Tribunal: CARF
Processo: 10940.900003/2019-05
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-24
Data de publicação: 2023-12-12

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
PRECLUSÃO. PROVA DOCUMENTAL.
A prova documental será apresentada com a impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo as exceções legalmente previstas.
ÔNUS DA PROVA. DIREITO CREDITÓRIO.
O ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
CRÉDITO. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO AGROINDUSTRIAL. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE.
No regime não cumulativo das contribuições, as sociedades cooperativas de produção agroindustrial podem apurar créditos na aquisição de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não associados, sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços provenientes de associados.
CRÉDITO. AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES.
Não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
CRÉDITO. EMBALAGENS DE APRESENTAÇÃO E PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de apresentação e para transporte de produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO TRIBUTADOS. INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO DO CRÉDITO AO TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DO BEM ADQUIRIDO.
Tratando-se de frete, contratado junto à pessoa jurídica, tributado pelas contribuições, ainda que se refiram à aquisição de mercadorias não sujeitas à tributação, o valor do serviço gera direito a crédito para o adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de saída na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE PERÍODOS ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos, permitido pela legislação, aplica-se à apuração mensal das contribuições sociais, quando devidamente comprovado o não aproveitamento no período de competência. Já nos pedidos de ressarcimento, não há apropriação de crédito extemporâneo, pois o que se busca é o deferimento é do saldo credor não aproveitado no trimestre, relativamente a operações ocorridas naquele período.
CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Somente permite-se o desconto de créditos em relação à energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo os gastos com taxa de iluminação pública, multas por atraso no pagamento da energia faturada e outros serviços diversos.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
A depreciação acelerada, nos termos da legislação do imposto de renda, aplica-se apenas aos bens móveis, não alcançando o imóvel onde a empresa exerce sua atividade.
CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 8o DA LEI No 10.925/04.
Apenas os insumos, adquiridos de pessoa física ou cooperado pessoa física, utilizados na produção das mercadorias classificas sob o rol taxativo do art. 8o da Lei no 10.925/04, cuja destinação se dê para alimentação humana ou animal, permitem às pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, deduzirem crédito presumido de PIS/COFINS, calculado sobre o valor desses insumos.
RESSARCIMENTO. PIS/COFINS. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/RS, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.900003/2019-05
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-013.521 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de outubro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
PRECLUSÃO. PROVA DOCUMENTAL.
A prova documental será apresentada com a impugnação, precluindo o direito
de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, salvo as exceções
legalmente previstas.
ÔNUS DA PROVA. DIREITO CREDITÓRIO.
O ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
CRÉDITO. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO AGROINDUSTRIAL. BENS
PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE ASSOCIADOS.
IMPOSSIBILIDADE.
No regime não cumulativo das contribuições, as sociedades cooperativas de
produção agroindustrial podem apurar créditos na aquisição de bens para
revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não
associados, sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços
provenientes de associados.
CRÉDITO. AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS
CONTRIBUIÇÕES.
Não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos
ao pagamento da contribuição, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no
10.637/02 e 10.833/03.
CRÉDITO. EMBALAGENS DE APRESENTAÇÃO E PARA TRANSPORTE
DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE.
As despesas incorridas com embalagens de apresentação e para transporte de
produtos alimentícios, desde que destinados à manutenção, preservação e
qualidade do produto, enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ,
no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.900003/2019-05
Fl. 2109
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS NÃO TRIBUTADOS.
INEXISTÊNCIA DE VINCULAÇÃO DO CRÉDITO AO TRATAMENTO
TRIBUTÁRIO DO BEM ADQUIRIDO.
Tratando-se de frete, contratado junto à pessoa jurídica, tributado pelas
contribuições, ainda que se refiram à aquisição de mercadorias não sujeitas à
tributação, o valor do serviço gera direito a crédito para o adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA PESSOA
JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de saída na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
CRÉDITO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. BENS E SERVIÇOS
ADQUIRIDOS DE PERÍODOS ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos, permitido pela legislação, aplica-
se à apuração mensal das contribuições sociais, quando devidamente
comprovado o não aproveitamento no período de competência. Já nos pedidos
de ressarcimento, não há apropriação de crédito extemporâneo, pois o que se
busca é o deferimento é do saldo credor não aproveitado no trimestre,
relativamente a operações ocorridas naquele período.
CRÉDITOS. ENERGIA ELÉTRICA CONSUMIDA.
Somente permite-se o desconto de créditos em relação à energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, não se incluindo os gastos
com taxa de iluminação pública, multas por atraso no pagamento da energia
faturada e outros serviços diversos.
CRÉDITO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. IMPOSSIBILIDADE.
A depreciação acelerada, nos termos da legislação do imposto de renda, aplica-
se apenas aos bens móveis, não alcançando o imóvel onde a empresa exerce
sua atividade.
CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 8o DA LEI No 10.925/04.
Apenas os insumos, adquiridos de pessoa física ou cooperado pessoa física,
utilizados na produção das mercadorias classificas sob o rol taxativo do art. 8o
da Lei no 10.925/04, cuja destinação se dê para alimentação humana ou animal,
permitem às pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, deduzirem crédito
presumido de PIS/COFINS, calculado sobre o valor desses insumos.
RESSARCIMENTO. PIS/COFINS. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/RS, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, termo inicial da correção monetária de ressarcimento
de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo
ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco.

Fl. 2110
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar a
preliminar arguida e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para: (1) reverter
as glosas (a) quanto ao serviço de manutenção mecânica/elétrica preventiva nos equipamentos de
envase, que desempenham as funções de esterilização/mistura UHT e produção UHT não
lácteos; (b) em relação aos materiais de embalagem e (c) sobre o crédito com serviço de frete na
aquisição de bens não tributados, contratado junto a transportadora pessoa jurídica e cujo ônus
seja da recorrente; (2) reverter a glosa do crédito presumido apurado sobre as aquisições milho,
farelo e outros produtos utilizados para fabricação da ração dos suínos, que após o abate, irão
compor as mercadorias destinadas à exportação; (3) conceder o recálculo, pela alíquota básica
das contribuições, sobre a reversão das glosas do serviço de frete do leite adquirido; e (4)
reconhecer o direito à atualização monetária do ressarcimento deferido, considerando-se o termo
inicial somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo
Fisco. Por maioria de votos, dar provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas com
descarregamento e movimentação de mercadorias e fornecimento de contêineres frigoríficos.
Vencidos os Conselheiros Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Relator) e Marcos Antonio
Borges, que negavam provimento quanto ao tema. Designada para redatora do voto vencedor a
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Por voto de qualidade, negar provimento ao recurso
voluntário para manter as glosas sobre as despesas de energia elétrica. Vencidos os Conselheiros
Ari Vendramini, Laércio Cruz Uliana Junior e Juciléia de Souza Lima, que revertiam as glosas
sobre os valores com demanda contratada, custo de disponibilização do sistema, juros e multas.
Por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário para manter as glosas do transporte
de cargas entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica. Vencidos os Conselheiros Ari
Vendramini e Juciléia de Souza Lima, que revertiam as glosas desses itens. Por maioria de votos,
negar provimento ao recurso voluntário para manter as glosas do transporte de mão de obra.
Vencida a Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, que revertia essas glosas.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Laércio
Cruz Uliana Junior, Marcos Antonio Borges, Juciléia de Souza Lima, Sabrina Coutinho Barbosa,
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Relatório
Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido:
O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada pelo
contribuinte acima identificado contra o Despacho Decisório que reconheceu
parcialmente o direito creditório solicitado no Pedido de Ressarcimento – PER no
35509.46600.081217.1.1.19-8878.
Fl. 2111
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

