Tribunal: CARF
Processo: 10920.906176/2017-03
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA PAULA PEDROSA GIGLIO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-25
Data de publicação: 2023-11-17

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/11/2007 a 31/10/2013
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO É DO REAL ADQUIRENTE/ENCOMENDANTE QUE EFETUOU A CONTRATAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE PLEITO PELO IMPORTADOR.
Na importação por conta e ordem, é do real adquirente a legitimidade para pleitear restituição ou compensação de valor pago indevidamente ou a maior, a título de Cofins-Importação ou PIS/Pasep-Importação recolhidos por ocasião do registro da Declaração de Importação, não cabendo ao importador legitimidade para tal.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10920.906176/2017-03
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.251 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2023
Recorrente
JAYFEX CONSULTORIA E COMERCIO EXTERIOR LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/11/2007 a 31/10/2013
PIS/COFINS-IMPORTAÇÃO.
IMPORTAÇÃO
POR
CONTA
E
ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR COMPENSAÇÃO E
RESTITUIÇÃO É DO REAL ADQUIRENTE/ENCOMENDANTE QUE
EFETUOU A CONTRATAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE PLEITO
PELO IMPORTADOR.
Na importação por conta e ordem, é do real adquirente a legitimidade para
pleitear restituição ou compensação de valor pago indevidamente ou a maior, a
título de Cofins-Importação ou PIS/Pasep-Importação recolhidos por ocasião
do registro da Declaração de Importação, não cabendo ao importador
legitimidade para tal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Giglio - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Hélcio Lafetá Reis
(Presidente), Ricardo Sierra Fernandes, Márcio Robson Costa, Mateus Soares de Oliveira e Ana
Paula Pedrosa Giglio. Ausente momentaneamente a Conselheira Tatiana Josefovicz Belisário.

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10920.906176/2017-03
Fl. 552
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão no 16-081.862
exarado pela 20a Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil de São
Paulo/SP, em sessão de 22/03/2018, que julgou improcedente a Manifestação de
Inconformidade apresentada pela contribuinte acima identificada.
A Manifestação de Inconformidade de fls 06/19, instruída com os documentos de
fls. 20/53, foi proposta contra o Despacho Decisório no 126.765.406 (fl. 372), que reconheceu
parcialmente o pleito do contribuinte, de restituição e compensação de valores relativos à
PIS/Cofins, recolhidos a maior em despachos de importação promovidos por ela. Foi
homologado parcialmente o crédito, tendo sido aceito o valor de R$ 284.341,58 do direito
creditório pleiteado que era no total de R$3.098.870,23.
A DRF Joinville homologou, portanto, apenas parte das Declarações de
Compensação. Deixou de homologar o valor de R$ 2.814.528,65, em razão de os mesmos
serem referentes a créditos relativos a importações por conta e ordem de terceiros. O
Despacho Decisório justificou a negativa ao pleito da ora recorrente da seguinte forma:
"na importação direta o importador é parte legítima para solicitar o indébito passível de
restituição. Na importação por conta e ordem, por outro lado, o terceiro adquirente
(efetivo importador) é parte legítima para solicitar valores relativos a pagamentos
indevidos ou a maior da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-
Importação passíveis de restituição."
(Destacou-se)

Cabe mencionar que a empresa Jayfex entrou com ação judicial (processo no
5014064-86.2012.4.04.7201) pleiteando o reconhecimento de pagamento a maior de PIS/Cofins
relativos às Declarações de Importação de no 12/1612191-7 e 12/1007653-7 em razão da
inclusão do IPI e do ICMS na base de cálculo destas contribuições (fls 62/80). Obteve liminar
com antecipação de tutela (fls 90/93) e resultado final favorável ao seu pleito, tendo a sentença
transitado em julgado em 23/10/2014 (fls 58/59).

