Tribunal: CARF
Processo: 10945.720882/2015-10
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANDRE LUIS ULRICH PINTO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-09-20
Data de publicação: 2023-12-04

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
DISTRIBUIÇÃO DISFARÇADA DE LUCROS. CONTRATOS DE ALUGUEL. DIREITO DE PROPRIEDADE.
Não configura DDL quando os valores praticados em contratos de aluguel celebrados pelo legítimo proprietário sejam inferiores aos valores praticados no mercado.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula Carf no 108)
MULTA QUALIFICADA.
Não estando comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou conluio, deve ser afastada a multa qualificada.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10945.720882/2015-10
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.732 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de setembro de 2023
Recorrente
DINAMICA XODO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
DISTRIBUIÇÃO
DISFARÇADA
DE
LUCROS.
CONTRATOS
DE
ALUGUEL. DIREITO DE PROPRIEDADE.
Não configura DDL quando os valores praticados em contratos de aluguel
celebrados pelo legítimo proprietário sejam inferiores aos valores praticados no
mercado.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. (Súmula Carf no 108)
MULTA QUALIFICADA.
Não estando comprovada a conduta dolosa de sonegação, fraude ou conluio,
deve ser afastada a multa qualificada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Por aplicação do art. 19-E da Lei no 10.522/2002, com a redação dada pela Lei no
13.988/2020, considerando o empate na votação, dar provimento ao recurso voluntário,
cancelando integralmente a exigência fiscal. Vencidos os Conselheiros Claudio de Andrade
Camerano, André Luis Ulrich Pinto e Luiz Augusto de Souza Gonçalves davam parcial
provimento ao recurso tão somente para afastar a qualificação da multa de ofício. Designado
para redigir o voto vencedor o Conselheiro Itamar Artur Magalhães Alves Ruga.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
André Luis Ulrich Pinto - Relator
(documento assinado digitalmente)
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10945.720882/2015-10
Fl. 703
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Claudio de Andrade
Camerano, Daniel Ribeiro Silva, Itamar Artur Magalhaes Alves Ruga, Andre Severo Chaves,
Andre Luis Ulrich Pinto e Luiz Augusto de Souza Goncalves (Presidente).
Relatório
Trata-se de autos de infração lavrados para a constituição de crédito tributário de
IRPJ e CSLL, multa de ofício qualificada e consectários legais, relativos a fatos geradores
ocorridos nos anos-calendário de 2010, 2011 e 2012.
Dessa forma, exigem-se os valores de R$ 429.179,60 a título de IRPJ, multa
qualificada e juros de mora e R$ 154.504,68 a título de CSLL, multa qualificada e juros de mora.
Por bem retratar os fatos que permeiam o presente processo administrativo, passo
a transcrever o relatório integrante do Acórdão no 02-67.683 – 10a Turma da DRJ/BHE,
elaborado pela DRJ na ocasião do julgamento da impugnação, para a seguir complementá-lo
com a descrição dos atos processuais praticados a partir do referido julgamento.

I – DO LANÇAMENTO.
Contra o Contribuinte, pessoa jurídica, já qualificada nos autos, foram lavrados os
Autos de Infração e respectivos Anexos de fls. 548/570, a saber:
Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ, no valor de R$429.179,60, cumulado
com multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, e juros de mora pertinentes,
calculados até 07.2015.
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, no valor de R$154.504,68,
cumulada com multa de ofício qualificada, no percentual de 150%, e juros de mora
pertinentes, calculados até 07.2015.
Lançamento do IRPJ e CSLL. Descrição dos Fatos.
Na descrição dos fatos, a Fiscalização fez as anotações abaixo transcritas:
“AJUSTES DO LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO INFRAÇÃO: ADIÇÕES
NÃO COMPUTADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL
Valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do
lucro real, relativo a Comodato considerado como Aluguel, conforme Termo de
Verificação Fiscal em anexo.
(...)
Valor não adicionado ao lucro líquido do período, para a determinação do
lucro real, decorrente de valor arbitrado de aluguel muito superior ao valor
contabilizado, conforme Termo de Verificação Fiscal em anexo.”
II – Do Termo de Verificação Fiscal - TVF (fls. 532/547).
Eis os principais pontos abordados pela Fiscalização.
- Diligências da ação Fiscal
- (...)
- Verificação de coligação entre as empresas
-13. A Contribuinte DINÂMICA XODÓ Ltda e a empresa “União Dinâmica de
Faculdades Cataratas UDC Ltda” têm dois sócios em comuns (Rosicler Hauagge do
Prado e Acir Hauagge do Prado) e estão ligadas por uma direção, controle e
administração comum.
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

- 14. As empresas em questão fazem parte de um grupo econômico de fato. (...). É
possível identificar o grupo econômico pela unidade de direção (poder de controle) e
intercomunicação (confusão) patrimonial.
- 15. Cabe salientar que tanto o Contrato de Locação (fls. 342/343), como os Contratos
de Comodato (fls. 344 e 345) , foram assinados pelos sócios comuns das duas empresas,
quer como locador, quer como locatário, ou, quer como comodante, quer como
comodatário. Tal fato corrobora com a identificação de grupo econômico pelo poder de
controle.
- (...)
- 19. Dentro desse prisma, a Fiscalização considera comprovado que a Contribuinte e a
empresa “União Dinâmica de Faculdades Cataratas UDC Ltda” são empresas coligadas.
Irregularidades Constatadas
- 20. A Contribuinte é proprietária é proprietária de diversos imóveis que compõem um
conjunto educacional, no qual está instalada, além da Contribuinte, a matriz de sua
coligada a “UDC”.
- (...)
- 23. Conforme informado pela Contribuinte em sua correspondência de 22/07/2013
(fls. 292):
- 23.1 – Os imóveis de matrículas no 29.928, 33.536, 60.223 e 53.613 são utilizados
exclusivamente por sua coligada “UDC”.
- 23.2 – Os imóveis de matrículas no 23.103, 32.563 e 51.450 são utilizados
exclusivamente pela Contribuinte.
- 24 – Considerando-se que na mesma correspondência a Contribuinte afirma que no
croqui encaminhado (fls. 341) estão indicados os imóveis que compõe a propriedade
onde se explora suas atividades, bem como as atividades de sua coligada UDC,
depreende-se que os imóveis cuja matrícula não tenha sido indicada como de uso
exclusivo da Contribuinte ou de sua coligada sejam utilizados conjuntamente pelas duas
empresas. Assim, são de uso comum os imóveis de matrículas n° 55.969, 44.431,
49.004, 42.206, 42.125 e 21.335.
- 25 - A Contribuinte cedeu em COMODATO à sua coligada “UDC”, o imóvel de
matrícula no 21.335, conforme Contrato de Comodato (fls. 344).
- 26 – Considerando-se não haver nem Contrato de Locação, nem Contrato de
Comodato, para o imóvel de matrícula no 53.613 e que o mesmo é de uso exclusivo de
sua coligada UDC, a Fiscalização, para efeito de seus trabalhos, considerará a existência
de um contrato de comodato entre as partes, nos moldes do contrato supra citado.
- 27. A Contribuinte (comodante) cedeu seu imóvel em comodato sem qualquer indício
de vantagem ou benefício à sua atividade.
- (...)
- 31. O comodato firmado entre a Contribuinte e sua coligada não se enquadra nos
exemplos supra mencionados. A contribuinte, proprietária do imóvel, não obtém
nenhuma vantagem comercial ou negocial com o comodato, ao contrário tem
desvantagem, pois além das despesas de depreciação de seu imóvel em decorrência do
desgaste do mesmo utilizado por terceiros, poderia auferir rendimento alugando-o a
terceiros. Assim, do ponto de vista tributário, o “empréstimo gratuito” foi efetuado por
mera liberalidade da empresa.
- (...)
- 33. Para fins tributários, o fenômeno prevalece sobre a forma jurídica e, sob o
princípio da verdade material, norteador do processo administrativo, o que se busca é a
constatação da ocorrência ou não do fato gerador do tributo.
- (...)
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

