Tribunal: CARF
Processo: 12448.737788/2011-02
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CARMEN FERREIRA SARAIVA
Órgão colegiado: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-11-07
Data de publicação: 2023-11-20

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos.
IRPF. DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO.
A dedução de despesas médicas da base de cálculo do IRPF relativamente ao próprio tratamento do sujeito passivo e ao de seus dependentes indicados na Declaração de Ajuste Anual é estabelecida na legislação de regência e está sujeita à comprovação ou justificação, e, portanto, podem ser exigidos outros elementos necessários à comprovação do pagamento e/ou da prestação dos serviços a juízo da autoridade fiscal.
Cabe deduzir o valor de despesas médicas da base de cálculo do IRPF referente ao titular e à pessoa relacionada como dependente na Declaração de Ajuste Anual quando comprovado.

Inteiro teor:
S1-TE03
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
12448.737788/2011-02
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1003-004.045 – 1a Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária
Sessão de
07 de novembro de 2023
Recorrente
JAIME RIBEIRO BORGES JUNIOR
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2009
NULIDADE NÃO EVIDENCIADA.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com
os meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou
evidenciado o cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade
dos atos administrativos.
IRPF. DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. COMPROVAÇÃO.
A dedução de despesas médicas da base de cálculo do IRPF relativamente ao
próprio tratamento do sujeito passivo e ao de seus dependentes indicados na
Declaração de Ajuste Anual é estabelecida na legislação de regência e está
sujeita à comprovação ou justificação, e, portanto, podem ser exigidos outros
elementos necessários à comprovação do pagamento e/ou da prestação dos
serviços a juízo da autoridade fiscal.
Cabe deduzir o valor de despesas médicas da base de cálculo do IRPF referente
ao titular e à pessoa relacionada como dependente na Declaração de Ajuste
Anual quando comprovado.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a
preliminar suscitada e, no mérito, em negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva– Presidente e Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauritânia Elvira de Sousa
Mendonça, Gustavo de Oliveira Machado e Carmen Ferreira Saraiva. Ausente o Conselheiro
Márcio Avito Ribeiro Faria.

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 12448.737788/2011-02
Fl. 103
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 12448.737788/2011-02

Notificação de Lançamento
Contra o Recorrente acima identificado foi lavrada a Notificação de Lançamento,
e-fls. 11-18, com a exigência do crédito tributário no valor de R$7.409,12 a título Imposto sobre
a Renda da Pessoa Física (IRPF) suplementar, juros de mora e multa de ofício proporcional
referente ao ano-calendário de 2009:
Dedução Indevida de Despesas Médicas
Glosa do valor de R$14.100,00, indevidamente deduzido a título de Despesas
Médicas, por falta de comprovação, ou por falta de previsão legal para sua dedução
[...].Glosa de despesa médica sem comprovação do efetivo pagamento: Mário [...]-
R$14.100,00.
Enquadramento Legal:
Art. 8o, inciso II, alínea “a” e §§ 2o e 3o da Lei no 9.250/95, arts. 43 a 48 da
Instrução Normativa no 15/2001, arts. 73, 80 e 83, inciso II do Decreto no 3.000/99 –
RIR/99. [...]
Impugnação e Decisão de Primeira Instância
Cientificado, o Recorrente apresenta a impugnação. Está registrado no Acórdão da
4a Turma DRJ/POA/RS no 10-49.589, de 11.04.2014, e-fls. 48-50:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF
Ano-calendário: 2009
CONSTITUCIONALIDADE.
A
autoridade
administrativa
não
tem
competência para decidir sobre a constitucionalidade ou legalidade de leis.
DEDUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. Para o contribuinte fazer jus a dedução
pleiteada não basta a simples disponibilidade de recibos, cabendo-lhe, a juízo da
autoridade tributária, apresentar outras provas, como a comprovação hábil e idônea da
prestação dos serviços e do efetivo pagamento ao profissional habilitado.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
Acórdão
Acordam os membros da 4a Turma de Julgamento, por unanimidade de votos,
rejeitar a preliminar de constitucionalidade e no mérito, julgar a impugnação
improcedente , nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente
julgado.
