Tribunal: CARF
Processo: 10120.720721/2011-98
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SONIA DE QUEIROZ ACCIOLY
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-08
Data de publicação: 2023-09-19

Ementa:

Inteiro teor:
S2-C 2T2
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10120.720721/2011-98
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2202-010.185 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
08 de agosto de 2023
Recorrente
GMS ENGENHARIA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/12/2009 a 31/12/2009
PAF. APRECIAÇÃO DE ILEGALIDADE NO ÂMBITO ADMINISTRATIVO.
IMPOSSIBILIDADE.
Com arrimo nos artigos 62 e 72, e parágrafos, do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, c/c a Súmula no 2, às instâncias
administrativas não compete apreciar questões de ilegalidade ou de
inconstitucionalidade, cabendo-lhes apenas dar fiel cumprimento à legislação
vigente, por extrapolar os limites de sua competência.
PROVA PERICIAL. INDEFERIMENTO. AVALIAÇÃO DO JULGADOR.
NECESSIDADE E VIABILIDADE.
Como destinatário final da perícia, compete ao julgador avaliar a prescindibilidade
e viabilidade da produção da prova técnica, não tendo ela por finalidade suprir as
deficiências probatórias das partes. Não demonstrada a necessidade de
conhecimento técnico e especial para a produção de prova, a realização de exame
pericial é dispensável

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, exceto da alegação de ilegalidade da IN RFB 971/2009, e, na parte
conhecida, em negar provimento ao recurso. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos
repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão no 2202-010.184, de 08 de agosto de 2023,
prolatado no julgamento do processo 10120.720718/2011-74, paradigma ao qual o presente
processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly - Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros:, Martin da Silva Gesto,
Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, Ludmila Mara Monteiro de Oliveira, Leonam Rocha de
Medeiros, Christiano Rocha Pinheiro, Eduardo Augusto Marcondes de Freitas, Gleison Pimenta
Sousa e Sonia de Queiroz Accioly (Presidente).

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10120.720721/2011-98
Fl. 854
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista
no art. 47, §§ 1o, 2o e 3o, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela
Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata-se de recurso voluntário (fls. ) interposto contra decisão da Turma da
Delegacia da Receita Federal de Julgamento no Rio de Janeiro (fls. que julgou improcedente a
impugnação, relativa ao lançamento pelo não recolhimento das contribuições sociais incidentes
sobre o valor da mão-de-obra utilizada na execução das obras de construção civil, matriculadas
sob sua responsabilidade.
A R. decisão proferida pelo Colegiado de 1a Instância analisou as alegações
apresentadas e manteve a autuação.
O Colegiado de 1a Instância examinou as alegações da defesa e manteve as
autuações, em R. Acórdão com as ementas abaixo reproduzidas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA – RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA -
CONSTRUÇÃO CIVIL.
A solidariedade passiva, legalmente imposta, pode unir diversos devedores que
responderão, cada qual, pela dívida toda, não comportando benefício de ordem. A
Secretaria da Receita Federal do Brasil tem o direito de escolher e de exigir, de acordo
com seu interesse e conveniência, o valor total do crédito de qualquer um dos devedores
solidários, inteligência do art. 30, VI da Lei 8.212/1991.
CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. AFERIÇÃO INDIRETA.
A não apresentação de documentos solicitados pela fiscalização e necessários à
verificação do fato gerador, bem como a desconsideração da contabilidade, enseja o
lançamento arbitrado pela técnica da aferição indireta, com fulcro no art. 33, §§ 3o a 6o
da Lei 8212/91, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
CONSÓRCIO. REQUISITOS.
O consórcio de empresas é desprovido de personalidade jurídica, patrimônio próprio e
carece de capacidade jurídico-tributária, necessária para figurar como sujeito passivo de
contribuições previdenciárias, que permanece a cargo de cada empresa consorciada.
CRITÉRIOS.
INSTRUÇÃO
NORMATIVA.
ARGUIÇÃO
DE
INCONSTITUCIONALIDADE. IMPOSSIBILIDADE.
É inadequada a postulação de matéria relativa à inconstitucionalidade/ilegalidade na
esfera administrativa, na forma prevista no art. 26-A do Decreto no 70.235/72, acrescido
pela Medida Provisória no 449/2008, convertida na Lei no 11.941/2009.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Cientificado da decisão de 1a Instância, o contribuinte apresentou o presente
recurso voluntário, insurgindo-se contra a decisão de 1a Instância ao fundamento de que:
Fl. 855
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

1 – os lançamentos decorrem de presunções;
2 – a aferição indireta não é cabível, especialmente quando a contabilidade reflete
a realidade dos fatos praticados pelo Recorrente. Ressalta não ser possível a aferição indireta na
inexistência de convicção de aferição direta, a partir de folha de pagamento, GFIP e escrituração
contábil;
3 – em nenhum momento a autoridade fiscal apontou a omissão ensejadora do
lançamento. Assinala que “não pode a autoridade homologadora do lançamento tributário
lançar mão de simples erros ou interpretações diversas daquelas expressas na ocorrência do
fato contábil, para desconsiderar a contabilidade e determinar forma indireta de apuração da
base tributável.(...) No relatório fiscal, (...), a senhora auditora não comprova a impossibilidade
e obter o montante dos salários pagos para execução de cada obra fiscalizada (...)“
4 – a IN RFB 971 inovou ao inserir forma de aferição indireta não prevista em lei
ou decreto;
5 – as donas das obras são as responsáveis solidárias. Ressalta entendimento no
sentido de que o faturamento direto à dona da obra descaracteriza a condição de empreitada total,
modificando-a para empreitada parcial, de forma que a totalidade do faturamento relativo às
obras deverá ser buscada junto às donas das obras. Assinala que, tratando-se de Consórcio, é
irreconhecível no mundo jurídico e não pode ser responsabilizada;
Discorda da desconsideração da contabilidade pela Autoridade Fiscal.
Insurge-se contra a aferição lastreada em contrato, ressaltando que o normativo
prevê aferição com base em notas fiscais/faturas /recibos, e que recolhera no período correto a
tributação devida;
Requer a suspensão da exigibilidade dos créditos tributários; a declaração de
nulidade do Acórdão de 1a Instância e a improcedência das autuações.
Pugna por perícia contábil para o convencimento dos julgadores
Juntou documentos.
Esse, em síntese, o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão
paradigma como razões de decidir:
Sendo tempestivo e preenchidos parcialmente os pressupostos de
admissibilidade, conheço parcialmente do recurso e passo ao seu exame.
Inicialmente, cumpre ressaltar que o crédito tributário encontra-se suspenso
por força de aplicação do III, do art. 151, do CTN.
No mais, o CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária, sendo vedado ainda ao órgão
julgador administrativo negar a vigência a normas jurídicas por motivo
Fl. 856
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

