Tribunal: CARF
Processo: 10935.723585/2015-37
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LAERCIO CRUZ ULIANA JUNIOR
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-25
Data de publicação: 2023-10-04

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho.
PALLETS. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os palletes como embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. No entanto, caso se trate de pallets utilizados para o armazenamento de mercadorias no estoque, utilizados pela contribuinte continuamente, isto é, sem que seja remetido no transporte e sem o posterior retorno ou consumo, o pallet deve ser escriturado no ativo e o crédito apurado por despesas de depreciação ou integral, nos termos da lei.
HIGIENIZAÇÃO. LIMPEZA. TRATAMENTO DE EFLUENTES. POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com higienização e esterilização de ambientes, máquinas e equipamentos envolvidos no processo produtivo de alimentos, seja por questões sanitárias, seja porque há exigência da legislação.
As despesas com tratamento de efluentes para utilização no processo produtivo também são passíveis de apuração do crédito, por consistirem, também, etapa essencial do processo produtivo.
FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a fretes de saída na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO INCUMBE AO AUTOR.
De forma pacífica, a jurisprudência deste Tribunal Administrativo estabeleceu que o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato constitutivo do direito de crédito, o contribuinte deve demonstrar de forma robusta a liquidez e certeza deste.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E UNIFORMES. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
CRÉDITO. LABORATÓRIO.. POSSIBILIDADE.
Há possibilidade de apuração de créditos sobre os dispêndios incorridos com exames laboratoriais dos insumos e produtos utilizados pela indústria na produção de alimentos, incluindo os gastos com coleta e transporte do material a ser examinado, constituem custo da produção, essenciais para o desenvolvimento da atividade produtora.
CRÉDITO. ALUGUEL. DEPRECIAÇÃO DE EDIFICAÇÕES.
Tanto no que diz respeito às despesas de aluguel de máquinas e equipamentos, quanto às despesas de depreciação de edificações, a lei admite a apuração de créditos das contribuições, sem exigir sua vinculação ao processo produtivo, basta que sejam utilizados para o desenvolvimento da atividade empresarial.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO PRESUMIDO. PRODUTOS AGROINDUSTRIAIS.
A partir de 01/01/2011, o direito ao crédito presumido relativo às aquisições de insumo para a produção das mercadorias ou produtos classificados nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, somente é aplicável em relação às receitas de exportação.

Inteiro teor:
S3-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10935.723585/2015-37
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3301-012.932 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
25 de julho de 2023
Recorrente
KAEFER AGRO INDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO.
APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática
de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste
conselho.
PALLETS. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados como embalagens
enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça
(STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR. Assim, os palletes como
embalagem utilizados para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo
produtivo, enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. No entanto,
caso se trate de pallets utilizados para o armazenamento de mercadorias no
estoque, utilizados pela contribuinte continuamente, isto é, sem que seja
remetido no transporte e sem o posterior retorno ou consumo, o pallet deve ser
escriturado no ativo e o crédito apurado por despesas de depreciação ou
integral, nos termos da lei.
HIGIENIZAÇÃO.
LIMPEZA.
TRATAMENTO
DE
EFLUENTES.
POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com higienização e esterilização de
ambientes, máquinas e equipamentos envolvidos no processo produtivo de
alimentos, seja por questões sanitárias, seja porque há exigência da legislação.
As despesas com tratamento de efluentes para utilização no processo produtivo
também são passíveis de apuração do crédito, por consistirem, também, etapa
essencial do processo produtivo.
FRETE.
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
CREDITAMENTO.
POSSIBILIDADE.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10935.723585/2015-37
Fl. 2337
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos,
serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o
preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na
ressalva prevista no artigo 3o, § 2o, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003.
A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da
essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo
produtivo da adquirente.
CRÉDITO. DESPESAS COM FRETES DE TRANSFERÊNCIA DE
PRODUTOS
ACABADOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS.
IMPOSSIBILIDADE.
Conforme jurisprudência assentada, pacífica e unânime do STJ, e textos das
leis de regência das contribuições não cumulativas (Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003), não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação a
fretes de saída na transferência de produtos acabados entre estabelecimentos.
ÔNUS DA PROVA DO CRÉDITO INCUMBE AO AUTOR.
De forma pacífica, a jurisprudência deste Tribunal Administrativo estabeleceu
que o ônus da prova é devido àquele que pleiteia seu direito. Portanto, para fato
constitutivo do direito de crédito, o contribuinte deve demonstrar de forma
robusta a liquidez e certeza deste.
CRÉDITO. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL (EPI) E
UNIFORMES. POSSIBILIDADE.
Gera direito a crédito da contribuição não cumulativa a aquisição de
equipamentos de proteção individual (EPI) e uniformes essenciais para
produção, exigidos por lei ou por normas de órgãos de fiscalização.
CRÉDITO. LABORATÓRIO.. POSSIBILIDADE.
Há possibilidade de apuração de créditos sobre os dispêndios incorridos com
exames laboratoriais dos insumos e produtos utilizados pela indústria na
produção de alimentos, incluindo os gastos com coleta e transporte do material
a ser examinado, constituem custo da produção, essenciais para o
desenvolvimento da atividade produtora.
CRÉDITO. ALUGUEL. DEPRECIAÇÃO DE EDIFICAÇÕES.
Tanto no que diz respeito às despesas de aluguel de máquinas e equipamentos,
quanto às despesas de depreciação de edificações, a lei admite a apuração de
créditos das contribuições, sem exigir sua vinculação ao processo produtivo,
basta que sejam utilizados para o desenvolvimento da atividade empresarial.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
PRODUTOS
AGROINDUSTRIAIS.
A partir de 01/01/2011, o direito ao crédito presumido relativo às aquisições de
insumo para a produção das mercadorias ou produtos classificados nos códigos
02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, somente é aplicável em
relação às receitas de exportação.

Fl. 2338
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao
recurso voluntário para reverter as glosas sobre os créditos: (1) dos bens e serviços utilizados
para análises laboratoriais e sistemas de efluentes, (2) de despesas de higienização de áreas e
equipamentos relacionadas com o processo produtivo, (3) referentes a uniformes, vestuários,
equipamentos de proteção e de uso pessoal (EPI), inclusive as despesas com higienização destes
equipamentos, (4) sobre serviço de despacho, serviço de inspeção e monitoramento, serviço de
emissão de certificado; por maioria de votos, dar provimento para reverter as glosas sobre os
créditos: (1) referentes à utilização de pallets como embalagens de transporte, (2) sobre serviço
de despacho, serviço de inspeção e monitoramento, serviço de emissão de certificado. Vencido o
Conselheiro Jose Adao Vitorino de Morais, que negava provimento quanto a esse tema. Por
maioria de votos, negar provimento sobre ferramentas e aparelhos de uso geral. Vencida a
Conselheira Sabrina Barbosa Coutinho, que dava provimento quanto ao crédito sobre despesas
com compressores, balanças, bombas, guilhotinas e medidores. Por maioria de votos, negar
provimento quanto à reversão dos créditos de depreciação de bens do ativo imobilizado.
Vencidos os Conselheiros Laercio Cruz Uliana Junior (Relator) e Sabrina Coutinho Barbosa, que
davam provimento quanto ao crédito sobre despesas de depreciação de edificações e benfeitorias.
Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe. Por
voto de qualidade, negar provimento quanto à reversão dos créditos sobre (1) as despesas
incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa, (2) as despesas
com aluguel de máquinas e equipamentos e serviços de armazenamento. Vencidos os
Conselheiros Laercio Cruz Uliana Junior (Relator), Ari Vendramini e Jucileia de Souza Lima,
que davam provimento para reverter as glosas desses itens. Designado para redigir o voto
vencedor o Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Redator designado
(documento assinado digitalmente)
Laércio Cruz Uliana Junior - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Laercio
Cruz Uliana Junior, Jose Adao Vitorino de Morais, Jucileia de Souza Lima, Sabrina Coutinho
Barbosa, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário apresentada pela contribuinte que assim constou
no relatório DRJ:
Trata o processo de contestação contra deferimento parcial de Pedido de Ressarcimento
de PIS/Pasep não Cumulativo – Ressarcimento/Compensação, (...)
Fl. 2339
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Em consequência, foram homologadas as compensações, até o montante do saldo do
crédito reconhecido, homologadas em parte e não homologadas, em virtude de
insuficiência de saldo, as compensações declaradas nas seguintes Declarações de
Compensação:
(...)
Conforme informações prestadas em atenção ao Termo de Início de Ação Fiscal, a
interessada tem como atividade principal a produção de carne de suínos e de aves
(capítulos 02.07, 02.09, 02.10, 1601.00.00 e 1602.00.00 da NCM), sendo que a matéria-
prima para produção das carnes de suínos (suínos para abate) era adquirida de terceiros
e a matéria-prima para produção das carnes de aves (frangos e patos para abate) era
produzida pela própria empresa no sistema de parceria com produtores pessoas físicas
conhecido como “integração”. Também era efetuada a produção de patos e marrecos
para abate no mesmo sistema de integração, mas isto em quantidade reduzida. Além
dessa atividade, a empresa também efetuava a revenda de produtos relacionados à sua
atividade principal (embutidos, gorduras e rações), a prestação de serviços de
industrialização de rações para animais, a revenda de rações e medicamentos e outros
insumos para criadores de aves que não estavam integrados ao sistema de parceria, além
do transporte de mercadorias para terceiros.
(...)
Seguindo a marcha processual normal, foi julgado improcedente o pleito assim
ementado:
CONTESTAÇÃO DE VALIDADE DE NORMAS VIGENTES. JULGAMENTO
ADMINISTRATIVO. COMPETÊNCIA. A autoridade administrativa não tem
competência para, em sede de julgamento, negar validade às normas vigentes.
ATUALIZAÇÃO.
TAXA
SELIC.
CRÉDITOS
DE
PIS/COFINS
NÃO
CUMULATIVOS. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. No ressarcimento de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, bem como na compensação de
referidos créditos, não há a incidência de taxa Selic. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO
PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015 NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. Somente podem ser considerados
insumos, os bens ou serviços intrinsecamente vinculados à fabricação de produtos da
empresa, não podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere
despesas.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
HIPÓTESES
DE
CREDITAMENTO.
ESSENCIALIDADE. No âmbito do regime não cumulativo de apuração do PIS e da
Cofins, somente geram créditos passíveis de utilização pela contribuinte aqueles custos,
despesas e encargos expressamente previstos na legislação, não estando suas
apropriações vinculadas à caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa.
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
PRODUTOS
AGROINDUSTRIAIS. A partir de 01/01/2011, o direito ao crédito presumido relativo
às aquisições de insumo para a produção das mercadorias ou produtos classificados nos
códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, somente é aplicável em
relação às receitas de exportação.

