Tribunal: CARF
Processo: 15563.000156/2010-72
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-09
Data de publicação: 2023-10-16

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. BOLSAS DE ESTUDO PARA DEPENDENTES. SALÁRIO INDIRETO.
Constitui remuneração indireta o auxílio concedido através de bolsas de estudo, custeado pela empresa, em benefício dos dependentes de seus empregados, sendo tais valores considerados base de cálculo das contribuições previdenciárias.
APLICAÇÃO DA MULTA DO ART. 35 DA LEI 8.212/1991.
Com a revogação da súmula no 119, DOU 16/08/2021, o CARF alinhou seu entendimento ao consolidado pelo STJ. Deve-se apurar a retroatividade benigna a partir da comparação do devido à época da ocorrência dos fatos com o regramento contido no atual artigo 35, da Lei 8.212/91, que fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo em se tratando de lançamentos de ofício.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15563.000156/2010-72
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-011.046 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
09 de agosto de 2023
Recorrente
FUNDAÇÃO OCTACÍLIO GUALBERTO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/06/2005 a 31/12/2005
CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. BOLSAS DE ESTUDO PARA
DEPENDENTES. SALÁRIO INDIRETO.
Constitui remuneração indireta o auxílio concedido através de bolsas de
estudo, custeado pela empresa, em benefício dos dependentes de seus
empregados, sendo tais valores considerados base de cálculo das contribuições
previdenciárias.
APLICAÇÃO DA MULTA DO ART. 35 DA LEI 8.212/1991.
Com a revogação da súmula no 119, DOU 16/08/2021, o CARF alinhou seu
entendimento ao consolidado pelo STJ. Deve-se apurar a retroatividade
benigna a partir da comparação do devido à época da ocorrência dos fatos com
o regramento contido no atual artigo 35, da Lei 8.212/91, que fixa o percentual
máximo de multa moratória em 20%, mesmo em se tratando de lançamentos de
ofício.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso voluntário, para determinar a aplicação da retroatividade benigna, mediante a
comparação da multa lançada com a que seria devida a partir do art. 35 da Lei 8.212/91. Vencido
o Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama (relator). Designado o Conselheiro Rodrigo Monteiro
Loureiro Amorim para redigir o voto vencedor na parte em que foi vencido o Relator.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama – Relator
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15563.000156/2010-72
Fl. 136
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Rodrigo
Monteiro Loureiro Amorim, Marco Aurelio de Oliveira Barbosa, (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário da decisão proferida pela Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento (fls. (...)), que julgou procedente o lançamento decorrente de
falta de recolhimento de Contribuições Sociais Previdenciárias.
Peço vênia para reproduzir o relatório produzido no acórdão recorrido:
Trata-se de crédito tributário lançado pela fiscalização (debcad (...)), referente a
contribuições devidas à Seguridade Social, no valor total de R$ (...), consolidado em
(...), incidente sobre a remuneração de empregados, distribuídas entre a cota de
contribuição a cargo da empresa e a contribuição destinada ao financiamento dos
benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa
decorrente dos riscos ambientais do trabalho.
2. Em seu relatório de fls. (...), o Auditor-Fiscal informa que as contribuições ora
lançadas incidem sobre os valores das gratuidades de ensino concedidas aos filhos dos
segurados_ empregados (professores e administrativos) em atendimento a Convenções
Coletivas de Trabalho, entendendo a autuada que tais valores não compõem a base de
incidência das contribuições previdenciárias, deixando, assim, de recolhê-las, bem como
de declará-las em GFIP.
3. Lavrada Representação Fiscal para Fins Penais, tendo em vista que os fatos acima
descritos configuram, em tese, a prática de crime de sonegação de contribuições
previdenciárias.
4. Às fls (...), anexa planilha onde constam os nomes dos segurados beneficiados, os dos
alunos vinculados aos mesmos, o curso objeto da gratuidade, o percentual e o valor
mensal da gratuidade.
5. Esclarece o Auditor Fiscal autuante que as infrações praticadas possuem fatos
geradores ocorridos anteriormente a 04/12/2008, data de entrada em vigor da MP n°
449. Por essa razão, a multa aplicada observa o princípio da retroatividade benigna,
comparando-se a multa cominada pela legislação vigente à época da ocorrência do fato
gerador com a imposta pela legislação superveniente.
6. Tece ainda considerações sobre prazos decadenciais, informando que não foram
lançadas as competências (...), tendo em vista o marco inicial previsto no art. 150 § 4°
do CTN.
Da Impugnação
A contribuinte foi intimada e impugnou o auto de infração, e fazendo, em síntese,
através das alegações a seguir descritas:
DA IMPUGNAÇÃO
5. Notificada em (...), a empresa autuada apresentou defesa administrativa em (...), às
fls. (...), alegando, em síntese:
5.1. Em conformidade com o art. 22, I, e 28, I da Lei 8.212/91, bem como com o
disposto no art. 195, I, “a” da CF/88, as parcelas pagas aos empregados sem a finalidade
de retribuir o respectivo trabalho não integram as bases de cálculo das contribuições.
5.2. No caso, a gratuidade de ensino concedida aos dependentes dos empregados da
impugnante não pode ser tributada pelas contribuições porque não se destina a
remunerar o trabalho, mas tem caráter meramente assistencial.
Fl. 137
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

