Tribunal: CARF
Processo: 18088.720276/2013-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE LUIS HENTSCH BENJAMIN PINHEIRO
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-08-09
Data de publicação: 2023-09-05

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2009 a 29/02/2012
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. RE 569.441. TEMA STF N° 344.
O art. 7o, XI, da Constituição da República depende de regulamentação e, uma vez descumprida a regulamentação, resta descaracterizada a natureza jurídica de participação nos lucros e resultados e, por conseguinte, cabível a inclusão na base de cálculo, estando o art. 28, § 9°, j, da Lei n° 8.212, de 1991, em consonância com a Constituição ao asseverar que não integra o salário de contribuição a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR. IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ACORDO PRÉVIO AO ANO BASE. DESNECESSIDADE.
A Participação nos Lucros e Resultados - PLR concedida pela empresa aos seus funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF, sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos da habitualidade e contraprestação pelo trabalho. Somente nas hipóteses em que o pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais insculpidos na legislação específica, notadamente artigo 28, § 9o, alínea j, da Lei no 8.212/91, bem como MP no 794/1994 e reedições, c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos Lucros e Resultados. A exigência de outros pressupostos, não inscritos objetivamente/literalmente na legislação de regência, como a necessidade de formalização de acordo prévio ao ano base, é de cunho subjetivo do aplicador/intérprete da lei, extrapolando os limites das normas específicas em total afronta à própria essência do benefício, o qual, na condição de verdadeira imunidade, deve ser interpretado de maneira ampla e não restritiva.
PAGAMENTO DE PLR AOS EMPREGADOS COM BASE EM ACORDO COLETIVO FIRMADO ANTES DO PAGAMENTO. ANÁLISE CONCRETA QUANTO A RAZOABILIDADE AO CONHECIMENTO PRÉVIO PARA O CUMPRIMENTO DE METAS. REPETIÇÃO DOS ACORDOS DURANTE O TEMPO. POSSIBILIDADE.
Focando-se o instrumento negocial no incentivo à produtividade, sendo lastreado, especialmente, no inciso II do § 1.o do art. 2.o da Lei 10.101, objetivando programa de metas e resultados, mostra-se hígido, sendo possível perseguir as metas e imputar ao negociado os resultados já alcançados face ao processo prévio de negociação.
In casu, os Acordos autuados são meras reproduções, em relação à participação nos lucros ou resultados, dos Acordos Coletivos de anos anteriores, restando evidente o conhecimento prévio por parte dos trabalhadores das regras e metas.

Inteiro teor:
S2-C 4T1
MINISTÉRIO DA FAZENDA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
18088.720276/2013-83
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2401-011.312 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
9 de agosto de 2023
Recorrente
JOHN BEAN TECHNOLOGIES MAQUINAS E EQUIPAMENTOS
INDUSTRIAIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/02/2009 a 29/02/2012
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. CONSTITUIÇÃO DA
REPÚBLICA. RE 569.441. TEMA STF N° 344.
O art. 7o, XI, da Constituição da República depende de regulamentação e, uma
vez descumprida a regulamentação, resta descaracterizada a natureza jurídica
de participação nos lucros e resultados e, por conseguinte, cabível a inclusão na
base de cálculo, estando o art. 28, § 9°, j, da Lei n° 8.212, de 1991, em
consonância com a Constituição ao asseverar que não integra o salário de
contribuição a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga
ou creditada de acordo com lei específica.
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR.
IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA.
ACORDO PRÉVIO AO ANO BASE. DESNECESSIDADE.
A Participação nos Lucros e Resultados - PLR concedida pela empresa aos
seus funcionários, como forma de integração entre capital e trabalho e ganho
de produtividade, não integra a base de cálculo das contribuições
previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI, da CF, sobretudo
por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos da
habitualidade e contraprestação pelo trabalho. Somente nas hipóteses em que o
pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais
insculpidos na legislação específica, notadamente artigo 28, § 9o, alínea j, da
Lei no 8.212/91, bem como MP no 794/1994 e reedições, c/c Lei no
10.101/2000, é que incidirão contribuições previdenciárias sobre tais
importâncias, em face de sua descaracterização como Participação nos Lucros
e
Resultados.
A
exigência
de
outros
pressupostos,
não
inscritos
objetivamente/literalmente na legislação de regência, como a necessidade de
formalização de acordo prévio ao ano base, é de cunho subjetivo do
aplicador/intérprete da lei, extrapolando os limites das normas específicas em
total afronta à própria essência do benefício, o qual, na condição de verdadeira
imunidade, deve ser interpretado de maneira ampla e não restritiva.
PAGAMENTO DE PLR AOS EMPREGADOS COM BASE EM ACORDO
COLETIVO
FIRMADO
ANTES
DO
PAGAMENTO.
ANÁLISE
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 18088.720276/2013-83
Fl. 1069
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

