Tribunal: CARF
Processo: 10680.903270/2015-19
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-03-16
Data de publicação: 2023-04-20

Ementa:

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.903270/2015-19
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-013.871 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
16 de março de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
COOPERATIVA CENTRAL DOS PRODUTORES RURAIS DE MINAS
GERAIS LTDA

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO
DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A
CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE.
O artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao
crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição
(inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito
referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero,
que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por
ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo
(alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-
011.551 - Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes)

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
recurso. No mérito, negou-se provimento, por maioria de votos, vencidos os Conselheiros
Vinícius Guimarães e Gilson Macedo Rosenburg Filho, que deram provimento ao recurso. Este
julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no
Acórdão no 9303-013.870, de 16 de março de 2023, prolatado no julgamento do processo
10680.903269/2015-86, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika
Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Fernando Brasil de Oliveira Pinto
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.903270/2015-19
Fl. 408
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente a conselheira Liziane
Angelotti Meira, substituída pelo conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto.

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional ao amparo do art.
67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,
aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RI-CARF, em face do Acórdão n°
3301-009.483, de 16 de dezembro de 2020,, assim ementado:
CONCEITO DE INSUMOS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE.
São insumos. para efeitos do inciso II do artigo 3o da lei n° 10.637/2002, todos os bens
e serviços essenciais ao processo produtivo e á prestação de serviços para a obtenção da
receita objeto da atividade econômica do seu adquirente, podendo ser empregados direta
ou indiretamente no processo produtivo, cuja subtração implica a impossibilidade de
realização do processo produtivo e da prestação do serviço, comprometendo a qualidade
da própria atividade da pessoa jurídica.
Desta forma, deve ser estabelecida a relação da essencial idade do insumo
(considerando-se a imprescindibilidade e a relevância/importância de determinado bem
ou serviço, dentro do processo produtivo, para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pela pessoa jurídica) com o objeto social da empresa, para
que se possa aferir se o dispêndio realizado pode ou não gerar créditos na sistemática da
não cumulatividade. Sendo esta a posição do STJ, externada no voto do Ministro
Napoleão Nunes Maia Filho, ao julgar o RE n° 1.221.170/PR, em sede de recurso
repetitivo, ao qual está submetido este CARF, por força do § 2o do Artigo 62 do
Regimento Interno do CARF.
COFINS e PIS/PASEP REGIME NÃO CUMULATIVO. REVENDA. CRÉDITOS DE
DEPRECIAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A autorização para creditamento referente à depreciação de máquinas, equipamentos e
outros bens incorporados ao ativo imobilizado não se aplica à atividade de revenda,
porquanto o dispositivo legal condicionou o direito á sua utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços
DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS. AUTONOMIA DA
DESPESA
DE
FRETE
EM
RELAÇÃO
AO
PRODUTO/MERCADORIA
TRANSPORTADO
Já se pacificou na jurisprudência, judicial e administrativa, de que o frete é uma despesa
autônoma, ou seja, inclui-se no rol de despesas com serviços próprios ou contratados de
terceiros que são, dependendo de sua relação com a atividade da empresa, classificam-
se como essenciais, pois sem tais serviços, a atividade estaria comprometida ou não
seria possível de ser realizada. Portanto, independe, para apropriação de créditos sobre o
valor do frete, se o produto ou mercadoria transportada tenha sido tributada ou não pelo
PIS/COFINS, o que realmente importa é que o frete foi tributado pelo PIS/COFINS e,
Fl. 409
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

em sendo, gera direito ao crédito sobre seu valor, apenas se distinguindo, para efeitos
tributários, se frete na aquisição de insumos ou frete na venda.
Consta do respectivo acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento
ao recurso voluntário, para reverter as glosas efetuadas sobre valores de fretes na
aquisição do leite in natura e fretes na aquisição de produtos com alíquota zero.
Intimada a Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial suscitando divergência
quanto à possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o
custo dos fretes pagos para transferência de produtos por elas não onerados (leite in natura
produtos tributados à alíquota zero).
O Recurso Especial da Fazenda foi admitido.
O Contribuinte foi intimado, não apresentou Recurso Especial.
O Contribuinte apresentou contrarrazões requerendo, que o recurso não seja
conhecido, tendo em vista que o acórdão indicado pelo Recorrente como paradigma fundou-se
em entendimento já superado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento submetido ao rito
dos recursos repetitivos, violando, portanto, o art. 67, §12o, II do RICARF. Quanto ao mérito, a
Recorrida requer seja negado provimento ao Recurso Especial, mantendo-se a decisão recorrida
pelos seus próprios fundamentos.
É o relatório em síntese.

Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:

Da Admissibilidade
O Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional atende aos
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no
343, de 09 de junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento, conforme
despacho de fls.393
Do Mérito
No mérito, a divergência suscitada pela Fazenda Contribuinte diz respeito à
possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o
custo dos fretes pagos para transferência de produtos por elas não onerados (leite in
natura produtos tributados à alíquota zero).
Fl. 410
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

Segundo o Acórdão Recorrido, há entendimento pacífico no âmbito da Receita Federal
do Brasil (RFB) no sentido de que os gastos com serviços de transporte integram o
custo de aquisição dos bens adquiridos. Assim, não há que se falar em creditamento em
relação ao custo do transporte (frete) dos produtos adquiridos, mas sim da possibilidade
de creditamento em relação à aquisição dos bens (cujos custos englobam os custos de
transporte). Desse modo, quando permitido o creditamento em relação ao bem
adquirido, o custo de seu transporte (incluído em valor de aquisição) integrará,
indiretamente, a base de cálculo para apuração do crédito.
Ainda traz, em sua justificativa que já esta pacificado na jurisprudência, judicial e
administrativa, de que o frete é uma despesa autônoma, ou seja, incluí-se no rol de
despesas com serviços próprios ou contratados de terceiros que são, dependendo de sua
relação com a atividade da empresa, classificam-se como essenciais, pois sem tais
serviços, a atividade estaria comprometida ou não seria possível de ser realizada.
Concluiu que independe, para apropriação de créditos sobre o valor do frete, se o
produto ou mercadoria transportada tenha sido tributada ou não pelo PIS/COFINS, o
que realmente importa é que o frete foi tributado pelo PIS/COFINS e, em sendo, gera
direito ao crédito sobre seu valor, apenas se distinguindo, para efeitos tributários, se
frete na aquisição de insumos ou frete na venda. Assim, as glosas referentes a fretes na
aquisição de Leite in Natura e de produtos com alíquota zero devem se revertidas.
Recordo que essa turma já enfrentou esse tema – o que peço licença para trazer o
acórdão n.o 9303-007.593 de relatoria da Ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama
que trouxe em seu voto os seguintes argumentos:
Ora, é de se atentar que a legislação não traz restrição em relação à constituição
de crédito das contribuições por ser o frete empregado ainda na aquisição de
insumos tributados à alíquota zero, mas apenas às aquisições de bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse
último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pela contribuição – art. 3o, §
2o, inciso II, das Leis 10.637/02 e 10.833/03.
Não há vedação legal e tais custos são essenciais à sua atividade. É de se
clarificar que a constituição do crédito observou tão somente os valores
referentes às despesas de fretes dos produtos, e não os valores de aquisição dos
insumos adquiridos com alíquota zero das contribuições.
Sendo assim, nego provimento ao Recurso Especial em relação aos itens
mencionados.
Recordo, também , o voto do Ilustre Ex-Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes– o
que peço licença para trazer o acórdão n.o 9303-012.687, que trouxe em seu voto os
seguintes argumentos:
Não assiste razão à recorrente, quanto à impossibilidade de creditamento dos
fretes sujeitos à incidência das contribuições do PIS e da COFINS, relativo às
compras de mercadorias sujeitas à alíquota zero.
A solução para o litígio parte da composição do custo do insumo ou da
mercadoria adquirida para a revenda. O Decreto-Lei no 1.598/1977 prevê que o
custo de aquisição de mercadorias ou de produção compreenderá os de transporte
e seguro até o estabelecimento do contribuinte (artigos 289 e 290 do RIR/99, e
301 e 302 do RIR/2018):
Decreto-Lei no 1.598, de 1977
Custo dos Bens ou Serviços
Fl. 411
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

Art. 13 - O custo de aquisição de mercadorias destinadas à revenda
compreenderá os de transporte e seguro até o estabelecimento do
contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação.
§ 1o - O custo de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderá,
obrigatoriamente:
a) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços
aplicados ou consumidos na produção, observado o disposto neste artigo;
[...]
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis, de forma a estabelecer o tratamento
contábil para os estoques, emitiu o Pronunciamento Técnico CPC 16 com a
seguinte definição de custo de aquisição (texto da revisão 1):
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS
PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC 16(R1)
[...]
11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os
impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco),
bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente
atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos
comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na
determinação do custo de aquisição. (Alterado pela Revisão CPC 01)
Dessa forma, partindo-se da premissa de que o custo com transporte faz parte do
custo de aquisição do insumo (inciso II, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e
10.637/2002) ou da mercadoria para revenda (inciso I, do art. 3o das Leis
10.833/2003 e 10.637/2002), temos que uma parte do custo foi tributada (frete),
com direito a crédito, e parte do custo não foi tributada (mercadoria/insumo),
sem direito a crédito.
A recorrente parte do disposto no §2o, inciso II, do art. 3o da Lei no10.833/2003
para vedar o crédito do frete na aquisição de insumos desonerados. Entretanto, a
vedação legal refere-se a parcela do custo que não foi objeto de pagamento das
contribuições, e não a parte do custo do insumo/mercadoria que foi regularmente
tributária, conforme dispõe o inciso II, do §2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003 e
10.637/2002:
art. 3o. [...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
Entendo que a interpretação dada pela autoridade fiscal, no sentido de dar o
mesmo tratamento do produto transportado ao frete, não seria a mais
recomendada para o caso em análise, considerando a previsão legal que trata do
direito ao creditamento. O comando normativo acima transcrito (inciso II, do
§2o, do art. 3o das Leis 10.833/2003) impede o creditamento em relação a bens
Fl. 412
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

