Tribunal: CARF
Processo: 13629.720204/2011-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FRANCISCO IBIAPINO LUZ
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-13
Data de publicação: 2023-10-10

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). SALÁRIO FAMÍLIA. CONTESTAÇÃO. EFEITO DEVOLUTIVO. INOVAÇÃO RECURSAL. INADMISSIBILIDADE. PRECLUSÃO CONSUMATIVA.
A parte do lançamento com a qual o contribuinte concorda ou não a contesta expressamente em sua impugnação torna-se incontroversa e definitiva na esfera administrativa. Afinal, inadmissível o CARF inaugurar apreciação de matéria desconhecida do julgador de origem, porque não impugnada, eis que o efeito devolutivo do recurso abarca somente o decidido pelo órgão a quo.
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. EMPREGADOS E DIRETORES. EXTENSIVO. NÃO TOTALIDADE. NATUREZA TRIBUTÁVEL.
O pagamento do auxílio educação pelo empregador, quando não extensivo à totalidade dos empregados e dirigentes, tem natureza de salário indireto, base de incidência da contribuição social previdenciária.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Fazenda
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13629.720204/2011-96
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-012.161 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
13 de setembro de 2023
Recorrente
CIPALAM - INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE LAMINADOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL (PAF). SALÁRIO FAMÍLIA.
CONTESTAÇÃO. EFEITO DEVOLUTIVO. INOVAÇÃO RECURSAL.
INADMISSIBILIDADE. PRECLUSÃO CONSUMATIVA.
A parte do lançamento com a qual o contribuinte concorda ou não a contesta
expressamente em sua impugnação torna-se incontroversa e definitiva na esfera
administrativa. Afinal, inadmissível o CARF inaugurar apreciação de matéria
desconhecida do julgador de origem, porque não impugnada, eis que o efeito
devolutivo do recurso abarca somente o decidido pelo órgão “a quo”.
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. AUXÍLIO EDUCAÇÃO. EMPREGADOS
E
DIRETORES.
EXTENSIVO.
NÃO
TOTALIDADE.
NATUREZA
TRIBUTÁVEL.
O pagamento do auxílio educação pelo empregador, quando não extensivo à
totalidade dos empregados e dirigentes, tem natureza de salário indireto, base
de incidência da contribuição social previdenciária.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso interposto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros(a): Ana Claudia Borges de
Oliveira, Rodrigo Duarte Firmino, José Márcio Bittes, Francisco Ibiapino Luz (presidente),
Gregório Rechmann Junior, Diogo Cristian Denny, Rodrigo Rigo Pinheiro e Thiago Álvares
Feital (suplente convocado).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão de primeira instância, que
julgou procedente em parte a impugnação apresentada pela Contribuinte com a pretensão de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13629.720204/2011-96
Fl. 251
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720204/2011-96

extinguir crédito tributário decorrente das contribuições devidas, a parte patronal e dos
segurados, aquela destinada ao SAT/RAT e a terceiros, entidades e fundos, bem como pelo
descumprimento da obrigação acessória de apresentar a GFIP com informações corretas ou sem
omissões (CFL-78).
Autuação e Impugnação
Por bem descrever os fatos e as razões da impugnação, adoto excertos do relatório
da decisão de primeira instância - Acórdão no 02-44.759- proferida pela 8a Turma da Delegacia
da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte (DRJ/BHE), transcritos a seguir (processo
digital, fls. 216 a 218 ):
Trata-se de Autos de Infração - AIs lavrados contra a empresa em epígrafe, cujos
créditos tributários são os descritos a seguir:
Obrigação Principal:
DEBCAD 37.290.538-2 – no valor de R$ 252.330,12, no período de 01/08 a 12/08,
consolidado em 12/4/2011, referente a contribuição social destinada à seguridade social
correspondente à contribuição da empresa, inclusive para o financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa
decorrente dos riscos ambientais do trabalho (GILRAT), incidente sobre valores pagos a
segurados empregados e contribuintes individuais, não declarados em GFIP, e glosa de
salário família.
