Tribunal: CARF
Processo: 10183.720014/2007-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-06-21
Data de publicação: 2023-08-21

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS DE DESPESAS COM PRODUTOS E SERVIÇOS VINCULADOS EXCLUSIVAMENTE AO MERCADO INTERNO. RESSARCIMENTO. IMPOSSIBILIDADE
Somente as despesas, custos e encargos comuns às receitas de exportação e auferidas no mercado interno podem compor o cálculo do rateio proporcional para estabelecer o valor do crédito vinculado às receitas de exportação

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10183.720014/2007-81
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-014.112 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
21 de junho de 2023
Recorrente
AMAGGI EXPORTAÇÃO E IMPORTAÇÃO LTD
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
CRÉDITOS DE DESPESAS COM PRODUTOS E SERVIÇOS VINCULADOS
EXCLUSIVAMENTE
AO
MERCADO
INTERNO.
RESSARCIMENTO.
IMPOSSIBILIDADE
Somente as despesas, custos e encargos comuns às receitas de exportação e
auferidas no mercado interno podem compor o cálculo do rateio proporcional para
estabelecer o valor do crédito vinculado às receitas de exportação

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial do Contribuinte, e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento,
vencidas as conselheiras Érika Costa Camargos Autran (relatora) e Tatiana Midori Migiyama.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho.

(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira -Presidente

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran - Relatora

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho - Redator designado
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10183.720014/2007-81
Fl. 638
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Semiramis de Oliveira Duro (suplente convocado(a)),
Gilson Macedo Rosenburg Filho, Oswaldo Goncalves de Castro Neto (suplente convocado(a)),
Erika Costa Camargos Autran, Liziane Angelotti Meira (Presidente)

Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pelo Contribuinte ao amparo do 67, do
Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela
Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015 – RI-CARF, em face do Acórdão n° 3301-008.876,
de 23 de setembro de 2020, fls. 420 a 4341, assim ementado:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
RATEIO PROPORCIONAL. AQUISIÇÕES COM FIM ESPECÍFICO DE
EXPORTAÇÃO. RECEITAS DE EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
A empresa que adquire bens com fim específico de exportação atua como uma
intermediária, como uma comercial exportadora, sendo a remessa do produto ao
exterior uma atividade que não é passível de tributação, nem mesmo de apuração
de créditos de PIS e COFINS. A receita de exportação, nesta hipótese, é do
fornecedor de quem se adquiriu a mercadoria com fim específico de exportação.
Não se trata de receita de exportação de quem adquiriu o produto nesta
modalidade de operação, não sendo possível compor as receitas totais de
exportação para fins de cálculo dos créditos pelo método do rateio proporcional.
CRÉDITO
PRESUMIDO
AGROINDÚSTRIA.
RESSARCIMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Por expressa previsão legal, a partir de agosto de 2004, o crédito presumido para
a agroindústria, nos termos da lei 10.925/2004, não pode ser objeto de
ressarcimento em dinheiro e nem utilizado para compensar outros débitos do
contribuinte.
Fl. 639
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

CRÉDITO
PRESUMIDO.
AQUISIÇÃO
DE
BENS
PARA
REVENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
O direito ao crédito presumido é permitido às pessoas jurídicas que produzam
mercadorias, mencionadas na legislação, calculado sobre o valor dos bens e
serviços utilizados como insumos na produção ou fabricação de bens destinados
à venda, não se estendendo o referido beneficio ã aquisição de produtos para
revenda.
CRÉDITOS DE DESPESAS COM PRODUTOS E SERVIÇOS VINCULADOS
EXCLUSIVAMENTE
AO
MERCADO
INTERNO.
RESSARCIMENTO.
IMPOSSIBILIDADE
Somente as despesas, custos e encargos comuns às receitas de exportação e
auferidas no mercado interno podem compor o cálculo do rateio proporcional
para estabelecer o valor do crédito vinculado às receitas de exportação.
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/07/2004 a 30/09/2004
INCONSTITUCIONALIDADE. LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de legislação tributária.
DÉBITOS. MULTA E JUROS DE MORA.
Em relação aos débitos vencidos, na compensação efetuada pelo sujeito passivo,
os débitos sofrem a incidência dos acréscimos legais até a data da entrega da
DCOMP.
RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. JUROS SELIC. VEDAÇÃO
LEGAL.
Por expressa determinação legal, bem como pela aplicação da Súmula CARF n°
125, é vedada a atualização monetária e a incidência de juros Selic no
ressarcimento de PIS não cumulativo.
Consta do dispositivo do Acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar ao
recurso voluntário.

