Tribunal: CARF
Processo: 13603.001976/2007-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARLOS ALBERTO DO AMARAL AZEREDO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-02-03
Data de publicação: 2023-02-23

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Ano-calendário: 2007
AFERIÇÃO INDIRETA. PROCEDIMENTO EXCEPCIONAL. CONTABILIDADE NÃO ESPELHA A REMUNERAÇÃO PAGA. POSSIBILIDADE DE ARBITRAMENTO.
O arbitramento é um procedimento especial excepcional que permite apurar o efetivo montante do tributo devido nos casos em que inexistam os documentos ou declarações do contribuinte, ou estes não mereçam fé. Ou seja, a aferição indireta somente é aplicável na impossibilidade da identificação da base de cálculo real.
Somente haverá justificativa para o arbitramento caso as irregularidades contábeis impeçam a aferição da grandeza econômica específica que é a base de cálculo do tributo que se pretende apurar. Neste sentido, para o arbitramento das contribuições previdenciárias sobre a folha, necessário apontar vícios contábeis que impossibilitam verificar o real movimento da remuneração dos segurados.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13603.001976/2007-37
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-010.269 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de fevereiro de 2023
Recorrente
CONDOMINIO ITAUPOWER SHOPPING
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Ano-calendário: 2007
AFERIÇÃO
INDIRETA.
PROCEDIMENTO
EXCEPCIONAL.
CONTABILIDADE
NÃO
ESPELHA
A
REMUNERAÇÃO
PAGA.
POSSIBILIDADE DE ARBITRAMENTO.
O arbitramento é um procedimento especial excepcional que permite apurar o
efetivo montante do tributo devido nos casos em que inexistam os documentos
ou declarações do contribuinte, ou estes não mereçam fé. Ou seja, a aferição
indireta somente é aplicável na impossibilidade da identificação da base de
cálculo real.
Somente haverá justificativa para o arbitramento caso as irregularidades
contábeis impeçam a aferição da grandeza econômica específica que é a base
de cálculo do tributo que se pretende apurar. Neste sentido, para o arbitramento
das contribuições previdenciárias sobre a folha, necessário apontar vícios
contábeis que impossibilitam verificar o real movimento da remuneração dos
segurados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário.
(assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente e Relator.
Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Débora Fófano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Marco Aurélio
de Oliveira Barbosa, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim e Carlos Alberto do Amaral Azeredo
(Presidente).
Relatório
O presente processo trata de recurso voluntário impetrado em face do Acórdão 02-
77.871, de 27 de dezembro de 2017, exarado pela 8a Turma da Delegacia da Receita Federal de
Julgamento em Belo Horizonte/MG (fl. 443 a 464), que analisou a impugnação apresentada pelo
contribuinte contra a exigência fiscal consubstanciada na Notificação de Lançamento de Débito,
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13603.001976/2007-37
Fl. 617
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

DEBCAD no 37.051.051-8, fl. 4 a 15, no valor de RS 3.190.482,74, referente às contribuições
para a previdência social correspondentes às contribuições da empresa, inclusive Gilrat,
contribuições dos segurados e contribuições destinadas a outras entidades ou fundos, Terceiros,
incidentes sobre o valor arbitrado da remuneração da mão de obra utilizada na construção do
empreendimento denominado "Itaú Power Shopping".
Os motivos que levaram ao lançamento estão devidamente evidenciados no
Relatório Fiscal de fl. 25/32 e foram assim sintetizados pela Decisão recorrida:
Em 3/2/2006, o contribuinte apresentou Declaração e Informação Sobre Obra –
Diso, para fins de obtenção de Certidão Negativa de Débito da obra/'empreendimento
"Itaú Power Shopping" (fl. 33).
Confrontando as informações relativas à mão de obra utilizada na construção
(conforme recolhimentos efetuados e informações constantes na Diso) com a área
construída, constatou-se, como área de construção, o total de 97.307,06 m2. Ainda
com base nas informações prestadas na Diso obteve-se a informação de que a área
regularizada era de 14.238,65 m2 (conversão da remuneração da mão de obra sobre a
qual houver recolhimento/declaração ou lançamento anterior em área), o que
corresponderia a apenas 14,63% do total da remuneração relativa â mão de obra que
deveria ser despendida com o projeto.
Diante de tal constatação, a fiscalização intimou o contribuinte, por meio Termo
de Intimação para Apresentação de Documentos - Tiad, a apresentar documentos que
possibilitassem a análise das informações prestadas acerca da obra.
Para comprovação da mão de obra utilizada na obra, foram exibidas, pelo
contribuinte, notas fiscais e guias de recolhimento em relação às quais havia duas
situações: 1) prestadores de serviços (empreiteiros) que elaboraram folhas de
pagamento e GFIP distintas/específicas para a obra, conforme determina o Decreto no
3.048/1999, artigo 220, § 2o e 2) empreiteiros que não elaboraram folhas de pagamento
nem GFIP distinta/específicas por obra. Nesses casos, a fiscalização constatou que a
notificada não cumpriu o que determina o Decreto no 3.048'1999, artigo 219, § 6o.
Verificou-se, pela análise da documentação apresentada, conforme consta em
demonstrativos anexados ao relatório fiscal, que o valor total da remuneração da mão
de obra prestada por terceiros (faturada), para o qual havia GFIP especifica, perfez a
quantia de R$ 13.445.430,45. Por sua vez, o valor da remuneração faturada (que seria
relativa a mão de obra aplicada na sua execução segundo o contribuinte) para o qual
não há como vinculá-lo/identificá-lo de forma inequívoca à obra (porque sem GFIP
específica) perfez o montante de RS 3.381.903.77. ou seja, 20%).
Analisando as principais empreiteiras da obra (Construtora Caparão S/A, Tops
Construções Civis Ltda e Tecmon Tec.Mont ConstXtda), no que se refere a valores
faturados e mão de obra utilizada constante na GFIP, concluiu-se que a utilização de
segurados trabalhadores das próprias empresas na obra era ínfima. De acordo com o
demonstrativo global da mão de obra utilizada (Demonstrativo dos Salários de
Contribuição Relacionados no DRO. fls. 39/45), constatou-se que a mão de obra
estava muito baixa em relação aos valores faturados, chegando a apenas 7% em
05/2003; 3% em 06/2003; 5% em 07/2003; 9% em 08/2003; 16% em 09/2003.
Verificou-se, ainda, que, contabilmente, o custo do empreendimento foi
apropriado no grupo de contas 1.3.1.03 - Construções em andamento (Ativo
Imobilizado) e 2.1.6.03 - Aplicações - Gastos e investimentos Grupo Conta corrente
dos Empreendedores e que, em ambos os grupos existem contas denominadas
"Subsídios a lojistas", onde foram lançados valores repassados pelo condomínio, a
Fl. 618
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

