Tribunal: CARF
Processo: 10830.000359/2005-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: EDELI PEREIRA BESSA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-05-09
Data de publicação: 2023-05-30

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2001
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA EXCLUSIVA DO DIRIGENTE. CONTEXTOS FÁTICOS DIFERENTES. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto fático distinto, concernente à afirmação da responsabilidade pessoal do dirigente juntamente com a contribuinte autuada, e não para substituí-la no polo passivo do lançamento.
SOCIEDADE COOPERATIVA DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS. COMERCIALIZAÇÃO DE PLANOS DE SAÚDE. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a divergência afirma imprópria glosa de exclusão sem a discriminação das receitas provenientes de contratação de serviços médicos das receitas provenientes de atos-meio, em contexto fático distinto do recorrido que analisou tributação de receitas de sociedade cooperativa na sistemática do lucro arbitrado, por opção do sujeito passivo, que reconheceu imprestável sua escrituração ao ser intimado a apresentar a segregação dos atos cooperativos e não cooperativos.

Inteiro teor:
CSRF-T1
CSRF-T1 Ministério da Economia
Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
10830.000359/2005-81 Recurso
Recurso
Especial do Contribuinte Acórdão no
Acórdão no
9101-006.575 – CSRF / 1a Turma Sessão de
Sessão de
9 de maio de 2023 Recorrente
Recorrente
COOPERATIVA MÉDICA CAMPINAS COOPERMECA Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2001
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO.
RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA EXCLUSIVA DO DIRIGENTE.
CONTEXTOS
FÁTICOS
DIFERENTES.
DIVERGÊNCIA
NÃO
CARACTERIZADA. Não se conhece de recurso especial cujo acórdão
apresentado para demonstrar a divergência evidencia decisão em contexto
fático distinto, concernente à afirmação da responsabilidade pessoal do
dirigente juntamente com a contribuinte autuada, e não para substituí-la no
polo passivo do lançamento.
SOCIEDADE
COOPERATIVA
DE
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
MÉDICOS. COMERCIALIZAÇÃO DE PLANOS DE SAÚDE. Não se
conhece de recurso especial cujo acórdão apresentado para demonstrar a
divergência afirma imprópria glosa de exclusão sem a discriminação das
receitas provenientes de contratação de serviços médicos das receitas
provenientes de atos-meio, em contexto fático distinto do recorrido que
analisou tributação de receitas de sociedade cooperativa na sistemática do lucro
arbitrado, por opção do sujeito passivo, que reconheceu imprestável sua
escrituração ao ser intimado a apresentar a segregação dos atos cooperativos e
não cooperativos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial.
(documento assinado digitalmente)
FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10830.000359/2005-81
Fl. 3037
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães Fonseca, Fernando
Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).

Relatório
Trata-se de recurso especial interposto por COOPERATIVA MEDICA
CAMPINAS - COOPERMECA ("Contribuinte") em face da decisão proferida no Acórdão no
1402-00.439, na sessão de 24 de fevereiro de 2011, no qual se decidiu:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar
de nulidade por erro na identificação do sujeito passivo e, no mérito, negar provimento
ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
A decisão recorrida está assim ementada:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2001
NULIDADE.
ERRO
DE
IDENTIFICAÇÃO
DO
SUJEITO
PASSIVO.
RESPONSABILIDADE
PESSOAL
DOS
DIRETORES
GERENTES
OU
REPRESENTANTES DAS PESSOAS JURÍDICAS - ART. 135 DO CTN.- NÃO-
CAB1MENTO. A responsabilidade pessoal instituída pelo art. 135 do CTN não
configura hipótese de sujeição passiva tributária, mas de responsabilidade patrimonial
pelo crédito tributário,. decorrente de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos. Tendo em conta a natureza não-tributária da
discussão acerca da atuação de diretores, gerentes e representantes da pessoa jurídica
com excesso de poderes, a questão não deve ser definitivamente dirimida na esfera
administrativa, com a exclusão do contribuinte do pólo passivo, sendo apenas possível,
na execução fiscal, em sede de embargos do devedor. Admitir a exclusão de
responsabilidade da pessoa jurídica pelos atos praticados por seus dirigentes, em seu
nome, mas com excesso de poderes, implicaria afronta às disposições do art. 123 do
CTN, na medida em que a violação de um contrato particular entre as partes - in casu, o
estatuto da sociedade a regular a competência de atuação dos dirigentes - poderia vir a
alterar a definição de sujeito passivo da obrigação tributária.
LUCRO ARBITRADO. OPÇÃO ADOTADA PELO SUJEITO PASSIVO.
Constatado, em procedimento de auditoria fiscal, que a contribuinte, diante da falta de
manutenção de escrituração nos moldes das leis comerciais e fiscais optou, por ocasião
da entrega da DIPJ do respectivo exercício, pelo arbitramento dos lucros, mantém-se, no
lançamento de ofício, a opção originalmente adotada, quando presentes os requisitos
estabelecidos em lei para tributação com base no lucro arbitrado., uma vez que a
retificação para troca de sistemática de tributação, não é admitida pela legislação.
ESCRITURAÇÃO APRESENTADA NA IMPUGNAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE
ARBITRAMENTO CONDICIONAL. Como não existe arbitramento condicional, a
opção da empresa pela sistemática do lucro arbitrado não pode ser modificada ainda
que, sob procedimento fiscal, venha a ser apresentada escrituração hábil a amparar o
lucro real, fato que não se verificou no caso concreto.
Fl. 3038
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

ARBITRAMENTO. RECEITA BRUTA CONHECIDA. Considera-se receita bruta
conhecida aquela informada pela própria contribuinte, em atendimento à intimação da
auditoria fiscal, confirmada na escrituração e consignada em DIPJ retificadora,
apresentada sob procedimento fiscal.
OMISSÃO DE RECEITAS. PRESUNÇÃO. SALDO CREDOR DE CAIXA. A
imputação de presunção de omissão de receitas, apurada em registros contábeis, não é
compatível com o arbitramento dos lucros fundamentado na manutenção, pela
contribuinte, de escrita contendo vícios, erros e omissões e, por essa mesma razão,
repudiada.
SOCIEDADES COOPERATIVAS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS MÉDICOS. As
cooperativas de médicos não se sujeitam à incidência tributária em relação aos serviços
que prestem diretamente aos associados na organização e administração dos interesses
comuns ligados à atividade profissional. Todavia, se conjuntamente com os serviços dos
sócios, a cooperativa contrata com a clientela, a preço global não discriminativo, o
fornecimento de bens ou serviços de terceiros e/ou cobertura de despesas com (a)
diárias e serviços hospitalares, (b) serviços de laboratórios, (c) serviços odontológicos,
(d) medicamentos e (e) outros serviços, especializados ou não, por não associados,
pessoas físicas ou jurídicas, tais operações não se compreendem entre os atos
cooperativos, resultando, portanto, em modalidade contratual com traços de seguro-
saúde a ser tributada, nos termos da legislação em vigor.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. A penalidade instituída pelo art. 44, I,
da Lei n° 9.430, nada mais é do que uma sanção pecuniária a um ato ilícito, configurado
na falta de pagamento ou recolhimento de tributo devido, o seu pagamento ou
recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, ou
ainda a falta de declaração ou a apresentação de declaração inexata. In casu, dado que
não houve pagamento ou recolhimento de tributo devido, por parte da contribuinte, a
exigência da multa de ofício encontra-se em perfeita consonância com a legislação em
vigor.
JUROS DE MORA. TAXA SELIC — A partir de l°de abril de 1995, os juros
moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita
Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema
Especial de Liquidação e Custódia — SELIC para títulos federais.
Recurso Voluntário Negado.
O litígio decorreu de lançamentos dos tributos incidentes sobre o lucro e o
faturamento da Contribuinte, apurados no ano-calendário 2001 a partir da constatação de que a
maior parte de suas receitas provêm da administração de planos de saúde, com contratação de
terceiros, não cooperados, e assunção de riscos inerentes à atividade. As verificações fiscais
alcançaram os anos-calendário 1999 a 2002, e nestes autos foram formalizadas as exigências
pertinentes ao ano-calendário 2001. Houve arbitramento do lucro, em razão da falta de
apresentação de escrituração que suportasse a apuração do lucro real – opção feita mediante
declaração retificadora apresentada no curso do procedimento fiscal -, além da constatação de
receitas omitidas por saldo credor de caixa.
A autoridade julgadora de 1a instância julgou parcialmente procedentes as
exigências de IRPJ e CSLL e improcedentes as exigências de Contribuição ao PIS e COFINS,
afastando a imputação de omissão de receita presumida a partir da constatação de saldo credor de
caixa, sendo que esta exoneração não se sujeitou a reexame necessário (e-fls. 2708/2754). O
Colegiado a quo, por sua vez, negou provimento ao recurso voluntário (e-fls. 2805/2846).
Cientificada em 09/05/2011 (e-fls. 2851), a Contribuinte interpôs recurso especial
em 24/05/2011 (e-fls. 2853/2890) no qual arguiu divergências parcialmente admitidas no
despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 2996/3001, do qual se extrai:
Fl. 3039
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

