Tribunal: CARF
Processo: 10940.902986/2017-44
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HELCIO LAFETA REIS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-19
Data de publicação: 2024-02-22

Ementa:

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.902986/2017-44
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.380 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
19 de dezembro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção
de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE
DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das
referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES
NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda
o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na
sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de
incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.902986/2017-44
Fl. 1365
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-
TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e
serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e
despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País
(art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera
indicação de “situação geograficamente espalhada” não é suficiente para aferir
o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e
utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em
elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO.
LOCAÇÃO
DE
VEÍCULOS.
EMPILHADEIRAS.
POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV,
do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito
ao crédito.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES
INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA
ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA
NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde
que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao
processo produtivo.
CRÉDITO
SOBRE
ENERGIA
ELÉTRICA
FORNECIDA
PELA
ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que,
se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de
cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não
houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não
havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa
fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
MÃO-DE-OBRA
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com
mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA.
CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação
acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa,
no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e
equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a
construções de edificações.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. SOFTWARE.
Fl. 1366
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Ensejam apuração de créditos de PIS e Cofins por uma pessoa jurídica
industrial o valor relativo à aquisição de programa de computador, ou os
correspondentes encargos de depreciação, no caso de programa responsável
pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que integra
a sua linha de produção.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda
instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil,
se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO
FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é
permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que
terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é
essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial
para fruição do benefício.
CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido na aquisição de
insumos destinados à produção de mercadoria, não havendo o que se falar em
crédito no caso de mera revenda.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as
aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo
Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais
requisitos da lei.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no
§3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE. Conforme
determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72,
Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao
crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu
crédito.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre,
permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de
Fl. 1367
DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após
escoado o prazo de 360 dias.

Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos, mas
desde que se refiram a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (I.1) embalagens para transporte, serviços de transporte de bens não geradores de
crédito (bens não tributados), transporte de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, despesas com energia elétrica relativas à demanda
contratada e custos de disponibilização do sistema e encargos de depreciação, se se tratar de bem
com vida útil acima de um ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho,
ventiladores (peças do equipamento), bombas de inocência, lavadores e varredora de piso e
máquina de pré-limpeza, vencidos os conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula
Pedrosa Giglio, que negavam provimento, e (I.2) serviço de frete pago à Transportadora A & S
Caminhões LTDA – ME, encargos de depreciação dos bens ativados identificados como
“Instalações Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto
Manifold” e frete no transporte de matérias-primas comprovado na segunda instância, vencido o
conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, que negava provimento; e, (II) por unanimidade de votos,
(II.1) para reverter as glosas de créditos, mas desde que se refiram a aquisições/dispêndios
devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica
domiciliada no País, relativos à locação de empilhadeiras e (II.2) para reconhecer o direito à
correção monetária dos créditos escriturais cujas glosas foram revertidas a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do pedido. Inicialmente, após a prolação do voto pelo Relator,
o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de diligência, proposta essa rejeitada
pelos demais conselheiros. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-
lhe aplicado o decidido no Acórdão no 3401-011.379, de 19 de dezembro de 2023, prolatado no
julgamento do processo 10940.902988/2017-33, paradigma ao qual o presente processo foi
vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis- Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Fl. 1368
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Trata-se de uma série de Pedidos de Ressarcimento referentes a saldo de créditos
de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, vinculados à receita não tributada do mercado interno,
relativos a diversos trimestres compreendidos entre 2011 a 2018.
Houve indeferimento parcial, cujos principais pontos foram sintetizados pela
instância de piso:
Aquisições de cooperados. Foram glosados os créditos sobre aquisições de bens
para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, feitas junto a
cooperados, tais como Frísia Cooperativa Agroindustrial, Agropecuária Jatibuca
Ltda, Uteva Agropecuária Ltda, Cooperativa Agropecuário Caete-Coac, entre
outras, com fulcro no art. 23, I e II, da Instrução Normativa SRF no 635/2006, o
qual prevê expressamente que as sociedades cooperativas podem apurar créditos
em relação a aquisição de título de bens para revenda e de bens e serviços
utilizados como insumo apenas na hipótese de aquisições “de não associados”;
Fornecimento de energia elétrica pela cooperativa de eletrificação rural
“Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda” - também é membro
cooperado da interessada, nos termos do art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006 que estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de
eletrificação rural a associados não fazem parte da base de cálculo das
contribuições e por isso não há que se falar em apuração de direito creditório pelo
adquirente desses bens e serviços, conforme dispõe art. 3o, § 2o, II, da Lei no
10.833/2003;
Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Em face da vedação
prevista no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foram glosados
os créditos apurados sobre aquisições de bens para revenda e bens utilizados como
insumos que não se sujeitaram ao pagamento das contribuições;
Bens e serviços utilizados como insumos. Solução de Consulta Cosit no 355/2017,
segundo a qual os produtos utilizados para realizar a desinfecção de ambiente
produtivo não podem ser considerados insumos, foram retirados da base de
cálculo dos créditos os valores correspondentes à aquisição de ácido nítrico 53%,
peróxido de hidrogênio e outros detergentes ou produtos químicos;
Embalagens de transporte, o material de embalagem que altera a forma de
apresentação do produto, aperfeiçoando-o para consumo, insere-se no conceito de
insumo para fins de apuração de crédito, o que não ocorre com as embalagens que
se destinem precipuamente ao transporte ou armazenamento dos produtos
elaborados;
Fretes no transporte de cargas na aquisição de bens não tributados, com base na
Solução de Divergência Cosit no 7/2016 e na Solução de Consulta Cosit no
292/2017, aplicou-se o entendimento de que os custos com fretes relativos à
aquisição de bens podem possibilitar a apuração de créditos apenas quando seja
permitido o creditamento em relação ao bem adquirido. Assim, foram glosados os
créditos apurados sobre valores de fretes quando da compra de produtos sujeitos à
Fl. 1369
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

alíquota zero (por exemplo, fertilizantes) e produtos vendidos com suspensão das
contribuições (por exemplo, leite).
Frete entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica - os gastos com transporte
de insumos e de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos da
mesma pessoa jurídica não geram direito a crédito (rações e defensivos);
Transporte de funcionários. Foram glosados créditos descritos na planilha do
contribuinte como “serviço de transporte de carga”, em face da verificação de que
se tratava na verdade de serviço de transporte de funcionários e transporte
coletivo, entre outros, para o que não há previsão legal para aproveitamento de
créditos.
Locação de veículos. Foram glosados os créditos referentes a despesas com
locação de empilhadeiras, haja vista que o aluguel de veículos não é abrangido
pelos incisos IV dos arts. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse
sentido, foi citado o entendimento constante da Solução de Consulta COSIT no
355/2017
Ativo intangível. Foram glosados os créditos apurados sobre aquisições de bens
classificados no ativo intangível, como “desenvolvimento de software”, haja vista
que no período de apuração em análise não havia previsão legal para o
aproveitamento de crédito em relação a bens classificados no ativo intangível.
Ausência de comprovação de operações. Foram glosados os créditos apurados
sobre operações em relação às quais não foram encontrados documentos
eletrônicos comprobatórios (que haviam sido solicitados por meio de intimação).
Tomador do frete. Foram glosados os valores referentes a algumas contratações de
serviços de frete em que o tomador não foi a Castrolanda – Cooperativa
Agroindustrial Ltda.
Aquisição de bem do ativo imobilizado de outra pessoa jurídica. Foram glosados
os créditos referentes a uma Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos,
contendo barracão de alvenaria, moega, silos, poço artesiano, entre outros bens,
adquirida pelo interessado da pessoa jurídica Espaço Armazéns Gerais Ltda. A
glosa foi motivada pelo fato de não haver incidência das contribuições sobre esse
tipo de operação (art. 3o, § 2o, IV, da Lei no 9.718/98).
Aquisições de pessoas físicas. Foram glosados os créditos relativos a bens
incorporados ao ativo imobilizado que foram adquiridos de pessoas físicas, tendo
em vista o disposto no §2o e o §3o, do art. 3o, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03,
segundo os quais o direito ao crédito se dá apenas quando os bens e serviços são
adquiridos de pessoa jurídica.
Bens do ativo imobilizado – Máquinas e equipamentos. Foram glosados créditos
relacionados com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, por não se tratar de bens utilizados na produção de bens destinados à
venda ou na prestação de serviços, mas sim de bens relacionados a atividades
Fl. 1370
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

intermediárias, para os quais não há direito de apuração de crédito, nos termos do
art. 3o, VI, da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003.
Bens do ativo imobilizado – Edificações. Foram glosados os créditos
indevidamente apropriados de forma acelerada em relação a despesas efetuadas
com benfeitorias, tendo em vista que as mesmas não se enquadram na regra do art.
6o da Lei no 11.488/2007 (que se refere a aquisição ou construção de edificações
para utilização na produção de bens ou na prestação de serviços).
Veículos. Foram glosados os créditos apropriados indevidamente de maneira
imediata em relação à aquisição de veículos incorporados ao ativo imobilizado.
Entendeu-se que nesse caso a apropriação dos créditos só poderia ser feita de
acordo com a regra geral, com base nos encargos de depreciação incorridos em
cada mês, haja vista que a apropriação imediata prevista na Lei no 11.774/2008
refere-se apenas a máquinas e equipamentos, não abrangendo os veículos.
Projeto Alsafe II e Projeto Manifold. Foram glosados os créditos relativos a
diversos itens que foram genericamente descritos pelo contribuinte como
“Instalações Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas
Projeto Manifold”, entre outros, tendo em vista que não foram apresentados
esclarecimentos em relação a tais projetos, apesar da intimação realizada para esse
fim.
Bens Usados. Nos termos do já citado art. 1o, § 3o, II, da Instrução Normativa no
457/2004, que veda a utilização de créditos na hipótese de aquisição de bens
usados.
Energia elétrica. Tendo em vista que o art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002 e o art.
3o, III, da Lei no 10.833/2003 permitem o creditamento apenas em relação às
despesas com energia elétrica “consumida” nos estabelecimentos da pessoa
jurídica, o que é confirmado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016, foram
excluídos da base de cálculo dos créditos os valores constantes das faturas de
energia elétrica referentes a contribuição para iluminação pública e demanda
contratada.
Crédito presumido – Batata. Foram glosados créditos presumidos relativos a
aquisição de batata, que haviam sido apurados pelo interessado com base no art.
8o da Lei no 10.925/2004. Essa glosa decorreu da constatação de que o interessado
utiliza a batata para a produção de batata frita classificada no código 2005.20.00
da NCM, produto que não está listado no rol taxativo previsto no referido art. 8o, o
que impede o aproveitamento do crédito ali tratado.
Crédito presumido – Soja in natura remetida para industrialização. Foram
glosados créditos presumidos apurados sobre a aquisição de soja in natura de
produtores pessoas físicas e de pessoas jurídicas cerealistas, tendo em vista que o
produto em questão foi remetido pelo interessado à Cargill Agrícola S/A para que
esta realizasse a industrialização por encomenda, produzindo “óleo bruto de soja
degomado” e “farelo de soja”.
Fl. 1371
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Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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Crédito presumido – Leite. Foram glosados os créditos presumidos apurados em
relação a: (i) aquisições de leite junto à Coop Escola dos Alunos do Centro
Estadual de Educação Profissional Olegário Macedo Ltda, em face da ausência
das respectivas notas fiscais eletrônicas; (ii) aquisições de leite junto às pessoas
jurídicas Laticínios Silvestre Ltda, Laticínios Qualitat Industria e Comercio e
Laticínios Ruhban Ltda, as quais são fábricas de laticínios e não exercem
atividade agropecuária, além de não exercerem cumulativamente as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, sendo portanto
incabível a apuração de crédito presumido nos termos do art. 8o da Lei no
10.925/2004; (iii) aquisições de leite in natura que não foi utilizado como insumo,
mas sim destinado à revenda para a Batavo Cooperativa Agroindustrial (Frísia), o
que afasta a possibilidade de apuração do crédito presumido nos termos do art. 8o
da Lei no 10.925/2004.
Ao tomar ciência do Despacho Decisório, a interessada apresentou Manifestação
de Inconformidade, alegando, em síntese, o seguinte:
- Inicialmente, destaca a apresentação do memorial explicativo do processo produtivo,
cuja finalidade é oferecer maiores subsídios à autoridade julgadora na compreensão da
estrutura industrial/produtiva da manifestante. Afirma que se trata de uma empresa
agroindustrial cuja atividade é a fabricação de laticínios, preparação do leite, comércio
atacadista de soja, serviços de industrialização, entre outras atividades, e que o
memorial explicativo demonstrará que todos os produtos objeto de glosa estão
vinculados ao processo produtivo. Assevera que esse “laudo” é fundamental para o
reconhecimento dos créditos questionados, pois a partir de sua leitura podem ser
verificados os setores do complexo industrial da manifestante onde são consumidos os
insumos, serviços e materiais intermediários.
- Com relação à glosa relativa às “aquisições de cooperados”, afirma que a autoridade
fiscal se equivoca ao considerar que as aquisições realizadas pela manifestante junto a
outras cooperativas não geram crédito. Afirma que praticamente todas as operações
realizadas por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins e que o fato
de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela
cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no inciso II
do § 2o do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, cita a Solução
de Consulta Cosit no 65/2014, a qual concluiu que “a aquisição de produtos junto a
cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime de apuração não
cumulativa”. Menciona também o Parecer PGFN/CAT no 1425/2014, segundo o qual o
direito ao crédito se mantém hígido quando o bem ou serviço está sujeito às
contribuições, independentemente de a compra e venda ser realizada entre cooperados.
- Quanto à glosa relativa à aquisição de energia elétrica junto à cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural”, alega que a autoridade efetuou o mesmo raciocínio da
glosa referida no item anterior, agora com menção às deduções e exclusões previstas
especificamente para as cooperativas de eletrificação rural. Assim, reitera a alegação de
que eventuais exclusões ou deduções para fins de apuração das contribuições devidas
não torna a base de cálculo fora da incidência do PIS e da Cofins, ou seja, a operação
continua sendo tributada. Para reforçar sua argumentação no sentido de que há
incidência de contribuições sociais sobre atos cooperativos, cita decisão proferida pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, que manteve autuação lavrada
contra uma cooperativa de eletrificação rural.
- Contesta a glosa relativa às “aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”,
alegando que Emenda no 42/2003 incluiu o § 12 no art. 195 da Constituição Federal e
assim elevou a nãocumulatividade do PIS e da COFINS à categoria de princípio
Fl. 1372
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

constitucional, sem restrições ao direito de apropriação de créditos, de modo que o
creditamento não pode ser impedido pelo simples fato de não haver incidência do
tributo em relação aos insumos isentos, não tributados ou sujeitos à alíquota zero. Além
disso, alega que em relação a uma parcela das notas fiscais listadas pela autoridade
fiscal o Código de Situação Tributária – CST é representado pelo no 051, cuja
transcrição é “operação nacional com direito a crédito – vinculada exclusivamente a
receita não tributada no mercado interno”. Defende que o CST no 051 autoriza a tomada
do crédito e que o fato de constar nas informações complementares da nota fiscal que
houve a suspensão da contribuição, por si só, não tem o condão de afastar esse crédito.
Especificamente em relação às aquisições de detergentes (por exemplo, Dermagel e
Oxiclean), afirma que inobstante na classificação desses produtos conste a NCM 38.08,
cuja descrição aponta “defensivos agrícolas”, trata-se de produtos utilizados para
assepsia e desinfecção no setor de produção leiteira (ordenha mecânica), ou seja, não
são de fato defensivos agrícolas sujeitos à alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da Lei
no 10.925/2004.
- No que tange ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e
da Cofins, assevera que a Receita Federal extrapolou os limites de sua competência ao
fixar uma interpretação restritiva da matéria nas Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004. Aduz que a concepção estrita de insumo não se coaduna com a
base econômica do PIS e da COFINS e defende que devem ser considerados como
insumo todos os gastos ligados aos elementos produtivos que proporcionam a existência
do produto ou serviço, seu funcionamento, sua manutenção ou seu aprimoramento,
podendo o insumo integrar qualquer das etapas que resultem no produto ou serviço (até
as posteriores), desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
produção. Cita decisões do CARF no sentido de que o conceito de insumo não deve ser
atrelado ao que consta na legislação do IPI, mas sim se aproximar do conceito de custos
dedutíveis para apuração do IRPJ, abrangendo todos os custos e despesas necessárias,
usuais e normais da atividade da empresa. Afirma que no presente caso, além de os
insumos glosados estarem de acordo com as Instruções Normativas nos 247/2002 e
404/2004, o direito ao crédito fica ainda mais evidenciado levando em consideração o
conceito proposto pelo CARF, motivo pelo qual as glosas não merecem persistir,
conforme exemplos a seguir.
- Em relação aos “produtos de limpeza e desinfecção”, menciona julgado do CARF em
que restou decidido que serviços de lavagem e desinfecção de instalações, máquinas e
equipamentos industriais dão direito ao creditamento para empresas do ramo
alimentício. Afirma que esse argumento é corroborado pelo Manual do DACON, que,
ao tratar da Linha 06A/02 – Bens Utilizados Como Insumos, especificou que entendem-
se como insumos os bens “utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à
venda: a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de
propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o
produto em fabricação, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado”. Alega
que a fiscalização deveria ter investigado a fundo a importância dos produtos adquiridos
dentro do seu processo produtivo e destaca que as informações necessárias para isso
foram apresentadas durante o processo fiscalizatório. Invoca ainda a Solução de
Consulta no 22, de 12/03/2012, a qual determinou que “produtos intermediários que
sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida na fabricação do produto destinado
à venda, são considerados insumos e podem compor a base de cálculo dos créditos a
serem descontados na apuração da contribuição para a COFINS e a contribuição
destinada ao PIS/PASEP não cumulativa”. Afirma também que, com relação aos
serviços não acatados pela Fiscalização, resta patente que são realizados em setores
essenciais do processo produtivo da empresa, utilizados em máquinas e equipamentos
necessários ao processo produtivo ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, gerando, portanto, direito a créditos.
Fl. 1373
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