O valor total pleiteado no aludido PER foi de R$ 12.598.406,86, referente ao saldo de
créditos de COFINS não cumulativa do 2o Trimestre de 2017. A Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Ponta Grossa-PR, por meio do Despacho Decisório de fls. 32-75,
reconheceu o direito ao crédito no valor de R$ 3.830.526,18.
As razões do indeferimento parcial do pedido, constantes do referido Despacho
Decisório, são sintetizadas a seguir:
Considerações gerais. A análise efetuada visou à apuração dos créditos no regime da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de acordo com a
legislação vigente, a qual estabelece um rol específico e detalhado das hipóteses de
creditamento. Essas hipóteses são taxativas e não devem ser interpretadas de forma a
permitir o creditamento amplo e irrestrito, pois tal interpretação tornaria sem efeito o rol
de hipóteses estabelecido na legislação. Nessa análise, foram identificadas as
inconsistências e/ou ajustes necessários a seguir relacionados, que alteram o valor a ser
ressarcido no trimestre.
Aquisições de cooperados. Foram glosados os créditos apurados pela interessada sobre
aquisições de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, feitas
junto a seus cooperados, tais como Frísia Cooperativa Agroindustrial, Agropecuária
Jatibuca Ltda, Uteva Agropecuária Ltda, entre outras. Essa glosa foi fundamentada no
art. 23, I e II, da Instrução Normativa SRF no 635/2006, o qual prevê expressamente que
as sociedades cooperativas podem apurar créditos em relação a aquisição de título de
bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumo apenas na hipótese de
aquisições “de não associados”. Nesse item, foram glosados também os créditos
apurados sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas pela cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, a qual é
membro cooperado da interessada. Em relação a esse ponto, foi destacado que o art. 12
da Instrução Normativa no 635/2006 estabelece que os bens e serviços vendidos por
cooperativa de eletrificação rural a associados não fazem parte da base de cálculo das
contribuições e por isso não há que se falar em apuração de direito creditório pelo
adquirente desses bens e serviços, conforme dispõe art. 3o, § 2o, II, da Lei no
10.833/2003.
Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Em face da vedação prevista
no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foram glosados os créditos
apurados sobre aquisições de bens para revenda e bens utilizados como insumos que
não se sujeitaram ao pagamento das contribuições. Como exemplo, foram citados
produtos como Promil, Neopig e Farelo de Milho, em cujas notas fiscais de venda
consta a não incidência do PIS e da COFINS.
Bens e serviços utilizados como insumos. Foi aplicado o conceito de insumo
estabelecido no Parecer Normativo COSIT no 05/2018, o qual cuidou de tornar concreta,
na RFB, a aplicação da decisão vinculante do Superior Tribunal de Justiça no Recurso
Especial no 1.221.170/PR. Assim, foram considerados passíveis de gerar créditos no
item Insumo aqueles bens e serviços dotados de essencialidade e relevância dentro do
processo produtivo de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, sendo
glosados os itens discriminados como “manutenção de máquinas e equipamentos” para
os quais não foi possível atribuir quais itens sofreram manutenção, bem como as
“ferramentas” e “itens para ferramentas”, conforme orientação expressa constante do
referido Parecer Normativo.
Serviço de transporte de cargas na aquisição de bens. Foi aplicado o entendimento de
que os custos com fretes relativos à aquisição de bens podem possibilitar a apuração de
créditos apenas quando seja permitido o creditamento em relação ao bem adquirido.
Assim, foram glosados os créditos apurados sobre valores de fretes suportados pelo
interessado quando da compra de bens que não geram crédito, como por exemplo, bens
sujeitos a alíquota zero ou suspensão das contribuições.
Fl. 2112
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Energia elétrica. Tendo em vista que o art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002 e o art. 3o, III,
da Lei no 10.833/2003 permitem o creditamento apenas em relação às despesas com
energia elétrica “consumida” nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que é
confirmado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016, foram excluídos da base de
cálculo dos créditos os valores constantes das faturas de energia elétrica referentes a
contribuição para iluminação pública, demanda contratada, custo de disponibilização do
sistema, juros e multas.
Bens do ativo imobilizado – Máquinas e equipamentos. Foram glosados créditos
relacionados com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, por não se tratar de bens utilizados na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços, mas sim de bens relacionados a atividades intermediárias,
para os quais não há direito de apuração de crédito, nos termos do art. 3o, VI, da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003. Como exemplo dos itens glosados foram
mencionados caminhões, lavadores de veículos, barracões multiuso, obras ligadas à
Cidade do Leite e à Casa Holandesa (centros de exposições), bem como imóveis
urbanos não ligados às atividades de produção. Foram também glosados: créditos
relacionados a equipamentos adquiridos usados; créditos relativos a equipamentos que
foram transferidos de terceiros que não são fornecedores desse tipo de equipamento;
créditos relativos a bens em que não houve pagamento de contribuição na operação de
aquisição; créditos relativos a itens cujo valor constante da nota fiscal não coincidiu
com o apresentado na planilha de cálculo do contribuinte; créditos relativos a bens
próprios (notas fiscais emitidas pela própria empresa).
Ausência de comprovação de operações. Foram glosados os créditos apurados sobre
bens do ativo imobilizado em relação aos quais foram apresentadas notas fiscais, apesar
da intimação realizada para esse fim.
Crédito presumido – Leite. Foram glosados os créditos presumidos apurados em relação
a aquisições de leite junto a pessoas jurídicas que não preenchem os requisitos previstos
no art. 8o da Lei no 10.925/2004, o qual dispõe que o crédito presumido aplica-se
unicamente às aquisições feitas de pessoa jurídica que exerce cumulativamente as
atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, e às aquisições
de pessoas jurídicas que exercem atividade agropecuária (assim entendida a atividade
econômica de cultivo da terra e/ou de criação de peixes, aves e outros animais).
Crédito presumido – Suínos. O contribuinte apurou crédito presumido sobre insumos de
produção de carne suína. Tendo em vista que o art. 55 da Lei no 12.350/2010 deixa claro
que apropriação desse crédito presumido se dá apenas quando os produtos resultantes da
utilização dos insumos sejam destinados à exportação, foi feita a apropriação do crédito
presumido de suínos apenas na proporção das vendas destinadas à exportação.
Ração para suínos. O contribuinte apurou crédito presumido sobre aquisição de milho,
farelo e outros alimentos para suínos, com fundamento no disposto no art. 55 da Lei no
12.350/2010. Contudo, esses créditos foram glosados em face da constatação de que tais
produtos não são utilizados no processo produtivo da carne suína vendida pelo
contribuinte. Ao analisar a descrição do processo de produção de carnes do contribuinte,
foi constatado que os suínos abatidos provêm de granjas cooperadas e já são entregues
com o peso ideal, o que leva à conclusão de que os gastos com a alimentação dos
animais se dá nas granjas. Por outro lado, verificou-se que até existem algumas
unidades do contribuinte que alimentam suínos (unidades de marrãs e leitões), mas tais
unidades promovem a comercialização de suínos vivos dentro do território nacional,
situação que não se enquadra no disposto no referido art. 55 da Lei no 12.350/2010.
Devoluções de cooperados. Foram glosados os créditos apurados sobre devoluções
referentes a mercadorias vendidas a cooperados, pois essas saídas não são sujeitas ao
pagamento da contribuição, e, por expressa disposição legal, não geram direito a
crédito.
Fl. 2113
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Transporte de mão de obra. Foram glosados os créditos apurados sobre despesas com
transporte de trabalhadores da empresa. Como fundamento, foram mencionados os itens
130 a 133 do Parecer Normativo COSIT no 5/2018.
Despesas com logística e armazenagem. Foram glosados os créditos apurados em
desacordo com previsão legal contida no inciso IX do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003, que possibilita o creditamento para as despesas de armazenagem de
mercadorias. A autoridade fiscal constatou que a empresa se creditou de valores que não
são relativos a armazenagem, mas a outros tipos de serviços prestados, como, por
exemplo, descarregamento/movimentação de
mercadorias e fornecimento de
contêineres frigoríficos.
Transferências entre filiais. Foram glosados os créditos apurados sobre despesas de frete
com a finalidade de movimentação de produtos/insumos entre estabelecimentos da
própria empresa. A autoridade fiscal considerou que o frete só gera creditamento no
caso de aquisição de insumos e no caso de venda de mercadoria, o que não ocorre no
caso de movimentação entre estabelecimentos da própria pessoa jurídica. Nesse sentido,
foi mencionada a Solução de Consulta COSIT no 99.018/2017 e o item 56 do Parecer
Normativo COSIT no 05/2018.
Devoluções. Foram glosados os créditos apurados sobre devoluções de mercadorias
cujas respectivas vendas não foram tributadas, o mesmo ocorrendo nos casos em que as
vendas não foram localizadas.
Alteração do rateio. Foi efetuada alteração nos percentuais de rateio dos créditos entre
as receitas que permitem o ressarcimento e as receitas que não permitem, em face da
verificação de que o contribuinte efetuou vendas sem a incidência da contribuição ao
desabrigo da legislação. Nessa alteração, foram consideradas como do mercado interno
tributado as seguintes mercadorias: Leite cru pré-beneficiado padronizado, desnatado e
semi-desnatado (que não se enquadram nem na hipótese de alíquota zero do art. 1o, XI,
da Lei no 10.824/2004, nem na hipótese de suspensão prevista no art. 9o dessa lei);
Suínos vivos vendidos para pessoas físicas (por não se enquadrarem as vendas na
hipótese de suspensão prevista no art. 54, III, da Lei no 12.350/2010); Medicamentos
(por não se enquadrarem no art. 2o da Lei no 10.147/2000, nem no art. 1o, VI e VII, da
Lei no 10.925/2004); Ovinos vivos vendidos para pessoas físicas e para pessoas
jurídicas que não produzem carnes (por não se enquadrarem na hipótese de suspensão
prevista no art. 32, I, da Lei no 12.058/2009).
Explicações finais sobre o rateio. O contribuinte, por se tratar de cooperativa, pode fazer
uso das exclusões na base de cálculo do PIS e da COFINS previstas na legislação
(artigos 15 da MP no 2.158-35/2001, 1o da Lei 10.676/2003 e 17 da Lei no 10.684/2003).
Contudo, essas exclusões não podem ser consideradas para o rateio como sendo de
mercado interno não tributado, conforme já decidido pela RFB na Solução de Consulta
COSIT no 383/2017. Assim, embora as saídas apontadas na “alteração do rateio”
possam se referir a exclusões da base de cálculo, tais exclusões não possuem o condão
de permitir o rateio na parte ressarcível do crédito. O novo cálculo do rateio geral foi
efetuado com base nas notas fiscais encontradas no Sped NFe, sendo que as
informações utilizadas para esse cálculo constam de planilha anexada ao processo, a
qual contém coluna com indicação do que foi considerado Mercado Interno Tributado –
MIT, Mercado Interno Não Tributado – MINT e Mercado Externo – ME.
Apuração final. Para calcular o valor do crédito a ser ressarcido, partiu-se das
informações declaradas pelo contribuinte e em seguida foram descontados da base de
cálculo dos créditos os valores das glosas acima relatadas. Da base de cálculo apurada
foi realizado o rateio de acordo com a vinculação com a receita tributada no mercado
interno tributado, receita não tributada no mercado interno e receita de exportação.
Foram desconsiderados os aproveitamentos efetuados pelo contribuinte, de créditos
referentes a receitas tributadas no mercado interno (não ressarcíveis) de períodos
anteriores (01/2013 a 06/2015), uma vez que tais créditos foram todos utilizados em
Fl. 2114
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

análises anteriores para abatimento das contribuições devidas nos meses a que se
referem. Na sequência, foi demonstrado o cálculo dos créditos e a utilização dos
mesmos para desconto do débito do período, em relação ao qual foram consideradas as
informações declaradas pelo interessado no SPED Contribuições. O resultado final foi o
reconhecimento do crédito passível de ressarcimento no valor de R$ 3.830.526,18.
O contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório em 02/05/2019 (fls. 113) e
apresentou manifestação de inconformidade em 31/05/2019 (fls. 293-344), alegando,
em síntese, o seguinte:
- Inicialmente, contesta a alteração do rateio efetuada pela autoridade fiscal, a qual
incluiu todas as operações de venda beneficiadas com a exclusão da base de cálculo (ato
cooperado)
como
vendas
do
mercado
interno
tributado,
reduzindo
assim
substancialmente o valor do ressarcimento deferido. Afirma que esse entendimento da
autoridade fiscal desconsiderou os efeitos de solução de consulta formulada pela
manifestante (Solução de Consulta no 80 SRRF/9aRF/Disit, emitida em 27/06/2011, no
processo no 10940.000199/2008-75). Enfatiza que a referida consulta tratava
especificamente da questão relativa à manutenção do crédito quanto às saídas
beneficiadas com exclusão da base de cálculo, sendo que a resposta dada pela RFB foi
conclusiva no sentido de que “as saídas beneficiadas com a exclusão da base de cálculo
das contribuições PIS/Pasep e COFINS merecem o mesmo tratamento das saídas
beneficiadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência (art. 17 da Lei no
11.033 de 2004)”. Discorre sobre os efeitos da Solução de Consulta, destacando a
validade dos procedimentos efetuados pelo contribuinte em conformidade com a
decisão administrativa e a vinculação do órgão fazendário à interpretação jurídica nela
esposada. Menciona informações encontradas no próprio site da RFB acerca dos efeitos
da solução de consulta, onde consta que “a solução em processo de consulta só tem
validade enquanto estiver vigente a norma legal que ela interpreta” e que “no caso de
alteração de entendimento expresso em Solução de Consulta, a nova orientação atingirá
apenas os fatos geradores que ocorrerem após sua publicação na imprensa oficial ou
após a ciência do consulente”. Ainda em favor da vinculação da Administração à
referida Solução de Consulta, cita o art. 100, II, do Código Tributário Nacional,
segundo o qual “as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição
administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa, são normas complementares das
leis”, bem como menciona opiniões doutrinárias e decisões judiciais e administrativas.
- Na sequência, faz referência as atividades desenvolvidas pela empresa (fabricação de
laticínios, preparação do leite, comércio atacadista de soja, serviços de industrialização,
entre outras atividades) e destaca o memorial explicativo do processo produtivo,
documento que demonstra que todos os produtos objeto de glosa estão vinculados e/ou
são utilizados no processo produtivo. Destaca a importância desse “laudo” para
verificação dos setores do complexo industrial da manifestante onde são consumidos os
insumos, serviços e materiais intermediários. Discorre sobre a decisão proferida pelo
STJ acerca do conceito de insumo, proferida no REsp no 1.221.170, na qual restou
fixada a ilegalidade da disciplina prevista nas Instruções Normativas SRF nos 247/2002
e 404/2004, tendo-se definindo que a aferição do direito ao aproveitamento de crédito
deve se dar com base nos critérios da essencialidade e/ou relevância da despesa para
atividade empresarial da pessoa jurídica. Cita o art. 62 do Regimento Interno do CARF,
o qual determina a aplicação da tese firmada pelo STJ em julgamento efetuado na
sistemática dos recursos repetitivos. Sobre o tema, cita ainda a Nota Explicativa – SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, emitida pela Procuradoria Geral da Fazenda
Nacional, e o Parecer Normativo COSIT no 5/2018, emitido pela Receita Federal do
Brasil. Arremata afirmando que a partir do “laudo” com o descritivo das fases de
produção será possível à autoridade julgadora fazer uma leitura ampliada das atividades
desenvolvidas pela manifestante, para, ao final, reconhecer o direito pleiteado.
- Com relação à glosa relativa às “aquisições de cooperados”, afirma que a autoridade
fiscal se equivoca ao considerar que as aquisições realizadas pela manifestante junto a
Fl. 2115
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

