Tribunal: CARF
Processo: 10580.733824/2012-81
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUCAS ISSA HALAH
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção / Quarta Câmara / Primeira Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2023-07-18
Data de publicação: 2023-08-21

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
DESPESAS NECESSÁRIAS. NÃO COMPROVAÇÃO. GLOSA.
As despesas consideradas necessárias ou operacionais devem ser comprovadas pelo contribuinte com documentação hábil e idônea, sob pena de glosa
JUROS SOBRE MULTA. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
RESPONSABILIDADE. ARTIGO 135, III, DO CTN. NECESSIDADE DE INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA.
O artigo 135, III, do CTN responsabiliza os administradores por atos por eles praticados em excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos. Para que se possa ter como caracterizada tal hipótese é imprescindível que a autoridade lançadora individualize a conduta praticada por cada administrador. Ausente tal identificação, por descrição insuficiente no auto de infração, é de ser excluída a responsabilidade.
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF No 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária.
O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
CSLL. DECORRÊNCIA. LANÇAMENTO REFLEXO.
Versando sobre as mesmas ocorrências, aplica-se ao lançamento reflexo alusivo à CSLL o que restar decidido no lançamento do IRPJ, em harmonia com o art. 6°, parágrafo único da Lei 7.689/88 e com o art. 57 da Lei no 8.981, de 1995.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DOLO. MULTA. 150%.
Em lançamento de ofício é devida multa qualificada de 150% calculada sobre a totalidade ou diferença do tributo que não foi pago ou recolhido quando demonstrada a presença de dolo na ação ou omissão do contribuinte.

Inteiro teor:
S1-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.733824/2012-81
Recurso
Voluntário
Acórdão no
1401-006.573 – 1a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
18 de julho de 2023
Recorrente
ANIRA VEÍCULOS LTDA EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
DESPESAS NECESSÁRIAS. NÃO COMPROVAÇÃO. GLOSA.
As despesas consideradas necessárias ou operacionais devem ser comprovadas
pelo contribuinte com documentação hábil e idônea, sob pena de glosa
JUROS SOBRE MULTA. APLICABILIDADE. SÚMULA CARF 108.
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
RESPONSABILIDADE. ARTIGO 135, III, DO CTN. NECESSIDADE DE
INDIVIDUALIZAÇÃO DA CONDUTA.
O artigo 135, III, do CTN responsabiliza os administradores por atos por eles
praticados em excesso de poderes ou infração à lei, contrato social ou estatutos.
Para que se possa ter como caracterizada tal hipótese é imprescindível que a
autoridade lançadora individualize a conduta praticada por cada administrador.
Ausente tal identificação, por descrição insuficiente no auto de infração, é de
ser excluída a responsabilidade.
CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO.
DUPLA
PENALIZAÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE.
ALTERAÇÃO
LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO.
MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF No 105.
ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO.
Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais,
quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício.
É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF no
105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da
saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a
mesma exação tributária.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.733824/2012-81
Fl. 5369
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo,
assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de
um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta
ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua
apuração definitiva e vencimento.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
CSLL. DECORRÊNCIA. LANÇAMENTO REFLEXO.
Versando sobre as mesmas ocorrências, aplica-se ao lançamento reflexo
alusivo à CSLL o que restar decidido no lançamento do IRPJ, em harmonia
com o art. 6°, parágrafo único da Lei 7.689/88 e com o art. 57 da Lei no 8.981,
de 1995.
LANÇAMENTO DE OFÍCIO. DOLO. MULTA. 150%.
Em lançamento de ofício é devida multa qualificada de 150% calculada sobre a
totalidade ou diferença do tributo que não foi pago ou recolhido quando
demonstrada a presença de dolo na ação ou omissão do contribuinte.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, (i) por aplicação do art. 19-E da lei no 10.522,
de 2002, haja vista o empate na votação, dar provimento ao recurso para afastar a aplicação da
multa isolada por falta de recolhimento das estimativas; (ii) Por maioria de votos, manter a
qualificação da multa de ofício; vencido o Conselheiro Lucas Issa Halah; (iii) por unanimidade
de votos, dar provimento integral aos recursos de todos os responsáveis solidários. Designado
para redigir o voto vencedor, o Conselheiro Claudio de Andrade Camerano.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Lucas Issa Halah – Relator
(documento assinado digitalmente)
Cláudio de Andrade Camerano – Redator designado

