Tribunal: CARF
Processo: 13603.720543/2009-46
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LUIS CABRAL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-04-25
Data de publicação: 2023-05-22

Ementa:

Inteiro teor:
0
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13603.720543/2009-46
Recurso
Voluntário
Resolução no
3402-003.569 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária
Sessão de
25 de abril de 2023
Assunto
DILIGÊNCIA
Recorrente
CNH LATIN AMERICA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o
julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do relator.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lazaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Carlos
Frederico Schwochow de Miranda, Mateus Soares de Oliveira (suplente convocado(a)), Cynthia
Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da
Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Mateus Soares de Oliveira.

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 02-46.054,
proferido pela 1a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em Belo Horizonte/BHE, que por unanimidade julgou parcialmente procedente a Manifestação
de Inconformidade, reconhecendo em parte o direito creditório em litígio.
A Recorrente apresentou pedido de ressarcimento de créditos tributários relativos
à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS), referentes ao período de
apuração do 4o Trimestre de 2008, no valor total de R$ 9.736.798,16 (nove milhões, setecentos e
trinta e seis mil, setecentos e noventa e oito reais e dezesseis centavos), formalizado através do
PER 11240.95939.300109.1.5.09-0408 e vinculado às seguintes DCOMP;
 24447.35760.200109.1.3.09-0908
 41166.75556.200109.1.3.09-3109
 29004.65510.220109.1.3.09-6404
RESOLUÇÃO GERADA NO PGD-CARF PROCESSO 13603.720543/2009-46
Fl. 1652
DF CARF MF
Original

Fl. 2 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

 15575.49612.220109.1.3.09-3143
 12079.13281.290109.1.3.09-5321
 39058.65697.120209.1.3.09-3313
 11369.84972.120209.1.3.09-2332
 39120.19593.060309.1.3.09-8058
 00356.32709.290109.1.3.09-3678
 03367.42076.100209.1.3.09-0694
O Despacho Decisório reconheceu os créditos apenas parcialmente no valor de R$
6.352.123,81 (seis milhões, trezentos e cinquenta e dois mil, cento e vinte e três reais e oitenta e
um centavos).
A DRF Contagem/MG ao analisar o crédito pretendido procedeu a diversas
glosas, homologando o pedido de ressarcimento apenas parcialmente. As glosas referiram-se aos
seguintes tópicos, que foram objeto de Manifestação de Inconformidade, conforme pode-se
depreender da análise do Relatório, da Decisão da DRJ Contagem, haja vista a Autoridade
Preparadora não ter juntado aos autos cópia do Termo de Verificação Fiscal (TVF) que descreve
os motivos das glosas e ajustes que deram causa ao objeto do presente processo:
I.
Glosa de despesas com veículos e móveis para salas de treinamentos dos
funcionários, bens do ativo imobilizado que não faziam parte do processo
produtivo da empresa;
II.
Glosa de despesas com serviços diversos e logística como insumos em
processos industriais;
III.
Glosa de despesas com água e esgoto como insumos em processos
industriais, onde foram admitidas apenas os gastos com atividades de
têmpera e lavagem e prova hídrica, por haver contato direto com a
produção, e afastadas as atividades de pintura e usinagem, mas não tendo
sido possível determinar as quantidades aplicadas a cada processo, foram
glosados os gastos referentes a todos os processos industriais identificados;
IV. Glosa de fretes referentes ao transporte de produtos finais entre os
estabelecimentos da Recorrente;
V.
Glosa de fretes referentes a aquisições de itens do ativo imobilizado, ou a
uso e consumo;
VI. Glosa de seguros destacados nos conhecimentos de transporte;
VII. Glosa de créditos decorrentes de importações relacionadas no §3o, do artigo
8o, da Lei no 10.865/2004, pois não seriam passíveis de compensação ou
ressarcimento (extraído do recurso voluntário) e
VIII. Glosa de fretes referentes a mercadorias não identificadas.
Encontramos no processo apenas a conclusão do referido TVF, juntada à folha
101, do presente processo que apenas apresenta uma planilha com o resultado final das glosas e
ajustes determinados pela Autoridade Tributária, e que no Despacho Decisório, a folha 86,
descobrimos que a integralidade do TVF encontra-se juntada ao processo no 13603.724203/2011-
17, já arquivado.
A Autoridade Julgadora de Primeira Instância assim julgou a Manifestação de
Inconformidade:
Fl. 1653
DF CARF MF
Original

