Tribunal: CARF
Processo: 15504.723233/2013-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-11-07
Data de publicação: 2023-11-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. IMUNIDADE. ENTIDADE BENEFICENTE DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. IMUNIDADE CONDICIONADA. SÚMULA STJ 352
A imunidade conferida às entidades beneficentes é condicionada ao cumprimento de requisitos legais.
Súmula STJ 352:
A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais supervenientes
ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. NÃO APLICAÇÃO DAS REGRAS PREVISTAS NA LEI 12.101, DE 2009.
O descumprimento de obrigações acessórias pela entidade configura o não atendimento do requisito previsto no inciso do artigo XI, 28 da MP 446/2008.

Inteiro teor:
S2-C 2T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15504.723233/2013-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-010.447 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
07 de novembro de 2023
Recorrente
IRMANDADE DA SANTA CASA DE MISERICORDIA DE OURO PRETO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÕES
PREVIDENCIÁRIAS.
IMUNIDADE.
ENTIDADE
BENEFICENTE
DE
ASSISTÊNCIA
SOCIAL.
IMUNIDADE
CONDICIONADA. SÚMULA STJ 352
A imunidade conferida às entidades beneficentes é condicionada ao cumprimento
de requisitos legais.
Súmula STJ 352:
A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social (Cebas) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais
supervenientes
ENTIDADE BENEFICENTE. IMUNIDADE. NÃO APLICAÇÃO DAS
REGRAS PREVISTAS NA LEI 12.101, DE 2009.
O descumprimento de obrigações acessórias pela entidade configura o não
atendimento do requisito previsto no inciso do artigo XI, 28 da MP 446/2008.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly - Presidente e Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sara Maria de Almeida
Carneiro Silva, Rodrigo Alexandre Lazaro Pinto (Conselheiro Suplente Convocado), Gleison
Pimenta Sousa, Thiago Buschinelli Sorrentino (Conselheiro Suplente Convocado) e Sonia de
Queiroz Accioly (Presidente).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15504.723233/2013-11
Fl. 248
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Trata-se de recurso voluntário interposto contra R. Acórdão proferido pela 7a
Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Ribeirão Preto (fls.
204 e ss) que manteve o lançamento pelo Auto de Infração, referente ao cumprimento das
obrigações tributárias relativas às contribuições sociais previdenciárias incidentes sobre os
valores das remunerações pagas parte patronal, segurados e destinadas a terceiros.
Segundo o Acórdão:
Trata-se o processo em epígrafe de Auto de Infração que constitui créditos tributários,
na forma como se segue.
No Relatório Fiscal (fls. 27/44), é apresentada a situação de levantamento de
contribuições sociais previdenciárias e para Outras Entidades e Fundos (“Terceiros”),
em decorrência de – apesar de ser detentora do Certificado de Entidade Beneficente de
Assistência Social (CEBAS) para o período fiscalizado (01/2008 a 12/2009) – ter sido
constatado que, na vigência da Medida Provisória (MP) n.o 446/2008, de 10/11/2008 a
11/02/2009, a entidade autuada deixou de cumprir requisito legal previsto no seu inciso
XI do art. 28, a saber, “XI - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação
tributária”, enquadrando-se nas infrações sob o Código de Fundamento Legal - CFL 78
e 59, no período de 11/2008 e 12/2008, pelo que foram lavrados os respectivos Autos
de Infração, compondo o processo identificado pelo no 15504.723235/2013-01.
Foram lavrados Autos de Infração de Obrigações Principais (AIOP) da parte patronal
(Empresa e Terceiros), considerando-se automaticamente suspenso o direito à isenção
relativo ao período correspondente.
Apuraram-se também contribuições relativas à parte dos segurados empregados e
contribuintes individuais, constantes de folha de pagamento (com desconto da parte do
segurado – verificado em folhas de pagamento, recibos de autônomos, Livros Diário e
Razão) no período de 08/2008 e 10/2008; e de remunerações pagas a contribuintes
individuais no período de 01/2008 a 12/2008 (sem o desconto da contribuição do
segurado – verificado em recibos de pagamento e arquivos digitais apresentados).
A fiscalização menciona a legislação que obriga a empresa a arrecadar (descontar) e a
recolher a contribuição do segurado a seu serviço (art. 4.o da lei no 10.666/2003 e art.
216, I, “a” do RPS – Decreto no 3.048/99).
A presente autuação envolve os seguintes créditos tributários:
Debcad n.o 37.395.824-2: Auto de Infração de Obrigações Principais (AIOP), com
lançamento de contribuições sociais relativas à parte da empresa (patronal), e do
SAT/RAT, incidentes sobre as remunerações pagas a segurados empregados e
contribuintes individuais (autônomos), no montante de R$ 326.557,15 (trezentos e
vinte e seis mil e quinhentos e cinquenta e sete reais e quinze centavos), referente ao
período de 11, 12 e 13/2008.
Debcad n.o 37.395.827-7: Auto de Infração de Obrigações Principais (AIOP), com
lançamento de contribuições devidas aos chamados Terceiros (FNDE, INCRA,
SENAC, SESC e SEBRAE), incidentes sobre remunerações pagas a segurados
empregados, no montante de R$ 57.750,17 (cinqüenta e sete mil e setecentos e
cinqüenta reais e dezessete centavos), referente ao período de 11, 12 e 13/2008.
Debcad n.o 37.395.825-0: Auto de Infração de Obrigações Principais (AIOP), com
lançamento de contribuições sociais relativas à parte dos segurados (descontada),
incidentes sobre as remunerações pagas a segurados empregados e contribuintes
individuais (autônomos), no montante de R$ 10.136,72 (dez mil e cento e trinta e seis
reais e setenta e dois centavos), referente ao período de 08 e 10/2008
Debcad n.o 37.395.826-9: Auto de Infração de Obrigações Principais (AIOP), com
lançamento de contribuições sociais relativas à parte dos segurados (não descontada),
incidentes sobre as remunerações pagas a segurados contribuintes individuais
(autônomos), no montante de R$ 275.961,51 (duzentos e setenta e cinco mil e
Fl. 249
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

