Tribunal: CARF
Processo: 16327.901679/2018-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ARNALDO DIEFENTHAELER DORNELLES
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-23
Data de publicação: 2024-02-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/06/2015
DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. NÃO HOMOLOGAÇÃO. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DESNECESSIDADE.
Após a publicação da MP no 135/03, posteriormente convertida na Lei no 10.833/03, a declaração de compensação passou a se constituir em confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados, ficando o lançamento de ofício limitado à imposição de multa isolada.
RECEITA TRIBUTÁVEL. CONCEITO JURÍDICO. RECEITA PARA FINS DE DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS. CONCEITO CONTÁBIL. NÃO EQUIVALÊNCIA.
O conceito jurídico-constitucional de receita tributável, acolhido pela alínea b do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil. Apesar de a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas poder ser utilizada como ponto de partida para a determinação da base de cálculo das Contribuições, ela não subordina a tributação.
CONCEITO DE RECEITA. EFETIVO INGRESSO PATRIMONIAL NOVO.
A pactuação da forma de recebimento dos valores acordados constitui forma de composição da transação, motivo pelo qual a definição do montante tributável não pode ser dissociada desse contexto. Os descontos concedidos não possuem natureza jurídica e contábil de receita passível de tributação pelo PIS e Cofins, posto que não guardam correlação com o conceito vinculado ao efetivo ingresso financeiro positivo ao patrimônio do contribuinte.
BASÉ DE CÁLCULO. DESCONTOS. REDUTORES DO ACRÉSCIMO PATRIMONIAL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição futura, não sendo necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a fruição do benefício. No caso vertente, a redução dos encargos financeiros para os débitos em atraso se enquadram como descontos incondicionais, constando desde logo dos contratos de renegociação. As reduções estão previstas no contrato de renegociação e não dependem de evento posterior à emissão desses documentos.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.901679/2018-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.325 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
23 de agosto de 2023
Recorrente
MIDWAY S.A.- CREDITO, FINANCIAMENTO E INVESTIMENTO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/06/2015
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
NÃO
HOMOLOGAÇÃO.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DESNECESSIDADE.
Após a publicação da MP no 135/03, posteriormente convertida na Lei no
10.833/03, a declaração de compensação passou a se constituir em confissão de
dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos
indevidamente compensados, ficando o lançamento de ofício limitado à
imposição de multa isolada.
RECEITA TRIBUTÁVEL. CONCEITO JURÍDICO. RECEITA PARA FINS
DE DEMONSTRAÇÃO DE RESULTADOS. CONCEITO CONTÁBIL. NÃO
EQUIVALÊNCIA.
O conceito jurídico-constitucional de receita tributável, acolhido pela alínea
“b” do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil.
Apesar de a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado,
gestão e planejamento das empresas poder ser utilizada como ponto de partida
para a determinação da base de cálculo das Contribuições, ela não subordina a
tributação.
CONCEITO DE RECEITA. EFETIVO INGRESSO PATRIMONIAL NOVO.
A pactuação da forma de recebimento dos valores acordados constitui forma de
composição da transação, motivo pelo qual a definição do montante tributável
não pode ser dissociada desse contexto. Os descontos concedidos não possuem
natureza jurídica e contábil de receita passível de tributação pelo PIS e Cofins,
posto que não guardam correlação com o conceito vinculado ao efetivo
ingresso financeiro positivo ao patrimônio do contribuinte.
BASÉ DE CÁLCULO. DESCONTOS. REDUTORES DO ACRÉSCIMO
PATRIMONIAL.
O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer
condição futura, não sendo necessário que o adquirente pratique ato
subsequente ao de compra para a fruição do benefício. No caso vertente, a
redução dos encargos financeiros para os débitos em atraso se enquadram
como descontos incondicionais, constando desde logo dos contratos de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.901679/2018-41
Fl. 1223
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no16327.901679/2018-41

renegociação. As reduções estão previstas no contrato de renegociação e não
dependem de evento posterior à emissão desses documentos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Gustavo Garcia Dias dos Santos, Marcos Roberto
da Silva e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (relator). Designada para redigir o voto vencedor a
Conselheira Carolina Machado Freire Martins.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva – Presidente e Redator Ad Hoc

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Marcos
Roberto da Silva (Presidente), Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues e Arnaldo Diefenthaeler
Dornelles (relator).
Nos termos do art. 58, §5o do Anexo II do RICARF, o Conselheiro Ricardo Rocha
de Holanda Coutinho não votou tendo em vista que os Conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles terem proferido seus votos na sessão de julgamento do
dia 29/06/2023 no período da manhã.
Conforme o art. 18, inciso XVII, do Anexo II, do RICARF, o Presidente da 1a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento, Conselheiro Marcos Roberto da
Silva, designou-se redator ad hoc para formalizar o presente acórdão, dado que o relator original,
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, não mais integra o CARF. Designou-se ainda
como redator ad hoc do voto vencedor tendo em vista que a redatora Conselheira Carolina
Machado Freire Martins também não mais integra o CARF.
Como redator ad hoc apenas para formalizar o acórdão, o Conselheiro Marcos
Roberto da Silva serviu-se das minutas de ementa, relatório e voto inseridos pelo relator original
no diretório oficial do CARF, a seguir reproduzidas.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela 9a Turma
da DRJ08 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade apresentada pela ora recorrente.
Na origem da lide encontra-se o Despacho Decisório eletrônico emitido pela
DEINF – São Paulo, que não homologou a compensação declarada no PER/DCOMP, onde a ora
recorrente pleiteava um crédito relativo a pagamento indevido ou a maior, pelo fato de ter sido
identificado que o pagamento realizado já havia sido integralmente alocado para a quitação de
outros débitos (declarados em DCTF).
Fl. 1224
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Inconformada, a ora recorrente apresentou manifestação contra esse Despacho
Decisório eletrônico, alegando que:
(a)
a Manifestação de Inconformidade é tempestiva;
(b)
deve ser suspensa a exigibilidade dos valores decorrentes da não
homologação da compensação tratada nos autos, nos termos do inciso III do
art. 151 do CTN;
(c)
de acordo com o art. 142 do CTN, o lançamento é ato administrativo
obrigatório que, segundo o art. 9o do Decreto 70.235/72, somente pode ser
feito por Auto de Infração ou de Notificação de Lançamento, sendo que o
mero pedido de compensação e sua subsequente negativa não desobrigam o
Fisco de promover o lançamento do crédito por esses meios específicos, sob
pena de nulidade por constituição de lançamento por forma não prevista em
lei;
(d)
é instituição financeira, constituída sob a forma de sociedade anônima
fechada, e tem como principal atividade econômica a prestação de serviços
financeiros a pessoas físicas;
(e)
está sujeita ao recolhimento mensal das Contribuições sobre a sua receita
bruta, com base no regime cumulativo de apuração;
(f)
sua receita operacional é composta, principalmente, por juros e outros
encargos pactuados em operações financeiras realizadas junto aos seus
clientes (pessoas físicas);
(g)
no caso de inadimplemento, em observância à Resolução CMN no 2.682/99,
nenhum encargo financeiro relativo a obrigações vencidas há mais de 60
dias é contabilizado como receita;
(h)
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, é feita uma repactuação
da dívida, que envolve a redução dos valores dos encargos financeiros, bem
como novos prazos para vencimento das obrigações;
(i)
não há a exigência do cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão dos descontos, de tal forma que eles se caracterizam como
incondicionados, o que autoriza a sua exclusão da base de cálculo das
Contribuições, nos termos do art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98;
(j)
não obstante haver previsão legal expressa para a exclusão dos descontos
incondicionais concedidos nas renegociações, os encargos financeiros
recebidos foram, por um lapso, integralmente contabilizados em conta de
receitas de operações de crédito, com recolhimento das Contribuições sobre
esses valores;
(k)
por ter equivocadamente considerado tais descontos como receitas
tributáveis, não teve alternativa senão retificar os seus livros fiscais em
relação ao período, excluindo do total de receitas operacionais os valores
Fl. 1225
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

dos descontos concedidos nas renegociações de dívidas, o que acabou
gerando créditos das Contribuições, os quais foram objeto de declarações de
compensação;
(l)
é forçoso reconhecer que as reduções de encargos financeiros concedidas
nas renegociações de dívida têm natureza de descontos incondicionais, cuja
exclusão da base de cálculo das Contribuições é expressamente autorizada
pelo art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98;
(m) a definição doutrinária do conceito de descontos incondicionais no contexto
da legislação da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, trazida por
Hugo de Brito Machado, diz que se considera “incondicional o desconto
quando o mesmo não fica a depender de evento futuro e incerto. É o caso,
por exemplo, de desconto para pagamento a vista. (...) Tais descontos são
verdadeiras reduções de custo. Não são receitas e assim não integram a base
de cálculo das contribuições para o PIS/Pasep ou Cofins”;
(n)
nos termos da Instrução Normativa SRF no 51/78, descontos incondicionais
são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal
de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”;
(o)
esse entendimento é recorrentemente confirmado pela COSIT, que já o fez
em diversos pronunciamentos, e também pela jurisprudência do CARF;
(p)
com base na legislação, doutrina e jurisprudência do CARF, conclui-se que,
para que um desconto seja considerado incondicional para fins de dedução
da base de cálculo das Contribuições, são requisitos que a referida despesa:
(i) não dependa da ocorrência de um evento futuro e incerto; e (ii) esteja
devidamente consubstanciada nos documentos emitidos pelo contribuinte;
(q)
os descontos: (i) são concedidos sem que se exija o cumprimento de
qualquer condição posterior; e (ii) estão amparados pelos contratos
emitidos, bem como devidamente registrados na contabilidade;
(r)
em hipótese alguma os descontos concedidos poderiam ser confundidos com
receitas, por afronta ao próprio conceito jurídico de receita para fins de
incidência das Contribuições;
(s)
nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário de
“receita”, têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam,
a saber: (i) incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade
em relação à incorporação desses valores ao patrimônio; e (iii) relação
causal entre tais valores e as atividades sociais desenvolvidas pela pessoa
jurídica;
(t)
no caso em tela, por não representarem acréscimos patrimoniais, os
descontos incondicionais concedidos nas renegociações de dívidas não
correspondem a receita tributável pelas Contribuições;
Fl. 1226
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

(u)
não é possível exigir as Contribuições sobre os descontos concedidos pelo
fato de os descontos já serem tributados como receitas dos seus receptores,
na medida em que caracterizam verdadeiros acréscimos patrimoniais;
(v)
exigir as Contribuições sobe os descontos concedidos que, em vez de
acréscimos, representam verdadeiras perdas financeiras, além de representar
um enorme contrassenso, teria o efeito de tributar os mesmos valores duas
vezes, resultando em bis in idem;
(w) o art. 9o da Resolução CMN 2.682/99 proíbe expressamente que as
instituições financeiras reconheçam, em seu resultado do período, quaisquer
receitas ou encargos financeiros relativos a operações de crédito que
apresentem atraso igual ou superior a 60 dias;
(x)
o pronunciamento técnico CPC no 30, que trata do registro contábil das
receitas das pessoas jurídicas em geral, expressamente indica que os
descontos não devem ser considerados como receita pela sociedade;
(y)
sob a perspectiva jurídica e contábil, o desconto nada mais é que um redutor
do valor dos encargos financeiros, no caso devido em relação a obrigações
vencidas há mais de 60 dias, e que o Acórdão 3403-00.393, publicado em
24/03/2011, reforça esse argumento;
(z)
ainda que se admitisse a cobrança dos créditos tributários decorrentes da
compensação não homologada, essa cobrança não poderia ser acompanhada
de multa e juros moratórios, em razão da comprovada suspensão da
exigibilidade dos créditos tributários objeto de discussão nestes autos, nos
termos do art. 74, § 11, da Lei no 9.430/96, e do art. 77, § 5o, da IN no
1.300/12;
(aa) para que haja a exigência de multa e juros de mora, é condição necessária
que o contribuinte esteja em atraso com o pagamento do crédito tributário, o
que, todavia, não se verifica no caso em tela;
(bb) para que se possa exigir qualquer valor acrescido de multa e juros de mora,
também é preciso que tenham transcorrido 30 dias contados da data em que
o contribuinte teve ciência da decisão que não homologou os seus pedidos
de compensação;
(cc) a compensação realizada é legal e válida, e implicou na quitação do valor
objeto da cobrança supostamente devido, mesmo que condicionada a
ulterior homologação das Autoridades Fiscais, de tal forma que não há
multa ou juros de mora a serem cobrados;
(dd) não há margem para qualquer interpretação acerca da possibilidade da
incidência de juros sobre as multas aplicadas pelas autoridades fiscais; e
(ee) o art. 61 da Lei no 9.430/96, usualmente citado para sustentar a incidência de
juros sobre as multas, trata tão somente da incidência de juros sobre débitos
Fl. 1227
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

decorrentes de tributos e contribuições, não havendo qualquer menção às
multas de ofício aplicadas pela RFB.
O julgamento em primeira instância, formalizado em Acórdão da 9a Turma da
DRJ08, resultou em uma decisão unânime de improcedência da Manifestação de
Inconformidade, tendo a referida decisão se escorado nos seguintes fundamentos:
(a)
que inexiste na sistemática administrativa o preceito da instância julgadora
receber, ou não, a manifestação de inconformidade com efeito suspensivo;
(b)
que descabe tratar da suspensão da exigibilidade no âmbito de DRJ, dado
ser matéria atinente a unidades administrativas não julgadoras, assim como,
nesse mesmo passo, cabe a unidades administrativas não julgadoras se
pronunciarem sobre a irresignação dos contribuintes em relação aos avisos e
cartas de cobrança, entre outros assuntos, que seguem seu próprio trâmite;
(c)
que o § 6o do art. 74 da Lei no 9.430/96 dispõe que “a declaração de
compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente
para a exigência dos débitos indevidamente compensados”;
(d)
que o art. 73 da IN RFB no 1.717/17 diz que “o sujeito passivo será
cientificado da não homologação da compensação e intimado a efetuar o
pagamento dos débitos indevidamente compensados no prazo de 30 (trinta)
dias, contado da data da ciência do despacho de não homologação”, e o seu
§ 1o diz que “não ocorrendo o pagamento ou o parcelamento no prazo
previsto no caput, o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional (PGFN), para inscrição em Dívida Ativa da União,
ressalvada a apresentação de manifestação de inconformidade”;
(e)
que a RFB estabelece o conceito de descontos incondicionais na IN SRF no
51/78, que diz em seu item 4.2 que “descontos incondicionais são parcelas
redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos
bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à
emissão desses documentos”;
(f)
que o desconto incondicional independe de acontecimentos posteriores,
sendo oferecido ao cliente no momento da compra, e que, por se configurar
uma redução do preço de venda, ele não deve ser incluído na receita bruta
da pessoa jurídica vendedora nem configurar receita para o adquirente do
bem ou serviço, sendo classificado como redutor do custo de aquisição;
(g)
que desconto incondicional é uma ocorrência que pode ser verificada
quando da emissão da nota fiscal de venda de bem ou da fatura de serviço,
aplicando-se o conceito, pela sua própria natureza, apenas às empresas
comerciais e/ou prestadoras de serviço;
(h)
que a IN RFB no 1.911/19 (antes a IN RFB no 1.285/12) contém previsão
específica para as instituições financeiras (art. 662 e ss.), e que não constam,
Fl. 1228
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