Fl. 3 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

“ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008
REGIME
NÃO-CUMULATIVO.
CRÉDITOS
DECORRENTES
DE
EXPORTAÇÃO.
RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO.
A contribuição não incidirá sobre as receitas decorrentes das operações de exportação de
mercadorias para o exterior. O reconhecimento de direito ao ressarcimento ou à compensação
demanda a comprovação, pela contribuinte, da existência de crédito líquido e certo contra a
Fazenda Pública.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO.
Geram créditos os dispêndios realizados com bens e serviços utilizados como insumos na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
observadas as ressalvas legais. O termo "insumo" não pode ser interpretado como todo e
qualquer fator que onere a atividade econômica, mas tão-somente como aqueles bens ou serviços
que sejam diretamente empregados na produção de bens ou na prestação de serviços.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. DESPESAS COM TRANSPORTES.
As despesas efetuadas com fretes para transferência da matéria-prima ou do produto acabado
entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, com fretes de bens ou mercadorias não
identificadas e com fretes de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado, não utilizadas
diretamente na produção, ou ao uso e consumo da pessoa jurídica, não geram direito ao
creditamento.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. DESPESAS COM SEGUROS.
Desde que suportado pela pessoa jurídica compradora, o seguro pago pelo transporte, assim
como o frete, integra o custo de aquisição de bens ou mercadorias adquiridas.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS SOBRE IMPORTAÇÃO VINCULADOS A RECEITA
DE EXPORTAÇÃO. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO.
A possibilidade de compensação, ou de ressarcimento em espécie, do saldo credor apurado em
decorrência de operações de importação, autorizada pelo art. 16 da Lei no 11.116, de 2005,
alcança tão-somente os créditos previstos no art. 15 da Lei no 10.865, de 2004.
REGIME NÃO-CUMULATIVO. DIREITO CREDITÓRIO. APURAÇÃO.
A autoridade competente para decidir sobre o pedido de ressarcimento, restituição ou
compensação de créditos poderá condicionar o reconhecimento do direito creditório à
apresentação de documentos comprobatórios do referido direito, sendo que somente são passíveis
de compensação os créditos comprovadamente existentes, devendo estes gozar de liquidez e
certeza para serem utilizados.
Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte
Direito Creditório Reconhecido em Parte”
A Recorrente tomou ciência da Decisão de Primeira Instância no dia 18 de agosto
de 2014, e apresentou Recurso Voluntário no dia 27 de agosto de 2014.
Inicialmente solicita que os 41 (quarenta e um) processos, relacionados na
Manifestação de Inconformidade, que resultaram em homologação parcial ou não homologação
do crédito pretendido sejam julgados em conjunto, tendo em vista a identidade quanto à matéria
de fundo. Argui que a Decisão de Primeira Instância precisa ser reformada para dar total
provimento à sua Manifestação de Inconformidade.
Passa então a argumentar a respeito de vários itens do TVF, nos seguintes termos:
a) Item 3.1 – Inclusão Indevida de Bens do Ativo Imobilizado não
relacionados à produção – Argui que todos os bens do ativo imobilizado dão
direito a crédito de PIS/COFINS, relacionados direta ou indiretamente à
produção. Também aponta que o material utilizado na capacitação de seus
funcionários seriam essenciais ao curso regular das atividades da empresa, por
sua atuação inovativa e comprometida com o desenvolvimento tecnológico.
Fl. 1654
DF CARF MF
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Fl. 4 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

