Tribunal: CARF
Processo: 13839.003724/2007-89
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FLAVIA LILIAN SELMER DIAS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-12
Data de publicação: 2023-10-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/1997 a 31/01/2007
BOLSAS DE ESTUDO. SALÁRIO INDIRETO.
O auxílio concedido através de bolsas de estudo custeado pela empresa em benefício dos dependentes de seus empregados constitui salário indireto, sendo considerado base de cálculo das contribuições previdenciárias.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/1997 a 31/01/2007
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO
As matérias não contestadas explicitamente quando da apresentação da manifestação de inconformidade são consideradas não impugnadas, no termos do art. 17 do mesmo Decreto, e não podem ser apreciadas na segunda instância de julgamento.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13839.003724/2007-89
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-010.853 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
12 de setembro de 2023
Recorrente
SOCIEDADE PADRE ANCHIETA DE ENSINO SC
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/1997 a 31/01/2007
BOLSAS DE ESTUDO. SALÁRIO INDIRETO.
O auxílio concedido através de bolsas de estudo custeado pela empresa em
benefício dos dependentes de seus empregados constitui salário indireto, sendo
considerado base de cálculo das contribuições previdenciárias.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/02/1997 a 31/01/2007
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO
As matérias não contestadas explicitamente quando da apresentação da
manifestação de inconformidade são consideradas não impugnadas, no termos
do art. 17 do mesmo Decreto, e não podem ser apreciadas na segunda instância
de julgamento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso. Votou pelas conclusões o conselheiro Wesley Rocha.
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Flavia Lilian Selmer Dias - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Monica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge
Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Wilderson Botto (suplente convocado), Joao
Mauricio Vital (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13839.003724/2007-89
Fl. 665
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.003724/2007-89

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 16-22.810 que
julgou parcialmente procedente o AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA –
AIOA - DEBCAD no 37.093.777-5.
O crédito tributário lançado corresponde ao período de 01/02/1997 a 31/12/2002,
e se refere à infração por deixou de declarar em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia e
Informações à Previdência Social (GFIP), as contribuições previdenciárias incidentes sobre os
valores de bolsas de estudos concedidas aos filhos dos funcionários, nas competências 01/1999 a
12/2002 (Relatório Fiscal e-fl. 34).
A ciência do lançamento foi em 10/09/2007 (e-fl. 02).
A impugnação foi apresentada em 10/10/2007 (e-fls. 285 a 330), alegando em
preliminar: cerceamento de defesa, nulidade por conter base de cálculo de período não
fiscalizado e decadência. No mérito afirmou sobre princípios constitucionais, previsão de bolsa
de ensino em convenção coletiva, não incidência de contribuição em beneficio social, afronta à
legalidade, confisco, e relevação da multa
O Acórdão apreciou a impugnação (e-fls. 557 a 572) e decidiu por acolher
parcialmente os argumentos reconhecendo a decadência do período de 01/1999 a 11/2001,
inclusive, mantendo os demais períodos do lançamento.
O Acórdão está assim ementado:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/1999 a 31/12/2002
AUTO
DE
INFRAÇÃO.
GFIP.
APRESENTAÇÃO
COM
DADOS
NÃO
CORRESPONDENTES
AOS
FATOS
GERADORES
DE
TODAS
AS
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS
Apresentar a empresa GFIP com dados não correspondentes aos fatos geradores de
todas as contribuições previdenciárias constitui infração à legislação previdenciária.
DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DECADÊNCIA. SUMULA
VINCULANTE. STF.
Tratando-se de Auto de Infração lavrado em razão do descumprimento de obrigação
acessória, o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após
5 (cinco) anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o
lançamento poderia ter sido efetuado
RETIFICAÇÃO DO LANÇAMENTO
É dever da autoridade administrativa providenciar a retificação do lançamento fiscal,
quando procedentes as alegações deduzidas na impugnação do sujeito passivo.
(inteligência do art. 145 c/c art. 149 do CTN).
MULTA. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. RETROATIVIDADE BENIGNA
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.003724/2007-89

