Tribunal: CARF
Processo: 19647.010175/2005-71
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: VINICIUS GUIMARAES
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-06-20
Data de publicação: 2023-08-21

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO CONHECIMENTO.
O Recurso Especial não deve ser conhecido, pois o único paradigma indicado não guarda relação de similitude fática com o aresto recorrido, fato que torna inviável a aferição de divergência interpretativa entre o acórdãos confrontados.

Inteiro teor:
CSRF-T3
CSRF-T3 MINISTÉRIO DA ECONOMIA
MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
Processo no
Processo no
19647.010175/2005-71 Recurso
Recurso
Especial do Contribuinte Acórdão no
Acórdão no
9303-014.092 – CSRF / 3a Turma Sessão de
Sessão de
22 de junho de 2023 Recorrente
Recorrente
COMPANHIA SIDERURGICA VALE DO PINDARE Interessado
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA. NÃO
CONHECIMENTO.
O Recurso Especial não deve ser conhecido, pois o único paradigma indicado
não guarda relação de similitude fática com o aresto recorrido, fato que torna
inviável a aferição de divergência interpretativa entre o acórdãos confrontados.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer
do Recurso Especial do Contribuinte.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Semiramis de Oliveira Duro (suplente convocada),
Gilson Macedo Rosenburg Filho, Oswaldo Goncalves de Castro Neto (suplente convocado),
Erika Costa Camargos Autran, Liziane Angelotti Meira (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19647.010175/2005-71
Fl. 948
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Relatório
Trata-se de Recurso Especial de divergência, interposto pelo sujeito passivo,
contra a decisão consubstanciada no Acórdão no 3401-003.012, de 09/12/2015, assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005
PROVA DOCUMENTAL. MOMENTO DE PRODUÇÃO. ÔNUS. PEDIDOS DE
RESSARCIMENTO/RESTITUIÇÃO.
Consoante art. 333, I do Código de Processo Civil, utilizado subsidiariamente no
processo administrativo fiscal, nos feitos que consubstanciam pedidos de
ressarcimento ou restituição de tributos, o ônus da prova do direito alegado é do
contribuinte requerente, prova esta exclusivamente documental, cujo momento de
produção é a apresentação do recurso inaugural, com as exceções textualmente
previstas, ex vi do art. 16 do Decreto no 70.235/72.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/01/2005 a 31/03/2005
COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo, para a finalidade da não-cumulatividade do PIS/Pasep e
Cofins, nos termos das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/03, ocupa uma posição
intermediária entre a acepção de matéria-prima, produto intermediário e de
embalagem, segundo a legislação do IPI, e despesas operacionais e custo de
aquisição, da legislação do IRPJ, alcançando os bens e serviços utilizados
diretamente na produção, industrialização ou prestação do serviço, ainda que não se
desgastem ou percam as características físico-químicas em função do contato direto
exercido ou sofrido com o bem em produção ou serviço prestado.(destaques
originais).

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, negar provimento ao recurso.
Em seu Recurso Especial, o sujeito passivo suscita divergência interpretativa
quanto ao conceito de insumos no âmbito das contribuições sociais não cumulativas, apontando,
como paradigma, o Acórdão no. 3402-002.808.
Em exame de admissibilidade, entendeu-se que os requisitos para o conhecimento
do recurso foram atendidos, tendo o despacho de admissibilidade (efls. 924 a 929), exarado pelo
Presidente da 4a Câmara da 3a Seção do CARF, trazido as seguintes considerações:
Após Despacho de Saneamento, fls.890/892 à unidade (DRF-Imperatriz/MA),
foram juntados aos autos, conforme Termo de Solicitação de Juntada, fl.895 os
documentos de fls.898/920, através dos quais foi constatado que a interessada,
cientificada do Acórdão de Recurso Voluntário em 20/04/2016, conforme Termo de
Ciência do e-processo, fl.834, interpôs Recurso Especial em 04/05/2016, conforme
carimbo no canto superior direito da fl.911 e recibo de SVA, fl.910, assim
considera-se tempestivo o recurso apresentado.
Solicita a Recorrente divergência jurisprudencial, quanto ao conceito de insumo,
para a finalidade da não-cumualtividade do PIS/Pasep e Cofins.
Destaca em seu recurso:
No caso, a divergência consiste na interpretação dada ao conceito de insumo,
previsto no art. 3o, II, da Lei no 10.833/2003, para efeito de aproveitamento
de crédito da contribuição para o PIS não-cumulativa.
Enquanto o v. acórdão recorrido considerou que apenas dariam direito a
crédito os bens e serviços utilizados diretamente (e, não, indiretamente) na
produção, o Acórdão no 3402-002.808 assegura o creditamento também no
tocante aos bens e serviços empregados indiretamente no processo produtivo,
desde que essenciais à atividade do contribuinte. (...)(destaques originais).
Fl. 949
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