Irresignada a contribuinte apresentou Recurso Voluntário querendo reforma em
síntese que seja procedentes seu pleito repisando os mesmos argumentos em sua defesa para
DRJ.
É o relatório.
Fl. 2340
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Voto Vencido
Conselheiro Laércio Cruz Uliana Junior
O Recurso Voluntário é tempestivo.
Inicialmente não conheço do tópico correção pela taxa SELIC, uma vez que se
encontra em discussão judicial (mandado de segurança no 5004798-71.2018.4.04.7005/PR, da 1o
Vara Federal de Cascavel da Seção Judiciária do Paraná.) como já mencionada pela contribuinte
em seu recurso:
O pedido de atualização dos créditos pela SELIC não foi analisado em sede
administrativa pelo fato de que a questão de mérito se encontra em discussão no
mandado de segurança no 5004798-71.2018.4.04.7005/PR, da 1o Vara Federal de
Cascavel da Seção Judiciária do Paraná.
Assim, nos termos da sumula 1 do CARF, não conheço em parte do recurso:
Súmula CARF no 1
Aprovada pelo Pleno em 2006
Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação
judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício,
com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação,
pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo
judicial. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).

Assim, conheço das demais matérias.
Ainda, verifica-se do despacho decisório que a fiscalização auditou o SPED, os
livros contábeis, fiscais e demais documentos, como planilhas, juntadas pela Recorrente durante
o procedimento e, como conclusão, realizou diversas glosas relacionadas com os créditos
presumidos da agroindústria, tanto no mercado interno, quanto na exportação, nos termos das
Leis 10.925/2004 e 12.350/2010.
Pois bem, passo realizar análise de item a item.
CONCEITO DE INSUMO
O Superior Tribunal de Justiça quando do julgamento, em sede de recursos
repetitivos, do REsp no 1.221.170/PR, que julgou como ilegais as Instruções Normativas no
247/2002 e 404/2004 ao firmar a seguinte tese: “O conceito de insumo deve ser aferido a luz dos
critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a importância de determinado item,
bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte” (grifei):
TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
Fl. 2341
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o., II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos realtivos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal
como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (grifei)
Da leitura do voto da lavra da Ministra Regina Helena Costa, extrai-se que sua
decisão se fundamenta em decisões da Câmara Superior da 3a Seção do Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais – CARF, destacando que o contexto da essencialidade ou relevância de uma
despesa deve sempre ser analisada em relação à imprescindibilidade para a atividade produtiva
(leia-se produção de bens) ou para a prestação de serviços, para que possa ser considerado
insumo:
Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do
qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço,
ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é
identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do
próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja
pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de
fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição
legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida,
da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da
aquisição na produção ou na execução do serviço.
(...) Assim, pretende sejam considerados insumos, para efeito de creditamento no
regime de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS ao qual se sujeitam,
os valores relativos às despesas efetuadas com "Custos Gerais de Fabricação",
Fl. 2342
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

englobando água, combustíveis e lubrificantes, veículos, materiais e exames
laboratoriais, equipamentos de proteção individual - EPI, materiais de limpeza, seguros,
viagens e conduções, "Despesas Gerais Comerciais" ("Despesas com Vendas",
incluindo combustíveis, comissão de vendas, gastos com veículos, viagens, conduções,
fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone e
comissões) (fls. 25/29e).
Como visto, consoante os critérios da essencialidade e relevância, acolhidos pela
jurisprudência desta Corte e adotados pelo CARF, há que se analisar,
casuisticamente, se o que se pretende seja considerado insumo é essencial ou de
relevância para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa.
(grifei)
Passa-se, então, à análise das glosas

2. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
2.1 DOS BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS PARA ANALISES
LABORATORIAIS E SISTEMA DE EFLUENTES

Aduz a contribuinte em seu recurso voluntario:

Em relação aos GASTOS COM LABORATÓRIO – INCLUSIVE VALORES COM A
CONTRATAÇÃO DE SERVIÇOS TERCEIRIZADOS PARA REALIZAÇÃO DAS
ANÁLISES – trata-se de uma fase do processo produtiva dRecorrente.
No caso, os produtos objeto da glosa (hidróxido de sódio; clorofórmio pa; sulfato de
alumínio; coagulante hidróxido) são utilizados, como o nome já indica, no laboratório
da Recorrente, etapa indispensável do processo produtivo da empresa e sem o qual ou
não se obtém o produto nas condições exigidas pelo mercado, ou se elevaria por demais
o custo de produção, inviabilizando todo o processo produtivo.
Necessário, ainda, lembrar que, vários exames de sanidade exigidos pelo Ministério da
Agricultura (MAPA), para realização dos testes do PNSA,
além de titulação de vacinas, teste de eficiência de desinfetantes, entre outros, sem os
quais a Recorrente seria impedida de continuar suas atividades, demonstrandode forma
inequívoca a imprescindibilidade dos laboratórios no processo produtivo da empresa.

Ainda alega utilizar SULFATO FERRICO 42%, as quais são utilizadas para o
tratamento de efluentes.
Pois bem! Sobre esse tema e envolvendo a mesma contribuinte, essa turma
proferiu voto no seguinte sentido:

Fl. 2343
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS PARA ANÁLISES LABORATORIAIS E
SISTEMA DE EFLUENTES
Do demonstrativo de glosas relacionadas com despesas de bens e serviços utilizados
como insumos (fls. 47-258), percebe-se que a fiscalização glosou despesas de bens e
serviços incorridos com análises laboratoriais e sistemas de efluentes, sob a justificativa
de que não estão relacionados com o processo produtivo.
Por sua vez, a Recorrente que a Análise Laboratorial é etapa essencial do processo
produtivo, conforme Laudo de Descrição e Controle do Processo anexado em fls. 428-
465.
Quanto aos exames laboratoriais, inclusive valores com a contratação de serviços
terceirizados para realização das análises, a Recorrente afirmou que as matérias-primas
ensacadas, após passarem por pesagem em balança rodoviária, são encaminhadas para a
descarga na fábrica de rações. Os ingredientes apenas são recebidos se vierem
acompanhados de rótulo, inscrição no serviço de Inspeção Federal, e para os
microingredientes é necessário ainda um laudo de análise. Para tanto, é realizada a
coleta de amostras representativas para envio ao laboratório e para serem arquivadas no
intuito de dirimir dúvidas posteriores por problemas que possam ocorrer com o produto
final, restando as matérias primas identificadas para não usos até vinda de laudo das
análises de qualidade do produto.
Percebe-se que a análise laboratorial representa etapa indispensável do processo
produtivo da empresa e sem o qual ou não se obtém o produto nas condições exigidas
pelo mercado e pelo Ministério da Agricultura (MAPA), que exige exames para
realização dos testes do PNSA, além de titulação de vacinas, teste de eficiência de
desinfetantes, entre outros, sem os quais a Manifestante seria impedida de continuar
suas atividades.
(...)
Desta feita, deve-se reverter as glosas de crédito apurado sobre as despesas com bens e
serviços para análises laboratoriais e tratamento de efluentes, por consistirem insumos
da atividade produtiva.
(10935.721954/2016-38. Salvador Cândido Brandão Junior – Relator)

Dessa forma, adoto os fundamentos acima exposto e reverto as glosas.

