Tribunal: CARF
Processo: 10314.724385/2015-17
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SAVIO SALOMAO DE ALMEIDA NOBREGA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção / Terceira Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-18
Data de publicação: 2023-08-30

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011, 2012
NORMAS PROCESSUAIS. LANÇAMENTO ULTERIOR. MODIFICAÇÃO DOS CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA
O artigo 146 do Código Tributário Nacional veda ao Fisco a introdução de modificações de critérios jurídicos, benéficas ou não ao contribuinte, em lançamentos inteiros, perfeitos e acabados, em homenagem à certeza e segurança das relações jurídicas, sendo que, np caso concreto, verifica-se que a decisão proferida pela Autoridade julgadora de 1a instância está pautada nos mesmos fundamentos do lançamento.
ELEMENTOS PROBATÓRIOS TRAZIDOS ORIGINALMENTE EM SEDE DE RECURSO VOLUNTÁRIO. DIÁLOGO COM A DECISÃO DE PISO. EXCEÇÃO À REGRA GERAL DE PRECLUSÃO. CONHECIMENTO.
Devem ser conhecidos pela autoridade julgadora de segunda instância os elementos probatórios trazidos aos autos originalmente em sede de recurso voluntário em diálogo com as razões supervenientes trazidas pela decisão de piso, em atenção ao disposto no artigo 16, § 4o, c, do Decreto no 70.235/72.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
GLOSA DE DESPESAS. REMESSAS PROMOCIONAIS. AMOSTRAS.
Não há na legislação definição de amostras. A legislação do IPI define amostras de diminuto ou de nenhum valor comercial que não tem o condão de limitar a dedutibilidade para fins de apuração do Imposto sobre a renda.
GLOSA DE DESPESAS. AQUISIÇÃO DE LICENÇAS DE USO DE PROGRAMAS.
Comprovado que o contrato se refere à cessão de direito de uso de software ainda que esteja também prevista a prestação de serviços de suporte e manutenção, é da contribuinte o ônus da prova da apropriação das remunerações a cada parte do contrato.
GLOSA DE DESPESAS. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTAÇÃO COMPROBATÓRIA.
Nos casos em que as notas fiscais exibidas não preencham, a totalidade, os requisitos formais necessários à individualização e identificação dos serviços nelas descritos, de sorte a não se considera-las, per se, hábeis (ainda que idôneas) a comprovar a prestação de serviços, a apresentação de documentos adicionais suficientemente claros autoriza a dedução das respectivas despesas, o mesmo não se verificando em relação aos casos em que nenhum outro elemento for trazido aos autos.

Inteiro teor:
S1-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10314.724385/2015-17
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1302-006.825 – 1a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
18 de julho de 2023
Recorrente
DSM PRODUTOS NUTRICIONAIS BRASIL S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011, 2012
NORMAS PROCESSUAIS. LANÇAMENTO ULTERIOR. MODIFICAÇÃO
DOS CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA
O artigo 146 do Código Tributário Nacional veda ao Fisco a introdução de
modificações de critérios jurídicos, benéficas ou não ao contribuinte, em
lançamentos inteiros, perfeitos e acabados, em homenagem à certeza e
segurança das relações jurídicas, sendo que, np caso concreto, verifica-se que a
decisão proferida pela Autoridade julgadora de 1a instância está pautada nos
mesmos fundamentos do lançamento.
ELEMENTOS PROBATÓRIOS TRAZIDOS ORIGINALMENTE EM SEDE
DE RECURSO VOLUNTÁRIO. DIÁLOGO COM A DECISÃO DE PISO.
EXCEÇÃO À REGRA GERAL DE PRECLUSÃO. CONHECIMENTO.
Devem ser conhecidos pela autoridade julgadora de segunda instância os
elementos probatórios trazidos aos autos originalmente em sede de recurso
voluntário em diálogo com as razões supervenientes trazidas pela decisão de
piso, em atenção ao disposto no artigo 16, § 4o, “c”, do Decreto no 70.235/72.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
GLOSA DE DESPESAS. REMESSAS PROMOCIONAIS. AMOSTRAS.
Não há na legislação definição de “amostras”. A legislação do IPI define
“amostras de diminuto ou de nenhum valor comercial” que não tem o condão
de limitar a dedutibilidade para fins de apuração do Imposto sobre a renda.
GLOSA DE DESPESAS. AQUISIÇÃO DE LICENÇAS DE USO DE
PROGRAMAS.
Comprovado que o contrato se refere à cessão de direito de uso de software
ainda que esteja também prevista a prestação de serviços de suporte e
manutenção, é da contribuinte o ônus da prova da apropriação das
remunerações a cada parte do contrato.
GLOSA DE DESPESAS. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTAÇÃO
COMPROBATÓRIA.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10314.724385/2015-17
Fl. 676
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Nos casos em que as notas fiscais exibidas não preencham, a totalidade, os
requisitos formais necessários à individualização e identificação dos serviços
nelas descritos, de sorte a não se considera-las, per se, hábeis (ainda que
idôneas) a comprovar a prestação de serviços, a apresentação de documentos
adicionais suficientemente claros autoriza a dedução das respectivas despesas,
o mesmo não se verificando em relação aos casos em que nenhum outro
elemento for trazido aos autos.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar de nulidade suscitada, e, quanto ao mérito, (i) também por unanimidade de votos, em
dar provimento ao recurso voluntário, quanto às glosas referentes às remessas para fins
promocionais; (ii) por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, quanto às
glosas referentes às despesas com consultoria e pesquisas relacionadas a Veronica Feronato e
Oswaldo de Souza Garcia, vencido o conselheiro Sérgio Magalhães Lima, que votou por negar
provimento ao recurso, quanto a tal matéria; e (iii) por maioria de votos, em negar provimento ao
recurso voluntário, quanto às despesas com valores que deveriam ser ativados, nos termos do
relatório e voto do relator, vencidas as conselheiras Maria Angélica Echer Ferreira Feijó e
Miriam Costa Faccin (suplente convocada), que votaram por dar provimento ao recurso quanto a
este tópico. O conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior não votou quanto à preliminar
de nulidade e às glosas referentes às remessas para fins promocionais, pois as matérias já foram
votadas pela Conselheira Miriam Costa Faccin (suplente convocada), conforme art. 58, §5o, do
RI/CARF. Julgamento iniciado em junho de 2023.
(documento assinado digitalmente)
Paulo Henrique Silva Figueiredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Sérgio Magalhães Lima,
Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio
Salomão de Almeida Nóbrega, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Miriam Costa Faccin
(suplente convocado(a) e Paulo Henrique Silva Figueiredo (presidente).

Relatório
Tratam-se, na origem, de Autos de infração por meio dos quais foram constituídos
créditos tributários de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – IRPJ (fls. 119/137),
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (fls. 161/177), Contribuição ao PIS/PASEP
(fls. 145/151) e Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS (fls.
138/144), relativos aos anos-calendário de 2011 e 2012 e cujas exigências restaram formalizadas
no montante total de R$ 5.398.266,93, incluindo aí a cobrança dos tributos (principal), a
aplicação da multa de ofício de 75% e a incidência dos juros de mora devidos até a data da
lavratura, conforme se verifica da tabela a seguir:
Fl. 677
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

De acordo com a leitura do Termo de Constatação Fiscal de fls. 86/118, a ação
fiscal teve seu início em 26/04/2013, conforme MPF-D no 08.1.90.00-201301603-1, a qual foi
substituída e continuada, em 27/12/2013, pelo MPF-F no 08.1.90.002013-05549-5, e pelo
presente PDPF-F n' 08.1.65.00-2014-00086-1, em 13/02/2014, conforme Termo de Ciência
Fiscal de 19/02/2014.
Em 06/03/2015, a contribuinte foi intimada a apresentar, no prazo de 20 (vinte)
dias, diversos elementos do ano-calendário de 2011, dentre os quais:
a) REFERENTE A CONTA 2150406 - DEPÓSITOS NÃO IDENTIFICADOS -
SALDO EM 31/12/2011, DE R$ 1.335.509,30;
b) REFERENTE A CONTA 3220203 - AJUSTES DE INVENTÁRIO: [matéria que foi
objeto de lançamento em outro processo de no 10314.724386/2015-53]
c) REFERENTE A CONTA 3220205 - REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS.
COM O SALDO DE R$ 459.636,74:
d) REFERENTE A CONTA 3431000 - CONSULTORIA ADM. E PESQUISAS - PJ:
e) REFERENTE CONTA 3331005 - CONSULTORIA ADM. E PESQUISAS:
f) REFERENTE A CONTA 3420114 - DOAÇÕES A ENTIDADES FILANTRÓPICAS
- R$ 120.000,00.
Apresentadas as respostas, a Autoridade fiscal verificou o seguinte:
(A) CONTA 2150406 - DEPÓSITOS NÃO IDENTIFICADOS - SALDO EM
31/12/2011 DE R$ 1.335.509,30:
O contribuinte informou em sua resposta de 17/04/2015, que essa conta se refere ao
recebimento de duplicatas efetuada de clientes, pessoas físicas em sua maioria, os quais,
no momento do pagamento, não estão de posse do Boleto Bancário e, para evitar
cobranças, efetuam os depósitos diretamente na conta bancária da empresa.
No demonstrativo apresentado pelo contribuinte, na mesma data, efetuaram a
composição dos depósitos não identificados em 2011 e respectiva aplicação/baixa da
duplicata correspondente.
Analisando esse demonstrativo CONSTATEI, conforme Planilha constante no ANEXO
01, no total de R$ 1.335.509,30, que o contribuinte:
i. Deixou de Contabilizar até 2011, as seguintes Receitas Operacionais, no montante de
R$ 341.566,36:
• Anos anteriores, R$ 111.524,08;
• No ano de 2011, referentes aos Depósitos Não Identificados de 2011, R$ 230.042,28;
Fl. 678
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

ii. Postergou o registro das liquidações de duplicatas, sem causar reflexos nos
Resultados dos Exercícios, o total de R$ 993.943,03:
• Do ano de 2009, registradas posteriormente, R$ 67.138,92;
• Do ano de 2010, registradas posteriormente, R$ 37.114,16;
• Do ano de 2011, registradas posteriormente, R$ 889.689,95.
Assim, CONSTATEI QUE o contribuinte deixou de contabilizar em RECEITAS
OPERACIONAIS, em 2011, os Depósitos Não Identificados relacionados no ANEXO
01, no total de R$ 993.943,03, que foram devidamente identificados pelo contribuinte,
se tratando de operações de baixa (liquidação) de duplicatas de clientes.
Tendo em vista que o contribuinte não esclareceu, devidamente, as origens e datas das
contabilizações nas contas devidas, desses Depósitos Não Identificados em 2011, no
total de R$ 230.042,28, configuram-se OMISSÕES DE RECEITAS, na forma do
disposto na legislação e Decisões Judiciais elencadas nos parágrafos subsequentes:

Dando continuidade a esses exames, em 08/04/2015, intimei o contribuinte a apresentar,
em 10 (dez) dias, os mesmos esclarecimentos e comprovações requeridas nessa
intimação de 06/03/2015, ou seja, comprovar a liquidação em datas/períodos
posteriores, dos valores elencados no anexo 01 à intimação, no total de R$
197.742.256,64.
EM RESPOSTA A ESTA INTIMAÇÃO, EM 17/04/2015 O CONTRIBUINTE
SIMPLESMENTE ALEGOU QUE:
‘Dado o volume de informações, que poderá ser observado nos dados entregues em
2011, que compõe os valores de Depósitos Não Identificados e o período a ser
levantado.
Com relação a menção contida no primeiro parágrafo deste item, onde observa-se que
“...A DSM deixou de contabilizar adequadamente diversos Depósitos Não Identificados,
em 2012”, temos a informar que, a contabilização dos “Depósitos não Identificados”,
está adequada com as práticas contábeis adotadas no Brasil e em consonância com os
padrões e normas de contabilidade emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade e
Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC)”.
Entretanto, em 07/05/2015, apresentou Planilha Excel, em meios magnéticos, contendo
as baixas dos DEPÓSITOS NÃO IDENTIFICADOS de 2012, no total de R$
196.916.792,09, restando o saldo de R$ 825.464,55, correspondendo ao saldo da conta
2150406, em 31/12/2012.
Assim, não me resta alternativa senão a de CONSTATAR QUE o contribuinte deixou
de contabilizar em RECEITAS OPERACIONAIS, em 2012, os Depósitos Não
Identificados, no total de R$ 483.898,191 (*), os quais, uma vez que não foram
identificados, serão presumidos como sendo do mês de janeiro de 2012.
Fl. 679
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

De fato, levando-se em conta as recentes Decisões do Tribunal Regional Federal, 4a
Região, abaixo resumidas, autorizam a consideração como RECEITAS OMITIDAS, os
depósitos sem origem identificada, em favor do titular da conta bancária, das quais não
se foi demonstrada a devida procedência: [...]
Assim, essas omissões em 2012, bem como as de 2011, configuram-se como
OMISSÕES DE RECEITAS (...)
[...]
(B) REFERENTE A CONTA 3220203 - AJUSTES DE INVENTÁRIO: [Processo no
10314.724386/2015-53]
[...]
(C) REFERENTE A CONTA 3220205 - REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS.
COM O SALDO DE R$ 459.636,74, EM 2011
O contribuinte apresentou, em sua resposta de 30/03/2015, a relação das Notas Fiscais
de Saída referentes às Remessas Promocionais, totalizando R$ 459.636,74, bem como
as 20 (vinte) maiores NF.
Examinamos as 20 (vinte) Notas Fiscais juntadas como exemplo e VERIFICAMOS se
tratarem de produtos de sua fabricação, de valor e peso elevados, não guardando,
portanto, características promocionais, como por exemplo:
• NF 058069, DE 161/1/2011, FOSBOVI 20 SC 30 KG, CONTENDO 535 SACOS
NO PESO LIQUIDO DE 16.050,00 KG, NO VALOR DE R$ 11.586,50;
• NF 047498. DE 13/08/2011, FOSBOVI 20 SC 30 KG, CONTENDO 1.072
SACOS NO PESO LIQUIDO DE 32.160 KG NO VALOR DE R$ 23.135,90;
• NF 018304, DE 31/01/2011, NÚCLEO NOVO BOVIGOLD INDL SC 30 KG,
CONTENDO 90 SACOS NO PESO LIQUIDO DE 2.700 KG, NO VALOR DE R$
4.600,80;
• NF 044118, DE 14/09/2011, FOSBOVI 20 SC 30 KG, CONTENDO 160 SACOS
NO PESO LIQUIDO DE 4.800 KG, NO VALOR DE R$ 9.132,48.
Estratificando por Tonelagem as Notas Fiscais de Produtos Promocionais referentes às
mercadorias remetidas gratuitamente em 2011, de R$ 459.636,74, chega-se ao seguinte
Quadro:

Examinando as Notas Fiscais apresentadas, verifiquei se tratarem de produtos de NCM
2309.90.90 (resíduos e desperdícios industriais alimentares; alimentos preparados para
animais - Preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais - outras). Esse
Fl. 680
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

NCM 2309.90.90, tem tributação 0% (zero por cento) de IPI - Imposto sobre Produtos
Industrializados, conforme TIPI.
Essas remessas de produtos foram realizadas gratuitamente a seus clientes, através da
entrega de mercadorias sem custo, ou seja, sem a contrapartida do pagamento devido.
Assim, tais remessas promocionais, que contabilizadas em Custos Operacionais, na
conta 3220205 - REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS, deverão ser objeto de
“Glosa”, visto que, pelos produtos e quantidades enviadas aos clientes, não se tratam de
remessas promocionais de amostras de produtos e sim benefícios concedidos não
dedutíveis para fins de IRPJ e CSLL pois, para isso os produtos deveriam ser de
diminuto ou nenhum valor comercial, e apenas fragmentos ou partes de seus produtos e
na quantidade estritamente necessária para possibilitar o conhecimento de sua natureza,
espécie e qualidades tratadas.
[...]
Por conseguinte, em vista do verificado, essas Despesas Operacionais contabilizadas na
conta 3220205 - REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS, nos anos de 2011 e 2012,
serão objeto de “glosa”:

(D) REFERENTE A CONTA 3331005 - CONSULTORIA ADM. E PESQUISAS
Examinando os documentos apresentados pelo contribuinte em 17/04/2015,
correspondentes a Notas Fiscais dos Fornecedores, Comprovantes de Pagamento,
Contratos e demais comprovantes, verifiquei as seguintes irregularidades:
a) DESPESAS NÃO COMPROVADAS - COMPROVANTES INÁBEIS, NO TOTAL
DE R$ 1.234.505.00. EM 2011:
FALTA DE COMPROVAÇÃO DA EFETIVA PRESTAÇÃO DOS SERVIÇOS
CONTRATADOS:
• MARTINELLI CONSULTORIA TRIBUTARIA E EMPRESARIAL LTDA. CNPJ
04.567.354/0010-30
Gastos em 2011:

• MARTINELLI CONSULTORIA TRIBUTARIA E EMPRESARIAL LTDA. CNPJ
04.567.35410001-73
Fl. 681
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Da análise dos documentos comprobatórios apresentados em 17/04/2015, referentes a
MARTINELLI CONSULTORIA TRIBUTARIA LTDA.:
a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, no CNPJ 04.567.35410001-73,
firmado em 2110812008, tinha como escopo:
• Assessoramento Jurídico, mediante o qual, a contratada analisará e apresentará as
soluções mais adequadas para as questões tributárias/fiscais no que tange ao
aproveitamento dos incentivos fiscais da Lei 11.196, bem como o levantamento e a
elaboração de todo o material e documentação que servirá de suporte aos benefícios
fiscais que forem usufruídos como resultado dos trabalhos executados pela
Contratada, para o exercício fiscal de 2008;
• Realização de projeto para apresentação à FINEP (Financiadora de Estudos e
Projetos), abrangendo:
o Levantamento, análise e enquadramento dos investimentos:
o Elaboração e aprovação da CP - Consultoria Prévia;
o Projeto de viabilidade econômica e financeira que se enquadra nas orientações do
FINEP, denominada “Solicitação de Financiamento”, objetivando o aporte de
recursos pelo referido órgão Contratante;
o Representação da Contratante junto a FINEP durante o tramite do processo até a
liberação dos recursos;
o Apoio na comprovação dos investimentos.
A remuneração desse contrato ficou assim estabelecida:
• 7% (sete por cento) sobre o benefício em razão dos serviços citados no primeiro
parágrafo (Lei 11.196);
Fl. 682
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

• R$ 12.000,00 fixos, a título de adiantamento, a ser descontado, para a elaboração
da CF - Consulta Prévia no FINEP;
• R$ 15.00000 fixos, a título de adiantamento, a ser descontado, para a elaboração da
Solicitação de Financiamento FINEP;
• Os percentuais abaixo, calculados sobre o valor do financiamento efetivamente
aprovado e liberado pelo FINEP:
c. O outro Contrato apresentado, de 1311212010, tinha como escopo, basicamente, o
mesmo assessoramento nas questões tributárias/fiscais para aproveitamento dos
incentivos fiscais da Lei 11.196, com remuneração idêntica ao do contrato de
2110812008, ou seja, 7% (sete por cento) do benefício fiscal efetivamente auferido.
Das conclusões desta auditoria sobre a documentação apresentada em 17/04/2015:
i. Dos contratos apresentados, o único que guarda relação com os serviços
contabilizados é o de 21/08/2008, no que tange aos recursos liberados pelo FINEP,
entretanto, não apresentaram quaisquer documentos comprovando os percentuais
aplicados sobre os benefícios usufruídos, nem o efetivo aferimento dos benefícios
citados;
ii. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 546.639,00, em 2011, por falta de
comprovação da efetiva realização dos serviços contratados.

Da análise dos documentos comprobatórios apresentados em 17/04/2015, referentes a
VERÔNICA FERONATO:
Fl. 683
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, firmado em 01/04/2003, e seu
Aditivo de 01/06/2011, tinham como escopo:
• Prestação de Serviços na área de Controladoria de Produção Pecuária, nas unidades
da TORTUGA de todo o território nacional, cujos serviços serão traçados através de
um plano de serviços traçado através de propostas, os quais serão prestados segundo
suas disponibilidades e conhecimentos técnicos;
• O preço dos serviços contratados em 01/04/2003, foram da ordem de R$ 4.096,15
mensais, sendo alterado para R$ 15.360,00 mensais a partir de 01/06/2011,
conforme Aditivo apresentado, firmado naquela data.
Das conclusões desta auditoria sobre a documentação apresentada em 17/04/2015:
i. Não foi apresentado o Aditivo Contratual que deu suporte aos pagamentos
superiores a R$ 4.096,15, realizados de janeiro a maio de 2011;
ii. Não apresentaram quaisquer evidências para comprovar a real realização dos
serviços contratados;
iii. As Notas Fiscais de Serviço apresentadas no período, tinham numeração
sequencial (de 21 a 34), indicando que a TORTUGA era o único cliente.
iv. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 175.866,00, em 2011, por falta
de comprovação da efetiva realização dos serviços contratados, da divergência de
valores, de janeiro a maio de 2011, em relação ao contrato vigente.

