Tribunal: CARF
Processo: 10166.728636/2016-56
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-02-02
Data de publicação: 2023-03-13

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2014
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. VALORES PAGOS AOS SÓCIOS. NATUREZA JURÍDICA. LUCROS DISTRIBUÍDOS. REMUNERAÇÃO PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
O Código Civil, ao tratar da Sociedade em Conta de Participação, não vedou a participação do sócio perante terceiros, o que existe é uma proibição cuja sanção já está aplicada no próprio dispositivo, qual seja a de que este sócio, que antes não detinha responsabilidade com terceiros, passe a ter responsabilidade solidária com o sócio ostensivo nas obrigações da sociedade.
AUTOS DE INFRAÇÃO DE IRPJ E IRRF. DECISÕES ADMINISTRATIVAS ANTERIORES. COISA JULGADA ADMINISTRATIVA.
A coisa julgada administrativa implica em efeitos definitivos para a própria Administração, impedida de retratar-se administrativamente, salvo nas hipóteses da mudança ser justificada frente à ilegalidade da decisão anterior, devendo ser aplicada apenas aos casos futuros, em atendimento à irretroatividade como reflexo direto da tutela da confiança legítima do administrado.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DEIXAR DE PRESTAR INFORMAÇÕES E ESCLARECIMENTOS NECESSÁRIOS À FISCALIZAÇÃO. CFL 35.
Constitui infração, não vinculada à obrigação principal, deixar a empresa de prestar todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse da Secretaria da Receita Federal do Brasil, na forma por ela estabelecida.
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS VINCULADAS À OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. CFLs 30, 34 E 59.
As obrigações acessórias relativas a deixar a empresa de preparar folhas de pagamento de todas as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos segurados que lhe prestaram serviços (CFL 30), deixar de lançar em títulos próprios de sua contabilidade de forma discriminada os fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias (CFL 34) e deixar de arrecadar, mediante desconto, as contribuições dos segurados contribuintes individuais a seu serviço (CFL 59) estão intimamente ligadas à existência da obrigação principal e só devem ser mantidas caso o principal também seja mantido.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10166.728636/2016-56
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-011.038 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
2 de fevereiro de 2023
Recorrente
PONTO ON-LINE CURSOS LTDA E OUTROS
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2014
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. VALORES PAGOS AOS
SÓCIOS.
NATUREZA
JURÍDICA.
LUCROS
DISTRIBUÍDOS.
REMUNERAÇÃO PELA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS.
O Código Civil, ao tratar da Sociedade em Conta de Participação, não vedou a
participação do sócio perante terceiros, o que existe é uma proibição cuja
sanção já está aplicada no próprio dispositivo, qual seja a de que este sócio, que
antes não detinha responsabilidade com terceiros, passe a ter responsabilidade
solidária com o sócio ostensivo nas obrigações da sociedade.
AUTOS
DE
INFRAÇÃO
DE
IRPJ
E
IRRF.
DECISÕES
ADMINISTRATIVAS
ANTERIORES.
COISA
JULGADA
ADMINISTRATIVA.
A coisa julgada administrativa implica em efeitos definitivos para a própria
Administração, impedida de retratar-se administrativamente, salvo nas
hipóteses da mudança ser justificada frente à ilegalidade da decisão anterior,
devendo ser aplicada apenas aos casos futuros, em atendimento à
irretroatividade como reflexo direto da tutela da confiança legítima do
administrado.
OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. DEIXAR DE PRESTAR INFORMAÇÕES E
ESCLARECIMENTOS NECESSÁRIOS À FISCALIZAÇÃO. CFL 35.
Constitui infração, não vinculada à obrigação principal, deixar a empresa de
prestar todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de interesse da
Secretaria da Receita Federal do Brasil, na forma por ela estabelecida.
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS
VINCULADAS
À
OBRIGAÇÃO
PRINCIPAL. CFLs 30, 34 E 59.
As obrigações acessórias relativas a deixar a empresa de preparar folhas de
pagamento de todas as remunerações pagas, devidas ou creditadas aos
segurados que lhe prestaram serviços (CFL 30), deixar de lançar em títulos
próprios de sua contabilidade de forma discriminada os fatos geradores de
todas as contribuições previdenciárias (CFL 34) e deixar de arrecadar,
mediante desconto, as contribuições dos segurados contribuintes individuais a
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10166.728636/2016-56
Fl. 1710
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