3. BENS UTILIZADOS PARA HIGIENE LIMPEZA

Os bens utilizados para higiene limpeza, assim constou no relatório DRJ:
- Bens utilizados para higiene e limpeza (sanitária): são insumos
indispensáveis para a sua atividade, como: hipoclorito sódio, detergente
ácido, detergente alcalino, neutralizante etc. Acrescenta que comercializa
produtos de gêneros alimentícios, motivo pelo qual a assepsia dos
veículos frigoríficos é obrigatória, conforme disposição legal, tendo em
vista o rigoroso controle sanitário e de qualidade. Essa operação
encontra-se devidamente justifica no Laudo de Controle do Processo.
Fl. 2344
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Enfatiza que em relação ao material de higiene e limpeza, vem sendo
pacificado no âmbito administrativo pelo CARF e pela Receita Federal
para fins de tomada de crédito.
A fiscalização excluiu da base de cálculo dos créditos custos com aquisições de
bens utilizados na higienização e esterilização de ambientes envolvidos no processo produtivo. A
fundamentação, segundo relatório fiscal, reside na interpretação restritiva que se dava ao
conceito de insumos.
Em sede de defesa a Recorrente argumenta que a higienização de seus
equipamentos e ambientes vinculados ao processo produtivo constitui etapa essencial da
produção de alimentos, atendendo, inclusive, normas sanitárias. Com isso, é necessário realizar a
higienização e esterilização nas áreas de recepção de animais, abate, corte, evisceração e etc.,
sendo necessária, inclusive, a assepsia dos veículos frigoríficos.
Conforme Laudo de Controle do Processo Produtivo anexado aos autos, todos os
ambientes devem ser devidamente higienizados. Deste mesmo descritivo é possível perceber o
procedimento utilizado para a higienização dos caminhões frigorífico utilizados na coleta e
transportes dos alimentos.
No mesmo sentido:
HIGIENIZAÇÃO.
LIMPEZA.
TRATAMENTO
DE
EFLUENTES.
POSSIBILIDADE.
Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da
Cofins não cumulativos o dispêndio com higienização e esterilização de
ambientes, máquinas e equipamentos envolvidos no processo produtivo de
alimentos, seja por questões sanitárias, seja porque há exigência da legislação.
As despesas com tratamento de efluentes para utilização no processo produtivo
também são passíveis de apuração do crédito, por consistirem, também, etapa
essencial do processo produtivo.
(10935.721954/2016-38. Salvador Cândido Brandão Junior – Relator)

Neste sentido, voto por reverter as glosas relacionadas com despesas de
higienização de áreas e equipamentos relacionadas com o processo produtivo.
4. PALLETS COMO EMBALAGEM DE TRANSPORTE
A fiscalização glosou os créditos relacionados com bens utilizados no manuseio
de cargas e no transporte (pallets) de produtos. A partir do demonstrativo de glosas juntado com
o despacho decisório, percebe-se que a justificativa foi a de que estes bens não fazem parte do
processo produtivo da empresa, já que são embalagens utilizadas para transporte.
Pela narrativa da fiscalização, percebe-se que os pallets aqui considerados são
embalagens utilizadas no manuseio e transporte dos produtos já acabados. Trata-se, portanto, de
materiais utilizados para embalar seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que
Fl. 2345
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

cheguem em perfeitas condições ao destino final, não mais retornando para o estabelecimento da
contribuinte.
Do laudo descritivo, é possível identificar a utilização destes pallets como
embalagens de transporte, veja (grifos acresentados):
45) PALETIZAÇÃO:
As caixas de produtos são colocadas em paletes, de forma padronizada, de acordo com
as dimensões das caixas. Após completos, os paletes são apontados gerando uma
etiqueta e são transportados para a câmara de estocagem, através de paleteiras e
empilhadeiras.
46) ESTOCAGEM:
Os paletes são armazenados nas câmaras de estocagem no drive in, utilizando-se
empilhadeiras. A temperatura ambiente é controlada e mantém-se -25o C ou mais frio
nas câmaras.. As câmaras de estocagem apresentam termômetros que permitem a
monitoração da temperatura ambiente.
47) EXPEDIÇÃO:
Os caminhões, antes de se dirigirem para a área de carregamento, permanecem no
estacionamento da empresa, com o sistema de resfriamento do baú ligados, até que a
temperatura atinja 0oC. Antes de se iniciar o carregamento de produtos realiza-se a
inspeção do baú frigorífico, verificando-se suas condições de higiene e temperatura. Os
paletes são retirados da câmara de estocagem, de acordo com a programação de
carregamento, conduzidos por empilhadeiras ou paleteiras, colocados ao lado das
esteiras de carregamento onde se verifica a etiqueta de apontamento dos paletes e a
temperatura dos produtos e, só então, inicia-se o carregamento. O carregamento pode
ser por empilhamento, de caixa por caixa, de forma manual, ou por paletes com a
utilização de paleteiras. Após o carregamento o baú é fechado e lacrado por um auxiliar
do SIF no caso de produtos para exportação e de matérias-prima (Carne Mecanicamente
Separada e Carne Mecanicamente Recuperada) e pelo Controle de Qualidade no caso de
produtos expedidos para mercado interno. Em seguida o veículo é liberado para a
pesagem final.
6.4 – TRANSPORTE DE PRODUTOS:
Antes de se iniciar o carregamento de produtos realiza-se a inspeção do baú frigorífico,
verificando-se suas condições de higiene e temperatura pelo inspetor de qualidade. Após
o procedimento de inspeção é realizado o teste de frio para verificação do equipamento
de resfriamento do veículo, este procedimento está descrito no PI 1128.
(...)
Portanto, a aquisição destes produtos são gastos relacionados ao seu processo
produtivo, essenciais para o desenvolvimento desta atividade e transporte de sua produção. Com
isso, é possível a apuração de créditos de PIS e COFINS sobre tais gastos, nos termos do artigo
3o, II das leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Este tem sido o entendimento pacífico deste E. CARF, inclusive da Câmara
Superior, conforme ementa abaixo:
Acórdão no - 9303-009.734. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicado em 11/12/2019
Fl. 2346
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 31/10/2006, 30/11/2006, 31/12/2006
CUSTOS/DESPESAS. PALLETS, CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados na armazenagem de matérias-
primas e/ ou mercadorias produzidas e destinadas à comercialização enquadram-se na
definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.
---
Acórdão no 3201-005.721. Relator Leonardo Correia Lima Macedo. Publicado em
13/11/2019
(...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO. PALETES.
ESTRADOS. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos industrializados (IPI) e
mais restrito do que aquele da legislação do imposto sobre a renda (IRPJ), abrangendo
os bens e serviços que integram o custo de produção. A respeito de paletes, estrados e
semelhantes encontrando-se preenchidos os requisitos para a tomada do crédito das
contribuições sociais especificamente sobre esses insumos, quais sejam: i) a importância
para a preservação dos produtos, uma vez que são utilizados para embalar seus produtos
destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em perfeitas condições ao destino
final; ii) seu integral consumo no processo produtivo, protegendo o produto, sendo
descartados pelo adquirente e não mais retornando para o estabelecimento da
contribuinte; deve ser reconhecido o direito ao crédito.
Desta feita, deve-se reverter as glosas relacionadas com as aquisições de pallets.
5. EQUIPAMENTOS DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL - EPI E UNIFORMES
Apesar de afirmar que estas despesas representem uma obrigação estabelecida
pela legislação, a d. DRJ afirmou que o fornecimento de EPI e uniformes não geram direito ao
crédito por não serem aplicados diretamente aos bens produzidos. Neste diapasão, conforme
DRJ, gastos com Uniformes e Equipamentos de Proteção Individual – EPI, como as vestimentas
diversas, óculos de proteção, botas, luvas etc, de uso obrigatório pelos funcionários que exercem
contato direto com o produto fabricado não são considerados insumos, na medida em que não
Fl. 2347
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

