Tribunal: CARF
Processo: 10530.901109/2012-73
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO SOUSA BISPO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-22
Data de publicação: 2023-12-26

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA ADIÇÃO A GASOLINA. DESCARACTERIZAÇÃO DE INSUMO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo A, para a obtenção da Tipo C, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins, pois não há a formação de um novo produto. Este é o entendimento que se extrai do inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta da venda do álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Somente com o advento da Lei no 11.727/2008, passou a ser admitido o creditamento.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10530.901109/2012-73
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.872 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
22 de agosto de 2023
Recorrente
HORA DISTRIBUIDORA DE PETROLEO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS. ÁLCOOL ANIDRO PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O álcool anidro, adicionado pelos distribuidores à Gasolina Tipo “A”, para a
obtenção da Tipo “C”, na proporção estabelecida pela ANP, não é considerado
insumo pela legislação PIS/Cofins, pois não há a formação de um novo
produto. Este é o entendimento que se extrai do inciso II do artigo 42 da MP no
2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero as alíquotas da
Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre a receita bruta da
venda do álcool para fins carburantes, quando adicionado à gasolina. Somente
com o advento da Lei no 11.727/2008, passou a ser admitido o creditamento.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento das glosas de
créditos sobre despesas com fretes e armazenagem e, na parte conhecida, negar provimento ao
recurso. Vencido o conselheiro Ricardo Piza di Giovanni (Suplente convocado), que dava
provimento ao recurso por entender que o álcool anidro, adicionado à Gasolina Tipo “A” para a
obtenção da Gasolina Tipo “C”, tem natureza de insumo. Este julgamento seguiu a sistemática
dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3402-010.869, de 22 de
agosto de 2023, prolatado no julgamento do processo 10530.901106/2012-30, paradigma ao qual
o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator
Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda, Ricardo Piza di Giovanni (Suplente convocado), Cynthia
Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão
Ordinária. Ausente a conselheira Renata da Silveira Bilhim, substituída pelo conselheiro Ricardo
Piza di Giovanni.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10530.901109/2012-73
Fl. 2263
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Despacho Decisório que indeferiu o pedido de ressarcimento de PIS-
PASEP/COFINS, em razão de glosas realizadas pela ação fiscal.
Cientificado, o contribuinte apresentou manifestação de inconformidade, em que,
em síntese, aduziu o seguinte:
(i) Preliminarmente, que o despacho decisório não traz a motivação para o
indeferimento e a não homologação pretendida e sequer determinou se as razões
são fáticas ou de direito, mencionando apenas que não há direito ao crédito
pleiteado, impossibilitando de contestar em defesa, o que configura cerceamento
ao direito de defesa.
(ii) Solicita a realização de perícia, indicando seu perito e formulando quesitos
para serem respondidos, de forma a comprovar a existência fática da atividade, a
hipótese de incidência e o fato gerador do crédito, além da existência quantitativa.
(iii) No mérito, faz um breve histórico da legislação regente das contribuições ao
PIS e à Cofins e salienta que no desenvolvimento de sua atividade empresarial,
para distribuição da gasolina “C”, adquire das usinas álcool anidro utilizado como
insumo na produção da gasolina “C”, a qual é obtida através do processo físico-
químico de mistura, gradação e fusão de álcool anidro à gasolina “A”, adquirida
diretamente da Petrobrás e vedada a sua comercialização sem o dito processo de
beneficiamento. Traz os conceitos técnicos dados pela Agência Nacional de
Petróleo ao álcool anidro, a gasolina “A” e a gasolina “C”. Citando o art. 46 do
CTN e o Decreto no 7.212, de 2010, ressalta o conceito de industrialização para
que se possa analisar se a adição do álcool anidro à gasolina, realizada por
distribuidores, é considerada ou não fabricação ou produção de bem ou produto,
concluindo que o álcool anidro é perfeitamente compatível com o conceito de
insumo que traz a legislação e doutrina e, portanto, gerador do direito a crédito de
PIS e Cofins pela sua aquisição. Argumenta, em seqüência, sobre o direito ao
crédito do frete e armazenagem dos combustíveis (álcool anidro, gasolina e
diesel), empregados na produção, solicitando para que seja reconhecido. Cita, por
fim, Despacho Decisório proferido pela mesma DRF, em processo de outro
contribuinte, que deferiu o crédito pleiteado, tal qual o caso aqui analisado.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou a manifestação de
inconformidade improcedente, conforme acórdão assim ementado:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
(...)
