Tribunal: CARF
Processo: 10945.900242/2013-11
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAROLINA MACHADO FREIRE MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-10-24
Data de publicação: 2024-03-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DESPACHO DECISÓRIO ELETRÔNICO. ERRO DE FATO. INEXATIDÃO MATERIAL. SÚMULA CARF No 168.
Mesmo após a ciência do despacho decisório eletrônico, a comprovação de inexatidão material no preenchimento de Pedido Eletrônico e Ressarcimento ou de Declaração de Compensação, permite retomar a análise do direito creditório.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10945.900242/2013-11
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-012.507 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
24 de outubro de 2023
Recorrente
BARTHOLO TRANSPORTES RODOVIARIOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO.
DIREITO A COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens
e de serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser
utilizados no desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão
ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
DESPACHO
DECISÓRIO
ELETRÔNICO. ERRO DE FATO. INEXATIDÃO MATERIAL. SÚMULA
CARF No 168.
Mesmo após a ciência do despacho decisório eletrônico, a comprovação de
inexatidão material no preenchimento de Pedido Eletrônico e Ressarcimento ou
de Declaração de Compensação, permite retomar a análise do direito creditório.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao
recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros João José Schini Norbiato (suplente convocado) e
Marcos Roberto da Silva, que negavam provimento ao recurso por entenderem não ter havido
inexatidão material.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego - Redator ad hoc
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Carolina Machado Freire
Martins, Renan Gomes Rego, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Joao Jose Schini
Norbiato (suplente convocado(a)), Anna Dolores Barros de Oliveira Sa Malta (suplente
convocado(a)), Wilson Antonio de Souza Correa (suplente convocado(a)), Marcos Roberto da
Silva (Presidente).
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10945.900242/2013-11
Fl. 440
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Relatório
Trata o presente processo de Pedido eletrônico de Ressarcimento - PER no
14097.20600.300409.1.1.08-6349, relativo ao crédito de PIS/Pasep não cumulativo, vinculado às
receitas de exportação do 1o trimestre de 2009, no valor de R$ 28.423,42, bem como de
Declaração(es) Eletrônica de Compensação - Dcomp vinculada(s) ao mencionado PER.
O pleito da interessada foi analisado pela unidade de origem, Delegacia da Receita
Federal do Brasil em Foz do Iguaçu – PR, que emitiu Despacho Decisório Eletrônico, por meio
do qual reconheceu parcialmente o direito creditório pleiteado, no valor de R$ 23.634,81, sendo
objeto de glosa todo o valor solicitado na Ficha 16B, “Apuração dos Créditos de PIS/Pasep –
Importação", vinculados à receita de exportação (terceira coluna do DACON).
Após tomar ciência do despacho decisório, a contribuinte apresentou manifestação
de inconformidade, cujo conteúdo foi resumido pela instância de piso:
QUE a Manifestante possui como objeto social o transporte rodoviário de cargas
intermunicipal, interestadual e internacional.
QUE no desenvolver de sua atividade de transporte, apura débitos das contribuições
para PIS COFINS incidentes sobre seu faturamento, sendo que este, por ser derivado
quase na totalidade de serviços de transportes internacionais, se apresenta isento de tais
contribuições, por força do inciso V do art. 14 da MP n. 2.158-35 de 27/08/2001 e
inciso V do art. 45 do Decreto n. 4.524 de 17/12/2002.
QUE no desenvolver de sua atividade, é adquirente de diversos insumos utilizados na
prestação de serviço e essenciais na sua atividade operacional e, por ser empresa optante
pelo regime de tributação de lucro real, está sujeita à sistemática não-cumulativa de
apuração dessas contribuições, nos termos do que determinam as Leis n. 10.637/2002,
Lei no 10.833/2003, e posteriores alterações.
QUE a prestação de serviço recebe tratamento diferenciado em relação à tributação pelo
PIS/COFINS, especialmente no que se relaciona a prestação de serviço de transporte
internacional, sendo estas isentas, por força da legislação de regência, tendo sido
informadas pela Manifestante, em seu DACON, nas fichas 07 A e 17 A na linha 08 a
título de Receita Isenta e demais Receitas sem Incidência da Contribuição (vide
DACON – Fichas – Anexo IV).
QUE na prestação de parte do serviço de transporte internacional, a Manifestante lança
mão de contratação de transportadores estrangeiros que em determinados casos iniciam
a prestação de serviço em território nacional e finalizam no exterior e, em outras
situações, somente transportam em solo estrangeiro.
