Tribunal: CARF
Processo: 10983.721445/2014-78
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIS HENRIQUE MAROTTI TOSELLI
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-09-12
Data de publicação: 2023-09-25

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
RECURSO ESPECIAL. NÃO CONHECIMENTO. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL NÃO CARACTERIZADA. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA.
Não se conhece do recurso especial quando não há similitude fático-jurídica entre a decisão recorrida e o paradigma trazido para fins de caracterizar o alegado dissídio jurisprudencial.

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
PARCELAMENTO ESPECIAL INSTITUÍDO PELA MP 470/2009. UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES NEGATIVAS DE CSLL PARA LIQUIDAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO. INEXISTÊNCIA DE ACRÉSCIMO PATRIMONIAL. TRIBUTAÇÃO AFASTADA.
Considerando que inexiste acréscimo patrimonial ou nova riqueza por ocasião da utilização de prejuízos fiscais e bases negativas (ativos diferidos) para fins de liquidação de passivo tributário, utilização esta autorizada pela Medida Provisória no 470/2009, não há que se falar em incidência de IRPJ e CSLL no exercício deste direito.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10983.721445/2014-78
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.708 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
12 de setembro de 2023
Recorrentes
FAZENDA NACIONAL

PBG S/A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009
RECURSO
ESPECIAL.
NÃO
CONHECIMENTO.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL
NÃO
CARACTERIZADA.
AUSÊNCIA
DE
SIMILITUDE FÁTICA.
Não se conhece do recurso especial quando não há similitude fático-jurídica
entre a decisão recorrida e o paradigma trazido para fins de caracterizar o
alegado dissídio jurisprudencial.
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2009
PARCELAMENTO
ESPECIAL
INSTITUÍDO
PELA
MP
470/2009.
UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES NEGATIVAS DE CSLL
PARA LIQUIDAÇÃO DE PASSIVO TRIBUTÁRIO. INEXISTÊNCIA DE
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL. TRIBUTAÇÃO AFASTADA.
Considerando que inexiste acréscimo patrimonial ou nova riqueza por ocasião
da utilização de prejuízos fiscais e bases negativas (ativos diferidos) para fins
de liquidação de passivo tributário, utilização esta autorizada pela Medida
Provisória no 470/2009, não há que se falar em incidência de IRPJ e CSLL no
exercício deste direito.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional e por não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte.
No mérito, por maioria de votos, acordam em negar provimento ao recurso da Fazenda Nacional,
vencido o conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, que votou por dar-lhe provimento
parcial. Votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli Pereira Bessa, Luiz Tadeu Matosinho
Machado e Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Manifestou intenção de apresentar declaração de
voto a conselheira Edeli Pereira Bessa.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10983.721445/2014-78
Fl. 2138
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli - Relator

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis
Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Guilherme
Adolfo dos Santos Mendes, Luciano Bernart (suplente convocado), Maria Carolina Maldonado
Mendonça Kraljevic (suplente convocada) e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em
exercício).

Relatório
Trata-se de recursos especiais (fls. 1.796/1.834 e 1.907/1.918) interpostos,
respectivamente, pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”) e pela contribuinte, em
face do Acórdão no 1401-004.266 (fls. 1.701/1.794), o qual julgou o recurso voluntário
parcialmente procedente com base na seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2009
RECEITAS DECORRENTES DA UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES
DE CÁLCULO NEGATIVAS DA CSLL PARA LIQUIDAÇÃO DE TRIBUTOS,
JUROS E MULTAS. EXCLUSÃO NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL E BASE DE
CÁLCULO DA CSLL.POSSIBILIDADE.
Podem ser excluídas da apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL as receitas
correspondentes à utilização de saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativa
de CSLL para o pagamento de débitos tributários, conforme o benefício fiscal
concedido pelo art. 3o, da MP 470/09. No caso, não há o acréscimo patrimonial
necessário à incidência dos tributos exigidos, mas tão somente a recomposição do
patrimônio da Contribuinte à medida que os saldos de prejuízo e de base negativa de
CSLL vão sendo utilizados. Em sendo mera recomposição do patrimônio da
Contribuinte, não há incidência do IRPJ ou de CSLL sobre os valores que foram
utilizados.
Além do mais, a natureza jurídica do crédito decorrente de prejuízos fiscais e bases
negativas de CSLL não se altera em face de sua utilização, seja para compensar com
Fl. 2139
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

lucros futuros (conforme o disposto na Lei no 9.065/95), seja para liquidar tributos,
multas e juros no âmbito do parcelamento instituído pela MP no 470/2009.
GLOSA DE DESPESAS COM TRIBUTOS. PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA.
INDEDUTIBILIDADE.
A glosa de despesas relativas a débitos tributários incluídos no parcelamento instituído
pela MP 470/2009 é devida a partir da comprovação de que tais valores já haviam
transitado pelo resultado dos respectivos períodos de apuração a que se referem.
GLOSA DE DESPESAS COM MULTAS DE OFÍCIO. INDEDUTIBILIDADE.
Comprovada a dedução de despesa com o pagamento de multas de caráter punitivo, é
devida a sua glosa por expressa dicção legal. Inteligência do art. 3o da Lei no 9.249/95,
c/c art. 41, § 5o, da Lei no 8.981/95.
COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS
DE
CSLL.
AUSÊNCIA
DE
SALDOS
DISPONÍVEIS.
LANÇAMENTO
PROCEDENTE.
Constatada a inexistência de saldos de prejuízos fiscais e de bases negativas de CSLL,
utilizadas na sua integralidade para a liquidação de tributos e seus acessórios no âmbito
do parcelamento instituído pela MP no 407/2009, é legítima a glosa de compensações
dessas bases realizadas em períodos posteriores ao esgotamento dos respectivos saldos.
MULTA ISOLADA PELA FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS.
CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. EXIGÊNCIA APÓS O
ENCERRAMENTO DO PERÍODO BASE. POSSIBILIDADE.
A exigência de multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas juntamente com
a multa de ofício pela insuficiência no pagamento do IRPJ e/ou da CSLL devidos ao
final do período base de apuração é perfeitamente possível, haja vista tratarem-se de
imposições diferentes, com fatos geradores diferentes, tipificações legais diferentes e
motivações fáticas diferentes, conforme o disposto no art. 44, da Lei no 9.430/1996, com
suas alterações posteriores. Tal exigência transcende a situação fática de ter sido
apurado lucro ou prejuízo no final do período de apuração, razão pela qual é
perfeitamente possível sua cobrança após encerrado o respectivo período base de
incidência do tributo respectivo.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2009
BASE DE CÁLCULO DA CSLL. TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Dada a relação de causa e efeito entre as glosas de despesas efetuadas para fins de
apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, o decidido em relação ao IRPJ se
aplica integralmente à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. Inteligência do art.
2o, da Lei no 7.689/88 (com as alterações do art. 2o da Lei no 8.034/90) c/c art. 57 da Lei
no 8.981/95, art. 28 da Lei no 9.430/96 e arts. 248, 277 e 299, todos do RIR/99.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2009 AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. VÍCIO MATERIAL.
INEXISTÊNCIA.
Comprovado que a matéria tributável foi perfeitamente identificada e se subsume
perfeitamente aos fatos verificados durante a auditoria fiscal, descabe a alegação de
nulidade por vício material.

No seu recurso especial, a PGFN sustenta divergência quanto à matéria “exclusão
indevida do lucro líquido das receitas decorrentes da utilização de prejuízos fiscais e bases de
cálculo negativas da CSLL para o pagamento de débitos tributários”, trazendo como paradigma
o Acórdão no 1402-001.478.
Fl. 2140
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Despacho de fls. 1.839/1.841 admitiu o Apelo nos seguintes termos:
(...)
6. Com relação a essa matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em
situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que podem ser excluídas da apuração do
lucro real e da base de cálculo da CSLL as receitas correspondentes à utilização de
saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativa de CSLL para o pagamento de
débitos tributários, o acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1402-001.478, de
2013) decidiu, de modo diametralmente oposto, que são tributáveis as receitas
correspondentes à liquidação de multas e juros com a utilização de prejuízos fiscais e
bases de cálculo negativas da CSLL.
8. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização da
divergência de interpretação suscitada.
9. Pelo exposto, do exame dos pressupostos de admissibilidade, PROPONHO seja
ADMITIDO o Recurso Especial interposto.

Já a contribuinte opôs embargos de declaração (fls. 1.870/1.872), não admitidos
(fls. 1.886/1.890), bem como ofereceu contrarrazões (fls. 1.875/1.872). Não questiona o
conhecimento recursal e, no mérito, pugna pela manutenção da decisão nesse particular.
Também interpôs o recurso especial, alegando divergência em relação às
seguintes matérias: (i) possibilidade da dedução, para fins de apuração do Lucro Real, de
tributos reconhecidos segundo o regime de competência, que tenham seus valores escriturados
em sua contabilidade (paradigma: Acórdão no 9101-004.445); e (ii) não precisariam ser
adicionadas, para efeito da base de cálculo da contribuição, os valores que, de acordo com a
legislação comercial, constituam despesa para a empresa, mas que, para efeito de imposto de
renda, sejam indedutíveis (paradigma: Acórdão no 101-94.788).
Despacho de fls. 1.965/1.976 admitiu parcialmente o recurso, apenas no tocante à
segunda matéria:
Da contraposição dos fundamentos expressos na ementas e nos votos condutores dos
acórdãos, evidencia-se que a Recorrente logrou êxito ao demonstrar a ocorrência deste
dissenso jurisprudencial.
Dessa forma, enquanto o recorrido em face da conclusão que a despesa com tributo
seria indedutível da base de cálculo do IRPJ, tratou a sua repercussão na base da CSLL
como uma matéria reflexa, na medida em que constatou a previsão legal que
determinaria a aplicação das mesmas regras de apuração do IRPJ para a CSLL, a teor do
58 da Lei no 8.981/95; e que também não haveria necessidade de disposição específica
para se fazer tal adição, sendo “o que torna esses dispêndios/despesas/custos
indedutíveis também da base de cálculo da Contribuição Social é o próprio conceito de
resultado do exercício [...]”.
De outra banda, em sentido oposto, o paradigma abraçou o entendimento de que se
não houver disposição legal expressa em sentido contrário, não precisam ser
adicionadas, para efeito da base de cálculo da contribuição, os valores que, de acordo
com a legislação comercial, constituam despesa para a empresa, mas que, para efeito de
imposto de renda, sejam indedutíveis.
A conclusão acima pode ser respaldada pelos seguintes trechos dos acórdãos
confrontados:
Ac. Recorrido:
Fl. 2141
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

[...] Ora, tanto o disposto no art. 28 da Lei no 9.430/96, quanto no art. 57 da Lei
8.981/95, deixam claro aplicar-se à CSLL as mesmas normas de apuração da base de
cálculo do IRPJ
[...]
Ao contrário do que alega a Recorrente, não há no texto do art. 57 nenhuma ressalva a
indicar a existência de disposições específicas para a apuração, seja do IRPJ, seja da
CSLL.
[...]
Portanto, os dispêndios contabilizados que venham a violar as regras de dedutibilidade
do IRPJ não podem reduzir o lucro líquido, mesma base de cálculo da CSLL, com os
ajustes previstos na sua legislação específica. Assim, o que torna esses
dispêndios/despesas/custos indedutíveis também da base de cálculo da Contribuição
Social é o próprio conceito de resultado do exercício, apurado com observância da
legislação comercial.
Os dispêndios glosados afetam o próprio resultado do exercício e, consequentemente,
também a base de cálculo da Contribuição Social, como definida no art. 2o da Lei 7.689,
de 1988, com as alterações do art. 2o da Lei 8.034, de 1990.
[...]
Paradigma:
[...]
A jurisprudência administrativa é farta no sentido de que, em caso de empréstimos entre
coligadas mediante repasse de recursos obtidos no mercado financeiro, os encargos
financeiros também devem ser repassados, afigurando-se como despesas desnecessárias
para a mutuante os encargos não repassados.
Observo, todavia, que a glosa de despesas não influencia a base de cálculo da
Contribuição Social. De acordo com o art. 2° da Lei 7.689/88, a base de cálculo da
Contribuição Social é o resultado do exercício antes da provisão para o imposto de
renda, com os ajustes determinados pela alínea "c" do seu § 2°.[...]
[...]
Portanto, não precisam ser adicionadas, para efeito da base de cálculo da contribuição,
os valores que, de acordo com a legislação comercial, constituam despesa para a
empresa, mas que, para efeito de imposto de renda, sejam indedutíveis.
Pelas razões declinadas, dou provimento parcial ao recurso para cancelar o lançamento
relativo à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido [...]
Por todo o exposto, OPINO por ADMITIR esta segunda matéria em face do dissídio
jurisprudencial.
Conclusão
Por todo o exposto, com fundamento no art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015, proponho seja DADO SEGUIMENTO PARCIAL
ao Recurso Especial interposto pelo Sujeito Passivo tão somente em relação à segunda
matéria: “não precisariam ser adicionadas, para efeito da base de cálculo da
contribuição, os valores que, de acordo com a legislação comercial, constituam
despesa para a empresa, mas que, para efeito de imposto de renda, sejam
indedutíveis”.

Contra a parte não admitida a contribuinte apresentou Agravo (fls. 1.984/1.992),
tendo sido este rejeitado (fls. 2.008/2.015).
Chamada a se manifestar, a PGFN ofereceu contrarrazões (fls. 2.086/2.090).
É o relatório.

Fl. 2142
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, Relator.

Conhecimento
O recurso especial é tempestivo.
Passa-se a análise do cumprimento ou não dos demais requisitos para
conhecimento, os quais estão previstos no art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF,
aprovado pela Portaria MF no 343, de 09/06/2015 (RICARF/2015) e transcrito parcialmente
abaixo:
Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra
decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado
outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária
interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria MF no 39, de 2016)
(...)
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a
indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos
no acórdão recorrido.
(...) (grifamos)

Nota-se, dessas regras processuais, que é imprescindível, sob pena de não
conhecimento do recurso, que a parte recorrente demonstre, de forma analítica, que a decisão
recorrida diverge de outra decisão proferida no âmbito do CARF.
Consolidou-se, nesse contexto, que a comprovação do dissídio jurisprudencial
está condicionada à existência de similitude fática das questões enfrentadas pelos arestos
indicados e a dissonância nas soluções jurídicas encontradas pelos acórdão confrontados.
Como já restou assentado pelo Pleno da CSRF1, “a divergência jurisprudencial
deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem
ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”.
E de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli2, “a similitude fática entre
os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estar-se-ia a
pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente,
não se presta esta modalidade recursal”.
Pois bem.