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Augusto de Souza
Gonçalves, Ailton Neves da Silva (suplente convocado), Cláudio de Andrade Camerano, Itamar
Artur Magalhaes Alves Ruga, Daniel Ribeiro Silva, Andre Luis Ulrich Pinto, Andre Severo
Chaves e Lucas Issa Halah.
Fl. 5370
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Relatório
Tratam-se de autos de infração de fls. 03/23 e 24/44 pretendendo a cobrança de
IRPJ, CSLL, multa de ofício qualificada de 150% e multa isolada por insuficiência do
recolhimento de estimativas, em consequência da glosa de despesas com prestação de serviços
tomados pelo Contribuinte da empresa MC Assessoria.
Em apertada síntese, a autoridade fiscal autuante entendeu não comprovada a
efetividade das despesas a partir de uma série de fatores, dentre os quais afirma eleger como
mais relevante o fato de os serviços prestados não terem sido devidamente comprovados por
meio de relatórios de atividades, requisito que considerou essencial para a dedução das despesas
nas empresas optantes pelo Lucro Real.
A falta de prova da efetividade dos serviços prestados resultou da análise de uma
série de fatores a partir dos quais a autoridade autuante inferiu a artificialidade da constituição da
MC Assessoria, entendendo que teria sido motivada única e exclusivamente para redução da
carga tributária, já que, dentre outros fatores que serão melhor listados a seguir, a MC Assessoria
pertencia ao mesmo grupo econômico do Contribuinte, prestava serviços apenas a empresas do
próprio grupo e encontrava-se no Lucro Presumido apresentando resultado efetivo superior ao
das margens de presunção.
Entendendo ser simulada a constituição da MC Assessoria, abateu dos tributos
apurados a partir da glosa de despesas da Contribuinte as quantias já pagas pela MC Assessoria
pelo regime do Lucro Presumido, proporcionalmente ao valor dos serviços prestados.
1.1
DA AUTUAÇÃO
Os elementos principais apontados pela fiscalização para chegar a esta
conclusão encontram-se bem listados pelo Acórdão Recorrido, e serão a seguir elencados,
exemplificativamente:
 A MC Assessoria pertencia ao mesmo grupo econômico da Contribuinte
Anira Veículos, prestando serviços somente a empresas do mesmo grupo
econômico.
 42 dos 46 funcionários com os quais a MC Assessoria iniciou suas
atividades foram transferidos de outras empresas do próprio grupo, com
pequena alteração salarial, da ordem de 4,85%.
 Os funcionários da MC Assessoria trabalham fisicamente nas
dependências da Empresa Morena Veículos LTDA, que controla a
Contribuinte Anira Veículos e tem sócios comuns com a MC Assessoria;
 A MC Assessoria está sediada fisicamente no endereço cadastral da
Contribuinte Anira Veículos, funcionando em uma sala, sem haver
responsável por sua gerência no local e sem contribuir para as despesas de
energia e aluguel (apresenta ainda, contrato de cessão de uso sem ônus do
Fl. 5371
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

espaço físico referente ao imóvel localizado a Via Urbana, n° 5.520,
Centro Industrial de Aratu, Cia Sul, Simões Filho Bahia).
 A responsável pelo preenchimento da DIPJ é a supervisora contábil do
grupo.
 A MC Assessoria não teria, portanto, estrutura suficiente para prestar os
serviços aos quais se propunha.
 A MC Assessoria só prestara serviços às empresas do grupo com elevada
margem de lucro.
 Considerou ainda que a Contribuinte teria transferido para a MC
Assessoria apenas um funcionário cujos proventos após a transferência
foram da ordem de 25 mil reais, mas a Anira teria pago para a MC
Assessoria o montante de R$ 686.603,44;
 As notas fiscais de prestação de serviços emitidas pela MC Assessoria não
conteriam descrição dos serviços prestados.
Das constatações acima listas, a fiscalização concluiu que a MC assessoria não
existiria de fato, tendo sido constituída apenas para reduzir tributos e maximizar a distribuição de
lucros, em atitude simulada (Art. 167 do Código Civil) inoponível ao Fisco (art. 109, 116, 118 e
149 do CTN).
Concluiu também que o expediente era utilizado para outras empresas do grupo,
razão pela qual a auditoria fiscal procedeu à glosa de despesas apropriando os tributos já
declarados e pagos pela MC Assessoria à contribuinte Anira Veículos e às demais empresas do
grupo, proporcionalmente, conforme o quadro de fl. 61.
Vislumbrando dolo em cometer sonegação, fraude e conluio (Arts. 71, 72 e 73 da
Lei 4.502) concluiu que, de acordo com artigo 44, inciso II, da lei 9.430 de 27 de dezembro de
1996, com nova redação dada pela lei 11.488, de 15 de junho de 2007, a multa de ofício deveria
ser qualificada, mormente por ter havido Sonegação, Fraude e Conluio praticados pelas empresas
Anira Veículos Ltda, Morena Veículos Ltda, por meio de seus quotistas comuns e MC
Assessoria em Gestão Empresarial Ltda.
Também apurou-se diferenças na apuração das estimativas como decorrência da
alteração dos resultados fiscais apurada, sobre as quais imputou-se a multa isolada de 50%
conforme disposto no art. 44 da Lei no 9.430/96, inciso II, b, com redação dada pelo art. 14 da
Lei no 11.488/2007.
Foram também lavrados termos de sujeição passiva solidária em face dos 5
diretores da contribuinte Anira Veículos e de sua controladora, a Moreno Veículos, MODEZIL
FERREIRA DE CERQUEIRA, FLORISBERTO FERREIRA DE CERQUEIRA, LUIZ JOSE
PIMENTA,
MODEZIL
RODRIGUES
FERREIRA
E
CERQUEIRA
e
MYLLENE
RODRIGUES DE CERQUEIRA TELLES DE SOUZA, com base no art. 135, III do CTN, por
terem sido os gestores das empresas, vistos como reesposáveis por arquitetar a estrutura.
Fl. 5372
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Cientificados, o Contribuinte (fls. 2.034/2.133) e os responsáveis solidários
apresentaram impugnações autônomas, com as seguintes alegações cuja síntese transcrevo do
Acórdão Recorrido.