representam matéria-prima, produto intermediário, nem material de embalagem, cumprindo uma
função acessória no processo produtivo.
No entanto, pelo critério da essencialidade, conforme inclusive assentado no REsp
no 1.221.170/PR, os uniformes e equipamentos de proteção individual impostos por lei ou por
órgãos de fiscalização, constituem despesas passíveis de apuração do crédito na medida em que a
ausência de tais equipamentos inviabiliza a atividade produtiva da Recorrente.
No caso concreto, a Recorrente afirma que os créditos relacionados com EPI e
uniforme glosados pela fiscalização foram apurados em razão de sua vinculação aos setores onde
tanto a legislação, quanto os órgãos e entidades que zelam pela segurança do trabalhador, exigem
que estes sejam protegidos com o uso de uniformes diversos, como óculos de proteção, botas e
vários outros itens, a exemplo da Sala de Cortes e Esvisceração.
O Parecer Normativo RFB no 05/2013, elaborado para adequar com a
jurisprudência a concepção da Receita Federal sobre insumos, reconhece o direito a apuração de
gastos com EPI e uniformes, quando decorrer de imposição legal ou órgãos de controle e
fiscalização, tais como a vigilância sanitária, perfeitamente aplicável ao caso concreto diante da
atividade de produção de alimentos desenvolvida pela Recorrente:
136. Nada obstante, deve-se ressaltar que as vedações de creditamento afirmadas nesta
seção não se aplicam caso o bem ou serviço sejam especificamente exigidos pela
legislação (ver seção relativa aos bens e serviços utilizados por imposição legal) para
viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão
de obra empregada nessas atividades. 137. Nesse sentido, a Primeira Seção do Superior
Tribunal de Justiça decidiu, no acórdão em comento, que os equipamentos de proteção
individual (EPI) podem se enquadrar no conceito de insumos então estabelecido.
(...)
i) não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de
obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, inclusive em seu
processo de produção de bens ou de prestação de serviços, tais como alimentação,
vestimenta, transporte, educação, saúde, seguro de vida, etc., ressalvadas as hipóteses
em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para
viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da
mão de obra empregada nessas atividades, como no caso dos equipamentos de
proteção individual (EPI); (grifei)
Neste diapasão, por representarem despesas diretamente ligadas ao processo
produtivo da Recorrente e exigida por diversas normas, tantos sanitárias, quanto trabalhistas,
como de uso obrigatório para o seguimento onde atua a empresa, devem ser afastadas as glosas
referentes uniformes, vestuários, equipamentos de proteção e de uso pessoal (EPI), inclusive as
despesas com higienização destes equipamentos.
FERRAMENTAS E APARELHOS DE USO GERAL
Do demonstrativo de glosas apresentado pela fiscalização é possível detectar
glosas de crédito apuradas sobre as despesas com compras de diversas ferramentas, como disco
de corte, disco de desbaste, disco flap reto, amalador e etc.
Fl. 2348
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Em seu recurso, a Recorrente afirma que tais despesas são necessárias para a
atividade produtiva, conforme conceito de despesa necessária prevista nos artigos 290 e 299 do
Regulamento do Imposto de Renda, RIR/99, devendo ser revertidas as glosas, verbis:
Em que pese o termo utilizado pela Autoridade Fiscal como sendo “ferragens de uso
geral”, na verdade, são itens considerados “insumos”, tendo em vista que são custos
necessários para a atividade produtiva da Recorrente, pois proporcionam a continuidade
e a existência do produto comercializado.
Importante salientar que o critério que se mostra consentâneo com a noção de receita é o
adotado pela legislação do imposto de renda, em que os custos necessários para a
realização das atividades operacionais podem ser deduzidos. Portanto, como já
mencionado, o termo “insumo” utilizado para o cálculo do PIS e COFINS não-
cumulativos deve necessariamente compreender o disposto nos arts. 290 e 299 do
Regulamento do Imposto de Renda de 1999.
(...)
Somente se conhecendo muito bem a utilidade de cada um dos insumos adquiridos pela
Recorrente, seria possível identificar exatamente onde eles são consumidos. Por isso,
durante o processo fiscalizatório, a Recorrente apresentou todas as informações
necessárias para que o Fisco pudesse compreender a importância destes itens no
processo produtivo.
Em outras palavras, a fiscalização, ao proceder as glosas, deveria ter investigado a
fundo se realmente tais produtos seriam de fundamental importância dentro do processo
produtivo da Recorrente, o que não ocorreu.
Ademais, há que se ressaltar que os insumos que deram origem aos créditos glosados,
pela importância dentro do processo produtivo, adquirem o caráter da essencialidade,
tais como as peças e os serviços prestados necessários para a manutenção, instalação e
reposição dos equipamentos industriais, sem os quais não se faz possível que haja o
efetivo funcionamento dos equipamentos, por si só se enquadram ao conceito
subsidiário de insumos, qual seja, aquele que inobstante não tenha contato direto com o
produto final, são indispensáveis ao processo de produção
Apesar desta argumentação, a Recorrente não trouxe argumentos acerca da
essencialidade e relevância para seu processo produtivo, relacionando onde e em que fase são
utilizados. Realizando algumas suposições, apesar de disco de corte parecer ter uma pertinência,
o mesmo não pode ser inferido em relação ao fio flexível, chave de fenda, ventilador de teto,
chave mandril e outros. Mas isso são suposições desse julgador que não pode ter nenhuma
influência no julgamento da causa.
No caso concreto, por se tratar de pedido de ressarcimento, caberia à contribuinte
demonstrar, para todos os bens glosados, qual a função deles no processo produtivo, quais são as
máquinas e os equipamentos em que são utilizados, quais as notas fiscais que estão relacionadas
a esses dispêndios, a conta contábil em que foram contabilizados e se eles foram imobilizados ou
não. Diante da ausência desta demonstração, não é possível a reversão das glosas, pois, como
bem dito pela r. decisão de piso, podem ser dispêndios ligados à área comercial, administrativa
ou industrial, e que deveriam estar registrados no imobilizado da empresa ou, então, simples
gastos com manutenção predial, que se caracterizaria como despesa operacional e não como
insumos.
Com isso, nega-se provimento neste ponto e mantém-se as glosas.
Fl. 2349
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

MANUTENÇÃO DE FLORESTAS
Do demonstrativo de glosas elaborado pela fiscalização, também se extrai a glosa
de crédito apurado sobre despesas com bens e serviços de manutenção de florestas. Em seu
recurso, a Recorrente afirma que são despesas decorrentes de diretrizes socioambientais que
determinam a compensação ambiental de áreas de preservação permanente, em decorrência de
eventuais danos ambientais causados pela exploração da atividade agroindustrial.
Portanto, a glosa em questão está relacionada com dispêndio de bens e serviços
supostamente utilizados como insumos da atividade industrial, mas na verdade se tratam de
contratação de serviços e bens utilizado no reflorestamento (mudas de eucalipto) para
compensação ambiental.
Não se identifica, aqui, uma relação de essencialidade e relevância destes
dispêndios para o processo produtivo. Desta feita, salvo melhor juízo, não há espaço para
reversão das glosas neste ponto.
MANUTENÇÃO DE FROTA PARA TRANSPORTE INTERNO, DA
MANUTENÇÃO PREDIAL NÃO APLICADO DIRETAMENTE NA PRODUÇÃO
Do demonstrativo de glosas elaborado pela fiscalização, é possível identificar
despesas com bico injetor, filtro de ar, óleo de transmissão, óleo para motor, mola, catraca,
aditivo para radiador, pneus novos, dentre muitos outros.
Em sede de recurso voluntário, a Recorrente argumenta que os gastos com óleo e
manutenção da frota própria é essencial para o serviço de transporte que também desenvolve,
conforme seu contrato social
Portanto, nesse contexto, importante lembrar que a Recorrente mantém em seu
contrato social atividades tipicamente de transportes. Vejamos:
f) Transporte rodoviários de cargas líquidas e sólida no território nacional e no exterior;
[...]
h) Distribuição, comercialização de pequenos animais abatidos, coelhos, patos, perus,
galinhas caipira, marrecos etc;
(...)
Nos termos supra expostos, constatado que os serviços de manutenção de máquinas e
equipamentos utilizados diretamente na fabricação, na condição de insumos à
fabricação de produtos destinados à venda, geram direito a crédito à Manifestante,
requer a reforma do r. Despacho decisório proferido, para o fim de reconhecer a
integralidade dos créditos pleiteados. (...)
No entanto, os argumentos da recorrente não parecem claros, pois, logo em
seguida, também defende serem insumos os gastos com os serviços de manutenção realizados
em máquinas, equipamentos, instalações prediais e frota de veículos, todos destinados a
operacionalização da atividade fim.
Fl. 2350
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