b) Item 3.2 – Serviços não empregados diretamente na industrialização –
conforme descritos neste item no TVF. Argui que estes serviços seriam
essenciais ao processo produtivo, ao contrário do que alega a fiscalização.
Alega que o Acórdão da DRJ considera os insumos de forma excessivamente
restrita. Acrescenta, como exemplo, os serviços contratados junto à GSL
Logística, que seriam essenciais ao processo produtivo da Recorrente e não
meramente administrativo como indicado pela Fiscalização.
c) Item 3.4 – Fretes sobre transporte de produtos finais entre
estabelecimentos da Recorrente – argumenta que estes fretes fazem parte da
operação regular da Recorrente, necessários para atender a seus clientes pela
disponibilização de produtos para a venda, movimentando-os entre seus
estabelecimentos. Argui que até que se faça a venda final, não se poderia falar
de encerramento do processo produtivo, tendo em vista que o objetivo final de
toda empresa é auferir receitas.
d) Item 3.5 – Fretes na aquisição de bens destinados ao imobilizado e
consumo.
e) Item 3.7 – Fretes – falta de identificação de mercadorias transportadas –
argui que se foram reconhecidos os créditos referentes a aquisição de insumos,
também deveria haver reconhecimento dos créditos referentes aos fretes
necessários a receber estes bens. Por outro lado, alega que há indicação de
CFOP referentes a aquisição de insumos, ou de venda da produção.
Argumenta que após a Manifestação de Inconformidade apresentou planilha
que provaria a vinculação entre fretes e mercadorias, relacionando notas
fiscais e conhecimentos de transporte. Explica que não apresentou cópias dos
documentos pois seriam em número muito elevado, o que inviabilizaria a
juntada.
f) Item 4.2 – Utilização de Créditos tratados no art. 17, da Lei no
10.865/2004.
g) Item 4.3 – Juros e multa decorrentes do reposicionamento dos créditos –
Decorrente da negativa da Autoridade Tributária em aproveitar créditos de
importação antes do encerramento do trimestre, o que resultou na não
homologação de compensações requeridas referentes ao início de trimestre.
Assim, os valores de débitos que não foram compensados acabaram sendo
corrigidos por juros atualizados para além do trimestre que teve os créditos
realocados, pois argumenta que ao final do trimestre haveria saldo para
homologar, ainda que parcialmente as compensações pretendidas.
Por fim, apresenta o seguinte pedido:
“Por todo o exposto, a Recorrente requer:
(a) o julgamento conjunto do presente PTA com aqueles mencionados no subtópico 2.3 da
Manifestação de Inconformidade, haja vista a identidade da respectiva argumentação de defesa,
nos termos do art. 58, §8°, do Regimento Interno do CARF (Portaria MF n. 256/2009);
(b) seja determinada a realização de diligência para os esclarecimentos referentes ao subtópico
3.5 e ao tópico 4 deste Recurso Voluntário;
(c) seja o presente Recurso Voluntário conhecido e provido, com a reforma do acórdão atacado,
para que:
(c.1) sejam restabelecidos os créditos glosados nos itens 3.1, 3.2, 3.4, 3.5 e 3.7 do TVF, nos
termos em que exposto no tópico 3 deste Recurso Voluntário;
Fl. 1655
DF CARF MF
Original

Fl. 5 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

(c.2) seja reconhecida a regularidade da utilização dos créditos de PIS/COFINS tratados pelo art.
17 da Lei n. 10.865/04 (item 4.2 do TVF), conforme desenvolvido no tópico 3.6;
(c.3) sejam decotados os juros e multa calculados quando do reposicionamento dos créditos (item
4.3 do TVF), de modo que se refiram, tão-somente, ao atraso de um ou dois meses (i. é, aquele
decorrente da espera até o fim do trimestre), de acordo com o disposto no tópico 3.7. deste
recurso.
Nestes termos, pede deferimento.”
Este é o relatório.

