Tribunal: CARF
Processo: 11234.720069/2021-69
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-12
Data de publicação: 2023-08-25

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
PLR. DIRETOR ESTATUTÁRIO. NÃO EMPREGADO. CONTRIBUIÇÕES. INCIDÊNCIA.
O pagamento de verba a título de participação nos lucros e resultados a diretor estatutário não é regida pela Lei no 10.101/2000 e sobre ela há a incidência de contribuições previdenciárias.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11234.720069/2021-69
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-011.824 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
12 de julho de 2023
Recorrente
J MACEDO S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
PLR. DIRETOR ESTATUTÁRIO. NÃO EMPREGADO. CONTRIBUIÇÕES.
INCIDÊNCIA.
O pagamento de verba a título de participação nos lucros e resultados a diretor
estatutário não é regida pela Lei no 10.101/2000 e sobre ela há a incidência de
contribuições previdenciárias.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, negar provimento ao
recurso voluntário interposto. Vencido o conselheiro Gregório Rechmann Junior, que deu-lhe
provimento.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Diogo Cristian Denny, Gregório
Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino, Rodrigo Rigo Pinheiro e
Wilderson Botto (suplente convocado).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário em face do Acórdão no (fls. 399 a 412) que julgou
procedente em parte a impugnação e manteve parcialmente o lançamento por meio do Auto de
Infração, obrigação tributária principal, referente às contribuições patronais devidas à Seguridade
Social, à contribuição do Grau de Incidência da Incapacidade Laborativa do Trabalho (RAT), e
as destinadas às Outras Entidades e Fundos – Salário Educação, Incra, Sesc, Senac e Sebrae. O
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11234.720069/2021-69
Fl. 439
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-011.824 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11234.720069/2021-69

crédito tributário decorrente de obrigação principal diz respeito ao período de 01 a 12/2017 e
expressa o montante de R$ 2.398.934,76.
Além disso, foi lançado crédito relativo ao descumprimento de obrigação
acessória relacionada à confecção de folha de pagamento com a integralidade dos valores
devidos a todos os segurados vinculados à empresa.
A decisão restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2017 a 31/12/2017
PLR. DIRETOR ESTATUTÁRIO. INCIDÊNCIA.
O diretor estatutário, que participe ou não do risco econômico do empreendimento,
eleito por assembleia geral de acionistas para o cargo de direção de sociedade anônima,
que não mantenha as características inerentes à relação de emprego, é segurado
obrigatório da previdência social na qualidade de contribuinte individual, e a sua
participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei no10.101, de 2000,
integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições
previdenciárias.
OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ACESSÓRIA. NÃO SUBSUNÇÃO.
O fato gerador da obrigação tributária acessória é situação, comportamento, selecionado
pela Administração Tributária, no seu exclusivo interesse, tendo sempre por intuito
facilitar as ações de controle e fiscalização dos tributos por ela administrados.
Não tendo havido falta ou sonegação de informação nas folhas de pagamento
apresentadas, mas, classificação jurídico-tributária destoante do entendimento do Fisco,
calcada em divergência interpretativa plausível, não se tem perfeita adequação do fato à
norma.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte
A contribuinte foi cientificada da decisão em 13/12/2021(fl. 416) e apresentou
recurso voluntário em 11/01/2022 (fls. 417) sustentando a não incidência de contribuições sobre
as verbas pagas a título de PLR aos diretores estatutários.