5.3. Aduna arestos e excertos doutrinários em abono de suas teses.
Da Decisão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
Quando da apreciação do caso, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento julgou procedente a autuação, conforme ementa abaixo (fl. (...)):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: (...)
SALÁRIO-DE-CONTRIBUIÇÃO. BOLSA DE ESTUDOS PARA DEPENDENTES.
As hipóteses de não incidência de contribuição previdenciária sobre os pagamentos
efetuados pelos empregadores aos segurados com os quais mantenha relação jurídica
laboral estão definidas no art. 28, § 9°, da Lei 8.212/9, não se incluindo entre as mesmas
as bolsas de estudo concedidas aos dependentes dos empregados da empresa. Os
benefícios fiscais devem ser expressamente definidos, a teor do art. 111 do Código
Tributário Nacional (Lei 5.172/66).
As partes não podem afastar, mediante convenções particulares, a aplicação das normas
imperativas de ordem pública, nas quais se enquadram as normas tributárias, nos termos
do art. 123 do CTN.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
A contribuinte, devidamente intimada da decisão da DRJ, apresentou o recurso
voluntário (fls. (...)) alegando: da não-incidência das contribuições sobre a gratuidade de ensino
concedida aos filhos dos empregados da recorrente e em sede de memoriais, requereu a aplicação
da retroatividade benigna com relação à multa.
Nos termos do § 1o do art. 47 do Regimento Interno deste Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343/2015, com a redação dada
pela Portaria MF no 153/2018, o presente processo é paradigma do lote de recursos repetitivos
(O2.ACS.0223.REP.072).
É o relatório do necessário.
Voto Vencido
Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama, Relator.
Do Recurso Voluntário
O presente Recurso Voluntário foi apresentado no prazo a que se refere o artigo
33 do Decreto n. 70.235/72 e por isso, dele conheço e passo a apreciá-lo.
Da não-incidência das contribuições sobre a gratuidade de ensino concedida
aos filhos dos empregados da recorrente
No caso em questão, deve ser dado provimento ao Recurso Voluntário do
contribuinte e me utilizo como fundamento e razão de decidir, os argumentos lançados no voto
vencedor proferido pelo Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, no Acórdão n° 9202-010.535,
de :
Cabe razão à Recorrente. Não há incidência sobre o auxílio-educação no período da
autuação. Explico.
Fl. 138
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Como bem apontado pelo nobre Relator, a Lei no 8.212/91, com a redação dada pela Lei
no 9.711/98, explicita:
"Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
I - para o empregado e trabalhador avulso: a remuneração auferida em uma ou
mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou
creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho,
qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a
forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer
pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou do contrato ou, ainda,
de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa;
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei,
exclusivamente:
(...)
t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos
doart. 21 da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação
e qualificação profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa,
desde que não seja utilizado em substituição de parcela salarial e que todos
os empregados e dirigentes tenham acesso ao mesmo;
(...)" (destaques não constam do texto da lei)
Como visto, trata-se de expressa disposição de lei tributária sobre a incidência tributária.
Nesse sentido, a redação da Lei no 8.212/91, trazida pela lei de 1998, é clara em
asseverar que:
• i) a incidência tributária se dá sobre os valores da remuneração paga ao empregado,
assim entendido toda verba de natureza contraprestacional, utilidades habituais, valores
percebidos pelo tempo à disposição e também aqueles constantes do contrato de
trabalho.
• ii) não há incidência quando os valores pagos a título de auxílio educacional não seja
substitutivos de parcela salarial e respeitem os limites impostos pelo legislador.
Não obstante o exposto, em 2001, o legislador ordinário, com acerto em minha opinião,
alterou a Consolidação das Leis do Trabalho, afastando - peremptoriamente - a natureza
salarial de qualquer parcela paga sob esse título. Recordemos o texto da lei trabalhista:
"Art. 458 - Além do pagamento em dinheiro, compreende-se no salário, para
todos os efeitos legais, a alimentação, habitação, vestuário ou outras prestações
"in natura" que a empresa, por fôrça do contrato ou do costume, fornecer
habitualmente ao empregado. Em caso algum será permitido o pagamento com
bebidas alcoólicas ou drogas nocivas.
(...)
§ 2o Para os efeitos previstos neste artigo, não serão consideradas como salário as
seguintes utilidades concedidas pelo empregador
I – vestuários, equipamentos e outros acessórios fornecidos aos empregados e
utilizados no local de trabalho, para a prestação do serviço;
II – educação, em estabelecimento de ensino próprio ou de terceiros,
compreendendo os valores relativos a matrícula, mensalidade, anuidade, livros e
material didático;(Incluído pela Lei no 10.243, de 19.6.2001) (destaquei)
Cristalina a alteração da lei trabalhista. Não há natureza salarial nas verbas pagas a
título de bolsa educacional, qualquer que seja a sua forma, qualquer que seja sua
destinação no tocante à formação do trabalhador, ao seu desenvolvimento físico,
intelectual, ou moral, consoante nos recorda o dicionário Houaiss quanto à definição do
vocábulo educação.
Fl. 139
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Importante ressaltar que a lei tributária, buscando seus limites na Carta Fundamental,
escolhe a incidência dentro da competência que lhe foi outorgada. Nesse sentido, ao
definir o salário de contribuição do segurado empregado, a lei de Custeio da Previdência
optou pela remuneração.
Aqui o cerne da minha divergência.
Tal conceito, embora constante da lei tributária, não pode, nos termos do CTN,
transbordar os limites do ramo do direito que o instituiu. Outro não é comando