CONCRETA QUANTO A RAZOABILIDADE AO CONHECIMENTO
PRÉVIO PARA O CUMPRIMENTO DE METAS. REPETIÇÃO DOS
ACORDOS DURANTE O TEMPO. POSSIBILIDADE.
Focando-se o instrumento negocial no incentivo à produtividade, sendo
lastreado, especialmente, no inciso II do § 1.o do art. 2.o da Lei 10.101,
objetivando programa de metas e resultados, mostra-se hígido, sendo possível
perseguir as metas e imputar ao negociado os resultados já alcançados face ao
processo prévio de negociação.
In casu, os Acordos autuados são meras reproduções, em relação à participação
nos lucros ou resultados, dos Acordos Coletivos de anos anteriores, restando
evidente o conhecimento prévio por parte dos trabalhadores das regras e metas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por determinação do art. 19-E da Lei
10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei 13.988/2020, em face do empate no julgamento, dar
provimento ao recurso voluntário. Vencidos os conselheiros José Luís Hentsch Benjamin
Pinheiro (relator), Wilsom de Moraes Filho, Marcelo de Sousa Sáteles e Miriam Denise Xavier
(presidente) que negavam provimento ao recurso voluntário. Designado para redigir o voto
vencedor o conselheiro Rayd Santana Ferreira.
(documento assinado digitalmente)
Miriam Denise Xavier - Presidente
(documento assinado digitalmente)
José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro – Relator
(documento assinado digitalmente)
Rayd Santana Ferreira – Redator Designado
Participaram do presente julgamento os conselheiros: José Luís Hentsch Benjamin
Pinheiro, Rayd Santana Ferreira, Wilsom de Moraes Filho, Matheus Soares Leite, Marcelo de
Sousa Sateles (suplente convocado), Ana Carolina da Silva Barbosa, Guilherme Paes de Barros
Geraldi e Miriam Denise Xavier.
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 1016/1037) interposto em face de decisão
(e-fls. 989/994) que julgou improcedente impugnação contra os seguintes Autos de Infração:
AIOP n° 51.025.120-0 (e-fls. 02/06), a envolver as rubricas “12 Empresa” e “13
Sat/rat" (levantamento: SC - DIF BC PLR) e competências 02/2009 a 02/2012;
AIOP n° 51.025.121-8 (e-fls. 07/11), a envolver a rubrica "15 Terceiros "
(levantamento: SC) e competências 02/2009 a 02/2012; e
AIOP n° 51.025.123-4 (e-fls. 12/16), a envolver a rubrica "11 Segurados"
(levantamento: SC) e competências 02/2009 a 02/2012;
Fl. 1070
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