1.2
DA IMPUGNAÇÃO DO CONTRIBUINTE
A impugnação do Contribuinte defendeu o seguinte:

A nulidade do auto de infração por incompetência da autoridade autuante
para desconsiderar a personalidade jurídica da MC Assessoria, por não haver
lei regulamentadora do art. 116 prevendo procedimento para tanto;

A estrutura de provimento de serviços de back-office por meio de uma
central de custos compartilhados e central de compras seria lícita, válida e
necessária em um ambiente de mercado com margens cada vez mais achatadas;

O fato de uma das empresas do grupo “hospedar” a outra, provedora de
serviços compartilhados, não é causa para a desconsideração;

A decretação da desconsideração da personalidade jurídica da MC
dependeria de regulamentação do art. 116, parágrafo único do CTN, sendo
norma de eficácia limitada;

Não poderia ser aplicada a lei civil no caso, e.g. os arts. 167 e 50 do
Código Civil, já que seriam norma geral e já que o art. 167 somente poderia ser
aplicado pela autoridade judicial, nos termos do art. 168 do C.C.

A MC Assessoria não teria passado por fiscalização, deixando em aberto
uma série de perguntas sobre sua existência e sobre a efetividade de sua
estrutura, premissa de fundamentação da autuação;

Deveria ter sido instaurado procedimento contra a própria MC Assessoria
antes de se desconsiderar sua personalidade jurídica;

Ao desconsiderar a personalidade jurídica da MC Assessoria para fins de
IRPJ e CSLL, deveria ter feito o mesmo para fins de PIS, COFINS e
Contribuições Sociais, além de também imputar às empresas do grupo as
despesas com pessoal, fornecedores e todas as demais dedutíveis.

A autuação não considerou os elementos do art. 299 do RIR/99;

Afirma ainda ser natural que a prestação de serviços terceirizados à central
de compartilhamento de custos do grupo se dê no próprio estabelecimento
comercial da contratante;

Anexa a contabilidade da MC (Doc. 05), documentos que formalizam as
transações (Doc. 06) e relatório de auditoria da Ernst Young Terco atestando as
Fl. 5373
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

atividades desenvolvidas pela MC (Doc. 07), folha de pagamentos da MC com
identificação da função exercida e mostrando não haver funcionários
relacionados ao negócio central da Contribuinte;

A MC chegou, em 2011, a ter 127 empregados, mostrando a expansão dos
serviços prestados. Tem também contratos com inúmeros fornecedores de
idoneidade notória;

Distingue os contratos de prestação de serviços compartilhados dos
contratos de rateio de despesas, sendo a MC uma prestadora de serviços
compartilhados que visa, portanto, ao lucro;

Sabe-se, sim, que os negócios jurídicos realizados entre empresas do
mesmo grupo econômico sofrem, quanto às margens de lucro aplicáveis, o
controle das normas de distribuição disfarçada de lucros "DDL", do art. 60 do
Decreto-Lei n° 1.598/77 e art. 464 do RIR/99, que exigem que tais transações
sejam concretizadas em condições análogas às de mercado. Em nenhum
momento, porém, as margens de lucro empregadas na prestação de serviços
realizada pela MC Assessoria foram objeto de questionamento por parte da
auditoria.

A autoridade autuante compara os preços do serviços com o custo do
funcionário transferido à MC, uma visão que não capta a ampliação dos
serviços prestados e a agregação de margem de lucro típica dos Centros de
Custos Compartilhados, em mesmo seus demais custos.

A MC fatura para a Contribuinte montante que equivale a apenas 0,97% da
receita bruta total daquela (demonstrativo de fls. 2.084), o que mostra a
inverossimilhança da acusação fiscal, já que não seria plausível incorrer em
tamanhos custos para benefício econômico tão pequeno.

O art. 299 do RIR não autoriza a glosa genérica de despesas;

Sobre a multa qualificada, não teria havido demonstração do dolo
específico do contribuinte;

Defendeu a impossibilidade de se exigir de juros de mora sobre a multa de
ofício;

Subsidiariamente, defendeu que a prevalecer o critério de rateio do IRPJ e
CSLL pagos pela MC para abatimento do saldo devedor apurado pela
Contribuinte, devem ser considerados os demais tributos federais apurados e
confessados pela MC, como PIS, COFINS e Contribuições Sociais.

Também Subsidiariamente, asseverou que deveriam ser rateadas entre os
tomadores de serviços da MC as despesas dedutíveis por esta incorridas, já que,
se era de fato inexistente como afirma a fiscalização, as despesas da MC,
muitas das quais foram reconhecidas pela fiscalização (como a folha de
salários) foram incorridas diretamente pelas tomadoras do grupo. Apresenta
Fl. 5374
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

cálculos adotando os mesmos critérios fiscais da planilha de fls. 2.114/2.219.
Afirma que, se desconsidera-se a personalidade jurídica da MC Assessoria, os
eventos contábeis nela registrados passam a dever ser reconhecidos nas
empresas sob o véu levantado, após os devidos expurgos das receitas da MC,
que então passam a ser consideradas receitas das próprias empresas tomadoras,
como a contribuinte.