II.a) Responsabilidade pessoal de dirigentes
Em relação à primeira matéria, a Recorrente apresenta como paradigma passível de
caracterizar a divergência jurisprudencial o Acórdão no 1202-00.071, da 2a Turma
Ordinária da 2a Câmara da 1a Seção do CARF, cuja cópia do inteiro teor instruiu o
Recurso, em cumprimento ao disposto no art. 67, § 5o a 9o, do Anexo II do
RICARF/2009.
No corpo do Recurso Especial, a Recorrente destaca o seguinte trecho da ementa do
paradigma:
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2004 e
2005
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL DA UNIÃO — ARGUIÇÕES DE
INCONSTITUCIONALIDADES — "Súmula 1°CC n° 2: O primeiro Conselho
de
Contribuintes
não
é
competente
para
se
pronunciar
sobre
a
inconstitucionalidade de lei tributária."
SOLIDARIEDADE - RESPONSABILIDADE PELO CRÉDITO TRIBUTÁRIO
— As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato
gerador da obrigação principal são solidariamente responsáveis pelo crédito
tributário apurado (art. 124, inciso I, CTN).
São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações
tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de
lei os mandatários, prepostos e empregados e os diretores, gerentes ou
representantes de pessoas jurídicas de direito privado (art. 135, incisos II e III,
CTN). (...)”
Assim, temos que na decisão recorrida entendeu-se que não poderia ser decretado nulo o
lançamento efetuado contra o contribuinte por erro de identificação do sujeito passivo
ou erro na atribuição da responsabilidade tributária, tendo em vista que o art. 135, III,
do CTN, não configura hipótese de sujeição passiva, mas de responsabilidade
patrimonial pessoal pelo crédito tributário, que pode vir a ser configurada juridicamente
apenas na fase de execução.
No entanto, no paradigma, consignou-se que, quando evidenciada a prática de atos com
excesso de poderes ou contrários à lei ou ao estatuto da pessoa jurídica, tornam-se os
dirigentes, já na fase administrativa, pessoalmente responsáveis pelo crédito tributário
lançado.
Ante o exposto, diante da necessária similitude fática, conclui-se estar demonstrada a
divergência jurisprudencial, devendo ser dado seguimento ao Recurso Especial quanto a
este primeiro ponto.
II.b) Erro material na apuração da base de cálculo
Em relação à segunda matéria, a Recorrente apresenta como paradigma passível de
caracterizar a divergência jurisprudencial o Acórdão no 3302-00.277, da 2a Turma
Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção do CARF, cuja cópia do inteiro teor instruiu o
Recurso.
No corpo do Recurso Especial, a Recorrente destaca o seguinte trecho da ementa do
paradigma:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS
Período de apuração: 01/11/1997 a 31/07/2001
ERRO MATERIAL. CONSTATAÇÃO.
Devidamente comprovada a ocorrência de erro material na apuração da Cofins
devida, consoante prova acostada aos autos com o Recurso Voluntário, devem
ser excluídos do lançamento os valores indevidos, em respeito do princípio da
verdade material. (...)”
Fl. 3040
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Alega que a decisão paradigma determinou a exclusão do lançamento de valores
apurados sobre bases de cálculo equivocadas, em atenção do Princípio da Verdade
Material, destacando os seguintes termos:
“(...) Quanto à alegação de erro de fato na apuração da base de cálculo da
COFINS, a DRF-Guarulhos - SP refez o demonstrativo de apuração da base de
cálculo. Na apuração da base de cálculo a DRF excluiu, indevidamente, da
receita de vendas de mercadorias e serviços o valor da receita de vendas do ato
permanente, cujo valor não integra a receita de venda, resultando em uma base
de cálculo menor que a devida, como bem disse a recorrente em sua
manifestação sobre o resultado da diligência.
Também tem razão a recorrente quando afirma que naõ foi excluído da receita de
venda lançada em sua escrita contábil o valor das vendas canceladas e os valores
relativos a ajustes (lançados a débitos e a crédito de contas de receita). (...) ”
Reclama que, no recorrido, manteve-se a decisão de 1a instância, a despeito do erro na
base de cálculo utilizada pela Fiscalização para fins de apuração do crédito tributário
ora exigido, destacando o seguinte excerto de seu voto condutor:
"Nas planilhas apresentadas à fiscalização e na DIPJ retificadora, foram estas as
receitas de prestação de serviços declaradas pela contribuinte: (...)
Os valores constantes do demonstrativo acima foram checados, por amostragem,
e mostram-se compatíveis com os valores constantes das contas de receitas
escrituradas pela pessoa jurídica, nos livros apresentados à auditoria fiscal.
Tomou-se, assim, como receita conhecida, para fins de manutenção do
arbitramento dos lucros, os valores constantes na tabela acima."
De fato, a decisão paradigma manifestou-se pela possibilidade de exclusão do
lançamento de valores apurados sobre bases equivocadas, que dariam ensejo à
configuração de erros de fato.
Entretanto, analisando-se mais detidamente o recorrido, especialmente o trecho aduzido
pela Recorrente, verifica-se que não se pode constatar nele divergência de entendimento
frente ao paradigma apresentado. Isto só seria possível se, constatado lançamento sobre
base equivocada, o recorrido houvesse se escusado a retificá-lo.
Ocorre que, no recorrido, não foram constatados erros de fato, pois os valores foram
checados, por amostragem, e mostraram-se compatíveis com os valores constantes das
contas de receitas escrituradas pela pessoa jurídica nos livros apresentados à auditoria
fiscal.
Portanto, não há divergência de entendimentos sobre a possibilidade de se excluir
valores apurados sobre bases equivocadas, mas sim fatos díspares, que levaram a
conclusões igualmente dissonantes.
Portanto, não há similitude fática que dê suporte à divergência jurisprudencial
necessária ao prosseguimento do Recurso Especial quanto a este segundo ponto.
II.c) Ato cooperativo
Em relação ao terceiro ponto, a Recorrente apresenta como paradigma o Acórdão no
1102-00.103, da Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, cuja cópia do
inteiro teor foi anexada ao Recurso. Sua ementa assim dispôs:
“INCONSTITUCIONALIDADE. Nos termos da Súmula 1o CC no 2 este
Conselho não tem competência para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade
de lei tributária.
ATO COOPERATIVO. PLANO DE SAÚDE. A simples venda de plano de
saúde por sociedades cooperativas não caracteriza ato não cooperado, sujeito a
pagamento de tributo. ”
Verifica-se que a decisão paradigma entendeu que a venda de planos de saúde constitui
ato cooperativo, não devendo, portanto, sofrer tributação. Isso porque o plano de saúde
Fl. 3041
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

é a forma de cobrança dos serviços prestados pela cooperativa a seus clientes, os quais
podem ser cooperados ou não cooperados.
Entretanto, a decisão recorrida entendeu que a venda de planos de saúde ou de
convênios médicos não se constitui em ato cooperativo, mas sim mera intermediação de
serviços de terceiros a terceiros não cooperados, motivo pelo qual houve o lançamento
tributário com base no valor total dos ingressos percebidos pela Recorrente.
Ante o exposto, restou caracterizada a divergência jurisprudencial quanto a este terceiro
tema.
Sendo assim, tendo sido atendidos os pressupostos de admissibilidade (arts. 67 e 68 do
Anexo II do RICARF/2015), e uma vez demonstradas a divergência de entendimentos
para a primeira e terceira matérias expostas, conclui-se que deve-se DAR
SEGUIMENTO PARCIAL ao Recurso Especial da Contribuinte.
A Contribuinte não foi cientificada desta decisão, razão pela qual esta Conselheira
requereu o saneamento dos autos nos seguintes termos:
Conforme exposto no exame de admissibilidade às e-fls. 2996/3001, o recurso especial
não teve seguimento quanto à matéria “erro material na apuração da base de cálculo” e,
por esta razão, os autos retornaram à Unidade de Origem para que cientificasse a
Contribuinte, dado ser cabível agravo nos termos do art. 71, do Anexo II do Regimento
Interno do CARF, aprovado pela Portaria no 343/2015.
A autoridade local, porém, constatando que as matérias admitidas impediam a cobrança
do crédito tributário em litígio, entendeu desnecessária a ciência da Contribuinte e
restituiu os autos a este CARF, na forma do despacho de e-fl. 3003. Ocorre que, se a
Contribuinte não alcançar êxito nas pretensões deduzidas em razão das matérias que
tiveram seguimento, esta 1a Turma somente estará dispensada de analisar o dissídio
jurisprudencial acerca da matéria “erro material na apuração da base de cálculo” se a
negativa de seguimento for definitiva, o que apenas se verificará caso a Contribuinte,
ciente da admissibilidade parcial, não apresentar agravo, ou se este, apresentado, for
rejeitado.
Assim, proponho o retorno dos autos à Unidade de Origem para que cientifique a
Contribuinte na forma requerida no Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial
do Contribuinte às e-fls. 2996/3001, e demais providências de praxe.
Cientificada em 24/08/2022 por edital, em razão da declaração de sua inaptidão
(e-fls. 3029/3033), a Contribuinte não se manifestou.
Na parte admitida de seu recurso especial, a Contribuinte aduz que, muito embora
a Recorrente revele-se uma sociedade constituída sob a forma de Cooperativa, voltada para o
ramo da saúde, tal enquadramento foi descaracterizado pelo Sr. Fiscal Autuante que, quando da
confecção do lançamento tributário ora recorrido, entendeu por bem desconsiderar a prática de
atos cooperados por parte da Recorrente, para (i) proceder ao arbitramento do lucro, com base
nas receitas conhecidas, para fins de cálculo do IRPJ por ela supostamente devido; e (ii) efetuar
o lançamento do IRPJ, calculado pela forma do lucro arbitrado, sobre as receitas supostamente
omitidas pela Recorrente, decorrentes de saldos credores apurados nas contas de seus Livros
Fiscais. Ou seja, não houve qualquer segregação entre receitas oriundas de atos cooperativos e
não-cooperativos.
Neste contexto, impugnara a exigência, a uma porque lhe foi imputada a
responsabilidade por atos cuja prática deve ser atribuída, exclusivamente, às pessoas físicas
responsáveis pela sua administração a época que culminou com a presente autuação; a duas
porque pautado em procedimento inaplicável à espécie - arbitramento de lucros - uma vez que
empregado quando ainda não esgotados outros meios de fiscalização, o que macula os
resultados da Recorrente para fins de tributação; a três porque a análise da situação vivenciada
Fl. 3042
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