DEBCAD 37.290.539-0 – no valor de R$ 30.298,80, no período de 01/08 a 12/08,
consolidado em 12/4/2011, referente a contribuição social destinada à seguridade social
correspondente à contribuição dos segurados empregados e contribuintes individuais,
não declaradas em GFIP.
DEBCAD 37.290.537-4 – no valor de R$ 27.459,51, no período de 01/08 a 12/08,
consolidado em 12/4/2011, referente a contribuição social destinada a outras entidades e
fundos (terceiros) – salário educação, Incra e Sebrae, incidente sobre valores pagos a
segurados empregados, não declarados em GFIP.
Obrigação Acessória:
DEBCAD 37.290.541-2 (Código de Fundamentação Legal – CFL 78) – no valor de R$
3.100,00, por infração à Lei 8.212/91, artigo 32, inciso IV, por ter a empresa
apresentado Guias de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social – GFIP, com informações omissas e/ou incorretas em
diversos campos relacionados a fatos geradores de contribuições previdenciárias. A
multa cabível está prevista na Lei 8.212/91, artigo 32-A, caput, inciso I e parágrafos 2o
e 3o, na redação dada pela Medida Provisória no 449, de 03/12/2008, convertida na Lei
11.941/09, vigente à época da autuação, e o valor da multa aplicável corresponde a R$
20,00 para cada grupo de dez informações incorretas ou omitidas, respeitando o valor
mínimo de R$ 500,00 por competência.
Os AIs acima indicados, em razão de possuírem os mesmos elementos de prova, foram
objeto de um único processo administrativo, em conformidade com o Decreto no
70.235/72, artigo 9o, § 1o.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 3/6) são bases do lançamento do crédito
(levantamentos):
FN1 e FO – folha de pagamento não declarada em GFIP.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720204/2011-96

CB1 e CO – cesta básica concedida mensalmente aos empregados que têm 100% de
frequência.
AJ1 e AJ2 – ajuda escolar – benefício concedido aos empregados no qual a empresa
paga parte ou a totalidade da mensalidade do curso, mas nesta empresa, para ter direito
à ajuda escolar o empregado deve cumprir algumas exigências. Portanto, o benefício
não está extensivo a todos os empregados. Também os cursos não cumprem a exigência
de ser de capacitação e de qualificação profissionais vinculados às atividades
desenvolvidas pela empresa.
GL – glosa de salário família.
Quanto ao auto de infração por descumprimento de obrigação acessória, a empresa
deixou de informar nas GFIPs das competências 04/08, 05/08, 06/08, 07/08, 08/08 e
09/08 os segurados conforme planilhas II, III, IV e V, anexadas aos autos.
Foi efetuado o comparativo de multas, fls. 156/157, sendo que foi aplicada a menos
severa ao contribuinte; para todas as competências foi aplicada a multa atual, de acordo
com a MP 449/08.
A interessada foi cientificada dos autos de infração em 27/4/2011, conforme Aviso de
Recebimento – AR de fl. 158 e apresentou defesa, fls. 161/175, que contém, em síntese:
Argumenta que o pagamento de cestas básicas aos funcionários estão de acordo com o
PAT e não integram o salário-de-contribuição. Cita jurisprudência.
Sobre a ajuda escolar, alega que a CLT (artigo 458, § 2o, inciso II) não considera
remuneração os valores despendidos pelo empregador para custeio dos estudos dos
empregados, e isso não depende de o benefício se estender a todos. Assim, por não ser
remuneração, o pagamento da educação do empregado pelo empregador também não
sofre a incidência das contribuições do empregado e patronal devidas ao INSS. Cita
jurisprudência.
Cita a Lei 8.212/91, artigo 28, § 9o, alínea ‘t’, e afirma que a condição de o curso se
estender a todos os empregados não se encontra abarcado pela regra do artigo 458 da
CLT (norma posterior). Assim, aplicar o artigo 28 para o ensino superior é restrição não
imposta em lei.
