Tribunal: CARF
Processo: 12898.002390/2009-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-04
Data de publicação: 2023-11-20

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
O acréscimo patrimonial não justificado pelos rendimentos tributáveis, não tributáveis ou isentos e tributados exclusivamente na fonte, caracterizando omissão de rendimentos, evidenciado por análise em que se cotejaram as aplicações realizadas com os recursos disponíveis no mesmo período, só é elidido mediante a apresentação de documentação hábil que não deixe margem a dúvida.
EMPRÉSTIMO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA
A alegação da existência de empréstimo realizado com terceiro, pessoa física, deve vir acompanhada de provas inequívocas da realização da operação (efetiva transferência dos numerários emprestados e do recebimento do pagamento do mútuo).
PROVA. REQUISITOS EXTRÍNSECOS. OPOSIÇÃO À FAZENDA PÚBLICA.
Os contratos particulares, para serem oponíveis a Fazenda Pública, devem estar registrados no registro público e devidamente comprovados.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12898.002390/2009-21
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-011.280 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
3 de outubro de 2023
Recorrente
MARCIO JOÃO DE ANDRADE FORTES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Exercício: 2005
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
O acréscimo patrimonial não justificado pelos rendimentos tributáveis, não
tributáveis ou isentos e tributados exclusivamente na fonte, caracterizando
omissão de rendimentos, evidenciado por análise em que se cotejaram as
aplicações realizadas com os recursos disponíveis no mesmo período, só é
elidido mediante a apresentação de documentação hábil que não deixe margem
a dúvida.
EMPRÉSTIMO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DA PROVA
A alegação da existência de empréstimo realizado com terceiro, pessoa física,
deve vir acompanhada de provas inequívocas da realização da operação
(efetiva transferência dos numerários emprestados e do recebimento do
pagamento do mútuo).
PROVA. REQUISITOS EXTRÍNSECOS. OPOSIÇÃO À FAZENDA
PÚBLICA.
Os contratos particulares, para serem oponíveis a Fazenda Pública, devem estar
registrados no registro público e devidamente comprovados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurélio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Débora Fófano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim e Marco Aurélio de Oliveira Barbosa (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12898.002390/2009-21
Fl. 207
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário da decisão de proferida pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (fls. 172/180) que julgou procedente o lançamento referente a
Imposto sobre a Renda da Pessoa Física.
Peço vênia para transcrever o relatório produzido na decisão recorrida:
Contra o Contribuinte em epígrafe foi lavrado o Auto de Infração de fls.110 a 146, em
virtude da apuração da seguinte infração:
1) ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO – omissão de rendimentos tendo
em vista a variação patrimonial a descoberto, em que verificou-se excesso de aplicações
sobre origens, no mês de dezembro de 2004, não respaldado por rendimentos
tributáveis, não tributáveis ou isentos, conforme Termo de Verificação Fiscal de fls.94 a
108 e planilhas do Demonstrativo de Variação Patrimonial(fls. 119 a 146).
Enquadramento Legal: artigos 1o a 3o, e §§, da Lei no 7.713, de 1988, arts. 1o e 2o da Lei
no 8.134, de 1990, arts. 55, inciso XIII, e parágrafo único, 806 e 807 do RIR/1999, e art.
1o da MP convertida na Lei no 10451/2002.
Sobre o imposto apurado, no valor de R$ 263.201,64, foram aplicados multa de 75% e
juros de mora regulamentares, com fulcro nos dispositivos legais de fls. 114, perfazendo
um total de R$ 613.233,50.
Da Impugnação
Cientificado do lançamento, apresentou impugnação:
Após ciência do auto de infração em 17/12/2009 (fl. 147), o interessado, em
04/12/2009, apresentou a impugnação de fls. 197 a 199, com juntada de documentos de
fls 207 a 309, valendo-se, em síntese, dos argumentos abaixo:
A) Alega que o acréscimo tem origem em empréstimo efetuado junto a seu irmão João
Augusto de Andrade Fortes, CPF n.237.478.70791 no montante de R$ 815.943,95,
como já comprovado em resposta ao termo de intimação fiscal datado de 11/09/2009,
cuja comprovação deixou de ser levada em conta quando da elaboração dos cálculos
relativos ao acréscimo patrimonial.
B) Com relação ao valor de R$ 298.850,15, declarado com rendimentos não tributáveis,
trata-se de erro de alocação de recursos, pois a quantia devia ter sido declarada como
rendimento tributável exclusivamente na fonte, por se tratar de rendimentos oriundos de
aplicação financeira.
C) Menciona que a prova do alegado está sendo solicitada junto aos Bancos onde a
aplicação e o empréstimo foram realizados, a qual ainda não foi recebida pelo
Impugnante, pelo que pede vênia para anexá-la posteriormente, ou seja, tão logo tenha
os documentos liberados pelo Banco.
D) Entende que restou demonstrada a origem dos recursos aplicados e espera que seja
deferida sua impugnação, com o consequente cancelamento da exigência formulada no
Auto de Infração, com o que se fará a esperada e irrecusável Justiça.
Da Decisão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
Quando da apreciação do caso, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento julgou a procedente em parte o lançamento, conforme ementa abaixo (fl. 172):
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF
Exercício: 2005
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO.
A variação patrimonial apurada, não justificada por rendimentos declarados ou
comprovados, está sujeita a lançamento de ofício por caracterizar omissão de
Fl. 208
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

