Tribunal: CARF
Processo: 16327.001324/2010-01
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: DOUGLAS KAKAZU KUSHIYAMA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-04-06
Data de publicação: 2023-05-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 28/02/2010
DECADÊNCIA. SÚMULA CARF N° 148.
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4°, do CTN.
REFLEXOS DAS DESONERAÇÕES DAS OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS.
Devem-se aplicar os reflexos das desonerações ocorridas nos autos em que se discutiu as obrigações principais.
MULTA DE OFÍCIO. AIOA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
É devida a imputação de penalidade por descumprimento de obrigação acessória de forma concomitante com a penalidade de ofício, já que são exigências que tutelam interesses diversos.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em lançamentos de ofício, referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa limitada a 20%, prevista no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16327.001324/2010-01
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-010.516 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
6 de abril de 2023
Recorrente
ITAU UNIBANCO S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 28/02/2010
DECADÊNCIA. SÚMULA CARF N° 148.
No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a
aferição da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que
se verifique pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta
tenha sido fulminada pela decadência com base no art. 150, § 4°, do CTN.
REFLEXOS DAS DESONERAÇÕES DAS OBRIGAÇÕES PRINCIPAIS.
Devem-se aplicar os reflexos das desonerações ocorridas nos autos em que se
discutiu as obrigações principais.
MULTA DE OFÍCIO. AIOA. RETROATIVIDADE BENIGNA.
É devida a imputação de penalidade por descumprimento de obrigação
acessória de forma concomitante com a penalidade de ofício, já que são
exigências que tutelam interesses diversos.
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por
descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP,
associadas e exigidas em lançamentos de ofício, referentes a fatos geradores
anteriores à vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei
n° 11.941, de 2009, a retroatividade benigna deve ser aferida mediante a
comparação entre a soma das penalidades pelo descumprimento das obrigações
principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos geradores, com a multa
limitada a 20%, prevista no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação
dada pela Lei no 11.941, de 2009.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento
parcial ao recurso voluntário para determinar a aplicação ao presente dos reflexos decorrentes
das desonerações levadas a termo nos processos em que se discutiram as obrigações principais e,
ainda, para determinar a aplicação da retroatividade benigna mediante a comparação da multa
lançada pela que seria devida com aplicação do art. 32-A da Lei 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16327.001324/2010-01
Fl. 506
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Marco
Aurelio de Oliveira Barbosa, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Carlos Alberto do Amaral
Azeredo (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto da decisão da Delegacia da Receita
Federal do Brasil de Julgamento de fls. 99/117, a qual julgou procedente o lançamento
decorrente do descumprimento de obrigações acessórias relacionados ao período de apuração:
01/03/2005 a 31/12/2006.
Peço vênia para transcrever o relatório produzido na decisão recorrida:
DA AUTUAÇÃO
1. Trata-se Auto de Infração lavrado por infringência ao artigo 32, inciso IV, da Lei
8.212/91 (DEBCAD no37.298.519-0), com redação dada pela Lei 9.528/97,
regulamentada pelo Decreto 3.048/99 e alterações posteriores, uma vez que, de acordo
com o Relatório Fiscal da Infração de fls. 15, o Autuado apresentou GFIP – Guia de
Recolhimento do Fundo de Garantia e Informação à Previdência Social, nas
competências 03/2005 a 12/2006, com dados não correspondentes aos fatos geradores
de todas as contribuições previdenciárias, deixando de declarar os seguintes os seguintes
valores:
- Benefícios indiretos (Alimentação e Utilização de Veículos).
- Pagamentos a Segurados Empregados:
1. Abono Único;
2. Participação nos Lucros ou Resultados;
3. Vale Transporte em Dinheiro;
4. Bônus de Permanência;
5. Bônus de Contratação.
1.1. As verbas relacionadas acima foram consideradas partes integrantes do salário de
contribuição pela fiscalização por infringirem as disposições contidas na Lei no
8.212/91 (artigo 28 e seu § 9).
1.2. Os valores que deixaram de ser declarados em GFIP foram obtidos através dos
resumos gerais das folhas de pagamento, dos balancetes contábeis, das Declarações de
Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e nas Declarações de Imposto de Renda da
Pessoa Jurídica - DIPJ.
1.3. As contribuições patronais incidentes sobre os fatos geradores acima mencionados
foram lançadas no Auto de Infração - AI no 37.298.521-1 (parte patronal), sendo parte
integrante os documentos comprobatórios dos valores apurados.
2. A multa aplicada na presente infração está prevista no artigo 32, § 5o da Lei no
8.212/91, combinado com o artigo 284, inciso II do Decreto 3.048/99, no valor total de
R$ 1.551.869,00 (um milhão, quinhentos e cinqüenta e um mil, oitocentos e sessenta e
nove reais), correspondente a 100% (cem por cento) do valor devido relativo à
contribuição apurada sobre os fatos geradores não declarados, limitada, por
Fl. 507
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