Voto
Serviços não empregados diretamente na produção e Fretes sobre produtos finais entre
estabelecimentos da Recorrente
O artigos 3o, da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003, em seu inciso II, de
texto idêntico, em ambas as Leis, definem que a aquisição de insumos é uma das hipóteses de
geração de créditos para a apuração dos valores devidos de PIS/COFINS no regime não
cumulativo, nos seguintes termos:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação
de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação
ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo
fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos
classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;”
Este inciso foi objeto de grande controvérsia jurídica ao longo dos anos e
corretamente identificado no voto do relator, no REsp 1.221.170/PR, Ministro Napoleão Nunes
Maia Filho, como sendo, esta controvérsia, decorrente da avaliação do conceito de insumos em
confusão entre o já sedimentado regime não cumulativo para o ICMS e IPI, e a inovação do
regime não cumulativo de PIS/COFINS onde, ao invés de atribuir a incidência das contribuições
(PIS/COFINS) a atividades específicas (industrialização ou circulação de mercadorias), a atribui
“ao total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica” (art. 1o, Lei no 10.637/2002 e Lei no
10.833/2003), ampliando de sobremaneira a incidência para qualquer das atividades da pessoa
jurídica, obviamente com algumas limitações previstas na legislação, mas como descrição geral,
esta pequena simplificação reflete bem a discussão.
“27. O creditamento no IPI e no ICMS – digo isso apenas para recordar – vincula-se ao quantum
recolhido nas operações anteriores porque os fatos geradores desses impostos são,
respectivamente, a industrialização e a circulação comercial de mercadorias ou alguns serviços.
No caso do PIS/COFINS, o creditamento consiste em verdadeiro ou autêntico desconto, pois essas
contribuições têm por fato gerador o próprio faturamento da empresa ou da entidade a ela
equiparada; a distinção é formidavelmente gritante, como se percebe.
28. E essa é a pedra-de-toque para afastar a confusão que comumente havia entre o creditamento
do IPI e o creditamento do PIS/COFINS. No primeiro caso, o tributo incide sobre o produto,
então o crédito efetivamente decorre dos insumos; no segundo caso, vê-se que o tributo incide
sobre o faturamento, então o crédito deve decorrer – e somente pode decorrer – das despesas,
sendo essa conclusão de clareza ofuscante ou brilhante como a do sol nordestino.
Fl. 1656
DF CARF MF
Original

Fl. 6 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

29. Ocorre que a regulamentação levada a efeito pelo Poder Executivo – como é normal
acontecer quando se confere ao credor o condão de arbitrar quanto o devedor lhe pagará – ainda
se prende àquela antiga confusão entre o creditamento do IPI e o creditamento do PIS/COFINS,
considerando o crédito destes a partir dos insumos (como no primeiro caso), e não das despesas.”
No entanto, apesar da ampliação da incidência houve uma restrição do conceito de
créditos, quando decorrentes de aquisições de insumos, restringindo-os apenas aqueles
consumidos na produção de bens e serviços, em clara contradição ao critério de incidência.
Isto está bem claro no texto da Instrução Normativa SRF no 247, de 21 de
novembro de 2002, artigo 66, § 5o, como reproduzimos abaixo:
“Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo com a alíquota prevista no art.
60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
(...)
§ 5o Para os efeitos da alínea " b" do inciso I do caput, entende-se como insumos: (Incluído(a)
pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de 2003)
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda: (Incluído(a) pelo(a)
Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de 2003)
a) as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros
bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não
estejam incluídas no ativo imobilizado; (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de
09 de setembro de 2003)
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto; (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09
de setembro de 2003)
II - utilizados na prestação de serviços: (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de
09 de setembro de 2003)
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no
ativo imobilizado; e (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de
2003)
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
prestação do serviço. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa SRF no 358, de 09 de setembro de
2003)”
Assim também encontramos a mesma ideia no texto da IN SRF 404, de 12 de
março de 2004, artigo 8o, § 4o, conforme reproduzo a seguir:
“Art. 8o Do valor apurado na forma do art. 7o, a pessoa jurídica pode descontar créditos,
determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:
(...)
§ 4o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se como insumos:
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens
que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no
ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na
prestação do serviço.”
O julgamento do REsp. 1.221.170/PR, julgado pelo rito do artigo 543-C, do
CPC/1973 (artigos 1.036, e seguintes do CPC/2015), que trata dos recursos repetitivos e cujo
Fl. 1657
DF CARF MF
Original