Da análise dos documentos comprobatórios apresentados em 24/04/2015, referentes a
OSVALDO DE SOUZA GARCIA:
Fl. 684
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, firmado em 02/08/2010 e seu
Aditivo de 01/05/2011, tinham como escopo:
• Prestação de Serviços de Consultoria visando o planejamento estratégico de Pesquisas
e Desenvolvimento de Produtos no território nacional, traçando, a contratada e a
contratante, um plano de serviços a serem prestados pela Contratada, segundo sua
disponibilidade e conhecimentos técnicos;
• Obriga-se a Contratada a apresentar mensalmente, sempre que solicitado, relatórios
dos trabalhos executados, dirigidos exclusivamente à Contratante, observado o sigilo
dos serviços realizados;
• O preço dos serviços contratados, até 30/04/2011, foram da ordem de R$ 38.000,00
mensais, sendo alterado para R$ 45.000,00 mensais a partir de 01/05/2011, conforme
Aditivo apresentado, firmado naquela data. Das conclusões desta auditoria sobre a
documentação apresentada em 24/04/2015:
i. Não apresentaram quaisquer evidencias para comprovar a real realização dos serviços
contratados;
ii. As Notas Fiscais de Serviço apresentadas no período, tinham numeração sequencial
de 005 a 017, indicando que a TORTUGA era o único cliente.
iii. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 512.000,00, em 2011, por falta de
comprovação da efetiva realização dos serviços contratados.
b) ATIVOS COMO DESPESAS:
Com relação ao fornecedor de serviços, TOTVS S1A, CNPJ 53.112.791, para
complementação da resposta apresentada em 17/05/2015, lavrei Termo de Intimação,
em 05/06/2015, no sentido do contribuinte a apresentar, complementarmente, os
seguintes elementos:
• Cópias das Notas Fiscais de Serviços e Comprovantes de Pagamento, bem como a
indicação da conta contábil em que foram contabilizadas as operações realizadas em
2011 e 2012, com a TOTVS S1A, CNPJ 53.112.791, relativas às Propostas n°
492.511, de 25/11/2011, e 405.958, de 17/11/2010;
• Em reiteração à intimação de 06/03/2015, os Contratos e Aditivos relativos às
seguintes Propostas.

Analisando os documentos e esclarecimentos constantes na resposta apresentada pelo
contribuinte, em 22/06/2015 verifiquei que, comprovadamente:
(1) O Contrato relativo à Proposta no 367.656, firmado em 18/02/2010, tratava de
“Licenciamento de Software TOTVS”;
Fl. 685
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

(2) A Nota Fiscal no 139473 de 20/12/2011, no valor de R$ 302.066,77, referente à
Proposta no 492.511, tratava de “Licenciamento ou Cessão de Uso de Software”;
(3) Deste modo, ficou configurado que o contribuinte apropriou, indevidamente, em
Despesas Operacionais, as seguintes aquisições de Licenciamento de Programas de
Computador, que deveriam ter sido contabilizados como Ativo Imobilizado - Programas
de Computador, para depreciação em 5 (cinco) anos (art. 310 do RIR11999):

Para fins de apuração do valor da glosa a lançar, calculamos abaixo os valores que
teriam sido depreciados em 2011:

Em 08/04/2015, a contribuinte foi intimada a apresentar, no prazo de 10 (dez)
dias, uma relação constando datas, valores, com indicativo das contas contábeis em que foram
registradas as despesas de todas as doações efetuadas em 2012 a favor do INSTITUTO
TORTUGA DE VALORIZAÇÃO DO CIDADÃO, CNPJ 07.697.93210001-84, bem como a
cópia autenticada do documento societário, com o devido registro em Cartório.
A contribuinte apresentou Resposta em 17/04/2015 e, aí, a autoridade fiscal
acabou realizando as seguintes observações no que tange ao INSTITUTO TORTUGA DE
VALORIZAÇÃO DO CIDADÃO, CNPJ 07.697.93210001-84:
Fl. 686
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

a) É uma sociedade constituída regularmente em 01/07/2005, registrada no 4o Registro
de Pessoas Jurídicas de São Paulo, em 26 de agosto do mesmo ano;
b) Seus objetivos sociais principais e permanentes são o exercício e o estímulo às
atividades de Assistência Social, Saúde, Educacionais, Esportivas, Culturais,
Ambientais;
c) Constituem as suas FINALIDADES, a promoção de projetos nas áreas de assistência
social, saúde e educação; promover o conhecimento através do desenvolvimento de
atividades de educação e de pesquisa científica e1ou da criação, manutenção e custeio
de unidades específicas; promover projetos recreativos culturais; promover projetos que
executem cursos profissionalizantes para jovens e adultos; promover projetos nas áreas
de cultura e meio ambiente; realizar parcerias com entidades afins; praticar quaisquer
atos de beneficência, dentro do território nacional, não consignando em seus Estatutos,
mas que forem determinados pela Diretoria, em sua maioria, e aprovados pelo Conselho
de Administração; e a execução de outras atividades compatíveis com as finalidades do
INSTITUTO.
d) Para a consecução de suas FINALIDADES, o INSTITUTO poderá firmar parcerias,
convênios ou contratos e articular-se, pela forma conveniente, com órgãos ou entidades,
públicas ou privadas, no país ou no exterior;
e) O Patrimônio do INSTITUTO constitui-se de bens móveis e imóveis a ela
pertencentes, ou que vierem a ser adquiridos por compra, doação ou legado,
contribuições, donativos, auxílios oficiais ou subvenções de quaisquer naturezas.
f) A entidade não distribui resultados, dividendos, bonificações, participações ou
parcela de seu patrimônio a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma
forma ou pretexto;
g) No caso de extinção do INSTITUTO, seus bens e direitos serão revertidos a
entidades privadas, cujos objetivos sejam mais coincidentes possíveis com as
FINALIDADES estabelecidas e que estejam previamente registradas no Conselho
Nacional de Assistência Social ou a outra entidade pública.
h) As suas fontes de recursos para a manutenção e o desenvolvimento de suas
atividades, virão de doações, subvenções, legados ou contribuições de pessoas naturais,
sociedades, entidades ou organismos nacionais e internacionais; receitas provenientes de
campanhas, loterias, carnes de contribuição, telemarketing, reciclagem de materiais,
projetos de financiamento e outras formas lícitas de capitação de recursos; rendimentos
próprios dos imóveis que possuir, os decorrentes de títulos, ações, bonificações,
aplicações ou papéis financeiros de sua propriedade; rendas a seu favor constituídas por
terceiros; usufrutos que lhe forem convertidos, doações ou legados; produtos de
operações de crédito, internas ou externas, para financiamento de suas atividades; juros
bancários e outras receitas de capital; e aquisições no exercício de suas atividades;
i) A ENTIDADE possui uma Diretoria - órgão executor e administrativo do
INSTITUTO, formada por 3 (três) membros; e um Conselho Fiscal - órgão de
assessoramento na fiscalização financeira - contábil, com 3 (três) membros; sendo os
membros do Conselho Fiscal e da Diretoria eleitos pela Assembleia Geral;
j) A Assembleia Geral reunir-se-á, ordinariamente, por convocação do Presidente da
Diretoria ou por 1/5 dos associados, até 30 de março de cada ano, para aprovação de
contas da Diretoria e Balanço Anual e a discussão de quaisquer assuntos de interesse da
ENTIDADE, e, a cada dois anos, para eleição dos membros da Diretoria e do Conselho
Fiscal;
k) O artigo 15 dos Estatutos Sociais, não define que os associados são empregados da
pessoa jurídica doadora e seus respectivos dependentes, sendo três as categorias de
associados:
Fl. 687
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