Entende que houve revogação tácita do artigo 28, § 9o, alínea ‘q’, da Lei 8.212/91, pela
Lei 10.243/01, que acrescentou o § 2o ao art. 458 da CLT.
Aduz que se as parcelas referidas no § 2o do art. 458 da CLT não são remuneração e não
constituem base de cálculo para o salário-de-contribuição. Portanto, o pagamento de
estudo superior não integra a base de cálculo para fins de incidência da contribuição
previdenciária.
Acrescenta que o requisito de ser exigido do funcionário que esteja há pelo menos um
ano na empresa não restringe o benefício a poucos privilegiados. Tal regra é apenas um
requisito objetivo com o intuito de assegurar à empresa o comprometimento do
funcionário. Claro também que a verba aprovada no ano anterior não permite que todos
cursem ao mesmo tempo.
Requer seja desconsiderado dos autos de infração os valores de pagamento de bolsa de
estudo e pagamentos a pessoa física, bem como multas e juros.
(Destaque no original)

Fl. 253
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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.Julgamento de Primeira Instância
A 8a Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Belo Horizonte
julgou parcialmente procedente a contestação da Impugnante, nos termos do relatório e voto
registrados no acórdão recorrido, cuja ementa transcrevemos (processo digital, fls. 215 a 223)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CONTRIBUIÇÃO SOCIAL. RECOLHIMENTO.
A empresa é obrigada a arrecadar as contribuições dos segurados empregados,
trabalhadores avulsos e contribuintes individuais a seu serviço e recolher o produto
arrecadado juntamente com as contribuições a seu cargo.
SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. ALIMENTAÇÃO IN NATURA.
Não há incidência de contribuição previdenciária sobre o pagamento de alimentação in
natura.
AUXÍLIO-EDUCAÇÃO.
O valor relativo a plano educacional apenas não integra o salário de contribuição,
quando visa à educação básica e cursos de capacitação e qualificação profissionais
vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa e se disponível à totalidade dos
empregados e dirigentes.
JUROS. MULTA.
As contribuições sociais pagas com atraso ficam sujeitas a juros e multa, ambos de
caráter irrelevável.
Impugnação Procedente em Parte
(Destaques no original)
A propósito, conforme excertos transcritos na sequência, o julgador de origem
reconheceu parcial procedência da impugnação apresentada pela Contribuinte, cancelando o
crédito referente às cestas básicas e ao descumprimento da obrigação acessória de apresentar a
GFIP com informações corretas ou sem omissões (CFL-78). Confira-se (processo digital, fl.
215):
Acordam os membros da 8a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
considerar procedente em parte a impugnação, mantendo em parte os créditos
constituídos por meio dos Autos de Infração - DEBCAD 37.290.537-4, 37.290.538-2 e
37.290.539-0, com a exclusão dos levantamentos CB1 e CO, e pela exclusão integral
do AI 37.290.541-2, conforme relatório e voto que integram este Acórdão.
(Destaques no original)
Recurso Voluntário
Discordando da respeitável decisão, o Sujeito Passivo interpôs recurso voluntário,
tocante à matéria devolvida para pronunciamento do Colegiado, ratificando os argumentos
apresentados na impugnação. Ademais, inovou quanto à suposta, em suas palavras, “glosa de
salário família (processo digital, fls. 227 a 237).
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720204/2011-96

Contrarrazões ao recurso voluntário
Não apresentadas pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Francisco Ibiapino Luz, Relator.
Admissibilidade
O recurso é tempestivo, pois a ciência da decisão recorrida se deu em 25/10/2013
(processo digital, fl. 225), e a peça recursal foi interposta em 22/11/2013 (processo digital, fl.
227), dentro do prazo legal para sua interposição. Logo, já que atendidos os demais
pressupostos de admissibilidade previstos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, dele
tomo conhecimento.
