Tribunal: CARF
Processo: 16682.721161/2011-18
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO MILTON DA SILVA RISSO
Data de julgamento: 2023-10-26
Data de publicação: 2024-01-11

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2005
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA E DIVERGÊNCIA NA INTERPRETAÇÃO DA LEI TRIBUTÁRIA.
Diante da divergência na interpretação da lei tributária e similitude entre acórdão recorrido e paradigmas, é conhecido o recurso especial.
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. FAZENDA NACIONAL PRÉ-QUESTIONAMENTO. INAPLICABILIDADE. APRESENTAÇÃO DA CÓPIA DO INTEIRO TEOR DO PARADIGMA. POSSIBILIDADE.
O requisito do pré-questionamento não é aplicável à Fazenda Nacional, tendo em vista que esta apenas tem ciência dos autos após o julgamento pelas turmas ordinárias.
As exigências previstas no Regimento Interno do CARF, quanto à apresentação de paradigmas, é de livre escolha do recorrente, podendo ou apresentar a íntegra das ementas ou cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados como paradigmas.
CONTRIBUIÇÕES DESTINADAS A PLANOS DE BENEFÍCIOS COMPLEMENTARES. PAGAMENTOS EM FAVOR DE APOSENTADOS/EX-EMPREGADOS. NÃO DEDUTIBILIDADE.
Não são dedutíveis do lucro líquido, para efeito de determinação da base de cálculo do imposto sobre a renda, as contribuições, não compulsórias, destinadas a custear planos de benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, quando instituídos em favor de aposentados/ex-empregados da pessoa jurídica.

Inteiro teor:
CSRF-T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.721161/2011-18
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9202-011.058 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
26 de outubro de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
PETROLEO BRASILEIRO S A PETROBRAS

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2005
CONHECIMENTO. RECURSO ESPECIAL. SIMILITUDE FÁTICA E
DIVERGÊNCIA NA INTERPRETAÇÃO DA LEI TRIBUTÁRIA.
Diante da divergência na interpretação da lei tributária e similitude entre
acórdão recorrido e paradigmas, é conhecido o recurso especial.
RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. FAZENDA NACIONAL PRÉ-
QUESTIONAMENTO.
INAPLICABILIDADE.
APRESENTAÇÃO
DA
CÓPIA DO INTEIRO TEOR DO PARADIGMA. POSSIBILIDADE.
O requisito do pré-questionamento não é aplicável à Fazenda Nacional, tendo
em vista que esta apenas tem ciência dos autos após o julgamento pelas turmas
ordinárias.
As exigências previstas no Regimento Interno do CARF, quanto à apresentação
de paradigmas, é de livre escolha do recorrente, podendo ou apresentar a
íntegra das ementas ou cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados como
paradigmas.
CONTRIBUIÇÕES
DESTINADAS
A
PLANOS
DE
BENEFÍCIOS
COMPLEMENTARES.
PAGAMENTOS
EM
FAVOR
DE
APOSENTADOS/EX-EMPREGADOS. NÃO DEDUTIBILIDADE.
Não são dedutíveis do lucro líquido, para efeito de determinação da base de
cálculo do imposto sobre a renda, as contribuições, não compulsórias,
destinadas a custear planos de benefícios complementares assemelhados aos da
previdência social, quando instituídos em favor de aposentados/ex-empregados
da pessoa jurídica.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional. Vencido o conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso
(relator) que não o conhecia. No mérito, por maioria de votos, acordam em dar-lhe provimento.
Vencido o conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso (relator), que negava provimento.
Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Mário Hermes Soares Campos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.721161/2011-18
Fl. 7928
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

(assinado digitalmente)
Regis Xavier Holanda - Presidente

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso – Relator

(assinado digitalmente)
Mário Hermes Soares Campos – Redator designado
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mauricio Nogueira Righetti,
Marcelo Milton da Silva Risso, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Leonam Rocha de Medeiros
(suplente convocado), Mario Hermes Soares Campos, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim
(suplente convocado), Ludmila Mara Monteiro de Oliveira (suplente convocada), Regis Xavier
Holanda (Presidente).
Relatório
01 - Cuida-se de Recurso Especial interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional em face do Acórdão no 1402-001.923, julgado em 03/03/2015 pela C. 1a Turma
Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção, que por voto de qualidade, decidiu por dar provimento
parcial ao recurso de ofício para restabelecer a glosa dos valores de R$ 499.407.041,99 e R$
108.787.000,00 referentes às infrações 01 e 02 do item I, do auto de infração. Vencidos o
Conselheiro Moises Giacomelli Nunes da Silva que dava provimento em menor extensão para
restabelecer a glosa nos montante respectivamente de R$ 249.703.520,90 e R$ 54.438.500,00
para esses itens; e os Conselheiros Paulo Roberto Cortez e Carlos Pelá que negavam provimento
integralmente. O Conselheiro Carlos Pelá acompanhou o relator pelas conclusões. Designado o
Conselheiro Leonardo de Andrade Couto para redigir o voto vencedor. Por unanimidade de
votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário para restabelecer as deduções nos valores de
R$ 396.776.292,30 e R$ 1.990.502,57; correspondentes aos itens 04 e 05 do item I do auto de
infração; e cancelar parte da exigência referente à realização da reserva de reavaliação no
montante de R$ 3.053.505,38.
02 – Abaixo segue resultado das matérias discutidas no recurso de ofício e
voluntário:
Fl. 7929
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