Recurso Voluntário
Notificado em 10.04.2015, e-fl. 56, o Recorrente apresenta o recurso voluntário
em 12.05.2015, e-fls. 58-68, esclarecendo a peça atende aos pressupostos de admissibilidade.
Discorre sobre o procedimento fiscal contra o qual se insurge.
Relativamente aos fundamentos de fato e de direito aduz que:
II.1 — PRELIMINAR
1 - À análise da relatora Sra. Adriana Silveira Flores é esclarecedora da injustiça
a que vem sendo submetido o contribuinte pela Receita Federal do Brasil quando usa o
artigo 73, caput e § 10, para justificar que pode a autoridade fiscal, visando formar sua
convicção sobre o assunto, solicitar elementos adicionais de provas, o que, em
momento algum, foi solicitado formalmente ao contribuinte. Ressalva mencionar que
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Fl. 3 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 12448.737788/2011-02

as despesas médicas com o Dr. Mario Severiano Duarte de Barros totalizaram R$
14.100,00, contra R$ 160.983,44, recebidos das fontes pagadoras, não foram
consideradas exageradas na documentação da Receita Federal do Brasil recebida pelo
contribuinte.
2 - Apesar de todos os pagamentos ao Dr. Mario Severiano Duarte de Barros
terem sido efetuados em dinheiro, havia à época, em seu poder farta documentação
que serviam de sustentação ao conteúdo dos recibos, composta de receituários, laudos
médicos e requerimentos de licenças que culminaram na publicação da minha
readaptação como professor em local próximo de casa, no Diário Oficial do Estado do
Rio de Janeiro, em 12/03/2011, resultado possível somente com o tratamento
psicoterápico a que fui submetido. [...]
3 - Ora, nada foi juntado pelo contribuinte porque nada foi solicitado. Nem o
servidor Sr. Roberto Martins que lhe atendeu na malha fiscal em 12/09/2011 e nem a
servidora Sra. Fernanda Cariello Machado que acolheu o pedido de impugnação em
09/12/2011, ou enquanto tramitavam os processos administrativos, orientaram formal
ou informalmente para apresentação de outros elementos que o contribuinte julgar
convenientes a fim de comprovar as despesas médicas.
4 - Outrossim, consciente e sabedor que ao utilizar as despesas médicas como
dedução, além dele próprio e o profissional de saúde, a Administração Tributária
também é envolvida, houve cerceamento da defesa do contribuinte, o que causa a
nulidade do julgamento improcedente da Impugnação n0 12448.737.788/2011-02,
conforme artigo 50 da Constituição Federal, uma vez que nenhuma solicitação formal,
além das registradas no item 1, foram efetuadas ao contribuinte.
5 - Por outro lado, enfatiza ainda, ab initio, que o Art. 162, I, do Código
Tributário Nacional - CTN, estabelece que o pagamento do Tributo deverá ser
realizado em moeda corrente, admitindo, no entanto, o seu adimplemento por
intermédio de cheques, circunstância em que a extinção do crédito somente será
considerada aperfeiçoada com o resgate deste pelo sacado [...].
6 - A exigência da apresentação de outro comprovante de pagamento diferente
dos recibos dos prestadores do serviço, tais como cópia de cheque, de cartão de crédito
ou extrato bancário, torna-se impossível na hipótese destes terem sido realizados em
moeda corrente, modalidade, aliás, reputada como prioritária pelo Legislador
supramencionado código.
7 - É relevante destacar também que, ex vi do Art. 80, III, do DECRETO
3.000/99, SOMENTE A FALTA DA APRESENTAÇÃO DA DOCUMENTAÇÃO
ESTABELECIDA NA LEI É QUE PODE SER SUPRIDA POR INTERMÉDIO DA
INDICAÇÃO DO CHEQUE NOMINATIVO PELO QUAL FOI EFETUADO O
PAGAMENTO E NÃO O CONTRÁRIO COMO PRETENDE O EXEGETA.
8- Como é de elementar sabença, a ideia da estrita legalidade TRIBUTÁRIA
decorre do próprio Estado de Direito, princípio Constitucional que é cogente ao
estabelecer que ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa, senão
em virtude de lei expressa que assim determine (Art. 50, II da CRFB).