outras cooperativas não geram crédito. Afirma que praticamente todas as operações
realizadas por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins e que o fato
de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela
cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no inciso II
do § 2o do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, cita a Solução
de Consulta Cosit no 65/2014, a qual concluiu que “a aquisição de produtos junto a
cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime de apuração não
cumulativa”. Menciona também o Parecer PGFN/CAT no 1425/2014, segundo o qual o
direito ao crédito se manteria hígido quando o bem ou serviço está sujeito às
contribuições, independentemente de a compra e venda ser realizada entre cooperados.
- Contesta a glosa relativa às “aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”,
alegando que embora a fiscalização tenha considerado alguns produtos como sem
incidência das contribuições, ao consultar algumas das notas fiscais elencadas, constata-
se a ocorrência de tributação. Apresenta um quadro com a amostragem das notas fiscais,
com menção dos respectivos NCMs, salientando que todas as notas fiscais já foram
apresentadas durante a fiscalização.
- No que tange ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e
da Cofins, assevera que a Receita Federal extrapolou os limites de sua competência ao
fixar uma interpretação restritiva da matéria nas Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004. Aduz que a concepção estrita de insumo não se coaduna com a
base econômica do PIS e da COFINS e defende que devem ser considerados como
insumo todos os gastos ligados aos elementos produtivos que proporcionam a existência
do produto ou serviço, seu funcionamento, sua manutenção ou seu aprimoramento,
podendo o insumo integrar qualquer das etapas que resultem no produto ou serviço (até
as posteriores), desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
produção. Cita decisões do CARF no sentido de que o conceito de insumo não deve ser
atrelado ao que consta na legislação do IPI, mas sim se aproximar do conceito de custos
dedutíveis para apuração do IRPJ, abrangendo todos os custos e despesas necessárias,
usuais e normais da atividade da empresa. Afirma que no presente caso, além de os
insumos glosados estarem de acordo com as Instruções Normativas nos 247/2002 e
404/2004, o direito ao crédito fica ainda mais evidenciado levando em consideração o
conceito proposto pelo CARF, motivo pelo qual as glosas não merecem persistir,
conforme exemplos a seguir.
- Insurge-se contra a glosa dos créditos referentes a “embalagens para transporte”.
Nesse ponto, assevera que, embora a autoridade fiscal não tenha tratado da questão em
tópico específico, analisando as linhas da planilha de glosas é possível confirmar que
foram excluídos da base de cálculo do crédito itens como paletes de madeira, filme
shrink, saco termoencolhível, etc. Afirma que essa glosa dispensa maiores
considerações e, para contrapô-la, cita alguns julgados em que o CARF reconheceu que
as embalagens para transporte podem ser consideradas insumo para fins de apuração de
créditos do sistema não cumulativo do PIS e da Cofins.
- Contesta a glosa relativa aos “serviços de transporte de cargas na aquisição de bens”.
Alegando o entendimento da autoridade fiscal destoa da previsão legal, uma vez que o
crédito aproveitado decorre de serviço de frete em que o produto adquirido é insumo
utilizado no processo produtivo. Cita julgados do CARF no sentido de que se o
contribuinte suportou o custo do frete, ele tem direito de tomar crédito,
independentemente se na aquisição ou na venda, ou se o produto é tributável ou está
sujeito a alíquota zero.
- Quanto à glosa relativa às despesas com “energia elétrica”, questiona a não aceitação
dos valores concernentes a taxa de iluminação pública e demanda contratada, alegando
que a autoridade fiscal não identificou a irregularidade do crédito apurado. Apresenta
imagem referente a uma fatura de energia, cita uma Solução de Consulta da RFB datada
de 28/04/2010, e conclui que os valores a título de “demanda contratada” não se
diferenciam dos valores a título de “demanda consumida”, motivo pelo qual entende
Fl. 2116
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

que não há que se falar em expurgo de valores da base de cálculo dos créditos a esse
título, o mesmo ocorrendo com os valores destinados à taxa de iluminação pública.
- Contesta as glosas de créditos referentes a “bens do ativo imobilizado”, afirmando que
se não for permitida a apuração dos créditos vinculados à Cidade do Leite e a Casa
Holandesa, o contribuinte estará sujeito à modalidade cumulativa das contribuições,
com alíquota majorada, pois ele tem que realizar a manutenção desses espaços durante o
ano todo, e não apenas na época da exposição, quando é gerada a receita proveniente de
sua locação. Afirma que também não deve prosperar a alegação da fiscalização de que
houve apuração de créditos em relação a bens ligados a atividades intermediárias, pois
os referidos bens estão intrinsecamente ligados aos processos produtivos. Nesse sentido,
cita alguns itens como “as carretas agrícolas, para transportar dejetos do processo
industrial, ou dos beneficiamentos de cereais e sementes, os caminhões para transportar
produtos internamente, ou no transporte dos produtos vendidos, bem como das lenhas e
biomassa para as caldeiras”. Cita também outros itens, como “os semoventes cachaços,
criadeiras avós, áreas de montagens das gaiolas para alocar as criadeiras, balanças
eletrônicas para auferir as matérias primas nos processos de industrialização, centrifuga
desnatadeira, compressor de ar, depósito de bobinas (estas que são para embalar os
produtos industrializados), elevador agrícola (retira os cereais), sala de painéis de
controle, prédio de máquina de gelo”. Por fim, quanto aos créditos referentes a bens do
ativo imobilizado glosados por “ausência de comprovação das operações”, requer a
concessão do direito à apresentação desses documentos durante a instrução do processo,
bem como a realização de diligência para comprovação do direito creditório.
- Quanto à glosa referente ao “crédito presumido do leite”, alega que é descabida a
manutenção da glosa em relação ao fornecedor Laticínios Carambeí Ltda, pois no cartão
de CNPJ desse contribuinte consta que a atividade econômica principal é classificada no
CNAE 10.51-1-00 (Preparação do leite) e a atividade secundária no CNAE 46.31-1-00
(Comércio atacadista de leite e laticínios). Em relação aos demais fornecedores, afirma
que solicitou-lhes atualização cadastral, bem como documentos societários que
comprovem a adequação dessas empresas aos moldes exigidos pela legislação. Afirma
ser necessária a concessão de prazo e/ou diligência para que seja possível a anexação
dos documentos referentes a esses terceiros.
- No que se refere à glosa do “crédito presumido – suínos”, assevera que, ao contrário
do que afirmado pela autoridade fiscal, a manifestante aproveitou o crédito presumido
na exata proporção das saídas para exportação, tendo inclusive segregado da base de
cálculo as saídas de outros produtos que não constam do caput do art. 55 da Lei no
12.350/2010. Para ilustrar esse fato, apresenta um demonstrativo de cálculo e afirma
que o mesmo pode ser confirmado pelos registros apresentados na EFD-Contribuições.
- Contesta a glosa do item “ração para suínos”, asseverando que o processo produtivo da
manifestante deve ser conhecido como um todo, de modo que se entenda sua atividade
econômica de forma verticalizada. Afirma que a autoridade fiscal analisou apenas o
laudo do processo produtivo a partir do frigorífico de abate de suínos, e concluiu que a
manifestante estaria impedida de aproveitar o crédito presumido porque os gastos com
alimentação (ração) ocorrem nas granjas dos cooperados. Esclarece, contudo, que as
granjas dos cooperados recebem da manifestante todo acompanhamento técnico para a
criação dos suínos e, principalmente, o fornecimento da alimentação. Menciona que o
Laudo Produtivo – Fábrica de Ração demonstra que a aquisição de milho, farelo e
demais alimentos são adquiridos pela manifestante e processados em sua fábrica, a fim
de produzir alimentação balanceada para disponibilizar a suas granjas cooperadas. Aduz
que toda a alimentação disponibilizada às granjas cooperada alimenta os suínos que
serão entregues ao frigorífico para abate, sendo que a produção recebida dessas granjas
é toda destinada à exportação. Salienta a necessidade de uma análise profunda dos
memoriais descritivos de cada unidade, especialmente a respeito do crédito presumido
que decorre do fluxo operacional (aquisição de matéria prima → processamento na
Fl. 2117
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

fábrica de ração → entrega da ração às granjas cooperadas → entrega dos suínos para
abate no frigorífico).
- Impugna a glosa referente a “devolução de cooperados”, indagando se a fiscalização
analisou a base de débito, seja da própria manifestante, seja de outros cooperados.
Afirma ser evidente que essa análise não foi feita e menciona, como exemplo, uma nota
fiscal de venda e a respectiva nota de devolução. Ressalta que todas as notas de saída
foram tributadas, motivo pelo qual houve o crédito quando da devolução (entrada).
- Em relação à glosa concernente a “transporte de mão de obra”, afirma que se trata de
matéria que dispensa maiores considerações e cita decisão do CARF favorável à
apuração de crédito sobre essa despesa. Alega que o transporte dos funcionários é
fundamental ao se processo produtivo, tratando-se de serviço que viabiliza a produção
integrando o funcionário ao processo produtivo. Destaca que não se trata de transporte
do funcionário entre sua residência e a empresa, mas sim de transporte dentro da própria
empresa, em decorrência da abrangência das unidades da manifestante, que se
encontram geograficamente espalhadas.
- Questiona a glosa de “despesas com logística e armazenagem”, afirmando que se trata
de custos que geram direito ao crédito. Cita julgados do CARF nos quais houve
reconhecimento
do
direito
quanto
a
diversas
despesas
relacionadas
ao
transporte/armazenagem/logística.
- Em relação à glosa de “fretes entre estabelecimentos”, assevera que a autoridade fiscal
entendeu equivocadamente que houve movimentação de produto acabado entre
estabelecimento da mesma pessoa jurídica, sendo que o que efetivamente ocorreu foi a
movimentação de matérias primas entre as unidades industriais e de beneficiamento da
manifestante. Afirma que o laudo do processo produtivo anexado à manifestação
comprova que não se trata de deslocamento de produto final pronto para
comercialização, mas sim, de insumos que serão utilizados em alguma das unidades de
beneficiamento. Aqui, mais uma vez, faz referência a decisões do CARF.
- Em relação ao tópico “leite cru pré-beneficiado padronizado, desnatado e semi-
desnatado”, faz referência aos argumentos já apresentados no tópico referente a
“devolução de cooperados”. Assevera que pela análise da EFD Contribuições pode ser
verificado que para cada entrada em devolução com crédito há uma saída de venda com
débito, portanto não há qualquer irregularidade no procedimento adotado pela
manifestante.
Ao final, com base nesses argumentos, o interessado requereu: i) a reforma do
Despacho Decisório, com o reconhecimento do direito ao ressarcimento integral do
valor solicitado, tendo em vista que todas as glosas representam aquisição de insumos
e/ou operações vinculadas ao seu processo industrial; ii) a reforma do Despacho
Decisório quanto à alteração do rateio efetuada, tendo em vista que a fiscalização não
considerou os efeitos da Solução de Consulta no 80/2008, favorável ao contribuinte, na
qual restou autorizada a manutenção dos créditos em face das operações com exclusão
da base de cálculo.
Em decisão unânime, a 5a Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento em Curitiba julgou procedente, em parte, a manifestação de inconformidade,
reconhecendo o direito do contribuinte ao ressarcimento do crédito adicional de R$ 25.601,61,
em acórdão assim ementado:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
Fl. 2118
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE ATOS
NORMATIVOS. INVIABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO.
Os órgãos de julgamento administrativo estão obrigados a cumprir as disposições da
legislação tributária vigente e o entendimento da RFB expresso em atos normativos,
sendo incompetentes para apreciar arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de
atos regularmente editados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/04/2017 a 30/06/2017
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO
AGROPECUÁRIA. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE
ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
No referido julgado, restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica do contribuinte.
O critério da essencialidade refere-se ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
O critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO
PROCESSO PRODUTIVO. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
As despesas referentes a etapas posteriores ao término do processo produtivo, tais como
gastos com aquisição de embalagens para transporte de produtos acabados, não são
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Cofins.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE
PRODUTOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Os serviços de transporte realizados entre estabelecimentos do contribuinte, referentes a
matérias-primas, produtos intermediários e produtos em elaboração, podem ser
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Cofins. Isso não ocorre
quando se trata de transporte de produtos acabados destinados à venda, pois não há
insumos na atividade comercial.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS.
POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO VINCULADA AO BEM ADQUIRIDO.
A possibilidade de apuração de crédito de Cofins sobre a despesa com frete na aquisição
de bens para revenda ou de insumos se dá tão somente na medida em que o bem
adquirido ensejar creditamento.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
Fl. 2119
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

A legislação permite a apuração de créditos de Cofins sobre a energia elétrica
consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange outros valores
que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de iluminação pública, demanda
contratada, juros, multa, dentre outros.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
CRÉDITO
SOBRE
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS.
A apuração de créditos no regime da não cumulatividade da Cofins, em relação a
máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado, só é permitida quando se
trata de bens adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na
produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
No regime não cumulativo da Cofins, as sociedades cooperativas de produção
agropecuária podem apurar créditos na aquisição de bens para revenda e de bens e
serviços utilizados como insumos adquiridos de não associados, sendo vedado o
creditamento em relação a bens e serviços provenientes de associados.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE
CRÉDITO.
Em regra, no regime da não cumulatividade da Cofins, é vedada a apuração de créditos
na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIOS.
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
DECISÃO
DO
STJ.
EFEITO
VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Cofins, aplica-se o conceito de insumo adotado
pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em
22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, o qual tem efeito vinculante para
a Receita Federal do Brasil - RFB (art. 19-A da Lei no 10.522/2002; art. 3o da Portaria
Conjunta PGFN/RFB no 01/2014; Nota Explicativa PGFN no 63/2018; e Parecer
Normativo COSIT no 05/2018).
REGIME NÃO CUMULATIVO. SOCIEDADES COOPERATIVAS. SAÍDAS COM
EXCLUSÃO
DA
BASE
DE
CÁLCULO.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
IMPOSSIBILIDADE
DE
COMPENSAÇÃO
E
RESSARCIMENTO.
Os créditos de Cofins vinculados a vendas feitas por cooperativas com as exclusões da
base de cálculo específicas previstas em lei para esse tipo de sociedade não podem, em
regra, ser compensados com outros tributos, nem ressarcidos, pois essas exclusões não
correspondem a isenção, suspensão, alíquota zero ou não-incidência.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte
Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na manifestação de
inconformidade, requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, em recurso
voluntário com a seguinte estrutura:
1. Da tempestividade
2. Da suspensão da exigibilidade
3. Da síntese fática e do r. acórdão
Fl. 2120
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

