Tribunal: CARF
Processo: 13502.901565/2011-68
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: PEDRO RINALDI DE OLIVEIRA LIMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-29
Data de publicação: 2023-08-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/07/2007 a 30/09/2007
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO. PRECEDENTE JUDICIAL. RECURSO REPETITIVO. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo jurídico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do seu regimento interno, tem aplicação obrigatória. Os dispêndios devem ser essenciais e relevantes à atividade econômica da empresa.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova inicial é do contribuinte ao solicitar o crédito.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13502.901565/2011-68
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-010.637 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de junho de 2023
Recorrente
CIBRAFÉRTIL COMPANHIA BRASILEIRA DE FERTILIZANTES
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 31/07/2007 a 30/09/2007
REGIME NÃO-CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO JURÍDICO.
PRECEDENTE
JUDICIAL.
RECURSO
REPETITIVO.
APLICAÇÃO
OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo jurídico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso
repetitivo, confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste
Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do seu regimento interno, tem
aplicação obrigatória. Os dispêndios devem ser essenciais e relevantes à
atividade econômica da empresa.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o
direito ao crédito fiscal, o ônus da prova inicial é do contribuinte ao solicitar o
crédito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, para, observados os requisitos da lei, assegurar o direito de
desconto dos créditos reconhecidos no Relatório Fiscal de diligência, bem como para reverter as
glosas sobre os serviços de terceirização de mão-de-obra pagos a pessoas jurídicas domiciliadas
no País para a realização das atividades de ensaque e qualidade, vencidos os conselheiros
Ricardo Sierra Fernandes, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho e Ana Paula Pedrosa Giglio, que
só reconheciam o direito de crédito em relação àqueles assegurados no relatório de diligência,
com exceção dos créditos decorrentes de despesas aduaneiras.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13502.901565/2011-68
Fl. 454
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

(documento assinado digitalmente)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima,
Ana Paula Pedrosa Giglio, Tatiana Josefovicz Belisario, Matheus Schwertner Ziccarelli
Rodrigues (suplente convocado), Helcio Lafeta Reis (Presidente).

Relatório

A presente lide administrativa fiscal tem como objeto o julgamento do Recurso
Voluntário de fls. 226, apresentado em face da decisão de primeira instância proferida no âmbito
da DRJ/BA de fls. 202, que decidiu pela procedência parcial da Manifestação de Inconformidade
de fls. 79, nos moldes do Despacho Decisório de fls. 76, que homologou parcialmente a
compensação.
Como de costume nesta Turma de Julgamento, transcreve-se o relatório e ementa
do Acórdão da Delegacia de Julgamento de primeira instância, para a apreciação dos fatos,
matérias e trâmite dos autos:

“Trata-se de Manifestação de Inconformidade contra Despacho Decisório eletrônico
proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em Camaçari - DRF/CCI que
reconheceu parte do crédito pleiteado e homologou parcialmente a compensação
declarada
pela
contribuinte,
cujas
conclusões
encontram-se
no
Parecer
DRF/CCI/SAORT no 085/2011 (fls.
61/75).
O direito creditório em discussão se origina de pedido de ressarcimento de crédito da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins apurado no regime
não-cumulativo relativo ao 3o trimestre de 2007, no valor de R$432.372,47, utilizado
pela interessada na compensação de débitos.
A autoridade fiscal, após análise da farta documentação apresentada pela contribuinte,
deferiu o direito creditório no valor de R$262.066,93 e homologou parcialmente a
compensação declarada.
Cientificada do Despacho Decisório, a interessada apresenta Manifestação de
Inconformidade, sendo esses os pontos de sua irresignação, em síntese:
1. Com o fito de ter seu pleito de ressarcimento analisado pela Receita Federal,
impetrou Mandado de Segurança registrado sob o no 16156-09.2011.4.01.3300, cuja
liminar proferida em 26/04/2011 lhe foi favorável, sendo surpreendida com o
deferimento parcial do pedido por parte da DRF/Camaçari;
2. De acordo com o entendimento do Fisco, a manifestante não poderia se apropriar de
créditos nas aquisições e aluguéis de alguns bens e de alguns materiais utilizados como
insumos, principalmente no que se refere à soda cáustica;
3. Quanto à embalagem saco valvulado 50X70, a realidade do processo produtivo da
empresa foi desconsiderada, pois a utilização de embalagens está estritamente vinculada
à proteção e conservação das características fundamentais do fertilizante produzido
quando do seu transporte para o comprador;
Fl. 455
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

4. Em outro Parecer DRF/CCI/SAORT, o auditor admitiu o crédito sobre a aquisição de
saco 81X60 16X32, sendo o equívoco no presente caso motivado pelos nomes
utilizados pelos seus fornecedores, “sacos”, “big bags” e “saco valvulado”, que
apresentam, na sua essência, características e objetivos idênticos, estando a única
diferença no tamanho, o que se comprova pela simples análise das fotos anexadas no
Anexo 04;
5. Inexiste, portanto, hipótese de embalagens utilizadas como apoio ao transporte de
produtos pela interessada, caso que apenas se confirmaria se embalagens menores
contendo fertilizante fossem transportadas agrupadas em embalagens maiores;
6. A comercialização de fertilizantes em embalagens de diferentes tamanhos é exigência
do setor econômico em que atua a manifestante, tendo a RFB inclusive já se
manifestado no sentido de reconhecer a existência de diferentes tamanhos de
embalagem para fertilizantes, sem que com isso se questione o papel por ela exercido ou
a própria classificação fiscal do produto;
7. O saco valvulado 50X70 é utilizado para acondicionar o seu produto final, mantendo
com esse contato direto, não havendo entre o fertilizante e o saco valvulado 50X70
qualquer outra embalagem, e sua utilização não pode ser dispensada, inclusive por
questões de segurança ambiental;
8. Após relacionar os centros de custo cadastrados no departamento industrial,
responsável pela produção de fertilizantes, afirma ter direito aos créditos do PIS e da
Cofins sobre pagamentos realizados em face de serviços utilizados e aquisição de peças
de reposição e manutenção, independentemente do centro de custo em que estejam
contabilizados, tendo em vista que todos eles apresentam estrita relação com o seu
processo produtivo;
9. Para apurar as glosas dos créditos do PIS e da Cofins, o auditor tomou por base a
segregação contábil por centros de custo, o que não encontra respaldo na legislação,
pois exige-se a análise da relação intrínseca do serviço com a atividade fim da empresa,
e a conseqüente caracterização do serviço como insumo;
10. Em face da complexidade e da especialidade do seu processo produtivo, não raras
são as vezes em que há contratação de um prestador para a realização de serviços em
mais de uma etapa do processo, e, nessas hipóteses, em que não há forma de
individualização dos boletins de medição, há a utilização do centro de custo
“manutenção” (4011608);
11. Como ilustração, descrevem-se os serviços relativos a algumas notas fiscais cuja
apropriação de crédito foi glosada pelo auditor, restando evidenciada a coerência da
contabilização do dispêndio com os serviços apontados no centro de custo 401608 –
manutenção;
12. Cita Soluções de Consulta e de Divergência publicadas pela RFB, bem como
julgado do CARF, que confirmam a possibilidade de apropriação de créditos do PIS e
da Cofins relativos a gastos com serviços de manutenção em máquinas e equipamentos
aplicados no processo produtivo;
13. A segregação contábil por centros de custo também fundamentou a glosa dos
valores informados no DACON como “outras operações com direito a crédito”, que se
referem, conforme mencionado pelo próprio parecer que lastreou o Despacho Decisório,
a peças de reposição e manutenção;
14. Conclui-se que, pela sua natureza, as peças foram consideradas como passíveis de
apropriação dos créditos das referidas contribuições, e não se percebe questionamento
sobre a existência de notas fiscais a sustentar a contabilização dos valores
correspondentes;
15. O auditor optou por reconhecer o direito da interessada à apropriação de crédito
sobre as peças, e outra não poderia ser sua atitude, tendo em vista a evidente
essencialidade das peças de reposição e manutenção cujas despesas originaram o
crédito, tendo fundamentado a glosa apenas no frágil argumento de segregação dos
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DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