A lei aplica-se a fato pretérito quando lhe comine penalidade menos severa que a
prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.
O cálculo para aplicação da penalidade mais benéfica ao contribuinte deverá ser
efetuado no momento do pagamento, parcelamento ou execução do crédito,
comparando-se a legislação vigente à época da infração com os termos da Lei n.°
11.941/2009.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
O contribuinte tomou ciência do Acordão do julgamento de primeira instância em
06/11/2009 (e-fl. 575). Em 25/11/2009, apresentou Recurso Voluntário anexado às e-fls. 581 a
642.
No mérito alegou que a concessão de bolsa de estudos a dependentes dos
empregados por estabelecimento de ensino, não caracteriza salario indireto e ilegalidade da
aplicação da taxa SELIC.
É o relatório.
Voto
Conselheira Flavia Lilian Selmer Dias, Relatora.
Admissão do Recurso
O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, portanto,
merece ser conhecido.
Mérito
Bolsa de Estudos fornecida à filhos dos empregados
O recurso não tratou das questões atinentes ao lançamento da multa por
descumprimento de obrigação acessória por deixar de declarar em GFIP as contribuições
previdenciárias incidentes sobre os valores de bolsas de estudos concedidas aos filhos dos
funcionários. Limitou-se a discutir o mérito da obrigação principal, lançada no processo no
13839.003685/2007-10
Segundo o relatório fiscal daquele processo, o lançamento considerou como
salário indireto o valor das mensalidades não cobradas pela empregadora relativa à mensalidade
dos filhos dos empregados:
A empresa supra identificada, Sociedade Padre Anchieta de Ensino S/C Ltda, tem como
principal objetivo a prestação de serviços de Ensino regular de Nível Superior,
conforme consta em seu contrato social e para a consecução desses objetivos, a mesma
cobra mensalidades dos seus alunos.
Ocorre que referidas mensalidades não são cobradas dos alunos, cujos pais são
empregados da Instituição. Desta forma, além dos salários contratuais pagos 'em
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DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.003724/2007-89

pecúnia, esses funcionários são beneficiados com os valores das mensalidades
escolares que seriam pagas, caso eles não trabalhassem na empresa, portanto os
valores dessas mensalidades constituem verdadeiros salários indiretos. (grifei)
O relatório ainda faz a ressalva que o lançamento não inclui mensalidades quando
o aluno é o próprio empregado, por entender que neste caso há amparo legal.
Ressalta-se que nessa Notificação Fiscal, estão sendo tributadas somente as
mensalidades escolares dos filhos dos funcionários, que são retribuições pelo
trabalho, diferente das mensalidades escolares dos próprios funcionários, que
constituem um aperfeiçoamento, portanto para o trabalho. (grifei)
Na impugnação a entidade defende que a concessão da bolsa a filho de
empregados tem uma dimensão social. Argumenta que é inconstitucional tributar as bolsas
concedidas como salário indireto pois o próprio Estado tem o dever de fornecer educação aos
cidadãos.
A DRJ manteve o lançamento sob o argumento que a exclusão do valor relativa à
bolsa de ensino somente poder constituir em utilidades de houve disposição expressa neste
sentido.
Claro está que, para a aplicação desta norma de isenção é necessário que estejam
presentes todas as condições nela previstas, e que de fato a exclusão legal não alcance
os valores de planos educacionais destinados aos dependentes. (grifei)
Inconformada com a decisão, a recorrente argumentou que o conceito de salário
está disposto no art. 457 da Consolidação das Leis Trabalhistas – CLT, que o art. 458
expressamente dispõem que bolsa de estudo não é salário indireto, e cita também o art. 110 do
CTN para subsidiar o argumento que a lei tributária não poderia mudar o conceito de salário com
o proposito de tributar.
A legislação que rege o tema, in verbis
CLT
Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais,
além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do
serviço, as gorjetas que receber.
(...)
Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para todos os
efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações "in natura"
que a empresa, por força do contrato ou do costume, fornecer habitualmente ao
empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com bebidas alcoólicas ou
drogas nocivas.
(...)
§ 2oPara os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as
seguintes utilidades concedidas pelo empregador: (Redação dada pela Lei no 10.243, de
19.6.2001)
(...)
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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II – educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros,
compreendendo os valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e
material didático; (Incluído pela Lei no 10.243, de 19.6.2001)
Decreto 3.048/99.
Art. 214. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
(...)
IX - a importância recebida a título de bolsa de complementação educacional de
estagiário, quando paga nos termos da Lei n° 6.494, de 1977;
XIX - o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do
art. 21 da Lei no 9.394, de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não
seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e
dirigentes tenham acesso ao mesmo;
(...)
§ 10. As parcelas referidas no parágrafo anterior, quando pagas ou creditadas em
desacordo com a legislação pertinente, integram o salário-de-contribuição para
todos os fins e efeitos, sem prejuízo da aplicação das cominações legais cabíveis.
Lei 8.212/91
Art. 28. Entende-se por salário de contribuição.
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados
a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a
sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho
ou sentença normativa;
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(Redação dada pela Lei n° 9.528, de 10.12.97)
t)o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art.
21 da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja
utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e
dirigentes tenham acesso ao mesmo;(Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).
t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica
de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades
desenvolvidas pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos
termos daLei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e: (Redação dada pela Lei no
12.513, de 2011)
Fl. 669
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.003724/2007-89