Fl. 7 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

resultado vincula obrigatoriamente os atos da administração pública, nos termos do inciso VI,
alínea a, do artigo 19, e § 1o e caput do artigo 19-A, da Lei no 10.522, de 19 de julho de 2002,
conforme transcrevemos abaixo, considerou ilegais as IN SRF no 247/2002 e 404/2004.
“Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional dispensada de contestar, de oferecer
contrarrazões e de interpor recursos, e fica autorizada a desistir de recursos já interpostos, desde
que inexista outro fundamento relevante, na hipótese em que a ação ou a decisão judicial ou
administrativa versar sobre: (Redação dada pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
VI - tema decidido pelo Supremo Tribunal Federal, em matéria constitucional, ou pelo Superior
Tribunal de Justiça, pelo Tribunal Superior do Trabalho, pelo Tribunal Superior Eleitoral ou
pela Turma Nacional de Uniformização de Jurisprudência, no âmbito de suas competências,
quando: (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
a) for definido em sede de repercussão geral ou recurso repetitivo; ou (Incluída pela Lei no
13.874, de 2019)
(...)
VII - tema que seja objeto de súmula da administração tributária federal de que trata o art. 18-A
desta Lei. (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)

Art. 19-A. Os Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil não
constituirão os créditos tributários relativos aos temas de que trata o art. 19 desta Lei,
observado: (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
(...)
§ 1o Os Auditores-Fiscais da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil do Ministério da
Economia adotarão, em suas decisões, o entendimento a que estiverem vinculados, inclusive
para fins de revisão de ofício do lançamento e de repetição de indébito administrativa. (Incluído
pela Lei no 13.874, de 2019)
§ 2o O disposto neste artigo aplica-se, no que couber, aos responsáveis pela retenção de tributos
e, ao emitirem laudos periciais para atestar a existência de condições que gerem isenção de
tributos, aos serviços médicos oficiais. (Incluído pela Lei no 13.874, de 2019)
A Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015, O Regulamento Interno do CARF
– RICARF, também vincula a observação das decisões em sede de Recursos Repetitivos, dos
Tribunais Superiores, conforme destacamos pela reprodução do § 2o, do artigo 62, do RICARF.
“Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou
deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade.
(...)
§ 2o As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior
Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei
no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo
Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
CARF. (Redação dada pela Portaria MF no 152, de 2016)”
Além de considerar as IN SRF n° 247/2002 e 404/2004 ilegais, também
estabeleceram-se dois critérios de caracterização do conceito de insumos, o da essencialidade e o
da relevância, e não mais a forma exaustiva e limitada determinadas pelas Instruções Normativas
acima citadas.
“43. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as
seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da
SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e
10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item -
Fl. 1658
DF CARF MF
Original