No entanto, analisando-se a listagem, percebe-se que existem gastos relacionados
com bens que prolongam a vida útil do veículo e que, portanto, deveriam ser ativados e
depreciados, tais como caixa de direção, pneus novos, embreagem, bomba de refrigeração e
muitos outros.
Com isso, como bem apontado pela d. DRJ no fundamento do voto recorrido, para
que estes gastos sejam considerados insumos é preciso que os bens sejam incorporados ou
utilizados nas máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo da contribuinte e que,
além disso, não sejam escriturados no ativo imobilizado.
Também neste ponto é preciso relembrar que o caso em análise se trata de pedido
de ressarcimento e, portanto, cabe à contribuinte demonstrar a incorporação ou utilização de
peças e produtos nos veículos e que tais máquinas estejam atuando no processo produtivo, com a
comprovação, por meio de registros contábeis, de que não estejam escriturados no ativo
imobilizado. E, portanto, pela ausência de vinculação do gastos com as peças de reposição aos
equipamentos, as glosas deste ponto devem ser mantidas.
GASTOS COM A EXPORTAÇÃO
Sustenta a contribuinte:
O órgão julgador manteve as glosas 3 e 12, da natureza 3, que são respectivamente
custos com exportação e gastos com serviço de despacho, serviço de inspeção e
monitoramento, serviço de emissão de certificado, dentre outros, ao fundamento de que
correspondem a despesas e/ou gastos vinculados a atividades comerciais, posteriores à
produção dos bens produzidos e/ou serviços prestados, conforme Parecer Normativo
Cosit/RFB no 05, de 2018, e IN RFB no 1911, de 2019.
No que se refere a glosa 3, das despesas com a exportação, a i. Autoridade Fiscal glosou
serviços essenciais à atividade desenvolvida pela Recorrente como, por exemplo:
serviço de despacho; serviço de inspeção e monitoramento; serviço de emissão e
certificado, dentre outros.
Também realizou glosas de crédito relacionadas com os gastos realizados com a
aquisição de serviços vinculados à operacionalização das exportações dos bens produzidos pela
empresa. A fiscalização glosou os créditos sobre tais despesas por não terem sido utilizados no
processo produtivo e por representarem um gasto efetuado posteriormente à conclusão do
mesmo.
Sustenta a tese de defesa que são serviços utilizados na operacionalização dos
produtos destinados à exportação, serviços estes, imprescindíveis para a realização das vendas ao
mercado externo via portos, tendo como os setores de aplicação, o industrial e o de vendas.
Com razão a Recorrente quando afirma que tem como uma das suas principais
receitas, as vendas de produtos destinados ao mercado externo, sendo a contratação desses
serviços, necessários e imprescindíveis para a efetivação de suas operações, com a remessa de
seus produtos para o porto de exportação, a descarga, o armazenamento e os serviços de
embarque nos navios, quando destinados ao mercado externo, sem o que, não haveria a
possibilidade de serem realizadas, devendo, portanto, estes serviços serem considerados
passíveis de credito da contribuição aqui discutida, tomando como premissa a essencialidade do
serviço à atividade exercida.
Fl. 2351
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Nesse sentido:
COFINS.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
DESPESAS.
OPERAÇÕES PORTUÁRIAS E DE ESTADIA. EXPORTAÇÃO.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
As despesas portuárias e de estadia, nas operações de exportação de
produtos para o exterior, constituem despesas na operação de venda e,
portanto, dão direito ao creditamento.” (Processo no 13888.003085/2005-
12; Acórdão no 3201- 006.374; Relator Conselheiro Leonardo Vinicius
Toledo de Andrade; sessão de 18/12/2019)
Conforme o acima exposto, voto por reverter.

FRETE INTERNO - ARMAZENAMENTO E ESTABELECIMENTOS
Do demonstrativo de glosas elaborado pela fiscalização, percebe-se que a
fiscalização realizou a glosa dos créditos apropriados em decorrência de gastos efetuados com
fretes para armazenamento de produtos e sobre transferência de produtos para outros
estabelecimentos da Recorrente.
Na r. decisão de piso, a DRJ argumentou a inexistência de previsão legal para a
apropriação de frete interno, mencionando o inciso IX do artigo 3o da Lei 10833/2003 como a
única possibilidade prevista em lei, isto é, apenas os fretes nas operações de venda.
Em conclusão, fretes relativos às transferências entre estabelecimentos da mesma
empresa, seja de produto acabado, seja de insumos, representam meramente despesas
operacionais da empresa, não podendo ser classificados como insumos os serviços
correspondentes. Igualmente, transferência de mercadorias entre seus estabelecimentos
ou para estabelecimentos varejistas não constitui etapa de seu processo produtivo, razão
pela qual o respectivo frete também não enseja crédito de PIS/Pasep e da Cofins não
cumulativo.
Reverte-se as glosas neste ponto. As turmas ordinárias e a própria Câmara
Superior de Recursos Fiscais possuem entendimento consolidado na matéria, tratando-se de uma
despesa que compõe o custo de produção:
Acórdão no -3201-006.152. Relator Hélcio Lafetá Reis. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/08/2013 a 31/12/2015
(...)
CRÉDITO.
FRETES.
TRANSPORTE
DE
MERCADORIAS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
EMPRESA
E
PARA
ARMAZÉNS
GERAIS.
POSSIBILIDADE.
Geram direito a crédito os dispêndios com fretes na transferência de mercadorias entre
estabelecimentos da empresa ou destinados a armazéns gerais, observados os demais
Fl. 2352
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

requisitos da lei, dentre os quais tratar-se de serviço tributado pela contribuição e
prestado por pessoa jurídica domiciliada no País.
---
Acórdão 9303-009.736. Relator Rodrigo da Costa Pôssas. Publicação 11/12/2019
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 31/10/2006 a 31/12/2006
CUSTOS/DESPESAS. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS, EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE,
FERRAMENTAS
E
MATERIAIS.
MÁQUINAS
E
EQUIPAMENTOS.
LIMPEZA
E
INSPEÇÃO
SANITÁRIA
CRÉDITOS.
DESCONTOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com fretes entre estabelecimentos para transporte de
produtos acabados, com embalagens para transporte dos produtos acabados, com
ferramentas e materiais utilizados nas máquinas e equipamentos de produção/fabricação
e com limpeza e inspeção sanitária enquadram-se na definição de insumos dada pelo
Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede
de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2o do art. 62, do Anexo II, do
RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar
créditos sobre tais custos/despesas.
O frete de produtos acabados entre estabelecimentos compõe o custo de produção,
fazendo parte do processo produtivo, devendo ser reconhecido como insumo.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma
empresa e para armazenamento.
ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS E SERVIÇOS DE
ARMAZENAMENTO
Da análise do demonstrativo de glosas elaborado pela fiscalização, também se
verifica a glosa de créditos apurados sobre despesas de aluguel de máquinas e equipamentos e de
serviços de armazenamento.
Reverte-se as glosas neste ponto. Quanto aos serviços de armazenamento, o
fundamento da glosa foi do de que este serviço não poderia ser considerado insumo do processo
produtivo, tendo em vista a adoção do conceito de insumo delineado na Instrução Normativa no
404/2004.
Entretanto, os serviços de armazenamento de produtos da Recorrente, seja de
insumos, seja de produto acabado para uma provável venda, configuram insumos do processo
produtivo, passível de apuração de crédito.
Quanto às despesas de aluguel e equipamentos, a d. DRJ, sem maiores detalhes,
manteve a glosa sob o argumento de que a contribuinte não traz aos autos documentos de
comprovação para uma análise destes gastos.
Entretanto, estas glosas foram realizadas pela fiscalização a partir da análise da
contabilidade e do SPED, analisando-se as notas fiscais, conforme trecho da planilha copiado
Fl. 2353
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

acima. A lei 10.833/2003, no artigo 3o, IV, admite a apuração de créditos sobre despesas de
aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades
da empresa, sem restringir ao processo produtivo.
Portanto, reverte-se as glosas dos créditos sobre despesas de aluguel de máquinas
e equipamentos e sobre despesas de serviço de armazenamento.
DO CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA - Crédito Presumido –
CST 60 e 62
Neste ponto, não há reparos na fiscalização, tampouco na r. decisão recorrida. Isso
porque não é possível apuração de créditos presumidos de bens apenas revendidos, tendo em
vista que o artigo 8o da Lei 10.925/2004 ser bem clara ao dispor que se tratam de insumos para a
produção. Também estão corretas as glosas em relação aos produtos classificados nos códigos
02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07, 0210.1 e 23.09.90 da NCM, no que diz respeito ao mercado
interno, bem como as glosas realizadas em relação aos créditos presumidos apurados sobre os
insumos utilizados na produção dos produtos exportados, nos termos do artigo 55 da Lei
12.350/2010.
Por concordar com a r. decisão de piso, peço vênia para utilizar seus fundamentos
como razão de decidir:
Pela defesa apresentada nos autos, pode-se entender que a interessada: (i) defende a
utilização dos critérios de rateio adotados pela empresa para ambos os créditos
presumidos; enquanto que a fiscalização, na verdade, efetivou ajustes apenas em relação
aos percentuais de rateio para o crédito presumido vinculado às vendas no mercado
externo – CST 62; (ii) faz referência a glosas do crédito presumido vinculado às receitas
não tributadas no Mercado Interno que não foram realizadas pela fiscalização; e (iii)
defende o direito ao crédito presumido vinculado às receitas tributada no mercado
interno (CST 60) com a sustentação de que a vedação contida no art. 57 da Lei no
12.350, de 2010, aplica-se tão somente às operações no mercado interno não tributadas,
ou seja, de que o art. 8o da Lei 10.925, de 2004, ainda se aplica nas aquisições
vinculadas às receitas tributadas no mercado interno (CST 60).
Nesse sentido, buscando integrar a defesa apresentada com as razões de glosas/ajustes
da fiscalização entende-se que as razões de mérito a serem discutidas cingem-se
somente a dois pontos: à aplicação art. 8o da Lei 10.925, de 2004, e não aplicação do 57
da Lei no 12.350, de 2010, no tocante às aquisições do CST 60; e aos ajustes nos
percentuais de rateio, relativamente ao CST 62.
Em relação ao primeiro ponto, pode-se observar que o direito ao crédito presumido
previsto no art. 8o da Lei 10.925, de 2004, foi modificado pela Lei no 12.350, de 2010,
conforme os art. 55 e 57, abaixo reproduzidos.
(...)
“Art. 55. As pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, inclusive cooperativas, que produzam
mercadorias classificadas nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da
NCM, destinadas a exportação, poderão descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e
da Cofins devidas em cada período de apuração crédito presumido, calculado sobre:
I – o valor dos bens classificados nas posições 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos
1006.20 e 1006.30, e nas posições 12.01, 23.04 e 23.06 da NCM, adquiridos de pessoa
física ou recebidos de cooperado pessoa física;
Fl. 2354
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