seu serviço (CFL 59) estão intimamente ligadas à existência da obrigação
principal e só devem ser mantidas caso o principal também seja mantido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos (i) dar provimento
parcial ao recurso voluntário interposto pela contribuinte principal, com a manutenção da multa
referente à CFL 35; e (ii) dar provimento integral aos recursos voluntários dos responsáveis
solidários. Declarou-se impossibilitado de participar do julgamento o conselheiro Francisco
Ibiapino Luz, nos termos do art. 43 do Anexo II do RICARF, sendo substituído pelo conselheiro
Marcelo de Sousa Sateles (suplente convocado). Reportado julgamento foi presidido pelo
conselheiro Rodrigo Duarte Firmino (presidente ad hoc).
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Duarte Firmino – Presidente ad hoc
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Gregório Rechmann Junior, José Marcio Bittes, Rodrigo Duarte Firmino
(Presidente ad hoc), Marcelo de Sousa Sateles (suplente convocado) e Thiago Duca Amoni
(suplente convocado).
Relatório
Transcrevo a íntegra do relatório apresentado pelo Conselheiro Marcio Augusto
Sekeff Sallem, que já não se encontra mais no quadro de Conselheiros do CARF, e que sucedi na
relatoria deste processo, que inclui o julgamento de 4 (quatro) recursos voluntários, nos termos
abaixo.
Tratam-se de autos de infração lavrados em face do contribuinte identificado e aos
sujeitos passivos em procedimento de fiscalização que apurou o não oferecimento, à tributação,
de valores pagos ou creditados a contribuintes individuais, no período de 1/2012 a 12/2004.
 Contribuição previdenciária patronal, no valor de R$ 3.853.659,17,
acrescido de multa de ofício agravada e juros de mora (fls. 2 a 11);
 Multas previdenciárias no valor de R$ 141.438,90, referente aos CFLs: 30
(deixar de preparar folhas de pagamento de todas as remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados que lhe prestaram serviços), 34
(deixar de lançar em títulos próprios de sua contabilidade de forma
discriminada os fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias),
35 (deixar de prestar todas as informações cadastrais, financeiras e
contábeis de interesse da Receita Federal do Brasil), 59 (deixar de
Fl. 1711
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

arrecadar, mediante desconto, as contribuições dos segurados contribuintes
individuais a seu serviço). (fls. 12 a 18);
 Contribuição previdenciária dos segurados, no valor de R$ 828.351,34,
acrescido de multa de ofício agravada e juros de mora (fls. 19 a 28).
Ciência do contribuinte e responsáveis solidários em 23/9/2016, fls.772 a 775.
Relatório Fiscal dos Autos de Infração (fls. 31 a 75)
O objeto do lançamento são as contribuições previdenciárias de responsabilidade
da empresa (contribuição patronal) e dos segurados (contribuintes individuais), não declaradas
em GFIP, incidentes sobre os pagamentos efetuados a professores especialistas pelos serviços
prestados à empresa identificada, cujos pagamentos foram dissimulados de distribuição de
lucros. O lançamento abrange também valores de lucros distribuídos indevidamente aos sócios,
tendo em vista que não foi apropriado, como despesa, na apuração do resultado dos exercícios
fiscalizados, o valor da contribuição previdenciária patronal incidente sobre os pagamentos ora
mencionados.
A autoridade lançadora qualificou a multa de ofício ao percentual de 150%, por
haver tipificado as condutas de: sonegação, em impedir ou retardar o conhecimento por parte do
fisco dos fatos geradores de contribuição previdenciária correspondentes a pagamentos de
serviços de ensino prestados à Fiscalizada dissimulados de distribuição de lucros, como também
pagamento de distribuição de lucros aos sócios apurados indevidamente; fraude, ao estabelecer
nos contratos de constituição das Sociedade em Conta de Participação, obrigações ao sócio
participante as quais são de competência exclusiva do sócio ostensivo, conforme dispõe o art.991
da Lei 10.406/2002, com o propósito de eximir-se do pagamento de encargos previdenciárias
devidos nessas operações; e conluio, decorrente do ajuste doloso entre os dois beneficiários da
parceria constituída (sócio ostensivo e sócio participante), pois a forma adotada para pagamento
da prestação de serviços dissimulada de distribuição de lucros, mediante constituição de SCP,
resultou em benefícios tributários indevidos para ambas as partes.
Houve a sujeição passiva solidária das pessoas físicas Vicente Paulo das Graças
Pereira (sócio), José Jayme Moraes Júnior (sócio) e Anabelle Vieira Denega (administradora não
sócia) por interesse comum e por terem praticado atos com excesso de poder ou infração de lei,
contrato social ou estatuto, e, no caso da administradora não sócia, previsão do inc. III do art.135
do Código Tributário Nacional, caracterizados por: a) adoção de planejamento fiscal abusivo, ou
seja, dissimular pagamento de prestação de serviço de distribuição de lucros para eximir-se de
responsabilidade tributária; b) não observância, de forma intencional, do art.991 e p. u. da Lei
10.406/2002, que veda expressamente atribuir responsabilidade ao sócio participante de
Sociedade em Conta de Participação; c) distribuição indevida de lucros aos sócios; d) não
declarar na GFIP todos os dados correspondentes às contribuições previdenciárias devidas; e e)
não lançar em títulos próprios da contabilidade os rendimentos auferidos pelos professores
especialistas que prestaram serviços de ensino ao sujeito passivo no período fiscalizado.
Impugnação de Vicente Paulo das Graças Pereira (fls. 786 a 809)
Fl. 1712
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