entre as exclusões gerais e específicas permitidas, os descontos
incondicionais;
(i)
que ainda que se pudesse afirmar que a redução no valor devido concedida
pela ora recorrente aos tomadores de empréstimos inadimplentes (conforme
consta nos contratos de novação) é um “desconto”, não se poderia dizer que
se trata de um “desconto incondicional” e que seu valor seria passível, no
momento da “novação” da dívida, de ser excluído da base de cálculo
utilizada para apuração do tributo devido, base de cálculo esta que foi fixada
quando da contratação original do empréstimo;
(j)
que o fato do inadimplemento do empréstimo ter levado a uma novação da
dívida não permite concluir que, pela repactuação, foram alteradas as
condições originais de modo a poder se afirmar que um “desconto”
concedido na oportunidade da novação possa ser tido como um “desconto
incondicional” concedido quando da tomada do empréstimo;
(k)
que a ora recorrente atua na concessão de crédito para pessoas físicas e que
não há que se falar em tributação na pessoa dos tomadores do crédito e que,
exceto pelo argumento expresso na Manifestação de Inconformidade,
nenhuma prova de que já tenha havido tributação nos tomadores do crédito
foi trazida aos autos;
(l)
que a Resolução CMN no 2.682/99, de emissão do Conselho Monetário
Nacional que dispõe sobre os critérios de classificação das operações de
crédito e regras para constituição da provisão para créditos de liquidação
duvidosa, não é uma norma emitida pelo Congresso Nacional;
(m) que a CF de 1988 estabelece no seu art. 153 e ss. quais são os tributos que
competem à União e que, nos termos dos arts. 7o e 8o do CTN a competência
tributária é indelegável e o não-exercício da competência tributária não a
defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a CF a
tenha atribuído;
(n)
que incumbe ao contribuinte a demonstração dos fatos que justifiquem a
alteração/retificação da DCTF para que, assim, se possa aferir as respectivas
características de liquidez e certeza do pleito creditício;
(o)
que nos termos do artigo 170 do CTN, a compensação dos débitos
tributários somente pode ser efetuada mediante a existência de créditos
líquidos e certos do Contribuinte frente à Fazenda Pública;
(p)
que, sabendo-se que a sistemática pensada para o PER/DCOMP promove o
cotejo
eletrônico
das
informações
prestadas
pelo
Contribuinte,
especialmente aquelas contidas na DCTF, com os respectivos DARF, a
liquidez e certeza do crédito pleiteado pelo Contribuinte hão de ser
existentes no momento do pedido – data da transmissão do PER/DCOMP;
Fl. 1229
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

(q)
que emerge do contido no hostilizado Despacho Decisório não haver
qualquer incongruência entre os débitos declarados por intermédio da DCTF
considerada pelos sistemas eletrônicos e o valor dos respectivos pagamentos
por meio de DARF, vez que os valores arrecadados foram integralmente
aproveitados para liquidar tributos declarados pela ora recorrente como
devidos;
(r)
que, de acordo com o Parecer Normativo COSIT no 2/15, “a retificação da
DCTF é necessária, mas não necessariamente suficiente para deferir o
crédito pleiteado, que depende da análise da autoridade fiscal/julgadora do
caso concreto”;
(s)
que o Decreto no 70.235/72 estabelece que cabe ao contribuinte trazer,
juntamente com suas alegações, todos os documentos que deem a elas força
probante, salvo as exceções previstas;
(t)
que não tendo sido demonstrada qualquer das hipóteses de diferimento,
configura-se a preclusão em relação à oportunidade de apresentar outras
provas documentais;
(u)
que são suficientes os elementos constantes dos autos para o julgamento da
lide ora em discussão, não podendo ser a diligência solicitada utilizada para
suprir a ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à irresignação
ou para reabrir, por via indireta, a ação fiscal;
(v)
que a incidência de multa e juros de mora decorrem de expressa previsão
legal (Lei no 9.430/96);
(w) que no âmbito do Processo Administrativo Fiscal, não podem ser apreciadas
as questões relativas à inconstitucionalidade ou a ilegalidade das leis;
(x)
que não houve o lançamento de juros de mora sobre a multa de ofício
aplicada, uma vez que essa questão se relaciona com a cobrança do crédito
tributário, que é posterior ao julgamento da irresignação;
(y)
que se extrai do CTN que a multa, apesar de não ter a natureza de tributo,
faz parte do crédito tributário, devendo ela (a multa) receber o mesmo
tratamento dispensado pelo CTN a este último (crédito tributário);
(z)
que a Súmula CARF no 108 já deixou consolidado que “incidem juros
moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação
e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício”;
(aa) que a jurisprudência citada pela ora recorrente é útil como forma de ilustrar
e reforçar sua argumentação, não tendo, porém, eficácia normativa para a
Administração quando se referir a ação em que não seja ela participante
(artigo 506 do CPC);
(bb) que a autoridade julgadora pode, no que tange à análise das provas, formar
livremente a sua convicção nos termos do art. 29 do Decreto no 70.235/72; e
Fl. 1230
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

(cc) que
os
processos
correlacionados
(demais
Manifestações
de
Inconformidade) e o processo administrativo que analisa a homologação ou
não das DCTF ́s retificadoras (no 16327.720173/2020-57) foram julgados na
mesma oportunidade que o presente.
Cientificada da decisão da DRJ, a empresa interpôs Recurso Voluntário
argumentando, em síntese, que:
(a)
o Recurso Voluntário é tempestivo;
(b)
de acordo com o art. 142 do CTN, o lançamento é ato administrativo
obrigatório que, segundo o art. 9o do Decreto 70.235/72, somente pode ser
feito por Auto de Infração ou de Notificação de Lançamento, sendo que o
mero pedido de compensação e sua subsequente negativa não desobrigam o
Fisco de promover o lançamento do crédito por esses meios específicos, sob
pena de nulidade por constituição de lançamento por forma não prevista em
lei;
(c)
o Despacho Decisório que deu origem ao presente processo não só indefere
a compensação pleiteada, como também serve como instrumento indevido
de cobrança dos débitos compensados do PER/DCOMP;
(d)
é instituição financeira, constituída sob a forma de sociedade anônima
fechada, e tem como principal atividade econômica a prestação de serviços
financeiros a pessoas físicas;
(e)
está sujeita ao recolhimento mensal das Contribuições sobre a sua receita
bruta, com base no regime cumulativo de apuração;
(f)
sua receita operacional é composta, principalmente, por juros e outros
encargos pactuados nas operações financeiras que realiza junto aos seus
clientes;
(g)
no caso de inadimplemento, em observância à Resolução CMN no 2.682/99,
nenhum encargo financeiro, relativo a obrigações vencidas há mais de 60
dias, é contabilizado como receita;
(h)
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, é feita uma repactuação
da dívida, que envolve a redução dos valores dos encargos financeiros, bem
como novos prazos para vencimento das obrigações;
(i)
não há a exigência do cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão dos descontos, de tal forma que eles se caracterizam como
incondicionados, o que autoriza a sua exclusão da base de cálculo das
Contribuições, nos termos do art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98;
(j)
não obstante haver previsão legal expressa para a exclusão dos descontos
incondicionais concedidos nas renegociações, os encargos financeiros
recebidos foram equivocadamente contabilizados em conta de receitas de
Fl. 1231
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

operações de crédito, o que resultou no indevido recolhimento das
Contribuições sobre esses valores;
(k)
formaliza a renegociação das dívidas e a redução dos valores sem qualquer
condicionante, reduzindo o valor das obrigações contratadas com os
devedores e registrando os descontos nos respectivos contratos de
renegociação e controles digitais internos;
(l)
por ter equivocadamente considerado tais descontos como receitas
tributáveis, não teve alternativa senão retificar os seus livros fiscais em
relação ao período, excluindo do total de receitas operacionais os valores
dos descontos concedidos nas renegociações de dívidas, o que acabou
gerando créditos das Contribuições, os quais foram objeto de declarações de
compensação;
(m) demonstrou, em sua Manifestação de Inconformidade, que as reduções de
encargos financeiros concedidas nas renegociações de dívida têm natureza
de descontos incondicionais, cuja exclusão da base de cálculo das
Contribuições é expressamente autorizada pelo art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei
no 9.718/98;
(n)
o Acórdão recorrido, sem qualquer fundamento, consignou que o fato de a
recorrente ser instituição financeira supostamente a impediria de excluir
descontos incondicionais da base de cálculo das Contribuições por ela
apurados, o que seria possível somente para empresas comerciais e
prestadoras de serviço;
(o)
o Acórdão recorrido não questionou a suficiência do acervo probatório
trazido na Manifestação de Inconformidade para comprovar que os
descontos foram efetivamente concedidos, escriturados e tributados pelas
Contribuições;
(p)
o entendimento do Acórdão recorrido, no sentido de que o conceito de
“desconto incondicionado” seria restrito às pessoas jurídicas que vendem
mercadorias ou prestam serviços não financeiros, é totalmente desprovido
de suporte legal ou jurisprudencial;
(q)
essa interpretação, além de não possuir base legal, ainda afronta o princípio
constitucional da isonomia em matéria tributária inscrito no art. 150, inciso
II, da Constituição Federal, na medida em que institui tratamento desigual
entre a recorrente e outros contribuintes das Contribuições que não são
instituições financeiras, sem qualquer razão legítima para tanto;
(r)
a IN RFB no 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo Acórdão
recorrido como fundamento para julgar improcedente a Manifestação de
Inconformidade, pois essa norma sequer existia quando foi transmitida a
declaração de compensação que deu origem ao presente processo;
Fl. 1232
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

(s)
ainda que a IN RFB no 1.911/19 fosse aplicável ao caso em tela, a verdade é
que essa norma simplesmente não restringe a exclusão de descontos
incondicionais da base de cálculo das Contribuições por instituições
financeiras, uma vez que seu art. 27 está inserido na seção “Das Exclusões
Gerais” e se aplica a todos os contribuintes das Contribuições,
independentemente do regime de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou
não cumulativo), ou da sua atividade econômica preponderante (comércio
de mercadorias, prestação de serviços não financeiros, ou prestação de
serviços financeiros);
(t)
o art. 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718/98 autoriza expressamente a exclusão
de descontos incondicionais para todos os contribuintes das Contribuições
na sistemática cumulativa, sem fazer qualquer restrição quanto ao setor
econômico ou natureza jurídica da atividade de cada um;
(u)
a definição doutrinária do conceito de descontos incondicionais no contexto
da legislação da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, trazida por
Hugo de Brito Machado, diz que se considera “incondicional o desconto
quando o mesmo não fica a depender de evento futuro e incerto. É o caso,
por exemplo, de desconto para pagamento a vista. (...) Tais descontos são
verdadeiras reduções de custo. Não são receitas e assim não integram a base
de cálculo das contribuições para o PIS/Pasep ou Cofins”;
(v)
nos termos da Instrução Normativa SRF no 51/78, descontos incondicionais
são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal
de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”;
(w) esse entendimento é recorrentemente confirmado pela COSIT, que já o fez
em diversos pronunciamentos, e também pela jurisprudência do CARF;
(x)
com base na legislação, doutrina e jurisprudência do CARF, conclui-se que,
para que um desconto seja considerado incondicional para fins de dedução
da base de cálculo das Contribuições, são requisitos que a referida despesa:
(i) não dependa da ocorrência de um evento futuro e incerto; e (ii) esteja
devidamente consubstanciada nos documentos emitidos pelo contribuinte;
(y)
os descontos: (i) são concedidos sem que se exija o cumprimento de
qualquer condição posterior; e (ii) estão amparados pelos contratos
emitidos, bem como devidamente registrados na contabilidade;
(z)
os descontos incondicionais são concedidos quando da renegociação de
dívidas inadimplidas, então é evidente que, por uma questão lógica, não
seria possível que constassem dos contratos iniciais, fato que não afasta o
requisito essencial do suporte documental;
(aa) o fato de que a emissão de novos instrumentos consubstanciando os
descontos se dá após a renegociação das dívidas só reforça o seu caráter
Fl. 1233
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

incondicionado, pois afasta qualquer condição a ser cumprida como
requisito para os descontos;
(bb) ao defender que os descontos só seriam dedutíveis se constantes do
“documento inicial da relação contratual”, o Acórdão recorrido ignora o fato
de que os descontos incondicionais foram concedidos no contexto específico
da prestação de serviços financeiros;
(cc) no caso da venda de uma mercadoria ou da prestação de um serviço não
financeiro, realmente não há outro momento para a concessão de descontos
senão o da emissão da respectiva fatura ou nota fiscal, uma vez que a
mercadoria já foi entregue, ou o serviço já foi prestado;
(dd) ao consignar que só seria possível a concessão de descontos incondicionais
no respectivo “documento inicial” da obrigação, o Acórdão recorrido tenta
aplicar ao presente caso (serviços financeiros) um racional que é próprio de
outras operações (comércio de mercadorias e prestação de serviços não
financeiros), e, nessa medida, totalmente incompatível com a realidade dos
autos;
(ee) não procede a afirmação do Acórdão recorrido de que a novação das dívidas
renegociadas não alteraria as condições originais do contrato de modo a
permitir que se fale em descontos incondicionais;
(ff) os documentos gerenciais e contábeis (elaborados após a constatação dos
equívocos, dentro do prazo de 5 anos e anteriormente a qualquer
procedimento
de
fiscalização)
indicam
claramente
os
descontos
incondicionais como redutores de receita (nas contas “Dedução de juros de
mora 60 dias SICC” e “Dedução de juros de mora 60 dias SIPF”);
(gg) o artigo 9o da Resolução CMN 2.682/99 proíbe expressamente que as
instituições financeiras reconheçam, em seu resultado do período, quaisquer
receitas ou encargos financeiros relativos a operações de crédito que
apresentem atraso igual ou superior a 60 dias;
(hh) o pronunciamento técnico CPC no 30, que trata do registro contábil das
receitas das pessoas jurídicas em geral, expressamente indica que os
descontos não devem ser considerados como receita pela sociedade;
(ii)
sob a perspectiva jurídica e contábil, o desconto nada mais é que um redutor
do valor dos encargos financeiros, no caso devido em relação a obrigações
vencidas há mais de 60 dias, e que o Acórdão 3403-00.393, publicado em
24/03/2011, reforça esse argumento;
(jj)
em hipótese alguma os descontos concedidos poderiam ser confundidos com
receitas, por afronta ao próprio conceito jurídico de receita para fins de
incidência das Contribuições;
Fl. 1234
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