NULIDADE. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA.
Fl. 2264
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

Não se configura cerceamento ao direito de defesa quando o despacho decisório está
apoiado em Relatório Fiscal que detalha os procedimentos realizados para análise do
direito creditório, a motivação e a fundamentação da decisão.
RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DE PIS E COFINS. ÁLCOOL ANIDRO PARA
ADIÇÃO À GASOLINA.
O creditamento pelo distribuidor que adquire álcool anidro para mistura à gasolina
somente é possível a partir de outubro de 2008, sendo o valor do crédito determinado
por unidade de medida e estabelecido em Decreto.
PEDIDO DE PERÍCIA.
É prescindível o pedido de perícia quando se tratar de mera aplicação da legislação
tributária e não de produção de provas, por não exigir conhecimento técnico específico
diferente da análise do direito que deve ser realizada pela autoridade administrativa
competente para o reconhecimento do crédito.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
Antes de ser formalmente intimada da decisão recorrida, a empresa apresentou
Recurso Voluntário, reiterado por meio de petição após a intimação. No recurso, repete os
argumentos apresentados na manifestação de inconformidade, alegando, em síntese:
(i) a validade do crédito tomado sobre bens utilizados como insumos (álcool
etílico anidro carburante (AEAC) adquirido das usinas produtoras para ser
misturado à gasolina "A" para obtenção da gasolina tipo "C";
(ii) a validade do crédito tomado de frete e armazenagem na operação de venda,
que se enquadra no conceito de insumo trazido pelo STJ no Resp 1.221.170.
Posteriormente, por meio de Resolução, esta turma baixou o processo em
diligência para que fossem juntados aos autos documentos relacionados à fiscalização.
A diligência foi realizada. Foram juntados aos autos os documentos solicitados.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos
formais de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento.
Conforme relatado, trata-se recurso contra Acórdão de primeira instância
que manteve o Despacho Decisório que indeferiu o pedido de
ressarcimento de COFINS Não cumulativa - Mercado Interno, do 2o
trimestre 2005, em razão de glosas realizadas pela ação fiscal,
detalhadamente descritas no Relatório de Diligência Fiscal.
Fl. 2265
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

À seguir, passo a apreciar os argumentos de defesa sob os títulos e na
ordem em que apresentados no Recurso Voluntário:
A.2) DA AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL ANIDRO COMO INSUMO
PARA PRODUÇÃO DE GASOLINA "C"; e
A.3) DO DIREITO DA RECORRENTE DE GERAR CRÉDITO DE
PIS E COFINS PELA AQUISIÇÃO DE ÁLCOOL ANIDRO COMO
INSUMO DA GASOLINA "C" - DA APLICAÇÃO DO INC. II.
ART. 3o DAS LEIS 10.637/02 E 10.833/03.
Em relação ao período de janeiro de 2005 a setembro de 2008, a
fiscalização glosou créditos calculados sobre compras de álcool anidro,
para compor a mistura com a gasolina tipo “A”, na formulação da
gasolina tipo “C”, tendo como fundamento legal a alínea “a” do inciso I
do art. 3o c/c o inciso IV do § 3o do art. 1o da Lei no 10.833/03.
Consignou que a vedação se justificava, em razão de a venda de álcool
para fins carburantes estar no regime cumulativo, conforme alínea “a” do
inciso VII do art. 10 da Lei no 10.833/03.
E, por fim, citou o § 7o do art. 3o da Lei no 10.637/02, que dispõe que,
caso haja receitas tributadas por ambos os regimes, calcular-se-á créditos
somente sobre custos, despesas e encargos vinculados às receitas sob a
não cumulatividade.