de alegada ilegalidade normativa, salvo nos casos previstos no art. 103-A
da CF/88 e no art. 62 do Regimento Interno do CARF ,consoante Súmula
CARF no 2:
Súmula CARF no 2:
O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de
lei tributária.
Isso porque o controle de legalidade efetivado pelo CARF, dentro da
devolutividade que lhe compete frente à decisão de primeira instância,
analisa a conformidade do ato da administração tributária em
consonância com a legislação vigente.
Também ressalta-se que este Colegiado falece de competência para se
pronunciar sobre a alegação de ilegalidade de ato normativo vigente, uma
vez que sua competência resta adstrita a verificar se o fisco utilizou os
instrumentos legais de que dispunha para efetuar o lançamento.
Nesse sentido, art. 62, do Regimento Interno do CARF, e o art. 26-A, do
Decreto 70.235/72. Isso porque o controle efetivado pelo CARF, dentro
da devolutividade que lhe compete frente à decisão de primeira instância,
analisa a conformidade do ato da administração tributária em
consonância com a legislação vigente. Nesse sentido, compete ao
Julgador Administrativo apenas verificar se o ato administrativo de
lançamento atendeu aos requisitos de validade e observou corretamente
os elementos da competência, finalidade, forma e fundamentos de fato e
de direito que lhe dão suporte, não havendo permissão para declarar
ilegalidade ou inconstitucionalidade de atos normativos.
Assim, não cabe conhecer da alegação de ilegalidade da IN RFB
971/2009.
Da alegação de nulidade
Na sequência, o Recorrente alega nulidade, mas não fundamenta sua
alegação.
Ao que se pode compreender do recurso, a alegação de nulidade diz
respeito à insurgência meritória, que merece exame em face das provas e
defesa apresentada.
Uma vez que todos os atos que ampararam a ação fiscal ocorreram em
conformidade com as disposições normativas da Secretaria da Receita
Federal do Brasil, e tendo a ação fiscal sido conduzida por servidor
competente, em obediência aos requisitos do Decreto no 70.235/1972, e
inexistindo prejuízo à defesa, não se há de falar em nulidade do auto de
infração ou do Acórdão recorrido.
Fl. 857
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

Doutro lado, também é preciso ponderar que não cabe ao Recorrente
questionar eventual solidariedade das donas das obras, imputada ou não
no lançamento.
Registre-se entendimento sumulado no CARF em situação oposta, que
permite inferir que a alegação é não legitimada pela jurisprudência do
CARF.
Súmula CARF no 172
A pessoa indicada no lançamento na qualidade de contribuinte não possui
legitimidade para questionar a responsabilidade imputada a terceiros pelo crédito
tributário lançado. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021,
DOU de 11/11/2021).
Compete ao Recorrente demonstrar o descabimento dos elementos da
Regra Matriz de Incidência Tributária ou extinção do crédito tributário
apenas, e não apontar solidariedade a terceiros. Ademais, eventual
solidariedade não teria o condão de excluir a responsabilidade do
contribuinte, apenas permitindo o adimplemento do crédito tributário
lançado sem benefício de ordem.
Além dessa alegação descabida, o Recorrente indica que o consórcio não
pode ser responsabilizado por infrações tributárias.
De fato, o Consórcio não tem personalidade jurídica, e as sociedades
consorciadas obrigam-se relativamente às condições previstas no contrato
de constituição, respondendo cada uma das consorciadas por suas
obrigações.
A respeito da alegação, o Colegiado de Piso corretamente assinalou que
5.1. O consórcio é uma associação de empresas, constituída na forma dos artigos
278 e 279 da Lei 6.404/76, portanto, distinta daquela citada no parágrafo único,
do artigo 15, da Lei 8.212/91, conclusão a que se chega com a leitura da
Instrução Normativa que trata dessa espécie associativa, no âmbito da tributação
previdenciária, atribuindo responsabilidade tributária às empresas consorciadas,
e não ao consórcio.
(...)
5.3. Como se vê, a lei é expressa ao dispor que o consórcio não tem
personalidade jurídica. Trata-se de mera relação contratual por meio da qual as
empresas conjugam suas forças para executar um empreendimento determinado.
(...)
5.5. Embora deva ser registrado na Junta Comercial e inscrito no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), o consórcio de empresas não tem
personalidade jurídica e não pode ser considerado sujeito passivo de
contribuições previdenciárias. Na verdade, os tributos decorrentes das atividades
desenvolvidas pelo consórcio devem ser pagos pelas empresas consorciadas,
conforme a participação de cada uma no empreendimento comum, nos termos do
que estiver disposto no ato constitutivo, ou seja, as pessoas jurídicas
consorciadas mantêm sua autonomia jurídico-tributária.
Fl. 858
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

5.6. Este também é o entendimento mantido no âmbito da RFB, sobretudo nas
soluções de consulta proferidas sobre o tema, senão, vejamos:
(...)
5.9. É certo que há situações em que entes sem personalidade jurídica são
incluídos no polo passivo de obrigações tributárias, o que ocorre sempre por
expressa determinação legal ou regulamentar, tal como acontece, por exemplo,
com os condomínios (art. 3o, § 4o, III, da Instrução Normativa RFB 971/09) e
consórcios simplificados de produtores rurais (art. 25-A da Lei 8.212/91,
incluído pela Lei 10.256/2001). Porém, no caso do consórcio de empresas,
inexiste norma legal ou infralegal determinando que lhe seja dado o mesmo
tratamento legal das pessoas jurídicas.
5.10. Tendo ocorrido várias irregularidades, como emissão de GFIP e
recolhimento de contribuição previdenciária pelo próprio consórcio, assim como
a contratação de obreiros e empresas diretamente por este, quando deveria ser
por cada empresa na efetivação de seus atos e a matrícula CEI de obra em seu
nome, quando deveria ser pela empresa líder, houve o descumprimento dos
requisitos básicos de funcionamento do mesmo, não se aplicando a norma
prevista no Art. 278, § 1o, da Lei 6.404/76, mas sim a norma do Art. 124, I, do
Código Tributário Nacional c/c Art. 30, VI, da Lei 8.212/91 e Art. 155 e
parágrafos, da IN 971/09.
5.11. Assim, está caracterizada, perfeitamente, a responsabilidade solidária entre
as empresas integrantes do consórcio e a contratante, tendo sido corretamente
emitido o termo de sujeição passiva, do qual o autuado é possuidor.
Desta forma, correta a autuação relativamente à sujeição passiva.
Por estes fundamentos, resta afastada a alegação de que as donas das
obras são as responsáveis solidárias e que a totalidade do faturamento
relativo às obras deverá ser buscada junto às donas das obras; além de
repudiada a alegação indireta de erro na sujeição passiva.
Do Mérito
No mais, o Recorrente assinala que:
1 – os lançamentos decorrem de presunções;
2 – a aferição indireta não é cabível, especialmente quando a
contabilidade reflete a realidade dos fatos praticados. Ressalta não ser
possível a aferição indireta na inexistência de convicção de aferição
direta, a partir de folha de pagamento, GFIP e escrituração contábil;
3 – em nenhum momento a autoridade fiscal apontou a omissão
ensejadora do lançamento. Assinala que “não pode a autoridade
homologadora do lançamento tributário lançar mão de simples erros ou
interpretações diversas daquelas expressas na ocorrência do fato
contábil, para desconsiderar a contabilidade e determinar forma indireta
de apuração da base tributável.(...) No relatório fiscal, (...), a senhora
auditora não comprova a impossibilidade e obter o montante dos
salários pagos para execução de cada obra fiscalizada (...)“
Fl. 859
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