Todos os AIs foram cientificados em 31/07/2013 (e-fls. 02, 07 e 12). O Relatório
Fiscal consta das e-fls. 20/24. Na impugnação (e-fls. 752/768), foram abordados os seguintes
tópicos:
(a) Tempestividade.
(b) Participação nos Lucros e Resultados.
A seguir, transcrevo do Acórdão de Impugnação (e-fls. 989/994):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/07/2008 a 28/02/2012
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS (PLR). DESATENDIDA LEGISLAÇÃO DE
REGÊNCIA INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVTDENCIÁRIA
A Lei n° 10.101/00 é bastante clara quando, em seu art. 2o, § Io dispõe que devem
constar dos instrumentos de negociação da PLR "mecanismos de aferição das
informações pertinentes ao cumprimento do acordado" e que os "critérios e condições"
devem ser "pactuados previamente". Desta forma, não há espaço para dubiedade na
interpretação: o acordo deve ser firmado em data anterior ao início do período a que se
referem os lucros e resultados, para que os participantes possam ter ciência dos
requisitos a serem adimplidos para fazerem jus ao pagamento a titulo de participação
nos lucros e, então, poderem direcionar seus esforços em tal sentido.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
O Acórdão de Impugnação foi cientificado em 12/08/2014 (e-fls. 1000/1013) e o
recurso voluntário (e-fls. 1016/1037) interposto em 11/09/2014 (e-fls. 1016), em síntese,
alegando:
(a) Tempestividade. O recurso é tempestivo, pois o prazo expira em 11/09/2014.
(b) Participação nos Lucros e Resultados. A recorrente celebrou os acordos antes
de efetuar os pagamentos em cada um dos exercícios envolvidos na
discussão, de 2008 a 2011, conforme comprovam os programas de PLR dos
exercícios de 2008 a 2011 juntados à impugnação, todos celebrados e
arquivados no Sindicato antes de se efetuar os respectivos orçamentos aos
funcionários. Conforme jurisprudência, legislação regulamentadora da PLR
não veda que negociação quanto à distribuição do lucro, seja concretizada
após sua realização, é dizer, a negociação deve preceder ao pagamento, mas
não necessariamente advento do lucro obtido. Além disso, a recorrente
comprovou a expectativa de direito por parte dos funcionários e a
previsibilidade do programa, eis que as metas e os objetivos de todos os anos
sempre foram divulgados e eram do conhecimento do Sindicato e de todos os
seus empregados em média com 12,42 anos “de casa”, conforme demonstra o
simples exame, ano a ano (de 2000 a 2007), dos planos de PLR assinados,
tendo havido manutenção de regras parecidas, de modo a conferir perfeita
previsibilidade e observância da ratio essendi da Lei n° 10.101/2000, bem
como do direito do trabalhador previsto no inciso XI, do artigo 7°, da
Constituição. Não se trata de invocar a praxe para afastar norma legal, sendo
exatamente o contrário, ou seja, o cumprimento do requisito legal de se
tornarem previsíveis as regras dos planos em debate aos empregados, ainda
que os planos tenham sido assinados ao final dos exercícios.
É o relatório.
Fl. 1071
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

Voto Vencido
Conselheiro José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro, Relator.
Admissibilidade. Diante da intimação em 12/08/2014 (e-fls. 1000/1013), o recurso
interposto em 11/09/2014 (e-fls. 1016) é tempestivo (Decreto n° 70.235, de 1972, arts. 5° e 33).
Preenchidos os requisitos de admissibilidade, tomo conhecimento do recurso voluntário.
Participação nos Lucros e Resultados. No caso concreto, é incontroverso que os
acordos coletivos foram assinados após o termino dos respectivos períodos aquisitivos, mas antes
dos pagamentos efetuados a título de participação nos lucros e resultados.
No entender da recorrente, jurisprudência e legislação exigem apenas a que a
assinatura dos acordos seja anterior ao pagamento. Além disso, argumenta que havia expectativa
de direito e previsibilidade do programa durante o transcurso dos períodos aquisitivos, pois as
regras fixadas ano a ano eram parecidas, havendo observância da ratio essendi da Lei n°
10.101/2000, bem como do previsto no inciso XI, do artigo 7°, da Constituição, não se tratando
de invocar praxe para afastar o cumprimento de regra legal.
O art. 7o, XI, da Constituição depende de regulamentação (RE 569.441. TEMA
STF N° 344) e, uma vez descumprida a regulamentação legal, resta descaracterizada a natureza
jurídica de participação nos lucros e resultados e, por conseguinte, cabível a inclusão na base de
cálculo das contribuições, estando o art. 28, § 9°, j, da Lei n° 8.212, de 1991, em consonância
com a Constituição ao asseverar que não integra o salário-de-contribuição a participação nos
lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de acordo com lei específica, ou seja,
a Lei n° 10.101, de 2000.
Ainda que se comprove a ampla divulgação entre todos os trabalhadores e o
conhecimento prévio de todos os trabalhadores de toda a evolução das tratativas até a assinatura
dos instrumentos coletivos, não há pacto até a assinatura. Não há negócio jurídico, mas
negociação. Não há norma jurídica trabalhista autônoma. São meras tratativas incertas e
duvidosas por lhes faltar a força vinculante decorrente de uma norma posta em instrumento
previsto na Lei n° 10.101, de 2000.
Não se trata de uma mera formalidade, mas de se garantir o cumprimento da
essência do instituto da participação nos lucros ou resultados, sob pena de seu enfraquecimento
ou mesmo anulação.
Isso porque, para que se cumpra a finalidade de ser efetivo instrumento de
integração entre o capital e o trabalho e incentivo à produtividade, tal como define o art. 1° da
Lei n° 10.101, de 2000, com lastro no art. 218, §4°, da Constituição da República, há que se
exigir que a participação nos lucros ou resultados tenha pactuação prévia ao início do período
aquisitivo do direito ao recebimento de participação nos lucros ou resultados.
Além de ser uma decorrência lógica da definição legal de participação nos lucros
ou resultados, tal exigência foi expressamente evidenciada pelo disposto no § 1° do art. 2° da Lei
n° 10.101, de 2000. Não se trata de uma mera faculdade, mas de requisito inerente à natureza do
instituto da participação nos lucros e/ou resultados.
Há jurisprudência que admite a possibilidade de flexibilização, diante da avaliação
do caso concreto. Considero, contudo, que esse entendimento desconsidera a circunstância de
Fl. 1072
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