O responsável solidário formalizou impugnação em 23/10/2016, tendo defendido
a inocorrência de simulação, dolo, fraude ou abuso, a inaplicabilidade dos arts.124, I, 135, III, do
Código Tributário Nacional e a improcedência dos autos de infração.
Impugnação da Ponto On-Line Cursos (fls. 811 a 856)
O contribuinte formalizou impugnação em 23/10/2016, tendo argumentado a
nulidade sob o argumento de erro na apuração da base de cálculo e determinação do lançamento,
de cerceamento de defesa ante a ausência de apuração e demonstração individualizada por SCP
das alegadas infrações, impossibilidade de efetivar lançamento por presunção, invalidade do
termo de distribuição de procedimento fiscal e a necessidade de, minimamente, sobrestamento
do processo administrativo.
Depois, defendeu a improcedência do lançamento, da multa qualificada, das
multas previdenciárias aplicadas e dos juros calculados sobre a multa.
Impugnação de José Jayme Moraes Júnior (fls.1.198 a 1.217)
O responsável solidário formalizou impugnação em 23/10/2016, tendo defendido
a inocorrência de simulação, dolo, fraude ou abuso, a inaplicabilidade dos arts.124, I, 135, III, do
Código Tributário Nacional e a improcedência dos autos de infração.
Impugnação de Anabelle Vieira Denega (fls. 1.229 a 1.242)
A responsável solidário formalizou impugnação em 23/10/2016, tendo defendido
a inocorrência de simulação, dolo, fraude ou abuso, a inaplicabilidade dos arts.124, I, 135, III, do
Código Tributário Nacional e a improcedência dos autos de infração.
Acórdão de Impugnação (fls. 1.264 a 1.313)
A turma de julgamento, por unanimidade de votos, julgou improcedentes as
impugnações formalizadas e manteve o crédito tributário.
Rejeitou as nulidades formalizadas, pois: a) o lançamento recaiu apenas sobre o
valor excedente do lucro distribuído, considerado na apuração do resultado do exercício a
contribuição previdenciária que deixou de ser deduzida, b) a impugnação não juntou documentos
que comprovassem erro na apuração da base de cálculo, nem discriminou os erros cometidos
pela fiscalização, c) a não individualização das SCPs decorreu da inexistência fática, mas apenas
como meio de remunerar prestadores de serviços.
No mérito, o acórdão recorrido rememora, com base na Lei Cível, que as SCPs
não se sujeitam a registro público e, por isto, não estão dotadas de personalidade jurídica. Depois
concluiu que a prestação de serviços investigada revelou que os sócios participantes das SCPs
nada mais fazem do que ministrar as aulas em razão de contratos celebrados entre os alunos e o
sócio ostensivo, o contribuinte, caracterizando prestação de serviços a este.
Ratificou a qualificação da multa de ofício e das multas previdenciárias por
descumprimento de obrigações acessórias e rejeitou o argumento de não incidência de juros de
mora sobre a multa de ofício.
Fl. 1713
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Manteve a sujeição solidária das pessoas físicas.
Ciência do contribuinte em 25/4/2017, fls. 1.344.
Ciência de Vicente Paulo das Graças Pereira, José Jayme Moraes Júnior em
24/5/2017, fls.1.345 e 1.346.
Ciência de Anabelle Vieira Denega em 1/7/2017, fls. 1.349.
Recurso Voluntário do Contribuinte (fls.1.352 a 1.418)
O contribuinte formalizou recurso voluntário em 21/6/2017, em que reitera, com
acréscimos, os termos da impugnação.
Recurso Voluntário de Vicente Paulo das Graças Pereira (fls.1.436 a 1.463)
O responsável solidário formalizou recurso voluntário em 21/6/2017, em que
também reitera, com acréscimos, os termos da impugnação.
Recurso Voluntário de José Jayme Moraes Júnior (fls.1.476 a 1.497)
O responsável solidário formalizou recurso voluntário em 21/6/2017, em que
também reitera, com acréscimos, os termos da impugnação.
Recurso Voluntário de Anabelle Vieira Denega (fls.1.506 a 1.520)
O responsável solidário formalizou recurso voluntário em 21/6/2017, em que
também reitera, com acréscimos, os termos da impugnação.
Resolução (fls.1.590 a 1.612)
Esta turma de julgamento, por maioria de votos, converteu o julgamento em
diligência para a unidade de origem a) intimar a fiscalizada a apresentar documentos e
esclarecimentos suplementares, b) analisar as informações constantes dos autos e aquelas
eventualmente obtidas em diligência respondendo, de forma objetiva, alguns questionamentos, c)
intimar o contribuinte e os responsáveis solidários a se manifestarem.
Providências
O contribuinte prestou esclarecimentos, fls.1.642 a 1.647.
A unidade preparadora elaborou informação fiscal, fls.1.652 a 1.662, tendo
respondido os quesitos: 1) apenas o professor Graciano Rocha efetivou a integralização do
capital social da respectiva SPP; o sócio ostensivo apenas subscreveu o valor correspondente
mas não integralizou; 2) não houve apuração conjunta de prejuízos das SCPs; 3) como os lucros
auferidos pela maioria das SCPs absorveram os eventuais prejuízos do insucesso de outras, o
resultado era positivo e importou no pagamento sistemático de valores a professores especialistas
prestadores de serviços.
O contribuinte apresentou manifestação, fls.1.672 a 1.681.
Fl. 1714
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

