no endereço da
inventariante, reabrindo-se os respectivos prazos para impugnação;
d) procedido ao cancelamento da inscrição em Dívida Ativa e retornados os autos
à Delegacia da Receita Federal do Brasil em Montes Claros/MG, foi expedida a “Intimação
Fl. 378
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

Sacat no 312/2013” (e.fls. 71/72), destinada à inventariante do “espólio de José Natalício Dias”
(recebida em 26/09/2013), onde a mesma é novamente cientificada da Notificação de
Lançamento e intimada ao pagamento, sendo ainda reaberto o prazo para oferecimento de
impugnação.
e) regularmente notificada, a inventariante apresentou a impugnação de e.fls.
76/83, onde não suscita qualquer tese de ilegitimidade passiva.
Tanto no acórdão recorrido, quanto naquele prolatado pela DRJ/Campo Grande,
há expressa informação dos fatos acima narrados, onde destaco: “Em atendimento foi dada
ciência da NL à inventariante em 26/09/2013, fls. 63 a 66, sendo apresentada impugnação em
25/10/2013, fls. 68 a 74."
Verifica-se assim, que o espólio do Sr. José Natalino Dias foi regularmente
cientificado da Notificação de Lançamento, sendo-lhe plenamente garantido o direito ao
contraditório e ampla defesa. Ademais, conforme se verifica nos autos, o espólio exerceu, em
todas as fases do presente procedimento administrativo fiscal, plenamente seu direito de defesa,
apresentando impugnação, recurso voluntário, recurso especial e fazendo juntada de documentos,
sempre em nome do espólio.
Portanto, está cabalmente demonstrado que o espólio foi regularmente
cientificado da notificação, por meio da inventariante, e repise-se. exerceu plenamente seu
direito ao contraditório e ampla defesa. Saliente-se informação contida na Recurso Voluntário
apresentado, onde é afirmado (e.fl. 153): “O sujeito passivo foi regularmente intimado da ação
fiscal somente em 26/09/2013 (fls. 63/66), quando foi notificado do lançamento.”
Ao analisar situação análoga, foi esclarecido no Acórdão 9202-007.249, desta 2a
Turma da Câmara Superior, que não se deve confundir erro na eleição do sujeito passivo pela
autoridade competente pelo lançamento - violação ao art. 31 do CTN c/c art. 4o da Lei no
9.393/1996, com um mero erro/lapso na indicação do contribuinte. No primeiro caso teríamos
um erro na norma introduzida produzida pela autoridade competente quando da realização do
lançamento, melhor dizendo, a norma introduzida não obedeceu aos critérios da regra matriz
prevista nos dispositivos legais aplicáveis ao caso na medida em que elegeu como sujeito passivo
pessoa alheia ao fato gerador, hipótese em que estaria configurado erro de natureza material.
Pela pertinência ao deslinda ao presente caso, peço vênia para parcial reprodução dos
fundamentos de tal decisum, de relatoria da Conselheira Rita Elisa Reis da Costa Bacchieri
Para elucidar a divergência é importante esclarecer que não se deve confundir erro na
eleição do sujeito passivo pela autoridade competente pelo lançamento - violação ao art.
31 do CTN c/c art. 4o da Lei no 9.393/96, com um mero erro/lapso na indicação do
contribuinte. No primeiro caso temos um erro na norma introduzida produzida pela
autoridade competente quando da realização do lançamento, melhor dizendo, a norma
introduzida não obedeceu aos critérios da regra matriz prevista nos dispositivos legais
aplicáveis ao caso na medida em que elegeu como sujeito passivo pessoa alheia ao fato
gerador, hipótese onde entendo estaria configurado erro de natureza material.
Tal entendimento se baseia nas lições do Professor Paulo de Barros Carvalho o qual já
foi utilizado nesta Câmara Superior no Acórdão 9202-004.329 da lavra do Conselheiro
Heitor de Souza Lima Júnior o qual peço vênia para transcrever:
Quanto à distinção entre vício formal e material, alinho-me aqui à corrente que os
distingue baseado nas noções de norma introdutora e norma introduzida, de lição
de Paulo de Barros Carvalho e muito bem resumida pela Conselheira Celia Maria
de Souza Murphy, no âmbito do Acórdão 2101-002.191, de lavra da 1a. Turma
Ordinária da 1a. Câmara da 2a. Seção de Julgamento e datado de 15 de maio de
2013, expressis verbis:
Fl. 379
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