não haver até a assinatura dos documentos regra clara e objetiva, pois ainda pendente negociação
coletiva capaz de alterá-la. Não há regra, mas expectativa de regra.
Somente a assinatura do acordo coletivo de trabalho ou da convenção coletiva de
trabalho encerra as tratativas. Antes disso, reitere-se, não há regra, mas expectativa de regra.
Ainda que se tome a expectativa por regra, ela não será clara, pois obscurecida
pela possibilidade de modificação e pela percepção subjetiva de cada trabalhador quanto à
firmeza da expectativa.
Por ser expectativa, não se trata de regra objetiva enquanto norma jurídica
trabalhista autônoma posta, ou seja, ainda que se tome a expectativa por regra pressuposta a
aflorar da negociação pendente, ela não será objetiva, na medida em que não foi posta em
instrumento coletivo de trabalho.
No meu entender, é irrelevante que os trabalhadores tenham tido conhecimento do
andamento das tratativas. Isso porque, como já dito, não há regra, mas mera negociação de regra
e à luz dos fatos ocorridos durante o período já transcorrido do ano aquisitivo e, no caso
concreto, depois de transcorrida a totalidade do período aquisitivo, a violar inequivocamente a
finalidade do instituto.
Logo, não merece reforma a decisão recorrida.
Isso posto, voto por CONHECER do recurso voluntário e NEGAR-LHE
PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
José Luís Hentsch Benjamin Pinheiro

Voto Vencedor
Conselheiro Rayd Santana Ferreira, Redator Designado.
Não obstante as sempre bem fundamentadas razões do ilustre Conselheiro
Relator, peço vênia para manifestar entendimento divergente, por vislumbrar na hipótese
vertente conclusão diversa da adotada pelo nobre julgador, quanto ao mérito da demanda,
capaz de ensejar a reforma do Acórdão Recorrido, como passaremos a demonstrar.

DA PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS

No caso em tela, os pagamentos a título de PLR ocorreram com respaldo nos
Acordos Coletivos (2008 a 2011). Da análise dos referidos instrumentos, a fiscalização constatou
que eles não atendem aos requisitos definidos na Lei no 10.101/2001, pois, foram assinados após
o período aquisitivo e antes do pagamento (única motivação).
Por sua vez, a contribuinte contrapõe-se a pretensão fiscal, argumentando que as
verbas pagas a seus funcionários a título de PLR estavam de acordo com a legislação e que,
portanto, o lançamento correspondente às contribuições incidentes sobre tais verbas é
improcedente.
Fl. 1073
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

De início, antes mesmo de contemplar as razões de mérito propriamente ditas,
com o objetivo de melhor aclarar a demanda posta nos autos, cumpre trazer a lume a legislação
de regência que regulamenta a verba sub examine, bem como alguns estudos a propósito da
matéria, senão vejamos:
A Constituição Federal, por meio de seu artigo 7o, inciso XI, instituiu a
Participação dos empregados nos Lucros e Resultados da empresa, como forma de integração
entre capital e trabalho e ganho de produtividade, desvinculando-a expressamente da base de
cálculo das contribuições previdenciárias, como segue:
Art. 7o São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de outros que visem à
melhoria de sua condição social:
[...]
XI – participação nos lucros, ou resultados, desvinculada da remuneração, e,
excepcionalmente, participação na gestão da empresa, conforme definido em lei;
Por seu turno, a legislação tributária ao regulamentar a matéria, impôs algumas
condições para que as importâncias concedidas aos segurados empregados a título de
participação nos lucros e resultados não integrassem o salário de contribuição, a começar pelo
artigo 28, § 9o, alínea “j”, que assim preceitua:
Art. 28. [...]
§ 9o Não integram o salário-de-contribuição para os fins desta lei:
[...]
j – a participação nos lucros ou resultados da empresa, quando paga ou creditada de
acordo com a lei específica. (grifos nossos)
Em atendimento ao estabelecido na norma encimada, a Medida Provisória no
794/1994, tratando especificamente da questão, determinou em síntese o seguinte:
Art. 2o Toda empresa deverá convencionar com seus empregados, mediante negociação
coletiva, a forma de participação destes em seus lucros ou resultados.
Parágrafo único. Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras
claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
a) índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa; e
b) programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
Art. 3o A participação de que trata o artigo 2o não substitui ou complementa a
remuneração devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de
qualquer encargo trabalhista ou previdenciário.
[...]
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação nos lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um
semestre.
[...]
Após reedições a MP retro fora convertida na Lei no 10.101/2000, trazendo em
seu bojo algumas inovações, notadamente quanto a forma/periodicidade do pagamento de tais
verbas, senão vejamos:
Fl. 1074
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