É o relatório.
Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
O recursos voluntários são tempestivos e preenchem os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, deles conheço e passo à análise da matéria.
1. Preliminares de Nulidade
Nos termos do § 3o do art. 59 do Decreto no 70.235/72, quando puder decidir do
mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade
julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.
Dito isso, passo à análise do mérito.
2. Da reclassificação dos dividendos pagos por Sociedade em Conta de Participação
(SCP)
Como bem relatado, cinge-se a controvérsia à reclassificação dos valores de
dividendos pagos por sociedade em conta de participação (SCP), entendidos pela Fiscalização
como remuneração decorrente de prestação de serviços de professores, com a incidência de
contribuição previdenciária sobre esses valores.
Em razão dos mesmos fatos e sobre o mesmo período, foram lavrados outros dois
autos de infração em face da contribuinte PONTO ON-LINE CURSOS LTDA., relativos à
exigência de imposto sobre a renda da pessoa jurídica (IRPJ) e imposto de renda retido na fonte
(IRRF) pois, de acordo com o Termo de Verificação Fiscal, a contribuinte teria se utilizado de
sociedades em conta de participação (SCPs) para realizar pagamentos a prestadores de serviço na
forma de lucros distribuídos, conduta que teria como objetivo afastar o recolhimento integral do
IRPJ, das contribuições previdenciárias e do IRRF.
Os autos de infração de IRPJ e IRRF foram julgados no bojo do processo no
14041.720037/2017-32, cujo Acórdão de no 1401-002.823, proferido pela Primeira Turma
Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção de Julgamentos do CARF, sessão de 14/08/2018, concluiu
pelo provimento do recurso voluntário da contribuinte, nos termos da ementa abaixo:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014
SOCIEDADE EM CONTA DE PARTICIPAÇÃO. PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO
LÍCITO.
O fato de o sócio investidor ter contato com o cliente não desnatura a sociedade por
conta de participação Como se observa § único do art. 993 do CC, não existe vedação à
participação do sócio participante nas atividades empresariais. O que existe, é uma
Fl. 1715
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

consequência jurídica à sua participação, passando a responder solidariamente pelas
obrigações em que intervier.
O sócio oculto, por sua vez, também denominado de sócio investidor, é aquele ao qual é
atribuído o dever de fornecer todo o investimento necessário ao sócio ostensivo para
que este pratique os atos concernentes de interesse da sociedade. No presente caso o
ativo fornecido pelo sócio investidor é o material e seu conhecimento, além do capital
para constituição da sociedade.
Assim, em regra, o sócio oculto responde apenas perante o sócio ostensivo, salvo na
hipótese daquele houver intervindo na relação do sócio ostensivo com o terceiro, cuja
responsabilidade será solidária, conforme disciplina o parágrafo único do artigo 993.
O que se verifica é o inconformismo da fiscalização com o fato de a sistemática adotada
pela recorrente ter permitido uma tributação menor, entretanto, o inconformismo do
agente fiscal não pode fundamentar um lançamento tributário, ainda mais diante da
inexistência de qualquer restrição legal.
O recurso especial de divergência interposto pela Procuradoria da Fazenda
Nacional – PFN não foi conhecido, nos termos do Acórdão no 9101-005.806 da 1a Turma da
Câmara Superior de Recursos Fiscais, sessão de 06/10/2021, com ementa abaixo reproduzida:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2012, 2013, 2014
RECURSO ESPECIAL. FUNDAMENTO INATACADO. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de recurso especial, quando a decisão recorrida se assenta em mais de
um fundamento suficiente para mantê-la e o recurso não abrange todos eles.
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA ENTRE AS
DECISÕES DIVERGENTES. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece do recurso especial quando as situações fáticas presentes nos acórdãos
recorrido e nos paradigmas apresentem contornos substancialmente distintos, ainda que
as decisões quanto a questão de direito se apresentem divergentes.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso
Especial, vencida a conselheira Edeli Pereira Bessa que votou pelo conhecimento.
Desta decisão, publicada em 11/11/2021, não foi interposto recurso e os autos
foram enviados ao arquivo em 06/10/2022.
Fl. 1716
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Sob a minha ótica, relatados esses fatos, impossível tecer outra conclusão que não
esteja alinhada aos fundamentos jurídicos e às razões de decidir da decisão definitiva proferida
por meio do Acórdão no 1401-002.823, da Primeira Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção
de Julgamentos, sessão de 14/08/2018, complementada pelo Acórdão 9101-005.806, da 1a Turma
da Câmara Superior de Recursos Fiscais, sessão de 06/10/2021.
Decisão diversa desta restaria em afronta à coerência administrativa, preceito
básico de qualquer sistema cuja segurança jurídica seja princípio.
Conforme lição de Celso Antônio Bandeira de Mello, havendo coisa julgada
administrativa, esta implica em efeitos definitivos para a própria Administração, que fica
impedida de retratar-se administrativamente1.
Em complemento, José dos Santos Carvalho Filho ensina que a coisa julgada
administrativa é a situação jurídica pela qual determinada decisão firmada pela Administração
não mais pode ser modificada na via administrativa. A irretratabilidade, pois, se dá apenas nas
instâncias da Administração2.
O professor Heleno Taveira Torres, por sua vez, aponta que não se quer dizer,
com isso, que seria vedado à Administração a modificação de seu entendimento quanto a
determinados fatos decorrentes de interpretação legal, mas sim, que tal mudança deve, a um só
tempo: (i) ser justificada e devidamente motivada, a fim de se demonstrar que a decisão anterior
representa violação à disposição legal; e (ii) ser aplicada apenas aos casos futuros, em