competência, aos valores previstos no §4o do art. 32 da Lei 8.212/91, com valor mínimo
atualizado pela Portaria MPS n.o 350/2009.
O cálculo da multa está detalhado no Relatório Fiscal da Aplicação da Multa de fls. 16 e
nos Anexos de fls. 17/20.
2.1. Por fim, esclareceu a Fiscalização que em respeito ao art. 106, inciso II, alínea "c"
do CTN, a multa calculada no presente processo, somada com a multa de mora,
iniciando com a aplicação de 24% no momento da autuação dos AIs da obrigação
principal (cálculo no anexo II deste AI), deve ser confrontada com a multa da Lei no
11.941/09 - 75% - (cálculo no anexo III deste AI), para aplicação da penalidade mais
benéfica ao contribuinte, pelo total mensal da autuação. Assim, Constatou que a
legislação da época dos fatos geradores deve ser aplicada por ser mais benéfica ao
contribuinte em todas as competências do período fiscalizado.
Da Impugnação
O contribuinte foi intimado e impugnou o auto de infração, e fazendo, em síntese,
através das alegações a seguir descritas.
DA IMPUGNAÇÃO
3. Inconformado com a autuação, da qual foi cientificada pessoalmente em 04/10/2010
(fls. 01), a empresa apresentou a impugnação tempestiva em 03/11/2010 (fls.80/84),
com documentos anexos às fls. 85/88 , na qual alega:
3.1. O presente auto de infração não merece prosperar pois, nos autos do AI n°
37.298.521-1, cujo deslinde vincula o presente auto de infração, demonstrou-se a
nulidade substancial da autuação, além da impossibilidade de as verbas ali autuadas
servirem de base para o salário contribuição. Assim, no presente auto resta apenas a
discussão do prazo decadencial.
I – Preliminar – Decadência Parcial
4. O Supremo Tribunal Federal já pacificou o entendimento sobre a natureza tributária
das contribuições sociais após o advento da Constituição de 1988, conforme se constata
do julgamento proferido por unanimidade pelo Pleno do Tribunal no RE n° 146733-9,
Relator Ministro Moreira Alves.
4.1. O Supremo Tribunal Federal já reconheceu a inconstitucionalidade do art. 45 da Lei
8212/91, pacificando a matéria ao editar a Súmula Vinculante n°8/2008.
4.2. Por outro lado, a jurisprudência do STJ que concluía pela aplicação do prazo de 10
anos (na leitura conjunta dos artigos 173, I e 150, § 40, ambos do CTN) já está
integralmente superada, conforme entendimento firmado pela Primeira Seção do
Superior Tribunal de Justiça (Direito Público), para quem o fisco tem o prazo de cinco
anos, contados do fato gerador, para homologar o pagamento, sob pena de não mais
poder fazê-lo (homologação tácita).
4.3. O prazo decadencial é de 5 anos, nos termos do artigo 150, § 4, do Código
tributário Nacional, independentemente do pagamento parcial da contribuição
previdenciária.
4.4. Há quem afirme que o prazo decadencial de 5 anos pode ter inicio na data do fato
gerador (quando estiver presente a antecipação do tributo, caso em que se estará diante
de tributo sujeito ao lançamento por homologação) ou no primeiro dia do exercício
seguinte, quando o sujeito passivo deixar de antecipar o tributo que lhe competia. Ainda
que essa divergência sobre a data do inicio da contagem do prazo decadencial prevaleça,
deve-se salientar que, no presente caso, não há dúvida quanto ao recolhimento
antecipado da contribuição previdenciária, já que a lmpugnante a recolheu em todas as
competências autuadas, mas sobre base de cálculo apurada a partir das verbas por ela
consideradas "salariais".
4.5. As contribuições sociais o Código Tributário Nacional, considerando que elas se
sujeitam ao lançamento por homologação e ainda que houve, no caso, a antecipação de
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

