Tribunal: CARF
Processo: 11065.723859/2012-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOAO MAURICIO VITAL
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-07
Data de publicação: 2023-09-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/11/2008 a 31/12/2008
PREJUDICIAL DE MÉRITO. JULGAMENTO EM CONJUNTO DE PROCESSOS CONEXOS.
Não há prejuízo à segurança jurídica e nem implica em nulidade o julgamento de processos conexos em ocasiões distintas. A harmonização de decisões conflitantes deve ocorrer nos termos da norma processual específica.
NORMA ANTIELISIVA. INTERPOSTA PESSOA. NECESSIDADE DE DESENQUADRAMENTO DO SIMPLES.
Para efeito de aplicação da norma antielisiva prevista no parágrafo único do art. 116 do CTN, é desnecessário o prévio desenquadramento da empresa interposta no Simples.
TERCEIRIZAÇÃO. INTERPOSTA PESSOA.
Não configura terceirização a atribuição fictícia de atividades empresariais a outra pessoa jurídica.
SÚMULA TST No 331. APLICAÇÃO
A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o tomador dos serviços.
MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE. RETROATIVIDADE BENIGNA.
em se tratando de obrigações previdenciárias principais, a retroatividade benigna deve ser aplicada considerando-se a nova redação do art. 35 da Lei 8.212/1991, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa moratória.
COMPENSAÇÃO DOS TRIBUTOS RECOLHIDOS PELA PESSOA INTERPOSTA. IMPOSSIBILIDADE. LIMITES DA LIDE. COMPETÊNCIA DO JULGADOR. LEGITIMIDADE ATIVA.
Descabe ao julgador administrativo a homologação ou autorização de compensação de tributos se o objeto da lide é o lançamento, e não a sua liquidação. Carece de legitimidade ativa o contribuinte para pleitear o indébito de tributos pagos por pessoa jurídica interposta que possua personalidade própria.

Inteiro teor:
S2-C 3T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
11065.723859/2012-02
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2301-010.766 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
07 de agosto de 2023
Recorrente
CALÇADOS DLUNA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/11/2008 a 31/12/2008
PREJUDICIAL DE MÉRITO. JULGAMENTO EM CONJUNTO DE
PROCESSOS CONEXOS.
Não há prejuízo à segurança jurídica e nem implica em nulidade o julgamento
de processos conexos em ocasiões distintas. A harmonização de decisões
conflitantes deve ocorrer nos termos da norma processual específica.
NORMA ANTIELISIVA. INTERPOSTA PESSOA. NECESSIDADE DE
DESENQUADRAMENTO DO SIMPLES.
Para efeito de aplicação da norma antielisiva prevista no parágrafo único do
art. 116 do CTN, é desnecessário o prévio desenquadramento da empresa
interposta no Simples.
TERCEIRIZAÇÃO. INTERPOSTA PESSOA.
Não configura terceirização a atribuição fictícia de atividades empresariais a
outra pessoa jurídica.
SÚMULA TST No 331. APLICAÇÃO
A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o
vínculo diretamente com o tomador dos serviços.
MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE.
RETROATIVIDADE BENIGNA.
em se tratando de obrigações previdenciárias principais, a retroatividade
benigna deve ser aplicada considerando-se a nova redação do art. 35 da Lei
8.212/1991, que fixa o percentual máximo de 20% para a multa moratória.
COMPENSAÇÃO DOS TRIBUTOS RECOLHIDOS PELA PESSOA
INTERPOSTA. IMPOSSIBILIDADE. LIMITES DA LIDE. COMPETÊNCIA
DO JULGADOR. LEGITIMIDADE ATIVA.
Descabe ao julgador administrativo a homologação ou autorização de
compensação de tributos se o objeto da lide é o lançamento, e não a sua
liquidação. Carece de legitimidade ativa o contribuinte para pleitear o indébito
de tributos pagos por pessoa jurídica interposta que possua personalidade
própria.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 11065.723859/2012-02
Fl. 1638
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em rejeitar as
preliminares e dar parcial provimento ao recurso para reduzir para 20% a multa aplicada relativa
ao período de apuração 11/2008. Vencidas as conselheiras Mônica Renata Mello Ferreira Stoll e
Flávia Lilian Selmer Dias, que determinaram o cálculo da multa do período de 11/2008 com base
na Portaria Conjunta PGFN/RFB no 14, de 4 de dezembro de 2009.
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital - Presidente
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flávia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge
Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente
convocado), Joao Mauricio Vital.
Relatório
Trata de autos de infração de contribuição previdenciária, parte patronal, Debcad
no 37.341.408-0, e contribuição a Terceiros, Debcad no 37.341.409-9, incidentes sobre
remuneração paga a segurados registados em interposta pessoa jurídica. Os lançamentos
abrangeram o período de 01/2008 a 12/2008.
O lançamento foi impugnado (e-fls. 574 a 604) e a impugnação foi considerada
improcedente (e-fls. 1223 a 1292).
Manejou-se recurso voluntário (e-fls. 1257 a 1292) que em que se arguiu:
a) a necessidade de julgamento conjunto dos processos resultantes da mesma
ação fiscal, de modo a preservar a segurança jurídica e evitar o risco de
decisões conflitantes;
b) a nulidade do lançamento por irregularidades no MPF;
c) a nulidade do lançamento por ausência de Ato Declaratório de Exclusão do
SIMPLES para lançamento a partir da desconsideração da personalidade
jurídica da empresa enquadrada no regime simplificado;
d) a nulidade por vícios de motivação e deficiência na descrição dos fatos;
e) no mérito, que a terceirização das atividades de produção é legítima e que os
indícios apontados pela Autoridade Lançadora não são suficientes para
descaracterizar a sua licitude;
f) a inaplicabilidade da Súmula 331 do TST;
g) que haveria razões empresariais para descentralizar a produção e que a
terceirização da produção não implicou em de fraude, pois somente se
Fl. 1639
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

procurou organizar as atividades de modo menos oneroso do ponto de vista
fiscal;
h) que cada uma das empresas assumia os riscos do seu próprio negócio;
i) a impossibilidade de desconsiderar negócios jurídicos indiretos;
j) a inexistência de dolo para a qualificação da multa;
k) a retroatividade da multa mais benéfica; para o período de 01/2008 a 11/2008,
limitando-a a 20% do valor do débito, e
l) a compensação dos valores recolhidos pela empresa contratada na sistemática
do Simples.
O recurso voluntário foi julgado em sessão plenária de 10/09/2014, prolatando-se
o Acórdão no 2403-002.706 (e-fls. 1.405 a 1.434), que foi integrado pelo Acórdão de Embargos
no 2301-005.985, de 08/04/2019 (e-fls. 1.462 a 1.465) assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDENCIÁRIO. DESCONSIDERAÇÃO DE ATOS E NEGÓCIOS JURÍDICOS.
Na forma do contido na previsão do Parágrafo Único do art. 116 do Código Tributário
Nacional CTN, a Autoridade Administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios
jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do
tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os
procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.
Em 06/11/2019, o recorrente tomou ciência (e-fl. 1593) dos acórdãos no 2403-
002.706 e no 2301-005.985 e apresentou embargos (e-fls. 1599 a 1601), que foram rejeitados (e-
fls. 1610 a 1614).
A Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial, ao qual foi dado provimento,
nos termos do Acórdão no 9202-010.124, da Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF (e-fls.
1621 a 1632), que determinou o retorno dos autos ao Colegiado de origem, para apreciação das
demais questões do Recurso Voluntário.
É o relatório.

Voto
Conselheiro João Maurício Vital, Relator.
1
Da delimitação da lide
Consta do Processo no 13056.720341/2013-24 (e-fls. 3 a 5) que o recorrente
apresentou, em 22/1/2013, pedido de desistência parcial do recurso, somente em relação aos
débitos do período de 01/2008 a 10/2008 de ambos os lançamentos que compõem este processo;
assim, permanecem na lide somente os débitos dos períodos de 11/2008 e 12/2008.
2
Do conhecimento e das preliminares
O Acórdão no 2403-002.706 (e-fls. 1405 a 1434), de 10/09/2014, integrado pelo
Acórdão de Embargos no 2301-005.985 (e-fls. 1462 a 1465), de 08/04/2019, deu provimento ao
Fl. 1640
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

recurso por considerar que a aplicação da norma antielisiva prevista no art. 116 do Código
Tributário Nacional – CTN dependeria da edição de lei ordinária que estabelecesse os
procedimentos. Ocorre que, em sede de recurso especial, a matéria foi decidida no Acórdão no
9202-010.124 (e-fls. 1621 a 1631), de 23/09/2021, da Câmara Superior de Recursos Fiscais –
CSRF, que assentou a plena aplicabilidade da norma independentemente da edição de lei
ordinária e determinou retorno ao colegiado de origem, para apreciação das demais questões do
Recurso Voluntário (e-fl. 1621).
No despacho que admitiu o recurso especial apresentado pela PGFN (e-fls. 1527 a
1532), foi delimitada a matéria a ser decidida pela CSRF na análise do recurso especial:
Destarte, deve-se dar seguimento ao especial para que se rediscuta a matéria aplicação
do parágrafo único do art. 116 do CTN para desconsideração de atos de negócios
jurídicos.
Consta do Acórdão no 9202-010.124 (e-fl. 1625) que o recurso especial
apresentado visou a rediscutir a aplicação do parágrafo único, do art. 116, do CTN para
desconsideração de atos de negócios jurídicos (grifo do original).
Percebe-se que CSRF limitou-se a decidir sobre a aplicação do art. 116 do CTN,
não se referindo a qualquer outra decisão contida no Acórdão no 2403-002.706; portanto, as
demais decisões nele proferidas permanecem válidas e não podem ser modificadas por este
colegiado, pois tanto o recurso especial apresentado quanto o acórdão que lhe sobreveio não se
referiram a matéria diversa da aplicação da norma antielisiva.
Por outro lado, o Acórdão no 2403-002.706 consignou as decisões tanto do
conhecimento quanto das preliminares, tendo, o relator, sido vencido quanto às preliminares.
Porém, foi vencedor no mérito ao afastar a norma antielisiva, mas registrou não ter prosseguido
na análise das demais questões de mérito por economia processual:
Acordam os membros do colegiado, pelo voto de qualidade, em negar provimento à
preliminar de nulidade. Vencidos os conselheiros Ivacir Julio de Souza (relator),
Marcelo Magalhães Peixoto e Elfas Cavalcante Lustosa Aragão Elvas No mérito: Por
maioria de votos, em dar provimento ao recurso. Vencidos os conselheiros Carlos
Alberto Mees Stringari e Daniele Souto Rodrigues.
É relevante destacar que, conforme fundamentos do Acórdão no 2301-005.985,
proferido em face dos embargos de declaração opostos pela Fazenda Nacional, o colegiado teria
apreciado, além do conhecimento do recurso, as seguintes questões:
A contradição, que também vislumbro, pode ser sanada com a informação dada pelo
relator na sua análise dos embargos (e-fls. 1443 a 1451). Ali, o relator esclareceu:
Discordando do i. Embargante trago os tópicos que foram abordados na
preliminar de nulidade em que eu fora vencido bem como os abordados no
enfrentamento do mérito quando entendi que os pontos centrais foram
enfrentados dispensando atacar os demais alegados na longa peça recursal.
Como abaixo se vê, não existem elementos comuns entre s (sic) argumentos de
nulidade eos (sic) de mérito enfrentados na condução do voto, senão vejamos :
tópicos enfrentados na apreciação da PRELIMINAR DE NULIDADE:
procedimento fiscal: fiscalização;
cessão de mão de obra;
retenção;
período anterior ao crédito constituído;
Fl. 1641
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

solidariedade;
ausência de autuação da interposta pessoa; e recolhimentos da empresa não
autuada;
Tópicos enfrentados na apreciação do MÉRITO:
resposta da diligência; e
artigo 116 do código tributário nacional – ctn.
Vê-se que o relator abordou a nulidade nas preliminares e, no mérito, entendeu ser
improcedente o lançamento porque a Autoridade Lançadora não poderia ter aplicado o
parágrafo único do art. 116 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1996 Código Tributário
Nacional (CTN) , pois sua eficácia dependeria de norma específica ainda a ser
estabelecida (e-fl. 1433).
Em 06/11/2019, o recorrente tomou ciência (e-fl. 1593) dos acórdãos no 2403-
002.706 e no 2301-005.985 e apresentou embargos (e-fls. 1599 a 1601), que foram rejeitados (e-
fls. 1610 a 1614). Desse modo, as conclusões havidas nos dois acórdãos fizeram coisa julgada
administrativa, com exceção daquela revista pela CSRF no Acórdão no 9202-010.124; ou seja, a
aplicação da norma antielisiva.
Portanto, deixo de apreciar as seguintes questões já decididas definitivamente no
Acórdão no 2403-002.706:
a) o conhecimento do recurso, porque já foi integralmente conhecido (e-fl.
1422);
b) as questões preliminares relacionadas ao procedimento fiscal, inclusive quanto
ao MPF, e relacionadas à cessão de mão-de-obra, à retenção, ao período
anterior ao crédito constituído, à solidariedade e à ausência de autuação da
interposta pessoa e recolhimentos da empresa não autuada;
c) o pedido de compensação com os recolhimentos do Simples efetuados pela
empresa contratada, porque foi objeto de deliberação específica entre as
preliminares analisadas pelo colegiado, que autorizou a compensação (e-fl.
1429 e 1430), e
d) a questão relacionada à resposta à diligência.
Além disso, deixo também de apreciar a aplicação do art. 116 do CTN, porque já
foi resolvida pela CSRF no Acórdão no 9202-010.124.
Por conseguinte, as matérias que foram devolvidas a este colegiado são as de
mérito ainda não apreciadas. Além delas, percebo que o acórdão não discorreu sobre as seguintes
preliminares: 1) o julgamento conjunto dos processos resultantes da mesma ação fiscal; 2) a
nulidade do lançamento por ausência de ato declaratório de exclusão do Simples da empresa
contratada, e 3) a nulidade por vícios de motivação e deficiência na descrição dos fatos.