QUE pela falta de motivação clara das glosas levadas a efeito nos Despachos
Decisórios, resta cerceado o direito de defesa da Manifestante, pois se apresenta latente
seu prejuízo no momento de apresentar sua argumentação no sustento do que entende de
direito em relação aos créditos pleiteados. Acaso o motivo da glosa seja diverso do
deduzido, pugna-se pela baixa do processo em diligência para esclarecimentos e, após,
seja reaberto o prazo para nova manifestação.
QUE as contratações representam despesas operacionais da Manifestante vinculadas
essencialmente às receitas de serviços prestados no transporte internacional e
encontram-se devidamente registradas na sua contabilidade.
Fl. 441
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

QUE neste contexto, verifica-se que tal despesa se apresenta como essencial para a
realização da atividade fim da Manifestante, sendo intrinsicamente ligado ao serviço de
transporte internacional constante de seu objeto social.
QUE entendendo que sua receita caracteriza-se como receita de exportação, por se tratar
basicamente de receita advinda do transporte internacional de cargas e isenta do PIS
COFINS a teor do inc. V do art. 45 do Decreto n. 4.524/2002, procedeu, na forma da
legislação, à vinculação dos seus insumos com as Receitas de Exportação, conforme
consta das fichas do DACON ora juntadas.
QUE, em decorrência, elaborou pedidos de ressarcimentos e declarações de
compensação, tendo por alicerce o disposto no inciso I do art. 27 e inc. I do art. 42 da
IN n. 900/2008, então vigente.
QUE sendo legítimo o crédito e tendo sido cumpridas as formalidades previstas em lei,
o reconhecimento do crédito sobre os serviços contratados junto a transportadores
estrangeiros é medida que se impõe, sob pena de afronta ao princípio da legalidade e de
enriquecimento sem causa do estado, sendo o que se requer desde já.
QUE contudo, mesmo que se entenda que as receitas auferidas pela Manifestante não se
caracterizem como receita de exportação, ainda assim o crédito em comento deverá ser
reconhecido, na melhor forma do direito.
QUE a Manifestante apurou créditos de PIS COFINS sobre despesas com a contratação
de transportadores estrangeiros. Sobre tais dispêndios, fez incidir PIS COFINS-
importação de modo que, estando no regime da não-cumulatividade, lhe é assegurado o
crédito sobre tal despesa, ante seu forte liame com a atividade operacional constante do
objeto social.
QUE na apuração das contribuições, a Manifestante alocou os créditos apurados em
Tributado Mercado Interno e Exportação. Entendeu que as receitas que advém de sua
prestação de serviço de transporte internacional se amoldam ao conceito de receita de
exportação, inclusive pelo motivo de que tais receitas se apresentam isentas das
contribuições, a teor da MP n. 2.158-35/2001 e do inc. V, do art. 45 do Decreto n.
4.524/2002.
QUE, ainda não seja este o entendimento da Autoridade Administrativa, mesmo assim a
Manifestante faz jus ao crédito mencionado para fins de ressarcimento, desta feita sob o
enfoque do disposto no artigo 17 da Lei n. 11.033/2004 e do artigo 16 da Lei n.
11.116/2005, tendo incorrido, nesta hipótese, a mero erro formal no preenchimento do
DACON. Momento em que teria alocado indevidamente seus créditos à receita de
Exportação, quando deveria tê-lo feito vinculado à receita Não Tributada Mercado
Interno.
QUE a legitimidade do crédito sobre os serviços contratados junto aos transportadores
estrangeiros, a discussão se apresenta ultrapassada, posto que o inc. II do art. 15 da Lei
n. 10.865/2004 é claro neste sentido.
QUE quanto às receitas auferidas pela Manifestante na prestação de serviço de
transporte internacional de cargas, verifica-se pender entendimento diverso da
Autoridade Administrativa no sentido de se tratar de receita de Mercado Interno e não
de Exportação, sob o argumento de que a contratação de tais serviços se dá, em sua
larga maioria, por Pessoas Jurídicas domiciliadas no Brasil.
QUE em qualquer das formas (Mercado Interno ou Exportação) certo é que tais receitas
não sofrem incidência de PIS COFINS, estando isentas de tais contribuições ante a
previsão contida na MP n. 2.158-35/2001 e do inc. V, do art. 45 do Decreto n.