03 - A ementa do Acórdão de recurso voluntário e de ofício e de embargos de
declaração estão assim transcritos e registrados, verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano calendário: 2005

PREVIDÊNCIA
COMPLEMENTAR.
APORTE
FINANCEIRO
PELA
PATROCINADORA. DEDUTIBILIDADE.
Os aportes financeiros feitos pela patrocinadora à entidade fechada de previdência
complementar, inclusive para suprir resultados deficitários, são considerados
necessários e dedutíveis apenas se acompanhados de contribuição do participante no
mesmo valor.
CUSTOS/ DESPESAS. PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR.
O custo das contribuições correspondentes ao período em que os participantes
estiveram sem plano de previdência são considerados necessários e dedutíveis apenas
se acompanhados de contribuição do participante no mesmo valor.
CUSTOS/ DESPESAS. PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. ASSISTÊNCIA MÉDICA.
PLANO FARMÁCIA. APOSENTADOS E PENSIONISTAS.
O custo relativo às contribuições e as despesas médicas e Plano Farmácia dos
assistidos são dedutíveis, pois a LC no 109 considera participante aquele que aderiu ao
plano previdenciário, sem distinção entre aposentados, pensionistas e ativos.
RESERVA DE REAVALIAÇÃO. REALIZAÇÃO. CONTROLADAS E COLIGADAS.
Deve ser cancelada a exigência referente à não realização da reserva de reavaliação
no limite em que demonstrada a realização nas controladas e coligadas.
JUROS DE MORA. MULTA DE OFÍCIO.
Cabe a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício com base na taxa SELIC,
nos termos do nos termos do art. 61, caput e § 3o, da Lei no 9.430/96.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano calendário: 2005
RAZÕES DE DEFESA NÃO ANALISADAS PELA DECISÃO DE PRIMEIRA
INSTÂNCIA. SANEAMENTO. DECISÃO COMPLEMENTAR.
Se da análise do recurso de ofício foi restabelecido parte do lançamento exonerado
pela decisão de primeira instância cabe àquele Órgão julgador prolatar decisão
complementar com análise das demais razões de defesa apresentadas em impugnação
contra a exigência ora restabelecida e não enfrentadas no acórdão original.
INEXATIDÃO MATERIAL. ERRO DE ESCRITA. CORREÇÃO.
Fl. 7930
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

Nos termos do art. 66, do Anexo II, da Portaria MF no 343/2015, que aprovou o
Regimento Interno do CARF, a inexatidão material decorrente de erro de escrita deve
ser corrigida mediante prolação de novo acórdão.

03 – Pelo despacho de admissibilidade de e-fls. 7.338/7.352 foi dado seguimento
ao recurso da Fazenda Nacional para questionar a seguinte matéria DESPESA INDEDUTÍVEL -
PAGAMENTOS A PLANO DE PREVIDÊNCIA PRIVADA. EMPREGADOS APOSENTADOS. O
contribuinte, intimado apresentou contrarrazões às e-fls. 7.420/.7.433.
04 – O processo foi distribuído para essa C. Turma da CSRF de acordo com os
termos das Portarias CARF no 22.564/2020 e 12.202/2021 que estendeu temporariamente à essa
2a Turma as matérias constantes do seu anexo único para processar e julgar os recursos que
versem sobre as matérias da 1a Turma da CSRF sendo esse o relatório do necessário.