- Para os “equipamentos de proteção individual e de segurança”, esclarece que são
produtos fornecidos aos trabalhadores por força de lei, tratando-se de itens essenciais e
obrigatórios para a segurança do processo fabril. Menciona decisão recente em que o
CARF entendeu que os materiais de segurança e proteção individual se enquadram
como custo de produção e dão direito ao crédito de PIS e Cofins. Com relação às
aquisições de “vestuários e uniformes”, afirma que a interpretação restritiva da
fiscalização não se sustenta. Nesse ponto, cita decisões do CARF no sentido de que a
indumentária de uso obrigatório na indústria de alimentos gera direito a crédito de
PIS/Cofins e afirma ser esse o caso da manifestante, que possui um grande número de
funcionários que trabalham em setores onde tanto a legislação quanto os órgãos e
entidades que zelam pela segurança do trabalhador exigem que estes sejam protegidos
com o uso de uniformes.
- Impugna a glosa relacionada às despesas com “florestamento e reflorestamento”,
aduzindo que a partir de 2014 a manifestante passou a exercer essa atividade também
como negócio, e não apenas para abastecimento próprio. Para comprovar essa alegação,
aponta notícia veiculada no site da cooperativa, segundo a qual “até 2013 o setor de
reflorestamento da Castrolanda era apenas uma unidade de custo, que fazia a
distribuição de matéria prima para abastecer caldeiras e fornalhas de secagem das
unidades consumidoras (...) Mas em 2014 essa realidade mudou (...) a área de
produção florestal se transformou numa Unidade de Negócios (...) Entre as novas
oportunidades de negócio prospectadas estão o fornecimento de cavaco, mediante
contrato, para usinas de cana-de-açúcar de São Paulo, a comercialização de toras (...)
e a produção de sementes de eucalipto”. A partir disso, entende que resta demonstrado
o direito ao crédito, mesmo sob a ótica da Solução de Consulta mencionada pela
fiscalização. Alega também que se trata de custos suportados em razão de obrigações
ambientais vinculadas a atividade econômica explorada pela empresa e, nessa condição,
devem ser considerados insumos.
- Contesta a glosa relativa aos “serviços de transporte de cargas na aquisição de bens”.
Nesse ponto, faz referência ao que já foi alegado em relação às “aquisições não sujeitas
ao pagamento das contribuições” e menciona alguns julgados do CARF no sentido da
possibilidade de creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
mercadorias tributadas com alíquota zero. Especificamente em relação aos fretes
relacionados ao tratamento de efluentes, alega que a legislação ambiental exige a
realização do tratamento dos resíduos existentes ou gerados no curso da atividade
industrial (Resoluções Conama no 357/2005 e 430/2011), o que demonstra a
essencialidade da despesa para o processo produtivo, conforme decidido pelo CARF em
diversas ocasiões.
- Em relação à glosa dos “serviços de transporte de carga – entre estabelecimentos de
uma mesma pessoa jurídica”, assevera que a autoridade fiscal entendeu
equivocadamente que houve movimentação de produto acabado entre estabelecimento
da mesma pessoa jurídica, sendo que o que efetivamente ocorreu foi a movimentação de
matérias primas entre as unidades industriais e de beneficiamento da manifestante.
Afirma que o laudo do processo produtivo anexado à manifestação comprova que não
se trata de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim, de
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento. Aqui, mais
uma vez, faz referência a decisões do CARF.
- Alega que a glosa referente a “transporte de funcionários” dispensa maiores
considerações, pois tal matéria já foi enfrentada de forma favorável aos contribuintes no
âmbito do CARF, conforme decisão mencionada. Afirma que o custo de transporte de
funcionários até o local de trabalho de produção tem a característica de insumo – custo
essencial para a atividade fim da manifestante – uma vez que suas unidades industriais
se encontram geograficamente espalhadas.
- Apresenta questionamento referente a glosa de “locação de veículos”, citando decisão
do CARF que permitiu a apuração de créditos sobre esse tipo de despesa, e destacando
Fl. 1374
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

que os “veículos” nominados pela autoridade fiscal são empilhadeiras, facilmente
conceituadas como “máquina ou equipamento”, cujo custo de locação dá direito a
crédito nos termos do inc. IV do art. 3odas Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
- Impugna a glosa relacionada ao “ativo intangível”, alegando que o crédito aproveitado
se refere a ativo imobilizado destinado exclusivamente ao setor industrial/produtivo da
cooperativa. Assevera que a glosa se relaciona apenas a aquisições junto à empresa
Schiess Automação e Comércio Ltda, sendo que tais custos se referem a softwares
utilizados na Usina de Beneficiamento de Leite para controle do processo produtivo.
Cita a Solução de Consulta no 120 – SRRF08/Disit e conclui que a mesma autoriza a
apuração de crédito quando a aquisição de software for destinada a controle do processo
de produção. Supõe que a autoridade fiscal deve ter se equivocado em razão do CFOP
(material para uso ou consumo), bem como em razão do nome do fornecedor, que faz
referência a prestação de serviço de automação.
- Pugna pela concessão do direito à apresentação dos documentos referentes aos créditos
glosados pela autoridade fiscal no item “ausência de comprovação das operações”.
Defende a possibilidade de juntada dos mesmos durante a instrução do processo, haja
vista que se trata de documentos antigos que não foram localizados no momento da
diligência fiscal. Destaca a grande quantidade de documentos que foram solicitados
durante os trabalhos fiscais e afirma ser aceitável a ausência de apenas cinco operações,
as quais serão certamente comprovadas durante a instrução do feito.
- Quanto à glosa efetuada no tópico “tomador do serviço de frete não é a Castrolanda”,
afirma que o fato de o tomador do serviço ser outro contribuinte não é determinante
para o reconhecimento do direito ao crédito, uma vez que reste comprovado que foi a
manifestante, na condição de destinatária do produto adquirido, quem suportou o ônus
pelo custo no serviço de transporte. Assim, requer prazo e/ou diligência para
comprovação do pagamento pelo custo do frete em questão.
- Quanto à glosa relativa à “aquisição de bem do ativo imobilizado de outra pessoa
jurídica”, invoca o disposto no art. 311 do RIR/99, que dispõe sobre a taxa anual de
depreciação de bens adquiridos usados, para defender o direito da manifestante de
depreciar os bens adquiridos (Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos).
Argumenta que a legislação que regula os créditos das contribuições sociais não pode
ser interpretada de forma estática, sem levar em conta outras legislações (RIR/99) e sem
conhecimento quanto à eventual depreciação efetuada pela pessoa jurídica vendedora
(que pode não ter ocorrido). Assevera que demais documentos comprobatórios da
operação em questão serão apresentados durante a instrução do processo, tendo em vista
a complexidade da obtenção de tais documentos, uma vez que envolve outra pessoa
jurídica.
- Contesta também a glosa de “aquisições de pessoas físicas”, alegando que esses
valores não dizem respeito a custo de aquisição de bens, mas sim a prestação de mão-
de-obra de pessoa física. Argumenta que diante do já ressaltado conceito amplo de
insumo, pode-se afirmar que a mão-de-obra é verdadeiro custo diretamente relacionado
à produção de bens e devem, sem sombra de dúvida, ser considerada na apuração do
crédito das contribuições.
- Ataca a glosa relativa a bens do ativo imobilizado – “máquinas e equipamentos" -
afirmando que se trata de produtos utilizados diretamente no setor de produção da
empresa, sendo portanto possível o aproveitamento de créditos. Frisa que o CARF vem
decidindo favoravelmente a contribuintes que se creditaram de bens e serviços de itens
como materiais de limpeza e desinfecção, itens ligados ao transporte de produtos,
subprodutos e insumos, e, inclusive, serviços relacionados à lavagem de uniforme de
funcionários.
- Ataca a glosa relativa a “bens do ativo imobilizado – edificações”, alegando que o ato
normativo aplicado pela autoridade fiscal (§1o do art. 1o da IN no 457/04) não se aplica
Fl. 1375
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

ao caso, o qual é regido pela legislação superveniente (art. 6o da Lei no 11.488/2007),
que facultou às pessoas jurídicas a opção pela utilização, no prazo de 24 meses, de
créditos de PIS/COFINS decorrente de edificações e benfeitorias em imóveis, na
hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado adquiridas ou construídas
para utilização na produção de bens destinados à venda ou prestação de serviços. Nesse
sentido, menciona informações constantes da aba “Ajuda” do DACON, bem como
informações constantes do Perguntas e Respostas da EFD Contribuições.
- Em relação a glosa constante do tópico “Veículos”, afirma que se trata de custos
relativos aos equipamentos Empilhadeira e Trator, os quais, para qualquer efeito técnico
ou jurídico, não são veículos, mas sim máquinas e equipamentos destinados à produção
de bens e prestação de serviços, sendo, portanto, possível a apropriação imediata do
crédito nos termos da Lei no 11.774/2008.
- Quanto a glosa dos créditos referentes a itens descritos como “Projeto Alsafe II e
Projeto Manifold”, alega que se trata de bens incorporados ao ativo imobilizado,
realizados na Usina de Beneficiamento de Leite – UBL, concernentes ao centro de custo
“esterilização – UBL” e “pasteurização – UBL”. Requer o direito de apresentar
documentos para justificar esses créditos.
- Quanto à glosa relativa às despesas com “energia elétrica”, a conferência efetuada pela
autoridade fiscal se limitou às faturas de energia elétrica. Argumenta que para expurgar
os valores relativos a “demanda contratada” a autoridade fiscal deveria ter aprofundado
seu questionamento, mediante análise do contrato de fornecimento de energia elétrica,
para conhecer a operação e saber se a demanda foi ou não efetivamente utilizada.
- Quanto à glosa descrita pela autoridade fiscal no item “crédito presumido - batata”,
alega que o rol legal de produtos não é taxativo e afirma que a manifestante atende
todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela aquisição de batata junto a
produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa agroindustrial que industrializa
a batata, produzindo um novo produto destinado à alimentação humana. Afirma também
que os créditos em questão foram apurados na aquisição de batata classificada na NCM
2005.20.00, mas a fiscalização entendeu equivocadamente que a correta classificação do
produto corresponderia a NCM 0701.90.00, o que representa hipótese de exclusão do
referido direito creditório. Para demonstrar o equívoco da fiscalização, apresenta os
textos das referidas classificações e afirma que a NCM no 2005.20.00 pressupõe que a
batata não seja congelada, sendo que no caso a batata é congelada para a finalidade de
produção de batatas fritas, sendo então correta a classificação no NCM 0701.90.00.
- Discorda também da glosa do tópico “crédito presumido – soja in natura (Cargill) para
industrialização”, argumentando que de acordo com o conceito estabelecido pelo art. 4o
e incisos do Decreto no 7.212/2010 o termo “industrialização” não diz respeito
unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, pois alberga também a operação que modifique o acabamento, a
apresentação, finalidade e aperfeiçoamento para consumo do material. Defende que a
interpretação do termo “produzam” contido no art. 8o da Lei no 10.925/2004 pressupõe a
análise do referido art. 4o do Decreto no 7.212/2010, de modo que a remessa da soja à
pessoa jurídica Cargill Agrícola S/A para a realização de industrialização por
encomenda não é motivo para a glosa dos créditos, pois o óleo bruto degomado
produzido pela Cargill volta para o estabelecimento da manifestante e acaba sendo
aplicado no seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou vegetal.
- Contesta a glosa referente ao “crédito presumido – leite”, afirmando que a fiscalização
deixou de considerar as vendas de “leite pré beneficiado” realizadas pela manifestante.
Alega que além de adquirir o leite para a produção de derivados, a manifestante
comercializa o leite na forma “prébeneficiada”, o que configura industrialização, nos
termos do art. 4o, I e II, do Regulamento do IPI, e, consequentemente, permite o
enquadramento na hipótese de apuração de crédito presumido prevista no art. 8o da Lei
no 10.925/2004. Destaca também as operações com leite concentrado/desidratado, nas
Fl. 1376
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

quais o leite cru adquirido é transformado em outro produto em decorrência do processo
a que é submetido. No intuito de demonstrar que os “leites desidratados” não são
“leite”, mas sim derivados deste, aponta a diferença de classificação na NCM e cita
dispositivos do Regulamento da Inspeção Industrial e Sanitária de Produtos de Origem
Animal (RIISPOA) e do Regulamento Técnico de Identidade e Qualidade de Leite
Fluído a Granel de Uso Industrial (Portaria MAPA 146/96). Conclui que deve ser
reconhecido que a manifestante adquire o leite in natura junto ao produtor e, além de
produzir derivados, também comercializa o leite cru pré-beneficiado, o leite
concentrado e o creme de leite, que são produtos resultantes da industrialização do leite,
o que lhe garante o crédito presumido.
- Alega que tem direito à incidência de juros compensatórios e de correção monetária,
por meio da Taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor. Discorre sobre esse
assunto, ressaltando a importância da recomposição do valor original em bases reais, a
fim de evitar o enriquecimento sem causa do Estado e o consequente empobrecimento
injusto do contribuinte. Aduz que a demora no ressarcimento tem natureza de
“resistência ilegítima”, o que corrobora a necessidade de correção monetária do crédito
pleiteado, conforme julgados do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de
Justiça. Salienta que no caso não se trata de mero crédito escritural, mas sim de crédito
objeto de pedido de ressarcimento, no qual a mora do Fisco pode ser constatada pelo
decurso de mais de 360 dias entre os pedidos de ressarcimento e a data do
reconhecimento dos mesmos. Por fim, ressalta que os débitos cobrados pelo Estado
sempre são acrescidos da correção monetária, não sendo justo que o Estado queira
aplicar regra inversa quando se encontra na obrigação de restituir.
A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento julgou parcialmente
procedente/improcedente a manifestação de inconformidade.
Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário no qual,
basicamente, reitera as alegações já apresentadas na defesa anterior no tocante às glosas
mantidas, apresentando fundamentos sobre os seguintes tópicos:
5. MÉRITO – DAS GLOSAS APRESENTADAS NO DESPACHO DECISÓRIO
5.1 - BENS PARA A REVENDA
5.1.1 - AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
5.1.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
A) Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010, 2811.1990,
3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
5.3. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.3.1. AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
5.3.2. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO DE BENS
QUE NÃO GERAM CRÉDITO
5.3.3. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE
5.3.4. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA
5.4 LOCAÇÃO DE VEÍCULOS
Fl. 1377
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

5.5 ATIVO INTANGÍVEL
5.5 OPERAÇÕES NÃO COMPROVADAS
5.6 TOMADOR DO FRETE
5.7 AQUISIÇÃO DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO DE OUTRA PESSOA
JURÍDICA
5.8 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
5.9 BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
5.10 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - EDIFICAÇÕES
5.11 PROJETO ALSAFE E PROJETO MANIFOLD
5.12 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
5.13 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
5.14 CRÉDITO PRESUMIDO - SOJA REMETIDA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
5.15 CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE
6. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
Após, houve informação nos autos sobre ter sido impetrado Mandado de
Segurança para “imediata distribuição e inclusão em pauta para julgamento dos Recursos
Voluntários”, com prolação de sentença favorável.
É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas
preliminares.
Inicialmente, cumpre destacar que Recorrente é uma cooperativa que tem
por objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite, processamento
de carnes, comércio atacadista de soja, comércio atacadista de defensivos
agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos do solo, prestação de serviços
de armazenagem, serviços de abastecimento, serviços financeiros,
serviços técnicos e serviços sociais, serviços de industrialização, dentre
outras atividades.
Conceito de insumo
Fl. 1378
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração
de créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no
âmbito da Receita Federal do Brasil por meio das IN no 247/2002 e no
404/2004, que traziam um conceito mais restritivo acerca daquilo que
poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem
ou o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo
produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos normativos
foram recorrentemente questionadas, tendo sido apreciadas pelo Superior
Tribunal de Justiça nos autos do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do
Min. Napoleão Nunes Maia, em julgamento submetido à sistemática dos
recursos repetitivos, cuja conclusão, portanto, é de observância
obrigatória neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento
prevista nas INs SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição
ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado
item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Min. Regina Helena Costa:
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo
ou da execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de
qualidade, quantidade e/ou suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância
“é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração
do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção,
seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja “por imposição
legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-
cumulatividade aplicável às referidas contribuições, não corresponde
exatamente aos conceitos de “custos e despesas operacionais” utilizados
na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão todas as
despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício
da atividade empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente
que serão consideradas insumos.
Assim, ainda que se observem despesas importantes para a empresa,
inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente
essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade
desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da essencialidade deve ser
Fl. 1379
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva,
considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais
restritivo adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro
lado, igualmente, repeliu que fosse acolhido critério excessivamente
amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o conceito de
despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária
acerca da definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, levando-se em
conta as particularidades de cada processo produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem
sua aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação
como insumo à luz da previsão contida especificamente no inciso II dos
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 e não deve ser utilizado
para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de crédito
previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser
observado o disposto no art. 21 da Lei no 12.844, de 19 de julho de 2013,
de modo que as Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil
“deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias a que se refere o
caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que
versem sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da
Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a
Nota SEI no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de
dispensa de contestação recursos nos processos judiciais que versem
acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso
Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018,
acerca da nova conceituação de insumos cuja observância é obrigatória
no âmbito administrativo.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido
parecer, o conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade
desempenhada pelo contribuinte, em particular.
Nesse passo, as glosas serão enfrentadas utilizando os tópicos
apresentados no Recurso Voluntário.
5.1 - BENS PARA A REVENDA
5.1.1 - AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
Fl. 1380
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

