Tribunal: CARF
Processo: 16539.720012/2014-20
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: SEMIRAMIS DE OLIVEIRA DURO
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2023-10-17
Data de publicação: 2024-01-09

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/09/2012
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 67, § 8o, DO LIVRO II, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada.

Inteiro teor:
CSRF-T3
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16539.720012/2014-20
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-014.435 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
18 de outubro de 2023
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
RIO DE JANEIRO REFRESCOS LTDA

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/09/2012
RECURSO ESPECIAL. AUSÊNCIA DE SIMILITUDE FÁTICA E DE
DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. NÃO CONHECIMENTO. ART. 67,
§ 8o, DO LIVRO II, DO RICARF.
Não se conhece de Recurso Especial diante da ausência de similitude fática
entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, pois não resta demonstrada a
divergência jurisprudencial suscitada.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do
Recurso Especial da Fazenda Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Liziane Angelotti Meira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan,
Semíramis de Oliveira Duro, Vinicius Guimaraes, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Gilson
Macedo Rosenburg Filho, Tatiana Josefovicz Belisário (suplente convocada), Cynthia Elena de
Campos (suplente convocada) e Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Relatório
Trata-se de Recurso Especial interposto pela PGFN, ao amparo dos arts. 64, 67 e
seguintes, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais
(RICARF), aprovado pela Portaria MF n° 343, de 9 de junho de 2015, em face do Acórdão n°
3401-006.880, de 24/09/2019.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16539.720012/2014-20
Fl. 1706
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Período de apuração: 01/01/2011 a 30/09/2012
COISA JULGADA. RELAÇÕES JURÍDICAS DE TRATO CONTINUADO.
LEGISLAÇÃO SUPERVENIENTE.
A sentença que regula relações jurídicas permanentes e sucessivas contém uma cláusula
rebus sic stantibus: havendo modificação superveniente no estado de fato ou de direito,
a qual não foi objeto de análise na decisão, tem-se situação jurídica nova, não abrangida
pela coisa julgada, nos termos do art. 505, I, do CPC.
No caso de alterações no estado do direito vigente, a “revisão” da sentença ocorre
automaticamente, pois a Lei em vigor tem efeito imediato e geral, nos termos do art. 6o
da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB).
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI)
Período de apuração: 01/01/2011 a 30/09/2012
GLOSA DE CRÉDITOS. SURGIMENTO DE DÉBITOS A SEREM CONSTITUÍDOS
VIA AUTO DE INFRAÇÃO. ALTERAÇÃO DE FUNDAMENTAÇÃO LEGAL.
A revisão de ofício de lançamento regularmente notificado ao sujeito passivo por conta
de alteração da sua fundamentação legal deve ser materializada através de Auto de
Infração complementar, nos termos do § 3o ao art. 18 do Decreto 70.235/72, ou através
de novo Auto de Infração, nos termos do art. 142 do CTN.
Constou do dispositivo do Acórdão:
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: (i) por unanimidade de votos, em negar provimento
ao recurso de ofício, tendo votado pelas conclusões os Conselheiros Oswaldo
Gonçalves de Castro Neto, Fernanda Vieira Kotzias e Rosaldo Trevisan, que
entenderam que a decisão judicial abrange a matéria submetida a juízo, pré-Emenda
03/1993, não sendo relevante à análise cogitar de eventual erro na decisão judicial; e (ii)
por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário.
No Recurso Especial, a Fazenda Nacional sustenta que:
- Analisando exatamente os mesmos fatos discutidos nos paradigmas, o acórdão
ora recorrido negou provimento ao recurso de ofício e deu provimento ao recurso voluntário,
entendendo que há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus - ZFM sob o regime da
isenção, divergindo dos Acórdãos no 9303-001.966 e 9303-008.368;
- Apesar de a contribuinte não ter comprovado que seu caso não se enquadrava na
alíquota zero de IPI, o acórdão recorrido inverteu o ônus da prova e admitiu o direito ao crédito
de IPI. Por outro lado, os Acórdãos paradigmas no 203-13.764 e 201-118.203 sinalizaram que
nesses casos de alíquota zero não cabe creditamento algum, entendimento que segue a mesma
linha adotada pela Súmula 2o CC no 10, ratificada pela Súmula CARF no 18, de observância
obrigatória pelos membros do CARF, nos termos do art. 72 do RICARF;
- O acórdão recorrido negou provimento ao recurso de ofício e deu provimento ao
recurso voluntário para cancelar o lançamento, por falha na motivação e na comprovação dos
fatos imputados ao contribuinte. Por outro lado, os Acórdãos paradigmas no 303-33.365 e 3201-
Fl. 1707
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Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

00.248 sinalizam que a falha na descrição e na comprovação dos fatos geradores, ou seja, a
contrariedade ao art. 142 do CTN, gera nulidade por vício formal;
- O acórdão recorrido não anulou a decisão de primeira instância, mesmo
reconhecendo a existência de alteração de critério jurídico no referido julgado, divergindo dos
Acórdãos paradigmas no 1401-002.822 e 2401-00.198.