9 - A lei, como ato normativo dotado de generalidade e abstração, provindo do
Poder Legislativo, serve como parâmetro de atuação do próprio Poder Público, que,
por esta razão, encontra-se vinculado à estrita observância das disposições legais, as
quais, noutra banda, de forma inarredável, devem seguir os ditames norteadores
estabelecidos pela Carta Política, aonde encontra o seu fundamento de validade.
10 - O PRINCÍPIO CONSTITUCIONAL DA LEGALIDADE É COGENTE ao
determinar que a Administração Pública somente fará algo se a lei assim estabelecer,
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Fl. 4 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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sendo vedada a esta a atuação sem a expressa previsão legal, princípio
propositalmente reforçado pelo legislador constitucional originário no direito
tributário pátrio de acordo com o art. 150, inciso I, da Carta Republicana, em face de
se prestar como restrição ao Estado em relação aos direitos fundamentais da
propriedade, patrimônio e da liberdade do indivíduo, regramento direcionado ao
próprio Estado (direito de 1a geração), consistente em deixar de fazer, valendo
novamente a menção da assertiva nullum tributum sine lege.
11 - O artigo supracitado da Carta Magna Federal encerra um princípio que
exige reserva absoluta de lei formal, com vistas a assegurar a todo cidadão o direito
público subjetivo de exigir que só a lei (ato formal e material do Poder Legislativo)
crie ou aumente tributos [...].
12 - Destarte, não é válida criação ou aumento de tributo, senão por ato
legislativo, em sentido formal e material. É apodítico que sendo a reserva de lei formal
absoluta, o princípio da legalidade assume conteúdo rígido e estreitíssimo,
manifestado por meio de novo princípio contido em suas dobras: o da tipicidade da
tributação, que haverá de ser observado na criação e aumento de tributo.
13 - Impõe esse princípio que o tributo tenha a sua hipótese de incidência
definida exclusivamente em lei, encerrando, assim, a construção do que se tem
denominado de tipo normativo ou tipo tributário [...].
14 - Não basta a razoável equivalência entre o fato e a hipótese legal
caracterizadora dos modelos abertos; exige-se, rigorosamente, o preciso amoldamento
do fato ao tipo legalmente definido. ESSE MODELO LEGAL É CERRADO,
FECHADO, NÃO ENSEJANDO ALARGAMENTO PELO APLICADOR DA LEI.
Em suma, SÓ A LEI PODERÁ ERIGIR A HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA,
DISPONDO SOBRE OS ASPECTOS QUE ESTA COMPORTA, INCLUSIVE
QUANTO À BASE DE CÁLCULO E À ALÍQUOTA.
15 - Destarte, comprovados os gastos a título de despesas médicas, nos termos
do ART. 80 E PARÁGRAFOS DO DECRETO No 3.000/99, a Receita Federal não
pode fazer qualquer outra exigência, nem mesmo obrigar o contribuinte a
"COMPROVAR
POR
RELATÓRIO
MÉDICO
A
NECESSIDADE
DE
ATENDIMENTO DOMICILIAR".
Uma leitura superficial dos dispositivos do referido diploma legal denota, com
clareza solar, que o procedimento empregado não é crível nem legitimo, pois, SE O
LEGISLADOR NÃO CRIOU ESSA SISTEMÁTICA NA NORMA EM COMENTO,
NÃO PODE O EXEGETA DO PODER EXECUTIVO FAZÊ-LO, sob pena de restar
configurada, também, violação expressa ao Princípio da segregação de funções
insculpido (Art. 20 da CRFB). [...]
16 - Observa-se que o Decreto 3.000/99 somente veio dar operacionalidade à
Lei no 9.250/95, norma jurídica completamente explícita ao possibilitar, em seu Art.
80, II, "a", que o contribuinte promova a dedução da totalidade das despesas médicas
e/ou com psicólogos, autorização que foi concedida pelo legislador ordinário sem
quaisquer restrições ou condicionantes, situação que torna ilegal a glosa promovida
pela SRF. [...]
