Tribunal: CARF
Processo: 10730.720153/2008-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Data de julgamento: 2023-09-28

Ementa:
CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2002 a 31/08/2002
PAGAMENTO A MAIOR. VARIAÇÃO CAMBIAL NÃO VINCULADO À EXPORTAÇÃO. OPÇÃO DO CONTRIBUINTE PELO REGIME DE COMPETÊNCIA.
Tratando-se a COFINS de contribuição sujeita ao regime de apuração mensal, para a determinação de sua base de cálculo será considerado o faturamento do mês em análise, não se podendo efetuar exclusões e ajustes decorrentes de variações cambiais negativas e/ou positivas. Não há essa previsão na legislação.

Inteiro teor:
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
S3-C3T2
Processo no
10730.720153/2008-41
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-013.768 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2023
Recorrente
AMPLA ENERGIA E SERVICOS S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2002 a 31/08/2002
PAGAMENTO A MAIOR. VARIAÇÃO CAMBIAL NÃO VINCULADO À
EXPORTAÇÃO. OPÇÃO DO CONTRIBUINTE PELO REGIME DE
COMPETÊNCIA.
Tratando-se a COFINS de contribuição sujeita ao regime de apuração mensal,
para a determinação de sua base de cálculo será considerado o faturamento do
mês em análise, não se podendo efetuar exclusões e ajustes decorrentes de
variações cambiais negativas e/ou positivas. Não há essa previsão na
legislação.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento
ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Mariel Orsi Gameiro (Relatora) e José Renato
Pereira de Deus, que votaram por dar provimento ao pleito relativo aos créditos decorrentes das
deduções de variação cambial. Não votaram os Conselheiros Aniello Miranda Aufiero Júnior e
Celso José Ferreira de Oliveira, pois já haviam sido computados os votos dos Conselheiros
Wagner Mota Momesso de Oliveira e João José Schini Norbiato. Designada a Conselheira
Denise Madalena Green para redigir o voto vencedor.
(documento assinado digitalmente)
Flavio Jose Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green - Redatora designada
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato
Pereira de Deus, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Denise Madalena Green, João José Schini
Norbiato, Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).
Fl. 322
DF CARF MF
Original
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
Relatório
Por bem descrever o direito e fatos discutidos no presente processo
administrativo, adoto relatório oriundo da decisão de primeira instância:
Trata o presente processo de pedidos de restituição/declarações de compensação PER/
DCOMP, de crédito referente a valor que teria sido recolhido a maior ou indevidamente
a título de COFINS, atinente ao período de apuração 08/2002, com débitos relativos a
Cofins e ao PIS.
A DRF/Niterói exarou o Despacho Decisório de fl. 77/78, com base no Parecer SEORT
no 1812/08 em fls. 73/76, reconhecendo parcialmente o direito creditório no valor de R$
411.677,38 e, em decorrência, homologar parcialmente as compensações declaradas. No
Parecer SEORT consta consignado que:
a) o contribuinte foi intimado a justificar as deduções da base de cálculo da COFINS
nos valores correspondentes a “encargo emergencial”, “receita financeira”, “RGR” e
“CCC”, relacionados na planilha apresentada. Juntou resposta às fls. 27/28;
b) foram indevidas, por falta de previsão legal, as deduções a título de despesa de
variação cambial, a parcela de Reserva Global de Reversão – RGR e Conta de Consumo
deCombustíveis – CCC;
c) foi indevida a dedução do Encargo Emergencial no período de 08/2002, haja vista
que os valores supostamente recolhidos a maior, relativos a 03/2002 e 07/2002
deveriam ter sido objeto de Pedido de Restituição ou Compensação com a Cofins de
08/2002;
d) Em função do exposto e com base na planilha apresentada pelo contribuinte, foi
apurada a COFINS devida de R$ 4.731.293,29 e um crédito no valor originário de R$
411.677,38.
Cientificada em 24/11/2008 (fl. 80/81), a Interessada apresentou, em 24/12/2008, a
manifestação de inconformidade de fls. 82/113, na qual alega, em síntese, que
a) com relação à dedução da RGR e CCC, a Requerente não se insurgirá contra os
argumentos expostos no despacho decisório, pelo que ficam mantidos integralmente, os
quais já foram recolhidos aos cofres públicos;
b) nos meses de março a julho de 2002, a Requerente apurou uma base de cálculo da
COFINS incidente sobre os "encargos emergenciais" no valor de R$ 16.140.787,29;
c) inicialmente, essa receita decorrente dos "encargos emergenciais", foi adicionada às
demais receitas auferidas pela Requerente no período de março a julho de 2002, gerando
uma base de cálculo global da COFINS (com a totalidade das receitas auferidas), sendo,
portanto, efetivamente oferecida à tributação;
d) num momento posterior, em atendimento à determinação da CBEE, a Requerente
submeteu novamente a receita de R$ 16.140.787,29, apurada no período de março a
julho de 2002, à tributação pela COFINS, efetuando um segundo recolhimento da
exação, porém, desta vez, mediante DARF especifico vinculado as receitas decorrentes
dos "encargos emergenciais";
e) à evidência, houve um duplo recolhimento da COFINS sobre a base no valor de R$
16.140.787,29 (receitas dos "encargos emergenciais"), o que configura um pagamento a
maior do tributo;
f) após apuração e recolhimento da COFINS devida no mês de agosto de 2002, a
Requerente, amparada pelo art. 66, da Lei n° 8.383/91, combinado com o art. 165, do
CTN, efetuou o ajuste mediante a dedução de sua base de cálculo da parcela de R$
16.140.787,29 (receitas dos "encargos emergenciais"), a qual foi tributada em