Art. 2o A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a
empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos,
escolhidos pelas partes de comum acordo:
I - comissão escolhida pelas partes, integrada, também, por um representante indicado
pelo sindicato da respectiva categoria;
II - convenção ou acordo coletivo.
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 2o O instrumento de acordo celebrado será arquivado na entidade funcional dos
trabalhadores.
[...]
Art.3o A participação de que trata o art. 2o não substitui ou complementa a remuneração
devida a qualquer empregado, nem constitui base de incidência de qualquer encargo
trabalhista, não se lhe aplicando o princípio da habitualidade.
[...]
§ 2o É vedado o pagamento de qualquer antecipação ou distribuição de valores a título
de participação de lucros ou resultados da empresa em periodicidade inferior a um
semestre civil, ou mais de duas vezes no mesmo ano civil.
[...]
Em suma, extrai-se da evolução da legislação específica relativa à participação
nos lucros e resultados que existem dois momentos a serem apartados quanto aos requisitos para
não incidência das contribuições previdenciárias. Para o período até 29/06/1998, era vedado o
pagamento em periodicidade inferior a um semestre. Posteriormente a 30/06/1998, além da
exigência acima, passou a ser proibido o pagamento de mais de duas parcelas no mesmo ano
civil.
No que tange aos demais requisitos, especialmente àqueles inscritos no artigo 2o,
as disposições legais continuaram praticamente as mesmas, exigindo regras claras e objetivas
relativamente ao método de aferição e concessão da verba em comento.
Atualmente, a Lei n° 10.101/2000 se apresenta com algumas alterações
introduzidas pela Lei n° 12.832, de 20/07/2013.
A teor dos preceitos inscritos na legislação encimada constata-se que a
Participação nos Lucros e Resultados, de fato, constitui uma verdadeira imunidade, eis que
desvinculada da tributação das contribuições previdenciárias por força da Constituição Federal,
em virtude de se caracterizar como verba eventual e incerta.
Entrementes, não é a simples denominação atribuída pela empresa à verba
concedida aos funcionários, in casu, PLR, que irá lhe conferir a não incidência dos tributos
ora exigidos. Em verdade, o que importa é a natureza dos pagamentos efetuados,
independentemente da denominação pretendida pela contribuinte. E, para que a verba
possua efetivamente a natureza de Participação nos Lucros e Resultados, indispensável se
Fl. 1075
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