O cotejo analítico entre os votos condutores o v. acórdão recorrido e o
acórdão paradigma demonstra claramente o dissídio jurisprudencial, no
tocante ao tratamento conferido, para fins de creditamento, aos bens e
serviços que, não obstante essenciais à atividade do contribuinte, não são
utilizados diretamente, mas apenas indiretamente na produção.(...)
Para comprovar a divergência indica como paradigma o Acórdão no: 3402-002.808.
Ainda na análise dos pressupostos formais de admissibilidade, verifica-se que por
força do art. 67, 1§ 15, incluído pela Portaria MF no 39, de 2016 ao RICARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, não servirá como paradigma o acórdão
que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na matéria que
aproveitaria à recorrente, no entanto, em consulta ao sítio do CARF, constata-se que
o acórdão paradigma no 3402-002.808 de 10/12/2015, publicado em 04/01/2016, foi
reformado quanto à tese referente ao conceito de insumo pelo acórdão no 9303-
006.610, de 11/04/2018, publicado em 23/05/2018, em data posterior à data da
interposição do recurso (04/05/2016), de forma que referido paradigma não será
descartado.
Feita a ressalva acima, o Recurso Especial atende aos pressupostos básicos para o
exame da admissibilidade, a matéria foi prequestionada, posto que expressamente
enfrentada no voto-condutor do acórdão recorrido.
O acórdão paradigma consta no sítio do CARF, preenche os requisitos regimentais
de admissibilidade, sendo efetivamente de órgão colegiado distinto, não foi
reformado antes da propositura do recurso especial, tampouco contraria decisão que
vincula o CARF.
Assim, estando atendidos os pressupostos regimentais relativos à matéria suscitada,
bem como quanto ao paradigma indicado, passa-se à análise da divergência.
Análise da divergência
"Conceito de insumo para fins de tomada de créditos das contribuições sociais não
cumulativas".
Acórdão n° 3402-002.808 (paradigma):
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. INOVAÇÃO RECURSAL.
O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação, que deve ser
expressa, considerando-se não impugnada a matéria que não tenha sido
diretamente contestada pelo impugnante. Inadmissível a apreciação em grau
de recurso de matéria não suscitada na manifestação de inconformidade.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO.
AGROINDÚSTRIA. FASE AGRÍCOLA.
Insumos, para fins de creditamento da contribuição social não cumulativa do
PIS/Pasep ou da Cofins, são todos aqueles bens e serviços que são pertinentes
e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que
sejam neles empregados indiretamente. No caso das indústrias de celulose,
admite-se não só os gastos incorridos na produção direta da celulose, mas
também na própria produção da madeira que lhe serve de insumo.
Excertos do voto:
Filio-me ao entendimento deste CARF que tem aceitado os créditos relativos
a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao
processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que neles sejam
empregados indiretamente, conforme ilustra a ementa abaixo do Acórdão no
3403003.052, julgado em 23/07/2014, por voto condutor do Relator
Conselheiro Alexandre Kern:
(...)
Assim se manifesta a decisão recorrida:
Destas colocações, ressalvo apenas o entendimento pessoal em relação à
possibilidade de se admitir a qualificação de insumo aos bens e serviços
utilizados indiretamente no processo produtivo, na fabricação ou na prestação
dos serviços.

