Tribunal: CARF
Processo: 19647.001868/2008-15
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: THIAGO BUSCHINELLI SORRENTINO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-27
Data de publicação: 2023-11-13

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2003
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO. DISCREPÂNCIA ENTRE AS EXPRESSÕES UTILIZADAS NO TERMO DE INTIMAÇÃO (AMPLAS OU VAGAS) E NA MOTIVAÇÃO (ESPECÍFICAS OU BEM IDENTIFICADAS). ALTERAÇÃO DO CRITÉRIO DECISÓRIO DETERMINANTE. IMPOSSIBILIDADE. RESTAURAÇÃO DA DEDUÇÃO PLEITEADA.
Ao intimar o sujeito passivo para comprovar o custeio das despesas médicas cuja dedução fora pleiteada, a autoridade lançadora utilizou expressões amplas, gerais, capazes de indicar múltiplas formas de solução, como, e.g., a apresentação de recibos, declarações, prontuários médicos etc. Porém, ao glosar tais despesas, a autoridade lançadora reduziu todo o espectro de potencialidade a um único emissor qualificado, pois exigiu que entidade financeira (i.e. banco) certificasse a operação de transferência de titularidade dos valores, ou, então, que ela certificasse a entrega de moeda em espécie suficiente à quitação da dívida, em período coincidente ou próximo à data de vencimento.
A modificação do critério decisório determinante da rejeição das deduções é, em regra, proibida (arts. 142, par. ún, 145 e 146 do Código Tributário Nacional) e, portanto, leva ao restabelecimento do direito pleiteado.
MODIFICAÇÃO DOS CRITÉRIOS DECISÓRIOS DETERMINANTES DO LANÇAMENTO. PREJUÍZO AO DIREITO DE DEFESA. IMPOSSIBILIDADE. RESTAURAÇÃO DA DEDUÇÃO PLEITEADA.
A expressão utilizada no termo de intimação projeta ao sujeito passivo expectativa legítima sobre como orientar racionalmente sua conduta para atender à legislação tributária, de modo que modificação superveniente, por ocasião da formalização do lançamento, torna a respectiva defesa impossível ou muito difícil (art. 59, II do Decreto 70.235/1972). Em consequência, deve-se restabelecer as deduções glosadas com base nessa modificação de entendimento.

Inteiro teor:
S2-TE01
S2-TE01 MINISTÉRIO DA FAZENDA
MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
19647.001868/2008-15 Recurso
Recurso
Voluntário Acórdão no
Acórdão no
2001-006.682 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária Sessão de
Sessão de
27 de setembro de 2023 Recorrente
Recorrente
LUIZ LUSTOSA RORIZ CARIBE Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2003
DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. REJEIÇÃO. GLOSA MOTIVADA PELA
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO
DO
EFETIVO
PAGAMENTO.
DISCREPÂNCIA ENTRE AS EXPRESSÕES UTILIZADAS NO TERMO
DE INTIMAÇÃO (AMPLAS OU VAGAS) E NA MOTIVAÇÃO
(ESPECÍFICAS
OU
BEM
IDENTIFICADAS).
ALTERAÇÃO
DO
CRITÉRIO
DECISÓRIO
DETERMINANTE.
IMPOSSIBILIDADE.
RESTAURAÇÃO DA DEDUÇÃO PLEITEADA.
Ao intimar o sujeito passivo para comprovar o custeio das despesas médicas
cuja dedução fora pleiteada, a autoridade lançadora utilizou expressões amplas,
gerais, capazes de indicar múltiplas formas de solução, como, e.g., a
apresentação de recibos, declarações, prontuários médicos etc. Porém, ao
glosar tais despesas, a autoridade lançadora reduziu todo o espectro de
potencialidade a um único emissor qualificado, pois exigiu que entidade
financeira (i.e. banco) certificasse a operação de transferência de titularidade
dos valores, ou, então, que ela certificasse a entrega de moeda em espécie
suficiente à quitação da dívida, em período coincidente ou próximo à data de
vencimento.
A modificação do critério decisório determinante da rejeição das deduções é,
em regra, proibida (arts. 142, par. ún, 145 e 146 do Código Tributário
Nacional) e, portanto, leva ao restabelecimento do direito pleiteado.
MODIFICAÇÃO DOS CRITÉRIOS DECISÓRIOS DETERMINANTES DO
LANÇAMENTO.
PREJUÍZO
AO
DIREITO
DE
DEFESA.
IMPOSSIBILIDADE. RESTAURAÇÃO DA DEDUÇÃO PLEITEADA.
A expressão utilizada no termo de intimação projeta ao sujeito passivo
expectativa legítima sobre como orientar racionalmente sua conduta para
atender à legislação tributária, de modo que modificação superveniente, por
ocasião da formalização do lançamento, torna a respectiva defesa impossível
ou muito difícil (art. 59, II do Decreto 70.235/1972). Em consequência, deve-
se restabelecer as deduções glosadas com base nessa modificação de
entendimento.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19647.001868/2008-15
Fl. 90
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
Recurso Voluntário. Vencido o conselheiro Marcelo Rocha Paura, que negava provimento.
(documento assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Honório Albuquerque de
Brito, Marcelo Rocha Paura e Thiago Buschinelli Sorrentino.
Relatório
Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por
meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida:

Contra o contribuinte acima identificado foi lavrada a Notificação de Lançamento de
fls. 08 a 12, na qual é cobrado o Imposto de Renda Pessoa Física - Suplementar,
relativamente ao ano-calendário de 2003, exercício 2004, no valor de R$ 3.025,00,
acrescido da multa de ofício e juros de mora (calculados até 28/12/2007), perfazendo
um crédito tributário total de R$6.906,98. 2. A autoridade tributária expôs na Descrição
dos Fatos e Enquadramento Legal motivo que deu ensejo ao lançamento acima:

[DEDUÇÃO INDEVIDA DE DESPESAS MÉDICAS]

3. Devidamente cientificado da autuação, o contribuinte apresentou a impugnação, para
alegar que:

[...]

Voto

[...]

7. O contribuinte apresentou a declaração emitida pelo profissional Iedo Donato da
Silva, fls. 13/14, onde afirma que o serviço foi executado no período de abril a
novembro de 2003, onde consta o quadro com os código dos dentes e os serviços
executados, quadro demonstrativo das datas em que os mesmos foram efetuados,
conforme demonstrativo:

[...]