4.524/2002. Tal previsão pode conduzir ao entendimento de que os créditos da
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Manifestante deveriam ser vinculados à receita de Mercado Interno – NÃO
TRIBUTADA.
QUE a Manifestante entregou os Demonstrativos de Apuração dos Créditos de
PIS/COFINS – DACON, vinculando proporcionalmente seus créditos às receitas de
Exportação. Acaso o entendimento prevalente seja diverso, este preenchimento
equivocado deve ser superado pelo julgador, posto que a este cabe esgotar suas análises
buscando sempre a verdade material e, após formar sua conclusão, cumprir a legislação
tributária vigente.
A 2a TURMA DA DRJ10, analisando as razões apresentadas, assim ementou seu
Acórdão :
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
TRANSPORTE INTERNACIONAL DE CARGAS. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
No regime de apuração não cumulativa, não geram direito a crédito da Contribuição
para o PIS/Pasep os valores despendidos no pagamento de transporte internacional de
mercadorias exportadas, ainda que a beneficiária do pagamento seja pessoa jurídica
domiciliada no Brasil.
PER/DCOMP.
CRÉDITOS.
IMPORTAÇÃO.
INSUMOS
EXPORTAÇÃO.
SOLICITAÇÃO.
Os créditos do regime não-cumulativo decorrentes das operações de importação
utilizados como insumos de produtos exportados devem ser solicitados na ficha relativa
ao mercado interno do Pedido Eletrônico de Ressarcimento -
PER/DCOMP. CRÉDITOS VINCULADOS À EXPORTAÇÃO. INGRESSO DE
DIVISAS/PAGAMENTO EM MOEDA CONVERSÍVEL. NÃO COMPROVAÇÃO.
Inexistindo comprovação de qualquer prestação de serviço para pessoa física ou jurídica
residente/domiciliada no exterior, com ingresso de divisas/pagamento em moeda
conversível, incabível o ressarcimento ou compensação de créditos vinculados à
exportação, por conta da sistemática da não-cumulatividade da contribuição.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
DESPACHO DECISÓRIO. MOTIVAÇÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE
DEFESA. INOCORRÊNCIA.
Não há cerceamento do direito de defesa quando a decisão recorrida e os
demonstrativos que constam dos autos oferecem à recorrente todas as informações
relevantes para sua defesa.
ÔNUS DA PROVA.
Nos pedidos de repetição de indébitos ou de ressarcimento de créditos, bem como na
utilização de créditos em declaração de compensação, é da contribuinte o ônus de
demonstrar de forma cabal e específica a liquidez e certeza de seu direito creditório.
PROVA. MOMENTO.
A prova documental deve ser apresentada no momento da manifestação de
inconformidade, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um
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DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

dos requisitos constantes do art. 16, § 4o, do Decreto no 70.235, de 1972, o que não se
logrou atender neste caso.
DILIGÊNCIA.
Indefere-se o pedido de diligência quando se trata de matéria passível de prova
documental a ser apresentada no momento da manifestação de inconformidade.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO/DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. EXAME
DO CRÉDITO PELA ADMINISTRAÇÃO. LIMITE. ERRO DE PREENCHIMENTO.
RETIFICAÇÃO. AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA.
O exame do direito de crédito efetuado pela Administração Fiscal tem como parâmetros
e limites as características (valor, natureza, período de apuração) informadas pelo
contribuinte no pedido de ressarcimento ou declaração de compensação. Eventual erro
de preenchimento nas informações do crédito indicado no PER ou em DCOMP pode ser
sanado mediante procedimento de retificação, previsto na legislação própria. nos artigos
76 a 81 da instrução normativa RFB no 900, de 2008. A retificação de PER ou DCOMP
não é procedimento cabível em sede de manifestação de inconformidade.
PROTESTO PELA JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTOS.
A prova documental deve ser apresentada junto da peça de contestação, precluindo o
direito de fazê-lo em outro momento processual, a menos que fique demonstrada a
impossibilidade de sua apresentação oportuna por motivo de força maior, refira-se a fato
ou a direito superveniente ou se destine a contrapor fatos ou razões posteriormente
trazidas aos autos.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/03/2009
DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS.
As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia
normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96
e 100 do Código Tributário Nacional.
PRINCÍPIOS.
INCONSTITUCIONALIDADE.
ILEGALIDADE.
INSTÂNCIAS
ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA.
A apreciação de questionamentos relacionados aos princípios, validade, legalidade,
constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na
competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário.