duplicidade pela COFINS;
Fl. 323
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
g) em razão disso, foi gerado crédito de COFINS passível de restituição no mês de
agosto de 2002, cujo valor é exatamente o montante recolhido em duplicidade de
COFINS nos meses de março a julho de 2002;
h) a desconsideração do ajuste da base de cálculo no mês de agosto de 2002 para fins de
restituição do valor pago a maior ocorreu por mero formalismo exacerbado, sendo certo
que não se pode desconsiderar créditos legítimos e válidos apenas por não ter o
contribuinte adotado estritamente os procedimentos instrumentais que se faziam
necessários;
i) a matéria já foi apreciada pelo Conselho de Contribuintes, oportunidade em que
restou assentado o entendimento de que a simples ausência de PER/DCOMP não tem o
condão de obstar o aproveitamento do crédito pelo contribuinte;
j) no caso, a dedução implantada foi regularmente informada na escrituração contábil da
Requerente, bem como o pagamento a maior também foi reportado nas DCTF's
apresentadas;
k) as deduções decorrentes de variações cambiais são plenamente válidas e legitimas,
amparadas não só na legislação fiscal, como também nas normas contábeis vigentes;
l) com a edição do art. 30, da MP 2.15835/01, a partir de 01.01.2000 as variações
monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa
de câmbio, passaram a ser consideradas para efeito de determinação da base de cálculo
do IRPJ, da CSLL, do PIS e da COFINS, quando da liquidação da operação;
m) na hipótese de opção pelo regime de competência, o registro da variação cambial,
individualizadamente por cada contrato, comporta compensação entre ganhos e perdas
ocorridos entre o inicio da operação até a data de sua liquidação, pois, ao contrário, o
que se estará tributando serão ganhos fictícios, ou seja, uma não receita, já que não há
fato econômico que sustente o pagamento do tributo;
n) a compensação/dedução utilizada pela Requerente é da própria essência da operação,
eis que decorre da pura e simples aplicação do artigo 3°, § 2°, II da Lei n°. 9.718/98, art.
30, da MP 2.15835/01, e, art. 165, do CTN;
o) neste sentido tem entendido o Conselho de Contribuintes;
p) ainda que se entenda que as deduções seriam indevidas, há que se concluir que a
conduta adotada pela Requerente não trouxe qualquer prejuízo ao fisco, pois as
variações cambiais constituem receitas financeiras, as quais não estavam sujeitas à
incidência da COFINS sob a égide da Lei n°. 9.718/98, pois em 15.08.2006, o Pleno do
STF declarou a inconstitucionalidade do § 1o, do art. 3° da Lei n°. 9.718/98;
q) em harmonia com a declaração de inconstitucionalidade do Eg. STF, também tem se
manifestado o Conselho de Contribuintes;
r) ainda que tal decisão tenha sido proferida em sede de recurso extraordinário (controle
difuso), deve ser, inexoravelmente, acatada pelos Tribunais Administrativos, na medida
em que, tendo sido proferida pela composição plenária daquele Sodalício, ela expressa o
pronunciamento pacifico e definitivo da Corte Suprema em relação à matéria;
s) requer a reforma do Despacho Decisório e a homologação das compensações
efetuadas decorrentes das deduções do "encargo emergencial" tributado em duplicidade
e das despesas financeiras de variação cambial, cancelando-se a cobrança da COFINS e
do PIS. Requer, subsidiariamente, com amparo na declaração de inconstitucionalidade
do art. 3°, § 1°, da Lei n° 9.718/98, seja reconhecido o direito da Requerente de
proceder à compensação de tributo pago a maior na forma do art. 66, da Lei n°.
8.383/91 e, no art. 165, do CTN, mediante ajuste de tais parcelas (deduções na base de
cálculo da COFINS do mês de agosto de 2002), para, conseqüentemente, homologar as
compensações efetuadas mediante os PER/DCOMP's.
Fl. 324
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
A 5a Turma da DRJ/RJ2, em 09 de fevereiro de 2012, mediante Acórdão no
1339.753, decidiu pela improcedência da manifestação de inconformidade, sob os termos da
seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/08/2002 a 31/08/2002
COMPENSAÇÃO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO.
Antes da instituição da declaração de compensação pela Medida Provisória 66, de
28/08/2002, somente se considera para fins de extinção da obrigação tributária a
compensação efetuada mediante os lançamentos contábeis fiscais
próprios e informada em DCTF.
BASE DE CÁLCULO. RECEITAS DE VARIAÇÃO CAMBIAL.
As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações em função da taxa de
câmbio deverão ser computadas na determinação da base de cálculo da COFINS, na
condição de receitas financeiras, de acordo com a opção do contribuinte pelo regime de
caixa ou de competência. Não há previsão legal para a redução das receitas provenientes
da venda de mercadorias ou prestação de serviços mediante exclusão de valores
correspondentes a resultados negativos em operações financeiras.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Direito Creditório Não Reconhecido
O contribuinte interpôs, tempestivamente, Recurso Voluntário, no qual aduz, em
apertada síntese: i) legitimidade dos créditos decorrentes das deduções do encargo emergencial
tributado em duplicidade; ii) legitimidade das deduções de despesa decorrente de variação
cambial; ii) de forma subsidiária, caso não seja reconhecida a possibilidade do cotejo da variação
cambial positiva e negativa, seja entendido pela inconstitucionalidade da incidência das
contribuições, nos termos da decisão do STF, sob o Tema 110.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora.
O Recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto,
dele tomo integral conhecimento.