Discorda da desconsideração da contabilidade pela Autoridade Fiscal.
Insurge-se contra a aferição lastreada em contrato, ressaltando que o
normativo prevê aferição com base em notas fiscais/faturas /recibos, e
que recolhera no período correto a tributação devida;
Vejamos.
Do Relatório Fiscal (fls.) extrai-se que:
O Consórcio Rio Palmeiras, através do Mandado de Procedimento Fiscal No
01.2.01.00-2010-00060-0, de 03/02/2010, código de acesso ao MPF no
18764819, ciência dada ao contribuinte pelo Termo de Início de Procedimento
Fiscal - TIPF, datado em 05/02/2010, sofreu auditoria fiscal para verificação do
cumprimento das obrigações relativas às Contribuições Sociais administradas
pela Receita Federal do Brasil - RFB, conforme determina o artigo 2o da Lei no
11.457, 16/03/2007, incidentes sobre o valor da mão-de-obra utilizada na
execução das obras de construção civil, matriculadas sob sua responsabilidade,
sendo:
- CEI 50.037.46717/77
- CEI 50.037.46788/77
- CEI 50.037.46641/70
O Mandado de Procedimento Fiscal No 01.2.01.00-2011-00147-2, de
02/02/2011, código de acesso ao MPF no 11944621, foi expedido
especificamente para levantamento do crédito devido pela empresa construtora
GMS Engenharia Ltda, empresa que compõe o consórcio constituído, tendo o
contribuinte tomado ciência do mandado através do Termo de Início de
Procedimento Fiscal - TIPF, em 03/02/2011.
(...)
O CONSÓRCIO RIO PALMEIRAS, foi constituído pela associação das
empresas
construtoras
TOCTAO
ENGENHARIA
LTDA
–
CNPJ
01.376.874/0001-00 e GMS ENGENHARIA LTDA – CNPJ 01.373.328/0001-
16, com o objetivo de executar a construção de Pequenas Centrais Hidroelétricas
– PCH, que foram executadas, conforme previsões contratuais, sob o regime de
empreitada global, na modalidade ‘turnkey”, operação na qual a empresa
contratada fica obrigada a entregar a obra em condições de pleno funcionamento,
com o fornecimento de todos os bens e serviços necessários para colocá-la em
plena disponibilidade para operação comercial de produção de energia. O
período previsto para duração do empreendimento encontrava-se prorrogado pela
5a Alteração Contratual, até 31 de dezembro de 2009.
O Instrumento Particular de Constituição do Consórcio, registrado na Junta
Comercial do Estado de Goiás – JUCEG sob o n° 52500023487, protocolo
06/065042-7, em 19/07/2006, estabelece que a empresa TOCTAO Engenharia
Ltda, é a empresa líder, estando esta obrigada contratualmente a se
responsabilizar pela elaboração e a guarda dos documentos fiscais, para-fiscais e
previdenciários
Por ser um ente desprovido de personalidade jurídica, seria inclusive a empresa
eleita como empresa líder a responsável pela matrícula CEI das obras, que
deveria ser feita em nome da empresa líder, seguida das expressões “e outros” e
“CONSÓRCIO” e o número de inscrição no CNPJ desse consórcio, não se
Fl. 860
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

esquecendo da vinculação aos CNPJ’s de todas as empresas consorciadas,
inclusive da líder ( art. 28, § 4°, IN RFB 971/2009). Entretanto apenas o
consórcio encontrava-se responsável no cadastro das matrículas CEI’s das obras
executadas pelo empreendimento. O consórcio também foi o contratante, EM
SEU PRÓPRIO NOME, de empregados que lhe prestaram serviços, havendo
claro desrespeito a elementos essenciais à caracterização do instituto de
consórcio, previsto no art. 279 da Lei n° 6.404/76 (agir como se tivesse
personalidade jurídica e NÃO responder cada uma das consorciadas por suas
obrigações). Também configura esse desrespeito as práticas de, EM NOME do
CONSÓRCIO, fornecer GFIP, recolher contribuições previdenciárias, contratar
empresas de prestação de serviço ou receber notas fiscais de prestação de
serviços emitidas pelas empresas contratadas, como verificado no decorrer da
auditoria realizada, e comprovam os documentos que encontram-se em anexo a
este relatório fiscal.
Ressaltamos o estabelecido no art. 278, § 1o, da Lei 6.404/76, segundo o qual, o
consórcio não tem personalidade jurídica e as consorciadas somente se obrigam
nas condições previstas no respectivo contrato, respondendo cada uma por suas
obrigações, sem presunção de solidariedade. Se o contrato de constituição do
consórcio não definir as obrigações e responsabilidades de cada sociedade
consorciada, bem como de suas prestações específicas há inobservância do
disposto no inciso IV do art. 279 da Lei 6.404/76.
Os requisitos constantes do art 279, conclui-se fazer parte do rol ELEMENTOS
ESSENCIAIS – IMPRESCINDÍVEIS À CONFORMAÇÃO JURÍDICA DO
PRÓPRIO INSTITUTO E À REGULAÇÃO DOS SEUS EFEITOS, e os
elementos acidentais, sendo os requisitos não essenciais, identificados na norma
pela expressão “se houver”. A discriminação das obrigações de cada uma das
empresas integrantes do consórcio é ínsita ao seu contorno jurídico, sem os quais
a constituição do consórcio não logrará os efeitos que a lei lhe atribui, POR
INOBSERVÂNCIA DE FORMALIDADE ESSENCIAL.
Constatado o funcionamento irregular do consórcio auditado, poderia-se falar na
existência de uma sociedade de fato, contudo a inclusão do consórcio no pólo
passivo do lançamento é uma atitude que se mostra totalmente inócua. Por não
ser dotado de personalidade jurídica, o consórcio não tem (e nem poderia ter)
patrimônio próprio, sendo a execução fiscal do crédito tributário constituído,
voltado contra ente que não possui bens a serem excutidos.
Entretanto, por inobservar requisitos essenciais, não se aplica às empresas
consorciadas o disposto no § 1° do art. 278 da Lei 6.404/76, que trata da
inexistência de solidariedade entre estas, mas sim o disposto no inciso I do art.
124 do Código Tributário Nacional – CTN.
Neste particular, reportamos ao que consta estipulado no Contrato de
Constituição
do
Consórcio,
na
CLAUSULA
QUINTA
–
DA
RESPONSABILIDADE, em que as partes acordaram a proporcionalidade da
responsabilidade assumida por cada empresa consorciada no empreendimento,
admitindo-se contratualmente que as consorciadas
são solidariamente
responsáveis, na proporção de 60% (sessenta por cento) de participação da
empresa TOCTAO ENGENHARIA LTDA, e 40% (quarenta por cento) de
participação da empresa GMS ENGENHARIA LTDA.
Em respeito à previsão contratual, o objeto do presente levantamento referente às
contribuições previdenciárias, correspondem à 40% (quarenta por cento) do
crédito apurado por aferição indireta da remuneração da mão de obra aplicada na
execução da obra de construção civil - Matrícula CEI 50.037.46641/70 – OBRA
402 PCH RIACHO PRETO, mediante a aplicação de percentual previsto em
norma vigente sobre o valor total do contrato de empreitada. O restante dos 60%
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DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