rendimentos. Somente a apresentação de provas inequívocas é capaz de ilidir a
presunção legal de omissão de rendimentos.
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. ÔNUS DA PROVA.
Se o ônus da prova, por presunção legal, é do contribuinte, cabe a ele a prova da origem
dos recursos informados para acobertar seus dispêndios gerais e aquisições de bens e
direitos, que não pode ser substituída por meras alegações.
EMPRÉSTIMO. COMPROVAÇÃO
A alegação da existência de empréstimo realizado com terceiro, pessoa física, deve vir
acompanhada de provas inequívocas da realização da operação (efetiva transferência
dos numerários emprestados e do recebimento do pagamento do mútuo).
PROVA. REQUISITOS EXTRÍNSECOS. OPOSIÇÃO À FAZENDA PÚBLICA.
Os contratos particulares, para serem oponíveis a Fazenda Pública, devem estar
registrados no registro público (Código Civil, art. 221) e comprovados por outros
subsídios.
PEDIDO DE ABERTURA DE PRAZO PARA JUNTADA DE DOCUMENTOS
Não cabe reabrir novo prazo para a juntada de elementos se o Interessado teve
oportunidade de apresentar seus documentos probatórios durante todo o procedimento
fiscal, no prazo destinado a impugnação e até depois da entrega de sua peça defensória.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
O contribuinte, devidamente intimado da decisão da DRJ, apresentou recurso
voluntário de fls. 188/194) em que alegou, em apertada síntese: a) Que pediu um empréstimo
para seu irmão João Augusto de Andrade Forte, CPF n° 237.478.707-91; b) Que o empréstimo
foi consubstanciado no contrato de empréstimo apresentado; c) Que, tanto o Recorrente, quanto
seu irmão, declararam, em suas respectivas declarações de ajuste e na época própria, o
empréstimo feito.
É o relatório do necessário.
Voto
Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama, Relator.
Recurso Voluntário
O presente Recurso Voluntário foi apresentado no prazo a que se refere o artigo
33 do Decreto n. 70.235/72 e por isso, dele conheço e passo a apreciá-lo.
Merece destaque o fato que não houve reiteração dos argumentos quanto ao valor
de R$ 298.850,15, que seria relativo ao erro de alocação de recursos, de modo que a única
questão que permanece em discussão, com a apresentação do recurso voluntário, diz respeito ao
acréscimo patrimonial a descoberto quanto ao suposto empréstimo com João Augusto de
Andrade Forte.
Nos termos da legislação de regência, a omissão de rendimentos está assim
prevista:
Código Tributário Nacional
Fl. 209
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