lojistas, para implantação do negócio, ou seja, imobilizações, conforme necessidade
dos locadores.
O contribuinte apresentou laudo técnico (fls. 47/48) para tentar justificar o fato
da mão de obra ser incompatível com a área construída, no qual consta o seguinte:
[...] a partir das características construtivas do empreendimento e
considerando que apenas 15% da obra tiveram seu acabamento compatível com o
enquadramento exigido pelo INSS para este tipo de edificação (comercial andares
livres), pois o restante são áreas de garagem e lojas sem acabamento
[...]
E, de acordo com outro trecho do laudo, 70% do espaço da construção foi
entregue aos lojistas em "osso", sem revestimentos em pisos, paredes e tetos para
possibilitar a decoração interna de cada espaço comercial.
Da análise das afirmativas e documentos apresentados, a fiscalização chegou às
seguintes conclusões:
a) valor total imobilizado na conta edificação no final da obra foi de RS
46.328.491,52. enquanto o valor do custo da obra pelo Custo Unitário Básico da
construção • CUB Sinduscon/MG no final da obra (04/2004) foi = RS 697,73 x
66.094.88 m2 = RS 46.116.380,62.
b) não seria possível que o valor imobilizado correspondesse a apenas 15% do
empreendimento total, pois assim a edificação teria o custo final de RS
308.856.610,10 (= RS 46.328.491,52 divididos por 15%).
A fiscalização autuou o contribuinte por deixar de lançar em títulos próprios de
sua contabilidade os fatos contábeis referente à imobilização dos valores repassados a
titulo de subsídios aos lojistas.
Diante da não comprovação da mão de obra utilizada na construção, a
autoridade tributária arbitrou os valores devidos, com base na área construída, de
acordo a Lei n8 8.212/1991, artigo 33, § 48, e Instrução Normativa n° 3 de 14/7/2005,
artigos 429, 435,445. 451.
Constatou-se que a área residual a regularizar conforme ARO, emitido em
20/5/2006, era de 47.872,72 m2 (fls. 51/52).
Em 23/5/2007 foi emitido novo ARO, no qual a área residual a regularizar
corresponde a 48.932.98 m2 (fls. 53/54), tendo sido dada ciência do mesmo ao
contribuinte em 28/5/2007 (conforme assinatura aposta à fl. 53).
Em 24/7/2007 foi emitido o Termo Fiscal Aditivo de fl. 56. informando ao
contribuinte que a apresentação da impugna cão poderia ser feita em qualquer unidade
de atendimento da RFB.
Cientificado do lançamento em 11 de julho de 2007, conforme fl. 04,
inconformado, o contribuinte autuado apresentou a impugnação de fl. 60 a 63, em que elencou os
motivos que entendia justificar a improcedência da exigência fiscal.
Em 07 de dezembro de 2007, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento em
Belo Horizonte/MG formalizou diligência para que a Autoridade lançadora se pronunciasse
sobre questões levantadas pela defesa e pela própria DRJ, fl. 351 a 354, do que resultou a
Informação Fiscal de fl. 363 a 370, cujo teor foi levado ao conhecimento do autuado (fl. 370).
Em fl. 371/372, foi juntado aos autos Termo de Informação Fiscal Complementar,
que esclareceu que houve constatação de alteração para menor da mão-de-obra inclusa na
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DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

Notificação, do que resultaria em aumento do valor devido pelo autuado, mas que, por se referir
a período já alcançado pela decadência, não foi levado a termo lançamento complementar.
Em fl. 375/376, consta manifestação da empresa fiscalizada acerca do teor da
Informação Fiscal originária do procedimento de diligência concluído.
Debruçada sobre os termos da impugnação, a Autoridade Julgadora de 1a
Instância exarou o Acórdão 02-22.468, de 02 de junho de 2009, fl. 385 a 395, em que considerou
o lançamento integralmente procedente.
Contra tal Acórdão, foi formalizado o competente recurso voluntário, fl. 401 a
403, o qual foi submetido ao crivo deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais que, após
conversão do julgamento em diligência, conforme Resolução de fl. 409 a 412, emitiu o Acórdão
2301-004.938, de 09 de fevereiro de 2017, fl. 419 a 429, cuja conclusão está claramente
sintetizada na Ementa e no dispositivo analítico abaixo transcritos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2003 a 31/05/2007
NULIDADE. SUPRESSÃO DE INSTÂNCIA.
É nula a decisão que deixa de enfrentar, ao menos conjuntamente com as
demais, as alegações de mérito do impugnante. Tal ausência impede o
reexame da decisão através de recurso voluntário por supressão de
instância.
Decisão Recorrida Anulada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em
conhecer do recurso voluntário, para declarar a nulidade da decisão
recorrida, nos termos do voto do relator.
Novamente submetida a impugnação à Autoridade Julgadora de 1a Instância, foi
exarado o Acórdão ora recorrido, em que, mais uma vez, o lançamento foi considerado
integralmente procedente, pelas razões sintetizadas na Ementa abaixo transcrita:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/04/2003 a 31/05/2007
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ARBITRAMENTO.
Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a
fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de
remuneração. dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, as contribuições
efetivamente devidas serão apuradas por aferição indireta, conforme dispõe a legislação
previdenciária.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Cientificado do resultado do julgamento, conforme AR de fl. 474, ainda
inconformado, o contribuinte formalizou, tempestivamente, o recurso voluntário de fl. 478 a 488,
cujas alegações serão melhor detalhadas no curso do voto a seguir.
É o relatório.
Fl. 620
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