Inconformada, a contribuinte interpôs recurso voluntário, no qual reafirma os
principais argumentos trazidos em sua manifestação de inconformidade.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Renan Gomes Rego, Redator ad hoc.
Fl. 444
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Como Redator ad hoc, sirvo-me da minuta de voto inserida pelo relator original,
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, no diretório corporativo do CARF, a seguir
reproduzida, cujo posicionamento adotado não necessariamente coincide com o meu.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
Conforme relatado, em Despacho Decisório Eletrônico foram concedidos
integralmente os saldos de créditos relativos a aquisições no mercado interno vinculados às
receitas de exportação, não sendo reconhecido o direito ao ressarcimento de créditos relativos à
Ficha 16B, “Apuração dos Créditos de PIS/Pasep – Importação", vinculados à receita de
exportação (terceira coluna do DACON).
Há uma questão anterior, em se tratando de créditos referentes à contratação de
terceiros (subcontratação) para realização de transporte internacional de cargas. Conforme
colocação constante da decisão recorrida, em verdade, não seria devido o recolhimento de
PIS/COFINS – Importação face ao disposto na MP no 2.158-35/ 2001:
MP no 2.158-35/ 2001
“Art.14.Em relação aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de fevereiro de 1999,
são isentas da COFINS as receitas:
(...)
V – do transporte internacional de cargas ou passageiros;”
...
§ 1o São isentas da contribuição para o PIS/PASEP as receitas referidas nos incisos I a
IX do caput.
Como ressalta a DRJ, no caso específico desse processo, da análise dos contratos
juntados de fls. 34 a 272, verifica-se que são todos contratos de prestação de serviços de
transporte rodoviário internacional de cargas, entre a manifestante e pessoas físicas estrangeiras,
não domiciliados no país. Logo, como regra, o serviço de transporte internacional de
mercadorias realizado por empresa estrangeira com entrega da mercadoria no exterior não
deveria sofrer a incidência PIS e a Cofins, “pois o serviço não é executado no país, e o seu
resultado, obviamente, ocorre no exterior. Trata-se de serviço contratado no exterior cujo
resultado (entrega da mercadoria ao seu destinatário) ocorre também no exterior”. E
acrescenta:
Mesmo considerando que o contrato de transporte internacional de carga é composto
pela coleta, junção de cargas, movimentação até o veículo que fará o transporte para o
exterior e entrega da carga ao destinatário, não é viável considerar que, se por ventura
uma parte dos serviços fosse realizada em território nacional, haveria incidência do PIS-
importação e da Cofins-importação, pois sob o enfoque do serviço prestado, o resultado
é a entrega da mercadoria no exterior, pois há uma compra de mercadoria pelo
destinatário, que se traduz numa exportação.
Lado outro, conforme informado pela Recorrente, em sua manifestação de
inconformidade, “pela análise dos valores indeferidos se extrai que as glosas eletronicamente
geradas se referem a tomada de créditos sobre a contratação de transportadores estrangeiros
Fl. 445
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

para a realização de determinadas etapas de serviços prestados pela Manifestante. (fichas do
DACON anexo IV)”.
Dos serviços contratados junto aos transportadores estrangeiros restou composta a
base de cálculo para incidência do PIS-Importação e da COFINS-Importação que foram,
portanto, recolhidos, conforme comprovantes constantes de e-fls. 338 e seguintes dos autos
(DARF ́s PIS-Importação):

Inobstante a isenção no tocante às receitas decorrentes de transporte internacional
é certo que, em sendo comprovado o recolhimento na subcontratação de serviços, realizado pela
própria Recorrente no presente caso, a meu ver, há permissão para que esta venha a ter a parcela
do crédito ressarcida ou compensada.
Dito isso, passa-se a tratar do aspecto formal, entendendo-se ter ocorrido de forma
semelhante a outros casos, dos quais cita-se o Acórdão no 3401-009.564 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, onde houve a desconsideração da parcela do
crédito como passível de ressarcimento, em razão do tipo de crédito pleiteado no pedido,
considerando-se que a análise foi realizada por meio de Despacho Decisório Eletrônico.
Naquela decisão, a controvérsia é bem sintetizada:
De antemão, importa dizer que a controvérsia não guarda relação com a existência
material dos créditos não reconhecidos, pois que o indeferimento de parte da
importância vindicada decorre não de glosas efetuadas nesses valores e sim da
desconsideração, durante o batimento eletrônico realizado, da parcela do crédito
decorrente de importações vinculadas a receitas de exportação como montante passível
de ressarcimento considerando o tipo de crédito pleiteado no pedido de ressarcimento.