1 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
2 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 915.341/DF. Sessão de
04/05/2018.
Fl. 2143
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Do recurso especial fazendário
O recurso especial é tempestivo e atendeu os demais requisitos de
admissibilidade, não havendo, inclusive, questionamento pela parte recorrida quanto ao seu
seguimento.
Tendo isso em vista, e apoiado também no permissivo previsto no §1o do art. 50
da Lei no 9.784/993, conheço do presente recurso nos termos do despacho de admissibilidade de
fls. 1.839/1.841.

Do recurso especial da contribuinte
Da análise do acórdão recorrido, verifica-se, já na ementa, que o Colegiado a quo,
para fins de IRPJ, consignou a indedutibilidade das despesas decorrentes de tributos em razão de
sua dedução no passado, em obediência ao regime de competência. E quanto às despesas a título
de multa de ofício, registra que, comprovada a dedução de despesa com o pagamento de multas
de caráter punitivo, é devida a sua glosa por expressa dicção legal. Inteligência do art. 3o da Lei
no 9.249/95, c/c art. 41, § 5o, da Lei no 8.981/95.
Mais precisamente, do voto condutor do decisum extrai-se que:
(...)
A segunda questão de fundo a ser objeto de apreciação por esta Turma diz respeito à
glosa de despesas relativas a débitos tributários incluídos no parcelamento instituído
pela MP 470/2009. Segundo a Fiscalização, a Contribuinte, ao fazer os registros
contábeis decorrentes da inclusão de seus débitos no parcelamento da MP no 470,
reduziu o lucro real (e a base de cálculo da CSLL) ao computar como despesas
dedutíveis (i) débitos tributários referentes a IPI, Contribuição para o PIS e COFINS,
IRPJ e CSLL que já haviam transitado pelos resultados de exercícios anteriores e (ii)
despesas com multas de ofício, indedutíveis por sua natureza punitiva.
Foram debitados R$144.046.060,67 na contabilidade da empresa (consideradas as
diversas origens) por conta da confissão de dívida inerente à adesão ao parcelamento da
MP no 470/09, sendo R$ 17.953.746,9917 debitados em contas patrimoniais e os
restantes R$ 126.092.313,69 em contas de resultado. Visualizando a Tabela 11
(abaixo), vemos, entre outras coisas, que o total de R$144.046.060,67 em débitos
parcelados de acordo com a MP no 470/09 compõe-se de débitos referentes a IPI (R$
106.268.869,12), COFINS (R$ 30.256.307,61), PIS (R$5.620.829,06), IRPJ (R$
1.407.527,45) e CSLL (R$ 492.527,43). Vemos também, que as despesas indedutíveis
ou exclusões indevidas, segundo o tipo de tributo, acumulam R$37.803.649,99 para IPI,
R$ 11.942.172,18 para COFINS, R$ 2.203.364,29 para PIS, R$528.303,55 para IRPJ e
R$ 184.866,02 para CSLL, formando um total geral de R$52.662.336,03.
(...)
Então, temos uma glosa total de R$52.662.356,03, distribuída entre débitos
indevidamente compensados com créditos-prêmio de IPI originados das ações PÓS-90
SIMAB, PRÉ-90 PÓLO ATIVO e PRÉ-90 FASE II.

3 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos,
quando:
(...)
§ 1o - A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com
fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do
ato.
Fl. 2144
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
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A Autoridade Fiscal realizou ampla investigação sobre a alegada dupla dedução das
despesas referentes aos valores “principais” dos débitos tributários, através de pesquisa
na escrituração contábil da Contribuinte relativamente aos exercícios financeiros aos
quais competiam tais despesas. O procedimento fiscal verificou a escrituração contábil
do período compreendido entre 1997 e 2009, trabalho esse, segundo suas próprias
palavras, “para que não restasse nenhuma dúvida sobre a possível inclusão das
despesas em outros exercícios financeiros”. Ainda, a Fiscalização entendeu que, a partir
da consideração de que poderia haver a possibilidade de, por erro na escrituração do
LALUR 2009, os valores das despesas inseridas nas escriturações contábeis entre 1997
e 2008 terem sido adicionados nos LALUR correspondentes, seria prudente solicitar,
como o fez, a apresentação destes livros para que se verificasse a ocorrência ou não de
tais adições.
Após terem sido realizadas as análises na escrituração contábil e nos livros fiscais do
período 1997 a 2009, a Fiscalização diz ter conseguido identificar os padrões de
apropriação de despesas adotados pela empresa, afirmando, ao final, que de forma geral,
para todas essas despesas, foram elas apropriadas nos seus respectivos períodos de
competência e que seus valores não foram adicionados aos resultados do exercício
naqueles períodos, ou em outros quaisquer, para efeito das apurações do IRPJ e da
CSLL.
Abaixo, reproduzo tabela que contém o resumo dos valores glosados a título de
“Principais” (dos tributos parcelados) que, segundo a Fiscalização já teriam sido
apropriados como despesas em períodos anteriores:

Não estão computados no quadro acima os valores relativos a multas de ofício
deduzidas indevidamente.
A glosa de exclusão indevida refere-se aos débitos objeto de compensação com os
créditos-prêmio de IPI cuja origem é a ação PÓS-90 SIMAB. Já a glosa de despesas
refere-se aos débitos compensados com créditos das ações PRÉ-90 PÓLO ATIVO e
PRÉ-90 FASE II. Essa diferença é resultado da forma como foi realizada a
contabilização dos débitos, primeiramente quando de sua compensação e, após, quando
de sua confissão e inclusão nos parcelamentos.
(...)
Ora, conforme bem colocado pela Autoridade Fiscal em seu Relatório de Diligência,
não houve nenhuma perda para a Contribuinte, até o presente momento, em relação aos
créditos que adquiriu de terceiros ou requereu por conta própria. Pelo contrário. Os
créditos de origem PÓS-90 SIMAB, por exemplo, tinham previsão contratual (no
instrumento de cessão) de responsabilidade da cedente (SIMAB S/A) em relação ao
insucesso na obtenção dos créditos cedidos; além disso, os valores cedidos/negociados
estavam garantidos por notas promissórias emitidas pela cedente, que não foram objeto
de execução, segundo a Autoridade Fiscal, até a data de adesão ao parcelamento
(30/11/2009); a cobrança de tais garantias só se iniciou em 25/08/2010, sendo que a
ação judicial de execução teve início tão somente em 2015, após o procedimento de
Fl. 2145
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
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fiscalização e quase seis anos após o suposto reconhecimento da perda. Ainda, as ações
que pleiteavam o direito ao crédito-prêmio de IPI só transitaram em julgado em
desfavor da cedente em 17/09/2012. Neste caso, conclui a Autoridade Fiscal, no
Relatório de Diligência (v. e-fls. 1.050/1.051) :
63. E, sendo assim, em 30/11/2009, não havia nenhuma perda efetiva, nem sequer
perspectiva de perda em relação a esses contratos para a diligenciada/cessionária,
pelo contrário, as perspectivas eram as seguintes: ou a diligenciada receberia os
créditos-prêmio adquiridos no trânsito em julgado favorável das ações que
visavam o reconhecimento do direito aos créditos-prêmio, ou receberia a
indenização prevista nos contratos com a SIMAB S/A, que, conforme descrevemos,
seria bastante vantajosa.
No caso dos créditos cuja origem é a ação PRÉ-90 PÓLO ATIVO, também não há
nenhuma possibilidade de registro de perdas em 30/11/2009, pois como bem assentou a
Autoridade Fiscal, nessa data, objetivamente, a Contribuinte não havia perdido nada,
haja vista que os créditos-prêmio de IPI, adquiridos de acordo com o “Instrumento
Particular de Cessão de Créditos Direitos” e seus sete (07) Aditivos, de 22/07/2002,
dizem respeito à Ação de Execução (Liquidação por Artigos) no 1998.34.00.029022-4,
da 6a Vara Federal do Distrito Federal, cujo objeto é executar os direitos conhecidos
na Ação Declaratória no 84.0020120-5 (mencionada naquele Instrumento), ação de
execução esta que, segundo informações da diligenciada, estava à época da autuação, e
ainda hoje está, em andamento, sendo que a diligenciada estima receber mais de R$
162.000.000,00 referentes a esses créditos, conforme informação constante no Termo
de Esclarecimento (fl. 1.975), destacada no recorte abaixo.
Referido crédito foi adquirido entre 2002 e 2004 por aproximadamente R$43 milhões;
em 2017 já estava em avançada fase de execução, com expectativa de recebimento de
valores da ordem de R$162 milhões. Assim, em 30/11/2009, não havia nenhuma razão
para reconhecer qualquer tipo de perda relativa à respectiva ação.
Por fim, em relação ao crédito relativo à ação PRÉ-90 FASE II (trata-se de crédito
próprio da Recorrente), assim como nos casos anteriores, também não havia nenhuma
justificativa para o reconhecimento de perdas em 30/11/2009. Trata-se de ação judicial,
ainda em andamento, com expectativa de recebimento de valores da ordem de quase
R$22 milhões, conforme informações prestadas pela própria Recorrente.
Portanto, em todos os casos analisados, a conclusão é uníssona: não haveria a menor
possibilidade de registro de perdas em relação a nenhuma das ações judiciais que deram
origem aos créditos indevidamente compensados pela Contribuinte. Também não tem o
menor cabimento alegar-se que tais “perdas” teriam sido registradas pelo fato de que
teria havido “a perda dos créditos-prêmio de IPI, na medida em que o benefício
decorrente de tais créditos (compensação de tributos) foi anulado devido à inequívoca
inclusão de débitos, cujas compensações foram glosadas, no programa instituído pela
MP 470/2009”, ou de que “o registro da perda se fez necessário pela inclusão de
débitos no programa da MP 470/2009 e consequente inutilização do crédito prêmio de
IPI”.
Como já dissemos anteriormente, tanto os créditos (crédito-prêmio de IPI), quanto os
débitos compensados, tem natureza absolutamente autônomas e independentes. Com a
glosa das compensações, os créditos não deixaram de existir, ao contrário, estão sendo
objeto de cobrança (no caso da SIMAB S/A) ou ressarcimento pela via judicial (alguns
já em fase adiantada de recebimento). Já os débitos, cuja compensação foi frustrada,
foram incluídos/pagos no parcelamento instituído pela MP no 470/2009. Então soa um
tanto quanto absurdo alegar que com a adesão ao parcelamento o “benefício decorrente
de tais créditos foi anulado” ou, com a inclusão dos débitos no programa da MP
470/2009, os créditos-prêmio de IPI teriam sido “inutilizados”. O que houve, isso sim,
foi a confissão de uma dívida cujo pagamento foi postergado por vários anos, causando
enormes prejuízos à Fazenda Nacional, por conta de compensações indevidas, para
dizer o mínimo. Tais alegações só serviram para pavimentar a arguição de nulidade do
Auto de Infração, o que já vimos ser absolutamente inconsistente.
Fl. 2146
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Também não são consistentes as alegações da Recorrente de que, como havia tributado
os deságios obtidos pela aquisição dos direitos aos créditos-prêmio de IPI relativos às
origens PÓS-90 SIMAB e PRÉ-90 PÓLO ATIVO, não teria havido duplo benefício
quando da contabilização das despesas dos tributos pagos com tais valores e quando da
contabilização das perdas em 2009. Tal raciocínio chega a ser incompreensível, pois,
novamente, não existe qualquer vinculação quanto à sua natureza, entre os créditos-
prêmio e os débitos tributários incluídos no parcelamento. O deságio foi tributado,
corretamente, em consequência de uma receita que surgiu a partir da aquisição do
direito à fruição do benefício relativo ao crédito-prêmio.
A tributação do deságio seria obrigatória mesmo que os referidos créditos não tivessem
sido objeto de compensação tributária nenhuma. E mesmo que a Contribuinte tivesse
efetivamente incorrido em perdas com essas aquisições, o que não aconteceu, a
tributação do deságio não teria influência alguma na sua contabilização e registro, pois
são fatos independentes, e que se referem a momentos diversos.
Para complementar a análise deste ponto, falta apenas discorrer sobre as despesas com
multas de ofício, glosadas pela Fiscalização por serem indedutíveis.
Segundo a Recorrente, não teria havido qualquer dedução de tributos (principais) ou de
multas de ofício. Assim como nos demais casos, alega que as Autoridades Fiscais
teriam partido da premissa equivocada de que a Impugnante teria deduzido os tributos e
seus acessórios, quando da adesão ao parcelamento. Logo, a análise equivocada dos
fatos teria culminado com as autuações indevidas. Segundo a Recorrente, os valores
autuados como sendo de multas de ofício faziam parte do montante dos créditos-prêmio
de IPI, irrecuperáveis, oriundos das várias ações judiciais.
As alegações trazidas no recurso a respeito dessa infração são as mesmas relativas às
glosas de despesas com principais de débitos incluídos no parcelamento e que já haviam
sido objeto de dedução anteriormente. Assim, referido ponto deve ter a mesma solução
das demais glosas, ou seja, são absolutamente impertinentes as alegações da defesa por
tudo o que já foi discorrido alhures.
Nunca é demais reforçar, é sabido que não são dedutíveis como custo ou despesas
operacionais as multas por infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e as
impostas por infrações de que não resultem falta ou insuficiência de pagamento de
tributo (vide art. 3o da Lei no 9.249/95, c/c art. 41, § 5o, da Lei no 8.981/95).
Por todo o exposto, nego provimento ao recurso no ponto.
(...)