Voto
Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Relator
Por ser tempestivo e por atender às demais condições de admissibilidade, conheço
do Recurso Voluntário.
Após breve síntese dos fatos, a defesa passa a enumerar os motivos que entende
justificar o reconhecimento da improcedência do lançamento.
PRELIMINAR
–
NULIDADE
DECISÃO
–
AUSÊNCIA
DE
FUNDAMENTAÇÃO
Sustenta a defesa que a Decisão recorrida incorreu nos mesmos erros que levaram
à nulidade da decisão anterior, já que não analisou o mérito da impugnação.
Relembra excerto do Acórdão de 2a Instância que se reconheceu a mácula do
primeiro Acórdão da DRJ, em que se concluiu que a DRJ deixou de se pronunciar sobre
conferências de cálculos realizados pela fiscalização e sobre as alegações do contribuinte quanto
aos percentuais reduzidos de mão-de-obra pela utilização de empreiteiras, pré-moldados,
ausência de acabamento, etc.
Aduz que a Decisão recorrida limitou-se a reproduzir trechos do Relatório Fiscal
para justificar a manutenção do lançamento, sem analisar os aspectos peculiares da obra, como
tipo de acabamento, maciça utilização de estruturas pré-moldadas em aço e concreto e, ainda,
elementos contratuais que preveem a obrigação dos lojistas de finalizarem o acabamento interno
de cada loja, tudo já exaustivamente demonstrado nos autos e, ainda, mediante laudo técnido (fl.
47/48).
Sintetizadas as razões recursais expressas neste tema, mister relembrar a
manifestação da Autoridade Julgadora de 1a Instância administrativa sobre tais matérias:
Quanto aos questionamentos acerca da apuração e do enquadramento da obra
para fins de aferição indireta tem-se que, em atenção ao disposto na Lei no 8.212/1991,
artigo 33, §§ 3o e 4o, citados, corretamente, aplicou-se o disposto na IN MPS SRP no
3/2005 (em vigor por ocasião da elaboração do ARO de fls. 51/52, utilizado para
apuração das contribuições lançadas) que determinava, em seus artigos 435 a 441, a
forma de enquadramento da obra.
Tanto as normas que se extraem deste instrumento normativo, afeitas ao
enquadramento, quanto as normas contidas nos demais artigos que estabelecem a
forma de apuração da remuneração da mão-de-obra com base na área construída e no
padrão (artigos 433/455), vinculam as autoridades tributárias.
Ora, o enquadramento se deu, essencialmente, com base nas informações
prestadas pelo impugnante na Diso (as correções feitas pela fiscalização foram em
benefício do contribuinte como visto, por exemplo, a redução de número de
pavimentos quando da emissão do ARO) e com base na legislação referida.
Além disso, a irresignação quanto ao enquadramento e a apuração da
remuneração do contribuinte não pode prosperar uma vez que, apesar de apontar que a
classificação imposta pela norma não seria apropriada ao seu empreendimento, ele não
indica outro enquadramento a ser feito considerando-se os limites traçados pelas
normas contidas na referida IN MPS SRP no 3/2005. Mais uma vez, esclareça-se que
tal legislação vincula as autoridades tributárias (como visto por força do disposto no
Fl. 621
DF CARF MF
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

CTN, artigo 142, combinado com o disposto nos artigos 96 e 100 do mesmo
instrumento normativo).
Inexiste, portanto, autorização normativa para que se apure a remuneração
aplicada na obra utilizando classificação diversa, partindo-se, por exemplo, do
conteúdo de laudo técnico, como quer o impugnante.
Pelo mesmo motivo, não podem ser levadas em consideração outras
características construtivas do empreendimento, diversas das previstas na legislação
tributária descritas no Laudo Técnico apresentado e não pode prosperar a alegação de
que a obra deveria ser enquadrada como obra de construção mista. Aliás, o próprio
impugnante, quando argumenta que a IN MPS SRP no 3/2005 trata esse tipo de obra
de forma genérica, não contemplando suas especificidades, gerando como
consequência distorções que penalizam substancialmente este tipo de empreendimento
quando aferido de forma indireta, demonstra conhecer essa exigência normativa e a
impossibilidade de outra classificação quando se considera tal instrumento normativo.
Portanto, não há autorização normativa para promover apuração de modo
diverso do disposto na IN MPS SRP no 3/2005 considerando apenas as informações
contidas no laudo técnico.
Pelo excerto acima colacionado, é inequívoco que a Delegacia de Julgamento não
foi silente como alega o recorrente, já que manifestou coerentemente as razões que lastrearam
sua conclusão pelo não acolhimento do intento do então impugnante. Naturalmente, tal fato não
equivale afirmar a correção de suas conclusões, mas não há omissão a justificar o
reconhecimento da nulidade da Decisão recorrida e eventuais discordâncias sobre seu teor
poderiam/deveriam ser objeto do presente recurso.
Assim, rejeito a preliminar.
DA IMPOSSIBILIDADE AFERIÇÃO INDIRETA CONTRIBUIÇÃO
PREVIDENCIÁRIA – MEDIDA EXTREMA – NECESSIDADE DE FISCALIZAÇÃO
PRÉVIA DA DEVEDORA PRINCIPAL
A defesa inicia seus argumentos de mérito lembrando a base legal do lançamento
por arbitramento (§§ 3o e 4o do art. 33 da Lei 8.212/911), afirmando tratar-se de método
excepcional de apuração.
Alega que tal medida não se aplicaria ao caso em tela, já que não teria sonegado
qualquer informação solicitada pela fiscalização, inclusive no que se relacionada a sua
contabilidade, que indicou mero erro de contabilização de valores referentes à subsídios aos
lojistas, que nada influenciou na movimentação real das contribuições previdenciárias.
Afirma que, assim, a aferição indireta estaria baseada exclusivamente no fato de
ter sido identificado baixo percentual de utilização de mão de obra em relação ao custo do
empreendimento, o que não se justificaria, em razão da necessidade de verificação prévia junto a
empreiteiros para apurar a base de cálculo e a existência de pagamentos já realizados.