emanado dos artigos 109 e 110:
"Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa
da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas,
mas não para definição dos respectivos efeitos tributários.
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance
de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou
implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou
pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou
limitar competências tributárias."
(destaques nossos)
Nesse sentido, não se pode admitir que, para o período de lançamento, se observe
incidência tributária sobre verba de natureza remuneratória que, por expressa
determinação legislativa, posterior à dicção da lei tributária, teve o caráter
remuneratório explicitamente afastado.
Não há incidência tributária sobre os valores, pagos pelo empregador ao empregado, a
título de auxílio-educação, no período do lançamento e nem, como dito acima, após a
alteração da Lei de Custeio pela Lei no 12.513/11.
Quanto a essa alteração, só para que reste claro, é mister apontar que o legislador
restringe a fruição da não incidência da contribuição previdenciária sobre verbas pagas a
título de fomento à educação após 2011. Tal afirmação merece maiores considerações,
senão vejamos.
Como dito acima, a leitura conjunta das disposições dos artigos 109 e 110 do CTN
determina que a lei tributária “não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance
de institutos, conceitos e formas de direito privado”, mas pode dar-lhe tratamento
tributário específico, ou seja, a lei tributária ao assumir conceitos, formas e
definições do direito privado pode – sem desvirtuá-los – emprestar-lhes os efeitos
tributários que entender cabíveis. Nesse sentido, e somente nesse, recordemos o que
ensina a doutrina hermenêutica: lei especial (tributária) prevalece sobre lei geral (CLT).
E é exatamente isso o que a alteração da Lei no 8.212/91 pela Lei 12.513/11 fez ao
impor limites e condições para a não incidência das contribuições previdenciárias sobre
valores pagos a título de promoção da educação de segurados empregados e
trabalhadores avulsos, uma vez que delimitou a vantagem tributária aos valores
despendidos com educação básica e educação profissional e tecnológica quando
vinculadas a atuação empresarial. E mais, estabeleceu limites de valores para tal
isenção.
Observe-se que, aqui, pode-se chamar de isenção, uma vez que a regra matriz de
incidência das contribuições previdenciárias é limitada pela própria lei tributária. Ao
reverso, no período de 2001 a 2011, trata-se de verdadeira não incidência, uma vez
que a lei específica aplicável ao caso (CLT por tratar do conceito de remuneração
do empregado) derrogou tacitamente, lei tributária anterior, que usava conceito do
direito privado alterado pela lei trabalhista.
Verbas inequivocamente destinadas à educação dos segurados empregados, por
expressa determinação da CLT, não integram a remuneração. As contribuições
previdenciárias incidem sobre o salário de contribuição e este, para os empregados, é
composto pela remuneração auferida. Logo, não há incidência.
Fl. 140
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Diante de todo o exposto e pelos fundamentos apresentados, reconheço a procedência
do recurso especial do contribuinte, dando-lhe provimento.
Portanto, dou provimento ao recurso quanto a este ponto.
A aplicação da retroatividade benigna com relação à multa.
Cabe observar a retroatividade benigna, prevista no art. 106, II, alínea “c”, do
CTN. Feita a comparação com a multa prevista na MP no 449/2008 (Lei 11.941/2009), a
Autoridade Fiscal demonstra quadro comparativo em tabela. Por outro lado, deve ser dado
provimento quanto a este pleito da Recorrente.
Quanto à aplicação da retroatividade benigna para que se aplique à Recorrente o
disposto no art. 35 da Lei no 8.212/91, com a redação que foi dada pela Lei no 11.941/2009,
seguimos o entendimento exarado pelo então, Ilustre Presidente desta 1a Turma Ordinária,
Conselheiro Carlos Alberto do Amaral Azeredo, que foi relator do Processo n°
16327.721425/2012-55, acórdão n° 2201-008.973, julgado nesta mesma data, 09 de agosto de
2021, em que concordo com suas razões e me utilizo como razão de decidir:
(...)
No mais, é possível constatar que o cerne da questão se restringe à possibilidade de
aplicação cumulativa da multa de oficio com a penalidade pelo descumprimento de
obrigação acessória. Além disso, deve-se avaliar se a penalidade nova prevista no art.
32-A da Lei 8.212/911, tem a mesma natureza da penalidade exigida nos autos, com
vistas à sua aplicação retroativa por se apresentar mais benéfica ao contribuinte.
De início cumpre trazer à balha quadro comparativo da legislação que rege a matéria,
com as alterações das Lei n° 9.528/1997, 9.876/99 e 11.941/09:
LEGISLAÇÃO ANTERIOR
LEGISLAÇÃO NOVA
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV - informar mensalmente ao Instituto
Nacional
do
Seguro
Social-INSS,
por
intermédio de documento a ser definido em
regulamento, dados relacionados aos fatos
geradores de contribuição previdenciária e
outras informações de interesse do INSS. (...)
§ 4o A não apresentação do documento previsto
no
inciso
IV,
independentemente
do
recolhimento da contribuição, sujeitará o
infrator à pena administrativa correspondente a
multa variável equivalente a um multiplicador
sobre o valor mínimo previsto no art. 92, em
função do número de segurados, conforme
quadro abaixo:
§ 5o A apresentação do documento com dados
não
correspondentes
aos
fatos
geradores
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV – declarar à Secretaria da Receita Federal
do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na
forma, prazo e condições estabelecidos por
esses órgãos, dados relacionados a fatos
geradores, base de cálculo e valores devidos
da
contribuição
previdenciária
e
outras
informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS;
Art. 32-A.O contribuinte que deixar de
apresentar a declaração de que trata o inciso
IV docaputdo art. 32 desta Lei no prazo fixado
ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a
prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:

1 Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta
Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante das contribuições informadas,
ainda que integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20%
(vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.

Fl. 141
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

sujeitará o infrator à pena administrativa
correspondente à multa de cem por cento do
valor devido relativo à contribuição não
declarada, limitada aos valores previstos no
parágrafo anterior.
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97).

I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo
de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário
ou fração, incidentes sobre o montante das
contribuições
informadas,
ainda
que
integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo,
limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 3odeste artigo.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Sobre as contribuições sociais em
atraso, arrecadadas pelo INSS, incidirá multa de
mora, que não poderá ser relevada, nos
seguintes termos:
(...)
II - para pagamento de créditos incluídos em
notificação fiscal de lançamento:
a) vinte e quatro por cento, em até quinze dias
do recebimento da notificação;;
b) trinta por cento, após o décimo quinto dia do
recebimento da notificação;;
c) quarenta por cento, após apresentação de
recurso desde que antecedido de defesa, sendo
ambos tempestivos, até quinze dias da ciência
da decisão do Conselho de Recursos da
Previdência Social – CRPS;
d)cinqüenta por cento, após o décimo quinto dia
da ciência da decisão do Conselho de Recursos
da Previdência Social - CRPS, enquanto não
inscrito em Dívida Ativa;;
III - para pagamento do crédito inscrito em
Dívida Ativa:
a) sessenta por cento, quando não tenha sido
objeto de parcelamento;;
b) setenta por cento, se houve parcelamento;
c) oitenta por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda
não tenha sido citado, se o crédito não foi
objeto de parcelamento;
d)cem por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda
não tenha sido citado, se o crédito foi objeto de
parcelamento.
(Redação dada pela Lei no 9.876, de 1999).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes
das
contribuições
sociais
previstas
nas
alíneasa,becdo parágrafo único do art. 11 desta
Lei, das contribuições instituídas a título de
substituição e das contribuições devidas a
terceiros, assim entendidas outras entidades e
fundos, não pagos nos prazos previstos em
legislação, serão acrescidos de multa de mora
e juros de mora, nos termos doart. 61 da Lei no
9.430, de 27 de dezembro de 1996. (...)
Art. 35-A.Nos casos de lançamento de ofício
relativos às contribuições referidas no art. 35
desta Lei, aplica-se o disposto noart. 44 da Lei
no9.430, de 27 de dezembro de 1996.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 9.430:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício,
serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a
totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento
ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; (...)
Art.61.Os
débitos
para
com
a
União,
decorrentes
de
tributos
e
contribuições
administrados pela Secretaria da Receita
Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a
partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos
prazos previstos na legislação específica, serão
acrescidos de multa de mora, calculada à taxa
de trinta e três centésimos por cento, por dia
de atraso.
§1o A multa de que trata este artigo será
calculada a partir do primeiro dia subseqüente
ao do vencimento do prazo previsto para o
pagamento do tributo ou da contribuição até o
dia em que ocorrer o seupagamento.
§2o O percentual de multa a ser aplicado fica
limitado a vinte por cento.
§3o Sobre os débitos a que se refere este artigo
incidirão juros de mora calculados à taxa a que
se refere o§ 3o do art. 5o, a partir do primeiro
dia do mês subsequente ao vencimento do
prazo até o mês anterior ao do pagamento e de
um por cento no mês de pagamento.
Fl. 142
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Diante da inovação legislativa objeto da Lei 11.941/09, em particular em razão do que
dispõe o inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), que trata da retroatividade da
multa mais benéfica, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e a Receita Federal do
Brasil manifestaram seu entendimento sobre a adequada aplicação das normas acima
colacionadas, pontuando:
Portaria Conjunta PFGN;RFB no 14/2009
(...)
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Tais conclusões foram amplamente acolhidas no âmbito deste Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, o qual, ainda, sedimentou seu entendimento no sentido de que,
embora a antiga redação dos artigos 32 e 35, da Lei no 8.212, de 1991, não contivesse a
expressão “lançamento de ofício”, o fato de as penalidades serem exigidas por meio de
Auto de Infração e NFLD não deixaria dúvidas acerca da natureza material de multas de
ofício de tais exações.
No caso de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias, para os fatos
geradores contidos em sua vigência, entendo correta a imposição das duas penalidades
previstas na legislação anterior, já que tutelam interesses jurídicos distintos, uma
obrigação principal, de caráter meramente arrecadatório, e outro instrumental, acessório.
Naturalmente, em razão de alinhamento pessoal à tese majoritária desta Corte acerca da
natureza material de multas de ofício de tais exações, entendo, ainda, como correto o
entendimento de que, para fins de aplicação da retroatividade benigna, deve-se
comparar o somatório das multas anteriores com a nova multa de ofício inserida no art.
35-A da Lei 8.212/91.
Por outro lado, a exigência de ofício de contribuições devidas a Terceiros, em razão de
sua natureza, para os fatos geradores contidos em sua vigência, ocorre apenas com a
imputação da penalidade prevista na antiga redação do art. 35 da mesma Lei.
Naturalmente, nestes casos, para fins de aplicação retroativa da norma eventualmente
Fl. 143
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