II – o valor das preparações dos tipos utilizados na alimentação de animais vivos
classificados nas posições 01.03 e 01.05, classificadas no código 2309.90 da NCM,
adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física;
III – o valor dos bens classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM, adquiridos de
pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto nos incisos I a III do caput deste artigo aplica-se também às aquisições
de pessoa jurídica.
§ 2o O direito ao crédito presumido de que tratam o caput e o § 1o deste artigo só se
aplica aos bens adquiridos ou recebidos, no mesmo período de apuração, de pessoa
física ou jurídica residente ou domiciliada no País, observado o disposto no § 4o do art.
3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no § 4otipi do art. 3o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003.
§ 3o O montante do crédito a que se referem os incisos I e II do caput e o § 1o deste
artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições,
de percentual correspondente a 30% (trinta por cento) das alíquotas previstas no caput
do art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003.
§ 4o O montante do crédito a que se referem o inciso III do caput e o § 1o deste artigo
será determinado mediante aplicação sobre o valor das mencionadas aquisições de
percentual correspondente a 30% (trinta por cento) das alíquotas previstas no caput do
art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no caput do art. 2o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003.
§ 5o É vedado às pessoas jurídicas de que trata o § 1o deste artigo o aproveitamento:
I – do crédito presumido de que trata o caput deste artigo;
II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas
jurídicas de que trata o caput deste artigo, exceto em relação às receitas auferidas com
vendas dos produtos classificados nas posições 23.04 e 23.06 da NCM. (Redação dada
pela Lei no 12.431, de 2011).
§ 6o O crédito apurado na forma do caput deste artigo deverá ser utilizado para desconto
do valor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a recolher, decorrente das demais
operações no mercado interno.
§ 7o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre-calendário, não conseguir
utilizar o crédito na forma prevista no § 6o deste artigo poderá:
I – efetuar sua compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a
tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil,
observada a legislação específica aplicável à matéria;
II – solicitar seu ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável
à matéria.
§ 8o O disposto no § 7o deste artigo aplica-se somente à parcela dos créditos presumidos
determinada com base no resultado da aplicação, sobre o valor da aquisição de bens
relacionados nos incisos do caput deste artigo, da relação percentual existente entre a
receita de exportação e a receita bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O disposto neste artigo aplica-se também no caso de vendas a empresa comercial
exportadora com o fim específico de exportação.
Fl. 2355
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

§ 10. O crédito presumido de que trata este artigo aplicar-se-á nos termos e condições
estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil.
(...)
“Art. 57. A partir do primeiro dia do mês subsequente ao de publicação desta Lei, não
mais se aplica o disposto nos arts. 8o e 9o da Lei no 10.925, de 23 de julho de 2004, às
mercadorias ou aos produtos classificados nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4,
02.07, 0210.1 e 23.09.90 da NCM.”(Grifos Nossos)
Ou seja, consoante se verifica pela leitura dos dispositivos legais acima, a Lei no 10.925,
de 2004, extinguiu, a partir de 01/01/2011, o direito ao crédito presumido relativo às
aquisições de insumo para a produção das mercadorias ou produtos dos códigos NCM
listados no art. 57, vinculadas às vendas de qualquer tipo de mercado (interno, não
tributado e de exportação). Por outro lado, essa mesma lei criou o direito ao crédito
presumido relativo às aquisições de insumo para a produção das mercadorias ou
produtos dos códigos NCM listados no art. 55, vinculadas ao mercado externo.
A contribuinte, consoante os processos produtivos desenvolvidos, utiliza “FRANGOS
DE CORTE” e “MILHO EM GRÃO” na produção e comercialização de carnes de
suínos (NCMs 02.03), carnes de aves (NCM 02.07) e ração (23.09.90). No tocante à
ração, não existe discussão administrativa. E no tocante à produção de carnes de suínos
(NCMs 02.03) e carnes de aves (NCM 02.07), o direito ao crédito presumido, a partir da
Lei no 12.350/2010, aplica-se tão somente às aquisições vinculadas às receitas de
exportação. Nesse sentido, portanto, não há como discordar das glosas efetivadas pela
fiscalização, relativas ao crédito presumido vinculado as receitas tributadas no mercado
interno (CST 60).
Veja-se que a fiscalização mencionou que a maior parte dos suínos adquiridos pela
interessada foi processada e vendida como carne tanto no Mercado Interno quanto no
Mercado Externo. Uma parte dessa matéria-prima, entretanto, foi encaminhada e
terceiros para processamento de embutidos; esses produtos, depois de prontos,
retornaram aos estabelecimentos da interessada e foram comercializados no mercado
interno sob o código NCM 1601.00.00 e a carne utilizada nesse processo de fabricação
gerou crédito presumido, em conformidade com a Lei no 10.925, de 2004.
Quanto ao segundo ponto de discussão administrativa (ajustes nos percentuais de rateio
relativos ao CST 62), observa-se que a interessada, durante o procedimento fiscal, não
esclareceu e nem demonstrou os percentuais de rateio utilizados para apuração das bases
de cálculo do crédito presumido vinculado às vendas no mercado externo. Tanto que a
fiscalização, em relação aos percentuais de rateio do crédito presumido, ressalta que
foram acatados integralmente os percentuais utilizados pela interessada em relação ao
Mercado Interno, mas o mesmo não foi possível em relação aos produtos destinados ao
Mercado Externo, que, então, foram modificados e consignados no ANEXO
“Demonstrativo de Crédito Presumido ME” os percentuais utilizados na apuração da
base de cálculo dos créditos presumidos vinculados ao Mercado Externo.
Também não tem razão a interessada quanto ao entendimento de que caberia aplicar o
disposto no artigo 17 da Lei no 11.033, de 2004, no sentido de serem mantidos os
créditos sobre aquisições vinculadas às vendas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
Isso porque esse benefício está direcionado à manutenção dos créditos básicos previstos
nos artigos 3o das Leis no 10.637, de 2002 e no 10.833, de 2003, e não ao crédito
presumido aqui discutido. Pois, como se sabe, o crédito presumido, a teor do art. 8o da
Lei no 10.925, de 2004, é calculado sobre o valor de bens e serviços adquiridos de
pessoas físicas e justamente existe esse benefício (crédito presumido) devido a não
incidência das contribuições do PIS/Pasep e Cofins sobre essas operações (vendas
efetuadas por pessoas físicas). Assim, é fácil concluir que dada a inexistência de crédito
Fl. 2356
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

quando da aquisição dos bens e serviços, não há o quê e como mantê-lo, para fins de
aplicar o contido no artigo 17 da Lei no 11.033, de 2004.
DEPRECIAÇÃO DE BENS DO ATIVO
A fiscalização também realizou as glosas de créditos apurados sobre despesas de
depreciação de bens incorporados ao ativo imobilizado.
Do demonstrativo de glosas relacionado com este tema em específico, fls. 304-
360, percebe-se que o motivo da glosa foi o critério de o ativo estar ou não DIRETAMENTE
ligado ao processo produtivo, sob a Instrução Normativa 404/2004, incluindo-se, nestas glosas,
as edificações.
Quanto às glosas dos créditos sobre despesas de depreciação de edificações, estas
devem ser revertidas, na medida em que a lei não realiza vinculação da edificação ao processo
produtivo, podendo ser apurado crédito sobre a depreciação de todas as edificações utilizadas na
atividade da empresa:
Lei 10.833/2003. Art. 3o (...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas
atividades da empresa;
Não assiste a mesma sorte em relação às máquinas e equipamentos. Isso porque,
neste caso, a lei restringe a apuração de créditos sobre as despesas de depreciação das máquinas
e equipamentos utilizadas na produção de bens destinados à venda:
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços
No caso concreto, por se tratar de pedido de ressarcimento, caberia à contribuinte
demonstrar qual a função destes ativos no processo produtivo, quais são as máquinas e os
equipamentos utilizados, enfim. Diante da ausência desta demonstração, não é possível a
reversão das glosas neste ponto.
Desta feita, reverte-se as glosas de créditos relacionados com as despesas de
depreciação de edificação.