Fl. 640
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

Intimada a Contribuinte apresentou Recurso Especial suscitado divergência
jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto as seguintes matérias:

DIVERGÊNCIA
MATÉRIA
ACÓRDÃOS
INDICADOS COMO
PARADIGMAS

1.

Quanto à possibilidade de incidência de juros
sobre os débitos vencidos, declarados em
compensação
Acórdão
no
1402-
000.388

2.

Quanto à possibilidade de inclusão das receitas
decorrentes de exportações indiretas (de vendas
de produtos adquiridos a terceiros com fim
específico para exportação) no cálculo do rateio
proporcional
Acórdão
no
3801-
001.887 Acórdão no
3402-002.166

3.

Quanto
à
possibilidade
de
os
créditos
decorrentes das aquisições de adubo e sobre as
despesas com fretes para transporte de adubo
serem considerados no cálculo do rateio
proporcional das receitas de exportação, de
mercado interno tributadas e de mercado interno
não tributadas
Acórdão
no
3402-
007.242

4.

Quanto à possibilidade de aproveitamento em
compensação
do
crédito
presumido
da
agroindústria
Acórdão
no
3102-
002.231 Acórdão no
3803-002.336

O Recurso Especial da Contribuinte não foi admitido conforme despacho de fls.
571e seguintes.

Intimado apresentou Agravo que foi Acolhido Parcialmente determinado o
RETORNO dos autos à 3a Câmara da 3a Seção de Julgamento para as providências propostas,
qual seja: “para que se prossiga no exame dos demais pressupostos de admissibilidade do recurso
especial relativamente à matéria “possibilidade de os créditos decorrentes das aquisições de
Fl. 641
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

adubo e sobre as despesas com fretes para transporte de adubo serem considerados no
cálculo do rateio proporcional, fls 597.

Em novo exame de admissibilidade o Presidente da Terceira Câmara da Terceira
Seção de Julgamento do CARF deu SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto pelo sujeito
passivo em relação à matéria possibilidade de os créditos decorrentes das aquisições de adubo e
sobre as despesas com fretes para transporte de adubo serem consideradas no cálculo do rateio
proporcional. Conforme despacho de fls. 602

Intimado o Contribuinte apresentou um novo Agravo que foi REJEITADO,
prevalecendo o seguimento parcial do recurso especial expresso pelo Presidente da 3a Câmara da
3a Seção de Julgamento.

A Fazenda Nacional foi intimada e apresentou Contrarrazões, requerendo para
que seja negado provimento ao recurso especial interposto pelo contribuinte.

É o relatório em síntese.

Voto Vencido
Conselheira Érika Costa Camargos Autran, Relatora.

Da Admissibilidade

O Recurso Especial de divergência interposto pela Contribuinte atende aos
pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015, devendo, portanto, ter prosseguimento, conforme despacho de fls. . 602 e
seguintes.

Do Mérito

Fl. 642
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

Trata-se de declaração de compensação de créditos de PIS vinculados à
exportação, referentes ao 3o trimestre de 2004, utilizados para extinguir débitos de IRPJ e CSLL
com vencimento em 31/01/2005. Os créditos são compostos de custos e despesas utilizados no
processo de produção, apurando-se pelo método de rateio proporcional, bem como créditos
presumidos decorrentes da aplicação da Lei 10.925/2004.

No presente caso, a matéria em discussão diz respeito a possibilidade de os
créditos decorrentes das aquisições de adubo e sobre as despesas com fretes para transporte de
adubo serem consideradas no cálculo do rateio proporcional.

A Fiscalização identificou a compra de adubo e cloreto de potássio. e que estes
insumos são destinados a divisão agropecuária da pessoa jurídica e utilizados em
operações no mercado interno, e que portanto não se enquadram no que determina o § 3° do
art. 6° da Lei n° 10.833/2003. Também foram incluídos no cálculo de créditos vinculados a
receita de exportação, os gastos com fretes de adubo e cloreto de potássio, que, pelos mesmos
motivos a fiscalização glosou esses gastos.
Verifica-se nos autos que a RFB excluiu as despesas acima do rateio
proporcional porque as mesmas estão vinculadas exclusivamente a operações (vendas) no
mercado interno e, pelo disposto no § 3o do art. 6o da Lei no 10.833/03, só tem direito
ao ressarcimento os créditos vinculados à receita de exportação. Em outras palavras, não
são custos, despesas ou encargos comuns a que se refere o inciso II, do § 8o, do art. 3o da Lei no
10.833/03.
A prevalecer o entendimento da RFB, há que se apurar a existência de custos,
despesas e encargos vinculados exclusivamente ao mercado externo. Os créditos destes
insumos devem ser ressarcidos em sua integralidade, não devendo ser objeto de rateio. Assim, a
apuração do crédito vinculado à receita de exportação seria feita por um sistema híbrido: parte
por apropriação direta e parte por rateio proporcional.