mais benéfica, caberia a comparação entre tal penalidades prevista anteriormente
anteriores com a nova multa de ofício inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por fim, caso a exigência decorresse de aplicação de penalidade isolada por
descumprimento de obrigação acessória (GFIP com dados não correspondentes), sem
aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação principal, a retroatividade
benigna seria aferida a partir da comparação do valor apurado com base na legislação
anterior e o que seria devido pela aplicação da nova norma contida no art. 32-A.
No caso específico de lançamentos associados por descumprimento de obrigação
principal e acessória a manifestação reiterada dos membros deste Conselho resultou na
edição da Súmula Carf no 119, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Contudo, tal enunciado de súmula foi cancelado, por unanimidade, em particular a partir
de encaminhamento neste sentido da Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
em reunião da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais levada a termo no dia
06 de agosto de 2021, quando amparou a medida em manifestação da Procuradoria da
Fazenda Nacional sobre a tema, que o incluiu em Lista de Dispensa de Contestar e
Recorrer (Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da Portaria PGFN No 502/2016), o que se deu nos
seguintes termos:
A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do
art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos de
ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei no 8.212, de
1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: AgInt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, AgInt no AREsp
941.577/SP, AgInt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência:Nota
SEI
no
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME,ParecerSEI
No
11315/2020/ME
O referenciado Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes
considerações:
(...)
12. Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas as suas
turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35 da Lei no 8.212,
de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de
multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício.
13.Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça, anteriormente à
inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia previsão de multa de ofício
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa de mora), nem na redação primeva,
nem na decorrente da Lei no 11.941, de 2009 (fruto da conversão da Medida Provisória
no 449, de 2008).
Fl. 144
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