Na mesma toada, afirma que o rateio das demais despesas implicaria a
redução da Multa Isolada aplicada.

De todo modo, afirma ser inexigível a multa isolada, pois, se ao final do
exercício, apura-se base-de-cálculo inferior à adotada para o cálculo das
estimativas, não há que se falar em IRPJ e CSLL devidos a título de
estimativas, já que são mera antecipação.

Ao final, protesta pela produção de todas as provas em direito admitidas.

1.3
DAS IMPUGNAÇÕES DOS RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS

Às fls. 3.810 a 3.917, 3.920 a 4.027, 4.030 a 4.139, 4.255 a 4.363 e 4.368 a 4.477,
respectivamente, os Srs. Luiz José Pimenta, Modezil Rodrigues Ferreira e Cerqueira, Modezil
Ferreira de Cerqueira, Florisberto Ferreira de Cerqueira e a Sra. Myllene Rodrigues de Cerqueira
apresentaram impugnações aos autos de infração e aos termos de sujeição passiva solidária.
Contestam os autos de infração com os mesmos argumentos apresentados pela
Anira Veículos Ltda, já mencionados neste relatório.
Quanto aos termos de sujeição passiva, alegam:
 A ilegitimidade passiva como devedor solidário, por ausência de
demonstração de sua atuação pessoal nas circunstâncias de fato que
embasaram a pretensão fiscal;
 A responsabilidade tributária do art. 135 do CTN é pessoal, consoante
expressamente dispõe a norma, e é aquela imputada à pessoa por atos
por ela praticados, comprovada e demonstradamente. A mera condição
de membro da diretoria não fornece o liame subjetivo entre a conduta
apontada como fraudulenta e a pessoa reputada responsável: imperiosa
é (i) a descrição do protagonismo da pessoa responsabilizada no fato
infracional; e também (ii) a demonstração, com provas e documentos
idôneos, de que os fatos supostamente ilícitos tenham sido praticados
pela imputada pessoa.
 A necessidade de descrição e comprovação das hipóteses do art. 135 do
CTN é requisito reiteradamente exigido pela jurisprudência quanto à
Fl. 5375
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

responsabilização dos gestores, consoante julgados do CARF e do
Egrégio Superior Tribunal de Justiça, cujas ementas transcreve;
 Em momento algum aponta o Fisco dados ou subsídios que
demonstrem a intenção da empresa autuada de se esvair da imposição
fiscal, muito menos qualquer contribuição do impugnante, via atos
específicos de sua autoria, neste sentido. E a mera remissão a uma
estrutura negocial, que, ademais, é padrão no mercado e paradigma de
eficiência na gestão de grupos empresariais, não autoriza, per se, a
caracterização de fraude;
 Há anos, o Sr. Modezil Ferreira de Cerqueira vem sofrendo de
problemas de saúde que afetam o seu discernimento e impedem que
exerça uma atividade profissional e afigura-se, por decisão do Exmo
Juízo da 1a Vara de Família e Sucessões da Comarca de Salvador,
conforme documento de fl. 4.142, subtraído da sua plena capacidade
civil, sendo representado pelo seu curador, que é seu filho Modezil
Rodrigues Ferreira de Cerqueira. O impugnante está, portanto, há anos
afastado do dia-a-dia das empresas de que é sócio, não podendo a ele
ser imputado, em hipótese alguma, qualquer ato de cunho positivo ou
negativo, praticado pelas empresas (esta alegação consta apenas da
impugnação do Sr. Modezil Ferreira de Cerqueira - patriarca).

1.4
DO ACÓRDÃO RECORRIDO

O Acórdão Recorrido deu provimento parcial às Impugnações.
Sobre a nulidade, entendeu que a hipótese indicada pelo contribuinte não se
amoldaria ao art. 59 do Decreto no 70.235/72, pois a autoridade autuante não seria incompetente.
Alega também que a autoridade fiscal não desconsiderou a personalidade jurídica da MC
Assessoria, nem fundamentou a autuação no art. 116 do CTN, efetuando apenas a glosa de
despesas da Contribuinte por ter sido verificado que tal prestação de serviços não ocorreu de
fato, haja vista que embora a MC Assessoria tenha sido formalmente constituída, ela não
existiria de fato, sendo fruto de simulação engendrada pelo contribuinte.
Sobre o pedido de apresentação de novas provas, entendeu incabível à luz do art.
16, § 4o, do Decreto n° 70.235/72.
Avançando sobre o mérito, entendeu que o contribuinte não teria conseguido
comprovar a efetiva prestação de serviços da MC Assessoria e a efetiva existência desta. Não
comprovou a prestação por meio de relatórios de atividades desenvolvidas, o que seria requisito
essencial, sobretudo tratando-se de despesas com a contratação de empresas do mesmo grupo
econômico.
Fl. 5376
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Entendeu que os dispositivos do Código Civil que tratam da simulação podem ser
aplicados pelas autoridades administrativas, sendo a simulação inclusive mencionada no art. 149,
VII do CTN (adotado como fundamento legal da autuação) como hipótese autorizadora do
lançamento de ofício, o que independe de prova direta, bastando a prova indireta que permita a
presunção hominis. No caso, entendeu a autoridade julgadora a quo haver indícios suficientes
para tanto.
Assim, entendendo também haver conduta engendrada em conluio para sonegar e
fraudar, razão pela qual manteve a qualificação da multa, estabelecida no patamar de 150%.
Manteve a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício;
Deu, com isso, provimento parcial à Impugnação, para deferir e determinar que as
despesas e custos da MC Assessoria que a própria autoridade fiscal reconheceu existentes fossem
rateadas entre as empresas do grupo, contratantes da MC Assessoria, segundo os mesmos
critérios adotados para fins de imputação do IRPJ e CSLL pagos, quais sejam, as despesas
extraídas da DRE, implicando assim a reapuração do IRPJ e CSLL devidos, bem como a redução
da multa isolada por insuficiência no recolhimento de estimativas.
Manteve a sujeição passiva solidária, entendendo suficiente a descrição contida no
Termo de Verificação Fiscal e nos Termos de Solidariedade Passiva, que imputou aos diretores a
prática de atos simulados para obtenção de vantagem fiscal ilícita com base no art. 135, III do
CTN.
Especificamente sobre o responsável Sr. Modezil Ferreira de Cerqueira, entendeu
que a incapacidade civil não afastaria sua responsabilidade, bem como que, quando dos fatos,
não se encontrava ainda interditado.
Cientificados, Contribuinte e Responsáveis apresentaram Recurso Voluntário em
peças autônomas, em síntese reiterando as razões já expostas em suas Impugnações.