DESPACHO DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO ESPECIAL – E-FLS. 1549/1559
O r. despacho de admissibilidade negou seguimento ao Recurso Especial
interposto pela PGFN, com as seguintes razões:
Do direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e
material de embalagem adquiridos junto à ZFM
(...)
Portanto, embora cheguem à mesma conclusão, o entendimento do relator do
acórdão recorrido foi diverso do adotado pelo relator o acórdão da DRJ: enquanto
neste entendeu-se que contribuinte possuiria decisão judicial passada em julgado,
garantindo-lhe o crédito ficto de IPI na aquisição de insumos isentos provenientes da
ZFM, naquele a impugnação deveria ser provida, daí o recurso de ofício (apenas parte
do crédito lançado foi exonerado), por carência probatória do Fisco.
Por seu turno, os acórdãos paradigmas decidiram que, “salvo por expressa
disposição legal, não cabe o creditamento ‘ficto’ (como se devido fosse) do IPI nas
aquisições de insumos isentos, inclusive os provindos da Zona Franca de Manaus, por
incompatível com a técnica da não cumulatividade adotada para o imposto, que se dá
compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas
anteriores (art. 153, § 3o, II, da Constituição Federal, e art. 49 do CTN)”.
Note-se que o acórdão recorrido, ao afastar a aplicação do que decidido pelo
STF, adotou este mesmo entendimento, mas negou provimento ao recurso de ofício,
mantendo a decisão de primeira instância, por falta de provas.
Assim, não há divergência de interpretações, em ordem a viabilizar a apreciação
do recurso especial.
Dos insumos isentos tributados à alíquota zero
Sustenta a Recorrente que, apesar de a contribuinte não ter comprovado que não
se enquadrava na alíquota zero de IPI, o acórdão recorrido inverteu o ônus da prova,
admitindo o direito ao crédito.
(...)
Vejam que, no acórdão recorrido, não se discutiu, propriamente, sobre se a
aquisição de insumos tributados à alíquota zero ensejam ou não o direito a créditos de
IPI, tema que, sim, foi o tratado nos acórdãos paradigmas (p.ex., “Não havendo
exação de IPI nas aquisições desses insumos, por serem eles isentos, não tributados ou
gravados com a alíquota zero, não há imposto algum a ser creditado”).
O que se constata, e os excertos negritados acima bem o comprovam, foi que se
promoveu uma alteração, por meio de uma informação fiscal, na fundamentação do
Fl. 1708
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

lançamento, daí que se decidiu dar provimento ao recurso voluntário, para cancelá-lo,
“sem a lavratura de novo Auto de Infração ou de Auto de Infração complementar”.
Também aqui divergência não há.
Da nulidade por vício formal – mudança de critério jurídico
Apreciaremos aqui, porque imbricadas, as duas últimas alegações do recurso.
Como já adiantado pela própria Recorrente, o acórdão recorrido negou
provimento ao recurso de ofício e deu provimento ao recurso voluntário com esteio
em duas fundamentações distintas: falta de provas (RO) e alteração, em informação
fiscal, na fundamentação do lançamento (RV).
Os acórdãos paradigmas, é o que se passa a demonstrar, tratam de hipóteses
diversas: Vejam: (...)
Enquanto no acórdão recorrido a decisão se alicerçou na falta de provas e na
alteração da fundamentação do auto de infração em informação fiscal, o primeiro
paradigma trata de insuficiência na descrição dos fatos e no enquadramento legal do
lançamento; o segundo, de confusa contextualização dos elementos de prova, ambos
levando ao cerceamento ao direito de defesa; nos terceiro e quarto paradigmas
entendeu-se que não poderia a DRJ inovar no lançamento, daí a nulidade da decisão
que vier a proferir. No caso em exame, contudo, a inovação da fundamentação deu-se
pela própria fiscalização (na informação fiscal), daí que somente poderia ter sido feito,
é o que lá se disse, enquanto não decaído o direito.
Não há propriamente, é manifesto, divergência de interpretação, mas situações
distintas, o que inviabiliza o recurso especial.
AGRAVO DA FAZENDA NACIONAL – E-FLS. 1561/1571
A Fazenda Nacional interpôs Agravo contra despacho proferido pelo Presidente
da 4a Câmara da 3a Seção de Julgamento, sustentando as mesmas razoes do seu Recurso
Especial, entendendo que os requisitos necessários à comprovação da divergência exigidos para
admissibilidade foram satisfatoriamente cumpridos.