Fl. 950
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

É que, a meu ver, permitir que o emprego indireto dos bens/serviços na
produção possa gerar direito de crédito conduz justamente à incerteza que o
conceito formulado pretende profligar, porquanto indiretamente todas as
despesas concorrem para a formação do produto final ou serviço prestado
pelo contribuinte.(...)
Assim, a minha compreensão do termo “insumo”, tal como insculpido nas
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/03, abrange tão-somente os bens e serviços
que são utilizados diretamente na produção, industrialização e prestação de
serviços.
Essa definição, em que pese a aparente objetividade, ainda padece de um
certo grau de abstração e subjetividade prática, eis que exige a análise
casuística de cada item, tomado no contexto do processo produtivo e/ou de
prestação de serviço do requerente, vicissitude esta inerente a todas as
formulações até hoje engendradas.(destaques originais).
Do confronto das decisões cabem as seguintes considerações.
Como já destacado se verifica que a 2tese do acórdão paradigma n° 3402-002.808,
quanto ao conceito de insumo, não foi acolhida pela 3CSRF, no entanto, para o
presente exame não se caracteriza como paradigma reformado, visto que assim
ocorre somente se antes da data de interposição do Recurso Especial, o paradigma
tenha sido reformado pela CSRF, na parte em que aproveitaria ao recorrente, o que
não ocorre no presente caso, visto que a interposição do recurso especial do
contribuinte é anterior à publicação do referido acórdão como ressaltado na análise
dos pressupostos formais de admissibilidade.
Acrescente-se que a partir da decisão prolatada pelo STJ no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR, (Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018), de caráter vinculante para o
CARF, na aplicação da legislação de PIS/Cofins, o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios da4essencialidade e relevância.
Feitas essas ponderações, verifica-se que o acórdão recorrido fincou fundamentos
acerca do conceito de insumo para análise das glosas submetidas à apreciação da
Turma, de modo que após destacar precedente do CARF, estabeleceu como
premissa interpretativa que o termo “insumo”, tal como insculpido nas Leis nos
10.637/2002 e 10.833/03, abrange tão-somente os bens e serviços que são utilizados
diretamente na produção, industrialização e prestação de serviços.
O acórdão paradigma também delimitou os fundamentos acerca do conceito de
insumo que norteariam o exame das glosas no caso concreto, entendendo que
insumos, para fins de creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são
todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo
e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados
e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção.
Ante essas considerações, verifica-se que ao menos em caráter preliminar fica
caracterizada a divergência, visto que os acórdãos recorrido e paradigma divergiram
quanto ao conceito de insumo, desse modo, embora o conceito de insumo, esteja
firmado pelo julgamento do STJ no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, como
acima destacado, essa avaliação há de ser feita in concreto, como destaca o voto do
5Ministro Relator do E.STJ, consistindo portanto na análise meritória da questão
arguida na peça recursal, o que foge ao âmbito do presente exame de
admissibilidade.

Em acréscimo, cabe ressaltar que a recorrente no tocante à divergência ressalta o
dissenso quanto ao conceito de insumo, se referindo às glosas específicas na parte
meritória da peça recursal, como destacado a seguir:
Diante de tais considerações, é evidente que os bens e serviços adquiridos e
empregados pela Recorrente na consecução de sua atividade econômica,
ainda que indiretamente (carvão vegetal, combustíveis, lubrificantes,
produtos intermediários, peças para veículos, pneus, lona, câmera fotográfica
e acessórios, formicida, herbicida, fosfato natura, etc.), são aptos a gerar os
créditos pleiteados, uma vez que essenciais ao seu processo produtivo.
Fl. 951
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Diante do exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015, proponho que seja DADO SEGUIMENTO ao
Recurso Especial, interposto pelo sujeito passivo, para que seja rediscutida a
matéria: "Conceito de insumo para fins de tomada de créditos das contribuições
sociais não cumulativas".
Intimada do Recurso Especial e do Despacho de Admissibilidade de Recurso
Especial, a Fazenda Nacional apresentou contrarrazões, sustentando, em síntese, que a decisão
recorrida deve ser mantida, pois adotou o conceito correto de insumos.
Voto
Conselheiro Vinícius Guimarães, Relator.
Do Conhecimento

O Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo é tempestivo, não deve,
contudo, ser conhecido, tendo em vista a ausência de similitude fática entre a decisão recorrida e
o paradigma indicado. Explico.
No acórdão recorrido, são dadas as seguintes considerações sobre o conceito de
insumos ali encampado (destaquei algumas partes):
Quanto ao mérito, inicio pela definição de insumo.
Como já abordado pelo próprio recorrente, aludida acepção já se encontra
hodiernamente, de certa forma, abalizada no âmbito do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais – CARF, consoante o qual insumo corresponderia ao bem ou
serviço empregado no processo de produção, industrialização ou prestação do
serviço, ainda que não se consuma ou sofra alterações físico-químicas por contato
direto com o bem em produção ou o serviço prestado.
Este conceito situa-se em posição intermediária entre a tese defendida pela
Secretaria da Receita Federal do Brasil, que o equipara às matérias-primas, Produtos
intermediários e de embalagem, segundo a legislação do Imposto sobre Produtos
Industrializados, e aquela defendida por alguns contribuintes, equivalente o seu
alcance às despesas operacionais da pessoa jurídica, nos termos do art. 299 do
RIR/99 (Decreto no 3.000/99).
Esta situação foi captada com percuciência no voto proferido pelo eminente membro
desta turma julgadora, Cons. Bernardo Leite de Queiroz Lima, no julgamento do
Acórdão no 3401002.859, cujo excerto peço licença para transcrever:
Os dispositivos das instruções normativas definiram como insumos na
fabricação de bens destinados à venda, os bens que se enquadrem como
matéria-prima, produto intermediário, material de embalagem ou outros bens
que sofram alterações, tais como desgaste, dano ou perda de propriedades
físicas ou químicas, em função de ação diretamente exercida sobre o produto
em fabricação. No que tange aos serviços, este serão considerados insumos
quando forem aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do
produto.
Na prestação de serviços, serão considerados insumos os bens e serviços
aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
Percebe-se que as instruções normativas adotaram o conceito de insumo
utilizado na legislação atinente ao Imposto sobre Produtos Industrializados,
ao restringir os insumos a matérias-primas, produtos intermediários e
material de embalagem, bem como outros bens que tenha desgaste em
contato com o bem produzido.

Fl. 952
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Este é um conceito bastante restrito, coerente com a materialidade do IPI, que
está intrinsecamente relacionada ao processo de industrialização, a um ciclo
econômico em que é possível aferir as diferentes etapas e identifica-las de
forma a impedir a indevida onerosidade em cada uma delas, de forma a
garantir a não-cumulatividade.
Não é, contudo, o caso do PIS e da COFINS, cujo fato gerador o
"faturamento mensal, assim entendido o total das receitas auferidas pela
pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação
contábil", não se relacionando diretamente a um determinado produto e sua
industrialização, mas às receitas decorrentes da atividade empresarial como
um todo.
Não é possível, portanto, adotar para o PIS e a COFINS um conceito de
insumo originário da legislação do IPI, uma vez que a materialidade daquelas
contribuições e deste imposto são distintas, não guardando semelhança a
justificar que se aproveite definições deste naquelas.
Da mesma forma, a materialidade do PIS e da COFINS, conquanto mais
próxima àquela do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas, haja vista que o
faturamento também é elemento que afeta este imposto, não se confundem. É
cediço que, para se apurar o lucro de determinada pessoa jurídica, é
necessário verificar o faturamento e as receitas desta para se alcançar o lucro
líquido e, posteriormente, o lucro real, base de cálculo do imposto no regime
de apuração real. Isto não significa, contudo, que as definições contidas na
legislação do IRPJ são aplicáveis ao PIS e à COFINS, posto que, mesmo com
suas semelhanças, tratam-se de tributos distintos. Outrossim, caso aplicados
os conceitos do IRPJ ao PIS e à COFINS, corre-se o risco de descaracterizar
a materialidade destas contribuições.
Assim, não é possível afirmar que o conceito de insumos corresponde
exatamente ao de despesas necessárias do art. 299 do Decreto no 3000/99 ou
do custo de produção trazido no art. 290 deste mesmo decreto, não obstante
algumas semelhanças entre o conceito de insumo e estas definições.
Neste sentido decidiu a Câmara Superior de Recursos Fiscais desta 3a Seção,
no acórdão no 3302001.916, em que foi adotado um conceito próprio de
insumo, distinto tanto daquele previsto na legislação do IPI quanto da
legislação do IRPJ, para fins de apuração dos créditos de PIS e COFINS. Por
partilhar deste entendimento, segue transcrição de trecho do voto proferido
naquele acórdão, o qual permite elucidar de forma clara a questão dos
insumos: (...)
Em suma, em busca de um conceito de insumo que esteja em consonância
com a materialidade do PIS e da COFINS, é de se afastar a definição
restritiva das IN SRF nos 247/02 e 404/04, que adotam o conceito da
legislação do IPI; bem como não é aplicável as definições amplas da
legislação do IRPJ.
Adotando o conceito a que se chegou a CSRF no acórdão acima, é possível
definir insumo, para fins de crédito do PIS e da COFINS, como sendo o bem
ou serviço utilizado direta ou indiretamente na produção de bens ou prestação
de serviços, sendo indispensável a estas atividades e desde que esteja
relacionado ao objeto social do contribuinte.
Partindo deste conceito, deve ser feita uma análise pormenorizada dos
créditos de COFINS glosados no auto de infração e determinar se, dentro do
conceito de insumo adotado, podem tais créditos serem mantidos ou não.”
Destas colocações, ressalvo apenas o entendimento pessoal em relação à
possibilidade de se admitir a qualificação de insumo aos bens e serviços
utilizados indiretamente no processo produtivo, na fabricação ou na prestação
dos serviços.
É que, a meu ver, permitir que o emprego indireto dos bens/serviços na
produção possa gerar direito de crédito conduz justamente à incerteza que o
conceito formulado pretende profligar, porquanto indiretamente todas as
despesas concorrem para a formação do produto final ou serviço prestado pelo
contribuinte.
Fl. 953
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Assim, a minha compreensão do termo “insumo”, tal como insculpido nas Leis
nos 10.637/2002 e 10.833/03, abrange tão-somente os bens e serviços que são
utilizados diretamente na produção, industrialização e prestação de serviços.
Essa definição, em que pese a aparente objetividade, ainda padece de um certo
grau de abstração e subjetividade prática, eis que exige a análise casuística de
cada item, tomado no contexto do processo produtivo e/ou de prestação de
serviço do requerente, vicissitude esta inerente a todas as formulações até hoje
engendradas.
Nesta vereda, passo ao exame, na ordem proposta pelo recurso, às glosas de
carvão vegetal.