Como se percebe, a manutenção da glosa das despesas se deu sob um, digamos,
primeiro fundamento - de que a contribuinte já havia deduzido tais dispêndios no passado -,
circunstância esta que já levou o Colegiado a afastar o alegado direito de dedutibilidade por
ocasião da adesão ao parcelamento.
Em relação ao montante relativo às multas de ofício, o acórdão, é certo, além de
reiterar a sua dedução em período pretérito, aponta uma segunda razão de decidir, qual seja, de
que as penalidades por infrações fiscais devem ser consideradas indedutíveis para fins de
apuração do Lucro Real também em função de legislação específica.
Especificamente quanto à CSLL – esta sim a matéria que se busca rediscutir nessa
Instância Especial - o acórdão registra na sua ementa que tal contribuição teria sido mantida
como reflexo do IRPJ, mas fato é que no voto há um item próprio que motiva a extensão da
autuação para a CSLL também com fundamento no art. 299 do RIR/1999. Confira-se:
Extensão da autuação para a CSLL
A Recorrente, neste ponto, repete as argumentações já postas quando da impugnação,
mormente a alegação de que não haveria fundamento jurídico que desse suporte à
Fl. 2147
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

tributação reflexa da CSLL. Ainda, como não teria havido dedução de tributos em 2009,
mas tão somente o registro de perdas com créditos-prêmio de IPI, a exigência relativa à
CSLL seria incabível. Complementa suas alegações dizendo que o próprio art. 57 da Lei
no 8.981/95 teria ressalvado a existência de disposições específicas na legislação vigente
para o IRPJ e para a CSLL (tais como adições e exclusões próprias).
Ora, tanto o disposto no art. 28 da Lei no 9.430/96, quanto no art. 57 da Lei 8.981/95,
deixam claro aplicar-se à CSLL as mesmas normas de apuração da base de cálculo do
IRPJ. Basta uma simples leitura dos referidos dispositivos para se chegar a essa
conclusão:
(...)
Ao contrário do que alega a Recorrente, não há no texto do art. 57 nenhuma ressalva a
indicar a existência de disposições específicas para a apuração, seja do IRPJ, seja da
CSLL. Pelo menos não consigo vislumbrar tais ressalvas na leitura do dispositivo que
reproduzi acima.
De fato, como sabido, a CSLL tem como base de cálculo o lucro líquido do período,
com os ajustes determinados na legislação de regência. Neste sentido, determinam os
artigos 248 e 277, ambos do RIR/99:
Art. 248. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do lucro
operacional, dos resultados não operacionais, e das participações, e deverá ser
determinado com observância dos preceitos da lei comercial (Decreto-Lei no 1.598, de
1977, art. 6o, § 1o, Lei no 7.450, de 1985, art. 18, e Lei no 9.249, de 1995, art. 4o).
Art. 277. Será classificado como lucro operacional o resultado das atividades, principais
ou acessórias, que constituam objeto da pessoa jurídica (Decreto-Lei no 1.598, de 1977,
art. 11).
Assim, o lucro operacional traduz-se no resultado do confronto entre as receitas
operacionais e as despesas operacionais. Vejamos o que nos diz o artigo 299 do RIR/99:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à
atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei no 4.506, de
1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações
ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações,
operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964, art. 47, § 2o).
Da interpretação sistemática destes dispositivos, podemos deduzir que somente poderão
reduzir o lucro líquido as despesas operacionais que preencham os requisitos previstos
no artigo 299, acima transcrito, quais sejam, as despesas necessárias e, por óbvio,
devidamente comprovadas.
Portanto, os dispêndios contabilizados que venham a violar as regras de dedutibilidade
do IRPJ não podem reduzir o lucro líquido, mesma base de cálculo da CSLL, com os
ajustes previstos na sua legislação específica. Assim, o que torna esses
dispêndios/despesas/custos indedutíveis também da base de cálculo da Contribuição
Social é o próprio conceito de resultado do exercício, apurado com observância da
legislação comercial.
Os dispêndios glosados afetam o próprio resultado do exercício e, consequentemente,
também a base de cálculo da Contribuição Social, como definida no art. 2o da Lei 7.689,
de 1988, com as alterações do art. 2o da Lei 8.034, de 1990.
Além disso, o art. 13 da Lei no 9.249/95, quando trata das despesas indedutíveis das
bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, é taxativo ao dispor que tais vedações de
dedutibilidade se aplicam independentemente do disposto no art. 47 da Lei no
4.502/64, justamente a base legal do art. 299 do RIR/99.
Portanto, dada a relação de causa e efeito entre as glosas efetuadas para fins de apuração
do lucro real e da base de cálculo da CSLL, voto por negar provimento ao recurso
também em relação a este ponto.
Fl. 2148
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

O paradigma (Acórdão no 101-94.788), por sua vez, possui a seguinte ementa:
GLOSA DE DESPESAS FINANCEIRAS. MÚTUO GRATUITO COM EMPRESA
LIGADA. Indedutíveis são os juros devidos a instituições financeiras por empréstimos
bancários, em face da existência de mútuo gratuito concedido a empresa ligada.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSL. Se não houver disposição legal expressa em sentido
contrário, não precisam ser adicionadas, para efeito da base de cálculo da contribuição,
os valores que, de acordo com a legislação comercial, constituam despesa para a
empresa, mas que, para efeito de imposto de renda, sejam indedutíveis.

E do voto condutor desse precedente transcrevo as seguintes passagens:
(...)
O segundo item da acusação fiscal diz respeito a despesas financeiras (juros) sobre
empréstimos tomados junto a bancos, que a fiscalização considerou despesas não
necessárias, uma vez que a empresa os teria repassado a coligada sem cobrar encargos
financeiros.
(...)
A jurisprudência administrativa é farta no sentido de que, em caso de empréstimos entre
coligadas mediante repasse de recursos obtidos no mercado financeiro, os encargos
financeiros também devem ser repassados, afigurando-se como despesas desnecessárias
para a mutuante os encargos não repassados.
Observo, todavia, que a glosa de despesas não influencia a base de cálculo da
Contribuição Social. De acordo com o art. 2° da Lei 7.689/88, a base de cálculo da
Contribuição Social é o resultado do exercício antes da provisão para o imposto de
renda, com os ajustes determinados pela alínea "c" do seu § 2°. Esses ajustes, de acordo
com a redação dada pela Lei n° 8.034/90, são os seguintes:
1- adição do resultado negativo da avaliação de investimento pelo valor de patrimônio
líquido;
2- adição de valor de reserva de reavaliação, baixado durante o período-base, cuja
contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base;
3- adição das provisões não dedutíveis na determinação do lucro real, exceto a provisão
para o imposto de renda;
4- exclusão do resultado positivo da avaliação de investimento pelo patrimônio líquido,
que tenham sido computados como receita;
5- exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do
item 3, que tenham sido baixadas no curso do período-base.
Portanto, não precisam ser adicionadas, para efeito da base de cálculo da contribuição,
os valores que, de acordo com a legislação comercial, constituam despesa para a
empresa, mas que, para efeito de imposto de renda, sejam indedutíveis.
Pelas razões declinadas, dou provimento parcial ao recurso para cancelar o lançamento
relativo à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido e excluir da matéria tributável
relativa ao IRPJ a parcela correspondente à realização da Reserva de Reavaliação

Verifica-se, assim, que o julgado ora comparado tratou dos efeitos fiscais de
despesas com juros que foram considerados não necessários, limitando-se a sua indedutibilidade
apenas para o Lucro Real, uma vez que restou confirmado que este dispêndio reduziu o lucro
líquido em uma única oportunidade, situação suficiente para não tributá-lo para fins de CSLL.
Fl. 2149
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Trata-se, nesses termos, de acórdão que não guarda semelhança fática com o
presente caso, prejudicando o conhecimento recursal. Isso porque, repita-se, o primeiro
fundamento que ensejou a manutenção da CSLL partiu da premissa de que a contribuinte já
havia deduzido as despesas objeto da glosa.
Dessa forma, o recurso especial da contribuinte não deve ser conhecido.

Mérito

Recurso especial da PGFN
A controvérsia diz respeito à tributação ou não, pelo IRPJ e CSLL, das receitas
decorrentes da utilização de prejuízos fiscais e bases negativas para liquidação de tributos no
âmbito do parcelamento especial instituído pela MP 470/2009.
Trata-se de matéria conhecida do presente Julgador. Em Sessão de Julgamento de
26/07/2017, por exemplo, quando integrante de Turma Ordinária, acompanhei o voto condutor
do Acórdão no 1201-001.826, que afastou a tributação pretendida com base na seguinte ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2009
UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS
DA CSLL PARA LIQUIDAÇÃO DE PASSIVOS TRIBUTÁRIOS. INOCORRÊNCIA
DO
FATO
GERADOR
DO
IRPJ/CSLL.
INEXISTÊNCIA
DE
RENDA.
INEXISTÊNCIA DE RECEITA.
A utilização do prejuízo fiscal para fins de compensação com lucros futuros é um direito
líquido e certo do contribuinte e não mera expectativa de direito.
A MP 470 não criou um novo direito, um novo ativo, ao contribuinte ao permitir a
utilização de prejuízo fiscal para o pagamento de débitos junto ao fisco. O benefício (e
não direito) criado pela MP 470 foi o de facilitar e potencialmente antecipar a utilização
do prejuízo fiscal para quitação de débitos tributários sendo certo que a fruição de tal
benefício não configura renda ou receita.

Nas palavras do Relator desse julgado, o I. ex Cons. Luiz Fabiano Alves
Penteado:
(...)
O racional é simples: a pessoa jurídica utilizou, abriu mão, gastou e baixou um ativo
para quitar um passivo. Onde está o ganho?
O crédito tributário decorrente de prejuízo fiscal é um ativo da empresa, assim como é o
caixa, ainda que esteja em grupos distintos, são ambos integrante do Ativo da empresa.
Aliás, a utilização de Prejuízo Fiscal para compensar parte do lucro tributável faz com
que o contribuinte mantenha o caixa correspondente - assim, o prejuízo fiscal quando
utilizado passa a ter natureza similar à moeda nas relações com o fisco.
Pois bem, quando o contribuinte efetua o recolhimento de um DARF de IRPJ, ele utiliza
seu ativo (caixa) para quitar um passivo (imposto). Nesta operação, há algum ganho
para a empresa? A óbvia resposta é não.
Vamos além: vamos supor que o contribuinte ofereça em dação de pagamento uma
máquina (ativo) com valor contábil de R$ 500 mil para quitar um débito de imposto de
mesmo valor. Haveria ganho nesta operação? A resposta também é negativa.
Fl. 2150
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Por fim, quando o contribuinte compensa prejuízo fiscal com lucro de períodos
posteriores, obedecida a limitação de 30%, há obrigação do contribuinte reconhecer um
ganho? Conforme já explicitado acima, a resposta é não.
Desta forma, exigir a tributação de um ganho, quando o contribuinte utiliza seu Prejuízo
Fiscal para quitar débitos fiscais nos moldes da MP 670 configuraria, no mínimo,
dispensar um tratamento anti-isonômico para situações equivalente, o que é vedado pelo
Princípio da Isonomia.
Cabe aqui observar que as alegações do fisco no sentido de inexistir norma legal ou
dispositivo da MP 670 que permitisse a exclusão da receita decorrente da utilização do
Prejuízo Fiscal para pagamento de outros débitos tributários para fins de cálculo do
IRPJ/CSLL, parte de um racional frágil, ou melhor, falho.
Isso porque, se a compensação de prejuízo fiscal não tem característica de acréscimo
patrimonial, por sua própria essência, desnecessária a previsão expressa de tal exclusão
para fins de cálculo do próprio IRPJ/CSLL.
(...)
O fato do Prejuízo Fiscal ser utilizado para pagar débitos de tributos distintos (IPI, IOF
ou o que quer que seja), é completamente irrelevante para o presente caso. Na essência
o que se tem é a compensação de um crédito tributário com débitos tributários. É
simples assim.
O Prejuízo Fiscal que não fosse utilizado pela Recorrente para quitar tais débitos nos
moldes da MP 670, seria utilizado no futuro para compensar o lucro tributável apurado.
Assim, o Prejuízo Fiscal utilizado no âmbito do Programa de Anistia da MP 670 pela
Recorrente, não poderá ser utilizado no futuro para compensação com Lucro Tributável,
pois, tal ativo foi "gasto".
Não faz qualquer sentido permitir a tributação da utilização do Prejuízo Fiscal no
programa da MP 670 uma vez que se o contribuinte houvesse aproveitado tal Prejuízo
para simples compensação com lucro tributável, não haveria tal cobrança. A simples
antecipação ou alteração de forma de aproveitamento do prejuízo fiscal não tem o
efeito de transformá-lo em fato gerador do Imposto de Renda.
O recente acórdão 1301-002.175 da 1°TO / 3°Câmara / 1°Seção, de relatoria do
Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza ratifica tal entendimento, in verbis:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano-calendário: 2009
DÉBITOS INCLUÍDOS NO PARCELAMENTO INSTITUÍDO PELA LEI N° 11.941, DE
2009. LIQUIDAÇÃO DE JUROS DE MORA COM UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS
FISCAIS E BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS DE CSLL. INEXISTÊNCIA DE
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL.
A natureza jurídica do crédito decorrente de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL
não se altera em face de sua utilização, seja para compensar com lucros futuros, seja
para liquidar multas e juros no REFIS. A Lei n° 11.941/09 em nada alterou a
regulamentação deste crédito, apenas e tão somente ampliou as alternativas de utilização
do crédito para liquidação de multas e juros de débitos inseridos no REFIS da Crise.
Inexiste acréscimo patrimonial na hipótese de redução de ativo (ativo fiscal diferido) com
uma correspondente redução de passivo (liquidação de multas e juros de débitos
inseridos no REFIS), ocorrendo apenas um encontro de contas, uma compensação."
Em suma, conforme mencionado anteriormente, o Prejuízo Fiscal quando compensado
com o lucro tributável, é utilizado como se moeda fosse, Tal moeda somente pode ser
utilizada para liquidação de obrigações fiscais. A MP 670, de fato, facilitou a utilização
desta moeda, mas não a criou. A moeda já estava no bolso do contribuinte quando a MP
670 foi editada.
Neste sentido, é totalmente insubsistente a exigência fiscal ora em combate.

Fl. 2151
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Ressalte-se, nesse contexto, que essa decisão restou mantida por esta E. 1a Turma
da CSRF no Acórdão no 9101-003.9234, do qual reproduzo a sua ementa:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
Ano-calendário: 2009
UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS
DA CSLL PARA LIQUIDAÇÃO DE PASSIVOS TRIBUTÁRIOS. INOCORRÊNCIA
DO FATO GERADOR DO IRPJ/CSLL. INEXISTÊNCIA DE RENDA.
A utilização do prejuízo fiscal para fins de compensação com lucros futuros é direito
líquido e certo do contribuinte e não mera expectativa de direito.
A MP 470 não criou novo direito, novo ativo ao contribuinte, ao permitir a utilização de
prejuízo fiscal para o pagamento de débitos junto ao fisco. O benefício (e não direito)
criado pela MP 470 foi o de facilitar e potencialmente antecipar a utilização do prejuízo
fiscal para quitação de débitos tributários sendo certo que a fruição de tal benefício não
configura renda ou receita nova.

Nesse sentido, nenhum reparo cabe à decisão recorrida.

Conclusão
Pelo exposto, conheço do recurso especial fazendário para, no mérito, negar-lhe
provimento e não conheço do recurso especial da contribuinte.
É como voto.

