Tribunal: CARF
Processo: 11634.000703/2008-63
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: FERNANDO GOMES FAVACHO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção / Segunda Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-11-08
Data de publicação: 2023-12-20

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
AFERIÇÃO INDIRETA. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
Se no exame da escrituração contábil ou de outro documento do sujeito passivo a Auditoria Fiscal constatar que a sua contabilidade não registra a remuneração real paga aos segurados a seu serviço, Serão apuradas por aferição indireta as contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
COMPETÊNCIA PARA DECLARAÇÃO DE VÍNCULO.
Presentes os requisitos essenciais à relação de emprego, cabe à fiscalização Previdenciária lançar as contribuições devidas. Inteligência do artigo 33, caput, da Lei n. 8.212/91 e do artigo 229, § 2°, do RPS.

Inteiro teor:
S2-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11634.000703/2008-63
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2201-011.349 – 2a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
06 de novembro de 2023
Recorrente
F. W. CONSTRUCOES CIVIL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 31/07/2008
AFERIÇÃO INDIRETA. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
Se no exame da escrituração contábil ou de outro documento do sujeito passivo
a Auditoria Fiscal constatar que a sua contabilidade não registra a remuneração
real paga aos segurados a seu serviço, Serão apuradas por aferição indireta as
contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da prova em
contrário.
COMPETÊNCIA PARA DECLARAÇÃO DE VÍNCULO.
Presentes os requisitos essenciais à relação de emprego, cabe à fiscalização
Previdenciária lançar as contribuições devidas. Inteligência do artigo 33, caput,
da Lei n. 8.212/91 e do artigo 229, § 2°, do RPS.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Marco Aurelio de Oliveira Barbosa - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Debora Fofano dos Santos,
Douglas Kakazu Kushiyama, Francisco Nogueira Guarita, Fernando Gomes Favacho, Luciana
Matos Pereira Sanchez (suplente convocado(a)), Marco Aurelio de Oliveira Barbosa
(Presidente).
Relatório
Trata o Auto de Infração DEBCAD 31.135.142 (fl. 03) de Contribuições Sociais
destinadas à Seguridade Social (parte patronal, inclusive as destinadas ao custeio das prestações
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11634.000703/2008-63
Fl. 251
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

decorrentes do grau de incidência de incapacidade laborativa proveniente dos riscos ambientais
do trabalho) apuradas por aferição indireta, incidentes sobre as remunerações dos segurados que
laboraram na obra de construção civil, com área de 786,24 m2, correspondente a cobertura da
quadra da Escola Municipal Cecília Hermínia, em Londrina/Paraná, matrícula CEI
50.886.51094/76, referente ao período de 01/07/2008 a 31/07/2008, com cientificação em
30/10/2008.
De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 14 a 19), em virtude de a contabilidade da
empresa autuada não registrar a mão de obra real utilizada na edificação da obra em apreço, o
lançamento deu-se por aferição indireta, efetuando-se o cálculo da mão de obra empregada com
base no valor do contrato. Diz que apurou o valor dos serviços aplicando o percentual de 50%
sobre o valor bruto das notas fiscais, e posteriormente utilizou o percentual de 40% para calcular
a mão de obra. Dessa mão de obra calculada, foram deduzidos os valores declarados em GFIP
nas competências 09/2007 a 11/2007; notas fiscais de concreto; saldo de retenção nos meses de
09/2007 e 11/2007, obtido após compensação do valor devido à previdência oficial na GPS e
convertidos em salário de contribuição por meio da divisão do percentual 0,368, o que veio
resultar na diferença de R$ 20.211,54 de mão de obra devida.
Na Impugnação (fl. 70 a 82) a empresa alegou, em resumo: nulidade do Auto de
Infração, em decorrência de coisa julgada; ilegalidade da aferição indireta; ausência de
competência do Fisco para declarar relações laborais (Súmula 368 do TST) e ilegalidade do
lançamento baseado no CUB.
O Acórdão 06-28.083 (fls. 215 a 228), em Sessão de 30/08/2010, julgou a
impugnação improcedente.
Julgou-se que não há nulidade no auto e nem aplicação de atos normativos sem
vigência à época. Também se entendeu que, se no exame da escrituração contábil o Auditor
constatar que a contabilidade não registra a remuneração real paga aos segurados, serão apuradas
por aferição indireta as contribuições previdenciárias devidas, cabendo à empresa o ônus da
prova em contrário.
Cientificado em 14/09/2010 (fl. 230), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário
(Fls. 231 a 243), em 07/10/2010 (fl. 231), em que alega:
a) Que o contribuinte detém sentença judicial transitada em julgado (n.
2000.70.01.010557-0) impedindo que o lançamento seja realizado.
b) Que não há prova do montante dos salários pagos ou que existiam funcionários
informais. Que o ônus da prova é do fisco.
c) Que somente a Justiça do Trabalho possui competência para declarar a
existência da relação de emprego.
d) Que há bis in idem no arbitramento via CUB.
e) Alternativamente, pede que seja realizado novo ARO, com a participação do
contribuinte.
Fl. 252
DF CARF MF
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