17 - Os atos normativos e regulamentares expedidos pela Secretaria da Receita
Federal - SRF também são cogentes ao dispor que as Despesas Médicas realizadas
pelas próprias Pessoas Físicas contribuintes do Imposto de Renda não sofrem
quaisquer tipos de restrições, não estão condicionados à apresentação de relatórios
médicos, tampouco proíbem as deduções nas situações em que os atendimentos são
realizados em hospitais, clínicas ou consultórios particulares, exigindo a Norma
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Fl. 5 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Tributária que os pagamentos sejam especificados e comprovados com documentos
originais que indiquem nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas
Físicas (CPF), conforme atestam as diretrizes manadas dos Artigos 43 e 46 da IN SRF
no 15/01, publicada no DOU de 08/02/01: [...].
18 - Vê-se, portanto, que os RECIBOS de PAGAMENTOS emitidos pelo Dr.
MARIO SEVERIANO DUARTE DE BARROS, CPF [...], CRP/RJ [...], totalizando
R$ 14.100,00 (catorze mil e cem reais), têm amparo nos supracitados dispositivos
legais e também no Artigo 8o, II, "a", da Lei 9.250/95 e do Artigo 80, § 1o, III, do
Decreto 3.000/99, pois a deficiência inicial que poderia ocasionar eventual
questionamento por parte da Fazenda Federal foi tempestivamente suprida COM A
APRESENTAÇÃO EM 12/SETEMBRO/2011 DOS DOCUMENTOS ORIGINAIS, E
SUAS RESPECTIVAS CÓPIAS [...].
II. 2— MÉRITO
Além dos originais já apresentados na Malha Fiscal e na protocolização do
pedido de impugnação, considerado improcedente, seguem então os seguintes
documentos de natureza similar, vinculados diretamente ao tratamento informado, a
fim de sustentar o conteúdo dos recibos relacionados a seguir, que foram pagos em
dinheiro:
- cópias de documentos que atestaram o afastamento do contribuinte das suas
atividades em sala de aula, na qualidade de professor, incluindo o atestado do
psicanalista Dr. Pablo Oscar Breglia, cujos originais não podem ser cedidos pela
Unidade Escolar, e que culminaram na publicação no Diário Oficial do Estado do RJ,
em 12 de março de 2009, obtida pela INTERNET, da indicação pela Secretaria de
Estado de Saúde e Defesa Civil do Governo do Estado do Rio de Janeiro por readaptar
o contribuinte, Jaime Ribeiro Borges Júnior, Professor Docente I, matrícula 251.159-
0;
- declaração manuscrita do Dr. Mario Severiano Duarte de Barros, CRF [...]
com reconhecimento de firma por semelhança, junto ao 3o Ofício de Justiça de
Teresópolis, atestando o recebimento do valor total de R$ 14.100,00 (catorze mil e
cem reais) referente ao tratamento no ano de 2009. Os recibos já apresentados
atenderam às formalidades legais estabelecidas no Art. 80, III, do Decreto 3.000/99,
em especial a indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de
Pessoas Físicas - CPF e no CRP de quem os recebe [...].
Com o objetivo de fundamentar as razões apresentadas na peça de defesa,
interpreta a legislação pertinente, indica princípios constitucionais que supostamente foram
violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.
No que concerne ao pedido conclui que:
III —A CONCLUSÃO
À vista de todo o exposto, demonstrada a insubsistência e improcedência da
ação fiscal NOTIFICAÇÃO DE LANÇAMENTO DE IMPOSTO DE RENDA
PESSOA FÍSICA No 2010/270572611944013, espera e requer a recorrente seja
acolhido o presente recurso para o fim de assim ser decidido, cancelando-se o débito
fiscal reclamado.
Na hipótese de ainda persistirem dúvidas sobre a efetividade das despesas
realizadas pelo IMPUGNANTE, que a Receita Federal do Brasil promova o
cruzamento entre os gastos apresentados pelo contribuinte na sua Declaração com o do
Dr. Mario Severiano Duarte de Barros.
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Fl. 6 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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Declara, por fim, que os documentos apensados no presente recurso são cópias
daqueles já entregues anteriormente a essa autarquia, os quais certamente se
encontram apensados no processo.
É o Relatório.

Voto
Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora.
Tempestividade
O recurso voluntário apresentado pelo Recorrente atende aos requisitos de
admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto no 70.235, de 06 de
março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151
do Código Tributário Nacional.
Nulidade da Notificação de Lançamento e da Decisão de Primeira Instância
O Recorrente alega que os atos administrativos são nulos arguindo que foram
violados princípios constitucionais.