A recorrente apresentou os seguintes argumentos:
a) No desenvolvimento de sua atividade empresarial, para distribuição de
gasolina "C", a Recorrente adquire das Usinas álcool anidro utilizado
como insumo na produção da Gasolina "C", a qual é obtida através do
processo físico-químico de mistura, gradação e fusão de álcool anidro à
Gasolina "A", adquirida diretamente da Petrobrás e vedada sua
comercialização sem o dito processo de beneficiamento.
b) Desta feita, para que a Gasolina "C" seja produzida é necessário passar
por um processo de industrialização (beneficiamento), no qual há
processo físico-químico de fusão do álcool anidro, na proporção
determinada pela legislação vigente, à gasolina "A". Assim, como o
próprio conceito enuncia a Gasolina "C" é constituída de álcool anidro e
gasolina "A".
c) Desenvolve processo industrial, nos termos do conceito de
industrialização do art. 4o do Decreto no 7.212/10. Assim, o creditamento
deve ser analisado à luz do conceito de insumo do art. 3o da Lei no
10.833/03.
d) Mesmo aplicando-se o conceito mais restritivo de insumos previsto
nas IN SRF no 247/02 e 404/04, não há como não considerar como
Fl. 2266
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

insumo o álcool anidro, pois, uma vez misturado na gasolina, perde todas
as suas características físicas e químicas.
e) Anexa parecer do Professor Heleno Tavares Souza (doc. 02 do recurso
voluntário).
f) A base legal adotada para glosa aplica-se a bens para revenda (alínea
“a” do inciso I do art. 3o c/c o inciso IV do § 3o do art. 1o da Lei no
10.833/03) e o caso é de bem adquirido para aplicação em processo
fabril. Anexa laudo técnico (doc. 03), atestando que a gasolina “C” é
resultante da mistura da gasolina “A” com o álcool anidro.
g) O art. 26 c/c o 1o da IN SRF no 594/05 permite o aproveitamento de
créditos sobre bens e serviços para fabricação de gasolina.
h) Os DACON de 2004 e 2005 admitem créditos sobre insumos para
produção de bens destinados à venda, não havendo, inclusive, restrições a
empresas não industriais.
i) A DRJ interpreta de forma incorreta o inciso II do art. 42 da MP no
2.158- 35/01, no sentido de que a intenção do legislador seria a de não
permitir o crédito, considerando a gasolina “C” como dois produtos
separados, quais sejam, álcool anidro e gasolina “A”. Contudo, o
combustível é aquele pronto para o consumo, isto é, a gasolina tipo “C”.
j) Ao discorrer sobre o histórico da legislação aplicável, destacou o
seguinte:
“ (...)
3.19. No que tange à aquisição do álcool anidro para produção da Gasolina, as
leis anteriores à Lei n.o 11.727/2008 não previam a proibição de apuração de
créditos dessa operação. Na verdade, se limitaram a vedar expressamente apenas
o creditamento pela revenda de álcool para fins carburantes, sem qualquer
vedação a questão de sua aquisição para uso como matéria-prima.
3.20. Só a partir do advento da MP 413 foi que houve expressa manifestação
quanto a questão do álcool anidro para produção de gasolina "C", sendo criado a
vedação de apuração, pelo distribuidor, de créditos de PIS e Cofins decorrentes
da aquisição de álcool para fins carburantes, mesmo para adicioná-lo à gasolina.
Art.10. É vedada ao distribuidor de combustíveis a apuração de créditos de
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins decorrentes da aquisição de álcool
para fins carburantes, mesmo que para adicioná-lo à gasolina.
3.21. Percebe-se, então, que o legislador optou por expressamente vedar a
apuração dos créditos com o álcool anidro nesse caso, demonstrando que
anteriormente não havia vedação. Caso já fosse vetada a apuração dos créditos,
encaixando-se nas previsões anteriores, como pretende o Fisco, o legislador não
teria por que ter optado por fazer a previsão expressamente na MP.
3.22. O legislador, portanto, nas normas anteriores à MP 413 não tinha a
intenção de proibir o creditamento em relação à aquisição de álcool anidro para
adição à gasolina, mantendo-se silente. Só com a dita MP é que a vedação passou
Fl. 2267
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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a existir, no entanto, não foi mantida na conversão a Lei 11.727/2008, que
expurgou do seu texto o art. 10, da MP 413 que prevê a referida proibição. Mais
uma vez mostrando a intenção do legislador em manter de fora da legislação de
regência qualquer proibição ao creditamento em questão.