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
1. PLR – DIRETORES ESTATUTÁRIOS
A recorrente alega a não incidência de contribuições sobre as verbas pagas a título
de PLR aos diretores estatutários.
Nos termos relatados, o Auto de Infração de obrigação tributária principal é
referente às contribuições patronais devidas à Seguridade Social, à contribuição do Grau de
Incidência da Incapacidade Laborativa do Trabalho (RAT), e as destinadas às Outras Entidades e
Fl. 440
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-011.824 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Fundos – Salário Educação, Incra, Sesc, Senac e Sebrae. O crédito tributário decorrente de
obrigação principal diz respeito ao período de 01 a 12/2017 e expressa o montante de R$
2.398.934,76.
Além disso, foi lançado crédito relativo ao descumprimento de obrigação
acessória relacionada à confecção de folha de pagamento com a integralidade dos valores
devidos a todos os segurados vinculados à empresa.
A multa relativa à obrigação acessória foi excluída do lançamento pela decisão
recorrida.
A Constituição Federal estabelece, entre outros, o direito do trabalhador de
receber
participação
nos
lucros,
ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei (art. 7o, inciso
XI).
E, nos termos do art. 28, § 9o, alínea j, da Lei no 8.212/91, não integram o salário
de contribuição os valores referentes a Participação nos Lucros ou Resultados da empresa (PLR),
quando paga ou creditada de acordo com lei específica.
O Sup m T bun F d já ss n u qu “O exercício do direito assegurado
pelo art. 7°, XI, da Constituição Federal começa com a edição da lei prevista no dispositivo para
regulamentá-lo, diante da imperativa necess d d d n g çã ” (RE 398284, R M n s
Menezes Direito, publicado em 19/12/2008). Assim, imprescindível que sejam observados os
requisitos dispostas na lei para que a verba paga a título de participação nos lucros e resultados
não configure base de cálculo das contribuições devidas à seguridade social e a Terceiros.
A Lei no 10.101, de 19/12/2000 - comando normativo específico que regula a
participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa - dispõe que a verba deve ser
objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante comissão paritária,convenção
ou acordo coletivo – art. 2o, caput, incisos I e II.
Contudo, esse dispositivo normativo se refere expressamente tão somente a PLR
de empregados, de forma que surgem dúvidas acerca da a incidência ou não de contribuição
previdenciária sobre PLR paga aos diretores1.
Como bem consignou o Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, a natureza
jurídica da disciplina da participação nos lucros da Companhia para os Administradores na forma
do art. 152, § 1.o, da Lei 6.404, não se confunde com a natureza jurídica da Participação nos
Lucros e Resultados (PLR) aos empregados, pois esta tem natureza de direito social e aquela de
direito societário regulando os interesses que poderiam ser conflitantes dos Administradores com
outros Stakeholders, incluindo a própria Companhia, os Acionistas e de modo geral outros
interessados. Confira-se a íntegra do voto que incluo, aqui, como razões de decidir:
Pois bem. Primeiro, não observo que o recorrente tenha demonstrado que o pagamento é
eventual ou desvinculado da remuneração, visto ser negociado anualmente como
integrando a remuneração global da administração. Segundo, entendo que a lei
específica mencionada na Constituição e na alínea "j" do § 9.o do art. 28 da Lei 8.212 é
unicamente a Lei n.o 10.101, que tratou, efetivamente, com especialidade própria acerca
d p c p çã n s uc s su d s d s “ mp g d s”, nã c n mp nd
contribuintes individuais, como, por exemplo, Diretor Estatutário sem vínculo de
emprego. Terceiro, a Lei n.o 6.404 trata com especialidade acerca das Sociedades por
Ações não tendo viés previdenciário ou trabalhista. Quarto, parece-me intelectivo que a

1 https://www.conjur.com.br/2019-ago-21/carf-analisa-tributacao-plr-diretores
Fl. 441
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-011.824 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11234.720069/2021-69