CONCLUSÃO

Diante do exposto, não conheço do recurso apenas em relaxação a taxa Selic, e no
mérito voto para dar parcial provimento, afastando as glosas dos créditos:
a) bens e serviços utilizados para análises laboratoriais e sistema de efluentes;
das contribuições apuradas sobre despesas com pallets como embalagens, bens e
serviços com uniformes e EPI, bens e serviços de higienização e assepsia, bens e serviços para
Fl. 2357
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

tratamento de efluentes, serviços de armazenamento, fretes de insumos, frete de produtos
acabados para armazéns e estabelecimentos da mesma empresa, despesas de aluguel de máquinas
e equipamentos, depreciação de edificações.
(documento assinado digitalmente)
Laércio Cruz Uliana Junior

Voto Vencedor
Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Redator designado.
Peço vênia ao eminente Relator para divergir quanto aos temas dos créditos
relativos às despesas (1) de depreciação de bens do ativo imobilizado; (2) incorridas com frete de
produtos acabados entre estabelecimentos da empresa; e (3) com aluguel de máquinas e
equipamentos e serviços de armazenamento.
Da depreciação de bens do ativo imobilizado
Cabe, inicialmente, destacar que as despesas ora analisadas foram tratadas, tanto
na manifestação de inconformidade, quanto no recurso voluntário, de forma agrupada com as
despesas de ferramentas, aparelhos e outros equipamentos, cujas glosas foram mantidas pelo
Relator em seu voto.
Os créditos de depreciação das despesas com edificações e benfeitorias em
imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa, encontra-se previsto no
art. 3o, VII, e art. 15 da Lei no 10.833/03, em relação aos PIS e à COFINS.
A autoridade fiscal concedeu diversos créditos relativos a essas despesas,
glosando-se apenas aquelas que não tiveram comprovação com relação às atividades da empresa,
como, por exemplo, pavimentação asfáltica, muro de concreto, barracão, casa (de alvenaria ou de
madeira) para funcionário, alambrado, lagoa, entre outras.
Nesse sentido, assim se decidiu o julgador a quo:
“No caso concreto, a contribuinte não demonstra, para nenhum dos bens glosados, qual
a função deles no processo produtivo, quais são as máquinas e os equipamentos em que
são utilizados, quais as notas fiscais que estão relacionadas a esses dispêndios, a conta
contábil em que foram contabilizados e se eles foram imobilizados ou não. Além do
mais, apenas pela nomenclatura e descrição do bem, percebe-se tratar-se de ferramentas
de uso geral e de instalações e benfeitorias, que podem estar ligados à área comercial,
administrativa ou industrial, e que deveriam estar registrados no imobilizado da empresa
ou, então, simples gastos com manutenção predial, que se caracterizaria como despesa
operacional e não como insumos.”
Da leitura do Despacho Decisório e seus anexos, bem como do acórdão recorrido,
a decisão do Colegiado foi no sentido da ausência de comprovação da liquidez e certeza do
direito ao crédito, cujo ônus da prova é do autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito, nos
Fl. 2358
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

termos do art. 373 da Lei no 13/105/16, que aprova o Código Civil, pelo que se deve negar
provimento ao recurso neste ponto.
Dos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa
Como é sabido, o tema encontra controvérsia, inclusive, na Câmara Superior de
Recursos Fiscais, que apresentou alteração em seu posicionamento em mais de uma ocasião, seja
por mudança de entendimento de membro, seja por alteração de composição, contudo, os
julgamentos caracterizam-se pela falta de consenso.
Após esta pequena introdução, adoto como razões de decidir o voto vencedor do
exímio Conselheiro Rosaldo Trevisan, em recente decisão da 3a Turma da CSRF em 16 de março
de 2023, no julgamento do Processo no 10920.000555/2011-94, formalizado através do Acórdão
no 9303-013.778, o qual passo a transcrever:
“Não se pode afirmar, categoricamente, qual é a posição conclusiva na apreciação de tal
tema, na CSRF. Aparentemente, na composição recente da 3a Turma da CSRF, metade
dos conselheiros (Cons. Tatiana Midori Migiyama, Valcir Gassen, Erika Costa
Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Ana Cecilia Lustosa da Cruz) entende
que tal crédito seria duplamente admissível, tanto com base no inciso II do art. 3o das
leis de regência das contribuições (“bens e serviços, utilizados como insumo na
prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda”), quanto com base no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003 (“frete na
operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo
vendedor”).
Entende-se relevante analisar, no caso, o precedente vinculante do STJ sobre os créditos
da não cumulatividade das contribuições, Recurso Especial no 1.221.170/PR (Tema
779). Tal precedente, bem conhecido deste colegiado, aclarou a aplicação do inciso II
do art. 3o das leis de regência das contribuições, à luz dos critérios de essencialidade ou
relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo Contribuinte.
E o REsp no 1.221.170/PR adotou esses critérios, que passaram a ser vinculantes, no
próprio corpo do processo ali julgado. Em simples busca no inteiro teor do acórdão
proferido em tal REsp (disponível no sítio web do STJ), são encontradas 14 ocorrências
para a palavra “frete”. Uma das alegações da empresa, no caso julgado pelo STJ, é a de
que atua no ramo de alimentos e possui despesas com “fretes”. Ao se manifestar sobre
esse tema, dispôs o voto-vogal do Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes
“custos” e “despesas” da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de
EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes,
fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/03), prestações de
serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais
“custos” e “despesas” não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no
ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não
importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda,
a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. (grifo nosso)
Em aditamento a seu voto, após acolher as observações da Min. Regina Helena Costa,
esclarece o Min. Mauro Campbell Marques:
(...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto,
quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos
Fl. 2359
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

“custos” e “despesas” com água, combustível, materiais de exames laboratoriais,
materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram
de fora gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de
vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3o da Lei no
10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas,
telefone e comissões. (grifo nosso)
Essa leitura do STJ sobre o conceito de insumo (inciso II do art. 3o das leis de regência
das contribuições não cumulativas) foi bem compreendida no Parecer Normativo
Cosit/RFB no 5/2018, que trata da decisão vinculante do STJ no REsp no 1.221.170/PR,
no que se refere a gastos com frete posteriores ao processo produtivo:
“(...) 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE
PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância
com a literalidade do inciso II do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 2002, e da Lei no
10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de
Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela
pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-
se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo,
salvo exceções justificadas.
56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com
transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre
estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta
ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b)
embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras.
(...)” (grifo nosso)
É desafiante, em termos de raciocínio lógico, enquadrar na categoria de “bens e serviços
utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos” (na dicção do
texto do referido inciso II) os gastos que ocorrem quando o produto já se encontra
“pronto e acabado”.
Desafiador ainda efetuar o chamado “teste de subtração” proposto pelo precedente do
STJ: como a (in)existência de remoção de um estabelecimento para outro de um produto
acabado afetaria a obtenção deste produto? Afinal de contas, se o produto acabado foi
transportado, já estava ele obtido, e culminado o processo produtivo. O raciocínio é
válido tanto para transferência entre estabelecimentos da empresa quanto para centros
de distribuição ou de formação de lotes.
Em adição, parece fazer pouco sentido, ainda em termos lógicos, que o legislador tenha
assegurado duplamente o direito de crédito para uma mesma situação (à escolha do
postulante) com base em dois incisos do art. 3o das referidas leis, sob pena de se estar
concluindo implicitamente pela desnecessidade de um ou outro inciso ou pela
redundância do texto legal.
Portanto, na linha do que figura expressamente no precedente vinculante do STJ, os
fretes até poderiam gerar crédito na hipótese descrita no inciso IX do art. 3o Lei no
10.833/2003 - também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art. 15, II:
(“frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado
pelo vendedor”), se atendidas as condições de tal inciso.
Ocorre que a simples remoção de produtos entre estabelecimentos inequivocamente não
constitui uma venda. Para efeitos de incidência de ICMS, a questão já foi decidida de
forma vinculante pelo STJ (REsp 1125133/SP - Tema 259).
E, ao contrário da CSRF, de jurisprudência inconstante e até titubeante em relação ao
assunto, o STJ tem, hoje, posição sedimentada, pacífica e unânime em relação ao
Fl. 2360
DF CARF MF
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Fl. 25 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