1 § 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou sua apresentação deficiente, o
Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e o Departamento da Receita Federal-DRF podem, sem prejuízo da
penalidade cabível, inscrever de ofício importância que reputarem devida, cabendo à empresa ou ao segurado o ônus
da prova em contrário.
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada, o montante dos salários pagos pela execução de obra de construção
civil pode ser obtido mediante cálculo da mão-de-obra empregada, proporcional à área construída e ao padrão de
execução da obra, cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou empresa co-
responsável o ônus da prova em contrário.
Fl. 622
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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Sustenta que a falta da verificação prévia junto às empresas contratadas macula o
lançamento efetuado, afasta o arbitramento e anula a exigência em discussão.
Ressalta, ainda, que a Autoridade lançadora não apontou a justificativa para o
arbitrar a contribuição devida e que sua única preocupação teria sido apontar o baixo percentual
da mão-obra-utilizada.
Sintetizadas as razões recursais neste tópico, mister trazermos à balha as
correspondentes considerações da Decisão recorrida:
Para justificar perante a fiscalização a pequena representatividade dos valores
de remuneração de mão de obra com o custo total da obra, fato inconteste, o
contribuinte apresentou ainda um laudo técnico de fls. 47/48.
Contudo, conforme se depreende do relato fiscal, as informações contidas nesse
laudo não foram consideradas suficientes para que a fiscalização concluísse que a
contabilidade do contribuinte refletiria a realidade dos custos relativos à mão de obra
aplicada à obra em comento, pois segundo cálculos comparativos indicados no
relatório fiscal, as situações descritas nesse documento imporiam um custo contábil
para a obra inverossímil.
Como se depreende do relato fiscal, tal circunstância, aliada à ocorrência de
contabilização de custos de obra própria (imobilizado) em contas de natureza contábil
diversa (contas correntes de lojistas) levaram à autoridade tributária, por força do
disposto na Lei no 8.212/1991, artigo 33, §§ 3o e 4o, a apurar a remuneração por
aferição indireta, uma vez que a contabilidade não foi considerada como prova regular
da remuneração relativa à mão de obra necessária a execução da obra objeto da ação
fiscal.
Ao proceder dessa forma, a fiscalização constatou que os valores de
contribuições que haviam sido recolhidos/lançados não eram suficientes para extinguir
as obrigações para com a previdência social e para com outras entidades e fundos,
incidentes sobre a remuneração que teve que ser aferida indiretamente, o que resultou
na lavratura da Notificação Fiscal de Lançamento de Débito ora impugnada.
(...)
Aliás, o próprio impugnante concorda que a mão de obra própria das
construtoras Caparaó, Topus e do Consórcio foi realmente de pouca representatividade
como demonstrado no quadro contido do relatório fiscal.
Portanto, para afastar a necessidade de apuração por via indireta, além de
apresentar uma contabilidade coerente no que diz respeito à contabilização dos custos
com a obra (questão que será analisada), o impugnante deveria ter apresentado
documentos para fundamentar sua alegação de que a mão de obra necessária foi
“baixa” em função de ter o consórcio optado por subcontratar grande parte da mão de
obra utilizada, sendo que tais documentos deveriam ser aptos a evidenciar a
inequívoca vinculação de mão de obra faturada contra as empreiteiras e da mão de
obra faturada pelas subempreiteiras, e das empreiteiras contra o contribuinte, à obra
em comento, respeitando o que determinava a legislação aplicável. O que não foi feito.
Esclareça-se, ainda, que o laudo apresentado pelo contribuinte não veio
acompanhado de outros elementos que fundamentassem as informações ali contidas,
detalhando, por exemplo, a composição e a distribuição dos custos conforme referido
no laudo, de modo, que ele, por si só, não tem o condão de explicar a pequena
representatividade do custo da mão de obra aplicada. Notadamente porque, como foi
evidenciado, o contribuinte ao contabilizar os custos com a obra como se fossem
Fl. 623
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
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valores de conta corrente com os lojistas acabou por demonstrar que o modo de
contabilização da remuneração da obra não é fidedigno.
Cumpre, ainda, esclarecer que não há óbice legal a que se concedam
subsídios a lojistas para permitir a implantação de seus negócios. Contudo esse
fato, por si só, não serve para comprovar que foram eles, os lojistas, quem
realizaram obras como revestimentos em pisos, paredes e tetos, ou seja, que as
lojas tenham sido entregues no “osso” e que esse fato responda pelos valores
de mão de obra aplicada.
Portanto, por não ter sido infirmada a conclusão fiscal de que não houve
elaboração de folha de pagamento, e elaboração de GFIP que permitisse a sua
vinculação inequívoca de aplicação de mão de obra suficiente à conclusão da
obra em questão, do modo previsto na legislação aplicável (que vincula as
autoridades fiscais tributárias, por força do disposto no CTN, artigo 142,
combinado com o disposto nos artigos 96 e 100 do mesmo instrumento
normativo), em que pesem as alegações do impugnante de que teria
apresentado documentos para comprovar que a obra aplicada na construção em
comento foi aquela contabilizada, inclusive a referida nas notas de prestação de
serviço de empreiteiras, tem que elas também não podem prosperar.
(...)
Em que pesem essas alegações, como mencionado, o conteúdo do
referido laudo, por si só, desacompanhado de outros elementos para comprovar
seu conteúdo não é suficiente para explicar a baixa representatividade dos
custos com mão de obra, sobretudo, quando se considera que nem mesmo a
contabilidade do sujeito passivo pode ser tida por hígida, uma vez que os
custos foram contabilizados como se não o fossem.
(...)
A Lei no 8.212/1991, artigo 33:
Art. 33. Ao Instituto Nacional do Seguro Social – INSS compete arrecadar,
fiscalizar, lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas
alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11, bem como as contribuições incidentes a
título de substituição; e à Secretaria da Receita Federal – SRF compete arrecadar,
fiscalizar, lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas
alíneas d e e do parágrafo único do art. 11, cabendo a ambos os órgãos, na esfera de
sua competência, promover a respectiva cobrança e aplicar as sanções previstas
legalmente.
[...]
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro Social-INSS e o
Departamento da Receita Federal-DRF podem, sem prejuízo da penalidade cabível,
inscrever de ofício importância que reputarem devida, cabendo à empresa ou ao
segurado o ônus da prova em contrário.
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada, o montante dos salários pagos
pela execução de obra de construção civil pode ser obtido mediante cálculo da mão-
de-obra empregada, proporcional à área construída e ao padrão de execução da
obra, cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou
empresa co-responsável o ônus da prova em contrário. (grifo nosso)
Fl. 624
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