pela Recorrente em conjunto com os procedimentos contábeis efetivamente adotados, denota,
cristalinamente, que os dados tomados por base pelo Sr. Fiscal Autuante estão muito distante da
realidade fática da Recorrente, seja no tocante à receita bruta "conhecida", seja no tocante ao
montante das receitas "omitidas"; e, finalmente, a quatro, porque foi incorporada à base de
cálculo considerada pelo Sr. Fiscal valores que decorrem da prática de atos eminentemente
cooperativos e que, portanto, não consubstanciam 'renda', para fins de tributação pelo IRPJ.
Em recurso voluntário, reprisara (i) pedido de suspensão do processo
administrativo fiscal até decisão final no processo judicial que versa sobre a responsabilidade
dos ex-administradores, (ii) improbidade do arbitramento de lucros por falta de
aprofundamento na auditoria fiscal, (iii) efetiva caracterização da empresa como sociedade
cooperativa, (iv) ilegalidade das multas e taxas de juros aplicadas.
Em recurso especial, pretende o afastamento das exigências sob pena de que, não
sendo efetivada tal providência, sejam acarretados graves e irremediáveis prejuízos, mormente
de ordem financeira, à ora Recorrente - que consoante se terá a oportunidade de evidenciar, já
suportou consideráveis prejuízos por força de atos aos quais não lhe cabe qualquer
responsabilidade - à qual não restará outra alternativa senão arcar com o excessivo e indevido
ônus decorrente da exigência ora combatida.
Principia afirmando a existência de divergência jurisprudencial que fundamenta a
interposição do presente recurso especial do entendimento manifestado na r. decisão recorrida
frente
àquele
esposado
por
ocasião
do
julgamento
do
Recurso
Voluntário
n°
13603.720078/2006-09 (PARADIGMA 1) – Acórdão no 1202-00.071 - eis que enquanto na
primeira (decisão recorrida), não se admitiu a responsabilização dos administradores pelo
crédito tributário, a despeito da configuração da prática de atos fraudulentos, no referido
paradigma tal foi admitido, de forma acertada.
No mérito desta questão, argumenta que o acórdão recorrido está orientado pelo
entendimento de que (i) a responsabilidade pessoal instituída pelo art. 135 do CTN não
configura hipótese de sujeição passiva, motivo pelo qual não haveria que se falar em
responsabilidade exclusiva dos dirigentes da pessoa jurídica; (ii) que considera-se receita bruta
aquela informada pela Recorrente em sua escrituração, especificamente, aquela constante em
sua DIPJ, ainda que alegado pela Recorrente erro de fato cometido na escrituração; (ii) no ano
de 2001, a base de cálculo do IRPJ devido pelas cooperativas leva em conta a totalidade dos
receitas por elas auferidas, independentemente se advinda de cooperados ou não-cooperados. E
disso discorda a uma porque o auto de infração é nulo, pois lavrado em face de pessoa jurídica
(Recorrente) quando, na verdade, foram os membros componentes da sua Diretoria anterior
que, mediante a efetivação de atos flagrantemente ilícitos, deram causa à constituição do crédito
ora exigido, porquanto a responsabilidade pelo seu adimplemento lhes deve ser atribuída de
forma total e irrestrita e; a duas, porque ao apurar a base de cálculo para a incidência do IRPJ
e CSLL, o Sr. Fiscal Autuante considerou, de forma absoluta, dados contábeis oriundos do
tumultuado período em que estava vigente a ex-Diretoria da Recorrente, composta pelos Drs.
Silvio Brocchi Neto, José Roberto Franchi Amade e Alexandre Contadore Bíerrembach de
Castro, no qual a contabilidade da Recorrente, sabidamente, estava irregular e; a três porque
no presente lançamento faz-se necessário discriminar quais valores referem-se a ingressos
decorrentes da prática de atos cooperativos - que não ensejam a obtenção de renda (base de
cálculo do IRPJ) - e quais referem-se a atos não cooperativos, para o fim de que sejam
excluídos os primeiros (ingressos decorrentes de atos cooperativos), não havendo outra
alternativa senão o imediato cancelamento dos débitos ora exigidos pelo Fisco.
Fl. 3043
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Assim relata as ocorrências desse conturbado período, antes de adentrar às suas
consequências:
Primeiramente consigna-se que no período compreendido entre 1996 e 2001, a empresa
Recorrente era administrada por uma Diretoria composta pelos Dr. Sílvio Brocchi, Dr.
José Roberto Franchi Amade e Dr. Alexandre Contadores Bierrembach de Castro.
Cumpre elucidar que tais membros, valendo-se de seus cargos de Diretoria na empresa
Recorrente, desrespeitaram cânones legais e estatutários pelo uso de práticas que,
contrariando a confiança e o poder de administração e gerência que lhes foi delegado
pelos demais acionistas, tiveram como conseqüência o não pagamento de tributos, bem
assim o surgimento de inúmeros débitos junto a fornecedores, além de irregularidades
na administração dos planos de saúde; efetivação de pagamentos na sua maioria sem
qualquer amparo documental; aquisição de produtos superfaturados, tudo isso mitigado
pela apresentação de balancetes anuais supostamente corretos, mas que, na verdade,
escondiam uma escrituração fiscal e contábil inidônea baseada em imprestáveis
amontoados de documentos, livros mal escriturados, registros falhos e dados confusos,
com o único escopo de impossibilitar a plena compreensão dos acionistas acerca da
temerária, para não dizer enganosa, gestão que promoveram.
Foi apenas com a assunção da nova Diretoria, ocorrida em Agosto/2001 que tais fatos
começaram a ser investigados, sendo que, após exaustivo trabalho de auditoria contábil
interna, constatou-se, de forma irrefutável, as inúmeras irregularidades praticadas na
gestão dos Drs. Sílvio, José Roberto e Alexandre, restando caracterizado total descaso
por parte 'dos ex-administradores da Recorrente que, em proveito pessoal, não zelaram
pela manutenção da ordem e do cumprimento das obrigações fiscais por ele contraídas,
o que lhe acarreta transtornos e inconvenientes até os dias atuais.
Ressalta que as Diretorias subsequentes vêm trabalhando, arduamente, desde
suas posses, no sentido de tentar promover a reestruturação da Recorrente, inobstante tenham
que, por vezes, deparar-se com exigências que, data vénia, não devam prevalecer, tal como a
que ora se pretende afastar. E assim defende a aplicação do art. 135 do CTN, segundo qual, em
seu entendimento, a responsabilidade dos débitos existentes em face da pessoa jurídica recairá
sobre a pessoa física de seus diretores, gerentes ou representantes. Isto porque contempla
hipótese de "responsabilidade pessoal", de maneira que sendo caracterizada conduta dolosa - é
dizer, revestida em má-fé - por parte do sócio ou administrador da sociedade, a esta pessoa
física deve ser atribuída à responsabilidade pela constituição, bem assim pelo adimplemento da
obrigação tributária. Cita doutrina neste sentido, e conclui:
Ora, deve ser considerado que in casu houve, efetivamente, uma gestão fraudulenta,
operacionalízada pelos membros componentes da Diretoria Executiva da Recorrente,
responsáveis pela sua gestão no período de 1996 até 2001, especificamente os Srs.
Sílvio Brocchi Neto, José Roberto Franchi Amade e Alexandre Contadore Bierrembach
de Castro.
E, tanto é assim, que a Recorrente, inclusive, ingressou com ação judicial - Indenização
por Danos Materiais e Morais, processo n° 3131/2003, em trâmite perante a 6a Vara
Cível da Comarca de Campinas – já acostado aos presentes autos, 1a Câmara do antigo
Primeiro Conselho de Contribuintes, visando a obtenção de provimento jurisdicional
que lhe reconheça o direito de ressarcimento em face dos inúmeros prejuízos que teve
de suportar em função da atuação lesiva e maléfica promovida por aqueles indivíduos.
Assim, pela análise dos termos constantes da exordial do processo retro referido, aliada
à ampla documentação já acostada, resta certa e indubitável a conclusão de que houve,
efetivamente «a prática de condutas infratoras dolosas por parte dos ex-administradores
da Recorrente (Dr. Silvio Brocchi Neto, Dr. José Roberto Franchi Amade e Dr.
Alexandre Contadore Bierrembach), porquanto é de rigor a decretação da NULIDADE
do presente Auto de Infração e Imposição de Multa, uma vez que à Recorrente - que,
renove-se, permanece mesmo que a duras penas, em funcionamento - não cabe a
Fl. 3044
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