Vale ressaltar que, nos termos da legislação que rege a matéria, a manifestação da
PFGN acima citada não vincula a análise levada a termo por este Relator. Contudo, a
despeito do entendimento pessoal deste Relator sobre o tema, estamos diante de um
julgamento em segunda instância administrativa de litígio fiscal instaurado entre o
contribuinte fiscalizado e a Fazenda Nacional, a qual já não mais demonstra interesse
em discutir a forma de aplicação da retroatividade benigna contida na extinta Súmula
119.
Assim, ainda que não vinculante, a observação de tal manifestação impõe-se como
medida de bom senso, já que não parece razoável a manutenção do entendimento então
vigente acerca da comparação das exações fiscais sem que haja, por parte do sujeito
ativo da relação tributária, a intenção de continuar impulsionando a lide até que se veja
integralmente extinto, por pagamento, eventual crédito tributário mantido. Ademais,
neste caso, a manutenção da exigência evidenciaria mácula ao Princípio da Isonomia, já
que restaria diferenciado o tratamento da mesma matéria entre o contribuinte que, como
o recorrente, já teria sido autuado, e aqueles que estão sendo autuados nos
procedimentos fiscais instaurados após a citada manifestação da PGFN.
Diante deste cenário, necessário que seja avaliado o alcance da tal manifestação para
fins de sua aplicação aos casos submetidos ao crivo desta Turma de julgamento.
Neste sentido, considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já se
manifestou pela dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de contrarrazões
e interposição de recursos, bem como recomenda a desistência dos já interpostos, para
os períodos de apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se discute (Lei no
11.941, de 2009), deve-se aplicar, para os casos ainda não definitivamente julgados, os
termos já delineados pela jurisprudência pacífica do STJ e, assim, apurar a
retroatividade benigna a partir da comparação do quantum devido à época da ocorrência
dos fatos geradores com o regramento contido no atual artigo 35 da lei .8.212/91, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo em se tratando de
lançamentos de ofício. Devendo-se aplicar a penalidade que alude art. 35-A da Lei no
8.212, de 1991, que prevê a multa de, pelo menos, 75%, apenas aos fatos geradores
posteriores ao início de sua vigência.
Por outro lado, deve-se destacar, ainda, que na vigência da legislação anterior, havia
previsão de duas penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo precedente, e
outra decorrente de descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art. 32,
inciso IV, §§ 4o e 5o, em razão da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados
não correspondentes aos fatos geradores, imposições que, a depender o caso concreto,
poderiam alcançar a alíquota de 100%, sendo certo que tal penalidade não foi objeto do
citado Parecer SEI 11315/2020.
Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a
exigir para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista para
os tributos fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP 449
inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal qual
já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento
de ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na redação
anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste Conselho
Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência
Por outro lado, não sendo aplicável aos períodos anteriores à vigência da lei 11.941/09 o
preceito contido no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação acessória
relativo à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração inexata), já
não pode ser considerada incluída na nova penalidade de ofício, do que emerge a
necessidade de seu tratamento de forma autônoma.
Assim, considerando a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da lei que
comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da prática da
Fl. 145
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), e de
rigor que haja comparação entre a multa pelo descumprimento de obrigação acessória
amparada nos §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, com a nova penalidade
por apresentação de declaração inexata, a saber, o art. 32-A da mesma Lei.
Assim, temos as seguintes situações:
- os valores lançados, de ofício, a título de multa de mora, sob amparo da antiga redação
do art. 35 da lei 8.212/91, incidentes sobre contribuições previdenciárias declaradas ou
não em GFIP e, ainda, aquela incidente sobre valores devidos a outras entidades e
fundos (terceiros), para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser
comparados com o que seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 pela Lei
11.941/09;
- os valores lançados, de forma isolada ou não, a título da multa por descumprimento de
obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para
fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser comparados com o que seria
devido pelo que dispõe o art. o art. 32-A da mesma Lei;
Portanto, no caso em apreço, impõe-se afastar a aplicação do art. 35-A da Lei no
8.212/91, devendo ser aplicada a retroatividade benigna a partir da comparação, de
forma segregada, entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art.
35 da lei 8.212/91. Já em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a
que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da
norma mais benéfica, esta deverá ser comparada com o que seria devida a partir do art.
art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
Conclusão:
Assim, tendo em vista tudo que consta nos autos, bem assim na descrição e
fundamentos legais que integram o presente, voto por acolher a preliminar arguida para
reconhecer extintos pela decadência todos os valores lançados até a competência
11/2007. No mérito, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para
determinar a aplicação da retroatividade benigna mediante a comparação entre as multas
de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35 da lei 8.212/91 e, ainda, em
relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o,
inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica,
esta deverá ser comparada com a que seria devida a partir do art. 32-A da mesma Lei
8.212/91.
Deste modo, deve ser reconhecido o pleito do contribuinte para reduzir a multa
aplicada para o patamar de 20%.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário e dou-lhe provimento.
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama

Voto Vencedor
Conselheiro Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Redator designado.
Em que pese o costumaz acerto, bem como os lógicos argumentos expostos pelo
Relator em seu voto, com a devida vênia, ouso dele discordar apenas em relação ao tema
Fl. 146
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

envolvendo a incidência das contribuições previdenciárias sobre a bolsa de estudos concedida
aos dependentes dos empregados da contribuinte.