do débito apurado para a obra em questão, encontra-se em levantamento
realizado na empresa TOCTAO ENGENHARIA LTDA. PROCESSO
(COMPROT) No 10120.720723/2011-87
(...)
O contrato firmado, para execução de obra de construção civil de uma Pequena
Central Hidroelétrica – PCH, foi realizado sob o regime de empreitada global,
sendo que, a contratante optou por não usar da faculdade de realizar a retenção
prevista no art. 31 da Lei 8.212/91, no percentual de 11% incidente sobre o valor
bruto da nota fiscal, fatura ou recibo emitido pela prestadora dos serviços e
devidamente recolhida pela contratante, que resultaria na elisão da
responsabilidade solidária prevista em lei.
Em razão do Consórcio Rio Palmeiras ter efetuado em seu próprio nome a
matrícula CEI das obras objeto do empreendimento; ter efetivamente contratado
a mão de obra necessária para a execução das mesmas; e por conseguinte ter
escriturado custos e despesas com estes, como também declarado a GFIP dos
trabalhadores relativos à mão de obra própria empregada, o consórcio foi
fiscalizado
para
verificação
quanto
a
regularidade
das
obrigações
previdenciárias.
Em análise da contabilidade apresentada para o consórcio, verificou-se que os
custos das obras objetos do empreendimento, foram lançados em contas
analíticas, vinculadas às seguintes contas sintéticas: 5.2.01.01.01 – Mão de Obra
e Encargos; 5.2.01.01.02 – Materiais; 5.2.01.01.03 – Serviços Contratados;
5.2.01.01.04 – Operações c/ Equipamentos; 5.2.01.01.05 - Despesas Gerais
Diretas e 5.2.01.01.06 – Despesas Alojamento, pertencentes ao grupo 5 –
Transitórios, 5.2 – Custo de Obras por Empreitada.
Tais contas foram utilizadas para lançamento das três obras pertencentes ao
empreendimento do Consórcio Rio Palmeiras, identificadas através de códigos
para diferenciar o centro de custo de cada uma delas, ou seja, a contabilidade
apresentada não escritura as despesas de cada obra em centros de custo distintos,
através de contas individualizadas para isso como determina a legislação
previdenciária, sendo utilizado apenas uma conta para escrituração contábil, no
registro das movimentações financeiras de todas as suas obras. Para a correta
identificação das despesas e custos de cada obra adotou-se: matrícula CEI
50.037.46641/70 – Obra 402 PCH Riacho Preto; matrícula CEI 50.037.46788/77
– Obra 403 PCH Lagoa Grande; e matrícula CEI 50.037.46717/77 – Obra 404
PCH Boa Sorte.
Considerando os valores lançados a título de remuneração para as obras códigos
402, 403 e 404, especificamente nas contas 5.2.01.01.001 – Salários e
Ordenados, 5.2.01.01.002 – Férias, 5.2.01.01.003 – 13o Salário; e a remuneração
declarada em GFIP - Guia de Recolhimento de FGTS e Informações à
Previdência Social relativa às obras, verifica-se que os mesmos encontravam-se
divergentes (ver planilhas comparativas em anexo ao TIF n° 005/2010),
demonstrando que a contabilidade apresentada não espelha a realidade
econômica financeira da empresa, não registrando o movimento real da
remuneração dos segurados a seu serviço.
Através do Termo de Constatação e intimação Fiscal n° 005/2010, de
09/07/2010, o consórcio foi intimado a esclarecer as divergências encontradas
entre os valores declarados em GFIP para cada matrícula CEI, e os valores
contabilizados em contas de custos com as obras, tendo justificado que, em
diversas competências os salários de contribuição das três obras foram
informados em GFIP de forma centralizada em uma ou mais obras. Muitos
equívocos de lançamentos contábeis indevidos foram relatados. Lançamentos
Fl. 862
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