A glosa dos créditos relativos a bens adquiridos para revenda e bens e
serviços destinados à utilização como insumos, fornecidos por
cooperados da Recorrente, conforme consta da decisão de piso, foi
fundamentada pela Autoridade Fiscal em atendimento ao disposto no art.
23 da Instrução Normativa SRF no 635, de 24/03/2006:
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita
bruta, os créditos calculados em relação a:
I -bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
(...)
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
A instância de piso advertiu ainda que, ao tempo da prolação do acórdão
recorrido, encontrava-se vigente a Instrução Normativa RFB n° 1.911, de
11/10/2019. Atualmente, a matéria é disciplinada pela Instrução
Normativa RFB n° 2.121, de 15/12/2022, que contém a mesma vedação:
Art. 323. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep
e da Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua
receita bruta, os créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os relacionados no
inciso II do art. 160;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados
como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou
produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, nos termos
do art. 176;
Nesse contexto, a discussão gira em torno da possibilidade de tomada de
créditos, por parte de uma sociedade cooperativa de produção
agropecuária, em relação a bens adquiridos para revenda, assim como
sobre bens e serviços utilizados como insumos, todos adquiridos dos
próprios cooperados.
A Recorrente afirma ser incontroverso que “não se limita o crédito em
razão da ‘pessoa jurídica’, necessário se faz demonstrar que as aquisições
junto a cooperados são regularmente tributadas, motivo pelo qual, “ainda
que não estivesse destacado na nota fiscal o valor das contribuições,
deve-se levar em consideração que houve a apuração do Pis e da Cofins
no ‘ato cooperado’, bem como esse custo compõe a comercialização da
mercadoria.” Como demonstrativo, reproduziu uma nota fiscal em seu
recurso:
Fl. 1381
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

E acrescenta ainda, o seguinte:
Muito embora a referida norma jurídica possa ser entendida no sentido de que
“as operações entre cooperativa e cooperados poderão ser deduzidas para fins
de apuração das contribuições”, por sua vez, o “ato cooperado” não se pode
confundir, por exemplo, com uma operação de venda tributada pela contribuição
do Pis e da Cofins.
Em que pese o aludido entendimento, a regra jurídica para apuração das
contribuições para Pis e Cofins não encontra ressonância na forma defendida
pela i. Autoridade Fiscal, tendo em vista que não pode haver confusão entre
“atos cooperados” e a “devida incidência” de todos os tributos nessas operações.
Para tanto, será justificada a interpretação quanto as normas jurídicas ora
transcritas, a fim de que haja a aplicação correta do direito ao presente caso.
Quanto a não cumulatividade da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, a
fim de explicar a matéria em tela, tem-se a limitação do inciso II do § 2o do art.
3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, repetido no inciso II do § 2o do
art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifou-se)
Temos na redação acima “quatro hipóteses” que não ensejam o direito ao crédito
para o adquirente: i) não sujeito ao pagamento da contribuição; ii) isenção, iii)
alíquota zero, e iv) não alcançados pela contribuição.
Fl. 1382
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

No entanto, é incontroverso que praticamente todas as operações (vendas)
realizadas por uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo
Pis e a Cofins. O fato de haver algumas deduções e/ou exclusões na apuração dos
tributos a recolher pela cooperativa/vendedora não caracteriza a limitação
prevista no inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
...
A limitação ao crédito, conforme prevê inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, aplica-se tão somente em relação a “bens” e
“serviços”, cujo determinado ato jurídico afastou dessas operações a incidência
das contribuições.
A contrario sensu estando o “bem” ou “serviço” sujeito as contribuições,
independentemente se a compra e venda é realizada entre cooperados, o direito
ao crédito se mantém hígido em razão de que a característica constitucional da
incidência que se submete a receita.
Entendo, contudo, que razão não lhe assiste, devendo prevalecer o
entendimento da instância de piso ao ressaltar que, para além da vedação
à apuração de crédito prevista nas citadas Instruções Normativas, a
própria essência da operação realizada entre a cooperativa e seus
associados, que poderão excluir da base de cálculo da COFINS e do
PIS/PASEP aqueles valores, decorrentes da comercialização de produto
por eles entregue à cooperativa, daí a vedação ao crédito.
É o que pode se apreender do voto condutor do Acórdão recorrido:
De qualquer forma, convém acrescentar que a vedação à apuração de crédito
prevista nas citadas Instruções Normativas encontra respaldo na própria essência
da operação realizada entre a cooperativa e seus associados, a qual não configura
uma compra e venda, mas sim mera entrega de produtos para comercialização ou
industrialização.
Isto é, as operações realizadas entre a cooperativa e seus cooperados não
caracterizam “aquisição”, portanto não há que se falar em apuração de créditos a
título de “aquisição” de bens para revenda e de aquisição de insumos. Nesse
sentido, pode-se mencionar os fundamentos da Solução de Consulta COSIT no
266, de 19/12/2018, publicada no DOU em 02/01/2019, da qual destaco seguinte
trecho:
...
A interessada contesta a glosa dos créditos, alegando que as operações realizadas
por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins. Argumenta
que o fato de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a
recolher pela cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito
prevista no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Em reforço a
essa alegação, invoca a Solução de Consulta COSIT no 65/2014, cuja conclusão
teria sido corroborada pelo Parecer PGFN/CAT no 1.425/2014.
Na Solução de Consulta mencionada pela interessada restou definido que “a
aquisição de produtos junto a cooperativas não impede o aproveitamento de
créditos no regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins, observados os limites e condições previstos na
legislação”. Esse entendimento foi fundamentado nas premissas de que “as
receitas das cooperativas, regra geral, estão sujeitas ao pagamento das
Fl. 1383
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

contribuições” e de que “as exclusões da base de cálculo às quais as
cooperativas têm direito não se confundem com não incidência, isenção,
suspensão ou redução de alíquota a 0 (zero)”.
Contudo, conforme já visto, a impossibilidade de apuração de créditos pela
cooperativa adquirente no caso de aquisição de bens de associados não decorre
apenas do fato de se tratar de operação não sujeita ao pagamento das
contribuições, mas também (e principalmente) do fato de se tratar de ato
cooperativo, o qual não configura uma aquisição de bens para revenda ou uma
aquisição de insumos passível de gerar créditos de PIS e COFINS.
Ou seja, a glosa dos créditos, no presente caso, não decorreu somente da
circunstância de os fornecedores dos bens serem sociedades cooperativas, mas
sim da condição de se tratar de pessoas jurídicas associadas da Cooperativa
Castrolanda. Aliás, observa-se que apenas uma parte dessas associadas são
sociedades cooperativas (Coperativa Agropecuária Caete-Coac e Frísia
Cooperativa Agroindustrial, por exemplo), sendo certo que diversas delas não
ostentam essa natureza (Uteva Agropecuária Ltda e Agropecuária Jatibuca Ltda,
entre outros).
Desse modo, a Solução de Consulta e o Parecer invocados pela interessada não
têm aplicação ao caso ora analisado. Em nenhum momento tais atos enfrentaram
a questão específica que aqui se coloca, que é a vedação à apuração de créditos
de PIS e COFINS por uma sociedade cooperativa de produção agropecuária em
relação a bens e serviços fornecidos por seus associados (sejam estes
cooperativas ou não).
Analisando a fundamentação da glosa, observa-se que a autoridade fiscal
glosou os créditos decorrentes da aquisição de produtos efetuada de
cooperados, por entender que estes não teriam sido oferecidos à
tributação e, nessa condição, não dariam direito ao crédito, tendo em
vista que s receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da
produção dos cooperados, poderão ser excluídas da base de cálculo do
PIS e da Cofins, ou seja, configuram operações não sujeitas ao
pagamento da contribuições.
Assim, entendo correta o enquadramento como atos cooperativos, que
não implicam operações de compra e venda de produtos, tendo em vista
que tais valores são excluídos das bases de cálculo do PIS e da COFINS
das sociedades cooperativas, do contrário seria conferido crédito de um
valor não oferecido à tributação pela Recorrente.
Conforme julgado no Recurso Especial no 1.164.716, será considerado
como ato cooperativo aquele praticado entre as cooperativas e seus
associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando
associados, para a consecução dos objetivos sociais,, nos termos do caput
do art. 79 da Lei no 5.764\19711, devendo ser aplicado então o decidido
pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto
ou mercadoria.
Fl. 1384
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Ademais, ainda segundo a decisão recorrida, deve-se observar a vedação
imposta pelo inciso II do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003, segundo o qual não dará direito a crédito o valor da
aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Tal entendimento tem sido adotado por este CARF, a exemplo do
Acórdão n. 3401-009.869 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária, de relatoria do ilustre Conselheiro Luis Felipe de
Barros Reche:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito a créditos da
não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as receitas das
cooperativas, decorrentes da comercialização da produção dos cooperados,
poderão ser excluídas da base de cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
Da mesma forma caminhou o Acórdão n. 3301-011.297– 3a Seção de
Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria da ilustre
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, no qual destaco excertos do
voto:
Do Direito ao Créditos nas Aquisições de Bens para Revenda - Aquisição de
Cooperados
Insurge-se contra o entendimento da Autoridade Fiscal, de que as aquisições
realizadas junto a cooperados não poderiam gerar crédito das contribuições
para o PIS e a COFINS, tendo em vista que a Instrução Normativa no
635/2006 restringe o crédito apenas para aquisições de “não associados”.
Não há razão no argumento. A decisão de piso foi precisa também neste tópico:
A possibilidade de descontar, do valor das contribuições incidentes sobre a
receita bruta, o crédito calculado em relação a aquisições de bens para revenda,
estava regulamentada, à época dos fatos, pela Instrução Normativa SRF no
635/2006, que assim dispunha: Dos Créditos a Descontar na Apuração da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
Dos créditos decorrentes de aquisição e pagamentos no mercado interno
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo
sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Fl. 1385
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Cofins podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita
bruta, os créditos calculados em relação a:
(...)
Tal disciplina mantém-se hígida até os dias atuais, através do art. 298, I, da IN
RFB no 1.911/2019. Assim, existe base legal para o desconto de créditos na
aquisição de não associados, mas inexiste base para o creditamento na aquisição
de associados.
Relevante, ainda, estar-se diante de ato cooperativo, na acepção dada pelo art. 79
da Lei no 5.764/1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e
institui o regime jurídico das sociedades cooperativas”), in verbis:
(...)
Inexistindo a incidência das contribuições, nas operações em questão, por
tratarem-se de atos cooperativos, é natural que inexista, também, o direito
ao creditamento, por força do inciso II do §2o do art. 3o da Lei no
10.637/2002.
(...)
Observe-se que tais conclusões foram evidenciadas, até mesmo, nos parágrafos 8
a 11 da própria Solução de Consulta no 151 - SRRF09/Disit, de 27 de junho de
2011, que a empresa utiliza em seu socorro em outros momentos da presente
Manifestação de Inconformidade.
Mantém-se, portanto, as disposições do Despacho Decisório.
Por tudo isso, nesse ponto a decisão não merece reparos, haja visto que
os atos praticados com seus cooperados são considerados atos
cooperativos, que não implicam operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria), não há que se falar na
possibilidade de tomada de créditos.
5.1.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
A Recorrente defende novamente que as receitas auferidas pelas
cooperativas de eletrificação rural são tributadas pelo PIS e pela COFINS
e, portanto, não haveria impedimento à apuração de créditos quando da
aquisição de energia elétrica da fornecedora de energia elétrica
Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda.
Contudo, as mesmas razões de decidir aplicam-se à glosa sobre créditos
apurados sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas por
cooperativa de eletrificação rural, a qual é membro cooperado da
Recorrente.
Há ainda dispositivo específico, qual seja o art. 12 da Instrução
Normativa no 635/2006, que estabelece que os bens e serviços vendidos
por cooperativa de eletrificação rural a associados não fazem parte da
base de cálculo das contribuições porquanto não permitem apuração de
direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços, também à luz do
disposto no mecionado art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Fl. 1386
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Tais fundamentos foram reiterados para justificar a manutenção das
glosas pela autoridade julgadora de primeira instância, ao qual reproduzo
em parte para utilizar como fundamento para as razões de decidir do
presente voto:
Essa alegação não merece prosperar, pois os valores recebidos por cooperativa
de eletrificação rural, referentes aos bens vendidos a associados, são excluídos da
base de cálculo do PIS e da COFINS por ela devidas, nos termos do art. 12, II da
Instrução Normativa SRF no 635/2006;
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
apurada pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada,
além do disposto no art. 9o, pela:
(...)
II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados
às atividades destes
Se o valor dessa receita é excluído da base de cálculo, é de se concluir que se
trata
de
operação
não
sujeita
ao
pagamento
das
contribuições.
Consequentemente, é vedado à interessada apurar créditos nesse caso, ex vi do
art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3o (....)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição.
De maneira semelhante ao que ocorreu em relação às glosas tratadas no tópico
anterior, aqui é necessário destacar que a glosa não decorreu simplesmente do
fato de o fornecedor ser uma cooperativa de eletrificação rural, mas sim do fato
de haver uma relação de cooperativismo entre esse fornecedor e a interessada,
relação essa que permite ao fornecedor excluir o valor da base de cálculo das
contribuições.
Em suma: as receitas da cooperativa de eletrificação rural, em termos gerais, não
são afastadas da tributação pelo PIS e COFINS, contudo, no caso específico das
receitas referentes aos bens vendidos aos associados, há uma regra que exclui a
tributação (art. 12, I, da IN 635/2006), o que acarreta a impossibilidade de
apuração de créditos para a adquirente, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Assim sendo, a glosa referente às despesas com energia elétrica adquirida
da Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda – Eletrorural deve ser
mantida integralmente.
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS
CONTRIBUIÇÕES
Fl. 1387
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

No presente caso foram consideradas como aquisição de bens não
sujeitos ao pagamento da contribuição, a compra de Oxiclean, Dermagel,
U-20 IPV, farelo de soja, entre outros.
A Recorrente, inicialmente, traz apontamento genérico sobre o equívoco
na
interpretação
literal
do
dispositivo
legal
que
veda
o
desconto/abatimento de créditos de PIS e COFINS na aquisição de
insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, que
violaria a finalidade da técnica não-cumulativa, em detrimento do
“objetivo finalístico do Governo Federal, que visa desonerar a carga
tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o consumidor final
tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço.” Veja-se:
Assim, inexistindo na Carta Constitucional de 1988, (§12 art. 195) qualquer
limitação expressa quanto a técnica da não-cumulatividade em relação ao PIS e a
COFINS, deve se entender que o tipo de desoneração preconizado pela Lei
10.865/04 ao inserir o § 2, II, em ambos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833,
também enquadra os insumos adquiridos com alíquota zero, conforme será
demonstrado nos tópicos seguintes.
Ainda há de se ressaltar que é equivocada a limitação do aproveitamento dos
créditos aqui debatidos, visto que, não obstante a previsão original de
tomada/desconto de crédito, em 30 de abril de 2004, foi editada a Lei 10.865/04,
que incluiu nos art.(s) 3o das Leis no 10.637 e 10.833 a seguinte vedação, in
litteris:
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou
serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [...]
Com base neste dispositivo, a Receita Federal entende ser imprescindível
que haja a tributação na etapa anterior para conferir ao contribuinte direito
ao crédito.
Ademais, o recurso traz apontamentos específicos apenas em relação ao
seguinte produto:
A) Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s
2809.2010, 811.1990, 3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
Houve contestação específica também no tocante a glosa de aquisições
de detergentes, quais sejam os produtos “Dermagel e Oxiclean”.
Segundo a Recorrente, mais uma vez teria havido equívoco por parte do
fornecedor, em se tratando de produtos não sujeitos à alíquota zero nos
termos do art. 1o, II, da Lei no 10.925/2004, uma vez que não se trata de
defensivos agrícolas, mas sim de produtos destinados à assepsia e
desinfecção no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas).
Cumpre registrar terem sido revertidas as glosas sobre produtos de
limpeza e desinfecção, em relação ao Dermagel e Oxiclean produtos, a
DRJ reitera o entendimento de que terá alíquota reduzida a zero o
produto que: (i) constituir um defensivo agropecuário e (ii) seja
classificado na posição 38.08 da TIPI:
Fl. 1388
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

O artigo 1o, inciso II, da Lei no 10.925/2004, tem a seguinte redação:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social -
COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado
interno de:
(...)
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas
matérias-primas;
Da leitura do dispositivo legal, depreende-se que a operação de venda no
mercado interno terá a alíquota do PIS e da COFINS reduzida a zero quando for
referente a produto que: (i) seja um defensivo agropecuário; (ii) seja classificado
na posição 38.08 da TIPI.
A respeito da classificação dos produtos na posição 38.08 da TIPI, não há
controvérsia. Acerca da matéria, a Lei no 10.925/2004 menciona
“defensivos agropecuários”, atribuindo-lhes os benefícios da redução a
0% (zero por cento) das alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e
da COFINS sobre a importação e a receita de venda no mercado interno.
Além disso, é obrigatório o reconhecimento como “defensivos agrícolas”
para que possam fazer jus ao benefício fiscal, cujos produtos, dependem,
obrigatoriamente, do respectivo registro perante o Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA.
A questão, portanto, reside na identificação ou não de tais produtos como
“defensivos agropecuários”, como defende a fiscalização:
No entanto, analisando as características apontadas pela própria interessada,
chega-se facilmente à conclusão de que os produtos em questão são defensivos
agropecuários. Segundo ela afirma, trata-se de produtos utilizados na assepsia e
desinfecção no setor de produção leiteira. Como exemplo, ela trouxe algumas
informações específicas a respeito da utilização do produto denominado
“Dermagel”, as quais são a seguir reproduzidas:
Utilizado como banho anti-séptico nos tetos (teat drip) na pós-ordenha, controla
e previne o surgimento de mastites pelo uso de princípios ativos naturais de
potente efeito antibacteriano.
A ação combinada do ácido láctico com ácido graxo de cadeia média e curta
consegue reduzir ao mínimo as populações microbianas (u.f.c.) no leite,
contribuindo na prevenção de mastites causadas por Staphilococcus aureus,
Streptococcus agaiactias e Carinebacterias.
Ora, essa descrição deixa evidente que se trata de um defensivo - produto
destinado à prevenção da ação danosa de seres vivos considerados nocivos (no
caso, bactérias) – destinado à utilização na atividade de pecuária leiteira. Nesse
ponto, é importante destacar que o dispositivo legal prevê a redução da alíquota a
zero para defensivos “agropecuários”, o que abrange não só os defensivos
“agrícolas”, mas também os voltados à “pecuária”, tais como os que estão sendo
aqui analisados.
Fl. 1389
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