Tal resultado sobreveio em razão de o crédito em questão ter sido equivocamente
pleiteado pela empresa mediante apresentação de um Per/Dcomp portando crédito
vinculado à exportação, ou seja, créditos passíveis de ressarcimento ou compensação
Fl. 446
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

com base no art. 5o da Lei no 10.637, de 2002, ou no art. 6o da Lei no 10.833, de 2003,
conforme o tributo, ao passo que, conforme entendimento da Receita Federal do Brasil,
referido crédito deveria ter sido pleiteado mediante apresentação de Per/Dcomp
contendo créditos vinculados a operações desoneradas no mercado interno, isto é, com
base no art. 15 da Lei no 10.865, de 2004.
Conforme destacado pela própria DRJ, os créditos relativos às importações
vinculados às exportações deveriam ter sido informados nas fichas das contribuições (PIS e
Cofins) relativas ao mercado interno, e não, como procedido pela Recorrente, em conjunto com
os créditos relativos às Exportações:
Ademais, é de se notar que a contribuinte também não cumpriu requisito formal legal
relativo à solicitação do credito em discussão. Conforme consulta das DACONS do 1o
trimestre de 2009, tem-se que supostos créditos relativos às importações vinculados às
exportações foram informados incorretamente.
...
Consoante as instruções contidas no programa PER/Dcomp, utilizado para a solicitação
do ressarcimento, abaixo reproduzidas, nota-se que os créditos relativos às importações
vinculados às exportações deveriam ter sido informados nas fichas das contribuições
(PIS e Cofins) relativas ao mercado interno, e não, como procedido pela interessada, em
conjunto com os créditos relativos às Exportações:
Ficha PIS/PASEP Não-Cumulativo – Mercado Interno
A Ficha PIS/PASEP Não-Cumulativo – Mercado Interno será disponibilizada ao
contribuinte, dentro da Pasta Crédito, na hipótese de elaboração de Pedido Eletrônico de
Ressarcimento ou de Declaração de Compensação de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep no regime não-cumulativo, decorrente de vendas efetuadas no mercado
interno com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não-incidência da contribuição,
conforme disposto no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, que não
tenha sido objeto de reconhecimento judicial.
Podem ser objeto de ressarcimento ou compensação com débitos próprios relativos aos
tributos e contribuições administrados pela RFB os créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep, apurados na forma do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e
do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, relativos a custos, despesas e
encargos vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-
incidência, remanescentes ao final do trimestre-calendário após deduções de débitos da
Contribuição para o PIS/Pasep.
Deverão também ser informados nessa ficha os créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep no regime não-cumulativo, decorrentes de operações de importação,
apurados na forma do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, quando a pessoa jurídica efetuar
operação de venda ou revenda de sua produção, total ou parcialmente, para o mercado
externo.”
Note-se que as instruções acima constam do programa de computador (PER/Dcomp)
que foi homologado pela administração tributária federal (IN RFB no 1.002, de 2010 e
instruções normativas posteriores). Assim, tanto o programa como suas instruções
devem ser entendidos como atos normativos, ou mesmo como veículos das práticas
reiteradas do ente fazendário, nos termos dispostos nos art. 96 e 100 do CTN (Lei no
5.172/66).
O direito de crédito indicado em Pedido de Ressarcimento não pode ser alterado
ou cancelado em sede de manifestação de inconformidade, mesmo que decorrente
de erro de preenchimento nas informações constantes do pedido.
Fl. 447
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Alterações nas informações prestadas em PER e em declarações de compensação
apresentadas à administração devem atender às restrições regulamentares no tocante à
forma, à oportunidade e à autoridade competente para o exame da retificação.
Contudo, recorro à perspectiva de formalismo moderado do processo defendida
pelo ilustre e sábio colega, Conselheiro Gustavo Garcia Dias dos Santos, ao refletir que mesmo
após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento
da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório:
No entanto, conquanto as instruções existentes no programa Per/Dcomp apontem no
sentido acima exposto, isoladamente, vejo a inexatidão material no preenchimento
cometida pela Recorrente como perfeitamente escusável, não impeditivo de ter seu
direito garantido, principalmente porque, a partir de uma perspectiva de formalismo
moderado do processo, não se mostra razoável que as instruções de preenchimento do
programa Per/Dcomp sobrepujem a realidade fática que parece despontar dos autos.