Voto Vencido
Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso – Relator

Conhecimento Paradigma 1102-00.355 e 1101-000.797

04 – Após apresentação de resolução por parte desse relator para o envio dos
autos para a Turma da DRJ de acordo com embargos de declaração da Turma Ordinária, após
debates na Turma entendi por sua desnecessidade e por isso passo ao conhecimento do recurso
da Fazenda Nacional.
05 - O Recurso Especial da Fazenda Nacional é tempestivo, contudo o
contribuinte questiona o seu cabimento em vista que o paradigma não preenche os requisitos
legais, alegando ausência de similitude fática entre o voto recorrido e os acórdãos paradigmas
além do fato de não existir o inteiro teor dos acórdãos no recurso da Fazenda.
06 – Quanto a questão formal quanto à demonstração da divergência, o
Regimento é expresso ao prever que ela pode ser demonstrada com a apresentação de cópia de
publicação de até duas ementas, o que significa: (a) ser prescindível a cópia do inteiro teor dos
acórdãos paradigmas, mesmo porque a disponibilização da ementa permite a consulta do inteiro
teor da decisão no site do CARF; e (b) ser possível a indicação de apenas um julgado, conforme
exposto pela PGFN em suas razões recursais, atendendo assim tal requisito formal.
07 – Quanto ao outro argumento a respeito de ausência de similitude fática entre o
acórdão recorrido e os paradigmas, entendo com razão o contribuinte sobre essa preliminar.
08 – O contribuinte explica que a glosa efetuada e discutida nos autos da decisão
recorrida trata-se de pagamentos efetuados de forma ordinária (contribuições regulares efetuadas
pela recorrida na qualidade de patrocinadora do plano) que são efetuadas atualmente, a
empregados e aposentados ao plano de previdência privada, enquanto esse paradigma 1102-
00.355 e o outro 1101-000.797 tratam de pagamentos diversos, efetuados a título de incentivo
financeiro à adesão ao Plano de Repactuação do Plano Petros, (com o objetivo de fomentar a
aceitação das regras do novo plano) conforme consta da ementa do primeiro paradigma, e em seu
bojo sobre a situação fática, vejamos:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Fl. 7931
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

Ano-calendário: 2007
Ementa:
PRELIMINAR.
AUSÊNCIA
DE
FUNDAMENTAÇÃO.
NÃO
OCORRÊNCIA.
MOTIVAÇÃO SUCINTA.
A sucinta fundamentação da decisão não pode ser equiparada A. ausência de
motivação.
IRPJ. DESPESAS. REPACTO DE PLANO DE PREVIDÊNCIA FECHADA
COMPLEMENTAR. INDEDUTIBILIDADE. ART. 299 , DO RIR/99.
Sao indedutiveis as despesas decorrentes de pagamentos efetuados a titulo de
incentivo financeiro à adesão a Plano de Repactuação do Regulamento do Plano
Petros relativo a assististidos (ex-funcionários), pela ausência do requisito da
necessidade, exigido pelo art. 299, do RIR199.
CSLL. DECORRÊNCIA.
O lançamento decorrente tem a mesma sorte do principal, em razão da relação de
causa e efeito existente entre ambos. (grifei)
Registro que a mera expectativa de risco financeiro decorrente de eventual necessidade
de cobrir futuros déficits e de viabilizar condições para oferecimento do Plano de
Previdência não se caracterizam como provas da necessidade da despesa,(...)
(...)
Apesar de não se tratar de hipótese de despesas com contribuições de previdência
privada de funcionários,a limitação imposta pela norma acima transcrita deixa clara a
mens legis quanto à limitação para dedutibilidade de despesas desta natureza, o que
corrobora a necessidade de afastar a dedutibilidade pretendida pela contribuinte.
09 – Alega inclusive que essa verba não foi objeto de autuação, mas apenas nos
autos do PAF 12897.000088/2009-48.
10 – No caso do acórdão recorrido ele diz o seguinte:
A glosa da contribuição da Petrobrás relativa ao custeio para o fundo dos empregados
aposentados, sob o único fundamento de que as despesas para com a previdência
complementar só são dedutíveis em relação aos participantes ativos, constitui-se de
equívoco. Este entendimento também se aplica às despesas do Plano de Benefício
Farmácia (R$ 1.990.502,57 item 5 da infração 001), cuja glosa deve ser afastada e a
despesa restabelecida.
11 – Alega o contribuinte também:

Fl. 7932
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

12 – Em relação ao segundo paradigma discorre acerca da natureza jurídica
indicada sobre o objeto da autuação que foram 3 despesas distintas chamadas Grupo Pré-70,
introdução do FAT/FC e o recálculo do benefício de suplementação de pensão esclarecendo que
todas essas despesas estão relacionadas a cobertura de déficit do plano de previdência
complementar e recolhidas diante de ocorrência de acordo e portanto diverso do caso julgado
que trata de valores ordinários pagos, verbis:
“Quanto a esta questão (dedutibilidade ou indedutibilidade do pagamento), entendo
que a fiscalização está com a razão, pelos motivos que apresentou e que foram bem
encampados pela PFN. Resumidamente, os argumentos são os seguintes: 1) o equilíbrio
do plano é de interesse direto da Petros e não da Petrobrás; 2) a repactuação do plano
de previdência em nada se relaciona com o objeto social da Petrobrds, qual seja, a
pesquisa, lavra, refinação, processamento, comercio e transporte de petróleo, de seus
derivados, de Os natural e de outros hidrocarbonetos fluidos; 3) o aporte sem
contrapartida não é obrigação da Petrobrds, mas mera liberalidade, assumida
voluntariamente; 4) conjecturas de temor de greve não tornam o aporte obrigatório e
nem necessário às atividades da empresa; 5) a contribuição decorreu de acordo
firmado voluntariamente; 6) a contribuição foi voluntária e não se trata de aporte para
plano de previdência de empregados.”
13 –Diz a recorrida:

14 - Portanto, diante dos esclarecimentos da recorrida de que tais despesas terem
natureza distinta da ora questionada nos presentes autos, entendo pelo não conhecimento do
recurso especial pela falta de similitude fática e jurídica posto que cada verba tenha sua
vicissitude para cada caso, não podendo ser utilizado para amparo da pretensão da recorrente no
que tange a comprovar a similitude fática e divergência jurisprudencial.