(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

4 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa,
Flávio Franco Corrêa, Demetrius Nichele Macei, Rafael Vidal de Araújo, Lívia De Carli Germano (suplente
convocada), Viviane Vidal Wagner, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), Letícia Domingues Cota
Braga (suplente convocada) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente). Ausente, justificadamente, o conselheiro Luis
Fabiano Alves Penteado, substituído pela conselheira Letícia Domingues Cota Braga. Ausente o conselheiro
Luis Flávio Neto, substituído pela conselheira Lívia De Carli Germano.
Fl. 2152
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Declaração de Voto
Conselheira Edeli Pereira Bessa
A exigência em tela decorre da constatação de diversas infrações na apuração do
IRPJ e da CSLL dos anos-calendário 2009 a 2013, para além da falta de recolhimento de
estimativas, do que decorreu a aplicação de multa isolada em períodos de 2010 a 2012. Os
valores lançados foram acrescidos de multa de ofício de 75% e, como destacado no relatório do
acórdão recorrido no 1401-004.266, as infrações teriam sido perpetradas no momento dos
registros contábeis e fiscais efetuados em face do parcelamento fiscal oferecido pela União no
ano de 2009 mediante a MP no 470, direta ou indiretamente, e relacionam-se ao aproveitamento
de créditos-prêmio de IPI, estando inseridas num complicado contexto de contenciosos
administrativos e judiciais acerca da utilização desses créditos que tem sido desenvolvido pela
empresa nos últimos 30 anos.
O Colegiado a quo assim decidiu:
Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, afastar a arguição de
nulidade do auto de infração e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso para tão
somente afastar a glosa de exclusões relativa às receitas auferidas pela conversão de
prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL, em valores utilizáveis para a
liquidação de débitos tributários e seus acessórios (multas e juros) incluídos no
parcelamento, no valor de R$49.335.874,75, determinando o ajuste necessário à
infração relativa à glosa de compensações de prejuízos e bases de cálculo negativas de
CSLL. Votaram pelas conclusões no tocante à manutenção da multa isolada sobre
estimativas os Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin,
Letícia Domingues Costa Braga e Eduardo Morgado Rodrigues. Por maioria de votos,
negar provimento ao recurso em relação à extensão da autuação à CSLL; vencidos os
Conselheiros Daniel Ribeiro Silva, Luciana Yoshihara Arcângelo Zanin e Eduardo
Morgado Rodrigues.
O recurso especial da PGFN foi admitido porque:
7. Enquanto a decisão recorrida entendeu que podem ser excluídas da apuração do
lucro real e da base de cálculo da CSLL as receitas correspondentes à utilização de
saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativa de CSLL para o pagamento de
débitos tributários, o acórdão paradigma apontado (Acórdão no 1402-001.478, de
2013) decidiu, de modo diametralmente oposto, que são tributáveis as receitas
correspondentes à liquidação de multas e juros com a utilização de prejuízos fiscais e
bases de cálculo negativas da CSLL.
8. Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização da
divergência de interpretação suscitada. (destaques do original)
A Contribuinte não contestou a admissibilidade do recurso fazendário, e o I.
Relator dele conhece com fundamento nas razões expostas no exame de admissibilidade.
O voto condutor do acórdão recorrido se apoia em fundamentos expressos nos
precedentes no 1401-002.9615, 1301-002.1756 e 1402-003.8907 para validar a exclusão da receita

5 Há registro de recurso especial da PGFN interposto contra o Acórdão no 1401-002.961, sob relatoria da
Conselheira Liziane Angelotti Meira, aguardando inclusão em pauta.
Fl. 2153
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

oriunda do benefício previsto na MP no 470 referente à conversão de bases de cálculo negativas
de IRPJ e CSLL em crédito utilizável para a liquidação dos vários tributos e contribuições
administrados pela RFB.
Em linha com os dois primeiros, o Conselheiro Luiz Augusto de Souza Gonçalves
destaca, citando também o Conselheiro José Eduardo Dornelas de Souza, que o aproveitamento
do saldo de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL não se sujeita a tributação quando reduz
o lucro do período, e assim também deve se quando utilizado para o abatimento de débitos
confessados no âmbito do parcelamento especial instituído pela Lei no 11.941/09.
Já com respeito ao terceiro precedente, citando esta Conselheira, o relator do
acórdão recorrido destaca que a possibilidade de exclusão da receita reconhecida em
contrapartida à constituição do ativo fiscal diferido decorre do fato de este direito corresponder a
IRPJ e CSLL recuperáveis, os quais, como despesas, não são passíveis de dedução do lucro
tributável. Aplica-se, aqui, portanto, tratamento semelhante ao atribuído à reversão de provisões
indedutíveis: a legislação prevê, apenas, a indedutibilidade da despesa, e a lógica tributária
impõe, por força do art. 250, II do RIR/99, a exclusão da receita escriturada em razão de sua
reversão. Ainda, com referência ao voto do Conselheiro Paulo Mateus Ciccone no terceiro
precedente, no sentido de que a forma mais adequada de registrar a utilização dos prejuízos
fiscais e bases negativas de CSLL para o pagamento de tributos e seus acréscimos seria através
de contas de compensação, e não via contas patrimoniais e de resultado, o voto condutor do
acórdão recorrido também, cita o precedente no 9101-003.9238, nas palavras do ex-Conselheiro
Demetrius Nichele Macei quanto à menor importância da questão contábil, relativa à forma de
contabilização do ativo diferido representado pelos prejuízos fiscais e bases de cálculo negativa
para fins de pagamento de débitos tributários existentes no passivo contábil do contribuinte,
mediante o permissivo disposto no art. 3o, da MP 470/09.
Daí a conclusão de que não há acréscimo patrimonial em tais circunstâncias, mas
sim uma redução de ativo (ativo fiscal diferido) com uma correspondente redução de passivo
(liquidação de principal, multas e juros de débitos inseridos no parcelamento especial), sem que
tal fato represente qualquer incremento na situação patrimonial da recorrente.
O paradigma no 1402-001.478 traz em ementa que são tributáveis as receitas
correspondentes a liquidação de multas e juros com a utilização de prejuízos fiscais e bases de
cálculo negativas da CSLL, benefício fiscal concedido no âmbito do parcelamento especial
instituído pela Lei no 11.941, de 2009. O outro Colegiado do CARF refutou a defesa do sujeito
passivo no sentido de que a receita não representava acréscimo patrimonial, porque o prejuízo
fiscal e base de cálculo negativa da CSLL já existiam na contabilidade da Impugnante, devendo
ser admitida a exclusão promovida. Analisando a questão sob a ótica do passivo reduzido (multa
s e juros), o ex-Conselheiro Paulo Roberto Cortez concluiu existir receita que, adicionada ao

6 O Acórdão no 1301-002.175 foi submetido a apreciação desta 1a Turma no Acórdão no 9101-005.382, mas em seu
relatório consta que a PGFN declinou de contra ele interpor recurso especial.
7 Há registro de recurso especial da PGFN interposto contra o Acórdão no 1402-003.890, sob relatoria do
Conselheiro Gilson Macedo Rosemburg Filho, aguardando inclusão em pauta.
8 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Flávio
Franco Corrêa, Demetrius Nichele Macei, Rafael Vidal de Araújo, Lívia De Carli Germano (suplente convocada),
Viviane Vidal Wagner, Caio Cesar Nader Quintella (suplente convocado), Letícia Domingues Cota Braga (suplente
convocada) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente), e divergiram na matéria os Conselheiros Rafael Vidal de Araújo,
Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rêgo.

Fl. 2154
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

patrimônio líquido, estaria à disposição para distribuição como lucros, inexistindo previsão legal
para sua exclusão do lucro tributável.
Confirma-se no paradigma que ciente de que tal benefício constitui receita, a
contribuinte reconheceu contabilmente parte do ganho em 30/11/2009, com contrapartida a
crédito de conta de resultado, mas excluiu o valor correspondente na apuração do lucro tributável
pelo IRPJ e pela CSLL. No mesmo sentido é o relato da acusação fiscal nestes autos, que tendo
em conta as apropriações de receitas, auferidas pelos benefícios da MP no 470/09, afirma que a
irregularidade cometida diz respeito à exclusão, para efeito das bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL, das receitas auferidas pela conversão de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da
CSLL. Em reforço à similitude entre os casos comparados, registre-se que o paradigma também
teve em conta as diversas repercussões, na escrituração, da adesão do sujeito passivo ao
parcelamento especial da Lei no 11.941/2009, e resultou, também, na glosa de tributos e
acréscimos legais contabilizados tardiamente.
Por tais razões, esta Conselheira concorda com o I. Relator em CONHECER do
recurso especial da PGFN.
Com respeito ao recurso especial da Contribuinte, o I. Relator bem demonstra que
a tributação reflexa da CSLL teve em conta a glosa de tributos deduzidos em duplicidade na
escrituração contábil, e apenas em reforço consignou-se que as multas por infrações fiscais
seriam indedutíveis da base de cálculo do IRPJ e também da CSLL.
O presente caso tem a peculiaridade de a escrituração original dos tributos como
despesas estar vinculada à sua liquidação mediante encontro de contas com créditos-prêmio de
IPI. Ao aderir ao parcelamento especial em 2009, a Contribuinte defendeu a possibilidade de
novamente contabilizar como despesas e exclusões os tributos pelo reconhecimento do passivo
tributário antes compensado. Assim é que o acórdão recorrido afirma a indedutibilidade dos
valores novamente contabilizados em razão da duplicidade evidenciada, indica que as multas se
vinculam a estes principais duplicados e indedutíveis, e complementa que as multas fiscais
seriam, de toda a sorte, despesas desnecessárias. Na medida em que o recurso especial da
Contribuinte, na parte admitida, busca reverter apenas este último argumento subsidiário, a
decisão favorável às glosas promovidas pela autoridade lançadora permaneceria sustentada pelos
fundamentos calcados na duplicidade de dedução, a evidenciar a inutilidade da discussão que
teve seguimento.
Assim, esta Conselheira também concorda com o I. Relator em NEGAR
CONHECIMENTO ao recurso especial da Contribuinte.
No mérito, o I. Relator se orienta pelo voto condutor do Acórdão no 1201-001.826
e por sua confirmação no Acórdão no 9101-003.923. Ambas decisões têm como linha central a
constatação de que a utilização de prejuízos fiscais e bases negativas para quitação de multa e
juros não representa acréscimo patrimonial. O voto condutor do Acórdão no 9101-003.923,
inclusive, frisa que a forma de contabilização do ativo representado pelos prejuízos fiscais e
bases negativas não é determinante para a decisão da questão.
Contudo, para esta Conselheira é de todo relevante ter em conta esta forma de
contabilização, porque a discussão está calcada na possibilidade, ou não, de exclusão de uma
receita reconhecida contabilmente. Ou seja, a Contribuinte reconheceu o ativo representado pelos
prejuízos fiscais e bases negativas a compensar em contrapartida a uma receita, e assim liquidou
os passivos contabilizados em contrapartida àquele ativo. Se não constituísse este ativo, os
Fl. 2155
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