Para além disso, a nomenclatura adotada pelo programa Per/Dcomp utiliza as descrições
de Tipo de Crédito Pis/Cofins – Exportação para as hipóteses de ressarcimento dos
créditos das Leis no 10.833/2003 (ou no 10.637/2002) e Pis/Cofins - Mercado Interno
para a hipótese de ressarcimento do crédito do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, o que,
a meu ver, padece de considerável ambiguidade.
Por oportuno, observo que este Conselho recentemente editou o enunciado sumular no
168, nos seguintes termos:
Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no
preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório.
Dessa forma, tendo em vista a superação do obstáculo descrito pela Fiscalização, dou
parcial provimento ao recurso voluntário para determinar a baixa dos autos a fim de que
a unidade de origem faça a análise e quantifique, se for o caso, o montante de créditos
de importação vinculados a receitas de exportação, emitindo nova decisão
exclusivamente em relação a essa parcela.
Para além disso, no mérito propriamente dito, a instância de piso entende que o
ressarcimento e a compensação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da
Cofins-Importação quando se refiram a custos, despesas e encargos vinculados às vendas
efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência, não prevendo a possibilidade
de compensação desses mesmos créditos quando vinculados a exportações:
Da leitura dos dispositivos acima, percebe-se que o § 3o do art. 27 e o § 4o do art. 42
limitam o ressarcimento e a compensação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep-
Importação e da Cofins-Importação quando se refiram a custos, despesas e encargos
vinculados às vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-incidência
(incisos II), não prevendo a possibilidade de compensação desses mesmos créditos
quando vinculados a exportações (inciso I).
Portanto, correta a interpretação da fiscalização.
Contudo, em sentido contrário, há entendimento relativamente pacificado neste
Conselho, no sentido de que créditos referentes a contribuições efetivamente pagas na
importação de serviços, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da própria
contribuição, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento.
Nesse sentido, reproduzo o histórico legislativo completo constante do voto do
Conselheiro Vinícius Guimarães, cujos fundamentos são transcritos como parte integrante do
Fl. 448
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

presente voto, considerando-se como razões de decidir, nos termos do art. 50, §1o, da Lei no
9.784/99, in verbis:
No tocante à possibilidade de creditamento do PIS/COFINS-Importação, importa, antes
de tudo, procedermos a uma concisa análise do arcabouço normativo que tem regulado a
matéria nos últimos anos.
A Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, que instituiu a contribuição para o PIS/Pasep-
Importação e a Cofins-Importação, assim dispõe em seu art. 15:
"Art. 15. As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS/PASEP e
da COFINS, nos termos dos arts. 2° e 3° das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de
2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, poderão descontar crédito, para fins de
determinação dessas contribuições, em relação às importações sujeitas ao pagamento
das contribuições de que trata o art. 1 desta Lei, nas seguintes hipóteses: (Redação dada
pela Lei n° 11.727, de 2008) (Produção de efeitos)
I - bens adquiridos para revenda;
II - bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou
fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustível e
lubrificantes;
(...)
§1o O direito ao crédito de que trata este artigo e o art. 17 desta Lei aplica-se em relação
às contribuições efetivamente pagas na importação de bens e serviços a partir da
produção dos efeitos desta Lei.
§2o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes.
3o O crédito de que trata o caput deste artigo será apurado mediante a aplicação das
alíquotas previstas no caput do art. 2° das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002,
e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, sobre o valor que serviu de base de cálculo das
contribuições, na forma do art. 7o desta Lei, acrescido do valor do IN vinculado à
importação, quando integrante do custo de aquisição." (destaques nossos)
Como se vê, o art. 15 da Lei n° 10.865/2004 introduziu a possibilidade de utilização dos
valores efetivamente pagos a título de PIS/COFINS-Importação mediante desconto do
valor daquelas contribuições sociais apuradas nas operações do mercado interno, em
situação análoga àquela prevista nos arts. 3o das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Analisando a legislação, o colegiado a quo entendeu que não há supedâneo legal para a
possibilidade de creditamento de PIS/COFINS-Importação vinculados a vendas ao
exterior. Segundo o aresto recorrido, o art. 5o, inc. I da Lei no 10.637/02 (PIS) e o art. 6o,
inc. I da Lei no 10.833/03 (COFINS), apenas autorizam, no contexto das receitas de
exportação, o creditamento dos insumos adquiridos no mercado interno, não tendo tal
restrição sido alterada com o advento do art. 15 da Lei no 10.865/2004.