15. No caso sub examine, não estão, os recibos, acompanhados de outros documentos
que comprovem a realização dos serviços - tais como, requisições médicas, laudos
médicos, exames, fichas de tratamento ou internamento, notas fiscais válidas de
hospitais e de tratamentos, entre outros, a depender do caso -, e nem de documentos que
Fl. 91
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

comprovem a efetiva transferência do numerário - tais como extratos bancários, com
indicação dos cheques compensados ou saques efetuados, guias de transferência
bancária, cópias de cheques nominativos ou outros documentos bancários, com datas e
valores coincidentes ou, pelo menos, próximos daqueles constantes dos recibos.

[...]

A decisão de primeira instância manteve o lançamento do crédito tributário
exigido, em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA – IRPF
Exercício: 2004
DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS.
Somente são dedutíveis, para fins de apuração da base de cálculo do imposto de renda
da pessoa física, as despesas médicas realizadas com o contribuinte ou com os
dependentes relacionados na declaração de ajuste anual, que forem comprovadas
mediante documentação hábil e idônea, nos termos da legislação que rege a matéria.
Serão mantidas as glosas de despesas médicas, quando não apresentados comprovantes
da efetividade dos pagamentos e prestação de serviços, a dar validade plena aos recibos.
Cabe ao contribuinte, mediante apresentação de meios probatórios consistentes,
comprovar a efetividade da despesa médica para afastar a glosa.
PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.
A realização de diligência não se presta à produção de provas que o sujeito passivo
tinha o dever de trazer à colação junto com a peça impugnatória e quando for
prescindível para o deslinde da questão a ser apreciada ou se o processo contiver os
elementos necessários para a formação da livre convicção do julgador. PRAZO PARA
APRESENTAÇÃO DE PROVAS.
A prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a
impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; refira-se a
fato ou a direito superveniente ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos.
O sujeito passivo interpôs, em 06/11/2012 (int. 09/10/2012), Recurso Voluntário,
alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que os
documentos apresentados são idôneos à comprovação das despesas médicas cuja dedução é
pleiteada.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Thiago Buschinelli Sorrentino , Relator.
1. CONHECIMENTO
Conheço do recurso voluntário, porquanto tempestivo e aderente aos demais
requisitos para exame e julgamento da matéria.
Fl. 92
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Registro que o recurso voluntário não tem por objeto as despesas médicas
relativas aos pagamentos ao Bradesco Saúde, dada a preclusão.

2. DESPESAS MÉDICAS

1. Necessidade de intimação prévia ao contribuinte para apresentação de
documentos específicos, como critério determinante para a validade do lançamento que
rejeita deduções baseadas em recibos, por ausência de apresentação de documentos
bancários que certificassem as operações de transferência de recursos financeiros ou de
fornecimento de dinheiro em espécie.
1.1. A questão de fundo
As questões de fundo devolvidas ao conhecimento deste Colegiado consistem em
se decidir se eventual ausência de intimação para apresentação dos comprovantes de pagamento
das despesas médicas, durante o procedimento de lançamento, torna o ato administrativo nulo,
malograda a oportunidade para impugnação.
Intimação prévia, específica e inequívoca como condição de validade da glosa da
dedução pleiteada
1.2. Violação do controle de validade causada pela ausência de intimação
prévia, específica e inequívoca (arts. 142, pa. ún., 145, III e 149 do CTN)

Conforme expõe o i. Cons. Honório Albuquerque de Brito:
Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do
prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere e não se
pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em relação à apuração do
contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da Fiscalização da Receita Federal para
verificação de eventuais infrações, cabe ao fiscal promover as diligências necessárias.
Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação de
elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da prestação do serviço,
sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a transferência efetiva dos valores pagos de
quem arcou com o ônus financeiro para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal
em cumprimento de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo,
documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal necessariamente
a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do profissional que o emitiu. Está
sim a solicitar elementos que se complementam na composição de um conjunto probatório com
vista a formar sua convicção. É certo que as solicitações de documentos devem atender à
razoabilidade, devendo ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção.
Por oportuno, transcrevo os arts. 73 e 80 do Decreto 3.000/1999, aplicável aos
fatos jurídicos em exame:
Art.73.Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, §3o).
Fl. 93
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

§1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos
declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, §4o).
§2oAs deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão
ser restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto-Lei no
5.844, de 1943, art. 11, §5o).
[...]
Art.80.Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços
radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art.
8o, inciso II, alínea "a").
§1oO disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, §2o):
I-aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem como a
entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma
natureza;
II-restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III-limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita
indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;
IV-não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou
cobertas por contrato de seguro;
V-no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e
dentárias, exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do
beneficiário.
§2oNa hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda
nacional será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado
para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena do mês
anterior ao do pagamento.
§3oConsideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de
deficiente físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento
efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais.
§4oAs despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico só
poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como hospital, nos termos da
legislação específica.
§5oAs despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em
virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente, poderão ser
deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo da declaração de rendimentos
(Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, §3o).
Fl. 94
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