A instância de piso aponta ainda que a Receita Federal do Brasil
pronunciou-se sobre o tema por meio da Solução de Consulta COSIT no
335, de 23/06/2017:
A Receita Federal do Brasil pronunciou-se sobre esse tema por meio da Solução
de Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017, publicado no DOU em 25/07/2017,
cuja ementa é transcrita a seguir:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL – COFINS DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS.
ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o, II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do
Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da
Lei no 10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto
no 2.376, de 1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do
Anexo do Decreto no 5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de
2005; Decreto no 7.660, de 2011.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do
Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da
Lei no 10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto
no 2.376, de 1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do
Anexo do Decreto no 5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de
2005; Decreto no 7.660, de 2011.
Conforme se extrai da Solução de Consulta, consideram-se “defensivos
agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art.
5o do Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao
Decreto no 5.053, de 2004. Vejamos o que estabelecem tais dispositivos:
Art. 5o Cabe ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento:
I - avaliar a eficiência agronômica dos agrotóxicos e afins para uso nos setores
de produção, armazenamento e beneficiamento de produtos agrícolas, nas
florestas plantadas e nas pastagens; e
II - conceder o registro, inclusive o RET, de agrotóxicos, produtos técnicos, pré-
misturas e afins para uso nos setores de produção, armazenamento e
beneficiamento de produtos agrícolas, nas florestas plantadas e nas pastagens,
atendidas as diretrizes e exigências dos Ministérios da Saúde e do Meio
Ambiente.
Fl. 1390
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

...
Art. 24. O produto de uso veterinário, produzido no País ou importado,
para efeito de licenciamento, deverá ser registrado no Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento.
Para a DRJ, os antissépticos e desinfetantes destinados à utilização em
setores de ordenha (tanto os utilizados diretamente nos animais como os
destinados à limpeza e assepsia de equipamentos e instalações) são
considerados produtos de uso veterinário e, nessa condição estão sujeitos
a registro pelo MAPA.
A Recorrente, por sua vez, defende não há na descrição da NCM 38.08
qualquer referência aos produtos adquiridos, que tenham a característica
de “defensivo agrícola” nos termos da Lei n. 10.925/20049, e nem
poderia ser diferente haja visto o uso para assepsia e desinfecção
utilizados no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas) dos
produtores de leite. Buscando provar que comercializa produtos não
classificados como “defensivos agropecuários”, sujeitos à alíquota zero,
apresenta o que segue:

Contudo, ainda que a Lei no 10.925/2004, tenha previsto a alíquota zero
sobre “defensivos agropecuários”, termo não utilizado pela TIPI,
acabando por abranger uma lista de produtos não necessariamente
idêntica aos da referida posição, entendo que os produtos ora em análise
são utilizados na pecuária (art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no
Fl. 1391
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

5.053, de 2004), com impactos na fauna e flora, consequentemente,
sujeitando-se a registro no MAPA.
Além disso, restou demonstrado que nas aquisições não houve o
pagamento das contribuições:
A título exemplificativo, pode-se consultar a nota fiscal eletrônica no 10.717 –
chave 3511 0503 6651 5700 0124 5500 1000 0107 1710 0001 1304 –, na qual é
possível verificar que as aquisições de U-20 IPV (Itens 3, 8, 23 e 24), Oxiclean
(Itens 7 e 11) e Dermagel (Itens 9, 10, 25 e 26) foram tributadas à alíquota zero
e, portanto, não se sujeitaram ao pagamento das contribuições.
Assim, devem ser mantidas as glosas sobre aquisições de mercadorias
não sujeitas à incidência da contribuição.
5.3. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.3.1. AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
A glosa recai sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme
shrink, fitas adesivas, palletes de madeira e outros, considerados pela
Autoridade Fiscal apenas para utilização apenas no transporte de
mercadorias, tendo sido mantida pela DRJ por se tratar de gasto posterior
à finalização do processo de produção:
Assim, as embalagens destinadas ao transporte de produtos elaborados – ou seja,
produtos acabados – não podem ser considerados insumos para fins de apuração
de créditos de PIS e COFINS, pois trata-se de bens utilizados após o término do
processo produtivo.
Nesse sentido, merecem destaque os itens 55 e 56 do Parecer Normativo no
5/2018:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO
A Recorrente, por sua vez, defende que os itens são utilizados em
diversas etapas do processo de produção, destacando trechos do Laudo de
Processo Produtivo:

Fl. 1392
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Depreende-se que o crédito relativo à aquisição de embalagens de
transporte consideradas como embalagens externas utilizadas para
logística e comercialização do “produto acabado”, não reconhecido
porque tais seguem com os produtos acabados durante o transporte, de
modo que não podem ser incluído no conceito de insumo.
No entanto, como dito, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios
de
essencialidade
ou
relevância,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou
serviço – para determinado processo produtivo, com base na concepção
de insumo construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no
julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR, que privilegiou a eficácia
do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Diante disso, entendo que os gastos com tais embalagens constituem
despesas essenciais e relevantes para a manutenção da qualidade dos
produtos fabricados pela Recorrente.
Com efeito, mostram-se intrínsecas ao processo de produção, com maior
importância no ramo alimentício, tendo em vista que o produto não teria
condições de ser escoado com a qualidade almejada se não fosse
embalado e acondicionado adequadamente.
No tocante aos conceitos de relevância e essencialidade, a Procuradoria
da Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual
identifica no que consistem esses critérios em conformidade com o voto
da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da
Ministra Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da
essencialidade aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
Fl. 1393
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

fundamentalmente, o produto ou serviço”, a)”constituindo elemento essencial e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ou “b) quando
menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade,
embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada
cadeia produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Trata-se de um gasto indispensável para viabilizar o correto escoamento
da produção, preservando as características do produto final, que nessa
lógica, a meu ver, integra as etapas que resultam na comercialização do
produto, cuja falta privaria os produtos de qualidade, quantidade,
sobretudo à luz da singularidade da cadeia produtiva.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste
Conselho, é certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a
31/12/2009
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
INSUMOS.
DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. O
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve
ser reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE No âmbito do regime não cumulativo, independentemente
de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens
utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em
condições de ser estocado e chegar ao consumidor em perfeitas condições,
são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão
29/07/2020 Relator José Renato Pereira de Deus - grifei)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2008
EMBALAGENS PARA TRANSPORTE. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de
insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR. Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos
produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância
para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições.
(Acórdão no 3301-009.494, Data da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane
Angelotti Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO.
ART. 17 DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em
manifestação de inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em
grau de recurso.
Fl. 1394
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

PRODUÇÃO DE PROVAS. JUNTADA DE DOCUMENTOS. PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa
pelo indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à
apresentação da manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de
pedido genérico de perícia. Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a
apresentação de prova documental, com as exceções ali listadas, deve ser feita no
momento da manifestação de inconformidade e que se considera não formulado
o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos exigidos em lei.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a
31/12/2010
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
EMBALAGENS
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de
transporte utilizadas no processo produtivo, com a finalidade de deixar o
produto em condições de ser estocado, transportado e/ou conservado são
consideradas insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos
das referidas contribuições.
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não
cumulativo, os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos
acabados, entre estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição
de insumos e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3201-008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado
Leonardo Vinicius Toledo de Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá
Pittondo Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes
Strech) se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e
exportação dos produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando
perfeitamente no conceito de insumo. Com efeito, as embalagens para transporte
se enquadram no critério da essencialidade como aquele que “diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive
de qualidade, quantidade e/ou suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos,
deve ser visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso
Especial n° 1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente
de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens
utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em
condições de ser estocado, são considerados insumos de produção e, nessa
Fl. 1395
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no
9303-011.240; Sessão de 10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens de transporte que mantêm o produto em
condições adequadas para ser transportado, portanto, devem ser
revertidas no presente caso.
5.3.2. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO
DE BENS QUE NÃO GERAM CRÉDITO
Depreende-se da decisão recorrida que os fretes objeto da glosa tratada
neste tópico são relacionados ao transporte de produtos não sujeitos ao
pagamento das contribuições.
Tratando-se de discussão bastante conhecida, as glosas foram impostas e
mantidas sob o fundamento de que as aquisições mencionadas não
geravam direito ao crédito e, por consequência, os fretes também não
poderiam gerar. Vejamos:
Portanto, faz-se necessário remeter aqui à fundamentação já apresentada neste
voto, no tópico “Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”, no
qual restou confirmada a regra aplicada pela fiscalização, segundo a qual não é
possível a apuração de créditos sobre referidas aquisições.
...
A Receita Federal do Brasil já se pronunciou diversas vezes no sentido de que só
há direito à apuração de créditos sobre o valor de fretes relativos à aquisição de
bens nos casos em que houver direito à apuração de créditos sobre o bem
adquirido. Assim é porque o valor do frete, quando suportado pelo adquirente, é
considerado parcela integrante do custo de aquisição do bem.
Nesse sentido são a Solução de Divergência Cosit no 7/2016 e a Solução de
Consulta Cosit no 292/2017, mencionadas pela autoridade fiscal, as quais têm
força vinculante no âmbito da Receita Federal do Brasil e cujos fundamentos,
por si sós, justificam a glosa efetuada. Como se não bastasse, esse entendimento
foi ainda confirmado pelo Parecer Normativo no 5/2018, conforme trechos a
seguir transcritos:
A meu ver, contudo, não é possível anular o direito ao crédito sobre
custos decorrentes de contratação de serviços prestados por pessoa
jurídica atrelada à sistemática não cumulativa do PIS e da Cofins, pelo
entendimento de que somente pode haver o correlato direito a crédito de
PIS/COFINS na hipótese da operação (aquisição de bens e produtos)
antecedente também estar sujeita à incidência de tais contribuições.
Sobre a situação em que parte do custo foi tributada (frete), com direito a
crédito, e parte do custo não foi tributada (mercadoria/insumo), aquele
conselheiro menciona excerto do voto do ilustríssimo colega Conselheiro
Leonardo Ogassawara de Araújo Branco:
Em primeiro lugar, há se de considerar que o custo de aquisição é composto pelo
valor da matéria prima (MP) adquirida e pelo valor do serviço de transporte
(frete) contratado para transporte até o estabelecimento industrial da contribuinte
Fl. 1396
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

(adquirente). Assim, uma vez que o custo total é composto por uma parte não
tributada (MP) e outra parte integralmente tributada (frete), a parcela tributada
(frete) compõe o custo de aquisição pelo valor líquido das contribuições. Logo,
há de se assentir que o frete enseja direito ao crédito, assim como os demais
dispêndios que integram o custo do produto acabado, tais como embalagens e
materiais intermediários.
Os fretes na aquisição de insumo importado, por seu turno, consistentes nas
aquisições de matéria prima (arroz beneficiado a granel) efetuadas de fornecedor
internacional, estão sujeitos à tributação das contribuições PIS e COFINS com
alíquota zero. Porém, o serviço de transporte (frete) contratado de pessoa jurídica
domiciliada no país, para transportar a referida matéria prima do porto até o
estabelecimento da contribuinte (importadora), onde será submetida aos
processos industriais de seleção e empacotamento, está sujeito à tributação
regular das prefaladas contribuições. Tal insumo (frete) compõe o custo da
matéria prima, como é sempre adotado na técnica do custo por absorção,
ensejando direito ao crédito das contribuições em apreço. Assim, é possível se
afirmar que, se o custo total do "insumo" é composto por uma parte que não foi
tributada (matéria prima sujeita à tributação com alíquota zero) e outra parte que
foi oferecida à tributação (frete), a parcela do frete compõe o custo de aquisição
pelo valor líquido das contribuições de PIS e COFINS e, logo, enseja direito ao
crédito, bem como os demais dispêndios que integram o custo do produto
acabado, tais como embalagens e materiais intermediários. (Acórdão 3401-
005.234 - 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 27/08/2018)
Assim, entendo que a premissa adotada pela fiscalização no presente
caso, segundo a qual o destino do crédito do frete, inevitavelmente, deve
seguir o mesmo regime da mercadoria transportada, mostra-se
equivocada.
Nesse sentido, destacam-se os seguintes acórdãos, incluindo um recente
desta Turma:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.637/2002, em seu art. 3o , § 2o , inciso II, veda o direito a créditos
da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não
sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último
quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos
à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância,
gera autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como
insumo, ainda que o bem transportado seja desonerado.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE
DE INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.
POSSIBILIDADE.
Fl. 1397
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Gera direito à apuração de créditos da não cumulatividade a aquisição de
serviços de fretes para a movimentação de insumos entre estabelecimentos do
contribuinte.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE
DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA
FIRMA. POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua
essencialidade à atividade do sujeito passivo. (Acórdão no 3401-010.520 – 3a
Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 15 de
dezembro de 2021)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. CREDITAMENTO DE LEITE "IN
NATURA" ADQUIRIDO DOS SEUS ASSOCIADOS.
Até a entrada em vigor da IN SRF no 636/2006 as cooperativas agropecuárias
tinham direito a apurar o crédito integral da contribuição social pela aquisição do
leite "in natura" dos seus associados.
FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a
forma de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão
legal neste diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição
para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito
em
sua
integralidade.
Recurso voluntário parcialmente provido. Direito creditório reconhecido em
parte. (Acórdão no 3402003.968–4aCâmara/2aTurma Ordinária. Sessão de 28 de
março de 2017)
Sendo assim, incidindo PIS/COFINS na operação de frete, há evidente
custo de aquisição para o contribuinte, o que dá ensejo ao correlato
creditamento, de modo de que neste ponto cabe reversão da glosa.
5.3.3. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE
Em que pese a descrição inicial como “serviço de transporte de carga”,
durante a etapa de fiscalização restou verificado que diversos destes
faziam referência, na verdade, a serviço de transporte de funcionários e
transporte coletivo, principalmente.
Tais glosas foram ratificadas pela DRJ por constituírem gastos para
viabilizar a mão de obra, motivo pelo qual não poderiam ser
considerados insumos, consoante itens 130 a 134 do Parecer Normativo
no 5/2018:
Fl. 1398
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

“De acordo com a autoridade fiscal, o contribuinte havia indicado que diversas
despesas sobre as quais houve apuração de créditos seriam relacionadas a
transporte de cargas, mas restou verificado que na realidade se tratava de serviço
de transporte de funcionários e vale-transporte, para o que não há previsão legal
de apuração de créditos.
Essa glosa deve ser mantida, haja vista que se trata de gastos destinados a
viabilizar a mão de obra, o que não pode ser considerado insumo, conforme itens
130 a 134 do Parecer Normativo no 5/2018: (...)”
Por outro lado, a Recorrente reitera que o transporte do funcionário não
configura pagamento de um benefício ao empregado, mas a contratação
de um serviço que viabiliza a produção, integrando o processo produtivo,
especialmente pelo fato de que suas unidades encontram-se espalhadas
pelo país, citando ainda a Solução de Consulta Disit/SRRF07 No
7081/2020:
Primeiramente, importa salientar que a própria Receita Federal, na Solução de
Consulta Disit/SRRF07 No 7081/2020, reconhece o direito ao creditamento de
PIS/COFINS com as despesas de vales-transportes, tendo em vista que é uma
despesa decorrente de imposição legal. Vejamos:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS COM VALE-
TRANSPORTE
DE
FUNCIONÁRIOS,
VALE-REFEIÇÃO,
VALE-
ALIMENTAÇÃO, FARDAMENTO E UNIFORMES.
Para fins de apuração de crédito da Cofins, o gasto com vales-transporte
fornecidos pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham diretamente
na produção de bens ou na prestação de serviços pode ser considerado insumo,
por ser despesa decorrente de imposição legal.”
...
A análise do direito ao crédito deve atentar para as características específicas da
atividade produtiva do contribuinte. Para a Recorrente, o transporte dos
funcionários até a indústria é fundamental ao processo produtivo.
Ou seja, o transporte do funcionário não configura pagamento de um benefício
ao empregado, mas a contratação de um serviço que viabiliza a produção,
integrando o processo produtivo.
Portanto, o custo de transporte de funcionário até o local de trabalho de
produção, torna-se dedutível para fins das contribuições sociais em razão da
característica de insumo, uma vez que as unidades industriais da Recorrente
se encontram geograficamente espalhada, de forma que este custo essencial
para a atividade fim. (g.n)
Como regra, filio-me ao entendimento de que no exercício da atividade
agroindustrial, na etapa anterior, quase sempre realizada em áreas rurais,
o transporte de trabalhadores para realizar atividades de plantio, corte e
cultivo, por exemplo, torna-se inerentes aquele específico ciclo de
produção.
No entanto, neste caso, a Recorrente argumenta que o custo de transporte
de funcionário decorre do deslocamento para as unidades industriais,
Fl. 1399
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

