Tribunal: CARF
Processo: 11080.005371/2007-36
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: GUSTAVO GARCIA DIAS DOS SANTOS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-06-29
Data de publicação: 2023-07-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
RESSARCIMENTO. AJUSTES NA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO.
Súmula CARF no 159
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das contribuições.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Súmula CARF no 157
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
O percentual da alíquota do crédito presumido das agroindústrias de produtos de origem animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, será determinado com base na natureza da mercadoria produzida ou comercializada pela referida agroindústria, e não em função da origem do insumo que aplicou para obtê-lo.
RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS FINANCEIRAS. EXCLUSÃO.
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, por não se relacionarem a receitas de vendas de mercadorias ou de prestação de serviços não devem ser consideradas no cálculo rateio para atribuição de créditos entre as receitas do mercado interno tributadas e as não tributadas.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11080.005371/2007-36
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.855 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
29 de junho de 2023
Recorrente
ELEVA ALIMENTOS S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006
NÃO
CUMULATIVIDADE.
FRETES
PARA
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA
EMPRESA. POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos
acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando
sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
RESSARCIMENTO.
AJUSTES
NA
BASE
DE
CÁLCULO
DAS
CONTRIBUIÇÕES. DESNECESSIDADE DE LANÇAMENTO.
Súmula CARF no 159
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de
PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na
base de cálculo das contribuições.
CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. ALÍQUOTA APLICÁVEL.
Súmula CARF no 157
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
O percentual da alíquota do crédito presumido das agroindústrias de produtos
de origem animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, será
determinado com base na natureza da mercadoria produzida ou comercializada
pela referida agroindústria, e não em função da origem do insumo que aplicou
para obtê-lo.
RATEIO PROPORCIONAL. RECEITAS FINANCEIRAS. EXCLUSÃO.
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, por não se relacionarem a
receitas de vendas de mercadorias ou de prestação de serviços não devem ser
consideradas no cálculo rateio para atribuição de créditos entre as receitas do
mercado interno tributadas e as não tributadas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11080.005371/2007-36
Fl. 887
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário nos seguintes termos: (1) por maioria de votos para, observados os demais requisitos
da lei, admitir o crédito apurado sobre o frete incorrido nas transferências de produtos acabados,
vencidos, neste ponto, os conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Marcos Roberto da
Silva e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, que não o reconheciam; e (2) por unanimidade de votos
para que o crédito presumido seja apurado com o uso da alíquota a ser determinada com base na
natureza da mercadoria produzida ou comercializada pela referida agroindústria e não em função
da origem do insumo que aplicou para obtê-lo, nos termos da Súmula CARF no 157,
restringindo, contudo, sua utilização à dedução da contribuição devida.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos - Relator
Participaram do presente julgamento os conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Roberto da Silva, Fernanda Vieira Kotzias,
Renan Gomes Rego, Carolina Machado Freire Martins, Ricardo Piza di Giovanni (suplente
convocado, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente o conselheiro Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, substituído pelo conselheiro Ricardo Piza di Giovanni.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da DRJ:
Trata o presente processo de pedidos de ressarcimento feitos pela empresa
acima identificada, referentes à Cofins não cumulativa do 2o trimestre de 2006,
nos seguintes valores:
PER/DCOMP 20903.23221.310706.1.1.11-0129 Cofins mercado interno R$ 7.890.219,49
PER/DCOMP 31973.72950.310706.1.1.09-0152 Cofins exportação R$ 3.710.475,74
2. Segundo Relatório de fls. 474/484, durante a ação fiscal foram verificadas as
seguintes irregularidades e adotadas as providências abaixo:
a) Aproveitamento indevido de créditos referentes a serviços de fretes
pagos pela transferência de produtos entre estabelecimentos da empresa;
b) Aproveitamento do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no
10.925, de 2004, em montante superior ao admitido na referida legislação
e sua inclusão como crédito ressarcível. Segundo a Autoridade Fiscal, em
algumas aquisições a empresa utilizou a alíquota de 7,6% para cálculo do
referido crédito, em vez dos 4,56% regulamentares, para produtos de
origem animal;
c) Idem, no caso de produtos de origem não animal, quando a alíquota
correta seria 2,66%, tendo a empresa utilizado 7,6 e 4,56%
indevidamente;
Fl. 888
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