faz a conjugação dos pressupostos legais inscritos na MP no 794/1994 e reedições, c/c Lei no
10.101/2000, dependendo do período fiscalizado.
Nessa esteira de entendimento, é de fácil conclusão que as importâncias pagas aos
segurados empregados intituladas de PLR somente sofrerão incidência das contribuições
previdenciárias se não estiverem revestidas dos requisitos legais de aludida verba. Melhor
elucidando, a tributação não se dá sobre o valor da PLR, mas, tão somente, quando assim não
restar caracterizada.
Por sua vez, a interpretação do caso concreto deve ser levada a efeito de forma
objetiva, nos limites da legislação específica. Em outras palavras, a autoridade fiscal e, bem
assim, o julgador não poderão deixar de observar os pressupostos legais de caracterização de tal
verba, sendo defeso, igualmente, a atribuição de requisitos/condições que não estejam contidos
nos dispositivos legais que regulamentam a matéria, a partir de meras subjetividades, sobretudo
quando arrimadas em premissas que não constam dos autos, sob pena, inclusive, de afronta ao
Princípio da Legalidade.
Por outro lado, convém frisar que se tratando de imunidade, os pagamentos a
título de PLR não devem observância aos rigores interpretativos insculpidos nos artigos
111, inciso II e 176, do CTN, os quais contemplam as hipóteses de isenção, com necessária
interpretação restritiva da norma. Ao contrário, no caso de imunidade, a doutrina e
jurisprudência consolidaram entendimento de que a interpretação da norma constitucional
poderá ser mais abrangente, de maneira a fazer prevalecer à própria vontade do legislador
constitucional ao afastar a tributação de tais verbas, o que não implica dizer que a PLR
não deve observância ao regramento específico e que a norma constitucional que a
prescreve é de eficácia plena.
Na hipótese dos autos, tendo em vista ser a única motivação o momento da
assinatura do plano (pactuação prévia), passamos a análise:
Pois bem!
Quanto ao ponto, não se pode concordar com a posição adotada pelo Agente
Fiscal. Não há determinação na Lei 10.101/00 sobre quão prévio deve ser o ajuste e
principalmente, prévio a quê.
Tal lacuna deve ser preenchida pelo intérprete, segundo critérios de hermenêutica
constitucionais acima expostos.
Com o fito de dar maior concretude ao direito constitucionalmente garantido da
participação do empregado nos resultados da empresa, entendo que o ajuste entre as partes deve
ser firmado antes do pagamento da primeira parcela da PLR, com a antecedência que demonstre
que os trabalhadores tinham ciência dos resultados a serem alcançados e que permita que se
infira que o ajuste entre as partes foi construído com a devida discussão e busca dos interesses
comuns que culminaram no acordo coletivo firmado.
Ressalto que não há na Lei da PLR nenhuma determinação que tal ajuste deva ser
realizado no ano anterior àquele em que se vai buscar as metas pactuadas, posto que tal
exigência, por óbvio inimaginável em empresas dinâmicas e de atividades complexas, não consta
da Lei no 10.101/00. Questiono, em que norma garantidora de direito social se encontra uma
disposição literal, ou interpretação com o mínimo de razoabilidade, de que um ajuste prévio é
aquele realizado no ano anterior? – Nenhuma!!!
Fl. 1076
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

Sobre o tema, com intuito de complementar o raciocino, peço vênia para
colacionar excertos extraídos do voto proferido pelo Ilustre Conselheiro Leonam Rocha de
Medeiros, no Acórdão n° 2202-005.195. cujo adoto como razões de decidir:
(...) Destaco que a famigerada "PLR" é sinônimo de "participação nos lucros" ou de
"participação nos resultados", sendo verdadeiro afirmar que a vertente paga com base
em "lucros" tem um caráter aproximado das "gratificações de desempenho"3 e a
lastreada nos "resultados" se assemelha aos "prêmios por desempenho"4. Para a
doutrina jus trabalhista a gratificação independeria de fatores ligados ao empregado,
enquanto o prêmio, para que o empregado fizesse jus a ele, dependeria do seu próprio
esforço.
Rememore-se, igualmente, que, a despeito de se exigir negociação, que pressupõe,
então, seja subscrita e, por conseguinte, devidamente formalizada, questões práticas do
cotidiano das relações sociais esperadas na média das situações concretas impõem,
corriqueiramente, a sua celebração durante o período aquisitivo em curso. A
razoabilidade e proporcionalidade devem prevalecer, inclusive por serem corolários
lógicos do devido processo legal substantivo, sendo certo que as negociações, por vezes,
são complexas e envoltas por vários atores sociais, verbi gratia, entes sindicais,
empregados e empregadores, podendo, inclusive, resultar em impasse, hipótese em que
a lei prevê os meios de solução (Lei 10.101, art. 4.o).
Deste modo, à guisa de complementação, cabe anotar que, se a PLR acordada tem por
base "lucros", como, por exemplo, a pessoa jurídica alcançar um determinado "índice de
lucratividade", em verdade, como não é possível exigir condutas predefinidas que
diretamente contribuam para alcançar o índice almejado, pois atingir o indicador de
lucratividade nem sempre vai depender de um específico comportamento volitivo do
trabalhador, considerando que inúmeros aspectos, fatores e situações concretas podem
interferir na lucratividade, independentemente do agir humano e da própria vontade dos
agentes econômicos, não se pode ser tão rigoroso em relação ao prazo da concretização
final da negociação da PLR durante o exercício. Neste tipo de negociação prevalece,
com mais ênfase, a integração do capital e do trabalho.
Por sua vez, se a PLR acordada tem por base "resultados", podese esperar que o
trabalhador atinja metas e marcas previamente ajustadas, alcançando resultados
concretos, ainda que departamentalizados ou setorizados, precisando conhecer com
antecipação sua metas, tarefas e encargos, devendo-se exigir que a negociação seja
concretizada mais celeremente, especialmente frente ao período aquisitivo de referência,
malgrado se reconheça que, muitas vezes, os planos se repetem no tempo, todavia a
mera expectativa de renovação não pode sobrepujar a efetiva renovação em razoável
periodicidade. Por isso, neste tipo de negociação, o destaque é o incentivo à
produtividade, sempre importando, mesmo em renovações, o restabelecimento de
metas, sendo secundária a integração capital e trabalho.
(...)
Em outras palavras, o verbete "pactuados previamente" está conectado unicamente com
"programas de metas, resultados e prazos", ademais, penso que a expressão sequer
esteja associada diretamente ao caput, quiçá, do ponto de vista hermenêutico, signifique
que, para os fins da negociação do direito social à PLR, possa ser utilizado programas
de metas, resultados e prazos já existentes, já pactuados, já em vigor, pois, não raro, as
empresas possuem programas de metas em constante fluxo contínuo, tanto que é bem
comum se observar a repetição dos planos de resultados firmados com supedâneo na Lei
10.101. De toda sorte, malgrado este raciocínio antecedente, a lei impõe instrumento
negociado, pelo que penso, em ponderação e como minha posição efetiva, que é, ao
menos, razoavelmente esperado que este instrumento negociado esteja formalizado
previamente, podendo-se, repito, "ponderar" a data de sua concretização, avaliando-se
integrativamente elementos, tais como, período de negociação, colaboração das partes,
ou eventuais negativas sindicais, deliberações, publicação de convocação, existência de
assembleia etc.
Fl. 1077
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