3.23. Conclui-se, portanto, da análise legislativa que o único momento em que
estava proibida a apuração de crédito pela aquisição de álcool anidro para
produção da Gasolina "C" foi quando da edição da MP 413, sendo permitido o
seu creditamento a partir do advento da Lei no 10.865, de 2004, que alterou as
Leis 10.637/02 e 10.833/03, no sentido de inserir no regime da não-
cumulatividade os combustíveis, com exceção do álcool para fins carburante
para revenda.
(...) ”
k) Em suma, não há qualquer vedação à tomada do crédito, porém
autorização expressa para o seu aproveitamento.
Não assiste razão à recorrente.
Adoto como minha razão de decidir, nos termos do § 1o do art. 50 da Lei
no 9.784/1999, o trecho correspondente do voto condutor da decisão
recorrida, da lavra do i. julgador Heldon José Lobo Teixeira, que
enfrentou todos os argumentos de defesa apresentados:
“ (...)
A questão controvertida, portanto, centra-se na possibilidade do creditamento das
contribuições ao PIS e à Cofins sobre a aquisição de álcool anidro utilizado na
composição da gasolina “C”. Segundo a Cláusula Quinta do Contrato Social, o
objeto social da contribuinte é o comércio atacadista de distribuição de
combustíveis líquidos derivados de petróleo, álcool combustível, aditivos e óleo
lubrificante, bem como sua importação. Para uma análise adequada do litígio, é
importante determinar, ainda que de forma sucinta, a forma de tributação
incidente sobre essa atividade econômica, mais especificamente em relação
ao álcool anidro, objeto da divergência.
Pois bem, até o advento da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e da Lei
no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, que instituíram a sistemática da não
cumulatividade para a Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins,
respectivamente, as receitas decorrentes das vendas de álcool para fins
carburantes (e também das vendas de gasolina, óleo diesel, gás liquefeito de
petróleo – GLP) mantiveram-se no regime da cumulatividade, sujeitando-se ao
disposto nos arts. 2o (produtores – usinas), 5o e 6o (distribuidores) da Lei no
9.718, de 1998, com a redação dada pelo art. 3o da Lei no 9.990, de 2000.
Contudo, com a edição da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, em seus arts. 21
e 37, houve alteração nos dispositivos das Leis nos 10.637 e 10.833, retirando a
proibição de creditamento em relação aos produtos elencados no inciso IV do §
3o do art. 1o daquelas Leis, restringindo a vedação exclusivamente para as
operações de “venda de álcool para fins carburantes”, que continuaram no
regime da cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, sem o
conseqüente aproveitamento de créditos.
Por sua vez, a Lei no 11.727, de 2008 (conversão da MP no 413, de 2008), fixou
novos parâmetros em relação à tributação do álcool, incluindo-o na não
cumulatividade e estabelecendo uma tributação concentrada no distribuidor,
Fl. 2268
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

concomitante com uma menor tributação no produtor ou importador (redação
dada pela Lei no 11.727 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, que também alterou o
art. 3o, I, “b”, das Leis nos 10.637 e 10.833). As vedações ao direito de crédito
permaneceram em relação à aquisição de bens para revenda dos produtos
constantes no § 1o do art. 2o das mesmas Leis nos 10.637 e 10.833 (tributação
monofásica) e estendendo a vedação também ao álcool, no § 1o-A desse mesmo
art. 2o, que foi acrescentado pela Lei no 11.727. Entretanto, a mesma Lei no
11.727, de 2008, ao acrescentar o § 13 ao art. 5o da Lei no 9.718, de 1998,
estabeleceu uma exceção quanto à vedação aos créditos na aquisição de álcool
por produtor, importador ou distribuidor de outro produtor, importador ou
distribuidor. Para esses casos, a vedação de crédito aos produtos monofásicos
adquiridos para revenda de acordo com o § 16 acrescido ao art. 5o da Lei no
9.718 e pela também Lei no 11.727.
Tendo em vista a sistemática adotada para o aproveitamento ou, na maioria das
situações, o não aproveitamento do crédito na aquisição de álcool é que a
interessada direciona sua argumentação no sentido de que a restrição de
creditamento refere-se aos produtos adquiridos para revenda, mas, no seu caso,
na qualidade de distribuidora, o álcool anidro não é revendido, mas utilizado
como componente na gasolina “C”.