DESPACHO DE AGRAVO DA FAZENDA NACIONAL– E-FLS. 1574/1587
O Agravo da Fazenda Nacional foi acolhido para dar seguimento ao Recurso
Especial relativamente à matéria "1. Da validade do lançamento", mas apenas com base no
paradigma de no 9303-009.166; e 2) REJEITADO relativamente às matérias "2. Insumos isentos,
submetidos à alíquota zero”, “3.1 Da nulidade por vício formal”; e “3.2. Da nulidade da decisão
preferida pela DRJ – mudança do critério jurídico", prevalecendo, nesta parte, a negativa de
seguimento ao recurso especial expressa pelo Presidente da 4a Câmara da 3a Seção de
Julgamento.
As razões foram as seguintes, na parte admitida:
1. Da validade do lançamento
Em apertada síntese, o acórdão recorrido concluiu que, no caso dos autos, a não-
cumulatividade a ser observada é a fixada no art. 150, § 6o da CF de 1988, ou seja, que
Fl. 1709
DF CARF MF
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

a apuração de créditos, (fictos, no entendimento do Colegiado) sobre operações
isentas, dependeria de lei específica, não se aplicando, ao caso em concreto, a decisão
proferida no mandado de segurança que especifica. Confira-se:
Partindo dessa conclusão, faz-se necessário agora verificar se, para o crédito de IPI
pleiteado pelo Recorrente, existe lei específica federal que regule exclusivamente a concessão
de crédito presumido ou o IPI.
As notas fiscais deste período (janeiro a abril de 2011) foram emitidas com observações
de que se tratava de operações de saída de mercadoria com isenção de IPI: “Produzido na Zona
Franca de Manaus, Isento de IPI - Art. 69, inc. I e II, art. 82, inc. III e art. 341, inc. II do
Decreto n° 4.544/2002” (ver planilha Notas Recofarma com menção de isenção da ZFM),
conforme especificado no TVF.
Os arts. 69, incisos I e II, e o art. 82, inciso III, do RIPI-2002, correspondem aos arts.
81, I e II, e 95, III, do RIPI-2010, que, em verdade, é a norma de regência da matéria no
período dos fatos (01/2011 a 09/2012):
(...)
Observe-se que este Decreto-Lei trata, exclusivamente, de redução de imposto de
importação, isenções fiscais, benefícios fiscais, crédito presumido de IPI e incentivos fiscais.
Assim, entendo que atende aos requisitos previstos no art. 150, § 6o, da CF-88.
Dessa forma, o Recorrente teria realmente direito ao creditamento no caso das
aquisições isentas com base no art. 95, III (art. 82, inciso III, do RIPI-2002), mas não teria
direito nas aquisições isentas com base no art. 81, I e II (art. 69, incisos I e II, do RIPI-2002),
tendo em vista que neste segundo caso não há lei específica federal que regule exclusivamente
a concessão de crédito presumido ou o IPI.
Ocorre, no entanto, que a Autoridade Fiscal não buscou verificar qual a real
fundamentação legal para a isenção dos insumos adquiridos pela autuada: o art. 69, incisos I e
II, ou o art. 82, inciso III, do RIPI-2002. Tal verificação seria essencial, já que não há qualquer
dispositivo na legislação permitindo creditamento ficto de IPI para as aquisições com base no
art. 69, incisos I e II, mas há permissão com base no art. 82, III.
Com isso, chega-se à mesma conclusão do Acórdão da DRJ, porém por fundamento
diverso: para a instância de piso, a Impugnação é procedente para este período de apuração
(PA) em razão do contribuinte possuir decisão judicial passada em julgado que lhe garante o
crédito ficto de IPI na aquisição de insumos isentos provenientes da ZFM; neste voto, entendo
que o contribuinte não possui decisão judicial que lhe garanta este direito de forma irrestrita
após a promulgação da EC no 03/93, mas que a Impugnação deve ser provida, para este PA, por
carência probatória do Fisco, conforme exposto.
Como é possível perceber, conforme fixado no acórdão recorrido, para que as
glosas fossem mantidas, caberia o Fisco comprovar a inaplicabilidade do art. 82, III do
RIPI então vigente.
Por essa razão, partindo do pressuposto de que a motivação da decisão recorrida
seria a carência probatória, a autoridade agravada concluiu que não restaria
demonstrada divergência interpretativa com os paradigmas no 9303-009.166 e 9303-
008.368.
Inconformada, a Fazenda Nacional afirma que há suficiente similitude fática
entre os arestos paragonados, destacando que o Acórdão no 9303-009.166 envolveria
processo da mesma contribuinte, onde se discute igualmente a possibilidade de
apuração de créditos sobre aquisições da Zona Franca de Manaus.
Fl. 1710
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Com relação a este ponto, parcial razão assiste à agravante.
No particular, cumpre registrar que o acórdão recorrido rejeitou a possibilidade
de se manter o auto de infração em razão da reclassificação dos produtos litigiosos.