tema aqui em análise (fretes de produtos acabados entre estabelecimentos), como se
registra em recente REsp. de relatoria da Min. Regina Helena Costa:
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE.
VIOLAÇÃO AO ART. 535 DO CPC/1973. INOCORRÊNCIA. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO. ILEGITIMIDADE. DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. NÃO
DEMONSTRADO. AUSÊNCIA DE COTEJO ANALÍTICO ENTRE OS JULGADOS
CONFRONTADOS. APLICAÇÃO DE MULTA. ART. 1.021, § 4o, DO CÓDIGO DE
PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o
regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional
impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o presente
Agravo Interno, embora o Recurso Especial estivesse sujeito ao Código de Processo
Civil de 1973.
II - A Corte de origem apreciou todas as questões relevantes apresentadas com
fundamentos suficientes, mediante apreciação da disciplina normativa e cotejo ao
posicionamento jurisprudencial aplicável à hipótese. Inexistência de omissão,
contradição ou obscuridade.
III - É pacífico o entendimento no Superior Tribunal de Justiça segundo o qual as
despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses
de venda ou revenda, revelando-se incabível reconhecer o direito de creditamento de
despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para
estabelecimentos da mesma empresa.
IV - Para a comprovação da divergência jurisprudencial, a parte deve proceder ao cotejo
analítico entre os julgados confrontados, transcrevendo os trechos dos acórdãos os quais
configurem o dissídio jurisprudencial, sendo insuficiente, para tanto, a mera transcrição
de ementas.
V - Em regra, descabe a imposição da multa prevista no art. 1.021, § 4o, do Código de
Processo Civil de 2015 em razão do mero desprovimento do Agravo Interno em votação
unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou
improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.” (AgInt no REsp n. 1.978.258/RJ, relatora Ministra
Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 23/5/2022, DJe de 25/5/2022) (grifo
nosso)
Exatamente no mesmo sentido os precedentes recentes do STJ, em total consonância
com o que foi decidido no Tema 779:
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO
ESPECIAL. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. DESPESAS COM FRETE.
DIREITO A CRÉDITOS. INEXISTÊNCIA.
1. Com relação à contribuição ao PIS e à COFINS, não originam crédito as despesas
realizadas com frete para a transferência das mercadorias entre estabelecimentos da
sociedade empresária. Precedentes.
2. No caso dos autos, está em conformidade com esse entendimento o acórdão proferido
pelo TRF da 3a Região, segundo o qual “apenas os valores das despesas realizadas com
fretes contratados para a entrega de mercadorias diretamente a terceiros - atacadista,
varejista ou consumidor -, e desde que o ônus tenha sido suportado pela pessoa jurídica
vendedora, é que geram direito a créditos a serem descontados da COFINS devida”.
Fl. 2361
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

3. Agravo interno não provido.” (AgInt no REsp n. 1.890.463/SP, relator Ministro
Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 24/5/2021, DJe de 26/5/2021) (grifo
nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM
RECURSO ESPECIAL. INEXISTÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO
CPC/1973. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS. DESPESAS COM
FRETE.
TRANSFERÊNCIA
INTERNA
DE
MERCADORIAS.
CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
NÃO
ENQUADRAMENTO
NO
CONCEITO DE INSUMO. AGRAVO INTERNO DA EMPRESA A QUE SE NEGA
PROVIMENTO.
1. A decisão agravada foi acertada ao entender pela ausência de violação do art. 535 do
CPC/1973, uma vez que o Tribunal de origem apreciou integralmente a lide de forma
suficiente e fundamentada. O que ocorreu, na verdade, foi julgamento contrário aos
interesses da parte. Logo, inexistindo omissão, contradição ou obscuridade no acórdão,
não há que se falar em nulidade do acórdão.
2. A 1a Seção do STJ, no REsp. 1.221.170/PR (DJe 24.4.2018), sob o rito dos recursos
repetitivos, fixou entendimento de que, para efeito do creditamento relativo às
contribuições denominadas PIS e COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Assim, cabe
às instâncias ordinárias, de acordo com as provas dos autos, analisar se determinado
bem ou serviço se enquadra ou não no conceito de insumo.
3. Na espécie, o entendimento adotado pela Corte de origem se amolda à jurisprudência
desta Corte de que as despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo
vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de
creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das
mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente
ligadas às operações de venda ou revenda (AgInt no AgInt no REsp. 1.763.878/RS, Rel.
Min. MAURO CAMPBELL MARQUES, DJe 1o.3.2019).
4. Agravo Interno da Empresa a que se nega provimento.” (AgInt no AREsp n.
848.573/SP, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Turma, julgado em
14/9/2020, DJe de 18/9/2020) (grifo nosso)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO
ADMINISTRATIVO No 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC. NÃO
OCORRÊNCIA. AFERIÇÃO DAS ATIVIDADES DA EMPRESA PARA FINS DE
INCLUSÃO NA ESSENCIALIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRÉDITO DE PIS
E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA No 7 DO STJ. DESPESAS COM
FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO.
DESPESAS COM TAXA DE ADMINISTRAÇÃO DE CARTÃO DE CRÉDITO.
MATÉRIA CONSTITUCIONAL.
(...) 4. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas
hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas
de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos
da mesma empresa ou grupo, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de
venda ou revenda. Nesse sentido: AgRg no REsp 1.386.141/AL, Rel. Ministro Olindo
Menezes (desembargador Convocado do TRF 1a Região), Primeira Turma, DJe
14/12/2015; AgRg no REsp 1.515.478/RS, Rel. Ministro Herman Benjamin, Segunda
Turma, DJe 30/06/2015.
Fl. 2362
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

(...) 6. Agravo interno não provido. (AgInt no AREsp n. 1.421.287/MA, relator Ministro
Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 22/4/2020, DJe de 27/4/2020)
(grifo nosso)
Esse era também o entendimento recente deste tribunal administrativo, em sua Câmara
Superior, embora não unânime (v.g., nos acórdãos 9303-012.457, de 18/11/2021; e
9303-012.972, de 17/03/2022). E sempre foi o entendimento que revelei nas turmas
ordinárias em processos de minha relatoria, que eram decididos, em regra, por maioria,
com um (v.g., Acórdãos 3401-005.237 a 249, de 27/08/2018) ou dois conselheiros
vencidos (v.g., Acórdãos 3401-006.906 a 922, de 25/09/2019).
Pelo exposto, ao examinar atentamente os textos legais e os precedentes do STJ aqui
colacionados, que refletem o entendimento vinculante daquela corte superior em relação
ao inciso II do art. 3o das leis de regência das contribuições não cumulativas, que não
incluem os fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos, e o
entendimento pacifico, assentado e fundamentado, em relação ao inciso IX do art. 3o da
Lei no 10.833/2003 (também aplicável à Contribuição para o PIS/Pasep, conforme art.
15, II), é de se concluir que não há amparo legal para a tomada de créditos em
relação a fretes de transferência de produtos acabados entre estabelecimentos de
uma mesma empresa, ou centros de distribuição, por nenhum desses incisos, o que
implica o não reconhecimento do crédito, no caso em análise.
Diante do exposto, no que se refere ao tema aqui em análise, voto por conhecer e, no
mérito, para dar provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional,
restabelecendo a glosa fiscal em relação a fretes de produtos acabados entre
estabelecimentos.” (destaques no original)
Dos aluguel de máquinas e equipamentos e serviços de armazenamento
Quanto aos itens deste tópico, a decisão recorrida assim motivou sua decisão:
“Conforme se verifica na defesa da interessada, para a sustentação do direito ao crédito
a contribuinte simplesmente descreve o seu modo de operação sem trazer qualquer
documento de comprovação, para que se possa realizar uma análise dos gastos
efetivamente realizados.”
Em seu recurso voluntário, a recorrente apoia-se nas Soluções de Consulta no
108/11 e no 22/12 para requerer seu direito a crédito e expõe:
“Nos termos supra expostos, constatado que os serviços de manutenção de máquinas e
equipamentos utilizados diretamente na fabricação, na condição de insumos à
fabricação de produtos destinados à venda, geram direito a crédito à Recorrente, requer
a reforma do r. Acórdão proferido, para o fim de reconhecer a integralidade dos créditos
pleiteados.
Desta forma, comprova-se que as glosas em questão foram totalmente indevidas e
devem ser revistas. Entretanto, a Recorrente informa que continua à disposição para
apresentar eventuais informações que se façam necessárias para demonstrar a legalidade
de seus créditos.”
A recorrente, contudo, parece não compreender que a questão não é de direito,
mas de comprovação de direito líquido e certo. Deste modo, o Colegiado decidiu por manter as
glosas efetuadas, por ausência dos documentos que comprovem cada tipo de despesa, aptas a
avaliar a liquidez e certeza do direito ao crédito, cujo ônus da prova é da recorrente.
Conclusão
Fl. 2363
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3301-012.932 - 3a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10935.723585/2015-37

Diante do exposto, apenas no que se referem aos temas aqui analisados, vota-se
por negar provimento ao recurso voluntário, para manter as glosas sobre os créditos relativos às
despesas (1) de depreciação de bens do ativo imobilizado; (2) incorridas com frete de produtos
acabados entre estabelecimentos da empresa; e (3) com aluguel de máquinas e equipamentos e
serviços de armazenamento.
(documento assinado digitalmente)
Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe

Fl. 2364
DF CARF MF
Original