Cinge-se a controvérsia em três pilares argumentativos: i) créditos decorrentes de
deduções do encargo emergencial tributado em duplicidade; ii) créditos decorrentes das
deduções de despesa decorrente de variação cambial; e, iii) inconstitucionalidade da incidência
das contribuições sobre receitas financeiras, julgado pelo STF, sob repercussão Geral, no Tema.
Pois bem.
Dos créditos decorrentes de deduções do encargo emergencial
Neste ponto, por bem caminhar a decisão de primeira instância, adoto como
minhas razões de decidir, conforme o seguinte exposto:
O primeiro item contestado se refere à exclusão tida por indevida pela autoridade que
proferiu o Parecer, no valor de R$ 16.140.787,29 indicado na planilha apresentada pelo
contribuinte (fl. 24), a título de “encargo emergencial”.
Fl. 325
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
De acordo com esclarecimento prestado pelo contribuinte à autoridade fiscal e repetido
de forma mais detalhada na manifestação de inconformidade, verificasse claramente que
a exclusão pretendida se refere, na verdade, a suposto crédito apurado em decorrência
de recolhimento que teria sido feito em duplicidade, relativo à COFINS nos períodos de
apuração de março a julho de 2002. Conforme relatado na manifestação de
inconformidade, o contribuinte apurou a COFINS devida para os meses de março a
julho de 2002 e efetuou o recolhimento correspondente, considerando os encargos
emergenciais na totalidade das receitas auferidas. Posteriormente, em atendimento à
determinação da Comercializadora Brasileira de Energia Emergencial CBEE, efetuou
novo recolhimento para os mesmos períodos, de valor calculado apenas sobre a receita
registrada a título de encargos emergenciais, evidenciando assim, segundo seu
entendimento, um duplo recolhimento da COFINS sobre a base no valor de R$
16.140.787,29 (receitas dos "encargos emergenciais").
De acordo com o relato, verificasse que o próprio contribuinte admite que o alegado
pagamento em duplicidade se refere à contribuição apurada no período de março a julho
de 2002. No entanto, desconsiderando totalmente as normas que regem o procedimento
de compensação tributária, o contribuinte decidiu excluir da base de cálculo da COFINS
em agosto de 2002 o valor correspondente à receita que teria sido auferida em períodos
de apuração anteriores.
Ora, a pretensão do manifestante contraria completamente o regime de competência de
apuração da COFINS, pelo qual a contribuição devida no período deve ser apurada
sobre a totalidade das receitas auferidas no próprio mês de competência, admitidas as
exclusões expressamente previstas, correspondentes ao mesmo período. Não há
qualquer previsão legal que ampare o procedimento adotado, consistente em excluir da
base de cálculo em um determinado mês, receitas auferidas em períodos anteriores e
oferecidas à tributação em duplicidade. Ao agir assim, o que fez o contribuinte foi
deslocar crédito proveniente de um determinado período, para atribuí-lo a período
posterior, quando o correto seria apresentar
Pedido de Restituição/Declaração de Compensação, seguindo estritamente os
procedimentos determinados pelas normas que disciplinam a compensação tributária
aplicáveis ao tempo da compensação.
O interessado alega ainda ter agido com amparo no que dispõe o artigo 66, da Lei n°
8.383/91, combinado com o artigo 165, do CTN. Os dispositivos citados, contudo,
tratam de compensação de valores pagos indevidamente ou a maior, de tributos e
contribuições federais, mas nunca de exclusões na base de cálculo das contribuições, de
receitas oriundas de períodos anteriores, conforme procedimento adotado pelo
contribuinte.
Com a alteração do artigo 74 da Lei 9.430/96 pelo artigo 49 da Medida Provisória no 66,
de 29/08/2002, convertida na Lei no 10.637, de 30/12/2002 foi instituída a Declaração
de Compensação (DCOMP), procedida pelo próprio contribuinte, tendo esta o efeito de
extinguir o crédito tributário sob condição resolutória de sua ulterior homologação pela
autoridade administrativa competente.
Ressalte-se que mesmo antes da instituição da DCOMP fazia-se necessário comprovar a
correta contabilização dos procedimentos de compensação efetivados pelo contribuinte
permitindo, assim, a demonstração de que determinado débito encontrava-se adimplido
via compensação. Além disso, cumpre ao contribuinte levar ao conhecimento da
administração o procedimento por ele adotado, declarando em DCTF os valores devidos
do tributo, vinculando-os à situação de compensação, seja ela efetuada por conta própria
(antes da MP 66/2002), seja através de pedido ou declaração de compensação na via
administrativa.
No caso em análise, verifica-se que além de não constar entrega de Pedido ou
Declaração de Compensação de débitos relativos a agosto de 2002, não há nos autos
qualquer comprovação de que o contribuinte tenha compensado, ainda que de forma
indevida, crédito apurado no período de março a julho com a contribuição devida no
mês de agosto de 2002, pois a DCTF apresentada para o período não indica parcela do
Fl. 326
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
crédito tributário com vinculação à compensação e nem há registro contábil
demonstrando a operação alegada.
Apenas a planilha apresentada à fiscalização informa a exclusão, na apuração da base de
cálculo de agosto, da referida receita auferida em meses anteriores, o que, contudo, não
é elemento de prova suficiente a caracterizar a compensação pretendida.
Registre-se, por fim, que não há no presente voto, assim como não há no Parecer
Conclusivo contestado, qualquer avaliação quanto à procedência ou não do crédito
alegado pelo contribuinte como proveniente de pagamento em duplicidade da
contribuição devida no período de março a julho de 2002, mas apenas a constatação de
que o crédito pretendido não corresponde ao período do crédito utilizado na DCOMP
anexada aos autos, motivo pelo qual o presente processo não comporta sua análise.