(kk) os valores dos descontos incondicionais concedidos nas renegociações
sequer transitaram pelo caixa da recorrente (nunca houve ingresso no
patrimônio, nem mesmo temporário), razão pela qual não podem ser
considerados receita tributável pelas Contribuições;
(ll)
nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário de
“receita”, têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam,
a saber: (i) incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade
em relação à incorporação desses valores ao patrimônio; e (iii) relação
causal entre tais valores e as atividades sociais desenvolvidas pela pessoa
jurídica;
(mm) no caso em tela, por não representarem acréscimos patrimoniais, os
descontos incondicionais concedidos nas renegociações de dívidas não
correspondem a receita tributável pelas Contribuições;
(nn) o procedimento de retificação das DCTF foi realizado em atenção às normas
da IN RFB no 1.599/15;
(oo) as informações das DCTF retificadoras gozam de presunção de certeza e
liquidez, salvo prova em contrário, a ser produzida pelas autoridades fiscais,
o que não foi feito no caso dos autos;
(pp) não poderia a Fiscalização, com base em mera presunção e sem conduzir
qualquer procedimento fiscalizatório, simplesmente trazer uma alegação
vazia e infundada para o fim de desconsiderar as DCTF retificadoras e
acabar por não homologar as compensações declaradas;
(qq) em momento algum foi intimada a apresentar justificativas sobre a origem
dos créditos das Contribuições apurados;
(rr) os créditos da recorrente sempre foram dotados de liquidez e certeza, desde
o pagamento a maior das Contribuições sobre descontos incondicionados
que originou o saldo credor compensado;
(ss) a legitimidade dos créditos em discussão foi devidamente comprovada pelos
documentos juntados com a Manifestação de Inconformidade nos presentes
autos, de tal forma que o Acórdão recorrido não pode se valer do argumento
de que as DCTF retificadoras não poderiam ser aceitas por suposta falta de
comprovação da liquidez e certeza dos créditos;
(tt)
os arts. 923 e 924 do Decreto no 3.000/99 (RIR/99) e os arts. 967 e 968 do
Decreto no 9.580/18 (RIR/18) dispõem expressamente que a escrituração
mantida em observância da legislação aplicável faz prova a favor do
contribuinte, cabendo às autoridades fiscais a produção de prova em
contrário;
(uu) considerando que as Autoridades Fiscais não se desincumbiram do ônus de
refutar a validade das informações trazidas pela recorrente nas DCTF
Fl. 1235
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

retificadoras e respectiva documentação de suporte, é evidente a
improcedência do entendimento do Acórdão recorrido;
(vv) caso se entenda que os documentos acostados aos autos não sejam
suficientemente aptos para evidenciar a realidade dos fatos e a origem dos
créditos que deram suporte às compensações indevidamente não
homologadas, que se determine a realização de diligência;
(ww) ainda que se admitisse a cobrança dos créditos tributários decorrentes da
compensação não homologada, essa cobrança não poderia ser acompanhada
de multa e juros moratórios, em razão da comprovada suspensão da
exigibilidade dos créditos tributários objeto de discussão nestes autos, nos
termos do art. 74, § 11, da Lei no 9.430/96, e do art. 77, § 5o, da IN no
1.300/12;
(xx) para que haja a exigência de multa e juros de mora, é condição necessária
que o contribuinte esteja em atraso com o pagamento do crédito tributário, o
que, todavia, não se verifica no caso em tela;
(yy) para que se possa exigir qualquer valor acrescido de multa e juros de mora,
também é preciso que tenham transcorrido 30 dias contados da data em que
o contribuinte teve ciência da decisão que não homologou os seus pedidos
de compensação;
(zz) a compensação realizada é legal e válida, e implicou na quitação do valor
objeto da cobrança supostamente devido, mesmo que condicionada a
ulterior homologação das Autoridades Fiscais, de tal forma que não há
multa ou juros de mora a serem cobrados;
(aaa) o art. 61 da Lei no 9.430/96, usualmente citado para sustentar a incidência de
juros sobre as multas, trata tão somente da incidência de juros sobre débitos
decorrentes de tributos e contribuições, não havendo qualquer menção às
multas de ofício aplicadas pela RFB;
(bbb) não há margem para qualquer interpretação acerca da possibilidade da
incidência de juros sobre as multas aplicadas pelas autoridades fiscais; e
(ccc) a discussão do PA no 16327.720173/2020-57 é prejudicial à discussão dos
presentes autos, razão pela qual, caso não se entenda pela reforma do
Acórdão recorrido para homologar as declarações de compensação e
cancelar a exigência em discussão, o presente feito deverá permanecer
sobrestado, para aguardar a definição acerca da procedência das DCTF da
recorrente, relativas ao mesmo período, nos autos do PA no
16327.720173/2020-57.
É o relatório.

Fl. 1236
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Voto Vencido
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, Redator Ad Hoc.
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, no diretório corporativo do CARF, a seguir
reproduzida, cujo posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de
admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento.
Do objeto da lide
Conforme relatado, o presente processo trata da não homologação de
compensação declarada, e traz como principal ponto de discussão para essa instância de
julgamento o tratamento que deve ser dado aos descontos concedidos pela recorrente para seus
clientes quando da renegociação da dívida, feita em função do inadimplemento do pagamento
por mais de 60 dias.
Enquanto a recorrente entende que esses descontos devem ser deduzidos da base
de cálculo das Contribuições, a Fiscalização e a DRJ sustentam em sentido contrário, razão pela
qual o crédito pleiteado não foi reconhecido e a compensação declarada não foi homologada.
Não obstante, também fazem parte da presente lide as discussões envolvendo: (i)
a obrigatoriedade ou não da formalização do crédito por meio de auto de infração ou de
notificação de lançamento; (ii) a possibilidade ou não de o crédito tributário objeto da
compensação não homologada ser exigido acompanhado de multa e de juros; e (iii) a
possibilidade ou não de incidência de juros sobre a multa de ofício.
Do sobrestamento
A recorrente afirma que a discussão travada no Processo no 16327.720173/2020-
57 é prejudicial à discussão dos presentes autos, e por isso pede que, caso não se entenda pela
reforma do Acórdão recorrido, no sentido de se homologar a compensação declarada e de se
cancelar a exigência feita, o presente feito seja sobrestado até que haja decisão definitiva naquele
processo.
Explica a recorrente que no referido Processo no 16327.720173/2020-57 está
sendo discutido o indeferimento de DCTF retificadoras, relativas à apuração das Contribuições
no mesmo período de que trata o Despacho Decisório dos presentes autos, as quais, se admitidas
(as DCTF retificadoras), acarretarão na homologação das compensações declaradas, pondo fim à
glosa discutida nos presentes autos.
Tem razão a recorrente quando diz que a discussão do Processo no
16327.720173/2020-57 é prejudicial à discussão dos presentes autos, de tal forma essa matéria
deve ser tratada de forma preliminar.
Há uma clara vinculação entre os dois processos, sendo que aquele (Processo no
16327.720173/2020-57), onde se discutem as DCTF retificadoras, deve ser visto como principal
Fl. 1237
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

em relação ao presente, onde se discute a compensação cujo crédito utilizado está demonstrado
justamente em uma das DCTF retificadoras tratadas no Processo no 16327.720173/2020-57, o
que implica dizer que a decisão lá tomada pode e deve subordinar a presente decisão.
Mas não é o caso de sobrestamento, como pede a recorrente, uma vez que o
Processo no 16327.720173/2020-57 foi julgado antes do presente, na mesma Sessão de
julgamento, de tal forma que esta decisão já está aplicando a decisão tomada naquele processo,
expressa no Acórdão 3401-012.340.
Da formalização do crédito
A recorrente, citando o art. 142 do CTN e o art. 9o do Decreto no 70.235/72,
defende que o lançamento é ato administrativo obrigatório que somente pode ser feito por meio
de auto de infração ou de notificação de lançamento, e reclama que o mero pedido de
compensação e sua subsequente negativa não desobrigam o Fisco de promover o lançamento do
crédito por esses meios específicos, sob pena de nulidade por constituição de lançamento por
forma não prevista em lei.
Destacando que o Despacho Decisório que deu origem ao presente processo não
só indeferiu a declaração de compensação, mas também serviu como instrumento indevido de
cobrança dos débitos compensados do PER/DCOMP, a recorrente afirma que esse tipo de
procedimento chegou a ser considerado ilegítimo pelo antigo Conselho de Contribuintes
(Acórdãos 204-01.613, de 21.8.2006, 105-14.097, de 13.5.2003, e 107-04.172, de 15.5.1997) e
pela 1a Seção do STJ (Embargos de Divergência do Recurso Especial no 576.661/RS).
Por isso a recorrente pede, ainda em sede de preliminar, o cancelamento da
cobrança, independentemente da análise de mérito.
Mas a razão não assiste a recorrente.
A Súmula CARF no 52, aprovada pelo Pleno em 29/11/2010, deixou clara a
necessidade de lançamento de ofício apenas para as compensações não homologadas que tiverem
sido formalizadas até 31/10/2003, e desde que os débitos não sejam exigíveis a partir de DCTF:
Súmula CARF no 52
Os tributos objeto de compensação indevida formalizada em Pedido de Compensação
ou Declaração de Compensação apresentada até 31/10/2003, quando não exigíveis a
partir de DCTF, ensejam o lançamento de ofício.
Para as compensações formalizadas após essa data de 31/10/2003, a necessidade
do lançamento de ofício ficou limitada à multa isolada. Isso porque, com a publicação da MP no
135/03, posteriormente convertida na Lei no 10.833/03, a declaração de compensação passou a
constituir confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos
indevidamente compensados. Observe-se o comando do § 6o do art. 76 da Lei no 9.430/96, com a
redação dada pela Lei no 10.833/03:
§ 6o A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e
suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (Redação dada
pela Lei no 10.833, de 2003)
Fl. 1238
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Além disso, deixando cristalino o procedimento a ser adotado, o art. 18 da Lei no
10.833/03, referindo o lançamento de ofício das diferenças apuradas, entre outras, relativas a
declaração de compensação, previsto no art. 90 da MP no 2.158-35/01, limitou-o à imposição de
multa isolada, devendo ser aplicado ao débito indevidamente compensado o disposto nos §§ 6o a
11 do art. 74 da Lei no 9.430/96:
Art. 18. O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida Provisória no 2.158-
35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à imposição de multa isolada em razão de não-
homologação da compensação quando se comprove falsidade da declaração apresentada
pelo sujeito passivo. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
§ 1o Nas hipóteses de que trata o caput, aplica-se ao débito indevidamente compensado
o disposto nos §§ 6o a 11 do art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
Observe-se, também, a clareza dos §§ 7o e 8o do art. 74 da Lei no 9.430/96 no que
diz respeito à intimação para pagamento e à inscrição em Dívida Ativa da União:
§ 7o Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o
sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do
ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados.
(Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
§ 8o Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7o, o débito será encaminhado à
Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União,
ressalvado o disposto no § 9o. (Redação dada pela Lei no 10.833, de 2003)
Ainda, no mesmo sentido, a ementa a seguir reproduzida do Acórdão 101-95.949,
um dos precedentes da Súmula CARF no 52:
Assunto: Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ
Ano-calendário: 1999, 2000
COMPENSAÇÃO INDEFERIDA – LANÇAMENTO DE OFÍCIO – DCTF – sob a
égide da Lei no 10.833/2003 a declaração de compensação se constituía em confissão de
dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente
compensados. O lançamento de ofício limitar-se-ia à imposição de multa isolada, a ser
aplicada sobre as diferenças apuradas, decorrentes de compensação indevida.
(Acórdão 101-95.949, de 24/01/2007 – Processo no 16327.001753/2004-21 – Relator:
Caio Marcos Candido)
Diante do exposto, e tendo em vista que a declaração de compensação foi
apresentada após 31/10/2003 e que o débito para o qual a recorrente pretendeu a compensação
encontra-se declarado em DCTF, nego provimento na matéria.
Da natureza dos descontos concedidos
A recorrente sustenta ter demonstrado, na Manifestação de Inconformidade, que
as reduções de encargos financeiros concedidas nas renegociações de dívidas têm natureza de
descontos incondicionais, cuja exclusão da base de cálculo da COFINS é expressamente
autorizada pelo artigo 3o, § 2o, I, da Lei no 9.718/98.
Explica que a discordância da DRJ08 “diz respeito tão somente à classificação
jurídica dos descontos concedidos (o v. Acórdão recorrido entende que não seria possível
classificá-los como incondicionais), e à possibilidade jurídica de a Recorrente excluí-los da base
de cálculo do PIS e COFINS”, não havendo questionamentos quanto à “suficiência do acervo
probatório trazido na Manifestação de Inconformidade da Recorrente para comprovar que os
Fl. 1239
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