d) Parte dos créditos decorrentes de devoluções, que deveriam ficar
vinculados às receitas do mercado interno para dedução da contribuição
devida, foram vinculados às receitas não tributadas no mercado interno e
de exportações, aumentando a parcela dos créditos que seria passível de
ressarcimento e reduzindo a não ressarcível;
e) Para fins de vinculação dos créditos a cada espécie de receita (mercado
interno - não ressarcível; não tributadas no mercado interno e de
exportação - ressarcíveis), a fiscalização aplicou os percentuais de receita
bruta de cada espécie, afirmando que a mesma seria o produto da venda
de bens e o preço dos serviços prestados, tal como definido no Decreto-
lei no 1.598, de 1977. Esclarece que não faria sentido a utilização, para
fins de rateio, da totalidade da receita auferida pela pessoa jurídica, uma
vez que as demais receitas, notadamente a financeira, não possui custos e
despesas a elas vinculadas.
f) Ao final, foi reconhecido o direito ao ressarcimento integral do crédito
vinculado às exportações (PER/DCOMP de final 0152 - R$
3.710.475,74) e parcialmente o crédito vinculado à receita não tributada
no mercado interno, no montante de R$ 4.851.434,37;
g) Registra ainda que a interessada pleiteou na Justiça a correção do
crédito com base na taxa Selic, devendo ser observada a determinação
judicial. Alerta também para que seja verificada uma possível utilização
dos créditos em compensações.
3. Com fundamento no referido Relatório, o Delegado da DRF/Porto Alegre
reconheceu o direito ao crédito no valor de R$ 8.561.910,11 e considerou
homologadas as compensações vinculadas, até o limite do mesmo (fl. 486).
4. Cientificada em 07.01.2008 (AR fl. 548), a interessada apresentou,
tempestivamente, em 06.02.2008, manifestação de inconformidade (fls.
616/657) na qual apresenta os argumentos abaixo sintetizados:
a) No que se refere ao frete, entende que as transferências para filiais
distribuidoras da empresa fazem parte da operação de venda, uma vez
que a extensão territorial, a perecibilidade dos bens, as características
climáticas e os imperativos logísticos fazem com que seja fundamental a
manutenção dos centros de distribuição;
b) Tece considerações acerca da não-cumulatividade do PIS/Pasep e da
Cofins, ressaltando que a legislação não faz restrições quanto ao frete,
exigindo apenas que seja para a operação de venda;
c) Aponta ilegalidade no Ato Declaratório no 15, que veda o
ressarcimento do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925,
de 2004;
d) Julga que a redução do valor apurado a título de crédito presumido e
sua subtração do montante a ser ressarcido caracterizaria uma
"compensação de ofício" sem que tenha havido a constituição do crédito
tributário. No caso, afirma que, em se tratando de pedido de
ressarcimento de créditos vinculados às exportações e às receitas não
tributadas no mercado interno, a apreciação deveria se restringir a
verificar se tais créditos são ou não ressarcíveis, não podendo o Fisco ir
Fl. 889
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