Em suma, o contribuinte de fato efetuou recolhimento em duplicidade relativo aos
chamados encargos emergenciais, contudo, ao invés do procedimento correto de transmissão de
PERDCOMP para reaver o valor pago indevidamente, decidiu pela exclusão de tais valores,
como se crédito fosse, sem qualquer amparo legal.
Nesse sentido, considerando correto o entendimento da decisão de primeira
instância, e sem razão o recorrente, mantenho a exação.
Dos créditos decorrentes das deduções de variação cambial
Afirma a decisão da DRJ que afasta a decisão proferida pelo Supremo Tribunal
Federal no 585.235/MG, sob repercussão geral, pela inconstitucionalidade do artigo 3o, parágrafo
1o, da Lei 9.718/98, pelas seguintes razões:
Considerando o acima exposto, é de se afastar também a alegação do contribuinte de
que a conduta adotada não teria trazido prejuízo ao Fisco, tendo em vista a declaração
de inconstitucionalidade do § 1o, do artigo 3° da Lei n°. 9.718/98 pelo Supremo
Tribunal Federal, o que afastaria a tributação das receitas financeiras pelo PIS e a
COFINS. Neste sentido, deve-se deixar claro que a autoridade fiscal não incluiu na base
de cálculo demonstrada em fl. 24, receitas financeiras auferidas em agosto, mas tão
somente afastou a exclusão efetuada pelo contribuinte que, como dito acima, reduzia a
receita da prestação d serviços mediante dedução de perdas em operações financeiras
ocorridas no mesmo período.
Não há qualquer sentido na afirmação supramencionada, e nesse ponto, entendo
que a razão assiste ao contribuinte.
As variações cambiais ativas/negativas são receitas financeiras, nos termos do
artigo 9o, da Lei 9.718/98, logo, não se configuram como receitas operacionais da pessoa jurídica
que tem como atividade a distribuição de energia elétrica, e conta com tais variações cambiais
em razão dos contratos em moeda internacional.
O alcance do termo faturamento abarcando a atividade estatutária restou assente
no RE no 585.235/MG – Tema 110, no qual se reconheceu a repercussão geral do tema relativo
ao alargamento da base de cálculo do PIS prevista no §1o do art. 3o da Lei no 9.718/98,
reafirmando a jurisprudência consolidada pelo STF:
EMENTA: RECURSO. Extraordinário. Tributo. Contribuição social. PIS. COFINS.
Alargamento da base de cálculo. Art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98. Inconstitucionalidade.
Precedentes do Plenário (RE no 346.084/PR, Rel. orig. Min. ILMAR GALVÃO, DJ de
1o.9.2006; REs nos 357.950/RS, 358.273/RS e 390.840/MG, Rel. Min. MARCO
AURÉLIO, DJ de 15.8.2006) Repercussão Geral do tema. Reconhecimento pelo
Plenário. Recurso improvido. É inconstitucional a ampliação da base de cálculo do PIS
e da COFINS prevista no art. 3o, § 1o, da Lei no 9.718/98.
Fl. 327
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
(RE 585235 QO-RG, Relator(a): CEZAR PELUSO, Tribunal Pleno, julgado em
10/09/2008, REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-227 DIVULG 27-11-2008
PUBLIC 28-11-2008 EMENT VOL-02343-10 PP-02009 RTJ VOL-00208-02 PP-
00871)
Na oportunidade do julgamento, foi assentada a tese:
É inconstitucional a ampliação da base de cálculo da contribuição ao PIS e da
COFINS prevista no art. 3o, § 1o, da Lei 9.718/98. Obs: Redação da tese aprovada nos
termos do item 2 da Ata da 12a Sessão Administrativa do STF, realizada em
09/12/2015.
Ainda, afirmado na decisão:
O recurso extraordinário está submetido ao regime da repercussão geral e versa sobre o
tema cuja jurisprudência é consolidada nesta Corte, qual seja, a inconstitucionalidade do
parágrafo 1o do art. 3o da Lei 9.718/98, que ampliou o conceito de receita bruta,
violando, assim, a noção de faturamento pressuposta na redação original doo art. 195, I,
b, da Constituição da República, e cujo significado é o estrito de receita bruta das
vendas de mercadorias e da prestação de serviços de qualquer natureza, ou seja, a soma
das receitas oriundas do exercício das atividades.
Nesse sentido, não há razão para decorrência lógica do cotejo entre variação
positiva e variação negativa cambial, tendo em vista que sequer as variações positivas estão
sujeitas à incidência das contribuições aqui discutidas, por força da decisão supramencionada,
pela inconstitucionalidade do parágrafo 1o, do artigo 3o, da Lei 9.718/98, tratando-se de receitas
financeiras incabíveis na base de cálculo.
Ante o exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário,
excluindo-se da exação os valores relativos às variações cambiais.
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro
Voto Vencedor
Conselheira Denise Madalena Green, Redatora designada.
Com todo respeito, ouso divergir da Ilustre Relatora quanto ao valor da receita de
variação cambial a ser incluída mensalmente na base de cálculo da exação.
A recorrente contesta a glosa perpetrada pela autoridade fiscal, relativa a exclusão
de saldo negativo apurado em conta de variação cambial na apuração da base de cálculo da
COFINS do mês de agosto de 2002. Alega que na opção pelo regime de competência, o registro
da variação cambial comporta compensação entre ganhos e perdas ocorridos entre o inicio da
operação até a data de sua liquidação e, ainda, que o procedimento adotado não trouxe prejuízo à
RFB, uma vez que as variações cambiais constituem receitas financeiras, as quais não estavam
sujeitas à incidência da COFINS, pois em 15/08/2006, o Pleno do STF declarou a
inconstitucionalidade do § 1o, do art. 3° da Lei n° 9.718/98.
