Tribunal: CARF
Processo: 10283.906568/2009-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO GARCIA DIAS DOS SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-27
Data de publicação: 2023-07-17

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2003 a 31/12/2003
CRÉDITOS. AQUISIÇÕES ISENTAS. IMPOSSIBILIDADE.
O princípio da não cumulatividade não assegura direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero - Aplicação da tese fixada pelo STF sob o Tema no 844 (RE no 398.365/RS).
Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade - Aplicação da Súmula Vinculante STF no 58.
As aquisições de insumos no mercado interno e por meio de importação por pessoa jurídica localizada na Zona Franca de Manaus, desoneradas por norma isentiva, não geram direito a crédito de IPI.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10283.906568/2009-15
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.718 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
27 de junho de 2023
Recorrente
ENGEPACK EMBALAGENS DA AMAZONIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/10/2003 a 31/12/2003
CRÉDITOS. AQUISIÇÕES ISENTAS. IMPOSSIBILIDADE.
O princípio da não cumulatividade não assegura direito de crédito presumido
de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados, isentos ou
sujeitos à alíquota zero - Aplicação da tese fixada pelo STF sob o Tema no 844
(RE no 398.365/RS).
Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos
isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o
princípio da não cumulatividade - Aplicação da Súmula Vinculante STF no 58.
As aquisições de insumos no mercado interno e por meio de importação por
pessoa jurídica localizada na Zona Franca de Manaus, desoneradas por norma
isentiva, não geram direito a crédito de IPI.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário. A conselheira Carolina Machado Freire Martins acompanhou
pelas conclusões.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos - Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Vieira Kotzias,
Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza di Giovanni (suplente
convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10283.906568/2009-15
Fl. 683
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10283.906568/2009-15

Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto parcialmente o relatório da DRJ:
Trata-se de pedido de ressarcimento de créditos do IPI referentes ao quarto
trimestre de 2003, no valor de R$ 3.523.710,16, feito através do PER/DCOMP
de fls. 02/82 (final 1720) retificado pelo PER/DCOMP de fls. 83/158 (final
1800). Referido valor foi parcialmente utilizado na compensação de débitos no
PER/DCOMP de fls. 159/162 (final 4000).
2. A DRF/Manaus, através do Parecer e Despacho Decisório de fls. 330/332,
indeferiu o pleito e considerou não homologada a compensação com base no
Relatório de Encerramento de Ação Fiscal (fls. 188/189), onde consta a
impossibilidade de aproveitamento de créditos oriundos de aquisições de
empresas da Zona Franca de Manaus, por se darem com isenção do imposto.
3. Cientificada em 15.04.2010 (AR fl. 333) a interessada apresentou,
tempestivamente, em 11.05.2010, manifestação de inconformidade (fls.
335/354) na qual, em síntese:
a) Informa haver desistido da compensação, conforme documentos de fls.
383/388, para parcelamento na forma da Lei no 11.941, de 2009, persistindo a
discussão apenas no que se refere ao crédito;
b) Defende a possibilidade de aproveitamento do crédito do IPI decorrente de
aquisições isentas do imposto, citando uma série de julgados do STF;
c) Aduz que o art. 11 da Lei no 9.779, de 1999, permite a manutenção do crédito
independentemente de pagamento na operação anterior, sendo que a imposição
de qualquer outro requisito estranho aos dispostos na legislação implica em
afronta ao princípio da legalidade;
d) Ressalta a necessidade de aplicação do disposto no art. 26-A do Decreto n°
70.235, de 6 de março de 1972 - Processo Administrativo Fiscal (PAF), inserido
pela Lei no 11.941, de 2009, no que diz respeito aos atos declarados
inconstitucionais por decisão plenária definitiva do STF;
e) Cita decisões administrativas que vão ao encontro do seu entendimento;
f) Requer a aplicação de juros calculados pela taxa Selic no valor ressarcido,
solicitando, ao final, o reconhecimento do seu pleito.