“Art 43 - O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer
natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade económica ou jurídica:
(...)
II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais
não compreendidos no inciso anterior.
(grifo nosso)
Lei no 7. 713, de 1988:
"Art 3° - O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução,
ressalvado 0 disposto nos artigos 9“a 14 desta Lei.
§ 1° Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, 'assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados. (grifo nosso)
(...)
§ 4o - A tributação independe da denominação dos rendimentos, títulos ou direitos, da
localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem dos bens produtores
de renda e da forma de percepção das rendas e proventos. bastando para incidência do
imposto, o benefício do contribuinte por qualquer forma ou título.
O acréscimo patrimonial a descoberto encontra fundamento também, no
Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26/03/1999 (RIR/1999),
artigo 55, XIII e arts. 806 e 807:
Art. 55. São também tributáveis (Lei no 4.506, de 1964, art. 26, Lei no 7.713, de 1988,
art. 3o, § 4o, e Lei no 9.430, de 1996, arts. 24, § 2o, inciso IV, e 70, § 3o, inciso I):
(...)
XIII - as quantias correspondentes ao acréscimo patrimonial da pessoa física, apurado
mensalmente, quando esse acréscimo não for justificado pelos rendimentos tributáveis,
não tributáveis, tributados exclusivamente na fonte ou objeto de tributação definitiva;
_______________________
Art. 806. A autoridade fiscal poderá exigir do contribuinte os esclarecimentos que julgar
necessários acerca da origem dos recursos e do destino dos dispêndios ou aplicações,
sempre que as alterações declaradas importarem em aumento ou diminuição do
patrimônio (Lei no 4.069, de 1962, art. 51, § 1o).
Art. 807. O acréscimo do patrimônio da pessoa física está sujeito à tributação quando a
autoridade lançadora comprovar, à vista das declarações de rendimentos e de bens, não
corresponder esse aumento aos rendimentos declarados, salvo se o contribuinte provar
que aquele acréscimo teve origem em rendimentos não tributáveis, sujeitos à tributação
definitiva ou já tributados exclusivamente na fonte.
Deve-se destacar também que a tributação do acréscimo patrimonial a descoberto
deriva de uma presunção legalmente estabelecida, conforme preceitua o artigo 3o, § 1o, da Lei no
7.713, de 1988:
“Art. 3o - O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução,
ressalvado o disposto nos arts. 9o a 14 desta Lei.
§ 1o - Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da
combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os
proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais
não correspondentes aos rendimentos declarados. (...)” (grifo nosso)
Fl. 210
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

De acordo com o disposto no § 1o, está-se diante de uma presunção legal juris
tantum, ou relativa, em que cabe prova em contrário, sendo dever do contribuinte provar que o
lançamento está errado.
Quanto a este ponto, merece destaque que contribuinte não trouxe novos
elementos de prova ou mesmo novos argumentos de modo que peço vênia para transcrever
trecho da decisão recorrida, com a qual concordo e me utilizo como fundamento e razão de
decidir:
É oportuno esclarecer, antes de mais nada, que acréscimo patrimonial a descoberto
significa o incremento patrimonial não lastreado por rendimentos tributáveis, isentos,
não tributáveis ou tributáveis exclusivamente na fonte, apontados na declaração de
rendimentos.
Dessa forma, ocorre acréscimo patrimonial a descoberto quando as mutações
patrimoniais e os gastos do período superarem o total de rendimentos recebidos no
mesmo lapso temporal.
O acréscimo patrimonial a descoberto se apura por meio do cotejo entre origens e
aplicações, de forma mensal, tendo em vista a regra do art. 2° da Lei n° 7.713, de 1988,
que preceitua que o Imposto sobre a Renda das Pessoas Físicas será devido,
mensalmente, à medida que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos.
Assim, para a apuração de acréscimo patrimonial a descoberto é imperativo confrontar-
se, mensalmente, as mutações patrimoniais com os rendimentos do respectivo período,
sendo transportados para o mês seguinte os saldos positivos apurados no mês anterior,
dentro de um mesmo ano-calendário.
Outrossim, faz-se mister destacar que o mencionado § 1o, do art. 3o, da Lei no 7.713, de
1988, estabeleceu uma presunção legal do tipo juris tantum, ou relativa, que ocasiona a
chamada “inversão do ônus da prova”, incumbindo ao contribuinte provar que o Fisco
está equivocado.
Desse modo, verificada a existência de acréscimos patrimoniais incompatíveis com a
renda declarada, é certa também a ocorrência de omissão de rendimentos à tributação,
recaindo, então, sobre o contribuinte o ônus de provar a improcedência das imputações
feitas.
As disposições normativas têm natureza de presunção legal e encontram explicação
lógica no fato de que ninguém adquire um bem, empresta dinheiro ou paga alguém, ou
seja, realiza uma aplicação de valor, sem que tenha recursos para isso ou os tome
emprestado de terceiros. Esta ilação jurídica caracteriza-se por sua têmpera relativa
(iures tantum) havendo de prevalecer até que se demonstre o contrário, dispensando do
ônus da prova aquele a favor de quem se estabeleceu, cabendo ao sujeito passivo a
produção de provas em contrário, no sentido de ilidi-la.
Desta feita, induz-se que o levantamento de acréscimo patrimonial não justificado é
forma indireta de apuração de rendimentos omitidos, cabendo à autoridade lançadora
apenas desvelar o desequilíbrio entre as aplicações de recursos e os rendimentos
declarados de diferentes naturezas. Nenhuma outra prova a lei exige da autoridade
administrativa.
De outra banda, cabe ao impugnante concorrer para provar, de maneira robusta, a
existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo da pretensão fiscal mediante
apresentação de documentos hábeis e idôneos a atestarem a não ocorrência do
incremento patrimonial (ou mesmo, o decréscimo deste) ou a existência de origem
suficiente a suportá-lo dentre rendimentos tributados de maneira exclusiva/definitiva,
isentos ou não-tributáveis.
O impugnante alega que contraiu empréstimo junto a seu irmão e afirma que o valor de
R$ 815.943,95, foi comprovado em resposta ao termo de intimação fiscal datado de
11/09/2009.
Fl. 211
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