Em relação à legalidade da exigência da contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, consta no art. 9° da Lei n° 9.718, de 1998, que assim taxativamente dispõe:
Fl. 328
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
Art. 9o As variações monetárias dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte,
em função da taxa de câmbio ou de índices ou coeficientes aplicáveis por disposição
legal ou contratual serão consideradas, para efeitos da legislação o imposto de renda, da
contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição PIS/PASEP e da COFINS,
como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso. (grifou-se).
Cabe esclarecer que a declaração de inconstitucionalidade do art. 3o, § 1o da Lei no
9.718/98 só interfere na apuração da base de cálculo das contribuições ao PIS e à Cofins no
regime cumulativo. O caso concreto versa sobre os créditos apurados no regime não cumulativo
previsto nas Leis no 10.637/02 (PIS) e 10.833/03 (Cofins).
A base de cálculo dessas contribuições no regime não-cumulativo inclui a
totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente da sua denominação ou
classificação contábil, in verbis:
Art. 1o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS, com a
incidência não-cumulativa, tem como fato gerador o faturamento mensal, assim
entendido o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua
denominação ou classificação contábil.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta
da venda de bens e serviços nas operações em conta própria ou alheia e todas as demais
receitas auferidas pela pessoa jurídica.
§ 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do faturamento, conforme definido
no caput.
Portanto, a própria lei define que as variações cambiais são receitas do tipo
financeiras. E somente a partir de agosto de 2004 é que as receitas financeiras são tributadas à
alíquota zero da Cofins, por força do art. 1o do Decreto no 5.164/2004:
Art.1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre as
receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência
não-cumulativa das referidas contribuições.
Em relação à analise “variações cambiais ativas” e “variações cambiais passivas”.
Segundo a recorrente, “(...) num primeiro momento, ofereceu à tributação as variações cambiais
apuradas antes da liquidação do contrato. Posteriormente, tendo o Real se valorizado frente ao
Dólar norte americano, restou verificado um pagamento a maior da COFINS em períodos
anteriores, pelo que se fez necessário ajustes na base de cálculo da contribuição em períodos
subseqüentes, visando a compensação do crédito a que fazia jus a Requerente. Portanto, não há
qualquer ilegalidade no procedimento adotado pela Requerente, pelo que deve ser plenamente
aceita da dedução de R$ 66.812.170,75, a titulo de despesas decorrentes de variação cambial”.
Esse tema já foi enfrentado pela CSRF, consubstanciado no Acórdão no
9303-007.866, em sessão realizada na data de 23 de janeiro de 2019. Oportuna a transcrição da
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2003
DCTF RETIFICADORA. APRESENTAÇÃO APÓS O INÍCIO DO
PROCEDIMENTO FISCAL. SÚMULA 33 DO CARF.
A declaração entregue após o início do procedimento fiscal não produz quaisquer
efeitos sobre o lançamento de ofício.
PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVO. VARIAÇÃO CAMBIAL NÃO VINCULADA
À EXPORTAÇÃO. REGIME DE APURAÇÃO.
Fl. 329
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
À opção da pessoa jurídica, que valerá para todo o ano-calendário, as variações
monetárias poderão ser consideradas na determinação da base de cálculo de todos
os tributos e contribuições referidos no caput deste artigo, segundo o regime de
competência (art. 30 da Medida Provisória - MP no 2.158-35, de 2001).
PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVO. RECEITAS DE VARIAÇÃO CAMBIAL ATIVA
VINCULADAS À EXPORTAÇÃO. IMUNIDADE.
As receitas das variações cambiais ativas integram as receitas decorrentes de
exportação, atraindo, assim, a regra da imunidade do art. 149, §2o, inciso I, da
Constituição Federal para afastar a incidência do PIS/Pasep não-cumulativo.
TRIBUNAIS SUPERIORES. REPERCUSSÃO GERAL. NECESSIDADE DE
REPRODUÇÃO DAS DECISÕES PELO CARF.
Nos termos do art. 62, §1o, inciso II, alínea "b" e §2o, do Regimento Interno do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no 343/2015,
os membros do Conselho devem observar as decisões definitivas do Supremo Tribunal
Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos
dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no
13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração
Tributária.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso
Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial, para excluir os reembolsos de
despesas médicas adiantadas e a variação cambial ativa vinculada à exportação.
(Acórdão no 9303-007.866 – 3a Turma, Processo no 18471.000267/2005-39, Rel.
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Sessão de 23 de janeiro de 2019). (grifou-se)
Para melhor compreensão do que restou decidido naquela ocasião, cito um trecho
do Acórdão citado acima, o qual peço vênia para utilizar como razão de decidir. Vejamos:
Variação cambial não vinculada à exportação
De outro lado, a Contribuinte também se insurge com relação à tributação das receitas
de variação cambial ativa, mesmo na adoção do regime de competência.
Com a edição da Medida Provisória n.o 1.858-10, de 26 de outubro de 1999, substituída
atualmente pela Medida Provisória n.o 2.158-35/01, é facultado ao Contribuinte escolher
o regime de apuração das receitas de variação cambial, se regime de caixa ou de
competência. A matéria encontra-se assim disciplinada nos artigos 30 e 31 da MP n.o
2.158-35/2001, que à época dos fatos geradores possuíam a seguinte redação:
Art. 30. A partir de 1o de janeiro de 2000, as variações monetárias dos direitos
de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio, serão
consideradas, para efeito de determinação da base de cálculo do imposto de
renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição para o
PIS/PASEP e COFINS, bem assim da determinação do lucro da exploração,
quando da liquidação da correspondente operação.