a) Associados Fundadores: pessoas físicas que subscreveram a ata de constituição da
entidade (na Ata de constituição não estão identificados os Fundadores como
empregados da TORTUGA);
b) Associados Honorários: pessoas naturais ou jurídicas, públicas ou particulares que,
indicadas pelos Associados Fundadores, tiverem os seus nomes ratificados pela
Assembléia Geral;
c) Associados contribuintes: todas as pessoas, físicas ou jurídicas, que participem
ativamente para realização dos objetivos da entidade.
Em nenhum momento, portanto, limitam os associados a serem empregados da
TORTUGA.
A ENTIDADE, segundo os seus Estatutos Sociais, não deixa patente que os seus
objetivos e finalidades são realizados gratuitamente, e que quanto às suas Receitas, são
originárias unicamente de doações, pois, segundo o artigo 14, parágrafo 2o desses
Estatutos, podem ser provenientes de campanhas, loterias, carnes de contribuição,
telemarketing, reciclagem de materiais, projetos de financiamento e outras formas lícitas
de capitação de recursos. Dessa forma, não se configura entidade de utilidade pública.
Não há, nos documentos apresentados a esta fiscalização, nenhuma citação quanto ao
registro no Conselho Nacional de Assistência Social ou a outra entidade pública, nem
tampouco quanto ao Decreto que a teria considerado como uma entidade pública.
Assim, as Despesas relativas às doações realizadas em favor do INSTITUTO
TORTUGA DE VALORIZAÇÃO DO CIDADÃO, CNPJ 07.697.932/0001-84, são
INDEDUTÍVEIS para fins de IRPJ e CSLL, de acordo com o artigo 365 do RIR/1999,
abaixo reproduzido:
Art. 365. São vedadas as deduções decorrentes de quaisquer doações e
contribuições, exceto as relacionadas a seguir (Lei n' 9.249, de 1995, art. 13, inciso
VI, e § 2', incisos II e III):
I - as efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido
autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213
da Constituição, até o limite de um e meio por cento do lucro operacional, antes de
computada a sua dedução e a de que trata o inciso seguinte;
II - as doações, até o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa
jurídica, antes de computada a sua dedução, efetuadas a entidades civis, legalmente
constituídas no Brasil sem fins lucrativos, que prestem serviços gratuitos em
benefício de empregados da pessoa jurídica doadora e respectivos dependentes, ou
em benefício da comunidade onde atuem, observadas as seguintes regras:
a) as doações, quando em dinheiro, serão feitas mediante crédito em conta corrente
bancária diretamente em nome da entidade beneficiária;
b) a pessoa jurídica doadora manterá em arquivo, à disposição da fiscalização,
declaração, segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal, fornecida
pela entidade beneficiária, em que está se compromete a aplicar integralmente os
recursos recebidos na realização de seus objetivos sociais, com identificação da
pessoa física responsável pelo seu cumprimento, e a não distribuir lucros,
bonificações ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma
forma ou pretexto;
c) a entidade civil beneficiária deverá ser reconhecida de utilidade pública por ato
formal de órgão competente da União, exceto quando se tratar de entidade que
preste exclusivamente serviços gratuitos em beneficio de empregados da pessoa
jurídica doadora e respectivos dependentes, ou em beneficio da comunidade onde
atuem.
Fl. 688
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Por conseguinte, considerando que não divisei as Adições dessas Despesas nos Livros
de Apuração do Lucro Real e no Livro de Apuração da CSLL, de 2011 e 2012, estou
efetuando a “glosa” das mesmas, conforme abaixo:
[...]
3. Em 08/04/2015, intimei o contribuinte a apresentar, no prazo de 10 (dez) dias, as
seguintes informações e comprovações conforme relatório ANEXO 02 à essa mesma
intimação, verifiquei, compulsando todos os valores registrados nas contas contábeis
representativas de C1C de COLIGADAS e CONTROLADAS, que a TORTUGA UK
LLP apresentou uma movimentação, em 2012, da ordem de R$ 532.290.145,23, tendo
tomado R$ 299.713.870,36 e devolvido R$ 232.576.274,87, o que resultou num saldo
devedor junto a DSM, no valor de R$ 67.137.595,49. Isto posto, caberá ao contribuinte
esclarecer e comprovar:
• A origem dessas operações, juntando contratos e demais documentos
comprobatórios;
• Em se tratando de operações mercantis, qual o critério de valoração das
mercadorias foi adotado;
Qual a forma de liquidação das operações;
• Quando foi liquidado o saldo supra referido, de R$ 67.137.595,49;
• Se houve alguma forma de remuneração dos desembolsos em favor e/ou contra a
DSM;
• Se houve a cobrança de IOF, em se tratando de operações financeiras;
• A participação societária nessa empresa, mediante a apresentação do Contrato
Social e demais documentos comprobatórios;
• Quais os lucros auferidos e distribuídos por ela à DSM, em 2011 e 2012;
• Se foi realizada a EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL, em 2011 e 2012, e, se
realizada, juntar os documentos comprobatórios (registros contábeis, balanços da
TORTUGA UK LLP e demais documentos comprobatórios);
• Demonstrar, de forma idêntica ao ANEXO 02, a movimentação financeira da
TORTUGA UK LLP, em 2011, compulsando todos os valores de todas as Contas de
Coligadas/Controladas.
O CONTRIBUINTE APRESENTOU A RESPOSTA A ESTA INTIMAÇÃO EM
07/05/2015. Analisando as respostas prestadas pelo contribuinte, considerei respondidos
todos os quesitos, avaliando que:
I - De fato, nos anos de 2011 e 2012, ocorreram inúmeras transações mercantis entre a
TORTUGA (atual DSM) e a TORTUGA UK LLP, as quais foram registradas na conta
2120101 TORTUGA UK LLP;
II - Essa conta foi objeto de lançamento de “Variações Monetárias”, as quais foram
incluídas nos Resultados dos Exercícios;
III - Assim, não houve a incidência do IOF sobre as transações realizadas com essa
coligada, pois foram de natureza, exclusivamente, mercantis.
Entretanto, apuramos a seguinte irregularidade, relativa aos Resultados de Empresas
Ligadas:
a) FALTA DE TRIBUTAÇÃO DE LUCROS DISTRIBUÍDOS POR EMPRESAS
CONTROLADAS NO EXTERIOR
Fl. 689
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Em 2011 e 2012, encontrava-se em pleno vigor o artigo 74 da Medida Provisória no
2.158-35/01 que previu que os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior
seriam considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data
do balanço em que tiverem sido apurados, determinando, assim, a tributação pelo IRPJ e
pela CSL de valores mesmo que não tenham sido disponibilizados ao acionista/quotista,
com base no § 2o do artigo 43 do CTN, introduzido pela Lei Complementar no 104, de
10/01/2011.
[...]
Assim, de acordo com esses preceitos legais, o contribuinte deixou de tributar o valor de
R$ 30.874,44, auferido em 2011, conforme quadro apresentado pelo contribuinte em
07/05/2015 (vide letra “a” deste tópico). Em lugar de tributar os Lucros disponibilizados
pela TORTUGA UK LLP, o contribuinte os considerou como Resultado da
Equivalência Patrimonial, excluindo-os do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL.
CONSTATA-SE, pois, que o contribuinte deixou de oferecer à tributação de IRPJ e
CSLL, o valor de R$ 30.874,44, referente ao Lucro disponibilizado pela TORTUGA
UK LLP, em 31/12/2011, contrariando o artigo 74 da MP 2.158-35101.
4. Em 09/04/2015, o contribuinte foi intimado a apresentar, no prazo de 10 (dez) dias, a
comprovação hábil das Despesas de Consultoria registradas na conta 3421005-X em
2012, no total de R$ 2.603.430,06, conforme relação anexada. Para a comprovação, o
contribuinte deveria apresentar:
a) Contratos de Prestação de Serviços;
b) Evidências dos serviços prestados (Pedidos, Orçamentos, Relatórios de
Consultoria, etc);
c) Comprovantes de Pagamento (recibos, depósitos bancários, etc);
d) Contratos Sociais das prestadoras de serviços;
e) Outros documentos que julgarem necessários a comprovação da efetiva prestação
de serviços.
O CONTRIBUINTE APRESENTOU A RESPOSTA A ESTA INTIMAÇÃO, EM
24/04/2015. Examinando os documentos apresentados pelo contribuinte em 24/04/2015,
correspondentes a Notas Fiscais dos Fornecedores, Comprovantes de Pagamento,
Contratos e demais comprovantes, para a comprovação de lançamentos realizados na
conta 3421005-x CONSULTORIA ADM./PESQUISAS PJ, verifiquei as seguintes
irregularidades:
a) DESPESAS NÃO COMPROVADAS - COMPROVANTES INÁBEIS, NO TOTAL
DE R$ 1.015.898.88. EM 2012:
a. 1) FALTA DE APRESENTAÇÃO DO DOCUMENTO FISCAL:

a. 2) FALTA DE COMPROVAÇÃO DOS SERVIÇOS CONTRATADOS:
Fl. 690
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Da análise dos documentos comprobatórios apresentados em 24/04/2015, referentes a
OSVALDO DE SOUZA GARCIA:
a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, firmado em 0210812010 e seu
Aditivo de 0110512011, tinham como escopo:
• Prestação de Serviços de Consultoria visando o planejamento estratégico de
Pesquisas e Desenvolvimento de Produtos no território nacional, traçando, a
contratada e a contratante, um plano de serviços a serem prestados pela Contratada,
segundo sua disponibilidade e conhecimentos técnicos;
• Obriga-se a Contratada a apresentar mensalmente, sempre que solicitado, relatórios
dos trabalhos executados, dirigidos exclusivamente à Contratante, observado o sigilo
dos serviços realizados;
• O preço dos, firmado naquela data.
Das conclusões destes serviços contratados, até 30/04/2011, foram da ordem de R$
38.000,00 mensais, sendo alterado para R$ 45.000,00 mensais a partir de 01/05/2011,
conforme Aditivo apresentado auditoria sobre a documentação apresentada em
24/04/2015:
i. Não apresentaram quaisquer evidencias para comprovar a real realização dos serviços
contratados;
ii. As Notas Fiscais de Serviço apresentadas no período, tinham numeração sequencial
(de 018 a 030), indicando que a TORTUGA era o único cliente.
Fl. 691
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

iii. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 585.000,00, em 2012, por falta de
comprovação da efetiva realização dos serviços contratados.

VERÔNICA FERONATO:
a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, firmado em 01/04/2003, e seu
Aditivo de 01/06/2011, tinham como escopo: • Prestação de Serviços na área de
Controladoria de Produção Pecuária, nas unidades da TORTUGA de todo o
território nacional, cujos serviços serão traçados através de um plano de serviços
traçado através de propostas, os quais serão prestados segundo suas disponibilidades
e conhecimentos técnicos;
• O preço dos serviços contratados em 01/04/2003, foram da ordem de R$ 4.096,15
mensais, sendo alterado para R$ 15.360,00 mensais a partir de 01/06/2011, conforme
Aditivo apresentado, firmado naquela data. Das conclusões desta auditoria sobre a
documentação apresentada em 24/04/2015:
i. Não apresentaram quaisquer evidencias para comprovar a real realização dos serviços
contratados;
ii. As Notas Fiscais de Serviço apresentadas no período, tinham numeração sequencial
(de 35 a 47), indicando que a TORTUGA era o único cliente.
Fl. 692
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

iii. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 193.024,00, em 2012, por falta de
comprovação da efetiva realização dos serviços contratados, da divergência de valores,
de janeiro a maio de 2012, em relação ao contrato vigente.

Da análise dos documentos comprobatórios apresentados em 24/04/2015, referentes a
MARTINELLI CONSULTORIA TRIBUTARIA LTDA.:
a. Comprovantes de pagamento adequados;
b. O Contrato de Prestação de Serviços apresentado, firmado em 13/12/2010, tinha
como escopo:
• Assessoramento Jurídico, mediante o qual, a contratada analisará e apresentará as
soluções mais adequadas para as questões tributárias1fiscais no que tange ao
aproveitamento dos incentivos fiscais da Lei 11.196, bem como o levantamento e a
elaboração de todo o material e documentação que servirá de suporte aos benefícios
fiscais que forem usufruídos como resultado dos trabalhos executados pela Contratada,
para o exercício fiscal de 2008;
• Realização de projeto para apresentação à FINEP (Financiadora de Estudos e
Projetos), abrangendo:
o Levantamento, analise e enquadramento dos investimentos;
o Elaboração e aprovação da CP - Consultoria Prévia;
o Projeto de viabilidade econômica e financeira que se enquadra nas orientações do
FINEP, denominada “Solicitação de Financiamento”, objetivando o aporte de recursos
pelo referido órgão Contratante;
o Representação da Contratante junto a FINEP durante o tramite do processo até a
liberação dos recursos;
o Apoio na comprovação dos investimentos.
A remuneração desse contrato ficou assim estabelecida:
• 7% (sete por cento) sobre o benefício em razão dos serviços citados no primeiro
parágrafo (Lei 11.196);
• R$ 12.000,00 fixos, a título de adiantamento, a ser descontado, para a elaboração da
CF - Consulta Prévia no FINEP;
• R$ 15.00000 fixos, a título de adiantamento, a ser descontado, para a elaboração da
Solicitação de Financiamento FINEP;
• Os percentuais abaixo, calculados sobre o valor do financiamento efetivamente
aprovado e liberado pelo FINEP:
Fl. 693
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Das conclusões desta auditoria sobre a documentação apresentada em 24/04/2015:
i. Não há prova da efetiva prestação dos serviços, no que tange aos recursos liberados
pelo FINEP, pois não apresentaram quaisquer documentos comprovando os percentuais
aplicados sobre os benefícios usufruídos, nem o efetivo aferimento dos benefícios
citados;
ii. Assim, as despesas citadas acima, no total de R$ 195.860,56, em 2012, por falta de
comprovação da efetiva realização dos serviços contratados.
Ao final, a Autoridade fiscal apurou que a contribuinte incorreu nas seguintes
infrações à legislação tributária durante nos anos-calendário de 2011 e 2012:
“1. OMISSÕES DE RECEITAS
1.1. DEPÓSITOS NÃO IDENTIFICADOS
Constatei as seguintes OMISSÕES DE RECEITAS decorrentes da não demonstração,
por parte do contribuinte, da origem de diversos “Depósitos Não Identificados”,
conforme demonstro no Tópico II, item 1, letra (A):

