Tribunal: CARF
Processo: 10940.902991/2017-57
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCIO ROBSON COSTA
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção / Segunda Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2023-12-19
Data de publicação: 2024-01-12

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das referidas contribuições.
CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que, se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.
CRÉDITO. DISPÊNDIOS COM UNIFORMES E VESTUÁRIO. POSSIBILIDADE.
São considerados como insumos essenciais e relevantes à atividade econômica da empresa os dispêndios com uniformes e vestuários utilizados na produção.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE. POSSIBILIDADE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País (art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera indicação de situação geograficamente espalhada não é suficiente para aferir o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES. TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO. LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. EMPILHADEIRAS. POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV, do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito ao crédito.
CRÉDITO. DESPESAS COM MÃO-DE-OBRA PESSOA FÍSICA. IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo, conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a construções de edificações.
CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais requisitos da lei.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao processo produtivo.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA. IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial para fruição do benefício.
CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido na aquisição de insumos destinados à produção de mercadoria, não havendo o que se falar em crédito no caso de mera revenda.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto 70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao solicitar seu crédito.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil, se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias.

Inteiro teor:
S3-C 2T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10940.902991/2017-57
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3201-011.397 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
20 de dezembro de 2023
Recorrente
CASTROLANDA - COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
INSUMO. CONCEITO. STJ. RESP. 1.221.170/PR. ESSENCIALIDADE E
RELEVÂNCIA.
Conforme estabelecido de forma vinculante pelo Superior Tribunal de Justiça
no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração
de créditos da não cumulatividade da COFINS deve ser aferido à luz dos
critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção
de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa
jurídica.
COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL. RECEITA EXCLUÍDA DA BASE
DE CÁLCULO. MANUTENÇÃO DE CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.
Por falta de previsão legal, não é permitido à pessoa jurídica que exerça
atividade de cooperativa a manutenção de créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e Cofins vinculados às receitas excluídas da base de cálculo das
referidas contribuições.
CRÉDITO
SOBRE
ENERGIA
ELÉTRICA
FORNECIDA
PELA
ELETRORURAL. IMPOSSIBILIDADE
As operações em questão não houve a incidência das contribuições, posto que,
se tratam de atos cooperativos, das receitas de venda são excluídas das bases de
cálculo das contribuições apuradas pelas cooperativas vendedora, por certo não
houve o pagamento das contribuições pela ELETRORURAL. Então, não
havendo o pagamento das contribuições do Pis e da Cofins pela cooperativa
fornecedora da energia, resta vedado o crédito para a Recorrente.
CONTRIBUIÇÕES. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. OPERAÇÕES
NÃO SUJEITAS À TRIBUTAÇÃO. VEDAÇÃO.
O art. 3o, § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda
o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento
da contribuição.
CRÉDITO.
DISPÊNDIOS
COM
UNIFORMES
E
VESTUÁRIO.
POSSIBILIDADE.
São considerados como insumos essenciais e relevantes à atividade econômica
da empresa os dispêndios com uniformes e vestuários utilizados na produção.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE. POSSIBILIDADE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10940.902991/2017-57
Fl. 1417
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
FRETES COMPRAS PRODUTOS NÃO TRIBUTADOS. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de produtos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o produto adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições. Trata-se de operação autônoma, paga à transportadora, na
sistemática de incidência da não-cumulatividade. Sendo os regimes de
incidência distintos, do produto (combustível) e do frete (transporte),
permanece o direito ao crédito referente ao frete pago.
TRANSPORTE PRÓPRIO. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-
TRANSPORTE. VEDAÇÃO
A legislação prevê a possibilidade de crédito apenas em relação aos bens e
serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custo e
despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País
(art. 3o, § 3o, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003). Assim como, a mera
indicação de “situação geograficamente espalhada” não é suficiente para aferir
o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e
utilização de créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
TRANSFERÊNCIA.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
valores relativos a transporte de matérias primas, produtos intermediários, em
elaboração e produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa,
considerando sua relevância na cadeia produtiva.
CRÉDITO.
LOCAÇÃO
DE
VEÍCULOS.
EMPILHADEIRAS.
POSSIBILIDADE.
Desde que utilizados no processo produtivo, por força do previsto no inciso IV,
do Art. 3.o, das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002, os dispêndios geram direito
ao crédito.
CRÉDITO.
DESPESAS
COM
MÃO-DE-OBRA
PESSOA
FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE.
No sistema de não-cumulatividade, não geram créditos passíveis despesas com
mão-de-obra pessoa física contratadas diretamente.
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos
de depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo,
conforme disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833,
de 2003 (com relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no
§3o, II, do art. 1o, da IN SRF no 457, de 2004.
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS.
DEPRECIAÇÃO
ACELERADA.
CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE.
O desconto de créditos sobre os custos/despesas com encargos de depreciação
acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas atividades da empresa,
no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a máquinas e
equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas e a
construções de edificações.
Fl. 1418
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

CRÉDITO. ATIVO IMOBILIZADO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
UTILIZADOS NA PRODUÇÃO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO.
Geram direito a desconto de crédito com base nos encargos de depreciação as
aquisições de máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao Ativo
Imobilizado, mas desde que utilizados na produção, observados os demais
requisitos da lei.
CRÉDITO. ENERGIA ELÉTRICA. DEMANDA DE POTÊNCIA. VALORES
INDISTINTAMENTE COBRADOS DE UNIDADES CONSUMIDORAS DA
ALTA TENSÃO SEGUNDO NORMAS EMITIDAS PELA AGÊNCIA
NACIONAL.
Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os
gastos com demanda contratada e custo de disponibilização do sistema, desde
que efetivamente suportados, considerando sua relevância e essencialidade ao
processo produtivo.
CRÉDITO PRESUMIDO. ATIVIDADE AGROINDUSTRIAL. PRODUTO
FINAL DEVIDAMENTE TIPIFICADO.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é
permitida apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem
animal ou vegetal mencionadas expressamente no dispositivo legal.
CRÉDITO PRESUMIDO. INDUSTRIALIZAÇÃO POR ENCOMENDA.
IMPOSSIBILIDADE.
Não faz jus ao crédito presumido da contribuição a pessoa jurídica que
terceiriza a sua produção (industrialização por encomenda), visto que não é
essa pessoa jurídica quem de fato produz as mercadorias, requisito essencial
para fruição do benefício.
CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE. REVENDA. IMPOSSIBILIDADE.
artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido na aquisição de
insumos destinados à produção de mercadoria, não havendo o que se falar em
crédito no caso de mera revenda.
CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA INICIAL DO CONTRIBUINTE.
Conforme determinação Art. 36 da Lei no 9.784/1999, do Art. 16 do Decreto
70.235/72, Art 165 e seguintes do CTN e demais dispositivos que regulam o
direito ao crédito fiscal, o ônus da prova é inicialmente do contribuinte ao
solicitar seu crédito.
CARÊNCIA PROBATÓRIA. TEORIA DA CAUSA MADURA.
Superada a carência probatória, cabível a análise das provas em segunda
instância, nos termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil,
se não houver mais a necessidade de instrução probatória.
CORREÇÃO
MONETÁRIA
NA
APURAÇÃO
DOS
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito
dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de
crédito escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre,
permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de
SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após
escoado o prazo de 360 dias.

Fl. 1419
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao Recurso
Voluntário, mas desde que se trate de aquisições/dispêndios devidamente comprovados,
tributados pelas contribuições e prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, nos seguintes
termos: I) por maioria de votos, para reverter as glosas de créditos decorrentes da aquisição dos
seguintes itens: (i) vestuários e uniformes essenciais e relevantes na cadeia produtiva, (ii)
embalagens para transporte, (iii) serviços de transporte de bens não geradores de crédito (bens
não tributados), (iv) transporte de insumos e de produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica e (v) encargos de depreciação, se se tratar de bem com vida útil superior a um
ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho, ventiladores (peças do equipamento),
bombas de inocência, lavadores e varredora de piso e máquina de pré-limpeza, vencidos os
conselheiros Ricardo Sierra Fernandes e Ana Paula Pedrosa Giglio, que negavam provimento;
(II) por maioria de votos, para reconhecer o direito ao desconto de créditos em relação a (i)
depreciação de programa de computador utilizado na produção (unidade de beneficiamento de
leite), (ii) despesas com energia elétrica relativas à demanda contratada e custos de
disponibilização do sistema, (iii) encargos de depreciação dos bens ativados identificados como
“Instalações Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto
Manifold” e (iv) frete no transporte de matérias-primas comprovado na segunda instância,
vencido o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, que negava provimento; e, (III) por
unanimidade de votos, para reverter as glosas de créditos relativos à locação de empilhadeiras e
para reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais cujas glosas foram
revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do pedido. Inicialmente, após a
prolação do voto pelo Relator, o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes propôs a realização de
diligência, proposta essa rejeitada pelos demais conselheiros.
(documento assinado digitalmente)
Hélcio Lafetá Reis - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ricardo Sierra Fernandes,
Marcio Robson Costa, Ana Paula Pedrosa Giglio, Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de
Oliveira Guimaraes, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Relatório
O presente voto trata de julgamento do Recurso Voluntário interposto pelo
contribuinte contra decisão que julgou parcialmente procedente a Manifestação de
inconformidade. Para melhor análise passo a reproduzir o relatório da decisão recorrida.
O presente processo tem por objeto a manifestação de inconformidade apresentada pelo
contribuinte acima identificado contra o Despacho Decisório que reconheceu
parcialmente o direito creditório solicitado no Pedido de Ressarcimento – PER no
30192.96982.020616.1.1.08-5108.
Fl. 1420
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

O valor total pleiteado no aludido PER foi de R$ 3.333,27, referente ao saldo de
créditos de PIS/Pasep não cumulativo vinculado à receita de exportação do 3o Trimestre
de 2013. A Delegacia da Receita Federal do Brasil em Ponta Grossa-PR, por meio do
Despacho Decisório de fls. 5, reconheceu o direito ao crédito no valor de R$ 2.258,14.
As razões do indeferimento parcial do pedido constam do Parecer de fls. 8-40, cujos
principais pontos são sintetizados a seguir:
Considerações gerais. A análise efetuada visou à apuração dos créditos no regime da
não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de acordo com a
legislação vigente, a qual estabelece um rol específico e detalhado das hipóteses de
creditamento. Essas hipóteses são taxativas e não devem ser interpretadas de forma a
permitir o creditamento amplo e irrestrito, pois tal interpretação tornaria sem efeito o rol
de hipóteses estabelecido na legislação. Nessa análise, foram identificadas as
inconsistências e/ou ajustes necessários a seguir relacionados, que alteram o valor a ser
ressarcido no trimestre.
Aquisições de cooperados. Foram glosados os créditos apurados pela interessada sobre
aquisições de bens para revenda e de bens e serviços utilizados como insumos, feitas
junto a seus cooperados, tais como Vanasa Participações Ltda, Agropecuária Jatibuca
Ltda, Uteva Agropecuária Ltda, entre outras. Essa glosa foi fundamentada no art. 23, I e
II, da Instrução Normativa SRF no 635/2006, o qual prevê expressamente que as
sociedades cooperativas podem apurar créditos em relação a aquisição de título de bens
para revenda e de bens e serviços utilizados como insumo apenas na hipótese de
aquisições “de não associados”. Nesse item, foram glosados também os créditos
apurados sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas pela cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda”, a qual é
membro cooperado da interessada. Em relação a esse ponto, foi destacado que o art. 12
da Instrução Normativa no' 635/2006 estabelece que os bens e serviços vendidos por
cooperativa de eletrificação rural a associados não fazem parte da base de cálculo das
contribuições e por isso não há que se falar em apuração de direito creditório pelo
adquirente desses bens e serviços, conforme dispõe art. 3o, § 2o, II, da Lei no
10.833/2003.
Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições. Em face da vedação prevista
no art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, foram glosados os créditos
apurados sobre aquisições de bens para revenda e bens utilizados como insumos que
não se sujeitaram ao pagamento das contribuições. Como exemplo, foram citadas
algumas notas fiscais de aquisição de produtos que foram tributados à alíquota zero (U-
20, Oxiclean e Dermagel) e produtos vendidos com suspensão nos termos do art. 54 da
Lei no 12.350/2010 (farelo de canola e preparações dos tipos utilizados na alimentação
de suínos).
Bens e serviços utilizados como insumos – Geral. Com base no entendimento constante
da Solução de Consulta Cosit no 355/2017, segundo a qual os produtos utilizados para
realizar a desinfecção de ambiente produtivo não podem ser considerados insumos,
foram retirados da base de cálculo dos créditos os valores correspondentes à aquisição
de peróxido de hidrogênio, ácido nítrico 53%, e outros detergentes ou produtos
químicos, além de serviços de dedetização, desinfecção e outros semelhantes. Com
fundamento na Solução de Consulta no 323 – SRRF08/Disit, foram glosados os
produtos utilizados no tratamento de água e efluentes, como bioestimuladores (Gamma
7000). Foram também glosados os créditos referentes a equipamentos de segurança e
proteção individual, mencionando-se, nesse ponto, a Solução de Consulta Cosit no
99/2015. Nesse item foram ainda glosados, entre outros, os créditos apurados sobre
diversos bens e serviços utilizados no florestamento e reflorestamento, tendo em vista a
manifestação da Cosit na Solução de Divergência no 7/2016, segundo a qual “não se
permíte, entre outros, credítamento em relação a díspêndíos com: [...] 4.g) servíços
prestados por terceíros no corte e transporte de árvores e madeíra das áreas de
Fl. 1421
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

florestamentos e reflorestamentos destínados a produzír matéría-príma para a produção
de bens destínados à venda”.
Bens utilizados como insumos – Embalagens. Considerou-se que o material de
embalagem que altera a forma de apresentação do produto, aperfeiçoando-o para
consumo, insere-se no conceito de insumo para fins de apuração de crédito, o que não
ocorre com as embalagens que se destinem precipuamente ao transporte ou
armazenamento dos produtos elaborados. Assim, foram glosados os créditos apurados
pelo interessado sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme shrink, fita
adesiva, paletes de madeira e outros que são utilizados apenas para transporte de
mercadorias.
Serviço de transporte de cargas na aquisição de bens. Com base na Solução de
Divergência Cosit no 7/2016 e na Solução de Consulta Cosit no 292/2017, aplicou-se o
entendimento de que os custos com fretes relativos à aquisição de bens podem
possibilitar a apuração de créditos apenas quando seja permitido o creditamento em
relação ao bem adquirido. Assim, foram glosados os créditos apurados sobre valores de
fretes suportados pelo interessado quando da compra de bens que não geram crédito,
como por exemplo, bens adquiridos de pessoas físicas.
Serviço de transporte de cargas – Entre estabelecimentos de uma mesma pessoa
jurídica. Considerou-se que os gastos com transporte de insumos e de produtos
acabados ou em elaboração entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram
direito a crédito, conforme entendimento manifestado na Solução de Divergência Cosit
no 26/2008 e na Solução de Consulta Cosit no 99.018/2017. Assim, foram glosados os
créditos apurados sobre serviços de transporte de insumos ou de produtos entre filiais da
interessada.
Transporte de funcionários. Foram glosados créditos descritos na planilha do
contribuinte como “serviço de transporte de carga”, em face da verificação de que se
tratava na verdade de serviço de transporte de funcionários, transporte coletivo e vale-
transporte, para o que não há previsão legal para aproveitamento de créditos.
Locação de veículos. Foram glosados os créditos referentes a despesas com locação de
empilhadeiras, haja vista que o aluguel de veículos não é abrangido pelos incisos IV dos
arts. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, foi citado o entendimento
constante da Solução de Consulta COSIT no 355/2017
Ativo intangível. Foram glosados os créditos apurados sobre aquisições de bens
classificados no ativo intangível, como “desenvolvimento de software”, haja vista que
no período de apuração em análise não havia previsão legal para o aproveitamento de
crédito em relação a bens classificados no ativo intangível.
Ausência de comprovação de operações. Foram glosados os créditos apurados sobre
operações em relação às quais não foram encontrados documentos eletrônicos
comprobatórios (que haviam sido solicitados por meio de intimação).
Tomador do frete. Foram glosados os valores referentes a algumas contratações de
serviços de frete em que o tomador não foi a Castrolanda – Cooperativa Agroindustrial
Ltda.
Aquisição de bem do ativo imobilizado de outra pessoa jurídica. Foram glosados os
créditos referentes a uma Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, contendo
barracão de alvenaria, moega, silos, poço artesiano, entre outros bens, adquirida pelo
interessado da pessoa jurídica Espaço Armazéns Gerais Ltda. A glosa foi motivada pelo
fato de não haver incidência das contribuições sobre esse tipo de operação (art. 3o, § 2o,
IV, da Lei no 9.718/98), bem como em face da vedação à apuração de créditos na
hipótese de aquisição de bens usados (art. 1o, § 3o, II, da Instrução Normativa no
457/2004).
Fl. 1422
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Aquisições de pessoas físicas. Foram glosados os créditos relativos a bens incorporados
ao ativo imobilizado que foram adquiridos de pessoas físicas, tendo em vista o disposto
no §2o e o §3o, do art. 3o, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, segundo os quais o direito
ao crédito se dá apenas quando os bens e serviços são adquiridos de pessoa jurídica.
Bens do ativo imobilizado – Máquinas e equipamentos. Foram glosados créditos
relacionados com máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, por não se tratar de bens utilizados na produção de bens destinados à venda
ou na prestação de serviços, mas sim de bens relacionados a atividades intermediárias,
para os quais não há direito de apuração de crédito, nos termos do art. 3o, VI, da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003. Como exemplo dos itens glosados foi
mencionado o item “Varredeira de Piso KM70/20 Karcher – P/ Limpeza”.
Bens do ativo imobilizado – Edificações. Foram glosados os créditos indevidamente
apropriados de forma acelerada em relação a despesas efetuadas com benfeitorias, tendo
em vista que as mesmas não se enquadram na regra do art. 6o da Lei no 11.488/2007
(que se refere a aquisição ou construção de edificações para utilização na produção de
bens ou na prestação de serviços).
Bens Usados. Nos termos do já citado art. 1o, § 3o, II, da Instrução Normativa no
457/2004, que veda a utilização de créditos na hipótese de aquisição de bens usados,
foram glosados os créditos apurados em relação aos itens descritos como “Silo
Graneleiro 2005 / Triel Usado p/ sistema de Dosagem de Matéria Prima”.
Projeto Alsafe II e Projeto Manifold. Foram glosados os créditos relativos a diversos
itens que foram genericamente descritos pelo contribuinte como “Instalações Alsafe II”,
“Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto Manifold”, entre outros,
tendo em vista que não foram apresentados esclarecimentos em relação a tais projetos,
apesar da intimação realizada para esse fim.
Energia elétrica. Tendo em vista que o art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002 e o art. 3o, III,
da Lei no 10.833/2003 permitem o creditamento apenas em relação às despesas com
energia elétrica “consumida” nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que é
confirmado pela Solução de Consulta Cosit no 22/2016, foram excluídos da base de
cálculo dos créditos os valores constantes das faturas de energia elétrica referentes a
contribuição para iluminação pública e demanda contratada.
Crédito presumido – Batata. Foram glosados créditos presumidos relativos a aquisição
de batata, que haviam sido apurados pelo interessado com base no art. 8£' da Lei n£'
10.925/2004. Essa glosa decorreu da constatação de que o interessado utiliza a batata
para a produção de batata frita classificada no código 2005.20.00 da NCM, produto que
não está listado no rol taxativo previsto no referido art. 8o, o que impede o
aproveitamento do crédito ali tratado.
Crédito presumido – Soja in natura remetida para industrialização. Foram glosados
créditos presumidos apurados sobre a aquisição de soja in natura de produtores pessoas
físicas e de pessoas jurídicas cerealistas, tendo em vista que o produto em questão foi
remetido pelo interessado à Cargill Agrícola S/A para que esta realizasse a
industrialização por encomenda, produzindo “óleo bruto de soja degomado” e “farelo de
soja”. Considerou-se que o art. 8o da Lei no 10.925/2004 concede o crédito presumido
apenas para as pessoas jurídicas que “produzam” as mercadorias de origem animal ou
vegetal ali discriminadas, o que não abrange o caso da pessoa jurídica que contrata
serviço de terceiros para realizar a industrialização, como ocorreu no caso. Nesse
sentido, foi mencionada a Solução de Consulta no 76/2012, da Divisão de Tributação da
8a Região Fiscal.
Crédito presumido – Leite. Foram glosados os créditos presumidos apurados em relação
a: (i) aquisições de leite junto à Coop Escola dos Alunos do Centro Estadual de
Educação Profissional Olegário Macedo Ltda, em face da ausência das respectivas notas
Fl. 1423
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

fiscais eletrônicas; (ii) aquisições de leite junto às pessoas jurídicas Laticínios Carolina
Ltda e Laticínios Ruhban Ltda, as quais são fábricas de laticínios e não exercem
atividade agropecuária, além de não exercerem cumulativamente as atividades de
transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, sendo portanto incabível a
apuração de crédito presumido nos termos do art. 8o da Lei no 10.925/2004; (iii)
aquisições de leite in natura que não foi utilizado como insumo, mas sim destinado à
revenda para a Batavo Cooperativa Agroindustrial (Frísia), o que afasta a possibilidade
de apuração do crédito presumido nos termos do art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Apuração final. Para calcular o valor do crédito a ser ressarcido, partiu-se das
informações declaradas pelo contribuinte e em seguida foram descontados da base de
cálculo dos créditos os valores das glosas acima relatadas. Da base de cálculo apurada
foi realizado o rateio de acordo com a vinculação com a receita tributada no mercado
interno tributado, receita não tributada no mercado interno e receita de exportação. Na
sequência, foi demonstrado o cálculo do crédito e a utilização do crédito para desconto
do débito do período, em relação ao qual foram consideradas as informações declaradas
pelo interessado no Dacon. O resultado final foi o reconhecimento do crédito vinculado
à receita não tributada do mercado interno, passível de ressarcimento, no valor de R$
2.258,14.
O contribuinte tomou ciência do Despacho Decisório em 15/01/2018 (fls. 189) e
apresentou manifestação de inconformidade em 10/02/2018 (fls. 273-335), alegando,
em síntese, o seguinte:
- Inicialmente, destaca a apresentação do memorial explicativo do processo produtivo,
cuja finalidade é oferecer maiores subsídios à autoridade julgadora na compreensão da
estrutura industrial/produtiva da manifestante. Afirma que se trata de uma empresa
agroindustrial cuja atividade é a fabricação de laticínios, preparação do leite, comércio
atacadista de soja, serviços de industrialização, entre outras atividades, e que o
memorial explicativo demonstrará que todos os produtos objeto de glosa estão
vinculados ao processo produtivo. Assevera que esse “laudo” é fundamental para o
reconhecimento dos créditos questionados, pois a partir de sua leitura podem ser
verificados os setores do complexo industrial da manifestante onde são consumidos os
insumos, serviços e materiais intermediários.
- Com relação à glosa relativa às “aquisições de cooperados”, afirma que a autoridade
fiscal se equivoca ao considerar que as aquisições realizadas pela manifestante junto a
outras cooperativas não geram crédito. Afirma que praticamente todas as operações
realizadas por uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins e que o fato
de haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela
cooperativa vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no inciso II
do § 2o do art. 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Nesse sentido, cita a Solução
de Consulta Cosit no 65/2014, a qual concluiu que “a aquisição de produtos junto a
cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime de apuração não
cumulativa”. Menciona também o Parecer PGFN/CAT no 1425/2014, segundo o qual o
direito ao crédito se mantém hígido quando o bem ou serviço está sujeito às
contribuições, independentemente de a compra e venda ser realizada entre cooperados.
- Quanto à glosa relativa à aquisição de energia elétrica junto à cooperativa de
eletrificação rural “Eletrorural”, alega que a autoridade efetuou o mesmo raciocínio da
glosa referida no item anterior, agora com menção às deduções e exclusões previstas
especificamente para as cooperativas de eletrificação rural. Assim, reitera a alegação de
que eventuais exclusões ou deduções para fins de apuração das contribuições devidas
não torna a base de cálculo fora da incidência do PIS e da Cofins, ou seja, a operação
continua sendo tributada. Para reforçar sua argumentação no sentido de que há
incidência de contribuições sociais sobre atos cooperativos, cita decisão proferida pelo
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, que manteve autuação lavrada
contra uma cooperativa de eletrificação rural.
Fl. 1424
DF CARF MF
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

