Tribunal: CARF
Processo: 15563.720275/2015-50
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-26
Data de publicação: 2023-12-08

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2012
NULIDADE DA DECISÃO DA DRJ. ANÁLISE DO CONJUNTO PROBATÓRIO. CERCEAMENTO DE DEFESA.
O cercamento de defesa é disposto como uma das causas de nulidade, nos ditames do artigo 59, do Decreto 70.235/1972, e é configurado quando as provas colacionadas aos autos pelo contribuinte não são analisadas a contento pela fiscalização, de modo a embasar de forma superficial o convencimento do julgador de primeira instância.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15563.720275/2015-50
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-013.940 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
26 de outubro de 2023
Recorrente
SENDAS DISTRIBUIDORA S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2012
NULIDADE DA DECISÃO DA DRJ. ANÁLISE DO CONJUNTO
PROBATÓRIO. CERCEAMENTO DE DEFESA.
O cercamento de defesa é disposto como uma das causas de nulidade, nos
ditames do artigo 59, do Decreto 70.235/1972, e é configurado quando as
provas colacionadas aos autos pelo contribuinte não são analisadas a contento
pela fiscalização, de modo a embasar de forma superficial o convencimento do
julgador de primeira instância.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
embargos de declaração e dar-lhe provimento, para sanar a omissão quanto ao argumento de
nulidade da decisão de primeira instância, por falta de análise das fartas provas juntadas pelo
contribuinte, devendo o presente processo retornar à primeira instância para julgamento, sob os
termos da presente decisão.
(documento assinado digitalmente)
Flávio José Passos Coelho - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Jose Renato Pereira de
Deus, Celso Jose Ferreira de Oliveira, Denise Madalena Green, Aniello Miranda Aufiero Junior,
Mariel Orsi Gameiro, Flavio Jose Passos Coelho (Presidente).
Relatório
Trata-se de embargos de declaração opostos pelo contribuinte com objetivo de
saneamento das omissões relativas à análise dos documentos acostados nas e-fls. 1147/3094
quanto à controvérsia “outros créditos a descontar”; e quanto a descontos e abatimentos obtidos
juntos a fornecedores.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15563.720275/2015-50
Fl. 3496
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15563.720275/2015-50

No despacho de admissibilidade:
Omissão quanto ao pedido de nulidade fundado na ausência de análise dos documentos
acostados nas e-fls. 1147/3094 relativo à controvérsia referente a “outros créditos a
descontar Em seu recurso voluntário, a embargante pediu a nulidade da decisão da DRJ,
em razão de que a DRJ teria, de forma genérica e sem a análise das provas juntadas aos
autos, decidido pela falta de comprovação das alegações feitas na peça recursal.
Esclareça-se que as alegações quanto à falta de análise das provas juntadas foram
realizadas apenas no âmbito do pedido de nulidade da decisão da DRJ. A decisão
apreciou a matéria nos seguintes termos: “- Ausência de análise das provas produzidas
em sede de impugnação. É alegado nos itens 16 a 24 do Recurso Voluntário: Extrai-se
da leitura do TVF (fls. 951 a 986) que a D. Fiscalização concluiu que os descontos e
abatimentos obtidos pela Recorrente em negociações com os fornecedores, os quais
foram registrados a crédito do resultado do exercício, como redutor do custo das
mercadorias vendidas, na conta contábil # 321201 "Compras de Mercadorias
Nacionais", representaram receitas omitidas das bases de cálculo das contribuições ao
PIS e à COFINS nos meses de janeiro de 2011 a dezembro de 2012. Para se chegar a tal
conclusão, a D. Fiscalização faz digressão sobre a concentração do mercado varejista
alimentício, enfatizando que as grandes redes varejistas do país, tal como a Recorrente,
correntemente impõem a concessão de descontos aos fornecedores, sob o pretexto de
que seus produtos serão expostos em locais privilegiados do mercado ou terão
visibilidade destacada em folhetos e publicidade e propaganda. (...) Pela narrativa da D.