De fato, nos termos da Súmula CARF 180, “para fins de comprovação de
despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de
elementos comprobatórios adicionais”.
Assim, a autoridade fiscal tem legitimidade e permissão para exigir do sujeito
passivo a apresentação de provas complementares para acolhimento das alegadas despesas
médicas efetuadas, de modo a tornar a singela apresentação de recibos insuficiente, ainda que
eles atendam aos requisitos formais previstos na legislação.
Sem prejuízo da estrita observância à orientação sedimentada no enunciado da
Súmula CARF 180, a permissão para a exigência de comprovação complementar é ato
plenamente vinculado, isto é, cuja prática não pode ser discricionária. Como qualquer ato
administrativo, a rejeição das alegadas despesas médicas deve ser fundamentada e motivada.
A imprescindibilidade da motivação decorre do caráter plenamente vinculado do
lançamento (art. 142, par. ún., 145, III e 149 do CTN, associados à Súmula 473/STF) e da
circunstância de ele se tratar de ato administrativo (art. 50 da Lei 9.784/1999).
Afinal, sabe-se que “a presunção de validade do lançamento tributário será tão
forte quanto for a consistência de sua motivação, revelada pelo processo administrativo de
constituição do crédito tributário” (AI 718.963-AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA,
Segunda Turma, julgado em 26/10/2010, DJe-230 DIVULG 29-11-2010 PUBLIC 30-11-2010
EMENT VOL-02441-02 PP-00430), e, dessa forma, o processo administrativo de controle da
validade do crédito tributário pauta-se pela busca da chamada “verdade material”.
A propósito, “por respeito à regra da legalidade, à indisponibilidade do interesse
público e da propriedade, a constituição do crédito tributário deve sempre ser atividade
administrativa plenamente vinculada. É ônus da Administração não exceder a carga tributária
efetivamente autorizada pelo exercício da vontade popular. Assim, a presunção de validade juris
tantum do lançamento pressupõe que as autoridades fiscais tenham utilizado os meios de que
legalmente dispõem para aferir a ocorrência do fato gerador e a correta dimensão dos demais
critérios da norma individual e concreta, como a base calculada, a alíquota e a sujeição passiva”
(RE 599194 AgR, Relator(a): JOAQUIM BARBOSA, Segunda Turma, julgado em 14/09/2010,
DJe-190 DIVULG 07-10-2010 PUBLIC 08-10-2010 EMENT VOL-02418-08 PP-01610 RTJ
VOL-00216-01 PP-00551 RDDT n. 183, 2010, p. 151-153)
A aderência ao devido processo legal administrativo assume especial relevância,
pois os destinatários das decisões promanadas das autoridades estatais não contam com as
mesmas garantias ou acervo informacional de suas contrapartidas.
Conforme observam Szenda e Lachmayer:
A observância da prolação de decisões administrativas aos requisitos tanto da lei
quanto de direitos fundamentais é necessária para a aceitação dos atos administrativos um
exercício legítimo do poder público (Szente, Zóltan, and Konrad Lachmayer.The Principle of
Effective Legal Protection in Administrative Law. Nova Iorque, NY, Routledge, 2017, p. 14).
Não é por outra razão que muitos órgãos jurisdicionais aproximam as garantias
típicas do processo penal ao processo tributário.
Assim, a declaração de insuficiência de recibos conjugada à faculdade de exigir
documentação complementar, especialmente prova específica da transferência de valores
monetários (cheques, PIX, DOCs, TEDs, transferências bancárias, cartão de crédito, extratos
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DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

bancários) não são discricionárias e, nesse sentido, devem ser devidamente motivadas e
fundamentadas.
A questão de fundo se torna, assim, saber-se se exige-se a inexorável apresentação
desse tipo de documento – prova da operação de transferência de recursos (se as condições de
sua exigibilidade foram cumpridas), ou se sua ausência pode ser suprida por outros meios de
prova admitidos em direito.
De fato, são indícios consistentes a exigir aprofundamento do acervo probatório
das despesas médicas, exemplificativamente:
1. Insuficiência do patrimônio ou das receitas declaradas para fazer frente ao
custo dos serviços, dada a necessidade de prover outras despesas
essenciais à vida humana;
2. Inidoneidade dos prestadores dos serviços médicos;
3. Incompatibilidade dos valores pagos, quando comparados com a prática
normalmente verificada na praça;
4. Ausência de registro dos respectivos recebimentos nos deveres
instrumentais dos prestadores de serviços (e.g., DAA, DMED);
5. Inusualidade da prática de pagamento de tais quantias em espécie.
Agustín Gordillo faz uma observação muito interessante e que julgo útil para o
estudo das presunções e do “ônus processual probatório" a envolver atos administrativos em
sentido amplo:
“Claro está, se o ato não cumpre sequer com o requisito de explicitar os fatos que o
sustentam, caberá presumir com boa certeza, à mingua de prova em contrário produzida
pela Administração, que o ato não tem tampouco fatos e antecedentes que o sustentem
adequadamente: se houvesse tido, os teria explicitado” (Tratado de derecho
administrativo. Disponível em http://www.gordillo.com/tomos_pdf/1/capitulo10.pdf,
pág. X-26).
Resumidamente, diante de fundada dúvida, a autoridade fiscal pode exigir a
apresentação complementar de documentos, como, por exemplo:
1. Recibos, documentos fiscais, declarações ou laudos que atendam aos
requisitos formais previstos no art. 80 do Decreto 3.000/1999
(beneficiário/paciente, pagador, indicação do nome, endereço e número de
inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro Nacional da
Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, registro profissional do
prestador de serviços, descrição do serviço prestado);
2. Títulos de crédito ou extratos bancários que comprovem a efetiva
transferência da quantia em dinheiro tida por despesa médica.
Uma vez comprovadas as despesas médicas, por documentação idônea, é
imprescindível assegurar ao sujeito passivo o direito à respectiva dedutibilidade, observada a
legislação de regência.
Vão ao encontro da observância do direito à dedutibilidade os seguintes
precedentes:
Numero do processo:13677.000205/2001-73 Data da sessão:Mon May 10 00:00:00
UTC 2010 Ementa:IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA — IRPF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Ano-calendário: 1999 IRPF. DEDUÇÕES DESPESAS MÉDICAS. IDONEIDADE DE
RECIBOS CORROBORADOS POR DECLARAÇÕES DOS PRESTADORES DE
SERVIÇOS.
COMPROVAÇÃO.
ÔNUS
DA
PROVA.
FISCALIZAÇÃO.
A
apresentação de recibos médicos, corroborados por Declarações dos prestadores de
serviços, sem que haja qualquer indicio de falsidade ou outros fatos capazes de macular
a idoneidade de aludidos documentos declinados e justificados pela fiscalização, é capaz
de comprovar a efetividade e os pagamentos dos serviços médicos realizados, para
efeito de dedução do imposto de renda pessoa física. Recurso especial negado Numero
da
decisão:9202-000.814
Numero
do
processo:10850.000104/2008-22
Turma:Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara:Segunda Câmara Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu
Oct 05 00:00:00 UTC 2017 Data da publicação:Wed Oct 25 00:00:00 UTC 2017
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2002
IRPF.
DEDUÇÕES
DESPESAS
MÉDICAS.
IDONEIDADE
DE
RECIBOS
CORROBORADOS
POR
LAUDOS,
FICHAS
E
EXAMES
MÉDICOS.
COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA. FISCALIZAÇÃO. A apresentação de recibos
médicos, corroborados por Laudos, fichas e Exames Médicos, sem que haja qualquer
indício de falsidade ou outros fatos capazes de macular a idoneidade de aludidos
documentos declinados e justificados pela fiscalização, é capaz de comprovar a
efetividade e os pagamentos dos serviços médicos realizados, para efeito de dedução do
imposto de renda pessoa física Recurso Voluntário Provido Numero da decisão:2202-
004.319 Numero do processo:10980.720179/2009-29 Turma:Segunda Turma
Especial da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Thu
May 12 00:00:00 UTC 2011 Data da publicação:Fri May 13 00:00:00 UTC 2011
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Exercício: 2006 DEDUÇÃO. DESPESA MÉDICA. Na apuração da base de cálculo do
imposto de renda da pessoa física são dedutíveis as despesas com médicos, dentistas,
psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais,
efetuadas pelo contribuinte, relativas ao próprio tratamento e ao de seus dependentes,
quando comprovadas com documentação hábil e idônea. DESPESAS MÉDICAS.
COMPROVAÇÃO. Em princípio, os recibos que, emitidos por profissionais
habilitados, atendem os requisitos legais são hábeis e idôneos para fins de comprovar a
dedução de despesas médicas, são eles que comprovam o pagamento. Não obstante, em
havendo indícios que desabonem a presunção de idoneidade desses documentos, a
autoridade fiscal tem o poderdever de exigir outras formas de comprovação a fim de
comprovar por provas ou mesmo por conjunto de indícios veementes que afastem a
regra geral de aptidão dos recibos para fins de dedução. Na falta dessas provas ou
indícios veementes os recibos permanecem como documentos hábeis e idôneos.
Todavia, não são hábeis a justificar a dedução documentos que não contenham os
requisitos intrínsecos a qualquer recibo, entre os quais identificar quem pagou, quem
recebeu, o quanto foi pago e em que data, e os requisitos legais. Recurso provido em
parte.
Numero da decisão:2802-00.824 Numero do processo:13603.000777/2007-10
Turma:2a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara:2a SEÇÃO
Seção:Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão:Wed Jun 19 00:00:00 UTC
2019 Data da publicação:Mon Aug 05 00:00:00 UTC 2019 Ementa:Assunto: Imposto
sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005 IRPF. DEDUÇÃO DE
DESPESAS MÉDICAS. APRESENTAÇÃO DE RECIBOS. A apresentação de recibos
idôneos fornecidos por profissionais de saúde, contendo os elementos necessários à
identificação de quem recebeu o pagamento, constituem documentos hábeis a
comprovar a realização das despesas permitidas como dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda.
Numero do processo:13830.720850/2016-72 Turma:Primeira Turma Extraordinária
da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Mon Jan 29
00:00:00 UTC 2018 Data da publicação:Mon Apr 23 00:00:00 UTC 2018
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2013
DESPESAS MÉDICAS GLOSADAS. DEDUÇÃO MEDIANTE DOCUMENTAÇÃO.
Fl. 97
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