natureza jurídica da disciplina da participação nos lucros da Companhia para os
Administradores na forma do art. 152, § 1.o, da Lei 6.404, não se confunde com a
natureza jurídica da Participação nos Lucros e Resultados (PLR) aos empregados, pois
esta tem natureza de direito social e aquela de direito societário regulando os interesses
que poderiam ser conflitantes dos Administradores com outros Stakeholders, incluindo
a própria Companhia, os Acionistas e de modo geral outros interessados.
(...)
A tese fixada pela Excelsa Corte reza que (Tema 344/STF): "Incide contribuição
previdenciária sobre as parcelas pagas a título de participação nos lucros no período que
antecede a entrada em vigor da Medida Provisória 794/1994, que regulamentou o art.
7.o, XI, da Constituição Federal de 1988." Neste diapasão, inclusive por se cuidar de
julgamento sob a sistemática de repercussão geral, tenho que a lei específica que deu
eficácia ao artigo 7.o, inciso XI, da Consolidação Federal, é apenas a Lei n.o 10.101 e na
eleição de seus beneficiários o art. 2.o do referido diploma legal determinou a celebração
dos planos via negociação entre dois polos distintos "empresa" x "empregados".
Decerto, neste contexto, não se aplica a Lei n.o 6.404 e, também, não se defere as
benesses para contribuintes individuais (Diretores Estatutários Não empregados). Logo,
se o diretor estatutário representa a empresa, é uma longa manus da atuação da pessoa
jurídica, então não pode tomar parte na qualidade de empregado para fins de receber
PLR na forma da Lei n.o 10.101, por conseguinte agiu corretamente a autoridade fiscal.
(...)
De mais a mais, o pagamento efetivado aos Diretores Estatutários não pode ser tratado
como eventual, não habitual, devendo ser descaracterizado e, então, tributado, exigindo-
se às contribuições. Ora, eles ocorrem de tempos em tempos, com habitualidade. Desta
feita, é irrelevante o debate quanto a periodicidade e demais requisitos do instituto, haja
vista que a Lei n.o 10.101 não elegeu os diretores não empregados como classe de
trabalhadores aptos ao recebimento da PLR beneficiada. Não é possível sequer pensar
em sistema integrativo entre a Lei 6.404 e a Lei 10.101, pois, simplesmente, a Lei das
S/A não se aplica para os fins da participação nos lucros, com a benesse do art. 7.o, XI,
da CF. Por conseguinte, cabe reafirmar que não se aplica a Lei n.o 10.101 para os
Diretores Estatutários, por força do art. 2.o do referido diploma legal, de modo que não
caberia analisar se os pagamentos foram efetivados de acordo com tal diploma, doutro
lado, cabe reafirmar que não se aplica a Lei n.o 6.404 à isenção previdenciária sobre
pagamentos de PLR a administradores e/ou diretores não empregados, de modo que não
caberia a autoridade fiscal despender análise acerca do enquadramento dos pagamentos
nos estritos contornos da regulamentação do estatuto e da Lei n.o 6.404
A decisão restou assim ementada:
PAGAMENTO DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS AOS ADMINISTRADORES
SEM
VÍNCULO
EMPREGATÍCIO.
DIRETORES
ESTATUTÁRIOS
NÃO
EMPREGADOS. CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS À SEGURIDADE SOCIAL. LEI
DE CUSTEIO DA SEGURIDADE SOCIAL. REGIME GERAL DE PREVIDÊNCIA
SOCIAL. DIRETOR NÃO EMPREGADO QUALIFICADO COMO CONTRIBUINTE
INDIVIDUAL.
INCIDÊNCIA
PREVIDENCIÁRIA.
HABITUALIDADE
CONFIGURADA.
A Participação nos Lucros e Resultados (PLR) concedida pela empresa, como forma de
integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, é regida com especialidade
e unicamente pela Lei 10.101, sendo esta, exclusivamente, a utilizada para fundamentar
a não inclusão no salário-de-contribuição dos pagamentos realizados a tal título,
afastando a incidência previdenciária, deste modo os valores pagos aos diretores não
empregados, caracterizando distinguishing em relação ao diretor empregado, ainda que
receba verbas a título de participação nos lucros e que alegue observância a Lei 10.101
ou que, simplesmente, invoque a aplicação da Lei 6.404, sujeitam-se a incidência de
contribuições previdenciárias, pois não é possível a integração entre a Lei 10.101 e a Lei
6.404 e não proveio do capital investido na sociedade (dividendo), baseando-se no
efetivo trabalho executado na administração da Companhia, possuindo, portanto,
Fl. 442
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-011.824 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 11234.720069/2021-69

natureza remuneratória. A Lei 6.404 não regula a participação nos lucros e resultados
para fins de exclusão de tal título do conceito de salário-de-contribuição. A natureza
jurídica da disciplina da participação nos lucros da Companhia para os Administradores
na forma do art. 152, § 1.o, não se confunde com a natureza jurídica da Participação nos
Lucros e Resultados (PLR) na forma da Lei 10.101, pois esta tem natureza de direito
social e aquela de direito societário regulando os interesses dos Administradores, da
própria Companhia, dos Acionistas e de modo geral de quaisquer dos Stakeholders. A
habitual fixação da PLR aos Administradores, na forma da remuneração global fixada
para a Administração, nos moldes da Lei 6.404, caracteriza a verba como não eventual e
invoca a incidência previdenciária. Os ganhos somente são considerados “ eventuais”
(item 7 da alínea e do § 9o do art. 28 da Lei no 8.212/91) se forem fortuitos, ocasionais,
acidentais, o que exclui todo e qualquer pagamento ajustado ou prometido previamente.
(Acórdão 2202-009.596, Relator Conselheiro Leonam Rocha de Medeiros, publicado
em 09/05/2023)
Portanto, com acerto a decisão recorrida ao dispor que o diretor estatutário, que
participe ou não do risco econômico do empreendimento, eleito por assembleia geral de
acionistas para o cargo de direção de sociedade anônima, que não mantenha as características
inerentes à relação de emprego, é segurado obrigatório da previdência social na qualidade de
contribuinte individual, e a sua participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei
no10.101, de 2000, integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições
previdenciárias.
Diante do exposto, sem razão a recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 443
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Original