novecentos e sessenta e um reais e cinquenta e um centavos), referente ao período de
01 a 12/2008
A fiscalização fez considerações sobre as multas cabíveis, apresentando planilha
comparativa (fl. 119) entre as penalidades legalmente previstas antes e após a edição da
Medida Provisória (MP) no 449/2008 (DOU de 04/12/2008), convertida na lei no
11.941/2009, tendo em vista o art. 106, II, “c” do Código Tributário Nacional (CTN).
Em síntese, como resultado dessa comparação, foi aplicada a multa de ofício de 75%,
disposta na lei superveniente (por remissão ao art. 44 da lei no 9.430/96), nas
competências 01 a 10/2008, posto serem mais benéficas que as previstas anteriormente;
e foi aplicada a multa vigente à época dos fatos geradores na competência 11/2008
(multa de mora de 24% do art. 35, II da Lei no 8.212/91 nos AIOP e multa por omissão
em GFIP no Auto de Infração de Obrigações Acessórias - AIOA). Foi ainda aplicada,
propriamente, a multa de ofício de 75%, válida para as competências 12/2008 e
posteriores.
Para os AIOP, as bases de cálculo, as rubricas, as alíquotas aplicadas e o valor apurado
das contribuições sociais estão demonstradas, por estabelecimento, nos relatórios
Discriminativo do Débito (DD) e Relatório de Lançamentos (RL), anexos.
Os percentuais de juros e das multas aplicadas sobre o presente crédito e a legislação
correspondente estão discriminados no relatório Fundamentos Legais do Débito (FLD).
Também constam no Relatório Fiscal os fundamentos legais das contribuições exigidas
e das penalidades por descumprimento de obrigações acessórias .
Informa a Fiscalização que serviram de base para apuração e lançamento das
contribuições constantes neste AI: Estatuto Social e alterações, atas, folhas de
pagamento, recibos de pagamento, livros Diários e Razão, anexados por amostragem,
dentre outros.
Cita, ainda os demais relatórios integrantes do Auto de Infração e outros documentos
de crédito (Autos-de-Infração) lavrados durante a ação fiscal.
A autuada foi cientificada do lançamento em 13/04/2013 e apresentou IMPUGNAÇÃO
no prazo legal, aduzindo, em síntese, o que se segue.
Da condição da impugnante – entidade beneficente de assistência social – imunidade às
contribuições sociais
- que a fiscalização desconsiderou o fato de a impugnante ser detentora do Certificado
de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), e que este tem caráter
declaratório, com eficácia ex tunc, assegurando o status de entidade imune. Cita extensa
jurisprudência e doutrina
- que é imune às contribuições sociais, nos termos do art. 195 e § 7o da Constituição
Federal, dispositivo que não pode ter seu alcance restringido por legislação
infraconstitucional, como por exemplo, a que regula o descumprimento de obrigações
acessórias previstas nos artigos 30 e 32 da Lei no 8.212/91.
- que a desconsideração da imunidade se apresenta, assim, ilegal (ilícita), pedindo a
insubsistência dos Autos de Infração lavrados.
- requer juntada de prova documental e pericial.
Junta a impugnante vários documentos, destacando-se: procuração, atas e estatutos
sociais, cópia de Certificação emitida pelo CNAS e Ministério da Saúde, dentre outros.
É a síntese dos autos
O R. Acórdão foi proferido com a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
QUOTA PATRONAL. ENTIDADES TERCEIRAS. IMUNIDADE. ENTIDADE
ISENTA.
MEDIDA
PROVISÓRIA
(MP)
N.o
446/2008.

OBRIGAÇÕES
Fl. 250
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

ACESSÓRIAS. REQUISITOS. DESCUMPRIMENTO. ISENÇÃO. SUSPENSÃO.
LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO.
Na vigência da MP n.o 446/2008 (10/11/2008 a 11/02/2009) o regular cumprimento das
obrigações tributárias acessórias constitui requisito legal para o exercício do direito à
isenção das contribuições sociais. A constatação de seu descumprimento enseja, nos
termos da legislação, a suspensão desse direito e o lançamento dos Autos de Infração
(quota patronal e de Terceiros) relativos aos períodos correspondentes.
PARTE DOS SEGURADOS. APURAÇÃO. FOLHAS DE PAGAMENTO. RECIBOS
E ARQUIVOS DIGITAIS. ENTIDADE ISENTA OU NÃO. RECOLHIMENTO.
RESPONSABILIDADE.
A remuneração paga a segurado a serviço da empresa, verificada em folhas de
pagamento, recibos e arquivos digitais, constitui fato gerador das contribuições
correspondentes à quota dos segurados, cujo recolhimento é de responsabilidade de
qualquer empresa, como fonte pagadora, esteja ou não em gozo de imunidade ou
isenção da quota patronal.
ARGÜIÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE.
A instância administrativa é incompetente para se manifestar sobre a legalidade ou
constitucionalidade das normas com plena vigência.
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. ASPECTO MATERIAL. LANÇAMENTO
INCONTROVERSO.
Consolida-se administrativamente a matéria não impugnada, assim entendida aquela
que não tenha sido expressamente contestada pela impugnante, notadamente quanto ao
seu aspecto material, vale dizer, o montante da remuneração paga aos segurados
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido

Cientificado da decisão de 1a Instância, aos 13/05/2014 (fls. 224), o contribuinte
apresentou o presente recurso voluntário em 30/05/2014 (fls.227 e ss), insurgindo-se, contra o R
Acórdão, afirmando que:
1 – inexiste dispositivo legal que restrinja a imunidade, restando ilícita a sua
desconsideração;
2 – é portador do CEBAS;
3 – houve bis in idem com a suspensão do direito à imunidade somado à
imposição de penalidade;
Pede o cancelamento das autuações.
Esse, em síntese, o relatório.