AUSÊNCIA DE INDÍCIOS QUE JUSTIFIQUEM A INIDONEIDADE DOS
COMPROVANTES. Notas fiscais de despesas médicas têm força probante como
comprovante para efeito de dedução do Imposto de Renda Pessoa Física. A glosa por
recusa da aceitação dos comprovantes de despesas médicas, pela autoridade fiscal, deve
estar sustentada em indícios consistentes e elementos que indiquem a falta de
idoneidade do documento. A ausência de elementos que indique a falsidade ou
incorreção dos documentos os torna válidos para comprovar as despesas médicas
incorridas. PRÓTESE ORTOPÉDICA. LAUDO MÉDICO. Notas fiscais com
identificação do paciente e médico. Laudo médico apresentado. Comprovação realizada.
Numero da decisão:2001-000.204
Sobre a necessidade de comprovação do efetivo pagamento das despesas médicas,
na hipótese de adimplemento em espécie, em que pese meu entendimento pessoal, no sentido de
que a rejeição dos recibos deve ser expressamente motivada e fundamentada, de modo a inexistir
permissão legal para que a autoridade fiscal exija discricionariamente e logo de início prova
legitimada por terceiros acerca da efetiva transferência de valores, reconheço que, no âmbito
desta Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção do CARF, a compreensão sobre o tema é
diversa
(cf.,
e.g.,
os
Processos
19647.001463/2008-87,
17437.720120/2012-41
e
15504.720043/2012-53).
Em especial, assim manifestei-me por ocasião do julgamento do RV no Processo
15504.720043/2012-53 (Acórdão 2001-004.897):
A efetiva transferência de disponibilidade financeira é um evento, que deve ser vertido
em linguagem competente pelo sistema jurídico, de modo a tornar-se um fato jurídico.
Em tese, há uma série de documentos capazes de registrar esses eventos em fatos, tais
como recibos, notas fiscais, registros de transferências bancárias, registros de operação
com cartões de débito ou crédito, títulos de crédito (e.g., cheque) e, mais recentemente,
PIX. Quando as autoridades fiscais intimam o sujeito passivo a comprovar as despesas
médicas, espera-se essa confirmação de um terceiro, desinteressado e normalmente
inserido no fluxo de certificação de pagamentos. É nesse sentido que as intimações
costumam exemplificar os documentos aguardados com o apelo a cheques e a extratos
bancários, eis que tratam-se de documentos produzidos por instituições financeiras. Por
outro lado, as autoridades fiscais tendem a minorar a força probatória de recibos ou
declarações emitidas pelos prestadores de serviços, dado que os emissores de tais
documentos são os prestadores de serviço, que, por hipótese, seriam sujeitos menos
desinteressados no pleito do sujeito passivo, porquanto mais próximos dos contribuintes
(i.e., susceptíveis à influência dos sujeitos passivos). Assim, a matéria resume-se na
credibilidade relativa da fonte emissora do registro. Contudo, as instituições financeiras
não intervêm nas operações de pagamento em espécie, que se resolvem pela entrega de
papel moeda ou de moeda sonante pelo tomador ao prestador de serviço. Por padrão, o
meio de comprovação dessas transações é o recibo ou, quando aplicável, a nota fiscal.
Uma outra forma de corroborar o evento descrito no recibo é pela comprovação de
disponibilidade de numerário em espécie em poder do tomador do serviço. De fato, se
houver a demonstração de ausência dessa disponibilidade, não seria racional implicar a
possibilidade de pagamento. Feita essa descrição, a primeira ordem de obstáculos
exsurgida refere-se à inexistência de motivação e de fundamentação específicas para a
rejeição dos recibos, no lançamento. Os autos não contam com motivação, nem
fundamentação, além da sucinta exposição constante na Notificação de Lançamento (fls.
09), verbatim:
[...]
Não é incomum encontrar a fundamentação do lançamento muito bem exposta nos autos
dos processos administrativos, às vezes em documentos intitulados de Termos de
Verificação (TVs) ou Termos Circunstanciados (TCs). Mas os autos também não
contam com esses documentos, de modo a tornar impossível aferir uma eventual
latitude maior da fiscalização. Por hipótese, se o sujeito passivo tinha acesso a tal
Fl. 98
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