Consta Termo de Apensação de 22/09/2014, em que foi juntado por apensação a
este processo, os seguintes processos: 11634.000704/2008-16 (fl. 246); 11634.000705/2008-52
(fl. 247) e 11634.000706/2008-05 (fl. 248).
É o relatório.
Voto
Conselheiro Fernando Gomes Favacho, Relator.
Admissibilidade.
Conheço o Recurso Voluntário, posto que tempestivo. Cientificado em
14/09/2010 (fl. 230), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 07/10/2010 (fls. 231),
portanto dentro do trintídio previsto pelo PAF.
Preliminar - sentença judicial transitada em julgado.
Aduz a contribuinte que o Auto de Infração desconsiderou a contabilidade,
implementando o lançamento com a utilização do CUB, entretanto, detém sentença judicial nos
autos do processo n. 2000.70.01.010557-0, transitada em julgado.
Conforme já descrito no julgamento de 1a instância: na Sentença, proferida em
29/03/2011, pelo Juízo da 3a Vara Federal em Londrina/PR (fl. 195 a 200), a empresa F. W.
Construções Civis Ltda, impetrou mandado de segurança preventivo visando afastar a incidência
da Instrução Normativa INSS/DC n. 18/2000, que exigia o recolhimento da contribuição social
sobre o valor dos serviços realizados, tomando como base de cálculo o CUB.
O Juízo sentenciante de primeiro grau julgou parcialmente procedente o pedido
formulado pelo impetrante, para determinar que a autoridade impetrada se abstivesse de exigir a
contribuição previdenciária com base no cálculo do art. 4o, XVIII, da IN INSS/DC n. 18, de
11/05/2000, quando a impetrante viesse apresentar prova regular e formalizada do montante dos
salários pagos pela execução da obra de construção civil, enquanto não reputada inidônea sua
escritura contábil.
Pois bem. O art. 4o, XVIII da IN INSS/DC 18/2000 definia o Custo Unitário
Básico – CUB como parâmetro de avaliação para os custos de IN INSS/DC 18/2000 obras de
construção civil:
Art. 4o Para os efeitos deste ato, considera-se:
XVIII - Custo Unitário Básico - CUB: parte do custo por metro quadrado da construção
do projeto-padrão considerado, calculado de acordo com as normas da Associação
Brasileira de Normas Técnicas - ABNT, e que serve de base para a avaliação dos custos
de construção das edificações, observado o disposto no § 3o.
§ 1o Compreende-se como obra de construção civil definida no inciso I, dentre outras, as
atividades constantes do grupo "45 CONSTRUÇÃO" da relação de atividades de que
trata o Anexo V do Regulamento da Previdência Social, aprovado pelo Decreto no
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