3
Preliminares
3.1
DO JULGAMENTO CONJUNTO DOS PROCESSOS
O recorrente alegou que os processos resultantes da mesma ação fiscal deveriam
ser julgados em conjunto para se evitar decisões conflitantes, em homenagem ao princípio da
segurança jurídica.
Fl. 1642
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

Rejeito o pedido porque descabe a alegação de ofensa à segurança jurídica se
distintos colegiados decidirem de forma diversa sobre os mesmos fatos, uma vez que o julgador
é livre para formar o seu convencimento como bem preconiza o art. 29 do Decreto no 70.235, de
6 de março de 1976.
Ademais, eventuais divergências jurisprudenciais encontram remédio nas regras
processuais, sendo possível a interposição de recurso especial se presentes os requisitos.
3.2
DA NULIDADE POR AUSÊNCIA DE ATO DECLARATÓRIO DE EXCLUSÃO DO SIMPLES
O recorrente alegou que, para se admitir a tese da Autoridade Lançadora de que os
empregados da empresa contratada, optante pelo Simples, fossem considerados como seus
próprios segurados deveria ter havido a desconsideração da personalidade jurídica da empresa
contratada e o seu desenquadramento do Simples.
Entendo de forma diversa. O lançamento em questão refere-se à empresa
contratante, não se condicionando em nada à condição jurídica da empresa contratada. A
manutenção, ou não, da empresa contratada no Simples não é requisitos para a aplicação, na
empresa contratante, do parágrafo único do art. 116 do CTN, que autoriza a desconsideração de
atos ou negócios cuja finalidade tenha sido dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou
os elementos constitutivos da obrigação tributária, dentre eles a definição do sujeito passivo.
A Autoridade Lançadora simplesmente considerou, para efeitos tributários, que os
empregados da empresa Gugui eram segurados da recorrente. Afastou-se o fato dissimulador
para se enxergar e tributar o fato simulado.
3.3
DA NULIDADE VÍCIOS DE MOTIVAÇÃO E DEFICIÊNCIA NA DESCRIÇÃO DOS FATOS
O recorrente alegou que o lançamento não teria sido motivado e que os fatos que
o ensejaram não estariam plenamente descritos.
Ora, o Relatório Fiscal (e-fls. 23 a 42) é pródigo em descrever, à minúcia, os fatos
geradores e as razões do lançamento.
Quanto aos fatos geradores, estão bem descritos no item 3 e, essencialmente,
corresponderam, no seus aspectos materiais, na relação de trabalho entre os empregados
registrados na empresa Gugui e a recorrente, amplamente demonstrada pela constelação de
indícios que enumera. No aspecto quantitativo, os fatos geradores foram as remunerações pagas
àqueles trabalhadores apuradas por aferição indireta com base nas Guias de Recolhimento do
Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social – Gfip e folhas de
pagamentos da empresa Gugui.
4
Mérito
Segundo o relatório fiscal, a recorrente teria utilizado de empresa interposta para
contratar mão-de-obra, de modo a se evadir das obrigações tributárias, em especial a
contribuição previdenciária incidente sobre salários.
A sustentar sua conclusão, a Autoridade Lançadora se fundou nos seguintes fatos:
a) a empresa Gugui foi criada em 2005, ao lado da empresa D’Luna, como
optante pelo Simples, com o mesmo objeto social da empresa DLuna e os
sócios de ambas as empresas eram irmãos;
Fl. 1643
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

b) a partir de 2006, os empregados que trabalhavam para a recorrente foram
vinculados à empresa Gugui;
c) a Gugui realizava todo o processo fabril, embora não tivesse máquinas em seu
patrimônio e nem gastos com energia elétrica;
d) havia confusão financeira entre as duas empresas, com empréstimos,
pagamentos mútuos de contas e transferências de recursos.
Concluiu, pois, a Autoridade Lançadora, pela ocorrência de abuso de forma,
abuso de direito e simulação.
Essencialmente, o recorrente alegou que nada houve de ilegal na criação da
empresa Gugui e na terceirização das suas atividades finalísticas.
A decisão de primeira instância administrativa manteve o lançamento.
Entendo que não há reparos a fazer na decisão recorrida. A constelação de
indícios aponta para ação dolosa tendente a ocultar as circunstâncias materiais do fato gerador,
em especial a definição do sujeito passivo. Por esse motivo, mantenho a decisão recorrida pelos
seus fundamentos abaixo transcritos, que admito como meus:
No mérito, como referido, a impugnante examina os indícios considerados na ação
fiscal, bem assim outros aspectos relevantes, não observados pela autoridade lançadora,
além das multas aplicadas. Postula, ainda, a compensação dos valores recolhidos na
sistemática de tributação estabelecida pelo Simples.
No tocante aos indícios considerados na ação fiscal, cumpre observar, antes de mais
nada, que a terceirização da atividade-fim da impugnante, que nada mais é do que a
contratação de trabalhadores por empresa interposta, ou seja, a conhecida
“marchandage”, amplamente repudiada pelo Judiciário Trabalhista, não pode ser
admitida, por ilegal. Veja-se, nesse sentido, o enunciado da Súmula n.o 331, do
Tribunal Superior do Trabalho, “verbis”: (grifo do original.)
CONTRATO DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. LEGALIDADE (nova redação
do item IV e inseridos os itens V e VI à redação) - Res. 174/2011, DEJT
divulgado em 27, 30 e 31/05/2011
I - A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-
se o vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho
temporário (Lei n.o 6.019, de 03/01/1974). – Grifou-se.
Não é possível, destarte, concordar com a impugnante, no sentido de que a terceirização
de suas atividades produtivas, mediante a utilização de empresa interposta,
encontrar-se-ia respaldada e em perfeita consonância com as leis vigentes no País.
Quanto ao item IV da Súmula n.o 331, em sua nova redação, não tem ele aplicação ao
caso em tela, na medida em que se refere a assunto diverso, qual seja a responsabilidade
do tomador dos serviços quanto ao inadimplemento das obrigações trabalhistas por
parte do empregador.
Em relação à Lei Complementar n.o 104, de 10 de janeiro de 2001 – que, dentre outras
alterações, incluiu o parágrafo único ao artigo 116 do CTN –, nada há a examinar, uma
vez que nem esse diploma legal, nem o parágrafo único do mencionado artigo 116,
foram utilizados como fundamento legal para os lançamentos, conforme se observa
mediante exame dos anexos Fundamentos Legais do Débito - FLDs (fls. 10/12 e 17/19).
Assim também no que pertine à referência feita a esse dispositivo legal, no item 7 do
Relatório Fiscal (fls. 37/39), em que a autoridade lançadora limita-se, tão-somente, a
transcrever trecho do livro “Processo Administrativo Tributário”, de Deonísio Koch, em
que este, examinando a matéria, reproduz a seguinte lição de Vittorio Cassone, “in
verbis”:
Fl. 1644
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

É mais do que evidente que a autoridade administrativa poderá desconsiderar
o ato ou negócio jurídico, se dissimulados. Pode agora, com esta nova norma, e
podia antes, pois nessa tarefa, é ela investida do poder (art. 2.o da CF), e no
dever (de constituir o crédito tributário – art. 142 CTN), sob pena de
responsabilidade funcional (art 142, par. único, CTN). Esse poder-dever existe
independentemente da LC n.o 104 (...). – Grifou-se.