A Manifestação de Inconformidade apresentada (fls 06/19) se insurgiu contra a
decisão nos seguintes pontos:
- as declarações de importação por conta e ordem de terceiros realizadas pela
empresa, estariam incluídas na sentença judicial. Isto porque em seu pedido de tutela teria
efetuado expressa referência de que promove importações por conta e ordem de terceiros
- na liminar concedida, a decisão determinaria que fosse efetuado o reajuste da
base de cálculo do PIS/Cofins-Importação, incidentes sobre o despacho aduaneiro. Não
haveria nenhum tipo de exceção em razão de tratar-se de importações por conta e ordem. Tal
decisão foi integralmente mantida nas cortes superiores e transitada em julgado;
- não teria havido objeção por parte da União neste sentido durante o transcurso
da ação judicial;
- o importador seria o contribuinte da operação de importação
(independentemente se direta ou por conta e ordem), e consequentemente, o contribuinte do
PIS/Cofins –importação;
Fl. 553
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

- na importação por conta e ordem, o importador seria o contribuinte e o
adquirente da mercadoria, o contribuinte solidário (nos termos do artigo 121 do CTN e dos
artigos 5o e 6o da Lei n° 10.865, de 2004);
- estaria figurando como contribuinte que possui a relação jurídico tributária
da etapa do desembaraço aduaneiro;
Trouxe jurisprudência do STJ a fim de embasar suas alegações e requereu a
procedência do recurso com a homologação total do crédito pleiteado.

Em 22/03/2018, a 20a turma da DRJ São Paulo/SP proferiu o acórdão no 16-
081.862, no qual indeferiu a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo interessado, não
reconhecendo o direito creditório pleiteado.
Irresignada, a parte recorreu a este colegiado, através do Recurso Voluntário de fls
527/548, no qual alega, em síntese, as mesmas questões.

Voto
Conselheira Ana Paula Giglio, Relatora.

Da Admissibilidade do recurso
O Recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, de
sorte que dele se pode tomar conhecimento.

Da Compensação de Indébitos – Importações por Conta e Ordem
O fundamento para a denegação da compensação pleiteada pela recorrente foi o
entendimento de que a Jayfex. Consultoria e Comércio Exterior Ltda não seria parte legítima
para requerer a compensação/restituição de diferenças do PIS e da Cofins pagas a maior
em relação às Declarações de Importação objeto do pedido, visto que, na importação por conta
e ordem de terceiros, somente o adquirente das mercadorias importadas revestiria a
legitimidade necessária para pleitear o reconhecimento do direito creditório dos tributos
pagos indevidamente ou a maior no registro da DI.
Há diversos julgados nos quais este Conselho manifesta o entendimento de que
PIS/Pasep-Importação e Cofins-Importação não se constituem tributos que, por sua
natureza, comportariam transferência do respectivo encargo financeiro e que o sujeito
passivo das referidas contribuições não necessitaria comprovar à RFB que não repassou seu
encargo financeiro a terceira pessoa para ter direito à restituição do tributo pago indevidamente.
Nesses termos, a importadora estaria legitimada a requerer a restituição ou a compensação do
PIS/Cofins-Importação indevidamente recolhidos no registro da DI nas operações promovidas
por conta própria.
Fl. 554
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