Fiscalização, a Recorrente, por fazer parte de um grupo multinacional do varejo
alimentício: (a) impõe impiedosamente aos seus fornecedores a obtenção de descontos;
e (b) Os fabricantes, fragilizados em função da dura concorrência que enfrentam, não
teriam grande poder de negociação frente aos citados conglomerados multinacionais; de
modo que (c) a exigência da concessão de bonificações na forma de descontos é prática
corrente nesse mercado. A partir dessa premissa (só e somente dessa premissa), que não
está lastreada em nenhuma prova documental acostada aos autos, não passando de pura
ilação pessoal da D. Fiscalização, é que, então, nos parágrafos 96 e 97 do TVF,
reproduzidos a seguir, concluiu-se que os descontos e abatimentos obtidos pela
Recorrente em negociações com seus fornecedores teriam natureza de desconto
comercial, representado "verdadeira contraprestação por serviços disponibilizados aos
fornecedores, como aqueles relativos à exposição e propaganda": (...) Com o devido
respeito, Caros Julgadores, a Recorrente não pode se conformar com as alegações
fiscais.
Em primeiro lugar, porque os ditos fabricantes fragilizados, que respondem pela boa
parte dos descontos obtidos pela Recorrente, fazem parte de conglomerados tão grandes
ou mesmo maiores que o Grupo Pão de Açúcar. Para ter-se uma noção, vide as
informações do quadro abaixo, relativas a fornecedores habituais, extraídas de meios
oficiais e públicos: (...) Destacar esse fato é importante porque a D. Fiscalização ignora
que a dinâmica comercial do varejo alimentício é complexa, pois envolve, ao contrário
do que supõe, forças equivalentes, que não podem ser desprezadas na tentativa de
induzir a um pensamento pautado em impressões pessoais, sem qualquer respaldo em
evidências concretas. Em segundo, porque a alegação de que descontos e abatimentos
obtidos junto a fornecedores teriam natureza de desconto comercial, em decorrência de
contraprestação de serviços, é, absurdamente, contraditória. O Acórdão de Impugnação
assim se posicionou sobre o assunto: (...) a nulidade de um auto de infração somente se
daria em caso de ter sido lavrado por pessoa incompetente ou com preterição do direito
de defesa. No caso sob exame, os autos de infração foram lavrados por Auditor-Fiscal
da Receita Federal do Brasil, autoridade com competência legal para fazê-lo e não há
que se falar em preterição do direito de defesa pelo fato de ter sido dado à contribuinte o
direito de apresentar sua impugnação, instaurando a fase litigiosa do procedimento, nos
termos do disposto no art. 14 do Decreto n.2 70.235/72, e não tendo havido qualquer ato
que a impedisse de apresentar na peça, todos os seus argumentos e comprovantes
contrários à autuação, verifica-se que não foram feridos os princípios do contraditório e
da ampla defesa. Irretocável a posição do Acórdão de Impugnação advertindo que os
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15563.720275/2015-50

casos de nulidade previstos no artigo 58 do Decreto 70.235/72: auto de infração lavrado
por pessoa incompetente ou com preterição do direito de defesa. Quanto à alegação em
si, se confunde com o mérito e com ele será analisada.” Verifica-se que, de fato, há uma
omissão no acórdão, pois o excerto reproduzido no tópico “Ausência de análise das
provas produzidas em sede de impugnação” não corresponde ao trecho contido no
mesmo tópico do recurso voluntário, mas sim ao trecho contido no tópico “IV.3 –
Descontos e abatimentos obtidos junto a fornecedores: Presunção não comprovada de
que decorreram de contraprestação de serviços disponibilizados aos fornecedores” do
recurso voluntário, não tendo havido análise dos argumentos trazidos pela embargante
em sua peça recursal, razão pela qual admito os embargos nesta matéria. Omissão
quanto a descontos e abatimentos obtidos juntos a fornecedores A embargante alega
omissão em razão de o acórdão não ter apontado quais foram os serviços prestados aos
fornecedores e os respectivos elementos probatórios. Em seu recurso voluntário,
argumentou que os valores correspondem a redutores do custo de aquisição e que, sendo
assim, não se tipificam como receitas para fins tributários ou de incidência para o PIS e
Cofins A decisão assim apreciou a matéria: “[...] Transcrevo excertos do Voto Condutor
da DRJ/Recife, em um Processo do BOMPREÇO (n° 10480.722794/2015-59, decisão
mantida no CARF - Acórdão n° 3401-004.011, de 28/09/2017) e reproduzido no
Acórdão n° 9303-008.247 da Câmara Superior de Recursos Fiscais, que adoto como
razões de decidir:
20. A exigência da concessão destas bonificações, notadamente dadas na forma de
descontos ..., é prática cada vez mais corrente adotada pelas grandes redes varejistas,
conhecida como cobrança de “pedágio” / “rapel”. 20.1. Isto é de conhecimento geral
(não se inova com fatos de domínio público). Com uma rápida pesquisa na Internet
encontram-se vários artigos a respeito, como os que obtive através do GOOGLE, um
deles publicado na revista EXAME, na Edição n° 0768 - que inclusive foi matéria de
capa e outro publicado no jornal O Estado de São Paulo, em 18/01/2004 ..., ambos
intitulados “A Ditadura do Varejo” O simples fato de o supermercado passar a adquirir
os produtos de determinada marca pode ensejar (e, em regra, enseja) a exigência deste
desconto, caracterizando-se aí o verdadeiro “pedágio”. Os exemplos talvez mais
conhecidos de “parcerias” são a exposição dos produtos em locais privilegiados, as
promoções e as propagandas, a realização de eventos (até, há poucos anos atrás, desfiles
de blocos carnavalescos), a presença de funcionários dos fornecedores repondo e
organizando as mercadorias, mas há outros que não são visíveis, como o chamado
“enxoval de novas lojas”, que consiste em bonificações para o custeio da abertura de
novos pontos de venda, todos eles figurando, de uma ou de outra forma, nos "Acordos
Comerciais" que são a nossa melhor fonte de análise da natureza dos mesmos ... Não é
arriscado dizer que hoje o setor de compras é mais importante para os grandes varejistas
que o setor de vendas. O preço de venda é pautado pela concorrência. As vantagens
obtidas nas compras é que fazem a grande diferença. Colocado este panorama, vamos à
discussão sobre a inclusão ou não destas bonificações, via descontos, na base de cálculo
das contribuições. [...] Mesmo não sendo a doutrina fonte do Direito, são bastante
razoáveis alguns dos argumentos vazados nas citações trazidas na Impugnação. Receitas
são, efetivamente, acréscimos ao patrimônio. Mas o patrimônio pode ser tanto acrescido
pelo aumento do ativo, sem contrapartida no passivo, como pela redução do passivo,
sem contrapartida no ativo. Francisco Velter e Luiz Roberto Missagia (in Manual de
Contabilidade, Editora Impetus, Rio de Janeiro, 2003) ensinam que receitas: São os
ingressos de elementos para o ativo, sejam de disponibilidades ou de direitos,
geralmente correspondentes a um esforço produtivo da empresa, ou ainda de redução de
obrigações com terceiros. Provocam o aumento da situação líquida. [...] A discussão
versa muito sobre a dicotomia desconto “incondicional” x desconto “condicional”. O
desconto incondicional deve constar da Nota Fiscal e o desconto condicional depende
da implementação de uma condição futura e incerta. In casu, nenhuma destas condições
se verifica. Que natureza, então, teriam estes descontos ?? Pelos contratos,
acompanhados da forma de contabilização e pagamento (que, repito, são nossa fonte
primeira e mais rica de análise), vê-se que não se trata, na realidade, de um só desconto,
ou seja, de um só “tipo”. Mas uma coisa é absolutamente inconteste (ainda que não
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 15563.720275/2015-50

tivéssemos os contratos): condicional, nenhum deles é. O contribuinte repisa por
diversas vezes que já sabe exatamente quanto vai ter de desconto se comprar da
Empresa X, pois isto já está acertado previamemte: em contrato. Se o período de
vigência do contrato, por exemplo, é o ano de 20YZ e a soma dos descontos nele
previstos é de 10 %, o BOMPREÇO sabe que qualquer compra que fizer àquele
fornecedor naquele ano (seja uma, seja dez, seja mil, não há número de pedidos
estabelecido) terá este desconto, tanto é que, de imediato, assim que a mercadoria entra,
já registra o valor líquido como o efetivo custo, lançando parcelas do desconto, por
“tipo”, em rubricas próprias. Perfeitamente caracterizado, então, está que a concessão
do desconto independe de qualquer evento, futuro e incerto. Afasta-se desde logo
também a alegação, ainda que a título de eventualidade, de que seriam descontos
financeiros, ou seja, admitindo-se que fossem receitas, seriam receitas financeiras
(sujeitas, à época, à alíquota zero). Sendo elas decorrentes de um desconto, a existência
de um condicionante lhe é intrínseca, como ocorre no tradicionalíssimo desconto pelo
pagamento antecipado - é posterior à venda e não há certeza de que ele ocorra. Ao
contrário do que muitos pensam, o desconto puramente comercial obtido não é receita
financeira. Receita financeira é aquela decorrente de algum investimento financeiro.