Por sua vez o Decreto no 3.048/1999 estabelece o que se entende por
apresentação deficiente:
Art.233. Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente, o Instituto Nacional do Seguro Social e a
Secretaria da Receita Federal podem, sem prejuízo da penalidade cabível nas esferas
de sua competência, lançar de ofício importância que reputarem devida, cabendo à
empresa, ao empregador doméstico ou ao segurado o ônus da prova em contrário.
Parágrafo-único. Considera-se deficiente o documento ou informação
apresentada que não preencha as formalidades legais, bem como aquele que contenha
informação diversa da realidade, ou, ainda, que omita informação verdadeira. (grifo
nosso)
Como exposto, constatou-se que o contribuinte não registrou em títulos
próprios de sua contabilidade os fatos contábeis referentes à imobilização dos
valores repassados a título de subsídios aos lojistas, fato esse comprovado
através da análise do grupo de contas 1.3.1.03 - Construções em Andamento
(Ativo Imobilizado) e 2.1.6.03 - Aplicações - Gastos e Investimentos Grupo
Conta Corrente dos Empreendedores.
Esse fato evidencia a ausência de fidedignidade da contabilização dos
custos com a obra, pois o contribuinte identificava fatos contábeis originados
de negócios jurídicos de mesma natureza como se fossem de natureza diversa
(ora como imobilizado e ora créditos em contas corrente), deixando de
contabilizar custos.
Constata-se que, em decorrência desse fato, foi lavrado o Auto de
Infração n° 37.051.050-0 por infringir o disposto no inciso II do artigo 32 da
Lei n° 8.212 de 1991, que estabelece a obrigação da empresa de lançar
mensalmente em títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada,
os fatos geradores de todas as contribuições, o montante das quantias
descontadas, as contribuições da empresa e os totais recolhidos.
(...)
Tal fato, aliado a representatividade do custo com mão de obra
contabilizado sobre o custo total da obra, leva a conclusão de que o
contribuinte não logrou comprovar que a mão de obra necessária à execução da
obra está refletida na sua contabilidade. Tendo sido correto o procedimento
adotado pela fiscalização, ao aferir indiretamente a remuneração necessária à
execução da obra em comento, conforme a legislação citada.
Quanto à alegação de que não poderia ser utilizado o critério de aferição
indireta porque foi providenciada à fiscalização toda a contabilidade, é de se
afirmar que não basta a simples disponibilização à auditoria da documentação
contábil, mas é necessária, também, a sua apresentação na forma prevista na
legislação previdenciária e na conformidade das normas e princípios contábeis.
Sintetizadas as razões de decidir expressas no Acórdão recorrido, salutar
avaliarmos a compatibilidade de tais conclusões com o conteúdo do Relatório Fiscal de fl. 25 e
ss, em cuja análise pode-se destacar as seguintes formulações elaboradas pela Autoridade
Lançadora:
Fl. 625
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