Voto
Conselheira Sonia de Queiroz Accioly Relatora.
Sendo tempestivo e atendidos os pressupostos legais, conheço do recurso do
contribuinte e passo ao seu exame.
Preliminarmente
Fl. 251
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Antes de examinar o mérito, cumpre observar entendimento desta relatora, no
sentido de que o §7o, do art. 195, da CF/88, constitui norma constitucional que proíbe a
tributação, para o custeio da seguridade social, das entidades beneficentes, e portanto regramento
de imunidade e não isenção.
Examinando a temática, Leandro Paulsen assinala que (PAULSEN, Leandro,
Constituição e código tributário comentados à luz da doutrina e da jurisprudência – 18. ed. – São
Paulo : Saraiva, 2017): A imunidade condiciona o exercício da tributação, enquanto a simples
isenção é benefício fiscal concedido pelo legislador e que pode ser revogado. A imunidade ora
em questão não está à disposição do legislador, que não pode afastá-la. Na ADIn 2.028-DF, em
1999, foi expressamente reconhecido tratar-se de imunidade, posição confirmada no RE
636941, em 2014.
Extrai-se da obra do autor citado:
– “9. A isenção prevista na Constituição Federal (art. 195, § 7o) tem o conteúdo de
regra de supressão de competência tributária, encerrando verdadeira imunidade. As
imunidades têm o teor de cláusulas pétreas, expressões de direitos fundamentais, na
forma do art. 60, § 4o, da CF/88, tornando controversa a possibilidade de sua
regulamentação através do poder constituinte derivado e/ou ainda mais, pelo legislador
ordinário. 10. A expressão ‘isenção’ equivocadamente utilizada pelo legislador
constituinte decorre de circunstância histórica. O primeiro diploma legislativo a tratar
da matéria foi a Lei n. 3.577/59, que isentou a taxa de contribuição de previdência dos
Institutos e Caixas de Aposentadoria e Pensões às entidades de fins filantrópicos
reconhecidas de utilidade pública, cujos membros de sua diretoria não percebessem
remuneração. Destarte, como a imunidade às contribuições sociais somente foi inserida
pelo § 7o, do art. 195, CF/88, a transposição acrítica do seu conteúdo, com o viés do
legislador ordinário de isenção, gerou a controvérsia, hodiernamente superada pela
jurisprudência da Suprema Corte no sentido de se tratar de imunidade” (STF, Pleno,
RE 636941, Rel. Min. Luiz Fux, fev. 2014).
– “Conquanto o legislador constitucional mencione a palavra ‘isentas’, há imunidade à
contribuição para a seguridade social por parte das entidades beneficentes de
assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei, consoante dispõe o
art. 195, III, § 7o” (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. 27. ed.
São Paulo: Saraiva, 2016, p. 204).
(...)
Requisitos estabelecidos em lei. Papéis da lei ordinária e da lei complementar. No
sentido de conciliar a exigência de lei complementar para a regulamentação de
limitações ao poder de tributar, constante do art. 146, II, da CF, com a referência
simplesmente aos requisitos de lei no art. 195, § 7o, da CF e tendo em conta a posição
do STF no sentido de que, quando a Constituição refere lei, cuida-se de lei ordinária,
pois a lei complementar é sempre requerida expressamente, decidiu, o STF, em junho
de 2005, no AgRg RE 428.815-0, de modo inequívoco, que as condições materiais para
o gozo da imunidade são matéria reservada à lei complementar, mas que os requisitos
formais para a constituição e funcionamento das entidades, como a necessidade de
obtenção e renovação dos certificados de entidade de fins filantrópicos, são matéria
que pode ser tratada por lei ordinária. Na medida cautelar da ADI 2.028/DF, tal
posição já havia sido invocada, refletindo entendimento iniciado pelo Ministro Soares
Munõz em 1981, relativamente à imunidade a impostos, à luz da Constituição de 1967
com a redação da EC n. 1/69. Em março de 2017, foi julgado o mérito da ADI 2028,
consolidando esse entendimento
(...)
– “24. A pessoa jurídica para fazer jus à imunidade do § 7o, do art. 195, CF/88, com
relação às contribuições sociais, deve atender aos requisitos previstos nos artigos 9o e
14, do CTN, bem como no art. 55, da Lei n. 8.212/91, alterada pelas Lei n. 9.732/98 e
Fl. 252
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Lei n. 12.101/2009, nos pontos onde não tiveram sua vigência suspensa liminarmente
pelo STF nos autos da ADI 2.028 MC/DF, Rel. Moreira Alves, Pleno, DJ 16-06-2000”
(STF, Pleno, RE 636941, Rel. Min. Luiz Fux, fev. 2014).
Tem-se assim que o §7o, do art. 195, da CF/88 dispõe sobre imunidade
condicionada.
Partindo desta premissa, a lide tratada nos presentes autos versa sobre a
constatação pela fiscalização do descumprimento dos requisitos exigidos para o gozo da
imunidade, insertos na Lei 12.101/2009, e a decorrente autuação de contribuições
previdenciárias e destinas a terceiros, considerando-se suspenso o direito à imunidade no mesmo
período, de acordo com a Lei no 12.101, de 2009.
Vejamos as questões afetas a inconstitucionalidades declaradas pelo STF,
relativas à temática da imunidade a entidades filantrópicas.
Ao julgar o RE 566622/RS em 23/02/2017, o Ministro Marco Aurélio (relator)
aditou seu voto, resumindo a lide no recurso extraordinário:
(...) o Tribunal local aplicou ao caso a redação original do artigo 55 da Lei no
8.212/1991. Com base nele, fez ver que o recorrente não apresentou Certificado de
Registro de Entidade de Fins Filantrópicos, fornecido pelo Conselho Nacional de
Assistência Social. Salientou a ausência de elementos probatórios a atestarem o
preenchimento de todos os pressupostos legais.
Em voto, declarei a inconstitucionalidade de todo o artigo 55 do aludido diploma,
concluindo pela incidência do artigo 14 do Código Tributário Nacional, cujos requisitos
foram observados pela recorrente, conforme veiculado na sentença: (...)
O ministro Teori Zavascki entendeu constitucional o artigo 55, inciso II, da Lei no
8.212/1991, afirmando que se limita a reger aspecto procedimental necessário ao
atendimento das finalidades constitucionais da regra de imunidade. Assentou ser
exigível, por exemplo, o Certificado de Registro de Entidade de Fins Filantrópicos. Daí
porque desproveu o extraordinário.
A conclusão distinta alcançada por Sua Excelência no tocante a este extraordinário não
decorre de questão de fato, mas, sim, de divergência quanto ao tema de fundo.
Ante o quadro, adito o voto para, esclarecido quanto ao alcance da divergência
verificada, manter a conclusão no sentido do provimento do extraordinário, assegurando
o direito à imunidade de que trata o artigo 195, § 7o, da Carta Federal e,
consequentemente, desconstituir o crédito tributário inscrito na Certidão de Dívida
Ativa no 32.725.284-7, com a extinção da respectiva execução fiscal
Ao julgar os Embargos de Declaração no RE 566.622/RS, a redatora do Acórdão,
Ministra Rosa Weber, explicitou a contradição:
E a contradição entre as teses não se limita ao campo teórico, mas antes se traduz em
incerteza que se espraia para o campo normativo. É que, a prevalecer a tese consignada
no voto condutor do julgamento do RE 566.622, deve ser reconhecida a declaração
incidental da inconstitucionalidade de todo o art. 55 da Lei no 8.212/1991, inclusive em
sua redação originária, cabendo ao art. 14 do CTN a regência da espécie.
A prevalecer, a seu turno, o voto condutor das ADIs, do Ministro Teori Zavascki, deve
ser reconhecida a declaração de inconstitucionalidade apenas do inciso III e dos §§ 3o,
4o e 5o do art. 55 da Lei no 8.212/1991, acrescidos pela Lei no 9.732/1998,
permanecendo constitucionalmente hígido o restante do dispositivo, em particular o seu
inciso II, que, objeto das ADIs 2228 e 2621, teve a pecha de inconstitucional
expressamente afastada, conforme o julgamento das ADIs, tanto em relação à sua
redação originária quanto em relação às redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei
9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória no 2.187-13/2001.
Fl. 253
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Há que ora definir, pelo menos, qual é a norma incidente à espécie, à luz do
enquadramento constitucional: se o art. 14 do CTN ou o art. 55 da Lei no 8.212/1991 (à
exceção do seu inciso III e dos §§ 3o, 4o e 5o, acrescidos pela Lei no 9.732/1998,
declarados inconstitucionais nas ações objetivas). Num caso, o CEBAS (Certificado de
Entidade Beneficente de Assistência Social) foi declarado constitucional e no outro foi
declarado inconstitucional.
Outro aspecto a ser enfrentado é o fato de que, tal como redigida, a tese de repercussão
geral aprovada nos autos do RE 566.622 sugere a inexistência de qualquer espaço
normativo que pudesse ser integrado por legislação ordinária, o que, na minha leitura,
não é o que deflui do cômputo dos votos proferidos.
Diante da contradição, a Ministra Rosa Weber, adotou o voto condutor das ADIs,
do Ministro Teori Zavascki, para assentar com base nele a nova formulação à tese de repercussão
geral:
Neste ponto, tendo em vista a ambiguidade da sua redação, sugiro nova formulação que
melhor espelhe, com a devida vênia, o quanto decidido por este Colegiado, com base no
voto condutor do saudoso Ministro Teori Zavascki:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
Tal formulação vai ao encontro de recente decisão unânime deste Colegiado ao
julgamento da ADI 1802/DF (...)
Conclusão
I. Embargos de declaração nas ADIs acolhidos em parte, sem efeito modificativo, para:
(i) sanando erro material, excluir das ementas das ADIs 2028 e 2036 a expressão “ao
inaugurar a divergência”, tendo em vista que o julgamento dessas duas ações se deu por
unanimidade; e (ii) prestar esclarecimentos, nos termos da fundamentação.
II. Embargos de declaração no RE 566.622 acolhidos em parte para, sanando os vícios
identificados:
(i) assentar a constitucionalidade do art. 55, II, da Lei no 8.212/1991, na redação original
e nas redações que lhe foram dadas pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da
Medida Provisória no 2.187-13/2001; e
(ii) a fim de evitar ambiguidades, conferir à tese relativa ao tema no 32 da repercussão
geral a seguinte formulação:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas.”
É como voto.