numerário, é teoricamente possível que tenha efetuado os pagamentos de suas despesas
médicas em espécie ao longo do ano calendário. Nesse sentido, a entrega de extrato
bancário seria anódina, já que desnecessário comprovar saques para suprimento dos
fundos a serem entregues aos prestadores de serviço. Por serem os extratos
dispensáveis, o fundamento central do acórdão-recorrido perde sua validade. Nesse
ponto, é importante notar que a ausência de apresentação dos extratos foi o critério
determinante adotado no lançamento para a rejeição das despesas, conforme se lê à fls.
09. Nesse sentido, existente em tese numerário em espécie suficiente para pagamento
das despesas, o lançamento deveria ter expressamente motivado e fundamentado a
rejeição dos recibos sem apelo à apresentação de cheques ou de extratos. Não cabia ao
julgador administrativo complementar a motivação nem a fundamentação do
lançamento. Uma segunda ordem de obstáculos exsurge da falta de motivação, e de
fundamentação específicas, para afastar a credibilidade da declaração de existência do
numerário em espécie. Ainda que elipticamente, o acórdão-recorrido fundamenta a
manutenção do lançamento na inviabilidade de ter-se como crível o numerário em
espécie registrado na DAA, pois, se essa declaração de posse for aceita, seria necessário
cogitar ao menos a possibilidade fática do pagamento das despesas com referidos
recursos. Para ser válido, o lançamento deveria ter expressamente abordado a
improbabilidade de esses recursos existirem ou de terem sido utilizados para saldar as
alegadas despesas.
Uma terceira ordem de obstáculos exsurge da potencial impossibilidade probatória,
segundo o padrão estabelecido no lançamento e confirmado pelo acórdão-recorrido. Por
outro lado, se a questão se trata de pagamento de despesas em espécie, a demonstração
da posse do numerário físico (papel-moeda e moeda sonante) torna-se a única prova
mais verossímil e factível, pois não há uma forma de documentação externa fidedigna
(e.g., bancária) dessa transação. De fato, extratos bancários não indicam o destino nem a
causa das retiradas de dinheiro. O documento por excelência que registra esse tipo de
pagamento é o recibo ou, quando aplicável, a nota fiscal, que são emitidos por uma das
partes do negócio, e não por um terceiro imbuído de dever fiduciário perante o Estado.
Uma outra forma de verificação, dependente da legitimidade e dos instrumentos
estatais, é a extensão da latitude e do aprofundamento da fiscalização, para confirmar se
os valores foram registrados pelo recebedor (DAA, DMED etc) ou se são compatíveis
com a evolução patrimonial do sujeito passivo. Evidentemente, tais provas não podem
ser produzidas pelo próprio sujeito passivo, por falta de legitimidade.
Em resumo, ignorar a declaração de posse de numerário físico suficiente para fazer
frente aos pagamentos, posse essa não contestada explicitamente, e exigir a
documentação da efetiva transferência do papel-moeda por uma autoridade
autenticadora fiduciária externa torna a prova impossível de ser realizada, de modo a
violar o art. 59, II do Decreto 70.235/1972. Em síntese, o lançamento deve ser revisto,
pois:
a) Ainda que em procedimento simplificado e sumário, a autoridade lançadora deve
motivar, e fundamentar, a inidoneidade ou a insuficiência dos recibos como documentos
de registro do pagamento de despesas médicas (ainda que “inquisitório”, o lançamento é
ato administrativo plenamente vinculado, e não discricionário), e tais critérios não
podem ser supridos pelos órgãos de julgamento;
b) Se houver alegação de que o pagamento foi realizado em espécie, compete ao sujeito
passivo demonstrar a disponibilidade dos recursos no período em que o pagamento teria
ocorrido;
c) A autoridade lançadora tem o poder-dever de confirmar ou de infirmar a
argumentação do sujeito passivo, em decisão motivada e fundamentada;
d) A exigibilidade da apresentação de cheques e de extratos bancários é inoponível à
alegação de posse de numerário em espécie por ocasião do início do exercício (registro
na DAA anterior e na respectiva), por dissociação de objeto, na medida em que incapaz
de afirmar, confirmar ou de infirmar o fato controvertido (existência ou não da
disponibilidade);
Fl. 99
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