realizados sob a rubrica de 13° Salário, quando o correto seria a rubrica INSS
(ocorrido na competência 07/2006), e portanto da contribuição devida à
previdência social. Lançamentos incorretos realizados em duplicidade nas
competências 10 e 12/2006 de pagamentos a décimo terceiro salários; erros
induzidos por pagamentos de folhas complementares devido a incorreções na
parametrização do programa da folha de pagamento utilizado; lançamentos
indevidos de férias indenizadas em contas de Salários e Ordenados (exemplos do
ocorrido nas competências 092007, 052008 e 042009 entre outros).
Vários valores lançados a crédito não puderam ter sua origem identificada por
estar o histórico do lançamento incompleto ou equivocado (em 12/2008 os
valores referentes ao desconto do adiantamento de décimo terceiro foram
registrados como falta), tendo diferenças que simplesmente não puderam ser
esclarecidas. Nas competências 11/2006, 01/2007, 08/2007 e 08/2008, as
diferenças apuradas não foram totalmente justificadas.(ver esclarecimentos
prestados em anexo)
Valores significativos das diferenças apuradas no período de 02/2007 a 07/2007,
segundo esclarecimentos prestados pelo contribuinte, foram originadas por
fraude cometida por funcionário da empresa, que por ter acesso à folha de
pagamento, criou diversos “funcionários fantasmas” (utilizando-se de
documentos de empregados que haviam sido demitidos) para lesar a empresa.
Cópia de processo de Ação Cautelar Inominada – Autos n° 2007.0005.3804-1,
impetrado em desfavor do Sr. Jamson dos Anjos Menezes, foram anexados à
justificativa para comprovar o alegado. Os valores de remuneração
contabilizados no período, encontram-se muito a maior do que o declarado em
GFIP. Pelos esclarecimentos prestados, corroborados por documentos
comprobatórios tais como rescisões complementares relacionadas aos dados dos
trabalhadores que serviram de instrumento à fraude, verifica-se que a empresa
manteve os valores objeto de fraude, lançados indevidamente em sua
contabilidade como remuneração efetivamente paga. (ver os esclarecimentos
expressos pela empresa e os respectivos documentos anexos)
(...)
De todo o exposto, conclui-se que não se encontram devidamente escriturados
todos os segurados empregados envolvidos na execução das obras de construção
civil, de responsabilidade das empresas consorciadas, que de acordo com a Lei no
8.212/91, representam a base de cálculo das contribuições previdenciárias,
motivo pelo qual, esta fiscalização desconsiderou a escrituração contábil
apresentada pelo Consórcio Rio Palmeiras e aferiu o débito nos moldes previstos
no art. 381, § 1°, da IN/RFB no 971, de 13/11/2009.
O débito constante no presente AI foi apurado por meio de aferição indireta do
valor do salário de contribuição necessário à execução da obra, como previsto
nos §§ 4o e 6o, do artigo 33, da Lei 8.212/91. O procedimento de aferição indireta
do salário de contribuição, devido em razão da execução de obra de construção
civil, encontra-se disciplinado no art. 234 do Decreto 3.048 de 06/05/1999 e
Instrução Normativa /SRP 03, de 14/07/2005, com as alterações introduzidas
pelas Instruções Normativas MPS/SRP no 24, de 29 de abril de 2007, Instrução
Normativa MF/RFB no 774, de 29 de agosto de 2007, Instrução Normativa RFB
no 910, de 29 de janeiro de 2009, e Instrução Normativa RFB n° 971, de 13 de
novembro de 2009.
A escolha do indicador mais apropriado para a avaliação do custo da construção
civil e a regulamentação da sua utilização para fins da apuração da remuneração
da mão-de-obra, por aferição indireta, competem exclusivamente à RFB, por
atribuição que lhe é dada pelos § § 4o e 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de 1991,
com as alterações decorrentes da Lei no 11.098, de 2005.
Fl. 863
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

Dado a impossibilidade de apurar o total da receita auferida com a emissão das
notas fiscais faturas pelas empresas consorciadas pela prestação do serviço, em
função dos fatos a seguir expostos:
1- As Notas Fiscais/Fatura de prestação de serviço emitidas pelas empresas
consorciadas, representaram um valor ínfimo do que encontrava-se previamente
acordado em cláusula contratual para execução do empreendimento. (cópias dos
contratos em anexo)
2- As obras encerraram suas atividades entre 05/2009 a 12/2009, e entretanto, as
últimas faturas emitidas tanto pela TOCTAO quanto pela consorciada GMS,
pelos seus serviços prestados datam de 23/10/2008. (ver cópias dos documentos
anexos)
3- A fiscalização verificou na contabilidade do Consorcio Rio Palmeiras, contas
do ATIVO de créditos por adiantamentos a clientes para as obras, com saldos
devedores, referentes a valores a serem reembolsados e/ou faturados que
encontravam–se pendentes de acertos até o encerramento desta auditoria fiscal.
(ver relatório extraído do Livro Razão da conta citada em anexo). Para a OBRA
402 PCH RIACHO PRETO, CONTA 1.1.03.05.01.001 – Riacho Preto
Energética S A, constava o saldo em 12/2008 no valor de R$ 2.215.799,70,
devedor.
Diante do exposto, não restou alternativa à fiscalização em adotar, para a correta
apuração da mão de obra necessária para a construção de uma Pequena Central
Hidrelétrica como base para apuração do valor devido, o valor total constante do
contrato de empreitada, aplicando-se para cálculo do débito o percentual previsto
em norma de 14%, aplicado para os demais serviços realizados com a utilização
de equipamentos, exceto manuais, desde que inerentes à prestação dos serviços
de construção civil (art. 455 da IN/RFB 971/2009).
O contribuinte foi intimado através do Termo de Intimação Fiscal –TIF n°
008/2010, emitido ao CRP, a prestar esclarecimentos quanto aos valores
efetivamente faturados, e apresentados à auditoria fiscal, e os valores
especificados no contrato de construção das PCH’s. Na justificativa apresentada,
as empresas consorciadas alegaram que, por serem empresas de engenharia e
construção civil, não possuíam capacidade técnica para a fabricação e montagem
dos equipamentos elétricos e mecânicos necessários para o funcionamento de
qualquer usina hidrelétrica, e que, visando atender essa necessidade de
especialidade, foi constituído três consórcios fornecedores de equipamentos
elétricos e mecânicos por empresas especializadas neste ramo, denominadas
CONSORCIO FORNECEDOR para cada obra pertencente ao empreendimento
do consórcio. (contratos realizados com os Consórcios Fornecedores em anexo)
Verifica-se portanto que, mesmo as empresas consorciadas terem afirmado serem
aptas à execução da obra de três pequenas centrais hidrelétricas – PCH’s, e desta
forma terem se associado, conjugando esforços com a criação de um Consórcio
Construtor (Consórcio Rio Palmeiras), houve ainda a contratação/terceirização
de um segundo consórcio de empresas para o fornecimento de equipamentos
previstos originalmente no Contrato de Implantação das PCH’s. Tais contratos
contudo, foram celebrados diretamente com o Consórcio Rio Palmeiras, mas
tendo faturado diretamente com as empresas empreendedoras (Energéticas Lagoa
Grande, Riacho Preto e Boa Sorte), responsáveis legais perante a ANEEL para a
efetiva implementação das aludidas usinas.
Desta forma, uma vez que a contratação ocorreu com a contratada, ou seja, com
o Consórcio Rio Palmeiras, o que configura de fato uma subempreitada, a
existência de faturamentos diretos realizados com a contratante, por si só não
descaracterizam a empreitada global, mas por outro lado justificam a aferição
Fl. 864
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