Neste sentido, ao reformular a tese relativa ao tema n° 32 de repercussão geral
com base no voto condutor das ADIs, a Ministra Rosa Weber acolheu a tese do Ministro Teori
Zavascki nas ADIs, no sentido de haver inconstitucionalidade formal apenas do inciso III e dos
§§ 3o, 4o e 5o do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991, acrescidos pela Lei no 9.732, de 1998,
permanecendo constitucional, o restante do dispositivo.
A Procuradoria da Fazenda Nacional ao analisar o julgamento conjunto do
Recurso Extraordinário no 566.622/RS (tema no 32 de repercussão geral) e das ADIs no 2.028,
2.036, 2.228 e 2.621 com o escopo de identificação do conteúdo e dos limites de aplicação da
Fl. 254
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

tese
jurídica
de
repercussão
geral
acolhida
pelo
STF,
emitiu
a
Nota
SEI
no17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME, parcialmente reproduzida abaixo:
62. Aplicando-se os fundamentos determinantes extraídos desses julgados, chega-se às
seguintes conclusões:
a) Enquadram-se nessa categoria de matéria meramente procedimental passível de
previsão em lei ordinária, segundo o STF: (a.1) o reconhecimento da entidade como
sendo de utilidade pública pelos entes (art. 55, I, da Lei no 8.212, de 1991); (a.2) o
estabelecimento de procedimentos pelo órgão competente (CNAS) para a concessão de
registro e para a certificação[20] - Cebas (art. 55, II, da Lei 8.212, de 1991, na sua
redação original e em suas sucessivas reedições c/c o art. 18, III e IV da Lei 8.742, de
1993, na redação original e na redação dada pelo art. 5o da Medida Provisória no 2.187-
13, de 2001; (a.3) a escolha técnico-política sobre o órgão que deve fiscalizar o
cumprimento da lei tributária referente à imunidade; (a.4) a exigência de inscrição da
entidade em órgão competente (art. 9o, §3o, da Lei no 8.742, de 1993, na redação
original e na redação dada pelo art. 5o da Medida Provisória no 2.187-13/2001); (a.5) a
determinação de não percepção de remuneração e de vantagens ou benefícios pelos
administradores, sócios, instituidores ou benfeitores da entidade (art. 55, IV, da Lei no
8.212, de 1991); e (a.6) a exigência de aplicação integral de eventual resultado
operacional na promoção dos objetivos institucionais da entidade (art. 55, V, da Lei no
8.212, de 1991)[21];
b) A delimitação do campo semântico “do modo beneficente de assistência social”,
sujeita-se à regra de reserva de lei complementar, consoante o disposto no art. 146, II,
da Carta Política;
c) A exigência de gratuidade total ou parcial na prestação dos serviços sociais é um
elemento caracterizador do modo beneficente de atuação, de modo que atrai a regência
de lei complementar. Citam-se, a título de exemplo, a concessão de bolsas de estudo e a
oferta de leitos para o SUS;
d) Consequentemente, todas as outras previsões de contrapartidas a serem observadas
pelas entidades também demandam a edição de lei complementar, em atenção à norma
do art. 146, II, da CF; e
e) Por derradeiro, os arts. 4o, 5o e 7o da Lei no 9.732, de 1998[22], também foram
declarados formalmente nulos pela Corte, demonstrando que (e.1) a estipulação de um
marco temporal para as condicionantes exigidas para a fruição da imunidade e (e.2) o
cancelamento da imunidade aos que descumprirem os requisitos restringem a extensão
da imunidade e requerem regulamentação por lei complementar. (...)
------------------
(...) [20] No julgamento do RE 428815 AgR, 1a Turma, Rel. Min. Sepúlveda Pertence,
DJ de 24/6/05, compreendeu-se que a exigência de certificação instituída no art. 55, II,
da Lei no 12.101, de 2009, configura mero reconhecimento, pelo Poder Público, do
preenchimento das condições de constituição e funcionamento, que devem ser atendidas
para que a entidade receba o benefício constitucional.
[21] Observa-se que o disposto nos incisos IV e V do art. 55 da Lei no 8.212, de 1991,
reproduzem o conteúdo dos incisos I e II do art. 14 do CTN, cuja aplicação à espécie foi
de certa forma sinalizada pela Corte.
[22] Altera dispositivos das Leis nos 8.212 e 8.213, ambas de 24 de julho de 1991, da
Lei no 9.317, de 5 de dezembro de 1996, e dá outras providências.
(...)
1.23. Imunidades
h) Imunidade das entidades beneficentes de assistência social de que trata o art. 195,
§7o, da CF. Constitucionalidade formal da Lei no 8.212, de 1991.
Fl. 255
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Resumo: O STF, no julgamento do tema 32 de repercussão geral, firmou a tese de que
“A lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo beneficente de
atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, §7o da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por
elas”. Em razão disso, há espaço de conformação para o legislador ordinário disciplinar
os aspectos procedimentais, consistentes na certificação, fiscalização e no controle
administrativo, das entidades beneficentes de assistência social.
Observação 1. A tese firmada no tema 32 encontra-se em conformidade com o que
restou decidido pela Corte nas ADIs no 2.028, no 2.036, no 2.228 e no 2.621, convertidas
em ADPFs ao longo do julgamento, de modo que todos os incisos do art. 55, da Lei no
8.212, de 1991, com exceção do inciso III, foram considerados formalmente
constitucionais pelo STF.
Observação 2. A validade da Lei no 12.101, de 2009, não foi apreciada em nenhum
desses julgamentos. Decerto, esse diploma será avaliado no julgamento das ADIs no
4480 e no 4891. A primeira ação já foi julgada. No entanto, como o pedido de
modulação temporal prospectiva do julgado, postulado nos embargos de declaração
opostos pela União contra o seu mérito, ainda não foi examinado, é incabível por ora
autorizar a dispensa de impugnação judicial no trato da matéria, assunto que será melhor
explorado em parecer próprio. Os demais preceptivos dessa lei serão examinados pelo
STF na ADI no 4891.
Precedentes: RE no 566.622/RS (tema 32 de repercussão geral) e as ADIs no 2.028, no
2.036, no 2.228 e no 2.621, convertidas em ADPFs ao longo do julgamento
A Nota SEI no 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME foi aprovada pela
Procuradora-Geral Adjunta de Consultoria e Estratégia da Representação Judicial e encaminhada
à Secretaria da Receita Federal do Brasil
O site do CARF ( internet) traz as matérias julgadas em sede de repercussão geral
e as respectivas Notas Explicativas da PGFN. Dentre elas, há referência expressa à Nota SEI no
17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME.
Para uma melhor compreensão da tese adotada pelo Supremo Tribunal Federal,
considera-se o decidido na ADI n° 4480 em que postulou-se a inconstitucionalidade dos arts. 1o;
13, parágrafos e incisos; 14, §§ 1o e 2o; 18, §§ 1o, 2o e 3o; 29 e seus incisos; 30; 31 e 32, § 1o, da
Lei 12.101, de 2009, com a nova redação dada pela Lei 12.868, de 2013. Nesta ação, foi
reconhecida apenas a inconstitucionalidade formal dos arts. 13, III, §1o, I e II, §§ 3o e 4o, I e II,
§§ 5o, 6o e 7o; do art. 14, §§ 1o e 2o; do art. 18, caput; 29, VI, e do art. 31 da Lei 12.101, de 2009,
com a redação dada pela Lei 12.868, de 2013, e a inconstitucionalidade material do art. 32, § 1o,
da Lei 12.101, de 2009.
Neste ponto, cumpre consignar que a inconstitucionalidade material declarada
pelo STF relativamente ao §1o, do art. 32, da Lei 12.101/2009 não traz reflexos para casos como
o dos presentes autos, na medida em que uma vez verificado o descumprimento dos requisitos do
art. 29, compete à Receita Federal lavrar o auto de infração e relatar os fatos (até pelo fato de que
para a autoridade fiscal não é conferida opção de lavrar ou não o auto de infração quando
verificar a ocorrência de fato gerador de tributo e infração tributária, consoante parágrafo único
do art. 142 do CTN). Assim, em que pese a Corte Suprema tenha declarado a
inconstitucionalidade material do §1o do art. 32 da Lei no 12.101/2009, o efeito prático de dessa
declaração alcança situação diversa da verificada no caso dos presentes autos, em que não fora
lavrado auto de infração com constituição do crédito tributário, caso em que o direito à
imunidade não pode ser automaticamente suspenso. Note-se que a declaração de
inconstitucionalidade material do § 1° do art. 32 da Lei n° 12.101/2009 (ADI n°4480), não
atingiu o caput do art. 32 da Lei n° 12.101/2009, que autoriza a fiscalização a autuar e imputar a
Fl. 256
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