além dessa análise para verificar, por exemplo, as deduções feitas pela
empresa para apuração dos valores devidos a título da contribuição. No
caso, prossegue, deveria a fiscalização ter instaurado procedimento
próprio, notificado a manifestante e fiscalizado a empresa para esse fim;
e) Afirma que extrapola o limite da atividade administrativa o fato da
fiscalização ir além da análise do pedido de ressarcimento e verificar a
apuração da contribuição devida;
f) Entende que, antes da utilização dos créditos ressarcíveis no lugar dos
créditos considerados indevidos, deveria a fiscalização ter possibilitado o
aproveitamento de outros créditos acumulados na sua contabilidade e que
somente podem ser utilizados para esse fim;
g) Cita decisão do extinto Conselho de Contribuintes que ratifica seu
entendimento;
h) Questiona a redução do crédito presumido apurado, tendo utilizado
corretamente o percentual indicado da alíquota prevista e, nos casos de
aproveitamento da alíquota cheia, isso foi feito por se tratarem de
mercadorias simplesmente revendidas, não tendo a fiscalização se
interessado em fazer tal distinção;
i) Além disso, também alega que, havendo uma parcela de crédito
presumido a que tem direito, não poderia a fiscalização retirar a
totalidade desse crédito;
j) Contesta a desconsideração dos créditos de PIS/Pasep e Cofins-
importação, entendendo que inexiste na legislação qualquer vedação para
que tais créditos sejam objeto de ressarcimento, não podendo a
administração proibir onde a lei não proíbe;
k) Aduz que tendo sido excluídas as contribuições sobre a importação do
crédito a ser ressarcido, as mesmas não foram redirecionadas para
qualquer outra rubrica, tendo sido indevidamente tolhidas da
manifestante;
l) Prossegue afirmando que parte desse raciocínio se aplica à glosa dos
créditos referentes às devoluções de vendas, que ao serem excluídos do
valor ressarcível, não foram redirecionadas para qualquer outra rubrica,
nem mesmo para dedução da contribuição devida;
m) Quanto à exclusão das receitas financeiras da receita bruta para fins de
rateio proporcional, afirma que a legislação atual - Leis no 10.637, de
2002, e no 10.833, de 2003 - são expressas ao determinar que devem ser
contabilizadas como todas as demais receitas auferidas pela pessoa
jurídica;
n) Ao final, requer o reconhecimento integral do crédito.
A 3a Turma da DRJ Belém, em sessão realizada em 22/03/2018, decidiu, por
unanimidade de votos, julgar procedente em parte a manifestação de inconformidade para
reconhecer (i) os créditos decorrentes de devolução de vendas que haviam sido classificados pela
empresa como ressarcíveis, mas que foram descaracterizados pela Fiscalização; e (ii) os créditos
Fl. 890
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

de importação vinculados às receitas de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero
ou não incidência.
O contribuinte, tendo tomado ciência do acórdão da DRJ em 23/04/2018,
apresentou em 22/05/2018 o recurso voluntário de fls. 850/867, por meio do qual intenta (i) a
reforma das glosas sobre as despesas de fretes de transferência de produtos acabados entre as
suas unidades; (ii) o ressarcimento de créditos presumidos proveniente das atividades
agroindustriais no patamar de 60% dos percentuais das alíquotas básicas; e (iii) o cômputo da
receita financeira no rateio proporcional.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, razão pela qual é conhecido.
Dos créditos sobre os fretes de transferência de produtos acabados entre as unidades
Nesse ponto, sustenta a Recorrente que a remessa dos produtos para os centros de
distribuição é essencial para sua venda, tendo que vista que os produtos fabricados são perecíveis
e que essas operações buscam cobrir a larga extensão territorial do país. Além disso, aduz que
presta serviço de transporte em frota própria, para melhor controle da logística, e que esse
transporte demanda o atendimento de exigências sanitárias específicas, especialmente quanto à
refrigeração dos produtos, conforme Portarias no 326/1997 e 368/1998, expedidas pela Secretária
de Vigilância Sanitária do Ministério da Saúde.
Com a nova definição de insumo estabelecida pelo Superior Tribunal de Justiça
no REsp no 1.221.170/PR, ficou ainda mais claro, no meu entendimento, que o frete – desde que,
à luz do processo produtivo no qual esteja inserido, atenda aos parâmetros da essencialidade ou
da relevância – não se afigura tão somente como um mero componente acessório do custo de
aquisição de um bem adquirido, assumindo, assim, posição autônoma para que, na condição de
serviço utilizado como insumo, possa por si só gerar direito a crédito.
Referido entendimento decorre de duas premissas.
A primeira se exterioriza na ideia de que, para fins de tomada de créditos, a
delimitação do processo produtivo deve ser concebida sob um prisma mais amplo, que
contemple todos aqueles subprocessos afetos ao núcleo do propósito econômico da empresa e
não sob a restrita ótica de uma “linha de montagem”, em que se pode objetivamente definir o seu
começo e o seu fim. Até porque esse enfoque é incapaz de acomodar a complexidade das
diferentes atividades econômicas atualmente desenvolvidas e - principalmente – não se mostra
perfeitamente conciliável com os próprios critérios da essencialidade e relevância, que se
utilizam do “teste da subtração” para definição do que é insumo.
Fl. 891
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