Voto Vencido
Conselheiro Lucas Issa Halah, Relator.

2
- Admissibilidade
Inicialmente, reconheço a competência deste Colegiado para apreciação do
Recurso Voluntário, na forma do art. 2o da Portaria MF no 343/2015 (Regimento Interno do
CARF).
Fl. 5377
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

No mais, o Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de
admissibilidade, portanto, dele conheço.
3
– Preliminares
3.1
– NULIDADE

Os Recorrentes arguem ser vedado à administração tributária proceder à
desconsideração da personalidade jurídica da MC Assessoria, seja por incompetência (por
considerar tratar-se de prerrogativa da autoridade judicial), seja por entender que a prática
dependeria de regulamentação do artigo 116 do CTN.
O Acórdão Recorrido, por sua vez, defendeu que não teria havido a
desconsideração da personalidade jurídica da MC Assessoria, mas a mera glosa de despesas para
a qual a suposta artificialidade da constituição da MC Assessoria teria corroborado, configurando
mais um elemento para se concluir não terem sido efetivas as despesas da Contribuinte.
In casu ̧ não houve uma mera glosa de despesas, mas a glosa associada à
requalificação jurídica dos atos e fatos considerados simulados. Por isso a autoridade fiscal
deduziu dos tributos apurados no lançamento o IRPJ e a CSLL pagos pela MC Assessoria sob o
regime do Lucro Presumido. Na mesma linha, caso tivesse havido mera glosa de despesas, seria
descabido o entendimento tomado pelo Acórdão Recorrido, que permitiu a dedução, pela
Contribuinte, dos custos e despesas incorridos pela MC Assessoria, como se ao contribuinte
pertencessem.
Ambas as posturas decorrem não da glosa propriamente dita, mas da
desconsideração, para fins fiscais, da estrutura adotada e entendida como simulada.
Trata-se, no entanto, de faculdade legalmente autorizada pelos arts. 149, VII do
CTN e pelo art. 167 do Código Civil, razão pela qual não vislumbro a nulidade apontada.