imputação de qualquer responsabilidade, posto que legitimamente comprovada a
atuação dolosa de seus ex-gestores, os quais, por conta disso, devem responder
exclusiva e irrestritamente por TODAS as obrigações decorrentes de seus atos,
inclusive pelo débito a título de COFINS ora exigido. (destaques do original)
Reitera a divergência em face do paradigma no 1202-00.071, que entendeu pela
possibilidade do deslocamento da responsabilidade pelo crédito tributário aos administradores
que tenham agido com excesso de poderes ou contrariamente à lei ou ao estatuto social.
Depois de destacar as premissas que justificam a diversidade de posições, afirma
cabível a responsabilização pessoal dos ex-diretores, vez que restou cabalmente evidenciada sua
participação nos fatos que ensejaram a constituição do crédito tributário ora exigido.
Alternativamente pede que, ao menos, os ex-administradores da Recorrente sejam incluídos no
pólo passivo do presente processo administrativo, a fim de que respondam, desde logo, pelos
débitos tributários aos quais deram causa. Para tanto, que seja determinada a SUSPENSÃO do
presente processo administrativo até que sobrevenha decisão nos autos do processo judicial -
AÇÃO DE INDENIZAÇÃO POR DANOS MATERIAIS E MORAIS n° 3.131/03 em trâmite na 6a
Vara Civil da comarca de Campinas, que tem por objeto, justamente a apreciação da
responsabilidade desses ex-dirigentes pelos débitos tributários ora guerreados, conforme cópias
já anexadas aos autos.
Em observância ao principio da eventualidade, passa às demais matérias,
apontando erro das bases de cálculo tomadas pela fiscalização, matéria que não teve
seguimento. Na sequência, registra que houve o desenquadramento da Recorrente como
sociedade cooperativa, tendo sido procedido ao lançamento tributário do IRPJ e CSLL com
base no valor total dos ingressos percebidos pela Recorrente, sob a premissa de que a venda de
planos de saúde não estaria caracterizada como 'ato cooperativo'. Apesar de a Contribuinte ser
constituída sob a forma de cooperativa, não foi reconhecida a prática de atos cooperativos, mas,
ao revés, considerada a totalidade dos atos por ela levados a efeito como atos não cooperativos
e, bem por isso, sujeitos à regular tributação, entendimento que divergiria do que decidido no
processo 13411.000431/2001-75 (PARADIGMA 3) – Acórdão no 1102-00.103.
Defende que se revela eficazmente, uma sociedade cooperativa, praticante,
portanto, de atos cooperativos, o que enseja a inexorável conclusão de que deve se sujeitar à
tributação prevista para este tipo tributário. Discorre sobre conceito e efeitos do ato
cooperativo, referindo o disposto no art. 3o da Lei n° 5.764/71, observando que o critério
diferencial das sociedades cooperativas está centrado no fato de que se consubstanciam em
sociedades de pessoas - cuja atuação, via de regra, é mercadológica e objetiva lucro - porém,
despidas de finalidade lucrativa, o que as torna um tipo societário único. Destaca também o art.
5o da mesma Lei, e prossegue nos seguintes termos:
Diante disso, tem-se, como primeiro aspecto a ser destacado das Sociedades
Cooperativas, que inexistem limitações objetivas quanto ao objeto social deste tipo
societário. Isto significa que quaisquer serviços ou atividades, desde que lícitos, poderão
consistir no objeto social de uma sociedade cooperativa, sem ensejar o afastamento de
sua roupagem específica.
Tal característica permite a pronta conclusão de que, sendo os serviços médicos uma
atividade lícita, inexiste óbice para que sua execução seja fomentada, incentivada por
intermédio de uma Sociedade Cooperativa, fato este que valida o próprio objetivo social
da Recorrente, que, bem por isso, enquadra-se com primor ao arquétipo do
cooperativismo.
Outrossim, nota-se que a legislação vigente lhes atribuiu um caráter exclusivo é dizer, a
atuação das Cooperativas é direcionada aos seus cooperados. Por óbvio, tal
Fl. 3045
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

característica relaciona-se apenas aos 'benefícios' gerados pela atuação da cooperativa e
não à própria consecução de seus objetivos sociais, que, inexoravelmente, acabam por
envolver terceiros, sem, entretanto, desnaturar esta sociedade.
Passa ao art. 79 da Lei n° 5.764/71 e assevera que a legislação de regência é clara
e precisa ao prescrever que o ato cooperativo, levado a efeito pelas Sociedades Cooperativas,
não constitui operação de mercado, porquanto não permite sua aproximação à institutos
específicos de outros ramos do direito, tais como 'faturamento', 'receita' e 'custos'. Quanto ao
entendimento de que apenas seriam atos cooperativos aqueles praticados entre cooperativas e
cooperados e pelas cooperativas entre si, aduz que a melhor interpretação foi consagrada pela
doutrina e aceita pela jurisprudência, segundo a qual se configuram atos cooperativos todos
aqueles praticados pela sociedade cooperativa, ainda que junto à terceiras pessoas, porém cujo
escopo seja a consecução de seu objetivo social, é dizer, a viabilização de melhores condições
para a execução das atividades por parte dos cooperados, mediante a satisfação de suas
necessidades comuns. E consigna:
Portanto, desde logo se percebe que a atividade-fim das cooperativas é buscar o maior
número de usuários aos serviços dos profissionais que formam esse tipo de sociedade,
enquanto que a atividade dos cooperados é a prestação de serviços aos usuários, de
modo que a atividade da cooperativa - a de promover, organizar e elaborar o trabalho
dos cooperados – ao qual se denomina "ato cooperativo" é diferente da atividade dos
cooperados – a efetiva prestação de serviços.
Cita doutrina, e afirma evidente que, verificando-se atos praticados por
cooperativas entre si ou entre a cooperativa e o cooperado inexistem maiores questionamentos,
posto que uníssono o entendimento que os caracteriza como 'atos cooperativos'. De outra feita,
tratando-se de atos praticados entre a cooperativa e terceiros, porém no intuito de propiciar a
consecução do objetivo social da primeira, já sinaliza a melhor doutrina por, outrossim,
enquadrá-los como atos tipicamente cooperativos. E continua:
Nesse contexto, saliente-se que a Recorrente, pratica atos tipicamente cooperativos,
como se pode constatar, por exemplo, pela análise dos documentos que demonstram a
manutenção de relacionamento com outras cooperativas médicas, UNIMED, a teor,
exatamente, da literalidade do preceito constante do artigo 79 da Lei n° 5.764/71.
Reforça-se: os atos levados a efeito entre sociedades cooperativas caracterizam,
efetivamente, atos cooperativos.
Dessa constatação decorrem duas conseqüências lógicas inexoráveis, a saber:
> Ao revés do que aduz o Sr. Agente Fiscal, a Recorrente revela-se, efetivamente,
uma sociedade cooperativa, posto que efetua a prática de atos cooperativos, devendo,
portanto, ser submetida às normas previstas na Lei n° 5.764/71, bem assim à tributação
legalmente especificada para esse tipo societário;
> Em relação aos atos cooperativos, não se pode dizer que a Recorrente aufere
'renda', posto que, nos termos do parágrafo único do artigo 79 da Lei n° 5.764/71, 'o
ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de
produto ou mercadoria'.
Assim, depreende-se, desde logo, que justamente por se enquadrar no tipo societário de
Cooperativa - posto que pratica atos cooperativos - a Recorrente não obtém renda (ao
menos no que toca às entradas decorrentes da prática de atos junto a outras
cooperativas), cuja definição, extraída do direito privado, corresponde, basicamente, ao
"saldo positivo resultante do confronto entre certas entradas e certas saídas, ocorridas
ao longo de um dado período", que resulte num acréscimo patrimonial - "aqui
entendido como incremento (material ou imaterial, representado por qualquer espécie
de direitos ou bens, de qualquer natureza - o que importa é o calor em moeda do objeto
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