Gratuidades de ensino aos filhos de empregados – incidência das contribuições
previdenciárias
Conforme consta do Relatório do Auto de Infração (fls. 31 e ss), a autoridade
lançadora considerou os valores correspondentes às gratuidades de ensino concedidas aos filhos
de segurados empregados como remunerações indiretas destes.
Entendo com razão a autoridade lançadora. É que, na época dos fatos (06/2005 a
12/2005), o art. 28, §9o, alínea “t”, da Lei no 8.212/91 previa que somente não integravam o
salário-de-contribuição as bolsas de estudos concedidas aos próprios empregados:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
t) o valor relativo a plano educacional que vise à educação básica, nos termos do art. 21
da Lei no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e a cursos de capacitação e qualificação
profissionais vinculados às atividades desenvolvidas pela empresa, desde que não seja
utilizado em substituição de parcela salarial e que todos os empregados e dirigentes
tenham acesso ao mesmo; (Redação dada pela Lei no 9.711, de 1998).
A RECORRENTE defende que os arts. 22 e 28 da Lei no 8.212/91, em linha com
o art. 195 da Constituição Federal, elegeram a “retributividade pelo trabalho” como critério para
incidência das contribuições previdenciárias. Desta forma, as bolsas de estudos concedidas pela
RECORRENTE não seriam fatos geradores das contribuições lançadas.
Contudo, não assiste razão à RECORRENTE na medida que as bolsa de estudos
concedidas trataram-se, inequivocamente, de uma remuneração indireta dos seus empregados,
pois é notório que estes deixaram de ter uma despesa com a instrução de seus respectivos
dependentes, representando um verdadeiro ganho, passível de ser quantificado, conforme feito
através da planilha de fl. 43.
Alguns cursos, como o de medicina, representaram um ganho de mais de R$
20.000,00 no ano. E tal vantagem somente foi recebida pelo segurado justamente pelo fato deste
ser empregado da RECORRENTE, sendo assim, na essência, a bolsa de estudo foi uma
“retributividade pelo trabalho” do empregado.
A despeito da lógica linha argumentativa da RECORRENTE acerca do direito
assegurado constitucionalmente à educação de todos os cidadãos, bem como dos precedentes
judiciais apontados, entendo que o já citado art. 28, §9o, alínea “t”, da Lei no 8.212/91 trata de
uma hipótese de isenção tributária, uma vez que o art. 22 da mesma lei disciplina ser base de
cálculo da contribuição patronal o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, destinadas a retribuir o trabalho, inclusive os ganhos sob a forma de utilidades,
ainda que decorrente de convenção ou acordo coletivo de trabalho. Apenas não integram a
remuneração aquelas parcelas previstas na própria lei, como previsto pelo §2o do mesmo art. 22,
ambos abaixo transcritos (redação vigente à época dos fatos):
Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do
disposto no art. 23, é de:
Fl. 147
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a
qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados que lhe prestem serviços,
destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os
ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste
salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do
empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de
convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela
Lei no 9.528, de 10.12.97)
(...)
§ 2o Não integram a remuneração as parcelas de que trata o § 9o do art. 28.
Como exposto, à época dos fatos, o § 9o do art. 28 apenas previa – em sua alínea
“t” – que não integravam o salário-de-contribuição somente as bolsas de estudos concedidas aos
próprios empregados. Somente em 2011, a partir da publicação da Lei no 12.513/2011, foi que a
Lei no 8.212/91 passou a prever a possibilidade de se excluir do salário-de-contribuição a bolsa
de estudo concedida a dependentes de empregados:
Art. 28. Entende-se por salário-de-contribuição:
(...)
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta Lei, exclusivamente:
(...)
t) o valor relativo a plano educacional, ou bolsa de estudo, que vise à educação básica
de empregados e seus dependentes e, desde que vinculada às atividades desenvolvidas
pela empresa, à educação profissional e tecnológica de empregados, nos termos da Lei
no 9.394, de 20 de dezembro de 1996, e: (Redação dada pela Lei no 12.513, de 2011)
1. não seja utilizado em substituição de parcela salarial; e (Incluído pela Lei no 12.513,
de 2011)
2. o valor mensal do plano educacional ou bolsa de estudo, considerado
individualmente, não ultrapasse 5% (cinco por cento) da remuneração do segurado a
que se destina ou o valor correspondente a uma vez e meia o valor do limite mínimo
mensal do salário-de-contribuição, o que for maior; (Incluído pela Lei no 12.513, de
2011)
Sendo assim, entendo tratar-se de verdadeira regra de isenção, devendo ser
interpretada literalmente, nos termos do art. 111, inciso II, do CTN:
Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sobre:
(...)
II - outorga de isenção;
O tema não é novo nesta Turma, razão pela qual transcrevo, abaixo, trechos do
voto proferido no acórdão 2201-009.383, de relatoria do Ilustre Conselheiro Francisco Nogueira
Guarita, os quais utilizo como reforço das minhas razões de decidir:
Através de uma visão panorâmica do recurso, percebe-se que a contribuinte
tenta demonstrar, através de entendimentos doutrinários e / ou jurisprudenciais, o
caráter social para a concessão da bolsa de estudos e que foi este o entendimento
exarado pela alteração legislativa ocorrida em 2001, através da Lei 10.243/01, que
alterou o art. 458 da Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), que aduz,
expressamente, que as bolsas de estudos concedidas aos funcionários de escolas do
tipo mantidas pela contribuinte não deveriam ser consideradas salário, portanto, não
deveriam compor a base de cálculo do salário de contribuição, e se indevida a
Fl. 148
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