- 35. A cessão a título gratuito de imóvel não tributável é prevista no art. 6o, III, da Lei
no 7.713/1988.
- 36. Não restando configurada a situação de isenção prevista em lei, há que se arbitrar
um valor para se tributar a utilização do imóvel cedido em comodato.
- 37. Do ponto de vista tributário, o trato entre as partes não pode ser considerado
empréstimo gratuito. Então, haver-se-ia de considerar que o trato entre as partes
assemelha-se a uma locação. Em decorrência disso, haveria uma receita para a
Contribuinte e uma despesa para a coligada.
- (...)
- 39. A simulação do comodato é interessante ao grupo de empresas, pois, com ele,
enquanto a Contribuinte não aumentaria sua receita e por consequência seu lucro, a
coligada não aumentaria sua despesa, aumentando seu lucro. Considerando-se que a
coligada é empresa que aderiu ao PROUNI e tem praticamente todo seu lucro isento,
torna-se vantajoso diminuir o lucro da Contribuinte e aumentar o lucro da coligada, pois
ocorre uma diminuição do valor de tributo a pagar, mas o grupo econômico mantém o
valor do lucro total distribuível aos sócios.
- 40 – Considerando-se que se trata de negócio efetuado entre empresas coligadas,
configura-se um tipo distribuição disfarçada de lucros, uma vez que houve condição de
favorecimento à empresa coligada, certamente condição mais vantajosa para a pessoa
ligada do que se o Contribuinte cedesse seu imóvel a terceiros, pois certamente haveria
de cobrar aluguel.
- 41 – A distribuição disfarçada de lucros ocorre de forma onerosa ao Fisco, pois
diminui-se o lucro do contribuinte (que é tributável) e aumenta-se o lucro da coligada
(que é isento).
- 42 - Nas orientações advindas do §1o do art. 49, do RIR/1999, entende-se que será
tributável o valor locativo de imóvel cedido gratuitamente, equivalente a dez por cento
do valor venal do imóvel cedido, podendo ser adotado o constante na guia do IPTU
correspondente ao ano-calendário considerado.
- (...)
I – ANOS-CALENDARIO DE 2010, 2011 e 2012 – LUCRO REAL AJUSTES AO
LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO ADIÇÕES AO LUCRO LÍQUIDO PARA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL (Comodato considerado como aluguel)
- 44. Diante dos documentos colecionados, podemos arbitrar o valor de locação anual
pela tabela a seguir:
- (...)
II – ANOS-CALENDARIO DE 2010, 2011 e 2012 – LUCRO REAL AJUSTES AO
LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO ADIÇÕES AO LUCRO LÍQUIDO PARA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL (Diferença entre Valor de Aluguel Arbitrado e Valor
Contabilizado)
- (...)
- 49 - Verificou-se que o Contrato de Locação, envolvendo os imóveis de matriculas
(...), encerra uma área de 8.913,44 m2 de terrenos e 9.431,13 de área construída. O valor
do aluguel mensal, previsto no contrato de locação, que é o valor mensal contabilizado
durante os anos de 2010, 2011 e 2012, é de R$3.000,00, o que equivale a R$ 0,31 por
metro quadrado de construção.
- 50 – O referido valor de aluguel, por área construída, de R$ 0,31 é muito pequeno se
comparado com valores atuais de mercado, conforme valor do imóvel alugado pela
própria Contribuinte (fls. 377/379) e anúncios de imóveis comerciais para locação
verificados pela Fiscalização:
50.1 – Imóvel Comercial Centro (alugado pela Contribuinte) – R$ 22,49/m2
50.2 - Imóvel Comercial Centro – R$ 54,55/m2
Fl. 706
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

50.3 - Imóvel Comercial Centro – R$ 25,00/m2
- 51 – Considerando=se eventuais variações de valor no período, a taxa SELIC variou
cerca de 50%, o IGPM, cerca de 42%, teríamos o valor locatício de R$ 0,31/m2
atualizado para, aproximadamente, 0,46/m2, ou seja, um valor irrisório se comparado
aos valores de mercado pesquisados para imóveis nas proximidades dos que foram
alugados pela Contribuinte.
- (...)
- 57 – Diante dos documentos colecionados, podemos arbitrar o valor de locação anual
pela tabela a seguir:
- (...)
- 59 - Os valores constantes da COLUNA (F) da planilha supra, representam os valores
mínimos de locação que poderiam ser aceitos pela Fiscalização, observando-se as
orientações do §1o, do art. 49, do RIR/1999.
- (...)
- 60 – Às somas anuais do valor locatício arbitrado devem ser diminuídos os valores
contabilizados de locação, ou seja, (R$3.000,00 x 12 meses) R$36.000,00:
- (...)
- 61 – Diante disso, os valores constantes da COLUNA (H) da planilha supra,
representam os valores que estão sendo adicionados, de ofício, ao lucro líquido da
empresa, relativamente aos anos-calendário de 2010, 2011 e 2012.
- (...)
Da multa de ofício e da qualificação da mesma
- (...)
III – DA IMPUGNAÇÃO.
Tendo sido dele cientificado via posta (“AR” de fls. 577) em 31.07.2015, o sujeito
passivo contestou o lançamento em 26.08.2015 (data contida no carimbo de
recebimento, fls. 581), mediante o instrumento de fls. 581/6042. Adiante compendiam-
se suas razões.
1.0 – Dos Autos de Infração de IRPJ e CSLL
- (...)
1.3 – Devidamente intimada em 31.07.2015, a Impugnante apresenta, tempestivamente,
a presente impugnação contras os autos de infração.
2.0 – Da Improcedência dos Lançamentos
- (...)
- 2.5 – Não assiste razão à Fiscalização em qualquer dos seus argumentos.
Conforme se verificará nos itens subsequentes.
- (...)
- 2.6 – A Impugnante pertence a um grupo familiar composto por pai, mãe e dois filhos,
os quais detém a totalidade das quotas sociais de empresas do ramo educacional, dentre
elas a Impugnante, a UDC e a MOMJOLO. A administração é a mesma. São pessoas
jurídicas distintas em função a exigência do MEC.
- (...)
- 2.9 – Ao contrário do afirmado pela Fiscalização, de que a Impugnante não obtém
nenhuma vantagem negocial, há sim interesse comercial da Impugnante em ceder parte
do imóvel para a UDC, ou vice-versa, uma vez que o colégio e as suas excelentes
instalações são divulgadas a pessoas que estudam na UDC, fato que traz a possibilidade
de manutenção e angariação de mais alunos para a Impugnante.
Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