descontos foram efetivamente concedidos, escriturados e tributados pela COFINS
(principalmente os contratos, DCTF’s, registros contábeis e DARF’s acostados aos presentes
autos)”.
Diz que “o entendimento do v. Acórdão recorrido, no sentido de que o conceito de
“desconto incondicionado” seria restrito às pessoas jurídicas que vendem mercadorias ou
prestam serviços não financeiros, é totalmente desprovido de suporte legal ou jurisprudencial –
tanto é assim que o v. Acórdão recorrido não traz nenhum dispositivo legal ou precedente que
corrobore sua tese”, além de afrontar “o princípio constitucional da isonomia em matéria
tributária inscrito no artigo 150, inciso II, da Constituição Federal (“CF/88”), na medida em que
institui tratamento desigual entre a Recorrente e outros contribuintes do PIS e COFINS que não
são instituições financeiras, sem qualquer razão legítima para tanto”.
Sustenta que “que a IN 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo v. Acórdão
recorrido como fundamento para julgar improcedente a Manifestação de Inconformidade, pois
essa norma sequer existia quando a Recorrente transmitiu o pedido de compensação que deu
origem ao presente processo”.
Acrescenta que, ainda que a IN RFB no 1.911/19 fosse aplicável ao caso em tela,
ela não restringe a exclusão de descontos incondicionados da base de cálculo das Contribuições
por instituições financeiras, uma vez que seu art. 27 está inserido na seção “Das Exclusões
Gerais”, o que faz com que seja aplicável a todos os contribuintes das Contribuições,
independentemente do regime de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou não cumulativo) ou
da sua atividade econômica preponderante (comércio de mercadorias, prestação de serviços não
financeiros, ou prestação de serviços financeiros), devendo ser aplicada a mesma lógica para a
IN RFB no 1.285/12.
Acusa o Acórdão recorrido de ter adotado entendimento que vai de encontro ao
disposto no inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98, que autoriza expressamente a exclusão
de descontos incondicionais para todos os contribuintes das Contribuições na sistemática
cumulativa, sem fazer qualquer restrição quanto ao setor econômico ou natureza jurídica da
atividade de cada um.
Tenta demonstrar que as reduções por ela concedidas têm natureza de descontos
incondicionais, dedutíveis da base de cálculo das Contribuições, trazendo à baila a definição
cunhada pelo professor Hugo de Brito Machado, que diz que o desconto é incondicional quando
não fica a depender de evento futuro e incerto, e a definição expressa no item 4.2 da IN SRF no
51/78, que diz que descontos incondicionais são “parcelas redutoras do preço de vendas, quando
constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento
posterior à emissão desses documentos”. Cita ainda as Soluções de Consulta COSIT nos 531/17,
380/17 e 34/13 e os Acórdãos CARF nos 3202-001.044 e 3302-002.119, que confirmariam esse
entendimento.
Resume seu entendimento, firmado a partir da legislação, da doutrina e da
jurisprudência citadas, dizendo que, “para que um desconto seja considerado incondicional, para
fins de dedução da base de cálculo da COFINS, são requisitos que a referida despesa: (i) não
dependa da ocorrência de um evento futuro e incerto; e (ii) esteja devidamente consubstanciada
nos documentos emitidos pelo contribuinte”.
Fl. 1240
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Afirma cumprir esses requisitos, uma vez que os descontos: “(i) são concedidos
pela Recorrente sem que ela exija o cumprimento de qualquer condição posterior; e (ii) estão
amparados pelos contratos emitidos pela Recorrente, bem como devidamente registrados na sua
contabilidade”.
Contrapõe o entendimento do Acórdão recorrido de que essas premissas não
estariam presentes no caso “tão somente porque os descontos incondicionais não constariam do
“documento inicial da relação contratual”” afirmando que, no caso aqui analisado, “os
descontos incondicionais são concedidos quando da renegociação de dívidas inadimplidas, então
é evidente que, por uma questão lógica, não seria possível que constassem dos contratos
iniciais”.
Acrescenta que “o fato de que a emissão de novos instrumentos consubstanciando
os descontos se dá após a renegociação das dívidas só reforça o seu caráter incondicionado, pois
afasta qualquer condição a ser cumprida como requisito para os descontos”.
Para defender que os descontos por ela concedidos se dão no contexto específico
da prestação de serviços financeiros, a recorrente argumenta que, “no caso da venda de uma
mercadoria ou da prestação de um serviço não financeiro, realmente não há outro momento para
a concessão de descontos senão o da emissão da respectiva fatura ou nota fiscal (uma vez que a
mercadoria já foi entregue, ou o serviço já foi prestado)”, mas que, “tratando-se de operações de
crédito e financiamento, das quais resultam dívida recorrente, é possível a concessão de
descontos incondicionados quando da renegociação da dívida, que se transforma em uma nova
obrigação, com ônus reduzido para o cliente (novação)”.
Critica o entendimento adotado no Acórdão recorrido de que “só seria possível a
concessão de descontos incondicionados no respectivo “documento inicial” da obrigação”,
acusando-o de tentar “aplicar ao presente caso (serviços financeiros) um racional que é próprio
de outras operações (comércio de mercadorias e prestação de serviços não financeiros), e, nessa
medida, totalmente incompatível com a realidade dos autos”.
Não obstante o extenso arrazoado elaborado pela recorrente, a razão não lhe
assiste.
Essa matéria já foi apreciada no Processo no 16327.720173/2020-57, julgado na
mesma Sessão do presente e onde foi discutida a DCTF retificadora que, em tese, daria suporte
ao crédito utilizado na presente declaração de compensação. Na decisão exarada naquele
Processo por meio do Acórdão 3401-012.340, este relator votou por negar provimento ao recurso
voluntário e manteve a não homologação das DCTF retificadoras, tendo se utilizado das
seguintes razões de decidir, que adoto também para o presente processo:
Quanto ao argumento de “que a IN 1.911/19 jamais poderia ter sido utilizada pelo v.
Acórdão recorrido como fundamento para julgar improcedente a Manifestação de
Inconformidade, pois essa norma sequer existia quando a Recorrente transmitiu as
DCTF’s retificadoras que deram origem ao presente processo”, a recorrente parece ter
esquecido de mencionar que, embora a DRJ tenha desenvolvido sua argumentação em
cima dos dispositivos da instrução normativa vigente à época do julgamento em
primeira instância (IN RFB no 1.911/19), ela fez o necessário destaque, na p. 17 de seu
Acórdão (e-fl. 3561), de que os mesmos comandos normativos analisados já estavam
presentes na IN RFB no 1.285/12, vigente à época da transmissão das DCTF
retificadoras.
Fl. 1241
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Observa-se que a Instrução Normativa RFB no1.285/12 (“Dispõe sobre a
incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidas pelas pessoas
jurídicas elencadas no §1o do art.22 da Lei no 8.212, de 24 de julho de 1991") já
continha dispositivos equivalentes (artigos 7o e 8o).
No que diz respeito à interpretação para a aplicação dos comandos normativos previstos
na IN RFB no 1.911/19 (e na IN RFB no 1.285/12), o equívoco não está no entendimento
do Acórdão recorrido, como sustenta a recorrente, mas sim no entendimento dela
própria, quando defende que referida instrução normativa não restringe a exclusão de
descontos incondicionais da base de cálculo da COFINS por instituições financeiras.
Para a recorrente, o art. 27 da IN RFB no 1.911/19, que prevê a exclusão dos descontos
incondicionais concedidos da base de cálculo da COFINS, por estar inserido na Seção
“Das Exclusões Gerais”, deve ser aplicado “a todos os contribuintes do PIS e COFINS,
independentemente do regime de apuração a que se sujeitam (cumulativo ou não
cumulativo), ou da sua atividade econômica preponderante (comércio de mercadorias,
prestação de serviços não financeiros, ou prestação de serviços financeiros)”.
Mas não é isso que se extrai a partir de uma leitura mais atenta da IN RFB no 1.911/19,
e, muito menos, a partir da leitura da IN RFB no 1.285/12, que trata exclusivamente da
incidências das Contribuições devidas pelas pessoas jurídicas elencadas no § 1o do art.
22 da Lei no 8.212/91.
A Parte V da IN RFB no 1.911/19 trata dos casos especiais, abarcando em seu Livro XX
(arts. 662 a 684) a tributação das Contribuições sobre as pessoas jurídicas autorizadas a
funcionar pelo Banco Central do Brasil, pela Superintendência de Seguros Privados ou
pela Secretaria Especial de Previdência e Trabalho.
O art. 662 lista as instituições que o Livro XX pretende alcançar e diz que elas serão
tributadas pelas Contribuições na forma daquele Livro.
Art. 662. Os bancos comerciais, os bancos de investimentos, os bancos de
desenvolvimento, as caixas econômicas, as sociedades de crédito, financiamento
e investimento, as sociedades de crédito imobiliário, as sociedades corretoras, as
sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários, as empresas de
arrendamento mercantil, as cooperativas de crédito, as associações de poupança e
empréstimo, as empresas de seguros privados e de capitalização, os agentes
autônomos de seguros privados e de crédito, as entidades de previdência
complementar e as agências de fomento referidas no art. 1o da Medida Provisória
no 2.192-70, de 24 de agosto de 2001, serão tributados pela Contribuição para o
PIS/Pasep e para a Cofins na forma deste Livro.
O art. 663, por sua vez, ao estabelecer a base de cálculo das Contribuições, aponta para
o inciso II do art. 26 e para os arts. 664 a 666, mas ao falar das exclusões permitidas
pela legislação não aponta para o art. 27, mencionado pela recorrente, mas tão somente
para os arts. 667 a 675.
Art. 663. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
devidas pelas pessoas jurídicas relacionadas no art. 662 é o faturamento nos
termos do inciso II do art. 26, observado o disposto nos arts. 664 a 666, deduzida
das exclusões permitidas pela legislação na forma dos arts. 667 a 675 (Lei no
9.718, de 1998, art. 2o e art. 3o, caput, com redação dada pela Lei no 12.973, de
2014, art. 52; e Lei no 12.715, de 2012, art. 70).
A razão para essa falta de referência ao art. 27 no art. 663 não é porque ele,
naturalmente, já se aplica de forma subsidiária para as instituições tratadas no Livro
XX, mas sim porque o art. 667, inserido na Seção I (Das Exclusões e Deduções de
Caráter Geral) do Capítulo II (Das Exclusões e Deduções da Base de Cálculo), já trouxe
Fl. 1242
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

as exclusões de caráter geral, presentes no art. 27, que são aplicáveis para as instituições
tratadas no Livro XX.
Art. 27. Para fins de determinação da base de cálculo a que se refere o art. 26
podem ser excluídos os valores referentes a (Decreto-lei no 1.598, de 26 de
dezembro de 1977, art. 12, com redação dada pela Lei no 12.973, de 13 de maio
de 2014, art. 2o; Lei no 9.718, de 1998, art. 3o, caput, com redação dada pela Lei
no 12.973, de 2014, art. 42, e § 2o, com redação dada pela Lei no 13.043, de 13 de
novembro de 2014, art. 15; Lei no 10.637, de 2002, art. 1o, § 3o, com redação
dada pela Lei no 12.973, de 2014, art. 16; e Lei no 10.833, de 2003, art. 1o, § 3o,
com redação dada pela Lei no 12.973, de 2014, art. 17; e art. 15, inciso I, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21):
I - vendas canceladas;
II - devoluções de vendas, na hipótese do regime de apuração cumulativa de que
trata o Livro II da Parte I;
III - descontos incondicionais concedidos;
IV - reversões de provisões, que não representem ingresso de novas receitas;
V - recuperações de créditos baixados como perda, que não representem ingresso
de novas receitas;
VI - as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante,
classificado como investimento, imobilizado ou intangível;
VII - venda de bens classificados no ativo não circulante que tenha sido
computada como receita;
VIII - receitas auferidas pela pessoa jurídica revendedora, na revenda de
mercadorias em relação às quais a contribuição seja exigida da empresa
vendedora, na condição de substituta tributária;
IX - receita decorrente da transferência onerosa a outros contribuintes do ICMS
de créditos de ICMS originados de operações de exportação, conforme o
disposto no inciso II do § 1o do art. 25 da Lei Complementar no 87, de 13 de
setembro de 1996;
X - receita reconhecida pela construção, recuperação, ampliação ou
melhoramento da infraestrutura, cuja contrapartida seja ativo intangível
representativo de direito de exploração, no caso de contratos de concessão de
serviços públicos;
XI - resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido e os lucros e dividendos derivados de participações societárias, que
tenham sido computados como receita; e
XII - financeiras decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII
do caput do art. 183 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, referentes a
receitas excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
Art. 667. As pessoas jurídicas relacionadas no art. 662, podem excluir ou deduzir
da receita bruta operacional, para efeito da determinação da base de cálculo
apurada na forma do art. 663 (Lei no 9.701, de 1998, art. 1o, inciso I):
I - as reversões de provisões operacionais;
II - as recuperações de créditos baixados como perda, que não representem
ingresso de novas receitas;
III - o resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor do patrimônio
líquido; e
IV - os lucros e dividendos derivados de participações societárias que tenham
sido computados como receita bruta; e
V – as receitas de que trata o inciso IV do caput do art. 187 da Lei no 6.404, de
15 de dezembro de 1976, decorrentes da venda de bens do ativo não circulante,
classificado como investimento, imobilizado ou intangível.
Observe-se que o inciso I do art. 667 reproduz o que está previsto no inciso IV do art.
27, o inciso II do art. 667 o que está previsto no inciso V do art. 27, o inciso III do art.
Fl. 1243
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