encargos liquidados deveriam ser baixados como insubsistência passiva em contrapartida a
receita, e novamente estaria em debate a possibilidade de sua exclusão.
Ocorre que a análise da possibilidade de exclusão da receita também conduz à
conclusão favorável à Contribuinte, sob os fundamentos no voto declarado por esta Conselheira
no precedente no 1402-003.890, também citado no recorrido:
Do exame da legislação e da jurisprudência acerca do tema em litígio é possível extrair
algumas considerações que auxiliam na construção da solução a ser dada ao caso
concreto.
Inicialmente observa-se que a pretensão de afastar a tributação acerca dos ganhos
auferidos em razão do perdão de dívidas tributárias foi objeto de apreciação neste
Conselho em face de disposições anteriores à Lei no 11.941, de 2009, in casu o
parcelamento permitido pela Medida Provisória no 470, de 2009, nos seguintes termos:
Art.3o Poderão ser pagos ou parcelados, até 30 de novembro de 2009, os débitos
decorrentes do aproveitamento indevido do incentivo fiscal setorial instituído pelo art.
1o do Decreto-Lei no 491, de 5 de março de 1969, e os oriundos da aquisição de
matérias-primas, material de embalagem e produtos intermediários relacionados na
Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo
Decreto no 6.006, de 28 de dezembro de 2006, com incidência de alíquota zero ou como
não tributados - NT.
§1o Os débitos de que trata o caput deste artigo poderão ser pagos ou parcelados em até
doze prestações mensais com redução de cem por cento das multas de mora e de ofício,
de noventa por cento das multas isoladas, de noventa por cento dos juros de mora e de
cem por cento do valor do encargo legal.
§2o As pessoas jurídicas que optarem pelo pagamento ou parcelamento nos termos deste
artigo poderão liquidar os valores correspondentes aos débitos, inclusive multas e juros,
com a utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da Contribuição Social
sobre o Lucro Líquido próprios, passíveis de compensação, na forma da legislação
vigente, relativos aos períodos de apuração encerrados até a publicação desta Medida
Provisória, devidamente declarados à Secretaria da Receita Federal do Brasil.
§3oNa hipótese do § 2o deste artigo, o valor a ser utilizado será determinado mediante a
aplicação sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa das alíquotas
de vinte e cinco por cento e nove por cento, respectivamente.
§4o A opção pela extinção do crédito tributário na forma deste artigo não exclui a
possibilidade de adesão ao parcelamento previsto na Lei no 11.941, de 27 de maio de
2009.
As decisões a seguir referenciadas tiveram em conta receitas auferidas em razão do
disposto no art. 3o, §1o da Medida Provisória no 470, de 2009, sem apreciar, portanto, a
repercussão da redução de multa de multas e juros mediante utilização de prejuízos
fiscais e bases negativas acumulados. Neste cenário, as receitas reconhecidas em razão
da redução do passivo foram consideradas tributáveis por inexistir hipótese legal de
exclusão, sendo que na segunda decisão foi afastada a aplicação retroativa do benefício
trazido com a Lei no 11.941, de 2009:
BENEFÍCIOS DE REDUÇÃO DA MP No 470/09.
Os benefícios previstos na norma com a redução de multas, juros e encargos acarreta
redução de um passivo da fiscalizada, resultando, então, em aumento do seu patrimônio
e, por conseguinte, receita tributável. Somente são admitidas, na apuração do Lucro
Real, as exclusões expressamente prescritas ou autorizadas na legislação tributária, o
que não e o caso de tal receita. (Acórdão no 1301-002.221 - Sessão de 21 de março de
2017)
OMISSÃO DE RECEITAS DE GANHO DECORRENTES DE PARCELAMENTO
DA MP 470/2009. TRIBUTAÇÃO.
Fl. 2156
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Se a adesão ao parcelamento da MP 470/2009 permitiu à empresa reduzir as multas e os
juros incidentes sobre a dívida com a União, correta é a tributação do ganho. Se a
empresa justifica a não tributação do ganho por não ter deduzido os juros de mora no
momento de sua constituição, ela é quem fazer prova da não dedução. Lançamento
fiscal que se mantém.
EXCLUSÃO DE GANHO DECORRENTE DE PARCELAMENTO DA MP 470/2009.
GLOSA.
O ganho decorrente de redução de juros e multa por adesão a parcelamento corresponde
a uma receita tributável pelo IRPJ e pela CSLL. Assim, caso não haja previsão legal de
exclusão fiscal em relação àquele determinado parcelamento, não há que se requerer
aplicação de regra de outro parcelamento, pois tal não foi a intenção do legislador.
Lançamento fiscal que se mantém. (Acórdão no 1401-002.368, de 11 de abril de 2018).
A análise do segundo caso em referência suscita questionamentos acerca do alcance da
exclusão permitida pelo art. 4o, parágrafo único da Lei no 11.941, de 2009, ainda que
não se trate da hipótese de utilização de prejuízos fiscais e bases negativas acumulados
para redução de débitos tributários, questionamentos estes que foram significativamente
esclarecidos com a edição da Solução de Consulta COSIT no 21, de 2013. Referido ato
traz ampla exposição acerca dos dispositivos legais que regem a dedutibilidade de
tributos e seus acréscimos moratórios e de ofício, observando que os valores em litígio
somente passariam a ser dedutíveis no momento em que definitivamente exigíveis ou
pagos, com exceção das multas punitivas, sempre indedutíveis. Sob estas premissas, o
ato veicula as seguintes constatações e conclusões:
10. Resta examinar o significado do art. 4o, parágrafo único, da Lei no 11.941, de 2009,
o qual convém reproduzir novamente (sublinhou-se):
Art. 4o Aos parcelamentos de que trata esta Lei não se aplica o disposto no § 1o do art.
3o da Lei no 9.964, de 10 de abril de 2000, no § 2o do art. 14-A da Lei no 10.522, de 19
de julho de 2002, e no § 10 do art. 1o da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003.
Parágrafo único. Não será computada na apuração da base de cálculo do Imposto de
Renda, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, da Contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS a
parcela equivalente à redução do valor das multas, juros e encargo legal em decorrência
do disposto nos arts. 1o, 2o e 3o desta Lei.
10.1. Ao prescrever esse dispositivo que “não será computada na apuração da base de
cálculo” dos tributos nele arrolados a parcela relativa à redução do débito tributário,
depreende-se que ele se refere a uma receita, sujeita a registro contábil, o que deflui da
formação da base de cálculo desses tributos.
10.2. Para estabelecer a origem dessa receita, “equivalente à redução do valor das
multas, juros e encargo legal” (encargo legal é o previsto no art. 1o do Decreto-lei no
1.025, de 21 de outubro de 1969), há que se ter em mente o contexto contábil-fiscal que
imediatamente antecede (no caso em pauta) o pagamento à vista do débito tributário.
Nesse momento, o montante dos valores relativos ao tributo e seus acréscimos legais
(calculados até essa data) estará registrado em contas do passivo (pressupõe-se, para
estudo, contas exclusivas para o débito a ser liquidado); realizado o pagamento (com a
redução de multa e juros), a importância a ele correspondente será lançada a débito das
correspondentes contas de passivo (e a crédito de caixa/bancos). Os saldos
remanescentes nessas contas, por evidente, constituirão a parcela de que ora se cuida.
Na sequência, as contas que registrem os saldos serão zeradas, mediante lançamentos a
débito, em contrapartida a contas de receita.
10.3. Vale comentar que a redução de dívidas tributárias possui a natureza de
perdão/remissão de dívida. O perdão de dívidas, consabidamente, configura receita para
a pessoa jurídica devedora e caracteriza o fato gerador do imposto de renda, nos termos
do art. 43, inciso II, e § 1o, do CTN, pois se está diante de um acréscimo patrimonial –
resultante da diminuição de um passivo. Essa receita, igualmente, integra a base de
cálculo da CSLL (art. 2o da Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988) e, em princípio,
Fl. 2157
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

da Contribuição para o PIS/Pasep (art. 1o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002)
e da Cofins (art. 1o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003).
10.4. A natureza da receita decorrente do perdão de dívidas dependerá da natureza da
dívida que a gerou. Por exemplo, na hipótese de empréstimos ou financiamentos, ter-se-
á uma receita financeira – como esclarece o Ato Declaratório SRF no 85, de 27 de
outubro de 1999, ao dispor sobre “a renegociação de dívidas do crédito rural nos termos
da Lei no 9.138, de 29 de novembro de 1995” (prevista no art. 373 do RIR/1999). Em se
tratando de dívidas perante fornecedores de mercadorias, estar-se-á diante de uma
recuperação de custos, receita especificada no art. 392, inciso II, do RIR/1999. No caso
de redução de multa e juros relativos a tributos, enquadra-se a receita nesse mesmo
dispositivo do RIR/1999, como recuperação ou devolução de custo ou despesa ou ainda
reversão de provisão, conforme tenha sido feita originalmente a contabilização a débito
do resultado. Transcreve-se esse dispositivo:
Art. 392. Serão computadas na determinação do lucro operacional:
(...)
II - as recuperações ou devoluções de custos, deduções ou provisões, quando dedutíveis
(Lei no 4.506, de 1964, art. 44, inciso III);
(...)
10.5. Impende transcrever, ainda, o art. 53 da Lei no 9.430, de 1996, e o art. 88 da
Instrução Normativa SRF no 390, de 2004 (sublinhou-se):
Lei no 9.430, de 1996
Art. 53. Os valores recuperados, correspondentes a custos e despesas, inclusive com
perdas no recebimento de créditos, deverão ser adicionados ao lucro presumido ou
arbitrado para determinação do imposto de renda, salvo se o contribuinte comprovar não
os ter deduzido em período anterior no qual tenha se submetido ao regime de tributação
com base no lucro real ou que se refiram a período no qual tenha se submetido ao
regime de tributação com base no lucro presumido ou arbitrado.
Instrução Normativa SRF no 390, de 2004
Art. 88. A base de cálculo da CSLL em cada trimestre, apurada com base no resultado
presumido ou arbitrado, corresponderá à soma dos seguintes valores:
(...)
III - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações
financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não
abrangidas pelo inciso I, auferidos no mesmo período de apuração, inclusive:
(...)
g) os valores recuperados correspondentes a custos e despesas, inclusive com perdas no
recebimento de créditos, salvo se a pessoa jurídica comprovar não os ter deduzido em
período anterior no qual tenha se submetido ao regime de incidência da CSLL com base
no resultado ajustado, ou que se refiram a período no qual tenha se submetido ao regime
de incidência da CSLL com base no resultado presumido ou arbitrado;
(...)
10.6. Na situação da consulente, os débitos estavam com exigibilidade suspensa e,
portanto, como já se disse, o tributo e os juros eram indedutíveis da base de cálculo do
IRPJ e da CSLL, tornando-se passíveis de exclusão dela após o seu pagamento.
Quanto à multa de ofício, esta é indedutível por sua própria natureza e, dessa maneira,
as normas recém-transcritas já autorizavam que a parcela equivalente à redução do valor
da multa de ofício não fosse computada na base de cálculo desses tributos (por não ter
sido deduzida em período anterior); por esse motivo, revelam-se inócuas, neste ponto,
as disposições do art. 4o, parágrafo único, da Lei no 11.941, de 2009. No que concerne à
redução atinente aos juros de mora, essa receita está ao abrigo da desoneração, podendo
ser excluída da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Fl. 2158
DF CARF MF
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

10.7. Embora cristalino, importa acrescer que a multa de ofício é indedutível de forma
definitiva, em nada influenciando o fato de a consulente ter usufruído do benefício que
lhe foi concedido em razão da quitação à vista do débito tributário.
10.8. No que toca à base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
cumpre alertar quanto ao exato alcance do comando exoneratório. Ele prescreve que a
parcela equivalente à redução do valor das multas (de mora e de ofício) e juros não será
computada na base de cálculo dessas contribuições. Isso não implica dizer, como dá a
entender a consulente, que essa parcela poderá ser deduzida da base de cálculo; só se
pode falar em deduzi-la quando tenha integrado a base de cálculo.
Conclusão
11. Ante o exposto, responde-se à consulente, que:
a) a receita oriunda da redução de multa de mora e juros de mora decorrente da fruição
do benefício previsto no art. 1o, § 3o, inciso I, da Lei no 11.941, de 2009, pode ser
excluída do lucro líquido, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da
CSLL, e não integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
por força do art. 4o, parágrafo único, da Lei no 11.941, de 2009;
b) as multas de ofício são indedutíveis na apuração da base de cálculo do IRPJ (lucro
real) e da CSLL; a receita oriunda da redução de multa de ofício decorrente da fruição
do benefício previsto no art. 1o, § 3o, inciso I, da Lei no 11.941, de 2009, não é
computada na base de cálculo desses tributos pois ela não terá sido deduzida em
períodos de apuração anteriores (art. 392, inciso II, do RIR/1999; art. 53 da Lei no
9.430, de 1996; art. 88, inciso III, alínea “g”, da Instrução Normativa SRF no 390, de
2004), restando inócuo, neste ponto, o comando do art. 4o, parágrafo único, da Lei no
11.941, de 2009; essa receita não integra a base de cálculo da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins. (destaques do original)
Nestes termos, a receita reconhecida em razão da redução de multa punitiva decorrente
do benefício em tela não será excluída da base de cálculo do IRPJ e da CSLL por força
do art. 4o, parágrafo único da Lei no 11.941, de 2009, mas sim porque tal despesa é,
originalmente, indedutível na apuração do lucro tributável, prestando-se aquele
dispositivo, apenas, a autorizar sua exclusão das bases de cálculo da Contribuição ao
PIS e da Cofins. Já a receita contabilizada em contrapartida à baixa dos passivos
constituídos por multa de mora e juros de mora não é tributável em razão do art. 4o,
parágrafo único, da Lei no 11.941, de 2009.
Contudo, a discussão é ampliada quando a redução das multas e dos juros se dá em
razão da utilização de prejuízos fiscais e bases negativas acumulados. Como bem
observado pela Procuradoria da Fazenda Nacional em razões ao recurso de ofício sob
exame, a Lei no 11.941, de 2009, não impõe a necessidade de constituição do ativo
fiscal diferido em tais circunstâncias:
O problema é que não há nenhum dispositivo na Lei no 11.941, de 2009, que
contenha comando que sustente a tese da contribuinte. Com efeito, os §§ 7o e 8o do
art. 1o da Lei no 11.941, de 2009, que disciplinaram a utilização de prejuízo fiscal e base
negativa da CSLL no âmbito do programa de pagamento/parcelamento, não fazem
qualquer menção à necessidade de constituição de ativo fiscal diferido. Confira-se:
§ 7o As empresas que optarem pelo pagamento ou parcelamento dos débitos nos termos
deste artigo poderão liquidar os valores correspondentes a multa, de mora ou de ofício, e
a juros moratórios, inclusive as relativas a débitos inscritos em dívida ativa, com a
utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da contribuição social sobre o
lucro líquido próprios.
§ 8o Na hipótese do § 7o deste artigo, o valor a ser utilizado será determinado mediante a
aplicação sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa das alíquotas
de 25% (vinte e cinco por cento) e 9% (nove por cento), respectivamente.
Percebe-se, portanto, que a Lei no 11.941, de 2009, não trouxe regras para disciplinar
como seria concretizada a utilização de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL, para
Fl. 2159
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
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fins de liquidação de débitos no pagamento/parcelamento. A consequência dessa
constatação é bastante lógica: a Lei no 11.941, de 2009, não exigiu o reconhecimento
de ativo fiscal diferido, na contabilidade dos contribuintes, para que fosse possível
a utilização de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL para liquidar débitos no
pagamento/parcelamento. (destaques do original)
O Relator, de seu lado, também expõe com muita propriedade que recorrentemente os
prejuízos fiscais e bases negativas acumulados não são registrados contabilmente e, caso
o sejam, há significativo dissenso quanto ao procedimento mais adequado a ser adotado:
Justamente por não ser “direito”, no lídimo sentido do termo, mas ainda uma mera
expectativa é que, na imensa maioria das empresas, tais valores (de prejuízos fiscais e
bases negativas) não são registrados contabilmente, mas apenas no LALUR.
Todavia, ainda que assim seja, penso que nada impede que a entidade, visando dar
maior transparência aos seus negócios, opte pelo registro de tais montantes, algumas
utilizando-se de contas do circulante, outras, como no caso aqui tratado, no ativo
diferido, embora, particularmente, esse Conselheiro entenda que o melhor meio de dar
esta informação a terceiros sem influir em contas patrimoniais ou de resultado seja
mediante o uso de contas de compensação que embora não mais obrigatórias, não são
proibidas, ao contrário, são de extrema utilidade justamente para mostrar latentes
direitos (ou obrigações) que podem um dia aflorar.
[...]
À primeira vista, olhando a forma de contabilização assumida pela contribuinte (de
registrar os prejuízos fiscais e bases negativas como um “ativo diferido”) poderia levar à
conclusão – equivocada - de que teria ocorrido uma perda de ativo, de forma que, estar-
se-ia diante de mero fato permutativo (diminuição de passivo com diminuição de ativo),
portanto, nenhuma receita.
Todavia, como discorrido antes, essa forma de contabilização, data vênia, não me
parece a mais correta tecnicamente (já se disse alhures que estes montantes de prejuízos
e bases negativas são meras expectativas de direito e não direito propriamente ditos),
por isso sequer necessitariam ser contabilizados, bastando seu controle no LALUR
(como, aliás, define a lei fiscal).
Todavia, se houve a contabilização, ainda que em forma de ativo, tal modus procedendi
não altera a essência do fato ocorrido e que retrata um passivo baixado sem que um
ativo (na verdadeira acepção do termo) tenha sido sacrificado.
Fato observado pela Fiscalização (RF – fls. 708):
“46. Ressalta-se que os ativos fiscais diferidos, reconhecidos na forma prevista nas
instruções e deliberações da CVM e resoluções do CFC, não representam um direito
líquido e certo para a Contribuinte. Sua materialização depende de um fato incerto, mas
obrigatoriamente previsível, o auferimento de lucros tributáveis em períodos de
apuração futuros”.
Deveras, já se disse antes, a contabilização – se feita – poderia ter ocorrido em contas de
compensação apenas para registrar o direito latente de utilizar os prejuízos fiscais e
bases negativas em contraposição a futuros lucros. Ou, como ensina Hiromi Higuchi (e
outros), citado pela PGFN em suas “Razões” (fls. 936) quando afirma que “esse crédito
não está incorrido, ou seja, não se trata de valor líquido e certo do Ativo. (...) a
contabilização correta do crédito tributário decorrente de prejuízo fiscal e da base
negativa da CSLL é a débito de uma conta de Ativo e a crédito de Resultados de
Exercícios Futuros”. (HIGUCHI, Higomi. HIGUCHI, Fábio Hiroshi. HIGUCHI, Celso
Hiroyuki. Imposto de Renda das Empresas: Interpretação e Prática. 35 ed. São Paulo: IR
Publicações, 2010. pp. 455-56. (destaques não constam do original).
Nestas condições propostas pelos autores, à medida que se realiza o ativo (pelo
aproveitamento dos prejuízos e saldos negativos), se transfere o valor da conta de
Resultados de Exercícios Futuros para Receitas, lembrando que a conta REF já não mais
existe na nomenclatura contábil, mas vigia à época dos fatos.
Fl. 2160
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Foi nessa linha de raciocínio que a Fiscalização assentou suas premissas. (destaques do
original)
Na hipótese de a contribuinte não reconhecer contabilmente referido ativo, sua
escrituração registrará, apenas, a baixa dos passivos perdoados, em contrapartida a
receita, à semelhança do procedimento adotado nos casos de pagamento ou
parcelamento com os benefícios estipulados na Lei no 11.941, de 2009, descritos no
parágrafo 10.2 da Solução de Consulta no 21, de 2013, antes transcrito. Contudo, não é
suficiente invocar a isonomia para afastar a tributação da receita reconhecida por
ocasião do reconhecimento do ativo fiscal diferido, e que substitui aquele outro registro
de receita, conduzindo a posterior lançamento contábil permutativo entre baixa do
passivo e do ativo, para fins de liquidação das multas e juros reduzidos com a utilização
de prejuízos fiscais e bases negativas acumulados.
Antes, é pertinente recordar que a possibilidade de utilização de prejuízos fiscais e bases
negativas acumulados, inclusive de terceiros, para liquidação de débitos tributários foi
prevista desde o REFIS instituído pela Lei no 9.964, de 2000:
Art. 2o O ingresso no Refis dar-se-á por opção da pessoa jurídica, que fará jus a regime
especial de consolidação e parcelamento dos débitos fiscais a que se refere o art. 1o.
[...]
§ 7o Os valores correspondentes a multa, de mora ou de ofício, e a juros moratórios,
inclusive as relativas a débitos inscritos em dívida ativa, poderão ser liquidados,
observadas as normas constitucionais referentes à vinculação e à partilha de receitas,
mediante:
I – compensação de créditos, próprios ou de terceiros, relativos a tributo ou contribuição
incluído no âmbito do Refis;
II – a utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da contribuição social
sobre o lucro líquido, próprios ou de terceiros, estes declarados à Secretaria da Receita
Federal até 31 de outubro de 1999.
§ 8o Na hipótese do inciso II do § 7o, o valor a ser utilizado será determinado mediante a
aplicação, sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa, das
alíquotas de 15% (quinze por cento) e de 8% (oito por cento), respectivamente.
§ 9o Ao disposto neste artigo aplica-se a redução de multa a que se refere o art. 60 da
Lei no 8.383, de 30 de dezembro de 1991.
§ 10. A multa de mora incidente sobre os débitos relativos às contribuições
administradas pelo INSS, incluídas no Refis em virtude de confissão espontânea,
sujeita-se ao limite estabelecido no art. 61 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
A Instrução Normativa SRF no 44, de 2000, por sua vez, diversamente dos atos recentes,
disciplinou a forma de registro contábil dos créditos destinados a tal liquidação de multa
e juros, muito embora abordando apenas a conduta do terceiro cedente dos prejuízos
fiscais ou bases negativas acumulados:
Art. 6o Poderão ser utilizados prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas, próprios da
pessoa jurídica, passíveis de compensação na data da opção na forma da legislação
vigente, desde que relativos a período de apuração encerrado até 31 de dezembro de
1999 e devidamente declarados ou informados à Secretaria da Receita Federal - SRF até
a data da opção, salvo em relação ao período de apuração correspondente ao ano-
calendário de 1999, que deverá ser informado na Declaração de Informações
Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ correspondente ao exercício financeiro de
2000, no prazo estabelecido para sua apresentação.
§ 1o Na hipótese de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa, de terceiros:
I - somente poderão ser utilizados os valores que, na data da opção, forem passíveis de
compensação pela pessoa jurídica cedente, na forma da legislação vigente, e desde que
devidamente declarados ou informados à SRF até 31 de outubro de 1999;
Fl. 2161
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