recolhimento da contribuição, o prazo decadencial aplicável é de 5 (cinco) anos
contados do fato gerador, nos termos do artigo 150, §4 do CTN.
4.6. Assim, conclui o Impugnante, que o lançamento em questão deve ser cancelado em
parte, tendo em vista que decaíram os supostos fatos geradores ocorridos até o mês de
setembro de 2005, inclusive, já que a ciência de sua lavratura ocorreu somente em 04 de
outubro de 2010, ou seja, há mais dc cinco anos contados do fato gerador (art. 150, § 4"
do CTN).
DO PEDIDO
5. Diante do exposto, requer o Impugnante seja reconhecida a decadência parcial dos
valores autuados.
5.1. Requer, outrossim, que o presente auto de infração seja julgado juntamente com o
auto de infração DEBCAD 37.298.521-1, pois as questões ali discutidas são prejudiciais
a presente autuação.
5.2. Protesta pela juntada dos meios de prova que se fizerem necessários.
DOS FATOS DO PROCESSO
6. Em 09/12/2010 o Impugnante protocolou o pedido de juntada dos seguintes
documentos: Cópia da Impugnação que suspende a exigibilidade do débito n°
37.298.519-0, que aguarda julgamento do CARF. Solicita, ainda, diante a entrega de
toda a documentação, requer a baixa do débito apontado no relatório.
6.1. Em 28/12/2010 os autos foram encaminhados pela DEINF à DRJ – I São Paulo. E
em 24/04/2014 à CEINJ – CEGEP/SUTRI – Ribeirão Preto encaminhou à SERET –
DRJ – SPO.
Da Decisão da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
Quando da apreciação do caso, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de
Julgamento julgou procedente a autuação, conforme ementa abaixo (e-fl. 99):
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/03/2005 a 31/12/2006
Ementa:
DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA
Em se tratando de crédito por descumprimento de obrigação acessória, o prazo
decadencial, de cinco anos, é regido pelo art. 173, I, do CTN.
AÇÃO
JUDICIAL.
RENÚNCIA
AO
CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO.
MATÉRIA DIFERENCIADA.
A propositura pelo sujeito passivo de ação judicial, por qualquer modalidade processual,
antes ou depois do lançamento, que tenha por objeto idêntico pedido sobre o qual trate o
processo administrativo, importa renúncia ao contencioso administrativo, conforme art.
126, § 3°, da Lei n ° 8.213/91, combinado com o art. 307 do RPS, aprovado pelo
Decreto 3.048/99. O julgamento administrativo limitar-se-á a matéria impugnada,
distinta da constante do processo judicial. O processo administrativo terá
prosseguimento regular em relação à matéria diferenciada.
PRODUÇÃO DE PROVAS. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTOS. DILIGENCIA
E PERÍCIA
A apresentação de provas (documentos), como também a realização de perícias e de
diligências, no contencioso administrativo, deve ser feita juntamente com a
impugnação, com observância das determinações previstas nos Decreto no 70.235/72 e
no 7.574/2011.
Para a realização de diligência/e ou perícia devem ser apreciados levando-se em
consideração a matéria de fato ou a razão de natureza técnica do assunto, cuja
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

comprovação não possa ser feita no corpo dos autos. Caso contrário, deve ser
indeferido, conforme o disposto no art.18 do Decreto no 70.235/72 c/c o art.35 do
Decreto no7.574/11.
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/03/2005 a 31/12/2006
AUTO DE INFRAÇÃO. DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.
(CFL 68)
Constitui infração a empresa deixar de informar mensalmente por meio da GFIP, os
dados cadastrais, todos os fatos geradores e as respectivas contribuições previdenciárias
e outras informações de interesse do INSS, descrita no artigo 32, inciso IV e § 5o,da Lei
8.212/91.
SALÁRIO INDIRETO FORNECIMENTO DE ALIMENTAÇÃO AOS DIRETORES
ALIMENTAÇÃO IN NATURA
Quando o próprio empregador fornece a alimentação aos seus empregados (in natura),
não sofre a incidência da contribuição previdenciária, por não constituir verba de
natureza salarial, conforme determina o Parecer PGFN/CRJ/No 2117/2011, que
viabilizou a edição do Ato Declaratório No 03/2011.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Do Recurso Voluntário
O Recorrente, devidamente intimado da decisão da DRJ, apresentou o recurso
voluntário de fls. 124/143, alegando em síntese: a) multa por descumprimento da obrigação
acessória e aplicação dos reflexos decorrentes das exclusões referentes ao processo n°
16327.001327/2010-36 em que se discute as obrigações principais; b) do cancelamento parcial
da multa – parcela exonerada da obrigação principal – reconhecimento da decadência; e c) não
incidência da contribuição previdenciária sobre os pagamentos de PLR a empregados, bônus de
contratação e bônus de permanência.
Este recurso compôs lote sorteado para este relator em Sessão Pública.
É o relatório do necessário.
Voto
Conselheiro Douglas Kakazu Kushiyama, Relator.
Do Recurso Voluntário
O presente Recurso Voluntário foi apresentado no prazo a que se refere o artigo
33 do Decreto n. 70.235/72 e por isso, dele conheço e passo a apreciá-lo.
Com relação à alegação de decadência, os presentes autos dizem respeito à
aplicação de multa por deixar a empresa de informar mensalmente por meio da GFIP, os dados
cadastrais, todos os fatos geradores e as respectivas contribuições previdenciárias e outras
informações de interesse do INSS (CFL 68), ou seja, o descumprimento de uma obrigação
acessória.
Para o caso, aplicável a Súmula CARF no 148:
Súmula CARF no 148
Aprovada pela 2a Turma da CSRF em 03/09/2019
Fl. 510
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