4
– Mérito
4.1
– A GLOSA DE DESPESAS OU A RECLASSIFICAÇÃO DE ATOS E FATOS
A autoridade fiscal autuante entendeu não comprovada a efetividade das despesas,
pois, dentre outros elementos, julgou que a comprovação dependeria da apresentação de
relatórios de atividades, requisito que considerou essencial para a dedução das despesas com a
contratação de empresa do mesmo grupo econômico do Contribuinte tomador.
A falta dessa prova foi analisada juntamente com uma série de fatores a partir dos
quais a autoridade autuante inferiu a artificialidade da constituição da MC Assessoria,
entendendo que teria sido motivada única e exclusivamente para redução da carga tributária.
Fl. 5378
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Tratam-se portanto de duas ordens de razões adotadas pela autoridade autuante
para a lavratura dos autos de infração, com consequências jurídicas distintas inclusive no que
tange à distribuição do ônus da prova.
A segregação operacional e societária das fontes produtoras (“split strategy”) é
prática pela qual uma entidade empresarial é segmentada em mais de uma pessoa jurídica para
que cada uma explore individualmente atividades segregadas. Usualmente agregam-se
atividades-meio anteriormente desempenhadas pela pessoa jurídica que, ao final da segregação
concentra apenas as atividades-fim, mantendo-se relações societárias entre as pessoas jurídicas
segregadas muitas vezes por empresa holding e outras vezes simplesmente pela identidade de
sócios.
A reestruturação pode visar ao alcance de diversos objetivos, como a obtenção de
ganhos de eficiência, aprimoramento gerencial, e também a economia tributária, sendo comum
que a segregação permita a opção elo Lucro Presumido de uma ou mais empresas do grupo.
No caso em questão, a autoridade autuante taxou de simulada a reestruturação
empresarial, promovendo não a mera glosa de despesas do Contribuinte, mas a apuração
consolidada do resultado tributável do Contribuinte e da MC Assessoria, com a consequente
imposição da Multa Qualificada e da lavratura dos Termos de Responsabilização Passiva
Solidária.
Ocorre que a segregação de atividades nem sempre é ilegítima, como consignou
com maestria o Conselheiro Luís Flávio Neto ao relatar o Acórdão no 9101-002.397.
As liberdades econômicas asseguradas pela Constituição Federal atribuem ao
contribuinte um espaço de livre escolha dentre as formas não vedadas por Lei. O Legislador, por
sua vez, regido pelo princípio da legalidade exerce sua competência elegendo os fatos geradores
indicativos de capacidade contributiva para que o Estado participe dos resultados econômicos de
seus jurisdicionados.
Tanto no Brasil quanto no Exterior, normas gerais e normas específicas são
editadas para evitar planejamentos tributários não admitidos. Sob o ordenamento jurídico
brasileiro atual, tal decisão deve ser manifestada por Lei, devendo, sua aplicação, ocorrer
avaliando-se as liberdades econômicas potencialmente restringidas pela vedação, e a existência
de decisão clara do legislador pela vedação de tais liberdades por meio da tributação.
Emana da Livre Iniciativa — fundamento da ordem econômica conforme
preconiza o art. 170 da Constituição Federal — a autonomia negocial e a liberdade contratual
dos particulares, que podem ser disciplinadas pelo legislador, desde que a regulamentação não as
elimine.
Diferentemente do que ocorreria caso se tratasse de segregação de atividades entre
empresas do Simples Nacional, por exemplo, não se vislumbra no caso em questão lei que
neutraliza ou limita a eficácia dos efeitos da reorganização patrimonial implementada pelo grupo
ao qual pertence o Contribuinte.
Por determinação constitucional (art. 146), compete ao legislador definir
claramente os limites de intervenção do Estado na liberdade de auto-organização dos
Fl. 5379
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

contribuinte, sob os parâmetros do principio da legalidade em matéria tributária (art. 5o e art.
150, I, da Constituição), e das normas de Direito econômico presentes no Texto Constitucional
(art. 170 e ss. da Constituição).
O silêncio do legislador, por conseguinte, é eloquente no sentido de admitir o
planejamento tributário sem deixar de combater os atos simulados e as fraudes cometidos
dolosamente visando à evasão tributária, inexistindo no ordenamento qualquer norma que
permita a desconsideração de reorganizações societárias e patrimoniais motivadas por propósitos
exclusiva ou primordialmente tributários. O legislador complementar prescreveu forma de reação
à fraude, simulação e dolo visando à evasão tributária (CTN, art. 149, VII), carecendo de
regulamentação o procedimento especial exigido para as situações de dissimulação (art. 116,
parágrafo único do CTN), bem como para reação a planejamentos tributários específicos.
Tratando-se da simulação, muito embora pudesse atribuir definição distinta da
prevista pelo Direito privado (leitura combinada dos artigos 109 e 110 do CTN) o legislador
tributário atuou fazendo remissão normativa tácita e assim encampando o conceito de simulação
adotado pelo Direito privado, que sob a égide do Código Civil de 2002 encontra-se disciplinada
no art. 167, a partir do qual (em contraposição ao Código Civil de 1916) a simulação deixou de
ser aferida a partir do elemento subjetivo do agente, sendo aferida a partir de um critério objetivo
de validade do negócio. Vejamos:
“Art. 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se
dissimulou, se válido for na substância e na forma.
§ 1 o Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:
I - aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas diversas daquelas às
quais realmente se conferem, ou transmitem;
II - contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira;
III - os instrumentos particulares forem antedatados, ou pós-datados.
§ 2 o Ressalvam-se os direitos de terceiros de boa-fé em face dos contraentes do
negócio jurídico simulado.”
Na seara tributária, a simulação referida pelo art. 149, VII do CTN é portanto a
prática de atos existentes apenas formalmente no mundo jurídico, mas inexistente no mundo dos
fatos, praticados tal qual os foram visando à sonegação. Combate-se, portanto, não a adoção de
estruturas ineficientes ou atípicas, mas o ato doloso de evasão tributária, sendo irrelevante a
existência de razões ou efeitos extratributários.
Interessa também ao caso em questão distinguirmos a simulação dos negócios
jurídicos (em que não se põe em dúvida a personalidade jurídica das pessoas envolvidas, mas dos
negócios por elas praticados) da simulação da pessoa jurídica. Esta última é de verificação
residual, já que a pessoa jurídica é ficção jurídica voltada à segregação de um centro de
imputação de direitos e obrigações autônomo em relação aos sócios, sendo questão mais de
direito do que de fato.
Mesmo que sejam reais e existentes, atos de transmissão de bens e direitos podem
ser inoponíveis às autoridades tributárias se praticados para ocultar da fiscalização os atos
Fl. 5380
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