- Contesta a glosa relativa às “aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”,
alegando que Emenda no 42/2003 incluiu o § 12 no art. 195 da Constituição Federal e
assim elevou a não cumulatividade do PIS e da COFINS à categoria de princípio
constitucional, sem restrições ao direito de apropriação de créditos, de modo que o
creditamento não pode ser impedido pelo simples fato de não haver incidência do
tributo em relação aos insumos isentos, não tributados ou sujeitos à alíquota zero. Além
disso, alega que em relação a uma parcela das notas fiscais listadas pela autoridade
fiscal o Código de Situação Tributária – CST é representado pelo n£' 051, cuja
transcrição é “operação nacional com direito a crédito – vinculada exclusivamente a
receita não tributada no mercado interno”. Defende que o CST no 051 autoriza a tomada
do crédito e que o fato de constar nas informações complementares da nota fiscal que
houve a suspensão da contribuição, por si só, não tem o condão de afastar esse crédito.
Especificamente em relação às aquisições de detergentes (por exemplo, Dermagel e
Oxiclean), afirma que inobstante na classificação desses produtos conste a NCM 38.08,
cuja descrição aponta “defensivos agrícolas”, trata-se de produtos utilizados para
assepsia e desinfecção no setor de produção leiteira (ordenha mecânica), ou seja, não
são de fato defensivos agrícolas sujeitos à alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da Lei
no 10.925/2004.
- No que tange ao conceito de insumo aplicável na sistemática não cumulativa do PIS e
da Cofins, assevera que a Receita Federal extrapolou os limites de sua competência ao
fixar uma interpretação restritiva da matéria nas Instruções Normativas SRF nos
247/2002 e 404/2004. Aduz que a concepção estrita de insumo não se coaduna com a
base econômica do PIS e da COFINS e defende que devem ser considerados como
insumo todos os gastos ligados aos elementos produtivos que proporcionam a existência
do produto ou serviço, seu funcionamento, sua manutenção ou seu aprimoramento,
podendo o insumo integrar qualquer das etapas que resultem no produto ou serviço (até
as posteriores), desde que sejam imprescindíveis ao funcionamento do fator de
produção. Cita decisões do CARF no sentido de que o conceito de insumo não deve ser
atrelado ao que consta na legislação do IPI, mas sim se aproximar do conceito de custos
dedutíveis para apuração do IRPJ, abrangendo todos os custos e despesas necessárias,
usuais e normais da atividade da empresa. Afirma que no presente caso, além de os
insumos glosados estarem de acordo com as Instruções Normativas nos 247/2002 e
404/2004, o direito ao crédito fica ainda mais evidenciado levando em consideração o
conceito proposto pelo CARF, motivo pelo qual as glosas não merecem persistir,
conforme exemplos a seguir.
- Em relação aos “produtos de limpeza e desinfecção”, menciona julgado do CARF em
que restou decidido que serviços de lavagem e desinfecção de instalações, máquinas e
equipamentos industriais dão direito ao creditamento para empresas do ramo
alimentício. Afirma que esse argumento é corroborado pelo Manual do DACON, que,
ao tratar da Linha 06A/02 – Bens Utilizados Como Insumos, especificou que entendem-
se como insumos os bens “utílízados na fabrícação ou produção de bens destínados à
venda: a matéría-príma, o produto íntermedíárío, o materíal de embalagem e quaisquer
outros bens que sofram alterações, taís como o desgaste, o dano ou a perda de
propríedades físícas ou químícas, em função da ação díretamente exercída sobre o
produto em fabrícação, desde que não estejam íncluídos no atívo ímobílízado”. Alega
que a fiscalização deveria ter investigado a fundo a importância dos produtos adquiridos
dentro do seu processo produtivo e destaca que as informações necessárias para isso
foram apresentadas durante o processo fiscalizatório. Invoca ainda a Solução de
Consulta no 22, de 12/03/2012, a qual determinou que “produtos íntermedíáríos que
sofram alterações, taís como o desgaste, o dano ou a perda de propríedades físícas ou
químícas, em função da ação díretamente exercida na fabrícação do produto destínado à
venda, são consíderados ínsumos e podem compor a base de cálculo dos crédítos a
serem descontados na apuração da contríbuíção para a COFINS e a contríbuíção
destinada ao PIS/PASEP não cumulatíva”. Afirma também que, com relação aos
serviços não acatados pela Fiscalização, resta patente que são realizados em setores
essenciais do processo produtivo da empresa, utilizados em máquinas e equipamentos
Fl. 1425
DF CARF MF
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

necessários ao processo produtivo ou fabricação de bens ou produtos destinados à
venda, gerando, portanto, direito a créditos.
- Para os “equipamentos de proteção individual e de segurança”, esclarece que são
produtos fornecidos aos trabalhadores por força de lei, tratando-se de itens essenciais e
obrigatórios para a segurança do processo fabril. Menciona decisão recente em que o
CARF entendeu que os materiais de segurança e proteção individual se enquadram
como custo de produção e dão direito ao crédito de PIS e Cofins. Com relação às
aquisições de “vestuários e uniformes”, afirma que a interpretação restritiva da
fiscalização não se sustenta. Nesse ponto, cita decisões do CARF no sentido de que a
indumentária de uso obrigatório na indústria de alimentos gera direito a crédito de
PIS/Cofins e afirma ser esse o caso da manifestante, que possui um grande número de
funcionários que trabalham em setores onde tanto a legislação quanto os órgãos e
entidades que zelam pela segurança do trabalhador exigem que estes sejam protegidos
com o uso de uniformes.
- Impugna a glosa relacionada às despesas com “florestamento e reflorestamento”,
aduzindo que a partir de 2014 a manifestante passou a exercer essa atividade também
como negócio, e não apenas para abastecimento próprio. Para comprovar essa alegação,
aponta notícia veiculada no site da cooperativa, segundo a qual “até 2013 o setor de
reflorestamento da Castrolanda era apenas uma unídade de custo, que fazía a
dístríbuíção de matéría príma para abastecer caldeíras e fornalhas de secagem das
unídades consumídoras (...) Mas em 2014 essa realídade mudou (...) a área de produção
florestal se transformou numa Unídade de Negócíos (...) Entre as novas oportunídades
de negócio prospectadas estão o fornecímento de cavaco, medíante contrato, para usínas
de cana-de-açúcar de São Paulo, a comercíalízação de toras (...) e a produção de
sementes de eucalípto”. A partir disso, entende que resta demonstrado o direito ao
crédito, mesmo sob a ótica da Solução de Consulta mencionada pela fiscalização. Alega
também que se trata de custos suportados em razão de obrigações ambientais vinculadas
a atividade econômica explorada pela empresa e, nessa condição, devem ser
considerados insumos.
- Insurge-se contra a glosa dos créditos apurados sobre “embalagens”, citando alguns
julgados em que o CARF reconheceu que as embalagens para transporte podem ser
consideradas insumo para fins de apuração de créditos do sistema não cumulativo do
PIS e da Cofins.
- Contesta a glosa relativa aos “serviços de transporte de cargas na aquisição de bens”.
Nesse ponto, faz referência ao que já foi alegado em relação às “aquisições não sujeitas
ao pagamento das contribuições” e menciona alguns julgados do CARF no sentido da
possibilidade de creditamento em relação ao frete pago e tributado para o transporte de
mercadorias tributadas com alíquota zero. Traz ainda considerações a respeito de
relacionados ao tratamento de efluentes, alega que a legislação ambiental exige a
realização do tratamento dos resíduos existentes ou gerados no curso da atividade
industrial (Resoluções Conama no 357/2005 e 430/2011), o que demonstra a
essencialidade da despesa para o processo produtivo, conforme decidido pelo CARF em
diversas ocasiões.
- Em relação à glosa dos “serviços de transporte de carga – entre estabelecimentos de
uma mesma pessoa jurídica”, assevera que a autoridade fiscal entendeu
equivocadamente que houve movimentação de produto acabado entre estabelecimento
da mesma pessoa jurídica, sendo que o que efetivamente ocorreu foi a movimentação de
matérias primas entre as unidades industriais e de beneficiamento da manifestante.
Afirma que o laudo do processo produtivo anexado à manifestação comprova que não
se trata de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim, de
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento. Aqui, mais
uma vez, faz referência a decisões do CARF.
Fl. 1426
DF CARF MF
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Fl. 11 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

- Alega que a glosa referente a “transporte de funcionários” dispensa maiores
considerações, pois tal matéria já foi enfrentada de forma favorável aos contribuintes no
âmbito do CARF, conforme decisão mencionada. Afirma que o custo de transporte de
funcionários até o local de trabalho de produção tem a característica de insumo – custo
essencial para a atividade fim da manifestante – uma vez que suas unidades industriais
se encontram geograficamente espalhadas.
- Apresenta questionamento referente a glosa de “locação de veículos”, citando decisão
do CARF que permitiu a apuração de créditos sobre esse tipo de despesa, e destacando
que os “veículos” nominados pela autoridade fiscal são empilhadeiras, facilmente
conceituadas como “máquina ou equipamento”, cujo custo de locação dá direito a
crédito nos termos do inc. IV do art. 3odas Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003.
- Impugna a glosa relacionada ao “ativo intangível”, alegando que o crédito aproveitado
se refere a ativo imobilizado destinado exclusivamente ao setor industrial/produtivo da
cooperativa. Assevera que a glosa se relaciona apenas a aquisições junto à empresa
Schiess Automação e Comércio Ltda, sendo que tais custos se referem a softwares
utilizados na Usina de Beneficiamento de Leite para controle do processo produtivo.
Cita a Solução de Consulta no 120 – SRRF08/Disit e conclui que a mesma autoriza a
apuração de crédito quando a aquisição de software for destinada a controle do processo
de produção. Supõe que a autoridade fiscal deve ter se equivocado em razão do CFOP
(material para uso ou consumo), bem como em razão do nome do fornecedor, que faz
referência a prestação de serviço de automação. Afirma que essas aquisições devem ser
interpretadas através do centro de custo para o qual foi destinado, que se refere a
unidade de beneficiamento de leite (Instalações Para o Projeto Pepsico UBL). Esclarece
que esses custos ocorreram especialmente para que a referida unidade recebesse a
habilitação para realizar exportações, para o que um dos critérios é o investimento em
equipamentos para linha de produção, os quais foram instalados pela empresa Schiess
Automação e Comércio Ltda.
- Pugna pela concessão do direito à apresentação dos documentos referentes aos créditos
glosados pela autoridade fiscal no item “ausência de comprovação das operações”.
Defende a possibilidade de juntada dos mesmos durante a instrução do processo, haja
vista que se trata de documentos antigos que não foram localizados no momento da
diligência fiscal. Destaca a grande quantidade de documentos que foram solicitados
durante os trabalhos fiscais e afirma ser aceitável a ausência de apenas cinco operações,
as quais serão certamente comprovadas durante a instrução do feito.
- Quanto à glosa efetuada no tópico “tomador do serviço de frete não é a Castrolanda”,
afirma que o fato de o tomador do serviço ser outro contribuinte não é determinante
para o reconhecimento do direito ao crédito, uma vez que reste comprovado que foi a
manifestante, na condição de destinatária do produto adquirido, quem suportou o ônus
pelo custo no serviço de transporte. Assim, requer prazo e/ou diligência para
comprovação do pagamento pelo custo do frete em questão.
Quanto à glosa relativa à “aquisição de bem do ativo imobilizado de outra pessoa
jurídica”, invoca o disposto no art. 311 do RIR/99, que dispõe sobre a taxa anual de
depreciação de bens adquiridos usados, para defender o direito da manifestante de
depreciar os bens adquiridos (Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos).
Argumenta que a legislação que regula os créditos das contribuições sociais não pode
ser interpretada de forma estática, sem levar em conta outras legislações (RIR/99) e sem
conhecimento quanto à eventual depreciação efetuada pela pessoa jurídica vendedora
(que pode não ter ocorrido). Assevera que demais documentos comprobatórios da
operação em questão serão apresentados durante a instrução do processo, tendo em vista
a complexidade da obtenção de tais documentos, uma vez que envolve outra pessoa
jurídica.
- Contesta também a glosa de “aquisições de pessoas físicas”, alegando que esses
valores não dizem respeito a custo de aquisição de bens, mas sim a prestação de mão-
Fl. 1427
DF CARF MF
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Fl. 12 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

de-obra de pessoa física. Argumenta que diante do já ressaltado conceito amplo de
insumo, pode-se afirmar que a mão-de-obra é verdadeiro custo diretamente relacionado
à produção de bens e devem, sem sombra de dúvida, ser considerada na apuração do
crédito das contribuições.
- Ataca a glosa relativa a bens do ativo imobilizado – “máquinas e equipamentos" -
afirmando que se trata de produtos utilizados diretamente no setor de produção da
empresa, sendo portanto possível o aproveitamento de créditos. Frisa que o CARF vem
decidindo favoravelmente a contribuintes que se creditaram de bens e serviços de itens
como materiais de limpeza e desinfecção, itens ligados ao transporte de produtos,
subprodutos e insumos, e, inclusive, serviços relacionados à lavagem de uniforme de
funcionários.
- Ataca a glosa relativa a “bens do ativo imobilizado – edificações”, alegando que o ato
normativo aplicado pela autoridade fiscal (§1o do art. 1o da IN no 457/04) não se aplica
ao caso, o qual é regido pela legislação superveniente (art. 6o da Lei no' 11.488/2007),
que facultou às pessoas jurídicas a opção pela utilização, no prazo de 24 meses, de
créditos de PIS/COFINS decorrente de edificações e benfeitorias em imóveis, na
hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado adquiridas ou construídas
para utilização na produção de bens destinados à venda ou prestação de serviços. Nesse
sentido, menciona informações constantes da aba “Ajuda” do DACON, bem como
informações constantes do Perguntas e Respostas da EFD Contribuições.
- Afirma que a glosa relativa a “bens usados” é improcedente. Nesse ponto, reitera a
alegação referente à “aquisição de bem do ativo imobilizado de outra pessoa jurídica” e
faz menção a um julgado do Tribunal Regional da 4a Região, o qual considerou
inconstitucional o inciso II do §3o do art. 1o da IN no 457/04. Argumenta ainda que deve
ser levado em consideração o regime tributário da empresa vendedora, cujas receitas de
venda de bens usados podem estar suplementadas pelo recolhimento das contribuições.
- Quanto a glosa dos créditos referentes a itens descritos como “Projeto Alsafe II e
Projeto Manifold”, alega que se trata de bens incorporados ao ativo imobilizado,
realizados na Usina de Beneficiamento de Leite – UBL, concernentes ao centro de custo
“esterilização – UBL” e “pasteurização – UBL”. Requer o direito de apresentar
documentos para justificar esses créditos.
- Quanto à glosa relativa às despesas com “energia elétrica”, alega que a glosa está
equivocada, ao menos no que diz respeito à “demanda contratada”, haja vista que a
conferência efetuada pela autoridade fiscal se limitou às faturas de energia elétrica.
Argumenta que para expurgar os valores relativos a “demanda contratada” a autoridade
fiscal deveria ter aprofundado sua análise a respeito da operação para saber se a
demanda foi ou não efetivamente utilizada.
- Quanto à glosa descrita pela autoridade fiscal no item “crédito presumido - batata”,
alega que o rol legal de produtos não é taxativo e afirma que a manifestante atende
todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela aquisição de batata junto a
produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa agroindustrial que industrializa
a batata, produzindo um novo produto destinado à alimentação humana. Afirma também
que os créditos em questão foram apurados na aquisição de batata classificada na NCM
2005.20.00, mas a fiscalização entendeu equivocadamente que a correta classificação do
produto corresponderia a NCM 0701.90.00, o que representa hipótese de exclusão do
referido direitocreditório. Para demonstrar o equívoco da fiscalização, apresenta os
textos das referidas classificações e afirma que a NCM no 2005.20.00 pressupõe que a
batata não seja congelada, sendo que no caso a batata é congelada para a finalidade de
produção de batatas fritas, sendo então correta a classificação no NCM 0701.90.00.
- Discorda também da glosa do tópico “crédito presumido – soja in natura (Cargill) para
industrialização”, argumentando que de acordo com o conceito estabelecido pelo art. 4o
e incisos do Decreto no 7.212/2010 o termo “industrialização” não diz respeito
Fl. 1428
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, pois alberga também a operação que modifique o acabamento, a
apresentação, finalidade e aperfeiçoamento para consumo do material. Defende que a
interpretação do termo “produzam” contido no art. 8o da Lei no 10.925/2004 pressupõe a
análise do referido art. 4o do Decreto no 7.212/2010, de modo que a remessa da soja à
pessoa jurídica Cargill Agrícola S/A para a realização de industrialização por
encomenda não é motivo para a glosa dos créditos, pois o óleo bruto degomado
produzido pela Cargill volta para o estabelecimento da manifestante e acaba sendo
aplicado no seu processo de produção de mercadorias de origem animal ou vegetal.
- Contesta a glosa referente ao “crédito presumido – leite”, afirmando que a fiscalização
deixou de considerar as vendas de “leite pré beneficiado” realizadas pela manifestante.
Alega que além de adquirir o leite para a produção de derivados, a manifestante
comercializa o leite na forma “prébeneficiada”, o que configura industrialização, nos
termos do art. 4o, I e II, do Regulamento do IPI, e, consequentemente, permite o
enquadramento na hipótese de apuração de crédito presumido prevista no art. 8o da Lei
no 10.925/2004. Destaca também as operações com leite concentrado/desidratado, nas
quais o leite cru adquirido é transformado em outro produto em decorrência do processo
a que é submetido. No intuito de demonstrar que os “leites desidratados” não são
“leite”, mas sim derivados deste, aponta a diferença de classificação na NCM e cita
dispositivos do Regulamento da Inspeção Industrial e Sanitária de Produtos de Origem
Animal (RIISPOA) e do Regulamento Técnico de Identidade e Qualidade de Leite
Fluído a Granel de Uso Industrial (Portaria MAPA 146/96). Conclui que deve ser
reconhecido que a manifestante adquire o leite in natura junto ao produtor e, além de
produzir derivados, também comercializa o leite cru pré-beneficiado, o leite
concentrado e o creme de leite, que são produtos resultantes da industrialização do leite,
o que lhe garante o crédito presumido.
- Alega que tem direito à incidência de juros compensatórios e de correção monetária,
por meio da Taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor. Discorre sobre esse
assunto, ressaltando a importância da recomposição do valor original em bases reais, a
fim de evitar o enriquecimento sem causa do Estado e o consequente empobrecimento
injusto do contribuinte. Aduz que a demora no ressarcimento tem natureza de
“resistência ilegítima”, o que corrobora a necessidade de correção monetária do crédito
pleiteado, conforme julgados do Supremo Tribunal Federal e do Superior Tribunal de
Justiça. Salienta que no caso não se trata de mero crédito escritural, mas sim de crédito
objeto de pedido de ressarcimento, no qual a mora do Fisco pode ser constatada pelo
decurso de mais de 360 dias entre os pedidos de ressarcimento e a data do
reconhecimento dos mesmos. Por fim, ressalta que os débitos cobrados pelo Estado
sempre são acrescidos da correção monetária, não sendo justo que o Estado queira
aplicar regra inversa quando se encontra na obrigação de restituir.
Ao final, com base nesses argumentos, o interessado requereu: a) a reforma do
Despacho Decisório, com o reconhecimento do direito ao ressarcimento integral do
valor solicitado; b) a incidência de juros compensatórios e correção monetária, por meio
da taxa Selic, sobre o crédito concedido em seu favor; c) a determinação de diligência
para que a autoridade fiscal promova a correta interpretação da legislação quanto ao
crédito presumido, transporte interno de leite entre estabelecimentos, bem como demais
ajustes quanto às glosas efetuadas.
É o relatório.
A manifestação foi julgada parcialmente procedente e assim ementada:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE DE ATOS
NORMATIVOS. INVIABILIDADE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO.
Fl. 1429
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Os órgãos de julgamento administrativo estão obrigados a cumprir as disposições da
legislação tributária vigente e o entendimento da RFB expresso em atos normativos,
sendo incompetentes para apreciar arguições de inconstitucionalidade e ilegalidade de
atos regularmente editados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. COOPERATIVA DE PRODUÇÃO
AGROPECUÁRIA. BENS PARA REVENDA E INSUMOS PROVENIENTES DE
ASSOCIADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep, as sociedades
cooperativas de produção agropecuária podem apurar créditos na aquisição de bens para
revenda e de bens e serviços utilizados como insumos adquiridos de não associados,
sendo vedado o creditamento em relação a bens e serviços provenientes de associados.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE
CRÉDITO.
Em regra, no regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, é vedada
a apuração de créditos na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIOS.
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
DECISÃO
DO
STJ.
EFEITO
VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep, aplica-se o
conceito de insumo adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp
no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, o
qual tem efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB (art. 19-A da Lei no,
10.522/2002; art. 3o, da Portaria Conjunta PGFN/RFB no, 01/2014; Nota Explicativa
PGFN n, 63/2018; e Parecer Normativo COSIT no, 05/2018).
No referido julgado, restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou
a importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica do contribuinte.
O critério da essencialidade refere-se ao item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e
inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua
falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência.
O critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não
indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por
imposição legal.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. GASTOS POSTERIORES AO
PROCESSO PRODUTIVO. EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE PRODUTOS
ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITOS.
As despesas referentes a etapas posteriores ao término do processo produtivo, tais como
gastos com aquisição de embalagens para transporte de produtos acabados, não são
considerados insumos para fins de apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE
PRODUTOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA PESSOA JURÍDICA.
Os serviços de transporte realizados entre estabelecimentos do contribuinte, referentes a
matérias-primas, produtos intermediários e produtos em elaboração, podem ser
Fl. 1430
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