§ 1o À opção da pessoa jurídica, as variações monetárias poderão ser
consideradas na determinação da base de cálculo de todos os tributos e
contribuições referidos no caput deste artigo, segundo o regime de
competência.
§ 2o A opção prevista no § 1o aplicar-se-á a todo o ano-calendário.
§ 3o No caso de alteração do critério de reconhecimento das variações
monetárias, em anos-calendário subseqüentes, para efeito de determinação da
base de cálculo dos tributos e das contribuições, serão observadas as normas
expedidas pela Secretaria da Receita Federal.
Fl. 330
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
Art. 31. Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP
e COFINS poderá ser excluída a parcela das receitas financeiras decorrentes da
variação monetária dos direitos de crédito e das obrigações do contribuinte, em
função da taxa de câmbio, submetida à tributação, segundo o regime de
competência, relativa a períodos compreendidos no ano-calendário de 1999,
excedente ao valor da variação monetária efetivamente realizada, ainda que a
operação correspondente já tenha sido liquidada.
Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se à determinação da base de
cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro devidos pelas
pessoas jurídicas submetidas ao regime de tributação com base no lucro
presumido ou arbitrado.
Consoante se depreende da leitura dos dispositivos, o regime de tributação a ser adotado
passou a ser uma opção do contribuinte. Escolhido o regime de competência, como
ocorreu no caso dos autos, a tributação das receitas oriundas das variações cambiais
ocorrerá mês a mês, não se aguardando a liquidação da obrigação. Nesse sentido,
manifestou-se este Colegiado por ocasião de julgamento que resultou no Acórdão n.o
9303-004.789, de relatoria do Ilustre Conselheiro Rodrigo da Costa Possas, cuja ementa
foi consignada nos seguintes termos:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep
Período de apuração: 01/11/2004 a 30/11/2004
CONTRIBUIÇÕES. CONCEITO DE INSUMO.
O termo “insumo” utilizado pelo legislador na apuração de créditos a serem
descontados da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins denota uma
abrangência maior do que MP, PI e ME relacionados ao IPI. Por outro lado, tal
abrangência não é tão elástica como no caso do IRPJ, a ponto de abarcar todos
os custos de produção e as despesas necessárias à atividade da empresa. Sua
justa medida caracteriza-se como o elemento diretamente responsável pela
produção dos bens ou produtos destinados à venda, ainda que este elemento não
entre em contato direto com os bens produzidos, atendidas as demais exigências
legais.
No caso julgado, são exemplos de insumos os serviços de remoção de rejeitos
industriais (lama vermelha).
VARIAÇÃO CAMBIAL. REGIME DE APURAÇÃO.
À opção da pessoa jurídica, que valerá para todo o ano­calendário, as
variações monetárias poderão ser consideradas na determinação da base de
cálculo de todos os tributos e contribuições referidos no caput deste artigo,
segundo o regime de competência (art. 30 da Medida Provisória ­ MP no
2.158­35, de 2001).
Recurso Especial do Procurador provido em parte.
Nessa esteira, pertinente a transcrição dos argumentos trazidos no Acórdão n.o
9303-004.789, no sentido de que havendo a opção pelo regime de competência, as
variações monetárias poderão ser consideradas na determinação da base de cálculo da
contribuição para o PIS/Pasep, in verbis:
[...]
Com relação ao segundo tema, assim dispôs o acórdão recorrido:
Segundo o texto do item 8 do relatório de diligência, o contribuinte utilizou as
despesas financeiras como dedução das receitas financeiras na apuração das
contribuições.
A descrição da fiscalização sugere que foi aplicado o entendimento costumeiro
que a Administração vem dispensando a casos semelhantes, qual seja: tendo em
vista que o contribuinte optou pelo regime de competência, foram incluídas nas
Fl. 331
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
bases de cálculo as variações monetárias positivas aferidas em cada período de
apuração durante a vigência do contrato, desconsiderando-se as variações
negativas ocorridas no mesmo período, aplicando-se de forma literal o art. 9o da
Lei no 9.718/98 combinado com o art. 30, § 1o da Medida Provisória no
2.158-35/2001.
Este colegiado, com outra composição, já enfrentou essa questão no Acórdão no
3403-01.503, relatado pelo Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz, no qual, por
maioria de votos, foi firmado entendimento semelhante àquele do STJ, no
sentido de que só pode ser considerado como receita o ingresso que se incorpore
definitivamente ao patrimônio da pessoa jurídica.
A questão encontra-se disciplinada no art. 30 da Medida Provisória – MP no
2.158-35, de 2001, reedição do art. 30 da Medida Provisória no 1.858-10, de
1999, cuja redação é a seguinte:
“Art. 30. A partir de 1o de janeiro de 2000, as variações monetárias dos direitos
de crédito e das obrigações do contribuinte, em função da taxa de câmbio, serão
consideradas, para efeito de determinação da base de cálculo do imposto de
renda, da contribuição social sobre o lucro líquido, da contribuição para o
PIS/PASEP e COFINS, bem assim da determinação do lucro da exploração,
quando da liquidação da correspondente operação.
§ 1o À opção da pessoa jurídica, as variações monetárias poderão ser
consideradas na determinação da base de cálculo de todos os tributos e
contribuições referidos no caput deste artigo, segundo o regime de competência.