Fl. 8 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.”(grifo nosso)
Em atendimento a estes preceitos, a própria Receita Federal do Brasil (RFB)
alterou o seu entendimento a respeito do tema, em cumprimento ao determinado em decisão
judicial vinculante, e em convergência com os termos e conceitos estabelecidos, nesta decisão, a
respeito da caracterização de insumos para fins de creditamento de PIS/COFINS no regime não
cumulativo.
De fato, encontramos no Termo de Verificação Fiscal que a Autoridade Tributária
fundamentou sua decisão em normas e conceitos considerados ilegais em decisão de recursos
repetitivos, como podemos constatar na reprodução de trecho do item “3.2 -Glosa de créditos de
PIS/COFINS – Serviços não empregados diretamente na industrialização”:
“O regime não cumulativo do PIS/COFINS permite ao contribuinte, de acordo com o art 3a,
inciso II da Lei no 10.637/2002, e o art 3o, inciso II da Lei no 10.833/2003, direito a descontar
créditos calculados em relação a “bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de
serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”. A definição de
insumo é dada pela Instrução Normativa SRF no 404, de 12 de março de 2004, conforme
transcrição seguinte:
(...)
Verifica-se, portanto, que podem ser considerados insumos apenas os serviços prestados por
pessoa jurídica aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto. Entretanto, o
contribuinte não observou esta norma ao apurar os créditos das contribuições, indicados nas
memórias de cálculo apresentadas em 08/07/2011.”
Também encontramos a mesma abordagem no voto da Decisão de Primeira
Instância:
“Autorizada pelos artigos 66 da Lei no 10.637, de 2002, e 92 da Lei no 10.833, de 2003, a
Secretaria da Receita Federal editou as Instruções Normativas no 247, de 2002, e no 404, de 2004,
e respectivas alterações, para regulamentação das contribuições não cumulativas, das quais
destacam-se as seguintes disposições, com efeito vinculante para a administração fazendária:
(...)
As instruções normativas, nos artigos transcritos, esclareceram que se consideram insumos, para
fins de desconto de créditos na apuração da contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins, os
bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas, aplicados ou consumidos na fabricação de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
De tal modo, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que
produz despesa necessária à atividade da empresa, mas, tão somente, como aqueles bens e
serviços que, adquiridos de pessoa jurídica, sejam, direta e efetivamente, aplicados ou
consumidos na produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço. E, ainda, em se
tratando de aquisição de bens, estes não poderão estar incluídos no ativo imobilizado da
empresa.”
Por outro lado, o creditamento a partir de fretes sobre o transporte de produtos
finais entre estabelecimentos da própria Recorrente não só não possui previsão legal para tal,
como é expressamente afastado na Decisão do REsp 1.221.170/PR, que foi reproduzida no
Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018.
“8. Com base na tese acordada, consoante explica o Ministro Mauro Campbell em seu segundo
aditamento ao voto (fls 143 do inteiro teor do acórdão), o recurso especial foi parcialmente
provido:
a) sendo considerados possíveis insumos para a atividade da recorrente, devolvendo-se a análise
fática ao Tribunal de origem relativamente aos seguintes itens: “ ‘custos’ e ‘despesas’ com água,
combustível, materiais de exames laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos
de proteção individual – EPI”;
Fl. 1659
DF CARF MF
Original

Fl. 9 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

b) não sendo considerados insumos para a atividade da recorrente os seguintes itens: “gastos
com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3° da Lei n° 10.833/03), prestações de serviços de
pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões”.”
Em que pese a arguição da Recorrente de que a atividade finalística de qualquer
em presa é a venda de produtos e serviços e que todo esforço, custos e despesas para auferir este
objetivo finalístico precisa ser considerado para fins de creditamento de PIS/COFINS, a questão
primordial é a de que esta abordagem refere-se ao lucro, que definitivamente não é a base de
cálculo destas contribuições.
De fato, podemos estabelecer que há três grupos importantes de gastos que geram
créditos utilizáveis no regime não cumulativo de PIS/COFINS, quais sejam: insumos, bens para
a revenda e despesas gerais em lista exaustiva prevista nos artigos 3o, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Assim , o frete de produtos finais entre estabelecimentos da própria Recorrente,
apesar de se pretender apresentá-lo como um insumo da atividade geral da empresa, não gera
créditos no regime não cumulativo de PIS/COFINS, pois não existe previsão legal, ou mesmo
jurídica para a sua consideração.
Desta forma, dou razão parcialmente à Recorrente no sentido de considerar que a
análise do conceito de insumos deve basear-se nos termos do Parecer Normativo COSIT/RFB no
5/2018 e IN RFB no 1.911, de 11 de outubro de 2019. Afasto, entretanto, a pretensão de
considerar fretes de produtos finais entre estabelecimentos da própria Recorrente como passíveis
de geração de créditos no regime não cumulativo.
Fretes na aquisição de bens do ativo imobilizado e consumo
A IN RFB no 1.911/2019, assim trata o direito ao crédito decorrente de
pagamentos de seguros e fretes pagos no transporte referente à aquisição de bens do ativo
imobilizado.
Art. 167. Para efeitos de cálculo dos créditos decorrentes da aquisição de insumos, bens para
revenda ou bens destinados ao ativo imobilizado, integram o valor de aquisição (Lei no 10.637, de
2002, art. 3o, caput, inciso I, com redação dada pela Lei no 11.787, de 2008, art. 4o, inciso II, com
redação dada pela Lei no 10.865, de 2004, art. 37, inciso VI, com redação dada pela Lei no
11.196, de 2005, art. 45, e inciso VII; e Lei no 10.833, de 2003, art. 3o, caput, incisos I, com
redação dada pela Lei no 11.787, art. 5o, inciso II, com redação dada pela Lei no 10.865, de 2004,
art. 21, inciso VI, com redação dada pela Lei no 11.196, de 2005, art. 43, e inciso VII):
I - o seguro e o frete pagos na aquisição, quando suportados pelo comprador; e
II - o IPI incidente na aquisição, quando não recuperável.
Estes créditos terão a mesma natureza dos créditos decorrentes da aquisição de
bens do ativo imobilizado, assim como o seu critério de apropriação com base na despesa de
depreciação apurada em relação a estes bens, pelo simples fato destas despesas fazerem parte do
seu custo de aquisição que virá a ser depreciado.
Adiante discute-se a natureza autônoma dos créditos referentes a fretes,
independente do tratamento tributário dado a carga transportada. Este assunto foi enfrentado no
Parecer Normativo COSIT/RFB no 5, de 17 de dezembro de 2018, documento que orienta a
aplicação do conceito de insumos na geração de créditos de PIS/COFINS, em face ao REsp
1.221.170/PR,
do
Superior
Tribunal
de
Justiça
(STJ),
e
à
Nota
SEI
no
63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, onde encontramos nos itens 158 a 161.
Fl. 1660
DF CARF MF
Original