considerados insumos para fins de apuração de crédito da Contribuição para o
PIS/Pasep. Isso não ocorre quando se trata de transporte de produtos acabados
destinados à venda, pois não há insumos na atividade comercial.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS.
POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO VINCULADA AO CRÉDITO DO BEM
ADQUIRIDO.
A possibilidade de apuração de crédito de Contribuição para o PIS/Pasep sobre a
despesa com frete na aquisição de bens para revenda ou de insumos se dá tão somente
na medida em que o bem adquirido ensejar creditamento.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS ADQUIRIDOS DE
PESSOAS FÍSICAS. VALOR DA MÃO DE OBRA PAGA A PESSOA FÍSICA.
IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO CRÉDITOS.
A legislação de regência da Contribuição para o PIS/Pasep com incidência não
cumulativa não permite a apuração de créditos em relação a bens e serviços adquiridos
de pessoas físicas, nem em relação ao valor da mão de obra paga a pessoa física.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
LOCAÇÃO
DE
VEÍCULO.
EMPILHADEIRA. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITO.
Não há direito à apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep em relação aos
gastos com locação de empilhadeiras, pois o aluguel de veículos não é abrangido pela
hipótese legal de creditamento.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO SOBRE ENERGIA ELÉTRICA
CONSUMIDA.
A legislação permite a apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep sobre a
energia elétrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurídica, o que não abrange
outros valores que possam ser cobrados na fatura, tais como taxas de iluminação
pública, demanda contratada, juros, multa, dentre outros.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. EDIFICAÇÕES INCORPORADAS AO
ATIVO IMOBILIZADO. DEPRECIAÇÃO ACELERADA.
Conforme disposto no art. 6o' da Lei no 11.488/2007, o desconto de créditos sobre
encargos de depreciação de edificações incorporadas ao ativo imobilizado no prazo de
24 meses só é possível no caso de aquisição de edificações novas ou de construção de
edificações, as quais devem ser utilizadas na produção de bens destinados à venda ou na
prestação de serviços.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. BENS DO
ATIVO INTANGÍVEL.
A apuração de créditos de Contribuição para o PIS/Pasep com base em encargos de
amortização de bens do ativo intangível só se tornou possível com o advento da Lei n£'
12.973/2014, que incluiu o inciso XI no art. 3o da Lei no 10.637/2002.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
INCORPORAÇÃO AO ATIVO IMOBILIZADO. APURAÇÃO DE CRÉDITO
VEDADA.
É vedada a utilização de créditos sobre a depreciação de bens adquiridos usados e
incorporados ao ativo imobilizado, ainda que utilizados na atividade-fim da empresa.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITO
PRESUMIDO.
AGROINDÚSTRIA.
A apuração do crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no 10.925/2004 é permitida
apenas às pessoas jurídicas que produzam as mercadorias de origem animal ou vegetal
mencionadas expressamente nesse dispositivo legal. Não há possibilidade de apuração
desse crédito presumido quando o produto adquirido é destinado à revenda ou à
produção de mercadorias não elencadas no referido art. 8o.
Manifestação de Inconformidade Improcedente
Fl. 1431
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Direito Creditório não Reconhecido
Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário no qual,
basicamente, reitera as alegações já apresentadas na defesa anterior no tocante às glosas
mantidas, apresentando fundamentos sobre os seguintes tópicos:
5. MÉRITO – DAS GLOSAS APRESENTADAS NO DESPACHO DECISÓRIO
5.1 BENS PARA A REVENDA
5.1.1 AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
5.1.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
A) Detergente (revenda - assepsia na ordenha leiteira NCM’s 2809.2010, 2811.1990,
3402.9039, 3808.4029, 3808.5029 e 3808.9910);
5.3. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.3.1. VESTUÁRIO E UNIFORMES
5.3.2. AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
5.3.3. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO DE BENS
QUE NÃO GERAM CRÉDITO
5.3.4. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE
5.3.5. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS
DA MESMA PESSOA JURÍDICA
5.4 LOCAÇÃO DE VEÍCULOS
5.5 ATIVO INTANGÍVEL
5.5 OPERAÇÕES NÃO COMPROVADAS
5.6 TOMADOR DO FRETE
5.6 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - EDIFICAÇÕES
5.7 AQUISIÇÃO DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO DE OUTRA PESSOA
JURÍDICA E BENS USADOS
5.8 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
5.9 BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
5.10 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - EDIFICAÇÕES
5.11 PROJETO ALSAFE E PROJETO MANIFOLD
5.12 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
5.13 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
5.14 CRÉDITO PRESUMIDO - SOJA REMETIDA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
5.15 CRÉDITO PRESUMIDO - LEITE
6. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
Após, houve informação nos autos sobre ter sido impetrado Mandado de
Segurança para “imediata distribuição e inclusão em pauta para julgamento dos Recursos
Voluntários”, com prolação de sentença favorável em agosto/2023.
É o relatório.

Fl. 1432
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Voto
Conselheiro Márcio Robson Costa, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento. Não foram arguidas preliminares.
Inicialmente, cumpre destacar que a Recorrente é uma cooperativa que tem por
objeto a fabricação de laticínios, preparação do leite, processamento de carnes, comércio
atacadista de soja, comércio atacadista de defensivos agrícolas, adubos, fertilizantes e corretivos
do solo, prestação de serviços de armazenagem, serviços de abastecimento, serviços financeiros,
serviços técnicos e serviços sociais, serviços de industrialização, dentre outras atividades.
Conceito de insumo
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração de
créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no âmbito da Receita Federal do
Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004, que traziam um conceito mais restritivo
acerca daquilo que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem ou
o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos normativos foram
recorrentemente questionadas, tendo sido apreciadas pelo Superior Tribunal de Justiça nos autos
do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, em julgamento submetido
à sistemática dos recursos repetitivos, cuja conclusão, portanto, é de observância obrigatória
neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
INs SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que compromete a eficácia do sistema de
não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Min.
Regina Helena Costa:
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”,
a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia
produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos conceitos de “custos e
Fl. 1433
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão
todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício da atividade
empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente que serão consideradas insumos.
Assim, ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive
para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando
analisadas em cotejo com a atividade desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da
essencialidade deve ser objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva,
considerando a percepção do produtor ou prestador de serviço.
Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais restritivo
adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro lado, igualmente, repeliu que fosse
acolhido critério excessivamente amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o
conceito de despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária acerca da
definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, levando-se em conta as particularidades de cada processo
produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem sua
aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação como insumo à luz da
previsão contida especificamente no inciso II dos art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003 e não deve ser utilizado para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de
crédito previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser observado o
disposto no art. 21 da Lei no 12.844, de 19 de julho de 2013, de modo que as Delegacias de
Julgamento da Receita Federal do Brasil “deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem
sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos
dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de dispensa de contestação recursos nos
processos judiciais que versem acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018, acerca
da nova conceituação de insumos cuja observância é obrigatória no âmbito administrativo.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido parecer, o
conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade desempenhada pelo contribuinte,
em particular.
Nesse passo, as glosas serão enfrentadas utilizando os tópicos apresentados no
Recurso Voluntário.
5.1 - BENS PARA A REVENDA
5.1.1 - AQUISIÇÃO DE COOPERADOS
Fl. 1434
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

A glosa dos créditos relativos a bens adquiridos para revenda e bens e serviços
destinados à utilização como insumos, fornecidos por cooperados da Recorrente, conforme
consta da decisão de piso, foi fundamentada pela Autoridade Fiscal em atendimento ao disposto
no art. 23 da Instrução Normativa SRF no 635, de 24/03/2006:
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos
calculados em relação a:
I -bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os decorrentes de:
(...)
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes;
A instância de piso advertiu ainda que, ao tempo da prolação do acórdão
recorrido, encontrava-se vigente a Instrução Normativa RFB n° 1.911, de 11/10/2019.
Atualmente, a matéria é disciplinada pela Instrução Normativa RFB n° 2.121, de 15/12/2022,
que contém a mesma vedação:
Art. 323. As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas
ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
podem descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os
créditos calculados em relação a:
I - bens para revenda, adquiridos de não associados, exceto os relacionados no inciso II
do art. 160;
II - aquisições efetuadas no mês, de não associados, de bens e serviços utilizados como
insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, nos termos do art. 176;
Nesse contexto, a discussão gira em torno da possibilidade de tomada de créditos,
por parte de uma sociedade cooperativa de produção agropecuária, em relação a bens adquiridos
para revenda, assim como sobre bens e serviços utilizados como insumos, todos adquiridos dos
próprios cooperados.
A Recorrente afirma ser incontroverso que “não se limita o crédito em razão da
‘pessoa jurídica’, necessário se faz demonstrar que as aquisições junto a cooperados são
regularmente tributadas, motivo pelo qual, “ainda que não estivesse destacado na nota fiscal o
valor das contribuições, deve-se levar em consideração que houve a apuração do Pis e da Cofins
no ‘ato cooperado’, bem como esse custo compõe a comercialização da mercadoria.”
E acrescenta ainda, o seguinte:
Muito embora a referida norma jurídica possa ser entendida no sentido de que “as
operações entre cooperativa e cooperados poderão ser deduzidas para fins de
apuração das contribuições”, por sua vez, o “ato cooperado” não se pode confundir,
por exemplo, com uma operação de venda tributada pela contribuição do Pis e da
Cofins.
Fl. 1435
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Em que pese o aludido entendimento, a regra jurídica para apuração das contribuições
para Pis e Cofins não encontra ressonância na forma defendida pela i. Autoridade
Fiscal, tendo em vista que não pode haver confusão entre “atos cooperados” e a “devida
incidência” de todos os tributos nessas operações.
Para tanto, será justificada a interpretação quanto as normas jurídicas ora transcritas, a
fim de que haja a aplicação correta do direito ao presente caso.
Quanto a não cumulatividade da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS, a fim de
explicar a matéria em tela, tem-se a limitação do inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.637, de 30 de dezembro de 2002, repetido no inciso II do § 2o do art. 3o da Lei no
10.833, de 29 de dezembro de 2003, senão vejamos:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
[...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004) (grifou-se)
Temos na redação acima “quatro hipóteses” que não ensejam o direito ao crédito para o
adquirente: i) não sujeito ao pagamento da contribuição; ii) isenção, iii) alíquota zero, e
iv) não alcançados pela contribuição.
No entanto, é incontroverso que praticamente todas as operações (vendas) realizadas por
uma cooperativa à outra, no caso a Recorrente, são tributadas pelo Pis e a Cofins. O fato
de haver algumas deduções e/ou exclusões na apuração dos tributos a recolher pela
cooperativa/vendedora não caracteriza a limitação prevista no inciso II do §2o do artigo
3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
...
A limitação ao crédito, conforme prevê inciso II do §2o do artigo 3o das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, aplica-se tão somente em relação a “bens” e “serviços”,
cujo determinado ato jurídico afastou dessas operações a incidência das contribuições.
A contrario sensu estando o “bem” ou “serviço” sujeito as contribuições,
independentemente se a compra e venda é realizada entre cooperados, o direito ao
crédito se mantém hígido em razão de que a característica constitucional da incidência
que se submete a receita.
Entendo, contudo, que razão não lhe assiste, devendo prevalecer o entendimento
da instância de piso ao ressaltar que, para além da vedação à apuração de crédito prevista nas
citadas Instruções Normativas, a própria essência da operação realizada entre a cooperativa e
seus associados, que poderão excluir da base de cálculo da COFINS e do PIS/PASEP aqueles
valores, decorrentes da comercialização de produto por eles entregue à cooperativa, daí a
vedação ao crédito.
É o que pode se apreender do voto condutor do Acórdão recorrido:
Fl. 1436
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

De qualquer forma, convém acrescentar que a vedação à apuração de crédito prevista
nas citadas Instruções Normativas encontra respaldo na própria essência da operação
realizada entre a cooperativa e seus associados, a qual não configura uma compra e
venda, mas sim mera entrega de produtos para comercialização ou industrialização.
Isto é, as operações realizadas entre a cooperativa e seus cooperados não caracterizam
“aquisição”, portanto não há que se falar em apuração de créditos a título de “aquisição”
de bens para revenda e de aquisição de insumos. Nesse sentido, pode-se mencionar os
fundamentos da Solução de Consulta COSIT no 266, de 19/12/2018, publicada no DOU
em 02/01/2019, da qual destaco seguinte trecho:
...
A interessada contesta a glosa dos créditos, alegando que as operações realizadas por
uma cooperativa a outra são tributadas pelo PIS e pela Cofins. Argumenta que o fato de
haver algumas deduções ou exclusões na apuração do valor a recolher pela cooperativa
vendedora não enseja a limitação à apuração de crédito prevista no art. 3o, § 2o, II, das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003. Em reforço a essa alegação, invoca a Solução de
Consulta COSIT no 65/2014, cuja conclusão teria sido corroborada pelo Parecer
PGFN/CAT no 1.425/2014.
Na Solução de Consulta mencionada pela interessada restou definido que “a aquisição
de produtos junto a cooperativas não impede o aproveitamento de créditos no regime
de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins,
observados os limites e condições previstos na legislação”. Esse entendimento foi
fundamentado nas premissas de que “as receitas das cooperativas, regra geral, estão
sujeitas ao pagamento das contribuições” e de que “as exclusões da base de cálculo às
quais as cooperativas têm direito não se confundem com não incidência, isenção,
suspensão ou redução de alíquota a 0 (zero)”.
Contudo, conforme já visto, a impossibilidade de apuração de créditos pela cooperativa
adquirente no caso de aquisição de bens de associados não decorre apenas do fato de se
tratar de operação não sujeita ao pagamento das contribuições, mas também (e
principalmente) do fato de se tratar de ato cooperativo, o qual não configura uma
aquisição de bens para revenda ou uma aquisição de insumos passível de gerar créditos
de PIS e COFINS.
Ou seja, a glosa dos créditos, no presente caso, não decorreu somente da circunstância
de os fornecedores dos bens serem sociedades cooperativas, mas sim da condição de se
tratar de pessoas jurídicas associadas da Cooperativa Castrolanda. Aliás, observa-se que
apenas uma parte dessas associadas são sociedades cooperativas (Coperativa
Agropecuária Caete-Coac e Frísia Cooperativa Agroindustrial, por exemplo), sendo
certo que diversas delas não ostentam essa natureza (Uteva Agropecuária Ltda e
Agropecuária Jatibuca Ltda, entre outros).
Desse modo, a Solução de Consulta e o Parecer invocados pela interessada não têm
aplicação ao caso ora analisado. Em nenhum momento tais atos enfrentaram a questão
específica que aqui se coloca, que é a vedação à apuração de créditos de PIS e COFINS
por uma sociedade cooperativa de produção agropecuária em relação a bens e serviços
fornecidos por seus associados (sejam estes cooperativas ou não).
Analisando a fundamentação da glosa, observa-se que a autoridade fiscal glosou
os créditos decorrentes da aquisição de produtos efetuada de cooperados, por entender que estes
não teriam sido oferecidos à tributação e, nessa condição, não dariam direito ao crédito, tendo
em vista que s receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da produção dos
cooperados, poderão ser excluídas da base de cálculo do PIS e da Cofins, ou seja, configuram
operações não sujeitas ao pagamento da contribuições.
Fl. 1437
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Assim, entendo correta o enquadramento como atos cooperativos, que não
implicam operações de compra e venda de produtos, tendo em vista que tais valores são
excluídos das bases de cálculo do PIS e da COFINS das sociedades cooperativas, do contrário
seria conferido crédito de um valor não oferecido à tributação pela Recorrente.
Conforme julgado no Recurso Especial no 1.164.716, será considerado como ato
cooperativo aquele praticado entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e
pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais,, nos
termos do caput do art. 79 da Lei no 5.764\19711, devendo ser aplicado então o decidido pelo
Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.
Ademais, ainda segundo a decisão recorrida, deve-se observar a vedação imposta
pelo inciso II do § 2o do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, segundo o qual não
dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da
contribuição.
Tal entendimento tem sido adotado por este CARF, a exemplo do Acórdão n.
3401-009.869 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria do ilustre
Conselheiro Luis Felipe de Barros Reche:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2005 a 31/12/2005
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as receitas das cooperativas,
decorrentes da comercialização da produção dos cooperados, poderão ser excluídas da
base de cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.
Da mesma forma caminhou o Acórdão n. 3301-011.297– 3a Seção de Julgamento
/ 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, de relatoria da ilustre Conselheira Semíramis de Oliveira
Duro, no qual destaco excertos do voto:
Do Direito ao Créditos nas Aquisições de Bens para Revenda - Aquisição de
Cooperados

1 Art. 79. Denominam-se atos cooperativos os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e
aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais.