Preliminares
Matéria não impugnada
Em sede de impugnação, a Contribuinte discorda da autuação em seu desfavor,
mas nela não se insurge contra incidência tributária sobre o salário família supostamente pago
indevidamente, tese inaugurada somente no recurso voluntário. Por conseguinte, este Conselho
está impedido de se manifestar acerca da referida alegação recursal, já que o julgador de origem
não teve a oportunidade de a conhecer e sobre ela decidir, porque sequer constava na contestação
sob sua análise. Afinal, reportado objeto não se constitui matéria de ordem pública, à conta disso,
tanto insuscetível de disponibilidade pelas partes como pronunciável a qualquer tempo e
instância administrativa.
Com efeito, haja vista o que está dito precedentemente, a Recorrente apresenta
novos argumentos, completamente dissociados da tese de defesa constante de sua impugnação,
a qual foi devolvida a esta seara recursal, para exame da matéria ali analisada e julgada
desfavoravelmente à então Impugnante. Portanto, ante a preclusão consumativa posta, o crédito
correspondente aos reportados tópicos torna-se incontroverso e definitivamente constituído, não
se sujeitando a Recurso na esfera administrativa, nos termos dos arts. 16, III, e 17 do Decreto n°
70.235, de 6 de março de 1972. Confirma-se:
Art. 16. A impugnação mencionará:
[...]
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir; (Redação dada pela Lei no 8.748, de 1993)
[...]
Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente
contestada pelo impugnante. (Redação dada pelo art. 67 da Lei n' 9.532/97).
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13629.720204/2011-96

Arrematando referido entendimento, conforme se vê na transcrição dos arts. 21,
§§ 1o e 3o, e 43 do mesmo Ato, caracterizada a definitividade da decisão de primeira instância,
resolvido estará o litígio, iniciando-se o procedimento de cobrança amigável:
Art. 21. Não sendo cumprida nem impugnada a exigência, a autoridade preparadora
declarará a revelia, permanecendo o processo no órgão preparador, pelo prazo de trinta
dias, para cobrança amigável.
§ 1o No caso de impugnação parcial, não cumprida a exigência relativa à parte não
litigiosa do crédito, o órgão preparador, antes da remessa dos autos a julgamento,
providenciará a formação de autos apartados para a imediata cobrança da parte não
contestada, consignando essa circunstância no processo original. (Redação dada pela
Lei no 8.748, de 1993)
[...]
§ 3° Esgotado o prazo de cobrança amigável sem que tenha sido pago o crédito
tributário, o órgão preparador declarará o sujeito passivo devedor remisso e
encaminhará o processo à autoridade competente para promover acobrança executiva.
Art. 43. A decisão definitiva contrária ao sujeito passivo será cumprida no prazo para
cobrança amigável fixado no artigo 21, aplicando-se, no caso de descumprimento, o
disposto no § 3o do mesmo artigo. (Grifo nosso)
Mérito
Auxílio-Educação
Em sintonia com a CF, de 1988, a Lei no 8.212, de 1991, art 28, inciso I, define
salário-de-contribuição como sendo a totalidade dos rendimentos auferidos a qualquer título pelo
segurado, destinados a retribuir o trabalho, aí se incluindo os ganhos habituais sob a forma de
utilidades. No entanto, seu § 9o, alínea “t”, na redação vigente à época dos fatos geradores,
isentava as contribuições vertidas pelo empregador para custear a educação dos empregados,
nestes termos:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou mais
empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a
qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua
forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os
adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente
prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços nos
termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou
sentença normativa;(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97)
[...]
§
9o
Não
integram
o
salário-de-contribuição
para
os
fins
desta
Lei,
exclusivamente:(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97) (destaquei)
[...]
t)o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21
da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes
tenham acesso ao mesmo;(Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).
Com efeito, o Decreto no 3.048, de 6 de maio de 1999, art. 214, § 9o, inciso XIX,
também na redação vigente à época dos fatos geradores, replica exatamente o que está posto na
transcrição precedente. Confira-se:
Art.214. Entende-se por salário-de-contribuição:
[...]
§9o Não integram o salário-de-contribuição, exclusivamente:
[...]
XIX- o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art.