A DRJ Belém, em sessão realizada em 06/10/2010, decidiu, por unanimidade de
votos, julgar improcedente a manifestação de inconformidade em acórdão ementado da seguinte
maneira:
Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI
Período de apuração: 01/10/2003 a 31/12/2003
IPI.
PRINCÍPIO
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO.
INSUMOS ISENTOS.
Fl. 684
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10283.906568/2009-15

No direito tributário brasileiro, o princípio da não-cumulatividade é
implementado por meio da escrita fiscal, com crédito do valor do
imposto efetivamente pago na operação anterior e débito do valor devido
nas operações posteriores. Assim, o direito ao crédito do IPI condiciona-
se a que as aquisições de insumos utilizados no processo de
industrialização tenham sido efetivamente oneradas pelo imposto,
excluindo-se, portanto, as aquisições isentas.
Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Exercício: 2003
ATO NORMATIVO. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE.
PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.
A autoridade administrativa não possui competência para apreciar a
argüição de inconstitucionalidade ou de ilegalidade de dispositivos
normativos, os quais gozam de presunção de constitucionalidade e de
legalidade.
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
São improfícuos os julgados judiciais e administrativos trazidos pelo sujeito
passivo, por lhes faltar eficácia normativa, na forma do artigo 100, II, do
Código Tributário Nacional.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ em 08/02/2011,
apresentou em 18/02/2011 o recurso voluntário de fls. 497 e ss, reiterando os argumentos
deduzidos perante o colegiado de 1a instância.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
Conforme apõe em sua peça recursal, o sujeito passivo é indústria dedicada à
fabricação de garrafas plásticas, instalada na Zona Franca de Manaus, com projeto aprovado na
SUFRAMA, razão pela qual goza de isenção de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)
sobre a aquisição de insumos, nos termos do disposto nos artigos 3o e 4o do Decreto-lei n° 288/67
e nos artigos 69, 73 e 111 do RIPI/2002.
Firme no entendimento adotado pelo STF nos autos do RE n° 212.484/RS de que
o crédito de IPI na aquisição de insumos isentos não ofende a regra da não-cumulatividade, a
Recorrente registrou o crédito pela alíquota aplicável aos insumos adquiridos, procedimento com
o qual não assentiu a autoridade fiscal, que, por essa razão, indeferiu o pedido de ressarcimento,
tendo fundamentado sua decisão no entendimento de que "o direito ao crédito do IPI condiciona-
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10283.906568/2009-15

se a que as aquisições de insumos utilizados no processo de industrialização tenham sido
efetivamente oneradas pelo imposto, excluindo-se, portanto, as aquisições isentas."
Sobre a questão, conquanto tenha o sujeito passivo procedido conforme
entendimento adotado pelo STF no RE n° 212.484/RS, observo que aquela Suprema Corte
evoluiu sua jurisprudência em relação à matéria, pois que, nos autos do RE no 398.365/RS,
julgado pela sistemática da repercussão geral em 27/08/2015, o Tribunal fixou sob o Tema no
844 a seguinte tese, em sentido diametralmente contrário:
O princípio da não cumulatividade não assegura direito de crédito presumido de
IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados, isentos ou sujeitos
à alíquota zero.
Adotando essa mesma linha de entendimento, o Supremo Tribunal Federal editou
a Súmula Vinculante no 58, com publicação em 07/05/2020, afastando, em regra, a possibilidade
de apuração de créditos de IPI sobre aquisições desoneradas, isto é, sobre a entrada de insumos
isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, conclusão essa que não contraria o princípio
da não cumulatividade.
Súmula Vinculante no 58
Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos
isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o
princípio da não cumulatividade.
Sessão Plenária de 27/04/2020
Apesar de não se tratar propriamente da situação sob apreciação deste colegiado,
considero oportuno registrar que o Supremo Tribunal Federal, nos autos do RE n° 592.891/SP,
julgado em 25/04/2019 também sob a sistemática da repercussão geral, resolveu dispensar
particular tratamento no caso de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus, a ponto
de distinguir a questão dos anteriores julgados da Corte que versaram sobre o creditamento do
IPI quando em jogo medidas desonerativas. Veja-se:
TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS
INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA
DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS.
ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS
3o, 43, § 2o, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.
INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3o, II DA
CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem
oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a
distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal
sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O
tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para
sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do
desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este
desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta
sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização
da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não
cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3o, II da Constituição, se
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento
diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade,
do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do
Brasil e da soberania nacional.
Na ocasião, o Supremo Tribunal Federal negou provimento ao recurso
extraordinário da União e fixou sob o Tema no 322 a seguinte tese:
Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime
da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43,
§ 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do
ADCT.
E, nesse ponto, também é pertinente deixar claro que o precedente acima é fruto
de excepcionalíssima situação, conforme expressamente consta na ementa do julgado, de modo
que em nada altera o entendimento estabilizado no enunciado vinculante no 58 e sob o Tema no
844 (RE no 398.365/RS), na medida em que, enquanto cuidam estes últimos de esclarecer a
posição da Corte quanto à possibilidade genérica de apuração de créditos de IPI sobre aquisições
desoneradas, trata, por seu turno, o Tema no 322 de situação extremamente específica, relativa às
aquisições realizadas junto à Zona Franca de Manaus, para o que o próprio texto constitucional
dispensou particular tratamento.
Com efeito, para aprovar a Súmula Vinculante no 58, o STF levou em
consideração diversos precedentes da própria Corte, tais como os RE 353.657/PR, 370.682/SC,
398.365/RS, 479.400/RS, 501.641/AL, 407.823/MG, 371.964/SE e outros, e, em nenhum desses
julgados, tratou-se de situação específica envolvendo insumos beneficiados por incentivos
regionais - como é o caso da Zona Franca de Manaus.
Convivem harmonicamente, portanto, o conteúdo do enunciado sumular de no 58,
que consolida o entendimento do STF quanto ao tema na situação geral, com a tese do Tema no
322, fixada pelo julgamento do RE n° 592.891/SP, que particulariza a questão para o caso da
aquisição de insumos, matéria-prima e material de embalagem junto à Zona Franca de Manaus.
A despeito de todas essas considerações, é preciso ter em conta – como já
ressalvei - que a situação fática dos autos não se amolda ao cenário apreciado nos autos do RE n°
592.891/SP (Tema 322). Enquanto o Supremo Tribunal Federal cuidou de examinar o direito ao
crédito de IPI nas aquisições isentas junto à Zona Franca de Manaus, a Recorrente intenta se
apropriar de créditos nas aquisições isentas para a Zona Franca de Manaus, por se encontrar lá
instalada, com projeto aprovado na SUFRAMA, aproveitando-se da isenção de IPI sobre a
aquisição de insumos, nos termos do disposto nos artigos 3o e 4o do Decreto-lei n° 288/67 e nos
artigos 69, 73 e 111 do RIPI/2002. Veja-se:
Tema 322
Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o
regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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art. 43, § 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40
do ADCT.
-------------
Relatório de Encerramento de Ação Fiscal – e-fls. 189/190
(...) 07 - Continuando, informa que "os pedidos de ressarcimento referem-se a
crédito relativo aos valores de IPI lançados nas Declarações de Importação
de insumos adquiridos do mercado exterior, utilizados na produção da
Requerente e aos valores que consubstanciaram descontos de IPI nas notas
fiscais de aquisições de insumos no mercado interno, também utilizado na
produção da Requerente, escriturados no Livro de Registro de Apuração do
IPI - Modelo 8, no 3° decênio de junho de 2003" (grifei).