No caso de multa por descumprimento de obrigação acessória previdenciária, a aferição
da decadência tem sempre como base o art. 173, I, do CTN, ainda que se verifique
pagamento antecipado da obrigação principal correlata ou esta tenha sido fulminada
pela decadência com base no art. 150, § 4o, do CTN.
Por outro lado, a discussão referente à obrigação principal está sendo discutida
nos autos do PAF no 16327.001327/2010-36 em que havia discussão sobre:
- Benefícios indiretos (Alimentação e Utilização de Veículos a Diretores);
- Pagamentos a segurados empregados:
1) Abono único;
2) Vale transporte pago em dinheiro;
3) Participação nos lucros ou resultados;
4) Bônus de permanência; e
5) Bônus de contratação “hiring bônus”
Portanto, devem ser aplicados os reflexos decorrentes das desonerações ocorridas
nos autos que discutiram as obrigações principais (PAF no 16327.001327/2010-36), bem como
eventuais desonerações ocorridas em processos judiciais que tratem dos temas tratados.
RETROATIVIDADE BENIGNA – APLICAÇÃO DO ART. 32-A DA LEI
8.212/91
Em apertada síntese, os argumentos da defesa no presente tema pretendem
demonstrar que a multa de ofício a ser aplicada no presente caso seria somente a de 24%,
conforme disposto na alínea “a”, inciso II, do art. 35 da lei 8.212/91. Além disso, para a correta
aplicação da retroatividade benigna, em seu entendimento, a fiscalização jamais poderia ter
incluído a multa por obrigação acessória constante do parágrafo 5o do artigo 32 da Lei n°
8.212/91, no comparativo dos valores devidos a título de multa de ofício, pelo simples fato de
tratar-se de multa de natureza diversa.
Quanto à aplicação da retroatividade benigna para que se aplique à Recorrente o
disposto no art. 32-A, II da Lei no 8.212/91, com a redação que foi dada pela Lei no 11.941/2009,
seguimos o entendimento exarado pelo Ilustre Presidente desta 1a Turma Ordinária, Carlos
Alberto do Amaral Azeredo, que foi relator do Processo n° 16327.721425/2012-55, acórdão n°
2201-008.973, julgado nesta mesma data, 09 de agosto de 2021, em que concordo com suas
razões e me utilizo como razão de decidir:
(...)
No mais, é possível constatar que o cerne da questão se restringe à possibilidade de
aplicação cumulativa da multa de oficio com a penalidade pelo descumprimento de
obrigação acessória. Além disso, deve-se avaliar se a penalidade nova prevista no art.
32-A da Lei 8.212/911, tem a mesma natureza da penalidade exigida nos autos, com
vistas à sua aplicação retroativa por se apresentar mais benéfica ao contribuinte.

1 Art. 32-A. O contribuinte que deixar de apresentar a declaração de que trata o inciso IV do caput do art. 32 desta
Lei no prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou omissões será intimado a apresentá-la ou a prestar
esclarecimentos e sujeitar-se-á às seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de 10 (dez) informações incorretas ou omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidentes sobre o montante das contribuições informadas,
ainda que integralmente pagas, no caso de falta de entrega da declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20%
(vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo.
Fl. 511
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