Pode ser uma aplicação em um fundo de investimentos, um empréstimo (mútuo) ou um
pagamento antecipado. Tudo é decorrente da disponibilidade financeira e da decisão de
utilizá-la em uma aplicação (lato sensu) financeira. Nos restaria, então, somente uma
opção: os descontos seriam incondicionais. Assim, deveriam constar da Nota Fiscal. O
desconto incondicional é expressamente excluído da base de cálculo das contribuições
(devidas pelo fornecedor), mas nem precisaria o legislador fazê-lo, pois desconto
concedido incondicionalmente, na realidade, não é desconto: é preço e, como tal, tem
que constar da Nota Fiscal e não pode depender de evento posterior à emissão do
documento. [...] O argumento utilizado pela Impugnante de que não figura, ainda que
incondicional, o desconto na Nota Fiscal, para que os outros fornecedores não tomem
conhecimento das condições dadas aos seu concorrentes, para fins comerciais, não deixa
de ser plausível (ainda que esta prática não garanta que estas informações não “vazem”,
pois muita gente que hoje trabalha - amanhã não trabalha mais - no BOMPREÇO e no
seu fornecedor têm acesso a estas informações, inclusive por outros meios, como os
próprios Contratos). Mas, para fins tributários, a mercadoria está sendo vendida pelo
valor líquido, e, “maquiado” na forma de desconto, está o ganho previamente obtido em
contratos comerciais, nos percentuais que o fornecedor aceita “contribuir”. Não há
sentido em se falar em redução do custo de aquisição se o desconto não estiver na Nota
Fiscal. Uma coisa está umbilicalmente ligada à outra. [...] O desconto então não é dado
na Nota Fiscal. Não preenche, portanto, um dos requisitos básicos para que seja
considerado incondicional. Para o fornecedor seria mais vantajoso emitir a Nota Fiscal
pelo valor líquido, pois aí o desconto de RS 2.000,00 não comporia a base de cálculo
das contribuições (por ele devidas). Por outro lado, o custo resulta menor para o
adquirente quando o desconto não consta da Nota Fiscal e o creditamento PIS/Cofins,
quando cabível, se dá pelo valor “cheio” (RS 10.000,00), prática confirmada pela
Fiscalização e demonstrada e comprovada pelo próprio contribuinte, no conjunto
documental que trouxe extemporaneamente.
Quer então o BOMPREÇO “o melhor dos mundos”: que os valores recebidos através de
descontos não sejam tributados (no adquirente, pois no fornecedor o são), mas que os
mesmos gerem créditos - repiso, quando cabível, em função da mercadoria adquirida -
das mesmas contribuições. E como são contabilizados estes descontos ?? Se fosse mera
redução do custo de aquisição, qual a razão de distribuir este desconto em diversas
contas, a grande maioria de receitas ?? A resposta está nos Contratos. Lá vemos que, na
realidade, o desconto é composto de diversas parcelas, com características bastante
específicas. Tratemos aqui das que interessam ao caso concreto [...] Assim, as verbas
em pauta são indubitavelmente receitas da recorrente, posto que:
Assim, as verbas em pauta são indubitavelmente receitas da recorrente, posto que:
estabelece o citado doutrinador; e não de desconto, como quer fazer crer a recorrente;
das receitas auferidas pela empresa"; e Não se trata de presunção. Os valores em pauta
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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estão relacionados a custos, a despesas; o que é também característica de receita: para se
gerar receita a empresa há de incorrer em custos de aquisição, produção, etc. E tal
natureza lhe cabe, "independentemente de sua denominação ou classificação contábil",
como determina o art. 1° das Lei n°s 10.637/2002 e 10.833/2003.” Verifica-se que o
acórdão embargado refutou a alegação de que se tratava de parcelas redutoras de custo,
concluindo ao final pela sua caracterização como receitas, o que é suficiente para
caracterizar a sujeição à incidência do PIS e Cofins, pois, conforme exposto na decisão,
a sujeição independe da denominação ou classificação contábil. Não houve omissão
quanto a que tipo de contraprestação de serviços se tratavam as receitas, pois tal
qualificação é irrelevante para se definir a caracterização como receita.
CONCLUSÃO
Com base nas razões acima expostas, admito, parcialmente, os embargos de
declaração opostos pelo contribuinte para sanar a omissão quanto ao pedido de
nulidade fundado na ausência de análise dos documentos acostados nas e-fls.
1147/3094 relativo à controvérsia referente a “outros créditos a descontar.
Encaminhe-se ao Conselheiro Jorge Lima Abud para inclusão em pauta de
julgamento.
Portanto, os presentes embargos se prestam à análise do argumento de nulidade da
decisão da DRJ, quanto às provas que foram colacionadas aos autos pelo contribuinte, em mais
de duas mil páginas.