suspensão da imunidade pelo relato dos fatos que demonstram o não atendimento dos requisitos
para gozo da imunidade e efetuar o lançamento das contribuições Neste sentido, a
fundamentação do Acórdão 2201-009.795, de 08/11/2022, do Acórdão 2401-009.640, de
14/07/2021, e do Acórdão 2402-010.448, de 04/10/2021.
Como bem fundamentado no R. Acórdão 2201-009.795:
Com a entrada em vigor da Lei no 12.101/2009 houve mudança significativa no
processo de verificação dos requisitos necessários para gozo da imunidade
constitucional, extinguindo-se a necessidade de um ato declaratório de reconhecimento
da imunidade e, de igual modo, de um processo administrativo prévio de cancelamento
da isenção. Neste sentido, nos casos em que for verificado o descumprimento dos
requisitos para o gozo da isenção, é possível o lançamento de ofício por parte da Receita
Federal (autoridade competente para a cobrança de tributos). Sobre o tema, destaca-se o
conteúdo do art. 26, §3o, da Lei no 12.101/2009:
(...)
Saliente-se que o §1o do mencionado artigo foi declarado inconstitucional pelo STF
(sem modulação de efeitos) quando do julgamento da ADI 4480, cuja decisão transitou
em julgado em 24/04/2021. A decisão final plenária do STF foi no seguinte sentido:
(...)
Importante transcrever trechos do voto proferido pelo Exmo. Relator Ministro Gilmar
Mendes (Relator da ADI 4480) na ocasião a fim de esclarecer que o dispositivo julgado
inconstitucional foi o §1o do art. 32 e não a norma prevista no caput:
Cumpre registrar que, no meu entender, o caput do artigo 32 não padece de
inconstitucionalidade formal, tendo em vista que apenas prevê penalidade a
descumprimento dos requisitos do art. 29, incisos e parágrafos, considerados
constitucionais por estabelecerem condições previstas expressamente pela legislação
complementar, no caso, o art. 14 do Código Tributário Nacional. Eis a redação do
caput do artigo 32:
(...)
Por fim, entendo que merece prosperar o argumento de inconstitucionalidade material
do § 1o do artigo 32 da Lei 12.101/2009, in verbis:
(...)
O referido dispositivo, a meu ver, encontra-se em clara afronta ao inciso LV do art. 5o
da Constituição Federal, uma vez que determina a “suspensão automática” do direito à
isenção, sem a garantia do contraditório e da ampla defesa, conforme assegurado no
citado dispositivo constitucional.
Nesses termos, entendo estar eivado de inconstitucionalidade material o art. 32, § 1o,
da Lei 12.101/2009.
Contudo, entendo que mencionada decisão do STF não traz reflexos no presente caso.
Isto porque, ao contrário do que alega a RECORRENTE, em nenhum momento a
autoridade fiscal ignorou (ou negou vigência) ao conteúdo do §2o do art. 32 da Lei no
12.101/2009. Tal dispositivo foi integralmente citado no Relatório Fiscal à fl. 76.
Conforme já observado, uma vez verificado o descumprimento dos requisitos do art. 29,
compete à Receita Federal lavrar o auto de infração e relatar os fatos. Neste ponto,
salienta-se que o caput do art. 32 da Lei no 12.101/2009, anteriormente transcrito (cuja
constitucionalidade foi reconhecida pelo STF), determina expressamente que em caso
de descumprimento dos requisitos elencados, caberá à fiscalização da Secretaria da
Receita Federal lavrar o auto de infração. Portanto, há competência para o citado órgão
efetuar o lançamento.
Ou seja, por força do caput do art. 32, §2o, a fiscalização, ao constatar o
descumprimento de requisitos pela RECORRENTE, lavrou o auto de infração relativo
Fl. 257
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