- 2.10 – Porém, o Fisco arbitrou receitas de locação, por considerar que os atos foram
simulados, ou seja, que a Impugnante firmou um contrato denominando-o comodato
quando referido instrumento deveria ser intitulado como de locação, assim como
simulou um valor de aluguel no contrato de locação.
- (...)
- 2.12 – No caso em tela, tanto o contrato de comodato, quanto o de locação, firmados
com a UDC se revestem de todas as formalidades legais e representam, em todos os
aspectos, a realidade do negócio tratado. Não há qualquer declaração falsa, não aparenta
ser aquilo que de fato não é. Ao contrário, retrata exatamente o que foi combinado: a
cessão gratuita e a cobrança de aluguel de parte de um imóvel que tem utilização
comum aos objetivos sociais das duas empresas.
- (...)
- 2.14 – A simulação dever ser provada.
- (...)
- 2.16 - Não se sustenta a argumentação do Fisco de que a Impugnante teria feito um
planejamento tributário tendente a reduzir o pagamento dos impostos uma vez que o seu
lucro não seria aumentado e o resultado da UDC, por mais que fosse diminuído, não
teria reflexos tributários, já que essa última empresa tem os benefícios fiscais do
PROUNI.
- 2.17. A UDC aderiu ao ProUni (criado em 2004; Lei 11.096/2005).
Como contrapartida à concessão de bolsas de estudos, há a isenção de PIS e COFINS
sobre as receitas de graduação em cursos superiores e de IRPJ e CSLL sobre o lucro da
exploração.
Trata-se, portanto, de isenção condicionada. Sobre as demais receitas obtidas pela UDC
com os cursos de especialização, pós graduação, dentre outras, há a incidência normal
de todos os tributos.
- (...)
- 2.21 – No caso presente, houve a concessão gratuita de imóvel e locação por valor
condizente com a situação de utilização e de edificações realizadas pela Impugnante e
pela UDC, porém sem qualquer simulação ou fraude. Aliás, conforme se verifica do
mapa das áreas, constante das fls. 341 e 343 do processo administrativo, ambas as
empresas se utilizam em períodos alternados ou conjuntos do mesmo espaço. A UDC se
utiliza do estabelecimento nos períodos diurno (parcial) e noturno (integral). Já a
Impugnante usa o imóvel nos períodos da manhã e da tarde. Como ambas as empresas
são proprietárias de áreas que são utilizadas de forma conjunta, mesmo se houvesse a
cobrança de aluguel de uma para outra, haveria a compensação entre elas. E, veja que
ambas as empresas são lucrativas. Tais fatos foram comprovados pela Fiscalização, mas
ignorados.
- 2.22 – E não existe vedação para a concessão de utilização de utilização parte de
imóvel subutilizado de uma empresa para outra do mesmo grupo ou locação parcial por
valor justo.
- (...)
- 2.24 - Portanto, são válidos o contrato de comodato e o de locação firmados entre as
partes, não cabendo ao Fisco desconsiderá-los com o fim de arrecadação tributária.
- (...)
- 2.27 – Não há fundamentação legal para o arbitramento em 10% do valor avaliado
pela Prefeitura de Foz do Iguaçu para cobrança do IPTU para os imóveis cedidos em
comodato ou locados. A fundamentação legal utilizada pelo Fisco, parágrafo 1o, do art.
49, do RIR/1999, tem validade tão somente para pessoas físicas. Portanto, nulo é o
lançamento tributário fundamentado em legislação impertinente às circunstâncias do
suposto fato gerador.
Fl. 708
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

- (...)
- 2.36 – Isto posto, tendo em vista que o Fisco não demonstrou de forma material e
fática os elementos supra referidos, há que ser declarado improcedente ou nulo os Autos
de Infração, ora combatidos.
3.0 – A Aplicação da Multa de 150%
- (...)
- 3.4 – Como a própria lei esclarece, a aplicação da multa de 150% justifica-se quando
há “evidente intuito de fraude”, ou seja, quando fica comprovada a existência de dolo do
contribuinte em fraudar a Fazenda Pública.
- 3.5 – Assim, é descabida a aplicação da multa qualificada de 150% quando, ainda que
fosse válida a autuação por cessão de uso gratuito de parte de imóvel para empresa
ligada e sobre as despesas consideradas não necessárias, pois nesse caso a fraude é
apenas presumida, e não provada.
- (...)
- 3.11 – No caso sob análise, a cessão gratuita de parte de imóvel ocioso para empresa
ligada e a falta de rateio de despesas para a comodatária, jamais poderia autorizar a
qualificação da multa de ofício, não podendo, nem de longa, ser considerada como
conduta que configurasse qualquer falsidade, inexatidão ou omissão dolosa por parte da
Impugnante, tendo o Fisco apenas presumido que a celebração do contrato de comodato
entre a Impugnante e UDC teria sido com o intuito de fraude para omissão de receitas.
- (...)
4.0 - Da Impossibilidade de Exigência de Juros de Mora sobre a Multa de Ofício
- (...)
- 4.4 – No caso da multa de ofício, sua exigência está prevista no art. 44 da Lei
9.430/1996. E nesse dispositivo não há qualquer menção sobre a cobrança de juros
sobre a penalidade imposta.
- (...)
- 4.7 - A lei é clara ao determinar que somente nos casos de imposição de multa isolada
é cabível a cobrança de juros, conforme art. 43 da Lei 9.430/1996.
- 4.8 – Resta claro que não é possível a cobrança pela Fazenda Pública de juros sobre a
multa de ofício. Nesse sentido, caminham as decisões do CARF.
- (...)
5.0 – Do Requerimento
- 5.1 – À vista do exposto, requer o provimento da presente impugnação.
- 5.2 – Eventualmente, requer a redução da multa qualificada, bem como seja
considerada ilegal a cobrança de juros SELIC sobre a multa de ofício.

Ao julgar a impugnação apresentada pela ora Rccorrente, a Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte proferiu o Acórdão 02-67.683 – 10a Turma
da DRJ/BHE, por meio do qual julgou improcedente a impugnação apresentada. O referido
acórdão a quo recebeu a seguinte ementa:

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2010, 2011, 2012
Princípio da Entidade.
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

O patrimônio da entidade, objeto de contabilização, tem de estar completamente
separado do patrimônio de seus sócios, acionistas, bem como de pessoas jurídicas
distintas, ainda que possuam quadro societário idêntico ou semelhante.
É forçoso, para cada pessoa jurídica, reconhecer independentemente as suas variações
patrimoniais pelo registro de receitas e despesas próprias.
Omissão de Receitas.
Para fins fiscais, havendo planejamento tributário ilícito, o contrato de comodato deve
ser tratado como de locação, arbitrando-se a receita de aluguel.
Presume-se omissão de receitas quando o contribuinte realiza com pessoa ligada
qualquer negócio em condições de favorecimento, assim entendidas condições mais
vantajosas para a pessoa ligada do que as que prevaleçam no mercado ou em que a
pessoa jurídica contrataria com terceiros.
Multa de Ofício Qualificada.
A multa de ofício será qualificada, quando restar devidamente caracterizado em
procedimento fiscal, o evidente intuito de fraude, nos termos da lei.
Juros de mora.
Sobre todos os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições
administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a
partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica,
incidirão juros de mora calculados à taxa a Selic, a partir do primeiro dia do mês
subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por
cento no mês de pagamento.
Tributação reflexa. CSLL.
Por decorrência, as receitas omitidas devem ser consideradas também na determinação
da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro.