A - O Art. 3o do Decreto Lei 288/67 e Art. 73 do Decreto 4.544/02, que
trata dos incentivos fiscais para empresas estabelecidas na ZFM,
determina que as importações de insumos do exterior, ocorre com
suspensão do IPI e, quando do desembaraço aduaneiro, tornam-se isentas,
portanto não podem gerar créditos do imposto para atual ou futura
utilização;
B - As aquisições de insumos no mercado interno são remetidas à ZFM,
com suspensão do IPI, e quando da sua entrada efetiva-se a isenção,
portanto também estes valores não podem gerar crédito de imposto; (...)
Cumpre averiguar, desta feita, se o particular tratamento dispensado pelo Supremo
Tribunal Federal às aquisições isentas junto à Zona Franca de Manaus permite que se conclua
que as aquisições isentas efetuadas por empresas localizadas na Zona Franca de Manaus também
devem gerar direito a crédito, o que - já antecipo - não considero possível.
Primeiro (e como argumento suficiente) porque, se, por um lado, a norma especial
derroga a norma genérica, por outro, a boa hermenêutica também nos ensina que a prevalência
de uma regra específica em antinomia com uma regra geral condiciona-se à perfeita subsunção
da realidade fática à situação teórica nela prevista, o que aqui não se verifica (e, nesse ponto, é
importante deixar claro que me refiro aos precedentes judiciais). Deste modo, por esse primeiro
prisma, em não se tratando a situação sob análise de aquisições junto à Zona Franca de Manaus,
aplica-se ao caso o entendimento consolidado na Súmula Vinculante no 58 e sob o Tema no 844
(RE no 398.365/RS), o que já considero bastante para negar provimento ao recurso do
contribuinte.
Para além disso - e já adentrando no mérito das questões de fundo examinadas
pelo Supremo Tribunal Federal nos autos do RE n° 592.891/SP -, constato que o tratamento
excepcional dispensado às aquisições realizadas junto à Zona Franca de Manaus se justificou na
medida em que, não fosse permitido o creditamento nesta hipótese, em rigor, não se teria um
benefício verdadeiramente efetivo a ponto de motivar indústrias a se estabelecerem naquela
região, e sim um mero diferimento do pagamento do imposto, conforme salientou o Min. Luís
Roberto Barroso em seu voto, em que acompanha a posição externada pela relatora, Min. Rosa
Weber:
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10283.906568/2009-15

Eu continuo filiado à regra geral de que não é possível o creditamento nas
hipóteses em que não há efetivo pagamento na operação anterior ou no caso de
uma operação monofásica, mas me animo a acompanhar a Ministra Rosa Weber
em reconhecer que a Zona Franca de Manaus merece a distinção feita, pelo
assento constitucional que tem e por ter me convencido de que a pretensão do
legislador, endossada pelo constituinte, era a de conferir isenção. E se nós não
permitirmos o creditamento nesta hipótese, em rigor, não se tem um benefício
verdadeiramente efetivo, que foi exatamente a pergunta que eu fiz à ilustre
Procuradora da Fazenda Nacional Dra. Luciana Miranda Moreira. Portanto,
convenci-me de que não haveria verdadeiro benefício ou benefício suficiente a
ponto de motivar indústrias a se estabelecerem em Manaus sem esse incentivo,
na linha em que interpretada pela eminente Ministra Rosa Weber .
Presidente, também tenho um voto escrito - nas duas versões possíveis -, mas
convenci-me, ouvindo os debates e, sobretudo, ouvindo o precioso voto da
Ministra Rosa Weber, que a solução proposta por Sua Excelência é a que
melhor realiza a vontade constitucional na matéria. De modo que me alinho à
eminente
Relatora,
para,
igualmente,
negar
provimento
ao
recurso
extraordinário para reconhecer, por exceção, que esta é uma hipótese que
comporta o direito de creditamento.
Portanto, estou propondo, de uma forma muito singela, como tese de
julgamento, a afirmação de que “há direito ao crédito de IPI na aquisição de
insumos isentos oriundos da Zona Franca de Manaus”. Essa é a tese. Eu apenas
complemento que não decorre da aplicação direta da não cumulatividade, mas
sim da especial posição constitucional atribuída a essa região e da natureza de
incentivo regional da desoneração.