Portanto, deve ser abandonado, pois, o eventual rigor interpretativo, para
compatibilizar a leitura da Lei no 10.101/2000 com a Constituição, a qual, lembre-se, visou a
igualar materialmente o trabalhador e o empregador. Ainda que a primeira e rápida compreensão
da lei infraconstitucional pudesse sugerir que o plano devesse ser formalizado antes do início do
período aquisitivo, como forma de incentivar a produtividade e o comprometimento dos
trabalhadores, fato é que a Constituição trouxe como critério preponderante o direito social do
lado mais fraco da relação empregatícia, e não o incremento da produtividade e o seu
comprometimento.
A interpretação de que o acordo deve ser formalizado antes do início do período
aquisitivo, cria, no entender deste relator, um requisito formal não previsto (pois a lei menciona
apenas a necessidade de negociação – “será objeto de negociação”) e que está em descompasso
com a realidade negocial, podendo até mesmo desestimular a concessão da PLR e, por
conseguinte, a realização dos direitos sociais. Como se vê, não se está declarando qualquer
inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, mas sim, dentre as várias interpretações possíveis,
elegendo-se aquela mais adequada ao texto constitucional. A Câmara Superior de Recursos
Fiscais (CSRF), desde sempre tem adotado entendimento semelhante, conforme se infere do
acórdão no 9202-003.370:
PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS DA EMPRESA - PLR.
IMUNIDADE. OBSERVÂNCIA À LEGISLAÇÃO DE REGÊNCIA. ACORDO
PRÉVIO AO ANO BASE. DESNECESSIDADE. A Participação nos Lucros e
Resultados - PLR concedida pela empresa aos seus funcionários, como forma de
integração entre capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base de
cálculo das contribuições previdenciárias, por força do disposto no artigo 7o, inciso XI,
da CF, sobretudo por não se revestir da natureza salarial, estando ausentes os requisitos
da habitualidade e contraprestação pelo trabalho. Somente nas hipóteses em que o
pagamento da verba intitulada de PLR não observar os requisitos legais insculpidos na
legislação específica, notadamente artigo 28, § 9o, alínea j, da Lei no 8.212/91, bem
como MP no 794/1994 e reedições, c/c Lei no 10.101/2000, é que incidirão contribuições
previdenciárias sobre tais importâncias, em face de sua descaracterização como
Participação nos Lucros e Resultados. A exigência de outros pressupostos, não inscritos
objetivamente/literalmente na legislação de regência, como a necessidade de
formalização de acordo prévio ao ano base, é de cunho subjetivo do aplicador/intérprete
da lei, extrapolando os limites das normas específicas em total afronta à própria essência
do benefício, o qual, na condição de verdadeira imunidade, deve ser interpretado de
maneira ampla e não restritiva. Recurso especial negado. (CSRF, 2a Turma, Relator(a)
RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA, sessão de 17 de setembro de
2014)
Em assentada recente, tal posicionamento foi majoritário novamente, senão
vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2015
RECURSO ESPECIAL. DESISTÊNCIA. NÃO CONHECIMENTO. PERDA DE
OBJETO SUPERVENIENTE. APLICAÇÃO DO §3o, DO ART.78, DO RICARF.
Não se conhece do recurso especial quando o sujeito passivo dele expressamente
desiste, importando a perda de seu objeto.
PLR. PACTO PRÉVIO. POSSIBILIDADE DE RELATIVIZAÇÃO.
É possível relativizar a exigência de pacto prévio ao período aquisitivo, quando,
cumulativamente, (i) trata-se de Convenções Coletivas de Trabalho, as quais, por sua
natureza, são firmadas entre sindicatos, e não propriamente pelo sujeito passivo; (ii) as
Convenções Coletivas de Trabalho são meras reproduções, em relação à participação
Fl. 1078
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