desses direitos) – ao conjunto líquido de direitos de um dado sujeito". (destaques do
original)
Diz que a Fiscalização não levou em conta que a totalidade dos ingressos
percebidos pela Recorrente em função da prática de atos cooperativos é empregado na
consecução de seus objetivos sociais, ou seja, no aprimoramento da estrutura para o exercício
da medicina - ou seja, são empregados em favor dos cooperados e não da própria cooperativa,
sendo evidente que os valores daí decorrentes não representam "riqueza nova", para fins de
tributação pelo IRPJ. Resta afastada, assim, a hipótese de configuração de renda, vez que
custos e receitas são elementos que compõe a renda, é dizer, a partir deles é que se faz possível
a determinação da riqueza nova auferida pela pessoa jurídica, relevante para fins de tributação
pelo IRPJ. Impróprio, assim, dizer que as denominadas "sobras líquidas" se revestiriam da
natureza de receita ou compor eventual renda auferida pela Recorrente, até porque sua
apuração se dá mediante o desconto das 'despesas' necessárias para a manutenção da
Cooperativa do valor das 'entradas' por ela percebidas, de sorte que o produto - "sobras
líquidas" - é rateado entre os cooperados, da mesma forma que o 'prejuízo', se eventualmente
apurado, é compartilhado entre as pessoas dos cooperados, confirmando, assim, que a
destinação desses recursos está estritamente ligado ao incremento dos objetivos sociais da
própria Cooperativa.
Conclui que, como atuante na esfera do cooperativismo, não obtém renda, e a não
incidência do IRPJ está expressa no art. 111 da Lei n° 5.764/71, o que impõe a exclusão dos atos
praticados junto à outras cooperativas, os quais são passíveis de comprovação documental.
Aduz, ainda, que os artigos referidos no artigo 111 não contemplam a presente hipótese e que
eventual manutenção da exigência desta contribuição impõe afronta, dentre outros, ao Princípio
da Capacidade Contributiva, na medida em que estar-se-á tributando não a receita da pessoa
jurídica, mas seu próprio patrimônio, o que é inadmissível frente à ordem jurídica vigente, pois
o que pode ser tributado - e efetivamente é - é a renda do cooperado, não os ingressos da
cooperativa.
Cita julgado do Superior Tribunal de Justiça, e tem por certo que a não incidência
do IRPJ, in casu, decorre de determinação legal, qual seja, o próprio artigo 79 da Lei do
Cooperativismo - Lei n° 5.764/71 - que estabelece o conceito de ato cooperativo, excluindo de
sua abrangência semântica as operações de mercado, estas sim que ensejam a obtenção de
renda por parte da pessoa jurídica.
Invoca Decisão n° 223, de 29 de setembro de 2000, expedida pela Secretaria da
Receita Federal, e conclui que evidenciado vício na autuação lavrada deve ser decretada a
insubsistência do lançamento, adicionando, ainda, que:
Finalmente, registre-se que, muito embora tenha se falado, no presente tópico, apenas
dos atos praticados entre cooperativas (in casu COOPERMECA e UNIMED), importa
registrar que, conquanto remanesça discussão quanto à natureza cooperativa dos atos
praticados entre as cooperativas e terceiros, a Recorrente está convicta que quaisquer
atos por ela praticados, mesmo que junto a terceiros, cujo escopo seja o de promover a
consecução de seus objetivos estatutários revelam-se atos cooperativos, que, portanto,
não dão azo à obtenção de renda e, por conseguinte, não se sujeitam à incidência do
IRPJ.
Em razão disso, ainda que, porventura, forem identificados atos praticados pela
Recorrente junto a outros convênios médicos que não estejam constituídos sob a forma
de cooperativa, haverá que ser procedida sua exclusão da base de cálculo do IRPJ, posto
que, também nesta hipótese, restará configurada a prática de ato cooperativo.
Fl. 3047
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Neste sentido é o entendimento do paradigma no 1102-00.103, segundo a qual
inexistem motivos para se excluir a comercialização da planos de saúde do conceito de ato
cooperativo. Isso porque, como já amplamente elucidado, a comercialização dos planos de
saúde é, efetivamente, a forma por meio da qual a cooperativa aufere suas receitas e tem, assim,
viabilizada sua atuação em prol de todos os cooperados. Cumpre, assim, excluir dessas receitas
da base de cálculo do IRPJ, posto que apenas estão sujeitos à tributação, por esse imposto, os
resultados da prática de atos não cooperativos, que refogem à finalidade precípua do
cooperativismo, o que não é o caso.
Arremata concluindo que:
a) O auto de infração é nulo porque lavrado em face de pessoa jurídica (Recorrente)
quando, na verdade, foram os membros componentes da sua Diretoria anterior que,
mediante a efetivação de atos flagrantemente ilícitos, deram causa à constituição do
crédito ora exigido, porquanto a responsabilidade pelo seu adimplemento lhes deve ser
atribuída de forma total e irrestrita. A possibilidade de deslocamento da
responsabilidade tributária para as pessoas jurídicas de dirigentes e administradores que
tenham agido com excesso de poderes ou contrariamente à lei ou ao estatuto social da
pessoa jurídica, fundamentada no artigo 135 do CTN foi reconhecida nos autos do
processo administrativo n° 13603.720078/2006-06 (PARADIGMA 1).
b) Alternativamente, não sendo acolhido o argumento anterior, deve ser determinada a
SUSPENSÃO do presente processo administrativo até a determinação da
responsabilidade dos ex-administradores da Recorrente, que ocorrerá com a decisão
definitiva do processo judicial em trâmite na 6a Vara Civil da Comarca de Campinas,
sob o n° 3.131/03;
[...]
d) Considerando-se que o lançamento foi levado a cabo com base no valor da receita
bruta indicada pela Recorrente, faz-se necessário discriminar quais valores referem-se a
ingressos decorrentes da prática de atos cooperativos – que não ensejam a obtenção de
renda (base de cálculo do IRPJ e CSLL) - e quais referem-se a atos não cooperativos,
para o fim de que sejam excluídos os primeiros (ingressos decorrentes de atos
cooperativos), o que, entanto, não foi observado pelo Sr. Fiscal. Foi reconhecido, nos
autos do processo administrativo n° 13411.000431/2001-75 (PARADIGMA 3) que as
receitas decorrentes da venda de planos de saúde por sociedades cooperativas não
caracteriza ato não cooperado.
Pede, assim, o conhecimento e provimento total do recurso especial com o
cancelamento integral do lançamento prestigiando-se o entendimento acatado nas decisões
paradigmáticas ora colacionadas.
Os autos foram remetidos à PGFN em 31/05/2016 (e-fls. 3004), e retornaram em
09/06/2016 com contrarrazões (e-fls. 3005/2024) nas quais a PGFN contesta a admissibilidade
do recurso especial quanto à alegada preliminar de erro na identificação do sujeito passivo,
porque o paradigma no 1202-00.071, com fundamento no art. 135 do CTN, manteve a imputação da
responsabilidade solidária pelo crédito tributário constituído em face da pessoa jurídica, que
permaneceu no polo passivo da exigência fiscal. Assim, em linha com o recorrido, considerou
correta a constituição do crédito tributário em face do contribuinte, que não pode ser excluído do
polo passivo em razão da aplicação do art. 135, III, do CTN, cuja incidência não exclui a
responsabilidade da pessoa jurídica, porquanto não se trata substituição tributária. Ambos
concebem que a imputação de responsabilidade aos sócios, uma vez caracterizada a incidência do
art. 135 do CTN, por representar garantia patrimonial do crédito tributário, não exclui a pessoa
jurídica, contribuinte, do polo passivo da obrigação tributária exigida no lançamento.
Fl. 3048
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Também quanto à discussão sobre a caracterização de ato cooperativo, a PGFN
destaca que o acórdão recorrido teve em conta que a Contribuinte não apresentou escrituração com
segregação de receitas e por esta razão, e não apenas pelo enquadramento da venda de plano de
saúde em ato não cooperativo, o lançamento foi validado. Já no paradigma no 1102-00.103, embora
tratando de operações de mesma natureza, não há qualquer discussão sobre a falta de segregação de
receitas, fundamento do presente lançamento. Compreende, assim, que não resta caracterizado o
dissídio jurisprudencial neste ponto.
No mérito, refere doutrina mais abalizada quanto ao vínculo de solidariedade contido
no art. 135 do CTN, tal como se observa das lições do Dr. Emanuel Carlos Dantas Cordeiro de
Assis, membro do Segundo Conselho de Contribuintes, em brilhante artigo de sua autoria1:
“Por outro lado, os arts. 134 e 135 não contêm hipóteses de substituição tributária
porque a lei não designa, de logo, quaisquer dos responsáveis pela obrigação tributária.
Elas só substituem os contribuintes originários se derem causa. Para tanto há
necessidade de vínculo entre os comportamentos dos responsáveis – agindo com culpa
ou dolo – e o descumprimento da obrigação tributária. É o atuar de modo culposo ou
doloso a causa da transferência da responsabilidade, da pessoa jurídica (sujeito passivo
originário) para os responsáveis (sujeitos passivos derivados ou por transferência).
Como a pessoa jurídica continua sendo responsável pelo crédito tributário, na
condição de contribuinte, há solidariedade entre ela e os administradores, sem
benefício de ordem.
(...)
Carece, agora, ressaltar a solidariedade que coexiste na responsabilidade tributária em
tela, lembrando que a primeira se aplica tanto ao contribuinte quanto ao responsável por
transferência, ou ainda ao substituto tributário, quando for o caso. Tanto no art. 134
quando no art. 135 ocorre a solidariedade de direito, nos termos do art. 124, II, do CTN.
A expressão ‘pessoalmente responsáveis’, constante do caput do art. 135, não pode
ser
lida
como
‘somente
responsáveis’,
não
limita
a
responsabilidade,
exclusivamente, às pessoas ali arroladas, com exclusão do contribuinte originário
(no caso, a sociedade). A responsabilidade do contribuinte pessoa jurídica
continua, posto que só se deve admitir a exclusão do sujeito passivo originário se
por lei expressa.” (destaques do original)
Observa que tanto o contribuinte como seu representante respondem pelo
pagamento pelo tributo em regime de solidariedade, se verificada a hipótese de incidência do
art. 135, III, do CTN, que não trata de substituição tributária. Defende, assim, que caracterizada
a responsabilidade dos sócios diretores, correta sua imputação como garantia patrimonial do
crédito tributário, sem contudo, que se proceda a exclusão da pessoa jurídica, responsável pelo
pagamento do tributo na qualidade de contribuinte. E cita que, nesse sentido, ensina o renomado
doutrinador Leandro Paulsen, que assim discorre sobre o assunto:
“Assim, embora ainda não seja a praxe da administração tributária, deveria nos autos do
processo administrativo instaurado contra a empresa, verificada a responsabilidade dos
diretores, ser lavrado termo de Verificação Fiscal e de Responsabilidade Tributária,
apontando que foi constatada a prática de ilícitos que tem por conseqüência a
responsabilização pessoal dos diretores pelos tributos devidos pela empresa, dando-se
ciência da constituição do crédito tributário originário das infrações descritas no termo
não apenas à pessoa jurídica, mas de cada um dos responsáveis. Já tivemos
oportunidade, quando do julgamento da AMS 2004.70.00.000006-8/PR, de compulsar
processo administrativo que o instruía, em que constava Termo de Verificação Fiscal e