De início cumpre trazer à balha quadro comparativo da legislação que rege a matéria,
com as alterações das Lei n° 9.528/1997, 9.876/99 e 11.941/09:
LEGISLAÇÃO ANTERIOR
LEGISLAÇÃO NOVA
Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV - informar mensalmente ao Instituto
Nacional
do
Seguro
Social-INSS,
por
intermédio de documento a ser definido em
regulamento, dados relacionados aos fatos
geradores de contribuição previdenciária e
outras informações de interesse do INSS. (...)
§ 4o A não apresentação do documento
previsto no inciso IV, independentemente do
recolhimento da contribuição, sujeitará o
infrator à pena administrativa correspondente a
multa variável equivalente a um multiplicador
sobre o valor mínimo previsto no art. 92, em
função do número de segurados, conforme
quadro abaixo:
§ 5o A apresentação do documento com dados
não
correspondentes
aos
fatos
geradores
sujeitará o infrator à pena administrativa
correspondente à multa de cem por cento do
valor devido relativo à contribuição não
declarada, limitada aos valores previstos no
parágrafo anterior.
(Redação dada pela Lei no 9.528, de 10.12.97).

Lei 8.212/91:
Art. 32. A empresa é também obrigada a: (...)
IV – declarar à Secretaria da Receita Federal
do Brasil e ao Conselho Curador do Fundo de
Garantia do Tempo de Serviço – FGTS, na
forma, prazo e condições estabelecidos por
esses órgãos, dados relacionados a fatos
geradores, base de cálculo e valores devidos
da
contribuição
previdenciária
e
outras
informações de interesse do INSS ou do
Conselho Curador do FGTS;
Art. 32-A. O contribuinte que deixar de
apresentar a declaração de que trata o inciso
IV do caput do art. 32 desta Lei no prazo
fixado ou que a apresentar com incorreções ou
omissões será intimado a apresentá-la ou a
prestar esclarecimentos e sujeitar-se-á às
seguintes multas:
I – de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo
de 10 (dez) informações incorretas ou
omitidas; e
II – de 2% (dois por cento) ao mês-calendário
ou fração, incidentes sobre o montante das
contribuições
informadas,
ainda
que
integralmente pagas, no caso de falta de
entrega da declaração ou entrega após o prazo,
limitada a 20% (vinte por cento), observado o
disposto no § 3o deste artigo.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 8.212/91:
Art. 35. Sobre as contribuições sociais em
atraso, arrecadadas pelo INSS, incidirá multa de
mora, que não poderá ser relevada, nos
seguintes termos:
(...)
II - para pagamento de créditos incluídos em
notificação fiscal de lançamento:
a) vinte e quatro por cento, em até quinze dias
do recebimento da notificação;;
b) trinta por cento, após o décimo quinto dia do
recebimento da notificação;;
c) quarenta por cento, após apresentação de
recurso desde que antecedido de defesa, sendo
ambos tempestivos, até quinze dias da ciência
da decisão do Conselho de Recursos da
Previdência Social – CRPS;
d) cinqüenta por cento, após o décimo quinto
dia da ciência da decisão do Conselho de
Recursos da Previdência Social - CRPS,
Lei 8.212/91:
Art. 35. Os débitos com a União decorrentes
das
contribuições
sociais
previstas
nas
alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11
desta Lei, das contribuições instituídas a título
de substituição e das contribuições devidas a
terceiros, assim entendidas outras entidades e
fundos, não pagos nos prazos previstos em
legislação, serão acrescidos de multa de mora
e juros de mora, nos termos do art. 61 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996. (...)
Art. 35-A. Nos casos de lançamento de ofício
relativos às contribuições referidas no art. 35
desta Lei, aplica-se o disposto no art. 44 da Lei
no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009).
Lei 9.430:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício,
serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a
totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento

Fl. 512
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

enquanto não inscrito em Dívida Ativa;;
III - para pagamento do crédito inscrito em
Dívida Ativa:
a) sessenta por cento, quando não tenha sido
objeto de parcelamento;;
b) setenta por cento, se houve parcelamento;
c) oitenta por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda
não tenha sido citado, se o crédito não foi
objeto de parcelamento;
d) cem por cento, após o ajuizamento da
execução fiscal, mesmo que o devedor ainda
não tenha sido citado, se o crédito foi objeto de
parcelamento.
(Redação dada pela Lei no 9.876, de
1999).
ou recolhimento, de falta de declaração e nos
de declaração inexata; (...)