A Notificação de Lançamento foi lavrada por servidor competente que verificando
a ocorrência da causa legal emitiu o ato revestido das formalidades legais com a regular
intimação para que o Recorrente pudesse cumpri-lo ou impugná-lo no prazo legal. A decisão de
primeira instância está motivada de forma explícita, clara e congruente e da qual a pessoa
jurídica foi regularmente cientificada. Assim, estes atos contêm todos os requisitos legais, o que
lhes conferem existência, validade e eficácia.
As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla defesa com os
meios e recursos a ela inerentes foram observadas, de modo que não restou evidenciado o
cerceamento do direito de defesa para caracterizar a nulidade dos atos administrativos. Ademais
os atos administrativos estão motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos
decidam recursos administrativos.
Cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos do art. 72 do Anexo II do
Regimento Interno do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
junho de 2015:
Súmula no 162
O direito ao contraditório e à ampla defesa somente se instaura com a apresentação de
impugnação ao lançamento. (Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de
10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita compreensão da
descrição dos fatos e dos enquadramentos legais que ensejaram os procedimentos de ofício, que
foi regularmente analisado pela autoridade de primeira instância (inciso LIV e inciso LV do art.
5o da Constituição Federal, art. 6o da Lei no 10.593, de 06 de dezembro de 2001, art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 59, art. 60 e art. 61 do Decreto no 70.235, de 06 de março de
1972).
As autoridade fiscais agiram em cumprimento com o dever de ofício com zelo e
dedicação as atribuições do cargo, observando as normas legais e regulamentares e justificando o
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Fl. 7 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
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processo de execução do serviço, bem como obedecendo aos princípios da legalidade, finalidade,
motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança
jurídica, interesse público e eficiência (art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art.
2o da Lei no 9.784, de 21 de janeiro de 1999 e art. 37 da Constituição Federal).
Ainda sobre a matéria, o Supremo Tribunal Federal (STF) proferiu decisão em
Repercussão Geral na Questão de Ordem no Agravo de Instrumento no 791292/PE com trânsito
em julgado em 28.02.2010, que deve ser reproduzido pelos conselheiros no julgamento dos
recursos no âmbito do CARF, de acordo com o art. 62 do Anexo II do Regimento Interno do
CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de julho de 2015:
O art. 93, IX, da Constituição Federal exige que o acórdão ou decisão sejam
fundamentados, ainda que sucintamente, sem determinar, contudo, o exame
pormenorizado de cada uma das alegações ou provas, nem que sejam corretos os
fundamentos da decisão.
Neste sentido, devem ser enfrentados “todos os argumentos deduzidos no
processo capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador” (art. 489 do Código de
Processo Civil). Por conseguinte, o julgador não está obrigado a responder a todas as questões
suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão.
Assim, a decisão administrativa não precisa enfrentar todos os argumentos trazidos na peça
recursal sobre a mesma matéria, principalmente quando os fundamentos expressamente adotados
são suficientes para afastar a pretensão do Recorrente e arrimar juridicamente o posicionamento
adotado. Ademais, “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua
convicção”, conforme preceitua o art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972.
As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram
reunidos nos autos do processo, que estão instruídos com as provas produzidas por meios lícitos.
A proposição afirmada pelo Recorrente, desse modo, não pode ser ratificada.
Notificação de Lançamento
O Recorrente discorda do procedimento de oficio.
O Código Tributário Nacional determina:
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a
verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria
tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo
caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória,
sob pena de responsabilidade funcional.
O Decreto-Lei no 5.844, de 23 de setembro de 1943, prescreve:
Art. 11 Poderão ser deduzidas, em cada cédula, as despesas referidas nêste capítulo,
necessárias à percepção dos rendimentos.
§ 1° As deduções permitidas senão as que corresponderem a despesas efetivamente
pagas.
§ 2° As despesas deduzidas numa cédula não o serão noutras.
§ 3° Tôdas as deduções estarão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora.
A Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995, assim estabelece:
Fl. 109
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Fl. 8 do Acórdão n.o 1003-004.045 - 1a Sejul/3a Turma Extraordinária
Processo no 12448.737788/2011-02

Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas:
I - de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II - das deduções relativas: [...]