667 o que está previsto na primeira parte do inciso XI do art. 27, o inciso IV do art. 667
o que está previsto na segunda parte do inciso XI do art. 27 e o inciso V do art. 667 o
que está previsto no inciso VI do art. 27. Os demais incisos do art. 27 não foram
reproduzidos no art. 667 pelo simples fato de que não aplicáveis para as instituições
tratadas no Livro XX.
Em outras palavras, a IN RFB no 1.911/19 (antes a IN RFB no 1.285/12) já trouxe a
interpretação de que os descontos incondicionais previstos no inciso III do seu art. 27
(inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98) não são aplicáveis para, entre outras, as
instituições financeiras, não havendo, portanto, a possibilidade de exclusão de valores
da base de cálculo das Contribuições com base nessa rubrica.
E entendo que a IN RFB no 1.911/19, e antes a IN RFB no 1.285/12, acertaram quando
seguiram esse entendimento.
Indo na linha contrária do que defende a recorrente, estou convencido de que os
descontos incondicionais capazes de serem excluídos da base de cálculo das
Contribuições, conforme previsão do inciso I do § 2o do art. 3o da Lei no 9.718/98, se
aplicam, tipicamente, “às pessoas jurídicas que vendem mercadorias ou prestam
serviços não financeiros”, não sendo aplicáveis às instituições financeiras pela prestação
dos serviços oferecidos.
O conceito que temos de descontos incondicionais, e que a própria recorrente refere
como paradigma em seu Recurso Voluntário, é aquele constante no item 4.2 da IN SRF
no 51/78, que diz que “descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de
venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e
não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos”.
Em cima desse conceito, a recorrente quer fazer crer que, para que um desconto seja
considerado incondicional para fins de dedução da base de cálculo da COFINS, basta
que ele não dependa da ocorrência de evento futuro e incerto e que esteja devidamente
consubstanciado nos documentos emitidos.
Mas esquece ela de referir que esse desconto deve ser concedido quando da realização
do negócio original, fato gerador da obrigação tributária, seja ele uma compra e venda
ou uma prestação de serviço. Por isso a IN SRF no 51/78 associa ao conceito de
desconto incondicional o fato de que ele deve constar da nota fiscal de venda dos bens
ou da fatura de serviços.
E não há qualquer abuso por parte da RFB no estabelecimento dessa obrigação
acessória. O STJ, inclusive, já possui jurisprudência firmada no sentido de que os
descontos incondicionais, para que sejam excluídos da base de cálculo das
Contribuições, devem estar destacados nas notas fiscais, conforme pode ser observado,
por exemplo, na ementa do AgInt no Recurso Especial no 1.711.603 - SP, cujo excerto é
a seguir reproduzido:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL.
BASE
DE
CÁLCULO
DA
COFINS.
DESCONTOS
INCONDICIONAIS. AUSÊNCIA DE DESTAQUE NAS NOTAS FISCAIS.
NECESSIDADE DE ANÁLISE DO CONTEXTO FÁTICO-PROBATÓRIO.
INCIDÊNCIA DA SÚMULA 7/STJ.
1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou-se no sentido de que
os descontos incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI,
ICMS, PIS E COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam
destacados nas notas fiscais. Precedentes: AgRg no REsp 1.092.686/RJ, Rel.
Ministro Luiz Fux, Primeira Turma, DJe 21/2/2011; REsp 1.366.622/SP, Rel.
Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, DJe 20/5/2013.
Fl. 1244
DF CARF MF
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Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

O Ministro Marco Aurélio, relator no RE 567.935/SC, por sua vez, associa esse tipo de
desconto à captação de clientela, conforme pode ser observado no excerto de seu voto
que é reproduzido na sequência:
Sob a óptica jurídico-contábil, os descontos incondicionais são parcelas redutoras
dos preços de compra e venda, outorgados independentemente de evento
posterior, devendo figurar no corpo da nota fiscal emitida. Esse tipo de
abatimento, também conhecido como “desconto comercial”, normalmente
utilizado para atrair clientela, repercute necessariamente no preço final
praticado, ou seja, no “valor da operação”. Uma vez concedido, o valor
correspondente não será pago pelo adquirente do produto, não fazendo parte do
preço praticado em definitivo. (grifo meu)
No caso em tela, o negócio que a recorrente tabula com seus “clientes” pessoas físicas é
a concessão de crédito (empréstimo), sendo sua receita operacional composta,
principalmente, pelos juros e encargos pactuados (conforme relato da própria
recorrente). Para que um desconto pudesse ser considerado incondicional para efeitos de
exclusão da base de cálculo da COFINS, seria necessário que ele fosse concedido no
momento da concretização do negócio (utilização do crédito pelo tomador), e não em
um momento posterior, como, por exemplo, após o inadimplemento da prestação. Além
disso, seria necessário que esse desconto constasse de algum documento emitido pela
recorrente que fosse representativo do negócio, como, por exemplo, da fatura de
cobrança do crédito concedido.
Mas essa não é a prática dentro do ambiente de negócios que estamos aqui analisando.
Não há, s.m.j., qualquer desconto de juros ou de encargos discriminado na fatura de
cobrança do empréstimo concedido. Aliás, não há nem mesmo uma fatura
individualizada por crédito concedido, mas sim uma fatura mensal dos valores devidos
(pelo tomador dos créditos) em função de todos os créditos utilizados.
Por isso entendo que, ao contrário do que defende a recorrente, a exclusão dos
descontos incondicionais da base de cálculo das Contribuições não se aplica, de fato, às
instituições financeiras.
E esse entendimento não “vai de encontro ao disposto no inciso I do § 2o do art. 3o da
Lei no 9.718/98, que autoriza expressamente a exclusão de descontos incondicionais
para todos os contribuintes da COFINS na sistemática cumulativa, sem fazer qualquer
restrição quanto ao setor econômico ou natureza jurídica da atividade de cada um”,
como quer convencer a recorrente, mas sim consolida a interpretação de forma mais
consentânea com o que dispõe a legislação.
Mas mesmo que fosse possível se imaginar alguma forma de aproveitamento da
exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo das Contribuições para as
instituições financeiras, certamente ela não alcançaria o presente caso.
Isso porque os descontos concedidos pela recorrente a seus clientes não se deram
quando da concretização do negócio (utilização do crédito pelo tomador), mas sim em
um momento posterior, em função do inadimplemento do pagamento da fatura. A
própria recorrente reconhece esse fato quando afirma que “os descontos incondicionais
são concedidos quando da renegociação de dívidas inadimplidas, então é evidente que,
por uma questão lógica, não seria possível que constassem dos contratos iniciais”.
Ou seja, os descontos não foram concedidos em função da realização do negócio, fato
gerador da obrigação tributária, mas sim para a viabilização do pagamento inadimplido,
referente a um negócio anteriormente realizado. A recorrente poderia, inclusive, ter
adotado outra solução para a cobrança do que lhe era devido, como, por exemplo, a
contratação de uma empresa especializada.
Fl. 1245
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Além disso, nunca é demais lembrar que a inadimplência faz parte do risco do negócio
e, segundo jurisprudência firmada em nossos tribunais, os valores não pagos não podem
ser excluídos da base de cálculo das Contribuições (ver, por exemplo, o que foi decido
sob a sistemática de repercussão geral no RE 586.482 - RS, cuja ementa está
reproduzida mais adiante no tópico “Do conceito jurídico de receita”).
Quanto ao argumento da recorrente de que “o fato de que a emissão de novos
instrumentos consubstanciando os descontos se dá após a renegociação das dívidas só
reforça o seu caráter incondicional, pois afasta qualquer condição a ser cumprida como
requisito para os descontos”, embora não haja uma discordância, ele nada ajuda na
pretensão da recorrente.
A questão de fundo que aqui se analisa não é se os descontos são dados de forma
incondicional em relação à renegociação da dívida pelo inadimplemento, mas sim se
esses descontos são dados de forma incondicional em relação ao negócio realizado (fato
gerador da obrigação tributária), que, no caso, foi a concessão de crédito (empréstimo).
E a resposta é não. Os descontos só foram concedidos pela recorrente em função de um
evento posterior (inadimplemento da obrigação – pagamento – assumida quando da
tomada do crédito), o que torna impossível considerá-los incondicionais.
Outro argumento trazido pela recorrente, que também não ajuda em sua tese, é que, “no
caso da venda de uma mercadoria ou da prestação de um serviço não financeiro,
realmente não há outro momento para a concessão de descontos senão o da emissão da
respectiva fatura ou nota fiscal (uma vez que a mercadoria já foi entregue, ou o serviço
já foi prestado)”, mas que, “tratando-se de operações de crédito e financiamento, das
quais resultam dívida recorrente, é possível a concessão de descontos incondicionais
quando da renegociação da dívida, que se transforma em uma nova obrigação, com ônus
reduzido para o cliente (novação)”.
E não ajuda porque a premissa da qual parte a recorrente está equivocada. Quando
estamos diante de uma operação de compra e venda, ou de uma prestação de serviço não
financeiro, onde o pagamento não é feito à vista, o que resta após a entrega da
mercadoria, ou após a prestação do serviço, é uma dívida (obrigação de pagar), que, a
exemplo do que ocorre no negócio explorado pela recorrente, pode ou não ser adimplida
no prazo. E não sendo adimplida, as partes poderão renegociá-la, assim como faz a
recorrente, sendo que eventuais descontos concedidos não poderão ser excluídos da base
de cálculo das Contribuições.
Também não merece acolhida o argumento da recorrente de que o entendimento “de
que o conceito de “desconto incondicional” seria restrito às pessoas jurídicas que
vendem mercadorias ou prestam serviços não financeiros” afronta “o princípio
constitucional da isonomia em matéria tributária inscrito no artigo 150, inciso II, da
Constituição Federal (“CF/88”), na medida em que institui tratamento desigual entre a
Recorrente e outros contribuintes do PIS e COFINS que não são instituições financeiras,
sem qualquer razão legítima para tanto”.
Essa matéria já foi, de certa forma, analisada pelo CARF no Acórdão 3102-001.378, em
14/02/2012, onde uma instituição não financeira, sob o mesmo argumento do princípio
da isonomia, pretendeu se valer das exclusões previstas na Lei no 9.718/98 para as
instituições financeiras, o que foi de pronto afastado, conforme se observa no excerto do
voto a seguir reproduzido, que adoto como razões de decidir:
De outro giro, quanto à tentativa de legitimar sua pretensão nas exclusões
prescritas na mesma Lei n o 9.718/98 para as instituições financeiras, além de
entendermos que as previstas para tais atividades estão atreladas as suas
respectivas particularidades do negócio desenvolvido pelas mesmas (de igual
modo, por exemplo, como seria insensato imaginar em exclusão de valores
referentes à vendas canceladas e descontos incondicionais para instituições
financeiras), admiti-las sob o argumento de ferir a norma do art. 150, inciso II, da
Fl. 1246
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

CF/88 iria de encontro a restrição constante do art. 62 do Regimento Interno do
CARF, assim vazado:
Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF
afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional,
lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.
Interessante notar que o entendimento expresso no excerto do voto acima reproduzido
vai na mesma direção que seguimos até agora, no sentido de que os descontos
incondicionais não se aplicam para as instituições financeiras, mais especificamente
quando diz que “seria insensato imaginar em exclusão de valores referentes à vendas
canceladas e descontos incondicionais para instituições financeiras”.
Diante do que acima foi exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário no que
diz respeito a essa matéria.
Das normas contábeis e regulatórias
Abrindo nova linha de argumentação, a recorrente, após tecer alguns comentários
sobre a Resolução CMM no 2.682/99, afirma que o art. 9o dessa Resolução “proíbe
expressamente que as instituições financeiras reconheçam, em seu resultado do período,
quaisquer receitas ou encargos financeiros relativos a operações de crédito que apresentem atraso
igual ou superior a 60 dias”, de tal forma que, “sob a regulamentação do CMN atualmente em
vigor, caso a instituição financeira renegocie ou recupere valores relacionados a obrigações
vencidas há mais de 60 dias, ou obtenha ganhos decorrentes da renegociação, estes deverão ser
contabilizados em conta de resultado apenas quando do seu efetivo recebimento”.
Segundo a recorrente, essas medidas “têm origem no interesse público de
fiscalização e preservação da saúde do Sistema Financeiro Nacional” e “objetivam que as
instituições financeiras apresentem informações contábeis mais próximas de sua realidade
econômica”, permitindo “aos seus clientes, os depositantes, e aos órgãos reguladores, uma
identificação mais pronta e precisa de eventuais dificuldades que estejam enfrentando”.
A recorrente menciona, ainda, “que o pronunciamento técnico CPC no 30,
proferido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (“CPC”), e que trata do registro contábil
das receitas das pessoas jurídicas em geral, expressamente indica que os descontos não devem
ser considerados como receita pela sociedade”.
Cita, por fim, jurisprudência deste Conselho, mais especificamente o Acórdão
3403-00.393, de 2011, onde restou decidido que “o recebimento de mercadorias em bonificação
implica mera redução do respectivo custo unitário de aquisição”, e que a “redução de custo não
equivale a receita e, portanto, não pode ser fato gerador da COFINS, nem mesmo após a vigência
da LC n° 20/98”.
E conclui dizendo que, “com base na regulamentação do CMN, nas normas
contábeis e na jurisprudência desse E. CARF, resta claro que nenhum encargo financeiro de
obrigações vencidas há mais de 60 dias pode ser contabilizado como receita pela instituição
financeira, sendo impossível exigir a COFINS sobre esses valores”.
Novamente, sem razão a recorrente.
Fl. 1247
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