Art. 61. Os débitos para com a União,
decorrentes
de
tributos
e
contribuições
administrados pela Secretaria da Receita
Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a
partir de 1o de janeiro de 1997, não pagos nos
prazos previstos na legislação específica, serão
acrescidos de multa de mora, calculada à taxa
de trinta e três centésimos por cento, por dia
de atraso.
§ 1o A multa de que trata este artigo será
calculada a partir do primeiro dia subseqüente
ao do vencimento do prazo previsto para o
pagamento do tributo ou da contribuição até o
dia em que ocorrer o seu pagamento.
§ 2o O percentual de multa a ser aplicado fica
limitado a vinte por cento.
§ 3o Sobre os débitos a que se refere este
artigo incidirão juros de mora calculados à
taxa a que se refere o § 3o do art. 5o, a partir do
primeiro dia do mês subsequente ao
vencimento do prazo até o mês anterior ao do
pagamento e de um por cento no mês de
pagamento.

Diante da inovação legislativa objeto da Lei 11.941/09, em particular em razão do que
dispõe o inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), que trata da retroatividade da
multa mais benéfica, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e a Receita Federal do
Brasil manifestaram seu entendimento sobre a adequada aplicação das normas acima
colacionadas, pontuando:
Portaria Conjunta PFGN;RFB no 14/2009
(...)
Art. 3o A análise da penalidade mais benéfica, a que se refere esta Portaria, será
realizada pela comparação entre a soma dos valores das multas aplicadas nos
lançamentos por descumprimento de obrigação principal, conforme o art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, em sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e de
obrigações acessórias, conforme §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, e da multa de ofício calculada na
forma do art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, acrescido pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 1o Caso as multas previstas nos §§ 4o e 5o do art. 32 da Lei no 8.212, de 1991, em sua
redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, tenham sido aplicadas
isoladamente, sem a imposição de penalidade pecuniária pelo descumprimento de
obrigação principal, deverão ser comparadas com as penalidades previstas no art. 32-A
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
§ 2o A comparação na forma do caput deverá ser efetuada em relação aos processos
conexos, devendo ser considerados, inclusive, os débitos pagos, os parcelados, os não-
impugnados, os inscritos em Dívida Ativa da União e os ajuizados após a publicação da
Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008.
Art. 4o O valor das multas aplicadas, na forma do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, em
sua redação anterior à dada pela Lei no 11.941, de 2009, sobre as contribuições devidas
a terceiros, assim entendidas outras entidades e fundos, deverá ser comparado com o
valor das multa de ofício previsto no art. 35-A daquela Lei, acrescido pela Lei no
Fl. 513
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

11.941, de 2009, e, caso resulte mais benéfico ao sujeito passivo, será reduzido àquele
patamar.
Art. 5o Na hipótese de ter havido lançamento de ofício relativo a contribuições
declaradas na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e
Informações à Previdência Social (GFIP), a multa aplicada limitar-se-á àquela prevista
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009.
Tais conclusões foram amplamente acolhidas no âmbito deste Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais, o qual, ainda, sedimentou seu entendimento no sentido de que,
embora a antiga redação dos artigos 32 e 35, da Lei no 8.212, de 1991, não contivesse a
expressão “lançamento de ofício”, o fato de as penalidades serem exigidas por meio de
Auto de Infração e NFLD não deixaria dúvidas acerca da natureza material de multas de
ofício de tais exações.
No caso de lançamento de ofício de contribuições previdenciárias, para os fatos
geradores contidos em sua vigência, entendo correta a imposição das duas penalidades
previstas na legislação anterior, já que tutelam interesses jurídicos distintos, uma
obrigação principal, de caráter meramente arrecadatório, e outro instrumental, acessório.
Naturalmente, em razão de alinhamento pessoal à tese majoritária desta Corte acerca da
natureza material de multas de ofício de tais exações, entendo, ainda, como correto o
entendimento de que, para fins de aplicação da retroatividade benigna, deve-se
comparar o somatório das multas anteriores com a nova multa de ofício inserida no art.
35-A da Lei 8.212/91.
Por outro lado, a exigência de ofício de contribuições devidas a Terceiros, em razão de
sua natureza, para os fatos geradores contidos em sua vigência, ocorre apenas com a
imputação da penalidade prevista na antiga redação do art. 35 da mesma Lei.
Naturalmente, nestes casos, para fins de aplicação retroativa da norma eventualmente
mais benéfica, caberia a comparação entre tal penalidades prevista anteriormente
anteriores com a nova multa de ofício inserida no art. 35-A da Lei 8.212/91.
Por fim, caso a exigência decorresse de aplicação de penalidade isolada por
descumprimento de obrigação acessória (GFIP com dados não correspondentes), sem
aplicação de penalidade pelo descumprimento de obrigação principal, a retroatividade
benigna seria aferida a partir da comparação do valor apurado com base na legislação
anterior e o que seria devido pela aplicação da nova norma contida no art. 32-A.
No caso específico de lançamentos associados por descumprimento de obrigação
principal e acessória a manifestação reiterada dos membros deste Conselho resultou na
edição da Súmula Carf no 119, cujo conteúdo transcrevo abaixo:
Súmula CARF no 119
No caso de multas por descumprimento de obrigação principal e por descumprimento de
obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP, associadas e exigidas em
lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à vigência da Medida
Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a retroatividade
benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades pelo
descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
Contudo, tal enunciado de súmula foi cancelado, por unanimidade, em particular a partir
de encaminhamento neste sentido da Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri,
em reunião da 2a Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais levada a termo no dia
06 de agosto de 2021, quando amparou a medida em manifestação da Procuradoria da
Fazenda Nacional sobre a tema, que o incluiu em Lista de Dispensa de Contestar e
Recorrer (Art.2o, V, VII e §§ 3o a 8o, da Portaria PGFN No 502/2016), o que se deu nos
seguintes termos:
A jurisprudência do STJ acolhe, de forma pacífica, a retroatividade benigna da regra do
art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, com a redação dada pela Lei no 11.941, de 2009, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, em relação aos lançamentos de
ofício. Nessas hipóteses, a Corte afasta a aplicação do art. 35-A da Lei no 8.212, de
Fl. 514
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