valores por centro de custo, o que não encontra respaldo na lei, pois exige-se que o
custo seja analisado de modo individualizado, permitindo-se o julgamento de sua
participação direta, ou não, no processo produtivo da empresa;
16. Quanto à locação de máquinas e equipamentos, o auditor glosou os créditos por
entender que, devido à incidência do ISS em determinadas notas fiscais, não estaria
caracterizado o negócio jurídico de locação, mas sim a prestação de serviço, não
ensejando direito ao crédito;
17. Ao contrário do que crê o auditor, as notas fiscais decorrem efetivamente de
contratos firmados cujo objeto é a locação de máquinas e equipamentos, nos quais
houve a cessão de mão de obra especializada para operá-los, fato este que ensejou a
incidência do ISS;
18. Da simples análise dos contratos firmados e das notas fiscais emitidas, constata-se
que, mesmo nos casos em que há disponibilização pelo locador da mão de obra
necessária, a interessada adquire temporariamente a posse direta do equipamento, tendo
total gestão sobre ele e inclusive responsabilizando-se pelo resultado de sua utilização;
19. O operador do equipamento deve seguir as ordens da interessada, que define
unilateralmente quando e como utilizá-lo, e, desta sorte, a sua existência não desnatura o
contrato como sendo de locação, consoante já decidiu o STF em análise acerca da
incidência do ISS;
20. Se por equívoco das locadoras houve destaque e recolhimento do ISS sobre a
totalidade dos valores contidos nos documentos fiscais, o fato em nada altera a natureza
jurídica da operação, muito menos o seu direito ao creditamento do PIS e da Cofins;
21. Não há motivos para a vedação à apropriação de tais créditos, pois atendeu aos dois
requisitos previstos no inciso IV do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de
2003, quais sejam, que o imóvel, máquina ou equipamento locado seja utilizado na
atividade da empresa e que a contraprestação pelo aluguel seja pago a pessoa jurídica;
22. Grande parte dos contratos de locação firmados refere-se a equipamentos que
realizam o transporte entre as unidades produtivas da interessada, dentro do mesmo
estabelecimento fabril, na forma de transporte de matéria prima dos centros de custo
para o processo de acidulação, para transformação em fertilizante em pó, e transporte de
fertilizante em pó para o processo de granulação, no qual ocorrerá a transformação em
fertilizante em grão;
23. Da breve análise do processo produtivo da empresa, verifica-se que as máquinas e
equipamentos, bem como os serviços específicos de mão de obra utilizados, são
imprescindíveis para a continuidade do seu processo produtivo, enquadrando-se no
conceito de insumo adotado pela RFB;
24. Ao analisar a apropriação de crédito sobre dispêndios com armazenagem e fretes, o
auditor glosou valores relativos exclusivamente a serviços aduaneiros incorridos pela
importação de rocha fosfática, matéria prima indispensável ao processo produtivo da
empresa, considerando-os incompatíveis com o inciso IX do artigo 3o da Lei no 10.833,
de 2003;
25. Porém, equivoca-se o auditor, pois a interessada toma os serviços atrelados ao
desembaraço aduaneiro, essenciais e inerentes a qualquer procedimento de despacho
aduaneiro, contabilizando-os como custo incorrido;
26. O auditor desconsiderou, também, a metodologia prevista em lei para tributação das
operações de importação pelo PIS e pela Cofins, cuja base de cálculo é o valor
aduaneiro, assim, entendido necessariamente como todos os gastos incorridos até o
completo desembaraço do item importado, razão pela qual essa despesa aduaneira
comporá a base de cálculo das referidas contribuições, em função do artigo 7o da Lei no
10.865, de 2004;
27. O § 1o do artigo 15 da Lei no 10.865, de 2004, permite a apropriação de crédito do
PIS e da Cofins incorridos no desembaraço aduaneiro;
Fl. 457
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

28. Em relação aos bens do ativo imobilizado, as exclusões feitas pelo auditor
decorreram do fato de ele entender que o direito ao crédito deveria ser postergado para
setembro de 2007, por ter sido o primeiro mês em que houve a efetiva imobilização das
aquisições, mas o § 14 do artigo 3o da Lei no 10.833, de 2003, em momento algum
determinou que o nascimento do direito ao crédito se dá com a efetiva imobilização das
aquisições, mas apenas definiu a quantidade de parcelas mensais em que o crédito do
PIS e da Cofins deverá ser recuperado;
29. O direito ao crédito nasce efetivamente com a aquisição do bem, independentemente
do prazo efetivo de depreciação ou amortização, não sendo razoável a interpretação
dada pelo auditor ao considerar que o direito ao crédito inicia-se com a incorporação
dos bens ao ativo imobilizado;
30. Também não merece prosperar o entendimento do auditor de que os valores se
referem a aquisições utilizadas exclusivamente no tratamento e manutenção das
estações de água, pois, conforme já esclarecido, alguns itens, em face de sua
característica e aplicabilidade em qualquer unidade produtiva da manifestante, são
contabilizados nos centros de custo “mãe”, cuja alocação posterior é determinada
através de ordem de serviço, apresentando, como forma de exemplificativa, itens cujos
créditos foram glosados e que são comprovadamente de utilização exclusiva na
manutenção do seu processo produtivo;
31. Após contestar especificamente os itens glosados, a manifestante faz uma análise
sobre o conceito de insumos para fins de apropriação dos créditos de PIS e de Cofins,
ressaltando que todos os bens e serviços cujas aquisições foram glosadas estão inseridos
em tal conceito e são de extrema importância para sua atividade empresarial;
32. A tentativa de equiparação do conceito do IPI com o do PIS e da Cofins não é
plausível, tratando-se de tributos de materialidade absolutamente distinta, conforme
doutrina e jurisprudências do CARF e do Judiciário que transcreve;
33. O conceito de insumo aplicável ao PIS e à Cofins deve ser o mesmo aplicável ao
imposto de renda, visto que, para se auferir lucro, é necessário antes se obter receita;
34. Por fim, requer a produção de todos os meios de prova, bem como, caso se entenda
necessária, a realização de diligência, além de requerer a realização de perícia,
indicando seu perito e formulando quesitos.
A contribuinte impetrou o Mandado de Segurança no 1006998- 88.2017.4.01.3400
contra o Coordenador Geral de Contencioso Administrativo e Judicial –Cocaj e o
Subsecretário de Tributação e Contencioso da Receita Federal do Brasil, tendo sido
exarada decisão deferindo liminar “para determinar à autoridade impetrada que proceda
à distribuição, análise e decisão das Manifestações de Inconformidade (...) no prazo
total de 90 (noventa) dias”, da qual os impetrados foram cientificados em 17/07/2017.
Em 01/08/2017 o presente processo foi encaminhado a esta Turma de Julgamento.”