De fato, o art. 15 da Lei no 10.865/2004 não estendeu o creditamento (desconto na
apuração das contribuições) de PIS/COFINS-Importação aos casos de vendas para o
exterior, limitando-se a atrelar o creditamento aos casos de apuração dos arts. 3o das
Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
Não obstante, com o advento da norma inscrita no art. 17 da Lei n° 11.033, de 21 de
dezembro de 2004, com vigência a partir de 09.08.2004, foi introduzida a possibilidade
de manutenção dos créditos de PIS e COFINS nas vendas efetuadas com suspensão,
isenção, alíquota zero ou não incidência. Por sua vez, o art. 16 da Lei n° 11.116, de 18
Fl. 449
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

de maio de 2005, permitiu a utilização daqueles créditos em procedimentos de
compensação ou pedidos de ressarcimento. Eis os dispositivos citados:
Lei n° 11.033/2004
"Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações." (grifei)
Lei n° 11.116/2005
"Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na forma
do art. 3o das Leis n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro
de 2003, e do art. 15 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao final de
cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei n ° 11.033,
de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
especifica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação especifica aplicável à
matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei." (destaquei).
Da leitura dos dispositivos transcritos, depreende-se que o art. 16 da Lei n° 11.116/2005
estendeu a possibilidade de compensação e ressarcimento dos créditos mantidos, pelo
vendedor, relativos aos valores pagos a título de PIS/COFINS - inclusive decorrentes de
importação (art. 15 da Lei n° 10.865/2004) - vinculados às vendas efetuadas com
suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência (art. 17 da Lei no 11.033/2004).
Resta saber se tal possibilidade de ressarcimento/compensação alcançaria, também, os
créditos de PIS/COFINS-Importação decorrentes da aquisição de insumos empregados
em receitas de exportação.
As vendas ao exterior, como se sabe, são caracterizadas como vendas imunes, tendo a
própria Constituição Federal, em seu art. 149, §2o, inciso I, excluído, do poder de
tributar da União, a possibilidade de instituição de contribuições sociais sobre as
receitas de exportação:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o
disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6o,
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
(...)
§ 2o As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o
caput deste artigo: (Incluído pela Emenda Constitucional no 33, de 2001)
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; (Incluído pela Emenda
Constitucional no 33, de 2001) [sem grifo no original]
Fl. 450
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Tal norma constitucional foi reproduzida pelo art. 5o da Lei no 10.637/2002, e o art. 6o
da Lei no 10.833/2003, que determinam a não incidência, respectivamente, do PIS e da
COFINS sobre as receitas decorrentes das operações de exportação:
Lei no 10.833/2003
Art. 6o A COFINS não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
Lei no. 10.637/2002
Art. 5o A contribuição para o PIS/Pasep não incidirá sobre as receitas decorrentes das
operações de:
I - exportação de mercadorias para o exterior;
Da simples leitura do art. 149, §2o, inciso I da Constituição Federal e dos dispositivos
acima transcritos, depreende-se, claramente, que a imunidade das receitas de exportação
são entendidas, pelos legisladores constitucional e legal, como caso de não- incidência,
tendo a Constituição e as leis citadas disposto, de forma literal, que o PIS e a COFINS
não incidem sobre as receitas de exportação. Tal entendimento, vale dizer, não destoa
da doutrina clássica que cuida das categorias de imunidade e não-incidência.