e) A exigibilidade da apresentação de cheques ou de extratos bancários é inoponível à
alegação de pagamento em espécie de despesas médicas, por se tratar de prova
impossível, porquanto as instituições financeiras (terceiros desinteressados) não
participam da operação de transmissão de papel-moeda, nem de moeda sonante.
Por observância do Princípio do Colegiado, registro minha posição pessoal, mas
adiro à orientação firmada, no sentido de que a autoridade lançadora não precisa motivar com
precisão o critério determinante da rejeição dos recibos, se houve intimação prévia (durante a
fiscalização, isto é, antes da fase litigiosa), específica e inequívoca para a apresentação de
documentos como extratos, cheques, comprovantes de transferência ou saque etc, e o
contribuinte deixou de atender a tal intimação.
Desse modo, se a autoridade lançadora exigiu prova do efetivo pagamento de
despesa médica (por ocasião de intimação expressa no curso do lançamento), supostamente
realizada em dinheiro, deve-se comprovar a disponibilidade do numerário em data coincidente
ou próxima ao desembolso.
Segundo entendimento desta c. Turma Extraordinária, essa comprovação deve ser
feita com a apresentação de extratos (suporte) e com a correlação entre os respectivos saques e
datas de pagamento (argumentação sintética).
Porém, a necessidade de intimação prévia, específica e inequívoca ainda é
necessária, para que não haja violação dos deveres de motivação do ato administrativo e de
controle de validade do crédito tributário (arts. 142, par. ún., 145, III e 149 do CTN, aliados à
Súmula 473/STF).
3. Intimação prévia, precisa e inequívoca como condição para a
possibilidade de plena defesa do sujeito passivo (art. 59, II do Decreto
70.235/1972)
Singelamente, acrescemos que o sujeito passivo também deve saber exatamente o
que a autoridade fiscal entende como necessário para confirmar ou para infirmar os fatos
jurídicos relevantes à apuração do tributo.
Para assegurar ao sujeito passivo a possibilidade de conhecer e atender à
exigência da autoridade fiscal, a especificação desses documentos deve ocorrer logo no início do
processo de fiscalização e controle da atividade desempenhada pelo contribuinte, sob pena de
violação do art. 59, II do Decreto 70.235/1972. O detalhamento da documentação necessária na
primeira oportunidade de contato com o sujeito passivo é profilática, com o objetivo de evitar
futura contaminação do crédito tributário pela inovação de critérios legais originariamente
adotados para confirmar ou para infirmar as deduções pretendidas.
Elucidativos desse risco são os seguintes precedentes:
Numero do processo:10510.007814/2008-34 Turma:Terceira Turma Extraordinária
da Segunda Seção Seção:Segunda Seção de Julgamento Data da sessão:Tue Sep 22
00:00:00 UTC 2020 Data da publicação:Tue Oct 20 00:00:00 UTC 2020
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário:
2004
PAF.
JULGAMENTO
DE
PRIMEIRA
INSTÂNCIA.
INOVAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a
manutenção da glosa de dedução indevida de IRRF é diverso do fundamento do
lançamento, há de se restabelecer a dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade
julgadora alterar o critério jurídico do lançamento.
Numero da decisão:2003-002.600
Numero do processo:10680.005472/2008-66
Fl. 100
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Turma:Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara:Segunda Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Tue Sep 09 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação:Wed Oct 08 00:00:00 UTC 2014
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2005
Ementa: IRPF. JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. INOVAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. Se o fundamento da decisão recorrida para a manutenção da
glosa de despesa com livro caixa é diverso do fundamento do lançamento, há de se
restabelecer a dedução pleiteada, pois é vedado à autoridade julgadora alterar o critério
jurídico do lançamento.
Numero da decisão:2201-002.503
Numero do processo:13162.000079/2009-12
Turma:Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Tue Nov 19 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação:Thu Dec 05 00:00:00 UTC 2019
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2007 DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO NO
JULGAMENTO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. É de se cancelar a autuação quando a
decisão recorrida aponta fundamentos diversos daqueles da autuação para manter a
exigência, sob pena de violação ao princípio da ampla defesa e do contraditório.
Numero do processo:10510.004826/2007-26
Turma:Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara:Quarta Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Thu Oct 10 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação:Wed Oct 30 00:00:00 UTC 2019
Ementa:ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005 IRPF. COMPENSAÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA
FONTE. COMPROVAÇÃO. POSSIBILIDADE. Restando comprovado o imposto de
renda retido na fonte, cabe computa-lo no lançamento. AUTO DE INFRAÇÃO.
ALTERAÇÃO PELA DECISÃO DE 1a INSTÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE.
MUDANÇA DO CRITÉRIO JURÍDICO. ART. 146 DO CTN. Não se afigura possível
à autoridade julgadora de primeira instância alterar o fundamento do lançamento,
adotando-se um novo critério, diverso daquele apontado pela autoridade fiscal no auto
de infração. Referida alteração configura mudança do critério jurídico, o que é vedado
pelo artigo 146 do CTN, caracterizando inovação e aperfeiçoamento do lançamento.
Numero do processo:13748.001852/2008-98
Turma:Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara:Primeira Câmara
Seção:Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão:Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2014
Data da publicação:Mon May 05 00:00:00 UTC 2014
Ementa:Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2006
DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO. INOVAÇÃO Devem ser restabelecidas as
despesas devidamente comprovadas, através de documentação idônea, que faz prova da
Fl. 101
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

efetividade dos serviços contratados e dos respectivos beneficiários dos serviços
contratados. Vedada a inovação da fundamentação por oposição de motivo não
constante da autuação. Recurso Provido
4. Inexistência de preclusão ao órgão julgador para exame de
fundamento de validade acerca de objeto constante do acórdão-
recorrido e do Recurso Voluntário
Uma questão relevante consiste em saber-se se eventual violação do processo
administrativo fiscal, especialmente quanto à garantia do sujeito passivo, está sujeita à preclusão.
Dispõe o art. 17 do Decreto 70.235/1972:
Art. 17.Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido
expressamente contestada pelo impugnante.
Assim como ocorre nos instrumentos e mecanismos de ação e de revisão
jurisdicionais, o controle de validade administrativo ocorre a partir da projeção de dois
elementos essenciais, que são o objeto, ou a norma jurídica em exame (individual e concreta,
nesse caso), e os respectivos fundamentos de validade, cujo respeito ou violação determinam a
validade do ato de constituição do crédito tributário.
A rigor, tanto a impugnação como o recurso voluntário possuem causas de pedir
abertas, isto é, o órgão de controle não está adstrito à argumentação legal (ou fundamentos de
validade específicos) invocados pelo sujeito passivo. De fato, o sujeito passivo apresenta ao
Estado a norma individual e concreta resultante do lançamento, para controle, e essa será o
objeto da impugnação, e, eventualmente, do recurso voluntário.
Se o sujeito passivo deixa de impugnar parte do objeto, ocorre a preclusão quanto
a tal fração, como, e.g., num lançamento motivado pela glosa de duas deduções em que a
impugnação volte-se exclusivamente a uma delas.
Se o órgão de controle detecta uma violação legal, mas não a corrige sem indicar
uma causa obstativa, haveria violação do dever de controle de validade do crédito tributário, nos
termos dos arts. 142, p. un., 145, III e 149 do CTN, bem como da orientação constante na
Súmula 473/STF.
Em síntese, a preclusão é aplicável ao objeto, mas não à fundamentação, no
controle de validade (arts. 142, p. un., 145, III e 149 do CTN e Súmula 473/STF).
Ademais, falhas relativas ao procedimento, que afetem a capacidade do
contribuinte entender o que o Estado espera dele, bem como de defesa, são matérias de ordem
pública, não sujeitas à preclusão.
5. Inaplicabilidade da orientação firmada na Súmula CARF 46, por
ausência de suporte fático
Um outro ponto imprescindível consiste em examinar-se se a orientação constante
na Súmula CARF 46 seria aplicável ao quadro fático.
O verbete em questão está assim redigido:
Súmula CARF no 46
Aprovada pelo Pleno em 29/11/2010
O lançamento de ofício pode ser realizado sem prévia intimação ao sujeito
passivo, nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do crédito
Fl. 102
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