Devidamente intimada do v. acórdão a quo, a Recorrente interpôs recurso
voluntário alegando, em síntese que:
(i)
A cessão do imóvel traz vantagens para as empresas envolvidas, uma vez
que – sempre segundo a Recorrente – as suas excelentes instalações são
divulgadas a pessoas que estudam na UDC e na Recorrente, fato que traz a
possibilidade de manutenção e angariação de mais alunos para ambas as
empresas;
(ii)
Os contratos de comodato e de locação firmados entre a Recorrente e UDC
se revestem de todas as formalidades legais e representam a realidade dos
negócios tratados, não havendo que se falar em simulação;
(iii)
A construção do imóvel de matrícula 60.223 foi efetuada pela UDC;
(iv)
As despesas comuns dos imóveis compartilhados pela Recorrente e UDC
são rateadas entre as empresas;
(v)
Não houve locação por valor inferior ao de mercado, porque as condições
e o preço pactuados decorrem da utilização conjunta e das edificações
efetuadas pelas duas empresas;
(vi)
Não há que se falar em distribuição disfarçada de lucros, porque os sócios
da Recorrente são exatamente os mesmo sócios da UDC, de modo qu
Fl. 710
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Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

suposta vantagem que receberiam em uma, deixariam de receber em outra,
anulando-se os seus efeitos;
(vii)
O negócio realizado não pode ser tido como um planejamento tributário
abusivo, porque a UDC aufere receitas não contempladas pelos benefícios
fiscais decorrentes do Programa Universidade para Todos (PROUNI) tais
como receitas obtidas com cursos de especialização, pós-graduação, dentre
outras, sobre as quais há a incidência normal de todos os tributos; e
(viii) o lançamento carece de fundamento legal, não podendo ser aplicado ao
caso o art. 49, do RIR/99, por se tratar de disposição contida no “Livro I –
Tributação das Pessoas Físicas”;
(ix)
a multa qualificada deve ser afastada; e
(x)
os juros de mora sobre a multa devem ser afastados

Voto Vencido
Conselheiro André Luis Ulrich Pinto, Relator.
O recurso é tempestivo e deve ser conhecido.
Conforme descrito linhas acima, a Recorrente insurge-se contra a autuação
mantida pelo v. acórdão a quo, alegando, em síntese, que: (i) os contratos representam a
realidade e não foram pactuados com o propósito de economia fiscal, razão pela qual não podem
ser desconsiderados; (ii) não há fundamentação legal para a autuação; (iii) deve ser afastada a
qualificação da multa de ofício; e (iv) os juros de mora sobre a multa de ofício devem ser
afastados.
Como são múltiplos os pontos de inconformismo apresentados pela Recorrente,
passa-se a analisar cada uma das alegações da Recorrente, isoladamente.

Contratos de aluguel e comodato
firmados com pessoa ligada em condições de favorecimento

Consta do TVF que a Recorrente firmou contratos de aluguel e comodato com
UDC, pessoa jurídica ligada em condições de favorecimento. Para melhor compreensão da
conduta imputada à Recorrente, passa-se a transcrever abaixo parte do Termo de Verificação
Fiscal.
- Verificação de coligação entre as empresas
Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

-13. A Contribuinte DINÂMICA XODÓ Ltda e a empresa “União Dinâmica de
Faculdades Cataratas UDC Ltda” têm dois sócios em comuns (Rosicler Hauagge do
Prado e Acir Hauagge do Prado) e estão ligadas por uma direção, controle e
administração comum.
- 14. As empresas em questão fazem parte de um grupo econômico de fato. (...). É
possível identificar o grupo econômico pela unidade de direção (poder de controle) e
intercomunicação (confusão) patrimonial.
- 15. Cabe salientar que tanto o Contrato de Locação (fls. 342/343), como os Contratos
de Comodato (fls. 344 e 345) , foram assinados pelos sócios comuns das duas empresas,
quer como locador, quer como locatário, ou, quer como comodante, quer como
comodatário. Tal fato corrobora com a identificação de grupo econômico pelo poder de
controle.
- (...)
- 19. Dentro desse prisma, a Fiscalização considera comprovado que a Contribuinte e a
empresa “União Dinâmica de Faculdades Cataratas UDC Ltda” são empresas coligadas.
Irregularidades Constatadas
- 20. A Contribuinte é proprietária é proprietária de diversos imóveis que compõem um
conjunto educacional, no qual está instalada, além da Contribuinte, a matriz de sua
coligada a “UDC”.
- (...)
- 23. Conforme informado pela Contribuinte em sua correspondência de 22/07/2013
(fls. 292):
- 23.1 – Os imóveis de matrículas no 29.928, 33.536, 60.223 e 53.613 são utilizados
exclusivamente por sua coligada “UDC”.
- 23.2 – Os imóveis de matrículas no 23.103, 32.563 e 51.450 são utilizados
exclusivamente pela Contribuinte.
- 24 – Considerando-se que na mesma correspondência a Contribuinte afirma que no
croqui encaminhado (fls. 341) estão indicados os imóveis que compõe a propriedade
onde se explora suas atividades, bem como as atividades de sua coligada UDC,
depreende-se que os imóveis cuja matrícula não tenha sido indicada como de uso
exclusivo da Contribuinte ou de sua coligada sejam utilizados conjuntamente pelas duas
empresas. Assim, são de uso comum os imóveis de matrículas n° 55.969, 44.431,
49.004, 42.206, 42.125 e 21.335.
- 25 - A Contribuinte cedeu em COMODATO à sua coligada “UDC”, o imóvel de
matrícula no 21.335, conforme Contrato de Comodato (fls. 344).
- 26 – Considerando-se não haver nem Contrato de Locação, nem Contrato de
Comodato, para o imóvel de matrícula no 53.613 e que o mesmo é de uso exclusivo de
sua coligada UDC, a Fiscalização, para efeito de seus trabalhos, considerará a existência
de um contrato de comodato entre as partes, nos moldes do contrato supra citado.
- 27. A Contribuinte (comodante) cedeu seu imóvel em comodato sem qualquer indício
de vantagem ou benefício à sua atividade.
- (...)
- 31. O comodato firmado entre a Contribuinte e sua coligada não se enquadra nos
exemplos supra mencionados. A contribuinte, proprietária do imóvel, não obtém
nenhuma vantagem comercial ou negocial com o comodato, ao contrário tem
desvantagem, pois além das despesas de depreciação de seu imóvel em decorrência do
desgaste do mesmo utilizado por terceiros, poderia auferir rendimento alugando-o a
terceiros. Assim, do ponto de vista tributário, o “empréstimo gratuito” foi efetuado por
mera liberalidade da empresa.
- (...)
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