1991, que prevê a multa de 75% para os casos de lançamento de ofício das
contribuições previdenciárias, por considerá-la mais gravosa ao contribuinte. O art. 35-
A da Lei 8.212, de 1991, incide apenas em relação aos lançamentos de ofício (rectius:
fatos geradores) realizados após a vigência da referida Lei no 11.941, de 2009, sob pena
de afronta ao disposto no art. 144 do CTN.
Precedentes: AgInt no REsp 1341738/SC; REsp 1585929/SP, AgInt no AREsp
941.577/SP, AgInt no REsp 1234071/PR, AgRg no REsp 1319947/SC, EDcl no AgRg
no REsp 1275297/SC, REsp 1696975/SP, REsp 1648280/SP, AgRg no REsp
576.696/PR, AgRg no REsp 1216186/RS.
Referência: Nota
SEI
no
27/2019/CRJ/PGACET/PGFN-ME , Parecer SEI
No
11315/2020/ME
O referenciado Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes
considerações:
(...)
12.
Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas as suas
turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35 da Lei no 8.212,
de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o percentual máximo de
multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de lançamento de ofício.
13.
Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça, anteriormente à
inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia previsão de multa de ofício
no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa de mora), nem na redação primeva,
nem na decorrente da Lei no 11.941, de 2009 (fruto da conversão da Medida Provisória
no 449, de 2008).
Vale ressaltar que, nos termos da legislação que rege a matéria, a manifestação da
PFGN acima citada não vincula a análise levada a termo por este Relator. Contudo, a
despeito do entendimento pessoal deste Relator sobre o tema, estamos diante de um
julgamento em segunda instância administrativa de litígio fiscal instaurado entre o
contribuinte fiscalizado e a Fazenda Nacional, a qual já não mais demonstra interesse
em discutir a forma de aplicação da retroatividade benigna contida na extinta Súmula
119.
Assim, ainda que não vinculante, a observação de tal manifestação impõe-se como
medida de bom senso, já que não parece razoável a manutenção do entendimento então
vigente acerca da comparação das exações fiscais sem que haja, por parte do sujeito
ativo da relação tributária, a intenção de continuar impulsionando a lide até que se veja
integralmente extinto, por pagamento, eventual crédito tributário mantido. Ademais,
neste caso, a manutenção da exigência evidenciaria mácula ao Princípio da Isonomia, já
que restaria diferenciado o tratamento da mesma matéria entre o contribuinte que, como
o recorrente, já teria sido autuado, e aqueles que estão sendo autuados nos
procedimentos fiscais instaurados após a citada manifestação da PGFN.
Diante deste cenário, necessário que seja avaliado o alcance da tal manifestação para
fins de sua aplicação aos casos submetidos ao crivo desta Turma de julgamento.
Neste sentido, considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já se
manifestou pela dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de contrarrazões
e interposição de recursos, bem como recomenda a desistência dos já interpostos, para
os períodos de apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se discute (Lei no
11.941, de 2009), deve-se aplicar, para os casos ainda não definitivamente julgados, os
termos já delineados pela jurisprudência pacífica do STJ e, assim, apurar a
retroatividade benigna a partir da comparação do quantum devido à época da ocorrência
dos fatos geradores com o regramento contido no atual artigo 35 da lei .8.212/91, que
fixa o percentual máximo de multa moratória em 20%, mesmo em se tratando de
lançamentos de ofício. Devendo-se aplicar a penalidade que alude art. 35-A da Lei no
8.212, de 1991, que prevê a multa de, pelo menos, 75%, apenas aos fatos geradores
posteriores ao início de sua vigência.
Fl. 515
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