Os lançamentos efetuados, portanto, não tiveram embasamento legal no parágrafo único
do artigo 116 do CTN, introduzido pela LC n.o 104/2001.
Dos objetivos sociais (Grifo do original.)
Inicialmente, quanto aos objetivos sociais, examinados os contratos sociais e alterações
da Calçados D’Luna Ltda. (fls. 43/59) e da Calçados Gugui Ltda. (fls. 168/174),
verifica-se a seguinte situação:
a) Calçados D’Luna Ltda.:
A sociedade tem por objetivo social: a) A fabricação e comercialização de calçados suas
partes e componentes; b) A industrialização por encomenda de calçados e suas partes; c)
A fabricação de artefatos diversos de plásticos.
b) Calçados Gugui Ltda.:
A sociedade terá por objetivo social: a) A fabricação e comercialização de calçados suas
partes e componentes; b) A industrialização por encomenda de calçados e suas partes; c)
A fabricação de artefatos diversos de plásticos.
Portanto, os objetivos sociais de ambas as empresas, conforme previstos nos respectivos
atos constitutivos, são idênticos. (Grifo do original.)
Quanto às atividades efetivamente desenvolvidas por uma e outra empresa, observa-se
que concordam a impugnante e a autoridade lançadora: enquanto a impugnante seria
fabricante de calçados, detentora de marcas próprias e responsável pelo
desenvolvimento de coleções, fabricação e comercialização; a Calçados Gugui Ltda.
dedicar-se-ia, de fato, à execução de determinadas etapas do processo industrial,
inseridas na cadeia produtiva do calçado.
Essa repartição do processo produtivo, todavia, constitui o primeiro elemento
comprobatório de que o processo de industrialização do calçado foi, efetivamente,
cindido, e repassado em parte para a empresa interposta. Observe-se, ainda, que a etapa
do processo de industrialização assim repassada era até então executada pela própria
impugnante.
De qualquer sorte, as atividades das empresas não eram distintas, como pretende a
impugnante, mas, sim, complementares. (Grifo do original.)
Do domicílio fiscal (Grifo do original.)
Quanto ao domicílio fiscal, melhor dizendo, quanto à localização dos estabelecimentos
da impugnante e da Calçados Gugui Ltda., verifica-se que ambas localizavam-se na
Rodovia RS 239, km 71, no município de Rolante, RS, aquela no número 600, esta
última no número 586.
Esta situação de proximidade pode ser comprovada tanto pelas fotos obtidas no “Google
Map” (fls. 03/04 do Relatório Fiscal), quanto por aquela colacionada pela impugnante à
fl. 609.
Efetivamente, inexiste vedação legal a que duas ou mais empresas operem na mesma
área geográfica ou no mesmo complexo industrial. Não se pode, contudo, deixar de
considerar, a um, que a Fiscalização, em se dirigindo ao estabelecimento da
impugnante, no número 600 da Rodovia RS 239, km 71, em Rolante, RS, para entrega
do TIPF, lá também efetuou a entrega do Termo de Início de Procedimento Fiscal da
Calçados Gugui Ltda.; a dois, que os termos em questão (fls. 66/67 e 166/167) foram
recebidos por Gustavo Timmen Schmidt e Guilherme Timmen Schmidt, sócios
administradores, respectivamente, da impugnante e da Calçados Gugui Ltda.; a três, que
Fl. 1645
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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nas notas fiscais Calçados Gugui Ltda., embora esta possuísse seu próprio número de
telefone, consta impresso o da impugnante.
Quanto a este último aspecto – número do telefone da impugnante impresso nas notas
fiscais da Calçados Gugui Ltda. –, não há como aceitar-se a pecha de “extremo apego
ao formalismo”, assacada contra a Fiscalização.
Embora a semelhança de leiaute das notas fiscais e o fato de os talonários haverem sido
confeccionados pelo mesmo estabelecimento gráfico (Gráfica Grafileg Ltda.), não há
como admitir-se tenha o suposto erro na confecção desses documentos ocorrido, sem
qualquer reclamação por parte da Calçados Gugui Ltda., em pelo menos duas diferentes
impressões de notas fiscais: uma efetuada em setembro de 2006 (notas fiscais 251 a
350), outra, em janeiro de 2008 (notas fiscais 351 a 450), conforme se verifica no
rodapé dos documentos de fls. 351/352.
Dos quadros societários (Grifo do original.)
Quanto à composição dos quadros societários das empresas, verifica-se, primeiramente,
quanto à Calçados D’Luna Ltda., que esta, conforme alteração de contrato social de 24
de junho de 2004, tinha como sócios Harald Ocirio Kappel, Geraldo José Schmidt e
Gustavo Timmen Schmidt. Posteriormente, com a alteração de contrato social de 13 de
julho de 2004 – antes, portanto, da constituição da Calçados Gugui Ltda. –, retirou-se da
sociedade Harald Ocirio Kappel, nela permanecendo Geraldo José Schmidt e Gustavo
Timmen Schmidt, ambos sócios administradores da empresa.
Quanto à Calçados Gugui Ltda., esta teve como sócios, desde sua constituição, Gustavo
Timmen Schmidt – também sócio da impugnante – e Guilherme Timmen Schmidt,
ambos sócios administradores da empresa.
Acresça-se que Gustavo Timmen Schmidt e Guilherme Timmen Schmidt são irmãos,
ambos filhos de Geraldo José Schmidt.
Trata-se, como se observa, de empresas de caráter familiar, em que se verifica, não só a
presença de um sócio comum a ambas, mas um forte vínculo familiar entre todos os
sócios – o que, embora não seja ilegal, confirma a existência de um único comando
tanto para a impugnante, quanto para a Calçados Gugui Ltda.
Da relação faturamento x custo da mão-de-obra (Grifo do original.)
Quanto à relação entre o faturamento e o custo da mão-de-obra das empresas, há que se
concordar com a impugnante quando esta afirma que, em razão da terceirização, o custo
com pessoal representa um menor peso em relação ao seu faturamento, enquanto que
para a Calçados Gugui Ltda., como empresa especializada na prestação de serviços de
industrialização por encomenda, cuja execução exige menos produtos intermediários e
mais empregados, o custo com pessoal apresenta, logicamente, um maior peso em
relação ao custo total de sua atividade.
Não é esta, todavia, a questão efetivamente posta pela autoridade lançadora, que analisa,
nos subitens 3.6 e 3.7 do Relatório Fiscal, não apenas as quantidades de segurados
empregados a serviço de uma e outra empresa, bem assim a migração dos trabalhadores
da impugnante para a Calçados Gugui Ltda., nos exercícios de 2005 a 2009, mas
também a relação inversa verificada, nesse mesmo período, entre o número de
trabalhadores e o faturamento dessas empresas.
No caso em tela, observa-se que a impugnante, durante o exercício de 2005 – antes,
portanto, do início das atividades da Calçados Gugui Ltda. –, apresentou um número
médio mensal de 225,58 segurados empregados a seu serviço. (Grifo do original.)