- 33. Para fins tributários, o fenômeno prevalece sobre a forma jurídica e, sob o
princípio da verdade material, norteador do processo administrativo, o que se busca é a
constatação da ocorrência ou não do fato gerador do tributo.
- (...)
- 35. A cessão a título gratuito de imóvel não tributável é prevista no art. 6o, III, da Lei
no 7.713/1988.
- 36. Não restando configurada a situação de isenção prevista em lei, há que se arbitrar
um valor para se tributar a utilização do imóvel cedido em comodato.
- 37. Do ponto de vista tributário, o trato entre as partes não pode ser considerado
empréstimo gratuito. Então, haver-se-ia de considerar que o trato entre as partes
assemelha-se a uma locação. Em decorrência disso, haveria uma receita para a
Contribuinte e uma despesa para a coligada.
- (...)
- 39. A simulação do comodato é interessante ao grupo de empresas, pois, com ele,
enquanto a Contribuinte não aumentaria sua receita e por consequência seu lucro, a
coligada não aumentaria sua despesa, aumentando seu lucro. Considerando-se que a
coligada é empresa que aderiu ao PROUNI e tem praticamente todo seu lucro isento,
torna-se vantajoso diminuir o lucro da Contribuinte e aumentar o lucro da coligada, pois
ocorre uma diminuição do valor de tributo a pagar, mas o grupo econômico mantém o
valor do lucro total distribuível aos sócios.
- 40 – Considerando-se que se trata de negócio efetuado entre empresas coligadas,
configura-se um tipo distribuição disfarçada de lucros, uma vez que houve condição de
favorecimento à empresa coligada, certamente condição mais vantajosa para a pessoa
ligada do que se o Contribuinte cedesse seu imóvel a terceiros, pois certamente haveria
de cobrar aluguel.
- 41 – A distribuição disfarçada de lucros ocorre de forma onerosa ao Fisco, pois
diminui-se o lucro do contribuinte (que é tributável) e aumenta-se o lucro da coligada
(que é isento).
- 42 - Nas orientações advindas do §1o do art. 49, do RIR/1999, entende-se que será
tributável o valor locativo de imóvel cedido gratuitamente, equivalente a dez por cento
do valor venal do imóvel cedido, podendo ser adotado o constante na guia do IPTU
correspondente ao ano-calendário considerado.
- (...)
I – ANOS-CALENDARIO DE 2010, 2011 e 2012 – LUCRO REAL AJUSTES AO
LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO ADIÇÕES AO LUCRO LÍQUIDO PARA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL (Comodato considerado como aluguel)
- 44. Diante dos documentos colecionados, podemos arbitrar o valor de locação anual
pela tabela a seguir:
- (...)
II – ANOS-CALENDARIO DE 2010, 2011 e 2012 – LUCRO REAL AJUSTES AO
LUCRO LÍQUIDO DO EXERCÍCIO ADIÇÕES AO LUCRO LÍQUIDO PARA
APURAÇÃO DO LUCRO REAL (Diferença entre Valor de Aluguel Arbitrado e Valor
Contabilizado)
- (...)
- 49 - Verificou-se que o Contrato de Locação, envolvendo os imóveis de matriculas
(...), encerra uma área de 8.913,44 m2 de terrenos e 9.431,13 de área construída. O valor
do aluguel mensal, previsto no contrato de locação, que é o valor mensal contabilizado
durante os anos de 2010, 2011 e 2012, é de R$3.000,00, o que equivale a R$ 0,31 por
metro quadrado de construção.
- 50 – O referido valor de aluguel, por área construída, de R$ 0,31 é muito pequeno se
comparado com valores atuais de mercado, conforme valor do imóvel alugado pela
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

própria Contribuinte (fls. 377/379) e anúncios de imóveis comerciais para locação
verificados pela Fiscalização:
50.1 – Imóvel Comercial Centro (alugado pela Contribuinte) – R$ 22,49/m2
50.2 - Imóvel Comercial Centro – R$ 54,55/m2
50.3 - Imóvel Comercial Centro – R$ 25,00/m2
- 51 – Considerando=se eventuais variações de valor no período, a taxa SELIC variou
cerca de 50%, o IGPM, cerca de 42%, teríamos o valor locatício de R$ 0,31/m2
atualizado para, aproximadamente, 0,46/m2, ou seja, um valor irrisório se comparado
aos valores de mercado pesquisados para imóveis nas proximidades dos que foram
alugados pela Contribuinte.
- (...)
- 57 – Diante dos documentos colecionados, podemos arbitrar o valor de locação anual
pela tabela a seguir:
- (...)
- 59 - Os valores constantes da COLUNA (F) da planilha supra, representam os valores
mínimos de locação que poderiam ser aceitos pela Fiscalização, observando-se as
orientações do §1o, do art. 49, do RIR/1999.
- (...)
- 60 – Às somas anuais do valor locatício arbitrado devem ser diminuídos os valores
contabilizados de locação, ou seja, (R$3.000,00 x 12 meses) R$36.000,00:
- (...)
- 61 – Diante disso, os valores constantes da COLUNA (H) da planilha supra,
representam os valores que estão sendo adicionados, de ofício, ao lucro líquido da
empresa, relativamente aos anos-calendário de 2010, 2011 e 2012.

Do excerto transcrito acima, deve-se destacar que a Recorrente e a UDC são
empresas do mesmo grupo econômico, fato incontroverso nos autos do presente processo.
Em que pese a alegação trazida em sede de recurso voluntário, segundo a qualnão
teria ocorrido distribuição disfarçada de lucro no caso em tela, não se pode olvidar que a
Recorrente firmou contrato de comodato e de aluguel subavaliado com a UDC, ou seja, realizou
negócios em condições de favorecimento.
O favorecimento foi evidenciado pela fiscalização, que constatou que o valor
pactuado entre as partes a título de aluguel era de R$ 3.000,00, o que equivale a R$0,31 por
metro quadrado de construção.
A Fiscalização comparou o preço do aluguel dos imóveis em referência com o
praticado pelo mercado, de acordo com anúncios de imóveis comerciais para locação verificados
pela Fiscalização e constatou que o aluguel mensal por metro quadrado de área construída é
muito superior ao muito superior ao praticado pela Recorrente.
A Recorrente alega que os contratos de comodato e aluguel representam a
realidade. Inicialmente, afirma que a UDC custeou a construção do edifício situado no imóvel
objeto da matrícula no 60.223, o qual comporta “24 salas de aula, laboratório ambiental, química,
microbiologia, informática, os quais também são utilizados por alunos da Recorrente” (sic).
Entendo que essa alegação, caso comprovada, seria suficiente para demonstrar a
natureza comutativa da cessão dos imóveis da Recorrente para a UDC. Ocorre que a Recorrente
Fl. 714
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

não informa como foram considerados contabilmente estes custos e como estão sendo
ressarcidos. Se estão sendo compensados no aluguel subavaliado, a Recoorente não traz um
contrato formal entre as partes definindo este critério. Ou seja, não prova o que alega.
Afirma, ainda, que as despesas dos imóveis eram rateadas entre as partes. No
entanto, a única comprovação de rateio constante dos autos refere-se às despesas de “água e
esgoto” e “energia elétrica”, conforme cópia parcial do razão juntado às fls. 308-310.
Alega a Recorrente que a UDC aufere outras receitas não contempladas pela
isenção tributária decorrente do Programa Universidade para Todos (PROUNI), tais como
receitas de pós-graduação, especialização dentre outras oferecidas à tributação.
Entretanto, mais uma vez as suas alegações são desprovidas de comprovação. A
Recorrente nem mesmo tentou demonstrar que as despesas subavaliadas foram de fato
irrelevantes para a UDC e que não trouxeram economia tributária para as empresas do grupo.
Neste ponto, é importante destacar que o TVF é suficientemente claro ao expor
que a UDC tem praticamente todo o seu lucro isento por aderir ao PROUNI.
Ainda que assim não fosse, fato é que a Recorrente claramente realizou negócio
com a UDC em condições de favorecimento.
Afirma, ainda, a Recorrente, que os contratos celebrados com a UDC são
anteriores à sua adesão ao PROUNI. No entanto, não esclarece em qual ano houve essa adesão.
Ademais disso, apesar do contrato de locação ser datado de 2001, salta aos olhos que o
reconhecimento de firma do documento foi realizado apenas em 15/04/2008, ano que o PROUNI
já havia sido implementado e, de acordo com informações constantes do processo administrativo
sob no 10945.722035/2013-10, cujo recurso voluntário foi julgado na mesma sessão que o
presente processo, a UDC já havia aderido ao referido programa e, portanto, já tinha direito à
isenção citada pela Fiscalização.
Por fim, melhor sorte não lhe assiste quanto à alegação de que a cessão do imóvel
traz vantagens para as empresas envolvidas, uma vez que – sempre segundo a Recorrente – as
suas excelentes instalações são divulgadas a pessoas que estudam na UDC e na Recorrente, fato
que traz a possibilidade de manutenção e angariação de mais alunos para ambas as empresas.
Em primeiro lugar, deve-se reconhecer que é comum, no ramo de atividade
explorado pela Recorrente, o surgimento de grupos educacionais dedicados à prestar serviços de
ensino pré-escolar, fundamental, médio, técnico e superior.
São vários os exemplos de grupos educacionais que prestam, além dos serviços de
ensino da pré-escola aos cursos de graduação e pós-graduação. Nesse sentido, é certo que a
vinculação da imagem da Recorrente à imagem de uma Instituição de Ensino Superior, fortalece
a sua imagem no mercado.
No entanto, tal circunstância não autoriza a celebração de contratos de comodato e
aluguel com favorecimento à UDC e, como se viu acima, as condições são flagrantemente
favoráveis à UDC.
Ademais disso, todo o contexto que envolve o negócio jurídico conduz à
conclusão de que a operação foi assim estruturada para reduzir as receitas da Recorrente por
meio de despesas subavaliadas por parte da UDC, que tinha quase a totalidade do seu lucro
isento por ter aderido ao PROUNI.
Fl. 715
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