A ementa do Acórdão de primeira instância administrativa fiscal foi publicada
com o seguinte conteúdo e resultado de julgamento:

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 31/07/2007 a 30/09/2007
INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO.
O termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que
gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles,
adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam aplicados ou consumidos na
produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade.
Fl. 458
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

CRÉDITOS. ALUGUÉIS DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS LOCADOS DE
PESSOAS JURÍDICAS.
A atividade empresarial de “locação de bens móveis” tem natureza distinta da atividade
de “prestação de serviços”. Aquela é obrigação de dar; esta, obrigação de fazer. Dessa
forma, gastos relativos à prestação de serviços, em que houve, inclusive, incidência do
ISS, não se caracterizam como aluguel de máquinas e locação de equipamentos.
MATERIAL DE EMBALAGEM.
Inexistindo provas de que se trata de material de transporte utilizado apenas e tão
somente para permitir ou facilitar o transporte dos produtos, e em se tratando de
aquisição de material de embalagem utilizado para acondicionar o produto final,
reconhece-se o crédito apurado sobre a sistemática não cumulativa da Cofins.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte

Após o protocolo do Recurso Voluntário, que reforçou as argumentações da
Manifestação de Inconformidade, os autos foram devidamente distribuídos e pautados.
É o relatório.
Voto

Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Relator.
Conforme a legislação, os precedentes, o Direito Tributário, os fatos, as provas,
documentos e petições apresentados aos autos deste procedimento administrativo e, no exercício
dos trabalhos e atribuições profissionais concedidas aos Conselheiros Titulares, conforme
Portaria de recondução e Regimento Interno, apresenta-se este voto.
Por conter matéria de competência desta 3.a Seção de Julgamento do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais e presentes os requisitos de admissibilidade, o tempestivo
Recurso Voluntário deve ser conhecido.
Deixou de ser objeto de julgamento a reversão da glosa realizada no julgamento
de primeira instância sobre os materiais de embalagens, pois não há Recurso de Ofício a ser
apreciado e, portanto, a matéria não foi submetida à presente instância de julgamento.
Outro aspecto relevante que deve ser considerado é que o processo n.o
13502.900723/2011-62 é conexo e trata do mesmo período e de tributo da mesma natureza, o
PIS, enquanto o presente trata de Cofins.
O mencionado processo foi baixado em diligência e analisado pela unidade de
origem e, com base no relatório de diligência fiscal, que reanalisou e reverteu algumas das
glosas, foi possível apresentar o voto de mérito naquele processo.
Por fim, o voto de mérito do processo n.o 13502.900723/2011-62 também é válido
para o presente processo, pois ambos tratam de Pis e Cofins, tratam dos mesmos períodos de
apuração e possuem as mesmas matérias e fatos, razão pela qual o voto será aqui reproduzido,
para também servir de fundamento decisório.

Fl. 459
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

- Do Mérito;

Da análise do processo, verifica-se que o centro da lide envolve a matéria do
aproveitamento de créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo e também a
consequente análise sobre o conceito jurídico de insumos, dentro desta sistemática.
De forma majoritária este Conselho segue a posição intermediária entre aquela
restritiva, que tem como referência a IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, antigamente adotada pela
Receita Federal e aquela totalmente flexível, adotada por parte contribuintes, posição que
aceitaria na base de cálculo dos créditos das contribuições todas as despesas e aquisições
realizadas, porque estariam incluídas no conceito de insumo. Tal discussão retrata, em parte, a
presente lide administrativa.
No regime não cumulativo das contribuições, o conceito jurídico de insumo deve
ser mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O julgamento do REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo,
confirmou a posição intermediária criada na jurisprudência deste Conselho e, em razão do
disposto no Art. 62 de seu regimento interno, tem aplicação obrigatória.
No mencionado julgamento, o Superior Tribunal de Justiça determinou
expressamente a ilegalidade das IN SRF 247/02 e IN SRF 404/04, que limitavam a hipótese de
aproveitamento de crédito de Pis e Cofins não-cumulativos aos casos em que os dispêndios eram
realizados nas aquisições de bens que sofriam desgaste e eram utilizados somente e diretamente
na produção.
Portanto, é condição sem a qual não haverá solução de qualidade à lide, nos
parâmetros atuais de jurisprudência deste Conselho no julgamento dessa matéria, definir quais
produtos e serviços estão sendo pleiteados, identificar a relevância, essencialidade e em qual
momento e fase do processo produtivo e das atividades da empresa estão vinculados.
Analisar a matéria sem considerar a atividade econômica do contribuinte pode
equivaler à aplicação da ilegal exigência constante nas mencionadas instruções normativas e
pode configurar a não observância dos entendimentos firmados no julgamento do REsp
1.221.170 / STJ. O espaço hermenêutico, diante do voto vencedor da Ministra Regina Helena
Costa ao mencionar expressamente a atividade econômica do contribuinte, é limitado.
Cadastrado sob o n.o 779 no sistema dos julgamentos repetitivos, o voto vencedor fixou as
seguintes teses:

“É ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não
cumulatividade da contribuição ao PIS e à Cofins, tal como definido nas
Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.”

“O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte.”

Fl. 460
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Ou seja, para fins jurídicos de aproveitamento de crédito e interpretação do
conceito de insumos, somente o voto vencedor que fixou as teses é o voto que pode ser levado
em consideração na leitura do Acórdão do REsp 1.221.170 / STJ.
Na obra que escrevi em 2021, “Aproveitamento de Crédito de Pis e Cofins Não-
cumulativos Sobre os Dispêndios Realizados nas Aquisições de “Insumos Pandêmicos”, tratei
das correntes hermenêuticas relacionadas à mencionada decisão do STJ:

“As jurisprudências de ambos os poderes ganharam corpo, até que o Superior Tribunal
de Justiça (STJ), em sede de recurso repetitivo (nos termos dos Art. 1.036 e seguintes
do CPC), no julgamento do REsp 1.221.170/PR, também adotou um conceito médio de
insumo e delimitou as seguintes teses, resumidas nos trechos selecionados e transcritos
a seguir:
"EMENTA TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no Art. 3.o, II, da
Lei n.o 10.637/2002 e da Lei n.o 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do Art. 543-C do CPC/1973 (Arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.”
Para entender os demais conceitos que foram adicionados por este julgamento do STJ
ao histórico desta matéria, como o conceito de essencialidade e relevância, é vital que o
voto da ministra Regina Helena Costa, o voto vencedor, seja lido e analisado com
detalhes. Segue um dos trechos do voto da ministra que merece destaque para o melhor
entendimento da questão:
“(...).Essencialidade
-considera-se
o
item
do
qual
dependa,
intrínseca
e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
Fl. 461
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência;Relevância -considerada
como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel
da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na
agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual -
EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos
termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do
serviço.(...).” (negritado pelo autor do presente artigo)
O julgamento do REsp 1.221.170/PR, por possuir um conceito médio de insumo, ao
fim, nada mais fez do que confirmar o entendimento majoritário que foi criado e
sedimentado, de forma pioneira, no âmbito do CARF.
Apesar de existir uma minoritária dúvida a respeito, a interpretação do julgamento em
comparação com a jurisprudência do CARF e em comparação com alguns dos
precedentes do Poder Judiciário, assim como em consideração ao que foi disposto na
legislação e em suas exposições de motivos, é possível concluir que o STJ confirmou a
tese intermediária dos insumos, em moldes muito semelhantes aos moldes criados pela
jurisprudência do CARF.
Não existem diferenças vitais que comprometam o entendimento adotado pelo CARF
ou pelo Poder Judiciário a respeito da posição intermediária.
O que realmente mudou com o julgamento foi a obrigatoriedade de aplicar o
conceito intermediário de insumo, de forma que aquela linha minoritária de
conselheiros do CARF e juízes do Poder Judiciário que ainda defendiam a tese
mais restrita ou a tese mais ampla do insumo passaram a curvar seus
entendimentos para atender e respeitar o conceito intermediário.
O julgamento em sede de recurso repetitivo possui o objetivo de concretizar os
princípios da celeridade na tramitação de processos, da isonomia de tratamento às partes
processuais e da segurança jurídica e vincula o Poder Judiciário, assim como possui
aplicação obrigatória no conselho, conforme Art. 62 de seu Regimento Interno, que
determina o seguinte:
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob
fundamento de inconstitucionalidade.
b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,
em sede de julgamento realizado nos termos dos Arts. 543-B e 543-C da Lei n.o 5.869,
de 1973, ou dos Arts. 1.036 a 1.041 da Lei n.o 13.105, de 2015 - Código de Processo
Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação dada pela Portaria
MF n.o 152, de 2016)”
Ainda que a mencionada decisão não tenha transitado em julgado e que o STF ainda não
tenha apreciado a questão, é prático lembrar que o Poder Público tem o dever e a
permissão para aplicar o entendimento consubstanciado no julgamento do
REsp1.221.170/PR.”

Ancorada nas Leis 10.833/03 e 10.637/02, a matéria do aproveitamento de
créditos de PIS e COFINS apurados no regime não-cumulativo vai além do conceito jurídico de
insumos, razão pela qual este voto irá abordar os grupos de glosas de forma separada e
específica, com base na legislação e nos precedentes administrativos fiscais e judiciais
mencionados.
Por terem sido realizados antes do julgamento do RESP 1.221.170 STJ, nem o
Recurso Voluntário e nem o acórdão recorrido trataram do conceito intermediário de insumo e,
Fl. 462
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

portanto, não consideraram qual seria a relevância, essencialidade e singularidade dos dispêndios
com a atividade econômica da empresa.

- Serviços utilizados como insumos;

Tanto nos fundamentos da glosa quanto nas razões de decidir da decisão recorrida
ficou evidente que a glosa se deu por falta de discriminação de certos dispêndios, ainda que
integrantes de determinados centros de custos, como pode ser observado nos seguintes trechos
selecionados da decisão de primeira instância:

“A interessada alega que, em face da complexidade e da especialidade do seu processo
produtivo, não raras são as vezes em que há contratação de um prestador para a
realização de serviços em mais de uma etapa do processo, e, nessas hipóteses, em que
não há forma de individualização dos boletins de medição, há a utilização do centro de
custo “manutenção” (4011608). Com a Manifestação de Inconformidade, anexa
demonstrativo onde são descritos os serviços e a “descrição detalhada sobre a aplicação
dos serviços – fornecida pelo departamento de engenharia da Cibrafértil”.
Porém, caberia à interessada segregar de forma clara e precisa onde são utilizados tais
serviços. Não basta apresentar o referido demonstrativo, onde um mesmo fornecedor,
Rebrás Recursos Humanos Ltda., código 6001361, por exemplo, aparece em inúmeras
linhas executando “prestação de serviço de manutenção de equipamentos – área
Granulação/Acidulação”. O mesmo se repete em relação a inúmeros outros
fornecedores de serviços.”

Com relação ao que resta controverso na presente lide administrativa fiscal, em
Recurso Voluntário o contribuinte fez a seguinte constatação:

“1) SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMO: Reconheceu-se o credito apenas em
relação às notas fiscais relativas aos centros de custo vinculados ao processo produtivo
da empresa (acidulação, granulação, armazém e ensaque). Os centros de custo que não
geraram créditos foram "manutenção, manutenção elétrica, expedição, utilidades e
comercial". Tendo em vista que a empresa não segregou os serviços do centro de custo
"manutenção", os serviços que foram considerados no creditamento estavam
relacionados aos centros de custo vinculados ao processo produtivo da empresa.”

Pelo exposto, restou clara qual a divergência entre contribuinte e a fiscalização no
presente tópico que trata dos serviços utilizados como insumos: a falta de discriminação e de
comprovação de determinados dispêndios.
Ciente do ponto controverso, os autos foram baixados em diligência e a
autoridade de origem, ao analisar a glosa sob à luz do REsp 1.221.170 / STJ, Nota SEI/PGFN no
63/2018 e do Parecer Cosit no 05/2018, assim se manifestou em seu relatório fiscal de diligência
de fls. 873:

Serviços utilizados como insumos
Fl. 463
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Relativamente ao presente item foram consideradas para fins de creditamento tão
somente as notas fiscais vinculadas aos centros de custo ACIDULAÇÃO (4011611),
GRANULAÇÃO (4011602), ARMAZÉM (4011604) e ENSAQUE (4011611).
Foram glosadas notas fiscais referentes a diversos serviços prestados ao contribuinte,
tais como manutenção de equipamentos, serviço de usinagem, serviço de caldeiraria,
serviço de manutenção, serviço de manutenção elétrica, serviço de manutenção em
equipamentos, serviços de calandragem, serviço recuperação de eixo, serviço de
manutenção preventiva, serviço de montagem, serviço montagem de bombas, serviço de
balanceamento de rotor entre outros vinculados aos centros de custo de manutenção
mecânica, manutenção elétrica, manutenção, expedição e comercial.
(...)
Feitas tais considerações, oportuno destacar que, à fl. 06 em resposta à intimação
anteriormente citada, o contribuinte indica expressamente que os centros de custo
comercial – CIB (4021201) e conservação (4011606) não preenchem os requisitos do
conceito de insumos para fins de creditamento das contribuições PIS/Pasep e COFINS.
(...)
Assim, considerando os parágrafos 55 do Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17
de dezembro de 2018, vide abaixo, não poderão ser objeto de revisão de glosa os
dispêndios vinculados ao centro de custo “expedição” (4011603), ainda que seja
localizado na mesma área física (instalação) do centro do custo “Ensaque”(4011611),
conforme indicado pelo contribuinte, haja vista terem ocorrido posteriormente ao
encerramento do processo produtivo do contribuinte.
(...)
Entre os serviços glosados no presente processo, em razão do entendimento no sentido
de não possuir relação direta com as atividades produtiva, encontram-se aqueles
vinculados ao centro de custo “manutenção” (CIB 4011608), “manutenção mecânica”
(CIB 4011609) e “manutenção elétrica” (CIB 4011610).
Intimado a respeito mediante Termo de Intimação Fiscal no 023/2020/Seort/Edicre, o
contribuinte alegou que nos citados centros de custo eram registrados diversos
maquinários e equipamentos utilizados diretamente nas atividades acidulação e
granulação. O Contribuinte também acrescentou tela de sistema informatizado na qual
indicava diversos equipamentos utilizados nas atividades de acidulação e granulação,
vinculados ao centro de custo Manutenção Mecânica (CIB 4011609), vide abaixo:
(...)
Assim, considerando os parágrafos 11, 19 e 20 do Parecer Normativo COSIT/RFB no
05, de 17 de dezembro de 2018, anteriormente dispostos, poderão em tese ser objeto de
reversão de glosa os serviços vinculados ao centro de custo “manutenção” (CIB
4011608), “manutenção mecânica” (CIB 4011609) e “manutenção elétrica” (CIB
4011610).
Todavia, em relação ao presente período de apuração (Julho/2007 a Setembro/2007) e
aos “centros de custo” ora analisados, algumas glosas não cabem ser revertidas (em
outras palavras, devem ser mantidas), haja vista motivos abaixo indicados:
Portanto, os dispêndios abaixo dispostos, relativos ao item “Serviços Utilizados como
Insumos”, não serão objeto de reversão de glosa.
Em relação à glosa efetuada no centro de custo “Manutenção” (CIB 4011608), nota
fiscal no 293, no valor correspondente a R$ 9.180,00 (Julho/2009), não deverá ser
efetuada a reversão da glosa haja vista se tratar de serviço de construção civil prestado
Fl. 464
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