4. Da atividade econômica da recorrente – processo de produção
4.1. Do memorial explicativo do processo produtivo e do entendimento do STJ
no RESP 1.221.170/PR
5. Mérito – das glosas apresentadas no Despacho Decisório
5.1. Bens para revenda
5.1.1. Aquisição de cooperados
5.1.1. (sic) Necessidade de novo cálculo no caso de reversão das glosas
sobre aquisição de cooperados
5.2. Aquisição não sujeita ao pagamento das contribuições
5.3. Bens e serviços utilizados como insumos
5.3.1. Manutenção de máquinas e equipamentos e ferramentas
5.3.2. Aquisição de embalagens
5.3.3. Serviços de transporte de cargas na aquisição de bens que não
geram crédito
5.4. Despesas com energia elétrica
5.5. Bens do ativo imobilizado – máquinas e equipamentos
5.6. Operações não comprovadas
5.7 Crédito presumido – leite
5.8. Gasto com aquisição de ração para suínos
5.9. Transporte de mão de obra
5.10. Despesa com logística e armazenagem
5.11. Serviços de transporte de cargas entre estabelecimentos da mesma pessoa
jurídica
5.12. Necessidade de alteração da alíquota aplicada na reversão do frete sobre
aquisição de leite
6. Do direito à atualização monetária – SELIC
7. Do prequestionamento
8. Dos pedidos
Por fim, pede o que se segue:
“Ante todo o exposto, requer se dignem Vossas Senhorias em RECEBER e
CONHECER o presente Recurso Voluntário, dando-lhe TOTAL PROVIMENTO, para
o fim de REFORMAR o r. Acórdão proferido pela 5a Turma da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba, à fim:
a) PRELIMINARMENTE, que seja realizada a manutenção da suspensão da
exigibilidade dos valores eventualmente não compensados, nos termos do art. 151, inc.
III do CTN;
Fl. 2121
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

b) NO MÉRITO, requer-se que seja realizada a reversão das glosas aqui debatidas,
tendo em vista a correta interpretação do conceito de insumo apresentado no julgamento
do RESP 1.122.170/PR, em caráter de repercussão geral, a qual o CARF encontra-se
submetido;
c) Que seja considerada devidamente PREQUESTIONADA a matéria constante do
tópico 7 do presente Recurso Voluntário, nos termos supra fundamentados;
d) Por fim, que seja reconhecido o direito ao crédito sobre as despesas com fretes de
produtos com suspensão (crédito presumido) na alíquota integral e não na de crédito
presumido, bem como que seja realizado novo cálculo dos valores revertidos
considerando o valor integral das alíquotas.”
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo, atende aos requisitos de admissibilidade, pelo
que deve ser conhecido.
Preliminar - suspensão da exigibilidade
Requer a recorrente, em preliminar, a suspensão da exigibilidade do débito
derivado de compensação não homologada.
Nos termos do art. 151, III, do CTN, do art. 56 do Decreto no 70.235/72, e com a
edição da Medida Provisória no 135, convertida na Lei no 10.833/03, a manifestação de
inconformidade e o recurso voluntário suspendem a exigibilidade de eventual débito decorrente
de insuficiência de crédito; pela aplicação do princípio tempus regit actum, tendo como
referência a data da intimação do despacho decisório.
A recorrente não demonstra existência de execução tributária dos referidos
débitos, assim, rejeita-se a preliminar.
Mérito
Os créditos decorrentes da não cumulatividade do PIS/Pasep, apurados na forma
do art. 3o da Lei no 10.637/02, poderão ser utilizados para dedução do valor desta contribuição a
recolher, nos termos do art. 17 da Lei no 11.033/04 e do art. 16 da Lei no 11.116/05.
Lei no 11.033/04
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Lei no 11.116/05
Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de
Fl. 2122
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de
21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.
No julgamento do REsp 1.221.170-PR, proferido na sistemática de recursos
repetitivos, o Superior Tribunal de Justiça assenta as seguintes diretrizes:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF nos.
247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e
(b) conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.”
Para fins da presente análise, o conceito de insumo, para efeitos da aplicabilidade
do art. 3o, II, das leis de regência das contribuições, respeita o acima preconizado.
Analisando-se o crédito pleiteado sob o teor das prescrições legais, a autoridade
fiscal identificou inconsistências e ajustes necessários, que alteram o valor a ser ressarcido no
trimestre.
As despesas informadas como passíveis de desconto de crédito e analisadas pela
autoridade fiscal foram segregadas em: aquisições de cooperados, aquisições não sujeitas ao
pagamento das contribuições, bens e serviços utilizados como insumos, embalagens, serviço de
frete entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, serviço de frete de períodos anteriores,
serviço de frete na aquisição de bens não tributados, energia elétrica, operações não
comprovadas, notas fiscais de períodos anteriores, benfeitorias em bens do ativo imobilizado e
crédito presumido na aquisição de batata.
1. Bens para a revenda – aquisição de cooperados
A autoridade identificou que a recorrente utilizou-se de créditos de aquisições de
bens junto a cooperados, sob a motivação de que, no ato cooperativo, não há recolhimento das
contribuições, deste modo, não há aproveitamento de crédito de PIS e COFINS.
Por sua vez, a recorrente sustenta que a interpretação adotada pela fiscalização foi
restritiva, no que diz respeito ao aproveitamento de crédito nas aquisições de mercadorias junto a
cooperados e que as únicas hipóteses que não ensejam o direito ao crédito são os casos de
isenção, alíquota zero, sujeitos à não incidência e não tributados.
Fl. 2123
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Alega ser “incontroverso que praticamente todas as operações (vendas) realizadas
por uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo Pis e a Cofins”, e que o
fato de haver algumas deduções e exclusões na apuração das contribuições a recolher não
impedem a manutenção do direito creditório.
Apoia-se na Solução de Consulta COSIT no 65/14, para defender seu direito a
crédito, cuja conclusão se reproduz abaixo:
“Conclusão
13. Pelo exposto, conclui-se que:
14. A aquisição de produtos junto a cooperativas não impede o aproveitamento de
créditos no regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, observados os limites e condições previstos na legislação.”
Apresenta Nota Fiscal de Frisa Cooperativa Agroindustrial, de natureza da
operação “venda”, sendo que a destinatária é a ora recorrente. Na nota, há valor de PIS e de
COFINS informado, o que demonstraria, em tese, que a operação fora tributada.
Cita o Parecer PGFN/CAT no 1.425/14, cuja conclusão, em resumo, é:
Conclusões
60. Assim, não havendo viabilidade de ato normativo infralegal a impor obrigações
acessórias ao vendedor no sentido de apor, em suas notas fiscais, a não sujeição dos
produtos ou serviços à contribuição ao PIS/PASEP e à COFINS que se encontre na
situação descrita na norma não se pode proibir ao comprador a apuração de créditos.
Por fim, a recorrente conclui que se o bem ou serviço está sujeito às contribuições,
independentemente quem é o vendedor, ao comprador resta o direito ao crédito.
O pleito da recorrente não encontra amparo na legislação.
Em primeiro lugar, o art. 79 da Lei no 5.764/71, que define a Política Nacional de
Cooperativismo e institui o regime jurídico das sociedades cooperativas, dispõe:
Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus
associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a
consecução dos objetivos sociais.
Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
Resultou-se, disto, a permissão, pela lei, da exclusão, da base de cálculo das
contribuições, das receitas pelos produtos entregues pelo associado à cooperativa, com base no
art. 15, I, da MP no 2.158-35/01:
Art. 15. As sociedades cooperativas poderão, observado o disposto nos arts. 2o e 3o da
Lei no 9.718, de 1998, excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP:
I - os valores repassados aos associados, decorrentes da comercialização de produto por
eles entregue à cooperativa; (...)
Como bem expôs a decisão recorrida:
Fl. 2124
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

“Os comandos normativos acima transcritos são claros ao determinar que apenas os
bens para revenda e os bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não
associados geram direito a crédito para as sociedades cooperativas de produção
agropecuária.
No presente caso, resta incontroverso (fato não questionado) que as glosas recaíram
sobre bens para revenda e insumos adquiridos de pessoas jurídicas que ostentam a
condição de cooperadas da interessada. Ou seja, trata-se de bens e serviços adquiridos
de associados, portanto não há direito a apuração de crédito.
Os dispositivos acima referidos, por si sós, são suficientes para fundamentar a
confirmação da glosa do crédito em discussão, haja vista a já mencionada vinculação da
autoridade administrativa de julgamento ao entendimento da Receita Federal do Brasil
expresso em atos normativos (art. 7o, V, da Portaria MF no 341/2011).
De qualquer forma, convém acrescentar que a vedação à apuração de crédito prevista
nas citadas Instruções Normativas encontra respaldo na própria essência da operação
realizada entre a cooperativa e seus associados, a qual não configura uma compra e
venda, mas sim mera entrega de produtos para comercialização ou industrialização.
Isto é, as operações realizadas entre a cooperativa e seus cooperados não caracterizam
“aquisição”, portanto não há que se falar em apuração de créditos a título de “aquisição”
de bens para revenda e de aquisição de insumos.”
Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça entendeu que não são tributados,
pelo PIS e pela Cofins, os “atos cooperativos”. O entendimento foi tomado de forma unânime
nos julgamentos dos Recursos Especiais nos 1.164.716/MG e 1.141.667/RS, na sistemática de
recursos repetitivos, cuja ementa se reproduz:
“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS
NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C
DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL
DESPROVIDO.
1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS
sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço;
portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos
atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e
597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da
destes autos.
2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre
as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si
quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág.
único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo
típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados
(fls. 126), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a
COFINS.
4. O parecer do douto Ministério Público Federal é pelo desprovimento do Recurso
Especial.
5. Recurso Especial desprovido.
Fl. 2125
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008
do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS
sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.”
(REsp 1164716/MG, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 27/04/2016, DJe 04/05/2016) (destaquei)

“TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS
NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C
DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL
PARCIALMENTE PROVIDO.
1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS
sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço;
portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos
atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e
597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da
destes autos.
2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre
as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si
quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág.
único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de
compra e venda de produto ou mercadoria.
3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo
típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados
(fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a
COFINS.
4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do Recurso
Especial.
5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os atos
cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em julgado.
6.Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008
do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS
sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.”
(REsp 1141667/RS, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA
SEÇÃO, julgado em 27/04/2016, DJe 04/05/2016) (destaquei)
Nos termos do art. 62, § 1o, II, “b”, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343/15, é de observância
obrigatória pelos Conselheiros as decisões definitivas do Supremo Tribunal Federal ou do
Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-
C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de
Processo Civil.
Com essas considerações, como não há tributação dos atos cooperativos, havendo,
inclusive, a permissão para exclusão das receitas, correto o procedimento da autoridade fiscal, do
que se mantêm as glosas.
Fl. 2126
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