Observa-se que o colegiado apreciou as seguintes questões:
(i) Aquisição de carvão vegetal: nesse caso, afastou-se o direito
creditório sobre tais produtos, uma vez que não houve juntada de
documentos probatórios suficientes para demonstrar a natureza e
legitimidade do crédito postulado;
(ii) Aquisição de combustíveis e lubrificantes: a decisão recorrida
entendeu que a recorrente apresentou argumentação genérica, lacônica
e aleatória, afirmando que o combustível havia sido utilizado em
veículos para transporte de matérias-primas e produtos semiacabados,
sem, contudo, especificar, por exemplo, “quais seriam estas matérias-
primas, tampouco quais os bens em produção foram movimentados,
com indicação dos percursos realizados, estabelecimentos da pessoa
jurídica envolvidos nesta operação de produção/industrialização
sequenciada, a respaldar o trânsito de mercadorias em produção”.
Assinalou, ainda, que o combustível utilizado no transporte de
insumos não poderia ser enquadrado no conceito de insumos, pois
representaria gasto incorrido antes do processo produtivo;
(iii) Aquisição de produtos intermediários: aqui o colegiado a quo
entendeu que itens como peças de veículos, pneus, baterias, madeira
serrada, tijolos e materiais elétricos não poderiam ser caracterizados
como insumos, tendo em vista que seriam utilizados apenas
indiretamente no processo produtivo;
(iv) Aquisição de serviços: a decisão recorrida considerou que não se
amoldam ao conceito de insumos, pois não aplicados diretamente na
produção, os serviços de transporte de funcionários, de informática, de
consultoria, de mão de obra para operação de veículos, de
abastecimento de água, de abertura de praças e de assistência de
pessoal, entre outros. Além disso, o aresto atacado sustenta que as
referidas glosas de serviços se sustentam pela falta de apresentação,
apesar das oportunidades dadas ao sujeito passivo, de documentos
fiscais para sua comprovação.
(v) Aquisição de materiais de construção e ferragens: a glosa foi
mantida, pois os dispêndios deveriam ter sido apropriados como
depreciação de bens do ativo imobilizado – não houve ativação das
referidas aquisições;
(vi) Despesas com fretes e armazenagem: a decisão recorrida manteve
a glosa, pois o sujeito passivo não apresentou documentação fiscal
para justificar seu pleito.