não sujeitos ao pagamento da contribuição e serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição, mas não veda o direito a crédito sobre os serviços de transporte
tributados efetuados com bens desonerados. E vedar a possibilidade de crédito no
frete tributado pela alegação de desoneração da mercadoria/insumo transportada
violaria o princípio da não-cumulatividade para o PIS e COFINS.
Na aquisição de mercadorias para revenda ou de insumos para a produção, o
preço pago pelo adquirente pode incluir a entrega em seu estabelecimento ou
não, nesse caso ficando por sua responsabilidade a contratação do serviço de
transporte junto a outra pessoa jurídica (transportadora) para que o produto
chegue até seus estabelecimentos e que possa ter a destinação prevista (revenda,
estoque ou produção). O serviço de transporte, o frete, é tributado pelo PIS e
COFINS, enquanto receita da transportadora. Ainda que tal dispêndio faça parte
do custo de aquisição da mercadoria/insumo, tal contratação é uma operação
autônoma em relação a aquisição do item transportado, e não há previsão legal
para impedir o creditamento, em caso de ser receita tributável pelo prestador.
Portanto, por inexistência de vedação legal, há de se admitir o direito ao crédito
sobre os dispêndios com fretes tributados na aquisição dos insumos/mercadorias
desonerados.
Pelo exposto, nego provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda
Nacional.
Por fim, ressalto que quanto ao crédito do leite, lembro que a este tema, já foi bastante
debatido por essa turma, cito os Acórdãos n.os 9303-009.845, no 9303-009.846 e no
9303-009.847, segue a ementa do primeiro Acórdão citado:
Acórdão 9303-009.845
Número do Processo: 10680.723279/2010-25
Data de Publicação: 23/01/2020
Contribuinte: COOPERATIVA CENTRAL DOS PRODUTORES RURAIS DE
MINAS GERAIS LTDA.
Relator(a): DEMES BRITO
Ementa(s)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. ADMISSIBILIDADE.
A admissibilidade do recurso especial de divergência está condicionada à
demonstração de que outro Colegiado do CARF ou dos extintos Conselhos de
Contribuintes, julgando matéria similar, tenha interpretado a mesma legislação
de maneira diversa da assentada no acórdão recorrido.
Consequentemente não há que se falar divergência jurisprudencial, quando estão
em confronto situações diversas, que atraem incidências específicas, cada qual
regida por legislação própria.
Da mesma forma, se os acórdãos apontados como paradigma só demonstram
divergência com relação a um dos fundamentos assentados no acórdão recorrido
e o outro fundamento, por si só, é suficiente para a manutenção do decisum, não
há como se considerar demonstrada a necessária divergência de interpretação.
FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO
Fl. 413
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a
forma de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão
legal neste diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição
para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito
em sua integralidade.
Decisão
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, somente quanto aos serviços de frete na
aquisição de leite e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votaram pelas
conclusões os conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Luiz Eduardo de
Oliveira Santos, Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da Costa Pôssas.
Desta maneira, como visto o artigo 3o, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente
nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição
(inciso II, § 2o, art. 3o). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente
ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo
de aquisição do produto (art. 289, §1o do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo
os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para
produção.
Por fim, ressalto, a titulo de endosso, que a Receita Federal do Brasil recentemente
consolidou as normas relativas à apuração, cobrança, fiscalização, arrecadação e
administração do PIS/Pasep, Cofins, PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação por
meio da publicação da Instrução Normativa 2.121/2022, revogando a IN 1.911/2019
Dentre as modificações está ligada ao direito de fretes de insumos tributados à alíquota
zero ou com tributação suspensa, senão vejamos:
INSTRUÇÃO NORMATIVA RFB No 2121, DE 15 DE DEZEMBRO DE
2022
Consolida as normas sobre a apuração, a cobrança, a fiscalização, a arrecadação
e a administração da Contribuição para o PIS/Pasep, da Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (Cofins), da Contribuição para o PIS/Pasep-
Importação e da Cofins-Importação
Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os
bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de
produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços
(Lei no 10.637, de 2002, art. 3o, caput, inciso II, com redação dada pela Lei no
10.865, de 2004, art. 37; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 21).
§ 1o Consideram-se insumos, inclusive:
(...)
XVIII - frete e seguro relacionado à aquisição de bens considerados insumos que
foram vendidos ao seu adquirente com suspensão, alíquota 0% (zero por cento)
ou não incidência;
Fl. 414
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.871 - CSRF/3a Turma
Processo no 10680.903270/2015-19

Diante do exposto, nego provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional.
É como voto.

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do
recurso e, no mérito, negar provimento.

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator

Fl. 415
DF CARF MF
Original