Mérito
15 – Caso seja vencido na preliminar de conhecimento, entendo que no mérito não
assiste razão à Fazenda Nacional e no caso, por concordar com os fundamentos do voto recorrido
entendo por negar provimento ao recurso da recorrente utilizando como razões de decidir o do
voto da decisão recorrida e parte da decisão da I. DRJ no recurso de ofício, que bem tratou sobre
a questão da dedutibilidade da despesa ora em debate, verbis:
“3. DESPESA INDEDUTÍVEL PAGAMENTOS A PLANO DE PREVIDÊNCIA
PRIVADA – R$ 569.085.318,87.
Fl. 7933
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

As contribuições feitas pelas empresas privadas para os planos de previdência
complementar de seus empregados são facultativas, já que não há, na legislação
vigente, norma que as obrigue a fazêlas.
Por isso, a dedutibilidade das contribuições para entidades de previdência privada fica
condicionada, nos termos do inciso V do art.13 da Lei 9.249/95, a que os beneficiários
sejam apenas os ativos, ou seja, os empregados e dirigentes da pessoa jurídica.
O autuado apropriou, como despesa, todo o valor pago de previdência privada,
inclusive aqueles cujos beneficiários eram aposentados e pensionistas.
Como ele não discriminou nem comprovou a parcela relativa a beneficiários ativos,
não a segregando daquela relativa aos aposentados e pensionistas, a fiscalização
considerou toda a despesa incorrida com previdência privada como indedutível, por se
tratar de mera liberalidade e não relacionada às atividades normais da empresa.
Destarte, com fundamento nos art. 361 e 249, I do RIR/99 e art. 13, V da Lei 9.249/95,
o montante foi glosado.
O item 001 do auto de infração, identificado como despesas indedutíveis, está
relacionado a 05 (cinco) fatos, a saber:
(iii) Despesa com pagamento plano de previdência privada em favor de aposentados e
pensionistas. (Item III3.1 e III3.2 do TVF fl. 3.934, 3.938 e 3.942 R$ 596.085.318,87);
“202. Portanto, concluímos que a dedutibilidade das contribuições para as
entidades de previdência privada, fica condicionada ... apenas os ativos (sic., ou
seja, empregados e dirigentes." "210. ...a Petrobrás não elaborou planilha
discriminando dentro do montante de R$ 596.085.318,87, quais as despesas com
previdência privada cujos beneficiários seriam os ativos e os valores cujos
beneficiários seriam os aposentados e pensionistas. fl. 3.942”
Pelos fundamentos até aqui expostos, dou parcial provimento ao recurso de ofício para
restabelecer em parte a glosa das despesas relacionadas aos fatos 01 e 02 da infração
no 001 e provimento ao recurso de voluntário, quanto aos fatos relacionados nos itens
04 e 05 da infração 001, conforme quadro que segue:

I.d) Das questões relacionadas aos fatos 03, 04 e 05 indicados no item I
do auto de infração
No que diz respeito ao pagamento do plano de previdência privada em favor de
aposentados e pensionistas (itens III3.1 e III3.2 do TVF fls. 3.934, 3.938 e 3.942R$
596.085.318,87); Despesas com o plano de Assistência Médica Multidisciplinar (AMS)
(R$ 396.776.292,30 item 219 do TVF e Despesa com pagamento de Plano Farmácia
(R$ 1.990.502,57 fls. 3.950, 3.951 e 3.972 item 238 do TVF, passo a analisar em
conjunto.
Quando se examinam as questões que levaram à autuação em relação aos fatos acima
verifica-se que isto se deu por um único motivo, qual seja, estão relacionadas aos
Fl. 7934
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

assistidos aposentados o que, nos entendimento da autoridade fiscal, não são
empregados e nem diretores.
Para bem vislumbrar a constatação acima, repito as seguintes transcrições já feitas
neste voto, em relação a cada um dos fatos, "verbis":
-Quanto pagamento plano de previdência privada em favor de aposentados e
pensionistas diz a acusação fiscal:
"202. Portanto, concluímos que a dedutibilidade das contribuições para as entidades de
previdência privada, fica condicionada ... apenas os ativos (sic., ou seja, empregados e
dirigentes." "210. ...a Petrobrás não elaborou planilha discriminando dentro do montante de
R$ 596.085.318,87, quais as despesas com previdência privada cujos beneficiários seriam os
ativos e os valores cujos beneficiários seriam os aposentados e pensionistas. fl. 3.942
"217. O plano é administrado pela própria Companhia e os empregados contribuem com uma
parcela fixa para cobertura de grande risco....