1.2.
Necessidade de novo cálculo no caso de reversão das glosas sobre
aquisição de cooperados
A recorrente pleiteia que, caso fosse decidida pela reversão das glosas sobre a
aquisição de cooperados, seria necessário recalcular o rateio de receitas tributadas e não
tributadas no mercado interno, que resultaria, conforme seu entendimento, no aumento do crédito
passível de ressarcimento.
Contudo, a matéria resta prejudicada, em razão da manutenção das glosas sobre os
créditos das operações de atos cooperativos.
2. Bens para revenda – aquisições não sujeitas ao pagamento das
contribuições
A autoridade fiscal verificou que a recorrente utilizou-se de aquisição de
mercadorias sujeitas ao não pagamento das contribuições, para aproveitamento de crédito, como
ração suína, farelo de milho e farinha de bolacha, por isso, foram glosados.
As glosas encontram amparo na legislação, o art. 3o, § 2o, II, das leis de regência
das contribuições veda, expressamente, o crédito quando da ausência de pagamento:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (destaquei)
O julgador de primeira instância, na análise da questão, verificou que, de fato,
existiam notas fiscais, cujas operações foram informadas como tributada pelas contribuições.
Trata-se das mercadorias “promil” e “fibra branca”, de mesmo NCM 2302.10.00, adquiridas
junto à Cargill Alimentos Ltda, “big bag multi way”, de Procópio Indústria e Comércio Ltda,
“esteira meia lua retenlins”, de NCM 3926.90.69, adquirida de LL da Silva Comércio de
Vedações Industriais Ltda. Nesse sentido, a DRJ efetuou a reversão das glosas.
A recorrente argumenta que o princípio da não cumulatividade almeja a redução
da carga tributária ao longo da cadeia produtiva, porém, a interpretação literal da vedação do
dispositivo reproduzido é equivocada, “pois vai de encontro ao objetivo finalístico do Governo
Federal, que visa desonerar a carga tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o
consumidor final tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço”.
Ademais, sustenta que, conforme sedimentado pelo Supremo Tribunal Federal,
não é permitido limitar o princípio da não cumulatividade em hipóteses não previstas na
Constituição Republicana.
Fl. 2127
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Contudo, a lógica abandona a recorrente, tendo em vista que as decisões do STF,
reproduzidas no recurso voluntário, dizem respeito à redução da base de cálculo das
contribuições decorrente de benefícios fiscais outorgados às pessoas jurídicas, portanto, em nada
assemelha-se à matéria em discussão.
Assim, não resta outra conclusão, os bens adquiridos isentos, tributados à alíquota
zero e sujeitos à suspensão da contribuição não permitem tomada de crédito das contribuições.
3. Bens e serviços utilizados como insumos – geral
3.1.
Manutenção de máquinas e equipamentos e ferramentas
A autoridade fiscal glosou créditos da rubrica manutenção de máquinas e
equipamentos somente em relação àqueles para os quais não foi possível a determinação dos
bens que sofreram manutenção, bem como, foram glosados os dispêndios com “ferramentas” e
“itens para ferramentas”, por não se enquadrarem sob o conceito de insumo.
A recorrente lista os itens glosados, que englobam etiquetas coloridas, brocas,
chaves combinadas, chaves philips, chaves de fenda, fitas adesivas, protetor com porta chaves e
roda de aço para eixo, e defende que todos são essenciais à manutenção das máquinas utilizadas
na prestação dos serviços de industrialização de rações em Pirai do Sul e integram ao produto
final, na medida em que são produtos intermediários. Outros itens glosados foram saco poli azul,
chave torx, chave allen, serviço de recuperação de paletes, que não se enquadram no conceito de
insumo da produção.
Compartilho do entendimento da fiscalização e do julgador de piso, nesse sentido,
as glosas devem ser mantidas.
Quanto ao serviço de manutenção mecânica/elétrica preventiva nos equipamentos
de envase, a recorrente explica que estes desempenham as funções de esterilização/mistura UHT
e produção UHT não lácteos. Deste modo, entendo que estão relacionados com a produção e
suas glosas devem ser revertidas.
Por conseguinte, voto por dar parcial provimento, neste quesito, apenas no que
concerne os itens que possuam relação direta com a produção.
3.2.
Bens e serviços utilizados como insumos – embalagens
A autoridade fiscal efetuou glosas sobre parte das despesas com embalagens, por
entender que não se enquadram no conceito de insumo, sob a seguinte ótica:
“Dessa forma, o material de embalagem adquirido e que seja usado para embalar o
produto, alterando a sua forma de apresentação, aperfeiçoando-o para consumo,
possibilita o desconto de crédito. Porém, não compõem o processo de industrialização
as embalagens que se destinem precipuamente ao transporte dos produtos elaborados.
(...)
Portanto, foram desconsiderados para fins de apuração de crédito as aquisições de
caixas de papelão, filme stretch, filme shrink, fitas adesivas, paletes de madeira e outros
que são utilizados apenas para o transporte das mercadorias.”
Fl. 2128
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

O julgador a quo manteve o entendimento adotado pela fiscalização. Por seu
turno, a recorrente defende que a embalagem dá forma ao produto por ela comercializado e
participa da apresentação deste. Cita acórdãos deste Conselho como precedentes para reversão da
glosa, como os acórdãos nos 3302-006.736, 3201-005.721, 1401-003.133 e 3001-000.754.
De modo diverso do entendimento da autoridade fiscal, tenho que os materiais
utilizados para acondicionamento e transporte dos produtos, inclusive, estão compreendidos no
conceito de industrialização, como encontra-se Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto no
4.544/02, vigente à época dos fatos:
Art. 4o Caracteriza industrialização qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo, tal como (Lei no 4.502, de 1964, art. 3o, parágrafo único, e Lei
no 5.172, de 25 de outubro de 1966, art. 46, parágrafo único):
(...)
IV - a que importe em alterar a apresentação do produto, pela colocação da
embalagem, ainda que em substituição da original, salvo quando a embalagem
colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria (acondicionamento ou
reacondicionamento); ou (...) (destaquei)
Tenho que os materiais caixas de papelão, filme stretch, filme shrink, fitas
adesivas e os paletes de madeira apresentam finalidade de proteção, de apresentação e,
igualmente, de necessidade no processo logístico de armazenagem, transporte e entrega dos bens
produzidos, nos termos da legislação do IPI.
De toda sorte, entendo, inclusive, que os materiais em questão inserem-se no
conceito de insumo, pelo critério da relevância, conforme decidido pelo STJ:
“(...) o critério da relevância revela-se mais abrangente e apropriado do que o da
pertinência, pois a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio
produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção (...)”
Nesse sentido, voto por reverter a glosa em relação aos materiais de embalagem.
3.3.
Serviço de frete na aquisição de bens não tributados
A autoridade fiscal procedeu à glosa dos serviços de frete na aquisição de
produtos sujeitos à alíquota zero ou suspensão das contribuições, tais como diversos tipos de
leite e compostos lácteos (Lei no 10.925/04, art. 1o, XI), leite in natura (Lei no 10.925/04, art. 9o,
II), feijões (Lei no 10.925/04, art. 1o, V), suínos vivos (Lei no 12.350/10 art. 54, III), adubos ou
fertilizantes (Lei no 10.925/04, art. 1o, I) e óleos vegetais (Lei no 10.925/04, art. 1o, XXIII), sob o
entendimento de que os créditos somente podem ser aproveitados na sistemática da aplicada ao
produto, ou seja, na tese de que o acessório segue o principal.
O julgador de piso expôs sua posição no sentido de que o valor de frete integra o
custo de aquisição e só pode dar direito a crédito quando as mercadorias adquiridas também são
passíveis de creditamento.
Com a devida vênia, possuo entendimento diverso.
Fl. 2129
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

A não cumulatividade estabelecida pelas leis de regência possui o condão de
eliminar, da geração de crédito, as operações que não estão sujeitas ao pagamento das
contribuições, pela premissa fundamental da sistemática da não-cumulatividade, ou seja, o que
não incide contribuição, não gera crédito de contribuição.
Entendo que as situações vedadas são as de geração de créditos inexistentes, nas
quais bens ou serviços não sujeitos à contribuição possibilitariam desconto de crédito virtual.
De acordo com a minha leitura, daria direito a crédito o valor do serviço de frete
adquirido, quando sujeito ao pagamento da contribuição, utilizado no transporte de insumos na
atividade agroindustrial, mesmo que estes sujeitam-se ao crédito presumido.
Entendo improcedente, assim, a subsunção efetuada pela decisão recorrida, no
sentido de que o produto, submetendo-se ao crédito presumido, “contaminaria” também os
serviços a ele associados.
É possível um bem, sujeito à sistemática do crédito presumido ou sujeito a uma
das hipóteses de não tributação (isenção, suspensão e alíquota zero), ser objeto de uma operação
de transporte tributada pela sistemática da não cumulatividade à alíquota básica.
Caso assim fosse entendido, haveria um desequilíbrio ao se excluir, da geração de
crédito, as operações de frete na ponta da aquisição de bens utilizados como insumos (entrada),
somente sendo passíveis de crédito os fretes na operação de venda (saída), e isso, ao meu ver,
seria uma afronta ao princípio da não-cumulatividade.
Do exposto, entendo que a glosa sobre o crédito com serviço de frete na aquisição
de bens não tributados, contratado junto a transportadora (pessoa jurídica) e cujo ônus seja da
recorrente, deve ser revertida.
4. Energia elétrica
No curso do procedimento fiscal, foram verificadas inconsistências na apuração
do crédito sobre energia elétrica, assim descritos no Relatório Fiscal:
“Para a verificação da consistência das informações com relação a esta rubrica, foi
realizado o batimento entre as informações declaradas pelo contribuinte e as faturas de
energia elétrica.
Decorrente dessas verificações, foram realizados ajustes no valor declarado
descontando-se os valores referentes a contribuição para iluminação pública (CIP),
demanda contratada, custo de disponibilização do sistema, juros e multas.”
Por oportuno, transcreve-se o inciso das conhecidas leis de regência das
contribuições, a fim de se elucidar a questão posta em discussão:
Lei no 10.637/02
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
Fl. 2130
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

IX - energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos
estabelecimentos da pessoa jurídica. (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
Como se depreende da redação do dispositivo legal, é permitido desconto de
créditos das contribuições sociais, na sistemática de apuração não cumulativa, a energia elétrica,
efetivamente, consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica.
Nesse sentido, não encontra amparo o creditamento sobre a energia elétrica
contratada, tampouco, pode ser considerado o valor total da fatura de energia elétrica. Não
devem gerar direito ao crédito os valores pagos a título de iluminação pública (CIP), demanda
contratada, custo de disponibilização do sistema, juros e multas, mesmo que cobrados na fatura,
tendo em vista não se referirem ao custo da energia elétrica efetivamente consumida.
5. Bens do ativo imobilizado – máquinas e equipamentos
Nos termos da legislação, máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao
ativo imobilizado geram direito a crédito somente no caso em que sejam adquiridos para a
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
A autoridade fiscal entendeu que a manutenção dos créditos, neste ponto, é
indevida, por inexistência de comprovação de que os itens correspondem a bens utilizados
diretamente no setor de produção da recorrente. Foram glosados, conforme consta do Despacho
Decisório, os itens:
“Portanto, foram retirados da base de cálculo do crédito das contribuições itens como:
Caminhões, lavadores de veículos, barracões multiusos, todas as obras ligadas à
Cidade do Leite e à Casa Holandesa (por tratar-se de entro de exposição e não
atividade de produção), imóveis urbanos não ligados às atividades de produção.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste tópico
está em tabela anexa, sendo que na última coluna da tabela estará a indicação
“atividades intermediárias”.
Também foram glosados itens usados (alguns tratores e outros bens que puderam ser
identificados como não novos – os tratores novos assim foram identificados pela
empresa em sua planilha).
Também foram glosados os créditos do imobilizado que foram transferidos de terceiros,
que não os fornecedores destes tipos de equipamentos. Ou seja, sofreram glosas os
equipamentos que, pelas informações que se pode obter nas Notas Fiscais, foram
adquiridos usados pela Castrolanda.
Do mesmo modo que as demais operações geradoras de crédito – exceto aquelas dos
créditos presumidos – foram glosados os itens do ativo imobilizado adquiridos sem
contribuição na aquisição.
Houve glosa igualmente ondo o valor do item do imobilizado ou o valor da NF não
coincidiu com aqueles apresentados pelo contribuinte em sua planilha de cálculo
dos créditos e as notas fiscais apresentadas em resposta à intimação. Nesses casos
calculamos a Base de Cálculo dos Créditos com base nos valores comprovados por
NF. Na planilha de glosa consta os valores que foram considerados comprovados.
Por fim, neste item também incluímos os créditos em que o contribuinte se apropria de
créditos de bens próprios. Ou seja, as notas fiscais foram emitidas pela própria
empresa.
Fl. 2131
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Por seu turno, a recorrente expõe que:
“Conforme explicitado nos tópicos anteriores e demonstrado através do Descritivo do
Processo Produtivos, é indubitável que tais produtos são utilizados diretamente no setor
de produção da Recorrente, sendo possível, portanto, o aproveitamento do crédito de
PIS/Pasep e da COFINS.”
Tais documentos referem-se a memoriais sobre o processo produtivo de todas as
suas linhas de fabris e foram juntados ao recurso voluntário e expõe:
“Com isso, não deve prosperar a alegação da fiscalização, nem quanto a atribuição da
atividade intermediaria, como os caminhões, carretas agrícolas, lavadores de veículos e
edificações de uso comum, que são essenciais no processo, como as carretas agrícolas,
para transportar dejetos do processo industrial, ou dos beneficiamentos de cereais e
sementes, os caminhões para transportar produtos internamente, ou no transporte dos
produtos vendidos, bem como das lenhas e biomassa para as caldeiras.
Ou seja, como se pode observar, os itens mencionados pelo fiscal estão intrinsecamente
ligados aos processos produtivos na indústria ou produção e bens, como os semoventes
cachaços, criadeiras avós, áreas de montagens das gaiolas para alocar as criadeiras,
balanças eletrônicas para auferir as matérias primas nos processos de industrialização,
centrifuga desnatadeira, compressor de ar, depósito de bobinas (estas que são para
embalar os produtos industrializados), elevador agrícola (retira os cereais), sala de
painéis de controle, prédio de máquina de gelo, entre outros. Neste sentido, todos estão
intrinsecamente ligados com o processo produtivo na prestação dos serviços ou na
industrialização, não tendo como retirá-los do barracão em que se encontram e deixando
expostos ao tempo, com risco de danificar tais itens.”
À exceção dos caminhões, lavadores de veículos, barracões multiusos e imóveis
urbanos, que, no entendimento da autoridade fiscal, não estão ligados às atividades de produção,
os demais itens obtiveram motivações de glosa diversa do defendido pela recorrente, que se
limitou a alegar, em síntese, que os itens são essenciais e aplicados na produção. Assim, não se
pode acolher o pleito da reversão, pois não bastam argumentos, há que apresentar provas dos
fatos constitutivos do seu direito.
Vale sempre destacar que essencialidade é um requisito aplicado ao insumo,
conceito contido no art. 3o, II, das leis de regência da contribuições, enquanto máquinas e
equipamentos pertencem ao incio VI, que devem ser analisados sob os requisitos de “utilização
na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”.
Pois bem.
No recurso voluntário, em nada sustentou a recorrente sobre equipamentos
adquiridos usados; bens para os quais não houve pagamento de contribuição na operação de
aquisição; bens cujo valor constante da nota fiscal de aquisição não coincidiu com o apresentado
na planilha de cálculo do contribuinte; e créditos sobre bens próprios derivados de notas fiscais
emitidas pela própria cooperativa.
A recorrente destaca as glosas efetivadas sobre as despesas no complexo “Cidade
do Leite”, onde se realiza a “Agroleite”. Ela defende a manutenção dos créditos, “por motivos
óbvios, nenhuma entidade empresarial realiza investimento sem que para este não se deseja um
retorno financeiro, isto é, uma razão funcional e lógica para atingir seus objetivos estatutários”.
Afirma que foram construídos: barracão multiuso, para abrigo dos animais em exposição e
Fl. 2132
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