Fl. 10 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

“158. Assim, após a Lei no 12.973, de 13 de maio de 2014 (que adequou a legislação tributária
federal à legislação societária e às normas contábeis)7, estão incluídos no custo de aquisição dos
insumos geradores de créditos das contribuições, entre outros, os seguintes dispêndios suportados
pelo adquirente:
a) preço de compra do bem;
b) transporte do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do adquirente;
c) seguro do local de disponibilização pelo vendedor até o estabelecimento do adquirente;
d) manuseio no processo de entrega/recebimento do bem adquirido (se for contratada diretamente
a pessoa física incide a vedação de creditamento estabelecida pelo inciso I do § 2o do art. 3o da
Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no 10.833, de 2003);
e) outros itens diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados;
f) tributos não recuperáveis.
159. Fixadas essas premissas, dois apontamentos acerca do cálculo do montante apurável de
créditos com base no custo de aquisição de insumos são muito importantes.
160. A uma, deve-se salientar que o crédito é apurado em relação ao item adquirido, tendo como
valor-base para cálculo de seu montante o custo de aquisição do item. Daí resulta que o
primeiro e inafastável requisito é verificar se o bem adquirido se enquadra como insumo
gerador de crédito das contribuições, e que:
a) se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens integrantes de seu
custo de aquisição poderão ser incluídos no valor-base para cálculo do montante do crédito,
salvo se houver alguma vedação à inclusão;
b) ao revés, se não for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens
integrantes de seu custo de aquisição também não permitirão a apuração de créditos, sequer
indiretamente.
161. A duas, rememora-se que a vedação de creditamento em relação à “aquisição de bens ou
serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição” é uma das premissas fundamentais da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, conforme vedação expressa de
apuração de créditos estabelecida no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da
Lei no 10.833, de 2003.
O crédito de PIS/COFINS deverá ser calculado pela aplicação das alíquotas
previstas no art. 2o, da Lei no 10.833/2003 ou da Lei no 10.637/2002, conforme o caso, sobre o
valor dos itens descritos nos incisos do caput do artigo 3o, em ambas as Leis acima. Os custos de
aquisição são considerados para se estabelecer o valor dos bens e serviços listados no art. 3o, das
Leis de regência do regime não cumulativo de PIS/COFINS.
Desta forma os valores pagos a título de frete na aquisição de mercadorias para
insumo ou revenda devem receber o mesmo tratamento da carga a que o frete se refira, pois
integrará o valor do item no seu registro como ativo do adquirente, e a contrario sensu, a
aquisição de itens que não geram direito a crédito também não gera direito a se creditar por
despesas e gastos relacionados a aquisição destes bens , como fretes, seguros e tributos não
recuperáveis.
Sendo assim, novamente preciso dar razão parcial à Recorrente, apenas no que diz
respeito às despesas de aquisição de bens do ativo imobilizado.