Fl. 954
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Como se vê, apenas com relação aos gastos com produtos intermediários – item
(iii) – e com aquisição de serviços – item (iv) –, é que a decisão recorrida irá invocar um
conceito de insumos que preconiza a utilização de bens e serviços diretamente no processo
produtivo.
Ademais, observe-se que, somente com relação ao item (iii) – aquisição de
produtos intermediários -, o colegiado irá sustentar a glosa com fundamento único no argumento
de que os produtos não são diretamente utilizados no processo produtivo: em relação ao item
(iv) – aquisição de serviços diversos -, há, como fundamento independente e suficiente, a questão
probatória, isto é, a falta de apresentação, pelo contribuinte, dos documentos fiscais aptos a
comprovar os créditos pleiteados.
Assim, tendo em mente o escopo do recurso especial – divergência quanto à
noção de insumos como despesa direta ou indireta da produção - e os fundamentos da decisão
recorrida, remanescem, para discussão, apenas os gastos com aquisição de “produtos
intermediários” (item (iv) acima) - como peças de veículos, pneus, baterias, madeira serrada,
tijolos e materiais elétricos.
Em seu recurso especial, o sujeito passivo aduz, em síntese, que o termo “insumo”
tem o mesmo sentido e significado da linguagem comum, representando “cada um dos
elementos, diretos e indiretos, necessários à produção de bens e serviços, como, por exemplo,
matérias-primas, máquinas e equipamentos (sua manutenção), análise de água, serviço de
usinagem, energia elétrica etc”. Assinala que o conceito de insumos deve ser interpretado à luz
da atividade econômica da empresa, levando em consideração “as realidades operacionais de
cada atividade, seja comercial, industrial ou de serviços, isto é, deve corresponder a todos os
bens e serviços essenciais para que a atividade econômica possa ser concretizada, ainda que
nela empregados apenas indiretamente”. Defende que os bens e serviços adquiridos e
empregados, ainda que indiretamente, na consecução de sua atividade econômica – carvão
vegetal, combustíveis, lubrificantes, produtos intermediários, peças para veículos, pneus, lona,
câmera fotográfica e acessórios, formicida, herbicida, fosfato natura, etc. – geram créditos, uma
vez que essenciais ao seu processo produtivo.
Essa concepção de insumos que abarca todos os bens e serviços que direta ou
indiretamente são empregados na “atividade econômica” da empresa diverge, frontalmente,
daquela noção sustentada pelo acórdão recorrido. Este, por sua vez, não apresenta,
necessariamente, conceito de insumos diverso daquele sustentado no acórdão paradigma.
Com efeito, apesar da aparente contradição entre os arestos confrontados, ambos
concebem os insumos como aqueles gastos ligados ao processo produtivo, afastando a
possibilidade de créditos sobre despesas amplas que favorecem à atividade econômica da
empresa, mas não ligadas à produção.
É verdade que há, em juízo de delibação, aparente contraste entre as decisões
confrontadas quanto ao alcance de créditos sobre bens/serviços indiretamente utilizados. Uma
análise detida, entretanto, revela que os dois acórdãos adotam campo semântico distinto para o
termo “indireto”.
Veja-se, nessa linha, que, no aresto paradigma, o colegiado se volta à questão de
saber se os gastos da fase agrícola poderiam ser considerados insumos de empresa agroindustrial
– ou seja, discutia-se se o “insumo do insumo” poderia gerar crédito da não cumulatividade -,
tendo o voto condutor claramente aduzido que a fase agrícola deveria ser considerada fase de
produção, de maneira que os gastos daquela fase representariam gastos de produção, conforme
facilmente se constata nos fragmentos a seguir transcritos:
Fl. 955
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

(...) a fase agrícola da agroindústria também integra o seu processo produtivo para
fins de aproveitamento de crédito das contribuições não cumulativas, conforme se vê
no voto condutor do Conselheiro Antonio Carlos Atulim, abaixo transcrito: (...)

Continuando a leitura daquele voto, dessume-se que o colegiado assume como
gastos indiretos aquelas despesas com bens e serviços apenas mediatamente relacionados com a
fase industrial de produção de pasta de celulose – veja-se, nesse caso, que “gasto indireto” não
equivale a qualquer gasto dissociado da atividade produtiva:
(...)
CONTRIBUIÇÕES.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
INSUMO.
CONCEITO.
AGROINDÚSTRIA. FASE AGRÍCOLA.
Insumos, para fins de creditamento da contribuição social não cumulativa do
PIS/Pasep ou da Cofins, são todos aqueles bens e serviços que são pertinentes e
essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, ainda que sejam neles
empregados indiretamente.
No caso das indústrias de celulose, admite-se não só os gastos incorridos na
produção direta da celulose, mas também na própria produção da madeira que
lhe serve de insumo.