§ 2o A opção prevista no §1o aplicar-se-á a todo o ano-calendário.
§ 3o No caso de alteração do critério de reconhecimento das variações
monetárias, em anos-calendário subseqüentes, para efeito de determinação da
base de cálculo dos tributos e das contribuições, serão observadas as normas
expedidas pela Secretaria da Receita Federal.” (g.n.)
No presente caso, a contribuinte optou, no período-base a que se referem os
autos, pelo regime de regime de competência na apuração de suas receitas, de
modo que não há dúvida de que o mesmo regime deveria ter sido observado na
apuração das variações cambiais que decorreram de suas obrigações ou de seus
direitos.
Não fosse pelo só fato da previsão legal (ver Súmula CARF no 2), a tese adotada
no acórdão recorrido não se sustenta: a de que somente se deveria reconhecer
as receitas financeiras provenientes de variações cambiais quando da
liquidação do contrato ou da obrigação. Sobre ela, assim escrevemos em obra
de autoria coletiva (PIS e Cofins à luz da jurisprudência: Conselho
Administrativa de Recursos Fiscais; volume 3/ Coordenação Marcelo
Magalhães Peixoto, Gilberto de Castro Moreira Junior, 1a ed, São Paulo, MP
Editora, 2014):
Ela se apóia na ideia de que haveria um conteúdo material, de estatura
constitucional, para o termo “receita”, para o qual o constituinte teria
valorizado a perspectiva dos negócios jurídicos que evidenciem a capacidade
econômica revelada pelo ingresso financeiro apurado de forma isolada e
instantânea em cada evento. Esse conteúdo material, com a tônica no ingresso
financeiro, é que teria sido colocado ao alcance do legislador federal para que
sobre ele se fizesse incidir a contribuição com específica destinação, voltada
para o custeio do sistema de Seguridade Social. Os autores dessa tese trabalham
ainda com a ideia de que a receita deve ser definitiva de modo a assegurar a
disponibilidade e a titularidade dos recursos financeiros sem qualquer
obrigação correspondente, devendo ter como causa a remuneração de negócio
jurídico concernente aos atos relacionados apenas com o exercício de atividade
empresarial.
Fl. 332
DF CARF MF
Original
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
O argumento se fundamenta no art. 195, III, da Constituição Federal, que
estabelece, como uma das fontes de financiamento da Seguridade Social, a
contribuição incidente “sobre a receita de concursos de prognósticos”, de sorte
que a alusão ao vocábulo “receita” só poderia estar relacionada, no seu
entendimento, com o efetivo ingresso de recursos provenientes dos diferentes
jogos existentes no país, vale dizer, com a possibilidade de destaque pura e
simples de uma parcela a título das contribuições a serem retiradas do volume
de recursos arrecadados com os referidos “concursos de prognósticos”. Assim,
em tal previsão constitucional, o termo “receita” não poderia referir-se a outra
perspectiva que não a do efetivo ingresso financeiro, vale dizer, ao efetivo
ingresso de recursos pecuniários ao qual não corresponda uma obrigação, pena
de inviabilizar o próprio custeio da Seguridade Social. De conseguinte, esse
conteúdo semântico do vocábulo “receita” deveria vincular o exercício da
atividade legiferante, em ordem a impossibilitar que o legislador
infraconstitucional venha a emprestar ao termo significado diverso.
Pois bem.
O argumento, embora bem apresentado, encerra, no sentido técnico do termo,
uma falácia (repita-se aqui: no sentido técnico do termo, já que a sua referência
no presente artigo não constitui, de forma alguma, juízo de demérito de nenhum
trabalho acadêmico), um raciocínio incorreto, porquanto, a nosso juízo, não se
poderia, apenas na única perspectiva da norma insculpida no art. 195, inciso
III, da Constituição Federal, chegar à conclusão a que se chegou.
Antes de apresentar os motivos que nos levam a entender inválido o argumento,
cabe ressaltar, aqui mais uma vez, que o conceito de ingresso financeiro
corresponderia, na tese exposta, ao efetivo e definitivo (ao qual não corresponda
uma obrigação) ingresso de recursos pecuniários derivados do exercício de
atividade empresarial, excluindo-se, de conseguinte, as receitas que resultem de
qualquer outra atividade, tal como os valores recebidos a título de crédito
presumido de ICMS.
Que o dispositivo constitucional avaliza a ideia da necessidade de haver efetivo
ingresso de recursos financeiros na Seguridade Social, é coisa que ninguém
dissente. Aliás, foi essa necessidade que conduziu o legislador constituinte a
prever tantas fontes para a manutenção de seus múltiplos deveres. O que esse
fato não está a autorizar é a de que também no contribuinte deve a receita
representar ingresso efetivo de recursos financeiros, assim como não autoriza a
ideia de que receita só é aquela que decorra da atividade empresarial. Vejamos.
As falácias – os raciocínios que, embora prima facie possam parecer corretos,
mas na verdade não o são – dividem-se em falácias de ambiguidade e de
relevância. As primeiras, como a sua denominação já indica, estão relacionadas
à linguagem utilizada para construir o argumento; as segundas, com o fato de
as premissas serem absolutamente irrelevantes para estabelecer a verdade da
conclusão. Como se passa a comprovar, esta última encontra-se plenamente
configurada na tese aqui refutada.