para os locais de produção. Diante disso, a mera indicação de “situação
geograficamente espalhada” não é suficiente para aferir o preenchimento
das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e utilização de
créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
Assim, não comprovada a certeza e liquidez dos créditos pleiteados,
deve ser mantida a glosa.
5.3.4. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE
ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA
Mais uma vez seguindo o informado pela instância de piso, os fretes ora
analisados são relacionados:
(i) transporte de matérias-primas, produtos intermediários e produtos
acabados;
(ii) transporte de leite coletado junto a produtores rurais, que seria
cabível apenas a apuração de créditos presumidos, e não dos créditos
básicos pleiteados pela interessada.
Para a Autoridade Fiscal estaria ocorrendo a transferência de produtos
acabados, a justificar o indeferimento da apuração de créditos, enquanto
a Recorrente reitera que se trata de movimentação de matérias primas
(insumos) para suas unidades de beneficiamento:
Outrossim, deve-se entender melhor a atividade agroindustrial da Recorrente
para certificar de que as despesas com transporte de carga são todas, sem
qualquer exceção, realizadas para a movimentação de matérias-primas entre
as unidades industriais e de beneficiamento.
Basta analisar o Laudo do Processo Produtivo que facilmente se comprova a
necessidade de deslocamento de um insumo/matéria-prima para uma das
unidades da Recorrente, tendo em vista a localização geográfica das plantas
industriais. Logo, não se tratam de deslocamento de produto final pronto
para comercialização, mas sim, insumos que serão utilizados em alguma das
unidades de beneficiamento.
Há no laudo, inclusive, fluxograma da distribuição de ração e matéria prima:
Fl. 1400
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas com fretes
para o transporte de produtos intermediários, em elaboração (inacabados)
e acabados, entre os estabelecimentos do próprio contribuinte, integram o
custo
de
produção
dos
produtos
fabricados/vendidos
e,
consequentemente, se enquadram no conceito de insumos, nos termos do
inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de
julho de 2019:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
NECESSIDADE
DE
COMPROVAÇÃO
DE
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso
Especial, é necessária a comprovação de divergência jurisprudencial pelo
recorrente. Não é possível a verificação de divergência quando as discussões
travadas no acordão recorrido e no paradigma se referem a matérias diversas.
Fl. 1401
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a
constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores
relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da
mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Além disso, deve ser considerado tratar-se de frete na “operação de venda”,
atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o, inciso IX e art. 15 da Lei n.o
10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos
entre unidades da Recorrente devem gerar créditos.
5.4 LOCAÇÃO DE VEÍCULOS
Trata-se em verdade de despesas com a locação de empilhadeiras, cuja
glosa foi mantida em face do entendimento constante da Solução de
Consulta COSIT n. 355, de 13/07/2017:
ALUGUEL DE EMPILHADEIRAS, PLATAFORMAS E MÁQUINAS PARA
USO NA MOVIMENTAÇÃO DE ESTOQUES, NO CARREGAMENTO DE
CAMINHÕES E NA LAVAGEM DA FÁBRICA
50. Nos termos do art. 3o, IV, da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do
art. 3o, IV, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, é possível o desconto
de créditos em relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a
pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”.
51. Conforme menciona a consulente, o aluguel é contratado junto a pessoa
jurídica domiciliada no Brasil e diz respeito a empilhadeiras, plataformas e
máquinas para utilização na organização e movimentação de estoques, no
carregamento de caminhões (escoamento da produção) e na lavagem da fábrica.
52. No caso do inciso IV do art. 3o das Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de
2002, exige-se apenas que os referidos bens sejam utilizados na “atividade da
empresa”. Portanto, não há a estrita vinculação ao processo produtivo do inciso
II do art. 3o das Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002.
53. Contudo, é necessário ressaltar que há restrições para apuração de créditos
dessa modalidade em relação a aluguel de veículos. Acerca do assunto, a Solução
de Consulta Cosit no 1, de 02 de janeiro de 2014, publicada no DOU de 10 de
fevereiro de 2014 (disponível na íntegra no sítio eletrônico da RFB <
http://idg.receita.fazenda.gov.br/>), que nos termos do art. 9o da Instrução
Normativa RFB no 1.396, de 2013, tem efeito vinculante no âmbito da RFB em
relação à interpretação a ser dada à matéria:
A Recorrente, por sua vez, defende que em casos análogos o CARF teria
reconhecido o direito ao crédito com os custos a título de aluguéis de
máquinas e equipamentos utilizados direta ou indiretamente no processo
produtivo, tendo em vista que o art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não
restringiu o desconto de créditos apenas às despesas de aluguéis de
máquinas e equipamentos ao processo produtivo da empresa:
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
DESPESAS
COM
ALUGUEL
DE
MAQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Fl. 1402
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de
créditos da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos
ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização
de créditos somente aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo.”
(Número do Processo 11516.724153/2013-85, Contribuinte BRF S.A., Tipo do
Recurso RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 28/08/2018, Relator(a)
Winderley Morais Pereira No Acórdão 3301-005.016)
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
DESPESAS
COM
ALUGUEL
DE
MAQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
DESCONTO
DE
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de
créditos da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos
ao processo produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização
de créditos somente aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no
processo produtivo.
(Número do Processo 10925.902583/2012-89, Contribuinte SADIA S.A., Tipo
do Recurso RECURSO VOLUNTARIO, Data da Sessão 28/08/2018, Relator(a)
WINDERLEY MORAIS PEREIRA No Acórdão 3301-005.015)
Entendo que a utilização de empilhadeiras para movimentação de bens
relacionados a atividades produtivas da pessoa jurídica pode ser
considerada essencial para a atividade produtiva, subsumindo-se ao
conceito de insumo consagrado pela jurisprudência.
No caso concreto, é possível verificar a pertinência em relação ao aluguel
de empilhadeiras, considerando-se fase no qual produtos são
movimentados.
Dessa forma, voto por dar provimento para reverter a glosa em relação
aos gastos comprovadamente incorridos com a locação de empilhadeiras.
5.5 ATIVO INTANGÍVEL
A Recorrente, desde o início, afirma que não aproveitou crédito
relativamente ao “ativo intangível”, como impôs a Autoridade Fiscal,
mas sim, sobre o ativo imobilizado destinado exclusivamente ao seu setor
industrial/produtivo, atrelado ao centro de custo para qual foi destinado o
produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se
refere a unidade de beneficiamento de leite. Além disso, atribui o alegado
equívoco sobre as operações em razão da indicação do CFOP (material
para uso ou consumo), bem como em razão do nome do fornecedor, o
qual faz referência a prestação de serviço de automação:
Fl. 1403
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

...
Outrossim, a análise tão somente CNAE da empresa prestadora do serviço é
muito rasa para ver toda a gama dos produtos e serviços prestados pela empresa.
No entanto, devem-se interpretar tais aquisições através do centro de custo para
qual foi destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO
UBL – que se refere a unidade de beneficiamento de leite.
Esses custos ocorreram especialmente para que a referida unidade recebesse a
habilitação para realizar exportações10, cujo um dos critérios é o investimento
em equipamentos para linha de produção, os quais foram instalados pela empresa
SCHIESS AUTOMACAO E COMERCIO LTDA.
Cumpre salientar que a referida empresa foi contratada para desenvolver
software do processo produtivo, especifico para suportar a diversidade dos
produtos indutrializados, buscando a qualidade, garantia e celeridade no processo
industrial ora automatizado, pois caso contrário não se aceitando o desconto dos
créditos para o processo industrial, a recorrente teria que voltar para a forja e
processos manuais, em um evidente retrocesso industrial.
Depreende-se da decisão recorrida que a glosa relativa a royalties e
serviços de “implantação e atualização de software” foi mantida por três
razões principais: i) por se tratar de bens do ativo intangível, para os
quais não havia previsão legal de apuração de créditos no período
analisado; ii) ausência de comprovação de que os produtos adquiridos
são destinados setor do processo produtivo e; iii) não seria possível
verificar que a empresa prestaria o serviço contratado tão somente pela
análise do CNAE:
A manifestante alega que não se trata de ativo intangível, mas sim de bens do
ativo imobilizado – equipamentos para a linha de produção - destinados ao seu
setor industrial/produtivo.
Fl. 1404
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Essa alegação não merece ser acatada, pois não está amparada em nenhum
elemento de prova e, diferentemente do que afirma o contribuinte, a análise do
centro de custo ao qual o bem é destinado não é suficiente para demonstrar que
se trata de bem do ativo imobilizado.
Em consulta ao cadastro da empresa fornecedora na Receita Federal do Brasil
(CNPJ), verifica-se que a mesma desenvolve as seguintes atividades:

Observa-se que tanto a DRJ, quanto a Recorrente, reconhecem que o
crédito gira em torno de um programa de computador (software). A
questão é que a Recorrente, exatamente pela ausência de regramento
legal à época no tocante ao ativo intangível, cuja possibilidade de
apuração de créditos de PIS e COFINS sobre encargos de amortização só
se tornou possível com o advento da Lei no 12.973/2014, o fez como
parte do ativo imobilizado.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na
produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
(Incluído pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
A Recorrente, portanto, reitera que os valores glosados pela fiscalização
referem-se à aquisição de software, aplicado diretamente no setor de
fabricação de produto final. Ao mesmo tempo, altera o fundamento,
defendendo o enquadramento como insumo, e não mais pela integração
ao ativo imobilizado da empresa, nos termos do art. 3o da Lei no 10.833,
de 2003 inciso VI.
Nesse cenário, primeiramente, a meu ver, extrapola a Autoridade Fiscal
quando discorda da forma de creditamento por intermédio da revisão de
validade de situação plenamente constituída, utilizando-se para tanto de
fundamento legal sequer vigente à época dos fatos. E mais, no momento
seguinte, nega in totum o direito ao crédito.
Fl. 1405
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Ocorre que, eventual edição de norma nova, vale para o futuro, ou seja,
não pode retroagir, especialmente quando o contribuinte seguiu a
orientação que vigorava à época da apuração do crédito.
Conforme suscitado desde a manifestação de inconformidade, o software
adquirido tinha por objeto a automação industrial, definida como uma
série de tecnologias que utilizam sistemas e dispositivos de controle,
como robótica e softwares, para automatizar processos e equipamentos
industriais, neste caso utilizados em unidades de beneficiamento de leite.
Nesse cenário, há de se considerar o entendimento delineado na Solução
de Consulta SRRF08/Disit no 120, de 2012, despesas com programa de
computador poderiam conferir direito a créditos da não cumulatividade
do PIS e da Cofins em se tratando “de programa responsável pelo direto
funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que integra a sua
linha de produção”, assim ementada:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS DIREITO A CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO
DO
VALOR
DE
PROGRAMAS
ADQUIRIDOS
POR
INDUSTRIA.
SERVIÇOS DE “MANUTENÇÃO” DE PROGRAMAS.
Ensejam apuração de créditos de Cofins por uma pessoa jurídica industrial os
encargos de depreciação de programa de computador tão-somente no caso de
programa responsável pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um
equipamento que integra a sua linha de produção. Integram o valor do programa
a depreciar os montantes despendidos com sua aquisição e licença de uso, ou
desenvolvimento, com a aquisição de atualização e/ou extensão de licença de
uso, com serviços de instalação e atualização, e com serviços de “manutenção”
que impliquem aumento de vida útil do programa em mais de um ano. Os valores
despendidos por pessoa jurídica industrial em serviços de “manutenção” de
programas de computador lhe ensejam apuração de créditos de Cofins, na forma
do art.3o, II, da Lei no10.833, de 2003, tão-somente se tais programas tiverem o
acima referido emprego em máquina ou em equipamento que integra a sua linha
de produção e, cumulativamente, esses serviços de “manutenção” não tenham
por efeito aumento de vida útil do programa que ultrapasse um ano. Dispositivos
Legais: Art. 3o, II, VI, e §1o, III, da Lei no 10.833, de 2003; art.301 do Decreto no
3000 (RIR), de 1999; IN SRF no 404, de 2004, art. 8o, I, b, III, a, e § 4o; art.2o,
ADI SRF no04, de 2007.
Isto posto, devem ser revertidas as glosas para apuração de créditos sobre
encargos de depreciação de programa de computador, tal qual pleiteado
originalmente pela Recorrente.
5.5 OPERAÇÕES NÃO COMPROVADAS
Durante a etapa de fiscalização, em planilha apresentada foram
informadas operações relativas à aquisição de serviços de frete, de
armazenagem e de locação de máquinas e equipamentos de diversas
pessoas jurídicas, como também aquisições de bens para o ativo
imobilizado, contudo, não foram encontrados os documentos
eletrônicos (Ct-e ou Nf-e) para a respectiva comprovação, o que também
não ocorreu no momento da manifestação de inconformidade. No
Fl. 1406
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

recurso, foram apresentados as notas fiscais de fls. 616 a 618 (transporte
de matéria prima).
Conferindo-se interpretação ampliada no tocante ao sistema que o
contencioso administrativo tributário, sobretudo os arts. 15 e 16 do
Decreto no 70.235/2016, podem ser apreciadas provas apresentadas em
sede de recurso voluntário, inseridas no contexto da discussão de matéria
em litígio, não havendo inovação, como ocorre no presente caso.
Assim, entendo pela possibilidade de apreciação dos documentos fiscais
apresentados, revertendo-se a glosa dos créditos referentes as notas
fiscais de fls. 616 a 618 (transporte de matéria prima).
5.6 TOMADOR DO FRETE
Originalmente, foram glosados créditos referentes a fretes cujos
conhecimentos de transporte eletrônicos apontam que o tomador de
serviços não teria sido a Recorrente, mas sim outra pessoa jurídica. Na
manifestação de inconformidade, a Recorrente se defendeu alegando que
teria suportado o ônus do custo do serviço, além de ter sido a destinatária
de fato do produto transportado.
Contudo, segundo a DRJ, tais alegações não estão comprovadas, uma vez
que nenhum documento teria sido anexado à manifestação.
Já no recurso, a Recorrente afirma que da análise da tabela Glosas - 4o
trimestre - 2013, indicação 11, verifica-se apenas uma operação com as
seguintes empresas participantes: Castrolanda Usina de Beneficiamento
de Leite e A & S Caminhões Ltda:

Diante disso, entende que a própria planilha elaborada pela fiscalização
já reconhecia como tomadora do frete a filial da Recorrente (Castrolanda
Usina de Beneficiamento de Leite), havendo evidente erro material no
fundamento de que não seria a tomadora do serviço de frete.
Por fim, defende a possibilidade de subcontratação de pessoas jurídicas
para realização dos serviços de frete, e o respectivo lançamento, por se
tratar de um serviço utilizado como insumo. Nesse sentido, anexa aos
Fl. 1407
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

serviços notas fiscais e demais documentos que comprovam que a
Recorrente é a tomadora do serviço, como exemplo:

Nada obstante reconhecer que os documentos não foram analisado pelo
juízo de primeira instância, entendo que a apreciação não implica em
supressão de instância, tratando-se de documentos fiscais, de modo que é
possível prosseguir com o julgamento nesta matéria, em harmonia com
os princípios da economia processual e da causa madura.
Em suma, entendo que a instrução na segunda instância supera a carência
probatória existente, de modo que sanada a ausência de provas no tocante
à Recorrente ser de fato tomadora dos serviços, entendo pela reversão
parcial da glosa, no tocante ao valor devidamente comprovado, pago a
Fl. 1408
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Transportadora A & S Caminhões LTDA – ME, referente ao documento
no 18449.
5.7 AQUISIÇÃO DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO DE OUTRA
PESSOA JURÍDICA
Neste ponto a discussão gira em torno da possibilidade de creditamento
na aquisição de bens usados para o ativo imobilizado, no tocante à
Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, adquirida pela
Recorrente, incluindo-se na unidade bens como barracão em alvenaria,
moega, silos, poço artesiano, entre outros.
Sobre essas glosas, a DRJ assim se pronunciou:
As receitas decorrentes de venda de bens do ativo imobilizado são excluídas da
base de cálculo das contribuições em tela, conforme disposto no art. 1o, VI, da
Lei no 10.637/2002, art. 1o, II, da Lei no 10.833/2003 e art. 3o, § 2o, IV, da Lei no
9.718/1998. Portanto, não há possibilidade de apuração de créditos sobre tais
bens, nos termos do dispositivo acima transcrito.
Além disso, há que se mencionar o disposto no art. 1o, § 3o, II, da Instrução
Normativa no 457/2004, dispositivo vigente na época dos fatos ora examinados,
que vedava expressamente a utilização de créditos em relação aos encargos de
depreciação bens incorporados ao ativo imobilizado na hipótese de aquisição de
bens usados. Essa regra também está presente na Instrução Normativa que
disciplina a matéria atualmente (art. 173, § 2o, II, da IN RFB no 1.911/2019).
Portanto, deve ser mantida a glosa referente aos encargos de depreciação da
Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos adquirida pela interessada
junto à pessoa jurídica Espaço Armazéns Gerais Ltda.
Já a Recorrente contesta as referidas glosas aduzindo que não se trata da
aquisição de bens usados, mas sim de bens novos em processo de
depreciação. Por conseguinte, seu direito estaria resguardado pelo art. 3o,
VI e VII das Leis no 10.637/2002 e n° 10.833/2003, sendo autorizada a
tomada de créditos calculados em relação às aquisições de máquinas,
equipamentos, construções, imóveis e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à
venda e em relação às edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou
de terceiros, utilizados nas atividades da empresa:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
...
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
O recorrente fundamenta suas razões, conforme abaixo reproduzo:
Fl. 1409
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Para esta operação a recorrente apresentou escritura de venda e compra de uma
Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, adquirida junto a Espaço
Armazéns Gerais Ltda. Entre, sendo que os bens incluídos nesta unidade como,
por exemplo, barracão em alvenaria, moega, silos, poço artesiano, entre outros
foram desconsiderados pela fiscalização para tomada de crédito.
Segundo o art. 3o, VI e VII das Leis no 10.637/2002 e n° 10.833/2003, a pessoa
jurídica poderia descontar do valor devido de PIS e COFINS, créditos calculados
em relação às aquisições de máquinas, equipamentos, construções, imóveis e
outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos para utilização na
produção de bens destinados à venda e em relação às edificações e benfeitorias
em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa.
Posteriormente, a Lei no 10.865/2004 estipulou que a partir de 1o de agosto de
2004 os créditos relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de
ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004 estarão proibidos
(incidente sobre máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda e
em relação às edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa). O mesmo diploma legal possibilitou tais
créditos somente em relação a bens e direitos do ativo imobilizado adquiridos a
partir de 1o de maio de 2004.
Ou seja, a norma supracitada não faz restrição ou cita impossibilidade de
creditamento de bens usados na rubrica do ativo imobilizado.
Outrossim, o r. acórdão menciona que Instrução Normativa no 457, de 18 de
outubro de 2004, da SRF, traria uma vedação a utilização de créditos na hipótese
de aquisição de bens usados.
Entretanto, o referido ato normativo não se aplicaria ao presente caso, tendo em
vista não se tratam de bens usados, mas sim de creditamento de bens novos em
processo de depreciação.
A compra da Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, da empresa
Espaço Armazéns Gerais Ltda., englobou também os direitos atinentes ao ativo
da empresa vendedora, portanto, teria a Recorrente teria passado a exercer o
direito de se creditar no valor referente ao PIS e à COFINS sobre a depreciação
dos bens integrantes deste ativo, bem como o fato de ter adquirido estes bens já
em processo de depreciação não os descaracterizaria como novos para fins de
creditamento.
Portanto, restou demonstrado o direito ao creditamento de PIS e COFINS sobre a
compra da Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos.
Ademais, inova ao afirmar que, de acordo com a Lei no 10.865/2004, a
partir de 1o de agosto de 2004 os créditos relativos à depreciação ou
amortização de bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30
de abril de 2004 estariam proibidos. Ao mesmo tempo, o dispositivo
legal teria possibilitado o creditamento somente em relação a bens e
direitos do ativo imobilizado adquiridos a partir de 1o de maio de 2004.
Sob qualquer ângulo, não lhe assiste razão, tendo em vista que conforte
já ventilado pela instância de piso, inexistindo o débito respectivo veda-
se o creditamento nos moldes do que determina o inciso II do caput do
art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Fl. 1410
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
§ 2° Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de
2004)
...
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como
insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não
alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Portanto inclusive na hipótese de aquisição de “bens novos em processo
de depreciação” que integravam o imobilizado da empresa vendedora, ou
seja, bens adquiridos com uso não estivessem totalmente depreciados,
ainda assim restaria impossibilitado o direito ao crédito haja vista a
exclusão da base de cálculo dos tributos.
Nesse sentido vem decidindo a Câmara Superior:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de
2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o,
II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de
2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o,
II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004. (Acórdão no 9303-011.671 – CSRF/3a
Turma. Sessão de julho de 2021)
Portanto, deve ser mantida a glosa.
5.8 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
Originalmente, tais glosas foram tratadas como bens incorporados ao
ativo imobilizado adquiridos de pessoa física:
Fl. 1411
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Por este motivo, os bens incorporados ao ativo imobilizado que foram adquiridos
de pessoa física foram retirados da base de cálculo dos créditos da Contribuição
para o PIS/Pasep e da Cofins.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste
tópico estão em tabela anexa (“Imobilizado – Glosa – 2o trimestre – 2011”),
sendo que na última coluna da tabela estará a indicação “11”.
Já na defesa anterior, reiterada no recurso voluntário, a Recorrente afirma
tratar-se em verdade de pagamentos pela prestação de mão-de-obra de
pessoa física. Vejamos:
Conforme ressaltado anteriormente, o conceito de insumo na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS deve ser
interpretado de forma extensiva, de modo que albergue todo e qualquer material
essencial ao processo produtivo da contribuinte. E é nesse diapasão que se pode
afirmar que a mão-de-obra é verdadeiro custo diretamente relacionado à
produção de bens, razão pela qual essas despesas, sem sombra de dúvida, devem
ser considerada como crédito das exações aqui em voga.
...
No caso em questão é inegável que serviços de instalação de granjas,
modernização do barracão e instalação das máquinas utilizadas no processo
produtivo são serviços essenciais para que a Recorrente cumpra a sua função
social.
Sendo assim, a glosa sobre aquisição de mão-de-obra de pessoas físicas deve ser
totalmente revertida.
Conforme atestado pela instância de piso e não impugnado pela
Recorrente, sequer houve prova para evidenciar a alegada contratação de
mão de obra.
Além disso, não há dúvida de que não houve a contratação de pessoa
jurídica para o fornecimento da mão-de-obra, mas sim a contratação de
trabalhadores avulso, pessoas físicas, com o subsequente repasse de
pagamentos a esses trabalhadores.
Nesse cenário, há evidente óbice legal para aproveitamento do crédito da
Contribuição ao PIS e da COFINS, em razão de valores relativos à mão
de obra repassados a pessoas físicas, seja pela vedação constante do § 2o
inciso I, do art. 3o:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o , a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
Como também em relação ao enquadramento como insumo, que exige a
aquisição de pessoa jurídica:
Fl. 1412
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Assim, deve ser mantido o acórdão recorrido quanto à matéria.
5.9
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO
–
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS
A glosa foi mantida pela inexistência de comprovação de que os itens
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da
empresa, à luz do disposto nos artigos 3o, VI, e 15 da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(....)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção
de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei
no 11.196, de 2005)
(....)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata
a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei
no 10.865, de 2004):
(...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
No presente caso, o contribuinte limitou-se a alegar que os itens glosados
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da
empresa, mas não apresentou provas nem argumentos hábeis para refutar a
conclusão da autoridade fiscal de que se trata de bens relacionados a atividades
intermediárias, para os quais não há direito de apuração de créditos. Portanto,
a glosa deve ser mantida.”
Conforme indicado pela Autoridade Fiscal, os itens referem-se a
varredora de piso, peças do equipamento de ventilação, lavadoras, porta
automática, porta vectorflex, secador de gás, bomba de incêndio,
máquina de cortina guincho, lav 500 lavadora, lavadora com motor,
betoneira portátil, lavadora wap, chuveiro e lava olhos, fragmentadora
aurora e máquina de pré-limpeza.
Sobre o uso dos equipamentos, a Recorrente apresenta o seguinte
descritivo:
As máquinas de cortina guincho são utilizados para subir e descer as cortinas das
granjas de suínos com o efeito de aclimatizar o ambiente.
Fl. 1413
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Os ventiladores são utilizados nas granjas de suínos com a tarefa de diminuir o
calor interno das pocilgas, bem como nos silos e armazéns para aclimatizar o
ambiente para manter a temperatura adequado ao produto armazenado.
Quanto as bombas de inocência, principalmente nas instalações onde existem
fornalhas, silos, caldeiras e industrias, no atendimento aos requisitos legais do
corpo de bombeiros, para enfim obter os alvarás de funcionamento.
Quanto aos pisos, isto se faz necessário a manutenção das instalações prediais,
para locomoção interno da movimentação das mercadorias, trânsito de pessoas,
caso em contrário haveria cratera dentro dos prédios, e principalmente nas
granjas suínos onde referidos animais são roedores e por questão fito sanitários
devem ser mantidos em condições ideias o piso das pocilgas.
O mesmo se aplicas as máquinas lavadores, cujo função é manter os ambientes
limpos para evitar a proliferação de pragas e doenças, protegendo os ambientes
para armazenar, beneficiar grãos ou na criação de suínos, por questões de saúde
pública e normas ambientais internacionais.
Dada a singela justificativa para a glosa, bem como a sua manutenção,
que em nenhum momento adentrou o processo produtivo da Recorrente,
entendo que o requisito legal que exige, que as máquinas, os
equipamentos sejam passíveis de ativação e que sejam empregados na
produção, tendo sido atendido o ônus probatório em relação aos itens
descritos e contextualizado pela Recorrente: máquinas de cortina
guincho; ventiladores (peças do equipamento); bombas de inocência;
lavadores e varredora de piso e máquina de pré-limpeza. Ressalvando,
desde que observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à
depreciação.
Em relação a betoneira portátil; porta vectorflex, secador de gás,
chuveiro e lava olhos e fragmentadora aurora, a recorrente não detalha
em seu recurso a sua essencialidade e relevância como o fez nas rubricas
mencionadas no destaque do recurso.
Concluo pelo parcial provimento para máquinas de cortina guincho;
ventiladores (peças do equipamento); bombas de inocência; lavadores e
varredora de piso e máquina de pré-limpeza. Ressalvando, desde que
observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à depreciação.
5.10 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO -
EDIFICAÇÕES
A glosa foi mantida sob o fundamento de que o art. 6o da Lei no
11.488/2007, prevê a possibilidade de desconto dos créditos no prazo de
24 meses na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado,
adquiridas para utilização na produção de bens ou na prestação de
serviços. E o § 5o do mesmo artigo, estabelece que o crédito pode ser
descontado apenas em relação a gastos efetuados na aquisição de
edificações novas ou na construção de edificações.
Fl. 1414
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Durante a fiscalização, teria sido verificada a apuração de crédito sobre
itens como “câmeras”, “melhorias escritório”, “portas pantográficas”,
não sendo possível enquadrar como aquisição de edificação nova, nem
construção de edificação, mas sim em benfeitorias efetuadas em
edificações já existentes.
Em sede de recurso, a Recorrente aponta as seguintes benfeitorias:
No caso em questão diversas benfeitorias foram realizadas, como instalação de
rack ponto de rede elétrico no laboratório UFR, materiais diversos para reforma
de cuba nos silos de reprocesso, monitoramento na UDR, cerca de alambrado,
ampliação de chaminé caldeira, ampliação RTD-20 silomax, ampliação de
instalações elétricas em barracão de produção e escritórios, barramento de cobre
para instalação elétrica do moinho, cerca para depósito da fábrica, concreto
usinado na base do silo, exaustor axial, fechamento da casa compressora de ar,
infraestrutura de TI e telefonia, instalação elétrica de sistemas de ar e ventilação
industrial, instalação de exaustores de barracão defensivos, instalação máquina
UHT, sistema de drenagem, sistema de eliminação de perdas, instalações
elétricas dos barracões e unidade velha de Itabera e Ponta Grossa, sistema de
exaustão astral, laboratório Nirs, instalação UBS da estação de tratamento de
sementes, muros de arrimo, piso endurit nas baias de recepção, piso na casa de
máquinas da camara fria, recuperação de piso de silo, rede de comunicação
laboratório nirs, rede estabilizada computadores falling number, reforma quadro
de comnado, revestimento em endurti, sistema de alarme paradox, substituição
telhado, tábuas de pinus e vigamento cobertura granja experimental de suínos.
Nesse contexto, insiste que a apuração de créditos no prazo de vinte e
quatro meses refere-se não a edificações, mas a benfeitorias efetuadas em
imóveis próprios, que amparo legal no art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
no 10.833/2003, verbis:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;”
Cita ainda a Solução de Consulta Cosit n. 98, de 25 de março de 2019,
como também o art. 6o, da Lei no 11.488/2007, que estabelece a
possibilidade de utilização do crédito de custos com benfeitorias em 24
(vinte e quatro) meses:
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e
quatro) meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que
tratam o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e o inciso VII do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas
ou construídas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a
aplicação, a cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de
Fl. 1415
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

dezembro de 2003, conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um
vinte e quatro avos) do custo de aquisição ou de construção da edificação.
§ 2o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, no custo de aquisição ou
construção da edificação não se inclui o valor:
I - de terrenos;
II - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
III - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições previstas no caput deste artigo em decorrência de imunidade, não
incidência, suspensão ou alíquota 0 (zero) da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins.
§ 3o Para os efeitos do inciso I do § 2o deste artigo, o valor das edificações deve
estar destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o
destaque baseado em laudo pericial.
§ 4o Para os efeitos dos incisos II e III do § 2o deste artigo, os valores dos custos
com mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento das contribuições deverão ser contabilizados em subcontas distintas.
§ 5o O disposto neste artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de
gastos incorridos a partir de 1o de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de
edificações novas ou na construção de edificações.
§ 6o Observado o disposto no § 5o deste artigo, o direito ao desconto de crédito
na forma do caput deste artigo aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra.
(g.n)
Do próprio teor do dispositivo legal citado, verifica-se o descabimento
parcial, haja visto à indicação de “benfeitorias”, ou seja, por não se tratar
de edificações novas ou de construções de edificações, não é possível o
desconto acelerado no prazo de 24 meses, de modo que os créditos
devem ser calculados de acordo com a depreciação em função do prazo
de vida útil do bem, seguindo a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o,
III, da Lei no 10.833/2003.
Conforme alertado desde a etapa de fiscalização, reforçado pela instância
de piso, o próprio dispositivo legal apontado faz referência direta a
“edificações” incorporadas ao ativo imobilizado, não havendo previsão
de sua aplicação no caso de “benfeitorias”. Por conseguinte, a apuração
de créditos em relação às referidas benfeitorias deveria ser efetuada de
acordo com a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no
10.833/20032, isto é, sobre o valor dos encargos de depreciação do bem,
determinados de acordo com a taxa fixada pela RFB em função do prazo
de vida útil do bem.
Nesse sentido, cita-se decisão recente:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a
30/06/2013
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. O desconto
de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação acelerada de
Fl. 1416
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa, no prazo de 48
(quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e equipamentos e, no
prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a construções de
edificações.
FRETES. OUTRAS SAÍDAS. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com fretes para o transporte de mercadorias não
identificadas, denominadas “outras saídas” não dão direito ao desconto de
créditos da contribuição. FRETES. FORMAÇÃO DE LOTE. EXPORTAÇÃO.
DEPÓSITO FECHADO OU ARMAZÉM GERAL. CRÉDITOS. É permitido o
desconto de crédito da contribuição em valores pagos a título de fretes para
formação de lotes de exportação e fretes pagos a título de transporte de produtos
para depósitos fechados ou armazéns gerais, em função de os mesmos se
enquadrarem no conceito de insumos, por comporem o custo da operação de
venda, previsto no artigo 3o, IX, da Lei no 10.833/2003. (Acórdão no 3301-
012.748 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de
28 de junho de 2023.
Isto posto, devem ser integralmente mantidas as glosas.
5.11 PROJETO ALSAFE E PROJETO MANIFOLD
Nesse ponto, as glosas referem-se aos itens descritos como “Instalações
Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas
Projeto Manifold”, tendo em vista que não foram apresentados
esclarecimentos, apesar da intimação realizada para esse fim. Veja-se:
Na manifestação de inconformidade, o contribuinte alega que se se trata de bens
incorporados ao ativo imobilizado. Contudo, não apresentou nenhum
esclarecimento mais aprofundado. Apenas requereu o direito de apresentar
documentos posteriormente.
Na manifestação de inconformidade, a Recorrente informou tratar-se de
bens incorporados ao ativo imobilizado, contudo, segundo a DRJ, não
teria apresentado nenhum esclarecimento mais aprofundado.
No recurso, informa que os custos incorridos foram realizados na Usina
de Beneficiamento de Leite - UBL, apresentando a título exemplificativo:

E acrescenta que o Projeto Alsafe-II consistiria na instalação de um
Tanque Asséptico, enquanto o Projeto Manifold seria relativo a um
conjunto de válvulas e linhas assépticas necessárias para interligar a
planta aos novos equipamentos e flexibilizar a produção, conforme
excertos reproduzidos abaixo:
Fl. 1417
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

O projeto Alsafe-II consiste na instalação de um Tanque Asséptico interligado
ao Esterilizador para acondicionamento de produtos de forma estéril por até 48
horas.
Este tanque proporciona aumento na confiabilidade de produção e também na
qualidade do produto, visto que sem o mesmo é necessário entrar em
esvaziamento/enchimento/recirculação sempre que a linha de envase tem uma
parada.
A instalação do mesmo foi viabilizada devido à crescente demanda de produtos
formulados com valor agregado.
O projeto Manifold é ligado ao outro projeto relatado neste recurso, tendo em
vista que se trata de um conjunto de válvulas e linhas assépticas necessárias para
interligar a planta aos novos equipamentos e flexibilizar a produção.
O projeto em questão foi viabilizado devido ao aumento no portifólio de
produtos e aumento no recebimento de leite na planta.
Colaciona ainda notas fiscais de serviços e aquisição de bens que
demonstrariam a incorporação ao ativo imobilizado para o uso no
processo produtivo do beneficiamento e tratamento do leite, em razão da
necessária instalação de novo maquinário para aumentar a produção e
qualidade do produto comercializado:

Fl. 1418
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Entendo pela admissibilidade de provas juntadas depois da manifestação
de inconformidade. Ademais, considerando o acesso à planilha que conta
com a descrição dos bens, durante a etapa de fiscalização, e uma vez que,
ao contrário do tópico anterior, não restou questionado o vínculo com o
processo produtivo, ou ainda o prazo e a forma correta de apuração dos
encargos de depreciação, entendo que não haja óbice ao reconhecimento
dos créditos, por terem sido juntados aos autos elementos de prova cuja
ausência foi suscitada como único obstáculo da liquidez e certeza dos
créditos pleiteados.
Finalmente, reconheço que os documentos não foram analisado pelo
juízo de primeira instância, contudo, entendo que, ratificando-se o
enquadramento como bens do ativo imobilizado, a apreciação não
implica em supressão de instância, tratando-se de documentos fiscais, de
modo que é possível prosseguir com o julgamento nesta matéria, em
harmonia com os princípios da economia processual e da causa madura.
Em suma, entendo que a instrução na segunda instância supera a carência
probatória existente, utilizando-me como referência o seguinte julgado
prolatado com fulcro no art. 1013, § 3o2, inciso I, do Código de Processo

2 Art. 1.013. A apelação devolverá ao tribunal o conhecimento da matéria impugnada.

...

§ 3o Se o processo estiver em condições de imediato julgamento, o tribunal deve decidir desde logo o mérito
quando:

I - reformar sentença fundada no art. 485 ;

II - decretar a nulidade da sentença por não ser ela congruente com os limites do pedido ou da causa de pedir;

Fl. 1419
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Civil, que traz critérios para considerar o processo em condições de
imediato julgamento:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2000 a 31/10/2000
CARÊNCIA PROBATÓRIA. PRELIMINAR SUPERADA. TEORIA DA
CAUSA MADURA. Superada a carência probatória arguida pela DRJ, e não
sendo caso de nulidade do acórdão a quo, cabível a análise das provas em
segunda instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo
Civil, se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
REPETIÇÃO DE INDÉBITO. PER/DCOMP. PAGAMENTO A MAIOR OU
INDEVIDO DE TRIBUTO. Caracterizado o pagamento a maior ou indevido da
contribuição, o contribuinte tem direito à repetição do indébito, segundo o
disposto no art. 165, I, do Código Tributário Nacional (CTN), uma vez
comprovada a sua certeza e liquidez. (Acórdão no 3402-010.971 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão de 24 de agosto de 2023)
Isto posto, entendo pela reversão da glosa relacionada a “Instalações
Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas
Projeto Manifold”, no tocante aos itens devidamente comprovados por
meio dos documentos acostados ao recurso e desde que no prazo e a
forma correta de apuração dos encargos de depreciação.
5.12 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto, a glosa se refere a valores de “contribuição para iluminação
pública”, e “demanda contratada” e “custo de disponibilização do
sistema”, que segundo a DRJ não poderiam ser objeto de creditamento,
sendo possível reconhecer apenas o direito ao crédito referente a energia
elétrica consumida, nos termos do art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002, e o
art. 3o, III, da Lei no 10.833/2003:
Portanto, mostra-se correta a glosa dos créditos apurados pela interessada em
relação aos valores constantes das faturas de energia elétrica concernentes a
“contribuição para iluminação pública”, “demanda contratada” e “custo de
disponibilização do sistema”.
Não procede a alegação de que a autoridade fiscal deveria ter se aprofundado na
análise do contrato de fornecimento de energia para saber se a “demanda
contratada” foi ou não efetivamente utilizada.
Ora, a existência de valores discriminados nas faturas como “demanda
contratada” indicam que não se trata de energia efetivamente consumida. Essa
informação é suficiente para justificar a glosa. Caberia à contribuinte apresentar
prova em contrário, ou seja, demonstrar que o valor em questão se refere a
energia consumida.