pelo fornecedor RSS CONSTRUÇÃO CIVIL LTDA. O respectivo encargo de “serviços
de recuperação” integra o custo de bens do imobilizado cuja fruição do crédito ocorre
conforme o previsto no inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.637 de 30 de dezembro
de 2002, ou no inciso III do § 1o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
ou no § 4o do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, ou no § 14 do art. 3o da
Lei no 10.833, de 2003.
(...)
Não será objeto de reversão de glosa o dispêndio relativo à nota fiscal no 787- A, no
valor correspondente a R$ 485,00 (Agosto/2007) do prestador W L de S CERQUEIRA,
em razão da incompatibilidade da atividade do fornecedor (comércio varejista), bem
como em razão da vinculação ao centro de custo “comercial” expressamente indicado
pelo contribuinte como não gerador de crédito das contribuições.
(...)
Não será objeto de reversão de glosa o dispêndio relativo à notas fiscal no 19-A, no
valor correspondente a R$ 467,23 (Setembro/2007), do prestador M A E S S E R V I Ç
O S T E M P O R Á R I O LTDA, vinculada aos centro de custo Expedição, em razão
da descrição genérica do serviço (serviço de mão de obra temporária). Acrescente-se
também a vinculação ao centro de custo Expedição, não admitido para fins de geração
de crédito.
Demais notas fiscais serão objeto de reversão de glosa haja vista se enquadrarem no
conceito de insumo tais como serviço em caldeiraria, serviço de usinagem, serviço de
manutenção preventiva, serviço de revestimento, serviço de manutenção em
equipamentos, serviço manutenção em motores, etc.
Assim, considerando o acima disposto e os valores deferidos pelo Parecer
DRF/CCI/SAORT No 034/2011, serão objeto de reversão as glosas, relativamente ao
item “Serviços Utilizados como Insumos”, os valores (BASE DE CÁLCULO)
correspondentes a R$ 299.518,84 (Julho/07), R$ 238.288,94 (Agosto/07) e R$
121.440,32 (Setembro/07).

Em sua manifestação final de fls. 953 do resultado de diligência o contribuinte
novamente esclareceu quais pontos restaram controversos nos autos:

“2.1.SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
Em relação aos centros de custo em que as glosas foram amplamente revertidas no
Relatório de Diligência – isto é, manutenção (CIB 4011608), manutenção mecânica
(CIB 4011609) e manutenção elétrica (CIB 4011610) –, a autoridade fiscal selecionou
determinadas notas fiscais para manter a glosa sob diversos argumentos, tais como (i)
“haja vista se tratar de serviços de cessão de mão-de-obra com “descrição genérica”, (ii)
a atividade do prestador do serviço “incompatível com o suposto “serviço prestado de
Fl. 465
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

manutenção”; bem como em razão da “descrição genérica” do serviço prestado” e (iii)
“haja vista se tratar de serviços de construção civil”.”

Portanto, considerando que somente alguns dispêndios específicos restaram
controversos nos autos, dentro desta matéria, caberia ao contribuinte esclarecer tais pontos
controversos e até mesmo comprovar o contrário do que foi constatado no relatório fiscal de
diligência.
Com relação ao motivo de glosa “descrição genérica” o contribuinte alegou o
seguinte em sua manifestação final:

“Ocorre, no entanto, que, conforme consta da documentação anexa (DOC. 01), a
mencionada despesa incorrida pela Recorrente refere-se à terceirização de mão de obra
empregada diretamente nos setores de produção, ensaque e qualidade, todos
relacionados às atividades industriais da empresa, o que sem sombra de dúvidas
preenche os requisitos do conceito de insumos, entendimento este em consonância com
a Solução de Consulta no 4.009 - SRRF04/Disit.”

Os serviços de terceirização de mão-de-obra pago à pessoa jurídica nacional para
a realização das atividades de ensaque e qualidade deve gerar crédito, pois é essencial e relevante
às atividades econômicas da empresa, nos moldes previstos no já mencionado inciso II, do Art.
3.o da legislação correlata e do conceito de insumo definido no STJ.
Já com relação à nota fiscal no 787-A, relativa a fornecedora W.L. de S Cerqueira,
glosa mantida em razão “da incompatibilidade da atividade do fornecedor (comércio varejista), o
contribuinte alega que se referem à manutenção de balança rodoviária, utilizado na área
industrial da empresa e juntou o DOC. 2 para tal comprovação:

Fl. 466
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Em que pese o controle interno da empresa demonstrar que houve um “serviço de
manutenção/Peso TEC”, tal informação não é suficiente para a comprovação da essencialidade e
relevância de tal dispêndios na atividade econômica da empresa, justamente pela possibilidade
de ser um dispêndios comercial ou administrativo, que não deve gerar crédito.
Por fim, com relação a glosa da nota fiscal no 293, emitida pela fornecedora RSS
Construção Civil Ltda, o contribuinte alegou que trata-se de um serviço executado para reforma
de instalações físicas do setor industrial mas juntou somente o extrato interno do SAP:

Tal documento não é suficiente para a comprovação da alegação de que este exato
dispêndio foi realizado para a reforma de instalações industrias e, além disso, ainda que fosse
suficiente, o contribuinte não demonstrou a essencialidade e relevância do dispêndio e não
demonstrou em qual instalação industrial foi realizada a reforma e nem mesmo qual era a
finalidade de tal reforma.
Portanto, a nota fiscal no 293, emitida pela fornecedora RSS Construção Civil
Ltda deve continuar glosada.
Diante de todo o exposto, deve ser dado provimento parcial no presente capítulo
para que sejam revertidas as glosas apontadas no Relatório Fiscal de diligência de fls. 873 e, em
adição à tais reversões de glosas, seja revertida a glosa sobre os serviços de terceirização de mão-
de-obra pago à pessoa jurídica nacional para a realização das atividades de ensaque e qualidade.