II - a cessão somente poderá ser efetuada pelo detentor originário do direito à pessoa
jurídica optante pelo Refis e será definitiva, ainda que o adquirente seja, por qualquer
motivo, excluído do Refis.
§ 2o O valor a ser utilizado será determinado mediante a aplicação, sobre o montante do
prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa, das alíquotas de quinze por cento e de oito
por cento, respectivamente.
§ 3o Para os fins de utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa, nos
termos desta Instrução Normativa, não se aplica o limite de trinta por cento do lucro
líquido ajustado, da cedente ou da cessionária.
Art. 7o No caso de utilização de prejuízo fiscal ou de base de cálculo negativa, de
terceiros, a pessoa jurídica cedente, a qualquer título, deverá:
I - registrar, em sua escrituração contábil, o valor do direito cedido, determinado na
forma do § 2o do artigo anterior, em contrapartida a conta de patrimônio líquido;
II - dar baixa, em sua escrituração fiscal, do valor de prejuízo fiscal e da base de cálculo
negativa da contribuição social cedido, pelo montante que serviu de base para a
determinação do direito registrado na forma do inciso anterior;
§ 1o As perdas porventura apuradas em decorrência da cessão não serão dedutíveis para
fins de determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o
lucro líquido.
§ 2o Na hipótese de constatação, na pessoa jurídica cedente, de irregularidade que
implique redução, total ou parcial, dos valores de prejuízo ou de base de cálculo
negativa cedidos, bem assim no caso de cessão de valores já compensados:
I - os juros e as multas liquidados mediante utilização desses valores serão
restabelecidos e incluídos no débito consolidado remanescente;
II - a pessoa jurídica adquirente não será excluída do Refis.
§ 3o O disposto no parágrafo anterior:
I - não exclui a responsabilidade da pessoa jurídica cedente, relativamente aos tributos e
contribuições devidos em decorrência da referida constatação, inclusive quanto às
sanções aplicáveis;
II - não se aplica à hipótese de cessão de prejuízo fiscal ou de base de cálculo negativa
inexistente, assim entendida a que desatender ao disposto no inciso I do § 1o do art. 6o
desta Instrução Normativa, que será considerada utilização indevida, implicando
exclusão da pessoa jurídica adquirente do Refis.
Diante de tais determinações, a Secretaria da Receita Federal foi questionada, em
consulta, acerca dos procedimentos que deveriam ser adotados para utilização de
prejuízos fiscais e bases negativas próprios, editando a Solução de Consulta SRRF/9a
RF/DISIT no 21, de 2001, assim ementada:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ementa: O valor do Ativo Fiscal Diferido decorrente dos prejuízos fiscais apurados no
Livro de Apuração do Lucro Real - LALUR - gerados em períodos anteriores - quando
reconhecidos contabilmente devem ter como contrapartida conta do patrimônio líquido.
Esses registros poderão transitar pela conta de Ajustes de Exercícios Anteriores e não
influenciarão na base de cálculo do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ e
nem da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL. O reconhecimento contábil
desse ativo fiscal - quando decorrente de base de cálculo apurada no período em curso -
pode ser efetuado no encerramento do próprio período; tendo porém como contrapartida
conta de receita. Essa receita, no entanto, poderá ser excluída do lucro líquido para fins
de determinação do lucro real.
Dispositivos Legais: Regulamento para a tributação, fiscalização, arrecadação e
administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, aprovado
pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999 (RIR/1999), artigo 344, parágrafo 2o; IN
Fl. 2162
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

SRF no 44, de 25 de abril de 2000, artigo 7o, inciso "I"; IN SRF no 96, de 30 de
novembro de 1993, art. 10, parágrafo único; ADN COSIT no 39, de 08 de dezembro de
1993.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL
Ementa: O valor do Ativo Fiscal Diferido decorrente das bases de cálculo negativa da
Contribuição social sobre o Lucro Líquido - CSLL - geradas em períodos anteriores -
quando reconhecidas contabilmente devem ter como contrapartida conta do patrimônio
líquido. Esses registros poderão transitar pela conta de Ajustes de Exercícios Anteriores
e não influenciarão na base de cálculo da referida contribuição e nem na do Imposto de
Renda das Pessoas Jurídicas - IRPJ. O reconhecimento contábil desse ativo fiscal -
quando decorrente de base de cálculo apurada no período em curso - pode ser efetuado
no encerramento do próprio período; tendo porém como contrapartida conta de receita.
Essa receita, no entanto, poderá ser excluída do lucro líquido para fins de determinação
do lucro real.
Dispositivos Legais: Lei 9.316, de 22 de novembro de 1996, artigo 1o e parágrafo único;
IN SRF no 44, de 25 de abril de 2000, artigo 7o, inciso "I"; IN SRF no 96, de 30 de
novembro de 1993, art. 10, parágrafo único; ADN COSIT no 39, de 08 de dezembro de
1993.
Nos fundamentos legais deste ato constam as orientações contábeis no sentido de que
também a pessoa jurídica que utilizasse prejuízos fiscais e bases negativas próprios
acumulados deveria reconhecer o ativo fiscal em contrapartida a conta de Patrimônio
Líquido (sendo a conta de Lucros ou Prejuízos Acumulados a mais adequada para
tanto), ou em contrapartida a receita, se registrado no próprio período de apuração,
receita esta passível de exclusão do lucro tributável porque:
14. O IRPJ e a CSLL, quando escrituradas por um lado a débito contábil de despesa e
por outro em conta do passivo que represente as dívidas a serem paga, não são
dedutíveis na formação das respectivas base de cálculo. O IRPJ não é dedutível da base
de cálculo da CSLL, dada a absoluta falta de previsão legal; e também não é dedutível
de sua própria base de cálculo; conforme dispõe o Regulamento para a tributação,
fiscalização, arrecadação e administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de
Qualquer Natureza, aprovado pelo Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999
(RIR/1999), artigo 344, parágrafo 2o; que a seguir transcrevo:
Parag. 2o Na determinação do lucro real, a pessoa jurídica não poderá deduzir como
custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como contribuinte ou
como responsável em substituição ao contribuinte(Lei no 8.981, de 1995, art. 41, § 2o).
15. A CSLL, por seu turno, desde 01 de janeiro de 1997 não é dedutível de sua própria
base de cálculo e nem da base de cálculo do IRPJ; conforme determina a Lei 9.316, de
22 de novembro de 1996, artigo 1o e parágrafo único; que também transcrevo a seguir:
Art. 1o O valor da contribuição social sobre o lucro líquido não poderá ser deduzido
para efeito de determinação do lucro real, nem de sua própria base de cálculo.
Parágrafo Único. Os valores da contribuição social a que se refere este artigo,
registrados como custo ou despesa, deverão ser adicionados ao lucro líquido do
respectivo período de apuração para efeito de determinação do lucro real e de sua
própria base de cálculo.
16. Estamos diante, portanto, de tributos que não são dedutíveis na determinação das
respectivas bases de cálculo e nem da base de cálculo um do outro. Colocando de forma
diferente, mas que resultará no mesmo efeito; é possível afirmar que não é dedutível a
despesa originada em contrapartida do registro contábil do passivo correspondente aos
citados tributos. Ora, se as despesas que decorrem do reconhecimento desses passivos
não são dedutíveis; também as receitas que resultam do reconhecimento dos ativos
podem ser afastadas da tributação. Qualquer outra conclusão, parece-me, seria perversa.
17. Deve ser levado em conta, também, que algumas empresas podem deixar de
reconhecer na escrituração esses efeitos; e essa postura em nada alterará a situação
Fl. 2163
DF CARF MF
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Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

fiscal do contribuinte. A falta de adoção dos procedimentos contábeis que integram o
Pronunciamento do Ibracon ou a determinação da SRF - constante da IN SRF no
44/2000 - pelos contribuintes que não alienarem os referidos créditos fiscais; não trará
qualquer reflexo tributário. Tanto é verdadeira a assertiva que não existe sanção para
aqueles que não adotarem as mencionadas orientações. Evidentemente espera-se que
esses eventos, em respeito à boa técnica contábil, sejam sempre reconhecidos na
escrituração mercantil; de sorte a fazer refletir no patrimônio das empresas a realidade
que se espera.
18. Lembro ainda a orientação da SRF constante da IN SRF no 96, de 30 de novembro
de 1993, art. 10, parágrafo único; e do ADN COSIT no 39, de 08 de dezembro de 1993;
a respeito de matéria que tenho como análoga a esta. Naquela oportunidade foi
determinado que a diferença entre a provisão para o pagamento do imposto de renda
sobre o lucro inflacionário acumulado diferido, e o valor efetivamente pago em virtude
da utilização dos benefícios concernentes ao pagamento do imposto com a alíquota
reduzida, mediante a realização espontânea antecipada desse lucro, conforme previsto
pela Lei 8.541/1992; deveriam ser lançadas em conta de resultado do período-base. Essa
diferença, portanto, na época também ocasionou o registro de receita; como
contrapartida contábil à baixa do passivo (representado pelo saldo que resultou na conta
de provisão para pagamento do IR). Porém, por força dos atos aqui citados, dita receita
foi excluída do lucro líquido tanto para fins de determinação do lucro real quanto para
fins de apuração da base de cálculo da CSLL. No caso sob enfoque, em tese, ocorre o
mesmo quanto à origem; uma vez que também se reconhece receita que têm como
contrapartida contas envolvendo o IRPJ e a CSLL. A seguir transcrevo os atos
mencionados:
IN 96/1993 – art. 10 – O imposto calculado na forma prevista no artigo 6o deverá, no
mês da opção, ser registrado a crédito de conta do passivo, representativa do imposto a
pagar, em contrapartida à conta do passivo que registrar a provisão do imposto diferido.
Parágrafo Único. A diferença apurada deverá ser lançada em conta de resultado do
período-base, podendo ser excluída do lucro líquido na apuração da contribuição social
sobre o lucro e do lucro real. (Sublinhei).
ADN COSIT no 39/1993 – Declara, em caráter normativo, às Superintendências
Regionais da Receita Federal e demais interessados que a diferença entre o valor
correspondente à provisão do imposto de renda sobre o lucro inflacionário acumulado
acrescido do saldo credor da diferença de correção monetária complementar IPC/BTNF,
e o valor do imposto devido, relativo ao exercício da opção prevista no art. 31 da Lei no
8541, de 23 de dezembro de 1992, poderá ser excluída do lucro líquido, para efeito de
determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro.
[...] (destaques do original)
Assim, a possibilidade de exclusão da receita reconhecida em contrapartida à
constituição do ativo fiscal diferido decorre do fato de este direito corresponder a IRPJ e
CSLL recuperáveis, os quais, como despesas, não são passíveis de dedução do lucro
tributável. Aplica-se, aqui, portanto, tratamento semelhante ao atribuído à reversão de
provisões indedutíveis: a legislação prevê, apenas, a indedutibilidade da despesa, e a
lógica tributária impõe, por força do art. 250, II do RIR/99, a exclusão da receita
escriturada em razão de sua reversão:
Art. 250. Na determinação do lucro real, poderão ser excluídos do lucro líquido do
período de apuração (Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, § 3o):
I - os valores cuja dedução seja autorizada por este Decreto e que não tenham sido
computados na apuração do lucro líquido do período de apuração;
II - os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração
do lucro líquido que, de acordo com este Decreto, não sejam computados no lucro real;
[...]
Fl. 2164
DF CARF MF
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Fl. 28 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