Tal entendimento, entretanto, não se aplica às operações promovidas por
conta e ordem de terceiros. Como bem assentou a decisão administrativa de primeira instância
que denegou o pleito, não se aplica à importação por conta e ordem o disposto no art. 166 do
Código Tributário Nacional, visto que, nesta modalidade de importação, não há
repercussão de ônus financeiro pela natureza do tributo, mas em decorrência da relação
contratual entre adquirente e importador, com gravame financeiro gerado pela operação
suportado pelo primeiro.
O entendimento do Parecer Normativo Cosit/RFB n° 1, de 2017 é o de que, nos
casos de importação por conta e ordem, a legitimidade para o pedido de restituição é do
adquirente, pois o importador atua apenas como um representante (prestador de serviços)
perante o Fisco, por conta e ordem daquele, com recursos do adquirente. Logo, a conclusão é
que o adquirente é quem de fato importa a mercadoria ou produto. Este reconhecimento de que o
adquirente é quem pode aproveitar os créditos provenientes do efetivo pagamento do
PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação, no regime de apuração não cumulativa,
decorre do exposto nos art. 15 e 18 da Lei n° 10.865, de 2004:
Nestes casos, portanto, não se aplica à importação por conta e ordem o
disposto no art. 166, do CTN, que é voltado à restituição de tributos que comportem, por sua
natureza, transferência do respectivo encargo financeiro a terceiro. Na importação por conta
e ordem não há repercussão de ônus financeiro ao importador, pela própria natureza do tributo.
Há uma relação contratual entre adquirente (encomendante) e importador (prestador de
serviço), com gravame financeiro, gerado pela operação, suportado pelo primeiro, o real
adquirente.
Nesse sentido, o Parecer Cosit n° 47, de 2003, dispõe que: o art. 166 do CTN, não
buscou regular a restituição dos tributos objeto dessas transferências “voluntárias” de encargo
financeiro, mas sim a restituição daqueles tributos que, em razão de sua natureza jurídica (base de
cálculo e/ou fato gerador fixado na lei tributária que instituiu o tributo), comportam uma natural
transferência de seu encargo financeiro do sujeito passivo da obrigação tributária (contribuinte de
direito) a terceira pessoa (contribuinte de fato).
O mesmo entendimento também foi adotado pela 1a Turma Ordinária, da 3a
Câmara, desta Seção, de interesse da mesma recorrente:
“ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Data do fato gerador: 23/08/2012
COFINS-IMPORTAÇÃO. RESTITUIÇÃO. IMPORTAÇÃO POR CONTA E
ORDEM. LEGITIMIDADE PARA PLEITEAR RESTITUIÇÃO. ADQUIRENTE
CONTRATANTE.
A legitimidade para pleitear restituição de valor pago a maior ou indevidamente, a título
de COFINS IMPORTAÇÃO, em caso de importação por conta e ordem, é do real
adquirente que, por força de contrato, é o mandante da importação, aquele que
efetivamente assume os custos da importação, embora o faça através de uma interposta
pessoa.”
Processo n° 15165.722652/2012-35. .Acórdão n° 3301-008.485, de 26/08/2020.
Relator: Conselheiro Ari Vendramini

O pleito da recorrente para que o importador possa deter legitimidade de pleitear
restituição de PIS/Cofins–Importação em operações de importação por conta e ordem de
terceiros, traria a possibilidade de tomada de créditos da não cumulatividade tanto pelo
importador quanto pelo adquirente/encomendante. Tal fato, inviabilizaria o pedido de
Fl. 555
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

restituição feito pelo importador, sob pena de duplicidade de utilização do valor a ser
restituído/compensado.
O art. 18, da Lei no 10.865, de 2004 que dispõe sobre a Contribuição para os
Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público e a
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social incidentes sobre a importação de bens e
serviços, expressamente estabelece que na importação por conta e ordem de terceiros, os
créditos de PIS/COFINS-Importação deverão ser aproveitados pelo adquirente.
“Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e
da COFINS, nos termos dos arts. 2o e 3o das Leis no s 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de
determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento
das contribuições de que trata o art. 1o desta Lei, nas seguintes hipóteses:
(...)
Art. 17. As pessoas jurídicas importadoras dos produtos referidos nos §§ 1o a 3o , 5o a
10, 17 e 19 do art. 8o desta Lei poderão descontar crédito, para fins de determinação da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, em relação à importação desses produtos,
nas hipóteses:
(...)
Art. 18. No caso da importação por conta e ordem de terceiros, os créditos de que
tratam os arts. 15 e 17 desta Lei serão aproveitados pelo encomendante.”
(Destacou-se)