[...]
1.2. SUPERVENIÊNCIAS ATIVAS
[...]
1.3. LUCROS DISTRIBUÍDOS POR EMPRESAS CONTROLADAS NO EXTERIOR
Constatei que o contribuinte, contrariando o artigo 74 da MP 2158/01, deixou de
oferecer à tributação de IRPJ e CSLL, os lucros apurados em 31/12/2011, pela
controlada estrangeira TORTUGA UK LLP, conforme demonstro no Tópico II, item 4,
subitem “b”:
Fl. 694
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

[...]
2. GLOSA DE DESPESAS
2.1. REMESSAS PARA FINS PROMOCIONAIS
Constatei que foram realizadas diversas Remessas para Fins Promocionais,
contabilizadas em Despesas Operacionais, na conta 3220205, relativas supostas
amostras de produtos, que não se enquadraram nesse conceito em função das
quantidades e valores excessivos, conforme demonstro no Tópico II, item 1, subitem
(C):

[...]
2.2. CONSULTORIAS EM ADMINISTRAÇÃO E PESQUISAS - PJ
Constatei a ocorrência de diversas Despesas Operacionais relativas a pagamentos
realizados a título de Consultorias em Administração e Pesquisas, contabilizadas na
conta 3331005, as quais careceram de comprovação ou foram apresentados
comprovantes inábeis abaixo resumidos, conforme demonstro no Tópico II, item 1,
subitem (D), e item 4, subitem “a”:

[...]
2.3. ATIVOS COMO DESPESAS
Constatei que o contribuinte contabilizou indevidamente como Despesas Operacionais,
diversos bens de natureza permanente, conforme demonstro no Tópico II, item 1,
subitem (D):
Fl. 695
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

[...]
2.4. DOAÇÕES A ENTIDADES FILANTRÓPICAS
Constatei diversas doações realizadas a entidades que não cumprem o artigo 365 do
RIR/99, conforme demonstro no Tópico II, item 4:

[...]
3. COMPENSAÇÃO A MAIOR DE PREJUÍZOS FISCAIS
Em função das irregularidades acima elencadas (itens 1 a 2), efetuei ajustes dos saldos
dos Prejuízos Acumulados das Atividades Gerais e das Atividades Rurais, no ano-
calendário de 2011, gerando INSUFICIÊNCIA DE SALDO DE PREJUÍZOS FISCAIS
EM 2012, conforme demonstro abaixo:
Fl. 696
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

[...]
3.1. DA INTIMAÇÃO
Em vista da Redução dos Saldos dos Prejuízos Acumulados da Atividade Geral, em
31/12/2012, no valor abaixo especificado, fica o contribuinte intimado a realizar,
imediatamente, os devidos ajustes em seus registros e informações e declarações à RFB,
de modo a apurar e recolher o IRPJ devido sobre o Lucro Líquido, eventualmente
ocorrido nos períodos subsequentes:

4. REDUÇÃO DO SALDO ACUMULADO DAS BASES DE CÁLCULO
NEGATIVAS DA CSLL
Em função das irregularidades acima elencadas (itens 1 a 2), efetuei ajustes dos saldos
das Bases Negativas Acumuladas da CSLL das Atividades Gerais e Rurais, do ano-
calendário 2011, gerando INSUFICIÊNCIA DE SALDO A COMPENSAR EM 2012,
conforme demonstro a seguir:
Fl. 697
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

[...]
4.1. DA INTIMAÇÃO
Em vista da Redução dos Saldos Acumulados da CSLL em 3111212012, nos valores
abaixo especificados, fica o contribuinte intimado a realizar, imediatamente, os devidos
ajustes em seus registros e informações e declarações à RFB, de modo a apurar e
recolher a CSLL devida sobre as Bases de Cálculo Positivas, eventualmente ocorridas
nos períodos subsequentes.”
Em 29/06/2015, a contribuinte foi intimada dos lançamentos e, na sequência,
entendeu por apresentar, em 29/07/2015, Impugnação de fls. 181/204 por meio da qual invocou
os motivos de fato e de direito em que se fundamentava sua defesa, nos termos do artigo 16,
inciso III do Decreto no 70.235/72.
Na sequência, os autos foram encaminhados para a autoridade julgadora de 1a
instância para que a Impugnação apresentada fosse apreciada. E, aí, em Acórdão de no 108-
016.425 (fls. 447/500), a 33a Turma da DRJ/08 entendeu por julgar a Impugnação parcialmente
procedente, conforme se verifica da ementa transcrita abaixo:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2011, 2012
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. ADIÇÃO DOS LUCROS AUFERIDOS NO
EXTERIOR.
Consolida-se administrativamente a matéria não expressamente impugnada, operando-
se em relação a ela a preclusão processual.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Fl. 698
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Ano-calendário: 2011, 2012
OMISSÃO DE RECEITAS. PRESUNÇÃO LEGAL. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE
ORIGEM NÃO COMPROVADA.
O fato indiciário que autoriza a acusação de omissão de receitas (fato indiciado) com
base na presunção legal é a prova da existência de depósitos bancários nas contas
correntes da pessoa jurídica, sem a regular comprovação da origem dos recursos.
A escrituração dos depósitos bancários não serve de suporte à presunção legal porque
não é prova hábil da existência de depósitos bancários nas contas correntes da pessoa
jurídica.
GLOSA DE DESPESAS. REMESSAS PROMOCIONAIS. AMOSTRAS.
As amostras são definidas legalmente como produtos de diminuto ou de nenhum valor
comercial, assim considerados os fragmentos ou parte de qualquer mercadoria, em
quantidade estritamente necessária para dar a conhecer sua natureza espécie e qualidade,
para distribuição gratuita, desde que tragam, em caracteres bem visíveis, declaração
neste sentido.
Assim, não basta que o valor de distribuição de amostras atenda ao limite global em
relação à receita obtida na venda dos produtos, é necessário o produto distribuído se
configure dentro do conceito legal, não tendo a contribuinte comprovado a necessidade
de fornecimento de quantidades tão elevadas para a realização de testes de seus
produtos.
GLOSA
DE
DESPESAS.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS.
FALTA
DE
COMPROVAÇÃO DA EFETIVIDADE.
O ônus da prova da regularidade das despesas escrituradas sempre compete à pessoa
jurídica.
Para que possa deduzir a despesa das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL o
contribuinte deve provar, primeiramente, a sua efetividade, ou seja, que a despesa
realmente foi incorrida e que a contraprestação foi recebida - e não o fisco quem deve
provar a sua inexistência para a glosa.
A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do
contribuinte dos fatos nela registrados desde que comprovados por documentos hábeis,
sendo esta condição inafastável.
Acata-se como comprovada a prestação dos serviços amparada em diversos contratos,
especificamente mencionados nas notas fiscais emitidas, para amparar os pagamentos
efetuados com observância das cláusulas contratuais.
GLOSA DE DESPESAS. AQUISIÇÃO DE LICENÇAS DE USO DE PROGRAMAS.
Comprovado que o contrato se refere à cessão de direito de uso de software ainda que
esteja também prevista a prestação de serviços de suporte e manutenção, é da
contribuinte o ônus da prova da apropriação das remunerações a cada parte do contrato.
GLOSA DE COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL.
Após os ajustes de bases de cálculo efetuados no julgamento e sua repercussão na
compensação de prejuízos fiscais, com observância dos limites legais, não remanesce a
exigência.
DEDUÇÃO DOS SALDOS NEGATIVOS.
Na data da autuação, os créditos de saldos negativos de IRPJ e CSLL dos períodos de
apuração, objeto de lançamento de ofício, não foram utilizados na dedução dos tributos
lançados, porque não se encontravam disponíveis, por já terem sido utilizados em
DCOMP.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO
LÍQUIDO - CSLL. CONTRIBUIÇÃO PARA O PROGRAMA DE INTEGRAÇÃO
Fl. 699
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

SOCIAL - PIS. CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS.
Na medida em que as exigências reflexas têm por base os mesmos fatos que ensejaram
o lançamento do imposto de renda, a decisão de mérito prolatada naquele constitui
prejulgado na decisão dos autos de infração decorrentes.
Impugnação Procedente em Parte
Crédito Tributário Mantido em Parte.”
No final, a autoridade julgadora de 1a instância acabou realizando as seguintes
conclusões:

“ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos os autos do processo em epígrafe, ACORDAM os
membros da 33a Turma de Julgamento da DRJ 08/SP, por unanimidade de votos, nos
termos do relatório e voto que integram o presente julgado, em:
1. JULGAR PROCEDENTES EM PARTE os lançamentos de IRPJ e CSLL, conforme
demonstrativos em anexo, para:
a. cancelar a exigência sobre a acusação de omissão de receitas, com base nos
depósitos de origem não comprovada;
b. cancelar em parte a exigência sobre a glosa de despesas por falta de comprovação
da efetividade da prestação dos serviços; e
c. cancelar a exigência sobre a glosa de compensação de prejuízos fiscais e bases de
cálculo negativas.
2. JULGAR IMPROCEDENTES os lançamentos reflexos de PIS e Cofins.”
Em 19/07/2021, a contribuinte foi intimada do resultado do julgamento do
Acórdão no 108-016.425 através da Caixa Postal do seu Domicílio Tributário Eletrônico – DTE
(Portal e-CAC), conforme se verifica do Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de fls.
525, e entendeu por apresentar Recurso Voluntário de fls. 529/557, protocolado em 18/08/2021,
em que sustenta, em síntese, as seguintes alegações:
i.
Preliminarmente: nulidade do acórdão recorrido em virtude de inovação do
critério jurídico do lançamento
Alega que houve alteração do critério jurídico, haja vista que ao discorrer
sobre a glosa de despesas com remessas promocionais realizadas pela
Recorrente, o acórdão teria indicado como razão de decidir inúmeros
dispositivos legais e regulamentares, inclusive, à legislação específica do
IPI que não teriam sido indicados no lançamento original.
ii.
Dedutibilidade das remessas para fins promocionais
Alega que a autoridade fiscal tentou aplicar, para fins de IRPJ e CSLL,
um requisito específico para o IPI, que nada tem a ver com a
dedutibilidade da despesa. Os requisitos específicos para dedutibilidade
Fl. 700
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

de amostras estavam, à época dos fatos, estabelecidos no art. 366, inciso
V, do RIR/99.
O próprio art. 366, V, do RIR/99 expressamente possibilita a
dedutibilidade de amostras tributáveis ou não pelo imposto sobre
produtos industrializados. Ou seja, há completa desvinculação da
dedutibilidade das amostras na apuração do lucro real em relação aos
requisitos para isenção de IPI.
A autoridade fiscal e o acórdão recorrido sequer questionaram o
cumprimento dos requisitos de dedutibilidade constantes do art. 366, V,
do RIR/99.
Acrescenta que boa parte das amostras distribuídas pela Recorrente
foram direcionadas para revendedores de rações e de suplementos
animais, conforme se verifica nas notas fiscais 18304, 19676, 114273,
120608, 47498 e 58069 (Doc. 2). Nesses casos, a Recorrente não ofertou
“grandes quantidades”, como sugere o acórdão, para um único
“consumidor” em potencial. O real objetivo da Recorrente foi de permitir
que tais revendedores distribuam suas rações e suplementos para
inúmeros outros produtores rurais, fomentando assim a ampliação da
participação da Recorrente nesses mercados.
iii.
Inaplicabilidade de limites de dedutibilidade de amostras para a apuração
da CSLL
Defende que não há previsão de qualquer restrição à dedutibilidade de
amostras para a apuração da base de cálculo da CSLL (cumpram elas ou
não os requisitos do art. 54, III, do RIPI). Ser ou não amostra é
irrelevante para fins de apuração deste tributo. Ademais, os requisitos
gerais de necessidade, usualidade e normalidade, previstos pelo art. 47 da
Lei no 4.506/64 e aplicáveis à CSLL por determinação do art. 13 da Lei
no 9.249/95, foram preenchidos e sequer foram questionados pela
autoridade fiscal ou pela DRJ.
iv.
Das despesas de prestação de serviços de consultoria e controladoria
Sustenta que uma análise detalhada dos documentos que já constam nos
autos é suficiente para confirmar o equívoco do acórdão recorrido.
Conforme se depreende do contrato de prestação de serviços firmado
entre a Tortuga Companhia Zootécnica Agrária (então denominação da
Recorrente) e a Sra. Verônica Feronato (Fl. 83 - arquivo não paginável
“10314724385201517_20210722_102702_Parte4”, documento “30 DSM
- AN 2 RESP INT 170415 (2) SERVIÇOS.PDF”, pg 174) a prestação de
serviços contratada era relativa a serviços na área de controladoria de
produção pecuária.
Os e-mails anexos a este recurso comprovam a efetiva prestação dos
serviços de controladoria de produção pecuária pela Sra. Verônica no
período questionado (Doc. 3).
Fl. 701
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

v.
Da glosa de despesas de valores que supostamente deveriam ser ativados
A fiscalização entendeu que as notas fiscais emitidas pela Totvs S/A se
referiam à aquisição de licenças de programas de computador, devendo
ser “ativadas” e submetidas à depreciação para, somente então, afetar a
apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Em sua Impugnação, a
Recorrente demonstrou que tais notas, na verdade, se refeririam a
prestações de serviço, como previsto no contrato assinado com a Totvs
S/A.
A autoridade lançadora nunca questionou a existência das despesas
incorridas pela Recorrente junto à Totvs S/A. O entendimento adotado –
por equívoco – foi de que os pagamentos diziam respeito à aquisição de
licença de uso de software.
Acrescenta que as críticas apresentadas pelo acórdão acerca da efetiva
prestação do serviço extrapolam o conteúdo da acusação fiscal e atentam,
novamente, contra o artigo 146 do CTN e aos limites de competência da
autoridade julgadora. De todo modo, é inegável a existência das
atividades da Totvs S/A e a regularidade dos pagamentos realizados pela
Recorrente.
Com base em tais alegações, a Recorrente pleiteia pela reforma da decisão
recorrida e, por conseguinte, que os Autos de Infração sejam integralmente cancelados.
Na sequência, os autos foram encaminhados a este E. CARF para que o Recurso
Voluntário seja apreciado e, posteriormente, foram sorteados para este Relator.
É o relatório.

Voto
Conselheiro Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Relator.

1.
Juízo de Admissibilidade do Recursos Voluntário

De início, devo analisar se o presente Recurso Voluntário preenche os
pressupostos recursais intrínsecos e extrínsecos para concluir se, de fato, pode ser conhecido e
devida e regularmente analisado.
Pois bem. Analisando-se o requisito extrínseco da tempestividade, verifico, de
plano, que, 19/07/2021, a contribuinte tomou conhecimento do resultado do Acórdão no 108-
016.425 através do seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE), nos termos do que preceitua o
artigo 23, § 2o, inciso III, alínea “b” do Decreto no 70.235/72, e conforme se verifica do Termo
de Ciência por abertura de mensagem de fls. 525, de modo que o prazo de 30 (trinta) dias
previstos no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 começou a fluir em 20/07/2021 (terça-feira) e
Fl. 702
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

findar-se-ia em 18/08/2021 (quarta-feira). A rigor, note-se que a contribuinte interpôs o presente
Recurso Voluntário em 18/08/2021 (quarta-feira).
Considerando, pois, que o Recurso Voluntário foi formalizado dentro do prazo de
30 (trinta) dias previsto no artigo 33 do Decreto no 70.235/72 e preenche os demais pressupostos
de admissibilidade recursais, devo conhecê-lo e, por isso mesmo, passo a apreciá-lo e examinar
as alegações preliminares e meritórias tais quais formuladas que, a propósito, serão tratadas em
tópicos apartados.

2.
Preliminarmente: nulidade do acórdão recorrido em virtude de
inovação do critério jurídico do lançamento

Conforme relatado, a Recorrente suscita a nulidade do acórdão recorrido, haja
vista a suposta alteração de critério jurídico pela autoridade julgadora a respeito da glosa de
despesas com remessas promocionais tais quais realizadas.
Para verificar se houve alteração de critério jurídico, é necessário cotejar o critério
adotado no lançamento e o critério adotado pela decisão recorrida, conforme se verifica da tabela
abaixo:
Termo de Constatação Fiscal
Acórdão Recorrido
Examinando as Notas Fiscais apresentadas, verifiquei se
tratarem de produtos de NCM 2309.90.90 (resíduos e
desperdícios
industriais
alimentares;
alimentos
preparados para animais — Preparações dos tipos
utilizados na alimentação de animais — outras). Esse
NCM 2309.90.90, tem tributação 0% (zero por cento) de
IPI — Imposto sobre Produtos Industrializados,
conforme TIPI.
Essas
remessas
de
produtos
foram
realizadas
gratuitamente a seus clientes, através da entrega de
mercadorias sem custo, ou seja, sem a contrapartida do
pagamento devido.
Assim, tais remessas promocionais, que contabilizadas
em Custos Operacionais, na conta 3220205 —
REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS, deverão
ser objeto de "Glosa", visto que, pelos produtos e
quantidades enviadas aos clientes, não se tratam de
remessas promocionais de amostras de produtos e
sim benefícios concedidos não dedutíveis para fins de
IRPJ e CSLL pois, para isso os produtos deveriam
ser de diminuto ou nenhum valor comercial, e apenas
fragmentos ou partes de seus produtos e na
quantidade estritamente necessária para possibilitar
o conhecimento de sua natureza, espécie e qualidades
tratadas.
Base Legal:
• Artigos 249, Inciso I, 251 e parágrafo único, 299 e 300
do Regulamento de Imposto de Renda aprovado pelo
Entretanto,
há
um
equívoco
no
raciocínio
da
Impugnante.
Não basta atender o limite global definido no art. 366,
inciso V, alínea “c” do RIR/99: “o valor das amostras
distribuídas em cada ano-calendário não ultrapasse os
limites estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal,
tendo em vista a natureza do negócio, até o máximo de
cinco por cento da receita obtida na venda dos
produtos".
É necessário que se configure como amostra, conceito
definido no art. 7o, inciso V da Lei no 4.502, de
30/11/1964, consolidado no art. 54, III Regulamento do
IPI, aprovado pelo Decreto no 7.212, de 15/16/2010,
conforme abaixo:
Lei no 4.502, de 3011111964
Art. 7o São também isentos: [...]
V - as amostras de diminuto ou de nenhum valor
comercial, assim considerados os fragmentos ou
parte de qualquer mercadoria, em quantidade
estritamente necessária para dar a conhecer sua
natureza espécie e qualidade, para distribuição
gratuita, desde que tragam, em caracteres bem visíveis,
declaração neste sentido;
Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto no 7.212, de
1511612010
Art. 54. Omissis [...]
Fl. 703
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Decreto no 3000/1999 (RIR/99);
• Instruções Normativas SRF n o 2/69 e 74/89;
• Pareceres Normativos CST no 582/71 e 32/81, entre
outros;
• Diversos Acórdãos firmados pelo Conselho de
Contribuintes;
• Demais dispositivos legais citados nos Autos de
Infração.
Por conseguinte, em vista do verificado, essas Despesas
Operacionais contabilizadas na conta 3220205 —
REMESSA PARA FINS PROMOCIONAIS, nos anos
de 2011 e 2012, serão objeto de "glosa":
III - as amostras de produtos para distribuição gratuita,
de diminuto ou nenhum valor comercial, assim
considerados os fragmentos ou partes de qualquer
mercadoria, em quantidade estritamente necessária a dar
a conhecer a sua natureza, espécie e qualidade, atendidas
as seguintes condições (Lei no 4.502, de 1964, art. 7o,
inciso V):
a) indicação no produto e no seu envoltório da expressão
“Amostra Grátis”, em caracteres com destaque;
b) quantidade não excedente de vinte por cento do
conteúdo ou do número de unidades da menor
embalagem da apresentação comercial do mesmo
produto, para venda ao consumidor; e
c) distribuição exclusivamente a médicos, veterinários e
dentistas, bem como a estabelecimentos hospitalares,
quando se tratar de produtos da indústria farmacêutica;
Portanto, não basta atender ao limite global de cinco por
cento da receita obtida na venda dos produtos, é
necessário que a quantidade não exceda de vinte por
cento do conteúdo ou do número de unidades da menor
embalagem da apresentação comercial do mesmo
produto, para venda ao consumidor.
Nesse aspecto, a fiscalização comprovou que as
denominadas “amostras” tinham valor e peso elevados,
conforme abaixo:
(...)
No caso em tela, agiu acertadamente a autoridade fiscal
ao
descaracterizar
as
referidas
operações
como
distribuição de amostras, uma vez que a contribuinte não
logrou comprovar a necessidade do fornecimento de
quantidades tão elevadas para a realização de testes de
seus produtos.