obrigação principal, indevida também seria a obrigação acessória, conforme os trechos
de seu recurso, a seguir transcritos:
(...)
Analisando os autos do processo, em especial o relatório fiscal, observa-se,
conforme já mencionado, que o motivo da autuação foi a concessão de bolsa de
estudos pela contribuinte a dependentes de seus empregados. Segundo a fiscalização, a
bolsa de estudo, concedida a dependentes dos empregados não se encontra entre as
utilidades enumeradas no § 9o, artigo 28 da Lei 8.212/91 e nem no § 9o do artigo 214,
do RPS - Regulamento da Previdência Social - Decreto 3.048/99, como excluídas do
salário de contribuição, pelo que então, sobre o valor relativo a esta bolsa, uma vez
caracterizado como ganho habitual de trabalho, incide a contribuição previdenciária,
demonstrando inclusive, que a inclusão dos dependentes, como beneficiários, deu-se
apenas com o advento da lei 12.513/2011, conforme os trechos do relatório fiscal, a
seguir transcritos (g.n.):
(...)
Diante da análise dos argumentos apresentados pelos atores deste processo,
entendo que não assiste razão à recorrente, pois, ao analisarmos o principal argumento
utilizado, ao suscitar o artigo 458 da lei 10.243/01 (sic), percebe-se, igualmente ao
entendimento da fiscalização, que a referida lei faz menção à concessão de bolsas de
estudos aos empregados e não aos seus dependentes.
(...)
Portanto, conforme exposto, corroborando com o fato de que o legislador não
tinha a intenção inicial de conceder o benefício da bolsa de estudos para os
dependentes, é que somente em 2011, através da publicação da Lei na 9.513 é que
previu a inclusão dos dependentes como beneficiários da bolsa de estudos para fins de
exclusão da cobrança de contribuição previdenciária da empresa concessora.
Vale lembrar que este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, emitiu a
súmula de número 149, frisando que antes da lei 12.513/11, a exclusão da contribuição
para bolsa de estudos concedida a empregados era motivo de dúvida apenas para os
casos em que era questionado o cabimento relacionado à educação de ensino superior,
conforme a referida súmula, a seguir transcrita:
Súmula CARF no 149 (g.n.):
Não integra o salário de contribuição a bolsa de estudos de graduação ou de
pós-graduação concedida aos empregados, em período anterior à vigência da
Lei no 12.513, de 2011, nos casos em que o lançamento aponta como único
motivo para exigir a contribuição previdenciária o fato desse auxílio se referir a
educação de ensino superior.
(...)
No que diz respeito às decisões administrativas invocadas pelo contribuinte, há
que ser esclarecido que as decisões administrativas, mesmo que proferidas pelos
órgãos colegiados, sem que uma lei lhes atribua eficácia normativa, não se constituem
como normas complementares do Direito Tributário. Destarte, não podem ser
estendidas genericamente a outros casos, somente aplicam-se sobre a questão
analisada e vinculam apenas as partes envolvidas naqueles litígios. Assim determina o
inciso II do art. 100 do CTN:
Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:
( ... )
Fl. 149
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2201-011.046 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 15563.000156/2010-72

II - as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa, a
que a lei atribua eficácia normativa;
Em relação a decisões judiciais, apenas as decisões definitivas de mérito
proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça e Supremo Tribunal Federal, na
sistemática dos recursos repetitivos e repercussão geral, respectivamente, são de
observância obrigatória pelo CARF. Veja-se o que dispõe o Regimento Interno do
CARF (art. 62, §2°):
(...)
§ 2° As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal
e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática
dos arts. 543-B e 543-C da Lei n° 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Lei n° 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas
pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. (Redação
dada pela Portaria MF n° 152, de 2016).
Quanto ao entendimento doutrinário, apesar dos valorosos ensinamentos
trazidos aos autos, tem-se que os mesmos não fazem parte da legislação tributária
a ser seguida obrigatoriamente pela administração tributária ou pelos órgãos
julgadores administrativos.
Pelo acima exposto, entendo que deve ser mantido o lançamento sobre a
remuneração indireta (bolsas de estudo concedidas a filhos de segurados empregados).
Quanto ao tópico envolvendo a “aplicação da retroatividade benigna com
relação à multa”, concordo com as razões expostas pelo Ilustre conselheiro relator em seu voto.

CONCLUSÃO
Em razão do exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso
voluntário, apenas para determinar a aplicação da retroatividade benigna, mediante a comparação
da multa lançada com a que seria devida a partir do art. 35 da Lei 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim

Fl. 150
DF CARF MF
Original