21 da Lei no 9.394, de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação profissionais
vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja utilizado em
substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes tenham acesso ao
mesmo;
[...]
Tocante à matéria, mediante o Enunciado no 149 de sua jurisprudência, este
Conselho pacificou o seguinte entendimento:
Não integra o salário de contribuição a bolsa de estudos de graduação ou de pós-
graduação concedida aos empregados, em período anterior à vigência da Lei no 12.513,
de 2011, nos casos em que o lançamento aponta como único motivo para exigir a
contribuição previdenciária o fato desse auxílio se referir a educação de ensino superior.
Acórdãos Precedentes: 9202-007.436, 9202-006.578, 9202-005.972, 2402-006.286,
2402-004.167, 2301-004.391 e 2301-004.005
(Vinculante, conforme Portaria ME no 410, de 16/12/2020, DOU de 18/12/2020).
Contextualizada
a
legislação
aplicável,
passaremos
propriamente
ao
enfrentamento da questão posta.
Inicialmente, vale transcrever as razões por que o julgador de origem entendeu
pela improcedência da impugnação da Recorrente, nestes termos (processo digital, fls. 220 e
221):
AUXÍLIO-EDUCAÇÃO
O valor que a empresa despende na educação de seus funcionários é um benefício que
somente não integra o salário-de-contribuição, se observados os seguintes requisitos:
que os valores não sejam pagos em substituição à parcela salarial, que sejam extensivos
a todos os empregados e dirigentes da empresa e que digam respeito somente a
despesas com educação que estejam amparadas pela legislação.
[...]
A própria empresa reconhece em sua defesa que se trata de ajuda escolar para
pagamento de curso superior e há a exigência de que o funcionário esteja há pelo menos
um ano na empresa. Logo, não se verifica os requisitos essenciais para que a verba paga
não seja considerada salário-de-contribuição: a) extensão a todos os empregados e
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-012.161 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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dirigentes da empresa; e b) que digam respeito somente a despesas com educação que
estejam amparadas pela legislação.
Nestas condições, a conclusão não pode ser outra, senão a de que os gastos relativos a
educação (na forma oferecida pela empresa) integram o salário-de-contribuição para
efeito de incidência de contribuição previdenciária, por se tratar de valor pago a
“qualquer título”, conforme previsto no inciso I do artigo 28 da Lei 8.212/91.
(Destaques no original)
Como se vê, o julgador de origem firmou seu entendimento pela improcedência
das alegações da Contribuinte tanto pelo fato do referido auxílio ter sido disponibilizado para
educação de ensino superior como porque não foi extensivo à totalidade dos empregados e
dirigentes. Logo, embora superada a primeira restrição em face do já transcrito Enunciado no 149
do CARF, restou o fator impeditivo do referido auxílio ter sido pago somente a parcela dos
empregados.
Ademais, também não procede a alegação recursal de que o § 2o do art. 458 da
Consolidação das Leis do Trabalho – CLT, isentou dita utilidade da incidência previdenciária,
conforme bem esclarecem os excertos do Acórdão no 2402-006.286, de relatoria do Conselheiro
Mário Pereira de Pinho Filho, nestes termos:
Alega a recorrente que as importâncias referentes à bolsa de estudos não integram a
base de cálculo das contribuições previdenciárias por não ter natureza salarial. Fato esse
que restaria expressamente consignado no § 2o do art. 458 da Consolidação das Leis do
Trabalho – CLT, que abaixo se transcreve:
[...]
Ocorre que o § 2o do art. 458 da norma trabalhista não irradia efeitos automáticos sobre
matéria tributária. É importante ressaltar que, de acordo com o princípio da
especialidade, norma especial afasta a incidência da norma geral. In casu, estando-se
diante de matéria de índole tributária, o regramento a ser considerado no que atina à
incidência ou não de contribuição previdenciária sobre valores pagos a título de auxílio-
educação é aquele estabelecido na Lei de Custeio Previdenciário.
Por conta disso, entendo que não assiste razão à recorrente.
Conclusão
Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário interposto.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz

Fl. 258
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