1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e(Incluído pela Lei no 12.513,
de 2011)
2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado
individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado
a que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo
mensal do salário-de-contribuição, o que for maior;(Incluído pela Lei no 12.513, de
2011)
CTN
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de
institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente,
pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do
Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
(grifei)
É equivocado a afirmação da recorrente que há descumprimento do art. 110 do
CTN a interpretação dada a lei tributária que distorce o conceito de salario e tributa bolsa de
ensino como salário indireto.
Na verdade, pelo texto do artigo seguinte do CTN, 111, a Administração Fiscal
está compelida a não aumentar as condições e a forma que a lei determinar para que crédito
tributário possa ser excluído.
Já citado a cima, a legislação previdenciária entende que o salario de contribuição
(art. 28 da Lei no 8.212, de 1991) é abrangente: a “totalidade dos rendimentos pagos” ainda que
na forma de “ganhos habituais sob a forma de utilidade”. O §9o vem, taxativamente, ao usar o
termo “exclusivamente”, fazer a exclusão a esse conceito amplo. Já a alínea “t”, trata da questão
da educação, “menciona plano educacional” e traz alguns requisitos, na redação dada pela Lei no
9.711, de 1998, em vigor no momento dos fatos geradores da contribuição previdenciária.
Em 2011, alteração no texto da aliena “t” incluiu a expressão “bolsa de estudo”, e
ampliou a concessão para “empregados e seus dependente” A ampliação só correu em período
posterior ao lançamento sob análise, logo não se aplica a ele.
Nos termo do art. 144 do CTN, o lançamento rege-se pela lei então vigente, ainda
que posteriormente modificada ou revogada. Logo, na época do fatos geradores, não havia
exclusão do conceito de salário-de-contribuição do pagamento de bolsa de estudos à filhos de
empregados.
Qualquer argumentação a fim de “ampliar” as exclusões taxativas do §9o do art.
28 da Lei no 8.212, de 1991, seria afronta ao disposto no art. 111 do CTN, e ao princípio da
legalidade tributária.
Fl. 670
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-010.853 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13839.003724/2007-89

Ainda sobre o assunto é pertinente a Súmula CARF no 149, a contrário senso.
Não integra o salário de contribuição a bolsa de estudos de graduação ou de
pósgraduação concedida aos empregados, em período anterior à vigência da Lei no
12.513, de 2011, nos casos em que o lançamento aponta como único motivo para exigir
a contribuição previdenciária o fato desse auxílio se referir a educação de ensino
superior. (grifei)
Note que a súmula se referiu exclusivamente a “concedido aos empregados” e não
“aos empregados e seus dependentes”. Mostrando mais uma vez que a ampliação só ocorreu com
a nova redação dada pela Lei no 12.513, de 2011.
Quanto ao argumento de que o beneficio tem papel social importante, é
inquestionável. Ocorre que esse motivo não é suficiente para desconsiderar que esse
fornecimento representa para o trabalhador salário indireto, à medida que o empregado teria que
arcar com o custo da educação de seus filhos em uma outra unidade escolar.
Também não prospera o argumento que o fato de fazer parte de “convenção
coletiva de trabalho”, excluiria a natureza de remuneração indireta.
O art. 28 da Lei no 8.212, de 1991, quando dá o amplo conceito de remuneração,
não faz distinção se o recebimento ocorre em razão de “lei ou do contrato ou, ainda, de
convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa”, razão porque não pode o
aplicador do comando fazê-lo.
Considerando que eram devidas as contribuições sociais para à previdência,
incidentes sobre as parcelas do salário-de-contribuição relativas às mensalidades escolares dos
filhos dos empregados, também é dever do empregador informar tais fatos geradores em GFIP,
sendo a falta punida com multa por descumprimento de obrigações acessória, nos termos auto-
de-infração lavrado.
Conclusão
Por todo o exposto, voto NEGAR PROVIMENTO ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Flavia Lilian Selmer Dias

Fl. 671
DF CARF MF
Original