Tribunal: CARF
Processo: 14367.000052/2010-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-11
Data de publicação: 2023-08-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/06/2007
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. EXIBIR DOCUMENTOS SOLICITADOS PELA FISCALIZAÇÃO. CFL 38.
Constitui infração deixar a empresa de exibir à fiscalização todos os documentos e livros relacionados com as contribuições previdenciárias.
ÔNUS DA PROVA.
É do contribuinte o ônus da prova quanto a fato extintivo ou modificativo de lançamento tributário regularmente constituído.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
14367.000052/2010-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-011.751 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
11 de julho de 2023
Recorrente
DH ENGENHARIA CONSTRUCAO CIVIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 30/06/2007
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. EXIBIR DOCUMENTOS SOLICITADOS
PELA FISCALIZAÇÃO. CFL 38.
Constitui infração deixar a empresa de exibir à fiscalização todos os
documentos e livros relacionados com as contribuições previdenciárias.
ÔNUS DA PROVA.
É do contribuinte o ônus da prova quanto a fato extintivo ou modificativo de
lançamento tributário regularmente constituído.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento
ao recurso interposto.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Diogo Cristian Denny, Gregório
Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino, Rodrigo Rigo Pinheiro e
Wilderson Botto (suplente convocado).
Relatório
Trata-se de recurso voluntário em face do Acórdão no 01-26.532 (fls. 346 a 352)
que julgou improcedente a impugnação e manteve o crédito lançado por meio do Auto de
Infração DEBCAD no 37.270.168-0, relativo à multa por ter o contribuinte deixado de exibir os
documentos fiscais solicitados pela Fiscalização (CFL 38).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 14367.000052/2010-11
Fl. 382
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-011.751 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 14367.000052/2010-11

Consta no Relatório Fiscal que o lançamento foi realizado por meio do
arbitramento das remunerações, com base na aferição indireta, uma vez a escrituração contábil
apresentada pela empresa (Livros Diário nos 07TA JUCEA 07/0010471 e 08 – TA JUCEA
08/0015654 e respectivos Livros Razão), não registra o movimento real da remuneração dos
segurados empregados a seu serviço, relativamente à obra de construção civil sob matrícula CEI
n° 31.460.02810/77, tendo sido a escrituração contábil desconsiderada e apurado por aferição
indireta a remuneração dos segurados empregados utilizados na execução dessa obra, com
lançamento das contribuições previdenciárias devidas.
As contribuições referem-se à obra de construção civil executada pelo
contribuinte na qualidade de empresa construtora, tendo como contratante a Prefeitura Municipal
de Coari e compreendendo a construção, por empreitada total, de um ginásio poliesportivo no
Município de Coari, conforme Contrato n° 012/2006 e respectivos termos aditivos 1o, 2o e 3o.
Consta o levantamento não declarado em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do
Tempo de Serviço e Informação à Previdência Social – GFIP, RA – REMUN APURADA POR
AFERIÇÃO IND (09/2006 a 06/2007).
A decisão restou assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/09/2006 a 30/06/2007
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.
Constitui infração, apresentar documento ou livro que contenha informação diversa da
realidade ou que omita informação verdadeira, consoante Art. 33, §§ 20 3o, da Lei no
8.212/91 e alterações posteriores.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A contribuinte foi cientificada da decisão em 10/09/2013 (fl. 354) e apresentou
recurso voluntário em 09/10/2013 (fls. 356 a 361) sustentando o descabimento do arbitramento
já que fez o devido recolhimento das contribuições devidas em razão da obra de construção civil.

Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
1. Da Obrigação Acessória (CFL 38)
A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização
dos tributos, nos termos do art. 113, § 2o, do Código Tributário Nacional – CTN (Lei no
Fl. 383
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-011.751 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 14367.000052/2010-11