ao período correspondente obedecendo ao rito do Decreto no 70.235/72. Desta forma,
foi assegurado à RECORRENTE a ampla defesa e contraditório. Por tal razão sua
defesa foi objeto de apreciação pela DRJ e está sendo julgada por este CARF.
Deixar de lavrar o auto de infração não é uma opção da autoridade fiscal, que deve
efetuar o lançamento quando verificar a ocorrência do fato gerador, sob pena de
responsabilidade funcional, nos termos do art. 142 do CTN:
(...)
Nestes termos, em que pese a declaração de inconstitucionalidade material do §1o do
art. 32 da Lei no 12.101/2009, talvez o efeito prático de tal declaração seja apenas
observado no caso de não ser lavrado auto de infração com constituição do crédito
tributário. Nestas hipóteses, o STF entendeu que o direito à imunidade não pode ser
automaticamente suspenso, devendo ser observado o contraditório e a ampla defesa
quanto ao direito à imunidade. Por outro lado, no caso de lançamento do crédito
tributário, o direito ao contraditório e à ampla defesa são assegurados pois resta
observado o rito do processo administrativo fiscal (Decreto-Lei no 70.235/72), com
todos os recursos inerentes a tal procedimento.
Portanto, não merece prosperar o inconformismo da RECORRENTE
Seguindo, o Ministro Relator Gilmar Mendes, cujo voto na ADI n° 4480 foi
acolhido pela maioria, assinalou que:
(...) por ocasião do julgamento dos embargos de declaração opostos contra o mérito do
citado paradigma, RE-RG 566.622, que objetivou sanar divergências entre a tese fixada
nesse julgado, segundo a qual “Os requisitos para o gozo de imunidade hão de estar
previstos em lei complementar”, e o assentado nos julgamentos realizados em sede de
controle concentrado (ADIs 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228) a respeito do tema, cujo trecho
abaixo transcrito consta em todas as ementas:
“Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, fiscalização e controle
administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária. A lei complementar é
forma somente exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades
de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF, especialmente no que se
refere à instituição de contrapartidas a serem observadas por elas”.
Em síntese, a contradição apontada limitava-se a definir se toda a forma de
regulamentação a respeito de imunidades tributárias deve estar prevista em lei
complementar, ou se aspectos meramente procedimentais referentes à certificação,
fiscalização e controle administrativo podem ser regulados por lei ordinária.
Com efeito, o entendimento firmado a partir desse julgamento é de que aspectos
procedimentais relativos à comprovação do cumprimento dos requisitos exigidos pelo
art. 14 do Código Tributário Nacional podem ser tratados por meio de lei ordinária.
Desse modo, a lei complementar é forma somente exigível para a definição do modo
beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, §
7o, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem
observadas por elas.
Assim, o Tribunal acolheu, por maioria, os embargos para assentar a constitucionalidade
do art. 55, II, da Lei 8.212/1991, na redação original e nas redações que lhe foram dadas
pelo art. 5o da Lei 9.429/1996 e pelo art. 3o da Medida Provisória 2.187-13/2001,
fixando a seguinte tese relativa ao tema 32, da repercussão geral:
“A lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação
das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7o, da CF,
especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas
observadas”.
Partindo do julgamento das ADI 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228 e RE 566.622, o
Ministro Gilmar Mendes analisou os dispositivos questionados da Lei n° 12.101/2009:
Fl. 258
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Quanto ao art. 29 e seus incisos e ao art. 30, reitero que só deverão ser considerados
inconstitucionais na hipótese de estabelecerem condições inovadoras, não previstas
expressamente pela legislação complementar, no caso, o art. 14 do Código Tributário
Nacional, ou que dela não puderem ser identificadas como consequências lógicas. Eis o
teor dos referidos dispositivos: (...)
Nesse contexto, entendo que os incisos I e V do artigo 29 se amoldam ao inciso I do
artigo 14 do CTN (“não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas
rendas, a qualquer título”); e o inciso II do artigo 29 ajusta-se ao inciso II do artigo 14
do CTN (“aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus
objetivos institucionais”). E, como consequências dedutivas do inciso III do artigo 14
do CTN (“manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão”), tem-se os incisos III, IV, VII e VIII
do
artigo
29
da
Lei
12.101/2009.
Portanto,
não
vislumbro
a
alegada
inconstitucionalidade formal do artigo 29 e incisos I, II, III, IV, V, VII e VIII.
A mesma conclusão não pode ser dada ao inciso VI do art. 29 supratranscrito, uma vez
que estabelece prazo de obrigação acessória tributária, em discordância com o disposto
no CTN. Deveria, portanto, estar previsto em lei complementar, (...)
Ressalta-se que os incisos os incisos IV e V e que os parágrafos §§ 2° e 6° todos
do art. 55 da Lei n° 8.212, de 1991, guardam razoável correspondência para com incisos do art.
29 da Lei n° 12.101/2009.
Assim é que o voto condutor proferido na ADI n° 4480 corrobora o entendimento
de que, por força da tese jurídica relativa ao tema 32 de repercussão geral, o art. 55 da Lei n°
8.212, de 1991, deve ser compreendido à luz do critério adotado pelo Ministro Teori Zavascki
nas ADI 2.028, 2.036, 2.621 e 2.228, na medida em que, no julgamento conjunto dos embargos
de declaração no RE 566.622 e nas ADI, o STF adotou critério para reformular a tese relativa ao
tema n° 32, sem análise casuística dos incisos e parágrafos do art. 55 da Lei n° 8.212, de 1991,
apenas declarando expressamente constitucional o inciso II e inconstitucional o inciso III e os
parágrafos 3°, 4° e 5°, restando, por conseguinte, os demais incisos e parágrafos formalmente
constitucionais).
Além disso, observa-se que o Recurso Extraordinário no 566.622/RS (tema no 32
de repercussão geral), e as ADI no 2.028, 2.036, 2.228 e 2.621 não atingem diretamente a Lei n°
12.101/2009, como bem destaca a Nota SEI no 17/2020/COJUD/CRJ/PGAJUD/PGFN-ME:
37. O voto-condutor do acórdão de mérito[15], proferido pelo Ministro Teori e acolhido
por unanimidade, apreciou em conjunto as cinco ações judiciais[16] tratadas nesta
manifestação. De início, o julgador trouxe uma questão preliminar de suma importância
no sentido de excluir a apreciação da legitimidade da Lei no 12.101, de 2009, do
complexo normativo objeto das ADIs, convertidas em ADPFs durante o julgamento.
38. O Ministro pontuou que a Lei no 12.101, de 2009, responsável pela modificação
substancial do sistema de assistência social e dos procedimentos de certificação das
entidades beneficentes dele participantes, seria examinada nas ADIs no 4.480 e no 4.891,
que a impugnaram especificamente.
(...)
68. Finalmente, cumpre rememorar que o conteúdo integral da Lei no 12.101, de 2009,
foi impugnado nas ADIs no 4480 e no 4891, sendo certo que já houve o julgamento da
primeira ação. Por conta disso, esta CRJ irá analisar os efeitos imediatos da referida
decisão, bem como fornecer orientações iniciais à carreira quanto à estratégia defensiva
judicial em outra manifestação. No entanto, registra-se, desde logo, a impossibilidade de
adotar por ora as razões de decidir do tema 32 e da ADI no 4480 escapara autorizar a
dispensa de impugnação judicial no trato da matéria, seja em relação aos dispositivos da
Lei no 12.101, de 2009, já declarados inconstitucionais pelo STF na ADI no 4480, seja
em relação aos que ainda serão analisados pela Corte na ADI no 4891, devido à
Fl. 259
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