Parágrafo único. O ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto
ou mercadoria.
Fl. 1438
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Insurge-se contra o entendimento da Autoridade Fiscal, de que as aquisições
realizadas junto a cooperados não poderiam gerar crédito das contribuições para o
PIS e a COFINS, tendo em vista que a Instrução Normativa no 635/2006 restringe
o crédito apenas para aquisições de “não associados”.
Não há razão no argumento. A decisão de piso foi precisa também neste tópico:
A possibilidade de descontar, do valor das contribuições incidentes sobre a receita bruta,
o crédito calculado em relação a aquisições de bens para revenda, estava regulamentada,
à época dos fatos, pela Instrução Normativa SRF no 635/2006, que assim dispunha: Dos
Créditos a Descontar na Apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins
Dos créditos decorrentes de aquisição e pagamentos no mercado interno
Art. 23 As sociedades cooperativas de produção agropecuária e de consumo sujeitas à
incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins podem
descontar, do valor das contribuições incidentes sobre sua receita bruta, os créditos
calculados em relação a:
(...)
Tal disciplina mantém-se hígida até os dias atuais, através do art. 298, I, da IN RFB no
1.911/2019. Assim, existe base legal para o desconto de créditos na aquisição de não
associados, mas inexiste base para o creditamento na aquisição de associados.
Relevante, ainda, estar-se diante de ato cooperativo, na acepção dada pelo art. 79 da Lei
no 5.764/1971 (que “define a Política Nacional de Cooperativismo e institui o regime
jurídico das sociedades cooperativas”), in verbis:
(...)
Inexistindo a incidência das contribuições, nas operações em questão, por
tratarem-se de atos cooperativos, é natural que inexista, também, o direito ao
creditamento, por força do inciso II do §2o do art. 3o da Lei no 10.637/2002.
(...)
Observe-se que tais conclusões foram evidenciadas, até mesmo, nos parágrafos 8 a 11
da própria Solução de Consulta no 151 - SRRF09/Disit, de 27 de junho de 2011, que a
empresa utiliza em seu socorro em outros momentos da presente Manifestação de
Inconformidade.
Mantém-se, portanto, as disposições do Despacho Decisório.
Por tudo isso, nesse ponto a decisão não merece reparos, haja visto que os atos
praticados com seus cooperados são considerados atos cooperativos, que não implicam operação
de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria), não há que se falar na
possibilidade de tomada de créditos.
5.1.2 ENERGIA ELÉTRICA FORNECIDA PELA ELETRORURAL
A Recorrente defende novamente que as receitas auferidas pelas cooperativas de
eletrificação rural são tributadas pelo PIS e pela COFINS e, portanto, não haveria impedimento à
apuração de créditos quando da aquisição de energia elétrica da fornecedora de energia elétrica
Eletrorural – Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda.
Fl. 1439
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Contudo, as mesmas razões de decidir aplicam-se à glosa sobre créditos apurados
sobre faturas de fornecimento de energia elétrica emitidas por cooperativa de eletrificação rural,
a qual é membro cooperado da Recorrente.
Há ainda dispositivo específico, qual seja o art. 12 da Instrução Normativa no
635/2006, que estabelece que os bens e serviços vendidos por cooperativa de eletrificação rural a
associados não fazem parte da base de cálculo das contribuições porquanto não permitem
apuração de direito creditório pelo adquirente desses bens e serviços, também à luz do disposto
no mecionado art. 3o, § 2o, II, da Lei no 10.833/2003.
Tais fundamentos foram reiterados para justificar a manutenção das glosas pela
autoridade julgadora de primeira instância, ao qual reproduzo em parte para utilizar como
fundamento para as razões de decidir do presente voto:
Essa alegação não merece prosperar, pois os valores recebidos por cooperativa de
eletrificação rural, referentes aos bens vendidos a associados, são excluídos da base de
cálculo do PIS e da COFINS por ela devidas, nos termos do art. 12, II da Instrução
Normativa SRF no 635/2006;
Art. 12. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, apurada
pelas sociedades cooperativas de eletrificação rural, pode ser ajustada, além do
disposto no art. 9o, pela:
(...)
II - exclusão da receita referente aos bens vendidos aos associados, vinculados às
atividades destes
Se o valor dessa receita é excluído da base de cálculo, é de se concluir que se trata de
operação não sujeita ao pagamento das contribuições. Consequentemente, é vedado à
interessada apurar créditos nesse caso, ex vi do art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e
10.833/2003:
Art. 3o (....)
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
De maneira semelhante ao que ocorreu em relação às glosas tratadas no tópico anterior,
aqui é necessário destacar que a glosa não decorreu simplesmente do fato de o
fornecedor ser uma cooperativa de eletrificação rural, mas sim do fato de haver uma
relação de cooperativismo entre esse fornecedor e a interessada, relação essa que
permite ao fornecedor excluir o valor da base de cálculo das contribuições.
Em suma: as receitas da cooperativa de eletrificação rural, em termos gerais, não são
afastadas da tributação pelo PIS e COFINS, contudo, no caso específico das receitas
referentes aos bens vendidos aos associados, há uma regra que exclui a tributação (art.
12, I, da IN 635/2006), o que acarreta a impossibilidade de apuração de créditos para a
adquirente, nos termos do art. 3o, § 2o, II, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 1440
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Assim sendo, a glosa referente às despesas com energia elétrica adquirida da
Cooperativa de Infraestrutura Castrolanda – Eletrorural deve ser mantida integralmente.
5.2. AQUISIÇÃO NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DAS CONTRIBUIÇÕES
No presente caso foram consideradas como aquisição de bens não sujeitos ao
pagamento da contribuição, a compra de Oxiclean, Dermagel, U-20 IPV, entre outros.
A Recorrente, inicialmente, traz apontamento genérico sobre o equívoco na
interpretação literal do dispositivo legal que veda o desconto/abatimento de créditos de PIS e
COFINS na aquisição de insumos tributados à alíquota “zero”, isentos ou não tributados, que
violaria a finalidade da técnica não-cumulativa, em detrimento do “objetivo finalístico do
Governo Federal, que visa desonerar a carga tributária, possibilitando que ao final da cadeia, o
consumidor final tenha melhor qualidade do produto, com o menor preço.” Veja-se:
Assim, inexistindo na Carta Constitucional de 1988, (§12 art. 195) qualquer limitação
expressa quanto a técnica da não-cumulatividade em relação ao PIS e a COFINS, deve
se entender que o tipo de desoneração preconizado pela Lei 10.865/04 ao inserir o § 2,
II, em ambos artigos 3o das Leis 10.637/02 e 10.833, também enquadra os insumos
adquiridos com alíquota zero, conforme será demonstrado nos tópicos seguintes.
Ainda há de se ressaltar que é equivocada a limitação do aproveitamento dos créditos
aqui debatidos, visto que, não obstante a previsão original de tomada/desconto de
crédito, em 30 de abril de 2004, foi editada a Lei 10.865/04, que incluiu nos art.(s) 3o
das Leis no 10.637 e 10.833 a seguinte vedação, in litteris:
isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços
sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [...]
Com base neste dispositivo, a Receita Federal entende ser imprescindível que haja
a tributação na etapa anterior para conferir ao contribuinte direito ao crédito.
Houve contestação específica também no tocante a glosa de aquisições de
detergentes, quais sejam os produtos “Dermagel e Oxiclean”.
Segundo a Recorrente, mais uma vez teria havido equívoco por parte do
fornecedor, em se tratando de produtos não sujeitos à alíquota zero nos termos do art. 1o, II, da
Lei no 10.925/2004, uma vez que não se trata de defensivos agrícolas, mas sim de produtos
destinados à assepsia e desinfecção no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas).
Cumpre registrar terem sido revertidas as glosas sobre produtos de limpeza e
desinfecção, em relação ao Dermagel e Oxiclean produtos, a DRJ reitera o entendimento de que
terá alíquota reduzida a zero o produto que: (i) constituir um defensivo agropecuário e (ii) seja
classificado na posição 38.08 da TIPI:
O artigo 1o, inciso II, da Lei no 10.925/2004, tem a seguinte redação:
Art. 1o Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da
Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na
importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de:
(...)
II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-
primas;
Fl. 1441
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Da leitura do dispositivo legal, depreende-se que a operação de venda no mercado
interno terá a alíquota do PIS e da COFINS reduzida a zero quando for referente a
produto que: (i) seja um defensivo agropecuário; (ii) seja classificado na posição 38.08
da TIPI.
A respeito da classificação dos produtos na posição 38.08 da TIPI, não há
controvérsia. Acerca da matéria, a Lei no 10.925/2004 menciona “defensivos agropecuários”,
atribuindo-lhes os benefícios da redução a 0% (zero por cento) das alíquotas da Contribuição
para o PIS/PASEP e da COFINS sobre a importação e a receita de venda no mercado interno.
Além disso, é obrigatório o reconhecimento como “defensivos agrícolas” para que possam fazer
jus ao benefício fiscal, cujos produtos, dependem, obrigatoriamente, do respectivo registro
perante o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento - MAPA.
A questão, portanto, reside na identificação ou não de tais produtos como
“defensivos agropecuários”, como defende a fiscalização:
No entanto, analisando as características apontadas pela própria interessada, chega-se
facilmente à conclusão de que os produtos em questão são defensivos agropecuários.
Segundo ela afirma, trata-se de produtos utilizados na assepsia e desinfecção no setor de
produção leiteira. Como exemplo, ela trouxe algumas informações específicas a respeito
da utilização do produto denominado “Dermagel”, as quais são a seguir reproduzidas:
Utilizado como banho anti-séptico nos tetos (teat drip) na pós-ordenha, controla e
previne o surgimento de mastites pelo uso de princípios ativos naturais de potente efeito
antibacteriano.
A ação combinada do ácido láctico com ácido graxo de cadeia média e curta consegue
reduzir ao mínimo as populações microbianas (u.f.c.) no leite, contribuindo na
prevenção de mastites causadas por Staphilococcus aureus, Streptococcus agaiactias e
Carinebacterias.
Ora, essa descrição deixa evidente que se trata de um defensivo - produto destinado à
prevenção da ação danosa de seres vivos considerados nocivos (no caso, bactérias) –
destinado à utilização na atividade de pecuária leiteira. Nesse ponto, é importante
destacar que o dispositivo legal prevê a redução da alíquota a zero para defensivos
“agropecuários”, o que abrange não só os defensivos “agrícolas”, mas também os
voltados à “pecuária”, tais como os que estão sendo aqui analisados.
A instância de piso aponta ainda que a Receita Federal do Brasil pronunciou-se
sobre o tema por meio da Solução de Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017:
A Receita Federal do Brasil pronunciou-se sobre esse tema por meio da Solução de
Consulta COSIT no 335, de 23/06/2017, publicado no DOU em 25/07/2017, cuja
ementa é transcrita a seguir:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o, II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto
no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da Lei no
10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto no 2.376, de
1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do Anexo do Decreto no
Fl. 1442
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de 2005; Decreto no 7.660, de
2011.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
DEFENSIVOS AGROPECUÁRIOS. ALÍQUOTA ZERO.
Para os fins previstos no art. 1o , II, da Lei no 10.925, de 2004, consideram-se
“defensivos agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da
Agricultura, Pecuária e Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto
no 4.074, de 2002, e o art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004.
Dispositivos Legais: Arts. 2o, 3o e 4o da Lei no 7.802, de 1989; art. 1o, II e § 2o, da Lei no
10.925, de 2004; arts.1o a 3o e 12 do Decreto-lei no 467, de 1969; Decreto no 2.376, de
1997; art. 5o, II, do Decreto no 4.074, de 2002; arts. 4o , 24 e 25 do Anexo do Decreto no
5.053, de 2004; art. 1o , II e § 2o do Decreto no 5.630, de 2005; Decreto no 7.660, de
2011.
Conforme se extrai da Solução de Consulta, consideram-se “defensivos
agropecuários” os produtos que tenham registro pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e
Abastecimento (Mapa), consoante preveem o art. 5o do Decreto no 4.074, de 2002, e o art. 24 do
Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004. Vejamos o que estabelecem tais dispositivos:
Art. 5o Cabe ao Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento:
I - avaliar a eficiência agronômica dos agrotóxicos e afins para uso nos setores de
produção, armazenamento e beneficiamento de produtos agrícolas, nas florestas
plantadas e nas pastagens; e
II - conceder o registro, inclusive o RET, de agrotóxicos, produtos técnicos, pré-
misturas e afins para uso nos setores de produção, armazenamento e beneficiamento de
produtos agrícolas, nas florestas plantadas e nas pastagens, atendidas as diretrizes e
exigências dos Ministérios da Saúde e do Meio Ambiente.
...
Art. 24. O produto de uso veterinário, produzido no País ou importado, para
efeito de licenciamento, deverá ser registrado no Ministério da Agricultura,
Pecuária e Abastecimento.
Para a DRJ, os antissépticos e desinfetantes destinados à utilização em setores de
ordenha (tanto os utilizados diretamente nos animais como os destinados à limpeza e assepsia de
equipamentos e instalações) são considerados produtos de uso veterinário e, nessa condição
estão sujeitos a registro pelo MAPA.
A Recorrente, por sua vez, defende não há na descrição da NCM 38.08 qualquer
referência aos produtos adquiridos, que tenham a característica de “defensivo agrícola” nos
termos da Lei n. 10.925/20049, e nem poderia ser diferente haja visto o uso para assepsia e
desinfecção utilizados no setor de produção leiteira (ordenhas eletrônicas) dos produtores
de leite. Buscando provar que comercializa produtos não classificados como “defensivos
agropecuários”, sujeitos à alíquota zero, apresenta o que segue:
Fl. 1443
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Contudo, ainda que a Lei no 10.925/2004, tenha previsto a alíquota zero sobre
“defensivos agropecuários”, termo não utilizado pela TIPI, acabando por abranger uma lista de
produtos não necessariamente idêntica aos da referida posição, entendo que os produtos ora em
análise são utilizados na pecuária (art. 24 do Regulamento anexo ao Decreto no 5.053, de 2004),
com impactos na fauna e flora, consequentemente, sujeitando-se a registro no MAPA.
Além disso, restou demonstrado que nas aquisições não houve o pagamento das
contribuições:
A título exemplificativo, pode-se consultar a nota fiscal eletrônica no 10.717 – chave
3511 0503 6651 5700 0124 5500 1000 0107 1710 0001 1304 –, na qual é possível
verificar que as aquisições de U-20 IPV (Itens 3, 8, 23 e 24), Oxiclean (Itens 7 e 11) e
Dermagel (Itens 9, 10, 25 e 26) foram tributadas à alíquota zero e, portanto, não se
sujeitaram ao pagamento das contribuições.
Assim, devem ser mantidas as glosas sobre aquisições de mercadorias não sujeitas
à incidência da contribuição.
5.3. BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS
5.3.1. VESTUÁRIO E UNIFORMES
Considerando o conceito atual de insumos, a DRJ reverteu as glosas sobre
equipamentos de proteção individual, aplicando o critério da relevância e essencialidade
estabelecido pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Resp no 1.221.170/PR. No
entanto manteve a glosa em relação a vestuário e uniforme, pois não teriam sido apresentados
Fl. 1444
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

esclarecimentos a respeito de quais seriam as normas que obrigariam o fornecimento de itens
descritos como uniformes, calças, camisas, jaquetas, etc.:
Diferentemente do que ocorre em relação aos equipamentos de proteção individual
tratados no tópico anterior – em relação aos quais a obrigatoriedade decorre de regras
trabalhistas de caráter geral, amplamente conhecidas – para os roupas e uniformes o
contribuinte deveria apontar quais são as normas que determinam a obrigatoriedade.
Ausente a demonstração de que se trata de vestimentas e uniformes exigidos pela
legislação, não há que se falar em apuração de créditos, pois, conforme se depreende
dos itens 130 a 137 do Parecer Normativo no 5/2018, trata-se de item destinado a
viabilizar a mão de obra, o qual não pode ser considerado insumo (salvo se for
especificamente exigido pela legislação):
A Recorrente, por sua vez, faz referência ao conteúdo do laudo descritivo de seu
processo produtivo, ressaltando que “referidos materiais são bens essenciais na atividade
desenvolvida, uma vez que são requisitos higiênicos sanitários do pessoal para não
contaminação dos produtos fabricados, e via de consequência também são equipamentos de
segurança”:

No laudo juntado, verifica-se o seguinte:
4.2 Uniformes
Durante o ano são distribuídos individualmente aos assistentes técnicos de campo 4
camisas e 1 jaqueta, que compõem parte do uniforme de trabalho, quais estão dentro das
políticas da Castrolanda Cooperativa Agroindustrial.
...
4 Utilidades
4.1 Uniformes
Uso obrigatório para representação da empresa em que o colaborador se encontra. Cada
colaborador possui 4 camisas, 1 jaqueta, 1 bota de segurança e protetor solar.
...
4 Utilidades
Fl. 1445
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

4.1 Uniformes e EPIs
Uso obrigatório no desenvolvimento das atividades:
• Camisa do uniforme com a identificação da empresa;
• Jaqueta do uniforme com a identificação da empresa (se necessário);
• Bota de segurança ou de borracha em caso de ambiente molhado;
• Protetor solar;
• Capa de chuva (se necessário).
Há ainda distinção específica entre uniformes escuros que seguem normas de
BPF:
Os operadores que realizam essa atividade, utilizam luvas de procedimento nitrílica
descartáveis como forma de evitar uma possível contaminação das batatas e seguir as
Boas Práticas de Fabricação previstas na Portaria SVS/MS no 326/97. Os EPIs
necessários seguem o levantamento de riscos previsto no PPRA – Programa de
Prevenção de Riscos Ambientais da Unidade de Batata Frita, conforme determina a
Portaria n° 25/94 da SSST do MTE – NR 09 que são fornecidos conforme o
estabelecido na NR 06 - Equipamentos de proteção individual (fot. 25). Os uniformes
escuros utilizados nesta área seguem as normas de BPF, diferente dos uniformes
brancos utilizados por pessoas que estão em contato direto com o produto acabado.
...
Faz-se necessário também a utilização tocas e de uniforme escuro (fot.108) – diferente
dos uniformes brancos utilizados por pessoas que estão em contato direto com o produto
acabado.

Fl. 1446
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Conforme consta do laudo, sendo destacado no recurso, os uniformes são
higienizados em lavanderia própria, com entrega diária aos colaboradores, conforme descrito no
Laudo do Processo Produtivo:
Os uniformes são lavados em lavanderia na própria unidade, e todos os dias os
colaboradores recebem uniformes lavados e limpos. Todos os colaboradores possuem
ficha de controle, onde são registrados os EPI’s fornecidos. Anualmente, toda a equipe
passa por exames periódicos.
Por fim, ressalta que o setor de alimentos sofre rigoroso controle sanitário,
ressaltando normas emitidas pela ANVISA no tocante a Boas práticas de fabricação (BPF) para
estabelecimentos industrializadores de alimentos:
CVS 5/2013
Art. 11. Uniformes: bem conservados e limpos, com troca diária e utilização somente
nas dependências internas da empresa; cabelos presos e totalmente protegidos; sapatos
fechados, antiderrapantes, em boas condições de higiene e conservação; botas de
borracha, para a limpeza e higienização do estabelecimento ou quando necessário.
Parágrafo único A empresa deve dispor, em local de fácil acesso, de equipamentos de
proteção individual (EPI), limpos e em bom estado de conservação, em número
suficiente e em tamanhos adequados, considerando-se o quadro de funcionários e
visitantes e as atividades desenvolvidas no local.
É obrigatório o uso de Equipamentos de Proteção Individual (EPI), tais como blusas,
capa com capuz, luvas e botas impermeáveis para trabalhos em câmaras frias, ou para
trabalhos que frequentemente alternem ambientes quentes e frios, ou quando necessário.
É vedado o uso de panos ou sacos plásticos para proteção do uniforme. O uso de avental
plástico deve ser restrito às atividades onde há grande quantidade de água e não deve ser
utilizado próximo à fonte de calor. Nenhuma peça do uniforme deve ser lavada dentro
da cozinha.
Portaria 326/1997 – Anvisa 6.9 Roupa e Objeto: Não devem ser guardados roupas nem
objetos pessoais na área de manipulação de alimentos.
RDC 275/2002 – Anvisa 3.1.1 Utilização de uniforme de trabalho de cor clara,
adequado à atividade e exclusivo para área de produção.
Considerando a descrição do processo produtivo desta contribuinte que produz alimentos
diversos, indiscutível e esperado o maior grau de regulamentação, a higiene e a sanidade de seus
produtos depende do cuidado direto sobre vestuários e uniformes, essenciais e relevantes dentro
de sua cadeia produtiva, de modo que devem ser revertidas as glosas.
5.3.2. AQUISIÇÃO DE EMBALAGENS
A glosa recai sobre aquisições de caixas de papelão, filme stretch, filme shrink,
fitas adesivas, palletes de madeira e outros, considerados pela Autoridade Fiscal apenas para
utilização apenas no transporte de mercadorias, tendo sido mantida pela DRJ por se tratar de
gasto posterior à finalização do processo de produção:
Assim, as embalagens destinadas ao transporte de produtos elaborados – ou seja,
produtos acabados – não podem ser considerados insumos para fins de apuração de
créditos de PIS e COFINS, pois trata-se de bens utilizados após o término do processo
produtivo.
Fl. 1447
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Nesse sentido, merecem destaque os itens 55 e 56 do Parecer Normativo no 5/2018:
5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU
DE PRESTAÇÃO
A Recorrente, por sua vez, defende que os itens são utilizados em diversas etapas
do processo de produção, destacando trechos do Laudo de Processo Produtivo:

Depreende-se que o crédito relativo à aquisição de embalagens de transporte
consideradas como embalagens externas utilizadas para logística e comercialização do “produto
acabado”, não reconhecido porque tais seguem com os produtos acabados durante o transporte,
de modo que não podem ser incluído no conceito de insumo.
No entanto, como dito, o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para determinado processo produtivo, com base na
concepção de insumo construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, que privilegiou a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Fl. 1448
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Diante disso, entendo que os gastos com tais embalagens constituem despesas
essenciais e relevantes para a manutenção da qualidade dos produtos fabricados pela Recorrente.
Com efeito, mostram-se intrínsecas ao processo de produção, com maior
importância no ramo alimentício, tendo em vista que o produto não teria condições de ser
escoado com a qualidade almejada se não fosse embalado e acondicionado adequadamente.
No tocante aos conceitos de relevância e essencialidade, a Procuradoria da
Fazenda Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual identifica no que consistem esses
critérios em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele
que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja
“por imposição legal.”
Trata-se de um gasto indispensável para viabilizar o correto escoamento da
produção, preservando as características do produto final, que nessa lógica, a meu ver, integra as
etapas que resultam na comercialização do produto, cuja falta privaria os produtos de qualidade,
quantidade, sobretudo à luz da singularidade da cadeia produtiva.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste Conselho, é
certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO
62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser
reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e
chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão 29/07/2020 Relator José Renato Pereira de
Deus - grifei)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Ano-calendário:
2008
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
Fl. 1449
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo,
enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. (Acórdão no 3301-009.494, Data
da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane Angelotti Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. ART. 17
DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em manifestação de
inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em grau de recurso.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS.
JUNTADA
DE
DOCUMENTOS.
PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa pelo
indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à apresentação da
manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de pedido genérico de perícia.
Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a apresentação de prova documental, com as
exceções ali listadas, deve ser feita no momento da manifestação de inconformidade e
que se considera não formulado o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos
exigidos em lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. No
âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não cumulativo,
os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição de insumos e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3201-
008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne:
No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes Strech)
se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e exportação dos
produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando perfeitamente no conceito de
insumo. Com efeito, as embalagens para transporte se enquadram no critério da
essencialidade como aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
Fl. 1450
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos, deve ser
visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso Especial n°
1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de
serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 9303-011.240; Sessão de
10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens de transporte que mantêm o produto em condições
adequadas para ser transportado, portanto, devem ser revertidas no presente caso.
5.3.3. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS NA AQUISIÇÃO DE BENS QUE NÃO
GERAM CRÉDITO
Depreende-se da decisão recorrida que os fretes objeto da glosa tratada neste
tópico são relacionados ao transporte de produtos não sujeitos ao pagamento das contribuições.
Tratando-se de discussão bastante conhecida, as glosas foram impostas e mantidas
sob o fundamento de que as aquisições mencionadas não geravam direito ao crédito e, por
consequência, os fretes também não poderiam gerar. Vejamos:
Portanto, faz-se necessário remeter aqui à fundamentação já apresentada neste voto, no
tópico “Aquisições não sujeitas ao pagamento das contribuições”, no qual restou
confirmada a regra aplicada pela fiscalização, segundo a qual não é possível a apuração
de créditos sobre referidas aquisições.
...
A Receita Federal do Brasil já se pronunciou diversas vezes no sentido de que só há
direito à apuração de créditos sobre o valor de fretes relativos à aquisição de bens nos
casos em que houver direito à apuração de créditos sobre o bem adquirido. Assim é
porque o valor do frete, quando suportado pelo adquirente, é considerado parcela
integrante do custo de aquisição do bem.
Nesse sentido são a Solução de Divergência Cosit no 7/2016 e a Solução de Consulta
Cosit no 292/2017, mencionadas pela autoridade fiscal, as quais têm força vinculante no
âmbito da Receita Federal do Brasil e cujos fundamentos, por si sós, justificam a glosa
efetuada. Como se não bastasse, esse entendimento foi ainda confirmado pelo Parecer
Normativo no 5/2018, conforme trechos a seguir transcritos:
A meu ver, contudo, não é possível anular o direito ao crédito sobre custos
decorrentes de contratação de serviços prestados por pessoa jurídica atrelada à sistemática não
cumulativa do PIS e da Cofins, pelo entendimento de que somente pode haver o correlato direito
a crédito de PIS/COFINS na hipótese da operação (aquisição de bens e produtos) antecedente
também estar sujeita à incidência de tais contribuições.
Sobre a situação em que parte do custo foi tributada (frete), com direito a crédito,
e parte do custo não foi tributada (mercadoria/insumo), aquele conselheiro menciona excerto do
voto do ilustríssimo colega Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco:
Fl. 1451
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Em primeiro lugar, há se de considerar que o custo de aquisição é composto pelo valor
da matéria prima (MP) adquirida e pelo valor do serviço de transporte (frete) contratado
para transporte até o estabelecimento industrial da contribuinte (adquirente). Assim,
uma vez que o custo total é composto por uma parte não tributada (MP) e outra parte
integralmente tributada (frete), a parcela tributada (frete) compõe o custo de aquisição
pelo valor líquido das contribuições. Logo, há de se assentir que o frete enseja direito ao
crédito, assim como os demais dispêndios que integram o custo do produto acabado, tais
como embalagens e materiais intermediários.
Os fretes na aquisição de insumo importado, por seu turno, consistentes nas aquisições
de matéria prima (arroz beneficiado a granel) efetuadas de fornecedor internacional,
estão sujeitos à tributação das contribuições PIS e COFINS com alíquota zero. Porém, o
serviço de transporte (frete) contratado de pessoa jurídica domiciliada no país, para
transportar a referida matéria prima do porto até o estabelecimento da contribuinte
(importadora), onde será submetida aos processos industriais de seleção e
empacotamento, está sujeito à tributação regular das prefaladas contribuições. Tal
insumo (frete) compõe o custo da matéria prima, como é sempre adotado na técnica do
custo por absorção, ensejando direito ao crédito das contribuições em apreço. Assim, é
possível se afirmar que, se o custo total do "insumo" é composto por uma parte que não
foi tributada (matéria prima sujeita à tributação com alíquota zero) e outra parte que foi
oferecida à tributação (frete), a parcela do frete compõe o custo de aquisição pelo valor
líquido das contribuições de PIS e COFINS e, logo, enseja direito ao crédito, bem como
os demais dispêndios que integram o custo do produto acabado, tais como embalagens e
materiais intermediários. (Acórdão 3401- 005.234 - 4a Câmara / 1a Turma Ordinária.
Sessão de 27/08/2018)
Assim, entendo que a premissa adotada pela fiscalização no presente caso,
segundo a qual o destino do crédito do frete, inevitavelmente, deve seguir o mesmo regime da
mercadoria transportada, mostra-se equivocada.
Nesse sentido, destacam-se os seguintes acórdãos, incluindo um recente desta
Turma:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.637/2002, em seu art. 3o , § 2o , inciso II, veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância, gera
autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como insumo, ainda
que o bem transportado seja desonerado.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE
INSUMOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
POSSIBILIDADE.
Gera direito à apuração de créditos da não cumulatividade a aquisição de serviços de
fretes para a movimentação de insumos entre estabelecimentos do contribuinte.
Fl. 1452
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA FIRMA.
POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. (Acórdão no 3401-010.520 – 3a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 15 de dezembro de 2021)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. CREDITAMENTO DE LEITE "IN NATURA"
ADQUIRIDO DOS SEUS ASSOCIADOS.
Até a entrada em vigor da IN SRF no 636/2006 as cooperativas agropecuárias tinham
direito a apurar o crédito integral da contribuição social pela aquisição do leite "in
natura" dos seus associados.
FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a forma
de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão legal neste
diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição para o adquirente,
ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
Recurso voluntário parcialmente provido. Direito creditório reconhecido em parte.
(Acórdão no 3402003.968–4aCâmara/2aTurma Ordinária. Sessão de 28 de março de
2017)
Sendo assim, incidindo PIS/COFINS na operação de frete, há evidente custo de
aquisição para o contribuinte, o que dá ensejo ao correlato creditamento, de modo de que neste
ponto cabe reversão da glosa.
5.3.4. TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS E VALE-TRANSPORTE
Em que pese a descrição inicial como “serviço de transporte de carga”, durante a
etapa de fiscalização restou verificado que diversos destes faziam referência, na verdade, a
serviço de transporte de funcionários e transporte coletivo, principalmente.
Tais glosas foram ratificadas pela DRJ por constituírem gastos para viabilizar a
mão de obra, motivo pelo qual não poderiam ser considerados insumos, consoante itens 130 a
134 do Parecer Normativo no 5/2018:
“De acordo com a autoridade fiscal, o contribuinte havia indicado que diversas despesas
sobre as quais houve apuração de créditos seriam relacionadas a transporte de cargas,
mas restou verificado que na realidade se tratava de serviço de transporte de
funcionários e vale-transporte, para o que não há previsão legal de apuração de créditos.
Essa glosa deve ser mantida, haja vista que se trata de gastos destinados a viabilizar a
mão de obra, o que não pode ser considerado insumo, conforme itens 130 a 134 do
Parecer Normativo no 5/2018: (...)”
Por outro lado, a Recorrente reitera que o transporte do funcionário não configura
pagamento de um benefício ao empregado, mas a contratação de um serviço que viabiliza a
Fl. 1453
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

produção, integrando o processo produtivo, especialmente pelo fato de que suas unidades
encontram-se espalhadas pelo país, citando ainda a Solução de Consulta Disit/SRRF07 No
7081/2020:
Primeiramente, importa salientar que a própria Receita Federal, na Solução de Consulta
Disit/SRRF07 No 7081/2020, reconhece o direito ao creditamento de PIS/COFINS com
as despesas de vales-transportes, tendo em vista que é uma despesa decorrente de
imposição legal. Vejamos:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins NÃO
CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. GASTOS COM VALE-TRANSPORTE
DE FUNCIONÁRIOS, VALE-REFEIÇÃO, VALE-ALIMENTAÇÃO, FARDAMENTO E
UNIFORMES.
Para fins de apuração de crédito da Cofins, o gasto com vales-transporte fornecidos
pela pessoa jurídica a seus funcionários que trabalham diretamente na produção de
bens ou na prestação de serviços pode ser considerado insumo, por ser despesa
decorrente de imposição legal.”
...
A análise do direito ao crédito deve atentar para as características específicas da
atividade produtiva do contribuinte. Para a Recorrente, o transporte dos funcionários até
a indústria é fundamental ao processo produtivo.
Ou seja, o transporte do funcionário não configura pagamento de um benefício ao
empregado, mas a contratação de um serviço que viabiliza a produção, integrando o
processo produtivo.
Portanto, o custo de transporte de funcionário até o local de trabalho de produção,
torna-se dedutível para fins das contribuições sociais em razão da característica de
insumo, uma vez que as unidades industriais da Recorrente se encontram
geograficamente espalhada, de forma que este custo essencial para a atividade fim.
(g.n)
Como regra, filio-me ao entendimento de que no exercício da atividade
agroindustrial, na etapa anterior, quase sempre realizada em áreas rurais, o transporte de
trabalhadores para realizar atividades de plantio, corte e cultivo, por exemplo, torna-se inerentes
aquele específico ciclo de produção.
No entanto, neste caso, a Recorrente argumenta que o custo de transporte de
funcionário decorre do deslocamento para as unidades industriais, para os locais de produção.
Diante disso, a mera indicação de “situação geograficamente espalhada” não é suficiente para
aferir o preenchimento das condições e requisitos afetos ao direito à apuração e utilização de
créditos decorrentes da não cumulatividade das contribuições.
Assim, não comprovada a certeza e liquidez dos créditos pleiteados, deve ser
mantida a glosa.
5.3.5. SERVIÇOS DE TRANSPORTE DE CARGAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA PESSOA JURÍDICA
Mais uma vez seguindo o informado pela instância de piso, os fretes ora
analisados são relacionados:
Fl. 1454
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

(i) transporte de matérias-primas, produtos intermediários e produtos acabados;
(ii) transporte de leite coletado junto a produtores rurais, que seria cabível apenas
a apuração de créditos presumidos, e não dos créditos básicos pleiteados pela
interessada.
Para a Autoridade Fiscal estaria ocorrendo a transferência de produtos acabados, a
justificar o indeferimento da apuração de créditos, enquanto a Recorrente reitera que se trata de
movimentação de matérias primas (insumos) para suas unidades de beneficiamento:
Outrossim, deve-se entender melhor a atividade agroindustrial da Recorrente para
certificar de que as despesas com transporte de carga são todas, sem qualquer exceção,
realizadas para a movimentação de matérias-primas entre as unidades industriais
e de beneficiamento.
Basta analisar o Laudo do Processo Produtivo que facilmente se comprova a
necessidade de deslocamento de um insumo/matéria-prima para uma das unidades da
Recorrente, tendo em vista a localização geográfica das plantas industriais. Logo, não
se tratam de deslocamento de produto final pronto para comercialização, mas sim,
insumos que serão utilizados em alguma das unidades de beneficiamento.
Há no laudo, inclusive, fluxograma da distribuição de ração e matéria prima:

Fl. 1455
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Entendo de modo diferente da instância de piso. As despesas com fretes para o
transporte de produtos intermediários, em elaboração (inacabados) e acabados, entre os
estabelecimentos do próprio contribuinte, integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, se enquadram no conceito de insumos, nos termos do
inciso II do art. 3o, citados anteriormente.
Nesse sentido, o Acórdão n. 9303-009.047 – CSRF / 3a Turma, de 17 de julho de
2019:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO DE DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL. Para conhecimento do Recurso Especial, é necessária a
comprovação de divergência jurisprudencial pelo recorrente. Não é possível a
verificação de divergência quando as discussões travadas no acordão recorrido e no
paradigma se referem a matérias diversas.
PIS/COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE
FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. Cabe a constituição de
crédito de PIS/Pasep e Cofins não-cumulativos sobre os valores relativos a fretes de
produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando
sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Além disso, deve ser considerado
tratar-se de frete na “operação de venda”, atraindo a aplicação do permissivo do art. 3o,
inciso IX e art. 15 da Lei n.o 10.833/2003.
Assim, as despesas com fretes contratados para o transporte de produtos entre
unidades da Recorrente devem gerar créditos.
5.4 LOCAÇÃO DE VEÍCULOS
Trata-se em verdade de despesas com a locação de empilhadeiras, cuja glosa foi
mantida em face do entendimento constante da Solução de Consulta COSIT n. 355, de
13/07/2017:
ALUGUEL DE EMPILHADEIRAS, PLATAFORMAS E MÁQUINAS PARA USO
NA MOVIMENTAÇÃO DE ESTOQUES, NO CARREGAMENTO DE CAMINHÕES
E NA LAVAGEM DA FÁBRICA
50. Nos termos do art. 3o, IV, da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e do art. 3o,
IV, da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, é possível o desconto de créditos em
relação a “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa”.
51. Conforme menciona a consulente, o aluguel é contratado junto a pessoa jurídica
domiciliada no Brasil e diz respeito a empilhadeiras, plataformas e máquinas para
utilização na organização e movimentação de estoques, no carregamento de caminhões
(escoamento da produção) e na lavagem da fábrica.
52. No caso do inciso IV do art. 3o das Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002,
exige-se apenas que os referidos bens sejam utilizados na “atividade da empresa”.
Portanto, não há a estrita vinculação ao processo produtivo do inciso II do art. 3o das
Leis no 10.833, de 2003 e no 10.637, de 2002.
Fl. 1456
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

53. Contudo, é necessário ressaltar que há restrições para apuração de créditos dessa
modalidade em relação a aluguel de veículos. Acerca do assunto, a Solução de Consulta
Cosit no 1, de 02 de janeiro de 2014, publicada no DOU de 10 de fevereiro de 2014
(disponível na íntegra no sítio eletrônico da RFB < http://idg.receita.fazenda.gov.br/>),
que nos termos do art. 9o da Instrução Normativa RFB no 1.396, de 2013, tem efeito
vinculante no âmbito da RFB em relação à interpretação a ser dada à matéria:
A Recorrente, por sua vez, defende que em casos análogos o CARF teria
reconhecido o direito ao crédito com os custos a título de aluguéis de máquinas e equipamentos
utilizados direta ou indiretamente no processo produtivo, tendo em vista que o art. 3o, IV, da Lei
10.833/2003, não restringiu o desconto de créditos apenas às despesas de aluguéis de máquinas e
equipamentos ao processo produtivo da empresa:
REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS E
EQUIPAMENTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de créditos
da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos ao processo
produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização de créditos somente
aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo.”
(Número do Processo 11516.724153/2013-85, Contribuinte BRF S.A., Tipo do Recurso
RECURSO VOLUNTARIO Data da Sessão 28/08/2018, Relator(a) Winderley Morais
Pereira No Acórdão 3301-005.016)
REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS COM ALUGUEL DE MAQUINAS E
EQUIPAMENTOS. DESCONTO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Se o disposto no art. 3o, IV, da Lei 10.833/2003, não restringiu o desconto de créditos
da Cofins apenas às despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos ao processo
produtivo da empresa, não cabe ao intérprete restringir a utilização de créditos somente
aos alugueis de máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo.
(Número do Processo 10925.902583/2012-89, Contribuinte SADIA S.A., Tipo do
Recurso RECURSO VOLUNTARIO, Data da Sessão 28/08/2018, Relator(a)
WINDERLEY MORAIS PEREIRA No Acórdão 3301-005.015)
Entendo que a utilização de empilhadeiras para movimentação de bens
relacionados a atividades produtivas da pessoa jurídica pode ser considerada essencial para a
atividade produtiva, subsumindo-se ao conceito de insumo consagrado pela jurisprudência.
No caso concreto, é possível verificar a pertinência em relação ao aluguel de
empilhadeiras, considerando-se fase no qual produtos são movimentados.
Dessa forma, voto por dar provimento para reverter a glosa em relação aos gastos
comprovadamente incorridos com a locação de empilhadeiras.
5.5 ATIVO INTANGÍVEL
A Recorrente, desde o início, afirma que não aproveitou crédito relativamente ao
“ativo intangível”, como impôs a Autoridade Fiscal, mas sim, sobre o ativo imobilizado
destinado exclusivamente ao seu setor industrial/produtivo, atrelado ao centro de custo para qual
foi destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se refere a
unidade de beneficiamento de leite. Além disso, atribui o alegado equívoco sobre as operações
Fl. 1457
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

em razão da indicação do CFOP (material para uso ou consumo), bem como em razão do nome
do fornecedor, o qual faz referência a prestação de serviço de automação:

...
Outrossim, a análise tão somente CNAE da empresa prestadora do serviço é muito rasa
para ver toda a gama dos produtos e serviços prestados pela empresa.
No entanto, devem-se interpretar tais aquisições através do centro de custo para qual foi
destinado o produto – INSTALAÇÕES PARA O PROJETO PEPSICO UBL – que se
refere a unidade de beneficiamento de leite.
Esses custos ocorreram especialmente para que a referida unidade recebesse a
habilitação para realizar exportações10, cujo um dos critérios é o investimento em
equipamentos para linha de produção, os quais foram instalados pela empresa SCHIESS
AUTOMACAO E COMERCIO LTDA.
Cumpre salientar que a referida empresa foi contratada para desenvolver software do
processo produtivo, especifico para suportar a diversidade dos produtos indutrializados,
buscando a qualidade, garantia e celeridade no processo industrial ora automatizado,
pois caso contrário não se aceitando o desconto dos créditos para o processo industrial,
a recorrente teria que voltar para a forja e processos manuais, em um evidente
retrocesso industrial.
Depreende-se da decisão recorrida que a glosa relativa a royalties e serviços de
“implantação e atualização de software” foi mantida por três razões principais: i) por se tratar de
bens do ativo intangível, para os quais não havia previsão legal de apuração de créditos no
período analisado; ii) ausência de comprovação de que os produtos adquiridos são destinados
setor do processo produtivo e; iii) não seria possível verificar que a empresa prestaria o serviço
contratado tão somente pela análise do CNAE:
Fl. 1458
DF CARF MF
Original

Fl. 43 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

A manifestante alega que não se trata de ativo intangível, mas sim de bens do ativo
imobilizado – equipamentos para a linha de produção - destinados ao seu setor
industrial/produtivo.
Essa alegação não merece ser acatada, pois não está amparada em nenhum elemento de
prova e, diferentemente do que afirma o contribuinte, a análise do centro de custo ao
qual o bem é destinado não é suficiente para demonstrar que se trata de bem do ativo
imobilizado.
Em consulta ao cadastro da empresa fornecedora na Receita Federal do Brasil (CNPJ),
verifica-se que a mesma desenvolve as seguintes atividades:

Observa-se que tanto a DRJ, quanto a Recorrente, reconhecem que o crédito gira
em torno de um programa de computador (software). A questão é que a Recorrente, exatamente
pela ausência de regramento legal à época no tocante ao ativo intangível, cuja possibilidade de
apuração de créditos de PIS e COFINS sobre encargos de amortização só se tornou possível com
o advento da Lei no 12.973/2014, o fez como parte do ativo imobilizado.
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de
bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (Incluído pela Lei no
12.973, de 2014) (Vigência)
A Recorrente, portanto, reitera que os valores glosados pela fiscalização referem-
se à aquisição de software, aplicado diretamente no setor de fabricação de produto final. Ao
mesmo tempo, altera o fundamento, defendendo o enquadramento como insumo, e não mais pela
integração ao ativo imobilizado da empresa, nos termos do art. 3o da Lei no 10.833, de 2003
inciso VI.
Nesse cenário, primeiramente, a meu ver, extrapola a Autoridade Fiscal quando
discorda da forma de creditamento por intermédio da revisão de validade de situação plenamente
constituída, utilizando-se para tanto de fundamento legal sequer vigente à época dos fatos. E
mais, no momento seguinte, nega in totum o direito ao crédito.
Fl. 1459
DF CARF MF
Original

Fl. 44 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Ocorre que, eventual edição de norma nova, vale para o futuro, ou seja, não pode
retroagir, especialmente quando o contribuinte seguiu a orientação que vigorava à época da
apuração do crédito.
Conforme suscitado desde a manifestação de inconformidade, o software
adquirido tinha por objeto a automação industrial, definida como uma série de tecnologias que
utilizam sistemas e dispositivos de controle, como robótica e softwares, para automatizar
processos e equipamentos industriais, neste caso utilizados em unidades de beneficiamento de
leite.
Nesse cenário, há de se considerar o entendimento delineado na Solução de
Consulta SRRF08/Disit no 120, de 2012, despesas com programa de computador poderiam
conferir direito a créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins em se tratando “de
programa responsável pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que
integra a sua linha de produção”, assim ementada:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS DIREITO A CRÉDITOS. DEPRECIAÇÃO DO VALOR DE
PROGRAMAS
ADQUIRIDOS
POR
INDUSTRIA.
SERVIÇOS
DE
“MANUTENÇÃO” DE PROGRAMAS.
Ensejam apuração de créditos de Cofins por uma pessoa jurídica industrial os encargos
de depreciação de programa de computador tão-somente no caso de programa
responsável pelo direto funcionamento de uma máquina ou de um equipamento que
integra a sua linha de produção. Integram o valor do programa a depreciar os montantes
despendidos com sua aquisição e licença de uso, ou desenvolvimento, com a aquisição
de atualização e/ou extensão de licença de uso, com serviços de instalação e atualização,
e com serviços de “manutenção” que impliquem aumento de vida útil do programa em
mais de um ano. Os valores despendidos por pessoa jurídica industrial em serviços de
“manutenção” de programas de computador lhe ensejam apuração de créditos de Cofins,
na forma do art.3o, II, da Lei no10.833, de 2003, tão-somente se tais programas tiverem
o acima referido emprego em máquina ou em equipamento que integra a sua linha de
produção e, cumulativamente, esses serviços de “manutenção” não tenham por efeito
aumento de vida útil do programa que ultrapasse um ano. Dispositivos Legais: Art. 3o,
II, VI, e §1o, III, da Lei no 10.833, de 2003; art.301 do Decreto no 3000 (RIR), de 1999;
IN SRF no 404, de 2004, art. 8o, I, b, III, a, e § 4o; art.2o, ADI SRF no04, de 2007.
Isto posto, devem ser revertidas as glosas para apuração de créditos sobre
encargos de depreciação de programa de computador, tal qual pleiteado originalmente pela
Recorrente.
5.5 OPERAÇÕES NÃO COMPROVADAS
Durante a etapa de fiscalização, em planilha apresentada foram informadas
operações relativas à aquisição de serviços de frete, de armazenagem e de locação de máquinas e
equipamentos de diversas pessoas jurídicas, como também aquisições de bens para o ativo
imobilizado, contudo, não foram encontrados os documentos eletrônicos (Ct-e ou Nf-e) para
a respectiva comprovação, o que também não ocorreu no momento da manifestação de
inconformidade. No recurso, foram apresentados notas fiscais que tratam de transporte de
matéria prima.
Conferindo-se interpretação ampliada no tocante ao sistema que o contencioso
administrativo tributário, sobretudo os arts. 15 e 16 do Decreto no 70.235/2016, podem ser
Fl. 1460
DF CARF MF
Original

Fl. 45 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

apreciadas provas apresentadas em sede de recurso voluntário, inseridas no contexto da
discussão de matéria em litígio, não havendo inovação, como ocorre no presente caso.
Assim, entendo pela possibilidade de apreciação dos documentos fiscais
apresentados, revertendo-se a glosa dos créditos referentes as notas fiscais que tratam de
transporte de matéria prima e foram devidamente apresentadas.
5.6 TOMADOR DO FRETE
Originalmente, foram glosados créditos referentes a fretes cujos conhecimentos de
transporte eletrônicos apontam que o tomador de serviços não teria sido a Recorrente, mas sim
outra pessoa jurídica. Na manifestação de inconformidade, a Recorrente se defendeu alegando
que teria suportado o ônus do custo do serviço, além de ter sido a destinatária de fato do produto
transportado.
Contudo, segundo a DRJ, tais alegações não estão comprovadas, uma vez que
nenhum documento teria sido anexado à manifestação.
Já no recurso, de forma equivocada a Recorrente se utiliza da mesma narrativa
que instruiu o PAF no 10940.902988/2017-33, quer seja afirmando que “da análise da tabela
Glosas - 3o trimestre - 2013, indicação 11, verifica-se apenas uma operação com as seguintes
empresas participantes: Castrolanda Usina de Beneficiamento de Leite e A & S Caminhões
Ltda”, o que não é possível atestar não só olhando para os itens discriminados com a rubrica “07.
Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda”, como também pela única nota
fiscal que a Recorrente consignou neste PAF e que frisa-se, é a mesma que utilizou como
exemplo no Processo no 10940.902988/2017-33.