Consequentemente, a discussão remanescente é exatamente a solucionada pelo
paradigma de no 9303-009.166, de interesse do mesmo contribuinte, onde igualmente
debateu-se a possibilidade de apuração de créditos do IPI sobre “kits” adquiridos à
pessoa jurídica Recofarma para a produção de refrigerantes. Confira-se,
adicionalmente, o seguinte excerto do voto-condutor do paradigma:
O que aqui está em litígio é se o produto (Coca-Cola) é fabricado com "matérias-primas
agrícolas e extrativas vegetais de produção regional". O industrial adquire, da RECOFARMA
(localizada na ZFM/AO) concentrados para fabricação de refrigerantes, na forma de "kits",
para depois misturá-los e diluí-los, para a obtenção do produto final. Ocorre que, no caso da
Coca-Cola, um dos insumos utilizados no concentrado é o corante caramelo, que é um produto
intermediário, resultado de um processo de industrialização de razoável complexidade, que
inclui o uso de diversos compostos químicos, não havendo, portanto, o direito ao alentado
creditamento.
Ademais, observe-se que esta Presidência tem admitido o prosseguimento do
recurso especial baseado no que se convencionou denominar “paradigma autêntico”,
como é o caso dos autos, onde litígio enfrentado pelo paradigma em questão somente
se diferencia no que diz respeito ao período.
Evidentemente, esse raciocínio não se aplica ao segundo paradigma apresentado
para esta matéria, de no 9303-008.368.
Propõe-se, nesse compasso, que se dê seguimento a esta primeira matéria, mas
exclusivamente com base no paradigma de no 9303-009.166.
CONTRARRAZÕES DO CONTRIBUINTE – E-FLS. 1627/1651
Devidamente intimado, o Contribuinte apresentou contrarrazões, apontando:
 Impossibilidade de conhecimento do recurso quando um fundamento do
acórdão, suficiente à sua manutenção, tornou-se definitivo;
 Ausência de similitude entre o acórdão recorrido e o acórdão apontado
como paradigma; e
 Impossibilidade de utilização de acórdão paradigma contrário ao quanto
decidido pelo STF em repercussão geral - RE 592.891.
E, no mérito:
 A necessidade de aplicação imediata do entendimento firmado pelo STF
em sede de repercussão geral (art. 62, § 2o, do RICARF); e
 A Recorrida é titular de coisa julgada formada em mandado de segurança
individual que lhe assegura a tomada dos créditos.
Em seguida, os autos foram distribuídos a esta Relatora para inclusão em pauta.
Fl. 1711
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

É o relatório.
Voto
Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, Relatora.
O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, contudo cabe
digressão quanto ao conhecimento.
A Fazenda sustenta que:
Analisando exatamente os mesmos fatos discutidos nos paradigmas, o acórdão ora
recorrido negou provimento ao recurso de ofício e deu provimento ao recurso
voluntário, entendendo que há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos,
matéria prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob
o regime da isenção.
Por outro lado, a CSRF negou provimento aos recursos dos contribuintes, sustentando
que não cabe o creditamento de IPI nas aquisições de produtos isentos, vindos da
Zona Franca de Manaus, por incompatibilidade com a técnica da não-cumulatividade
adotada para o imposto, que se dá compensando-se o que for devido em cada operação
com o montante cobrado nas anteriores.
Nos termos do art. 67, § 8o, do Anexo II, do RICARF, cabe Recurso Especial se
demonstrada a divergência jurisprudencial, com relação a acórdão paradigma que, enfrentando
questão fática semelhante, tenha dado à legislação interpretação diversa.
Observa-se que o acórdão recorrido e o paradigma no 9303-009.166 foram
proferidos em decorrência de situações fáticas diferentes.
O acórdão recorrido entendeu, quanto à parcela da autuação referente ao período
de janeiro a abril de 2011, que houve erro in judicando no Mandado de Segurança (MS) no
91.0028724-5, por não ter havido manifestação expressa do TRF sobre as alterações introduzidas
pela Emenda Constitucional (EC) no 03/93. E, por isso, é de obrigatória observância o requisito
do art. 150, § 6o da CF/88, por ser distinta da lide julgada no MS no 91.0028724-5.
Dessa forma, ao afastar a coisa julgada do MS n° 91.0028724-5, caberia a
investigação se, para o crédito de IPI pleiteado pelo contribuinte, existe lei específica federal que
regule exclusivamente a concessão de crédito presumido de IPI. Mas, o voto condutor apontou a
carência probatória do Fisco quanto a real fundamentação legal para a isenção dos
insumos adquiridos pela autuada: o art. 69, incisos I e II, ou o art. 82, inciso III, do RIPI-
2002 e o cumprimento dos requisitos para aproveitamento da isenção.
Assim, constou do voto condutor:
I – DO RECURSO DE OFÍCIO
A DRJ afastou a parcela da autuação referente ao período de janeiro a abril de
2011 porque concordou com a tese da Recorrente de que ainda se encontra
protegida pela coisa julgada formada no Mandado de Segurança (MS) no
91.0028724-5, mesmo em face das alterações introduzidas pela Emenda
Fl. 1712
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Constitucional (EC) no 03/93, afastando a imputação fiscal de que os insumos
isentos (logo, enviados pelos fornecedores sem destaque de IPI nas notas
fiscais), mesmo provenientes da Zona Franca de Manaus (ZFM), não geram
créditos de IPI, nem mesmo presumidos.