Fl. 643
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

Tal modo de apuração não encontra respaldo legal. São claras as disposições
do § 8o do art. 3o da Lei no 10.833/03 de que o crédito será determinado por apropriação
direta ou por rateio proporcional.
Não há opção de combinar os dois métodos para determinar o crédito
vinculado à receita de exportação.
O entendimento da Contribuinte, que concordo, é que todos os créditos normais
do contribuinte devem integrar a base de cálculo do rateio proporcional para fins de
ressarcimento das exportações, independente de ser ou não o mesmo vinculado ao mercado
externo.
Total, devem ser incluídos no rateio proporcional e, neste caso, o valor do
crédito apurado é exatamente o crédito vinculado à receita de exportação, a que se refere o § 3o,
do art. 6o, da Lei no 10.833/03, porque esta é a forma de se apurar o dito crédito
vinculado à receita de exportação.
Pelo método de rateio proporcional, uma vez determinado a participação
relativa da receita de exportação na receita bruta total, não vejo como deixar de aplicar
o percentual encontrado nos custos, despesas ou encargos tidos como exclusivamente vinculado
às operações no mercado interno e no mercado externo, fazendo incidir somente sobre os
custos, despesas e encargos que tenham alguma vinculação tanto com as operações no mercado
interno como as operações no mercado externo.
Concordo que a redação do § 8o, e seu inciso II, do art. 3o, da Lei no
10.833/03 deixam margem para interpretação de que somente os insumos comuns às operações
no mercado interno e no mercado externo são objeto de rateio. Quem assim entende,
como acima se disse, tem que reconhecer que a integralidade dos créditos dos insumos
vinculados exclusivamente às operações no mercado interno não são passíveis de
ressarcimento e que a integralidade dos insumos vinculados exclusivamente às operações
no mercado externo são passíveis de ressarcimento.
Por coerência eu entendo que no cálculo do crédito passível de ressarcimento
deve-se considerar a relação percentual existente entre Receita de Exportação e a Receita
Bruta Total. Uma vez definida a percentagem da receita de exportação, esta deve ser
Fl. 644
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

aplicada ao crédito total, apurado na forma do art. 3o da Lei 10.833/03, para encontrar o
crédito da Cofins passível de ressarcimento.
O crédito presumido, enquanto calculado na forma do art. 3o da Lei no
10.833/03, entra no compute do crédito passível de rateio e, a partir da vigência da Lei
no 10.925/04, não integra o crédito passível de rateio e, consequentemente, de
ressarcimento.
E de fato foi o que a contribuinte com o amparo legal dos dispositivos citados optou,
conforme informado nos demonstrativos DACON entregues à RFB, pelo critério de rateio de seus custos,
despesas e encargos com direito a crédito, na proporcionalidade do total da receita de exportação, total
da receita no mercado interno com suspensão, isenção, alíquota zero (inclusive receitas financeiras) e não
incidência das contribuições, total da receita tributada no mercado interno, em relação à receita bruta total
auferida.
Lembre-se que a a própria lei permite que o contribuinte a escolha entre a apropriação
direta dos custos, despesas e encargos ou o método de rateio dos custos, despesas e encargos,
proporcionalmente entre a receita bruta de exportação em relação a receita bruta total.
Em conclusão, não procede a glosa dos créditos de fretes e adubos utilizados em
produtos comercializados no mercado interno.
Diante do exposto dou provimento ao Recurso Especial do Contribuinte.

É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Érika Costa Camargos Autran

Voto Vencedor
Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho -Relator.

Fl. 645
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

A relatora votou por reverter a glosa dos créditos de fretes e adubos utilizados em
produtos comercializados no mercado interno. Não obstante, a maioria do Colegiado discordou
da posição, mantendo a glosas.

Ao meu entender, a decisão recorrida é irretocável e seguiu o rumo correto, por
isso peço vênia para utilizar sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a
decisão, nos termos do § 1o do art. 50 da Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, in verbis:.

O ponto em discussão reside na possibilidade de incluir despesas na aquisição de
insumos, o adubo, no cálculo do rateio proporcional para fins de vinculá-las às receitas de
exportação. Na mesma esteira, está a discussão do frete desses insumos, bem como dos produtos
acabados.

Durante o procedimento de fiscalização o agente fiscal detectou a inclusão no
rateio proporcional as despesas para aquisições de adubo e cloreto de sódio, produtos estes que
não são exportados, mas destinado à divisão agro do Grupo Maggi, ou seja, exclusivamente para
o mercado interno. Por isso, não deve fazer parte do rateio proporcional dos créditos vinculados
à exportação.