5.172/66), tendo por escopo facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, sem que
represente a própria prestação pecuniária devida ao Ente Público1.
Na lição de Paulo de Barros Carvalho, são deveres instrumentais ou formais2 e o
descumprimento da obrigação acessória torna-se antecedente de uma norma que tem por
consequente a aplicação de penalidade tributária (multa)3.
Conquanto sejam chamadas de acessórias, Leandro Paulsen adverte que têm
autonomia relativamente às obrigações principais. Efetivamente, tratando-se de obrigações
tributárias acessórias, não vale o adágio sempre invocado no âmbito do direito civil, de que o
acessório segue o principal. Mesmo pessoas imunes ou isentas podem ser obrigadas ao
cumprimento de deveres formais4.
A Lei no 8.212/91 traz nos §§ 2o e 3o do artigo 33 a obrigação da empresa exibir
todos os documentos e livros relacionados com as contribuições previstas naquela lei.
Caso o contribuinte não apresente ou apresente com deficiência a documentação
previamente exigida pela Fiscalização Tributária por meio de intimação, tem-se a violação à
obrigação acessória.
A mesma disposição está descrita nos arts. 232 e 233 do Regulamento da
Previdência Social – RPS (Decreto no 3.048/99).
O 283, nc s II, ín “j”, d RPS, p su v z, d m n qu nf çã
qualquer dispositivo da Lei no 8.212/91 sujeita o responsável a multa quando a empresa deixar de
exibir os documentos e livros relacionados com as contribuições previstas neste Regulamento ou
apresentá-los sem atender às formalidades legais exigidas ou contendo informação diversa da
realidade ou, ainda, com omissão de informação verdadeira.
Trata-se da multa com Código de Fundamentação Legal – CFL 38.
CFL 38
Deixar a empresa, o servidor de órgão público da administração direta e indireta, o
segurado da previdência social, o serventuário da justiça ou o titular de serventia
extrajudicial, o síndico ou o administrador judicial ou o seu representante, o comissário
ou o liquidante de empresa em liquidação judicial ou extrajudicial de exibir qualquer
documento ou livro relacionado com as contribuições para a Seguridade Social, ou
apresentar documento ou livro que não atenda às formalidades legais exigidas, que
contenha informação diversa da realidade ou que omita informação verdadeira.
Tratando-se de obrigação acessória, veiculada por lei e desvinculada da obrigação
principal, a infração subsiste ainda que as verbas pagas pela empresa não constituam base de
cálculo das contribuições previstas na Lei no 8.212/91.
A Fiscalização relatou que a obra teve início em 05/04/2006 (Anotação de
Responsabilidade Técnica – ART no 3496) e finalizou em 11/06/2007, pois nesta data foram
emitidas as notas fiscais referentes às últimas medições, posto que o Termo de Recebimento
Definitivo da Obra, emitido pela Prefeitura Municipal de Coari, foi expedido em 05/06/2007 (fl.
9). Contudo, de acordo com as informações constantes em GFIP, folhas de pagamento e termos

1 REsp 1405244/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
08/08/2018, DJe 13/11/2018.
2 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva, 2019, p. 380.
3 CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva, 2019, p. 619.
4 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação. 2020, p. 310.
Fl. 384
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-011.751 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 14367.000052/2010-11

de rescisões, não havia mais trabalhadores na obra desde 21/12/2006, salvo um trabalhador,
demitido em 13/01/2007.
Para comprovar que a obra não finalizou em dezembro de 2006, a Fiscalização
trouxe os seguintes fatos:
5.3 Nas competências 02/2007, 03/2007, 04/2007, 05/2007 e 06/2007 foram
apresentadas GFIP sem movimento, conforme relatório CCORGFIP de 18/02/2009,
observando-se também a inexistência de folha de pagamento nessas competências;
5.4 Em 28/11/2006 foi firmado o 2 o Termo Aditivo do Contrato n° 12/2006 prevendo o
acréscimo de serviços e o consequente aumento de R$ 344.041,52 no valor original do
contrato (Termo Aditivo ref. ART n° 134, de 17/01/2007-CREA-AM);
5.5 O 3 o Termo Aditivo, de 22/12/2006 (extrato publicado no Diário Oficial do Estado
do Amazonas de 09/03/2007), prorrogou o prazo do Contrato no 12/2006 por mais 90
dias, contados de 24/12/2006 a 23/03/2007. Para continuidade dos serviços de
construção do ginásio (Termo Aditivo ref. ART n° 133, de 17/01/2007 - CREA-AM);
6. Em 01/03/2007, 09/03/2007, 20/03/2007 e 11/06/2007 foram emitidas
respectivamente, as notas fiscais de serviços n°s 159, 160, 161 e 164, referentes, nessa
ordem, à terceira, quarta, quinta e sexta (última) medições dos serviços de construção do
ginásio em tela;
7. Houve ainda a emissão em 02/05/2007, 21/05/2007 e respectivamente, das notas
fiscais de serviços n°s 162, 11/06/2007, 163 e 165, referentes, nessa ordem, à primeira,
segunda e terceira (última) medições dos acréscimos de serviços a que se refere o
subitem 5.4.
A Fiscalização conclui, então, que i) a continuidade da obra deu-se com
trabalhadores sem registro; ii) a escrituração contábil da recorrente não registra o movimento
real da remuneração dos segurados empregados a seu serviço (Livros Diário nos 07TA JUCEA
07/0010471 e 08 – TA JUCEA 08/0015654 e respectivos Livros Razão) e; iii) apurou, por
aferição indireta, a remuneração dos segurados empregados com lançamento das contribuições
previdenciárias devidas, com fundamento no art. 33, § 6o, da Lei no 8.212/91:
Art. 33. Ao Instituto Nacional do Seguro Social – INSS compete arrecadar, fiscalizar,
lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e
c do parágrafo único do art. 11, bem como as contribuições incidentes a título de
substituição; e à Secretaria da Receita Federal – SRF compete arrecadar, fiscalizar,
lançar e normatizar o recolhimento das contribuições sociais previstas nas alíneas d e e
do parágrafo único do art. 11, cabendo a ambos os órgãos, na esfera de sua
competência, promover a respectiva cobrança e aplicar as sanções previstas legalmente.
(Redação dada pela Lei no 10.256, de 2001). Vigente à época dos fatos geradores
Art. 33. À Secretaria da Receita Federal do Brasil compete planejar, executar,
acompanhar e avaliar as atividades relativas à tributação, à fiscalização, à arrecadação, à
cobrança e ao recolhimento das contribuições sociais previstas no parágrafo único do
art. 11 desta Lei, das contribuições incidentes a título de substituição e das devidas a
outras entidades e fundos. (Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009). Vigente à época
do lançamento.
§ 6o Se, no exame da escrituração contábil e de qualquer outro documento da empresa, a
fiscalização constatar que a contabilidade não registra o movimento real de
remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento e do lucro, serão apuradas,
por aferição indireta, as contribuições efetivamente devidas, cabendo à empresa o ônus
da prova em contrário.
m d nc s çã p v d nc c ív nç m n d u s
quando o contribuinte se recusar ou sonegar a apresentação de qualquer documento ou
informação. Ou seja, pu çã nd d d p n m d d f çã u z d pela
Fl. 385
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-011.751 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 14367.000052/2010-11