- que o processo foi encaminhado à fiscalização em razão da Unidade de
Atendimento ao Contribuinte, ao analisar a Declaração e Informação sobre Obra - DISO
apresentada pelo contribuinte, constatou que a conversão da remuneração em área regularizada
correspondeu a apenas 14,63% do total da mão-de-obra que, em tese, deveria ter sido aplicada no
empreendimento;
- que no processo foram anexados documentos para a comprovação da mão-de-
obra, como notas fiscais e guias de recolhimentos, os quais evidenciaram duas situações
distintas: (i) empreiteiros que elaboraram folha de pagamento e apresentaram GFIP distinta para
o empreendimento (80% do total faturado) e (ii) empreiteiros que não elaboraram folha ou GFIP
distinta para a obra em comento, estes últimos representando 20% do total faturado;
- que a análise das principais empreiteiras evidenciou que a mão-de-obra própria
de tais prestadoras de serviço utilizada na obra em tela é ínfima e que avaliando de forma global
a mão-de-obra utilizada percebe-se que esta é muito baixa;
- que o custo do empreendimento foi contabilizado ou como ativo imobilizado
(construções em andamento), ou como aplicações – Gastos e Investimento e que em ambos os
grupos existe contas denominadas Subsídios a Lojistas, em que são registrados valores
repassados a lojistas para implantação do negócio conforme a necessidade dos locadores, mas
que mesmos em tais valores os valores de mão-de-obra ficam “muito a desejar” em relação ao
empreendimento total;
- que a empresa apresentou laudo técnico para justificar a incompatibilidade da
mão-de-obra aplicada com a área construída, o qual ampara tal fato na características
construtivas da obra, em que apenas 15% tiveram acabamento e que o restante seria área de
garagem e lojas sem acabamento;
- que a Autoridade lançadora analisou tais afirmações e exarou a seguinte
conclusão:
4.1) Para tais afirmativas fazemos a seguinte análise:
VALOR TOTAL IMOBILIZADO NA CONTA EDIFICAÇÃO NO FINAL DA OBRA
= R$46.328.491,52.
VALOR DO CUSTO DA OBRA PELO CUB SINDUSCON/MG (CUSTO UNITÁRIO
BÁSICO DA CONTRUÇÃO) NO FINAL DA OBRA (04/2004) = 697,73 X 66.094,88
m 2 = 46.116.380,62.
4.1.1) Não há portanto como se admitir que o valor imobilizado pelo condomínio
corresponda a apenas 15% do empreendimento total, pois assim a edificação teria o
custo final em : R$46.328.491,52/15%= R$308.856.610,10.
- que a empresa foi autuada por deixar de lançar em títulos próprios os valores
referentes aos repasses aos lojistas a título de subsídios;
- que pela não comprovação da mão-de-obra utilizada na construção, os valores
devidos foram arbitrados com base na área construída, nos temos da legislação de regência.
Sintetizada a motivação fiscal para o lançamento levado a termo, cuja ciência ao
contribuinte ocorreu em 11 de julho de 2007, após as considerações do contribuinte em sede de
impugnação, estas foram submetidas à análise da Autoridade lançadora por meio de procedimento
fiscal de diligência, conforme Despacho de fl. 351 a 354, foi exarada a Informação Fiscal de fl. 363 a
370, em abril de 2009, da qual merecem ser destacadas as seguintes afirmações:
Fl. 626
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

- que em momento algum a Autoridade lançadora questionou a legalidade dos
contratos entre o condomínio e o consórcio que empreitou parte da obra ou deste com os
subempreiteiros;
- que quanto à alegação de uso maciço de pré-fabricados, os gastos com estruturas
metálicas se mostram inexpressivos para o porte do empreendimento;
- quanto à entrega das lojas no “osso”, se os lojistas ficassem responsáveis por 85%
do empreendimento, este se tornaria um negócio inviável;
No mais, a citada Informação fiscal refaz avaliações já elencadas no relatório Fiscal,
seja em relação à baixa representatividade da mão-de-obra aplicada por prestadores de serviços, seja
pela reafirmação da falha de contabilização de valores relativos a custos com ativo imobilizado.
Dentre as alegações da defesa, está a afirmação de que a autoridade lançadora não
teria apontado objetivamente o motivo que o levou-a a desconsiderar os registros contábeis e, de
fato, é o que se constata pela leitura do Relatório Fiscal já acima sintetizado.
Não há, no citado Relatório, uma única menção que aponte objetivamente uma
mácula que justificasse a medida extrema de promover o lançamento por arbitramento. as únicas
máculas apontadas pela fiscalização foram: (i) que há uma baixa representatividade do valor da mão-
de-obra aplicada em relação ao valor total gasto no empreendimento; (ii) que houve falta de
cumprimento §6o do art. 219 do Decreto 3.048/992, já que não restou comprovada a elaboração de
folha de pagamento e a entrega de GFIP distinta para prestadores que representaram 20% do total
faturado; (iii) e que houve erro na contabilização de valores como direitos, quando, na verdade,
seriam custos a serem imobilizados.
Pela mácula identificada no lançamento contábil, o contribuinte foi autuado por não
lançar em títulos próprios de sua contabilidade e recolheu a exigência, embora tenha rechaçado a
conclusão da decisão recorrida de que teria reconhecido tal falha ao promover o pagamento.
Ocorre que não há nos autos uma nenhuma avaliação dos termos contratuais que
levaram ao repasse de tais valores, providência absolutamente necessária à identificação na real
natureza dos valores envolvidos.
A título de exemplo, no contrato de locação de fl. 491 e ss, o objeto da locação é
uma área de pouco mais de 2000m2 destinada a implantação de salas de cinema, sendo certo que
as lojas seriam entregues ao locatário até 30 dias antes da inauguração do empreendimento,
ficando a cargo deste iniciar suas obras de instalação e decoração.
Pelo contrato em comento, o locador se obrigou a arcar com parte do custo de
montagem da loja, no montante de R$ 1.030.000,00, valor este que seriam pagos diretamente
aos fornecedores, mediante cumprimento de projeto e cronograma físico e financeiro que viesse
a ser apresentado pelo locatário.
A Autoridade lançadora até fez uma síntese dos valores repassados a título de
subsídios, segregando o montante entre “materiais”, “outras” e “mão-de-obra”, fl. 28, mas não
avaliou se, por sua natureza, tais gastos realmente deveriam ser considerados como custo da obra
(gastos que se incorporam ao imóvel) ou se seriam meras despesas, como decorações não
incorporadas ao imóvel, por exemplo, ou imobilizações diversas, como aquisição de mobiliário