Para análise nessa linha de raciocínio, convém destacar a definição dos
elementos da cadeia produtiva da gasolina e suas correntes e do álcool hidratado:
- Álcool Etílico Anidro Combustível (AEAC): Produzido no País ou importado
pelos agentes econômicos autorizados para cada caso, sendo obtido, no Brasil,
pelo processo de fermentação do caldo da cana-de-açúcar. O AEAC também é
utilizado para mistura com a gasolina A, especificada pela Portaria ANP no
309/01, para produção da gasolina tipo C.
- Gasolina Automotiva Tipo A: É a gasolina produzida pelas refinarias de
petróleo, isenta de álcool, e entregue diretamente às companhias distribuidoras.
Esta gasolina constitui-se basicamente de uma mistura de naftas numa proporção
que enquadre o produto na especificação prevista, sendo a base da gasolina
disponível nos postos revendedores.
- Gasolina Automotiva Tipo C: É a gasolina comum que se encontra disponível
no mercado, sendo comercializada nos postos revendedores e utilizada em geral
pelos veículos automotores. A gasolina C é preparada pelas companhias
distribuidoras que adicionam álcool etílico anidro à gasolina tipo A, nos termos
das normas ditadas pela ANP.
O art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003, com as
alterações da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituíram o regime de
incidência não cumulativa dessas contribuições, estabelecem a forma de
apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos
produtos referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004) (...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na
produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive
combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art.
2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador,
ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas
Fl. 2269
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004).
(Destacou-se).
(...)
No caso, é evidente que a distribuidora não fabrica ou produz bens, de
forma que possa considerar, para efeitos tributários, o álcool anidro e a
gasolina “A” como insumo do produto, a gasolina “C”, destinado à venda.
Diferentemente de produzir, a distribuidora apenas realiza a mistura da
gasolina “A” com o álcool etílico anidro, para obtenção da gasolina “C”, em
atendimento às normas baixadas pela Agência Nacional do Petróleo, que define
essa mistura em sua Portaria no 309, de 2001, artigo 2o, in verbis:
Art. 2o Para efeitos desta Portaria as gasolinas automotivas classificam-se em:
(...)
II - gasolina C - é aquela constituída de gasolina A e álcool etílico anidro
combustível, nas proporções e especificações definidas pela legislação em vigor
e que atenda ao Regulamento Técnico.
O produto continua sendo gasolina desde o momento em que é vendido pela
refinaria até sua venda pela distribuidora; esta apenas adiciona álcool etílico
anidro à gasolina, para a obtenção de um tipo específico do produto: gasolina
“C”. Nesse ponto, vale observar que na própria Portaria CNP-DIRAB no 209, de
11/06/1981, do Presidente do Conselho Nacional do Petróleo, transcrita pela
interessada, ao estabelecer o Método de Ensaio para verificação do teor do álcool
anidro carburante existente na gasolina automotiva, sempre faz referência à
“mistura de álcool anidro gasolina” ou “mistura álcool-gasolina automotivo
tipo ‘A’”, demonstrando tratar-se simplesmente de uma mistura e não um novo
produto elaborado a partir dos insumos: álcool-gasolina. Portanto, não se
cogitando tratar-se de insumo, tanto em relação à gasolina “A” quanto ao álcool
anidro carburante, não há que se falar em direito a crédito dos bens assim
adquiridos.
Esse é o entendimento que norteia a legislação tributária. Senão veja-se. O inciso
II do artigo 42 da MP no 2.158-35, de 2001, na redação anterior ao período do
pedido em análise, determinava que seria igual a zero a alíquota da contribuição
para o PIS/Cofins incidente sobre a receita bruta auferida por distribuidores
decorrente da venda de álcool para fins carburantes, quando adicionado à
gasolina. Portanto, o álcool etílico anidro era tratado como um produto
vendido pela distribuidora, sujeito à alíquota zero e não um insumo.
Além do mais, é sabido que, pela lógica tributária inerente ao PIS/Pasep e à
Cofins incidente sobre os produtos com tributação concentrada, as alíquotas são
diferenciadas de acordo com o papel do contribuinte na cadeia de produção e
comercialização do produto.