Em janeiro de 2006, primeiro mês de atividade da Calçados Gugui Ltda., contudo, a
impugnante contava apenas 28 segurados empregados a seu serviço, enquanto que a
Calçados Gugui Ltda. já possuía 211 segurados empregados – dos quais 204 oriundos
da própria Calçados D’Luna Ltda. Veja-se, nesse sentido, o Anexo 3 - Relação de
Empregados que Migraram da Calçados D’Luna Ltda. para a Calçados Gugui (fls.
155/163). (Grifo do original.)
Fl. 1646
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

Essas quantidades de trabalhadores conservaram-se relativamente estáveis ao longo dos
exercícios de 2006 a 2009, em que a impugnante manteve respectivamente uma média
mensal de 21,75, 22,17, 18,25 e 16,83 trabalhadores a seu serviço, enquanto que na
Calçados Gugui Ltda. essa média ficou em 211,58, 205,33, 214,83 e 123,08 segurados
empregados contratados, respectivamente. (Grifo do original.)
Observe-se que, a partir de abril de 2009, o quadro total de trabalhadores da Calçados
Gugui Ltda. foi sendo paulatinamente reduzido, extinguindo-se em novembro desse
mesmo ano. A contar de dezembro de 2009, não mais constam segurados empregados a
serviço dessa empresa.
Observe-se, ainda, a um, que os segurados empregados que passaram da impugnante
para a Calçados Gugui Ltda. continuaram trabalhando no mesmo local, conforme restou
claro quando examinada a questão da localização dos estabelecimentos dessas
empresas; e, a dois, que a autoridade lançadora verificou casos de trabalhadores que, na
mesma data, foram demitidos da Calçados D’Luna Ltda. e admitidos na Calçados Gugui
Ltda. Veja-se, nesse sentido, as consultas ao Cadastro Nacional de Informações Sociais
- CNIS Cidadão (fls. 356/393), colhidas por amostragem, além das Fichas de Registro
de Empregados de fls. 457/474. (Grifo do original.)
No que pertine ao número de empregados e o faturamento das empresas – em relação
aos quais a impugnante não aponta qualquer incorreção –, no período de 2005 a 2008,
em que a média de segurados empregados de ambas manteve-se praticamente constante,
verifica-se que enquanto o faturamento da impugnante aumentou ano a ano, o
faturamento da Calçados Gugui Ltda. aumentou de 2006 para 2007, reduzindo-se a
partir de 2008 – mas sempre mantendo-se abaixo, como observa a autoridade lançadora,
do limite de receita para enquadramento no Simples.
No exercício de 2009, tanto o número de empregados, quanto o faturamento das
empresas, reduziram-se substancialmente.
Finalmente, quanto ao faturamento e a massa salarial das empresas, observa-se que, na
impugnante, a relação entre essas grandezas, que em 2005 ficara em 11,46%, reduziu-se
para 1,29%, 1,26%, 1,09% e 1,94%, nos exercícios de 2006 a 2009, respectivamente.
Por outras palavras, a sua despesa com pessoal, que em 2005 representara 11,46% do
seu faturamento, reduziu-se nos exercícios de 2006 a 2009, passando a representar tão-
somente 1,29%, 1,26%, 1,09% e 1,94% desse faturamento.
Já na Calçados Gugui Ltda., para o mesmo período, essa relação ficou em 88,32%,
74,96%, 87,49% e 67,86%, respectivamente, i.e., nos exercícios de 2006 a 2009, a
despesa com pessoal dessa empresa representou, respectivamente, 88,32%, 74,96%,
87,49% e 67,86% do seu faturamento.
Quanto às compras de matérias-primas, observe-se, apenas, que estas foram efetuadas
pela própria impugnante, que posteriormente às remetia para serem industrializadas pela
Calçados Gugui Ltda.
Da exclusividade nas atividades (Grifo do original.)
As receitas da Calçados Gugui Ltda. decorrem exclusivamente de serviços de
industrialização por encomenda prestados para a impugnante. É o que se verifica no
Anexo 4 - Relação de Notas Fiscais Emitidas pela Calçados Gugui Ltda. (fls. 164/165),
elaborado com base nas notas fiscais apresentadas, e abrangendo as competências
janeiro de 2008, julho de 2008, novembro de 2008, janeiro de 2009, abril de 2009 e
julho de 2009.
Veja-se, também, nesse sentido, as cópias do Razão da Calçados Gugui Ltda.,
concernentes à conta contábil 31.01.01.00300 - Serviços Prestados P/Terceiros (fls.
394/399), que comprovam a exclusividade da prestação de serviços para a impugnante
no período de janeiro de 2008 a julho de 2009.
Ainda assim, no exercício 2009, a soma das notas fiscais relativas a mão de-obra
emitidas para a Calçados D’Luna Ltda. correspondeu a 88% do faturamento da
Calçados Gugui Ltda.
Fl. 1647
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Fl. 11 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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De outra parte, desimporta, para o deslinde da controvérsia, que jamais tenha havido
exclusividade da impugnante na tomada dos serviços junto à Calçados Gugui Ltda., ou
que outras empresas também tenham executado, para a impugnante, a mesma etapa/fase
do processo de industrialização realizada pela Calçados Gugui Ltda., ou mesmo que, a
partir de agosto de 2009, quase ao encerramento de suas atividades, tenha esta última
passado a prestar serviços de industrialização para outras empresas: a questão em foco
diz respeito, apenas, aos serviços prestados pela Calçados Gugui Ltda. para a
impugnante, de forma exclusiva, e a conseqüente dependência econômica da Calçados
Gugui Ltda. em relação à Calçados D’Luna Ltda.
Também não procede a pretensão da impugnante quanto à exclusão dos períodos nos
quais não teria havido emissão de notas fiscais da Calçados Gugui Ltda. para ela. E isto,
a um, porque o processo de industrialização é contínuo, ocorrendo a emissão do
necessário documento fiscal, no caso, somente quando da devolução das mercadorias
recebidas para fins de industrialização; e, a dois, porque a questão examinada não diz
respeito apenas aos serviços supostamente prestados pela Calçados Gugui Ltda. à
impugnante, mas ao sistema estabelecido entre as duas empresas, em que aquela
funciona como empresa interposta na contratação de trabalhadores que, efetivamente,
prestam serviços para a Calçados D’Luna Ltda. (Grifo do original.)
Da inexistência de maquinário próprio e custos com a produção (Grifo do original.)
A alegação da impugnante no sentido de que as máquinas utilizadas na produção seriam
de sua propriedade e que as teria cedido em comodato à Calçados Gugui Ltda. – vale
dizer, gratuitamente, conforme definição do contrato de comodato contida no artigo
579 do vigente Código Civil – não se sustenta, na medida em que não se coaduna com
as práticas negociais normalmente observadas entre empresas comerciais ou industriais.
Também não se verifica semelhante cuidado, por parte da impugnante, em garantir a
produção e a qualidade relativamente às demais empresas lhe prestam serviços – as
quais, eventualmente também desprovidas de maquinário próprio, atualizado do ponto
de vista tecnológico, igualmente correriam o risco de danificar a matéria-prima que lhes
fosse encaminhada. (Grifo do original.)