O termo mencionado pelo interessado encontra-se à fl.37. Em seu item 4 a Fiscalização
solicitou que fosse comprovado por meio de documentação hábil e idônea a dívida no
valor de R$815.943,95.
Em resposta(fl.40) o contribuinte solicitou um prazo de 30 dias para apresentação das
provas . Em 8 de outubro de 2009 apresentou a petição de fls. 42 e 43 na qual informou
que o documento “anexo no 5” comprovaria o empréstimo.
O citado documento (fl.53) trata-se de um contrato de empréstimo com data de 18 de
novembro de 2004, no qual o interessado figura como mutuário. As firmas foram
reconhecidas por semelhança em 01 de outubro de 2009.
As condições do alegado empréstimo foram as seguintes : valor R$815.943,95, prazo de
24 meses a contar de novembro de 2004, sem acréscimos, passando a vencer juros
legais e correção monetário após o vencimento e a ser exigível por execução.
O Impugnante intenta justificar a variação patrimonial a descoberto apurada para o mês
de dezembro de 2004 com um alegado empréstimo de R$815.943,95 recebido de João
Augusto de Andrade Fortes, realizado por instrumento particular.
Nesse tocante, é curial salientar que um empréstimo, para poder ser levado em conta na
evolução patrimonial, necessita estar amparado em provas que atestem a materialidade
do mútuo e demonstrem a transferência dos recursos cedidos.
Em outras palavras, deve estar comprovada, mediante documentação hábil e idônea, a
capacidade econômica e financeira do credor na data da operação e a saída do
numerário do patrimônio deste, com o respectivo ingresso dos valores no patrimônio do
devedor.
É de se esclarecer, ainda, que os negócios jurídicos para serem oponíveis a terceiros,
principalmente quando este terceiro é a Fazenda Pública e a finalidade é a comprovação
de operação sobre a qual não incide tributos, devem, no mínimo, estarem devidamente
registrados, nos termos do artigo 221 do Código Civil Brasileiro(Lei no10406/2002):
“Art. 221. O instrumento particular, feito e assinado, ou somente assinado por
quem esteja na livre disposição e administração de seus bens, prova as
obrigações convencionais de qualquer valor; mas os seus efeitos, bem como os
da cessão, não se operam, a respeito de terceiros, antes de registrado no registro
público.) Grifei
A conclusão acima exposta está em consonância com o disposto no art. 368, parágrafo
único, da Lei no 5.869/1973 (Código do Processo Civil), de acordo com o qual o
documento particular prova a declaração mas não o fato declarado, competindo ao
interessado em sua veracidade o ônus de provar o fato, abaixo demonstrado:
“Art. 368. As declarações constantes do documento particular, escrito e assinado,
ou somente assinado, presumem-se verdadeiras em relação ao signatário.
Parágrafo único. Quando, todavia, contiver declaração de ciência, relativa a
determinado fato, o documento particular prova a declaração, mas não o fato
declarado, competindo ao interessado em sua veracidade o ônus de provar o
fato”.
No que concerne à necessidade de comprovação das transferências de recursos
envolvidos por ocasião da concessão de empréstimos ou de suas devoluções, assim
manifesta-se a jurisprudência administrativa:
“EMPRÉSTIMO – COMPROVAÇÃO – Cabe ao contribuinte a comprovação mediante
cópia do contrato de mútuo, cheque, comprovante de depósito bancário ou do extrato da
conta corrente ou outro meio admitido em direito, da efetiva transferência dos recursos,
tanto na concessão como por ocasião do recebimento do empréstimo. Inaceitável a
prova de empréstimo consignado apenas na declaração de rendimentos apresentada
tempestivamente pelo contribuinte, sem comprovação, com documentos hábeis e
idôneos, da efetiva transferência do numerário, coincidentes em datas e valores. Recurso
Negado.” (Ac. 1o CC 10246573,de 01/12/2004 e 10246559, de 12/11/2004).
Fl. 212
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-011.280 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 12898.002390/2009-21

Portanto, não há o que prover quanto a este argumento.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário e nego-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama

Fl. 213
DF CARF MF
Original