pendência de apreciação do pedido de modulação temporal prospectiva dos efeitos da
decisão de inconstitucionalidade, formulado pela União nos embargos de declaração
opostos contra o mérito da ADI no 4480, tópico que, também, será melhor explicado no
parecer específico sobre o assunto.
-----
[15] O voto foi proferido pelo Ministro Teori Zavascki.
[16] RE no 566/622 e as Adis 2.028, no 2.036, no 2.228 e no 2.621, convertidas em
ADPFs.
Ademais, a imunidade conferida às entidades beneficentes é condicionada ao
cumprimento de requisitos legais. O CTN, na qualidade de Lei Complementar estabeleceu
quesitos no art. 14, posteriormente refletidos em legislação ordinária, a ensejar o usufruto da
imunidade tributária em relação a tributos.
Ressalta-se, neste sentido, a Súmula STJ 352:
A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência
Social (Cebas) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais
supervenientes
Com base no exposto acima, resta afastada relativa à impossibilidade de restrição
à imunidade constitucional.
Doutro lado, cumpre ressaltar que o CARF não é competente para se pronunciar
sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, sendo vedado ainda ao órgão julgador
administrativo negar a vigência a normas jurídicas por motivo de alegada ilegalidade de lei,
salvo nos casos previstos no art. 103-A da CF/88 e no art. 62 do Regimento Interno do CARF
,consoante Súmula CARF no 2:
Súmula CARF no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei
tributária.
A análise das matérias de defesa partirá do entendimento narrado a respeito do
Tema 32 do STF.
Do Mérito
O Recorrente alega ser portador do CEBAS, e que houve bis in idem com a
suspensão do direito à imunidade somado à imposição de penalidade.
Não houve bis in idem no lançamento.
O bis in idem tributário dá-se quando o mesmo ente tributante edita leis distintas
que estabelecem exigências tributárias também distintas em razão do mesmo fato gerador. Em
regra, a prática é permitida, salvo a previsão dos Art. 154, I e 195, §4o ambos da CF.
No caso dos presentes autos, o que ocorreu foi a suspensão da imunidade
condicionada - o que não se traduz em lançamento tributário -, seguido do lançamento tributário
em face das contribuições previdenciárias e a terceiros não recolhidas.
No mais, vejamos o Termo de Verificação Fiscal:
1.4- A entidade “Irmandade da Santa Casa de Misericórdia de Ouro Preto” para o
período fiscalizado (01/2008 a 12/2009), é detentora de Certificado de Entidade
Beneficente de Assistência Social no Conselho Nacional de Assistência Social - CNAS
- processo no 71010.000920/2007-31, e, não recolhe e não declara contribuições sociais
Fl. 260
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

devidas a Previdência Social - Parte Patronal, por entender que faz juz ao direito à
isenção contribuições para a seguridade social.
(...)
1.6- Entretanto, constatamos com o advento da Medida Provisória no 446, de
07/11/2008, publicada no DOU de 10/11/2008, vigente no período de 10/11/2008 a
11/02/2009, que entidade deixou de cumprir a exigência legal prevista no inciso XI do
art. 28 da referida MP, abaixo transcrita:
“XI - cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; e”
1.7- Deixou de cumprir obrigações acessórias, no período de 11/2008 e 12/2008, o que
ensejou a lavratura dos Autos-de-Infração - AI, no curso da presente ação fiscal, em
11/04/2013, abaixo especificados, que compõem o processo que recebeu o Número de
Identificação Comprot: 15504-723.235/2013-01

1.8- Na verificação do cumprimento dos requisitos exigidos para fruição da isenção
deverá ser observada a legislação vigente no momento do fato gerador, em
conformidade com o caput do art. 144 da Lei no 5.172, de 25/10/1966 - Código
Tributário Nacional - CTN.
1.9- Por oportuno é importante verificar o que diz o art. 31 da Medida Provisória no 446,
de 07/11/2008, publicada no DOU de 10/11/2008, vigente no período de 10/11/2008 a
11/02/2009:
“Art. 31. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na
Seção I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil
lavrará o auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que
demonstram o não-atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
§ 1o O lançamento terá como termo inicial a data da ocorrência da infração que lhe
deu causa.
§ 2o O disposto neste artigo obedecerá ao rito processual do Decreto no 70.235, de 6
de março de 1972.”
1.10- Na vigência da MP no 446/2008, conforme seu art. 31, acima transcrito, se a
Fiscalização constatar que a entidade deixou de cumprir requisitos legais exigidos para
o gozo da isenção, deverá lavrar o auto de infração de obrigações principais, relativo ao
período correspondente, considerando-se automaticamente suspenso o direito à isenção
no mesmo período, seguindo o rito previsto no Decreto no 70.235/1972, em observância
ao §1o do art. 144 da Lei no 5.172, de 25/10/1966 - Código Tributário Nacional - CTN
(aplicação imediata das normas procedimentais, ainda que relativas a fatos geradores
ocorridos antes do início de sua vigência).
1.11- Desta forma, para o período de 11/2008 e 12/2008, tendo em vista que foram
constatados pela Fiscalização que a entidade deixou de cumprir requisitos legais
exigidos para o gozo da isenção, conforme previsto na vigência da Medida Provisória
no 446, de 07/11/2008, publicada no DOU de 10/11/2008, foram lançadas contribuições
devidas - parte patronal, incluídas nos Autos de Infrações - AI DEBCAD Números:
37.395.824-2 -(Contribuição Previdenciária e 37.395.827-7 - Contribuição Para
Terceiros), que compõe o presente processo.
Examinando a instrução, o Colegiado de Piso assinalou que:
Também não surte o efeito desejado pela impugnante a alegação de que a posse do
CEBAS teria caráter declaratório e eficácia ex tunc, assegurando o status de entidade
imune.
Explica-se.
Fl. 261
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

No caso da presente autuação, a mera concessão dos CEBAS com base nos artigos 37 a
41 da MP n.o 446/2008 não implica a aquisição, ipso facto, da pretendida
isenção/imunidade, para fatos geradores ocorridos na vigência da MP no 446/2008
(10/11/2008 a 11/02/2009).
Para tanto, a aferição do cumprimento dos requisitos para a concessão da isenção
observará aquela norma legal, conforme o art. 144 do CTN, que dispõe:
(...)
Destaca o Relatório Fiscal que os créditos lançados decorreram do descumprimento de
obrigações acessórias na vigência da MP no 446/2008, implicando a suspensão da
isenção nos períodos correspondentes, isto é, em que tais obrigações deixaram de ser
cumpridas.
De se ver o que dispõem as referidas leis, para os respectivos períodos:
MP no 446/2008
Art. 28. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à isenção
do pagamento das contribuições de que tratam os arts. 22 e 23 da Lei no 8.212, de 24
de julho de 1991, desde que atenda, cumulativamente, aos seguintes requisitos:
(...)
XI- cumpra as obrigações acessórias estabelecidas na legislação tributária; e
(...)
Art. 30. O direito à isenção das contribuições sociais poderá ser exercido pela entidade
a contar da data da sua certificação pela autoridade competente, desde que atendidas
as disposições da Seção I deste Capítulo.
Art. 31. Constatado o descumprimento pela entidade dos requisitos indicados na Seção
I deste Capítulo, a fiscalização da Secretaria da Receita Federal do Brasil lavrará o
auto de infração relativo ao período correspondente e relatará os fatos que
demonstram o não-atendimento de tais requisitos para o gozo da isenção.
Como se vê, o direito à isenção das contribuições previdenciárias e afins, portanto, está
condicionado, para as entidades certificadas (detentoras do CEBAS), ao atendimento de
vários outros requisitos legais, dentre os quais está o adequado cumprimento das
obrigações acessórias determinadas pela legislação tributária.
Quer-se dizer que não é correta a alegação da impugnante quanto a ser subjetivamente
imune (ou isenta) às contribuições sociais, de modo a não responder pelas obrigações
tributárias ora impostas. Ora, os dispositivos constitucionais (art. 195 e § 7o) e legais
(Lei no 8.212/91, MP n.o 446/2008 e lei no 12.101/2009 - conforme o período)
estabelecem que para a entidade usufruir da isenção, DEVE observar o estrito
cumprimento das obrigações acessórias impostas às empresas em geral, tais como
preparar folhas de pagamento, contabilizar e declarar corretamente seus fatos geradores
ao Fisco, etc. Não se pode conceber que as entidades beneficentes tenham “carta
branca” ou sejam inexigíveis quanto às obrigações tributárias. Ao contrário: por
receberem a garantia da imunidade (atendidas as exigências legais), com mais razão
devem cumprir a legislação, como contrapartida a essa significativa limitação ao poder
tributante.
Observa-se, no Relatório Fiscal, a apuração fundamentada quanto ao descumprimento
de obrigações acessórias por parte da entidade, no período em tela.
Destacam-se os Autos de Infração debcad no 51.040.435-9 e 51.040.436-7, CFL 78 e
59, respectivamente, os quais não foram expressamente contestados na presente
lavratura, em que pese comporem outro processo, lavrado na mesma ação fiscal,
identificado pelo no 15504.723235/2013-01.
No caso dos presentes autos, a materialidade da infração já é demonstrada, por
exemplo, para o AI CFL 59, por ter a empresa deixado de arrecadar - mediante desconto
das remunerações - as contribuições dos segurados empregados e/ou contribuintes
Fl. 262
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