À evidência, tais cuidados bem demonstram o interesse da impugnante, não na
produção, ou na efetiva industrialização por encomenda, mas tão-somente no que
respeita ao fornecimento de mão-de-obra pela Calçados Gugui Ltda., na condição de
empresa interposta.
Assim também quanto aos custos de produção, inclusive energia elétrica, que correm
todos por conta da impugnante, conforme se verifica pelos demonstrativos contábeis de
fls. 421/444.
Quanto às despesas suportadas pela Calçados Gugui Ltda., verifica-se, pelo Razão
Analítico de fls. 1112/1116, que se tratam se tratam de pagamentos concernentes a
algumas reclamatórias trabalhistas (Grupo 4.1.03.01, Conta 4.1.03.01.00307) e de
despesas
administrativas
(Grupo
4.1.04.01),
abrangendo
telefone
(Conta
4.1.04.01.00090), material de expediente (Conta 4.1.04.01.00095) e serviços contábeis
(Conta 4.1.04.01.00311), todas de reduzido montante. (Tachado do original.)
Dos aportes financeiros (Grifo do original.)
Em relação aos aportes financeiros, verifica-se, conforme subitem 3.10 do Relatório
Fiscal, que a autoridade lançadora constatou, por meio da análise dos respectivos
registros contábeis, a existência de “uma forte relação de dependência econômica e
financeira” entre a impugnante e a Calçados Gugui Ltda., consistente na transferência
de recursos de uma para outra empresa – o que, em seu entender, reforça a convicção de
que as duas empresas são de fato uma só, com um caixa único.
Observa-se aqui, como já visto ao examinar-se as questões dos quadros societários das
empresas e da inexistência de maquinário próprio e custos com a produção por parte da
Calçados Gugui Ltda., a existência de um comando único para ambas as empresas,
devido ao vínculo afetivo/familiar existente entre os seus sócios, como se estas
compusessem uma única sociedade, cindida apenas com o objetivo de que uma delas,
Fl. 1648
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Fl. 12 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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funcionando como empresa interposta, fornecesse mão-de-obra para a outra,
aproveitando o benefício da tributação mais favorecida estabelecida pelo Simples
Federal e Simples Nacional.
Aliás, chama a atenção, no caso, a situação apontada pela autoridade lançadora, no
subitem 3.10.3 do Relatório Fiscal, em que a Calçados Gugui Ltda., embora o seu
menor porte e capacidade financeira, obteve, em junho de 2008, dois empréstimos junto
à Caixa Econômica Federal, transferindo-os imediatamente para a impugnante.
Ainda em relação a esses empréstimos, registre-se que, conforme demonstrativos
contábeis de fls. 421/456, a Calçados Gugui Ltda., que já vinha de 2007 com um
prejuízo acumulado de R$ 310.281,76, no exercício de 2008 apresentou um prejuízo
líquido de R$ 218.615,33; já a impugnante, que em 2007 acumulara um lucro de R$
697.506,85, apresentou um lucro líquido de R$ 300.654,64 em 2008.
No exercício de 2009, ambas as empresas apresentaram lucro, embora a Calçados Gugui
Ltda. ainda permanecesse com prejuízos acumulados.
Quanto a haverem tais aportes sido devidamente contabilizados como empréstimos e
pagos periodicamente, isso em nada modifica a situação – até porque tais transferências
de recursos foram localizadas na contabilidade das empresas.
Dos mesmos contadores (Grifo do original.)
Quanto à utilização dos mesmos contadores, por ambas as empresas, a única ilação que,
em princípio, poder-se-ia fazer seria a de que isso facilitaria o trâmite no registro
contábil das operações entre a impugnante e a Calçados Gugui Ltda.
De qualquer sorte, a autoridade lançadora, no subitem 3.5 do Relatório Fiscal, limita-se
a apontar essa situação, sem fazer qualquer outra referência quanto a esse fato.
No tocante à declaração de fl. 1110, ela apenas confirma a observação feita pela
Fiscalização.
Assim colocada a questão, examinados os indícios considerados pela autoridade
lançadora, conclui-se que a empresa Calçados Gugui Ltda. não é, de fato, independente
em relação à Calçados D’Luna Ltda. E isto, tendo em vista, primeiro, as estreitas
relações de parentesco existentes entre os sócios dessas empresas, além da existência de
um sócio em comum a ambas, o que bem demonstra a sua unidade de administração.
(Grifo do original.)
Segundo: o processo desenvolvido entre o final de 2005 e o início de 2006, com a
criação da Calçados Gugui Ltda., estabelecida no mesmo local e com objetivo social
idêntico ao da Calçados D’Luna Ltda., embora, de fato, direcionada para a execução de
uma parte específica do processo de industrialização de calçados, que até então era
executada pela impugnante. Acresça-se a isto que a Calçados Gugui Ltda., em seu de
primeiro mês de atividade, janeiro de 2006, admitiu 211 segurados empregados, dos
quais 204 oriundos da Calçados D’Luna Ltda. – que ficou com apenas 28 trabalhadores
a seu serviço. (Grifo do original.)
Observe-se, ainda, a um, que os segurados empregados que passaram da impugnante
para a Calçados Gugui Ltda. continuaram trabalhando no mesmo local; e, a dois, que
houve casos em que trabalhadores foram demitidos da Calçados D’Luna Ltda. e, na
mesma data, admitidos na Calçados Gugui Ltda. (Grifo do original.)
Terceiro: a média mensal de segurados empregados a serviço da impugnante, que,
durante o exercício de 2005 – antes, portanto, do início das atividades da Calçados
Gugui Ltda. –, havia sido de 225,58 trabalhadores, restou reduzida, ao longo dos
exercícios de 2006 a 2009, para 21,75, 22,17, 18,25 e 16,83 trabalhadores por mês,
respectivamente; já a média mensal de segurados empregados a serviço da Calçados
Gugui Ltda., nesses mesmos exercícios, ficou em 211,58, 205,33, 214,83 e 123,08
trabalhadores, respectivamente. (Grifo do original.)
Assim também quanto à relação entre o faturamento e a massa salarial da impugnante,
que era de 11,46% em 2005, e reduziu-se para 1,29%, 1,26%, 1,09% e 1,94%, nos
Fl. 1649
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Fl. 13 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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exercícios de 2006 a 2009, respectivamente, enquanto que, na Calçados Gugui Ltda.,
para esses mesmos exercícios, essa relação ficou em 88,32%, 74,96%, 87,49% e
67,86%. (Grifo do original.)
Quarto: a prestação de serviços pela Calçados Gugui Ltda., com exclusividade, para a
Calçados D’Luna Ltda., situação que perdurou até julho de 2009. Ainda assim, nesse
exercício, a soma das notas fiscais relativas a mão-de-obra emitidas para a impugnante
correspondeu a 88% do faturamento da Calçados Gugui Ltda. (Grifo do original.)
Quinto: a inexistência de maquinário de propriedade da Calçados Gugui Ltda., que
utilizava, na produção, máquinas cedidas gratuitamente pela impugnante. (Grifo do
original.)