Dessa forma, incorreu em uma das hipóteses de distribuição disfarçada de lucro
prevista no art. 464, do RIR/99.

Ausência de previsão legal
Alegada inaplicabilidade do art. 49, do RIR/99

Alega a Recorrente que o art. 49, do RIR/99 não pode ser aplicado ao caso em
tela, por se tratar de disposição contida no “LIVRO I – Tributação das Pessoas Físicas”. Ocorre
que ao analisar o auto de infração, verifica-se que a Autoridade Fiscal fundamentou o
lançamento de ofício nos arts. 247 e 249, do RIR/99, o que legitimou as adições não computadas
na apuração do lucro real.
Neste ponto, deve-se destacar que a Autoridade Fiscal, ao proceder às adições de
receitas, poderia ter levado em consideração o valor de aluguel praticado pelo mercado, tal como
pesquisa realizada. No entanto, assim não o fez, optando por aplicar o art. 49, do RIR/99 por
analogia, tendo em vista que 10% do valor venal do imóvel representaria um cálculo mais
favorável à Recorrente.
Evidentemente, nessa fase processual, em face do princípio non reformatio in
pejus, não é possível afastar o cálculo realizado pela Autoridade Fiscal, determinando-se a
adoção do valor de mercado como critério para determinação da receita dos alugueis, mas, por
outro lado, não pode a Recorrente esperar que o lançamento seja anulado por falta de previsão
legal.
Repita-se, previsão legal existe e permitiria a cobrança de valor superior ao que
está sendo cobrado da Recorrente. Trata-se da presunção relativa de distribuição disfarçada de
lucros, configurada a partir da celebração de contratos de comodato e aluguel com condições
mais vantajosas para UDC (pessoa ligada) do que as que prevalecem no mercado ou que a
Recorrente contrataria com terceiros.
Dessa forma, havendo tal previsão legal para o lançamento e estando devidamente
fundamentado o auto de infração, entendo que deve-se negar provimento ao recurso, mantendo-
se a cobrança de IRPJ e CSLL.

Multa qualificada

Conforme exposto linhas acima, orientei meu voto para negar provimento ao
recurso voluntário na parte em que se pretende ver extintos os créditos tributários de IRPJ e
CSLL.
Isso porque entendo que o caso dos autos se enquadra em hipótese de distribuição
disfarçada de lucros, instituto que representa uma presunção relativa e que - diante da ausência
de provas de que o negócio foi realizado em interesse da Recorrente e em condições estritamente
comutativas, ou em que a Recorrente contrataria com terceiros – tal presunção não poderia ser
afastada.
Fl. 716
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

De fato, não há dúvidas de que o aluguel contratado pela Recorrente é
subavaliado. Também é certo que a Recorrente não logrou comprovar os fatos alegados em sua
petição e por presunção legal é legítimo o lançamento de IRPJ e CSLL.
No entanto, não estou convencido de que a Recorrente tenha incorrido em conduta
dolosa de sonegação, fraude ou conluio previstas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei 4.502/1964.
Isso porque, não se pode perder de vista que os imóveis objeto dos contratos de
comodato e aluguel fazem parte de um complexo no qual fica estabelecida a própria Recorrente,
de forma que a Recorrente fazia uso do imóvel nos períodos matutino e vespertino, enquanto a
UDC fazia uso do imóvel no período noturno.
Os imóveis eram, portanto, de uso comum. E por essa razão possuíam
características muito específicas que limitariam o universo de possíveis locatários dos imóveis.
Por mais que a Recorrente oferecesse o imóvel à locação, não seriam muitos os
empreendimentos que poderiam ali se instalar, levando-se em consideração o horário de
funcionamento e a estrutura da edificação.
Ademais disso, como descrito linhas acima, é certo que a vinculação do nome da
Recorrente ao nome de uma Instituição de Ensino Superior fortalece a sua imagem no mercado e
tem o potencial de atrair novos alunos. Ademais disso a formação de grupos educacionais como
o formado pela Recorrente, que presta serviços de ensino desde a pré-escola até o ensino
superior.
Por essas razões, entendo que existem nos autos elementos suficientes para
aplicação da hipótese de presunção legal, mas não existem nos autos elementos que permitam
concluir pelo dolo na conduta adotada pela Recorrente.
Dessa forma, deve ser afastada a multa qualificada.

Juros de mora sobre multa de ofício
A mesma sorte, porém, não assiste o Recorrente na parte em que se insurge contra
a aplicação de juros de mora sobre multa de ofício. Assim se diz, porque sobre o tema há
entendimento sumulado por este CARF, com efeitos vinculantes.
Dessa forma, a pretensão da Recorrente esbarra na Súmula CARF no 108, cujo
enunciado assim dispõe:
Súmula CARF no 108
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício.(Vinculante, conformePortaria ME no 129de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).
Portanto, mais não é preciso dizer para se demonstrar a possibilidade da cobrança
de juros de mora sobre multa de ofício.

Conclusão
Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e, no mérito, dar-lhe
parcial provimento para afastar a qualificação da multa de ofício.
Fl. 717
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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(documento assinado digitalmente)
André Luis Ulrich Pinto