Adotando sentido similar para gastos indiretos, o Acórdão no. 9303-006.610, de
11/04/2018, que reformou a decisão paradigma, trouxe as seguintes considerações (extraídas de
seu voto condutor):

(...)
Nesse sentido, para mim é claro que todos os serviços realizada na produção
agrícola florestal mantêm relação mediata com a produção do bem destinado à
venda, sendo todas essas atividades, insumos do insumo madeira, que resultará no
produto final pasta de celulose.
Nenhum dos serviços discriminados para atividade florestal tem qualquer relação
direta com o produto final a ser comercializado, pasta de celulose, apenas com
a madeira, sendo essa o seu insumo.
(...)

Como se vê, o ponto de referência para a determinação do que é despesa indireta
ou direta é a produção final, ou seja, aquela do “bem destinado à venda”, de maneira que todos
os serviços e bens utilizados na fase anterior à fase industrial – “insumos do insumo madeira” –
serão considerados indiretos e, assim, não passíveis de creditamento – apenas mediatamente
ligados à produção da pasta de celulose.
Em suma, pode-se dizer que o paradigma encampa os gastos da fase agrícola
como gastos indiretos – pois anteriores à fase industrial – e como insumos, pois entende que tal
fase também constitui processo produtivo - a decisão que o reformou afasta, contudo, referidos
gastos, uma vez que indiretos, não levando em consideração que a fase agrícola também é fase
produtiva, entendimento que será alterado, posteriormente, em decisões da Câmara Superior.
É preciso destacar que, para o acórdão paradigma, embora estejam apenas mediata
ou indiretamente relacionadas ao produto final, as despesas da fase agrícola são gastos da fase
produtiva, por isso deveriam ser consideradas insumos.
Essa discussão não se apresenta no acórdão recorrido. Neste, o colegiado se vale
da expressão “gastos indiretos” para se referir a despesas ligadas à atividade da empresa que não
se inserem no contexto do processo produtivo - gastos não pertinentes à produção.
Fl. 956
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.092 - CSRF/3a Turma
Processo no 19647.010175/2005-71

Assim, penso que não há como apontar necessária divergência entre o acórdão
recorrido e o paradigma. Na verdade, entendo que as duas decisões trazem conceito de insumos
bastante similar e, no ponto que poderiam apresentar divergência, não há como aferi-la, uma vez
que as circunstâncias fáticas de cada caso são deveras distintas, especialmente no que concerne à
arquitetura produtiva, ao desenho de negócios e às rubricas de serviços e bens analisados por
cada uma.
Com elementos fáticos tão dessemelhantes, é impossível dizer se os acórdãos
guardam divergência quanto à extensão do conceito de insumos, sobretudo quanto à concepção
do que sejam “gastos indiretos”, dada a textura absolutamente aberta de tal expressão quando
empregada pelo acórdão recorrido, como bem reconhece seu relator:
Assim, a minha compreensão do termo “insumo”, tal como insculpido nas Leis nos
10.637/2002 e 10.833/03, abrange tão-somente os bens e serviços que são utilizados
diretamente na produção, industrialização e prestação de serviços.
Essa definição, em que pese a aparente objetividade, ainda padece de um certo
grau de abstração e subjetividade prática, eis que exige a análise casuística de
cada item, tomado no contexto do processo produtivo e/ou de prestação de serviço
do requerente, vicissitude esta inerente a todas as formulações até hoje engendradas.

Como bem salienta o excerto, o conceito de insumos pressupõe análise casuística
de cada item. No caso dos autos, não há como aferir divergência interpretativa entre a decisão
recorrida e o paradigma, pois as despesas apreciadas em cada decisão são bastante distintas: no
paradigma, a discussão gira em torno da possibilidade de creditamento de despesas da fase
agrícola, os chamados “insumos de insumos”, tendo sido analisadas as glosas com gastos
essenciais e pertinentes à formação e manutenção de floresta de eucaliptos, desde a criação de
mudas até a colheita das árvores; no acórdão recorrido, discute-se a possibilidade de
creditamento de despesas com “produtos intermediários”, ou seja, peças de veículos, pneus,
baterias, madeira, tijolos e materiais elétricos.
Diante de tal incongruência dos elementos fáticos, entendo que o recurso especial
não deve ser conhecido.

Conclusão
Diante do acima exposto, voto por não conhecer o Recurso Especial interposto
pelo sujeito passivo.
(documento assinado digitalmente)
Vinícius Guimarães

Fl. 957
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