Pois bem, o artigo 8o, I, II, da Lei complementar 109, estabelece que Considera-se
participante "a pessoa física que aderir ao plano" e "assistido o participante ou seu
beneficiário em gozo de benefício de prestação continuada." Assim, enquanto quem
aderiu ao plano, ou seu beneficiário, estiver em gozo de "benefício de prestação
continuada" prossegue a obrigação deste e da empresa em relação às respectivas
contribuições. Desta forma, no momento em que a lei tem por finalidade disciplinar a
previdência complementar, seria ilógico excluir o participante no exato momento em
que ele passa a fazer jus ao benefício. Neste sentido, acertada a decisão da DRJ
quando menciona que o aposentado de hoje foi ontem foi um empregado.
A glosa da contribuição da Petrobrás relativa ao custeio para o fundo dos empregados
aposentados, sob o único fundamento de que as despesas para com a previdência
complementar só são dedutíveis em relação aos participantes ativos, constitui-se de
equívoco. Este entendimento também se aplica às despesas do Plano de Benefício
Farmácia (R$ 1.990.502,57 item 5 da infração 001), cuja glosa deve ser afastada e a
despesa restabelecida.
(...)
Pelos fundamentos até aqui expostos, dou parcial provimento ao recurso de ofício para
restabelecer em parte a glosa das despesas relacionadas aos fatos 01 e 02 da infração
no 001 e provimento ao recurso de voluntário, quanto aos fatos relacionados nos itens
04 e 05 da infração 001, conforme quadro que segue:

16 – Da mesma forma o voto da I. DRJ, verbis:
Antes de enfrentar cada uma das imputações, é preciso abordar a questão da
necessidade, e daí a dedutibilidade da base tributária, de despesas para a pessoa
jurídica.
O assunto está disciplinado no artigo 299 do RIR/99, que reproduzo:
Fl. 7935
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

“Despesas Necessárias
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora.
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa.
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de
transações, operações ou atividades da empresa.
§ 3o O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados,
seja qual for a designação que tiverem.”
Qualquer empresa tem em seus empregados o principal fator para atingir seus
objetivos. Muito mais do que os equipamentos e as instalações, são eles que fazem as
coisas acontecer, quando acontecer e de que forma elas vão acontecer. São eles que
detêm conhecimento, adotam e aperfeiçoam os procedimentos e também são eles que
controlam e tomam todas as decisões necessárias. Mais do que úteis, os empregados
são imprescindíveis para que a empresa realize sua atividade da melhor forma
possível, ainda mais quando se depende de tecnologia, como é o caso do autuado.
(Grifei)
Se os gastos feitos para manter as instalações e os equipamentos são necessários e
dedutíveis, com muito mais razão, são aqueles dedicados a cuidar dos empregados,
sobretudo quando se trata da previdência complementar, uma das maiores
preocupações de qualquer empregado.
Nem é preciso lembrar o quanto tais cuidados repercutem no comprometimento dos
empregados com as metas e prioridades da empresa.
Às vezes, até mais que o próprio valor do salário. Todos sabem bem, principalmente
quem é servidor público, o que representa a equivalência entre os vencimentos antes e
depois da aposentadoria.
Assim sendo, as despesas incorridas com previdência complementar e com seguro de
saúde de empregados, não constituem mera liberalidade, mas têm em vista zelar pela
atividade da empresa e pela fonte produtora, na medida em que tornam seus
empregados ainda mais aliados a seus objetivos societários, motivo pelo qual, em tese,
elas são dedutíveis na apuração do lucro real.
Se, por um lado, t ais medidas trazem significativas vantagens que tendem a majorar o
lucro da pessoa jurídica, por outro, elas o reduzem por representarem gastos. Nada
mais leg ítimo, portanto, que estes gastos afetem a base de cálculo tributária, pois a
majoração do lucro afetará.
Isso tudo, sem falar no aspecto social, já que, hoje, a preocupação com o valor humano
assim como a preservação ambiental, são perseguidas pelas empresas, até porque as
tornam mais bem vistas. Impedir a dedução dos gastos correspondentes
consubstanciaria um desestímulo a tais medidas.
Além disso, não se pode esquecer que a eleição dos gastos que melhor contribuirão
para a atividade, a menos que eles sejam visivelmente alheios aos serviços, é decisão
que cabe à direção da empresa tomar, e não ao Fisco, por fazer parte da análise
estratégica e do próprio gerenciamento da pessoa jurídica.
(...)omissis
Quanto ao pagamento a plano de previdência privada:
r) De acordo com o inciso V do art. 13 da Lei 9.249/95, será admitida a
dedução das contribuições destinadas a custear planos de previdência
complementar, caso os mesmos sejam instituídos em favor dos empregados e
dirigentes da pessoa jurídica. Ou seja, se o plano de previdência complementar
foi criado em prol dos empregados (como o Plano PETROS), as contribuições
revertidas para o fundo de previdência poderão ser deduzidas. Nada foi dito se
Fl. 7936
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