individuais a seu serviço. Tal obrigação legal decorre da Lei no 8.212/91, art. 30, I, "a",
e Lei no 10.666/2003, art. 4°, "caput" e Regulamento da Previdência Social – RPS
(Decreto n° 3.048/99), art. 216, I, "a". Os documentos que embasam a infração são os
recibos de pagamento a pessoas físicas (fls. 142/146), que abrangem o período de
vigência da MP no 446/2008, em que se comprova a ausência de descontos
obrigatórios, a cargo da autuada, relativos à parte dos segurados, estando consolidadas
as respectivos remunerações de contribuintes individuais em planilha - Anexo I (fls.
78/90).
Nota-se que tal infração não foi sequer questionada pela impugnante, pelo que, no
período de vigência da MP no 446/2008, e de acordo com os dispositivos
correspondentes supracitados, é cabível a suspensão do direito à isenção (ou imunidade)
relativa à quota patronal, o que implica a correção da lavratura do presente AI, com o
lançamento das contribuições devidas (parte patronal e de terceiros), cujas bases-de-
cálculo foram todas obtidas a partir de documentação da própria entidade autuada,
quais sejam, folhas de pagamento, recibos de pagamento e arquivos digitais, tudo sob
os fundamentos legais mencionados no Relatório Fiscal e no anexo de Fundamentos
Legais do Débito (FLD).
Compreendem os debcad no 37.395.824-2 e 37.395.827-7.
Por outro lado, a constituição do crédito (obrigação principal) relativo à parte dos
segurados empregados e contribuintes individuais, constantes de folha de pagamento,
recibos de autônomos, Livros Diário e Razão, em 08 e 10/2008 (com desconto da
remuneração) e de contribuintes individuais, conforme recibos de pagamento e arquivos
digitais, no período de 01/2008 a 12/2008 (sem o desconto previsto na legislação), não
diz respeito à quota patronal, a cargo da empresa, isto é, aquela que seria alcançada
pelo direito à imunidade ou isenção.
Em verdade, tais contribuições – lavradas nos debcad no 37.395.825-0 e 37.395.826-9 –
devem ser descontadas e recolhidas por qualquer empresa, incluindo as entidades
beneficentes de assistência social, em gozo ou não da isenção legal.
Logo, constatando a fiscalização a ausência de recolhimentos das contribuições
próprias dos segurados, cuja responsabilidade é da fonte pagadora (autuada), correta a
lavratura do Auto de Infração correspondente, como se deu no caso em tela.
Em suma, devem ser julgadas improcedentes as alegações quanto à insubsistência dos
AI lavrados.
Em relação às obrigações principais, vigia no período do lançamento a MP 446/08
que tratava da isenção de contribuições para a seguridade social:
Conforme consta do Relatório Fiscal, o lançamento foi motivado pelo fato de a
empresa, no período do fiscalizado, ter descumprido o inciso XI do art. 28 da MP 446/2008.
O processo 15504.723235/2013-01, que dispunha sobre o descumprimento das
obrigações acessórias foi julgado neste CARF, Acórdão 2803-003.585, proferido em 09/09/2014,
conforme ementas abaixo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/12/2009
RECURSO INTEMPESTIVO. NÃO CONHECIMENTO.
O prazo para interposição de recurso é peremptório. A peça impugnatória
apresentada após o prazo legal não deve ser conhecida.
Recurso Voluntário Não Conhecido
Desta forma, foi mantida a Decisão de 1a Instância nos autos no
15504.723235/2013-01, no sentido de julgar improcedente a impugnação e manter os
lançamentos por descumprimento de obrigação acessória que resultou no presente lançamento.
Fl. 263
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-010.447 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15504.723233/2013-11

Correta, portanto, a Decisão Recorrida.
Como bem assinalado: Também não surte o efeito desejado pela impugnante a
alegação de que a posse do CEBAS teria caráter declaratório e eficácia ex tunc, assegurando o
status de entidade imune.(...) Quer-se dizer que não é correta a alegação da impugnante quanto
a ser subjetivamente imune (ou isenta) às contribuições sociais, de modo a não responder pelas
obrigações tributárias ora impostas. Ora, os dispositivos constitucionais (art. 195 e § 7o) e
legais (Lei no 8.212/91, MP n.o 446/2008 e lei no 12.101/2009 - conforme o período)
estabelecem que para a entidade usufruir da isenção, DEVE observar o estrito cumprimento das
obrigações acessórias impostas às empresas em geral, tais como preparar folhas de pagamento,
contabilizar e declarar corretamente seus fatos geradores ao Fisco, etc. Não se pode conceber
que as entidades beneficentes tenham “carta branca” ou sejam inexigíveis quanto às obrigações
tributárias. Ao contrário: por receberem a garantia da imunidade (atendidas as exigências
legais), com mais razão devem cumprir a legislação, como contrapartida a essa significativa
limitação ao poder tributante.
Aliás, recentemente, esta turma de julgamento proferiu o Acórdão 2202-010.020,
em 15/06/2023,em processo de relatoria da Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva,
que trouxe a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/01/2009, 01/12/2009 a 31/12/2010
ENTIDADE BENEFICENTE. ISENÇÃO. NÃO CONCESSÃO. NÃO APLICAÇÃO
DAS REGRAS PREVISTAS NA LEI 12.101, DE 2009.
O descumprimento de obrigações acessórias pela entidade configura o não atendimento
do requisito previsto no inciso IX do artigo 28 da MP 446/2008 e do inciso VII do
artigo 29 da Lei 12.101/2009.
Assim, sob o lastro da fundamentação acima, restam mantidos os lançamentos.
CONCLUSÃO.
Pelo exposto, voto por negar provimento ao recurso.

É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly

Fl. 264
DF CARF MF
Original