III - constatar a omissão no exame de um dos pedidos, hipótese em que poderá julgá-lo;

IV - decretar a nulidade de sentença por falta de fundamentação.

Fl. 1420
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

A Recorrente defende se enquadrar como “consumidor intensivo”, cuja
atividade necessita de alta tensão:
Primeiramente, cumpre explicitar que a demanda contratada surgiu para suprir as
necessidades dos chamados consumidores intensivos, indústrias, “shopping
centers” e outras pessoas jurídicas que, por sua atividade, necessitam de uma alta
tensão, como no caso da Recorrente.
Dessa forma, é necessária uma rede de alta potência, com linhas de transmissão
que operam em alta tensão e condutores com grandes bitolas. Isto porque, quanto
mais intenso é o consumo da energia em dado espaço de tempo, maior é a
potência utilizada e, consequentemente, a intensidade do fluxo da energia.
Como a intensidade do consumo depende da potência do aparelho em
funcionamento e do tempo em que permanece ligado, quanto maior é a carga
instalada, maiores serão os investimentos necessários para que a rede possa
suportar um intenso fluxo da energia, segundo as peculiares necessidades de cada
consumidor.
No caso da agroindústria é evidente que o consumo e necessidade de
disponibilidade de energia é necessária em grande quantidade.
Reproduz ainda trechos da Nota Técnica no 115/2005 de 18/4/05 da
Aneel,
que
definiria
a
metodologia
para
as
concessionárias,
permissionárias e autorizadas de distribuição adicionarem à tarifa de
energia elétrica homologada pela ANEEL os percentuais relativos ao
PIS/PASEP e a COFINS, em razão das alíquotas destes tributos terem
sofrido alterações representativas, com a alteração da sistemática de
apuração dos referidos tributos, sistema cumulativo para o não
cumulativo:
“considerando a decisão da Diretoria da ANEEL na 9a Reunião Pública
Ordinária, realizada em 14/03/2005 (Processo n° 48500.003826/04-03), que
aprovou por unanimidade o modelo de aditivo ao contrato de concessão, que
entre outros aspectos excluiu o PIS/PASEP e a COFINS do cálculo das receitas
das concessionárias, permissionárias e autorizadas de distribuição de energia
elétrica, doravante denominadas como “agentes de distribuição”, a presente Nota
Técnica tem como objetivo propor: a) metodologia para inclusão às tarifas
homologadas pela ANEEL dos valores devidos pelos agentes de distribuição
a título de PIS/PASEP e COFINS; e b) critérios e metodologia a serem
observadas pelos agentes de distribuição para cálculo e validação pela
fiscalização/ANEEL, dos impactos positivos ou negativos, decorrentes da
majoração das alíquotas e alteração do sistema de apuração do PIS/PASEP e
da COFINS, desde dezembro/2002, até a exclusão desses tributos da tarifa”.
Mais a frente a referida nota técnica prevê:
...
“IV. METODOLOGIA E CRITÉRIOS 19. As alíquotas efetivas do
PIS/PASEP e da COFINS serão apuradas pelos agentes de distribuição,
para serem adicionadas ao valor da tarifa homologada pela ANEEL,
conforme a seguinte metodologia: - Para os agentes de distribuição que
migraram do sistema cumulativo para o não cumulativo, apurar a base de cálculo
e as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS com os dados a seguir discriminados
1. Base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e a COFINS
Composição da base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS no mês de
Fl. 1421
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

referência Valor em R$ (1) Receita de Fornecimento (2) Receita de Suprimento
(3) Receita de Uso do Sistema de Distribuição (4) Total da Receita (1 + 2 +3) (5)
Total de Créditos (6) Base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS – (4 – 5)
2.Apuração das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS Apuração das Alíquotas
no mês de referência Valor / Percentual (1) Total da Receita (apurada na linha 4
do quadro anterior) (2) Base para cálculo do PIS/PASEP (Receita – Créditos) (3)
Base para cálculo da COFINS (Receita – Créditos) (4) Valor do PIS/PASEP
apurado (1,65% x Base para cálculo do PIS/PASEP (2)) (5) Valor da COFINS
apurada (7,6% x Base de cálculo da COFINS (3)) (6) Alíquota efetiva do
PIS/PASEP (4 / 1) (7) Alíquota efetiva da COFINS (5 / 1) 3. As alíquotas
apuradas no quadro anterior (mês de referência), deverão ser utilizadas conforme
tabela estabelecido a seguir: Mês de Referência Mês de utilização das alíquotas
Janeiro Março Fevereiro Abril Março Maio Abril Junho Maio Julho Junho
Agosto Julho Setembro Agosto Outubro Setembro Novembro Outubro
Dezembro Novembro Janeiro Dezembro Fevereiro 20. Apurada a alíquota e
definida a forma de aplicação, os agentes de distribuição deverão utilizar as
seguintes fórmulas, conforme a opção tributária e ou a forma de constituição da
empresa. - Agentes de distribuição sob o regime do sistema de apuração não
cumulativo do PIS/PASEP e da COFINS: Valor com a inclusão das alíquotas do
PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas
efetivas do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição que permanecem
com a alíquota cumulativa, ou, seja fixa: Valor com a inclusão das alíquotas do
PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas
nominais do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição enquadrados
como cooperativas que possuem consumidores não associados à cooperativa:
Valor com a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa
homologada pela ANEEL (1- (Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS))
24. Os agentes de distribuição enquadrados como cooperativas, que por ações
judiciais em função de interpretação da legislação não vêem calculando e
recolhendo o PIS/PASEP e a COFINS dos consumidores associados, não
deverão adicionar às tarifas homologadas pela ANEEL os percentuais relativos
aos citados tributos.”
Em precedente recente neste CARF, a Turma 3401 em decisão proferida
em setembro/2022, reverteu a glosa sobre o dispêndio com a demanda
contratada por não constituir “opção ou uma discricionariedade do
consumidor, pois tem caráter obrigatório, cujo intuito é o não
comprometimento do próprio funcionamento do estabelecimento, tendo
também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se encontra
concebido de forma a atender satisfatoriamente a toda a sociedade”, de
relatoria ex-Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco no
Acórdão no 3401-010.649 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a
Turma Ordinária.
Assim, utilizo-me de alguns excertos do bem fundamentado voto como
razões de decidir:
A Fiscalização, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no
inciso III do art. 3o da Lei no 10.833/20032, concluiu que o direito ao crédito sob
comento se restringia à energia elétrica efetivamente consumida nos
estabelecimentos da pessoa jurídica. Nesse sentido, no entendimento do agente
fiscal, tal direito não se estendia ao valor total da fatura de energia elétrica, pois
deviam ser glosados os créditos relativos às rubricas identificadas como “taxas
de iluminação pública”, “demanda contratada”, “juros”, “multa”, dentre outros,
por se encontrarem dissociadas da energia elétrica efetivamente consumida.
Fl. 1422
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Em relação à demanda contratada, a decisão de permitir o desconto de crédito em
relação a ela se deveu ao fato de que se tratava de dispêndio imanente ao
consumo de energia elétrica e não um acréscimo decorrente da mora no
pagamento ou um tributo instituído pelo poder público.
A demanda contratada é conceituada como a “demanda de potência ativa a ser
obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de
entrega, conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve
ser integralmente paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento,
expressa em quilowatts (kW)”3, nos termos da Resolução Normativa Aneel no
401, de 9 de setembro de 2010.
A “demanda contratada se aplica a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e é
utilizado como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da
unidade consumidora. Isto traz um compromisso do consumidor de alta tensão
em se manter dentro dos limites de demanda contratada especificada em
contrato. Evitando-se assim que haja uma sobrecarga no sistema por falta de
planejamento por parte do consumidor em relação à sua demanda contratada de
energia.” Havendo consumo superior ao contratado, “a concessionária cobrará
uma multa pelo excesso, em que a tarifa aplicada será 3x o valor da demanda
“normal” vigente.”
Constata-se, portanto, que o dispêndio com a demanda contratada não se refere a
uma opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter
obrigatório, cujo intuito é o não comprometimento do próprio funcionamento do
estabelecimento, tendo também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se
encontra concebido de forma a atender satisfatoriamente a toda a sociedade.
Nesse sentido, em relação às faturas de energia elétrica, afasta-se a glosa do
crédito decorrente da demanda contratada.
A disponibilização de potência mínima, portanto, configura imposição da
ANEEL no tocante à quantidade de potência que a distribuidora deve
assegurar, tendo como parâmetro o perfil de consumo, cuja contratação
depende, intrínseca e fundamentalmente, o processo produtivo da
Recorrente, ou seja, a demanda contratada, não apenas integra, como
constitui elemento estrutural e inseparável do processo produtivo,
impassível de subtração, atendendo aos critérios da relevância e
essencialidade.
Ainda que o referido voto tenha se limitado à análise do crédito relativo à
demanda contratada, entendo que a mesma lógica de enquadramento
como insumo aplica-se ao custo efetivamente suportado pela Recorrente
no tocante à disponibilização do sistema, haja visto que quanto maior a
demanda de potência do consumidor, maior o investimento necessário
para a disponibilização da energia, mantendo-se o adequado
dimensionamento de redes, transformadores, por exemplo.
Para não ficar apenas no precedente citado, trago o Acórdão 3201-
007.437, desta Turma, em sessão realizada em 17/11/2020, sob outra
formação, onde acompanhei o Relator, ex-Conselheiro Pedro Rinaldi de
Oliveira Lima, dando provimento, no qual passo reproduzir a ementa:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Fl. 1423
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. PRECEDENTE
JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
No regime não cumulativo das contribuições, o conteúdo semântico de insumo é
mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso
repetitivo, veio ao encontro da posição intermediária desenvolvida na
jurisprudência deste Conselho e, em razão do disposto no Art. 62 do Regimento
Interno deste Conselho, tem aplicação obrigatória.
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITO.
DEMANDA
CONTRATADA.
POSSIBILIDADE.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia, é inerente
ao consumo da energia elétrica, tem caráter obrigatório e é uma forma de garantir
o seu fornecimento, razão pela qual ele deve ser considerado para fins de
aproveitamento de crédito da contribuição não cumulativa.
(...)
Contudo em relação à Contribuição para Iluminação Pública, recorro
novamente ao Acórdão no 3201-007.437, no qual foi mantida a glosa,
onde “Em votação sucessiva, durante a sessão, a maioria votou por
reverter somente a glosa sobre a demanda contratada. Logo, as glosas
sobre os custos acessórios foram mantidas, considerando que a
legislação não autoriza o desconto de crédito em relação a tais
dispêndios”.
Portanto, não assiste razão à Recorrente em sua irresignação, pois mesmo
considerando a interpretação vigente para o conceito contemporâneo de
insumo, não se coaduna com a ideia de essencial ao seu processo
produtivo, e, assim, ser suscetível de geração de crédito a despesa
relativa à taxa de iluminação pública.
Assim, entendo incorreta a glosa dos créditos apenas em relação aos
valores constantes das faturas de energia elétrica concernentes à
“demanda contratada” e custo de disponibilização do sistema.
5.13 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
A Recorrente pretende apurar crédito presumido relativo à aquisição de
batatas utilizadas para a produção de batatas fritas classificadas no
código NCM 2005.20.00, nos termos do art. 8o da Lei no 10.925/2004:

No entanto, o produto não consta do rol listado no dispositivo, a seguir
transcrito:
Fl. 1424
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03,1804.00.00, 1805.00.00,
20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação
humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados
nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30,
12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Para defender a fruição do crédito presumido, afirma a Recorrente que o
rol
de
mercadorias
teria
caráter
meramente
exemplificativo,
considerando-se a batata como um insumo aplicado e integrado a tantos
outros insumos que vêm a compor o produto final da Recorrente, a partir
de uma interpretação finalística do princípio da não cumulatividade, não
repetindo em sede de recurso a alegação quanto ao suposto equívoco na
classificação, trazida na manifestação de inconformidade:
Com o devido respeito, a normatividade do “crédito presumido” em relação à
aquisição de batatas não é um rol taxativo em relação ao produto produzido pelo
contribuinte.
A Recorrente atende todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela
aquisição da batata junto ao produtor pessoa física, tendo em vista ser uma
empresa agroindustrial e que industrializa a batata produzindo um novo produto
com destinação a alimentação humana.
Nesse sentido, a Lei no 10.925, que permite o creditamento de PIS/COFINS em
diferentes percentuais, determina que seja observado o produto final para que
ocorra a devida incidência das contribuições, como também a finalidade que
motivou da sua concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz
alimento.
Em outras palavras, a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela
que o crédito deva ser efetuado tomando-se por referência o tratamento dado a
operação anterior, mas, sim, a destinação que é dada ao insumo dentro do
processo produtivo do contribuinte que realizará o crédito.
Nesse sentido, a batata é um insumo aplicado na produção de produtos
tributados, pois os mesmos se integram a tantos outros insumos que vem a
Fl. 1425
DF CARF MF
Original

Fl. 62 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

compor o produto final da Recorrente, como por exemplo a batata frita e outros
derivados.
Cumpre, também, salientar que o inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925,
permite a possibilidade de crepitamento: onde a batata in natura se caracteriza
como um insumo para a produção, do produto tributado, mesmo que seja na
NCM 2005.20.200, e que é a que consta nos documentos fiscais. Vejamos:
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições,
de alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide
Medida Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002 , e 10.833, de 29 de dezembro de 2003 , para
os demais produtos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Nada obstante os argumentos lançados, a meu ver, assiste razão à
instância de piso ao afirmar que o núcleo da previsão normativa é a
produção de determinados produtos fabricados a partir da aquisição de
insumos, sendo que o item batata frita não está contemplado no art. 8o da
Lei no. 10.825/2004. Ou seja, a concessão do crédito presumido está
condicionada à produção dos tipos ali tipificados, classificados nas NCM
listadas e destinados à alimentação humana ou animal. Logo, se o
produto final não atender a tais critérios, não haverá direito ao crédito.
No tocante ao pedido subsidiário, sequer justificado, no tocante à
permissão para o desconto de 35% (trinta e cinco por cento) de crédito
presumido, descrito no inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925, o
mesmo não será analisado por se tratar de evidente inovação.
Dessa feita, a glosa deve ser mantida.
5.14
CRÉDITO
PRESUMIDO
-
SOJA
REMETIDA
PARA
INDUSTRIALIZAÇÃO
Nesta glosa, foi considerada indevida a apuração de crédito presumido
sobre a aquisição de soja in natura remetido à empresa Cargill Agrícola
S/A para produção, por encomenda, de “óleo bruto de soja degomado”.
Ou seja, neste caso embora o óleo de soja (posição 15.07 da NCM) esteja
entre os produtos listados no citado art. 8o da Lei no 10.925/2004, o
crédito seria concedido apenas para pessoas jurídicas que efetivamente
“produzam” as mercadorias ali discriminadas.
Resumidamente, a Recorrente defende que o termo “industrialização”
não diz respeito unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte
realize a fabricação de sua mercadoria, alcançando também a
industrialização por encomenda, como operação que modifique o
acabamento, a apresentação, finalidade, aperfeiçoamento para consumo
de respetivo material. Além disso, a remessa da soja in natura para
transformação em óleo bruto degomado não poderia justificar a glosa,
Fl. 1426
DF CARF MF
Original

Fl. 63 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

uma vez que o referido óleo retornaria aos seus estabelecimentos, sendo
utilizado na produção de mercadorias de origem animal ou vegetal:
Em resumo, o que ocorre no processo produtivo da Recorrente é o seguinte:
Primeiramente, a compra de soja in natura, na sequência os produtos são
remetidos para a industrialização na Cargil, em Ponta Grossa.
Após a industrialização é obtido o óleo de soja degomado, sendo este produto
vendido no mercado interno ou utilizado em produtos do processo produtivo, já o
sub produto desta operação, o “farelo de soja”, é devolvido para a Recorrente.
Ao final, o farelo de soja recebido é utilizado como matéria prima na
industrialização das rações produzidas pelas fábricas, ou seja, é inegável que é
tanto o óleo quanto o farelo de soja são utilizados como insumos.
Ou seja, deve-se analisar destinação que é dada ao insumo dentro do
processo produtivo da contribuinte que realizará o crédito, tendo em vista
que a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o crédito
deva ser efetuado tomandose por referência o tratamento dado a operação
anterior, mas sim ao produto final, como já relatado no tópico anterior do
presente recurso.
Nesse sentido, o sub produto da industrialização, o farelo de soja, é um insumo
aplicado na produção de produtos tributados, pois os mesmos se integram a
tantos outros insumos que vem a compor o produto final da Recorrente, como
por exemplo as rações.
Da própria descrição de suas atividades não é possível observar ter
havido qualquer industrialização, cujo enquadramento foi estabelecido
pelo Superior Tribunal de Justiça a partir da efetiva transformação de
mercadorias, de modo que, conforme destacado pelo Conselheiro Hélcio
Lafetá Reis3, “a empresa deve realizar processo de industrialização a
partir de grãos de soja, milho e trigo, transformando-os em outros (por
exemplo: óleo de soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha
de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).”
A decisão faz referência ao seguinte julgado do STJ, que versava sobre o
crédito presumido da agroindústria disciplinado pelo inciso I do § 1o do
art. 8o da Lei no 10.925/2004 , cujo conceito de “produção” deve alcançar
também a hipótese prevista no inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002
e 10.833/2003:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N.
10.925/2004. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE
DEVE SE ENQUADRAR NO CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO
PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das
atividades desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de
produção para fins de reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS
e Cofins de que trata o art. 8o, §§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.