1 MELLO, Celso Antônio Bandeira de. Curso de Direito Administrativo. São Paulo: Editora Malheiros, 17a edição,
p. 421.
2 CARVALHO FILHO, José dos Santos. Manual de Direito Administrativo. 30. ed. São Paulo: Atlas, 2016, p.
1.019.
Fl. 1717
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

atendimento à irretroatividade como reflexo direto da tutela da confiança legítima do
administrado3. (grifei)
Nesse mesmo sentido há também entendimento no âmbito do CARF, confira-se:
(...) DECISÕES ADMINISTRATIVAS ANTERIORES. PROCESSOS COM O
MESMO OBJETO DEMANDADOS CONTRA O MESMO CONTRIBUINTE.
DECISÕES
TERMINATIVAS
DE
MÉRITO.
COISA
JULGADA
ADMINISTRATIVA.
IMPOSSIBILIDADE
DA
PROMOÇÃO
DE
NOVAS
DEMANDAS. Há coisa julgada quando se repete ação que já foi decidida por decisão
transitada em julgado. As questões resolvidas na esfera administrativa, por decisão
definitiva, não podem ser novamente discutidas no mesmo âmbito, de modo que, por
analogia, considera-se a ocorrência de coisa julgada administrativa. Inteligência do
artigo 337, § 3o, do CPC c/c o artigo 42 do Decreto no 70.235/72.
(Acórdão no 2201-003.538, Relator Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso,
Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção, Publicado em
02/05/2017).
Dito isso, adoto como razões de decidir o voto do Conselheiro Daniel Ribeiro
Silva, redator do voto vencedor do Acórdão no 1401-002.823, da Primeira Turma Ordinária da 4a
Câmara da 1a Seção de Julgamentos, sessão de 14/08/2018:
O lançamento decorre do planejamento tributário realizado pelo contribuinte, em que,
segundo a autoridade fiscal, utilizando-se de milhares de Sociedades em Conta de
Participação-SCPs, pulveriza a receita e promove pagamentos a título, indevido, de
“Lucros Distribuídos”. Segundo o agente fiscal, tal conduta objetivou o não
recolhimento integral do IRPJ e das Contribuições Previdenciárias, além de evitar a
incidência do IRRF.
Nos termos das conclusões do TVF, além da preparação e entrega, o contrato também
exige do sócio participante a obrigatoriedade de promover a atualização semanal do
material técnico e o esclarecimento de dúvidas dos alunos formuladas durante o curso
por meio do fórum disponível no site do sócio ostensivo. Aduz que essa
responsabilidade estabelece uma relação direta entre professor e alunos, durante o
período de desenvolvimento do curso, cujo fato, à vista da lei supracitada,
descaracteriza a forma jurídica da sociedade constituída (SCP).
Defende que o artigo 991 do Código Civil é claro ao preconizar que “na sociedade em
conta de participação, a atividade constitutiva do objeto social é exercida unicamente
pelo sócio ostensivo, em seu nome individual e sob sua própria e exclusiva
responsabilidade, participando os demais dos resultados correspondentes”.
Igualmente, em relação ao sócio participante, o § único do art. 993 da mesma lei
estabelece que o sócio participante não pode tomar parte nas relações do sócio
ostensivo com terceiros, sob pena de responder solidariamente com este pelas
obrigações em que intervier.
Em razão disso, e restando configurada a relação direta do professor com os alunos,
entendeu a autoridade fiscal por bem desconsiderar a existência das SCPs e concluiu se
tratar de remuneração por serviços prestados diretamente pelos professores à
contribuinte.
Ocorre que, com a devida vênia, não poderia ser mais equivocada a conclusão a que
chegou a autoridade fiscal.

3
https://www.conjur.com.br/2019-ago-21/consultor-tributario-coisa-julgada-administrativa-precedente-seguranca-
juridica
Fl. 1718
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Como se observa, não existe vedação à participação do sócio participante nas atividades
empresariais. O que existe, é uma consequência jurídica à sua participação, passando a
responder solidariamente pelas obrigações em que intervier.
É isso o que se extrai do § único do art. 993, senão vejamos:
Parágrafo único. Sem prejuízo do direito de fiscalizar a gestão dos negócios sociais, o
sócio participante não pode tomar parte nas relações do sócio ostensivo com terceiros,
sob pena de responder solidariamente com este pelas obrigações em que intervier.
Ou seja a cláusula não é impeditiva, mas sim de ampliação da responsabilidade do sócio
participante nos casos em que participe diretamente da atividade operacional.
Salta aos olhos o modelo de negócios inovador implementado pela empresa, ainda mais
no momento em que tais atividades iniciaram. A administração pública não pode
ignorar ou engessar suas interpretações sem levar em consideração o dinamismo e a
evolução das relações empresariais.
A sociedade em conta de participação é formada duas ou mais pessoas com identidade
de propósitos e qualidades em comum, sendo uma delas qualificado como sócio
ostensivo, responsável por praticar todos os atos concernentes ao propósito pelo qual foi
instituída a sociedade, e sócio oculto, do qual recebe a atribuição de realizar os
investimentos necessários para que se torne executável os atos realizados por aquele.
No presente caso, fica claro que o bem mais valioso do negócio era o conhecimento
técnico dos professores participantes que, por meio de seu conhecimento próprio
ministravam aulas, elaboravam apostilas, questões, resolviam dúvidas, etc.
Sem o conhecimento dos professores nada funcionaria, pois o interesse em nível
nacional despertado pelo serviço só decorreu do conhecimento disponibilizado no portal
pelos professores.
Assim, será que esses professores se disponibilizariam a firmar contratos sem
participação dos resultados para disponibilizar aulas e conhecimento para todo um país?
Seria muito difícil e respondo o porque.
Tanto para os professores quanto para o recorrente é muito difícil estimar a quantidade
de interessados em cada curso a fim de fixar um valor para o serviço. Exemplifico: Um
curso para concurso de analista da receita federal, que normalmente tem milhares de
candidatos poderia ser adquirido por mil pessoas ou por cem mil pessoas. Não dá para
fixar um valor de antemão.
Por isso me parece plausível a forma de contratação dos professores. Sendo um contrato
de SCP existe uma divisão de riscos e do respectivo lucro em função do número de
interessados. Assim o professor fica motivado a melhorar seu conteúdo e material para
agregar cada vez mais interessados e aumentar seus rendimentos.
Da forma como realizados estes contratos de SCP se assemelham, em muito, aos
contratos de parceria rural nos quais um sócio ingressa com os recursos financeiros para
aquisição dos animais, bens, etc e o outro entrega o seu serviço para a consecução do
objetivo. Ao final, deduzem-se os custos e reparte-se o lucro.
A fiscalização entende existir vedação nas normas do Código Civil (art. 993, parágrafo
único), no entanto não existe um impedimento da participação do sócio perante terceiros
o que existe é uma proibição cuja sanção já está aplicada no próprio dispositivo, qual
seja a de que este sócio, que antes não detinha responsabilidade com terceiros, passe a
ter responsabilidade solidária com o sócio ostensivo nas obrigações da sociedade.
O sócio oculto, por sua vez, também denominado de sócio investidor, é aquele o qual é
atribuído o dever de fornecer todo o investimento necessário ao sócio ostensivo para
Fl. 1719
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