Como visto, no caso da gasolina e suas correntes a tributação ficou
concentrada no produtor (refinaria) e importador, aplicando-se ao
distribuidor e ao varejista a alíquota zero. Caso viesse a ser acatada a tese
da interessada de produção da gasolina “C”, considerando a gasolina “A” e
o álcool anidro como insumos, a mesma não seria considerada distribuidora,
mas fabricante do produto, o que remeteria à imposição sobre suas receitas
das alíquotas de 5,08% para o PIS e de 23,44% para a Cofins. No entanto,
isso não ocorre, pois as receitas advindas dessas vendas estão sujeitas à
alíquota zero.
Fl. 2270
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

Portanto, a adição de álcool anidro à gasolina “A” feita pela contribuinte e por
todas as demais distribuidoras, para obtenção da gasolina C, que é por elas
vendida e posteriormente comercializada pelos varejistas (postos de gasolina)
não é considerada, para fins de apuração das contribuições do PIS e da Cofins,
fabricação ou produção de bem ou produto. Por conseguinte, não se permite a
caracterização como insumo do álcool anidro a ela agregado, restando
afastada a possibilidade do creditamento nas suas aquisições.
Por fim, vale lembrar o contido no § 15 do art. 5o da Lei no 9.718, de 1997, com
as alterações introduzidas pela Lei no 11.727, de 2008, que remeteu ao Poder
Executivo a regulamentação da apuração de créditos sobre a aquisição de álcool
anidro para adição à gasolina, resultando na publicação do Decreto no 6.573, de
19/09/2008, que em seu art. 3o determinou, a partir de outubro de 2008, os
valores a serem creditados por metro cúbico de álcool adquirido para ser
adicionado à gasolina, admitindo-se o crédito, nesse caso, seja a compra
realizada de produtor, seja a compra feita de outro distribuidor:
Art. 3o No caso da aquisição de álcool anidro para adição à gasolina, os valores
dos créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS de que trata o §
15 do art. 5o da Lei no 9.718, de 1998, ficam estabelecidos, respectivamente, em:
I - R$ 3,21 (três reais e vinte e um centavos) e R$ 14,79 (quatorze reais e setenta
e nove centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada por
produtor ou importador; e
II - R$ 16,07 (dezesseis reais e sete centavos) e R$ 73,93 (setenta e três reais e
noventa e três centavos) por metro cúbico de álcool, no caso de venda realizada
por distribuidor.
Diante do que restou exposto, é de se manter o entendimento dado no Relatório
de Diligência Fiscal, que serviu de base para as decisões contidas nos Despachos
Decisórios emitidos, em relação aos pedidos de ressarcimentos, cumulados com
declarações de compensação, do 1o trimestre de 2005 ao 3o trimestre de 2009,
relativamente às contribuições do PIS e da Cofins, nos seguintes termos:
- no período de janeiro de 2005 a setembro de 2008, as aquisições, as quais
respaldaram o crédito pleiteado pela contribuinte, não eram passíveis de
creditamento da contribuição, por expressa vedação legal; e
- no período de outubro de 2008 a setembro de 2009, a contribuinte faz jus a
créditos do PIS e da Cofins nas aquisições de álcool para revenda, entretanto,
apenas das compras provenientes de outros distribuidores, que resulta num
crédito de PIS de R$ 4.633,78 e de Cofins de de R$ 21.307,14, no 1o trimestre de
2009.
Veja-se que a partir da legislação de regência e com base na planilha apresentada
pela contribuinte foi realizada a recomposição dos créditos, a partir de outubro
de 2008, período em que seria admitido o seu aproveitamento, considerando
como passíveis de creditamento apenas as aquisições realizadas com outro
distribuidor, já que a contribuinte também é distribuidora. Dos valores assim
obtidos houve a recomposição do Dacon, com o aproveitamento de ofício de
valores para o PIS e para a Cofins. Esta recomposição de valores está detalhada
nas Tabelas 1 a 3 do Relatório de Diligência Fiscal, bem como nas planilhas
retificadas e Dacon reconstituídos, que, consoante consta do referido Relatório,
foram acostados ao PAF no 10530.722106-2012-75 (grifos nossos).
(...)”