A recorrente já havia se utilizado dessas mesmas razões recursais no Processo no
16327.720173/2020-57, onde, por meio do Acórdão 3401-012.340, votei pela manutenção de
não homologação das DCTF retificadoras. Adoto, pois, as mesmas razões de decidir daquele
Acórdão, que são reproduzidas a seguir:
Os dois atos mencionados pela recorrente, a Resolução CMN no 2.682/99 e o
Pronunciamento Técnico CPC 30, tratam, claramente, da forma como as informações
devem ser contabilizadas. A própria recorrente reconhece essa relação contábil quando
afirma que as medidas impostas pela Resolução CMN no 2.672/99 “objetivam que as
instituições financeiras apresentem informações contábeis mais próximas de sua
realidade econômica” e que o Pronunciamento Técnico CPC 30 “trata do registro
contábil das receitas das pessoas jurídicas em geral”.
Ocorre, no entanto, que o conceito jurídico-constitucional de receita tributável, acolhido
pela alínea “b” do inciso I do art. 195 da CF, não se confunde com o conceito contábil,
apesar de a tributação poder se utilizar, como ponto de partida, dos valores presentes na
contabilidade.
A existência dessa distinção conceitual fica muita clara quando o item 8A do
Pronunciamento Técnico CPC 30, que parece ter siso ignorado pela recorrente, diz que
a entidade, para fins fiscais, não deve utilizar a receita constante na demonstração do
resultado, mas sim deve fazer uso de outras contas de controle interno, como “Receita
Bruta Tributável”.
8A. A divulgação da receita na demonstração do resultado deve ser feita a partir
das receitas conforme conceituadas neste Pronunciamento. A entidade deve fazer
uso de outras contas de controle interno, como “Receita Bruta Tributável”, para
fins fiscais e outros.
Também as Leis nos 10.637/02 e 10.833/03 desassociam o conceito de “receita
tributária” da contabilidade quando dizem, no art. 1o de ambas as Leis, que as
Contribuições incidem “sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica,
independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.
Esse mesmo entendimento pode ser encontrado no voto da Ministra Rosa Weber,
relatora no RE 606.107 - RS, julgado sob a sistemática de repercussão geral, cujo
excerto é abaixo reproduzido:
Com a EC 20/1998, que deu nova redação ao art. 195, inciso I, da Lei Maior,
passou a ser possível a instituição de contribuição para o financiamento da
Seguridade Social alternativamente sobre o faturamento ou a receita (alínea “b”),
conceito este mais largo, é verdade, mas nem por isso uma carta em branco nas
mãos do legislador ou do exegeta. Trata-se de um conceito constitucional, cujo
conteúdo, em que pese abrangente, é delimitado, específico e vinculante,
impondo-se ao legislador e à Administração Tributária. Cabe ao intérprete da
Constituição Federal defini-lo, à luz dos usos linguísticos correntes, dos
postulados e dos princípios constitucionais tributários, dentre os quais sobressai
o princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1o, da CF).
Pois bem, o conceito constitucional de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da
CF, não se confunde com o conceito contábil. Isso, aliás, está claramente
expresso nas Leis 10.637/02 (art. 1o) e Lei 10.833/03 (art. 1o), que determinam a
incidência da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o
total das receitas, “independentemente de sua denominação ou classificação
contábil”.
Não há, assim, que buscar equivalência absoluta entre os conceitos contábil e
tributário.
Ainda que a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado,
gestão e planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de
Fl. 1248
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

partida para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo
algum subordina a tributação. Trata-se, apenas, de um ponto de partida. Basta
ver os ajustes (adições, deduções e compensações) determinados pela legislação
tributária. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins
tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito
Tributário. (grifo meu)
Dessa forma, tendo em vista que a contabilidade não subordina a tributação, não é
porque o art. 9o da Resolução CMN no 2.682/99 diz que, para efeitos contábeis, “é
vedado o reconhecimento no resultado do período de receitas e encargos de qualquer
natureza relativos a operações de crédito que apresentem atraso igual ou superior a
sessenta dias, no pagamento de parcela de principal ou encargos” ou que o
Pronunciamento Técnico CPC 30 diz, nas palavras da recorrente, “que os descontos não
devem ser considerados como receita pela sociedade”, que esses valores não podem ser
tributados.
Por fim, quanto à decisão exarada pelo Acórdão 3403-00.393, mencionada pela
recorrente, é de se observar a total falta de pertinência em relação à matéria tratada nos
autos, o que o torna inaplicável ao presente caso. Observe-se que lá se discutiam
mercadorias recebidas em bonificação, o que não guarda qualquer relação com os aqui
discutidos descontos concedidos frente ao inadimplemento do pagamento.
Destarte, nada a prover na matéria.
Do conceito jurídico de receita
A recorrente defende que, “em hipótese nenhuma, os descontos concedidos
poderiam ser confundidos com receitas da Recorrente, por afronta ao próprio conceito jurídico
de receita, para fim de incidência da COFINS”, uma vez que “os valores dos descontos
incondicionados concedidos nas renegociações sequer transitaram pelo caixa da Recorrente”.
Sustenta que, “nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário
de “receita”, têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam, a saber: (i)
incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade em relação à incorporação desses
valores ao patrimônio; e (iii) relação causal entre tais valores e as atividades sociais
desenvolvidas pela pessoa jurídica”, e que, “no caso em tela, por não representarem acréscimos
patrimoniais da Recorrente, os descontos incondicionais concedidos nas renegociações de
dívidas não correspondem a receita tributável por COFINS”.
Mais uma vez, pelo fato de essas razões recursais já terem sido analisadas no
Processo no 16327.720173/2020-57, adoto, para a matéria, as razões de decidir no meu voto
proferido no Acórdão 3401-012.340, a seguir reproduzidas:
Não obstante, os argumentos apresentados pela recorrente não merecem melhor sorte do
que os analisados até este ponto.
Isso porque a recorrente, como instituição financeira, está obrigada, nos termos do
inciso II do art. 14 da Lei no 9.718/98, à apuração do lucro real, o que, por sua vez, por
força do disposto no art. 6o do Decreto-Lei no 1.598/77, a obriga a reconhecer suas
receitas e despesas de acordo com o regime de competência.
E, como é sabido, no regime de competência a apuração dos resultados para fins de
tributação considera as receitas e as despesas independentemente dos efetivos
recebimentos ou pagamentos, sendo irrelevante, portanto, para fins da incidência das
Contribuições, o fato de os valores terem ou não transitado pelo caixa da recorrente.
Fl. 1249
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Assim, tendo ocorrido o fato gerador das Contribuições com a efetiva utilização dos
créditos (concedidos pela recorrente) por parte dos clientes pessoas físicas, e não
havendo na legislação hipótese de exclusão que contemple o inadimplemento do
pagamento, ou mesmo os descontos resultantes de renegociação por esse
inadimplemento, é de se manter hígido o valor apurado com o nascimento da obrigação
tributária.
É esse o racional que fundamentou a decisão proferida no RE 586.482 - RS, julgado sob
a sistemática de repercussão geral, onde foi rejeitada a possibilidade de exclusão dos
valores inadimplidos da base da cálculo das Contribuições, e cuja ementa é a seguir
reproduzida:
TRIBUTÁRIO.
CONSTITUCIONAL.
COFINS/PIS.
VENDAS
INADIMPLIDAS. ASPECTO TEMPORAL DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA.
REGIME DE COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO COM AS HIPÓTESES DE
CANCELAMENTO DA VENDA.
1. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra
geral para a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. (art.
177 da Lei no 6.404/ ̈76).
2. Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da COFINS e da
contribuição para o PIS, portanto, temos que o fato gerador da obrigação ocorre
com o aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e
não com o recebimento do preço acordado. O resultado da venda, na esteira da
jurisprudência da Corte, apurado segundo o regime legal de competência,
constitui o faturamento da pessoa jurídica, compondo o aspecto material da
hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, consistindo situação
hábil ao nascimento da obrigação tributária. O inadimplemento é evento
posterior que não compõe o critério material da hipótese de incidência das
referidas contribuições.
3. No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas
vendas inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão. As
situações posteriores ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem
como excludentes do crédito tributário, contempladas na legislação do PIS e da
COFINS, ocorrem apenas quando fato superveniente venha a anular o fato
gerador do tributo, nunca quando o fato gerador subsista perfeito e acabado,
como ocorre com as vendas inadimplidas.
4. Nas hipóteses de cancelamento da venda, a própria lei exclui da tributação
valores que, por não constituírem efetivos ingressos de novas receitas para a
pessoa jurídica, não são dotados de capacidade contributiva.
5. As vendas canceladas não podem ser equiparadas às vendas inadimplidas
porque, diferentemente dos casos de cancelamento de vendas, em que o negócio
jurídico é desfeito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do devedor,
as vendas inadimplidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das
vendas e na consequente devolução da mercadoria -, enquanto não sejam
efetivamente canceladas, importam em crédito para o vendedor oponível ao
comprador.
6. Recurso extraordinário a que se nega provimento.
Nesse sentido, nego provimento ao Recurso Voluntário em relação à matéria.
Da legalidade da conduta e dos efeitos da DCTF retificadora
A recorrente afirma que “o procedimento de retificação das DCTFs foi realizado
em atenção às normas da IN RFB no 1.599/15 (que reproduzem as regras da IN RFB no
1.110/2010)”, uma vez que, além da espontaneidade na adoção do procedimento, foi observado o
prazo de cinco anos.
Fl. 1250
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Defende que, “nos termos expressos do artigo 9o, § 1o, da IN RFB no 1.599/15, a
DCTF retificadora terá a mesma natureza da DCTF originalmente apresentada, sendo
instrumento hábil para aumentar ou reduzir os tributos devidos (inclusive a COFINS)”.
Acrescenta “que as informações das DCTFs retificadoras gozam de presunção de
certeza e liquidez, salvo prova em contrário, a ser produzida pelas autoridades fiscais (o que não
foi feito no caso dos autos)”.
Acusa que, enquanto “fez prova inequívoca do seu direito com documentação
específica juntada aos presentes autos (principalmente os contratos de renegociação, registros
contábeis e DARF’s), as DD. Autoridades Fiscais não forneceram qualquer elemento de prova
que pudesse atestar que as exclusões se deram de forma irregular”, e “chama atenção para o fato
de que a suficiência e a idoneidade do acervo probatório trazido com a Manifestação de
Inconformidade não foram questionados pelo v. Acórdão recorrido”.
Complementa dizendo que “os artigos 923 e 924, do Decreto no 3.000/99
(RIR/99), e os artigos 967 e 968 do Decreto no 9.580/18 (RIR/18) dispõem expressamente que a
escrituração mantida em observância da legislação aplicável faz prova a favor do contribuinte,
cabendo às autoridades fiscais a produção de prova em contrário”.
Sem razão a recorrente.
Essa matéria também foi apreciada no âmbito do Processo no 16327.720173/2020-
57, portanto adoto as razões de decidir no meu voto proferido no Acórdão 3401-012.340, a
seguir reproduzidas:
A questão que se discute nessa instância de julgamento não é procedimental e nem
probatória, mas sim de direito. Conforme vimos no tópico “Do objeto da lide”, o ponto
central da discussão é o tratamento que deve ser dado aos descontos concedidos pela
recorrente para seus clientes pessoas físicas quando da renegociação da dívida, feita em
função do inadimplemento do pagamento por mais de 60 dias.
E já concluímos, nos tópicos anteriores, pela impossibilidade de exclusão da base da
cálculo da COFINS desses descontos, de tal forma que, uma vez que o direito não
assiste a recorrente, resta sem relevância a discussão sobre a forma como o direito foi
pleiteado.
Diante disso, nego provimento também nessa matéria trazida pelo Recurso
Voluntário.
Do pedido de diligência
A recorrente pede, de forma subsidiária, caso se entenda que os documentos
juntados aos autos não sejam suficientes para a comprovação do crédito pleiteado, que seja
realizada diligência, “nos termos do artigo 16, inciso IV, do Decreto no 70.235, de 6.3.1972
(“Decreto 70.235/72”), com o intuito de atestar a origem do crédito e sua devida escrituração das
DCTFs retificadoras, cujas informações prevalecem sobre as informações da DCTF original”.
Não obstante, conforme mencionado no tópico anterior (“Da legalidade da
conduta e dos efeitos da DCTF retificadora”), a questão discutida neste processo não é
Fl. 1251
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

probatória, mas sim de direito, de tal forma que nenhuma serventia teria a realização de
diligência para a coleta de qualquer outra evidência.
Destarte, por considerá-la desnecessária e prescindível, indefiro o pedido de
diligência, nos termos do disposto no art. 18 do Decreto no 70.235/72.
Da multa e dos juros sobre a compensação não homologada
A recorrente sustenta que, ainda que se admitisse a cobrança dos créditos
tributários decorrentes da compensação não homologada, “essa cobrança não poderia ser
acompanhada de multa e juros moratórios, em razão da comprovada suspensão da exigibilidade
dos créditos tributários objeto de discussão nestes autos, nos termos do artigo 74, § 11, da Lei
9.430/96, e do artigo 77, § 5o, da IN 1.300/12”.
Assevera que, “para que haja a exigência de multa e juros de mora, é condição
necessária que o contribuinte esteja em atraso com o pagamento do crédito tributário”, além de
ser “preciso que tenham transcorrido 30 dias contados da data em que o contribuinte teve ciência
da decisão que não homologou os seus pedidos de compensação”. E, para a recorrente, nada
disso ocorreu no presente caso.
Mais uma vez, sem razão a recorrente.
Esse tema já está pacificado neste Conselho, conforme pode ser visto nas razões
de decidir do Acórdão 3201-008.666, de relatoria do i. Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, a seguir reproduzidas, que adoto como se minhas fossem:
Com relação à multa aplicada é prevista em lei e legal. Dispõe o art. 61 da Lei no 9.430,
de 1996, in verbis:
“Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores
ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na
legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de
trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia
subsequente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou
da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.”
Nada a deferir sobre o tema.
No que se refere aos argumento de que são indevidos juros, mais uma vez, é
improcedente a insurgência da Recorrente. Prescreve o texto legal:
“Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores
ocorrerem a partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na
legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de
trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.
(...)
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora
calculados à taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do primeiro dia do mês
subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um
por cento no mês de pagamento.”
Fl. 1252
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

A questão é pacífica no CARF, com a aplicação da Súmula CARF no 4, a seguir
reproduzida:
“Súmula CARF no 4 A partir de 1o de abril de 1995, os juros moratórios
incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita
Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais.” (Vinculante,
conforme Portaria MF no 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018).
Como não foi possível a homologação das compensações vinculadas em decorrência da
insuficiência de crédito, sobre os débitos cujas compensações restaram não
homologadas é cabível a incidência de juros e multa de mora.
Assim, nada a prover na matéria.
Dos juros sobre a multa de ofício
Por fim, a recorrente reclama que o art. 61 da Lei no 9.430/96, usualmente citado
para sustentar a incidência de juros sobre as multas, trata tão somente da incidência de juros
sobre débitos decorrentes de tributos e contribuições, não havendo qualquer menção às multas de
ofício aplicadas pela RFB.
Sustenta não haver “margem para qualquer interpretação acerca da possibilidade
da incidência de juros sobre as multas aplicadas pelas autoridades fiscais”, sendo o dispositivo
que embasa o entendimento do Fisco “expresso no sentido de que apenas os débitos decorrentes
de tributos e contribuições são atualizáveis”.
Cita, por fim, jurisprudência do CARF que teria pacificado o entendimento de que
tais multas não são atualizáveis.
Não obstante, esse é um tema que não só está pacificado neste CARF, mas
também sumulado.
A Súmula CARF no 108, aprovada pelo Pleno em 03/09/2018, diz expressamente
que incidem juros moratórios sobre o valor da multa de ofício, sendo ela, por força da Portaria
ME no 12919, de observância obrigatória por parte da Administração Tributária Federal, o que
torna despicienda qualquer outra argumentação.
Súmula CARF no 108
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
Destarte, impõe-se a negativa de provimento na matéria.

Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
Fl. 1253
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Arnaldo Diefenthaeler Dornelles

Voto Vencedor
Conselheiro Marcos Roberto da Silva, Redator Ad Hoc
Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto vencedor disponibilizada pela
redatora designada, Conselheira Carolina Machado Freire Martins, a seguir reproduzida, cujo
posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
Com as devidas vênias ao ilustríssimo Relator que, como de praxe, elaborou voto
extremamente bem fundamentado, durante os frutíferos debates travados por ocasião da
conclusão do julgamento, foi aberta divergência, que levou o colegiado, por maioria, à conclusão
diversa quanto ao provimento do recurso.
Cediço que no tocante à base de cálculo do PIS e da COFINS toma-se a receita
como parâmetro inafastável de acordo com os arts. 1o, § 3o, V, a, das Leis n. 10.637/2002 e
10.883/2003, sendo definida pela Ministra Rosa Weber no julgamento do RE 606.107/RS, como
o “ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo,
sem reservas ou condições”, cuja aferição está relacionada única e exclusivamente à pessoa do
contribuinte.
Na mesma linha, quando saiu vencido no julgamento do citado RE 586.482, o
ministro Celso de Mello salientou que valores não recebidos não poderiam configurar receita,
“revelando-se inábeis a compor a própria base de cálculo” (...), cuja noção foi definida por esta
Corte como sendo de receita efetivamente auferida”.
Por pertinente, merece ser delineado a distinção com aquele caso, não apenas
porque não se está diante de um inadimplemento, mas de adimplemento da obrigação em atraso,
com o pagamento a menor por liberalidade da instituição, mas também porque, respeitosamente,
há uma confusa e imprecisa menção agregada e quase inseparável dos termos “fato gerador”,
critério material e base de cálculo, sabidamente distintos.
Precisas são as colocações de Alfredo Augusto Becker, no cuidado no reflexo de
expressões jurídicas adotadas nas premissas para conclusões:
Deve-se tomar extremo cuidado na escolha e no uso de vocábulos e expressões
jurídicas. A impropriedade de expressões facilmente desencadeará no cérebro reflexos
condicionados àquela impropriedade, fazendo-o raciocinar com ideias errôneas que
servem de premissas para conclusões.1
Com efeito, não basta a ocorrência do evento previsto como critério material no
mundo dos fatos que faz surgir a obrigação de pagar o tributo – neste caso a prestação de

1 BECKER, Alfredo Augusto. Teoria geral do direito tributário . 3a ed. São Paulo: Lejus, 1998, p. 318.
Fl. 1254
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

serviços financeiros, o mesmo deve ser confirmado pelo critério quantitativo estabelecido para
definição do montante pecuniário a ser recolhido pelo sujeito passivo.
Conforme conceituada por Aires Fernandino Barreto a base de cálculo diz respeito
à “descrição legal de um padrão ou unidade de referência que possibilita a quantificação da
grandeza financeira do fato tributário”.2
Sobre a função mensuradora da base de cálculo, intimamente relacionada ao
elemento presuntivo de riqueza apontado no critério material, profícuas as colocações de Bruno
Santos Lins Oliveira:
Nota-se um padrão nas conceituações feitas pelos renomados juristas, elenca- se a
base de cálculo como uma grandeza voltada a dimensionar o próprio critério material,
ou seja, reconhece-se um imprescindível vínculo entre a base de cálculo e o critério
material.
Ora, nem poderia ser diferente, voltada a base de cálculo a determinar o valor que
deverá ser pago pelo sujeito passivo, é fundamental que o fato por ela indicado tenha
estreita relação com o signo presuntivo de riqueza traçado no critério material da regra-
matriz de incidência tributária.
Essa é o que se chama de função mensuradora da base de cálculo, qual seja, a
de “medir as proporções reais do fato”, conectando-se ao evento tributário para
estipular qual a manifestação de riqueza servirá para definir o quantum tributário.3
Sendo que, como dito, nas contribuições, o montante sobre qual incidirá o tributo
alcança o valor efetivamente acrescido ao patrimônio com a prestação do serviço ou fabricação
do produto. Logo, se os descontos representam uma diminuição do ingresso financeiro, a receita
não foi aferida integralmente. Devem, portanto, ser excluídos da base de cálculo das
contribuições.
Daí porque não pode ser considerado irrelevante se os valores comprovadamente
não adentraram o caixa da Recorrente. Como também, não se pode vincular a adoção do regime
de competência à incidência das contribuições, tendo em vista que, como bem pontuado por
Rodrigo Schwartz “o objeto da tributação é a operação lastreada pelo lançamento contábil, e
não o registro”.4
Exigir o reconhecimento da receita acontece na data em que foi firmado um
contrato, não pode significar exigir do contribuinte o pagamento, e ainda no valor inicialmente
pactuado, independentemente do pagamento ter sido ou não efetivado neste período, e em qual
valor.
Em suma, a ocorrência do fato gerador das contribuições se vincula ao momento
do aperfeiçoamento do contrato, motivo pelo qual o adimplemento em atraso, como evento
posterior, realmente não interfere na verificação do critério material. Entretanto, é elemento
inseparável em relação à apuração correta da base de cálculo, cuja conformação legal e
constitucional está associada a um ingresso novo.

2 BARRETO, Aires Fernandino. ISS na constituição e na lei. 4a ed. São Paulo: Noeses, 2018, p. 597.
3 Artigo disponível em: https://rtrib.abdt.org.br/index.php/rtfp/article/view/194/106
4
Disponível:
https://www.mnadvocacia.com.br/tributacao-do-pis-cofins-sobre-as-bonificacoes-e-os-descontos-
incondicionais/
Fl. 1255
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Por conseguinte, durante a apuração o valor final deve levar em consideração
eventuais descontos, abatimentos, créditos, entre outros. Essa é a disciplina constante do Comitê
de Pronunciamentos Contábeis CPC 30 acerca da mensuração da receita:
O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente acordado entre a
entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor justo da
contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou bonificações
concedidos pela entidade ao comprador
Dessarte, ainda que exista uma série de dispositivos legais sobre como deve ser
calculado o valor devido a título de contribuição, não se pode contrapor a estrutura elementar
traçada na alínea “b” do inciso I do art. 195 da Constituição Federal. Ou seja, não se pode
obstaculizar a realização de ajustes na receita – para a composição da base de cálculo, restrita ao
ingresso financeiro confirmado no caso concreto.
Para além de digressões teóricas no tocante aos conceitos jurídico e contábil de
receita, é certo que determinados elementos do negócio jurídico convergem, forçosamente, para
seu correto dimensionamento, e podem ensejar a necessidade de ajustes. Assim, não é possível
impor ao contribuinte uma apuração estática, tendo em vista que o cálculo perpassa não apenas
pelo valor inicialmente previsto para a transação, por exemplo, como também pelas cláusulas e
condições contratuais e/ou pelas práticas daquele negócio.
Há, portanto, um montante determinável, que se torna determinado, tão somente
no momento do efetivo ingresso, que pode ocorrer em importe inferior aquele originalmente
pactuado, por exemplo. É exatamente o contexto fático dos autos.
No presente caso, a Recorrente é instituição financeira, cuja receita operacional é
composta “principalmente por juros outros encargos pactuados nas operações financeiras que
realiza junto aos seus clientes.”
O cerne da controvérsia gira em torno da concessão promovida após terem
decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, uma vez que nas renegociações, os valores dos
encargos financeiros que deveriam incidir sobre o valor em aberto são reduzidos, bem como há
definição de novos prazos para vencimento da obrigação:
9. Decorridos 60 dias do vencimento das obrigações, a Recorrente inicia tratativas para
renegociar os débitos com os seus devedores. Nas renegociações, a Recorrente acorda a
redução dos valores dos encargos financeiros, bem como novos prazos para vencimento
da obrigação (repactuação da dívida).
10. A Recorrente não exige o cumprimento de qualquer condição específica para a
concessão desses descontos e mantém registro documental organizado da sua concessão
– o que os caracteriza como incondicionados e autoriza a sua exclusão da base de
cálculo da COFINS, nos termos expressos do artigo 3o, § 2o, inciso I, da Lei no 9.718,
de 27.11.1998 (“Lei 9.718/98”)4.
Havendo a repactuação da dívida, pela qual há um pagamento inferior ao
estabelecido no contrato original, sendo que os descontos são registrados nos respectivos
contratos de renegociação e em controles digitais internos. Isso porque, em relação às
contribuições, o valor não pode ser apurado no momento do nascimento da obrigação tributária,
qual seja a prestação do serviço em abstrato.
Fl. 1256
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

Por tudo isso, entendo que esta parcela redutora sequer tem natureza jurídica e
contábil de receita, de modo que não poderia compor a base de cálculo das contribuições.
Para além disso, é possível reconhecer ainda natureza de descontos
incondicionais, conforme defendido pela Recorrente, cuja exclusão da base de cálculo é
expressamente autorizada pelo artigo 3o, § 2o, I, da Lei no 9.718/98:
79. Os valores dos descontos incondicionados concedidos nas renegociações sequer
transitaram pelo caixa da Recorrente. Isto é, nunca houve ingresso – nem mesmo
temporário – dos valores dos descontos no patrimônio da Recorrente, razão pela qual
não podem ser considerados receita tributável pela COFINS.
80. Nas mais diversas definições acerca do conceito jurídico-tributário de “receita”,
têm-se, em comum, três elementos essenciais que o caracterizam, a saber: (i)
incorporação de valores de maneira positiva; (ii) definitividade em relação à
incorporação desses valores ao patrimônio; e (iii) relação causal entre tais valores e as
atividades sociais desenvolvidas pela pessoa jurídica.
Sobre a matéria, verifica-se nas Leis 10.637/02 e 10.833/03 a seguinte disposição:
Art. 1o. A Contribuição para o PIS/COFINS, com a incidência não cumulativa, incide
sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de
sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3 o . Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Por pertinente, destaca-se o enunciado do art. 121, do Código Civil, que considera
condição a cláusula derivada, exclusivamente, da vontade das partes, subordinando-se o efeito do
negócio jurídico a evento futuro e incerto.
Nesse arranjo, ainda que venha prevalecendo uma dualidade prejudicialmente
simplificadora para avaliar realidades negociais cada vez mais complexas, descontos
condicionados seriam parcelas redutoras do preço de venda cuja concessão depende de evento
futuro e incerto, a ser verificado após a conclusão do negócio. Já os descontos incondicionados,
seriam parcelas redutoras do preço, cuja concessão NÃO depende de evento futuro e incerto.
Como regra, ara ser considerado incondicional, a parcela redutora deve constar da
nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, independentemente de qualquer evento
posterior à emissão desses documentos”.
Especificamente em relação à Recorrente, a instância de piso entendeu que os
descontos concedidos não poderiam ser considerados incondicionais, na medida em que não
constam dos documentos iniciais das operações de crédito e financiamento.
Fl. 1257
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

No entanto, deve-se considerar a especificidade e singularidade do negócio, bem
como a existência de instrumentos contratuais distintos, cuja redução na contrapartida financeira
venha a ser enquadrada como desconto, avaliando-se ainda a presença ou não de condicionantes.
Neste caso, a meu ver, segue-se a regra dos descontos incondicionais, pois,
automaticamente transcorrido o prazo de 60 dias, há uma renegociação com a supressão de
encargos financeiros, sendo da essência deste segundo instrumento uma “bonificação
contratual”, ou seja, a redução do valor que deveria ser recebido dos clientes em atraso, sem que
se verifique a exigência de qualquer condição após a conclusão da repactuação.
Conforme doutrina constante do recurso, para Hugo de Brito Machado,
“considera-se incondicional o desconto quando o mesmo não fica a depender de evento futuro e
incerto. É o caso, por exemplo, de desconto para pagamento a vista.”
Na realidade ora em análise, não depende de evento futuro e incerto o desconto
para os clientes com débitos em atraso após prazo pré-fixado de 60 dias. Os descontos são
previstos e oferecidos em razão de cláusulas previamente estabelecidas, e resultam na supressão
de encargos financeiros que impactam o valor final daquela operação, não devendo ser incluídos
na base de cálculo das contribuições. Logo, não dependem de qualquer evento futuro e incerto,
assim como estão devidamente previstos nos documentos emitidos pela contribuinte.
Por derradeiro, de acordo com o art. 110 do CTN5, na esfera tributária não se pode
alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado.
Nesse sentido, cirúrgica a colocação constante de outro artigo escrito por Rodrigo Schwarts,
extremamente importante para a construção do presente voto:
O importante é que se tenha em mente que o documento fiscal é um indicativo, não
determinante, do preço praticado na operação. A receita decorrente do contrato de
compra e venda é subordinada à disciplina dos negócios jurídicos. Assim, o preço “não
tem de ser desde logo, preço determinado. Basta que, desde logo, seja
determinável”[5], como ensina Pontes de Miranda. Desse modo, se o valor da nota for
incompatível com o valor pelo qual a obrigação é extinta, este prevalece perante
aquele, porquanto só se leva à tributação o montante que efetivamente expressa a
mutação patrimonial concreta e efetiva, quando realizado. Entendimento contrário,
veja-se, também representaria a alteração da definição, conteúdo e alcance dos
institutos, conceitos e formas do direito privado, para fins do dimensionamento do
conceito de receita aplicável ao caso, o que não se admite também por força do artigo
110 do Código Tributário Nacional. 6
O mesmo autor registra ainda que o Tribunal Regional Federal da 4a Região7,
afastou a exigência das contribuições após ter sido demonstrado, mediante produção de prova

5 Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de
direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados,
ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
6 Disponível em: https://www.mnadvocacia.com.br/os-descontos-condicionais-e-as-repercussoes-no-pis-e-cofins-
parte-1/
7 TRF-4 – Apelação Cível No 5000077-63.2010.4.04.7100. Relatora Luciane Amaral Corrêa Munch. Data de
julgamento: 16/10/2013.
TRF-4 – APL: 50027215720164047103 RS 5002721-57.2016.404.7103, Relator: Jorge Antonio Maurique, Data de
Julgamento: 05/04/2017.