Fretes em relação a mercadorias não identificadas
Com relação a falta de correlação entre os fretes pagos e as respectivas
mercadorias envolvidas, e o reconhecimento de créditos, item 3.7 do TVF, verifica-se que
juntou-se aos autos uma planilha com 1.214 páginas, das folhas 179 a 1.392, relacionando os
conhecimentos transportes a números de notas fiscais, além de outras informações de interesse
para identificar os valores dos fretes aos produtos efetivamente transportados.
Fl. 1661
DF CARF MF
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Fl. 11 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

A contabilidade mantida de forma regular, e acompanhada dos documentos
hábeis, conforme a natureza dos registros contábeis, faz prova a favor do contribuinte, e apesar
de considerar que apenas uma planilha, relacionando os números de documentos fiscais não seja
suficiente para se fazer prova a favor do contribuinte, também considero que em razão da
aplicação do Princípio da Verdade Material, e em razão da grande quantidade de documentos
que teriam de ser acostados aos autos para suprir a comprovação das informações constantes da
referida planilha, julgo por bem que a Autoridade Tributária faça a análise dos dados contidos no
processo e realize os cruzamentos necessários para reconhecer os valores de créditos devidos à
Recorrente, com todos os elementos de seu custo de aquisição que lhe forem próprios, o que
inclui fretes e seguros, conforme a sua natureza.
Dou razão à Recorrente neste ponto no sentido de que se apliquem as mesmas
considerações já realizadas em relação ao item “frete na aquisição de bens do ativo imobilizado”,
acima, e se busque reconhecer o crédito pleiteado na totalidade de seus elementos constitutivos,
desde que demonstrados com a devida documentação, afastada a utilização de créditos relativos
a fretes na aquisição de itens de consumo não reconhecidos como insumos.

Conclusão.
Faz-se necessário que seja verificada a certeza e liquidez do crédito pretendido, na
forma da normativa aplicável, de forma a primar pelo Princípio da Verdade Material e prevenir o
enriquecimento sem causa da Administração Pública, em detrimento do patrimônio do
contribuinte.
Diante dessas considerações, à luz do art. 29, do Decreto n.o 70.235/721, proponho
a conversão do presente processo em diligência para que a autoridade fiscal de origem:
(i)
intime a Recorrente para apresentar cópia dos documentos fiscais e contábeis entendidos
como necessários (notas fiscais emitidas, as escritas contábil e fiscal e outros documentos que
considerar pertinentes) para que a fiscalização possa verificar a certeza e liquidez do crédito
assim como o correto valor de apuração da COFINS no período em questão.
(ii)
reavalie os itens 3.2; 3.4; 3.5 e 3.7 do Termo de Verificação Fiscal, que deu embasamento
ao Despacho Decisório, objeto do presente processo, nos termos do Parecer Normativo
COSIT/RFB no 05/2018 e da IN RFB no 1.911/2019, além da análise dos documentos fiscais
válidos, referidos na planilha de folhas 179 a 1.392 deste processo.
(iii)
Verificar eventuais erros de cálculo ao recalcular os créditos de contribuições, passíveis
de compensação e ressarcimento, nos termos do item 4, do Recurso Voluntário.
(iv) elaborar relatório fiscal conclusivo considerando os documentos e esclarecimentos
apresentados, informando se os dados trazidos pelo contribuinte estão de acordo com sua
contabilidade, veiculando análise quanto à validade do crédito informado pelo contribuinte e a
possibilidade de seu reconhecimento no presente processo.
Concluída a diligência e antes do retorno do processo a este CARF, intimar a
Recorrente do resultado da diligência para, se for de seu interesse, se manifestar no prazo de 30
(trinta) dias.

1 "Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar
as diligências que entender necessárias."
Fl. 1662
DF CARF MF
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Fl. 12 da Resolução n.o 3402-003.569 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13603.720543/2009-46

É como proponho a presente Resolução.
(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral

Fl. 1663
DF CARF MF
Original