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
O Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, prevê:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
§ 2o As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser
restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto-
Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 5o). [...]
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei no
9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
Para a análise das provas, cabe a aplicação do enunciado estabelecido nos termos
do art. 72 do Anexo II do Regimento Interno do Regimento Interno do CARF, aprovado pela
Portaria MF no 343, de 09 de junho de 2015:
Súmula CARF no 180
Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a
possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais. (Vinculante,
conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021).
A Solução de Consulta Cosit no 140, de 05 de junho de 2015, orienta:
[...] a lei não impõe restrições quanto a quais especialidades médicas ou tratamentos
médicos têm as respectivas despesas passíveis de serem deduzidas para fins de apuração
do IRPF, autorizando a dedução de pagamentos efetuados aos profissionais de saúde
que menciona e a hospitais, bem como de despesas com exames laboratoriais, serviços
radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias, desde que
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devidamente comprovados. Coerentemente, também os textos do art. 80 do Decreto no
3.000, de 26 de março de 1999 – Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999), do art.
43 da Instrução Normativa SRF no 15, de 6 de fevereiro de 2001 [...].
Não por outra razão o item 349 da publicação “Imposto de Renda da Pessoa Física -
Perguntas e Respostas - 2015” (disponível em www.receita.fazenda.gov.br), esclarece
que “são dedutíveis da base de cálculo do IRPF as despesas médicas comprovadas
independentemente da especialidade, inclusive as relativas à realização de cirurgia
plástica, reparadora ou não, com a finalidade de prevenir, manter ou recuperar a saúde,
física ou mental, do paciente”. Vale transcrevê-lo parcialmente (sublinhou-se):
DESPESAS MÉDICAS DEDUTÍVEIS
349 — Quais são as despesas médicas dedutíveis na Declaração de Ajuste Anual? As
despesas médicas ou de hospitalização dedutíveis restringem-se aos pagamentos
efetuados pelo contribuinte para o seu próprio tratamento ou o de seus dependentes
relacionados na Declaração de Ajuste Anual, incluindo-se os alimentandos, em razão de
decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, ou por escritura pública.
Consideram-se despesas médicas ou de hospitalização os pagamentos efetuados a
médicos de qualquer especialidade, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, terapeutas
ocupacionais, fonoaudiólogos, hospitais, e as despesas provenientes de exames
laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e
dentárias. (...)
A dedução dessas despesas é condicionada a que os pagamentos sejam especificados,
informados na Relação de Pagamentos e Doações Efetuados da Declaração de Ajuste
Anual, e comprovados, quando requisitados, com documentos originais que indiquem o
nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou
Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem os recebeu. Admite-se que, na
falta de documentação, a comprovação possa ser feita com a indicação do cheque
nominativo com que foi efetuado o pagamento. Conforme previsto no art. 73 do
RIR/1999, a juízo da autoridade fiscal, todas as deduções estarão sujeitas à
comprovação ou justificação, e, portanto, poderão ser exigidos outros elementos
necessários à comprovação da despesa médica.
Consta no Acórdão no 9202-005.461, de 24 de maio de 2017, cujos fundamentos
de fato e direito são acolhidos de plano nessa segunda instância de julgamento (art. 50 da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999):
Acerca do assunto, entendo que as despesas médicas dedutíveis da base de cálculo do
imposto de renda restringem-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos
ao próprio tratamento e ao de seus dependentes, e se limitam, sim, a serviços
comprovadamente realizados quando objeto de indagação pela autoridade fiscal, a partir
de dúvida razoável, bem como a pagamentos especificados e comprovados. Nesse
sentido, é oportuno conferir o estabelecido na Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995,
que traz essas condições para dedução desse tipo de despesa:
Art. 8o A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as
somas: (...).
II das deduções relativas:
a) aos pagamentos efetuados, no ano calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias; (...).
§ 2o O disposto na alínea “a” do inciso II: (...)
II restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III – limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas CPF ou no Cadastro
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Geral de Contribuintes CGC de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação,
ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;
Complementando a necessidade dessa comprovação, o Decreto no 3.000, de 26 de
março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda, RIR/1999, em seu art. 73, dispõe
que (a) as deduções estão sujeitas à comprovação e (b) deduções exageradas poderão ser
glosadas inclusive sem audiência do contribuinte, conforme a seguir reproduzido:
Art.73. Todas as deduções estão sujeitas à comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, §3o).