Fl. 1258
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Fl. 37 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

pericial, que os benefícios concedidos repercutiram diretamente no valor final das operações
realizadas, justificando a exclusão destes valores da base de cálculo do PIS/COFINS.
Acerca da jurisprudência do CARF, é possível encontrar entendimento minoritário
no âmbito deste conselho, cuja corrente vencida na CSRF foi conduzida pela Ilustre Conselheira
Vanessa Marini Cecconello (Acordão n.o 9303-010.101) que, por sua vez, fez referência ao voto
elaborado pela também Ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama no Acordão no 9303-
003.515, nos seguintes termos:
Descontos obtidos (constantes das contas: “desconto incondicional baixa de preço”,
“desconto incondicional – quebra” e “descontos obtidos fornecedores/outro”)
Tendo em vista que as Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como base de
cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas
auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou
classificação contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita".
O Supremo Tribunal Federal, ao analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I,
b, da Constituição Federal, no julgamento do recurso extraordinário no 606.107/RS, de
relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que receita é "o ingresso financeiro que se
integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou
condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade constitui-se em
ferramenta empregada para fins tributários, mas moldada por princípios e regras
próprios do Direito Tributário.
...
De outro lado, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovou o
Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1) - Receitas, em 19/10/2012, definindo receita
como o "aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de
entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em
aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de
recursos dos proprietários da entidade".
O pronunciamento foi referendado pela CVM por meio da Deliberação no 692/12.
Conforme consta no item 10 do CPC no 30, as bonificações ou os descontos deverão ser
deduzidos da receita pela sociedade no momento do registro contábil: Mensuração da
receita 9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou
a receber. 10. O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente
acordado entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor
justo da contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou
bonificações concedidos pela entidade ao comprador. (grifou-se)
Ainda no âmbito das normas contábeis, o Pronunciamento Técnico CPC 16 Estoques,
aprovado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) em 08/05/2009, e
referendado pela CVM Deliberação no 575/09 alt. 624/10, ao tratar dos custos de
aquisição do estoque, estabelece que os "descontos comerciais, abatimentos e outros
itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição",
conforme se depreende da leitura dos seus itens 9, 10 e 11: Mensuração de estoque 9.
Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou
pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo
do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como
outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais.
Custos de aquisição 11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de
compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao
fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
Fl. 1259
DF CARF MF
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Fl. 38 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (grifou-se)
Portanto, em consonância com as definições jurídica e contábil de receita e a
regulação de estoques, os descontos comerciais, por estarem vinculados às
operações de aquisições, constituem-se em redutores de custos do estoque para o
adquirente, sendo incabível o seu enquadramento como receitas.
Nessa esteira, uma vez que também se deve identificar a natureza jurídica das
vantagens obtidas pela Recorrente nas concessões feitas pelos seus fornecedores no
cumprimento dos acordos comerciais, importa estabelecer o conceito de
"bonificações", as quais possuem rigorosamente o mesmo regime jurídico dos
descontos comerciais. A matéria foi tratada com propriedade pelo ilustre Conselheiro
João Carlos Cassuli Junior, ao proferir o acórdão recorrido no 3402002.210, o qual se
reproduz em parte, passando a integrar as razões deste voto: [...] as bonificações, sejam
elas veiculadas mediante abatimento de preço, em moeda com objetivo de
“rebache de preço” ou em mercadoria, serão sempre descontos condicionais ou
incondicionais. Ou seja, têm sempre natureza jurídica de desconto, e como tal deve ser
tratadas pelo Direito, seja Privado seja Tributário, cabendo, então, aprofundar a
investigação do conceito, conteúdo e alcance do que venha a ser bonificação ou
desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo ordenamento pátrio, para
se aquilatar os efeitos tributários que deles devam emanar. [...] Conhecidas as regras
contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC nos 16 e 30, de 2009 e Deliberações CVM
nos 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009, respectivamente, assim como
as regras internacionais contábeis, às quais o Brasil está em convergência especialmente
após a edição da Lei no 11.638/07 (que promoveu significativas alterações na Lei no
6.404/76 – LSA ́s.), resta claro que as bonificações e descontos comerciais obtidos
têm tratamento contábil de redução de custos, sendo que devem ser reconhecidos à
conta de resultado ao final do período, se o desconto corresponder a produtos já
efetivamente comercializados, ou à conta redutora de estoques, se o desconto
referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela entidade. Não podem ser
reconhecidas como receita pelo vendedor assim como não são custos pelo comprador. A
pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos como receita pelo comprador,
contrariaria inteiramente os princípios contábeis geralmente aceitos, pois ao mesmo
tempo seria receita do vendedor (que não a pôde deduzir por proibição fiscal – já que
não trata-se de “desconto incondicional) e do comprador. Essas são, portanto, as regras
que devem ser observadas no tocante aos efeitos contábeis, e, consequentemente, a nível
de Direito Societário e na relação da sociedade com seus sócios e com terceiros, para
fins de análise das demonstrações financeiras das entidades, decorrendo daí uma gama
imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja, segundo as melhores práticas
contábeis, os registros das bonificações e descontos comerciais devem ser tratados com
redutores de custos, excluídos que estão das receitas. [...] (grifou-se)
O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial devem
ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em
especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS.
Essa interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código
Tributário Nacional (CTN), in verbis:
...
Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não
compõem a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma
para fins de composição das demonstrações financeiras. Nessa linha relacional,
importa consignar que os artigos 1os das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003, ao
regularem as bases de cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na como a totalidade das
receitas de pessoa jurídica, independentemente de sua classificação contábil. Isso
significa dizer que a tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como
Fl. 1260
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Fl. 39 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

receita, e não sobre outra grandeza que a ela não se amolde em termos de definição,
conteúdo e forma, interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes
estabelecidas nos artigos 195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal.
Se, de um lado, a determinação contida nos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03
de que a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS dar-se-á sobre a receita,
independente da classificação contábil, visa inibir fraudes eventualmente praticadas
pelos Contribuintes para mascarar valores tributáveis, de outro também se presta a
impedir que haja a tributação de valores que não sejam efetivamente receita nos termos
da Legislação Comercial.
Na análise jurídica de cada lançamento da sociedade deverá prevalecer a essência sobre
a forma, que, em outras palavras, significa averiguar-se se aquela grandeza é ou não
receita.
...
Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer
CST/SIPR no 1.386/1982 e na IN SRF no 51/78, nos quais está consignado que as
bonificações e os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao
comprador. Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto
comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na
duplicata a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não
havendo de se falar em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica.
Assim, nos termos da legislação comercial, não se constituem em receita, mas apenas
reduzem o custo de aquisição do estoque naquela relação comercial que o varejista
mantém com o fornecedor, possibilitando ao adquirente adotar medidas que fomentem a
venda daqueles bem, sendo atrativo também ao fornecedor que terá maior volume de
vendas.
...
De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos por lei
das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam
incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais. Pretende-se, outrossim, afastar da
tributação pelo PIS e COFINS grandezas que não são definidas como receitas pela
própria legislação comercial, estando, inclusive, excluídas do seu âmbito de incidência
pelo próprio caput dos arts. 1os das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, pela sua natureza de
redução de custos do estoque. Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das
bonificações e/ou descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos
à arrecadação tributária, importando apenas na postergação da tributação sobre a
vantagem comercial que o comerciante obteve junto ao fornecedor, isso porque quando
se der a venda das mercadorias, pelo preço final, a diferença entre a compra por um
preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor agregado, sobre o qual se dará a
tributação.
...
Nesse ponto, pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre Conselheira
Tatiana Midori Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo no
10480720722201062, que passa a integrar as presentes razões de decidir: [...] Eis que,
no que tange aos descontos incondicionais, tem-se em síntese que, se assim forem
considerados, devem ser registrados como parcelas redutoras do preço de vendas: Não
compondo, portanto, a receita bruta da pessoa jurídica vendedora; Constituindo redutor
do custo de aquisição para a pessoa jurídica adquirente dos bens. Dessa forma, a correta
conceituação dos descontos como condicionais ou incondicionais torna-se crucial para o
direcionamento tributário. Nessa seara, nota-se que, para que seja definido o
desconto como desconto incondicional, deve-se observar se a sua concessão é
Fl. 1261
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Fl. 40 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

dependente de evento posterior, sendo concedido independentemente de qualquer
condição ou situação. Ou seja, se para a sua concessão, não houve obrigatoriedade
de o adquirente praticar qualquer ato subsequente ao da compra dos bens.
Ademais, é de se insurgir também, independentemente de os descontos incondicionais
não comporem a receita bruta da pessoa jurídica, de que os descontos incondicionais
não integram a base de cálculo das contribuições, nos termos do art. 1o, § 3o, inciso V,
alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1o, §3o, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.833/03, da
pessoa jurídica vendedora.
...
Não obstante aos critérios jurídicos a serem observados para o enquadramento do
desconto como incondicional, proveitoso trazer que a Receita Federal do Brasil
condiciona o referido enquadramento, à descrição desse desconto na nota fiscal de
venda dos bens ou fatura de serviços independentemente de serem concedidos sem a
dependência de evento posterior à emissão de nota fiscal. Tal condicionamento ao
enquadramento como desconto incondicional está refletido na IN SRF 51/78 que traz
expressamente que “são considerados descontos ou abatimentos incondicionais as
parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos
bens ou da fatura de serviços e não dependerem, para sua concessão, de evento posterior
à emissão desses documentos.”
Porém, independentemente do condicionamento dado pela Receita Federal do Brasil de
que, para serem enquadrados como incondicionais deverão descrever os descontos em
notas fiscais, é de se constatar que o evento jurídico puro, sem contaminação, outorga a
caracterização do desconto como condicional ou não – sem a remissão da vinculação e
descrição do desconto em nota fiscal do bem adquirido, apenas refletindo a não
dependência a evento posterior à emissão desses documentos. Tanto é assim, que a
própria legislação – Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 também são omissas quanto à
observância dessa condição ao disporem que o desconto incondicional está excluído da
base de cálculo do PIS e da Cofins.
Em linha eventual, para a hipótese de ser interpretar que os descontos obtidos ou as
bonificações recebidas como crédito em conta seriam receitas, o que destoa da
legislação comercial e tributária, deve-se abordar se podem ser considerados como
receitas financeiras e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições do PIS e da
COFINS.
Nesse raciocínio, são compreendidos somente os descontos comerciais veiculados sob a
forma de "descontos obtidos", não sendo possível a aplicação para as mercadorias
bonificadas. Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como
receitas financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para
serem caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja
concedido um abatimento no preço a pagar de uma obrigação futura,
independentemente do motivo, não sendo necessário que decorra de uma obtenção
de desconto pelo cálculo de um "juro negativo".
Nada obstante a divergência teórica divergente no tocante ao conceito de condição
imposta ao desconto, como também ao enquadramento como receita, há certa convergência no
tocante à necessidade de comprovação da natureza das operações em discussão:
O problema que se apresenta é que temos uma defesa genérica no Recurso
Voluntário, centrada na discussão teórica sobre o conceito de receita, sem a
preocupação de caracterizar adequadamente os eventos que compõem cada conta
contábil e, principalmente, sem trazer aos autos a documentação que seria
essencial para provar a tese que defende. Ao menos deveria a recorrente ter
instruído seu Recurso com o contrato firmado com a montadora, para o
esclarecimento sobre a natureza dessa relação comercial e, consequentemente, da
Fl. 1262
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Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3401-012.325 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.901679/2018-41

natureza dos valores recebidos pela concessionária, e com os registros contábeis
das operações que se analisa, no intuito de provar que os ingressos são
contabilizados de acordo com a sua defesa. (Acórdão no 3002000.363 – Turma
Extraordinária / 2a Turma. Sessão de 16/08/2018. Conselheira Relatora Larissa Nunes
Girard)
Apesar disso, na análise do caso concreto em julgamento, enfatizo que é preciso
verificar, no conjunto das alegações e provas apresentadas pela Recorrente, quais são as
receitas não operacionais a serem passíveis de exclusão. A despeito da alegação, a
Recorrente não apresentou nenhuma comprovação da natureza das operações
comerciais hábeis a suportar seu direito. A Recorrente teve a oportunidade para
comprovar a origem e demonstrar que as receitas não se encontravam vinculadas
às atividades operacionais, contudo apenas pautou-se em teoria nada
acrescentando para comprovação, como por exemplo com os contratos firmados
junto à montadora. Ante a falta de provas, não é possível o reconhecimento do
direito creditório. (Acórdão no 3003-002.025 – 3a Seção de Julgamento / 3a Turma
Extraordinária. Sessão de 19/10/2021. Conselheira Relatora Ariene d’Arc Diniz e
Amaral)
No presente caso, os valores inicialmente previstos pela Recorrente como receita,
portanto, foram um indicativo que não veio a se confirmar no momento do recebimento
tomando, como base o efetivo desembolso pelo cliente. O reflexo da redução dos encargos
financeiros na base de cálculo das contribuições, portanto, é inquestionável.
Isto posto, entendo que a partir do teor dos instrumentos firmados no presente
caso, é possível validar a alegação de que os mesmos se enquadram como descontos
incondicionais de modo que não possuem natureza jurídica e contábil de receita e, por isso, não
devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS.
Por conseguinte, as respectivas compensações devem ser homologadas, afastando-
se ainda a aplicação de multa e incidência de juros moratórios.
Conclusão
Ante o exposto, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário.

Carolina Machado Freire Martins

Fl. 1263
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