através do valor total contratado, em virtude da impossibilidade de se obter todos
os faturamentos realizados para as obras, apenas pela análise da contabilidade do
consórcio e/ou da contabilidade das empresas consorciadas, responsáveis pela
execução das mesmas. Por outro lado, também temos que as empresas
contratantes e donas das obras encontram-se solidariamente responsáveis com o
débito apurado.
Para apuração do valor da base de cálculo da contribuição previdenciária devida,
foi considerado o valor total acordado em contrato de R$ 37.594.900,00 (trinta e
sete milhões, quinhentos e noventa e quatro mil, e novecentos reais), que
aplicando-se o percentual de 14%, resultou no valor apurado como Aferição da
Remuneração da Mão de Obra Total de R$ 5.263.286,00.
Para a definição do Salário de Contribuição foram considerados ainda os valores
verificados pela fiscalização na documentação arquivada na empresa, tais como
Notas Fiscais de aquisição de materiais e de serviços de construção, Notas
Fiscais de Serviço, GFIP, GPS, projetos arquitetônicos e Declaração e
Informação sobre Obra – DISO, que é de preenchimento e responsabilidade do
próprio contribuinte, onde foram pesquisados os dados necessários para o correto
enquadramento das obras.
É importante ressaltar que, no cálculo realizado e considerado para levantamento
do débito, foram abatidos os recolhimentos efetuados pelo contribuinte através
de Guia da Previdência Social – GPS, sendo apropriados no cálculo os valores
recolhidos referente a pagamentos realizados com remunerações dos
trabalhadores envolvidos diretamente na execução das obras de construção civil,
e declarados em GFIP para cada matrícula CEI, considerando o valor de
remuneração paga à mão de obra própria e a empregada com a contratação de
sub-empreiteiras para realização dos diversos serviços inerentes a sua obra de
construção civil, e ainda o percentual de 5% das NFS de Concreto Usinado
aplicados nas obras, sendo constituído o crédito relativo às respectivas diferenças
a recolher, conforme demonstrado nas planilhas anexadas ao processo.
As notas fiscais/faturas de concreto usinado utilizadas nas obras e consideradas
na apuração do crédito da contribuição previdenciária devida, não se encontram
contabilizadas nas contas de custo com as obras do grupo 5 da contabilidade,
Conta 5.2.01.01.02 – Material Aplicado, em razão destas terem sido faturadas
diretamente em nome do dono da obra. Esta operação financeira foi
contabilizada pelo Consorcio Rio Palmeiras em contas do ativo realizável para
futuro acerto com o dono da obra através de reembolsos e/ou adiantamentos
realizados. As cópias digitalizadas das notas fiscais de aquisição de concreto
apresentadas à auditoria fiscal encontram-se anexas ao processo e foram
planilhadas considerando-se o percentual para aproveitamento da mão de obra
referente.
Ressalte-se que várias aquisições de matérias aplicados na obra bem como
acertos na contratação de serviços terceirizados, foram faturados diretamente em
nome do dono da obra, sendo lançados na contabilidade do consórcio, como
adiantamentos realizados a clientes para futuro reembolso, ficando desta forma
prejudicada a apuração do custo total das obras através da análise do grupo de
contas transitórias já especificadas e indicadas pela própria empresa em seu
plano de contas, para composição do centro de custo das mesmas.
Quanto aos recolhimentos correspondentes às remunerações dos empregados
terceirizados, na contratação de empresas sub-empreiteiras, para que tais valores
possam ser plenamente aceitos, a terceirização da mão de obra deve ser
acompanhada do cumprimento de duas obrigações tributárias por parte da
empresa contratante: 1) a retenção do percentual de 11% incidente sobre o valor
bruto da nota fiscal, fatura ou recibo emitido pela prestadora dos serviços e
Fl. 865
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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devidamente recolhida pela contratante; e 2) a cópia da Guia de Recolhimento do
FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP relativa aos empregados
cedidos pela empresa prestadora dos serviços, na forma exigida no art. 355,
inciso I da IN/RFB 971/2009 abaixo transcrito, ou seja, devendo as GFIP’s a
serem apresentadas específicas para obra a qual foi prestado o serviço.
(...)
Em atenção a norma citada, foram considerados no cálculo realizado, apenas as
remunerações declaradas nas GFIP’s com relação inequívoca às obras matrículas
CEI 50.037.46641/70 – Obra 402 PCH Riacho Preto; matrícula CEI
50.037.46788/77 – Obra 403 PCH Lagoa Grande; e matrícula CEI
50.037.46717/77 – Obra 404 PCH Boa Sorte, devidamente comprovada sua
situação de regularidade através de consultas realizadas aos sistemas
informatizados da RFB, com a devida observância do recolhimento da retenção
correspondente sofrida em fatura de prestação de serviço, conforme
demonstrativo de Remuneração contida em GFIP, com a identificação dos
prestadores de serviço considerados através do CNPJ da sub-empreiteira, no
demonstrativo abaixo.
(...)
Cumpre ressaltar que, em consulta realizada nos sistemas informatizados, nas
GFIP’s dos prestadores de serviço, constatou-se diversas situações de existência
de escrituração de despesas com pagamento de faturas de prestação de serviço na
obra, sem a correspondente declaração de mão de obra empregada, em GFIP da
empresa empreiteira contratada para realização daquele serviço. Ficando claro
que houve faturamento por parte de empresas empreiteiras sem a devida
declaração de trabalhadores em GFIP, necessários para execução dos serviços
que comprova ter executado.
(...)
DEBCAD 37.322.361-7
O objeto do presente levantamento são as contribuições previdenciárias
correspondentes à parte patronal e ao financiamento dos benefícios concedidos
em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes dos riscos
ambientais do trabalho - GILRAT, destinadas à Seguridade Social (incisos I, II e
III do artigo 22 da Lei 8.212/91), incidentes sobre a base de cálculo apurada por
aferição indireta do valor da mão-de-obra necessária na execução das obras de
construção civil identificadas.
(...)
DEBCAD 37.324.944-6
O objeto do presente levantamento são as contribuições previdenciárias devidas
pelo segurado empregado, contribuição devida ao Instituto Nacional do Seguro
Social – INSS, (art. 20, Lei 8.212/91) incidentes sobre a base de cálculo apurada
por aferição indireta do valor da mão-de-obra necessária na execução das obras
de construção civil identificadas.
DEBCAD 37.322.364-1
O objeto do presente levantamento são as contribuições sociais destinadas aos
terceiros: Salário Educação 2,5%; INCRA 0,2%; SENAI 1%; SESI 1,5% e
SEBRAE 0,6%, perfazendo um total de 5,8%, incidentes sobre a base de cálculo
apurada por aferição indireta do valor da mão-de-obra necessária na execução
Fl. 866
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