§1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
Por certo, a legislação, em regra, estabelece a apresentação de recibos como forma de
comprovação das despesas médicas, a teor do que dispõe o art. 80, § 1o, III, do
RIR/1999, mas não restringe a ação fiscal apenas a esse exame. Em uma visão sistêmica
da legislação tributária, verifica-se, inclusive, que a indicação do cheque nominativo,
apesar de conter muito menos informação que o recibo, é também eleito como meio de
prova, evidenciando a força probante da efetiva comprovação do pagamento.
Portanto, em vista do exposto, podemos concluir que a dedução de despesas médicas na
declaração do contribuinte está, sim, condicionada ao preenchimento de alguns
requisitos legais: (a) a prestação de serviço tendo como beneficiário o declarante ou seu
dependente, e (b) que o pagamento tenha se realizado pelo próprio contribuinte.
Todavia, havendo qualquer dúvida em um desses requisitos, é não só direito mas
também dever da Fiscalização exigir provas adicionais ou da efetividade do serviço,
e/ou do beneficiário deste e/ou do pagamento efetuado. E é dever do contribuinte
apresentar comprovação ou justificação idônea no caso de tal exigência, sob pena de ter
suas deduções não admitidas pela autoridade fiscal. Entendo que a conclusão acima
esteja alicerçada no art. 73 do RIR/99, já transcrito.
A dedução de despesas médicas da base de cálculo do IRPF relativamente ao
próprio tratamento do sujeito passivo e ao de seus dependentes indicados na Declaração de
Ajuste Anual é estabelecida na legislação de regência e está sujeita à comprovação ou
justificação, e, portanto, podem ser exigidos outros elementos necessários à comprovação do
pagamento e/ou da prestação dos serviços a juízo da autoridade fiscal.
A premissa é de que “na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará
livremente sua convicção” (art. 29 do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972). Para fins de
análise do litígio tem-se que no processo administrativo fiscal a Administração deve se pautar no
princípio da verdade material, flexibilizando a preclusão no que se refere a apresentação de
documentos, a fim de que se busque ao máximo a incidência tributária (Parecer PGFN no 591, de
17 de abril de 2014).
Está registrado no Acórdão da 4a Turma DRJ/POA/RS no 10-49.589, de
11.04.2014, e-fls. 48-50:
Em princípio, o recibo contendo todos os requisitos exigidos pela legislação é
documento suficiente para comprovar a realização da despesa médica. Entretanto, com
fundamento no artigo 73, caput e § 1°, [RIR, de 1999], pode a autoridade fiscal,
visando formar sua convicção sobre o assunto, solicitar elementos adicionais de
provas, tais como cópia de cheque extraída imediatamente após a emissão do
documento ou depois da compensação, comprovante de depósito na conta do prestador
dos serviços, comprovante de transferências eletrônicas de fundos, transferência
interbancárias, comprovante de transmissão de ordem de pagamento, ou, no caso de
pagamento efetuado em dinheiro, extrato bancário que demonstre a realização de
saque em data e valor coincidente ou aproximado em relação aos pagamentos em
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questão, podendo também o interessado apresentar outros elementos que julgar
convenientes, desde que surtam os devidos efeitos legais. [...]
Como solução alternativa, o interessado poderia demonstrar a realização do
serviço através de cópias de exames, laudos, requisições, prontuários, fichas de
atendimento ou outros documentos de natureza similar, vinculados diretamente aos
tratamentos informados, que servissem de sustentação ao conteúdo dos recibos. Nada
foi juntado ao processo nesse sentido.
Quando se tem a finalidade de utilizar despesas médicas como dedução, o
contribuinte deve ter em mente que o pagamento correspondente não envolve apenas
ele e o profissional de saúde, mas também a Administração Tributária. A inclusão de
tais despesas na declaração de ajuste anual nada mais é do que um benefício para o
impugnante, haja vista que as referidas despesas reduzem a base de cálculo do imposto
devido.