as contribuições eram para o custeio dos benefícios dos empregados ou dos
aposentados. O que importa é se o plano foi, ou não, criado em benefício da
força de trabalho da empresa;
s) A autoridade fiscal, equivocadamente, fez uma interpretação restritiva e
“contra legem” do dispositivo, para admitir que somente seriam dedutíveis as
contribuições para o custeio dos participantes ativos, fazendo parecer que o
auditor esqueceu-se do vocábulo "instituídos" constante no texto; (grifei)
t) O plano de previdência é instituído justamente para que o atual empregado
seja beneficiado no futuro com a complementação dos proventos de
aposentadoria. Por óbvio, a criação do plano em favor do empregado
pressupõe sua aposentadoria futura, por isso, não faria qualquer sentido só
admitir a dedução das contribuições durante o período da relação de emprego
e inadmitir a dedutibilidade após a inatividade; (grifei)
u) Ademais, o fundo para o qual o autuado contribui constitui uma reserva
única para empregados e aposentados, pautada em métodos atuariais, de
modo a equacionar as contribuições e benefícios desde a adesão do
empregado na ativa até o término do gozo do seu benefício na inatividade;
v) Por este motivo, não há qualquer elemento que permita associar as
contribuições aos ativos ou aos inativos, como equivocadamente presumiu o
fiscal; (Grifei)
(...) omissis

Da 3a infração
Acerca das contribuições feitas pelo autuado para o plano de previdência
complementar, penso que elas são dedutíveis, independentemente do momento da
aposentadoria de cada empregado. (grifei)
O inciso V do artigo 13 da Lei no 9.249/95 (já reproduzido) autoriza a dedução das
contribuições destinadas a custear benefícios complementares assemelhados aos da
previdência social instituídos em favor dos empregados da pessoa jurídica.
Não creio que o objetivo do legislador, ao incluir a expressão “instituídos em favor
dos empregados”, tenha sido o de restringir a regra fiscal às contribuições vinculadas
aos empregados que ainda trabalham e vedar sua aplicação às contribuições que
fossem vinculadas aos empregados já aposentados. Isso não seria lógico. (Grifei)
A expressão visou, apenas, qualificar (ou explicar melhor) o tipo benefícios
complementares: aqueles instituídos para os empregados, ou, no máximo, pretendeu
deixar claro não se cuidar de benefícios voltados a pessoas estranhas à pessoa jurídica.
O plano de previdência complementar que aqui se discute foi instituído em favor dos
empregados do autuado. Não faria sentido fazer distinção da contribuição para o
empregado após a aposentadoria, até porque o benefício é recebido, justamente, neste
período.(grifei)
Nem na Instrução Normativa SRF no 588/2005, que disciplinou a matéria, existe
qualquer restrição referente à aposentadoria dos empregados.
A regra está em seu artigo 1o:
“Art. 1o As contribuições vertidas para as entidades de previdência complementar e
sociedades seguradoras, destinadas ao custeio dos planos de benefícios de natureza
previdenciária, são dedutíveis para fins de incidência de imposto sobre a renda e da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), nos limites e nas condições de
que tratam os arts. 2o a 7o desta Instrução Normativa.”
Os artigos citados (2o ao 7o) também não limitam a dedução.
Onde não quis o legislador restringir, não cabe ao intérprete fazê-lo.
Fl. 7937
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

Assim sendo, pelos motivos expostos no início deste voto e na abordagem à 1a
infração, considero dedutível a contribuição patrocinada pelo autuado para a
previdência complementar de seus empregados. (grifei)

17 – Tendo em vista o exposto acima, entendo pelo improvimento do recurso da
Fazenda Nacional, mantendo a decisão recorrida por seus próprios fundamentos no sentido de
afastar a glosa efetuada.

Conclusão
18 – Portanto, pelo exposto, nego provimento ao recurso da Fazenda Nacional.