Voto Vencedor
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga- Redator designado
Com a devida vênia ao eminente Conselheiro Relator, cujo voto foi muito bem
articulado, discordo em pontos cruciais que, a seguir, serão devidamente esclarecidos.
O epicentro da controvérsia fiscal reside na relação jurídico-tributária estabelecida
entre a contribuinte DINÂMICA XODÓ LTDA. e sua coligada, a União Dinâmica de
Faculdades Cataratas UDC Ltda. Ambas as entidades, embora ostentem personalidades jurídicas
distintas, compartilham sócios comuns e estão interligadas por uma direção, controle e
administração comuns, circunstâncias estas que corroboram a identificação de um grupo
econômico pelo poder de controle.
O lançamento de ofício foi efetuado com arrimo nos arts. 904 e 926 do Decreto no
3.000/99, o Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), bem como no art. 3o da Lei no 9.249/95
e nos arts. 247 e 249 do RIR/99. A Autoridade Lançadora identificou duas categorias de
infrações:
O fulcro da autuação fiscal foi a alegação de Distribuição Disfarçada de Lucros
(DDL) entre a contribuinte e sua coligada. A Autoridade Lançadora, ao escrutinar os contratos
de comodato e locação celebrados entre as partes, identificou indícios de que tais contratos
serviram como veículo para a DDL. Para ambas as categorias de infrações, a Autoridade
Lançadora aplicou uma multa de 150%, em consonância com os ditames legais.
A contribuinte sustenta em sua impugnação que os contratos de comodato e
locação foram celebrados de acordo com a realidade fática e contábil das empresas, sem
qualquer intuito de simulação ou evasão fiscal. Especificamente nos parágrafos 2.17 a 2.35,
apresenta uma série de argumentações jurídicas e fáticas para refutar a autuação fiscal que lhe foi
imposta. Inicialmente, esclarece que integra um grupo familiar o qual detém diversas empresas
educacionais, incluindo a UDC e o Centro de Educação Monjolo, todas sob uma administração
unificada. Enquanto a UDC concentra-se em cursos universitários, a impugnante e a Monjolo
oferecem educação pré-escolar, fundamental e secundária.
Após, destaca que as empresas compartilham uma vasta área comum, cujos títulos
de propriedade são detidos tanto pela impugnante quanto pela UDC e pelo membro da família
Acir Hauagge do Prado. Os edifícios situados nesses imóveis são utilizados de forma alternada
por ambas as empresas para suas atividades educacionais, sendo que as despesas comuns são
rateadas igualitariamente entre elas.
No que tange à alegação de simulação, a impugnante refuta veementemente tal
imputação. Argumenta que não houve qualquer falsidade, inexatidão ou omissão nos contratos
de comodato e locação celebrados com a UDC. Sustenta que a simulação deve ser comprovada e
não meramente alegada. Os contratos, afirma, refletem fielmente a realidade dos acordos entre as
partes.
Fl. 718
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

Alega ainda na impugnação que, mesmo que os contratos resultassem em menores
pagamentos tributários, não haveria impacto no Erário, uma vez que a impugnante teria receitas
tributáveis e a UDC despesas dedutíveis. A impugnante ressalta que é de interesse comercial de
ambas as empresas compartilhar instalações para promover seus serviços educacionais.
Por fim, no que concerne à intenção de evasão fiscal, a impugnante assevera que
não houve o intuito de reduzir tributos por meio de um suposto contrato de comodato simulado
ou taxas de aluguel abaixo do mercado. A UDC, inclusive, recebe benefícios fiscais do programa
PROUNI em razão da oferta de bolsas de estudo gratuitas, compensando assim as receitas
reduzidas. Sustenta então que sua conduta foi inteiramente regular e não há fundamentos para
alegar fraude ou intenção de ludibriar o Fisco. Realça que a celebração de contratos de comodato
e locação entre empresas do grupo é juridicamente válida e não configura evasão fiscal.
Ao apreciar a questão, a DRJ considerou que o valor de aluguel acordado entre as
partes configura uma simulação, beneficiando o grupo econômico ao qual as empresas
pertencem. Expõe que a contribuinte, ao subavaliar o aluguel, reduziria sua receita e,
consequentemente, seu lucro. Por outro lado, a coligada UDC, ao ter menos despesa com
aluguel, aumentaria ficticiamente seu lucro.
A decisão destacou que a coligada UDC é beneficiária do PROUNI e, portanto,
tem grande parte de seu lucro isento. Isso tornaria vantajoso para o grupo econômico diminuir o
lucro da contribuinte e aumentar o lucro da coligada, resultando em menor tributação.
Concluiu então que a situação configura um tipo de Distribuição Disfarçada de
Lucros (DDL), uma vez que houve de fato uma condição de favorecimento à empresa coligada.
Ou seja, a contribuinte, ao ceder seu imóvel à coligada por um valor abaixo do mercado, estaria
beneficiando a coligada em detrimento de terceiros.
A decisão ressaltou o levantamento minucioso realizado pela fiscalização, que
apurou as áreas e as utilizações dos imóveis da contribuinte, da coligada e do sócio comum,
corroborando as razões para a autuação. Fez também referência aos artigos 71 a 73 da Lei no
4.502/64, que tratam de sonegação, fraude ou conluio, considerando que as condutas da
contribuinte se enquadram nessas hipóteses.
Em face da decisão proferida pelo Colegiado de origem, a empresa interpôs
Recurso Voluntário, objetivando a reforma do julgado. Inicialmente, a recorrente reitera que
ambas as empresas, Dinâmica Xodó Ltda. e União Dinâmica de Faculdades Cataratas UDC Ltda.
(UDC), pertencem a um conglomerado familiar atuante no setor educacional. Nesse sentido, a
utilização compartilhada de áreas e edificações justificaria tanto a cessão gratuita quanto o valor
do aluguel acordado, afastando, assim, qualquer indício de simulação ou fraude. A recorrente
também se insurge contra a alegação de que os contratos celebrados não refletiriam a realidade
dos negócios. Sustenta que, mesmo que fossem considerados inválidos, não haveria impacto
tributário, uma vez que a receita auferida por uma empresa seria contrabalançada pela despesa
dedutível da outra, neutralizando, portanto, qualquer efeito fiscal adverso. Ou seja, a fiscalização
desconsiderou todos os documentos e explicações fornecidas, violando o princípio da busca da
verdade material que deve reger os atos da Administração Pública.
A recorrente reitera que as áreas e edificações atendem a ambas as empresas, e
que a cessão gratuita e a cobrança de aluguel pelo valor estipulado em contrato não causaram
qualquer prejuízo ao Fisco. Além disso, as despesas comuns são rateadas entre as empresas.
Destaca que o contrato de comodato, embora não formalizado, existia entre ela e a UDC, relativo
Fl. 719
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.720882/2015-10