O outro pressuposto é sobremaneira mais simples e decorre do incontroverso fato
de que o frete é, para todos os efeitos, um serviço como outro qualquer, comportando direito ao
crédito sempre que se mostrar essencial ou relevante no contexto das atividades econômicas
desenvolvidas pela empresa, não se mostrando acertado, assim, considerá-lo como serviço sui
generis, recebendo distinto tratamento em relação aos demais serviços adquiridos.
É claro que o novo “status” do frete não lhe retira da categoria de componente do
custo de aquisição de um bem adquirido – mesmo porque tal condição decorre em verdade da
ciência contábil - de modo que, no caso das pessoas jurídicas que produzem ou industrializam
bens destinados a venda ou que prestam serviços, o frete poderá ensejar direito a crédito
autonomamente (desde que essencial ou relevante) ou como componente do custo de aquisição.
Com efeito, de acordo com as considerações do voto-vista da Min. Regina Helena
Costa, no REsp no 1.221.170/PR, no plano dogmático, havia três linhas de entendimento
identificáveis no que concerne ao alcance do termo insumo: i) a orientação restrita, que adotava
como parâmetro a tributação baseada nos créditos físicos do IPI, isto é, a aquisição de bens que
entrem em contato físico com o produto; ii) a orientação intermediária, consistente em examinar,
casuisticamente, se há emprego direto ou indireto no processo produtivo ("teste de subtração"),
prestigiando a avaliação dos critérios da essencialidade e da pertinência; e, por fim, (iii) a
orientação ampliada, cujas bases se aproveitam do amplíssimo conceito de insumo da legislação
do IRPJ.
Como consabido, prevaleceu no Superior Tribunal de Justiça a linha
intermediária, que, se por um lado não tem alcance tão amplo como aquele que se exterioriza
pela legislação do IRPJ, tampouco é limitada aos critérios físicos estabelecidos pela legislação
do IPI, acarretando, a meu ver, não só a necessidade de uma nova leitura acerca do conceito de
insumo como também de um novo entendimento a respeito do alcance do termo “produção”,
para fins de tomada de crédito das contribuições.
É que não parece razoável admitir que o STJ tenha abandonado a orientação
restrita a respeito do conceito de insumo, aproveitada da legislação do IPI - que, a princípio,
identificava como tal apenas os insumos diretos, as matérias-primas e os produtos intermediários
– e, ainda assim, tenha continuado a acolher a ideia de que o termo “produção” continue
intrinsecamente ligado àquela legislação. Nessa hipotética situação, não restariam
compreendidas no conceito de insumo aquelas atividades que, a despeito de serem
manifestamente essenciais ou relevantes e, assim, afetas à atividade econômica desempenhada
pela pessoa jurídica, ocorrem fora dos rígidos limites do processo produtivo em sentido estrito,
isto é, daquele demarcado de acordo com os parâmetros estabelecidos na legislação do IPI.
Nesse contexto, penso que a leitura mais adequada para a questão passa pela
possibilidade de tomada de créditos em relação a todos os bens e serviços que sejam essenciais
ou relevantes - conforme definiu o STJ - e, ao mesmo tempo, incluam-se naquele eixo central de
atividades que, em conjunto, revelem o próprio propósito econômico da pessoa jurídica, ainda
que tais atividades ocorram antes ou depois do rigoroso processo produtivo delineado pela
legislação do IPI.
É evidente que isso não significa admitir créditos sobre todo e qualquer dispêndio,
ainda que, sob a ótica da própria pessoa jurídica, se mostrem essenciais ou relevantes. Conquanto
a expressão “atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”, por sua generalidade, possa
Fl. 892
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