exposições de inovações tecnológicas do setor; portal, para controle de acesso; e casas, para que
os expositores tivessem um escritório à disposição.
De toda sorte, eventos, convenções e feiras, por mais importantes que sejam para
a pessoa jurídica, do mesmo modo, por motivos óbvios, não compõem a cadeia produtiva, do que
não se pode admitir a tomada de crédito sobre essas despesas.
Destarte, devem ser mantidas as glosas sobre os bens que não se enquadram sob o
conceito de insumo, que não estejam sujeitos à tributação, que sejam bens adquiridos usados e
sobre os créditos de bens próprios, nos termos verificados pela autoridade fiscal.
6. Bens do ativo imobilizado - operações não comprovadas
A autoridade fiscal efetuou glosas de diversos valores sobre ativo do imobilizado
por ausência de apresentação de documentação, pela recorrente, quando de sua intimação, ou
pela apresentação de documento ilegível.
Na manifestação de inconformidade, a recorrente requereu que fosse concedido o
direito à apresentação de documentos durante a instrução do processo, sem contudo,
efetivamente apresenta-los, bem como a realização de diligência para comprovação do direito
creditório.
Em recurso voluntário, a recorrente, sobre o tema, limita-se a afirmar que:
“Para efetivamente comprovar o direito ao creditamento, seguem anexos ao presente
recurso as notas fiscais e documento pertinente para comprovação das operações.”
Inicialmente, possuo o entendimento de que o momento para apresentação de
elementos de prova é na impugnação/manifestação de inconformidade, nos termos do art. 16, §
4o, Decreto no 70.235/76, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal.
Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.
Não ocorrendo nenhuma das situações previstas, não se deve conhecer dos
documentos, por preclusão.
Em que pese o meu entendimento, em virtude da divergência entre Conselheiros
sob a égide do princípio da verdade material, verifica-se que todos os documentos fiscais
apresentados junto ao recurso voluntário encontram-se às fls. 1647 a 1683. Neles, só se verificam
notas fiscais e faturas de energia elétrica, portanto, não se pode acolher o pedido da recorrente,
em face da ausência de documentação comprobatória.
Fl. 2133
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

7. Crédito presumido - leite
De acordo com informações da recorrente à fiscalização, confirmadas através de
diligência fiscal e da análise das notas fiscais:
“Atualmente a indústria produz produtos pré-beneficiados que são transportados em
caminhões tanque isotérmicos como o Leite Pré Beneficiados Padronizado, Semi-
desnatado e Desnatado, Leite Concentrado e Creme de leite, a outra parte do leite é
destinado para o processo UHT (Ultra High Temperature) onde são produzidos o Leite
UHT Integral, Desnatado e Semidesnatado, o Creme de Leite UHT e demais produtos
formulados como Achocolatados, Bebidas lácteas sabor Morango, Café e outros
produtos não lácteos como Bebidas de Castanha, Arroz e Bebidas Enterais de uso
medicinal.”
O crédito presumido em questão encontra-se previsto no art. 8o da Lei no
10.925/04, que dispõe:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: (...)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
O art. 9o-A da Lei 10.925/04, incluído pela Lei no 13.137/15, e regulamentado
pela Instrução Normativa RFB no 1.590/15, inovou ao permitir a compensação e o ressarcimento
dos créditos presumidos acumulados, apurados conforme o art. 8o da Lei 10.925/04, em relação
ao leite in natura utilizados na elaboração de outros tipos de leite:
Art. 9o-A. A pessoa jurídica poderá utilizar o saldo de créditos presumidos de que trata
o art. 8o apurado em relação a custos, despesas e encargos vinculados à produção e à
comercialização de leite, acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o
§ 8o deste artigo ou acumulado ao final de cada trimestre do ano-calendário a partir da
referida data, para: (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
I – compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos
administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a legislação
aplicável à matéria; ou (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
II – ressarcimento em dinheiro, observada a legislação aplicável à matéria.(Incluído pela
Lei no 13.137, de 2015)
Fl. 2134
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

§ 1o O pedido de compensação ou de ressarcimento do saldo de créditos de que trata o
caput acumulado até o dia anterior à publicação do ato de que trata o § 8o somente
poderá ser efetuado: (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
[...]
II – relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2011, a partir de 1o de
janeiro de 2016; (Incluído pela Lei no 13.137, de 2015)
O ato de que trata o § 8o do artigo reproduzido acima é o Decreto no 8.533/15, de
01.10.2015.
Das informações prestadas pela recorrente e das notas fiscais obtidas via SPED,
verificou-se que o crédito presumido apurado em relação a aquisições de leite não preenchiam os
requisitos legais. Para apropriação do crédito presumido, as aquisições devem se dar de pessoa
jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel
de leite in natura, de cooperativa de produção agropecuária, e de pessoa jurídica que exerça
atividade agropecuária, entendendo-se por atividade agropecuária, de acordo com o art. 3o, §1o
da Instrução Normativa SRF no 660/06, a atividade econômica de cultivo da terra e/ou de criação
de peixes, aves e outros animais.
Deste modo, foram glosadas as aquisições junto a Laticínios Carambeí Ltda.,
Coop Escola Aceep Olegario Macedo Ltda., Centro de Treinamento para Pecuaristas e
Associação Do Instituto Cristão – AIC.
A recorrente expõe longa defesa sobre todas as atividades, de cunho técnico, que
são desempenhadas por fornecedores de leite in natura, contudo, sem comprovar que as pessoas
jurídicas atendem aos requisitos legais, nos seguintes termos:
“Ao contrário do afirmado pela autoridade fiscal as pessoas jurídicas Laticínios
Carambeí Ltda., Coop Escola Aceep Olegario Macedo Ltda., Centro de
Treinamento para Pecuaristas e Associação Do Instituto Cristão – AIC se
enquadram como atividade agropecuária, bem como também exercem
cumulativamente as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de
leite in natura.
Isso porque as aquisições de terceiros glosados tiveram como fundamento apenas a
pesquisa de atividades econômicas desenvolvidas por estas pessoas jurídicas, com a
consequente conceituação como sendo fábrica de lacticínios.
Pois bem, de acordo com as atividades cumulativas narradas no inciso II do §1o do art.
8o da Lei n° 10925/04, no sentido da necessidade de constar na inscrição do CNP das
pessoas jurídicas como um CNAE especifico como atividade econômica, uma vez que
referida norma menciona apenas o desenvolvimento das atividades, não que tenha sua
repercussão econômica, dando a RFB através de seus auditores fiscais, uma
interpretação extensiva com finalidade apenas de glosa de créditos.
Na realidade não seria uma atividade, e sim fases do processo produtivo da
indústria de lacticínios, em atendimento as normas do MAPA, sendo a indústria
lacta a responsável por transportar o leite in natura desde a coleta na propriedade
do produtor, o qual já encontra-se refrigerado, mantendo assim até ser
descarregado nos silos da indústria refrigerando-os, sem a qual não alcaçaria seu
objetivo social, não havendo conhecimento por parte da revisora de uma análise
aprofundada, mas sim objetivando apenas inibir direitos do administrado.”
(destaque no original)
Fl. 2135
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Sobre a Cooperativa Escola Olegário Macedo, a recorrente destaca reportagem no
qual há o reconhecimento pela produção leiteira; e sobre o Centro de Treinamento para
Pecuaristas, reproduz reportagem sobre a referência como instituição para ensino, produção e
comercialização de leite; não se faz qualquer menção sobre a atividade de transporte, por
exemplo.
Já “a Associação Do Instituto Cristão – AIC não possui site, mas há notícias de
participação na Agroleite, de 2019, o maior evento do Brasil de técnicas de produção e
comercialização de leite”. A recorrente desta notícia sobre a participação da associação em um
competição.
Por fim, em relação à Laticínios Carambeí Ltda, apresenta todo o rol de atividades
principais e atividades secundárias, dentre as quais só constam a produção e resfriamento do
leite.
Portanto, do apresentado no próprio recurso voluntário, não há que se falar em
reversão das glosas.
8. Crédito presumido – aquisição de produtos para elaboração de ração
para suínos
A controvérsia em relação a esse crédito presumido reside na possibilidade ou não
de composição da base de cálculo, tendo em vista que a autoridade fiscal excluiu as aquisições
referentes à alimentação dos suínos, sob a motivação de que a recorrente adquire o animal pronto
para o abate; a recorrente, por sua vez, alega que realiza o acompanhamento técnico para a
criação e efetua a aquisição dos produtos para elaboração da ração, que posteriormente repassa
às granjas de engorda dos animais, por isso, entende ter direito ao crédito presumido.
Apoia-se, a recorrente, em seus descritivos de produção, que apontam que as suas
unidades produzem diversos tipos de ração para atender às necessidades dos cooperados e
clientes, sob o seguinte esquema: “aquisição matéria-prima → processamento na fábrica de ração
→ entrega da ração as granjas cooperadas → entrega dos suínos para abate no frigorífico”.
Para demonstrar o fluxo completo, apresenta nota fiscal de venda de leitão para o
cooperado responsável pela engorda, de venda de ração e dos suínos terminados.
Apesar da baixa qualidade das imagens das notas fiscais inseridas no recurso
voluntário (fls. 1578 a 1582), foi possível verificar, através do Portal da Nota Fiscal Eletrônica,
os documentos no 720.338, de chave de acesso 41-1701-76.108.349/0001-03-55-001-
000.720.338-102.519.512-5, e no 725.488, de chave de acesso 41-1701-76108349000103-55-
001-000725488-102551099-3, a efetiva comercialização dos produtos RACAO S-2-B RECRIA
1 GRANEL e RACAO S-3-B TERMINACAO 1 GRANEL, respectivamente.
O art. 55 da Lei no 12.350/2010 prevê possibilidade de apropriação de crédito
presumido em insumos na produção de carne suína para exportação:
Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da
Fl. 2136
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre:
I – o valor dos bens classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos
1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e 23.06 da NCM, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física; (Vide Lei no 12.865, de 2013)
(Vigência)
II – o valor das preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;
III – o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto nos incisos I a III do caput deste artigo aplica-se também às aquisições
de pessoa jurídica.
Da leitura do dispositivo, resta evidente que a apropriação somente se dá nos
casos para os quais a produção seja destinada à exportação, deste modo, venda para o mercado
interno não permitem a tomada de crédito presumido.
Verifica-se que a autoridade fiscal logrou êxito determinar a apuração do crédito
presumido, a partir dos documentos fiscais das aquisições efetuadas, aplicando o rateio pela
proporção das saídas de carne suína para exportação, adotando o mesmo critério e chegando aos
mesmos valores utilizados pela recorrente.
Nesse sentido, como a glosa se deu pela interpretação da autoridade fiscal de que
as granjas eram responsáveis pela aquisição e alimentação dos animais, pelo fluxo de notas
fiscais apresentadas pela recorrente, há que reconhecer o direito de apropriação do crédito
presumido sobre as aquisições milho, farelo e outros produtos utilizados para fabricação da ração
dos animais, que após o abate, irão compor as mercadorias destinadas à exportação.
9. Transporte de mão de obra
A autoridade fiscal glosou os gastos com transporte de trabalhadores da
cooperativa, com base no Parecer Normativo no 8/18, cujos excertos passa-se a reproduzir:
“9.2. DISPÊNDIOS PARA VIABILIZAÇÃO DA ATIVIDADE DA MÃO DE OBRA
130. Nesta seção discute-se possível enquadramento na modalidade de creditamento
pela aquisição de insumos de dispêndios da pessoa jurídica destinados à viabilização da
atividade de sua mão de obra, como alimentação, vestimenta, transporte, educação,
saúde, seguro de vida, equipamentos de segurança, etc.
(...)
132. Além disso, insta salientar que a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça,
no julgamento do AgRg no REsp 1281990/SC, em 05/08/2014, sob relatoria do
Ministro Benedito Gonçalves, mesmo afirmando que “insumo para fins de creditamento
de PIS e de Cofins diz respeito àqueles elementos essenciais à realização da atividade
fim da empresa”, concluiu que não se enquadravam no conceito “as despesas relativas a
vale-transporte, a vale-alimentação e a uniforme custeadas por empresa que explore
prestação de serviços de limpeza, conservação e manutenção”.
Fl. 2137
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