Fl. 1461
DF CARF MF
Original

Fl. 46 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Da mesma forma que arguiu no Processo no 10940.902988/2017-33, defende
neste PAF a possibilidade de subcontratação de pessoas jurídicas para realização dos serviços de
frete, e o respectivo lançamento, por se tratar de um serviço utilizado como insumo. Entretanto,
como dito pela decisão a quo, “tais alegações não estão comprovadas. Nenhum documento
relacionado a essa matéria foi anexado à manifestação de inconformidade”.
Nesse contexto, a glosa deve ser mantida.
5.7 AQUISIÇÃO DE BEM DO ATIVO IMOBILIZADO DE OUTRA PESSOA JURÍDICA E
BENS USADOS
Neste ponto a discussão gira em torno da possibilidade de creditamento na
aquisição de bens usados para o ativo imobilizado, no tocante à Unidade Beneficiadora e
Armazenadora de Grãos, adquirida pela Recorrente, incluindo-se na unidade bens como barracão
em alvenaria, moega, silos, poço artesiano, entre outros.
Sobre essas glosas, a DRJ assim se pronunciou:
As receitas decorrentes de venda de bens do ativo imobilizado são excluídas da base de
cálculo das contribuições em tela, conforme disposto no art. 1o, VI, da Lei no
10.637/2002, art. 1o, II, da Lei no 10.833/2003 e art. 3o, § 2o, IV, da Lei no 9.718/1998.
Portanto, não há possibilidade de apuração de créditos sobre tais bens, nos termos do
dispositivo acima transcrito.
Além disso, há que se mencionar o disposto no art. 1o, § 3o, II, da Instrução Normativa
no 457/2004, dispositivo vigente na época dos fatos ora examinados, que vedava
expressamente a utilização de créditos em relação aos encargos de depreciação bens
incorporados ao ativo imobilizado na hipótese de aquisição de bens usados. Essa regra
também está presente na Instrução Normativa que disciplina a matéria atualmente (art.
173, § 2o, II, da IN RFB no 1.911/2019).
Portanto, deve ser mantida a glosa referente aos encargos de depreciação da Unidade
Beneficiadora e Armazenadora de Grãos adquirida pela interessada junto à pessoa
jurídica Espaço Armazéns Gerais Ltda.
Fl. 1462
DF CARF MF
Original

Fl. 47 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Já a Recorrente contesta as referidas glosas aduzindo que não se trata da aquisição
de bens usados, mas sim de bens novos em processo de depreciação. Por conseguinte, seu direito
estaria resguardado pelo art. 3o, VI e VII das Leis no 10.637/2002 e n° 10.833/2003, sendo
autorizada a tomada de créditos calculados em relação às aquisições de máquinas, equipamentos,
construções, imóveis e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos para utilização
na produção de bens destinados à venda e em relação às edificações e benfeitorias em imóveis
próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
...
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros ou para utilização na produção de bens
destinados à venda ou na prestação de serviços.
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive de
mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;
O recorrente fundamenta suas razões, conforme abaixo reproduzo:
Para esta operação a recorrente apresentou escritura de venda e compra de uma Unidade
Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, adquirida junto a Espaço Armazéns Gerais
Ltda. Entre, sendo que os bens incluídos nesta unidade como, por exemplo, barracão em
alvenaria, moega, silos, poço artesiano, entre outros foram desconsiderados pela
fiscalização para tomada de crédito.
Segundo o art. 3o, VI e VII das Leis no 10.637/2002 e n° 10.833/2003, a pessoa jurídica
poderia descontar do valor devido de PIS e COFINS, créditos calculados em relação às
aquisições de máquinas, equipamentos, construções, imóveis e outros bens incorporados
ao ativo imobilizado adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda
e em relação às edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros,
utilizados nas atividades da empresa.
Posteriormente, a Lei no 10.865/2004 estipulou que a partir de 1o de agosto de 2004 os
créditos relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de ativos imobilizados
adquiridos até 30 de abril de 2004 estarão proibidos (incidente sobre máquinas,
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado adquiridos para
utilização na produção de bens destinados à venda e em relação às edificações e
benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa).
O mesmo diploma legal possibilitou tais créditos somente em relação a bens e direitos
do ativo imobilizado adquiridos a partir de 1o de maio de 2004.
Ou seja, a norma supracitada não faz restrição ou cita impossibilidade de creditamento
de bens usados na rubrica do ativo imobilizado.
Outrossim, o r. acórdão menciona que Instrução Normativa no 457, de 18 de outubro de
2004, da SRF, traria uma vedação a utilização de créditos na hipótese de aquisição de
bens usados.
Entretanto, o referido ato normativo não se aplicaria ao presente caso, tendo em vista
não se tratam de bens usados, mas sim de creditamento de bens novos em processo de
depreciação.
A compra da Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos, da empresa Espaço
Armazéns Gerais Ltda., englobou também os direitos atinentes ao ativo da empresa
vendedora, portanto, teria a Recorrente teria passado a exercer o direito de se creditar no
Fl. 1463
DF CARF MF
Original

Fl. 48 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

valor referente ao PIS e à COFINS sobre a depreciação dos bens integrantes deste ativo,
bem como o fato de ter adquirido estes bens já em processo de depreciação não os
descaracterizaria como novos para fins de creditamento.
Portanto, restou demonstrado o direito ao creditamento de PIS e COFINS sobre a
compra da Unidade Beneficiadora e Armazenadora de Grãos.
Ademais, inova ao afirmar que, de acordo com a Lei no 10.865/2004, a partir de 1o
de agosto de 2004 os créditos relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de ativos
imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004 estariam proibidos. Ao mesmo tempo, o
dispositivo legal teria possibilitado o creditamento somente em relação a bens e direitos do ativo
imobilizado adquiridos a partir de 1o de maio de 2004.
Sob qualquer ângulo, não lhe assiste razão, tendo em vista que conforte já
ventilado pela instância de piso, inexistindo o débito respectivo veda-se o creditamento nos
moldes do que determina o inciso II do caput do art. 3o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
Art. 3° Do valor apurado na forma do art. 2° a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(...)
§ 2° Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
...
II da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive
no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em
produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865, de 2004)
Portanto inclusive na hipótese de aquisição de “bens novos em processo de
depreciação” que integravam o imobilizado da empresa vendedora, ou seja, bens adquiridos com
uso não estivessem totalmente depreciados, ainda assim restaria impossibilitado o direito ao
crédito haja vista a exclusão da base de cálculo dos tributos.
Nesse sentido vem decidindo a Câmara Superior:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos de
depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo, conforme
disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (com
relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o, II, do art. 1o, da IN
SRF no 457, de 2004.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010
ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. AQUISIÇÃO DE BENS USADOS.
Fl. 1464
DF CARF MF
Original

Fl. 49 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

A aquisição de bens usados não dá direito a utilização de créditos dos encargos de
depreciação na apuração do PIS e da COFINS, regime não-cumulativo, conforme
disposto no §2o, II, do art. 3o das Leis no 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 (com
relação da Lei no 10.865, de 2004) e expressamente disposto no §3o, II, do art. 1o, da IN
SRF no 457, de 2004. (Acórdão no 9303-011.671 – CSRF/3a Turma. Sessão de julho de
2021)
Portanto, deve ser mantida a glosa.
5.8 AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS
Originalmente, tais glosas foram tratadas como bens incorporados ao ativo
imobilizado adquiridos de pessoa física:
Por este motivo, os bens incorporados ao ativo imobilizado que foram adquiridos de
pessoa física foram retirados da base de cálculo dos créditos da Contribuição para o
PIS/Pasep e da Cofins.
A relação completa das notas fiscais glosadas pelos motivos mencionados neste tópico
estão em tabela anexa (“Imobilizado – Glosa – 2o trimestre – 2011”), sendo que na
última coluna da tabela estará a indicação “11”.
Já na defesa anterior, reiterada no recurso voluntário, a Recorrente afirma tratar-se
em verdade de pagamentos pela prestação de mão-de-obra de pessoa física. Vejamos:
Conforme ressaltado anteriormente, o conceito de insumo na sistemática da não
cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e COFINS deve ser interpretado de
forma extensiva, de modo que albergue todo e qualquer material essencial ao processo
produtivo da contribuinte. E é nesse diapasão que se pode afirmar que a mão-de-obra é
verdadeiro custo diretamente relacionado à produção de bens, razão pela qual essas
despesas, sem sombra de dúvida, devem ser considerada como crédito das exações aqui
em voga.
...
No caso em questão é inegável que serviços de instalação de granjas, modernização do
barracão e instalação das máquinas utilizadas no processo produtivo são serviços
essenciais para que a Recorrente cumpra a sua função social.
Sendo assim, a glosa sobre aquisição de mão-de-obra de pessoas físicas deve ser
totalmente revertida.
Conforme atestado pela instância de piso e não impugnado pela Recorrente,
sequer houve prova para evidenciar a alegada contratação de mão de obra.
Além disso, não há dúvida de que não houve a contratação de pessoa jurídica para
o fornecimento da mão-de-obra, mas sim a contratação de trabalhadores avulso, pessoas físicas,
com o subsequente repasse de pagamentos a esses trabalhadores.
Nesse cenário, há evidente óbice legal para aproveitamento do crédito da
Contribuição ao PIS e da COFINS, em razão de valores relativos à mão de obra repassados a
pessoas físicas, seja pela vedação constante do § 2o inciso I, do art. 3o:
Lei no 10.637/2002
Fl. 1465
DF CARF MF
Original

Fl. 50 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o , a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - de mão de obra paga a pessoa física;
Como também em relação ao enquadramento como insumo, que exige a aquisição
de pessoa jurídica:
§ 3o O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação:
I - aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;
Assim, deve ser mantido o acórdão recorrido quanto à matéria.
5.9 BENS DO ATIVO IMOBILIZADO – MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS
A glosa foi mantida pela inexistência de comprovação de que os itens
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da empresa, à luz do
disposto nos artigos 3o, VI, e 15 da Lei no 10.833/2003:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
(....)
VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado,
adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de
bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei no 11.196,
de 2005)
(....)
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei
no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei no 10.865,
de 2004):
(...)
II - nos incisos VI, VII e IX do caput e nos §§ 1o e 10 a 20 do art. 3o desta Lei;
(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
No presente caso, o contribuinte limitou-se a alegar que os itens glosados
correspondem a produtos utilizados diretamente no setor de produção da empresa, mas
não apresentou provas nem argumentos hábeis para refutar a conclusão da autoridade
fiscal de que se trata de bens relacionados a atividades intermediárias, para os quais
não há direito de apuração de créditos. Portanto, a glosa deve ser mantida.”
Conforme indicado pela Autoridade Fiscal, os itens referem-se a varredora de
piso, peças do equipamento de ventilação, lavadoras, porta automática, porta vectorflex, secador
de gás, bomba de incêndio, máquina de cortina guincho, lav 500 lavadora, lavadora com motor,
betoneira portátil, lavadora wap, chuveiro e lava olhos, fragmentadora aurora e máquina de pré-
limpeza.
Sobre o uso dos equipamentos, a Recorrente apresenta o seguinte descritivo:
Fl. 1466
DF CARF MF
Original

Fl. 51 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

As máquinas de cortina guincho são utilizados para subir e descer as cortinas das
granjas de suínos com o efeito de aclimatizar o ambiente.
Os ventiladores são utilizados nas granjas de suínos com a tarefa de diminuir o calor
interno das pocilgas, bem como nos silos e armazéns para aclimatizar o ambiente para
manter a temperatura adequado ao produto armazenado.
Quanto as bombas de inocência, principalmente nas instalações onde existem fornalhas,
silos, caldeiras e industrias, no atendimento aos requisitos legais do corpo de bombeiros,
para enfim obter os alvarás de funcionamento.
Quanto aos pisos, isto se faz necessário a manutenção das instalações prediais, para
locomoção interno da movimentação das mercadorias, trânsito de pessoas, caso em
contrário haveria cratera dentro dos prédios, e principalmente nas granjas suínos onde
referidos animais são roedores e por questão fito sanitários devem ser mantidos em
condições ideias o piso das pocilgas.
O mesmo se aplicas as máquinas lavadores, cujo função é manter os ambientes limpos
para evitar a proliferação de pragas e doenças, protegendo os ambientes para armazenar,
beneficiar grãos ou na criação de suínos, por questões de saúde pública e normas
ambientais internacionais.
Dada a singela justificativa para a glosa, bem como a sua manutenção, que em
nenhum momento adentrou o processo produtivo da Recorrente, entendo que o requisito legal
que exige, que as máquinas, os equipamentos sejam passíveis de ativação e que sejam
empregados na produção, tendo sido atendido o ônus probatório em relação aos itens descritos e
contextualizado pela Recorrente: máquinas de cortina guincho; ventiladores (peças do
equipamento); bombas de inocência; lavadores e varredora de piso e máquina de pré-limpeza.
Ressalvando, desde que observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à depreciação.
Em relação a betoneira portátil; porta vectorflex, secador de gás, chuveiro e lava
olhos e fragmentadora aurora, a recorrente não detalha em seu recurso a sua essencialidade e
relevância como o fez nas rubricas mencionadas no destaque do recurso.
Concluo pelo parcial provimento para máquinas de cortina guincho; ventiladores
(peças do equipamento); bombas de inocência; lavadores e varredora de piso e máquina de pré-
limpeza. Ressalvando, desde que observados os requisitos da lei, quanto ao eventual direito à
depreciação.
5.10 BENFEITORIAS SOBRE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO - EDIFICAÇÕES
A glosa foi mantida sob o fundamento de que o art. 6o da Lei no 11.488/2007,
prevê a possibilidade de desconto dos créditos no prazo de 24 meses na hipótese de edificações
incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas para utilização na produção de bens ou na
prestação de serviços. E o § 5o do mesmo artigo, estabelece que o crédito pode ser descontado
apenas em relação a gastos efetuados na aquisição de edificações novas ou na construção de
edificações.
Durante a fiscalização, teria sido verificada a apuração de crédito sobre itens
como “câmeras”, “melhorias escritório”, “portas pantográficas”, não sendo possível enquadrar
como aquisição de edificação nova, nem construção de edificação, mas sim em benfeitorias
efetuadas em edificações já existentes.
Fl. 1467
DF CARF MF
Original

Fl. 52 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Em sede de recurso, a Recorrente aponta as seguintes benfeitorias:
No caso em questão diversas benfeitorias foram realizadas, como instalação de rack
ponto de rede elétrico no laboratório UFR, materiais diversos para reforma de cuba nos
silos de reprocesso, monitoramento na UDR, cerca de alambrado, ampliação de chaminé
caldeira, ampliação RTD-20 silomax, ampliação de instalações elétricas em barracão de
produção e escritórios, barramento de cobre para instalação elétrica do moinho, cerca
para depósito da fábrica, concreto usinado na base do silo, exaustor axial, fechamento
da casa compressora de ar, infraestrutura de TI e telefonia, instalação elétrica de
sistemas de ar e ventilação industrial, instalação de exaustores de barracão defensivos,
instalação máquina UHT, sistema de drenagem, sistema de eliminação de perdas,
instalações elétricas dos barracões e unidade velha de Itabera e Ponta Grossa, sistema de
exaustão astral, laboratório Nirs, instalação UBS da estação de tratamento de sementes,
muros de arrimo, piso endurit nas baias de recepção, piso na casa de máquinas da
camara fria, recuperação de piso de silo, rede de comunicação laboratório nirs, rede
estabilizada computadores falling number, reforma quadro de comnado, revestimento
em endurti, sistema de alarme paradox, substituição telhado, tábuas de pinus e
vigamento cobertura granja experimental de suínos.
Nesse contexto, insiste que a apuração de créditos no prazo de vinte e quatro
meses refere-se não a edificações, mas a benfeitorias efetuadas em imóveis próprios, que amparo
legal no art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, verbis:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(...)
VII - edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando o custo, inclusive
de mão-de-obra, tenha sido suportado pela locatária;”
Cita ainda a Solução de Consulta Cosit n. 98, de 25 de março de 2019, como
também o art. 6o, da Lei no 11.488/2007, que estabelece a possibilidade de utilização do crédito
de custos com benfeitorias em 24 (vinte e quatro) meses:
Art. 6o As pessoas jurídicas poderão optar pelo desconto, no prazo de 24 (vinte e quatro)
meses, dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins de que tratam o inciso
VII do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e o inciso VII do
caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, na hipótese de
edificações incorporadas ao ativo imobilizado, adquiridas ou construídas para
utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.
§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo serão apurados mediante a aplicação, a
cada mês, das alíquotas referidas no caput do art. 2o da Lei no 10.637, de 30 de
dezembro de 2002, ou do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,
conforme o caso, sobre o valor correspondente a 1/24 (um vinte e quatro avos) do custo
de aquisição ou de construção da edificação.
§ 2o Para efeito do disposto no § 1o deste artigo, no custo de aquisição ou construção da
edificação não se inclui o valor:
I - de terrenos;
II - de mão-de-obra paga a pessoa física; e
III - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições
previstas no caput deste artigo em decorrência de imunidade, não incidência, suspensão
ou alíquota 0 (zero) da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins.
Fl. 1468
DF CARF MF
Original

Fl. 53 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

§ 3o Para os efeitos do inciso I do § 2o deste artigo, o valor das edificações deve estar
destacado do valor do custo de aquisição do terreno, admitindo-se o destaque baseado
em laudo pericial.
§ 4o Para os efeitos dos incisos II e III do § 2o deste artigo, os valores dos custos com
mão-de-obra e com aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das
contribuições deverão ser contabilizados em subcontas distintas.
§ 5o O disposto neste artigo aplica-se somente aos créditos decorrentes de gastos
incorridos a partir de 1o de janeiro de 2007, efetuados na aquisição de edificações
novas ou na construção de edificações.
§ 6o Observado o disposto no § 5o deste artigo, o direito ao desconto de crédito na
forma do caput deste artigo aplicar-se-á a partir da data da conclusão da obra. (g.n)
Do próprio teor do dispositivo legal citado, verifica-se o descabimento parcial,
haja visto à indicação de “benfeitorias”, ou seja, por não se tratar de edificações novas ou de
construções de edificações, não é possível o desconto acelerado no prazo de 24 meses, de modo
que os créditos devem ser calculados de acordo com a depreciação em função do prazo de vida
útil do bem, seguindo a regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/2003.
Conforme alertado desde a etapa de fiscalização, reforçado pela instância de piso,
o próprio dispositivo legal apontado faz referência direta a “edificações” incorporadas ao ativo
imobilizado, não havendo previsão de sua aplicação no caso de “benfeitorias”. Por conseguinte,
a apuração de créditos em relação às referidas benfeitorias deveria ser efetuada de acordo com a
regra geral prevista no art. 3o, VII, § 1o, III, da Lei no 10.833/20032, isto é, sobre o valor dos
encargos de depreciação do bem, determinados de acordo com a taxa fixada pela RFB em função
do prazo de vida útil do bem.
Nesse sentido, cita-se decisão recente:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL
(COFINS)
Período
de
apuração:
01/04/2013
a
30/06/2013
EDIFICAÇÕES/BENFEITORIAS. DEPRECIAÇÃO ACELERADA. CRÉDITOS.
DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. O desconto de créditos sobre os custos/despesas
com encargos de depreciação acelerada de bens do ativo imobilizado, utilizados nas
atividades da empresa, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses, aplica-se somente a
máquinas e equipamentos e, no prazo de 24 (vinte e quatro) meses, a edificações novas
e a construções de edificações.
FRETES. OUTRAS SAÍDAS. CRÉDITOS. DESCONTO. IMPOSSIBILIDADE. As
despesas incorridas com fretes para o transporte de mercadorias não identificadas,
denominadas “outras saídas” não dão direito ao desconto de créditos da contribuição.
FRETES. FORMAÇÃO DE LOTE. EXPORTAÇÃO. DEPÓSITO FECHADO OU
ARMAZÉM GERAL. CRÉDITOS. É permitido o desconto de crédito da contribuição
em valores pagos a título de fretes para formação de lotes de exportação e fretes pagos a
título de transporte de produtos para depósitos fechados ou armazéns gerais, em função
de os mesmos se enquadrarem no conceito de insumos, por comporem o custo da
operação de venda, previsto no artigo 3o, IX, da Lei no 10.833/2003. (Acórdão no 3301-
012.748 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 28 de
junho de 2023.
Isto posto, devem ser integralmente mantidas as glosas.
5.11 PROJETO ALSAFE E PROJETO MANIFOLD
Fl. 1469
DF CARF MF
Original

Fl. 54 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Nesse ponto, as glosas referem-se aos itens descritos como “Instalações Alsafe
II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto Manifold”, tendo em vista
que não foram apresentados esclarecimentos, apesar da intimação realizada para esse fim. Veja-
se:
Na manifestação de inconformidade, o contribuinte alega que se se trata de bens
incorporados ao ativo imobilizado. Contudo, não apresentou nenhum esclarecimento
mais aprofundado. Apenas requereu o direito de apresentar documentos posteriormente.
Na manifestação de inconformidade, a Recorrente informou tratar-se de bens
incorporados ao ativo imobilizado, contudo, segundo a DRJ, não teria apresentado nenhum
esclarecimento mais aprofundado.
No recurso, informa que os custos incorridos foram realizados na Usina de
Beneficiamento de Leite - UBL, apresentando a título exemplificativo:

E acrescenta que o Projeto Alsafe-II consistiria na instalação de um Tanque
Asséptico, enquanto o Projeto Manifold seria relativo a um conjunto de válvulas e linhas
assépticas necessárias para interligar a planta aos novos equipamentos e flexibilizar a produção,
conforme excertos reproduzidos abaixo:
O projeto Alsafe-II consiste na instalação de um Tanque Asséptico interligado ao
Esterilizador para acondicionamento de produtos de forma estéril por até 48 horas.
Este tanque proporciona aumento na confiabilidade de produção e também na qualidade
do
produto,
visto
que
sem
o
mesmo
é
necessário
entrar
em
esvaziamento/enchimento/recirculação sempre que a linha de envase tem uma parada.
A instalação do mesmo foi viabilizada devido à crescente demanda de produtos
formulados com valor agregado.
O projeto Manifold é ligado ao outro projeto relatado neste recurso, tendo em vista que
se trata de um conjunto de válvulas e linhas assépticas necessárias para interligar a
planta aos novos equipamentos e flexibilizar a produção.
O projeto em questão foi viabilizado devido ao aumento no portifólio de produtos e
aumento no recebimento de leite na planta.
Colaciona ainda notas fiscais de serviços e aquisição de bens que demonstrariam a
incorporação ao ativo imobilizado para o uso no processo produtivo do beneficiamento e
tratamento do leite, em razão da necessária instalação de novo maquinário para aumentar a
produção e qualidade do produto comercializado:
Fl. 1470
DF CARF MF
Original