fazer parecer que haveria insumos geradores de crédito em qualquer atividade desenvolvida pela
pessoa jurídica, a verdade é que todas as discussões e conclusões lapidadas pelo STJ
circunscreveram-se ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços desenvolvidos
pela pessoa jurídica.
Dessa forma, pode-se afirmar de plano que as despesas da pessoa jurídica com
atividades acessórias ao seu propósito econômico, diversas da produção de bens e da prestação
de serviços, não representam aquisição de insumos, como ocorre com as despesas havidas nos
setores administrativo, contábil, jurídico etc. da pessoa jurídica - até porque do contrário estar-
se-ia a adotar o conceito da legislação do IRPJ, que, como vimos, fora igualmente rejeitado pelo
STJ.
Por outro lado, também não me parece correto assumir que o fato de o processo
produtivo em sentido estrito não ter se iniciado seja um obstáculo para que referido dispêndio se
encontre inserido no “eixo de produção” da pessoa jurídica e, ainda, que o frete incorrido para
transportar os insumos para dentro do estabelecimento da pessoa jurídica se revele como uma
despesa qualquer, ensejando direito a crédito somente por contabilmente compor o custo de
aquisição, a ponto de afastar a possibilidade de apuração de créditos somente porque o bem
transportado é desonerado.
De forma análoga, igualmente não considero razoável admitir que o frete
incorrido para transportar as mercadorias a serem vendidas pela empresa, ainda que já acabadas,
para localizações mais próximas de seus clientes se traduza em mera despesa operacional ou -
utilizando-se da mesma linha cognitiva acima exposta - que o fato de o processo produtivo em
sentido estrito já ter se encerrado seja óbice para que esses valores se reputem inseridos no “eixo
de produção” da pessoa jurídica, afastando a tomada de créditos. Tal conclusão se mostra ainda
mais patente no caso desses autos, pois que, em função do exíguo prazo de validade e da maior
suscetibilidade dos produtos vendidos a agentes externos – carnes e derivados –, o transporte da
mercadoria para centros de distribuição em veículos adequadamente refrigerados para
atendimento de normas sanitárias também se mostra indispensável para manutenção da qualidade
dos produtos vendidos, o que, a meu ver, satisfaz o critério da essencialidade.
Por outra perspectiva, também me parece plausível admitir que esses dispêndios
sejam admitidos como parcelas integrantes dos fretes nas operações de vendas, haja vista que,
ante a ampla extensão territorial do país e a relevante capilaridade, típica da cadeia de consumo
dos gêneros alimentícios, me parece inexequível que os produtos perecíveis possam ser
remetidos direta e tempestivamente das unidades fabris para os clientes espalhados em todo o
território nacional.
Por todo o acima exposto, dou provimento ao recurso para admitir o crédito
apurado sobre o frete incorrido nas transferências de produtos acabados.
Dos créditos presumidos das atividades agroindustriais – compensação de ofício
Quanto ao ponto, sustenta a empresa que não seria possível à Fiscalização
proceder ao exame dos créditos presumidos da atividade agroindustrial, porquanto tais valores
não seriam objeto do presente processo administrativo. Nesse sentido, argumenta que a
compensação de ofício sem autorização do contribuinte é ilegal e, portanto, não deve ser
admitida. Além disso, que o procedimento adotado pela autoridade de cobrar débitos em
Fl. 893
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

processo de ressarcimento tem natureza de lançamento, o que demanda a lavratura de auto de
infração, nos termos do que preconiza o art. 142 do CTN.
Não merecem prosperar quaisquer desses argumentos.
É evidente que pode (deve!) o auditor fiscal da Receita Federal do Brasil proceder
ao exame de toda e qualquer rubrica ou operação (na entrada ou na saída) que possa gerar
impacto no crédito ressarcível no período sob análise, o que inexoravelmente é o caso do valor
apurado a título de créditos presumidos da agroindústria, que, por sua natureza, é passível de
dedução dos débitos apurados no período em questão, o que, direta ou indiretamente, impacta na
necessidade de consumo dos demais créditos apurados, incluindo, nesse grupo, os valores
ressarcíveis. Ainda mais nesse caso, em que o sujeito passivo incluiu tais valores de forma
aglutinada com as demais aquisições no mercado interno, fazendo somar equivocadamente à
parcela ressarcível o crédito presumido do período. Demais disso, tal procedimento não se
confunde e, em verdade, não guarda qualquer relação com a compensação de ofício, não
havendo qualquer reparo a ser feito no procedimento fiscal.
Por fim, quanto à necessidade de lavratura de auto de infração para a consideração
de débitos originariamente não incluídos na apuração pelo sujeito passivo, tal matéria encontra-
se atualmente estabilizada no enunciado de no 159 deste Conselho, verbis, em sentido oposto ao
defendido:
Súmula CARF no 159
Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
Não é necessária a realização de lançamento para glosa de ressarcimento de PIS/Pasep e
Cofins não cumulativos, ainda que os ajustes se verifiquem na base de cálculo das
contribuições.
Isto posto, nego provimento ao recurso nesse ponto.
Dos créditos presumidos das atividades agroindustriais – alíquota aplicável
Quanto ao cálculo do crédito presumido, sustenta que, desde a edição da Lei no
12.865/2013, restou evidente que o percentual de 60% se aplica a todos os produtos
mencionados no artigo 8o, parágrafo 3o, inciso I, da Lei no 10.925/2004, que tenham sido
adquiridos como insumos. Sendo tal norma interpretativa, aplica-se o artigo 106, I, do CTN. Cita
jurisprudência do CARF.
Tem razão a Recorrente nesse ponto, mas com ressalvas.
Sobre a questão, de fato o dispositivo interpretativo invocado pela Recorrente
pacificou o entendimento segundo o qual o percentual da alíquota do crédito presumido das
agroindústrias de produtos de origem animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no
10.925/2004, será determinado com base na natureza da mercadoria produzida ou comercializada
pela referida agroindústria, e não em função da origem do insumo que aplicou para obtê-lo.
A matéria é também objeto do enunciado de no 157 deste Conselho:
Súmula CARF no 157
Fl. 894
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