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso
Voto Vencedor
Conselheiro Mário Hermes Soares Campos – redator designado
Peço vênia ao e. Relator para apresentar respeitosa divergência, posto que
vislumbro evidências que me inclinam a entendimento favorável ao conhecimento e provimento
do Recurso Especial apresentado pela Fazenda Nacional.
Entendeu o i. relator pelo não conhecimento do Recurso Especial da Fazenda
Nacional, sob argumento de que as despesas glosadas nos acórdãos paradigmas teriam natureza
distinta da questionada no presente recurso, concluindo assim: “...pela falta de similitude fática e
jurídica posto que cada verba tenha sua vicissitude para cada caso, não podendo ser utilizado
para amparo da pretensão da recorrente no que tange a comprovar a similitude fática e
divergência jurisprudencial.”
Conforme relatado, pelo despacho de admissibilidade foi dado seguimento ao
Recurso Especial da Fazenda Nacional para questionar a seguinte matéria “despesa indedutível -
pagamentos a plano de previdência privada. empregados aposentados.” Atinente a tal matéria,
decidiu-se no acórdão recorrido que seriam dedutíveis os custos com previdência complementar
(fato discriminado 03 da infração 1 do Auto de Infração), tanto para empregados ativos como
para aposentados/ex-empregados, sendo irrelevante a discriminação ou segregação das despesas
entre ativos e ex-empregados/aposentados.
Verifica-se que o cerne da discussão quanto à despesa considerada indedutível,
objeto do presente recurso, é o fato de que foram tidas também como necessárias, e portanto,
passíveis de dedução do lucro liquido, as despesas com previdência complementar incorridas
pela autuada com ex-empregados/aposentados.
Nos acórdãos paradigmas, diversamente do entendimento do recorrido, decidiu-se
que as despesas/custos com previdência complementar, em favor de inativos (aposentados ou ex-
empregados) seriam indedutíveis, pois a dedução de tais despesas/custos alcançaria apenas os
empregados da ativa. Nesse sentido, oportuna a transcrição da ementa do paradigma indicado no
01 - Acórdão no 1102-00.355:
Fl. 7938
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

(...)
IRPJ. DESPESAS. REPACTO DE PLANO DE PREVIDÊNCIA FECHADA
COMPLEMENTAR. INDEDUTIBILIDADE. ART. 299, DO RIR/99.
São indedutíveis as despesas decorrentes de pagamentos efetuados a título de incentivo
financeiro à adesão a Plano de Repactuação do Regulamento do Plano Petros relativo a
assistidos (ex-funcionários), pela ausência do requisito da necessidade, exigido pelo art.
299, do RIR199.
(...)
Também nos “Fundamentos” do Acórdão 1101-000.797, acatado como paradigma
no 02, tal situação encontra-se claramente demonstrada:
(...)
Assim, o pagamento é indedutível, quer por não ter sido um gasto necessário para as
finalidades da empresa (art. 299, do RIR/1999), quer por ter sido uma contribuição
voluntária destinada a beneficiar ex-empregados (inciso V do art. 13 da Lei no 9.249,
de 1995). Ou seja, as duas normas que vedam a dedução de tal dispêndio (tal como
apontado pela fiscalização). Uma, porque trata-se de um gasto não necessário para as
atividades da empresa e a outra porque veda objetivamente a dedução de contribuições
voluntárias para beneficiar ex-empregados.
(...)
Verifica-se assim que, diante de situações fáticas similares, qual seja, pagamentos
destinados a beneficiar ex-empregados/aposentados, no acórdão recorrido decidiu-se pela
insubsistência do lançamento, uma vez que “seria ilógico excluir o participante no exato
momento em que ele passa a fazer jus ao benefício” na condição de ex-empregado (aposentado);
sendo que os acórdãos paradigmas, contrariamente a tal posição, embasados no art. 13, inciso V,
da Lei n. 9.249, de 1995, concluíram que não seriam dedutíveis do lucro liquido, para efeito de
apuração da base de cálculo do imposto sobre a renda, as despesas pagas pela pessoa jurídica
para com a previdência complementar de ex-empregados/aposentados.
Desta forma, em que pese os argumentos contrários, entendo que se encontra
satisfatoriamente demonstrada a similitude fática das situações, onde foram emanadas decisões
divergentes, que autorizam a proposição e conhecimento do recurso.
Conheço assim do Recurso Especial da Fazenda Nacional e passo à análise de
mérito.
Ao tratar dos “Serviços Assistenciais e Benefícios Previdenciários a Empregados
e Dirigentes” o Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/1999), vigente à época de
ocorrência dos fatos geradores objeto da presente autuação (Decreto no 3.000, de 26 de março de
1999, preceitua, em seu art. 361, que são dedutíveis as contribuições, não compulsórias,
destinadas a custear planos de benefícios complementares assemelhados aos da previdência
social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica. Nesse mesmo
sentido o art. 13, inc. V, da Lei no 9.249, de 1995:
RIR/1999
(...)
Art. 361. São dedutíveis as contribuições não compulsórias destinadas a custear planos
de benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em
favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica (Lei no 9.249, de 1995, art. 13,
inciso V).
(...)
Fl. 7939
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