Ainda com relação à legislação incidente sob o direito creditório em
litígio, e tendo em vista especialmente o argumento de defesa acerca do
Fl. 2271
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

processo produtivo da gasolina tipo “C”, destaco a recente Solução de
Consulta COSIT no 3, de 1o de março de 2021, que elucidou sobre a
configuração do processo produtivo de tal combustível, cuja ementa
abaixo colaciono (grifos nossos):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS
DERIVADOS
DO
PETRÓLEO.
ALÍQUOTAS
CONCENTRADAS
E
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA.
CRÉDITOS
NA
AQUISIÇÃO
PARA
REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
A mistura de gasolina “A” com etanol anidro (álcool) para obtenção de gasolina
tipo “C” e a mistura de biodiesel ao óleo diesel tipo “A” para obtenção de óleo
diesel tipo “B” não se equiparam à produção de combustíveis. Dessa forma,
não é permitida a apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição
para o PIS/Pasep com relação às aquisições de combustíveis derivados de
petróleo para mistura e posterior revenda por parte das pessoas jurídicas
distribuidoras de combustíveis.
Dispositivos Legais: inciso VII do art. 2o, art. 15 e art. 16 da Resolução ANP no
5, de 26 de janeiro de 2012; art. 18 da Resolução ANP no 16, de 10 de junho de
2010, incisos I e II do art. 2o e incisos III, IV e VIII do art. 3o da Resolução ANP
n.o 40, de 25 de outubro de 2013; incisos I e II do art. 2o e inciso VIII da
Resolução ANP no 50, de 23 de dezembro de 2013, incisos III, V, XVII e XVIII
do art. 2o, art. 21 e inciso III do art. 36 da Resolução ANP no 58, de 17 de
dezembro de 2014; Decreto no 5.059, de 30 de abril de 2004; art. 24 da Lei no
11.727, de 23 de junho de 2008; incisos I e II do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de
novembro de 1998; incisos I e II do caput e § 5o da Lei no 10.865, de 30 de abril
de 2004; e art. 42 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
NÃO
CUMULATIVIDADE.
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS
DERIVADOS
DO
PETRÓLEO.
ALÍQUOTAS
CONCENTRADAS
E
INCIDÊNCIA
MONOFÁSICA.
CRÉDITOS
NA
AQUISIÇÃO
PARA
REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
A mistura de gasolina “A” com etanol anidro (álcool) para obtenção de gasolina
tipo “C” e a mistura de biodiesel ao óleo diesel tipo “A” para obtenção de óleo
diesel tipo “B” não se equiparam à produção de combustíveis. Dessa forma,
não é permitida a apuração de créditos da não cumulatividade da Cofins com
relação às aquisições de combustíveis pessoas jurídicas distribuidoras de
combustíveis.
Dispositivos Legais: inciso VII do art. 2o, art. 15 e art. 16 da Resolução ANP no
5, de 26 de janeiro de 2012; art. 18 da Resolução ANP no 16, de 10 de junho de
2010, incisos I e II do art. 2o e incisos III, IV e VIII do art. 3o da Resolução ANP
n.o 40, de 25 de outubro de 2013; incisos I e II do art. 2o e inciso VIII da
Resolução ANP no 50, de 23 de dezembro de 2013, incisos III, V, XVII e XVIII
do art. 2o, art. 21 e inciso III do art. 36 da Resolução ANP no 58, de 17 de
dezembro de 2014; Decreto no 5.059, de 30 de abril de 2004; art. 24 da Lei no
11.727, de 23 de junho de 2008; incisos I e II do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de
novembro de 1998; incisos I e II do caput e § 5o da Lei no 10.865, de 30 de abril
de 2004; e art. 42 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001.
Fl. 2272
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

Cabe destacar ainda que, no âmbito deste Conselho, existem diversas
decisões neste mesmo sentido, tais como:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano calendário: 2005
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS.
ÁLCOOL
ANIDRO
PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O álcool anidro, adicionado pelos
distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção
estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins,
caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-
35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para
o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no
11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento. (Acórdão no 3402-
008.425, de 29/04/2021 – Relator: Pedro Sousa Bispo)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS.