Em sede de defesa a Recorrente afirma que a lei faculta ao contribuinte a adoção
do método direito ou do rateio proporcional para fins de vinculação de créditos às receitas de
exportação, nos termos do § 8o do artigo 3o da lei 10.833/2003. Ao optar pelo método de
apuração dos créditos proporcional pela receita bruta auferida, a recorrente realiza créditos sobre
o total das aquisições com direito a crédito no período, e apropria os créditos vinculando
proporcionalmente o percentual da receita de exportação em relação ao total da receita bruta
auferida no período. Ao glosar os créditos apurados pela Recorrente pretende o agente fiscal
alterar o critério de apuração dos créditos adotado pelo contribuinte, rateio proporcional para o
método de apropriação direta dos custos, glosando créditos apurados pela Recorrente.

Não merece prosperar referidos argumentos da Recorrente.

Fl. 646
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

O rateio proporcional para a atribuição de créditos para receitas auferidas no
mercado interno ou no mercado externo somente tem espaço para os custos e despesas comuns,
isto é, dispêndios que a contribuinte incorre em sua atividade empresarial, que lhe resultam
receitas tanto no mercado interno quanto de exportação. Assim, para fins de se aferir quanto
destes custos comuns foram alocados para uma receita no mercado interno e quanto destes
dispêndios comuns são atribuíveis às receitas de exportação, a Lei confere duas alternativas ao
contribuinte: i) cálculo direto; ii) rateio proporcional.

Assim, somente entram nestes cálculos, os dispêndios comuns, incorridas pela
contribuinte para gerar uma receita tanto de exportação quanto no mercado nacional. Para o caso
de um gasto para aquisição de um produto que apenas terá utilização no mercado interno, este
gasto não pode ser considerado “comum”, não sendo possível sua inclusão no rateio
proporcional.

Novamente, não se nega o direito ao crédito sobre estas compras, mas sim sua
atribuição ou vinculação às receitas de exportação para fins de ressarcimento ou compensação
com outros débitos.

Essa é a dicção do artigo 6o da Lei 10.833/2003:

“Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de: (...)
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora poderá utilizar o crédito
apurado na forma do art. 3o, para fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente das demais operações no
mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,
observada a legislação específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do ano civil, não conseguir
utilizar o crédito por qualquer das formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à matéria.
Fl. 647
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

§ 3o O disposto nos §§ 1o e 2o aplica-se somente aos créditos apurados em
relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de exportação,
observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o”.

Neste sentido é também a solução de consulta COSIT no 193/2017:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA:
MÉTODO
DE
RATEIO
PROPORCIONAL
PARA
DETERMINAÇÃO DOS CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO.
TOTALIDADE DAS RECEITAS BRUTAS SUBMETIDAS AO REGIME NÃO
CUMULATIVO.O método de rateio proporcional utilizado na apuração dos
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep vinculados à exportação: a) somente
deve ser aplicado naqueles casos em que existam custos, despesas e encargos que
sejam vinculados concomitantemente a receitas brutas do mercado interno e da
exportação; b) consiste na aplicação sobre o montante de custos, despesas e
encargos vinculados comumente a receitas brutas não cumulativas do mercado
interno e da exportação, da proporcionalidade existente entre a Receita Bruta da
Exportação Não Cumulativa e a Receita Bruta Total no Regime Não Cumulativo;
e c) não permite a exclusão de qualquer valor da Receita Bruta da Exportação Não
Cumulativa ou da Receita Bruta Total no Regime Não Cumulativo da proporção
acima, devendo esses valores serem TOTAIS para efeitos de cálculo daqueles
créditos.DISPOSITIVOS LEGAIS: arts. 3oe 5oda Lei no10.637, de 2002; e art. 6oe
inciso III do art. 15 da Lei no10.833, de 29 de dezembro de 2003.

Conclui-se pelo acerto da fiscalização. No caso de um dispêndio para aquisição de
um produto, como adubo, bem como seu frete, cuja destinação seja sempre para o mercado
nacional, não havendo nenhuma operação de venda ao exterior, referido gasto não pode compor
o cálculo de rateio proporcional para sua vinculação às receitas de exportação.

Forte nestes argumentos, nego provimento ao Recurso Especial do Sujeito
Passivo.

Fl. 648
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-014.112 - CSRF/3a Turma
Processo no 10183.720014/2007-81

(documento assinado digitalmente)
Gilson Macedo Rosenburg Filho

Fl. 649
DF CARF MF
Original