Por outro lado, deve-se destacar, ainda, que na vigência da legislação anterior, havia
previsão de duas penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo precedente, e
outra decorrente de descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art. 32,
inciso IV, §§ 4o e 5o, em razão da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados
não correspondentes aos fatos geradores, imposições que, a depender o caso concreto,
poderiam alcançar a alíquota de 100%, sendo certo que tal penalidade não foi objeto do
citado Parecer SEI 11315/2020.
Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a
exigir para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista para
os tributos fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP 449
inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal qual
já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento
de ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na redação
anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste Conselho
Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência
Por outro lado, não sendo aplicável aos períodos anteriores à vigência da lei 11.941/09 o
preceito contido no art. 35-A, a multa pelo descumprimento da obrigação acessória
relativo à apresentação da GFIP com dados não correspondentes (declaração inexata), já
não pode ser considerada incluída na nova penalidade de ofício, do que emerge a
necessidade de seu tratamento de forma autônoma.
Assim, considerando a mesma regra que impõe a aplicação a fatos pretéritos da lei que
comina penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da prática da
infração, conforme art. alínea “c”, inciso II do art. 106 da Lei 5.172/66 (CTN), e de
rigor que haja comparação entre a multa pelo descumprimento de obrigação acessória
amparada nos §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, com a nova penalidade
por apresentação de declaração inexata, a saber, o art. 32-A da mesma Lei.
Assim, temos as seguintes situações:
- os valores lançados, de ofício, a título de multa de mora, sob amparo da antiga redação
do art. 35 da lei 8.212/91, incidentes sobre contribuições previdenciárias declaradas ou
não em GFIP e, ainda, aquela incidente sobre valores devidos a outras entidades e
fundos (terceiros), para fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser
comparados com o que seria devido pela nova redação dada ao mesmo art. 35 pela Lei
11.941/09;
- os valores lançados, de forma isolada ou não, a título da multa por descumprimento de
obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para
fins de aplicação da norma mais benéfica, deverão ser comparados com o que seria
devido pelo que dispõe o art. o art. 32-A da mesma Lei;
Portanto, no caso em apreço, impõe-se afastar a aplicação do art. 35-A da Lei no
8.212/91, devendo ser aplicada a retroatividade benigna a partir da comparação, de
forma segregada, entre as multas de mora previstas na antiga e na nova redação do art.
35 da lei 8.212/91. Já em relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a
que alude os §§ 4o e 5o, inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da
norma mais benéfica, esta deverá ser comparada com o que seria devida a partir do art.
art. 32-A da mesma Lei 8.212/91.
Conclusão:
Assim, tendo em vista tudo que consta nos autos, bem assim na descrição e
fundamentos legais que integram o presente, voto por acolher a preliminar arguida para
reconhecer extintos pela decadência todos os valores lançados até a competência
11/2007. No mérito, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário para
determinar a aplicação da retroatividade benigna mediante a comparação entre as multas
de mora previstas na antiga e na nova redação do art. 35 da lei 8.212/91 e, ainda, em
relação à multa por descumprimento de obrigação acessória a que alude os §§ 4o e 5o,
Fl. 516
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2201-010.516 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16327.001324/2010-01

inciso IV, do art. 32 da Lei 8.212/91, para fins de aplicação da norma mais benéfica,
esta deverá ser comparada com a que seria devida a partir do art. 32-A da mesma Lei
8.212/91.
Sendo assim, deve ser acolhido este pleito da recorrente.
Conclusão
Diante do exposto, conheço do recurso voluntário e dou-lhe parcial provimento
para determinar a aplicação ao presente dos reflexos decorrentes das eventuais desonerações
levadas a termo nos processos em que se discutiram as obrigações principais e, ainda, para
determinar a aplicação da retroatividade benigna mediante a comparação da multa lançada pela
que seria devida com aplicação do art. 32-A da Lei 8.212/91.
(documento assinado digitalmente)
Douglas Kakazu Kushiyama

Fl. 517
DF CARF MF
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