das obras de construção civil identificadas, de acordo com o código de Fundo da
Previdência e Assistência Social – FPAS 507 vigente à época de ocorrência do
fato gerador.
Como se constata, o lançamento não decorreu de presunção, mas da
análise pormenorizada dos documentos e elementos fáticos, indicativos
da prática infratora tributária descrita na autuação.
O Recorrente discorda da desconsideração da contabilidade pela
Autoridade Fiscal, e insurge-se contra a aferição lastreada em contrato,
ressaltando que o normativo prevê aferição com base em notas
fiscais/faturas /recibos, e que recolhera no período correto a tributação
devida. Assinala que a aferição indireta não é cabível, especialmente
quando a contabilidade reflete a realidade dos fatos praticados pelo
Recorrente. Ressalta não ser possível a aferição indireta na inexistência
de convicção de aferição direta, a partir de folha de pagamento, GFIP e
escrituração contábil.
Examinando o R. Acórdão Recorrido, verifica-se que a Autoridade
Julgadora de 1a Instância bem considerou que:
Da Desconsideração da Contabilidade
5.12. Pelo fato de ter o consórcio realizado as operações que cabiam às empresas
integrantes e registrado em sua contabilidade o que deveria estar na escrita
daquelas, o mesmo foi auditado. Analisando os registros contábeis do consórcio,
várias irregularidades foram constatadas.
5.13. Os custos das obras objetos do empreendimento, foram lançados em contas
analíticas, vinculadas às seguintes contas sintéticas:
5.2.01.01.01 - Mão de Obra e Encargos;
5.2.01.01.02 - Materiais;
5.2.01.01.03 - Serviços Contratados;
5.2.01.01.04 - Operações c/ Equipamentos;
5.2.01.01.05 - Despesas Gerais Diretas e
5.2.01.01.06 - Despesas Alojamento,
5.14. Estas contas pertencem ao grupo 5 - Transitórios, 5.2 - Custo de Obras por
Empreitada. Tais contas foram utilizadas para lançamento das três obras
pertencentes ao empreendimento do Consórcio Rio Palmeiras, identificadas
através de códigos para diferenciar o centro de custo de cada uma delas, ou seja,
a contabilidade apresentada não escritura as despesas de cada obra em centros de
custo distintos, através de contas individualizadas para isso, sendo utilizada
apenas uma conta para escrituração contábil, no registro das movimentações
financeiras de todas as suas obras.
5.15. Também os valores lançados a título de remuneração para as obras são
divergentes daqueles consignados em GFIP, sendo o consórcio intimado a
esclarecer tal fato. Foram mencionados erros contábeis, centralização de
recolhimentos/GFIP numa única obra, classificação incorreta de rubricas,
Fl. 867
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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histórico de lançamento incompleto, fraude cometida por “funcionário” da
empresa, etc.
5.16. Diante de todos os fatos narrados, correta a aplicação da desconsideração
da contabilidade, por parte do Fisco, na forma do Art. 33, § 6o, da Lei 8.212/91 e
aplicação do Arbitramento.
Da Aferição Indireta - Arbitramento
5.17. O Art. 148 do Código Tributário Nacional e o Art. 33 da Lei 8.212/91
assim preconizam:
(...)
5.18. Diante de todos os fatos narrados nos itens 5.12 a 5.26 e também pelo fato
de as notas fiscais/faturas emitidas pelas empresas consorciadas representarem
um valor muito menor do que o registro em contabilidade e do que o acordado
em contrato, correta a efetivação da aferição indireta.
Da Apuração da Remuneração da Mão de Obra
5.19. Deve-se destacar que alguns óbices impediram a utilização das notas
fiscais/faturas como critério base para a utilização da aferição indireta. Ressalte-
se que não foram contraditados pela defendente em sua peça de resistência.
Vejamos:
1- As Notas Fiscais/Fatura de prestação de serviço emitidas pelas empresas
consorciadas representaram um valor ínfimo do que encontrava-se previamente
acordado em cláusula contratual para execução do empreendimento. (cópias dos
contratos em anexo)
2- As obras encerraram suas atividades entre 05/2009 a 12/2009, e entretanto, as
últimas faturas emitidas tanto pela TOCTAO quanto pela consorciada GMS,
pelos seus serviços prestados, datam de 23/10/2008. (ver cópias dos documentos
anexos)
3- A fiscalização verificou na contabilidade do Consorcio Rio Palmeiras, contas
do ATIVO de créditos por adiantamentos a clientes para as obras, com saldos
devedores, referentes a valores a serem reembolsados e/ou faturados que se
encontravam pendentes de acertos até o encerramento desta auditoria fiscal. (ver
relatório extraído do Livro Razão da conta citada em anexo). Para a OBRA 403
PCH LAGOA GRANDE, CONTA 1.1.03.05.01.002 - Lagoa Grande Energética
S A, constava o saldo em 12/2009 no valor de R$ 5.724.957,19, devedor.
5.20. Deve-se destacar que a Lei 8.212/91 e o Regulamento da Previdência
Social - Decreto 3.048/99 em momento algum obrigam a apuração através da
proporcionalidade da área construída e o padrão estabelecido para a obra.
Vejamos as redações:
Lei 8.212/91
Art. 33. (...)
§ 4o Na falta de prova regular e formalizada pelo sujeito passivo, o montante
dos salários pagos pela execução de obra de construção civil pode ser obtido
mediante cálculo da mão de obra empregada, proporcional à área construída,
de acordo com critérios estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do
Brasil, cabendo ao proprietário, dono da obra, condômino da unidade
imobiliária ou empresa corresponsável o ônus da prova em contrário.(Redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Fl. 868
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Fl. 16 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
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Regulamento da Previdência Social - Decreto 3.048/99
Art.234. Na falta de prova regular e formalizada, o montante dos salários pagos
pela execução de obra de construção civil pode ser obtido mediante cálculo da
mão-de-obra empregada, proporcional à área construída e ao padrão de
execução da obra, de acordo com critérios estabelecidos pelo Instituto Nacional
do Seguro Social, cabendo ao proprietário, dono da obra, incorporador,
condômino da unidade imobiliária ou empresa co-responsável o ônus da prova
em contrário. (Grifos nossos)
5.21. Observe-se que o verbo utilizado, no tempo adequado é “pode” e não
“deve”. Isto porque, no caso de apuração por vias reflexas, que não aquela que
prove contra ou a favor do contribuinte, no caso, o diário, não se pode
desconsiderar outros elementos de prova de forma antecipada. É justamente por
isto que a IN RFB 971/09 prevê o seguinte:
Art. 381.A base de cálculo para as contribuições sociais relativas à mão-de-obra
utilizada na execução de obra ou de serviços de construção civil será aferida
indiretamente, com fundamento nos §§ 3o, 4o e 6o do art. 33 da Lei no 8.212, de
1991, quando ocorrer uma das seguintes situações:
(...)
III - quando a contabilidade não espelhar a realidade econômico-financeira da
empresa por omissão de qualquer lançamento contábil ou por não registrar o
movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, do faturamento ou
do lucro;
(...)
V - quando os documentos ou informações de interesse da RFB forem
apresentados de forma deficiente.
§ 1o Nas situações previstas no caput, a base de cálculo aferida indiretamente
será obtida:
I - mediante a aplicação dos percentuais previstos nos arts. 336, 451 e 455,
sobre o valor da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços ou
sobre o valor total do contrato de empreitada ou de subempreitada;
II - pelo cálculo do valor da mão-de-obra empregada, correspondente ao padrão
de enquadramento da obra de responsabilidade da empresa e proporcional à
área construída;
III - por outra forma julgada apropriada, com base em contratos, informações
prestadas aos contratantes em licitação, publicações especializadas ou em
outros elementos vinculados à obra, quando não for possível a aplicação dos
procedimentos previstos nos incisos I e II.
(...)
§ 3o Na contratação de empreitada total a partir de fevereiro de 1999, não tendo
o contratante usado da faculdade da retenção prevista no art. 164, aplicar-se-á
a responsabilidade solidária, observado o disposto no art. 157, em relação às
contribuições incidentes sobre a base de cálculo apurada na forma deste artigo,
deduzidas as contribuições já recolhidas, se existirem.
§ 4o As formas de aferição previstas nos incisos I a III do § 1o somente são
aplicáveis às obras de construção civil.
Fl. 869
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Fl. 17 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