Fl. 55 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Entendo pela admissibilidade de provas juntadas depois da manifestação de
inconformidade. Ademais, considerando o acesso à planilha que conta com a descrição dos bens,
durante a etapa de fiscalização, e uma vez que, ao contrário do tópico anterior, não restou
questionado o vínculo com o processo produtivo, ou ainda o prazo e a forma correta de apuração
dos encargos de depreciação, entendo que não haja óbice ao reconhecimento dos créditos, por
terem sido juntados aos autos elementos de prova cuja ausência foi suscitada como único
obstáculo da liquidez e certeza dos créditos pleiteados.
Fl. 1471
DF CARF MF
Original

Fl. 56 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Finalmente, reconheço que os documentos não foram analisado pelo juízo de
primeira instância, contudo, entendo que, ratificando-se o enquadramento como bens do ativo
imobilizado, a apreciação não implica em supressão de instância, tratando-se de documentos
fiscais, de modo que é possível prosseguir com o julgamento nesta matéria, em harmonia com os
princípios da economia processual e da causa madura.
Em suma, entendo que a instrução na segunda instância supera a carência
probatória existente, utilizando-me como referência o seguinte julgado prolatado com fulcro no
art. 1013, § 3o2, inciso I, do Código de Processo Civil, que traz critérios para considerar o
processo em condições de imediato julgamento:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2000 a 31/10/2000
CARÊNCIA PROBATÓRIA. PRELIMINAR SUPERADA. TEORIA DA CAUSA
MADURA. Superada a carência probatória arguida pela DRJ, e não sendo caso de
nulidade do acórdão a quo, cabível a análise das provas em segunda instância, nos
termos do art. 1013, § 3o, inciso I, do Código de Processo Civil, se não houver mais a
necessidade de instrução probatória.
REPETIÇÃO DE INDÉBITO. PER/DCOMP. PAGAMENTO A MAIOR OU
INDEVIDO DE TRIBUTO. Caracterizado o pagamento a maior ou indevido da
contribuição, o contribuinte tem direito à repetição do indébito, segundo o disposto no
art. 165, I, do Código Tributário Nacional (CTN), uma vez comprovada a sua certeza e
liquidez. (Acórdão no 3402-010.971 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma
Ordinária. Sessão de 24 de agosto de 2023)
Isto posto, entendo pela reversão da glosa, no tocante aos itens devidamente
comprovados por meio dos documentos acostados ao recurso.
5.12 DESPESAS COM ENERGIA ELÉTRICA
Neste ponto, a glosa se refere a valores de “contribuição para iluminação pública”,
e “demanda contratada” e “custo de disponibilização do sistema” que segundo a DRJ não
poderiam ser objeto de creditamento, sendo possível reconhecer apenas o direito ao crédito
referente a energia elétrica consumida, nos termos do art. 3o, IX, da Lei no 10.637/2002, e o art.
3o, III, da Lei no 10.833/2003:
Portanto, mostra-se correta a glosa dos créditos apurados pela interessada em relação
aos valores constantes das faturas de energia elétrica concernentes a “contribuição para
iluminação pública”, “demanda contratada” e “custo de disponibilização do sistema”.

2 Art. 1.013. A apelação devolverá ao tribunal o conhecimento da matéria impugnada.
...
§ 3o Se o processo estiver em condições de imediato julgamento, o tribunal deve decidir desde logo o mérito
quando:
I - reformar sentença fundada no art. 485 ;
II - decretar a nulidade da sentença por não ser ela congruente com os limites do pedido ou da causa de pedir;
III - constatar a omissão no exame de um dos pedidos, hipótese em que poderá julgá-lo;
IV - decretar a nulidade de sentença por falta de fundamentação.
Fl. 1472
DF CARF MF
Original

Fl. 57 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Não procede a alegação de que a autoridade fiscal deveria ter se aprofundado na análise
do contrato de fornecimento de energia para saber se a “demanda contratada” foi ou não
efetivamente utilizada.
Ora, a existência de valores discriminados nas faturas como “demanda contratada”
indicam que não se trata de energia efetivamente consumida. Essa informação é
suficiente para justificar a glosa. Caberia à contribuinte apresentar prova em contrário,
ou seja, demonstrar que o valor em questão se refere a energia consumida.
A Recorrente defende se enquadrar como “consumidor intensivo”, cuja atividade
necessita de alta tensão:
Primeiramente, cumpre explicitar que a demanda contratada surgiu para suprir as
necessidades dos chamados consumidores intensivos, indústrias, “shopping centers” e
outras pessoas jurídicas que, por sua atividade, necessitam de uma alta tensão, como no
caso da Recorrente.
Dessa forma, é necessária uma rede de alta potência, com linhas de transmissão que
operam em alta tensão e condutores com grandes bitolas. Isto porque, quanto mais
intenso é o consumo da energia em dado espaço de tempo, maior é a potência utilizada
e, consequentemente, a intensidade do fluxo da energia.
Como a intensidade do consumo depende da potência do aparelho em funcionamento e
do tempo em que permanece ligado, quanto maior é a carga instalada, maiores serão os
investimentos necessários para que a rede possa suportar um intenso fluxo da energia,
segundo as peculiares necessidades de cada consumidor.
No caso da agroindústria é evidente que o consumo e necessidade de
disponibilidade de energia é necessária em grande quantidade.
Reproduz ainda trechos da Nota Técnica no 115/2005 de 18/4/05 da Aneel, que
definiria a metodologia para as concessionárias, permissionárias e autorizadas de distribuição
adicionarem à tarifa de energia elétrica homologada pela ANEEL os percentuais relativos ao
PIS/PASEP e a COFINS, em razão das alíquotas destes tributos terem sofrido alterações
representativas, com a alteração da sistemática de apuração dos referidos tributos, sistema
cumulativo para o não cumulativo:
“considerando a decisão da Diretoria da ANEEL na 9a Reunião Pública Ordinária,
realizada em 14/03/2005 (Processo n° 48500.003826/04-03), que aprovou por
unanimidade o modelo de aditivo ao contrato de concessão, que entre outros aspectos
excluiu o PIS/PASEP e a COFINS do cálculo das receitas das concessionárias,
permissionárias e autorizadas de distribuição de energia elétrica, doravante
denominadas como “agentes de distribuição”, a presente Nota Técnica tem como
objetivo propor: a) metodologia para inclusão às tarifas homologadas pela ANEEL
dos valores devidos pelos agentes de distribuição a título de PIS/PASEP e
COFINS; e b) critérios e metodologia a serem observadas pelos agentes de
distribuição para cálculo e validação pela fiscalização/ANEEL, dos impactos
positivos ou negativos, decorrentes da majoração das alíquotas e alteração do sistema
de apuração do PIS/PASEP e da COFINS, desde dezembro/2002, até a exclusão
desses tributos da tarifa”.
Mais a frente a referida nota técnica prevê:
...
“IV. METODOLOGIA E CRITÉRIOS 19. As alíquotas efetivas do PIS/PASEP e da
COFINS serão apuradas pelos agentes de distribuição, para serem adicionadas ao
Fl. 1473
DF CARF MF
Original

Fl. 58 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

valor da tarifa homologada pela ANEEL, conforme a seguinte metodologia: - Para
os agentes de distribuição que migraram do sistema cumulativo para o não cumulativo,
apurar a base de cálculo e as alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS com os dados a
seguir discriminados 1. Base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e a
COFINS Composição da base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS no mês de
referência Valor em R$ (1) Receita de Fornecimento (2) Receita de Suprimento (3)
Receita de Uso do Sistema de Distribuição (4) Total da Receita (1 + 2 +3) (5) Total de
Créditos (6) Base para cálculo do PIS/PASEP e da COFINS – (4 – 5) 2.Apuração das
alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS Apuração das Alíquotas no mês de referência
Valor / Percentual (1) Total da Receita (apurada na linha 4 do quadro anterior) (2) Base
para cálculo do PIS/PASEP (Receita – Créditos) (3) Base para cálculo da COFINS
(Receita – Créditos) (4) Valor do PIS/PASEP apurado (1,65% x Base para cálculo do
PIS/PASEP (2)) (5) Valor da COFINS apurada (7,6% x Base de cálculo da COFINS
(3)) (6) Alíquota efetiva do PIS/PASEP (4 / 1) (7) Alíquota efetiva da COFINS (5 / 1) 3.
As alíquotas apuradas no quadro anterior (mês de referência), deverão ser utilizadas
conforme tabela estabelecido a seguir: Mês de Referência Mês de utilização das
alíquotas Janeiro Março Fevereiro Abril Março Maio Abril Junho Maio Julho Junho
Agosto Julho Setembro Agosto Outubro Setembro Novembro Outubro Dezembro
Novembro Janeiro Dezembro Fevereiro 20. Apurada a alíquota e definida a forma de
aplicação, os agentes de distribuição deverão utilizar as seguintes fórmulas, conforme a
opção tributária e ou a forma de constituição da empresa. - Agentes de distribuição sob
o regime do sistema de apuração não cumulativo do PIS/PASEP e da COFINS: Valor
com a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela
ANEEL (1- (Alíquotas efetivas do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição
que permanecem com a alíquota cumulativa, ou, seja fixa: Valor com a inclusão das
alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela ANEEL (1-
(Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS)) - Agentes de distribuição enquadrados
como cooperativas que possuem consumidores não associados à cooperativa: Valor com
a inclusão das alíquotas do PIS/PASEP e da COFINS = Tarifa homologada pela
ANEEL (1- (Alíquotas nominais do PIS/PASEP + COFINS)) 24. Os agentes de
distribuição enquadrados como cooperativas, que por ações judiciais em função de
interpretação da legislação não vêem calculando e recolhendo o PIS/PASEP e a
COFINS dos consumidores associados, não deverão adicionar às tarifas homologadas
pela ANEEL os percentuais relativos aos citados tributos.”
Em precedente recente neste CARF, a Turma 3401 em decisão proferida em
setembro/2022, reverteu a glosa sobre o dispêndio com a demanda contratada por não constituir
“opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter obrigatório, cujo intuito é o
não comprometimento do próprio funcionamento do estabelecimento, tendo também caráter
social, uma vez que o sistema elétrico se encontra concebido de forma a atender
satisfatoriamente a toda a sociedade”, de relatoria ex-Conselheiro Leonardo Ogassawara de
Araújo Branco no Acórdão no 3401-010.649 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma
Ordinária.
Assim, utilizo-me de alguns excertos do bem fundamentado voto como razões de
decidir:
A Fiscalização, amparada no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.637/2002 e no inciso III
do art. 3o da Lei no 10.833/20032, concluiu que o direito ao crédito sob comento se
restringia à energia elétrica efetivamente consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurídica. Nesse sentido, no entendimento do agente fiscal, tal direito não se estendia ao
valor total da fatura de energia elétrica, pois deviam ser glosados os créditos relativos às
rubricas identificadas como “taxas de iluminação pública”, “demanda contratada”,
“juros”, “multa”, dentre outros, por se encontrarem dissociadas da energia elétrica
efetivamente consumida.
Fl. 1474
DF CARF MF
Original

Fl. 59 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Em relação à demanda contratada, a decisão de permitir o desconto de crédito em
relação a ela se deveu ao fato de que se tratava de dispêndio imanente ao consumo de
energia elétrica e não um acréscimo decorrente da mora no pagamento ou um tributo
instituído pelo poder público.
A demanda contratada é conceituada como a “demanda de potência ativa a ser
obrigatória e continuamente disponibilizada pela distribuidora, no ponto de entrega,
conforme valor e período de vigência fixados em contrato, e que deve ser integralmente
paga, seja ou não utilizada durante o período de faturamento, expressa em quilowatts
(kW)”3, nos termos da Resolução Normativa Aneel no 401, de 9 de setembro de 2010.
A “demanda contratada se aplica a unidades ligadas à alta tensão (Grupo A) e é
utilizado como parâmetro no contrato de fornecimento de energia elétrica da unidade
consumidora. Isto traz um compromisso do consumidor de alta tensão em se manter
dentro dos limites de demanda contratada especificada em contrato. Evitando-se assim
que haja uma sobrecarga no sistema por falta de planejamento por parte do consumidor
em relação à sua demanda contratada de energia.” Havendo consumo superior ao
contratado, “a concessionária cobrará uma multa pelo excesso, em que a tarifa aplicada
será 3x o valor da demanda “normal” vigente.”
Constata-se, portanto, que o dispêndio com a demanda contratada não se refere a uma
opção ou uma discricionariedade do consumidor, pois tem caráter obrigatório, cujo
intuito é o não comprometimento do próprio funcionamento do estabelecimento, tendo
também caráter social, uma vez que o sistema elétrico se encontra concebido de forma a
atender satisfatoriamente a toda a sociedade.
Nesse sentido, em relação às faturas de energia elétrica, afasta-se a glosa do crédito
decorrente da demanda contratada.
A disponibilização de potência mínima, portanto, configura imposição da ANEEL
no tocante à quantidade de potência que a distribuidora deve assegurar, tendo como parâmetro o
perfil de consumo, cuja contratação depende, intrínseca e fundamentalmente, o processo
produtivo da Recorrente, ou seja, a demanda contratada, não apenas integra, como constitui
elemento estrutural e inseparável do processo produtivo, impassível de subtração, atendendo aos
critérios da relevância e essencialidade.
Ainda que o referido voto tenha se limitado à análise do crédito relativo à
demanda contratada, entendo que a mesma lógica de enquadramento como insumo aplica-se ao
custo efetivamente suportado pela Recorrente no tocante à disponibilização do sistema, haja
visto que quanto maior a demanda de potência do consumidor, maior o investimento necessário
para a disponibilização da energia, mantendo-se o adequado dimensionamento de redes,
transformadores, por exemplo.
Para não ficar apenas no precedente citado, trago o Acórdão 3201-007.437, desta
Turma, em sessão realizada em 17/11/2020, sob outra formação, onde acompanhei o Relator, ex-
Conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, dando provimento, no qual passo reproduzir a
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMOS.
CONCEITO.
PRECEDENTE
JUDICIAL. APLICAÇÃO OBRIGATÓRIA.
Fl. 1475
DF CARF MF
Original

Fl. 60 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

No regime não cumulativo das contribuições, o conteúdo semântico de insumo é mais
amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do
imposto de renda. O REsp 1.221.170 / STJ, em sede de recurso repetitivo, veio ao
encontro da posição intermediária desenvolvida na jurisprudência deste Conselho e, em
razão do disposto no Art. 62 do Regimento Interno deste Conselho, tem aplicação
obrigatória.
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITO.
DEMANDA
CONTRATADA.
POSSIBILIDADE.
O dispêndio com a demanda contratada, incluído na fatura de energia, é inerente ao
consumo da energia elétrica, tem caráter obrigatório e é uma forma de garantir o seu
fornecimento, razão pela qual ele deve ser considerado para fins de aproveitamento de
crédito da contribuição não cumulativa.
(...)
Contudo em relação à Contribuição para Iluminação Pública, recorro novamente
ao Acórdão no 3201-007.437, no qual foi mantida a glosa, onde “Em votação sucessiva, durante
a sessão, a maioria votou por reverter somente a glosa sobre a demanda contratada. Logo, as
glosas sobre os custos acessórios foram mantidas, considerando que a legislação não autoriza o
desconto de crédito em relação a tais dispêndios”.
Portanto, não assiste razão à Recorrente em sua irresignação, pois mesmo
considerando a interpretação vigente para o conceito contemporâneo de insumo, não se coaduna
com a ideia de essencial ao seu processo produtivo, e, assim, ser suscetível de geração de crédito
a despesa relativa à taxa de iluminação pública.
Assim, entendo incorreta a glosa dos créditos apenas em relação aos valores
constantes das faturas de energia elétrica concernentes à “demanda contratada” e “custo de
disponibilização do sistema”.
5.13 CRÉDITO PRESUMIDO BATATA
A Recorrente pretende apurar crédito presumido relativo à aquisição de batatas
utilizadas para a produção de batatas fritas classificadas no código NCM 2005.20.00, nos termos
do art. 8o da Lei no 10.925/2004:

No entanto, o produto não consta do rol listado no dispositivo, a seguir transcrito:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03,1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
Fl. 1476
DF CARF MF
Original

Fl. 61 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação
dada pela Lei no 11.051, de 2004)
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar,
armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos
códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01,
todos da NCM; (Redação dada pela Lei no 11.196, de 2005)
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária. (Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Para defender a fruição do crédito presumido, afirma a Recorrente que o rol de
mercadorias teria caráter meramente exemplificativo, considerando-se a batata como um insumo
aplicado e integrado a tantos outros insumos que vêm a compor o produto final da Recorrente, a
partir de uma interpretação finalística do princípio da não cumulatividade, não repetindo em sede
de recurso a alegação quanto ao suposto equívoco na classificação, trazida na manifestação de
inconformidade:
Com o devido respeito, a normatividade do “crédito presumido” em relação à aquisição
de batatas não é um rol taxativo em relação ao produto produzido pelo contribuinte.
A Recorrente atende todos os requisitos para fruição do crédito presumido pela
aquisição da batata junto ao produtor pessoa física, tendo em vista ser uma empresa
agroindustrial e que industrializa a batata produzindo um novo produto com destinação
a alimentação humana.
Nesse sentido, a Lei no 10.925, que permite o creditamento de PIS/COFINS em
diferentes percentuais, determina que seja observado o produto final para que ocorra a
devida incidência das contribuições, como também a finalidade que motivou da sua
concessão, que é a redução do custo tributário para quem produz alimento.
Em outras palavras, a legislação do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o
crédito deva ser efetuado tomando-se por referência o tratamento dado a operação
anterior, mas, sim, a destinação que é dada ao insumo dentro do processo produtivo do
contribuinte que realizará o crédito.
Nesse sentido, a batata é um insumo aplicado na produção de produtos tributados, pois
os mesmos se integram a tantos outros insumos que vem a compor o produto final da
Recorrente, como por exemplo a batata frita e outros derivados.
Cumpre, também, salientar que o inciso III, do §3o do art. 8o, da Lei no 10.925, permite a
possibilidade de crepitamento: onde a batata in natura se caracteriza como um insumo
para a produção, do produto tributado, mesmo que seja na NCM 2005.20.200, e que é a
que consta nos documentos fiscais. Vejamos:
§ 3o O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1o deste artigo será
determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de
alíquota correspondente a: (Vide Medida Provisória no 582, de 2012) (Vide Medida
Provisória no 609, de 2013) (Vide Lei no 12.839, de 2013)
Fl. 1477
DF CARF MF
Original

Fl. 62 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

III - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2o das Leis nos 10.637, de 30
de dezembro de 2002 , e 10.833, de 29 de dezembro de 2003 , para os demais
produtos. (Incluído pela Lei no 11.488, de 2007)
Nada obstante os argumentos lançados, a meu ver, assiste razão à instância de
piso ao afirmar que o núcleo da previsão normativa é a produção de determinados produtos
fabricados a partir da aquisição de insumos, sendo que o item batata frita não está contemplado
no art. 8o da Lei no. 10.825/2004. Ou seja, a concessão do crédito presumido está condicionada à
produção dos tipos ali tipificados, classificados nas NCM listadas e destinados à alimentação
humana ou animal. Logo, se o produto final não atender a tais critérios, não haverá direito ao
crédito.
No tocante ao pedido subsidiário, sequer justificado, no tocante à permissão para
o desconto de 35% (trinta e cinco por cento) de crédito presumido, descrito no inciso III, do §3o
do art. 8o, da Lei no 10.925, o mesmo não será analisado por se tratar de evidente inovação.
Dessa feita, a glosa deve ser mantida.
5.14 CRÉDITO PRESUMIDO - SOJA REMETIDA PARA INDUSTRIALIZAÇÃO
Nesta glosa, foi considerada indevida a apuração de crédito presumido sobre a
aquisição de soja in natura remetido à empresa Cargill Agrícola S/A para produção, por
encomenda, de “óleo bruto de soja degomado”. Ou seja, neste caso embora o óleo de soja
(posição 15.07 da NCM) esteja entre os produtos listados no citado art. 8o da Lei no 10.925/2004,
o crédito seria concedido apenas para pessoas jurídicas que efetivamente “produzam” as
mercadorias ali discriminadas.
Resumidamente, a Recorrente defende que o termo “industrialização” não diz
respeito unicamente à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação de sua
mercadoria, alcançando também a industrialização por encomenda, como operação que
modifique o acabamento, a apresentação, finalidade, aperfeiçoamento para consumo de respetivo
material. Além disso, a remessa da soja in natura para transformação em óleo bruto degomado
não poderia justificar a glosa, uma vez que o referido óleo retornaria aos seus estabelecimentos,
sendo utilizado na produção de mercadorias de origem animal ou vegetal:
Em resumo, o que ocorre no processo produtivo da Recorrente é o seguinte:
Primeiramente, a compra de soja in natura, na sequência os produtos são remetidos para
a industrialização na Cargil, em Ponta Grossa.
Após a industrialização é obtido o óleo de soja degomado, sendo este produto vendido
no mercado interno ou utilizado em produtos do processo produtivo, já o sub produto
desta operação, o “farelo de soja”, é devolvido para a Recorrente.
Ao final, o farelo de soja recebido é utilizado como matéria prima na industrialização
das rações produzidas pelas fábricas, ou seja, é inegável que é tanto o óleo quanto o
farelo de soja são utilizados como insumos.
Ou seja, deve-se analisar destinação que é dada ao insumo dentro do processo
produtivo da contribuinte que realizará o crédito, tendo em vista que a legislação
do Cofins e da Contribuição ao PIS não atrela que o crédito deva ser efetuado
tomandose por referência o tratamento dado a operação anterior, mas sim ao
produto final, como já relatado no tópico anterior do presente recurso.
Fl. 1478
DF CARF MF
Original