- Serviços de transporte, serviços portuários no desembarque de rocha
fosfática importada, fretes na operação de venda e armazenagem;

Fl. 467
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Com base no Art. 3.o, incisos II e IX das Leis 10.833/03 e 10.637/02 e com base
no mencionado conceito intermediário de insumo, em regra geral, o crédito pode ser aproveitado
sobre os dispêndios com serviços de transporte (portuários ou não), fretes (seja na venda ou na
compra), armazenagens e movimentações relacionadas ao cumprimento das atividades
econômicas da empresa:

“Art. 3o
Do valor apurado na forma do art. 2.o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata oart. 2oda Lei no10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 daTipi;
(...)
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I
e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.”

Considerando que a glosa partiu de um conceito mais restrito com relação ao
crédito e que não houve nenhuma outra razão de glosa que não a diferença conceitual, os créditos
devem ser reconhecidos.
Inclusive, conforme resultado de diligência consubstanciado no relatório fiscal de
fls. 873, a própria autoridade de origem, ao analisar as glosas sob os entendimentos firmados no
REsp 1.221.170 / STJ, entende que os créditos devem ser reconhecidos:

“Assim, considerando o acima disposto, relativamente ao item Despesas de
Armazenagem e Frete na Operação de Venda, serão objeto de reversão as glosas os
valores correspondentes a R$ 357.208,53 (Julho/07), R$ 389.190,90 (Agosto/07) e R$
628,51 (Setembro/07) relativos às despesas aduaneiras na importação da rocha fosfática,
vide notas fiscais no 82970, 0181/07, 8360, 8359, 8358, 82986, 227, 101, 102, 103, 122,
123, 124, 125, 126 e 127, haja vista serem consideradas custos do insumo rocha
fosfática.”

Portanto, com base na legislação e no próprio relatório fiscal de diligência de fls.
873, as glosas devem ser revertidas.

- Aluguéis de máquinas e equipamentos;

Vejam que apesar da glosa ter sido realizada com o título acima, trata-se, na
realidade, de dispêndios com serviços de transporte.
Em seu relatório fiscal de diligência de fls. 873, a própria autoridade fiscal
reconhece a possibilidade de aproveitamento de crédito:
Fl. 468
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

“No Parecer DRF/CCI/SAORT no 034/2011 foram glosadas as despesas de aluguéis de
máquinas e equipamentos relativas às notas fiscais em que houve a incidência de ISS,
sob o argumento de que o referido imposto incide sobre prestação de serviços, e não
sobre a locação de móveis e imóveis. Ademais, o auditor consignou que tais gastos se
referem a serviços não vinculados ao processo produtivo da interessada.
Mediante análise das notas fiscais glosadas, vide fls. 104 a 109, 111, 114 a 119 (
Julho/2007), 128 a 131, 134 a 138 e 140 (Agosto/2007) e 148, 149, 151 a
153(Setembro/2007), verifica-se que se trata de locação de equipamentos, locação de
guindaste, locação de andaimes, locação de ferramenta elétrica, mecânica e pneumática,
locação de plataforma aérea, locação/serviços prestados com caçambas/caminhão muck.
Intimado a respeito mediante Termo de Intimação Fiscal no 023/2020/Seort/Edicre, o
contribuinte alegou que as locações de máquinas e equipamentos eram destinadas “não
apenas para o transporte de matérias-primas entre as suas unidades produtivas ou
mesmo dentro delas, como também em outras etapas do setor de produção da empresa
(por exemplo, rompedores para quebrar pilhas de fertilizantes que estivessem
“empedradas” e caminhão de alta pressão para limpeza da unidade industrial) ”
anexando fotos de forma a indicar a aplicação dos mesmos nas respectivas áreas, vide
fls. 30 a 32 da resposta do contribuinte ao citado termo de intimação. Vide
exemplificadamente abaixo:

Fl. 469
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Assim, desconsiderando o fato da incidência do ISS decorrente de os aluguéis dos
equipamentos estarem vinculados a cessão de mão de obra para o respectivo manuseio,
serão revertidas a glosas das notas fiscais de locação de equipamentos. Mesmo naquelas
notas em que ocorre a discriminação entre locação de equipamento e serviços (com
incidência do ISS) será admitida a reversão haja vista o enquadramento dos servidos
como insumos para fins de geração de crédito.
Assim, considerando o acima disposto, relativamente ao item aluguéis de máquinas e
equipamentos, serão objeto de reversão as glosas efetuadas nos valores correspondentes
a R$ 151.444,93 (Julho/07), R$ 138.362,26 (Agosto/07) e R$ 106.242,26
(Setembro/07).”

Fl. 470
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Portanto, com base na legislação e no próprio relatório fiscal de diligência de fls.
873, as glosas devem ser revertidas em sua integralidade.

- Bens do ativo imobilizado;

O inciso VI, do Art. 3.o, da Lei 10.637/02, permite e ao mesmo tempo vincula
expressamente o crédito sobre o ativo imobilizado com a produção:

“Art. 3o
Do valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:(Regulamen
(...)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.(Redação dada pela Lei no 11.196, de
2005)”

Considerando que a glosa ocorreu porque o contribuinte aproveitou o credito no
momento da aquisição dos bens e não no momento da efetiva imobilização e porque alguns dos
bens e equipamentos a fiscalização entendeu que não teriam relação direta com a produção, o
contribuinte defendeu seu crédito e argumentou que há, sim, relação direta com a produção.
Baixado em diligência, os autos foram melhor instruídos e, conforme resultado de
diligência fiscal, a própria autoridade de origem reconheceu parte do crédito sobre os bens do
ativo efetivamente imobilizado, conforme trechos selecionados do relatório fiscal de diligência
de fls. 873 reproduzidos a seguir:

“Tomando por base o disposto à fl. 41 da resposta ao Termo de Intimação Fiscal no
023/2020/Seort/Edicre a qual remete a análise do centro de custo Utilidades–CID ao
item “iv” do tópico 2.1., “Serviços Utilizados como Insumos”, vide fls. 14 a 21, da
resposta ao citado Termo de Intimação Fiscal, o contribuinte informou que estavam
alocados no centro de custo “utilidades” (4011607) maquinários e equipamentos
imprescindíveis no tratamento de efluentes líquidos da atividade industrial, bem como
maquinários e equipamentos empregados nas atividades de acidulação, granulação,
armazém e ensaque, tais como compressor de ar e tanque cilíndrico.
Concomitantemente acrescentou tela de sistema informatizado na qual indica a
contabilização de diversos equipamentos ao citado centro de custo. Mediante análise da
citada tela verificou-se a compatibilidade entre os diversos equipamentos com as
aplicações indicadas pelo contribuinte, quais sejam, no tratamento de efluentes líquidos
da atividade industrial e equipamentos empregados nas atividades de acidulação,
granulação, armazém e ensaque, tais como compressor de ar e tanque cilíndrico.
Portanto, verifica-se em relação às aquisições de bens e serviços vinculados a máquinas
e equipamentos locados ao centro de custo “utilidades” (4011607) e utilizados no
tratamento de efluentes líquidos, bem como empregados nas atividades de acidulação,
granulação, armazém e ensaque a caracterização de insumos para fins de creditamento
Fl. 471
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