Aprovada pela 3a Turma da CSRF em 03/09/2019
O percentual da alíquota do crédito presumido das agroindústrias de produtos de
origem animal ou vegetal, previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004, será
determinado com base na natureza da mercadoria produzida ou comercializada
pela referida agroindústria, e não em função da origem do insumo que aplicou
para obtê-lo.
Ocorre que o Relatório de Ação Fiscal deixa claro que as glosas que recaíram
sobre os créditos presumidos se deram não só pelo entendimento - já superado, conforme acima
expus - de que as aquisições de origem não animal deveriam ter o crédito presumido calculado
mediante a aplicação de alíquota correspondente a 35% da alíquota básica da contribuição
prevista na Lei no 10.833/2003, resultando no percentual de 2,66%, conforme previa o inciso II
do parágrafo 3o do artigo 8o da Lei no 10.925/2004 (e-fls. 479/480). As glosas se deram também
porque o sujeito passivo, em algumas dessas aquisições, teria se utilizado da alíquota cheia
(7,6%), o que, de fato não encontra qualquer respaldo legal. Veja-se (grifei):
Em relação à matéria, a legislação em vigor, mais especificamente o artigo 8o
da Lei n° 10.925/2004, em seu § 3o, inciso I, estabeleceu que o crédito
presumido de COFINS, na aquisição de produtos de origem animal, efetuada
junto a determinados fornecedores, será determinado mediante aplicação, sobre
o valor da aquisição, de alíquota correspondente a 60% daquela prevista no
artigo 2o da Lei n° 10.833/2003, que é de 7,6%. Em síntese, a alíquota ê de
4,56%. Ao examinar-se o arquivo apresentado pela Eleva, verificou-se que,
de fato, a maioria das aquisições de produtos de origem animal teve o
respectivo crédito presumido calculado mediante aplicação da alíquota de
4,56% sobre o valor da compra, chamado por ela de base. Todavia, em
outras aquisições de produtos de origem animal, principalmente leite, a
contribuinte utilizou a alíquota de 7,6%. Algumas cópias de notas fiscais
comprobatórias dessas aquisições encontram-se em anexo (folhas 336 a 340).
em consequência, tem-se que a Eleva apropriou, indevidamente, crédito
presumido de COFINS em montante superior àquele admitido pela legislação.
Quando da aquisição dos demais produtos, à exceção daqueles de origem
animal, o mesmo artigo 8o da Lei n° 10.925/2004, no seu § 3o, inciso II,
estabeleceu que o crédito presumido seria definido, para os fatos ocorridos no
segundo trimestre de 2006, mediante aplicação, sobre o valor da aquisição, de
alíquota correspondente a 35% de 7,6%. Em resumo, a alíquota seria de 2,66%.
Todavia, por ocasião da análise do arquivo entregue pela Eleva, constatou-
se que a maioria das aquisições desses demais produtos, de origem não
animal, tais como soja, milho, sorgo e farelo de soja, teve o respectivo
crédito presumido calculado mediante aplicação da alíquota de 4,56%
sobre o valor da compra. Em outras aquisições desses mesmos produtos, a
contribuinte utilizou a alíquota de 7,6%. Algumas cópias de notas fiscais
comprobatórias dessas aquisições encontram-se em anexo (folhas 341 a 357).
Mais uma vez, tem-se como consequência que a Eleva apropriou, de modo
indevido, crédito presumido de COFINS em montante superior àquele admitido
pela legislação.
Dessa forma, dou parcial provimento ao recurso para que o crédito presumido seja
apurado com o uso da alíquota a ser determinada com base na natureza da mercadoria produzida ou
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DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