(...)
Dessa forma, o Recorrente teria realmente direito ao creditamento no caso das
aquisições isentas com base no art. 95, III (art. 82, inciso III, do RIPI-2002),
mas não teria direito nas aquisições isentas com base no art. 81, I e II (art.
69, incisos I e II, do RIPI-2002), tendo em vista que neste segundo caso não há
lei específica federal que regule exclusivamente a concessão de crédito
presumido ou o IPI.
Ocorre, no entanto, que a Autoridade Fiscal não buscou verificar qual a
real fundamentação legal para a isenção dos insumos adquiridos pela
autuada: o art. 69, incisos I e II, ou o art. 82, inciso III, do RIPI-2002. Tal
verificação seria essencial, já que não há qualquer dispositivo na legislação
permitindo creditamento ficto de IPI para as aquisições com base no art. 69,
incisos I e II, mas há permissão com base no art. 82, III.
Com isso, chega-se à mesma conclusão do Acórdão da DRJ, porém por
fundamento diverso: para a instância de piso, a Impugnação é procedente para
este período de apuração (PA) em razão do contribuinte possuir decisão judicial
passada em julgado que lhe garante o crédito ficto de IPI na aquisição de
insumos isentos provenientes da ZFM; neste voto, entendo que o contribuinte
não possui decisão judicial que lhe garanta este direito de forma irrestrita
após a promulgação da EC no 03/93, mas que a Impugnação deve ser
provida, para este PA, por carência probatória do Fisco, conforme exposto.
Deve ser destacado que esta matéria foi discutida e votada pelo Pleno do STF
em 25/04/2019, no julgamento do Recurso Extraordinário 592.891/SP, com
Repercussão Geral reconhecida:
O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 322 da repercussão geral,
negou provimento ao recurso extraordinário, nos termos do voto da
Relatora, vencidos os Ministros Alexandre de Moraes e Cármen Lúcia. Em
seguida, por unanimidade, fixou-se a seguinte tese: "Há direito ao
creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de
embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da
isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43,
§ 2o, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do
ADCT".
No entanto, a Procuradoria Geral da República (PGR) ainda estuda a eventual
oposição de embargos declaratórios contra o acórdão do Plenário, que até a
presente data não foi publicado, conforme consta de sua manifestação no
processo, datada de 30/04/2019. Assim, existe a possibilidade de, nestes
Aclaratórios, ser feita a proposição de modulação dos efeitos da decisão. De
qualquer sorte, ainda não há decisão definitiva sobre a matéria, não sendo
possível precisar a extensão do seu alcance.
(...)
Fl. 1713
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Nesse contexto, e considerando que a decisão prolatada em 05/03/1998 no
Recurso Extraordinário 212.484/RS não seguiu o rito de reconhecimento de
Repercussão Geral (inexistente à época), com seus efeitos alcançando
unicamente as partes (Vonpar Refrescos S/A e União Federal), entendo que,
até este momento, a concessão de crédito ficto para as isenções decorrentes
do art. 81, incisos I e II, do RIPI-2010, continua dependendo da existência
de lei federal específica, nos termos do art. 150, § 6o, da Constituição
Federal.
Assim, pelo quanto exposto, voto por negar provimento ao Recurso de Ofício.
Por sua vez, o acórdão paradigma n° 9303-009.166 têm a seguinte ementa:
MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. ABRANGÊNCIA TERRITORIAL.
JURISDIÇÃO DO ÓRGÃO PROLATOR.
O limite territorial de Mandado Coletivo de Segurança está restrito à jurisdição do órgão
prolator, conforme art. 16 da Lei no 7.347/85, inserido pelo art. 2oA da Lei no 9.494/97,
sendo irrelevante que o trânsito em julgado tenha-se dado antes desta alteração
legislativa, por ter eficácia meramente declaratória (entendimento do STF, consignado
no Ag. Reg. na Reclamação no 7.778/SP, afeta ao MS no 91.00477834, da Associação
dos Fabricantes Brasileiros de Coca Cola).
INSUMOS
ISENTOS
ORIUNDOS
DA
ZONA
FRANCA
DE
MANAUS.
CREDITAMENTO
"FICTO"
DO
IPI.
IMPOSSIBILIDADE,
SALVO
POR
EXPRESSA DISPOSIÇÃO LEGAL.
Salvo por expressa disposição legal, não cabe o creditamento "ficto" (como se devido
fosse) do IPI nas aquisições de insumos isentos, inclusive os provindos da Zona Franca
de Manaus, por incompatível com a técnica da não cumulatividade adotada para o
imposto, que se dá compensando-se o que for devido em cada operação com o montante
cobrado nas anteriores (art. 153, § 3o, II, da Constituição Federal, e art. 49 do CTN).