2 § 6o A empresa contratante do serviço deverá manter em boa guarda, em ordem cronológica e por contratada, as
correspondentes notas fiscais, faturas ou recibos de prestação de serviços, Guias da Previdência Social e Guias de
Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social com comprovante de
entrega.
Fl. 627
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

que possam ser removidos sem dano ao imóvel locado. Conforme se vê na cláusula Terceira,
Parágrafo Primeiro do contrato em questão, fl. 493.
Ademais, tendo tomado ciência de valores eventualmente registrados
contabilmente de forma equivocada, caberia reclassificá-los e dar sequência à análise, pois,
naturalmente, o fato de haver um erro na escrituração, por si só, não configura a imprestabilidade
da contabilidade do fiscalizado.
Tampouco é motivo para desprezar os registros contábeis o fato do contribuinte
não ter guardado informações sobre folha de pagamento ou de GFIP apresentada pelas empresas
contratadas, frise-se, de uma parcela do montante faturado de apenas 20%, já que há registros do
montante pago a tais prestadores de serviço e eventuais dúvidas remanescentes à análise quanto à
suficiência da mão-de-obra envolvida poderia ser obtida mediante busca de esclarecimento com
os próprios prestadores. Assim, quando muito, caberia autuação por descumprimento de uma
obrigação acessória.
Quanto à baixa representatividade da mão-de-obra contabilizada em relação ao
custo total imobilizado da obra, da mesma forma, por si só, não é elemento a justificar a
desconsideração da contabilidade, em particular neste caso, em que o contribuinte alega
intensiva utilização de pré-moldados e características da construção que teria sido, em sua
maioria, de áreas destinadas a estacionamento ou entregues aos lojistas sem acabamento.
Valendo ressaltar que a fiscalização faz uma conta inversa para se chegar ao que chamou de
custo inverídico que não guarda relação com o próprio resumo que fez das informações contidas
no laudo apresentado.
Ocorre que o citado laudo afirmou apenas que parte da obra (14.100m2 de um
total de 97.000m2) teria sido entregue com acabamento integral (piso em granito, tetos em gesso,
instalações elétricas embutidas, pintura e serralheria). Afirmou, ainda, que metade da área total
(47.500m2) seria destinada a estacionamento, com acabamento apenas nos pisos, em concreto
intervalado ou cimentado, e com instalações elétricas aparentes. Por fim, os outros 35.400m2
estes sim teriam sido entregues aos lojistas sem acabamento, o que evidencia o completo
descabimento da conta inversa efetuada pela fiscalização, a qual restou expressamente contida no
Item 4.1.1 do Relatório Fiscal já transcrito alhures.
Sobre a possibilidade da fiscalização desconsiderar a escrita contábil do
contribuinte fiscalizado, esta Turma de julgamento já se debruçou diversas vezes, sendo
reiterado o entendimento de que se trata se medida excepcional, como se verifica no excerto do
voto do Ilustre Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim (Acórdão 2201-008.896, de 13
de julho de 2021):
De início, entendo ser prudente tecer algumas considerações sobre a figura do
lançamento por aferição indireta.
A aferição indireta é uma modalidade de lançamento por arbitramento, que por
sua vez é um mecanismo colocado à disposição das autoridades fiscalizadoras para
possibilitar a apuração do montante do tributo devido, nas hipóteses em que o
contribuinte não cumpre sua obrigação de disponibilizar as informações necessárias
que possibilitam a verificação da base de cálculo tributária.
A regra geral de lançamento por arbitramento encontra-se no art. 148 do Código
Tributário Nacional, que assim dispõe:
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração,
o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora,
Fl. 628
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos
ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos
expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em
caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
Como é possível observar do artigo anteriormente mencionado, o arbitramento
tributário será utilizado sempre que “sejam omissos ou não mereçam fé as declarações
ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou
pelo terceiro legalmente obrigado”. Ou seja, sempre que as informações fornecidas
pelo contribuinte forem insuficientes ou imprestáveis para apurar a base de cálculo do
tributo devido.
Destaca-se que o arbitramento não é uma punição ao contribuinte, mas apenas
um procedimento especial excepcional que permite apurar o efetivo montante do
tributo devido nos casos em que inexistam os documentos ou declarações do
contribuinte, ou estes não mereçam fé. Sobre o tema, transcreve-se a doutrina do
Professor, Ex-Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil e Ex-Presidente da 10a Junta
de Recursos do Conselho de Recursos da Previdência Social – MPS, Fábio Zambitte
Ibrahim:
Naturalmente,
trata-se
de
regra
excepcional,
somente
aplicável
na
impossibilidade da identificação da base de cálculo real.
[...] Como a contribuição não tem efeito de penalidade, não poderá a SRFB
estipular valor irreal como sanção, já que esta somente poderá ser feita pela multa
decorrente do descumprimento de obrigação acessória, a ser cobrada mediante auto de
infração.
(Cf.: IBRAHIM, Fábio Zambitte. Curso de Direito Previdenciário. 17. ed. Rio
de Janeiro: Impetus, 2012, p. 398)
Na esfera previdenciária, o lançamento por arbitramento tem suporte no art. 33,
parágrafos 3o a 6o da Lei no 8.212/1991, que assim determina:
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação,
à cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. [...]
§ 3o Ocorrendo recusa ou sonegação de qualquer documento ou informação, ou
sua apresentação deficiente, a Secretaria da Receita Federal do Brasil pode, sem
prejuízo da penalidade cabível, lançar de ofício a importância devida.
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante
dos salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido mediante
cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída, de acordo com
critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, cabendo ao
proprietário, dono da obra, condômino da unidade imobiliária ou empresa
corresponsável o ônus da prova em contrário.
§ 5o O desconto de contribuição e de consignação legalmente autorizadas
sempre se presume feito oportuna e regularmente pela empresa a isso obrigada, não
lhe sendo lícito alegar omissão para se eximir do recolhimento, ficando diretamente
responsável pela importância que deixou de receber ou arrecadou em desacordo com o
disposto nesta Lei.
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da
empresa, a fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de
Fl. 629
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas,
por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o
ônus da prova em contrário.
Percebe-se do referido artigo, que o mesmo aplica na espécie “contribuições
previdenciárias” a regra geral estabelecida no art. 148 do CTN, especificando quais
são as condutas que ensejarão o arbitramento das contribuições devidas. Ensejam o
arbitramento previdenciário: (i) não apresentação de documentos; ou (ii) a
contabilidade que não registra o real movimento da remuneração dos segurados, do
faturamento e do lucro da empresa.
Não é por acaso que o art. 33, §6o, traz de maneira literal que apenas os vícios
contábeis relacionados ao registro real da (i) remuneração dos segurados, (ii) do
faturamento e (iii) do lucro da empresa ensejará o arbitramento do tributo. Isto porque,
tais grandezas econômicas são constitucionalmente elencadas como base de cálculo
das contribuições sociais, nos termos do art. 195 da Constituição Federal, adiante
transcrito:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da
União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes
contribuições sociais: (Vide Emenda Constitucional no 20, de 1998)
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,
incidentes sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a
qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo
empregatício; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
b) a receita ou o faturamento; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de
1998)
c) o lucro; (Incluído pela Emenda Constitucional no 20, de 1998)
Assim, vícios contábeis que impossibilitam a apuração do lucro da empresa
apenas poderão ensejar o arbitramento da CSLL, ao passo em que vícios que impedem
a verificação do faturamento ensejarão o arbitramento, por exemplo, da CPRB e vícios
relacionados a folha de pagamento implicará no arbitramento das contribuições
previdenciárias sobre a folha.
Não se desconhece que, na prática, um vício contábil relacionado a uma das
grandezas de riquezas indicadas pode ser um indício da existência de vício relacionada
a outra.
Sobre o tema, destaca-se posicionamento de Raphael Silva Rodrigues:
Entretanto, mesmo em face da situação supra referida, a Fiscalização tem o
ônus de comprovar que a divergência entre dados econômicos, notadamente
receita aferida e montante de mão de obra empregada, decorre da falta de
inclusão na folha de pagamentos do contribuinte do total de empregados
segurados a seu serviço. Isso porque a aparente distorção entre receita e mão de obra
registrada pelo contribuinte pode decorrer da estrutura negocial utilizada.
Exemplo comum é o da obra de construção civil em que o empreiteiro se utiliza
preponderantemente de subempreitada. Nesse caso, a mão de obra própria
registrada pelo empreiteiro pode ser bastante pequena se comparada com a
receita decorrente do empreendimento, o que se justifica pelo fato de que a
maioria ou grande parcela dos trabalhadores que laborarem na obra estarem
vinculados às subempreiteiras. A Fiscalização pode facilmente avaliar esse contexto,
Fl. 630
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