1 ASSIS. Emanoel Carlos Dantas. Arts. 134 e 135 do CTN: Responsabilidade Dolosa e Culposa dos sócios e
administradores de empresas por dívidas tributárias da pessoa jurídica, in FERRAGUT, Rita e NEDER, Marcus
Vinícius (coord.). Responsabilidade tributária – São Paulo: Dialética, 2007, p. 145 e 155/156
Fl. 3049
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

de Responsabilidade Tributária, assegurando regularidade formal para cobrança dos
débitos dos terceiros responsáveis, lavrado em outubro de 2000 pelos Auditores Fiscais
Milton Vidotti Martinez e Aquira Azuma, da Delegacia da Receita Federal em
Curitiba.” (PAULSEN, Leandro, Direito Tributário, Constituição e Código Tributário à
luz da Doutrina e da Jurisprudência, ed. Livraria do Advogado, Porto Alegre, 2008, pg.
949)
E invoca o acórdão recorrido no ponto em que se manifesta sobre a correção do
lançamento em face do contribuinte, ainda que se apure a responsabilidade dos sócios diretores
da pessoa jurídica, e conclui ser plenamente válido o lançamento efetuado em face do contribuinte,
independentemente de eventual apuração da responsabilidade dos diretores, nos termos do art. 135,
do CTN, em sede de futura execução fiscal.
Com respeito à tributação de atos considerados não cooperativos, argumenta que:
A Constituição da República estabelece que cabe à lei complementar estabelecer
normas gerais de legislação tributária dando adequado tratamento tributário ao ato
cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas. Ainda que não haja garantia de
imunidade, entende-se a expressão “adequado tratamento tributário” como ações
estimuladoras do cooperativismo.
O adequado tratamento tributário significou, para a Lei no 5.764/1971, que o ato
cooperativo não seria tributado e, com correspondência lógica à regra do artigo 3o,
existindo lucro por atos não cooperativos, este deveria ser levado à conta do FATES.
Com natureza de verdadeira contrapartida, exigiu a lei que se a associação de
cooperados obtivesse resultado positivo, advindo de atos não cooperativos, porque
sustentado, estimulado e decorrido reflexamente dos atos cooperados, além de ser
tributado, deveria servir para atuação complementar do particular onde o Estado
normalmente atua.
Todavia, ao agir como sociedade comercial, como no caso em apreço, a cooperativa
aufere resultado positivo que possui estreita vinculação com atos cooperativos por
decorrência reflexa, provocando desigualdade inicial na concorrência, erigida esta a
princípio constitucional geral da atividade econômica.
Ensina Eros Roberto Grau:
"[...]
A livre concorrência, no sentido que lhe é atribuído – “livre jogo das forças de
mercado, na disputa da clientela” supõe desigualdade ao final da competição, a
partir, porém, de um quadro de igualdade jurídico formal.
[...]
De um ponto de vista político, a livre concorrência é garantia de oportunidades
iguais a todos os agentes, ou seja, é uma forma de desconcentração de poder."
(GRAU, Eros Roberto. A ORDEM ECONÔMICA NA CONSTITUIÇÃO DE
1988. 8a ED, Malheiros Editores, pp. 189/190.)
A caracterização de associação como cooperativa se encontra na conjuntura legal que
lhe determina o regime jurídico. Assim, se a empresa não objetiva lucro, segrega os atos
cooperativos dos atos não cooperativos, obediente à norma de procedimento (sem
ajuntá-los ao final, o que demonstraria o intuito único de escapar da tributação
evitando a “confusão contábil”), e havendo resultado positivo, destina-o ao FATES,
além do cumprimento das demais normas da lei de regência, se está diante de uma
sociedade cooperativa. Caso contrário, não.
Vem à baila a lição de Bellini Júnior:
"A pergunta que se faz, dada esta situação de relativa permissividade concedida
às cooperativas, é o que as caracteriza como tal, já que não mais existe entidade
que as autorize, fiscalize, controle e tenha, conseqüentemente, a prerrogativa de
desenquadra-las do regime cooperativo. A resposta é mais que óbvia: o que
Fl. 3050
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
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caracteriza estas sociedades, como sempre foi, é o seu enquadramento no sistema
jurídico que lhes é peculiar, ou seja, o definido na Lei no 5.764/1971 e alterações
posteriores.
[...]
Em razão disto, ao desviar-se do regime jurídico cooperativo, a sociedade
descaracteriza-se, por seus próprios atos, do mesmo. Porque não se subsume aos
preceitos que lhe caracterizam como cooperativa, aplica-se aos seus atos a
legislação (comercial, civil ou trabalhista) que lhe for pertinente." (BELLINI
JÚNIOR, João, SOCIEDADES COOPERATIVAS. REGIME JURÍDICO E
ASPECTOS TRIBUTÁRIOS. Revista de Estudos Tributários no 4, p.5)
Mais, ainda. Apoiar-se na Lei no 5.764/1971 como alavanca para obtenção do
“adequado tratamento tributário”, eliminação de intermediários e procura de otimização
de recursos para ter a melhor resposta econômica é perfeitamente justo e merecedor de
normas protetoras.
Por outro lado, colocar-se sob o manto da lei para realizar o que ela não permite,
alegando que não se pode dar a desconsideração da “sociedade cooperativa” por “falta
de previsão legal”, é desconhecer que o ordenamento jurídico não tolera o
comportamento abusivo, descendo-o já à categoria de ato ilícito no Código Civil
Vigente.
Explica Marco Aurélio Greco, citando Salvatore Romano:
"Como expõe Salvatore Romano, a reação do ordenamento ao abuso do direito
pode se dar como “uma recusa da tutela”. Vale dizer, na perda da sua proteção
jurídica, que pode corresponder à inoponibilidade a terceiros.
“Em substância, o regime dos atos em questão, na fórmula da falta de tutela,
implica impedimento de conseguir ou conservar as vantagens obtidas e os
direitos conexos – mediante atos em si mesmos estruturalmente idôneos; estes
atos, porém aparecem negados por um concurso de circunstâncias subjetivas que
alteram a sua função ou violam numa ou noutra direção aquela diretriz de retidão
que é regra privada da qual, porém, o ordenamento estatal se socorre
expressamente na sua disciplina das relações da autonomia privada”.
(ROMANO, Salvatore. Abuso Del Diritto. Enciclopedia del Diritto. Vol I,
Milano, Giuffrè, apud GRECO, Marco Auréli. Planejamento Tributário.
Dialética, 2004, p. 183.)
Desnecessária a demonstração que os atos não cooperativos que resultaram em
resultado positivo ao final estejam intimamente ligados aos atos cooperativos. Constitui
verdadeiro axioma.
De tal fato, como premissa, o consectário lógico é que atos cooperativos se estruturaram
como base necessária para atuação ilícita do recorrente. Voltou-se para vantagens
tributárias que, oriundas inicialmente de meios idôneos, objetivaram e concretizaram
vantagens vedadas.
Assim, ainda que sendo a entidade uma sociedade cooperativa por força de seu ato
constitutivo, não pode opor ao Fisco tal qualidade, porque:
Não cumpre a lei que lhe determinou o regime jurídico:
a) Objetiva lucro;
b) Não realiza segregação contábil, de modo a escapar da tributação;
c) Não cumpre a contrapartida em relação ao FATES.
Apóia-se numa vantagem inicial indevida, desigualando-se dos demais agentes do
mercado em prejuízo da livre concorrência (princípio geral constitucional relativo à
atividade econômica)
Utiliza atos idôneos com finalidade ilícita, constituindo abuso de direito (CC art. 187).
Fl. 3051
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
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Quanto à natureza da venda de plano de saúde a terceiros, conclui-se que constitui ato
mercantil na captação de clientes, não configurando ato cooperativo, por não atender
aos ditames normativos.
Resta evidente que conforme a sua conceituação legal, os atos cooperativos típicos são
aqueles realizados pela cooperativa com seus associados ou então com outras
cooperativas, conforme dispõe o art. 79 da Lei no 5.764/1971, in verbis:
“Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e
seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando
associados, para a consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem
contrato de compra e venda de produto ou mercadoria.”
Logo, as operações realizadas com não associados, por via de conseqüência, são atos
não cooperados, cuja renda se sujeita à tributação na forma do art. 87 da Lei
5.764/1971:
“Art. 87. Os resultados das operações das cooperativas com não associados,
mencionados nos artigos 85 e 86, serão levados à conta do "Fundo de Assistência
Técnica, Educacional e Social" e serão contabilizados em separado, de molde
a permitir cálculo para incidência de tributos.”
Em complemento à referida norma, a mesma Lei, em seu art. 111, determina que são
tributáveis os resultados obtidos pela cooperativa com a prática de atos não
cooperativos, nos seguintes termos:
“Art. 111. Serão considerados como renda tributável os resultados positivos
obtidos pelas cooperativas nas operações de que tratam os artigos 85, 86 e 88
desta Lei.”
Logo, não há como afastar a incidência tributária na espécie, onde se verifica a
prestação de serviços a terceiros, não associados, mediante a venda de planos de saúde a
terceiros, independentemente da destinação de sua receita, restando evidente o caráter
comercial da operação, da qual, obviamente se obtém ganhos, que pela sua natureza de
lucro, se sujeitam à tributação.
Entendimento em contrário, significaria desonerar as cooperativas quando praticam atos
de mercado, em detrimento das empresas, que são tributadas pela prática dos mesmos
atos. (destaques do original)
Conclui, assim, que também se mostra correto o lançamento neste ponto.
Por tais razões, pugna a União (Fazenda Nacional) seja negado seguimento ao
recurso especial interposto pelo contribuinte. Caso não seja este o entendimento sufragado,
requer que, no mérito, seja negado provimento ao citado recurso, mantendo-se o acórdão
recorrido.
Voto
Conselheira EDELI PEREIRA BESSA, Relatora.