3.048, de 06 de maio de 1999, discriminadas no Anexo III desta Instrução Normativa -
IN.
§ 2o Entende-se como execução total da obra, prevista na alínea a do inciso XV deste
artigo, a responsabilidade pela execução de todos os serviços para a realização da obra,
compreendidos em todos os projetos a ela inerentes.
§ 3o Não são considerados no cálculo do valor do CUB de que trata o inciso XVIII deste
artigo, o custo de elaboração de projetos e os demais custos relacionados no Anexo I
desta Instrução Normativa - IN.
Ocorre que, não tendo sido interposto recurso, em sede de reexame necessário a 1a
Turma do TRF4 se pronunciou julgando que somente se torna possível a aferição indireta
quando a empresa construtora não cumpra as providências impostas pela lei. Certas as
palavras da decisão de 1a instância (fl. 221):
Como se vê, não se faz necessária à realização de qualquer diligência junto à
Procuradoria, como quer a impugnante, para se chegar à conclusão de que a decisão
proferida nos aludidos autos não impede o lançamento em apreço, pois, estes não trata
de lançamento arbitrado pelo método de aferição indireta com base no CUB, e sim do
levantamento de contribuições previdenciárias devidas referentes à obra de construção
civil (cobertura de quadra esportiva da Escola Municipal Cecília Hermínia), apuradas
por aferição indireta, onde os valores foram calculados mediante a aplicação dos
percentuais previstos na Instrução Normativa n. 03, de 14 de julho de 2005, sobre os
valores das notas fiscais de serviços, tendo a fiscalização desconsiderada a contabilidade
da empresa por não registrar o movimento real da remuneração dos segurados a seu
serviço.
Observa-se, ainda, que, diante dessa realidade contábil, a fiscalização até poderia ter
arbitrado as contribuições devidas pelo método do CUB, entretanto, não o fez,
preferindo aferir indiretamente as contribuições lançadas com base nas notas fiscais de
serviços. Possibilidade essa não vedada, ao contrário, prevista no citado Acórdão: Se a
contabilidade da empresa não for confiável... o fisco deve buscar sempre se aproximar
da realidade econômica da matéria tributável, valendo-se dos meios de pesquisa ao seu
alcance.
Voto no sentido de que a sentença judicial não impediu a fiscalização de aferir
indiretamente as contribuições lançadas com base nas notas fiscais de serviços.
Ilegalidade da aferição indireta e Arbitramento via CUB. Bis in idem. Ônus
da prova.
O contribuinte entende que a aferição indireta é procedimento de exceção,
somente autorizado na ausência de prova de pagamento de salários. Com isso, aduz que a
Secretaria da Receita Federal deveria trazer, junto ao Auto de Infração, a prova de que o
contribuinte não pagou os valores devidos ou que existiam funcionários informais.
Sobre isso, seguem trechos do Relatório Fiscal do Auto de Infração:
(fl. 15) 4. Com base nos documentos examinados constatamos que a contabilidade não
registra, para esta obra, o movimento real de mão-de-obra. Consideramos insuficientes a
qualificação e a quantidade dos empregados para a execução da obra, face ao resgistro
da remuneração dos funcionários, identificados através da Classificação Brasileira de
Ocupações – CBO, informados nas GFIPs, conforme discriminados abaixo: (...)
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Fl. 5 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