Registro que durante os debates que antecederam a formação deste precedente o
Min. Luis Roberto Barroso solicitou esclarecimentos à Procuradoria Geral da Fazenda Nacional
acerca da repercussão que a proibição à apuração do direito creditório teria nesse incentivo
regional, ao que foi respondido que, nessa hipótese, o incentivo fiscal reduzir-se-ia, na prática, ao
diferimento do pagamento do tributo:
O SENHOR MINISTRO LUÍS ROBERTO BARROSO - Presidente, gostaria
de fazer uma indagação à ilustre Procuradora da Fazenda para entender um
aspecto do que Vossa Senhoria disse. Vamos imaginar que uma empresa
localizada em São Paulo compre um insumo na Zona Franca de Manaus que
custa cem, só para facilitar o meu exemplo. Se houvesse imposto, seria vinte,
mas, como tem isenção, o custo para essa empresa que comprou na Zona Franca
é de cem. Agora, suponha que essa mesma empresa, sediada em São Paulo,
compre este insumo em Santo André. O custo é cem, tem vinte do IPI, para
facilitar nossa conta, portanto, cento e vinte. Mas essa empresa se creditaria dos
vinte. Portanto, o seu custo real teria sido cem também. Qual é, então, o
incentivo que haveria para essa empresa de São Paulo comprar na Zona Franca
e não em Santo André, por favor?
A SENHORA LUCIANA MIRANDA MOREIRA (PROCURADORA DA
FAZENDA NACIONAL) - Excelência, do ponto de vista do benefício, nós
teremos naturalmente um produto mais barato. É verdade que ele seria mais
caro, mas o valor do imposto seria compensado posteriormente, mas nós não
teríamos um desembolso imediato. E, aqui, é importante lembrar que o
diferimento também é um incentivo fiscal, inclusive previsto no art. 43. O art.
Fl. 689
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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43 diz, inciso III: "isenções, reduções ou diferimento temporário de tributos
federais devidos por pessoas físicas ou jurídicas."
Então, aquele valor que não foi recolhido no momento da compra do insumo - e
isso faz diferença se pensarmos em termos de produção -, ele será despendido
posteriormente, mas temos uma diferença temporal que não é de ser jogada fora.
O SENHOR MINISTRO LUÍS ROBERTO BARROSO – Estou satisfeito
Presidente, obrigado.
Também no voto da relatora Min. Rosa Weber, condutor da tese vencedora, são
várias as oportunidades em que se registra a singularidade desta permissão, a ser excepcionada
na fase do ciclo de industrialização imediatamente posterior a Zona Franca de Manaus,
objetivando-se a redução das desigualdades regionais em prol de toda a federação e, assim, a
máxima efetividade aos valores constitucionais (art. 43, § 2o, II e art. 40 do ADCT). Veja-se:
(...) A título de ilustração, trago à colação parte dos debates do constituinte
originário sobre os incentivos para Zona Franca de Manaus, em que o Sr.
Constituinte José Dutra 18, ciente da influência da tributação na tomada de
decisão dos contribuintes, na deliberação na Comissão do Sistema Tributário,
Orçamento e Finanças da Constituinte sobre a supressão ou não de um preceito
constitucional que instituiria a revisão periódica dos efeitos dos benefícios
fiscais para Zona Franca de Manaus, alerta:
“Ora, nenhum empresário sairá de São Paulo, do Rio de Janeiro, de
Minas Gerais ou de qualquer Estado desenvolvido para investir na
Amazônia, enquanto tiver essa espada de Damocles permanentemente
lançada sobre a sua cabeça. Isso é altamente prejudicial ao
desenvolvimento dessas regiões, particularmente a minha, a Região
Norte.”