Recurso especial da Contribuinte - Admissibilidade
A PGFN contesta a admissibilidade do recurso especial nas duas matérias que
tiveram seguimento.
Fl. 3052
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Com respeito à “Responsabilidade pessoal de dirigentes”, a PGFN observa que o
paradigma não excluiu a responsabilidade da contribuinte lá autuada, como aqui pretende a
recorrente.
De fato, a interpretação que a Contribuinte defende a partir do art. 135, inciso III
do CTN, desde a impugnação refere que lhe foi imputada a responsabilidade por atos cuja
prática deve ser atribuída, exclusivamente, às pessoas físicas responsáveis pela sua
administração a época que culminou com a presente autuação. Daí, inclusive, o pedido de
suspensão do processo administrativo fiscal até decisão final no processo judicial que versa
sobre a responsabilidade dos ex-administradores e o alerta de que já suportou consideráveis
prejuízos por força de atos aos quais não lhe cabe qualquer responsabilidade.
É sob esta ótica a argumentação da Contribuinte de que, enquanto no recorrido
não se admitiu a responsabilização dos administradores pelo crédito tributário, a despeito da
configuração da prática de atos fraudulentos, no paradigma no 1202-00.071 tal foi admitido, de
forma acertada.
Como bem observado pela Contribuinte, o acórdão recorrido está pautado pelo
entendimento de que a responsabilidade pessoal instituída pelo art. 135 do CTN não configura
hipótese de sujeição passiva, motivo pelo qual não haveria que se falar em responsabilidade
exclusiva dos dirigentes da pessoa jurídica. Contudo, descabe aqui qualquer consideração acerca
das referidas ocorrências desse conturbado período, porque o paradigma indicado não corrobora
a pretensão de que se fixe uma interpretação do art. 135 do CTN no sentido de que a
responsabilidade dos débitos existentes em face da pessoa jurídica recairá sobre a pessoa física
de seus diretores, gerentes ou representantes, como “responsabilidade pessoal” que seria,
prevista para hipótese de conduta dolosa - é dizer, revestida em má-fé - por parte do sócio ou
administrador da sociedade.
No exame de admissibilidade compreendeu-se que a decisão no sentido de que
quando evidenciada a prática de atos com excesso de poderes ou contrários à lei ou ao estatuto
da pessoa jurídica, tornam-se os dirigentes, já na fase administrativa, pessoalmente
responsáveis pelo crédito tributário lançado, caracterizaria o dissídio jurisprudencial.
Contudo, o paradigma no 1202-00.071 analisou exigência formalizada em face de
pessoa jurídica constituída por interpostas pessoas, sendo arbitrado seu lucro e qualificada
penalidade com imputação de responsabilidade aos sócios de fato, com fundamento no art. 135,
incisos II e III do CTN, e também no art. 124, I do CTN. Por sua vez, a pessoa jurídica autuada
em momento algum requereu sua exclusão do polo passivo da exigência. Apenas justificou os
atos dos imputados como sócios de fato em razão das relações comerciais com eles mantidas, e
afirmou a administração da sociedade por aqueles considerados interpostas pessoas.
Em verdade, a divergência aqui sob exame teve por base a decisão do paradigma
em face de pretensão de exclusão dos responsáveis tributários e não da contribuinte autuada. Esta
alegou que as pessoas físicas apontadas como responsáveis solidárias não se enquadram em
nenhuma das hipóteses de responsabilidade tributária prevista no CTN, diante da capacidade
financeira dos sócios de direito e da inexistência de prova de qualquer vínculo societário ou de
atuação como administradores daquelas pessoas implicadas. Ainda, houve também defesa
apresentada pelos responsáveis tributários, negando a gerência e o vínculo com o grupo
econômico fiscalizado, e requerendo sua exclusão dos processos tributários.
O julgamento dos recursos voluntários no paradigma, por sua vez, foi improvido
em relação ao pleito de todos sujeitos passivos, com exceção apenas do agravamento da
Fl. 3053
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

penalidade. Com respeito à responsabilidade tributária, o voto condutor do paradigma refere o
conjunto de evidências que suportam a conclusão fiscal de que há prática regular de todos os
atos típicos da sociedade comercial, inclusive com vínculo econômico, a confirmar o interesse
comum nas atividades das empresas autuadas, extrapolando o que se chamou de meras relações
comerciais. Afirmou inequívoco a participação dessas pessoas com as irregularidades
descritas, ficando configurada a utilização de uma situação aparentemente regular, empresa
regularmente constituída, porém em nome de terceiros, para a realização de operações
comerciais, com a finalidade de lucro, sem o recolhimento dos tributos devidos. Destacou, ainda,
a atuação de alguns como procuradores e adicionou ao reconhecimento da responsabilidade
tributária com fundamento no art. 124, I do CTN a confirmação da ação com infração de lei, ao
consentirem com a utilização de seus nomes nos instrumentos societários, atuando em conluio
com outros para burlar a legislação tributária federal. Por fim, ressaltou ser desnecessário
procedimento prévio, administrativo ou judicial para responsabilização, bastando a lavratura dos
lançamentos para comprovação das infrações praticadas e da imputação da responsabilidade
solidária.
Evidente, assim, que a dessemelhança fática entre os contextos nos quais os
acórdãos comparados interpretaram o art. 135 do CTN impede a caracterização do alegado
dissídio jurisprudencial.
De fato, nos termos do art. 67 do Anexo II do RICARF, o recurso especial
somente tem cabimento se a decisão der à legislação tributária interpretação divergente da que
lhe tenha dado outro Colegiado deste Conselho. Por sua vez, para comparação de interpretações
e constatação de divergência é indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido
decididas nos acórdãos confrontados. Se inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se
prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o alcance das normas tributárias, extrapolando a
competência da CSRF, que não representa terceira instância administrativa, mas apenas órgão
destinado a solucionar divergências jurisprudenciais. Neste sentido, aliás, é o entendimento
firmado por todas as Turmas da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como são exemplos os
recentes Acórdãos no 9101-002.239, 9202-003.903 e 9303-004.148, reproduzindo entendimento
há muito consolidado administrativamente, consoante Acórdão CSRF no 01-0.956, de
27/11/1989:
Caracteriza-se a divergência de julgados, e justifica-se o apelo extremo, quando o
recorrente apresenta as circunstâncias que assemelhem ou identifiquem os casos
confrontados. Se a circunstância, fundamental na apreciação da divergência a nível do
juízo de admissibilidade do recurso, é “tudo que modifica um fato em seu conceito sem
lhe alterar a essência” ou que se “agrega a um fato sem alterá-lo substancialmente”
(Magalhães Noronha, in Direito Penal, Saraiva, 1o vol., 1973, p. 248), não se toma
conhecimento de recurso de divergência, quando no núcleo, a base, o centro nevrálgico
da questão, dos acórdãos paradigmas, são díspares. Não se pode ter como acórdão
paradigma enunciado geral, que somente confirma a legislação de regência, e assente
em fatos que não coincidem com os do acórdão inquinado.
Acrescente-se que não há, no referido paradigma, nem mesmo digressões acerca
da interpretação da pessoalidade referida no caput do art. 135 do CTN. Portanto, nenhuma
interpretação do referido dispositivo legal permite reverter a conclusão do acórdão recorrido no
sentido de que:
Admitir a exclusão de responsabilidade da pessoa jurídica pelos atos praticados por seus
dirigentes, em seu nome, mas com excesso de poderes, implicaria afronta às disposições
do art. 123 do CTN, na medida em que um contrato particular entre as partes — in casu,
o estatuto da cooperativa a regular a competência de atuação dos dirigentes - poderia vir
a alterar a definição de sujeito passivo da obrigação tributária. Repita-se: o art. 135 do
Fl. 3054
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

CTN estabelece hipótese de responsabilidade patrimonial e não de sujeição passiva
tributária.
Anote-se, por fim, que o acórdão recorrido está em linha com o entendimento
consolidado por este Conselho na Súmula CARF no 130: A atribuição de responsabilidade a
terceiros com fundamento no art. 135, inciso III, do CTN não exclui a pessoa jurídica do pólo
passivo da obrigação tributária. Embora os precedentes que suportam este enunciado refiram
casos nos quais houve imputação de responsabilidade a terceiros juntamente com a manutenção
da pessoa jurídica na condição de contribuinte – distintamente do presente caso no qual o
lançamento foi formalizado, apenas, em face da Contribuinte - , prosseguir na discussão aqui
pretendida acabaria por questionar, indiretamente, o entendimento expresso na Súmula em
referência.
Por todo o exposto, o presente voto é no sentido de NÃO CONHECER do recurso
especial da Contribuinte na matéria “Responsabilidade pessoal de dirigentes”.
Com respeito à matéria “Ato cooperativo”, a PGFN observa que a presente
exigência se distingue do paradigma indicado porque aqui não foi apresentada escrituração
comercial pela Contribuinte, que optou por arbitrar seu lucro no período autuado. De fato, assim
consta na decisão de 1a instância, cujos fundamentos são reproduzidos e adotados no voto
condutor do acórdão recorrido:
Somente após 6 (seis) meses do início da ação fiscal, em 20/09/2004, pela petição de fls.
79 a 83, afirma, a impugnante, no item "B - 2.1 - Segregação de contas de operações
com não cooperados" que "A Requerente não reúne condições, nessa oportunidade, de
fornecer os dados solicitados, uma vez que os mesmos referem-se à época na qual a
sua administração estava a cargo de outros cooperados, os quais, em razão de
tumultuada transição havida em junho de 2001, não disponibilizaram dados e
documentos sobre o tema".
No mesmo instrumento, informou a contribuinte, no item "C" que "... não detém os
documentos contábeis solicitados, todos eles referentes a período anterior a junho de
2001..."
Verifica-se, assim, que, desde o início da ação fiscal e, no decorrer dos 6 (seis) meses
seguintes, além dos parcos dados obtidos, a auditoria não teve acesso aos necessários e
imprescindíveis elementos da escrituração contábil e fiscal, relativa ao ano-calendário
2001.
[...]
Com isso quer-se demonstrar que, contrariamente à sua afirmação, a contribuinte não
contribuiu, da maneira que lhe era possível, com o bom andamento dos trabalhos fiscais.
Constata-se, pois, que de forma flagrante, a autuada sonegou informações à auditoria
fiscal, a uma, porque deixou de dar a conhecer que estava de posse de nova escrituração,
relativa ao ano-calendário 2001, providenciada pela empresa de auditoria
"TALENTUS"; a duas porque os documentos que embasaram a nova escrituração
deixaram de ser apresentados, e a três, por simplesmente ter se abstido,
deliberadamente, de responder a indagações sobre assuntos dos quais tinha pleno
conhecimento.
[...]
Isto porque, uma vez formalizada a opção do contribuinte pelo arbitramento dos lucros
em face da inexistência de escrituração nos termos das leis comerciais e fiscais, não há
previsão legal para seu desfazimento por suposta possibilidade de apuração do lucro
real, com base nas informações contidas na escrituração refeita, supostamente colocada
à disposição da fiscalização, após a ciência dos autos de infração.
[...]
Fl. 3055
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