que este pratique os atos concernentes de interesse da sociedade. Assim, em regra, o
sócio oculto responde apenas perante o sócio ostensivo, salvo na hipótese daquele
houver intervindo na relação do sócio ostensivo com o terceiro, cuja responsabilidade
será solidária, conforme disciplina o parágrafo único do artigo 993.
Assim, a participação do sócio perante terceiros, civilmente não é impedida e não pode,
no meu pensar, ser alegada como fato impeditivo ou desconstitutivo dos contratos de
SCP firmados.
Na verdade, o que se verifica é o inconformismo da fiscalização com o fato de a
sistemática adotada pela recorrente ter permitido a tributação das receitas por alíquotas
reduzidas e sem adicional e, mais ainda, o recebimento do valor dos serviços pelos
professores sem a incidência de IRRF.
Entretanto, o inconformismo do agente fiscal não pode fundamentar um lançamento
tributário, ainda mais diante da inexistência de qualquer restrição legal.
Mais ainda, verificando os valores repassados aos professores participantes sob a forma
de lucro, é possível constatar que ao longo dos três anos encontrei diversos professores
com rendimentos na casa das centenas de milhares. Inclusive um com rendimento de
mais de R$ 900.000,00 e outros dois com rendimentos de mais de R$ 800.000,00.
Por outro lado, alguns professores se tornaram devedores na medida em que o "produto"
ofertado não gerou lucro aos sócios.
Ora a existência destes rendimentos (positivos ou negativos) para serviços de
professores indica, no meu entender, que as sociedades eram de fato existentes e que as
vantagens tributárias auferidas não podem, por si só, implicar na ilegalidade das SCP
em questão.
Que instituição de ensino iria realizar pagamentos de tal monta para um professor
contratado? Basta ver que as universidades mais conceituadas não chegam nem perto do
pagamento de tais montantes para professores que façam parte do seu corpo docente.
Consoante estabelecido no artigo 992 do Código Civil, a sociedade em conta de
participação independe de qualquer formalidade, podendo ser instituída inclusive de
forma verbal, sendo possível ser comprovada por todos os meios de direito, desde que
não afronte a intimidade e privacidade do outro sócio.
Por sua vez, foi a própria administração tributária que regulou de forma expressa a
tributação desse tipo de sociedade, apesar da questionável existência de personalidade
jurídica.
As conclusões a que chegou a autoridade fiscal são absolutamente irrazoáveis. Levar
estas normas para o sentido de vedar este tipo de sociedade (que não depende de
formalidades por sua própria natureza), inclusive para fins de incidência tributária, acho
que é exorbitar do direito de o fisco de não se submeter aos negócios realizados pelos
particulares.
Quanto à possibilidade de redução das alíquotas de presunção do lucro pela criação das
SCP e consequente fracionamento do faturamento, este fato somente poderia decorrer se
fosse plenamente justificada a desconstituição das SCP. Como assim não entendemos,
não há razão para o cálculo do IRPJ pelo faturamento acumulados das SCP.
A título de registro talvez a fiscalização, para tal fim, pudesse ter utilizado as normas do
ADN COSTI no 22/2000 que estabelece a impossibilidade de redução das alíquotas para
os serviços regulamentados e expressamente trata das escolas. Vejamos:
ATO DECLARATÓRIO NORMATIVO COSIT No 22, DE 31 DE OUTUBRO DE 2000
Fl. 1720
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Multivigente Vigente Original Relacional
(Publicado(a) no DOU de 07/11/2000, seção 1, página 12)
Dispõe sobre o percentual do Lucro Presumido aplicável às sociedades prestadoras de
serviços relativos ao exercício de profissões legalmente regulamentada.
O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das atribuições
que lhe confere o art. 199, inciso IV, do Regimento Interno aprovado pela Portaria MF
No 227, de 3 de setembro de 1998, e tendo em vista as disposições do art. 40 da Lei No
9.250, de 26 de dezembro de 1995 e dos parágrafos 4o e 5o do art. 519 do Decreto No
3000,
de
26
de
março
de
1999,
http://normas.receita.fazenda.gov.br/sijut2consulta/anexoOutros.action?idArquivoBinari
o=0declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita Federal,
às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais interessados que as
sociedades prestadoras de serviços relativos ao exercício de profissões legalmente
regulamentadas, como por exemplo as escolas, inclusive as creches, mesmo com receita
bruta anual de até R$ 120.000,00, não podem aplicar o percentual de 16% sobre a
receita bruta para fins de determinação do Lucro presumido, devendo, portanto,
aplicar o percentual de 32%.
CARLOS ALBERTO DE NIZA E CASTRO
Como se percebe a imputação da alíquota de 32% poderia ter sido feita sem a
necessidade de descaracterização das sociedades. Entretanto, não tendo sido esse o
fundamento do TVF, não há como manter o lançamento.
Em relação à aplicação do adicional do IRPJ, este somente seria possível caso houvesse
a descaracterização por completo das SC, o que não ocorreu.
Assim, face a tudo o quanto exposto, voto por dar provimento integral ao Recurso
Voluntário.
Do exposto, concluo pelo cancelamento do crédito tributário relativo à
Contribuição previdenciária patronal, no valor de R$ 3.853.659,17, acrescido de multa de ofício
agravada e juros de mora (fls. 2 a 11) e relativo à Contribuição previdenciária dos segurados, no
valor de R$ 828.351,34, acrescido de multa de ofício agravada e juros de mora (fls. 19 a 28).
3. Das Obrigações Acessórias – CFLs 30, 34, 35 e 59
Como bem relatado, também exige-se nesse processo crédito tributário relativo às
multas previdenciárias no valor de R$ 141.438,90, referente aos CFLs (fls. 12 a 18):
 30 (deixar de preparar folhas de pagamento de todas as remunerações pagas,
devidas ou creditadas aos segurados que lhe prestaram serviços),
 34 (deixar de lançar em títulos próprios de sua contabilidade de forma
discriminada os fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias),
 35 (deixar de prestar todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de
interesse da Receita Federal do Brasil),
 59 (deixar de arrecadar, mediante desconto, as contribuições dos segurados
contribuintes individuais a seu serviço).
A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as
prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização
Fl. 1721
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