Sexto: a assunção, pela Calçados D’Luna Ltda., dos custos de produção, inclusive
energia elétrica e fornecimento de matérias-primas. (Grifo do original.)
Sétimo: a existência de uma relação de dependência econômica e financeira entre a
impugnante e a Calçados Gugui Ltda., consistente na transferência de recursos de uma
para outra empresa. (Grifo do original.)
Conclui-se, destarte, que a empresa Calçados Gugui Ltda. não é, para fins de apuração
de contribuições, inclusive no que respeita às obrigações acessórias a elas concernentes,
empresa independente em relação à impugnante, com mão-de-obra própria, mas sim
empresa utilizada com a finalidade de propiciar a evasão, na medida em que optante
pelo Simples Federal e Simples Nacional, das contribuições previdenciárias patronais,
bem assim daquelas destinadas ao FNDE, INCRA, SESI, SENAI e SEBRAE, devidas
pela Calçados D’Luna Ltda.
Das razões empresariais (Grifo do original.)
Não colhem os argumentos da impugnante acerca das “razões empresariais” que a
teriam levado a terceirizar etapas/fases do processo produtivo, mormente no que
respeita ao atendimento de eventuais demandas, através da contratação de empresas que
se dedicam à industrialização por encomenda.
A impugnante, como se observou no exame do presente processo, utilizava os serviços
de outras empresas, além daqueles supostamente prestados pela Calçados Gugui Ltda. O
que restou claro, no caso em apreço, foi que a impugnante, mediante a adoção de um
“planejamento tributário”, simulou a transferência de segurados empregados então a seu
serviço – 204 deles em janeiro de 2006 – para a empresa interposta Calçados Gugui
Ltda., totalmente controlada por ela, com o objetivo de evitar a obrigação de recolher as
contribuições previdenciárias patronais e aquelas destinadas a outras entidades e fundos,
devidas sobre a remuneração desses trabalhadores.
Evidentemente, os contribuintes não são obrigados a escolher a forma de tributação que
lhes seja mais onerosa, podendo optar por aquela que mais lhes convenha, dentre as
formas em direito admitidas, e desde que a forma jurídica adotada seja real. Não é,
todavia, a simples prática do ato visando a melhora de sua eficiência e competitividade
em um mercado cada vez mais globalizado, mantendo seu foco nas atividades de maior
valor agregado, que determina a licitude do “planejamento tributário” adotado pela
impugnante. Também não há que se falar em liberdade de iniciativa para organizar seus
negócios de modo menos oneroso do ponto de vista fiscal, quando a forma de
organização adotada afronta e desrespeita normas previstas no ordenamento jurídico,
simulando uma situação para obter indevidamente vantagens fiscais.
Do risco econômico do empreendimento (Grifo do original.)
Também no que pertine ao risco econômico do empreendimento a que estaria sujeita a
Calçados Gugui Ltda. não é possível acolher o entendimento da impugnante.
E isto porque, quanto à Calçados Gugui Ltda., restou constatado que esta era
responsável apenas por algumas despesas administrativas, abrangendo telefone, material
de expediente e serviços contábeis, todas de reduzido montante. Além disso, até agosto
de 2009, esta empresa tinha toda a sua atividade dirigida, com exclusividade, para a
impugnante.
Fl. 1650
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Fl. 14 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Quanto à Calçados D’Luna Ltda., esta não só era a proprietária do maquinário utilizado
pela Calçados Gugui Ltda., como lhe cedia esses equipamentos gratuitamente, arcando
com os respectivos custos; também era responsável pelos custos de produção, inclusive
energia elétrica e fornecimento de matérias-primas.
O risco econômico do empreendimento, portanto, era inteiramente assumido pela
impugnante.
Da impossibilidade de desconsiderar negócios jurídicos indiretos (Grifo do original.)
Finalmente, quanto à impossibilidade de desconsiderar negócios jurídicos indiretos, há
que se ver que não se trata, na espécie, de negócio jurídico indireto, como pretende a
impugnante, mas de simulação, consistente na contratação de segurados empregados por
meio de empresa interposta, com o objetivo de aproveitar, indevidamente, no tocante às
contribuições previdenciárias patronais e de terceiros, os benefícios fiscais estabelecidos
pelos sistemas de tributação Simples Federal e Simples Nacional.
Ademais, conforme já mencionado no tópico anterior, a empresa não é obrigada a
escolher a forma de tributação mais onerosa, podendo optar por aquela que mais lhe
convenha, dentre as formas em direito admitidas, e desde que a forma jurídica adotada
seja real. Também não há que se falar em liberdade de iniciativa para organizar seus
negócios de modo menos oneroso do ponto de vista fiscal, quando a forma de
organização adotada afronta e desrespeita normas previstas no ordenamento jurídico,
simulando, como no caso em apreço, uma situação para obter indevidamente vantagens
fiscais.
Por todas as razões expostas na decisão recorrida, com as quais concordo, entendo
que a simulação de fato ocorreu, porquanto a empresa Gugui, a despeito das formalidades
jurídicas, não era uma entidade autônoma, independente, que buscasse a produção de um bem
econômico com o fim de lucro e, principalmente, não assumiu o risco do negócio.
Observo que não houve terceirização alguma. Os empregados, os custos de
produção, o maquinário, o suporte financeiro, tudo continuou como sempre esteve, sob o
gerenciamento da empresa D’Luna. Vendo por esse prisma, parece-me óbvia a conclusão da
Autoridade Lançadora de que a empresa Gugui teria sido apenas uma pessoa interposta para dar
um verniz de terceirização.
Daí a aplicação do parágrafo único do art. 116 do CTN, já decidida pela Acórdão
no 9202-010.124, da Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF para o presente caso, que
autoriza a Autoridade Lançadora a desconsiderar os negócios jurídicos indiretos e todos aqueles
atos jurídicos dissimulantes para evidenciar a verdadeira relação jurídico-tributária.
Destaco que não me filio à tese que limita a terceirização apenas às atividades-
meio, sendo certo que, observadas as exigências legais, a terceirização pode ser irrestrita. Esse é
o teor da decisão havida no julgamento da ADPF no 324, transitada em julgado em 28/09/2021,
na Supremo Tribunal Federal firmou a seguinte tese:
1. É lícita a terceirização de toda e qualquer atividade, meio ou fim, não se configurando
relação de emprego entre a contratante e o empregado da contratada. 2. Na
terceirização, compete à contratante: i) verificar a idoneidade e a capacidade econômica
da terceirizada; e ii) responder subsidiariamente pelo descumprimento das normas
trabalhistas, bem como por obrigações previdenciárias, na forma do art. 31 da Lei
8.212/1993.
Entretanto, a tese da terceirização irrestrita não cabe ao caso porque, como
justificado pelo conjunto de indícios, a empresa D’Luna continuou a assumir o risco do processo
fabril mesmo após a transferência formal dos empregados à empresa Gugui, o que, a meu ver,
afasta a própria hipótese de ter havido terceirização.