Cotejando os excertos acima, verifica-se que a preliminar de nulidade tal qual
suscitada deve ser rejeitada.
Isto porque, embora não tenha sido explicitamente mencionado, quando da
lavratura do auto de infração, o disposto no artigo 7o, inciso V da Lei no 4.502, de 30/11/1964,
consolidado no artigo 54, III do Regulamento do IPI, aprovado pelo Decreto no 7.212, de
15/16/2010, verifica-se que sua fundamentação contempla o disposto naquele dispositivo.
Ademais, a referência a letra b” do inciso III do artigo 54 do RIPI não alterou as
conclusões do julgador de 1a instância, segundo quem a contribuinte não logrou comprovar a
necessidade do fornecimento de quantidades tão elevadas para a realização de testes de seus
produtos.
Por essas razões, entendo por rejeitar a preliminar de nulidade tal qual suscitada.

3.
Dedutibilidade das remessas para fins promocionais
Fl. 704
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

A Autoridade fiscal glosou as despesas contabilizadas como remessas para fins
promocionais por se tratar de produtos de fabricação própria, de valor e peso elevados, sem
características de amostras, que seriam produtos de diminuto ou nenhum valor comercial, e
apenas fragmentos ou partes de seus produtos e na quantidade estritamente necessária para
possibilitar o conhecimento de sua natureza, espécie e qualidades tratadas. Reputou-se, portanto,
não se tratar de despesa necessária, mas, sim, de benefícios concedidos não dedutíveis para fins
de IRPJ e CSLL.
A Autoridade julgadora de piso, por sua vez, manteve a glosa por entender que a
contribuinte não logrou comprovar a necessidade do fornecimento de quantidades tão elevadas
para a realização de testes de seus produtos.
Sobre esta infração, a Recorrente sustenta o equívoco do acórdão na utilização de
previsões específicas da legislação do IPI, mormente o inciso III do artigo 54 do RIPI. Contudo,
infere-se da leitura do Auto de infração que o lançamento está baseado na qualificação das
remessas realizadas pela contribuinte no conceito de amostras ou não.
Conforme vimos, a Autoridade autuante foi explicita em afirmar que não se
tratam de remessas promocionais de amostras de produtos e, sim, de benefícios concedidos não
dedutíveis para fins de IRPJ e CSLL pois, para tanto, os produtos deveriam ser de diminuto ou
nenhum valor comercial, e apenas fragmentos ou partes de seus produtos e na quantidade
estritamente necessária para possibilitar o conhecimento de sua natureza, espécie e qualidades
tratadas.
Pois bem. O artigo 366, inciso V do Decreto no 3.000/99 dispõe o seguinte:
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
Subseção XXIII - Despesas de Propaganda
“Art. 366. São admitidos, como despesas de propaganda, desde que diretamente
relacionados com a atividade explorada pela empresa e respeitado o regime de
competência, observado, ainda, o disposto no art. 249, parágrafo único, inciso VIII (Lei
no 4.506, de 1964, art. 54, e Lei no 7.450, de 1985, art. 54):
I - os rendimentos específicos de trabalho assalariado, autônomo ou profissional, pagos
ou creditados a terceiros, e a aquisição de direitos autorais de obra artística;
II - as importâncias pagas ou creditadas a empresas jornalísticas, correspondentes a
anúncios ou publicações;
III - as importâncias pagas ou creditadas a empresas de radiodifusão ou televisão,
correspondentes a anúncios, horas locadas ou programas;
IV - as despesas pagas ou creditadas a quaisquer empresas, inclusive de propaganda;
V - o valor das amostras, tributáveis ou não pelo imposto sobre produtos
industrializados, distribuídas gratuitamente por laboratórios químicos ou farmacêuticos
e por outras empresas que utilizem esse sistema de promoção de venda de seus
produtos, sendo indispensável:
a) que a distribuição das amostras seja contabilizada, nos livros de escrituração da
empresa, pelo preço de custo real;
b) que a saída das amostras esteja documentada com a emissão das correspondentes
notas fiscais;
Fl. 705
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

c) que o valor das amostras distribuídas em cada ano-calendário não ultrapasse os
limites estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, tendo em vista a natureza do
negócio, até o máximo de cinco por cento da receita obtida na venda dos produtos.”
(grifei).
Neste ponto, deve-se perquirir, na própria legislação pátria, o que deve ser
compreendido como amostras para fins de se determinar se as remessas realizadas pela
Recorrente se enquadram em tal conceito. E, a propósito, veja-se que a própria Autoridade
julgadora a quo indicou o artigo 7o da Lei no 4.502/1964 enquanto legislação de regência, cuja
redação segue transcrita abaixo:
“Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964
Art . 7o São também isentos:
[...]
V - as amostras de diminuto ou de nenhum valor comercial, assim considerados os
fragmentos ou parte de qualquer mercadoria, em quantidade estritamente necessária
para dar a conhecer sua natureza espécie e qualidade, para distribuição gratuita, desde
que tragam, em caracteres bem visíveis, declaração neste sentido.”
Note-se, contudo, que o substantivo “amostras” no referido dispositivo é
qualificado pela expressão “de diminuto ou de nenhum valor comercial”, o que não se reproduz
na Lei no 4.502/1964 que ampara o artigo 366 do RIR/1999. Inclusive, a própria lei foi expressa
ao assentar que as amostras, para fins de dedutibilidade do imposto sobre a renda, podem ser
tributáveis ou não pelo imposto sobre o consumo.
Significa dizer que pode se tratar de amostra de diminuto ou de nenhum valor
comercial ou amostra que não se enquadra neste conceito. No caso, veja-se que o artigo 366 do
RIR/99 prescreve as condições nas quais a amostra será dedutível, conforme bem aponta a
Recorrente:
(i) Devem ser relacionadas com a atividade explorada pela empresa;
(ii) Devem respeitar o regime de competência;
(iii) A sua distribuição deve estar contabilizada, nos livros de escrituração da empresa,
pelo preço de custo real;
(iv) A sua saída deve estar documentada com a emissão das correspondentes notas
fiscais;
(v) O seu valor não pode ser superior aos limites estabelecidos pela Receita Federal (que
por sua vez tem como teto o limite de 5% da receita obtida na venda dos produtos); e
(vi) As despesas devem ser escrituradas destacadamente com conta própria.
Assim, não tendo sido questionados os requisitos do artigo 366 do RIR/99,
entendo que deva ser dado provimento ao Recurso Voluntário nessa parte para reverter a glosa.

4.
Da glosa das despesas com consultoria e pesquisas por falta de
comprovação da efetiva prestação dos serviços

Fl. 706
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Conforme relatado, a Fiscalização glosou as despesas com prestação de serviços
de Martinelli Consultoria Tributaria e Empresarial Ltda. (CNPJ 04.567.354/0010-30), Verônica
Feronato (CNPJ no 05.616.428/0001-87) e Oswaldo de Souza Garcia (CNPJ no 12.483.498/0001-
70), por falta de comprovação da efetiva prestação dos serviços. No curso do procedimento
fiscal, para comprovar a prestação dos serviços, foram apresentados os comprovantes de
pagamentos e os contratos de prestação de serviços, mas não foi possível estabelecer uma relação
entre a remuneração pactuada e a comprovada, e não foi apresentado qualquer documento a
corroborar a efetiva prestação dos serviços.
A DRJ deu parcial provimento à Impugnação para cancelar a glosa relativa às
despesas com prestação de serviços de Martinelli Consultoria Tributaria e Empresarial Ltda.
(CNPJ 04.567.354/0010-30), nos seguintes termos:
“Como foram apresentados à fiscalização, no curso do procedimento fiscal, ou por
ocasião da impugnação todos os contratos expressamente mencionados nas notas
fiscais, nas quais os serviços prestados foram regularmente descritos, devem ser
admitidas como comprovadas as despesas contabilizadas.
Permanece a glosa, por falta de comprovação da efetiva prestação dos serviços, em
relação às notas fiscais emitidas por Verônica Feronato e Oswaldo de Souza Garcia em
que não há correspondência entre as disposições contratuais, os serviços descritos nas
notas fiscais emitidas, e os pagamentos efetuados.”
Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente apresenta provas complementares com
o objetivo de colmatar a lacuna probatória que teria sido verificada pela DRJ.
Verifica-se que, à luz do artigo 16, § 4o do Decreto no 70.235, de 6 de março de
1972, a prova documental deverá ser apresentada juntamente com a Impugnação, de modo que o
direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual restará precluso a menos que (a)
fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior,
(b) refira-se a fato ou a direito superveniente ou, ainda, (c) destine-se a contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidas aos autos. In verbis:
“Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972
Art. 16. A impugnação mencionará:
§ 4o A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação dada pela
Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior; (Redação dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente; (Redação dada pela Lei no 9.532, de
1997) (Produção de efeito)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (Redação
dada pela Lei no 9.532, de 1997) (Produção de efeito).”
Nestes termos, cite-se o que restou perfilhado no Acórdão no 9101-003.927 no
sentido de que não há óbice para apresentação de provas em sede recursal nas hipóteses em que
os documentos estejam no contexto da discussão da matéria em litigo. In verbis:
Fl. 707
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