dos tributos, nos termos do art. 113, § 2o, do Código Tributário Nacional – CTN (Lei no
5.172/66), tendo por escopo facilitar a fiscalização e permitir a cobrança do tributo, sem que
represente a própria prestação pecuniária devida ao Ente Público4.
Na lição de Leandro Paulsen, conquanto sejam chamadas de acessórias, “têm
autonomia relativamente às obrigações principais. Efetivamente, tratando-se de obrigações
tributárias acessórias, não vale o adágio sempre invocado no âmbito do direito civil, de que o
acessório segue o principal.” 5.
No Relatório Fiscal, constam os seguintes esclarecimentos (fls. 67 a 69):
A) DAS RAZÕES DA CONSTITUIÇÃO DOS CRÉDITOS DECORRENTES DAS
OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
152. Os pagamentos de remuneração por serviços prestados efetuados aos professores
especialistas integrantes das SCP e de distribuição indevida de lucro aos sócios da
PONTO ON-LINE, e, ainda, o fato da Fiscalizada não reter na fonte e repassar à
Previdência Social os valores correspondentes às contribuições dos segurados
contribuintes individuais de que trata este procedimento fiscal, conforme relatado em
itens precedentes, ensejaram o lançamento de ofício relativo às obrigações principal
(contribuição patronal) e acessórias relativo aos Códigos de Fundamentação Legal –
CFL 30, 34, 35 e 59.
153. Segundo a legislação previdenciária acima citada, os pagamentos de remuneração
por serviços prestados devem ser lançados em folhas de pagamento, identificando-se,
entre outras informações: o mês de referência, a identificação do prestador do serviço
(nome, CPF, NIT), o valor da remuneração e o serviço prestado. Exige, também, a
declaração dessas informações por meio da GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e
Informações à Previdência Social) e o registro em contas específicas da contabilidade da
empresa.
154. Porém, com base nas folhas de pagamento e registros contábeis apresentados pelo
sujeito passivo durante a fase requisitória do procedimento fiscal, em confronto com as
GFIP do período correspondente, a Auditoria Fiscal constatou a ausência de tais
informações, tendo em vista que o pagamento relativo a essa prestação de serviços foi
dissimulado de distribuição de lucros, ensejando, por conseguinte, a lavratura dos Autos
de Infração CFL 30 e CFL 34, vinculados, respectivamente, aos seguintes fatos
geradores:
Não preparou folha de pagamento dos prestadores de serviços de ensino de acordo com
os padrões e normas estabelecidos pela Receita Federal do Brasil (CFL 30);
Não registrou em títulos próprios de sua contabilidade todos os fatos geradores de
contribuições previdenciárias (CFL 34).
155. Ainda, tendo em vista que o sujeito passivo, devidamente intimado e reintimado,
não apresentou a Planilha demonstrativa dos lucros distribuídos aos sócios das SCP no
formato estabelecido pela Auditoria Fiscal. Tal fato resultou na lavratura do Auto de
Infração CFL 35.
156. Por fim, como consequência de pagamentos dissimulados de distribuição de lucros,
o contribuinte se achou desobrigado de reter na fonte e recolher as contribuições
previdenciárias devidas pelos segurados contribuintes individuais a seu serviço,