5. Não constou na execução da obra, trabalhadores com as funções de: Encanador,
Pintor, funções estas, inerentes aos serviços especificados no Termo de Recebimento
Provisório de Obra de 16/11/2007 e Planilha de Serviço, anexo ao Contrato. (...)
(fl. 16) 7. Diante do exposto, apuramos o salário-de-contribuição referentes à execução
da obra, por aferição indireta, mediante cálculo de mão-de-obra empregada com base no
valor do contrato, apurando o valor dos serviços pelo percentual de 50% do valor bruto
das Notas Fiscais de Serviço e para fins de aferição da remuneração da mão-de-obra foi
aplicado o percentual de 40% do valor dos serviços (...)
(fl. 17) 10. Assim sendo, considerando que no exame da documentação apresentada pela
empresa, tendo esta fiscalização constatando que a contabilidade não espelha o
movimento real de mão-de-obra, foram apuradas, por aferição indireta, as contribuições
devidas, na forma dos artigos 33, parágrafo 6o da Lei 8.212, de 24/07/1991 e 235 do
Decreto n. 3.048, de 06/05/1999, que transcrevemos a seguir (...)
Quanto ao ônus da prova, há a inversão no caso da aferição indireta com
fundamento nos §§3o e 6o do art. 33 da Lei 8.121/1991. Pode, portanto, o Fisco inscrever de
ofício a importância que reputar devida, cabendo à empresa o ônus da prova em contrário.
A questão do bis in idem foi novamente trazida em sede recursal. Segundo o
contribuinte, o cotejo entre o cálculo do CUB e a planilha real de custos do contrato, as margens
de lucro, custos e despesas conclui com uma tributação artificial e exagerada. Finalmente, que
toda mão-de-obra da JAKALE já está incluída na nota, logo não há sentido em presumir
trabalhadores informais na obra. Ainda aduz que a descaracterização de notas fiscais de estrutura
metálica e desconsideração da contabilidade em relação à aquisição de materiais devem elidir o
lançamento.
Sobre o tema, tomo as razões da decisão de 1a instância:
(fl. 227) Primeiro, porque, em nenhum lugar do Relatório Fiscal (fl. 11 a 17) tratou de
descaracterização de notas fiscais, e sim da não apresentação de todas as notas fiscais
relativas à estrutura metálica da obra, no valor de R$ 91.602,50 (vide planilha de
serviço anexa ao contrato, fl. 33), pois, devidamente intimado, o contribuinte apenas
exibiu a NF n. 724 da empresa JAKALI – Estruturas Metálicas – Serralheira Jakali
Ltda., no valor de R$ 4.000,00 (fl. 41).
E segundo, porque, além da irregularidade acima, outros fatores levaram a fiscalização a
apurar indiretamente as contribuições sociais devidas: o valor de material discriminado
em contrato e destacado nas notas fiscais de serviço – R$ 123.182,13, no período de
09/2007 a 11/2007, contabilizado a menor (conta 9320300000-93203001) – R$
56.544,52; e a impossibilidade de execução do serviço contratado, tendo em vista o
número de segurados constantes em GFIP, em face das exigências dos serviços
especificados no Termo de Recebimento Provisório da Obra de 16/11/2007 e planilha
de serviço anexo ao contrato.
A aferição indireta deve ser utilizada quando, no exame da escrituração contábil
ou de qualquer outro documento do sujeito passivo, a fiscalização constate que a contabilidade
não registra o movimento real da remuneração dos segurados a seu serviço, da receita, ou do
faturamento e do lucro.
E nesse sentido, também descabe o pedido alternativo de novo ARO, com a
participação do contribuinte.
Invasão de competência da Justiça do Trabalho.
Fl. 255
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Fl. 6 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

O Fisco tem a obrigação de fiscalizar o correto cumprimento das obrigações
tributárias. A legislação definiu os segurados obrigatórios da Previdência Social e os classificou
como empregados, empregados domésticos, contribuintes individuais, trabalhadores avulsos e
segurados especiais (art. 12 da Lei 8.212/1991). Cada tipo de segurado recebe tratamento
diverso, de modo que definir se alguém é empregado ou contribuinte individual é, sim,
competência do Fisco para fins tributários. Não cabe, portanto, alegar que a fiscalização não é
competente para “declarar a existência ou não” de vinculo empregatício, e que tal tarefa é
exclusiva da Justiça do Trabalho.
A competência, portanto, encontrava-se na própria Lei 8.212/1991 e no Decreto
3.048/1999:
Lei 8.212/1991. Art. 12. São segurados obrigatórios da Previdência Social as seguintes
pessoas físicas:
I - como empregado:
a) aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não
eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor
empregado;
Decreto 3.048/1999. Art. 229. O Instituto Nacional do Seguro Social é o órgão
competente para: (...)
§ 2o Se o Auditor Fiscal da Previdência Social constatar que o segurado contratado
como contribuinte individual, trabalhador avulso, ou sob qualquer outra denominação,
preenche as condições referidas no inciso I do caput do art. 9o, deverá desconsiderar o
vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como segurado empregado. (Redação dada
pelo Decreto no 3.265, de 1999)
Tal como já afirmado na 1a instância (fl. 226), as alegações e os meios de prova
trazidos em defesa – nenhuma prova nova foi trazida em 2a instância – não conseguiram
descaracterizar o fato constatado pela fiscalização – a escrituração contábil do contribuinte não
registrou o movimento real da remuneração dos empregados que laboraram na edificação da
cobertura de quadra esportiva com área de 786,24m2 da Escola Municipal Cecília Hermínia, o
que levou à aferição indireta da base de cálculo das contribuições devidas. Não de forma ilegal
ou como sanção política, mas sim com base no determinado na legislação pertinente.
Conclusão.
Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e, no mérito, nego provimento.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Gomes Favacho

Fl. 256
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2201-011.349 - 2a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11634.000703/2008-63

Fl. 257
DF CARF MF
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