133. Diante disso, resta evidente que não podem ser considerados insumos para fins de
apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins os dispêndios da pessoa jurídica com itens destinados a viabilizar a atividade da
mão de obra empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de
serviços, tais como alimentação, vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de
vida, etc. (sem prejuízo da modalidade específica de creditamento instituída no inciso X
do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003).”
Como a recorrente não fez prova de que os gastos referiam-se ao transporte dos
trabalhadores dentro das dependências relacionadas ao processo produtivo da empresa, as glosas
foram mantidas pelo julgador a quo.
Por seu turno, a recorrente limita-se a discutir questões de direito, apontando
Solução de Consulta, na qual ela não é parte, e julgado deste Conselho, que, ao contrário do caso
concreto, constatou o efetivo serviço de transporte de pessoas entre a sede da empresa e o local
de corte da cana-de-açúcar. Escora-se na abrangência geográfica de suas unidades para a
consolidar o seu direito.
Inicialmente, o caso em questão cai na regra geral, qual seja, o transporte de mão
de obra não é essencial ao processo de produção, tendo em vista que não se apresentam
particularidades, como levar os funcionários até uma mina de extração. Trata-se de despesas que
atendem a uma necessidade operacional da cooperativa, não se enquadrando no conceito de
insumo para fins de creditamento das contribuições de PIS/Cofins.
Contudo, entendo que exista divergência de entendimento entre os Conselheiros;
não obstante, diante da ausência de demonstração pela recorrente a que se referem os serviços de
transporte de mão-de-obra, não se pode reverter a glosa com base em argumentos genéricos, do
que voto por manter as glosas efetuadas.
10. Despesas com logística e armazenagem
Em relação à rubrica armazenamento, a autoridade fiscal constatou que a
cooperativa creditou-se de valores alheios à armazenagem, caracterizando-se por outros tipos de
serviços prestados, como descarregamento e movimentação de mercadorias e fornecimento de
contêineres frigoríficos.
Com base em precedentes do CARF, fixados nos acórdãos no 3201-004.838 e
3402-002.526, a recorrente defende que os custos decorrentes do processo de armazenagem
garantem o direito ao crédito das contribuições.
Já me manifestei, em outros julgamentos, no sentido de que os serviços de
descarregamento e movimentação de mercadoria são atividades associadas e inerentes ao frete e
à armazenagem. Em relação ao fornecimento de contêineres frigoríficos, não vejo como estender
a ele o tratamento dado aos serviços vinculados ao frete, pelo que entendo correta a glosa.
Cabe destacar, que nos termos decididos pelo Conselheiro Charles Mayer de
Castro Souza, no Acórdão 3201-004.838, citado pela recorrente, no julgamento do Processo no
15586.720031/2012-66, em sessão de 31.01.2019, as despesas com armazenagem geram crédito
se estiverem vinculadas às operações de venda, como se depreende da ementa parcial que passo
a reproduzir:
Fl. 2138
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

“CRÉDITOS. CUSTOS COM ARMAZENAGEM.
As despesas com armazenagem geram créditos não cumulativos se estiverem
vinculadas às operações de venda.”
As glosas revertidas, naquele caso, relacionavam-se à armazenagem alfandegada,
descarga, movimentação e a própria desestiva, na operação de exportação.
No entanto, novamente a recorrente pôs à discussão do direito, sem trazer
qualquer evidência a que se referem ou em quais atividades se aplicam os serviços logísticos que
comprovem o seu direito.
Explico.
O tratamento do serviço derivado do frete pode ter amparo no art. 3o, II, das leis
de regência, quando da aquisição de insumos; ademais, pode-se analisar em conjunto com o
armazenamento em uma operação de venda, nos termos art. 3o, IX, da Lei no 10.833/03, que rege
o Cofins e é aplicado ao PIS pelo previsto art. 15, II, do mesmo diploma legal; mas se pode dar
no contexto do frete entre estabelecimentos da pessoa jurídica, que não encontra previsão legal
para creditamento, ou mesmo no cenário de transporte de matérias-primas ou produtos
intermediários ente estabelecimentos.
O fato é que a ausência de demonstração/comprovação do tipo impede a
concessão genérica do pretenso direito, do que devem ser mantidas as glosas em questão.
11. Serviços de transporte de cargas entre estabelecimentos da mesma pessoa
jurídica
A autoridade fiscal efetuou a glosa dos créditos referentes aos serviços de frete de
produtos acabados entre estabelecimentos da cooperativa.
Respeitando o entendimento do STJ, de que os serviços de transporte de matérias
primas, produtos intermediários e produtos em elaboração entre estabelecimentos da mesma
pessoa jurídica podem ser considerados insumos, pois são essenciais ao processo produtivo, a
DRJ procedeu a reversão de parte das glosas.
Por sua vez, a recorrente sustenta que todos os transportes restantes são de
matérias-primas e de insumos que são utilizados em alguma das unidades de beneficiamento.
Apresenta diversos fluxogramas dos processos produtivos, buscando justificar a necessidade do
deslocamento.
Contudo, vê-se claramente que a DRJ manteve as glosas dos serviços de frete
somente relativos às notas fiscais incluídas, na EFD-Contribuições, sob as rubricas de crédito
“armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda” e “aquisição de bens para revenda”,
enquanto que foram revertidas as glosas sobre “aquisição de bens utilizados como insumos”.
Portanto, de acordo com as informações declaradas pela recorrente, não são todos os fretes que
se referem a transporte de matérias-primas.
Pois bem.
Fl. 2139
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Como é sabido, o tema encontra controvérsia, inclusive, na Câmara Superior de
Recursos Fiscais, que apresentou alteração em seu posicionamento em mais de uma ocasião, seja
por mudança de entendimento de membro, seja por alteração de composição, contudo, os
julgamentos caracterizam-se pela falta de consenso.
Após esta pequena introdução, adoto como razões de decidir o voto vencedor do
eminente Conselheiro Rosaldo Trevisan, em recente decisão da 3a Turma da CSRF em 16 de
março de 2023, no julgamento do Processo no 10920.000555/2011-94, formalizado através do
Acórdão no 9303-013.778, o qual passo a transcrever:
“Não se pode afirmar, categoricamente, qual é a posição conclusiva na apreciação de tal
tema, na CSRF. Aparentemente, na composição recente da 3a Turma da CSRF, metade
dos conselheiros (Cons. Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen, Erika Costa
Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Ana Cecilia Lustosa da Cruz) entende
que tal crédito seria duplamente admissível, tanto com base no inciso II do art. 3o das
leis de regência das contribuições (“bens e serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda”), quanto com base no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (“frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor”).
Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os créditos
da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema
779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II
do art. 3o das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes, no
próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do acórdão
proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14 ocorrências
para a palavra “frete”. Uma das alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de
que atua no ramo de alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre
esse tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
“custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de
EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de
serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
“custos” e “despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no
ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda,
a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena Costa,
esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto,
quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos
“custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames laboratoriais,
materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram
de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de
vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões. (grifo nosso)
Fl. 2140
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de regência
das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no 1.221.170/PR,
no que se refere a gastos com frete posteriores ao processo produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância
com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com
transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta
ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
(...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e serviços
utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (na dicção do
texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra
“pronto e acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo precedente do
STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para outro de um produto
acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi
transportado, já estava ele obtido, e culminado o processo produtivo. O raciocínio é
válido tanto para transferência entre estabelecimentos da empresa quanto para centros
de distribuição ou de formação de lotes.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador tenha
assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à escolha do
postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob pena de se estar
concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro inciso ou pela
redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ, os
fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei no
10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II:
(“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado
pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos inequivocamente não
constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já foi decidida de
forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259).
E, ao contrário da CSRF, de jurisprudência inconstante e até titubeante em relação ao
assunto, o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao
tema aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se
registra em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
Fl. 2141
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO
DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS
CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o
regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional
impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente
Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo
Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses
de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo
analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais
configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição
de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código de
Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação
unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou
improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo
nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total consonância
com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da
sociedade empresária. Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido
pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com
fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista,
varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica
vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo
nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
Fl. 2142
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
NÃO
ENQUADRAMENTO
NO
CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do
CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma
suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos
interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão,
não há que se falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos
repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às
contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe
às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado
bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência
desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel.
Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n.
848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em
14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS
E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO.
MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas
de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos
da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de
venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 30/06/2015.
(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020)
(grifo nosso)
Esse era também o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua Câmara
Superior, embora não unânime (v.g., nos acórdãos 9303-012.457, de 18/11/2021; e
9303-012.972, de 17/03/2022). E sempre foi o entendimento que revelei nas turmas
ordinárias em processos de minha relatoria, que eram decididos, em regra, por maioria,
Fl. 2143
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

com um (v.g., Acórdãos 3401-005.237 a 249, de 27/08/2018) ou dois conselheiros
vencidos (v.g., Acórdãos 3401-006.906 a 922, de 25/09/2019).
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ aqui
colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação
ao inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não
incluem os fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o
entendimento pacifico, assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da
Lei no 10.833/2003 (também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art.
15, II), é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de
uma mesma empresa, ou centros de distribuição, por nenhum desses incisos, o que
implica o não reconhecimento do crédito, no caso em análise.
Diante do exposto, no que se refere ao tema aqui em análise, voto por conhecer e, no
mérito, para dar provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional,
restabelecendo a glosa fiscal em relação a fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos.” (destaques no original)
Deste modo, por ausência de previsão legal nas leis de regência das contribuições,
mantem-se as glosas efetuadas sobre os fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica.
12. Alteração da alíquota aplicada na reversão do frete sobre aquisição de
leite
A decisão recorrida reverteu a glosa de crédito sobre aquisição de leite, contudo
não pela alíquota básica, mas na sistemática do crédito presumido:
“Como o leite é adquirido, via de regra, de pessoas físicas (sem incidência das
contribuições) ou de pessoas jurídicas que exercem atividade agropecuária e cooperativa
de produção agropecuária (com suspensão das contribuições), o crédito passível de
apuração - sobre o valor do leite e sobre o valor do respectivo transporte – é apenas o
crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.825/2004, com a redação dada Lei no
11.051/2004, e não o crédito básico apurado pela manifestante.”
A recorrente sustenta que apesar do leite integrar casos de suspensão, sendo
apurado o crédito presumido, sobre o frete incidiu a alíquota básica das contribuições.
Da mesma forma que decidi quanto aos créditos sobre fretes de produtos não
sujeitos à tributação, entendo que a despesa de transporte aqui analisadas não acompanham o
tratamento dado ao produto transportado.
Portanto, assiste razão a recorrente, do que se deve recalcular a reversão das
glosas sobre o frete do leite adquirido pela alíquota básica.
13. Atualização monetária pela taxa SELIC
A recorrente requer que os valores revertidos sejam atualizados mediante a
incidência da SELIC, a partir do período de apuração do crédito, consoante com o disposto no
Decreto no 2.138/97 e no art. 39, § 4o, da Lei 9.250/95.
Sobre o tema, de maneira elucidativa, discorreu o Conselheiro José Adão Vitorino
de Morais, no seu voto do Acórdão no 3301-012.384, no julgamento do Processo no
Fl. 2144
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