CREDITAMENTO "FICTO" NAS AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL.
CONDICIONANTE. PRODUTOS ELABORADOS COM MATÉRIAS-PRIMAS
AGRÍCOLAS E EXTRATIVAS VEGETAIS DE PRODUÇÃO REGIONAL.
Somente os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais
localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo
Conselho de Administração da SUFRAMA, dão direito ao estabelecimento industrial
adquirente ao creditamento do IPI como se devido fosse, não estando aí contemplados,
portanto, os produtos elaborados com insumos que já sofreram um processo de
industrialização, como os utilizados na fabricação de concentrados para refrigerantes
(art. 175, c/c art. 82, do RIPI/2002).
E, constou do voto condutor do acórdão paradigma:
Direito (em caráter geral) ao creditamento “ficto” nas aquisições de insumos isentos da
ZFM (item 2) Em relação creditamento "ficto" (como se devido fosse), na aquisição de
insumos isentos (em geral), já está por mais que superado o entendimento (ainda por
muitos aventado) do STF no RE no 212.4842/ RS, que dava este direito (coincidente, a
um engarrafador da Coca-Cola). Hoje, a posição do STF é contrária, conforme se vê na
seguinte ementa: IPI – CRÉDITO. A regra constitucional direciona ao crédito do valor
cobrado na operação anterior. IPI – CRÉDITO – INSUMO ISENTO. Em decorrência
do sistema tributário constitucional, o instituto da isenção não gera, por si só, direito a
crédito. IPI .... (RE no 566.819/RS, Rel. Min. Marco Aurélio, Dje 10/02/2011)
Fl. 1714
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Permanecem em Repercussão Geral somente as aquisições da Zona Franca de Manaus
(RE no 592.891/SP). Isto não significa que esteja sendo reconhecido o direito na
pendência daquele julgamento. Pelo contrário, é pacífica a (recente) jurisprudência do
CARF em não admiti-lo, conforme exemplificado nas ementas parcialmente transcritas
a seguir: Acórdão no 3302-004.629 (de 27/07/2017):
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/04/2008 a 31/12/2009
CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS ISENTOS. IMPOSSIBILIDADE.
JURISPRUDÊNCIA DO STF. Excepcionadas as permissões previstas na lei, é vedada a
apropriação, na escrita fiscal do sujeito passivo, de créditos de IPI na aquisição de
insumos isentos, uma vez que inexiste montante do imposto cobrado na operação
anterior e conforme jurisprudência do STF nos RE no 370.682 e no 566.819. (...)
Acórdão no 3302-005.225 (de 26/02/2018)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
INSUMOS ISENTOS. ZONA FRANCA DE MANAUS. CREDITAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE. O adquirente de produto isento e oriundo da Zona Franca de
Manaus não possui direito ao crédito presumido.
Recurso Voluntário Negado
Direito Creditório Não Reconhecido
Observe-se que no primeiro acórdão explícita está a motivação para o não
reconhecimento (a não ser que exista expressa previsão legal em contrário), na
aquisição de insumos desonerados do imposto (sejam eles não tributados, isentos ou
tributados à alíquota zero): não há imposto cobrado na operação anterior. A sistemática
da não-cumulatividade do IPI é a do "imposto contra imposto" (tax on tax) e não "base
contra base" (basis on basis), como ocorre com o IVA europeu. Assim, não se tributa o
valor agregado. Desconta-se do imposto devido o cobrado na operação anterior,
conforme preceituado em nível constitucional:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...) IV - produtos industrializados;
(...) § 3o O imposto previsto no inciso IV:
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o
montante cobrado nas anteriores;
Não poderia ser diferente a dicção do Código Tributário Nacional, norma geral
tributária:
Art. 49. O imposto é não-cumulativo, dispondo a lei de forma que o montante devido
resulte da diferença a maior, em determinado período, entre o imposto referente aos
produtos saídos do estabelecimento e o pago relativamente aos produtos nele entrados.
A Súmula CARF n° 18 vai no mesmo sentido, só que tratando de alíquota zero (a
"lógica" é mesma):
Fl. 1715
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Súmula CARF n° 18: A aquisição de matérias-primas, produtos intermediários e
material de embalagem tributados à alíquota zero não gera crédito de IPI.
Direito (específico) ao creditamento “ficto” nas aquisições de insumos elaborados com
matérias-primas da Amazônia Ocidental (item 3)
Em uma situação específica, há previsão legal para o creditamento "ficto" em questão,
desde que preenchidas as condições do art. 175, c/c art. 82, III, do RIPI/2002 (vigente à
época):
Art. 175. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto
calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso
III do art. 82, desde que para emprego como MP, PI e ME, na industrialização de
produtos sujeitos ao imposto (Decreto-lei no 1.435, de 1975, art. 6o, § 1o). (...) Art. 82.