tributário. (Vinculante, conformePortaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018) -
grifamos.
Num debate pouco conhecido havido no Supremo Tribunal Federal – STF,
durante o julgamento de um recurso extraordinário que não costuma ser encontrado na base de
pesquisa aberta ao público, mantida pela Corte, o Ministro Victor Nunes Leal registrou um aviso
cardeal àqueles que desejassem bem aplicar os enunciados sumulares, como instrumentos de
estabilização de precedentes.
Como se sabe, deve-se ao Ministro Victor Nunes Leal a adoção da “Súmula
Vinculante do Supremo Tribunal Federal” como técnica decisória, destinada a assegurar
homogeneidade, segurança jurídica e celeridade à atuação jurisdicional do STF.
Na assentada em que julgado o RE 54.190, os colegas do Ministro Victor Nunes
Leal estenderam a aplicação da Súmula 303/STF para uma suposta elipse nela contida. Dado o
enunciado afirmar que um dado tributo não seria devido antes de 21/11/1961, alguns ministros
entenderam que o enunciado permitira a tributação após aquela data.
Evidentemente, o texto sumular não comportava essa interpretação, pois havia
outros fundamentos determinantes que poderiam invalidar a tributação após a data indicada, e
que nela não constavam, simplesmente porque o Tribunal não os havia examinado.
Diferentemente do recurso voluntário, apenas o recurso extraordinário baseado no art. 102, III, b
da Constituição e aquele sujeito ao regime da repercussão geral têm a causa de pedir aberta. Os
demais recursos extraordinários tem a causa de pedir fechada, de modo que a Corte não pode
conhecer de novos fundamentos.
Disse o Ministro Victor Nunes Leal, à época:
“O Sr. Ministro Victor Nunes: Exatamente por isso, eminente Ministro Gonçalves de
Oliveira, é que me parece não estar previsto.
[...]
O Sr. Ministro Victor Nunes: Retomando o fio de meu raciocínio, contraditado,
antecipadamente, pelos eminentes Ministros Gonçalves de Oliveira e Pedro Chaves7,
peço vênia para uma consideração preliminar. Se tivermos de interpretar a Súmula com
todos os recursos de hermenêutica, como interpretamos as leis, parece-me que a Súmula
perderá sua principal vantagem. Muitas vezes, será apenas uma nova complicação sobre
as complicações já existentes. A Súmula deve ser entendida pelo que exprime
claramente, e não a contrario sensu, com entrelinhas, ampliações ou restrições. Ela
pretende pôr termo a dúvidas de interpretação e não gerar outras dúvidas. No ponto em
debate, a Súmula declara que não é devido o selo nos contratos celebrados
anteriormente à Emenda Constitucional 5. Mas não afirma que, celebrado o contrato
posteriormente, o selo seja devido.
(...)
O Sr. Ministro Victor Nunes: A Súmula foi criada para pôr termo a dúvidas. Se ela
própria puder ser objeto de interpretação laboriosa, de modo que tenhamos de
interpretar, com novas dúvidas, o sentido da Súmula, então ela perderá a sua razão de
ser.
[...]
O Sr. Ministro Victor Nunes: Faço um apelo aos eminentes colegas, para não
interpretarmos a Súmula de forma diferente do que nela se exprime, intencional e
claramente. Do contrário, ela falhará, em grande parte, à sua finalidade. Quando a
Súmula afirma que não é devido o selo se o contrato for celebrado anteriormente à
vigência da Emenda Constitucional 5, sobre esta afirmação, e somente sobre ela, é que
Fl. 103
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

já está tranqüila a orientação do Tribunal. Quanto a ser devido o selo nos contratos
posteriores, o Tribunal Pleno ainda não definiu a sua jurisprudência”.
Acautelados pelo aviso do responsável pela introdução do sistema sumular em
nosso ordenamento jurídico, devemos dar máxima efetividade ao que diz o verbete, em sua parte
condicional:
[...], nos casos em que o Fisco dispuser de elementos suficientes à constituição do
crédito tributário.
No caso em exame, a apresentação de documentos complementares era essencial
para confirmar ou para infirmar a pretensão de deduzir despesas, formulada pelo sujeito passivo
em sua DAA/DIRPF. Sem a solicitação de provas relacionadas ao pagamento, a autoridade
lançadora não poderia glosar as deduções.
Se a autoridade lançadora não poderia constituir o crédito tributário em prejuízo
das deduções, sem tais documentos, então não havia competência para constituir o crédito
tributário, por dever de ofício, sem intimar o contribuinte a apresentar os elementos considerados
essenciais pelo auditor.
Por ser imprescindível a apresentação documental (seja pelo sujeito passivo, seja
pela própria autoridade, a partir de seus poderes instrutórios), tornou-se juridicamente relevante
o modo como essa obtenção de documentos ocorreria, e, assim, a questão de fundo passou a
ser se havia ou não a necessidade de intimação prévia, específica e inequívoca acerca de
quais documentos a autoridade entendia imprescindíveis à formação de seu juízo.
Em conclusão, a orientação firmada pela Súmula CARF 46 é inaplicável ao
quadro, porquanto a autoridade lançadora não poderia constituir o crédito tributário sem os
documentos tidos por não apresentados a contento pelo sujeito passivo.
6. Dever de especificação dos documentos cardinais, nos termos da
Súmula CARF 180
Tema da maior relevância consiste em saber-se se a autoridade apenas tem a
faculdade de identificar e precisar os documentos adicionais, ou se se trata de dever
incontornável.
O enunciado em questão verte-se assim:
Súmula CARF no 180
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a
possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.(Vinculante,
conformePortaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9202-007.803, 9202-007.891, 9202-008.004, 9202-008.063,
9202-008.311, 2202-005.320, 2301-006.449, 2301-006.652, 2202-005.318, 2202-
005.838, 2401-007.368 e 2401-007.393.
Não há dúvida de que a autoridade lançadora pode exigir a complementação do
acervo probatório a cargo do sujeito passivo, para manutenção ou rejeição das deduções
decorrentes do custeio de despesas de saúde.
Mas a redação é inequívoca: esses documentos são exigíveis a despeito da
apresentação de recibos.
Dão-se duas constatações:
Fl. 104
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