16366.720737/2013-66 em sessão de 22 de março de 2023, que passo adotar como razões de
decidir:
“Quanto à incidência da atualização monetária e pagamento de juros compensatórios
sobre o ressarcimento de créditos do PIS e da Cofins, o art. 14 da Lei no 10.833/2003,
que também se aplica ao PIS, vedava-os expressamente, assim dispondo:
Art. 13. O aproveitamento de crédito na forma do § 4o do art. 3o , do art. 4o e dos §§ 1o e
2o do art. 6o, bem como do § 2o e inciso II do § 4o e § 5o do art. 12, não ensejará
atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.
No entanto, posteriormente, o STJ decidiu no julgamento dos REsp nos 1.767.945,
1.768.060 e 1.768.415, sob a sistemática dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de
2015 (Código de Processo Civil), que é devida a correção monetária sobre o
ressarcimento de saldos credores de créditos escriturais, quando há resistência do Fisco
em deferir o pedido. Ainda, segundo a decisão desse Tribunal Superior, a resistência do
Fisco se configura depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data
de protocolo do respectivo pedido de ressarcimento.
A decisão no REsp no 1.767.945, transitou em julgado na data de 28 de maio de 2020,
cuja ementa reproduzimos, a seguir:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE
OBSTACULIZADO
PELO
FISCO.
SÚMULA
411/STJ.
ATUALIZAÇÃO
MONETÁRIA.
TERMO
INICIAL.
DIA
SEGUINTE
AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N.
11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO
CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados
do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção
monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da
não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp
1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema
164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há
oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula
411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei
11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma
legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da
Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia cinge-
se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento
de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por termo
inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente concedido ao
Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do contribuinte.
Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda, já no dia seguinte à
apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de mora, devesse arcar com a
incidência da correção monetária, sob o argumento de estar opondo "resistência
ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora, nenhuma oposição ilegítima se poderá
identificar na conduta do Fisco em servir-se, na integralidade, do interregno de 360 dias
para apreciar a pretensão ressarcitória do contribuinte.
Fl. 2145
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise
do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: EREsp 1.461.607/SC, Rel. Ministro Mauro Campbell Marques, Rel. p/
Acórdão Ministro Sérgio Kukina, Primeira Seção, DJe 1o/10/2018; AgInt no REsp
1.239.682/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, DJe 13/12/2018; AgInt no
REsp 1.737.910/PR, Rel. Ministro Sérgio Kukina, Primeira Turma, DJe 28/11/2018;
AgRg no REsp 1.282.563/PR, Rel. Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, DJe
16/11/2018; AgInt no REsp 1.724.876/PR, Rel. Ministra Regina Helena Costa, Primeira
Turma, DJe 07/11/2018; AgInt nos EDcl nos EREsp 1.465.567/PR, Rel. Ministro
Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, DJe 06/11/2018; AgInt no REsp
1.665.950/RS, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 25/10/2018;
AgInt no AREsp 1.249.510/RS, Rel. Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, DJe
19/09/2018; REsp 1.722.500/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, DJe
13/11/2018; AgInt no REsp 1.697.395/RS, Rel. Ministro Francisco Falcão, Segunda
Turma, DJe 27/08/2018; e AgInt no REsp 1.229.108/SC, Rel. Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, Rel. p/ Acórdão Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe
24/04/2018.
6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco
(art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Essa mesma ementa foi utilizada nas decisões dos REsp nos 1.768.060 e 1.768.415 que
foram julgados no mesmo dia. Ambos os julgamentos trataram de pedidos de
ressarcimento de créditos presumidos do PIS e da Cofins da agroindústria, assim
ementados:
“6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco
(art. 24 da Lei n. 11.457/2007)"
Ressaltamos ainda que a própria Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) levando-
se em conta as decisões do STJ e o Parecer PGFN/CAT no 3.686, de 17 de junho 2021,
já atualizou o SIEF para aplicar os juros compensatórios, à taxa Selic, sobre os pedidos
de ressarcimento do PIS e da Cofins depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias
contados da data de protocolo do respectivo pedido, nos termos da Nota Técnica Codar
no 22/2021, data de 30/06/2021.”
Portanto, deve-se reconhecer o direito à atualização monetária do ressarcimento
deferido, considerando-se o termo inicial somente após escoado o prazo de 360 dias para a
análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Conclusão
Diante das razões expostas, rejeito a preliminar arguida e voto por dar parcial
provimento ao recurso voluntário, para: (1) reverter as glosas (a) quanto ao serviço de
manutenção mecânica/elétrica preventiva nos equipamentos de envase, que desempenham as
funções de esterilização/mistura UHT e produção UHT não lácteos; (b) em relação aos materiais
de embalagem e (c) sobre o crédito com serviço de frete na aquisição de bens não tributados,
contratado junto a transportadora pessoa jurídica e cujo ônus seja da recorrente; (2) reverter a
Fl. 2146
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

glosa do crédito presumido apurado sobre as aquisições milho, farelo e outros produtos
utilizados para fabricação da ração dos suínos, que após o abate, irão compor as mercadorias
destinadas à exportação; (3) conceder o recálculo, pela alíquota básica das contribuições, sobre a
reversão das glosas do serviço de frete do leite adquirido; e (4) reconhecer o direito à atualização
monetária do ressarcimento deferido, considerando-se o termo inicial somente após escoado o
prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Voto Vencedor
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Redatora designada.
Fui designada redatora do voto vencedor, uma vez que o fundamento do i. Relator
restou vencido no tópico “10. Despesas com logística e armazenagem”.
A premissa adotada pelo i. Relator foi à ausência de provas de que os serviços de
descarregamento e movimentação de mercadorias e fornecimento de contêineres frigoríficos
foram empregados no processo produtivo da Recorrente, ou a associação dos serviços ao frete e
à armazenagem, com fins de atrair umas das hipóteses de creditamento nas leis do PIS e da
COFINS, sendo elas:
Art. 3oDo valor apurado na forma do art. 2oa pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...]
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e
lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de
3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04
da Tipi;
[...]
IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e
II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
[...]
Examinando o despacho decisório, percebe-se que a Autoridade Fiscal afastou o
direito da Recorrente em apurar créditos de PIS e COFINS sobre os serviços de descarregamento
e movimentação de mercadorias, e fornecimento de contêineres frigoríficos, dada à ausência de
previsão legal, veja:
As leis 10.637/2002 e 10.833/2003 são claras em determinar que a possibilidade
de creditamento é para as despesas de armazenagem de mercadorias. Veja-se que a
Fl. 2147
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

expressão legal contida no inciso IX do artigo 3o de ambas leis fala em “armazenagem
de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus
for suportado pelo vendedor”.
Desta forma, foram glosados os valores que não se constituem
exclusivamente em despesas com armazenagem das notas fiscais de serviços
apresentadas pelo contribuinte em atendimento às intimações. Tais glosas constam
com a rubrica “logística”, na planilha. (grifos nossos)
Pois bem. A definição de ‘insumos’ para à fruição de créditos de PIS e COFINS
foi bem delineada no voto, sendo, pois, indiscutível. Portanto, à questão fática que abriga à
possibilidade, ou não, do direito ao crédito buscado pela contribuinte, cabendo ao julgador
estabelecer quais bens e serviços são essenciais partindo da análise da operação empresarial
desempenhada pelo contribuinte (objeto societário).
De acordo com o Estatuto Social da Recorrente tem-se, dentre outras, as seguintes
atividades desempenhadas:
Art. 6o - À luz dessa Política Geral, a Cooperativa estabelece como formas de atuação as
operações consideradas essenciais e demais operações, e desde que suas condições
econômicas e financeiras permitam, o desenvolvimento das seguintes linhas
estratégicas, cujos procedimentos táticos poderão ser melhor explicitados no Plano
Estratégico da Sociedade, Regimento Interno ou noutro instrumento próprio que, para
efeitos de sua numeração, distribuem-se nos parágrafos a seguir:
§ 1° - Comercialização: mediante vendas em comum, ou não, de produtos colhidos e/ou
elaborados, entregues por seus associados, incluindo-se todas aquelas operações
próprias aos serviços de comercialização em seu sentido amplo.
§ 2° - Serviços de Armazenagem: mediante registro de Armazém Geral e prática das
operações correspondentes.
§ 3.° - Serviços de Abastecimento: mediante compras em comum, via importação, se for
o caso, e fornecimento aos seus associados, de bens necessários ou úteis às atividades
económicas e/ou uso pessoal ou doméstico dos mesmos, entre eles, mas não somente:
a)
comércio
de
defensivos
agrícolas,
sementes,
fertilizantes,
inoculantes,
biofertilizantes, corretivos de solo, agrotóxicos, agroquimicos e afins, bem como outros
insumos agropecuários, e, quanto a estes, acompanhados da prestação de serviços
fitossanitários, tais como, expurgo, tratamento de sementes, aviação agricola, venda
aplicada, etc., e compreendendo ainda as atividades de produção, comércio,
beneficiamento, armazenagem, reembatagem de sementes e mudas, análise laboratorial
de sementes, certificação da produção própria e de terceiros (entidade certificadora);
b) produtos e insumos veterinários e produtos de alimentação de animais de peculiar
interesse do Estado, e, quanto a estes, acompanhado de comercialização e/ou
armazenamento;
c) imóveis para repasse aos cooperados.
[...]
Os serviços de descarregamento e movimentação de mercadorias e fornecimento
de contêineres frigoríficos contratados pela Recorrente que viabilizam as atividades industriais,
visto que estritamente vinculados ao transporte das mercadorias e insumos, segundo o Laudo
Produtivo colacionado aos autos e que peço venia para reproduzir trechos:
Fl. 2148
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Fl. 2149
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Fl. 2150
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Ainda evidenciado no fluxograma de trabalho:

Fl. 2151
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3301-013.521 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.900003/2019-05

Conclui-se que às atividades de descarregamento, movimentação de mercadorias e
fornecimento de contêineres frigoríficos, fazem parte de todo o processo de industrialização do
leite e demais produtos produzidos pela Recorrente, aliás, mostram-se essenciais.
Portanto, utilizando o teste de subtração empregado pelo STJ, se excluirmos as
atividades de descarregamento, movimentação de mercadorias (atividade meio) a Recorrente
sequer consegue iniciar o seu processo produtivo, eis que depende do transporte dos insumos
empregados na produção do leite, por exemplo. O mesmo observa-se em relação aos contêineres
já que estar-se diante de mercadoria que demanda método de conservação específico, sujeita às
normas de higiene, segurança e controle de qualidade da vigilância sanitária (ANVISA).
Sendo assim, a meu ver, os serviços em discussão atendem aos critérios de
essencialidade ou relevância fixada pelo STJ, e assentado no Parecer Normativo COSIT/RFB no
05/2018, uma vez que integram o processo de produção da Recorrente, sendo, pois, insumos
(inciso II do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003).
Por tais razões, dou provimento ao Recurso Voluntário para reverter às glosas
atinentes aos serviços de descarregamento, movimentação de mercadorias e fornecimento de
contêineres frigoríficos contratados pela Recorrente.
(documento assinado digitalmente)
Sabrina Coutinho Barbosa

Fl. 2152
DF CARF MF
Original