3 Acórdão no 3201-008.542 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, de 27/05/2021.
Fl. 1427
DF CARF MF
Original

Fl. 64 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas,
que produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de
pessoa física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não
têm direito ao crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos
do REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04),
verifica-se que o legislador entende por produção a atividade que modifica os
produtos animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por
exemplo, a indústria de doces obtidos a partir da produção de frutas; a
indústria de queijos e outros laticínios, obtidos a partir do leite".
4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade interessada deve produzir
mercadorias, ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos
de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa física, cooperado pessoa física ou
cerealista, transformando-os em outros (v.g. óleo de soja, farelo de soja, leite de
soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo,
denota que as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem,
coleta de amostra, classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem,
limpeza, armazenagem, controle de qualidade, aeração e controle de pragas – não
ocasionam transformação do produto, enquadrando a sociedade na qualidade de
mera cerealista e atraindo a vedação de aproveitamento de crédito a que se refere
o § 4o, I, do art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia
requer simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem,
que foi categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de
creditamento em questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de
amostra, classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza,
armazenagem, controle de qualidade, aeração e controle de pragas, segundo
demonstrado. (REsp 1.681.189, j. 15/10/2019, rel. Min. Og Fernandes – g.n.)
Esse também é o entendimento de outras Turmas:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011
AGROINDÚSTRIA. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. CRÉDITO
PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. Até 31 de dezembro de 2011, enquanto
aplicadas as disposições do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, aos produtos da
posição 09.01 da NCM, a remessa de café in natura para terceiros, a fim de que
estes realizassem as atividades previstas no seu § 6o, não dava direito à apuração
do crédito presumido tratado no caput do mesmo artigo, haja vista descumprir o
requisito de que a pessoa jurídica adquirente do insumo agrícola fosse a
produtora da mercadoria destinada à venda.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AQUISIÇÃO
DE
CAFÉ
IN
NATURA.
UTILIZAÇÃO. COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. De acordo com o Art.
7o-A da Lei no 12.599, de 2012, incluído pela Lei no 12.995, de 2014, o saldo do
crédito presumido de que trata o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, apurado até 1o
de janeiro de 2012 em relação à aquisição de café in natura poderá ser utilizado
pela pessoa jurídica para compensação ou ressarcimento. (Acórdão no 3201-
008.428 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de
26 de maio de 2021)
Fl. 1428
DF CARF MF
Original

Fl. 65 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Sem razão a Recorrente especialmente porque, mais uma vez, não se
desincumbiu do dever de provar que realizou as atividades
agroindustriais sobre o óleo de soja que retornou ao seu estabelecimento
para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal, tampouco
evidenciou a produção de quaisquer das mercadorias específicas
previstas no rol do art. 8o da Lei no 10.925/2004, conforme explicitado no
tópico anterior.
Por conseguinte, não havendo acréscimo nas razões recursais de qualquer
etapa nova em relação ao processo produtivo descrito anteriormente pela
própria Recorrente, desde a fiscalização e, por via de consequência, já
apreciado pela instância de piso, cujo excerto da decisão recorrida
reproduzo como razões de decidir:
No caso em que a produção é feita por terceiros, como ocorre no caso da
industrialização por encomenda, não é possível a apuração do crédito
presumido em questão, pois a situação de fato não se amolda ao comando
legal (que possibilita a apuração do crédito apenas para as pessoas jurídicas
que produzem a mercadoria).
A interessada alega que o termo “produzam” constante do art. 8o da Lei no
10.925/2004 não se restringe à hipótese em que o próprio contribuinte realize a
fabricação da mercadoria, pois de acordo com o art. 4o do Decreto no 7.212/2010
(Regulamento do IPI) o termo “industrialização” abrange qualquer operação que
modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a
finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo.
Esse argumento não merece prosperar, pois em face do disposto no art. 108, I, do
Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66), a aplicação da legislação do IPI
por analogia só poderia ser cogitada na ausência de disposição expressa na
legislação do PIS e da COFINS, o que não ocorre no caso, pois o 8o da Lei no
10.925/2004 contém todos os elementos necessários para identificação das
pessoas jurídicas autorizadas a apurar o crédito presumido nele previsto.
Nesse sentido é o entendimento adotado pela Receita Federal do Brasil,
conforme se verifica na Solução de Consulta COSIT no 330, de 21/06/2017,
publicada no DOU em 27/06/2017, a qual tem por objeto a remessa de café para
industrialização por encomenda, mas cujos fundamentos podem ser aplicados ao
presente caso, pois se refere a período no qual a apuração de crédito presumido
na cadeia produtiva do café era disciplinada pelo art. 8o da Lei no 10.925/20043.
...
Por outro lado, a alegação de que o óleo de soja produzido pela Cargill
“volta para o estabelecimento da manifestante e acaba sendo aplicado no
seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou vegetal” não
está comprovada. Nas descrições de processos produtivos apresentadas pela
interessada, não há menção à utilização de óleo de soja.
De qualquer forma, não bastaria a demonstração de que o óleo de soja é
utilizado no processo produtivo de mercadorias de origem animal ou
vegetal, pois também seria necessário que se tratasse de produção de alguma
das mercadorias específicas previstas no rol taxativo do caput do art. 8o da
Lei no 10.925/2004. Assim, a eventual utilização do óleo de soja na produção
de batatas fritas, por exemplo, não possibilitaria a apuração do crédito
Fl. 1429
DF CARF MF
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Fl. 66 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

presumido (da mesma forma que ocorre com a aquisição de batatas,
conforme tratado no tópico anterior). (g.n)
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
5.15 CRÉDITO PRESUMIDO – LEITE
Conforme destacado pela instância de piso, na manifestação de
inconformidade não teriam sido refutadas as glosas sobre aquisições de
leite junto à Cooperativa (notas fiscais não encontradas), nem para a
glosa relativa às aquisições junto às empresas (pessoas jurídicas não
exercem atividade agropecuária, nem atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura).
Naquela manifestação, a discordância, portanto, estaria restrita à glosa
das aquisições de leite in natura destinado à revenda. Nesse ponto, a
Recorrente teria alegado que comercializa o leite na forma pré-
beneficiada e na forma de leite concentrado e creme de leite, portanto não
se trataria de mera revenda de mercadorias, mas sim de venda de
produtos resultantes da industrialização do leite, a autorizar o
enquadramento na hipótese de apuração de crédito presumido prevista no
art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Já no recurso, a Recorrente não contesta a glosa relativa à revenda, mas
traz longo arrazoado no sentido de tentar demonstrar as referidas
empresas se enquadram como atividade agropecuária, bem como também
exercem cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e
venda a granel de leite in natura, nos termos do art. 8o, da Lei no
10.925/04. Essas alegações estão em sentido contrário ao que foi exposto
na decisão recorrida, veja-se:
O contribuinte não apresentou questionamentos para a glosa relativa às
aquisições de leite junto à Cooperativa Escola dos Alunos do Centro Estadual de
Educação Profissional Olegário Macedo Ltda (notas fiscais não encontradas),
nem para a glosa relativa às aquisições junto às empresas Laticínios Silvestre
Ltda, Laticínios Qualitat Indústria e Comércio e Laticínios Ruhban Ltda (pessoas
jurídicas não exercem atividade agropecuária, nem atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura).
Segundo se depreende da manifestação de inconformidade, a discordância do
contribuinte, no que tange ao crédito presumido do leite, restringe-se à glosa das
aquisições de leite in natura destinado à revenda. Nesse ponto, o contribuinte
alega que comercializa o leite na forma pré beneficiada e na forma de leite
concentrado e creme de leite, portanto não se trataria de mera revenda de
mercadorias, mas sim de venda de produtos resultantes da industrialização do
leite, o que permite o enquadramento na hipótese de apuração de crédito
presumido prevista no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Essa alegação é improcedente, pois a glosa recaiu apenas sobre o crédito
presumido apurado sobre a aquisição de leite que foi destinado à revenda na
forma in natura, circunstância que foi apurada pela fiscalização mediante
análise das notas fiscais eletrônicas correspondentes a essas operações (notas
fiscais de saída com descrição da mercadoria “LEITE IN NATURA” e com
indicação do CFOP 5120 – Venda de mercadoria adquirida ou recebida de
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

Fl. 67 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor remetente, em venda a ordem).
(grifei)
As aquisições de leite que tiveram as destinações mencionadas na manifestação
de inconformidade, ou seja, que resultaram na produção de leite pré-beneficiado,
leite concentrado e creme de leite (notas de saída com CFOP 5101 ou 6101 –
Venda de produção do estabelecimento), nem sequer foram objeto de glosa.
Conforme já mencionado neste voto, a apuração do crédito presumido é
permitida apenas na hipótese de aquisição de insumos destinados à produção das
mercadorias citadas no caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004, o que não abrange,
evidentemente, as aquisições de produtos destinados à revenda. Nesse contexto,
mostra-se absolutamente acertada a glosa relativa à aquisição de leite destinado à
revenda na forma in natura.
Diante do acima exposto, sendo a glosa sobre o crédito presumido
apurado sobre a aquisição de leite que foi destinado à revenda na forma
in natura (CFOP 5120 – Venda de mercadoria adquirida ou recebida de
terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor remetente, em venda a
ordem), a argumentação recursal não faz sentido, visto que não trouxe
aos autos provas a contrariar a afirmativa de que o leite adquirido in
natura foi revendido também in natura.
Conforme exposto no destaque acima citado, em colaboração com o que
consta no artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido
na aquisição de insumos destinados à produção de mercadoria, não
havendo o que se falar em crédito no caso de mera revenda. Vejamos a
legislação:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00,
20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação
humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas
de:
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de
produção agropecuária.(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica
suspensa no caso de venda:
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no
inciso II do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art.
8o desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no
inciso III do § 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Fl. 1431
DF CARF MF
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Fl. 68 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Assim, concluo por manter a glosa.
6. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
A Recorrente reitera o pedido de aplicação da taxa Selic sobre o direito
creditório solicitado ser devida a correção monetária ao creditamento
quando há oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência
ilegítima do Fisco.
A possibilidade de aplicação da taxa Selic sobre os créditos objeto de
pedido de ressarcimento, acumulados em razão da não cumulatividade
foi objeto do REsp no 1.767.945/PR, julgado em 12/02/2020 pelo STJ
sob o rito dos recursos repetitivos, com Acórdão publicado em
06/05/2020 e transitado em julgado em 28/05/2020, nos seguintes
termos:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE OBSTACULIZADO PELO FISCO. SÚMULA 411/STJ.
ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA
LEI N. 11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E
SEGUINTES DO CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais,
derivados do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a)
"A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do
princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por
ausência de previsão legal" (REsp 1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux,
Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema 164/STJ); (b) "É devida a correção
monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento
decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula 411/STJ); e (c) "Tanto para
os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei 11.457/07, quanto
aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma legislativo, o prazo
aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da Lei
11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia
cinge-se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no
ressarcimento de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do
requerimento administrativo do contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do
prazo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por
termo inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente
concedido ao Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do
contribuinte. Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda,
já no dia seguinte à apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de
mora, devesse arcar com a incidência da correção monetária, sob o argumento de
estar opondo "resistência ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora,
nenhuma oposição ilegítima se poderá identificar na conduta do Fisco em
servirse, na integralidade, do interregno de 360 dias para apreciar a pretensão
ressarcitória do contribuinte.
Fl. 1432
DF CARF MF
Original

Fl. 69 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de
crédito escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: (...)
6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre
somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Assim, assiste razão à Recorrente em razão da tese firmada de que
configura oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de
PIS/COFINS o descumprimento pelo Fisco do prazo legal de 360 dias,
passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do pedido.
O referido julgado analisou a vedação ao cômputo de atualização
monetária ou juros prevista no art. 13 da Lei no 10.833/03 (aplicável ao
PIS, por força do inciso VI do art. 15 da Lei no 10.833/03), a qual foi
replicada pela Súmula CARF n° 125, aprovada em 03/09/18, isto é, em
data anterior à do REsp no 1.767.945/PR:
“No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas
não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da
Lei no 10.833, de 2003.”
A Súmula CARF no 125 veio a ser revogada, conferindo-se interpretação
compatível com o REsp no 1.767.945/PR, ao qual o colegiado também
está vinculado, por força regimental, consoante destacado pelo
Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira em seu voto, que recebeu
a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DE PIS. SERVIÇOS DE PLANTIO E ADUBAÇÃO Os serviços de
plantio e adubação são imprescindíveis à atividade florestal, por meio da qual
será extraída a madeira, matéria-prima do processo produtivo. Este também é o
novo entendimento da RFB, manifestado por meio do PN COSIT/RFB no
05/2018, que passou a admitir créditos obre dispêndios com a plantação,
mantendo a vedação ao cômputo dos encargos de exaustão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. JUROS SELIC Nos termos do REsp no
1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, são devidos juros Selic
sobre o pedido de ressarcimento de créditos escriturais de PIS e COFINS, a partir
do 361o dia subsequente ao da protocolização do pedido. A demora em proferir
decisão configura oposição ilegítima. A vedação à incidência de juros prevista na
Súmula CARF no 125 e no art. 13 da Lei no 10.833/03 aplicar-se-á tão somente
quando o Fisco não opuser resistência ilegítima ao aproveitamento do crédito.
(Acórdão no 3001-001.911 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária.
Sessão de 16/06/2021)
Fl. 1433
DF CARF MF
Original

Fl. 70 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

O entendimento do STJ, portanto, restou amparado pela jurisprudência
do CARF, citando-se como exemplo outros precedentes:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração:
01/01/2009 a 31/03/2009 CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS. PIS. COFINS.
INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme tese
fixada no julgamento do Recurso Extraordinário no 606.107-RS, com
Repercussão Geral reconhecida, é inconstitucional a incidência da contribuição
ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores recebidos por empresa
exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. COURO. O direito a apurar o
crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é específico para
pessoas jurídicas que produzam determinadas mercadorias, de origem animal ou
vegetal, destinadas à alimentação humana ou animal. PEDIDO DE
RESSARCIMENTO
COM
DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO
VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA.
SÚMULA CARF No 125. Conforme decidido no julgamento do REsp
1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção
monetária no ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao
regime não cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive
no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. A
Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento
da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção
monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência
ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como
meramente escritural. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
o termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural
excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após
escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Sobre os valores compensados pelo contribuinte (compensação voluntária) e pela
Receita Federal (compensação de ofício), ou pagos pela Fazenda Nacional
durante este prazo, não deve incidir correção monetária. (Acórdão no 3401-
008.368 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de
21/10/2020. Redator Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares)

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2015 a
31/03/2015 RATEIO PROPORCIONAL. RECEITA TRIBUTADA E NÃO
TRIBUTADA. As receitas não tributáveis e tributáveis auferidas no mercado
interno deverão ser comparadas com o total da receita bruta da empresa, na
medida de sua proporção para correta apropriação dos créditos, para fins de
ressarcimento e/ou desconto. Tal procedimento, entretanto, resta afastado no
caso concreto considerando que o contribuinte não apresentou contabilidade de
custos integrada e coordenada com a escrituração contábil. JUROS E
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do
trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no
ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para
incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo
Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o art. 62, § 2o,
do Regimento Interno do CARF. A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada
no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS
não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for
Fl. 1434
DF CARF MF
Original

Fl. 71 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a
característica do crédito como meramente escritural. (Acórdão no 3402-008.980 –
3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão de 26/08/2021.
Redator Conselheiro Pedro Sousa Bispo)
Isto posto, no caso em tela, deverão ser objeto de correção monetária oos
créditos escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, cujas
glosas foram revertidas, a partir do 361o (Trecentésimo Sexagésimo
Primeiro) dia subsequente ao da protocolização do pedido.
Pelo exposto, voto por conhecer do recurso e no mérito, em dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário, mas desde que se trate de
aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, nos
seguintes termos:
(i)
embalagens de transporte;
(ii)
serviços de transporte de bens não geradores de crédito (bens não
tributados);
(iii) transporte
de
insumos
e
de
produtos
acabados
entre
estabelecimentos da pessoa jurídica;
(iv) aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
relativos à locação de empilhadeiras;
(v)
frete no transporte de matérias-primas comprovado na segunda
instância;
(vi) serviço de frete pago à Transportadora A & S Caminhões LTDA –
ME;
(vii) encargos de depreciação dos bens ativados identificados como
“Instalações Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações
Elétricas Projeto Manifold”;
(viii) despesas com energia elétrica a título de demanda contratada e
custo de disponibilização do sistema;
(ix) encargos de depreciação, se se tratar de bem com vida útil acima de
um ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho,
ventiladores (peças do equipamento), bombas de inocência, lavadores e
varredora de piso e máquina de pré-limpeza;
(x)
e reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais
cujas glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido;

Fl. 1435
DF CARF MF
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Fl. 72 do Acórdão n.o 3401-011.380 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902986/2017-44

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar parcial
provimento ao Recurso Voluntário nos seguintes termos: I) para reverter as glosas de créditos,
mas desde que se refiram a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (I.1) embalagens para transporte, serviços de transporte de bens não geradores de
crédito (bens não tributados), transporte de insumos e de produtos acabados entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, despesas com energia elétrica relativas à demanda
contratada e custos de disponibilização do sistema e encargos de depreciação, se se tratar de bem
com vida útil acima de um ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho,
ventiladores (peças do equipamento), bombas de inocência, lavadores e varredora de piso e
máquina de pré-limpeza e (I.2) serviço de frete pago à Transportadora A & S Caminhões LTDA
– ME, encargos de depreciação dos bens ativados identificados como “Instalações Alsafe II”,
“Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto Manifold” e frete no transporte
de matérias-primas comprovado na segunda instância; (II) para reverter as glosas de créditos,
mas desde que se refiram a aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas
contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, relativos à locação de
empilhadeiras e (III) para reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais cujas
glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do pedido.

(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis- Presidente Redator

Fl. 1436
DF CARF MF
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