Lei no 9.250, de 1995:
(...)
Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social
sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do
disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro de 1964:
(...)
V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos
de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social,
instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica;
(...)
Em que pese a decisão proferida no acórdão recorrido e adotada pelo i. relator,
entendo que a redação dos dispositivos acima reproduzidos não deixa margem de dúvida, de que
as deduções neles previstas somente seria permitida quando os gastos sejam incorridos com
“empregados e dirigentes da pessoa jurídica.” Situação essa que não se amolda aos
pagamentos efetuados em favor de ex-empregados e aposentados, por absoluta ausência de
subsunção de tal situação à hipótese autorizativa prevista nas normas.
Uma das principais características da aposentadoria é o fato de que há
rompimento do vínculo empregatício, do então empregador com o aposentado, que deixa de
receber remuneração (salários) desse ex-empregador, devido à cessação da prestação de serviço
de natureza empregatícia.
Verifica-se assim, pela clareza dos textos normativos, ao dispor que apenas serão
dedutíveis as despesas instituídas em favor dos empregados e dirigentes, que a situação ora
objeto de Recurso não se enquadra na dedução legalmente permitida, posto que realizados
pagamentos a beneficiados ex-empregados/aposentados (que não são empregados ou dirigentes).
Também sob a ótica do art. 299 do RIR/1999, não se justificaria a dedução dos
pagamentos efetuados em favor de ex-empregados/aposentados, por não se caracterizarem como
despesas necessárias à atividade da empresa ou manutenção da respectiva fonte produtora, não se
verificando como incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela
atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 1o). Pela pertinência ao tema, oportuna a
reprodução de excertos do Voto Vencedor do Acórdão 1101-000.797, acatado como paradigma
no presente recurso:
(...)
Conforme se vê, o art. 299 do RIR/1999 define o que são despesas necessárias e
normais. Já o art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, veda expressamente alguns gêneros de
dispêndios, independente de atenderem ou não às restrições imposta pelo art. 299 do
RIR/1999. Além disso, o art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, excepciona de seu próprio
alcance algumas espécies do gênero do dispêndio que determina ser indedutivel,
tornando-os potencialmente dedutiveis.
Ou seja, o art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, colabora no desenho normativo de dois
modos: 1) indica gêneros de dispêndios objetivamente vedados, independente da
avaliação subjetiva da necessidade e normalidade feita com base nos critérios
estabelecidos no art. 299, do RIR/1999; 2) exclui de seu próprio alcance algumas
espécies daquele gênero de dispêndio cuja dedução veta.
Assim, percebe-se que o art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, ao invés de ser norma
conflitante ou alternativa ao art. 299 do RIR11999, é uma regra que colabora na
definição legal dos gastos que podem ser dedutiveis da base de cálculo sob o prisma da
necessidade e normalidade. A principal virtude do art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, é
deixar clara a disciplina tributária para alguns gêneros de dispêndios.
Fl. 7940
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-011.058 - CSRF/2a Turma
Processo no 16682.721161/2011-18

Portanto, menção aos dois dispositivos legais não implica em acusação subsidiária, pois
os dois dispositivos não regram situações excludentes. Ao contrário, o art. 13 da Lei n°
9.249, de 1995, é veicula uma regra um pouco mais especifica que a posta pelo art. 299
do RIR/1999, mas ambas tem um núcleo em comum.
Destarte, não há qualquer incompatibilidade entre os dois dispositivos, que podem
incidir concomitantemente, como é o caso presente. Isso porque, visto do prisma do art.
299 do RIR/1999, o gasto de R$ 5.572.476.959,94 pode ser considerado não necessário
para a atividade da empresa, e visto do prisma do art. 13 da Lei n° 9.249, de 1995, o
gasto de R$ 5.572.476.959,94 pode ser considerado indedutivel, por ter sido uma
contribuição voluntária não destinada a custear plano em beneficio de empregados, já
que destinou-se para exempregados.
(...)
Assim, o pagamento é indedutivel, quer por não ter sido um gasto necessário para as
finalidades da empresa (art. 299, do RIR/1999), quer por ter sido uma contribuição
voluntária destinada a beneficiar ex-empregados (inciso V do art. 13 da Lei no 9.249, de
1995). Ou seja, as duas normas que vedam a dedução de tal dispêndio (tal como
apontado pela fiscalização). Uma, porquer trata-se de um gasto não necessário para as
atividades da empresa e a outra porque veda objetivamente a dedução de contribuições
voluntárias para beneficiar ex-empregados.
Finalmente, há que se esclarecer, que não se está a negar a importância dos
empregados como motores da entidade empresarial para atingir seus objetivos, entretanto, ao
ocorrer o rompimento do vínculo do emprego, por óbvio, não se trata mais de um empregado,
não cabendo interpretação subjetiva, baseada em percepção, quando há expressa manifestação da
norma quanto aos destinatários do benefício, quais sejam, empregados e dirigentes, não podendo
se estender a ex-empregados/aposentados, para efeito de redução do lucro tributável e
consequente imposto devido,.
Pelo exposto, voto por conhecer do Recuso Especial da Fazenda Nacional e, no
mérito, dar-lhe provimento.

(assinado digitalmente)
Mario Hermes Soares Campos

Fl. 7941
DF CARF MF
Original