4 REsp 1405244/SP, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em
08/08/2018, DJe 13/11/2018.
5 PAULSEN, Leandro. Curso de Direito Tributário Completo. 11. ed. São Paulo: Saraiva Educação. 2020, p. 310.
Fl. 1722
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

incidentes sobre os valores pagos aos professores especialistas, assim como aos sócios
decorrentes de distribuição indevida de lucros, o que resultou na lavratura do Auto de
Infração CFL 59.
3.1 CFL 30
O art. 32, I, da Lei no 8.212/91 determina que a empresa é obrigada a preparar
folhas de pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço,
de acordo com os padrões e normas estabelecidos pelo órgão competente da Seguridade Social.
Por sua vez, assim dispõe o art. 225 do RPS:
Art. 225. A empresa é também obrigada a:
I - preparar folha de pagamento da remuneração paga, devida ou creditada a todos os
segurados a seu serviço, devendo manter, em cada estabelecimento, uma via da
respectiva folha e recibos de pagamentos;
(...)
§ 9o A folha de pagamento de que trata o inciso I do caput, elaborada mensalmente, de
forma coletiva por estabelecimento da empresa, por obra de construção civil e por
tomador de serviços, com a correspondente totalização, deverá:
I - discriminar o nome dos segurados, indicando cargo, função ou serviço prestado;
II - agrupar os segurados por categoria, assim entendido: segurado empregado,
trabalhador avulso, contribuinte individual; (Redação dada pelo Decreto no 3.265, de
1999)
O art. 12 da Lei no 8.212/91 informa que o trabalhador avulso é aquele que presta,
a diversas empresas, sem vínculo empregatício, serviços de natureza urbana ou rural definidos no
regulamento e enquadra-se como segurado obrigatório da Previdência Social.
Assim, constitui infração à obrigação acessória deixar de informar em folha de
pagamento a remuneração dos trabalhadores avulsos que sejam prestadores de serviço e
remunerados por comissão.
Neste tipo de autuação, o valor da pena não se flexiona em razão da quantidade de
ocorrências - ações ou omissões do sujeito passivo , de forma que esse quantum somente deixará
de ser exigido quando o Auto de Infração como um todo for considerado improcedente ou nulo
pela autoridade julgadora competente, já que a multa é fixa conforme o art. 92 da Lei n° 8.212,
de 24-07-1991, c/c o art. 283, inciso I, letra “a”, do RPS.
Não obstante, a autoridade lançadora trouxe como fundamento legal arts. 92 e 102
da Lei no 8.212/91, 283, I, a, 292, II, III e IV, e 373 do Decreto no 3.048/99, fls. 15:
Fl. 1723
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Como bem demonstrado, não há que se falar no caso em segurados que prestaram
serviços à recorrente. Portanto, a infração não subsiste.
3.2 CFL 34
34 (deixar de lançar em títulos próprios de sua contabilidade de forma
discriminada os fatos geradores de todas as contribuições previdenciárias)

Constitui infração a obrigação acessória deixar a empresa lançar mensalmente em
títulos próprios de sua contabilidade, de forma discriminada, os fatos geradores de todas as
contribuições, o montante das quantias descontadas, as contribuições da empresa e os totais
recolhidos.
Da mesma forma, não havendo que se falar em contribuições a lançar, a infração
não se mantém.
3.3 CFL 35

Fl. 1724
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

35 (deixar de prestar todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis
de interesse da Receita Federal do Brasil)

Ao deixar de prestar todas as informações cadastrais, financeiras e contábeis de
interesse do mesmo, na forma por ele estabelecida, bem como os esclarecimentos necessários à
fiscalização, a empresa infringiu o disposto no inciso III, do artigo 32 da Lei n.° 8.212, de 24 de
julho de 1991, sujeitando o infrator à sanção estabelecida na alínea "b", do inciso II, do artigo
283, do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto 3.048/99.
E, pelo descumprimento da obrigação acessória, surge para a Administração
tributária o poder/dever de realizar o lançamento.
Essa penalidade deve ser mantida, já que o contribuinte não se desincumbiu da
prova.
3.4 CFL 59

59 (deixar de arrecadar, mediante desconto, as contribuições dos segurados
contribuintes individuais a seu serviço)

Fl. 1725
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2402-011.038 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 10166.728636/2016-56

Por fim, constitui descumprimento de obrigação acessória deixar a empresa de
arrecadar, mediante desconto das remunerações, as contribuições de segurados empregados.
Ao não efetuar os descontos das contribuições previdenciárias dos segurados que
lhe prestaram serviços, a empresa infringiu o disposto no artigo 30, I, alínea "a", da Lei n.°
8.213/91, sujeitando o infrator à sanção estabelecida na alínea "g", do inciso I, do artigo 283, do
Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto 3.048/99.
No caso, contudo, não há que se falar em segurados.
Tratando-se de autuação decorrente do descumprimento de obrigação tributária
acessória vinculada à obrigação principal, deve ser replicado, no julgamento do processo relativo
ao descumprimento de obrigação acessória, o resultado do julgamento do processo atinente ao
descumprimento da obrigação tributária principal, que se constitui em questão antecedente ao
dever instrumental.
Conclusão
Diante do exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso
voluntário do contribuinte, mantendo a multa CFL 35 e dar provimento integral dos responsáveis
solidários.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 1726
DF CARF MF
Original