à cessão de parte do imóvel para atividades educacionais da comodatária, sem a percepção de
valor locatício por parte da recorrente.
No que tange à aplicação da multa qualificada de 150%, argumenta que a
aplicação da multa qualificada de 150% só seria cabível em casos de falsidade, inexatidão ou
omissão dolosas, o que não ocorreu no caso em tela.
Enfim, imprescindível neste caso a exposição retroresumida das razões
apresentadas no processo, porquanto é necessário uma análise cuidadosa da situação da
recorrente, para demonstrar que os fatos não são passíveis de tributação por não configurarem
DDL.
Seria imperativo que a Autoridade Fiscal, antes de adentrar na análise da relação
jurídica com a pessoa ligada em condições de favorecimento, efetuasse uma demonstração cabal
do nexo causal entre a formação do lucro da contribuinte e sua subsequente distribuição de
maneira sub-reptícia, elidindo eventual incidência tributária devida. A ausência dessa motivação
específica compromete a legitimidade do lançamento, pois a Autoridade Fiscal estaria, em última
análise, afrontando direitos fundamentais do contribuinte, como o direito de propriedade e o da
autonomia privada.
As normas relacionadas à DDL têm como objetivo coibir a distribuição disfarçada
de lucros (riqueza gerada) para pessoas ligadas à pessoa jurídica, por meio de práticas que
proporcionam vantagens fiscais. O objetivo é proteger os interesses da arrecadação tributária.
Por outro lado, o direito de propriedade é um direito fundamental, o qual se
violado estaríamos regredindo ao período pré-constitucional. Não é esse o objetivo da norma ao
impor a tributação do DDL. Para configurar o DDL, é preciso um trabalho minucioso e bem
específico, de modo a demonstrar que a riqueza gerada por uma empresa (lucro), foi distribuída
sem a devida incidência tributária. No caso em exame, a contribuinte era a legítima proprietária,
poderia emprestar ou alugar o imóvel da forma que lhe fosse mais conveniente.
Nos moldes em que feito — embora se trate de um excelente trabalho fiscal no
que toca à exposição dos fatos e ao levantamento dos preços —, entendendo que não houve
infração praticada pela contribuinte, a qual figurava como legítima proprietária e decidiu celebrar
contrato de comodato e de aluguel por valor que julgou conveniente. Exigir um valor mínimo
nos contratos para fins de tributação, estaria o Estando impondo uma conduta ao contribuinte
sem a devida previsão legal e, por consequência, violando princípios fundamentais consagrados
na atual Constituição Brasileira, afrontando a previsibilidade e a estabilidade nas relações
jurídico-tributárias.
No caso em tela seria imprescindível demonstrar que a substância da operação foi
gerar riqueza (lucro) e distribuir o resultado sem a devida tributação. Ou seja, a “porta de saída”
dos recursos oriundos de uma atividade empresarial é via a distribuição de resultados, o que
ocorre apenas se houver o pagamento do imposto anteriormente. A presunção da DDL consta do
ordenamento jurídico unicamente para coibir manobras que não siga o rito previsto na legislação.
Mas não se pode, de forma alguma, justificar o exercício do poder extroverso do Estado sem
norma objetiva, específica. Ao interferir nas relações privadas, não é lícito “exigir” qualquer
valor a ser utilizado nos contratos celebrados, justamente por violar direitos fundamentais do
contribuinte.
A Distribuição Disfarçada de Lucros (DDL) é uma figura jurídica tributária que
visa coibir práticas elisivas que resultem na transferência velada de rendimentos entre entidades
jurídicas correlatas, sem a correspondente incidência fiscal. Este instituto encontra seu
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Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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fundamento na necessidade de preservar a equidade e a capacidade contributiva, pilares do
sistema tributário nacional consagrados no art. 145, § 1o, da Constituição Federal.
O escopo da norma que regula a DDL é assegurar que a distribuição de
rendimentos entre entidades vinculadas ocorra de forma transparente. A norma não tem por
objetivo interferir na autonomia privada ou na liberdade contratual, mas sim garantir que tais
liberdades não sejam exercidas de forma a comprometer a justiça fiscal.
Para que se configure a DDL, é imperativo que haja uma comprovação robusta e
inequívoca de que a riqueza gerada por uma entidade (lucro) foi transferida de forma sub-
reptícia, evitando a devida tributação. Tal comprovação deve ser feita mediante um exame
meticuloso e abrangente das operações realizadas, que demonstre não apenas a transferência de
recursos, mas também o intuito de elisão fiscal.
Em síntese, a DDL é um instituto que deve ser aplicado com extrema cautela e
rigor técnico, cuja norma presuntiva deve ser interpretada com observância dos princípios
constitucionais que regem a matéria tributária. A sua configuração exige uma comprovação
eficaz da substância dos negócios jurídicos celebrados, demonstrando que houve a transferência
disfarçada de lucros com o intuito de se eximir dos recolhimentos dos tributos que seriam
devidos.
O Estado não pode imiscuir-se nas relações jurídicas firmadas pelo contribuinte
de forma a impor ao legítimo proprietário a celebração de um contrato de aluguel, por exemplo,
em substituição a um contrato de comodato. Tampouco exigir, sem a devida previsão “objetiva”
no ordenamento jurídico, a imposição de valores mínimos a serem observados nos contratos
celebrados. O direito de propriedade, consagrado na Constituição Federal de 1988 é um pilar
fundamental do Estado Democrático de Direito. Este direito não apenas confere ao proprietário a
prerrogativa de usar, gozar e dispor de seus bens, mas também impõe limitações ao poder estatal
de interferir na esfera patrimonial do indivíduo. A proteção constitucional ao direito de
propriedade é reforçada pelo princípio da legalidade, que veda a cobrança de tributos sem
expressa previsão legal, conforme o artigo 150, inciso I, da Carta Magna.
Neste contexto, a tentativa de imposição de um valor mínimo para contratos de
aluguel, sem respaldo em legislação específica constitui uma afronta direta ao direito de
propriedade. Tal atuação estatal, desprovida de fundamentação legal, viola também o princípio
da autonomia privada. As partes contratantes podem estabelecer livremente as cláusulas
contratuais, desde que não contrariem a ordem pública, os bons costumes e a legislação vigente.
A ausência de norma legal que exija um valor mínimo para contratos de aluguel
torna inadmissível qualquer tentativa de interferência estatal nesse sentido. A aplicação da norma
presuntiva da DDL ocorre apenas em situações específicas. É preciso demonstrar o liame entre a
formação do lucro (riqueza gerada) e sua distribuição sem a incidência tributária (DDL), caso
contrário estaria o Estado afrontando os direitos fundamentais do contribuinte.
A ausência da demonstração dessa análise bifásica, que deveria abordar tanto a
geração de lucro quanto sua distribuição disfarçada, torna o lançamento tributário uma ação
estatal desprovida de fundamentação adequada. Em outras palavras, sem a comprovação desse
nexo causal, a Autoridade Fiscal estaria extrapolando seus limites de atuação, intervindo de
forma indevida e ilegítima nas relações jurídicas privadas da contribuinte.
Reitero: sem previsão normativa específica, o Fisco não pode impor um valor a
ser praticado pelo contribuinte em suas relações privadas. Se o contribuinte é proprietário do
bem, ele pode usar, gozar, alugar, até mesmo dispor do bem, como bem entender. O direito de
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Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.732 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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propriedade é direito fundamental. Nessa linha, caso o Estado almeje tributar determinada
situação, deve demonstrar a sua ilicitude ou irregularidade, de modo a evidenciar que o
contribuinte está se beneficiando de alguma forma. O aluguel ou comodato celebrado pelo real
proprietário não pode ser desconsiderado pelo Estado. Não se trata de irregularidade, simulação
ou qualquer outro vício que seja.
No Estado Democrático de Direito os contribuintes devem ter seus direitos
fundamentais preservados. Embora não possam servir de escudo para a prática de ilícitos, jamais
devem ser invadidos e violados por mera presunção Estatal. Não pode o legítimo proprietário ser
qualificado como infrator quando do exercício regular de seu direito de propriedade.
Com efeito, trata-se de situação delicada. Por um lado, não se deve aceitar o
planejamento arquitetado por meio do qual o contribuinte distribua disfarçadamente lucros sem o
recolhimento do imposto. Por outro, o Estado não pode simplesmente realizar um levantamento
de preços e exigir que o contribuinte os observe sob pena de tributação dos valores divergentes.
Não há norma que determine esta conduta e a aplicação da norma presuntiva de DDL só é
cabível quando demonstrado por meio da substância dos negócios jurídicos celebrados que há a
geração do lucro e a consequente distribuição sem o recolhimento do imposto.
Após todo o exposto, concluo que a aplicação da norma presuntiva de DDL deve
ser feita em situação muito específica, ou seja, o trabalho fiscal deve demonstrar que os contratos
foram celebrados com o fim específico de distribuir resultado da operação às pessoas ligadas
sem a devida tributação.
O poder extroverso do Estado encontra limite nos direitos fundamentais. A
ponderação não pode ser ignorada na seara tributária, especialmente quando da interpretação e
aplicação da norma presuntiva de DDL, a qual inevitavelmente gera reflexos sérios e
irreversíveis para os contribuintes que muitas vezes estão agindo de forma regular.
Assim, no caso dos autos, não houve a distribuição disfarçada de lucros por meio
dos contratos celebrados pela recorrente, que era a legítima proprietária.
Por todo exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário, cancelando
integralmente a exigência fiscal.
Itamar Artur Magalhães Alves Ruga- Redator designado

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