Voto
Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora.
Trata-se de embargos de declaração, parcialmente admitidos, para análise do
pedido de nulidade fundado na ausência de verificação das provas colacionadas às fls.
1147/3094, tendo em vista a afirmativa genérica da decisão de primeira instância, pela
manutenção de todas as glosas realizadas – exceto quanto ao período de abril de 2012.
Nota-se que as provas referem-se a:
(i) Planilhas analíticas de aquisição de mercadorias de outubro, novembro e
dezembro de 2011 a fim de comprovar os créditos tomadas com o ICMS-ST (Doc. 03 – Fls.
1147/1351);
(ii) Relação de Notas Fiscais de aquisição de mercadorias de seus fornecedores
relativas aos anos-calendários de 2011 (Doc.04 – Fls. 1352/1378) e 2012 (Doc.05 – Fls.
1379/1457);
(iii) Cópias exemplificativas de comprovantes de pagamentos realizados em 2011
e 2012 (Doc.08 e 09 – Fls. 1501/1521);
(iv) Conjunto de documentos demonstrando a análise que deveria ser realizada
pela DRJ para compreensão dos documentos juntados relativamente às Notas Fiscais 17.975,
período de 2011 (Doc.10 – Fls. 1522/1525) e 12.345, período de 2012 (Doc. 11 – Fls.
1526/1528);
Fl. 3500
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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(v) Memórias de cálculo e relatórios analíticos mensais que evidenciam a natureza
dos créditos apropriados e compensados nos meses de janeiro, julho, agosto e dezembro do ano-
calendário de 2012 (Doc.12 – Fls. 1529/3094);
Afirma a DRJ que os créditos são válidos somente em relação a os uniformes
especiais exigidos pela ANVISA, além de EPIs, porque quanto ao restante glosado, não há
provas suficientes à demonstração de sua certeza e liquidez.
E, no Recurso Voluntário, peça que sustenta a nulidade da decisão da DRJ por
falta de análise das provas supramencionadas, limita-se o relator argumentar que:
O Acórdão de Impugnação assim se posicionou sobre o assunto:
(...) a nulidade de um auto de infração somente se daria em caso de ter sido lavrado por
pessoa incompetente ou com preterição do direito de defesa. No caso sob exame, os
autos de infração foram lavrados por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil,
autoridade com competência legal para fazê-lo e não há que se falar em preterição do
direito de defesa pelo fato de ter sido dado à contribuinte o direito de apresentar sua
impugnação, instaurando a fase litigiosa do procedimento, nos termos do disposto no
art. 14 do Decreto n.2 70.235/72, e não tendo havido qualquer ato que a impedisse de
apresentar na peça, todos os seus argumentos e comprovantes contrários à autuação,
verifica-se que não foram feridos os princípios do contraditório e da ampla defesa.
Irretocável a posição do Acórdão de Impugnação advertindo que os casos de nulidade
previstos no artigo 58 do Decreto 70.235/72: auto de infração lavrado por pessoa
incompetente ou com preterição do direito de defesa.

O suscitado acórdão da DRJ, na suposta análise realizada, afirma:

Sem delongas, entendo pela evidente configuração de cercamento de defesa, e
inexistência de manifestação quanto às provas juntadas aos autos em sede de impugnação pelos
julgadores de primeira instância.
Isso porque a análise não deve se restringir somente à supostas planilhas que o
julgador considera como corretas à comprovação do crédito pleiteado, mas em todo conjunto
probatório, que nesse caso, é farto em notas fiscais e demonstrativos analíticos.
Fl. 3501
DF CARF MF
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-013.940 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Contrário do que afirma a decisão de primeira instância – que se embasa tão
somente nessa razão de decidir para improcedência da impugnação nessa temática, há provas nos
autos que tem o condão de alterar o entendimento quanto ao direito creditório.
Entendo, portanto, em conformidade com o artigo 59, do Decreto 70.235/1972,
pela ocorrência de nulidade da decisão de primeira instância, quanto ao Acórdão 09-70967,
proferido pela 7a Turma da DRJ/JFA.
Isto posto, voto por acolher os presentes embargos de declaração, para dar-lhe
provimento, e sanar a omissão quanto ao argumento de nulidade da decisão de primeira instância
por falta de análise das fartas provas juntadas pelo contribuinte, devendo o presente processo
retornar à primeira instância para julgamento, sob os termos da presente decisão.
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

Fl. 3502
DF CARF MF
Original