(...) Observo que a não cumulatividade, técnica para evitar o efeito em cascata
de tributos que operam nas etapas dos ciclos econômicos, se enquadra, segundo
o magistério Humberto Ávila21, Octavio Campos Fischer, Roberto Ferraz e
Yoshiaki Ichihara22, na espécie normativa de regra jurídica. E isso porque “a
Constituição Federal não só define a não cumulatividade, como também diz
como essa técnica deve, na prática, ser efetivada”, nas palavras de Vittorio
Cassone23, ou seja, a norma não se ocupa imediatamente com os fins a serem
perseguidos, como ocorre com os princípios jurídicos. Vale dizer, é regra
jurídica porque o legislador realizou o trabalho de descrever o comportamento a
ser adotado.
Lembro que toda regra é feita para situações gerais normais, de modo que,
adotada essa perspectiva, consideradas as excepcionalidades e peculiaridades, à
luz do postulado da razoabilidade, esta regra pode ser superada se em conflito
com a igualdade. Com efeito, a generalização da norma, diante de
especificidades de um caso concreto, pode levar à quebra do princípio da
igualdade. É o caso dos autos. Os incentivos fiscais atinentes à Zona Franca de
Manaus encampados pela Constituição, como visto, são incentivos fiscais
específicos para uma situação peculiar: neutralizar as desigualdades em prol do
desenvolvimento do país, do fortalecimento da federação e da soberania
nacional. Logo, não podem ser interpretados restritivamente. A isenção fiscal
Fl. 690
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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em jogo é uma isenção especial: isenção federativa e por isso, diante dela, a
vedação do creditamento não encontra espaço para ser aplicada.
Transcrevo o magistério de Humberto Ávila:
“Uma regra é aplicável a um caso se, e somente se, suas condições são
satisfeitas e sua aplicação não é excluída pela razão motivadora da
própria regra ou pela existência de um princípio que institua uma razão
contrária. Nessas hipóteses as condições de aplicação da regra são
satisfeitas, mas a regra, mesmo assim, não é aplicada.”
Em nome da realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos
fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional -
aglutinados no presente caso - a regra da não cumulatividade, se
compreendida
como
uma
exigência
de
crédito
presumido
para
creditamento diante de toda e qualquer isenção, não pode ser aplicada. O
presente caso (fase do ciclo de industrialização imediatamente posterior a
Zona Franca de Manaus) não se enquadra na generalização da norma,
qual seja, de que para haver crédito deve haver efetiva cobrança anterior
do tributo. (...)
Ocorre, contudo, que a vedação à tomada de crédito nas aquisições isentas por
empresa instalada na Zona Franca de Manaus, em decorrência da isenção do IPI sobre a
aquisição de insumos no mercado interno ou importados, conforme genericamente entende o
Supremo Tribunal Federal (RE no 398.365/RS – Tema no 844 e Súmula Vinculante no 58) em
nada frustra os objetivos constitucionais de redução das desigualdades regionais, mesmo porque,
do ponto de vista econômico-tributário, a empresa lá instalada já se encontra integral e
efetivamente afastada de qualquer ônus tributário (mesmo indireto), quer nas suas entradas, quer
nas suas saídas.
Dito de outra forma, sob o aspecto tributário, já há verdadeiro e substancial
incentivo à redução de desigualdades regionais na hipótese, uma vez que as aquisições por
empresas situadas naquela região não são oneradas pelo IPI e as saídas, além de igualmente
desoneradas por normas isentivas, ensejam direito a crédito para os adquirentes localizados em
outras partes do território nacional, tornando-se igualmente atrativas (RE n° 592.891/SP) quando
comparadas com saídas efetuadas por empresas fora da ZFM. Assim, além de fugir à
competência do julgador administrativo, não se justifica o alargamento dos limites objetivos
deste precedente a ponto de possibilitar a apuração de créditos de IPI também nas aquisições
efetuadas por empresas situadas na ZFM, como intenta a Recorrente, o que, dada as
particularidades da situação, consistiria em verdadeiro imposto negativo.
Isto posto, nego provimento ao recurso.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

Fl. 691
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.718 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10283.906568/2009-15

Fl. 692
DF CARF MF
Original