“Assunto: Processo Administrativo Fiscal
Ano-calendário: 2002
PROVAS. RECURSO VOLUNTÁRIO. APRESENTAÇÃO. POSSIBILIDADE. SEM
INOVAÇÃO E DENTRO DO PRAZO LEGAL.
Da interpretação sistêmica da legislação relativa ao contencioso administrativo
tributário, art. 5o, inciso LV da Lei Maior, art. 2o da Lei no 9.784, de 1999, que regula o
processo administrativo federal, e arts. 15 e 16 do PAF, evidencia-se que não há óbice
para apresentação de provas em sede de recurso voluntário, desde que sejam
documentos probatórios que estejam no contexto da discussão de matéria em litígio,
sem trazer inovação, e dentro do prazo temporal de trinta dias a contar da data da
ciência da decisão recorrida.”
No caso concreto, a DRJ entendeu que o conjunto probatório formado por
contratos e notas fiscais seria suficiente para demonstrar a prestação de serviços referentes a
prestadora de serviços de Martinelli Consultoria Tributaria e Empresarial Ltda., mas não o seria
para os demais prestadores, pois haveria um descompasso entre as notas fiscais e os contratos.
Para suprir essa lacuna decorrente de tal posicionamento, a Recorrente apresentou
trocas de e-mail que demonstram a requisição de serviços e sua prestação. Vejamos:
84. De todo modo, uma análise detalhada dos documentos que já constam nos autos é
suficiente para confirmar o equívoco do acórdão recorrido. Conforme se depreende do
contrato de prestação de serviços firmado entre a Tortuga Companhia Zootécnica
Agrária (então denominação da Recorrente) e a Sra. Verônica Feronato (Fl. 83 - arquivo
não paginável “10314724385201517_20210722_102702_Parte4”, documento “30 DSM
- AN 2 RESP INT 170415 (2) SERVIÇOS.PDF”, pg 174) a prestação de serviços
contratada era relativa a serviços na área de controladoria de produção pecuária:
CLÁUSULA PRIMEIRA
A CONTRATADA prestará serviços na área de Controladoria de Produção Pecuária,
nas unidades da TORTUGA, em todo o território nacional.
85. Os e-mails anexos a este recurso comprovam a efetiva prestação dos serviços de
controladoria de produção pecuária pela Sra. Verônica no período questionado (Doc. 3).
86. Como exemplo, destacamos as conversas abaixo, nas quais a Sra. Verônica
providencia o recebimento de Prostaglandina (substância utilizada no controle da
reprodução bovina) e negocia a compra de gado.
Fl. 708
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

87. Por sua vez, o contrato assinado entre a Recorrente e o Sr. Oswaldo (Fl. 83 - arquivo
não paginável “10314724385201517_20210722_102702_Parte 4”, documento “30
DSM - AN 2 RESP INT 170415 (2) SERVIÇOS.PDF”, pg. 72) tinha por objeto
serviços de consultoria relacionadas ao planejamento estratégico de Pesquisa e
Desenvolvimento:
CLÁUSULA PRIMEIRA
A CONTRATADA prestará a CONTRATANTE, serviços de consultoria visando
planejamento estratégico de Pesquisas e Desenvolvimento de Produtos no território
nacional.
88. Da mesma forma, os e-mails anexos comprovam a efetiva prestação dos serviços,
como exigido pelo acórdão recorrido (Doc. 4):
Fl. 709
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Fl. 710
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

89. Para esclarecimento, o arquivo “Julho2007” anexo ao primeiro e-mail acima, sobre
o qual a opinião do Sr. Oswaldo é solicitada, é um boletim técnico sobre a eficiência
potencial de DDGS (sigla de Dried Distiller’s Grains with Solubles, um subproduto do
etanol de milho) para alimentação animal, com nítida correlação à parte de pesquisa e
desenvolvimento de uma empresa do ramo da nutrição animal (Doc. 5).

Com base nas provas ora produzidas em conjunto com o acervo já constante nos
autos, entendo por dar provimento ao Recurso Voluntario nesse ponto, cancelando-se a glosa das
despesas com consultoria e pesquisas.

5.
Da glosa de despesas de valores que supostamente deveriam ser
ativados

Fl. 711
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

Segundo a fiscalização, como as notas fiscais emitidas pela TOTVS S/A, CNPJ
53.112.791, se referiam à aquisição de licenças de programas de computador, deveriam ter sido
contabilizadas no Ativo Imobilizado – Programas de Computador, e não poderiam ser
apropriadas diretamente como despesas.
A DRJ manteve a autuação por entender que, comprovado que o contrato se refere
essencialmente à cessão de direito de uso de software, ainda que esteja também prevista a
prestação de serviços de suporte e manutenção, é da contribuinte o ônus da prova da apropriação
das remunerações a cada parte do contrato, de sorte que a glosa deveria ser mantida.
Neste ponto, sustenta a Recorrente que a afirmação do Acórdão leva em
consideração apenas o contrato sem verificar o conteúdo das notas fiscais analisadas pela própria
fiscalização:

Assevera que a própria DRJ, analisando o contrato, destacou trecho em que há
previsão de prestação de “(i) serviços de licenciamento de uso de Softwares Empresariais de
titularidade da TOTVS, e/ou (ii) serviços mensais de Suporte e Manutenção em relação a
referidos Softwares Empresariais” (fls. 495/496).
Nesse ponto, entendo que não assiste razão à Recorrente.
Segundo a própria Recorrente, todas as notas, com exceção da última, referem-se
à proposta no 367.656/01, que foi analisada durante o procedimento de fiscalização e também
apresentada na Impugnação (fls. 425/430). Analisando-se a referida proposta, verifica-se que se
trata tão-somente do licenciamento do direito de uso de software. Vejamos:
“TERMO DE ACEITE À MODALIDADE CONTRATUAL DE LICENCIAMENTO
DE SOFTWARE TOTVS
De um lado, TOTVS S.A., sociedade brasileira por ações, com sede na Cidade de São
Paulo, Estado de São Paulo, à Av. Braz Leme, no 1631, 2.o andar, Jardim São Bento,
inscrita no CNPJ sob o na 53 113.791/0001-22, neste ato representada na forma de seu
Estatuto Social, doravante denominada simplesmente TOTVS; e, de outro lado,
CONTRATANTE, pessoa devidamente definida na(s) Proposta(s) Comercial(is), no(s)
Contrato(s) e/ou respectivo(s) Anexo(s) havidos entre as partes anteriormente à presente
data.
Considerando que as Partes firmaram, anteriormente à presente data, Proposta(s)
Comercial(is), Contrato(s) e/ou respectivo(s) Anexo(s), tendo por objeto a prestação,
Fl. 712
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

pela TOTVS, de (i) serviços de licenciamento de uso de Softwares Empresariais de
titularidade da TOTVS, e/ou (ii) serviços mensais de Suporte e Manutenção em relação
a referidos Softwares Empresariais ("Documentos Anteriores"); em conjunto ou não
com contrato ' ern ominado ASP, com a previsão de serviços específicos de Hosting
("Documentos Anteriores"); e.
Considerando que, como decorrência dos serviços de atualização e evolução tecnológica
dos Softwares Empresariais prestados pela TOTVS no âmbito dos Documentos
Anteriores, a CONTRATANTE concorda expressamente em pactuar a migração de toda
e qualquer relação havida com a CONTRATANTE anteriormente para uma das
modalidades de licenciamento de Softwares Empresariais denominada TONS, sendo
necessária, por conta disso, a substituição de todos os Documentos Anteriores,
permanecendo em pleno vigor as regras e condições inerentes ao modelo de
comercialização corporativo, por este Termo de Aceite, e pelo (ii) Contrato(s) de Cessão
de Direito de Uso de Software e Prestação de Serviços ("Contrato(s) de Cessão de
Direito de Uso e Prestação de Serviços"), que se encontra registrado perante o 109
(décimo) Cartório de Títulos e Documentos da Cidade de São Paulo, Estado de São
Paulo, e o qual declara a CONTRATANTE expressamente conhecer, aceitando os
respectivos termos ("Documentos Migração").
A CONTRATANTE declara conhecer, concordando que (i) o licenciamento das
soluções de tecnologia e/ou de Softwares comercializados como Softwares Embarcados,
bem como as res9ectivas condições; nos termos do Contrato(s) de Cessão de Direito de
Uso e Prestação de Serviços e (ii) Contratos denominados ASP, no que diz respeito às
condições especificas referentes aos serviços de Hostinq, ficam mantidos”.
As partes têm entre si, justo e acordado, a celebração do presente "Termo de Aceite à
Modalidade Contratual de Licenciamento de Software TOTVS" ("Termo de Aceite"),
que se regerá pelas seguintes cláusulas e condições:
Licenças TOTVS V: são licenças para instâncias/usuários concorrentes em
determinados softwares aplicativos de propriedade intelectual da TOTVS, com acesso
apenas i a rotinas específicas (Ex: apontamento de horário no ponto eletrônico ou
visualizador de documentos da qualidade);
Licenças TOTVS i: são licenças para instâncias/usuários Concorrentes a todos os
softwares aplicativos de propriedade intelectual da TOTVS comercializados como
aplicativos de análise e planejamento estratégico, como por exemplo, BI, BSC, SGI e
DW. Fazem parte também, deste grupo, licenças utilizadas para requisições simultâneas
para aplicações de portais web.
A CONTRATANTE declara conhecer, concordando que o licenciamento das soluções
de tecnologia e/ou de Softwares comercializados como Softwares Embarcados, bem
como as respectivas condições, nos termos do Contrato(s) de Cessão de Direito de Uso
e Prestação de Serviços, que se encontra registrado perante o 102 (décimo) Cartório de
Títulos e Documentos da Cidade de São Paulo, Estado de São Paulo sob o n2 1.901.975,
ficam mantidos.
2.- O presente Termo de Aceite e o Contrato(s) de Cessão de Direito de Uso e Prestação
de Serviços, que se encontra registrado perante o 102 (décimo) Cartório de Títulos e
Documentos da Cidade de São Paulo, Estado de São Paulo sob o no 1.901.975 devem
ser interpretados como um todo e de forma harmônica entre si, substituindo
expressamente todos os Documentos Anteriores, os quais nenhum efeito mais
produzirão a partir da presente data e em relação aos quais a CONTRATANTE concede
total quitação.”
A ausência de convergência entre o contrato apresentado e a descrição das notas
fiscais demanda maior comprovação, por parte da contribuinte, da eventual prestação de
serviços. Os documentos juntados extemporaneamente pela contribuinte, ainda que se analisados
fossem, não alterariam as conclusões aqui alcançadas, na medida em que não é possível sua
Fl. 713
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 1302-006.825 - 1a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10314.724385/2015-17

referência ao contrato e as notas fiscais analisadas, e muitos deles indicam serviços prestados em
2012, não se reportando às notas fiscais glosadas.
Por essas razões, entendo por manter a referida glosa de despesas de valores que
supostamente deveriam ser ativados.

6.
Conclusão

Por todo o exposto e por tudo que consta nos autos, conheço do presente Recurso
Voluntário para rejeitar a preliminar de nulidade suscitada e, no mérito, dar-lhe parcial
provimento para cancelar as glosas referentes às dedutibilidades das remessas para fins
promocionais e às despesas com consultoria e pesquisas relacionadas a Veronica Feronato e
Oswaldo de Souza Garcia, mantendo-se o lançamento quanto a glosa de despesas de valores que
deveriam ser ativados.
(documento assinado digitalmente)
Sávio Salomão de Almeida Nóbrega

Fl. 714
DF CARF MF
Original