É este também é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça (STJ)
constante no acórdão do AgRg no REsp n° 1.573.681/SC, nos termos da ementa abaixo
transcrita:
“AgRg no RECURSO ESPECIAL No 1.573.681 SC (2015/03130146)
EMENTA. PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL.
AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. INCIDÊNCIA DA SÚMULA No 211 DO
STJ. RESTITUIÇÃO DE INDÉBITO PELO IMPORTADOR. PIS/COFINS-
IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS.
IMPOSSIBILIDADE. ART. 18 DA LEI No 10.865/04. LIMITES SUBJETIVOS DO
PROVIMENTO MANDAMENTAL. REVOLVIMENTO DO TÍTULO EXECUTIVO.
IMPOSSIBILIDADE. INCIDÊNCIA DA SÚMULA No 7 DO STJ. HONORÁRIOS
ADVOCATÍCIOS.
CABIMENTO.
EMBARGOS
À
EXECUÇÃO.
AÇÃO
AUTÔNOMA. REVISÃO DO QUANTUM. INCIDÊNCIA DA SÚMULA No 7 DO
STJ.
1. Os arts. 244, 741, III, 474, 566 e 568 do CPC; 5o e 6o Lei no 10.865/04; 119, 121, 123,
124, 127, 166 e 165 do CTN; e 6o da Lei no 12.016/09, e as teses a eles relativas, não
foram objeto de juízo de valor pelo tribunal de origem, o que impossibilita o
conhecimento do recurso especial em relação a eles por ausência de prequestionamento.
Incide, no ponto, o teor da Súmula no 211 do STJ.
2. O art. 18 da Lei no 10.865/04 dispõe que os créditos de que tratam os arts. 15 e 17 da
referida lei serão aproveitados pelo encomendante. Nesse sentido, não é possível ao
importador que realizou a operação por conta e ordem do terceiro repetir o indébito do
tributo pago a maior, até porque os créditos já podem ter sido utilizados pelo terceiro
encomendante e, assim, não poderiam ser restituído ao importador sob pena de dupla
repetição. O título judicial exequendo não poderia se referir às importações realizadas
por conta e ordem de terceiros, mas tão somente às operações realizadas pela própria
empresa importadora.”

Fl. 556
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

Desta forma, compreende-se que a importação direta o importador é a parte
legítima para solicitar o indébito passível de restituição/compensação. Na importação por conta
e ordem, por outro lado, o terceiro adquirente é a parte legítima para solicitar valores
relativos a pagamentos indevidos ou a maior da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e
da Cofins-Importação passíveis de restituição (por este ser o efetivo importador).

Da Sentença Judicial
A recorrente também se manifesta no sentido de que o indeferimento de seu
pedido de compensação teria desrespeitado a decisão do Poder Judiciário. A decisão da
DRF de Joinville de deferir a compensação somente das Declarações de Importação onde a
recorrente era a real adquirente da mercadoria, e indeferir a restituição/compensação
referente às declarações de importação onde a manifestante atuou por conta e ordem de terceiros,
estava amparada na legislação vigente.
Conforme já mencionado no Acórdão de fls 376/385, a ação judicial do processo
n° 5014064-86.2012.4.04.7201 teve como objetos a discussão da base de cálculo do
PIS/COFINS-importação a ser utilizada e o direito a pleitear restituição, conforme observado
na decisão de primeira instância (fl. 102) e da segunda instância (fl. 114).
No que diz respeito à importação por conta e ordem de terceiros, a recorrente
somente se manifesta uma única vez, quando de sua qualificação na petição inicial. Naquele
momento menciona que ela é sociedade empresária que teria como objeto social, dentre outros a
importação direta e indireta, esta última consistente na prestação de serviços de importação por
conta e ordem de terceiros e a importação por encomenda de diversos produtos estrangeiros.
A decisão judicial não aborda especificamente a questão referente ao tipo de
importação para qual seria devida a restituição/compensação, uma vez que o tipo não
estava no objeto da ação judicial.
Desta forma, a Receita Federal do Brasil somente poderá proceder a
restituição/compensação dos valores referentes às operações de importação que a legislação
permite, no caso as importações diretas. Para o caso de importação por conta e ordem de
terceiros, a legislação determina que o contribuinte do PIS/COFINS-importação é o adquirente
da mercadoria e não o importador contratado, não sendo possível a autorização o deferimento
conforme pleiteado.
Constata-se, portanto que não ocorreu o alegado desrespeito à decisão judicial,
não havendo fundamentos para reformar a decisão administrativa ou do Acórdão recorrido.

Fl. 557
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.251 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10920.906176/2017-03

Conclusão
Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário,
mantendo o indeferimento do direito creditório pleiteado.

(documento assinado digitalmente)
Ana Paula Giglio

Fl. 558
DF CARF MF
Original