A norma introdutora espelha o seu próprio processo de produção; a introduzida
regula a uma conduta (que pode ser, inclusive, a produção de outra norma).
Nesse sentido, seguindo os ensinamentos de Kelsen, são de direito formal as
normas que cuidam da organização e do processo de produção de outras
normas; de direito material são as normas que determinam o conteúdo desses
atos, isto é, regulam o comportamento humano propriamente dito. O
lançamento, norma jurídica que é, não foge à regra: compõe-se de norma
introdutora e norma introduzida. Na norma introdutora fica demonstrado o
procedimento que o agente público, autorizado a inserir no ordenamento
jurídico a norma individual e concreta que aplica a regra-matriz de incidência
tributária, seguiu para produzi-la. A norma introduzida é a própria aplicação da
regra­matriz. A primeira norma trata da forma; a segunda, da matéria.
No lançamento, a norma introdutora tem a ver com o procedimento ao qual
alude o artigo 142 da Lei n.° 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional) e as
normas de Direito Administrativo, que se completa com a norma introduzida,
que efetivamente aplica a regra-matriz de incidência.
Feitas essas considerações, resta analisar em que ponto se identifica o vício do
lançamento perpetrado no presente processo, se no processo de produção do ato
administrativo do lançamento ou se na aplicação da regra-matriz de incidência
tributária. Se na norma introdutora, trata-se de erro formal; se na norma
introduzida, é erro material.
(... )
A regra-matriz de incidência, como ensina Paulo de Barros Carvalho, é norma
jurídica em sentido estrito que institui o tributo, e compõe-se de antecedente e
conseqüente. No antecedente, temos os critérios material, espacial e temporal.
No conseqüente, os critérios pessoal (sujeitos ativo e passivo) e critério
quantitativo (base de cálculo e alíquota). Analisamos, a seguir, a aplicação de
cada um deles no lançamento em debate.
(...)"
(...)

O tema dos vícios material e formal está intrinsecamente relacionado com o
processo de positivação do direito. Tomamos por premissa que o direito positivo
é um sistema de normas, regidas por um princípio unitário, no qual normas
jurídicas, seus elementos, relacionados entre si, são inseridas e excluídas a todo
instante. As normas jurídicas são inseridas no sistema do direito positivo de
acordo com regras que o próprio sistema produz. É uma norma que estipula
qual é o órgão autorizado a inserir normas no sistema do direito positivo e qual
o procedimento para que isso se faça.
Toda norma jurídica introduzida no sistema do direito positivo o é por meio de
uma norma introdutora. As normas sempre andam aos pares: norma introdutora
e norma introduzida, tal como leciona Paulo de Barros Carvalho.
No presente caso, ainda que a autoridade fiscal tenha efetuado o lançamento contra o de
cujus, não entendo que tenha havido erro na adoção do critério subjetivo definido pelo
art. 31 do CTN c/c art. 4o da Lei no 9.393/96. Ao deixar de apontar como sujeito passivo
o espólio a autoridade incorreu em erro de forma, pois deixou de observar a exigência
de redirecionamento do lançamento prevista no art. 131 do CTN.
Vale destacar, pela relevância, que ao longo de toda instrução processual o espólio -
responsável por sucessão - exerceu em sua plenitude o direito à ampla defesa e ao
contraditório inclusive produzindo provas para sustentar seus argumentos pela
improcedência do lançamento.
Ainda no que tange a eventual erro/vício no documento da notificação, devido à
ausência da notação “espólio” após o nome do sujeito passivo, debruçando-se sobre o tema, a
Fl. 380
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.893 - CSRF/2a Turma
Processo no 10670.721714/2012-68

Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil elaborou a Solução de Consulta Interna no 8, de
2013, também citada pelo i.relator, onde destaco:
Solução de Consulta Interna no8Cosit
(...)
6.3. Não há nulidade sem prejuízo da parte. No caso de erro na identificação do sujeito
passivo que não macule o seu direito de defesa nem o normal andamento do processo
administrativo fiscal, não há necessidade de se proceder a um novo lançamento.
(...)
8.5. Quando há erro de fato o vício na identificação do sujeito passivo é formal, o
lançamento é anulável e portanto convalidável (ao menos teoricamente). A questão é:
necessita-se de um novo lançamento?
8.5.1. Se o sujeito passivo correto impugnou o mérito do ato, qualificando-se
adequadamente e exercendo na totalidade o direito de defesa, não há por que se
proceder a um novo lançamento. Basta consignar no processo a correta identificação do
sujeito passivo e dar andamento a ele, em prol da instrumentalidade das formas. O ato
está convalidado.
Resta demonstrado que o tema não é estranho a esta Câmara Superior, sendo
oportuna a reprodução da ementa do acima referido Acórdão 9202-007.249:
Acórdão CSRF 9202-007.249 –2a Turma
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL - ITR
Exercício: 2001
LANÇAMENTO.
ERRO
NA
INDICAÇÃO
DO
SUJEITO
PASSIVO.
RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO. ART. 131 DO CTN. VÍCIO FORMAL.
Constatado o falecimento do contribuinte, deve o lançamento ser realizado em nome do
espólio, eleito como responsável tributário, observado o prazo do art. 173, II do CTN e
demais condições estabelecidas na legislação de regência.
Conforme explicitado, a falta da indicação de tratar-se de espólio no documento
de lançamento em nada maculou o direito ao contraditório e ampla defesa do autuado. Também
restou demonstrado que o sujeito passivo (espólio) impugnou amplamente o mérito da
notificação, tendo corretamente se qualificado e exercendo, na totalidade, o seu direito de defesa.
Não se justifica portanto, proceder à anulação do lançamento atribuindo-lhe vício material.
Pelo exposto, embora entenda que sequer haja elementos que justifiquem a
anulação da Notificação Fiscal, voto pelo provimento do Recurso Especial da Fazenda Nacional,
declarando a nulidade do lançamento por vício formal

(assinado digitalmente)
Mario Hermes Soares Campos
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Fl. 381
DF CARF MF
Original