subjacentes distintos realmente praticados. Verificado que a segregação das fontes produtoras de
fato não existiu, sujeita-se o contribuinte ao lançamento desconsiderando-se a segregação e a
atribuição fictícia de receitas.
A verificação da realidade subjacente aos atos praticados dependerá de uma
análise casuística, dependente das atividades alegadamente desempenhadas por cada empresa e
da correspondente estrutura operacional demandada em cada atividade.
Luís Flávio Neto elenca no Acórdão no 9101-002.397 uma lista de elementos que
considera determinantes e relevantes para a análise concreta, ressalvando que a relevância de
cada fator dependerá do particular contexto de cada caso específico. Vale a pena transcrevê-la:
“A. ESTRUTURA NEGOCIAL
Assunção
de
efetiva
responsabilidade
pela
atividade
alegadamente
desenvolvida. Gastos com folha de pagamento, com a manutenção da estrutura
básica ou aquisição de insumos para as atividades específicas de uma das
empresas, suportados aleatoriamente por outras empresas do grupo, na
ausência de justificativa plausível, podem evidenciar, de forma determinante,
confusão das unidades segregadas e simulação.
Assunção, pela pessoa jurídica segregada, dos riscos e das benesses sobre os
ativos recebidos como contribuição ao capital social. Na reestruturação
societária em análise, pode haver a contribuição de parcela do patrimônio
outrora concentrado em uma pessoa jurídica, para a composição do capital
social da pessoa jurídica que conduzirá a atividade segregada. Caso se declare
ter transferido ativos a essa nova empresa para a integralização de seu capital, é
plausível que esta assuma a responsabilidade, o risco e as benesses geradas por
tais ativos.
Coerência negocial. É natural que operações que não apresentem, ao menos de
forma aparente, coerência com os padrões normais de gestão, demandem certa
atenção. Não se pode, contudo, punir fiscalmente um particular por adotar uma
estrutura ineficiente ou com padrões não ortodoxos. Por essa razão, geralmente
esse fator apresentar-se como não determinante ou mesmo irrelevante.
Prática de preços de mercado entre as partes segregadas. A manipulação dos
preços praticados entre partes relacionadas pode ser uma evidência contundente
quanto ao dolo da evasão de tributos. Além de poder atrair legislação própria
para a regência de certos casos, como os de distribuição disfarçada de lucros,
esse fator esse elemento também pode ser relevante para a evidenciar a vícios
de segregação de atividades societárias. Assim, como os demais, contudo, pode
ser relativizado: da mesma forma que a prática de preços de mercado não é, por
si só, fator suficiente para legitimar as operações, a prática de preços menores
que o de mercado também não conduz necessariamente a vícios no negócio
jurídico.

B. ESTRUTURA FINANCEIRA E CONTÁBIL
Fl. 5381
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Confusão de titularidade dos recebíveis e dos passivos, capaz de evidenciar
ausência de autonomia das partes e a unidade de empresas apenas formalmente
segmentadas. A utilização injustificada e indiscriminada de contas bancárias
centralizadas e outras sistemáticas de compensação financeira para o
recebimento de receitas e o cumprimento de obrigações, mantidas por empresas
do grupo empresarial diferentes daquela a que são imputadas para fins
tributários, corresponde a uma evidência contundente. Certamente empréstimos
entre empresas do mesmo grupo empresarial, respeitados os ditames legais, são
lícitos. O que evidencia a simulação da segregação societária é a confusão e o
descontrole financeiro entre as unidades supostamente segmentadas da entidade
empresarial, que deve manter a assunção dos riscos e as benesses do negócio;
Informes financeiros devidamente formalizados. A contabilidade é instrumento
hábil para descrever as mutações patrimoniais das empresas segregadas.
Informes financeiros devidamente formalizados vinculam tanto o fisco como o
contribuinte a assumir o ônus de provar que a realidade dos fatos é diversa
daquela retratada pela contabilidade. As demonstrações contábeis, portanto,
representam valioso instrumento para se aferir a existência de entidades
segregadas.
Há casos em que os vícios presentes na contabilidade tornam os informes
financeiros imprestáveis, ou mesmo em que estes não foram escriturados, o que
não conduz necessariamente à presunção de fraude. Inexistente esse importante
meio probatório, outros meios de prova podem ser utilizados para evidenciar a
realidade dos fatos. Certamente haveria ensejo ao arbitramento dos lucros, mas
se este deve ser realizado de forma segregada ou aglutinada dependerá de outros
fatores presentes no caso.
Caso a fiscalização demonstre ter a contabilidade sido utilizada para simular
uma determinada situação fática, o repertório probatório necessário para tanto
possivelmente será suficiente para que a segregação fictamente alegada se torne
inoponível.

C. ESTRUTURA FÍSICA E OPERACIONAL.
Localização contígua das empresas. A adoção de endereços contíguos não
conduz à presunção de irregularidades. A depender da dimensão da estrutura
física de uma das empresas do grupo empresarial, pode ser plausível que a
pessoa jurídica segregada utilize parte desta e, assim, ser justificável a
manutenção de endereços contíguos. Outras evidências devem ser verificadas, a
fim de que se possa aferir se há confusão entre as empresas.
Estrutura operacional capaz de suprir toda a demanda da fonte produtora dos
rendimentos: A aparente incompatibilidade da estrutura da empresa segregada
com as receitas que lhe são atribuídas é um fator relevante e que suscita maiores
cuidados. A partir daí, a fiscalização deve aprofundar a análise do caso
concreto, de forma a corroborar com mais evidências quanto à validade ou a
inoponibilidade da alegada segregação. Contudo, a relevância dessa evidência
pode ser relativizada, pois não se pode deixar de cogitar hipóteses em que a
segregação de atividades se justifica pela exploração de método negocial
Fl. 5382
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