das contribuições. O Parecer Normativo COSIT/RFB no 05 deixa claro nos respectivos
parágrafos 52 e 53.
52. Nada obstante, nem mesmo em relação aos itens impostos à pessoa jurídica pela
legislação se afasta a exigência de que sejam utilizados no processo de produção de
bens ou de prestação de serviços para que possam ser considerados insumos para fins de
creditamento das contribuições, pois esta exigência se encontra na noção mais elementar
do conceito de insumo e foi reiterada diversas vezes nos votos dos Ministros da
Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça colacionados acima.
53. São exemplos de itens utilizados no processo de produção de bens ou de prestação
de serviços pela pessoa jurídica por exigência da legislação que podem ser considerados
insumos para fins de creditamento da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS: a)
no caso de indústrias, os testes de qualidade de produtos produzidos exigidos pela
legislação; b)
tratamento de efluentes do processo produtivo exigido pela legislação c) no caso de
produtores rurais, as vacinas aplicadas em seus rebanhos exigidas pela legislação, etc.
Assim, relativamente a máquinas e equipamentos vinculados ao centro de custo
“Utilidades” poderão ser revertidas as glosas aos respectivos projetos CBF 08.003
(Parada Geral Manutenção - Utilidades) e CBF 07.006 (Parada Geral Manutenção –
Utilidades).
(...)
Assim, incluindo os projetos CBF 08 003 (Parada Geral Manutenção – Utilidades) e
CBF 07.006 (Parada Geral Manutenção – Utilidades) anteriormente glosados
(observando-se os itens excluídos por não se enquadrarem como custo do imobilizado
disposto acima) e mantendo a apuração dos créditos a partir da imobilização dos bens,
chegou-se aos seguintes valores para fins de apuração de crédito das contribuições, vide
planilha em anexo:

Ao contrário do que alegou o contribuinte e, com base nas mesmas razões e
fundamentos constantes no despacho decisório, na decisão de primeira instância e no relatório
fiscal de diligência, é a efetiva imobilização dos bens e equipamentos que permite o
aproveitamento do crédito dos bens imobilizados na medida de suas depreciações.
É uma questão metodológica intrinsecamente ligada à forma do aproveitamento
do crédito na medida de sua depreciação, pois os créditos são apurados mediante a aplicação das
respectivas alíquotas, calculadas sobre os valores dos encargos de depreciação e amortização
incorridos no mês, conforme previsto no Art. 3o, § 1o, inciso III, da Lei n.o 10.637/02 e Art. 3o, §
1o, inciso III, da Lei n.o 10.833/03.
Não há outra forma de calcular o créditos sobre os bens do ativo imobilizado se
não com base na depreciação e após, é claro, a sua efetiva imobilização.
Fl. 472
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Portanto, com base em todas razões e fundamentos expostos, a glosa deve ser
parcialmente revertida, nos mesmo moldes constantes no Relatório Fiscal de diligência de fls.
873, permitindo o crédito daqueles bens que comprovadamente possuem relação com a
produção, na medida da depreciação e somente após a imobilização.

- Peças de reposição e manutenção;

A decisão recorrida manteve a glosa realizada sobre as peças de reposição e
manutenção por falta de descrição e pormenorização, conforme pode ser observado nos trechos
selecionados e transcritos a seguir:

“Segundo o auditor, o crédito informado nesta linha do Dacon refere-se a despesas com
peças de reposição e manutenção presumidamente utilizadas em máquinas e
equipamentos do processo produtivo da interessada.
...
Não há como se considerar que absolutamente todas as peças de reposição empregadas
numa planta fabril são passíveis de creditamento por parte da legislação das referidas
contribuições. Caberia à interessada segregar de forma clara e precisa a destinação de
tais peças, mas assim não o fez a partir das notas fiscais das respectivas aquisições,
conforme mencionado no trecho do Parecer DRF/CCI/SAORT acima transcrito.
Repita-se, no âmbito específico dos pedidos de restituição, de ressarcimento e/ou das
declarações de compensação é ônus do contribuinte a comprovação irrefutável da
existência do direito creditório pleiteado/utilizado.
Assim, no Parecer DRF/CCI/SAORT foram adotados apenas os centros de custo
vinculados ao processo produtivo da empresa, identificados como acidulação,
granulação, armazém e ensaque, a partir de visita técnica realizada nas instalações da
contribuinte e dos esclarecimentos por ela prestados.
Ante a não segregação feita pela contribuinte a partir das notas fiscais, não restou ao
auditor, senão outra forma de quantificar o crédito a que a contribuinte faz jus, a partir
da análise da planilha de movimentação do almoxarifado, registro utilizado pela
empresa para segregar as peças de reposição nos respectivos centros de custo.”

O relatório fiscal de diligência de fls. 873 reconheceu parte dos créditos
pleiteados:

“Peças de reposição e manutenção
Mediante análise dos DACONs e documentos apresentados, identificou-se que
contribuinte solicitou os créditos acima dispostos mediante a rubrica “Outras Operações
com Direito a Crédito” nos valores correspondentes a R$ 197.898,62 (Julho/2007), R$
210.840,30 (Agosto/2007) e R$ 251.345,72, (Setembro/2007).
Conforme consignado no Parecer DRF/CCI/SAORT No 034/2011, foram admitidos tão
somente os itens vinculados aos centros de custo “Acidulação” (4011601),
“Granulação” (4011602),
“Armazém” (4011604) e “Ensaque” (4011611).
(...)
Fl. 473
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Assim, considerando o disposto nos parágrafos 11, 19 e 20 do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, anteriormente dispostos, o centro de
custo “laboratório” (CIB 4011606) poderá ser admitido em tese para fins de geração de
créditos das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não
cumulativo.
(...)
Assim, considerando o disposto nos parágrafos 11, 49 e 53 do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, anteriormente dispostos, o centro de
custo “utilidades” (CIB 4011607) poderá ser admitido em tese para fins de geração de
créditos das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não
cumulativo.
Centro de Custo “expedição” (4011603).
Entre os itens “Peças de Reposição e manutenção” glosados no presente processo
encontramse aqueles vinculados ao centro de custo “expedição” (CIB 4011603).
Considerando o anteriormente disposto na seção “Serviços Utilizados como Insumos”, o
centro de custo “expedição” (4011603) não poderá ser admitido para fins de geração de
créditos das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não
cumulativo.
Centros de Custo “manutenção” (4011608), “manutenção mecânica” (4011609) e
“manutenção elétrica” (4011610).
Considerando o anteriormente disposto na seção “Serviços Utilizados como Insumos”,
os centros de Custo “manutenção” (4011608), “manutenção mecânica” (4011609) e
“manutenção elétrica” (4011610) poderão em tese ser admitidos para fins de geração de
créditos das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não
cumulativo.
Centro de Custo “administração” (4031304).
Entre os itens “Peças de Reposição e manutenção” glosados no presente processo
encontramse aqueles vinculados ao centro de custo “administração” (CIB 4011304).
Intimado a respeito mediante Termo de Intimação Fiscal no 023/2020/Seort/Edicre, o
contribuinte alegou que no citado centro de custo eram registrados diversos
equipamentos que eram utilizados diretamente nas atividades de prevenção e combate
ao incêndio. O Contribuinte também acrescentou tela de sistema informatizado na qual
indicava equipamentos utilizados na área de acidulação, vinculado ao centro de custo
(4031304), bem como fotos relacionadas ao centro de custo vide abaixo:
(...)
Assim, considerando os parágrafos 11, 49 e 52 do Parecer Normativo COSIT/RFB no
05, de 17 de dezembro de 2018, disposto anteriormente, o centro de custo
“administração” (4031304) poderá em tese ser admitido para fins de geração de créditos
das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não cumulativo.
Centro de Custo “divisão industrial” (4011600).
Entre os itens “Peças de reposição e manutenção” glosados no presente processo
encontramse aqueles vinculados ao centro de custo “divisão industrial” (4011600).
Intimado a respeito mediante Termo de Intimação Fiscal no 023/2020/Seort/Edicre, o
contribuinte alegou que no citado centro de custo eram registrados diversos
equipamentos que eram, por natureza e especificidade, aplicados diretamente no
processo de acidulação. O contribuinte também acrescentou tela de sistema
informatizado na qual indicava equipamentos utilizados na área de acidulação,
vinculado ao centro de custo (4011600), vide abaixo:
(...)
Assim, considerando o disposto nos parágrafos 11, 19 e 20 do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018, anteriormente dispostos, o centro de
Fl. 474
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