comercializada pela referida agroindústria e não em função da origem do insumo que aplicou para obtê-
lo, nos termos da Súmula CARF no 157.
Dos créditos presumidos das atividades agroindustriais – possibilidade de ressarcimento
Conquanto a Recorrente não tenha expressamente repetido em voluntário a
alegação de ilegalidade do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 15, de 2005, (como fizera no
processo no 11080.007723/2007-98), naquilo que este ato restringe a utilização do crédito
presumido previsto na Lei no 10.925/2004, à dedução do Pis e da Cofins apuradas no regime de
incidência não-cumulativa, afirma na parte inicial de sua peça recursal ter direito ao
ressarcimento do crédito presumido apurado na forma da citada lei.
Sem qualquer razão a Recorrente.
A jurisprudência desse Conselho é pacífica (Acórdãos no 3402-009.486, de
27/10/2021; no 9303-012.452, de 18/11/2021; no 3201-008.456, de 26/05/2021; no 3003-001.882,
de 17/06/2021; no 3401-009.433, de 29/07/2021; e centenas de outros) em reconhecer que o
crédito presumido apurado na forma do artigo 8o da Lei no 10.925/2004 originariamente somente
podia ser utilizado para dedução do PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de
apuração, nos termos do que expressamente dispõe o caput desse dispositivo.
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias
de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos
vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04,
03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10,
07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99,
1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00,
20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação
humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da
Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado
sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3o das Leis nos
10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.

Inaplicáveis as disposições contidas nas Leis no 10.833/2003 (art. 6o, §§ 1o e 2o) e
no 10.637/2002 (art. 5o, §§ 1o e 2o), na medida em que dizem respeito apenas à possibilidade de
os créditos básicos das contribuições (e não os presumidos!), vinculados a operações de
exportação, serem ressarcidos ou utilizados em compensações. Tanto é assim, que somente com
o advento da Lei no 12.431/2011, que incluiu o artigo 56-A na Lei no 12.350/2012, passou a ser
possível o ressarcimento ou a compensação de créditos presumidos da agroindústria vinculados a
receitas de exportação, e desde que o pedido de ressarcimento ou a declaração de compensação
seja efetuado, relativamente aos créditos apurados nos anos-calendário de 2006 a 2008, a partir
do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação daquela Lei, o que não se verifica.
Art. 56-A. O saldo de créditos presumidos apurados a partir do ano-calendário
de 2006 na forma do § 3o do art. 8o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004,
existentes na data de publicação desta Lei, poderá:
I - ser compensado com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observada a
legislação específica aplicável à matéria;
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DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

II - ser ressarcido em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
§ 1o O pedido de ressarcimento ou de compensação dos créditos presumidos de
que trata o caput somente poderá ser efetuado:
I - relativamente aos créditos apurados nos anos-calendário de 2006 a 2008,
a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da publicação desta Lei;

II - relativamente aos créditos apurados no ano-calendário de 2009 e no período
compreendido entre janeiro de 2010 e o mês de publicação desta Lei, a partir de
1o de janeiro de 2012.
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se aos créditos presumidos que tenham sido
apurados em relação a custos, despesas e encargos vinculados à receita de
exportação, observado o disposto nos §§ 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.637, de
30 de dezembro de 2002, e nos §§ 8o e 9o do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003.
Portanto, nego provimento ao recurso em relação à possibilidade de ressarcimento
ou compensações dos créditos presumidos.