legislação previdenciária; contudo, estando no campo da exceção, deve atender a requisitos
mínimos que determinem com exatidão o surgimento do fato gerador da obrigação tributária.
Na mesma linha, o art. 235 do Regulamento da Previdência Social (RPS),
aprovado pelo Decreto no 3.048, de 06/05/1991, informa que se, no exame da escrituração
contábil e de qualquer outro documento da empresa, a fiscalização constatar que a
contabilidade não registra o movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, da
receita ou do faturamento e do lucro, esta será desconsiderada, sendo apuradas e lançadas de
ofício as contribuições devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário. (grifo nosso)
A Instrução Normativa RFB no 971/2009, por sua vez, trata do cálculo a ser
realizado na aferição indireta.
Em razão do mesmo procedimento fiscal foram lavrados, ao todo, 5 autos de
infração:
Processo
DEBCAD
Lançamento
14367.000049/2010-06
37.255.910-7
Contribuição patronal
14367.000050/2010-22
37.255.911-5
Contribuição empregados
14367.000051/2010-11
37.270.912-3
Contribuição Terceiros
14367.000052/2010-11
37.270.168-0
CFL 38
14367.00002010-66
37.270.169-8
CFL 68

Constitui infração deixar a empresa de exibir à Secretaria da Receita Federal do
Brasil todos os documentos e livros relacionados com as contribuições previstas na referida Lei.
A conclusão está em consonância com o entendimento do CARF:
(...) NULIDADE. LANÇAMENTO. Estando devidamente circunstanciado as razões de
fato e de direito que amparam lançamento fiscal lavrado em observância à legislação, e
não verificado cerceamento de defesa, carecem motivos para decretação de sua
nulidade. (...) INFRAÇÃO. CFL 38. DEIXAR DE EXIBIR DOCUMENTOS E
LIVROS. MULTA PELO DESCUMPRIMENTO DA OBRIGAÇÃO. Constitui
infração deixar de apresentar documentos ou livros relacionados com as contribuições
previdenciária nos moldes do §§ 2o e 3o do artigo 33 da Lei n° 8.212/91 combinado com
o art. 232 e art. 233, § único, do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado
pelo Decreto n° 3.048/99.
(Acórdão no 2202-008.313, Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda
Seção, publicado em 26/05/2021)
No processo administrativo fiscal, tal qual no processo civil, o ônus de provar a
veracidade do que afirma é do interessado, in casu, da recorrente.
Em virtude do atributo da presunção de veracidade que caracteriza os atos
administrativos, dentre eles o lançamento tributário, há a inversão do ônus da prova, de modo
que o autuado deve buscar desconstituir o lançamento consumado através da apresentação de
provas que possam afastar a fidedignidade da peça produzida pela administração pública.
Fl. 386
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-011.751 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 14367.000052/2010-11

Não sendo provado o fato constitutivo do direito alegado pela recorrente, com
fundamento no arts. 373 do CPC, aplicado de forma subsidiária e supletiva ao processo
administrativo fiscal, e 36 da Lei n° 9.784/99, deve ser mantido o acórdão recorrido.
Portanto, sem razão o recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 387
DF CARF MF
Original