São isentos do imposto:
(...) III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais
localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo
Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as
bebidas alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e
2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-lei no 1.435, de 1975, art. 6o, e Decreto-
lei no 1.593, de 1977, art. 34).
O que aqui está em litígio é se o produto (Coca-Cola) é fabricado com "matérias-primas
agrícolas e extrativas vegetais de produção regional". O industrial adquire, da
RECOFARMA (localizada na ZFM/AO) concentrados para fabricação de refrigerantes,
na forma de "kits", para depois misturá-los e diluí-los, para a obtenção do produto final.
Ocorre que, no caso da Coca-Cola, um dos insumos utilizados no concentrado é o
corante caramelo, que é um produto intermediário, resultado de um processo de
industrialização de razoável complexidade, que inclui o uso de diversos compostos
químicos, não havendo, portanto, o direito ao alentado creditamento.
Atesta isto a transcrição de excerto das Contrarrazões da PGFN (fl. 2.482):
"A própria contribuinte informa que a Recofarma não se utiliza de matérias-primas de
produção regional em seu processo industrial de fabricação do concentrado para
refrigerantes, mas sim de corante caramelo, que é produto intermediário/industrializado,
elaborado a partir do açúcar e do álcool, também intermediários/industrializados, e não
matérias primas agrícolas ou extrativas vegetais de produção regional".
E, observe-se que a isenção do IPI prevista no art. 6o do Decreto-Lei no 1.435/1975 é
objetiva (em virtude do produto), e não subjetiva (em função da qualidade do
beneficiário). Assim, para se verificar a existência do direito ao benefício, é irrelevante
identificar qual a pessoa jurídica que é responsável por cada etapa da cadeia produtiva
(1a ou 2a industrialização), devendo-se apenas analisar o produto fabricado e as
matérias-primas utilizadas na sua elaboração.
Por exemplo, se a industrialização do corante caramelo fosse realizada por Recofarma,
em nada mudaria o entendimento aqui esposado, pois o produto comercializado com a
isenção continuaria tendo como insumo o corante caramelo:
Transcrevo ementa de acórdão recente do CARF tratando do assunto:
Acórdão no 3302-004.629 (de 27/07/2017)
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI
Período de apuração: 01/04/2008 a 31/12/2009
Fl. 1716
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

CRÉDITO DE IPI. INSUMOS ISENTOS ADVINDOS DA ZFM. CREDITAMENTO
FICTO. Somente geram crédito ficto de IPI os insumos isentos advindos da Amazônia
Ocidental, na qual se inclui a ZFM, como se devido fosse, quando empregados como
matéria-prima, produto intermediário ou material de embalagem, na industrialização de
produtos efetivamente sujeitos ao pagamento do imposto, desde que tenham sido
elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional,
exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na
Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de
Administração da SUFRAMA, por força do Decreto-lei no 1.435, de 1975.
Então, o cotejo entre acórdão recorrido e paradigma aponta para situações fáticas
diferentes, como se vê no quadro síntese posto a seguir:
ACÓRDÃO RECORRIDO
ACÓRDÃO PARADIGMA
Ação judicial: Mandado de Segurança individual, que
garante o direito ao crédito de IPI relativo à aquisição
de insumo isento utilizado na industrialização dos seus
refrigerantes
e
adquirido
de
estabelecimento
localizado na Zona Franca de Manaus.
Mandado de Segurança coletivo no 91.00477834, da
Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca Cola.

Eficácia da coisa julgada com o advento da EC 3/93 e
decisões do STF. Parecer DEMAC/RJO no 01/2012.
Constata-se que a decisão judicial prolatada em 1991,
declaratória do direito ao crédito presumido de IPI nas
aquisições de insumos isentos, discrepa da ordem
constitucional desde a entrada em vigor da Emenda
Constitucional n° 03/1993.
O limite territorial de Mandado Coletivo de Segurança
está restrito à jurisdição do órgão prolator, conforme art.
16 da Lei no 7.347/85, inserido pelo art. 2oA da Lei no
9.494/97.
A decisão judicial proferida no referido MSC no
91.0047783-4 tem efeitos apenas em relação aos
associados da ABFCC domiciliados no Estado do Rio de
Janeiro e não à Recorrente que é domiciliada no Estado de
São Paulo.
A carência probatória do Fisco quanto à real
fundamentação legal para a isenção dos insumos
adquiridos pela autuada: o art. 69, incisos I e II, ou o
art. 82, inciso III, do RIPI-2002 e o cumprimento dos
requisitos para aproveitamento da isenção.
A prova dos autos demonstrou o descumprimento dos
requisitos para fruição do benefício fiscal do art. 175, c/c
art. 82, do RIPI/2002).
São insuscetíveis de apropriação na escrita fiscal os
créditos concernentes a produtos isentos adquiridos para
emprego no processo industrial, mas não elaborados com
matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de
produção regional, exclusive as de origem pecuária, por
estabelecimentos industriais localizados na Amazônia
Ocidental.