ÁLCOOL
ANIDRO
PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O álcool anidro, adicionado pelos
distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção
estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins,
caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-
35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para
o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no
11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento. (Acórdão no 3401-
008.704, de 28/01/2021 – Relator: Tom Pierre Fernandes da Silva)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS.
ÁLCOOL
ANIDRO
PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O álcool anidro, adicionado pelos
distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção
estabelecida pela ANP, não é DF CARF MF Fl. 2242 Documento nato-digital Fl.
11 do Acórdão n.o 3301-010.168 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10530.901088/2012-96 considerado insumo pela legislação
PIS/Cofins, caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no
2.158-35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição
para o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no
11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento. (Acórdão no 9303-
010.327, de 17/06/2020 – Relator: Rodrigo da Costa Pôssas)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2003 a 30/04/2008
DISTRIBUIDORA
DE
COMBUSTÍVEIS.
ÁLCOOL
ANIDRO
PARA
ADIÇÃO
A
GASOLINA.
DESCARACTERIZAÇÃO
DE
INSUMO.
CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. O álcool anidro, adicionado pelos
distribuidores à Gasolina Tipo “A” para a obtenção da Tipo “C”, na proporção
estabelecida pela ANP, não é considerado insumo pela legislação PIS/Cofins,
caracterizada a simples revenda pelo inciso II do artigo 42 da MP no 2.158-
35/2001, que determinava que seria igual a zero a alíquota da Contribuição para
o PIS/Pasep incidente sobre a receita bruta auferida, até o advento da Lei no
Fl. 2273
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

11.727/2008, quando passou a ser possível o creditamento. (Acórdão no 3402-
007.717, de 22/09/2020 – Relator: Rodrigo Mineiro Fernandes)
No mérito, toda a análise passa pelo tratamento diferenciado dado pelo
legislador PIS/Cofins à tributação dos combustíveis, em razão da sua
representatividade para a arrecadação tributária, o que não se verifica
para o IPI, ao qual são imunes.
Para a gasolina, por exemplo, sempre se procurou a concentração no
fabricante, tendo em vista a participação preponderante da PETROBRAS
no mercado nacional.
Já no caso do álcool, a produção se dá pelas Usinas/Destilarias – privadas
e diversas, o que levou à tributação concentrada nos distribuidores (dos
quais, o mais representativo era a PETROBRAS), nos fabricantes, e
depois em ambos.
E, neste contexto "diferenciado”, estão os distribuidores de Gasolina
Tipo "C", que misturam o álcool anidro (que só existe em razão desta
mistura) à Gasolina Tipo "A", na proporção estabelecida pela ANP, os
quais, à vista destas especificidades, são tratados pelo legislador como
comerciantes.
Portanto, não desconhece o legislador que o distribuidor de combustíveis
mistura a gasolina ao álcool anidro e, mesmo assim, o trata como simples
comerciante – e não como industrial, o que, por si só, já tira qualquer
suporte da alegação da recorrente.
B) DO FRETE E ARMAZENAGEM PARA EFEITOS DO
DIREITO A CRÉDITO DA CONTRIBUIÇÃO DO PIS E DA
COFINS.
A recorrente alega que a vedação à tomada de crédito citado no tópico
anterior, se fosse aplicável ao contribuinte, não abrangeria o frete e a
armazenagem, cujo creditamento encontra amparo no inciso IX do art. 3o
da Lei no 10.833/03.
Cita decisões do CARF, em que o crédito foi admitido, no âmbito de
empresas tributadas sob o regime monofásico (Acórdãos no 9303-
006.219, de 24/01/18, e 3402-002.513, de 14/10/14).
Da leitura do relatório de Diligência Fiscal, verifica-se que não houve
glosas de créditos sobre despesas com fretes e armazenagem, o que,
inclusive, já havia sido apontado pela decisão recorrida.
Assim, neste item, não conheço dos argumentos.
Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Voluntário, não
conhecendo com relação ao argumento das glosas de créditos sobre
Fl. 2274
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.872 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10530.901109/2012-73

despesas com fretes e armazenagem e, na parte conhecida, nego
provimento ao recurso.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer
parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo com relação ao argumento das glosas de
créditos sobre despesas com fretes e armazenagem e, na parte conhecida, negar provimento ao
recurso.

(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator

Fl. 2275
DF CARF MF
Original