O Recorrente apresenta os seguintes documentos referentes ao ano-calendário de
2009:
- Declaração do Dr. Mario Severiano Duarte de Barros indicando o CID e valor
recebido em espécie no total de R$14.100,00 no período de tratamento de janeiro a dezembro do
ano-calendário de 2009, e-fl. 70;
- Recibos Médicos do Dr. Mario Severiano Duarte de Barros, e-fls. 71-82; e
- Boletim de Inspeção Médica Secretaria de Estado de Saúde e Defesa Civil do
Estado do Rio de Janeiro com Parecer Médico, e-fls. 96;
A apresentação de recibo não exclui a possibilidade de exigência de elementos
comprobatórios adicionais relativos às despesas médicas. São condições para a dedução de
despesas médicas da base de cálculo do IRPF a comprovação da efetividade do serviço e do
pagamento, sob pena de ser mantida a respectiva glosa. Incabível, portanto, a dedução de
despesas médicas, quando as respectivas provas não logram o convencimento acerca da efetiva
prestação do serviço, tampouco do pagamento correspondente.
Conforme preceitua a legislação de regência, cabe ao Recorrente provar que faz
jus às deduções de despesas médicas da base de cálculo do IRPF pleiteadas na Declaração de
Ajuste Anual, porém no presente caso não foi aportada aos autos qualquer prova que confirmasse
a efetividade do gasto com a despesa médica, tais como extratos bancários em que se pudesse
aferir eventual correlação entre saques nas contas bancárias e os valores constantes dos recibos,
no caso de pagamentos em espécie a despeito dos esclarecimentos em sede de decisão de
primeira instância.
O Recorrente não apresenta um conjunto probatório robusto correspondente que
comprova a efetividade do pagamento das despesas médicas e não restou evidenciado o
pagamento correlato ou o efetivo desembolso por parte do Recorrente. Com efeito, a
apresentação tão somente de recibos, no presente caso, não é suficiente para suprir a falta de
comprovação dos correspondentes pagamentos. Compulsando o conjunto probatório, verifica-se
que os extratos bancários sem correspondência em valor e datas dos recibos apresentados não
comprova a dedução pleiteada na Declaração de Ajuste Anual. O fato da disponibilidade
financeira por si só não comprova o pagamento da prestação de serviços médicos.
No curso do processo o Recorrente teve oportunidade de produzir o acervo-fático
probatório de suas alegações. Entretanto, as divergências apontadas na peça de defesa não estão
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comprovadas, pois não foram apresentadas evidências robustas com força probante conjuntural
das despesas médicas. Logo, não cabe razão ao Recorrente.
Jurisprudência e Doutrina
No que concerne à interpretação da legislação e aos entendimentos doutrinários e
jurisprudenciais, cabe esclarecer que somente devem ser observados os atos para os quais a lei
atribua eficácia normativa, o que não se aplica ao presente caso (art. 100 do Código Tributário
Nacional). Ademais, o Parecer Normativo Cosit no 23, de 06 de setembro de 2013, determina
“que acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF não constituem normas
complementares da legislação tributária, porquanto não existe lei que lhes confira efetividade de
caráter normativo”.
Inconstitucionalidade de Lei
Atinente aos princípios constitucionais, cabe ressaltar que o CARF não é
competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, uma vez que no
âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a
aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de
inconstitucionalidade (art. 26-A do Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972, art. 72 do Anexo
II do Regimento Interno do CARF e Súmula CARF no 2).
Princípio da Legalidade
Tem-se que nos estritos termos legais este procedimento está de acordo com o
princípio da legalidade ao qual o agente público está vinculado em razão da obrigatoriedade da
aplicação da lei de ofício. Trata-se de poder-dever funcional irrenunciável vinculado à norma
jurídica, cuja atuação está direcionada ao cumprimentos das determinações constantes no
ordenamento jurídico. Como corolário encontra-se o princípio da indisponibilidade que decorre
da supremacia do interesse público no que tange aos direitos fundamentais (art. 37 da
Constituição Federal, art. 116 da Lei no 8.112, de 11 de dezembro de 1990, art. 2o da Lei no
9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 26-A do Decreto no 70.235, de 06 de março de 1972 e art.
62 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 09 de
julho de 2015).
Dispositivo
Em assim sucedendo voto em rejeitar a preliminar suscitada e, no mérito, em
negar provimento ao recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Carmen Ferreira Saraiva

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