nos lucros ou resultados, das Convenções de anos anteriores; e (iii) todas as demais
acusações fiscais foram superadas pelas instâncias anteriores do contencioso
administrativo fiscal, restando, unicamente, a acusação relativa ao descumprimento do
pacto prévio ao período aquisitivo, ou quando a única acusação fiscal originária for a de
descumprimento do pacto prévio. (CSRF, 2a Turma, Relator(a) MAURICIO
NOGUEIRA RIGHETTI, sessão de 21 de março de 2023)
Para dirimir tal controvérsia e colocar uma “pá de cal” sobre esse assunto, a Lei
14020/20 alterou drasticamente o art. 2o retro mencionado, para incluir-lhe um § 7o, o qual está
de acordo com a interpretação acima ao estabelecer que a anterioridade é referente ao
pagamento, e não ao período de aferição. A propósito de tal menção, não pretendo dar eficácia
retroativa a tal dispositivo, o qual foi instituído após os fatos geradores aqui mencionados;
pretendo apenas demonstrar que a interpretação acima foi reconhecida pelo CARF em
julgamentos anteriores (vide jurisprudência acima) e agora pelo Congresso Nacional, após
intervenção do próprio Poder Executivo via Medida Provisória.
Art. 2o. [...]
§ 1o Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e
objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras
adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao
cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos
para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e
condições:
I - índices de produtividade, qualidade ou lucratividade da empresa;
II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente.
§ 7o Consideram-se previamente estabelecidas as regras fixadas em instrumento
assinado: (Incluído pela Lei no 14.020, de 2020)
I - anteriormente ao pagamento da antecipação, quando prevista; e (Incluído pela Lei no
14.020, de 2020)
II - com antecedência de, no mínimo, 90 (noventa) dias da data do pagamento da
parcela única ou da parcela final, caso haja pagamento de antecipação. (Incluído pela
Lei no 14.020, de 2020)
No caso concreto, os Acordos de 2008 a 2011 foram assinados antes dos
pagamentos, basicamente nos meses de fevereiro dos respectivos anos.
Como dito alhures, o entendimento deste Relator é de que os “acordos” firmados
no ano de apuração, mesmo que no final do período, ou até mesmo após o ano de apuração mas
antes do pagamento, são válidos e obedecem os ditames legais, desde que seja com antecedência
capaz de demonstrar que os trabalhadores tinham ciência dos termos e que permita que se infira
que o ajuste entre as partes foi construído com a devida discussão e busca dos interesses comuns
que culminaram no acordo coletivo firmado. O que, in casu, entendo restar preenchido.
Isto porque, observa-se da documentação posta aos autos que os Acordos
Coletivos se repetiram durante o tempo, com os mesmos termos, regras e metas. Conforme
depreende-se dos Acordos 2001 a 2007, resta evidente que os termos são basicamente iguais
(para não dizer idênticos em grau, gênero e numero). Sendo assim, entendo que os
trabalhadores tinham prévio conhecimento das regras, bem como das metas.
Portanto, nesse sentido, entendo cumpridos os ditames da Lei no 10.101/00 quanto
à existência de ajuste prévio.
Por todo o exposto, estando o lançamento sub examine em dissonância com os
dispositivos legais que regulam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE CONHECER DO
Fl. 1079
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 2401-011.312 - 2a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 18088.720276/2013-83

RECURSO VOLUNTÁRIO e, no mérito, DAR-LHE PROVIMENTO, pelas razões de fato e de
direito acima esposadas.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
Rayd Santana Ferreira

Fl. 1080
DF CARF MF
Original