Fl. 63 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Nesse sentido, o sub produto da industrialização, o farelo de soja, é um insumo aplicado
na produção de produtos tributados, pois os mesmos se integram a tantos outros
insumos que vem a compor o produto final da Recorrente, como por exemplo as rações.
Da própria descrição de suas atividades não é possível observar ter havido
qualquer industrialização, cujo enquadramento foi estabelecido pelo Superior Tribunal de Justiça
a partir da efetiva transformação de mercadorias, de modo que, conforme destacado pelo
Conselheiro Hélcio Lafetá Reis3, “a empresa deve realizar processo de industrialização a partir
de grãos de soja, milho e trigo, transformando-os em outros (por exemplo: óleo de soja, farelo
de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo, pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).”
A decisão faz referência ao seguinte julgado do STJ, que versava sobre o crédito
presumido da agroindústria disciplinado pelo inciso I do § 1o do art. 8o da Lei no 10.925/2004 ,
cujo conceito de “produção” deve alcançar também a hipótese prevista no inciso II do art. 3o das
Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. ART. 8o, §§ 1o, I, E 4o, I, DA LEI N.
10.925/2004. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS E COFINS. ATIVIDADE QUE
DEVE SE ENQUADRAR NO CONCEITO DE PRODUÇÃO. RECURSO
PROVIDO.
1. A controvérsia veiculada nos autos diz respeito ao enquadramento das atividades
desenvolvidas pela sociedade empresária recorrida no conceito de produção para fins de
reconhecimento do direito aos créditos presumidos de PIS e Cofins de que trata o art. 8o,
§§ 1o, I, e 4o, I, da Lei n. 10.925/2004.
2. Depreende-se da leitura de referidos normativos que (a) têm direito ao crédito
presumido de PIS/PASEP e Cofins as pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que
produzam mercadorias a partir de grãos de soja, milho e trigo adquiridos de pessoa
física, cooperado pessoa física ou cerealista; e que (b) os cerealistas não têm direito ao
crédito presumido.
3. Conforme bem destacado no parecer do Ministério Público Federal nos autos do
REsp 1.670.777/RS, "pelos termos da lei (art. 8o, caput, da Lei 10.925/04), verifica-se
que o legislador entende por produção a atividade que modifica os produtos
animais ou vegetais, transformando-os em outros, tais, por exemplo, a indústria de
doces obtidos a partir da produção de frutas; a indústria de queijos e outros
laticínios, obtidos a partir do leite".
4. Para fazer jus ao benefício fiscal, a sociedade interessada deve produzir mercadorias,
ou seja, deve realizar processo de industrialização a partir de grãos de soja, milho e trigo
adquiridos de pessoa física, cooperado pessoa física ou cerealista, transformando-os em
outros (v.g. óleo de soja, farelo de soja, leite de soja, óleo de trigo, farinha de trigo,
pães, massas, biscoitos, fubá, polenta etc.).
5. A análise dos autos, bem como dos fatos delineados pelo Tribunal a quo, denota que
as atividades desenvolvidas pela recorrida – cadastro, pesagem, coleta de amostra,
classificação, descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem, controle
de qualidade, aeração e controle de pragas – não ocasionam transformação do produto,
enquadrando a sociedade na qualidade de mera cerealista e atraindo a vedação de
aproveitamento de crédito a que se refere o § 4o, I, do art. 8o da Lei n. 10.925/1945.
6. Inaplicabilidade do óbice da Súmula 7/STJ, pois a solução da controvérsia requer
simples revaloração jurídica dos fatos já delineados pela Corte de origem, que foi
categórica ao afirmar que as atividades objeto de análise para fins de creditamento em

3 Acórdão no 3201-008.542 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária, de 27/05/2021.
Fl. 1479
DF CARF MF
Original

Fl. 64 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

questão consistem apenas em cadastro, pesagem, coleta de amostra, classificação,
descarga na filial, pré-limpeza, secagem, limpeza, armazenagem, controle de qualidade,
aeração e controle de pragas, segundo demonstrado. (REsp 1.681.189, j. 15/10/2019,
rel. Min. Og Fernandes – g.n.)
Esse também é o entendimento de outras Turmas:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2010, 2011
AGROINDÚSTRIA.
INDUSTRIALIZAÇÃO
POR
ENCOMENDA.
CRÉDITO
PRESUMIDO. IMPOSSIBILIDADE. Até 31 de dezembro de 2011, enquanto aplicadas
as disposições do art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, aos produtos da posição 09.01 da
NCM, a remessa de café in natura para terceiros, a fim de que estes realizassem as
atividades previstas no seu § 6o, não dava direito à apuração do crédito presumido
tratado no caput do mesmo artigo, haja vista descumprir o requisito de que a pessoa
jurídica adquirente do insumo agrícola fosse a produtora da mercadoria destinada à
venda.
CRÉDITO PRESUMIDO. AQUISIÇÃO DE CAFÉ IN NATURA. UTILIZAÇÃO.
COMPENSAÇÃO. RESSARCIMENTO. De acordo com o Art. 7o-A da Lei no 12.599,
de 2012, incluído pela Lei no 12.995, de 2014, o saldo do crédito presumido de que trata
o art. 8o da Lei no 10.925, de 2004, apurado até 1o de janeiro de 2012 em relação à
aquisição de café in natura poderá ser utilizado pela pessoa jurídica para compensação
ou ressarcimento. (Acórdão no 3201-008.428 – 3a Seção de Julgamento / 2a Câmara / 1a
Turma Ordinária. Sessão de 26 de maio de 2021)
Sem razão a Recorrente especialmente porque, mais uma vez, não se desincumbiu
do dever de provar que realizou as atividades agroindustriais sobre o óleo de soja que retornou
ao seu estabelecimento para produção de mercadorias de origem animal ou vegetal, tampouco
evidenciou a produção de quaisquer das mercadorias específicas previstas no rol do art. 8o da Lei
no 10.925/2004, conforme explicitado no tópico anterior.
Por conseguinte, não havendo acréscimo nas razões recursais de qualquer etapa
nova em relação ao processo produtivo descrito anteriormente pela própria Recorrente, desde a
fiscalização e, por via de consequência, já apreciado pela instância de piso, cujo excerto da
decisão recorrida reproduzo como razões de decidir:
No caso em que a produção é feita por terceiros, como ocorre no caso da
industrialização por encomenda, não é possível a apuração do crédito presumido
em questão, pois a situação de fato não se amolda ao comando legal (que possibilita
a apuração do crédito apenas para as pessoas jurídicas que produzem a
mercadoria).
A interessada alega que o termo “produzam” constante do art. 8o da Lei no 10.925/2004
não se restringe à hipótese em que o próprio contribuinte realize a fabricação da
mercadoria, pois de acordo com o art. 4o do Decreto no 7.212/2010 (Regulamento do
IPI) o termo “industrialização” abrange qualquer operação que modifique a natureza, o
funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o
aperfeiçoe para consumo.
Esse argumento não merece prosperar, pois em face do disposto no art. 108, I, do
Código Tributário Nacional (Lei no 5.172/66), a aplicação da legislação do IPI por
analogia só poderia ser cogitada na ausência de disposição expressa na legislação do
PIS e da COFINS, o que não ocorre no caso, pois o 8o da Lei no 10.925/2004 contém
Fl. 1480
DF CARF MF
Original

Fl. 65 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

todos os elementos necessários para identificação das pessoas jurídicas autorizadas a
apurar o crédito presumido nele previsto.
Nesse sentido é o entendimento adotado pela Receita Federal do Brasil, conforme se
verifica na Solução de Consulta COSIT no 330, de 21/06/2017, publicada no DOU em
27/06/2017, a qual tem por objeto a remessa de café para industrialização por
encomenda, mas cujos fundamentos podem ser aplicados ao presente caso, pois se
refere a período no qual a apuração de crédito presumido na cadeia produtiva do café
era disciplinada pelo art. 8o da Lei no 10.925/20043.
...
Por outro lado, a alegação de que o óleo de soja produzido pela Cargill “volta para
o estabelecimento da manifestante e acaba sendo aplicado no seu processo de
produção de mercadorias de origem animal ou vegetal” não está comprovada. Nas
descrições de processos produtivos apresentadas pela interessada, não há menção à
utilização de óleo de soja.
De qualquer forma, não bastaria a demonstração de que o óleo de soja é utilizado
no processo produtivo de mercadorias de origem animal ou vegetal, pois também
seria necessário que se tratasse de produção de alguma das mercadorias específicas
previstas no rol taxativo do caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004. Assim, a
eventual utilização do óleo de soja na produção de batatas fritas, por exemplo, não
possibilitaria a apuração do crédito presumido (da mesma forma que ocorre com a
aquisição de batatas, conforme tratado no tópico anterior). (g.n)
Diante o exposto, as glosas devem ser mantidas.
5.15 CRÉDITO PRESUMIDO – LEITE
Conforme destacado pela instância de piso, na manifestação de inconformidade
não teriam sido refutadas as glosas sobre aquisições de leite junto à Cooperativa (notas fiscais
não encontradas), nem para a glosa relativa às aquisições junto às empresas (pessoas jurídicas
não exercem atividade agropecuária, nem atividades de transporte, resfriamento e venda a granel
de leite in natura).
Naquela manifestação, a discordância, portanto, estaria restrita à glosa das
aquisições de leite in natura destinado à revenda. Nesse ponto, a Recorrente teria alegado que
comercializa o leite na forma pré-beneficiada e na forma de leite concentrado e creme de leite,
portanto não se trataria de mera revenda de mercadorias, mas sim de venda de produtos
resultantes da industrialização do leite, a autorizar o enquadramento na hipótese de apuração de
crédito presumido prevista no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Já no recurso, a Recorrente não contesta a glosa relativa à revenda, mas traz longo
arrazoado no sentido de tentar demonstrar as referidas empresas se enquadram como atividade
agropecuária, bem como também exercem cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura, nos termos do art. 8o, da Lei no 10.925/04. Essas
alegações estão em sentido contrário ao que foi exposto na decisão recorrida, veja-se:
O contribuinte não apresentou questionamentos para a glosa relativa às aquisições de
leite junto à Cooperativa Escola dos Alunos do Centro Estadual de Educação
Profissional Olegário Macedo Ltda (notas fiscais não encontradas), nem para a glosa
relativa às aquisições junto às empresas Laticínios Silvestre Ltda, Laticínios Qualitat
Indústria e Comércio e Laticínios Ruhban Ltda (pessoas jurídicas não exercem atividade
Fl. 1481
DF CARF MF
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Fl. 66 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

agropecuária, nem atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in
natura).
Segundo se depreende da manifestação de inconformidade, a discordância do
contribuinte, no que tange ao crédito presumido do leite, restringe-se à glosa das
aquisições de leite in natura destinado à revenda. Nesse ponto, o contribuinte alega que
comercializa o leite na forma pré beneficiada e na forma de leite concentrado e creme
de leite, portanto não se trataria de mera revenda de mercadorias, mas sim de venda de
produtos resultantes da industrialização do leite, o que permite o enquadramento na
hipótese de apuração de crédito presumido prevista no art. 8o da Lei no 10.925/2004.
Essa alegação é improcedente, pois a glosa recaiu apenas sobre o crédito presumido
apurado sobre a aquisição de leite que foi destinado à revenda na forma in natura,
circunstância que foi apurada pela fiscalização mediante análise das notas fiscais
eletrônicas correspondentes a essas operações (notas fiscais de saída com descrição da
mercadoria “LEITE IN NATURA” e com indicação do CFOP 5120 – Venda de
mercadoria adquirida ou recebida de terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor
remetente, em venda a ordem). (grifei)
As aquisições de leite que tiveram as destinações mencionadas na manifestação de
inconformidade, ou seja, que resultaram na produção de leite pré-beneficiado, leite
concentrado e creme de leite (notas de saída com CFOP 5101 ou 6101 – Venda de
produção do estabelecimento), nem sequer foram objeto de glosa.
Conforme já mencionado neste voto, a apuração do crédito presumido é permitida
apenas na hipótese de aquisição de insumos destinados à produção das mercadorias
citadas no caput do art. 8o da Lei no 10.925/2004, o que não abrange, evidentemente, as
aquisições de produtos destinados à revenda. Nesse contexto, mostra-se absolutamente
acertada a glosa relativa à aquisição de leite destinado à revenda na forma in natura.
Diante do acima exposto, sendo a glosa sobre o crédito presumido apurado sobre a
aquisição de leite que foi destinado à revenda na forma in natura (CFOP 5120 – Venda de
mercadoria adquirida ou recebida de terceiros entregue ao destinatário pelo vendedor remetente,
em venda a ordem), a argumentação recursal não faz sentido, visto que não trouxe aos autos
provas a contrariar a afirmativa de que o leite adquirido in natura foi revendido também in
natura.
Conforme exposto no destaque acima citado, em colaboração com o que consta no
artigo 8o da Lei no 10.925/2004, o crédito presumido é devido na aquisição de insumos
destinados à produção de mercadoria, não havendo o que se falar em crédito no caso de mera
revenda. Vejamos a legislação:
Art. 8o As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de
origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos
desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05,
0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14,
exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00,
1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00,
todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração,
crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do
art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de
2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física.
§ 1o O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de:
II - pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de transporte,
resfriamento e venda a granel de leite in natura; e
Fl. 1482
DF CARF MF
Original

Fl. 67 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

III - pessoa jurídica que exerça atividade agropecuária e cooperativa de produção
agropecuária.(Redação dada pela Lei no 11.051, de 2004)
Art. 9o A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no
caso de venda:
II - de leite in natura, quando efetuada por pessoa jurídica mencionada no inciso II
do § 1o do art. 8o desta Lei; e (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
III - de insumos destinados à produção das mercadorias referidas no caput do art. 8o
desta Lei, quando efetuada por pessoa jurídica ou cooperativa referidas no inciso III do
§ 1o do mencionado artigo. (Incluído pela Lei no 11.051, de 2004)
Assim, concluo por manter a glosa.
6. DO DIREITO À ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA - SELIC
A Recorrente reitera o pedido de aplicação da taxa Selic sobre o direito creditório
solicitado ser devida a correção monetária ao creditamento quando há oposição ao seu
aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco.
A possibilidade de aplicação da taxa Selic sobre os créditos objeto de pedido de
ressarcimento, acumulados em razão da não cumulatividade foi objeto do REsp no 1.767.945/PR,
julgado em 12/02/2020 pelo STJ sob o rito dos recursos repetitivos, com Acórdão publicado em
06/05/2020 e transitado em julgado em 28/05/2020, nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE
PIS/COFINS.
PEDIDO
DE
RESSARCIMENTO.
APROVEITAMENTO
ALEGADAMENTE
OBSTACULIZADO
PELO
FISCO.
SÚMULA
411/STJ.
ATUALIZAÇÃO
MONETÁRIA.
TERMO
INICIAL.
DIA
SEGUINTE
AO
EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N.
11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO
CPC/2015.
1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados
do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção
monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da
não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp
1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema
164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há
oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula
411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei
11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma
legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da
Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe
01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ).
2. Consoante decisão de afetação ao rito dos repetitivos, a presente controvérsia cinge-
se à "Definição do termo inicial da incidência de correção monetária no ressarcimento
de créditos tributários escriturais: a data do protocolo do requerimento administrativo do
contribuinte ou o dia seguinte ao escoamento do prazo de 360 dias previsto no art. 24 da
Lei n. 11.457/2007".
3. A atualização monetária, nos pedidos de ressarcimento, não poderá ter por termo
inicial data anterior ao término do prazo de 360 dias, lapso legalmente concedido ao
Fisco para a apreciação e análise da postulação administrativa do contribuinte.
Efetivamente, não se configuraria adequado admitir que a Fazenda, já no dia seguinte à
apresentação do pleito, ou seja, sem o mais mínimo traço de mora, devesse arcar com a
incidência da correção monetária, sob o argumento de estar opondo "resistência
Fl. 1483
DF CARF MF
Original

Fl. 68 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

ilegítima" (a que alude a Súmula 411/STJ). Ora, nenhuma oposição ilegítima se poderá
identificar na conduta do Fisco em servirse, na integralidade, do interregno de 360 dias
para apreciar a pretensão ressarcitória do contribuinte.
4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito
escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise
do pedido administrativo pelo Fisco.
5. Precedentes: (...)
6. TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco
(art. 24 da Lei n. 11.457/2007)".
7. Resolução do caso concreto: recurso especial da Fazenda Nacional provido.
Assim, assiste razão à Recorrente em razão da tese firmada de que configura
oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS o descumprimento
pelo Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do
361o dia subsequente ao da protocolização do pedido.
O referido julgado analisou a vedação ao cômputo de atualização monetária ou
juros prevista no art. 13 da Lei no 10.833/03 (aplicável ao PIS, por força do inciso VI do art. 15
da Lei no 10.833/03), a qual foi replicada pela Súmula CARF n° 125, aprovada em 03/09/18, isto
é, em data anterior à do REsp no 1.767.945/PR:
“No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.”
A Súmula CARF no 125 veio a ser revogada, conferindo-se interpretação
compatível com o REsp no 1.767.945/PR, ao qual o colegiado também está vinculado, por força
regimental, consoante destacado pelo Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira em seu
voto, que recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2006 a 31/12/2006
CRÉDITOS DE PIS. SERVIÇOS DE PLANTIO E ADUBAÇÃO Os serviços de
plantio e adubação são imprescindíveis à atividade florestal, por meio da qual será
extraída a madeira, matéria-prima do processo produtivo. Este também é o novo
entendimento da RFB, manifestado por meio do PN COSIT/RFB no 05/2018, que
passou a admitir créditos obre dispêndios com a plantação, mantendo a vedação ao
cômputo dos encargos de exaustão.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO. JUROS SELIC Nos termos do REsp no
1.767.945/PR, julgado sob o rito dos recursos repetitivos, são devidos juros Selic sobre
o pedido de ressarcimento de créditos escriturais de PIS e COFINS, a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do pedido. A demora em proferir decisão configura
oposição ilegítima. A vedação à incidência de juros prevista na Súmula CARF no 125 e
no art. 13 da Lei no 10.833/03 aplicar-se-á tão somente quando o Fisco não opuser
resistência ilegítima ao aproveitamento do crédito. (Acórdão no 3001-001.911 – 3a
Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária. Sessão de 16/06/2021)
Fl. 1484
DF CARF MF
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Fl. 69 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

O entendimento do STJ, portanto, restou amparado pela jurisprudência do CARF,
citando-se como exemplo outros precedentes:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2009
a 31/03/2009 CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS. PIS. COFINS. INCLUSÃO NA
BASE DE CÁLCULO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme tese fixada no julgamento do
Recurso Extraordinário no 606.107-RS, com Repercussão Geral reconhecida, é
inconstitucional a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas
sobre os valores recebidos por empresa exportadora em razão da transferência a
terceiros de créditos de ICMS. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA.
COURO. O direito a apurar o crédito presumido previsto no art. 8o da Lei no
10.925/2004 é específico para pessoas jurídicas que produzam determinadas
mercadorias, de origem animal ou vegetal, destinadas à alimentação humana ou animal.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO COM DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO
VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA.
SÚMULA CARF No 125. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR,
realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no
ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não
cumulativo, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento
da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. A Súmula CARF no 125
deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não
for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a
característica do crédito como meramente escritural. Conforme decidido no julgamento
do REsp 1.767.945/PR, o termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente
após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
Sobre os valores compensados pelo contribuinte (compensação voluntária) e pela
Receita Federal (compensação de ofício), ou pagos pela Fazenda Nacional durante este
prazo, não deve incidir correção monetária. (Acórdão no 3401-008.368 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 21/10/2020. Redator
Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 RATEIO
PROPORCIONAL. RECEITA TRIBUTADA E NÃO TRIBUTADA. As receitas não
tributáveis e tributáveis auferidas no mercado interno deverão ser comparadas com o
total da receita bruta da empresa, na medida de sua proporção para correta apropriação
dos créditos, para fins de ressarcimento e/ou desconto. Tal procedimento, entretanto,
resta afastado no caso concreto considerando que o contribuinte não apresentou
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração contábil. JUROS E
CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos
recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito
escritural da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa
forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição
para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda
Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido
administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o
art. 62, § 2o, do Regimento Interno do CARF. A Súmula CARF no 125 deve ser
interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o
PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for
configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do
crédito como meramente escritural. (Acórdão no 3402-008.980 – 3a Seção de
Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária. Sessão de 26/08/2021. Redator
Conselheiro Pedro Sousa Bispo)
Fl. 1485
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Original

Fl. 70 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Isto posto, no caso em tela, deverão ser objeto de correção monetária os créditos
escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, cujas glosas foram revertidas, a partir
do 361o (Trecentésimo Sexagésimo Primeiro) dia subsequente ao da protocolização do pedido.
Conclusão
Pelo exposto, voto por dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, mas desde
que se trate de aquisições/dispêndios devidamente comprovados, tributados pelas contribuições e
prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, nos seguintes termos:
(i)
vestuários e uniformes essenciais e relevantes na cadeia produtiva;
(ii)
embalagens de transporte;
(iii)
serviços de transporte de bens não geradores de crédito (bens não
tributados);
(iv)
transporte de insumos e de produtos acabados entre estabelecimentos da
pessoa jurídica;
(v)
depreciação de programa de computador utilizado na produção (unidade de
beneficiamento de leite);
(vi)
frete no transporte de matérias-primas comprovado na segunda instância;
(vii)
encargos de depreciação, que se se tratar de bem com vida útil superior a
um ano, ou custo de aquisição de máquinas de cortina guincho,
ventiladores (peças do equipamento), bombas de inocência, lavadores e
varredora de piso e máquina de pré-limpeza;
(viii) encargos de depreciação dos bens ativados identificados como “Instalações
Alsafe II”, “Instalações Projeto Manifold” e “Instalações Elétricas Projeto
Manifold”;
(ix)
locação de empilhadeiras;
(x)
despesas de energia elétrica a título de demanda contratada e custo de
disponibilização do sistema;
(xi)
e reconhecer o direito à correção monetária dos créditos escriturais cujas
glosas foram revertidas a partir do 361o dia subsequente ao da
protocolização do pedido;

(documento assinado digitalmente)
Márcio Robson Costa

Fl. 1486
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Fl. 71 do Acórdão n.o 3201-011.397 - 3a Sejul/2a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10940.902991/2017-57

Fl. 1487
DF CARF MF
Original