custo “divisão industrial” (4011600) poderá ser admitido em tese para fins de geração
de créditos das contribuições para o PIS/Pasep e COFINS apurados pelo regime não
cumulativo Entretanto, mediante análise das tabelas das reservas de almoxarifado, vide
fls. 255 a 264 (Julho/2007), 265 a 278 (Agosto/2007) e 279 a 295 (Setembro/2007
identificou-se itens não compatíveis a geração de crédito das contribuições. Registre-se
que as reservas de almoxarifado foram utilizadas para ratear as aquisições das peças de
reposição aos respectivos centros de custo conforme consignado no parecer DRF
CCI/SAORT 034/2011.
É condição sine qua non para utilização das respectivas reservas de almoxarifado que
elas apresentem nas suas tabelas itens que tenham relação com o processo de produção
de bens e serviços, seja de forma direta ( essencial ao processo produtivo), seja indireta(
relevante ao processo produtivo.)
Portanto, serão admitidos para fins de rateio somente itens intrinsicamente compatíveis,
ou seja, itens essenciais e relevantes ao processo produtivo e itens relativos a
equipamentos de segurança, tais como luvas de segurança, protetor auricular/auditivo,
botas de segurança, óculos de segurança, mascaras semi facial, filtros de gases,
respirador semifacial, haja vista que itens de segurança seriam de uso geral/amplo e
obrigatório.
Não serão admitidos diversos itens, tais como:
a) Ferramentas e acessórios, quais sejam, disco corte, bolsa de ferramentas, porta
eletrodos, lâmina serra, lâmina estilete, disco desbastador, martelo borracha, ponta
montada, espátulas, lanternas, trena de aço, brocas. Inclusive tais itens não se
enquadram no conceito de insumo vide parágrafo 95 do Parecer Normativo COSIT/RFB
no 05, de 17 de Dezembro de 2018.
b) Materiais de higiene para ambientes administrativos, quais sejam, papel higiênico
(exceto para o centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), sabão em pó, água sanitária,
pano limpeza, desinfetante, cera inglesa, vassouras, esponjas, flanelas, saco plástico
(exceto para o centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), papel toalha, álcool etílico
(exceto para o centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), solução de ácido muriático
(exceto para o centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), acetona (exceto para o
centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), sabonete, desodorante, lustra móveis,
desodorizador de vaso sanitário, rodo madeira, refil neutralizador, desodorizador de
ambiente, trapo limpeza algodão, pasta cristal, forro desc. assento sanitário, balde
plástico, detergente, etc.
c) Materiais diversos, quais sejam, formulários, trincha, lixas, baterias alcalinas, escova
manual cabo madeira, calças de brim, pneu, cadeado, camisas de segurança manga
comprida, cabo de madeira, calça profissional, copo plástico, rolo pintura, macacão,
cumeeira, aparelho telefônico, lâmpada, envelopes, limpador de mãos, papel de filtro
(exceto para o centro de custo 4011606 Laboratório –CIB), etiqueta, etc.
d) Itens não identificados, quais sejam, Y Item Eliminado – utilizar 52132, Y Item
Eliminado– utilizar 51567, Y Item Eliminado – utilizar 51689, Y Item Eliminado –
utilizar 51724, Y Item Cancelado – utilizar 52045, Y Item Eliminado – utilizar 102075,
etc.
Assim, elaborou-se novas planilhas de reservas de almoxarifado considerando tão
somente os itens não compatíveis para geração de crédito, vide tabelas anexas ao
presente relatório de diligência.
Assim, já considerando os valores de base de cálculo anteriormente deferidos mediante
PARECER DRF CCI 034/2011, serão revertidas as glosas efetuadas no âmbito de
“Outras Operações com Direito a Crédito” nos valores correspondentes a R$ 53.181,50
(Julho/2007), R$ 95.285,06 (Agosto/2007) e R$ 68.399,97 (Setembro/2007).
Fl. 475
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

Considerando que o relatório de diligência reconheceu parte dos créditos de
“peças de reposição e manutenção” e que o contribuinte se manifestou de forma genérica em sua
manifestação final ao relatório fiscal de diligência, deve ser dado provimento parcial nos moldes
do Relatório Fiscal de diligência de fls. 873.

- Centros de Custos Genéricos, demais insumos, bens e dispêndios sem
discriminação;

Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito
fiscal, o ônus da prova é do contribuinte ao solicitar seu crédito.
A simples utilização de centros de custos não permite o aproveitamento dos
créditos e, por esta razão, justamente por falta de comprovação, a fiscalização glosou créditos
aproveitados sobre os dispêndios integrantes de determinados centros de custos.
Como apontado na decisão recorrida, o contribuinte alegou de forma genérica que
determinados dispêndios poderiam gerar crédito simplesmente por integrarem determinados
centros de custos, mas o contribuinte deixou de apresentar as devidas comprovações e
informações necessárias para o reconhecimento da liquidez e certeza do crédito. Deixou de
comprovar a essencialidade e relevância de determinados dispêndios para com a sua atividade
econômica.
Neste caso em concreto a mera alegação não é suficiente.
Portanto, vota-se para que seja negado provimento ao Recurso Voluntário neste
tópico.

- Conclusão.

Diante do exposto, vota-se para que seja DADO PROVIMENTO PARCIAL ao
Recurso Voluntário, para, observados os requisitos da lei, assegurar o direito de desconto dos
créditos reconhecidos no Relatório Fiscal de diligência de fls. 873, bem como para reverter as
glosas sobre os serviços de terceirização de mão-de-obra pagos a pessoas jurídicas domiciliadas
no País para a realização das atividades de ensaque e qualidade.
É o voto.
Fl. 476
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-010.637 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13502.901565/2011-68

(assinatura digital)
Pedro Rinaldi de Oliveira Lima.

Fl. 477
DF CARF MF
Original