Nesse contexto, lembre-se o ensinamento de Ruy Barbosa Nogueira, o qual enuncia a
incidência como a ocorrência do fato gerador.1 A não-incidência, por sua vez, seria o
inverso da incidência, isto é, “o fato de a situação ter ficado fora dos limites do campo
tributário, ou melhor, a não ocorrência do fato gerador, porque a lei não descreve a
hipótese de incidência”.2 Para ele, a isenção representaria a dispensa de tributo devido,
por disposição de lei, e a imunidade constituiria uma forma de não-incidência
constitucionalmente estabelecida, suprimindo-se a competência impositiva para
tributação de determinadas pessoas e fatos.3 Assim, para Ruy Barbosa Nogueira, a
isenção estaria inscrita no campo da incidência, restringindo o campo desta. A
imunidade, por outro lado, como limitação constitucional do poder de tributar,
representaria uma barreira para o alargamento indefinido do campo de incidência:
“Por sua vez, o campo da incidência poderá ser ampliado pelo legislador ordinário
competente, de modo a abranger mais fatos do campo da não-incidência. Mas este
nunca poderá transpor a barreira da imunidade, porque o legislador ordinário não tem
competência para imunizar; ao contrário, lhe é proibido invadir o campo da imunidade
porque este é reservado ao poder constituinte; a imunidade é categoria constitucional, é
precisamente limitação de competência, mais genericamente, é exclusão do próprio
poder de tributar”.4
Sacha Calmon, por sua vez, diverge de Barbosa Nogueira ao assinalar que a isenção não
é dispensa de tributo devido e sim hipótese de não-incidência legalmente qualificada,
representando fator impeditivo do nascimento da obrigação tributária.5 A imunidade é
definida por Sacha Calmon como não-incidência constitucionalmente qualificada6 –
aqui há concordância com a posição de Ruy Barbosa Nogueira.
A própria Receita Federal do Brasil (RFB) ratifica tal entendimento, conforme
Solução de Consulta no. 70 - COSIT, de 14 de junho de 2018, cuja ementa segue transcrita:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
CRÉDITOS
DA
IMPORTAÇÃO.
OPERAÇÕES
DE
EXPORTAÇÃO.
DIREITO
A
COMPENSAÇÃO
OU
RESSARCIMENTO.
Fl. 451
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços e vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre.
Dispositivos Legais: CF, art. 149, § 2o, I, incluído pela EC no 33, de 2001; Lei no
10.637, de 2002, art. 3o, § 3o, e art. 5o, caput e §§ 1o e 2o; Lei no 10.865, de 2004, art. 15;
Lei no 11.033, de 2004, art. 17; Lei no 11.116, de 2005, art. 16; e IN RFB no 1.717, de
2017, art. 45, II e § 1o.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A
COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços e vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Cofins, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento
ao final do trimestre.
Dispositivos Legais: CF, art. 149, § 2o, I, incluído pela EC no 33, de 2001; Lei no
10.833, de 2003, art. 3o, § 3o, e art. 6o, caput e §§ 1o e 2o; Lei no 10.865, de 2004, art. 15;
Lei no 11.033, de 2004, art. 17; Lei no 11.116, de 2005, art. 16; e IN RFB no 1.717, de
2017, art. 45, II e § 1o.
Da mesma forma, diversos precedentes do CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A
COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços vinculados a operações de exportação, que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Contribuição para o PIS/Pasep, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. (Acórdão no
3201-008.601 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara/ 1a Turma Ordinária. Sessão de
28/05/2021. Relator Conselheiro
Paulo Roberto Duarte Moreira)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A
COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO. Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de
2004, relativos à importação de bens e de serviços vinculados a operações de
exportação, que não puderem ser utilizados no desconto de débitos da Contribuição para
o PIS/Pasep, poderão ser objeto de compensação ou de ressarcimento ao final do
trimestre. (Acórdão no 3402-007.657 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária. Sessão de 19/09/2020. Relator Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes)
Fl. 452
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-012.507 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10945.900242/2013-11

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2008 a 30/06/2008
CRÉDITOS DA IMPORTAÇÃO. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. DIREITO A
COMPENSAÇÃO OU RESSARCIMENTO.
Os créditos do art. 15 da Lei no 10.865, de 2004, relativos à importação de bens e de
serviços vinculados a operações de exportação que não puderem ser utilizados no
desconto de débitos da Contribuição para o PIS/PASEP, poderão ser objeto de
compensação ou de ressarcimento ao final do trimestre. (Acórdão no 3002-001.771 – 3a
Seção de Julgamento / 2a Turma Extraordinária. Sessão de 11/02/2021. Relatora
Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa)
Ante o exposto, entendo que pela possibilidade do ressarcimento e compensação
de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep-Importação e da Cofins-Importação quando se
refiram a custos, despesas e encargos vinculados a exportações.
Conclusão
Ante o exposto, tendo em vista a superação do obstáculo relativo ao equívoco no
preenchimento, VOTO por DAR PROVIMENTO ao Recurso Voluntário para reconhecer o
direito ao ressarcimento/compensação dos créditos pleiteados.
(documento assinado digitalmente)
Renan Gomes Rego

Fl. 453
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Original