Houve descumprimento de Processo Produtivo Básico que
aprovou a produção de “concentrado” quando a pessoa
jurídica produz na realidade vários produtos distintos que
serão “misturados” no estabelecimento.

Contribuinte é a Rio de Janeiro Refrescos. Não se trata
de paradigma autêntico.
Informa a Fiscalização que os fatos geradores abrangidos
pela autuação foram praticados pela pessoa jurídica Cia de
Bebidas Ipiranga, e que esta foi incorporada por Rio de
Janeiro Refrescos, em 01/12/2013, passando as atividades
até então exercidas pela sede da Cia de Bebidas Ipiranga a
serem exercidas pela filial Rio de Janeiro Refrescos. Em
consequência da incorporação e da aplicação dos arts. 129
Fl. 1717
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

ACÓRDÃO RECORRIDO
ACÓRDÃO PARADIGMA
e 132 do CTN, a sucessora (Rio de Janeiro Refrescos) é
responsável pelos créditos tributários da sucedida.

Impossibilidade de se manter o auto de infração em
razão da reclassificação fiscal dos Kits, porque não
constou na fundamentação do TVF.
Houve análise da natureza dos Kits. Constatação de que o
produto comercializado como “concentrado” se apresenta
como vários volumes de partes separadas, evidenciando
que não há, para a totalidade do produto vendido, a
ocorrência de mistura de matérias-primas. Concluindo, a
empresa RECOFARMA não cumpre o PPB para o produto
que comercializa como “concentrado”.
Ressalte-se que o Despacho de Agravo apontou que:
Consequentemente, a discussão remanescente é exatamente a solucionada pelo
paradigma de no 9303-009.166, de interesse do mesmo contribuinte, onde igualmente debateu-
se a possibilidade de apuração de créditos do IPI sobre “kits” adquiridos à pessoa jurídica
Recofarma para a produção de refrigerantes. Confira-se, adicionalmente, o seguinte excerto do
voto-condutor do paradigma:
O que aqui está em litígio é se o produto (Coca-Cola) é fabricado com "matérias-primas
agrícolas e extrativas vegetais de produção regional". O industrial adquire, da RECOFARMA
(localizada na ZFM/AO) concentrados para fabricação de refrigerantes, na forma de "kits",
para depois misturá-los e diluí-los, para a obtenção do produto final. Ocorre que, no caso da
Coca-Cola, um dos insumos utilizados no concentrado é o corante caramelo, que é um produto
intermediário, resultado de um processo de industrialização de razoável complexidade, que
inclui o uso de diversos compostos químicos, não havendo, portanto, o direito ao alentado
creditamento.
Contudo, como visto, o acórdão recorrido registrou não houve classificação da
natureza dos kits, por não constar a acusação fiscal original. E não houve investigação pela
fiscalização da natureza da isenção constante nas notas fiscais: se art. 69, incisos I e II, ou o art.
82, inciso III, do RIPI-2002. Em contrapartida, no acórdão paradigma, em razão da natureza dos
Kits, a fiscalização concluiu que o contribuinte não fazia jus ao crédito com fundamento no art.
95, III (art. 82, inciso III, do RIPI-2002), tampouco com base no art. 81, I e II (art. 69, incisos I e
II, do RIPI-2002). Logo, não é possível se afirmar que, no caso de investigação da natureza dos
kits, se a decisão recorrida chegaria à conclusão diversa do paradigma.
Por outro lado, o acórdão paradigma consignou que, salvo por expressa disposição
legal, não cabe o creditamento ‘ficto’ (como se devido fosse) do IPI nas aquisições de insumos
isentos, inclusive os provenientes da Zona Franca de Manaus, por incompatível com a técnica da
não cumulatividade adotada para o imposto, que se dá compensando o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores (art. 153, § 3o, II, da Constituição Federal, e art.
49 do CTN).
O acórdão recorrido foi na mesma linha, ao considerar que não havia naquele
momento decisão vinculante do STF que assegurasse o crédito pleiteado, por isso a concessão de
crédito ficto para as isenções decorrentes do art. 81, incisos I e II, do RIPI-2010, continuava
dependendo da existência de lei federal específica, nos termos do art. 150, § 6o, da Constituição
Federal.
Fl. 1718
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-014.435 - CSRF/3a Turma
Processo no 16539.720012/2014-20

Mas, ambos entenderam pela inaplicabilidade do RE no 592.891/SP, por não ser à
época dos julgamentos uma decisão definitiva.
Em suma, o Recurso Especial não pode ser conhecido, diante da ausência de
similitude fática entre o acórdão recorrido e o acórdão paradigma, bem como por não restar
demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada, pressuposto do art. 67, § 8o, do Anexo II,
do RICARF.
Conclusão
Do exposto, voto por não conhecer o Recurso Especial da Fazenda Nacional.
(documento assinado digitalmente)
Semíramis de Oliveira Duro, Relatora

Fl. 1719
DF CARF MF
Original