Não se pode analisar um caso particular e extrair dele uma regra geral como se
todos os demais casos relativos à mesma matéria fossem idênticos, é dizer, não
se pode estabelecer uma regra geral aplicável a todos os fatos típicos a partir de
um fato inquestionavelmente atípico. É o que os estudiosos da Lógica
denominam de falácia do acidente convertido ou da generalização precipitada1,
sendo que a falácia do acidente, da qual deriva a aludida expressão, consiste em
aplicar uma regra geral a casos particulares cujas características acidentais
tornam a regra inaplicável (Exemplo: “O que você comprou ontem comerá hoje.
Logo, se você comprou carne crua ontem comerá carne crua hoje”).
Note-se que, a partir de uma única regra constitucional – a que estabelece como
uma das fontes de financiamento da Seguridade Social a contribuição incidente
“sobre a receita de concursos de prognósticos” – os que defendem haver um
Fl. 333
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
conceito constitucional de receita, baseados no único e exclusivo fato de que a
contribuição é retirada, neste caso, do volume total de apostas, constituindo,
assim, como decorrência inarredável, efetivo ingresso de receita nos cofres da
mencionada instituição (não há como a Caixa Econômica Federal deixar de
recolher a contribuição aos cofres da Previdência), levam esta particular
situação ao patamar de regra geral, em ordem a determinar que receita só pode
representar o efetivo ingresso de recursos financeiros também na pessoa
jurídica, quando os fatos que norteiam a sua tributação – as operações que esta
realiza – nada têm a ver com concursos de prognósticos e com a forma de
arrecadação da contribuição social sobre eles incidente (destaque do volume
total de apostas, sem a necessidade de interposição do Fisco e sem depender da
vontade exclusiva do apostador, incidindo as contribuições sobre um setor
específico sem qualquer semelhança com o universo dos contribuintes e com as
atividades por eles realizadas). E não é só: o fato de a receita constituir efetivo
ingresso de recursos financeiros na pessoa jurídica não significa de modo algum
que também assim deva configurar-se a contribuição devida à Seguridade
Social, porque depende, entre outros fatores, da vontade do contribuinte de
adimplir a respectiva obrigação tributária.
Portanto, em face de suas particularidades, as características que envolvem esta
especial fonte de financiamento da Seguridade Social, porque atípica em relação
às demais, a estas não podem ser estendidas, muito menos para estabelecer o
conceito de receita a todas aplicado. O argumento é, com a devida vênia,
inválido. (grifamos).
Ante o exposto, conheço do recurso especial e, no mérito, dou-lhe parcial
provimento, apenas para que as receitas decorrentes das variações cambiais
obedeçam ao regime de competência, em conformidade com a opção realizada
pela contribuinte."
Diante do exposto, com relação às receitas de variação cambial ativa não vinculadas à
exportação, não deve prosperar o pedido da Contribuinte.
Como se pode observar, os dispositivos citados acima, mas precisamente os arts.
30 e 31 da MP n.o 2.158-35/2001, deixam claro que a variação cambial ativa a ser considerada
receita financeira, integrante da base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS, é aquela ocorrida na
data da liquidação do contrato, embora o contribuinte possa escriturar tais receitas pelo regime
de competência, tributando-as mês a mês.
A opção do contribuinte pelo regime de competência não pode implicar em
aumento ou diminuição da base de cálculo real da exação. Pelo regime de caixa ou pelo regime
de competência, o valor final do PIS/Pasep e da Cofms devida será sempre o mesmo. Caso
contrário, estar-se-ia tributando receita inexistente, fictícia.
Ressalta-se que tratando-se a Cofins de contribuição sujeita ao regime de apuração
mensal, para a determinação de sua base de cálculo será considerado o faturamento do mês em
análise, não se podendo efetuar exclusões e ajustes decorrentes de variações cambiais negativas
e/ou positivas da forma pretendida pela recorrente, pois não há previsão na legislação para tanto.
Nesse sentido, manifestou-se a CSRF por ocasião de julgamento que resultou no
Acórdão n.o 9303-010.209, de relatoria da Ilustre Conselheira Vanessa Marini Cecconello, cuja
ementa foi consignada nos seguintes termos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/12/2002 a 31/12/2003
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. ADMISSIBILIDADE. EFEITOS
INTEGRATIVOS.
Fl. 334
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Fl. 14 do Acórdão n.o 3302-013.768 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10730.720153/2008-41
Constatada a existência de omissão no acórdão de recurso especial embargado, devem
ser acolhidos os embargos de declaração para sanar os vícios apontados, com efeitos de
integrar a fundamentação do decisum, sem efeitos modificativos no caso dos presentes
autos, mantendo-se a negativa de provimento ao recurso especial.
PIS NÃO-CUMULATIVO. BASE DE CÁLCULO. VARIAÇÃO CAMBIAL.
OPERAÇÕES “MARKED TO MARKET”. INCLUSÃO.
Tratando-se o PIS de contribuição sujeita ao regime de apuração mensal, para a
determinação de sua base de cálculo será considerado o faturamento do mês em
análise, não se podendo efetuar exclusões e ajustes decorrentes de variações
cambiais negativas e/ou positivas. Não há essa previsão na legislação. Ainda, os
valores decorrentes das operações “marked to market” devem compor a base de cálculo
do PIS não-cumulativo, tendo em vista que referida contribuição incide sobre a
totalidade das receitas do Contribuinte.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer e acolher
os Embargos de Declaração para sanar as omissões apontadas, sem efeitos infringentes,
rerratificando o acórdão embargado.
(Acórdão no 9303-010.209 – CSRF / 3a Turma, Processo no 18471.000267/2005-39, Rel
Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Sessão de 10 de março de 2020). (grifou-se)
Tendo em vista todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Denise Madalena Green
Fl. 335
DF CARF MF
Original
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