5.22. De se reparar que quando o inciso III, do §1o acima inicia sua redação com
“por outra forma julgada apropriada”, esvai-se qualquer dúvida de que os
requisitos são cumulativos.
5.23. Assim sendo, tendo em vista as irregularidades contábeis e falta de
correlação entre a emissão de notas fiscais e a execução da obra, na forma do
item 5.19 acima, foi correta a utilização do valor estabelecido em contrato, como
ponto de partida para se chegar ao valor da mão de obra, cuja implementação
deu-se com base no Art. 455, IV, da mesma Instrução Normativa.
Correta a fundamentação do R. Acórdão recorrido, acolhidos seus
fundamentos como razão de decidir.
De fato, os fundamentos acolhidos são suficientes para afastar a
afirmação de que em nenhum momento a autoridade fiscal apontou a
omissão ensejadora do lançamento e que “não pode a autoridade
homologadora do lançamento tributário lançar mão de simples erros ou
interpretações diversas daquelas expressas na ocorrência do fato
contábil, para desconsiderar a contabilidade e determinar forma indireta
de apuração da base tributável.(...) No relatório fiscal, (...), a senhora
auditora não comprova a impossibilidade e obter o montante dos
salários pagos para execução de cada obra fiscalizada (...)“
Considerando que a contabilidade não espelhou a realidade econômico-
financeira da empresa e ante a falta de correlação entre a emissão de
notas fiscais e a execução da obra, correta a utilização do valor
estabelecido em contrato, para se apurar o valor da mão de obra,
respeitados os normativos vigentes à época dos fatos.
A aferição indireta busca estimar o quadro contábil esperado a partir da
análise das atividades desenvolvidas pela empresa. Por ser medida
excepcional, somente pode ser adotada quando nenhum dado contábil ou
documental permitir a verificação das contribuições devidas, devendo
buscar o critério que mais se aproxime da realidade fática, exatamente
como relatado nos presentes autos.
Do Pedido de Perícia
Por fim, quanto ao pedido de perícia, não se vislumbra a necessidade de
conhecimentos técnicos especializados para a formação de convicção
acerca dos fatos.
Ressalta-se ademais, que o Recorrente não formula quesitos referentes
aos exames que pleiteia, nem indica profissional para a sua realização,
desatendendo os termos do inciso IV do art. 16 do Decreto no 70.235/72.
Ora, o Decreto 70.235 de 1972 dispõe em seu artigo 14 que a
impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento e, em
seu artigo 15, que a impugnação deve ser apresentada ao órgão
preparador no prazo de trinta dias a contar da data em que for feita a
intimação da exigência.
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Fl. 18 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

A respeito do pedido do Recorrente para a realização de perícia, ressalte-
se, nesse ponto, que o princípio do ônus da prova é inerente a todo
ordenamento jurídico, sendo que deve ser obedecido também na esfera
administrativa.
Assim,
incumbe
ao
Recorrente
apresentar
tempestivamente, ou seja, junto com a impugnação, as provas em direito
admitidas, precluindo o direito de fazê-lo em outra ocasião, ressalvada a
impossibilidade por motivo de força maior, quando se refira a fato ou
direito superveniente ou no caso de contrapor fatos ou razões
posteriormente trazidos aos autos, conforme disposições contidas no art.
16 do Decreto 70.235, de 1972, abaixo transcritas:
"Decreto 70.235/1972 Art. 16. A impugnação mencionará:
(...)
IV - as diligências, ou perícias que a impugnante pretenda sejam efetuadas,
expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos
referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o
endereço e a qualificação profissional do seu perito. (Redação dada pela Lei n°
8.748, de 1993)
(...)
§ 4° A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito
de a impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que: (Redação
dada pela Lei n° 9.532, de 1997)
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por
motivo de força maior; (Redação dada pela Lei n°9.532, de 1997)
b) refira-se a fato ou a direito superveniente^ Redação dada pela Lei n° 9.532, de
1997)
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. (
Redação dada pela Lei n° 9.532, de 1997)
§ 5° A juntada de documentos após a impugnação de\ferá ser requerida á
autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos,
a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.
(Redação dada pela Lei n°9.532, de 1997)
A deficiência da defesa na apresentação de provas, sob sua
responsabilidade, não implica a necessidade de realização de diligência
com o objetivo de produzir essas provas, eis que tanto a diligência quanto
a perícia destinam-se à formação da convicção do julgador, devendo
limitar-se ao aprofundamento de investigações sobre o conteúdo de
provas já incluídas no processo ou ao confronto de elementos de prova
também já incluídos nos autos, não podendo ser utilizada para suprir a
ausência de provas que já poderiam ter sido juntadas à impugnação.
No que diz respeito à perícia, prescreve o art. 18, do Decreto 70.235/72
que:
Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a
requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando
Fl. 871
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Fl. 19 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou
impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei
no 8.748, de 1993)
Da leitura do dispositivo, verifica-se que o deferimento de pedido de
perícia somente ocorrerá se comprovada a necessidade à formação de
convicção.
Nesse sentido, não basta que o sujeito passivo deseje a realização da
perícia.
O sujeito passivo deverá comprovar o caráter essencial da perícia para o
deslinde da questão pela autoridade administrativa, nos termos da
legislação aplicável.
Ocorre que o Recorrente não logrou demonstrar, minimamente, a
imprescindibilidade da perícia à compreensão dos fatos nem na
impugnação, nem agora em grau recursal.
Assim, indefere-se o pedido de perícia.
Pelo exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso, exceto da
alegação de ilegalidade da IN RFB 971/2009, e, na parte conhecida, por
negar provimento ao recurso.

Fl. 872
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Fl. 20 do Acórdão n.o 2202-010.185 - 2a Sejul/2a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10120.720721/2011-98

Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o, 2o e 3o do art. 47 do
Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer
parcialmente do recurso, exceto da alegação de ilegalidade da IN RFB 971/2009, e, na parte
conhecida, em negar provimento ao recurso.

(documento assinado digitalmente)
Sonia de Queiroz Accioly - Presidente Redator

Fl. 873
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