Registre-se que a mesma lógica está prevista no âmbito da apuração da base de cálculo
da CSLL, na forma da Lei no 7.689, de 1998:
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da
provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de cada
ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a base de
cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será
ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio
líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja
contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; (Redação dada
pela Lei no 8.034, de 1990)
3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a
provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de participações societárias em pessoas
jurídicas domiciliadas no Brasil que tenham sido computados como receita; (Redação
dada pela Lei no 12.973, de 2014) (Vigência)
6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do
item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Incluído pela Lei no 8.034,
de 1990)
§ 2o No caso de pessoa jurídica desobrigada de escrituração contábil, a base de cálculo
da contribuição corresponderá a dez por cento da receita bruta auferida no período de 1o
janeiro a 31 de dezembro de cada ano, ressalvado o disposto na alínea b do parágrafo
anterior. (negrejou-se)
No presente lançamento, a autoridade fiscal traz extensa exposição acerca dos critérios
contábeis que devem ser observados para reconhecimento contábil do ativo fiscal
diferido representado por prejuízos fiscais e bases negativas acumulados. Nesta
abordagem observa-se que a legislação contábil exige demonstração da perspectiva de
compensação destes valores para admitir seu reconhecimento como ativo:
45. A Deliberação CVM no 273/1998 (itens 19 e 31), a Instrução CVM no 371/2002 (art.
2o), a Resolução CFC no 998/2004 (itens 19.2.3.8 e 19.2.3.23), a Deliberação CVM no
599/2009 (itens 34 a 36) e a Resolução CFC no 1.189/2009 (itens 34 e 36) dispuseram
que as pessoas jurídicas que possuem a perspectiva de apurar lucros tributáveis em
períodos de apuração futuros (e apenas tais pessoas jurídica) devem reconhecer os
ativos fiscais diferidos correspondentes aos saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo
negativas da CSLL, com contrapartida em contas de receita tributária diferida.
46. Ressalta-se que os ativos fiscais diferidos, reconhecidos na forma prevista nas
instruções e deliberações da CVM e resoluções do CFC, não representam um direito
líquido e certo para a Contribuinte. Sua materialização depende de um fato incerto, mas
obrigatoriamente previsível, o auferimento de lucros tributáveis em períodos de
apuração futuros.
47. Imprescindível é a análise dos atos normativos contábeis editados ao longo do
tempo que instruem a formação do ativo fiscal diferido pela possibilidade de
compensação de prejuízos fiscais com lucros futuros:
Fl. 2165
DF CARF MF
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Fl. 29 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

DELIBERAÇÃO CVM No 273, DE 20 DE AGOSTO DE 1998, REVOGADA PELA
DELIBERAÇÃO CVM 599/2009.
ATIVO FISCAL DIFERIDO
019 Deve-se reconhecer o ativo fiscal diferido com relação a prejuízos fiscais à medida
que for provável que no futuro haverá lucro tributável suficiente para compensar
esses prejuízos. A avaliação dessa situação é de responsabilidade da administração da
entidade e requer julgamento das evidências existentes. A ocorrência de prejuízos
recorrentes constitui uma dúvida sobre a recuperabilidade do ativo diferido.
Precisa ser claramente entendida a vinculação entre o reconhecimento de ativo fiscal
diferido e a avaliação da continuidade operacional da entidade efetuada para a aplicação
de princípios contábeis aplicáveis a entidades em liquidação. Certamente, a existência
de dúvidas quanto à continuidade operacional demonstra que não é procedente o
lançamento contábil dos ativos fiscais diferidos. Por outro lado, apesar de não
existir dúvida sobre continuidade, poderão existir circunstâncias em que não seja
procedente o registro do ativo fiscal diferido.
020 Nesse contexto, os pressupostos utilizados para a avaliação da probabilidade de
ocorrência de lucros tributáveis futuros, que envolvem providências internas da
administração, são evidências mais concretas ou melhor administráveis do que
pressupostos que envolvem terceiros ou uma situação de mercado (por exemplo,
significativo aumento das vendas ou dependência de preço de " commodities" ).
Também, os pressupostos se tornam mais imprecisos na medida em que o período das
projeções aumenta. Ao aumentar esse período, diminui a capacidade da administração
em elaborar suas melhores estimativas.
021 A entidade, ao avaliar a probabilidade de lucro tributável futuro contra o qual possa
utilizar os prejuízos fiscais, deve considerar os seguintes critérios:
a) se existem diferenças temporárias tributáveis suficientes, relativas à mesma
autoridade fiscal, que resultem em valores tributáveis contra os quais esses prejuízos
fiscais possam ser utilizados antes que prescrevam;
b) se é provável que terá lucros tributáveis antes de prescrever o direito à compensação
dos prejuízos fiscais;
c) se os prejuízos fiscais resultam de causa identificada que provavelmente não ocorrerá
novamente;
d) se há oportunidade identificada de planejamento tributário, respeitados os princípios
fundamentais de contabilidade, que possa gerar lucro tributável no período em que os
prejuízos possam ser compensados.
e) Se não for provável que haverá lucro tributável para compensar os prejuízos fiscais, o
ativo fiscal diferido não deve ser reconhecido.
DELIBERAÇÃO CVM No 599, DE 15 DE SETEMBRO DE 2009
Prejuízos e créditos fiscais não utilizados 34. Um ativo fiscal diferido deve ser
reconhecido para o registro de prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não
utilizados na medida em que seja provável que estarão disponíveis lucros tributáveis
futuros contra os quais os prejuízos fiscais não utilizados e créditos fiscais não
utilizados possam ser utilizados.
35. Os critérios para reconhecer ativos fiscais diferidos advindos do registro de
prejuízos fiscais e créditos fiscais não utilizados são os mesmos critérios para
reconhecer ativos fiscais diferidos advindos de diferenças temporárias dedutíveis.
Entretanto, a existência de prejuízos fiscais não utilizados é uma forte evidência de que
futuros lucros tributáveis podem não estar disponíveis. Portanto, quando a entidade tem
um histórico de perdas recentes, ela deve reconhecer ativo fiscal diferido advindo de
prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados somente na medida em que tenha
diferenças temporárias tributáveis suficientes ou existam outras evidências convincentes
de que haverá disponibilidade de lucro tributável suficiente para compensação futura
dos prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados. Nessas circunstâncias, o item 82
Fl. 2166
DF CARF MF
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Fl. 30 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

exige divulgação do valor do ativo fiscal diferido e a natureza da evidência que
comprova o seu reconhecimento.
36. A entidade deve considerar os seguintes critérios para avaliar a probabilidade de que
haverá disponibilidade de lucro tributável, contra o qual os prejuízos fiscais ou créditos
fiscais não utilizados possam ser utilizados:
(a) se a entidade tem diferenças temporárias tributáveis suficientes relacionadas com a
mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável que resultarão em valores
tributáveis contra os quais os prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados podem
ser utilizados antes que expirem;
(b) se for provável que a entidade terá lucros tributáveis antes que os prejuízos fiscais
ou créditos fiscais não utilizados expirem;
(c) se os prejuízos fiscais não utilizados resultarem de causas identificáveis que são
improváveis de ocorrer novamente; e (d) se estiverem disponíveis para a entidade
oportunidades de planejamento tributário (ver item 30) que criarão lucro tributável no
período em que prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados.
Na medida em que não for provável que estará disponível lucro tributável contra o qual
prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados sejam utilizados, o ativo fiscal
diferido não deve ser reconhecido.
RESOLUÇÃO CFC No 998, DE 21 DE MAIO DE 2004
Ativo Fiscal Diferido 19.2.3.8 O ativo fiscal diferido com relação a prejuízos fiscais,
observada a base de cálculo de cada tributo, deve ser reconhecido à medida que for
provável que no futuro haja lucro tributável suficiente para compensar esses prejuízos,
obedecidas as condições previstas nos itens 19.2.1.6 a 19.2.1.9.
19.2.3.9. O contabilista deve obter junto à administração da entidade elementos e
evidências, aprovados pelo conselho fiscal, se em funcionamento, e pelos órgãos de
administração da entidade, que permitam uma avaliação de que trata o item anterior.
19.2.3.10. Deve ser observada a vinculação entre o reconhecimento do ativo fiscal
diferido e a avaliação da continuidade operacional da entidade.
19.2.3.11. A existência de incertezas, quanto à continuidade operacional da entidade,
impede o reconhecimento contábil de ativos fiscais diferidos, devendo ser estornados os
já reconhecidos.
19.2.3.12. Devem ser considerados os pressupostos utilizados para a avaliação da
probabilidade de ocorrência de lucros tributáveis futuros, que envolvem providências
internas da administração como evidências mais concretas do que aqueles que envolvem
terceiros ou uma situação de mercado (por exemplo, significativo aumento das vendas
ou dependência de preço de commodities).
19.2.3.13. A entidade, ao avaliar a probabilidade de compensar lucros tributáveis
futuros com prejuízos fiscais, deve considerar o seguinte:
a) se existem diferenças temporárias tributáveis suficientes, que resultem em valores
tributáveis contra os quais esses prejuízos fiscais possam ser utilizados antes que
prescrevam;
b) se é provável que haja lucros tributáveis antes de prescrever o direito à compensação
dos prejuízos fiscais;
c) se os prejuízos fiscais resultam de causa identificada que provavelmente não ocorra
novamente.
RESOLUÇÃO CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE - CFC No 1.189 DE
28.08.2009
Prejuízos e créditos fiscais não utilizados
34. Um ativo fiscal diferido deve ser reconhecido para o registro de prejuízos fiscais não
utilizados e créditos fiscais não utilizados na medida em que seja provável que estarão
Fl. 2167
DF CARF MF
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Fl. 31 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

disponíveis lucros tributáveis futuros contra os quais os prejuízos fiscais não utilizados
e créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados.
35. Os critérios para reconhecer ativos fiscais diferidos advindos do registro de
prejuízos fiscais e créditos fiscais não utilizados são os mesmos critérios para
reconhecer ativos fiscais diferidos advindos de diferenças temporárias dedutíveis.
Entretanto, a existência de prejuízos fiscais não utilizados é uma forte evidência de que
futuros lucros tributáveis podem não estar disponíveis. Portanto, quando a entidade tem
um histórico de perdas recentes, ela deve reconhecer ativo fiscal diferido advindo de
prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados somente na medida em que tenha
diferenças temporárias tributáveis suficientes ou existam outras evidências convincentes
de que haverá disponibilidade de lucro tributável suficiente para compensação futura
dos prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados. Nessas circunstâncias, o item 82
exige divulgação do valor do ativo fiscal diferido e a natureza da evidência que
comprova o seu reconhecimento.
36. A entidade deve considerar os seguintes critérios para avaliar a probabilidade de que
haverá disponibilidade de lucro tributável, contra o qual os prejuízos fiscais ou créditos
fiscais não utilizados possam ser utilizados:
(a) se a entidade tem diferenças temporárias tributáveis suficientes relacionadas com a
mesma autoridade tributária e a mesma entidade tributável que resultarão em valores
tributáveis contra os quais os prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados podem
ser utilizados antes que expirem;
(b) se for provável que a entidade terá lucros tributáveis antes que os prejuízos fiscais
ou créditos fiscais não utilizados expirem;
(c) se os prejuízos fiscais não utilizados resultarem de causas identificáveis que são
improváveis de ocorrer novamente; e (d) se estiverem disponíveis para a entidade
oportunidades de planejamento tributário (ver item 30) que criarão lucro tributável no
período em que prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados possam ser utilizados.
Na medida em que não for provável que estará disponível lucro tributável contra o qual
prejuízos fiscais ou créditos fiscais não utilizados sejam utilizados, o ativo fiscal
diferido não deve ser reconhecido.
48. Certa é a afirmativa que a receita tributária diferida que originou o ativo fiscal
diferido não é, e não deveria ser oferecida à tributação quando do seu reconhecimentos
contábil, pois seu reconhecimento tem por objetivo a demonstração de um benefício
futuro que poderá ou não se realizar.
49. Assim, podemos concluir que há três motivos para que os ativos fiscais diferidos
gerados a partir da possibilidade de aproveitamento dos prejuízos fiscais e bases
negativas não sejam oferecidos à tributação quando do seu reconhecimento contábil:
- o benefício fiscal a que eles se referem caracteriza-se como uma compensação;
- o benefício atuará para reduzir a própria base de cálculo do IRPJ e da CSLL;
- depende de uma condição futura incerta para que se tornem direitos efetivos;
[...] (destaques do original)
Como se vê, sob ótica diversa da enunciada na Solução de Consulta SRRF/9a RF/DISIT
no 21, de 2001, a exclusão da receita correspondente ao reconhecimento do ativo fiscal
diferido decorreria de sua incerteza, a indicar que no momento da efetiva utilização do
ativo, para liquidação de débitos de IRPJ e CSLL futuros, a receita deveria ser
adicionada ao lucro tributável, interpretação que não pode prevalecer na medida em que,
como demonstrado, tais débitos são indedutíveis na apuração do lucro real e da base de
cálculo da CSLL.
Confirma-se na jurisprudência administrativa a prevalência de entendimento também
neste sentido, qual seja, de que a receita contabilizada em contrapartida ao
reconhecimento de ativo fiscal diferido não seria tributável:
Fl. 2168
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Fl. 32 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