ao compatibilizar o valor da receita do contribuinte, o total da mão de obra registrada,
os valores recolhidos a título de retenção na fonte dos serviços de subempreitada
contratados e o porte do empreendimento. O que não é correto é a consideração que
a aparente distorção entre receita aferida e mão de obra registrada, de forma
exclusiva, colocaria em descrédito a apuração e os recolhimentos de contribuições
previdenciárias sobre a remuneração efetuadas pelo contribuinte, permitindo a
aferição indireta.
(Raphael Silva Rodrigues. AFERIÇÃO INDIRETA PREVIDENCIÁRIA: um
procedimento fiscal excepcional. Publicado na R. Bras. Dir. Soc, Belo Horizonte, v. 1,
n. 1, p. 116-140, jan./abr., 2018. Pgs. 116/140)
Conclui-se do exposto até o presente momento que:
O arbitramento é uma forma de aferição do montante dos tributos devidos, nos
casos em que for impossível verificar sua base de cálculo ante a ausência de
declaração ou os esclarecimentos por parte do sujeito passivo, ou quando os
documentos apresentados forem imprestáveis;
O arbitramento é uma medida excepcional, que só poderá ser realizado quando
for impossível auferir a base de cálculo do tributo que se pretende arbitrar;
No caso do arbitramento das contribuições previdenciárias, ele apenas será
possível quando ocorrerem as hipóteses previstas no art.33, §§3o e 6o da Lei no
8.212/1991. Isto é, (i) não apresentação de documentos; ou (ii) a contabilidade que não
registra o real movimento da remuneração dos segurados, do faturamento e do lucro
da empresa;
Especificamente sobre a segunda hipótese de arbitramento das contribuições
previdenciárias (quando a contabilidade for imprestável), as inconsistências contábeis
devem possuir direta relação com a base de cálculo do tributo que se pretende arbitrar;
Cabe à fiscalização comprovar a efetiva existência dos vícios contábeis.
Pequenos indícios de vícios não são suficientes para justificar o arbitramento, quando
a fiscalização não comprovar que a causa deste indício foi a falha na contabilização da
riqueza que constitui a base de cálculo do tributo que se pretende arbitrar.
Por todo o acima exposto, entendo que prosperam as alegações recursais. Ainda
que a DRJ tenha interpretado o Relatório Fiscal em cotejo com a Informação Fiscal elaborada em
sede de diligência, é fato que a Autoridade lançadora não apontou com clareza o motivo que
levou à apuração por aferição indireta, sendo certo que o mero descompasso entre custo da obra
e o valor da mão-de-obra apurada pelo contribuinte não é suficiente para se considerar
imprestável a escrituração apresentada ao fiscal, com a ressalva de que não há qualquer
acusação fiscal acerca de uma eventual não apresentação de documentos solicitados.
Quanto
ao
último
tópico
da
peça
recursal,
DO
EQUIVOCADO
ENTENDIMENTO DA FISCALIZAÇÃO NO TOCANTE À CONTA SUBSÍDIOS À
LOJISTAS, deixo de tecer considerações complementares, já que o tema foi suficientemente
tratado acima.
Portanto, tem razão a defesa, devendo o crédito controlado no presente processo
ser integralmente exonerado.
Conclusão:
Assim, tendo em vista tudo que consta nos autos, bem assim na descrição e
fundamentos legais que integram o presente, voto por dar provimento ao recurso voluntário.
Fl. 631
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2201-010.269 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13603.001976/2007-37

(assinado digitalmente)
Carlos Alberto do Amaral Azeredo

Fl. 632
DF CARF MF
Original