Fl. 1651
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Fl. 15 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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4.1
DA INAPLICABILIDADE DA SÚMULA TST No 331
Sobre a utilização da Súmula TST no 331, o que há de relevante no caso concreto
é o fato de a empresa Gugui não ser, em verdade, uma indústria de calçados, senão um simulacro
de empresa que apenas assumiu o registro trabalhista, sem sequer possuir os recursos necessários
para a persecução do seu objeto social. Admitida a tese de interposição fraudulenta de pessoa,
está-se diante da hipótese descrita no item I do Enunciado TST no 331:
I - A contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o
vínculo diretamente com o tomador dos serviços, salvo no caso de trabalho temporário
(Lei no 6.019, de 03.01.1974).
Assim, entendo que a aplicação da inteligência daquele dispositivo está
perfeitamente consoante com as conclusões da Autoridade Fiscal.
4.2
DA MULTA DE OFÍCIO
Registre-se que remanescem na lide somente os períodos de 11/2008 e 12/2008,
como se esclareceu na parte inicial deste voto.
Para o período de 11/2008, a Autoridade Lançadora, ao analisar a legislação mais
benéfica ao contribuinte, aplicou a multa de 75% prevista no inc. I do art. 44 da Lei no 9.430, de
1996. O contribuinte, porém, insurgiu quanto ao critério adotado. Segundo ele, por se tratar de
multa de mora, a comparação correta deveria ser entre a revogada redação do art. 35 da Lei no
8.212, de 1991, e o art. 61, caput, e § 2o da Lei no 9.430, de 1996.
Embora eu tenha decidido, por inúmeras vezes ao longo do exercício da função de
julgador administrativo, que , para verificação da multa mais benéfica ao contribuinte, para se
aplicar a retroatividade da legislação superveniente, deveriam ser consideradas a natureza das
multas, ou seja, se provieram de um lançamento de ofício ou de recolhimento espontâneo
extemporâneo, dobro-me, doravante, ao entendimento reiterado da Câmara Superior de Recursos
Fiscais – CSRF sobre o tema. Registro, pois, excertos do voto vencedor do Acórdão no 9202-
010.638, de 22 de março de 2023, que admito como minhas próprias razões de decidir para
aplicar o entendimento neles contido:
O Parecer SEI no 11315/2020 trouxe, dentre outras, as seguintes considerações:
(...) 12. Entretanto, o STJ, guardião da legislação infraconstitucional, em ambas
as suas turmas de Direito Público, assentou a retroatividade benigna do art. 35
da Lei no 8.212, de 1991, com a redação da Lei no 11.941, de 2009, que fixa o
percentual máximo de multa moratória em 20%, inclusive nas hipóteses de
lançamento de ofício.
13. Na linha de raciocínio sustentada pela Corte Superior de Justiça,
anteriormente à inclusão do art. 35-A pela Lei no 11.941, de 2009, não havia
previsão de multa de ofício no art. 35 da Lei no 8.212, de 1991 (apenas de multa
de mora), nem na redação primeva, nem na decorrente da Lei no 11.941, de
2009 (fruto da conversão da Medida Provisória no 449, de 2008).
Considerando que a própria representação da Fazenda Nacional já se manifestou pela
dispensa de apresentação de contestação, oferecimento de contrarrazões e interposição
de recursos, bem como recomenda a desistência dos já interpostos, para os períodos de
apuração anteriores à alteração legislativa que aqui se discute (Lei no 11.941, de 2009),
deve-se aplicar, para os casos ainda não definitivamente julgados, os termos já
delineados pela jurisprudência pacífica do STJ e, assim, apurar a retroatividade benigna
a partir da comparação do quantum devido à época da ocorrência dos fatos geradores
com o regramento contido no atual artigo 35 da lei .8.212/91, que fixa o percentual
máximo de multa moratória em 20%, mesmo em se tratando de lançamentos de ofício.
Fl. 1652
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

Devendo-se aplicar a penalidade que alude art. 35-A da Lei no 8.212, de 1991, que
prevê a multa de, pelo menos, 75%, apenas aos fatos geradores posteriores ao início de
sua vigência.
Cabe ressaltar que, na vigência da legislação anterior, havia previsão de duas
penalidades, uma de mora, esta já tratada no parágrafo precedente, e outra decorrente de
descumprimento de obrigação acessória, esta prevista no art. 32, inciso IV, §§ 4o e 5o,
em razão da não apresentação de GFIP ou apresentação com dados não correspondentes
aos fatos geradores, imposições que, a depender o caso concreto, poderiam alcançar a
alíquota de 100%, sendo certo que tal penalidade não foi expressamente tratada no
citado Parecer SEI 11315/2020.
Como se viu, na nova legislação, que tem origem na MP 449/08, o art. 35 da lei
8.212/91 continuou a tratar de multa de mora pelo recolhimento em atraso, passando a
exigir para as contribuições previdenciárias a mesma penalidade moratória prevista para
os tributos fazendários (art. 61 da Lei 9.430/96). Por outro lado, a mesma MP 449
inseriu o art. 35-A na Lei 8.212/91, e, assim, da mesma forma, passou a prever, tal qual
já ocorria para tributos fazendários, penalidade a ser imputada nos casos de lançamento
de ofício, em percentual básico de 75% (art. 44 da Lei 9.430/96).
Como a tese encampada pelo STJ é pela inexistência de multas de ofício na redação
anterior do art. 35 da Lei 8.212/91, resta superado o entendimento deste Conselho
Administrativo sobre a natureza de multa de ofício de tal exigência
Passo a entender, pois, que, em se tratando de obrigação principal, a multa
aplicável é a menor entre a prevista entre a redação do art. 35 da Lei no 8.212, de 1991, dada pela
Lei no 9.876, de 1999, e a que foi dada pela Lei no 11.941, de 2009, que remete ao art. 61 da Lei
no 9.430, de 1996. Ou seja, a multa aplicável está limitada a 20% para os fatos geradores até
11/2008.
Quanto à qualificação da multa, que atingiu somente o período de 12/2008,
inclusive o 13o salário, e sobre o qual já não se aplicaria a retroatividade benigna porque já havia
sido editada a Medida Provisória no 449, de 3 de dezembro de 2008, entendeu, a Autoridade
Lançadora, que teria havido sonegação, nos termos do art. 71 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964 (e-fl. 41):
10.5. Relativamente às competências 12/2008, inclusive 13o salário, a multa aplicada é a
de ofício qualificada (2 x 75%=150%), tendo em vista a constatação de fatos que se
enquadram no art.71 da Lei no. 4.502, de 30/11/1964.
Por todas as razões expostas, que apontam para a existência de interposta pessoa
criada somente para acomodar o empregados da recorrente e reduzir-lhe os encargos
previdenciários, entendo que houve ação dolosa tendente a dificultar o conhecimento, por parte a
Autoridade Fiscal, de circunstância material relacionada ao fato gerador, que é a identificação do
sujeito passivo. Essa conduta subsume ao conceito legal de sonegação. Nesse caso, correta foi a
qualificação da multa nos termos do § 1o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996.
5
Conclusão
Voto por rejeitar as preliminares e dar parcial provimento ao recurso para reduzir
para 20% a multa aplicada relativa ao período de apuração 11/2008.
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital

Fl. 1653
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 2301-010.766 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 11065.723859/2012-02

Fl. 1654
DF CARF MF
Original