a) Para rejeitar recibos formalmente válidos, a autoridade lançadora deve
intimar o sujeito passivo para a apresentação de outros elementos
comprobatórios.
b) A exigibilidade de documentos adicionais pressupõe que o sujeito passivo
tenha (a) apresentado recibos, que (b) tenham sido rejeitados ou tidos por
insuficientes pela autoridade lançadora.
A orientação desta c. Turma Extraordinária já definiu que essa rejeição não
precisa ser motivada. Contudo, somente pode haver rejeição ou juízo de insuficiência se houve
(a) intimação para apresentação de recibos, tidos por insuficientes ou inaptos, ou se houve (b)
intimação para apresentação de outros documentos, que não apenas recibos.
Portanto, a correta aplicação da Súmula CARF 180 não pode ocorrer apenas por
ocasião do término do lançamento, com a lavratura da respectiva notificação. Ela deve ocorrer
no curso da fiscalização, para que justifique-se a glosa decorrente da falta de apresentação de
documento específico, como é o caso dos registros bancários referentes às operações de
transferência de recursos ou do provimento de dinheiro em espécie.
7. Impossibilidade de transferência à fase litigiosa de controle de
validade do crédito tributário cujo dever é originariamente atribuído
à autoridade lançadora
Outro ponto saliente consiste em decidir-se se uma eventual falta de intimação
prévia, precisa e inequívoca acerca dos documentos necessários para a comprovação do
pagamento das despesas cujo custeio deseja-se deduzir pode ser suprida ou convalidada na fase
litigiosa.
O Estado está obrigado a realizar o controle de validade de seus atos a todo,
qualquer e cada uma das etapas da atuação de seus agentes, por observância à regra da legalidade
e à supremacia do interesse público (Súmula 473/STF).
A legislação pátria busca estreitar as relações entre as autoridades fiscais e os
sujeitos passivos, em eco à tendência mundial dos países civilizados. Nesse sentido, Paul
Kirchhof fala em um ethos da Legislação Tributária a orientar tanto o Estado como os
contribuintes (Ethos der Steuergerechtigkeit. JuristenZeitung (JZ), Ano 70, V. 03, 2015, p. 105-
113). Um dos instrumentos para o estreitamento dessas relações é a reciprocidade (Larsen,
Lotta Björklund. A fair share of tax. Cham: Palgrave Macmillan, 2018).
A reciprocidade é inerente à missão da Receita Federal do Brasil, porquanto
essencial ao exercício d ”a administração tributária e aduaneira com justiça fiscal e respeito ao
cidadão, em benefício da sociedade”, e baseada na “integridade, lealdade, legalidade,
profissionalismo, respeito ao cidadão e transparência” (Portaria RFB 214/2022).
Como a impugnação instaura a fase litigiosa (art. 14 do Decreto 70.235/1972),
qualquer correção necessária do lançamento passa a ter um caráter mais contido, quase que
adversarial (embora assim não seja, a rigor), com as limitações próprias da impugnação e do
recurso voluntário. Tanto a legislação quanto os valores da Receita pugnam por uma maior
cooperação entre autoridades e contribuintes, e essa cooperação pressupõe que o Estado-fiscal
(não o Estado-julgador) deixe claro o que espera do sujeito passivo.
Por outro lado, a legislação não transmite à fase litigiosa a capacidade de realizar
correções, nem de robustecer, as premissas do lançamento, de modo a convalidar a falta de
solicitação de documento tido por imprescindível pela autoridade.
Fl. 105
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Em conclusão, a falta de intimação prévia (ainda na fase de fiscalização-
constituição do crédito), em termos precisos e específicos, não pode ser convalidada na posterior
fase litigiosa, para manter a validade do lançamento.
8. Insuficiência da falta de indicação do paciente em documento
comprobatório do pagamento da despesa com saúde (recibo ou nota
fiscal)
Ademais, a singela ausência de distinção entre fonte pagadora e beneficiário é
insuficiente para manter a glosa. O modo menos ambíguo e vago para identificação dos
elementos essenciais do pagamento consiste na aposição de rótulos às informações. Contudo, a
prática empresário-comercial de emissão de documentos nem sempre é padronizada de modo
otimizado, nem observa a máxima cautela. Afinal, a linguagem natural utilizada no cotidiano
tende a ser fluida (cambiante), atécnica e subordinadas às particularidades regionais. Em alguns
momentos, o Direito acaba por juridicizar a prática (e.g., art. 673, 3 da Lei 556/1850).
Assim, ausentes outros obstáculos, pode-se inferir que a fonte pagadora é também
o beneficiário, pois essa é a prática adotada na elaboração de documentos simplificados ou
padronizados.
De fato, a própria SRFB reconhece essa circunstância, como revela consulta ao
art. 97, II da IN 1.500/2014, textualmente:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
[...]
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário caso
seja pessoa diversa daquela; (grifamos).
9. Insuficiência da isolada ausência de registro do endereço profissional
no documento comprobatório do pagamento da despesa médica
(recibo ou nota fiscal)
Em sentido semelhante, a simples e isolada ausência de indicação do endereço não
justifica a glosa, ante a possibilidade de identificação desse dado de outro modo, inclusive com
consulta aos bancos de dados disponíveis à autoridade fiscal:
Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
§ 4o A ausência de endereço em recibo médico é razão para ensejar a não aceitação
desse documento como meio de prova de despesa médica, porém não impede que
outras provas sejam utilizadas, a exemplo da consulta aos sistemas informatizados
da RFB.(Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB no 1756, de 31 de outubro de
2017) (grifamos).

10. Aplicação ao quadro

No caso em exame, o órgão julgador de origem manteve as glosas, por entender
necessária a efetiva comprovação do pagamento, por documentação bancária.

Fl. 106
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 2001-006.682 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 19647.001868/2008-15

Porém, o Termo de Intimação Fiscal 2004/604185603481054 (fls. 36) foi amplo e
genérico, ao exigir singelamente:

- Comprovantes originais e cópias das despesas médicas.

Conforme observa-se, a expressão utilizada pela autoridade fiscal para intimar o
sujeito passivo são gerais e vagos (conotação), de modo a suportar uma série indefinida de
elementos componentes (denotações). Ao utilizar uma expressão vaga, a autoridade fiscal
projetou ao sujeito passivo a expectativa legítima de que haveria mais de um modo idôneo e
hábil à comprovação do custeio das despesas médicas. Porém, no momento de formalização do
lançamento, o critério decisório determinante foi preciso e restritivo: apenas um documento
emitido por terceiro, instituição financeira, atenderia à comprovação. Esse critério decisório
determinante restritivo dessume-se da exemplificação, cuja referência é a movimentação
financeira.
Inicialmente, houve a modificação do critério decisório determinante do
lançamento, na medida em que um espectro amplo foi artificialmente reduzido a posteriori, de
modo a contrariar o art. 142, par. ún., 145 e 146 do Código Tributário Nacional – CTN.
Por outro lado, no momento em que um modo específico de comprovação foi
eleito como determinante, apesar de a intimação ser genérica, dificultou-se a defesa do sujeito
passivo, cuja expectativa legítima tenderia a frustrar-se diante da estreiteza do critério
efetivamente adotado, face à vacuidade da amplitude de critério originalmente comunicada. Essa
variação tornou a orientação racional do sujeito passivo as observância da legislação impossível
ou muito difícil de concretizar-se.
Reconhecida a alteração do critério decisório determinante empregado na
motivação da glosa, bem como o comprometimento do direito de defesa, deve-se restabelecer a
dedução pleiteada.
Ante o exposto, CONHEÇO do recurso voluntário e DOU-LHE PROVIMENTO.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Thiago Buschinelli Sorrentino

Fl. 107
DF CARF MF
Original