Não há dúvida de que a receita foi conhecida, ao menos na parte em que a contribuinte
permitiu fosse conhecida. Tanto é verdade que a própria pessoa jurídica, para se eximir
das penalidades aplicáveis aos casos de lançamentos de oficio, tentou retificar a DIPJ do
exercício 2002, nela consignando os valores das receitas auferidas que haviam sido
omitidas e que, note-se, representam um acréscimo de aproximadamente 100.000%
sobre as receitas trimestrais declaradas na DIPJ original.
[...] (destaques do original)
Note-se que a impossibilidade de apresentar documentos, da qual resulta o auto-
arbitramento no período fiscalizado, tem origem nas exigências feitas, pela autoridade lançadora,
acerca da segregação de contas de operações com não cooperados.
É certo que estes argumentos se prestam a refutar a pretensão da Contribuinte de
que fosse revisada a apuração do lucro tributado com base nas regras de apuração do lucro
arbitrado e afirmar procrastinatória a alegação de que não seria conhecida a receita bruta, sem
conectar este debate com a pretensão de não tributação de ato cooperativo, enfrentada em tópico
subsequente, mas que assim principia, também por reprodução do que decidido em 1a instância:
Como se verifica, o lançamento foi efetuado tendo por base a descaracterização dos atos
praticados pela contribuinte como atos eminentemente cooperativos.
Além de não apresentar escrituração com segregação de receitas, a sociedade teria
por finalidade a administração de planos de saúde, atividade considerada de natureza
mercantil, contratando, com terceiros não associados, serviços médicos, hospitalares,
laboratoriais, dentre outros, não estando, por essa razão, inserida no âmbito das
cooperativas.
Essa constatação teria sido confirmada pela própria contribuinte quando, na tentativa de
retificação da DIPJ do exercício 2002, consignou exclusivamente receitas de prestação
de serviços submetidas à tributação, além de declará-las, como tributáveis, à auditoria
fiscal mediante a entrega do formulário "questionário de informações gerais".
Por outro lado a impugnante afirma a sua condição de sociedade cooperativa por
praticar atos exclusivamente cooperativos.
A questão a ser enfrentada, portanto, relaciona-se a identificar, dentre os atos praticados
pela empresa interessada, quais seriam os atos cooperativos e quais não seriam.
(destacou-se)
Como se vê na sequência, por compreender que a atividade da Contribuinte não
poderia estar associada a atos cooperativos, a decisão do recorrido deixa de cogitar da
imprestabilidade desta discussão se a escrituração não se presta a segregar as receitas
correspondentes. Assim é que se refere que a cooperativa de serviços médicos tem como objetivo
único a prestação de serviços médicos pelos seus associados, e que a venda de planos de saúde
ou de convênios médicos não se constituem em atos cooperativos, mas sim configuram mera
intermediação de serviços de terceiros a terceiros não-cooperados, concluindo-se que:
Correto, portanto, o procedimento fiscal quando considerou como atos não
cooperativos, e por isso sujeitos à tributação pelo IRPJ e CSLL, os atos praticados pela
Impugnante, mencionados no presente processo.
De toda a sorte, basta ver que o paradigma no 1102-00.103 teve em conta auto de
infração relacionado à exclusão indevida de resultados positivos provenientes de atividades
praticadas pela cooperativa. Ou seja, revisando apuração na sistemática do lucro real, a
autoridade lançadora glosara exclusão que se prestaria a subtrair do resultado tributável aqueles
decorrentes de atos cooperados. Assim, diante da acusação fiscal de que a comercialização de
plano de saúde não poderia ser considerada ato cooperativo, de modo que a receita oriunda
desta comercialização deveria ser levada à tributação, na decisão do paradigma observou-se que
Fl. 3056
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

caberia à fiscalização distinguir as receitas provenientes de contratação de serviços médicos
das receitas provenientes de atos-meio, tais como contratação de hospitais, farmácias, leitos,
etc, ao invés de tributar toda a receita auferida pela empresa. Compreendeu-se que este proceder
maculou o auto de infração como um todo, não restando outra alternativa, senão, o expurgo dos
valores lançados.
Como se vê, para além de a discussão do paradigma ter em conta objeção fiscal à
escrituração do sujeito passivo que distinguia seus atos como cooperativos e excluía o resultado
correspondente do lucro real, distintamente do presente caso no qual a apuração original da
Contribuinte foi feita sob as regras do arbitramento justamente porque, como afirmado em
resposta apresentada no procedimento fiscal, a Requerente não reúne condições, nessa
oportunidade, de fornecer os dados solicitados acerca da segregação dos atos cooperados
praticados, no paradigma indicado o lançamento sequer foi cancelado sob o entendimento de que
a atividade do sujeito passivo era constituída, apenas, por atos cooperativos, mas sim porque não
distinguidas as receitas que poderiam ser, assim, caracterizadas.
O exame de admissibilidade vislumbrou o dissídio jurisprudencial sob a seguinte
ótica:
Verifica-se que a decisão paradigma entendeu que a venda de planos de saúde constitui
ato cooperativo, não devendo, portanto, sofrer tributação. Isso porque o plano de saúde
é a forma de cobrança dos serviços prestados pela cooperativa a seus clientes, os quais
podem ser cooperados ou não cooperados.
Entretanto, a decisão recorrida entendeu que a venda de planos de saúde ou de
convênios médicos não se constitui em ato cooperativo, mas sim mera intermediação de
serviços de terceiros a terceiros não cooperados, motivo pelo qual houve o lançamento
tributário com base no valor total dos ingressos percebidos pela Recorrente.
Como inicialmente relatado, desde a acusação fiscal a compreensão é de que a
maior parte de suas receitas provêm da administração de planos de saúde, com contratação de
terceiros, não cooperados, e assunção de riscos inerentes à atividade. Já a decisão do paradigma
foi no sentido de que caberia à fiscalização distinguir as receitas provenientes de contratação
de serviços médicos das receitas provenientes de atos-meio, tais como contratação de hospitais,
farmácias, leitos, etc, ao invés de tributar toda a receita auferida pela empresa. E, no presente
caso, a busca pela autoridade fiscal da segregação dos resultados dos atos cooperativos foi
infrutífera, vez que a própria Contribuinte reconheceu a imprestabilidade de sua escrituração e
optou pelo arbitramento do lucro do período.
Neste contexto, a divergência jurisprudencial suscitada a partir do paradigma
indicado é inútil para se alcançar a pretensão da Contribuinte, assim consolidada em seu pedido:
d) Considerando-se que o lançamento foi levado a cabo com base no valor da receita
bruta indicada pela Recorrente, faz-se necessário discriminar quais valores referem-se a
ingressos decorrentes da prática de atos cooperativos – que não ensejam a obtenção de
renda (base de cálculo do IRPJ e CSLL) - e quais referem-se a atos não cooperativos,
para o fim de que sejam excluídos os primeiros (ingressos decorrentes de atos
cooperativos), o que, entanto, não foi observado pelo Sr. Fiscal. Foi reconhecido, nos
autos do processo administrativo n° 13411.000431/2001-75 (PARADIGMA 3) que as
receitas decorrentes da venda de planos de saúde por sociedades cooperativas não
caracteriza ato não cooperado.
Nada, no paradigma indicado, permite cogitar se o outro Colegiado do CARF
admitiria a pretendida exclusão das receitas de atos cooperados da base que se prestou à
aplicação do coeficiente de arbitramento dos lucros. É possível, inclusive, vislumbrar a ausência
Fl. 3057
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.575 - CSRF/1a Turma
Processo no 10830.000359/2005-81

de prequestionamento acerca da possibilidade de assim se proceder na hipótese de arbitramento
de lucros de uma sociedade cooperativa.
Evidente, portanto, que eventual decisão em linha com a pretensão da
Contribuinte não seria suportada pela interpretação firmada no paradigma, para além de aquele
direcionamento não se prestar a desconstituir o lançamento que, aqui, não resultou em glosa de
exclusão na sistemática do lucro real, mas sim em arbitramento com base nas receitas conhecidas
informadas pela própria fiscalizada.
Estas as razões para, também nesta segunda matéria, NEGAR CONHECIMENTO
ao recurso especial da Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
EDELI PEREIRA BESSA - Relatora

Fl. 3058
DF CARF MF
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