ATIVO FISCAL DIFERIDO. EXCLUSÃO DA RECEITA LANÇADA COMO
CONTRAPARTIDA DO ATIVO.
Se o reconhecimento contábil do valor do Ativo Fiscal Diferido decorrente de prejuízos
fiscais ou bases de cálculo negativas da CSLL tiver como contrapartida conta de receita,
esta poderá ser excluída do lucro líquido para fins de determinação do lucro real.
(Acórdão no 1102-00.362 - Sessão de 16 de dezembro de 2010)
CONSTITUIÇÃO DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PREJUÍZO FISCAL E BASE DE
CÁLCULO NEGATIVA DE CSLL. ATIVO FISCAL DIFERIDO. EXCLUSÃO DA
RECEITA LANÇADA COMO CONTRAPARTIDA DO ATIVO. POSSIBILIDADE.
O ativo fiscal diferido decorrente do reconhecimento de crédito tributário calculado
sobre Prejuízo Fiscal e Base de Cálculo Negativa de CSLL sujeita-se a racional de
neutralidade fiscal O IRPJ e CSLL não podem gerar impacto em suas próprias bases de
cálculo ou de uma em outra. Do ponto de vista de despesa isso significa que as despesas
de IRPJ e CSLL não são dedutíveis de sua própria base de cálculo ou de uma em outra e
significa também que eventual baixa de ativo fiscal diferido relacionado à Prejuízo
Fiscal e Base de Cálculo Negativa de anos anteriores, contabilizado em contrapartida
em conta de despesa também será indedutível.
Do ponto de vista de receita, o lançamento decorrente do registro do ativo ser excluído
para fins de cálculo dos tributos. (Acórdão no 1201-001.642 - Sessão de 11 de abril de
2017).
CSLL DIFERIDA. CRÉDITO FISCAL RECUPERÁVEL EM PERÍODOS
FUTUROS.
LUCRO
LÍQUIDO
NÃO
REDUZIDO
NA
SUA
CONSTITUIÇÃO.
Considerando que o reconhecimento contábil da CSLL diferida, relativa ao
crédito fiscal recuperável em períodos futuros mediante compensação de 30%
da base de cálculo negativa, não provocou redução do lucro líquido do período,
é de se cancelar a exigência correspondente. (Acórdão no 1201-001.919 - Sessão
de 18 de outubro de 2017).
Recentemente, inclusive, a 1a Turma da CSRF invocou premissas semelhantes para
manter o cancelamento de exigências formalizadas em razão da utilização de prejuízos
fiscais e bases negativas de CSLL para liquidação de débitos na forma da Medida
Provisória no 470, de 2009:
UTILIZAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS E BASES DE CÁLCULO NEGATIVAS
DA CSLL PARA LIQUIDAÇÃO DE PASSIVOS TRIBUTÁRIOS. INOCORRÊNCIA
DO FATO GERADOR DO IRPJ/CSLL.
INEXISTÊNCIA DE RENDA.
A utilização do prejuízo fiscal para fins de compensação com lucros futuros é direito
líquido e certo do contribuinte e não mera expectativa de direito.
A MP 470 não criou novo direito, novo ativo ao contribuinte, ao permitir a utilização de
prejuízo fiscal para o pagamento de débitos junto ao fisco. O benefício (e não direito)
criado pela MP 470 foi o de facilitar e potencialmente antecipar a utilização do prejuízo
fiscal para quitação de débitos tributários sendo certo que a fruição de tal benefício não
configura renda ou receita nova. (Acórdão no 9101-003.923 - Sessão de 4 de dezembro
de 2018).
No presente caso, a argumentação da autoridade fiscal, porém, é no sentido de que este
ativo fiscal diferido, contabilizado originalmente em razão da perspectiva de futura
compensação com lucros tributáveis, passa a ter outra natureza quando o sujeito passivo
resolve destiná-lo à liquidação de débitos na forma da Lei no 11.941, 2009. Decorre daí,
também, a conclusão de que, se o sujeito passivo não tinha perspectiva futura de
compensação de tais prejuízos e bases negativas acumulados, deixando de registrá-los
como ativo, passaria a estar obrigado a contabilizá-los quando esta perspectiva, agora
para liquidação de outros passivos, passasse a existir. Este registro, por sua vez, deveria
Fl. 2169
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Fl. 33 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
Processo no 10983.721445/2014-78

ser feito em contrapartida a uma conta de receita não passível de exclusão na apuração
do lucro tributável, segundo os fundamentos assim expostos no Relatório Fiscal que
instrui o presente lançamento:
62. Conforme exposto anteriormente, em novembro de 2009 a Contribuinte manifestou
intenção de aproveitar-se dos benefícios da Lei 11.941/2009 e implementou a liquidação
dos juros com a utilização de crédito calculado sobre prejuízos fiscais e base de cálculo
negativa da CSLL. Assim, para a Contribuinte, foi extinta a possibilidade do
aproveitamento do benefício fiscal previsto nos art. 15 e 16 da Lei no 9.065/95.
63. Com isso, sob o aspecto contábil, deveria ter providenciado em 25/11/2009, a
reversão do lançamento realizado em 31/12/2008, (aquele que constituiu o ativo fiscal
diferido) uma vez que ele foi efetuado em decorrência da expectativa da fiscalizada em
compensar seus saldos de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL com lucros futuros.
Como tal expectativa de compensação não se realizou e nem se realizará, em função da
opção da Contribuinte de utilizá-los para a liquidação de juros, o direito anteriormente
reconhecido (ativo fiscal) não mais existe, e deve ser “baixado” contabilmente através
da reversão.
64. No caso concreto, a Contribuinte deveria realizar a reversão do ativo fiscal diferido.
A reversão teria como consequência a baixa do ativo fiscal diferido a crédito em
contrapartida a uma despesa tributária diferida. Esta despesa diferida se computada no
Resultado deveria ser adicionada ao Lucro Real.
65. Ou, seguindo a lógica de contabilização da Contribuinte, as receitas e despesas
fiscais diferidas foram contabilizadas abaixo da linha do resultado, ou seja, não
compuseram o resultado na época da sua constituição, assim, também por lógica, não
deveriam ser adicionadas ao Lucro Líquido quando revertidas, assim como a receita
diferida não foi excluída do Lucro Líquido em 2008. Teríamos, então, uma reversão não
passível de adição ao Lucro Líquido para apuração do Lucro Real.
66. Todavia, no momento da opção pela utilização dos prejuízos fiscais e bases de
cálculo negativas da CSLL para liquidação de juros e multas, nasce um novo direito
(uma nova receita) que deve ser reconhecido contabilmente. Ainda que, sob o aspecto
quantitativo, este novo direito seja igual ao anteriormente reconhecido (em
31/12/2008), sob o aspecto qualitativo, apresenta-se com uma natureza completamente
distinta do anterior.
67. É distinto porque a Lei no 11.941/2009 não criou uma nova hipótese de
compensação de prejuízos fiscais e de base de cálculo negativas da CSLL, mas sim uma
possibilidade de liquidação de débitos com um novo crédito, por conseguinte, uma nova
receita. A Lei ofereceu a possibilidade de que o Contribuinte abrisse mão de um direito
originalmente incerto (dependente de lucros tributáveis futuros) em troca de um direito
líquido e certo (um crédito para liquidação de juros/multas no pagamento ou
parcelamentos de débitos tributários).
68. Esse novo direito nasce por ato da Contribuinte: adesão às regras estabelecidas pela
Lei 11.941/2009 e opção pela utilização de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas
da CSLL para liquidação de dívidas tributárias (multa e juros), devendo ser reconhecido
contabilmente no momento da liquidação.
69. Então, após a reversão do ativo fiscal diferido (que não foi feita), a contrapartida do
aumento patrimonial (reconhecimento do novo direito) deveria ser registrada em uma
conta de receita com impacto positivo no resultado do período de apuração, ano-
calendário 2009, (a qual, após ajustes legais, estaria e permaneceria computada na base
de cálculo do IRPJ e CSLL sujeita à tributação do IRPJ e CSLL, além de ser uma
receita tributada pelo PIS e COFINS).
Ao assim proceder, a receita evidenciada na contabilidade deixaria de corresponder à
baixa dos passivos beneficiados com a redução prevista na Lei no 11.941, de 2009. Tais
débitos seriam liquidados mediante lançamento permutativo com o ativo fiscal diferido,
emergindo a discussão, então, se a exclusão permitida no art. 4o, parágrafo único da Lei
no 11.941, de 2009, seria, também, aplicável à receita contabilizada em contrapartida à
Fl. 2170
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Fl. 34 do Acórdão n.o 9101-006.708 - CSRF/1a Turma
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constituição do ativo fiscal diferido. Veja-se que esta extensão passa a ser necessária
porque, diversamente do ativo fiscal diferido contabilizado em razão da perspectiva de
lucros futuros para compensação dos prejuízos fiscais e bases negativas acumulados e
consequente redução de IRPJ e CSLL calculados depois da apuração do lucro, o ativo
em questão seria constituído para liquidação de multa e juros de mora sobre quaisquer
tributos parcelados ou quitados com os benefícios da lei.
Todavia, porque calculados a partir de prejuízos fiscais e bases negativas acumulados,
referido ativo fiscal diferido permanece representando IRPJ e CSLL recuperáveis, ou
seja, mantém a natureza de reversão de despesa que, por sua natureza, não é dedutível
na apuração do lucro tributável. Irrelevante se este crédito é destinado à liquidação de
outra espécie de débitos porque, ao ser utilizado, o sujeito passivo está recuperando
encargos de natureza não dedutível.
Logo, no momento em que este ativo é realizado, na ótica da autoridade lançadora,
efetivar-se-ia uma receita. Porém, esta receita, por ter natureza de IRPJ ou CSLL, pode
ser excluída do lucro tributável em razão da aplicação do art. 251, inciso II do RIR, de
1999, c/c art. 41, §2o da Lei no 8.981, de 1995, relativamente ao IRPJ, e por aplicação
do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, c/c art. 1o da Lei no 9.316, de 1996, no que tange à
CSLL.
Acrescente-se, ainda, que o litígio presente nestes autos também envolve exigências de
Contribuição ao PIS e de Cofins. A acusação fiscal traz consignado que a contribuinte
estava submetida ao regime da não-cumulatividade, sujeitando-se à incidência daquelas
contribuições sobre a receita em referência na forma do art. 1o das Leis no 10.637, de
2002, e 10.833, de 2003, citados nos autos de infração, mas especialmente porque a Lei
no 9.249, de 1995, assim dispõe:
Art. 24. Verificada a omissão de receita, a autoridade tributária determinará o valor do
imposto e do adicional a serem lançados de acordo com o regime de tributação a que
estiver submetida a pessoa jurídica no período-base a que corresponder a omissão.
§ 1o No caso de pessoa jurídica com atividades diversificadas tributadas com base no
lucro presumido ou arbitrado, não sendo possível a identificação da atividade a que se
refere a receita omitida, esta será adicionada àquela a que corresponder o percentual
mais elevado.
§ 2o O valor da receita omitida será considerado na determinação da base de cálculo
para o lançamento da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS, da Contribuição
para o PIS/Pasep e das contribuições previdenciárias incidentes sobre a receita.
(Redação dada pela Lei no 11.941, de 2009) (negrejou-se)
De plano, porém, seria de se questionar se o valor em questão corresponde, também no
âmbito destas contribuições, a receitas ou a recuperação de despesas, aspecto não
abordado na acusação fiscal que, registre-se, não tinha sob análise receita da atividade
para cogitar da transposição automática da tributação para as contribuições sobre o
faturamento em razão do que dispõe o art. 24, §2o da Lei no 9.249, de 1995. Para além
disso, cabe recordar os termos do art. 4o, parágrafo único da Lei no 11.941, de 2009:
Art. 4o Aos parcelamentos de que trata esta Lei não se aplica o disposto no § 1o do art.
3o da Lei no 9.964, de 10 de abril de 2000, no § 2o do art. 14-A da Lei no 10.522, de 19
de julho de 2002, e no § 10 do art. 1o da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003. (Vide
Lei no 12.865, de 2013) (Vide Lei no 13.043, de 2014)
Parágrafo único. Não será computada na apuração da base de cálculo do Imposto de
Renda, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, da Contribuição para o
PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS a
parcela equivalente à redução do valor das multas, juros e encargo legal em decorrência
do disposto nos arts. 1o, 2o e 3o desta Lei. (negrejou-se)
Como antes mencionado, nada na legislação tributária impõe o reconhecimento deste
ativo fiscal diferido e, caso o sujeito passivo deixe de fazê-lo, a baixa do passivo
perdoado será registrada em contrapartida a conta de receita, à semelhança do procedido
Fl. 2171
DF CARF MF
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na hipótese de pagamento ou parcelamento dos débitos. Logo, se a lei permite que não
se compute, na apuração da base de cálculo da Contribuição ao PIS e da Cofins a receita
"equivalente" à redução do valor das multas juros e encargo legal antes referidos, é
razoável concluir que esta receita, qualquer que seja a sua forma de registro contábil,
está alcançada pelo benefício fiscal sob análise.
Estas as razões, portanto, para também NEGAR PROVIMENTO ao recurso de ofício.
(destaques do original)
Assim, no âmbito de exigências de IRPJ e CSLL, a receita reconhecida em
contrapartida ao ativo diferido, por ter natureza de IRPJ ou CSLL, pode ser excluída do lucro
tributável em razão da aplicação do art. 251, inciso II do RIR, de 1999, c/c art. 41, §2o da Lei no
8.981, de 1995, relativamente ao IRPJ, e por aplicação do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, c/c art.
1o da Lei no 9.316, de 1996, no que tange à CSLL.
Estas as razões para acompanhar o I. Relator em sua conclusão e NEGAR
PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN.

(documento assinado digitalmente)
Edeli Pereira Bessa

Fl. 2172
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Original