Do cômputo da receita financeira no rateio proporcional.
Por fim, sustenta a Recorrente nesse particular que as receitas financeiras, ainda
que submetidas à alíquota zero, devem ser incluídas no cômputo para fins de rateio proporcional
de créditos, já que não cabe ao intérprete criar distinção prejudicial ao contribuinte onde a lei não
o fez. Cita, a esse respeito, o artigo 3o, parágrafo 8o, inciso II, da Lei no 10.833/2003, e diversos
precedentes do CARF nesse sentido.
Sem razão a Recorrente nesse ponto.
É evidente – e esse colegiado assim já decidiu (Acórdão no 3401-007.115, de
20/11/2019, rel. Leonardo Ogassawara de Araújo Branco) – que as receitas financeiras, por não
se relacionarem a receitas de vendas de bens ou da prestação de serviços, não integram o
montante da receita bruta total (e, por consequência, a parcela não tributada), utilizada(s) na
determinação do percentual previsto no inciso II do parágrafo 8o do artigo 3o, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, a ser aplicado no rateio para imputação de créditos entre as
receitas do mercado interno tributadas e não tributadas,. Veja-se:
Acórdão no 3401-007.115, de 20/11/2019, rel. Leonardo Ogassawara de Araújo
Branco
RATEIO PROPORCIONAL DE CRÉDITOS. RECEITA BRUTA MERCADO
INTERNO X RECEITAS NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO.
EXCLUSÃO DE RECEITAS SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO.
As receitas financeiras, submetidas à alíquota zero, não integram o montante da
receita bruta total utilizada na determinação do percentual a previsto no inciso II
Fl. 897
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

do parágrafo 8o do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 por
estarem excluídas da base de cálculo de incidência da Contribuição para o
PIS/Pasep e a Cofins. Por não se relacionarem a receitas de vendas também não
devem ser consideradas no cálculo rateio para atribuição de créditos entre as
receitas do mercado interno tributadas e não tributadas.
Com efeito, não há que se falar em qualquer constrição ao direito do contribuinte
não prevista em lei, na medida em que a leitura atenta do parágrafo 8o do artigo 3o, das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, deixa claro que o direito creditório apurado pelas hipóteses
previstas ao longo dos incisos do caput daquele dispositivo precisa ser vinculado – aqui
entendido no sentido de contribuir para a sua formação – às receitas de vendas de bens ou da
prestação de serviços submetidas ao regime não cumulativo, o que não é o caso das receitas
financeiras. Tanto é assim que, em qualquer caso, o método do rateio só é aplicado aos custos,
despesas e encargos comuns, devendo o crédito ser apropriado diretamente nas hipóteses em que
o custo, despesa ou o encargo em questão contribuir única e exclusivamente para a formação de
um tipo de receita.
A esse respeito, percebo que algumas das posições divergentes (ver Acórdãos no
3402-007.241, 29/01/2020, rel. Maysa de Sá Pittondo Deligne; no 3301-006.882, de 26/09/2019,
rel. Marcelo Costa Marques d'Oliveira) adotam como suas as razões dispostas ao longo do voto
da Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula (Acórdãos n.o 3402-005.317 e 3402-005.326),
que, por seu turno, centra-se na ideia – não tão adequada, a meu ver – de que as receitas
financeiras integram, sem quaisquer particularidades, a receita bruta da não-cumulatividade do
mesmo modo que a integram as receitas de vendas de bens ou da prestação de serviços:
No entanto, as receitas financeiras integram, sim, a receita bruta não
cumulativa, INCLUSIVE, posteriormente aos períodos de apuração sob análise,
mediante o Decreto no 8.426/2015, foram restabelecidas as alíquotas das
contribuições de PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre as receitas financeiras
auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa
dessas contribuições.
Com efeito, é preciso diferenciar a apuração das contribuições pelo regime não
cumulativo em relação às receitas de vendas de bens ou da prestação de serviços, conforme
sistemática disposta nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, da apuração das contribuições
devidas pelas pessoas jurídicas, também submetidas ao regime não cumulativo, mas em relação
àquelas receitas que recebem tratamento particular pela lei tributária, como é o caso das receitas
financeiras, tratada pelo parágrafo 2o do art. 27 da Lei no 10.865/2004, dispositivo, inclusive,
cujo caput delega ao Poder Executivo autorizar justamente o desconto de crédito (!) em relação
às despesas financeiras.
Isto posto, nego provimento ao recurso nesse particular.
Conclusão
Por todo o acima exposto, dou provimento parcial ao recurso (1) para admitir o
crédito apurado sobre o frete incorrido nas transferências de produtos acabados; e (2) para que o
crédito presumido seja apurado com o uso da alíquota a ser determinada com base na natureza da
mercadoria produzida ou comercializada pela referida agroindústria e não em função da origem do
Fl. 898
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.855 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11080.005371/2007-36

insumo que aplicou para obtê-lo, nos termos da Súmula CARF no 157, restringindo, contudo, sua
utilização à dedução da contribuição devida.
É o voto.
(documento assinado digitalmente)
Gustavo Garcia Dias dos Santos

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