inovador, mais enxuto e eficiente, com a adoção, por exemplo, do modelo da
terceirização de etapas produtivas.
Centralização de atividades administrativas. A centralização de departamentos
administrativos, como um mesmo departamento de contas a pagar e a receber
para diversas empresas ou um contrato único com empresas de cartão de
crédito, pode ser indício de manutenção de uma unidade não segregada. No
entanto, a questão demanda a investigação de outros aspectos, pois a existência
de estrutura operacional compartilhada entre as empresas do grupo empresarial,
com contrato de rateio de despesas (Cost Sharing), é sabidamente legítimo no
Direito brasileiro.
Existência de operações realizadas fora do grupo empresarial: A segregação de
atividades desenvolvidas interna corporis não impede que as empresas
segregadas também desenvolvam as suas atividades em benefício de unidades
do mesmo grupo empresarial. A obtenção de receitas por operações realizadas
com agentes estranhos ao grupo econômico pode, contudo, evidenciar efetiva
exploração do mercado pela empresa segregada e, assim, afastar suspeitas de
simulação da exploração econômica da atividade empresarial.
Inexistência dos estabelecimentos declarados ao fisco. Nos ramos que
pressupõem a condução de atividades em estabelecimentos físicos, a
inexistência de fato dos estabelecimentos declarados formalmente corresponde a
evidência contundente de simulação da condução de tais atividades pela
empresa em questão.”

No caso em questão, o contribuinte apresentou justificativas com respaldo
documental suficiente para ilidir a acusação de simulação, dentre as quais ressalto tanto a
explicação verossímil do modelo de negócio adotado, quanto o laudo elaborado pela Ernst
Young & Terco sobre a rede de contratos celebrados pela MC Assessoria, tanto na qualidade de
contratante quanto de contratada. Diversas das ilações da autoridade autuante calcaram-se em
presunções hominis sem a densidade necessária para concluir-se pela simulação. Nesse sentido,
pertinentes as considerações feitas pelo Voto Vencedor da lavra do Conselheiro Luis Henrique
Marotti Toselli, proferido no Acórdão no 1201-002.249, que tratava das despesas com a
contratação de serviços da MC Assessoria por outra empresa do grupo, a Norauto Caminhões
LTDA, cujas razões adoto e transcrevo a seguir:

“Simulação
Em primeiro lugar, vale assinalar que restou demonstrado que MC Assessoria
tem como objeto social a gestão e assessoria empresarial, tendo sido constituída
justamente para prestar serviços administrativos em geral (contabilidade,
informática, escritório etc.), backoffice e central de compras às demais
empresas do Grupo MC, sem prejuízo de prestar serviços também a terceiros.
Em face da necessidade de centralizar gerencialmente as atividades meio, até
então exercidas de forma diversificada e sem controle de gestão rigoroso nas 22
empresas do grupo e também mediante "terceirização", foi decidido, na linha do
Fl. 5383
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

que adota o mercado, concentrar tais atividades em uma única empresa do
grupo, unificando, assim, não somente a gestão, mas também os padrões de
qualidade e sem perder de vista a potencial otimização de custos operacionais e
tributários.
Os documentos contábeis da MC Assessoria, os negócios por ela celebrados, a
relação de fornecedores e clientes e o laudo apresentado na defesa, segundo
penso, ratificam não só a existência da empresa, mas principalmente sua
atuação ativa no mercado, ainda que domiciliada em sala no mesmo endereço e
local de outra empresa vinculada.
O compartilhamento de custos dentro de um mesmo grupo, na verdade,
constitui prática permitida e usual, não havendo qualquer problema quanto à sua
adoção.
Também a cessão do espaço, dentro de uma segregação clara de atividade e
função, não desqualifica a existência da pessoa jurídica.
Ressalta-se que a transferência ou alocação de funcionários para iniciar a
operação é natural. A partir do momento que atividades não preponderantes
passam a ser concentradas como atividades fim em pessoa jurídica autônoma, é
decorrência lógica a reestruturação do quadro de funcionários.
Também o compartilhamento de uso de um ou mais funcionários ou equipe
para cumprir algo pontual ou tarefa específica não constitui indício contundente
ou prova de abuso ou simulação.
Pelo contrário, nesse caso concreto, restou demonstrado que a própria MC
Assessoria teve um crescimento na folha em todos os anos e evolução de
faturamento no período objeto dos Autos.
A contratação de funcionários ocorria mediante anúncios diretos em seu nome.
Havia controle de ponto, cartão, e-mails próprios que atestam haver uma
estrutura organizada própria. Ao contrário do que sustenta a decisão de piso, a
contabilidade indica não só gastos com pessoal, mas outras despesas que estão
em consonância ao objeto social explorado.
Há registro de receitas auferidas pela MC por serviços prestados a clientes
independentes, isto é, empresas fora do grupo MC.
A MC Assessoria possui ativos próprios, tendo sido, aliás, contratada por
instituições financeiras para atuar como correspondente financeiro, atividade
esta sujeita a controle rigoroso e que pressupõe pessoalidade da parte.
Outro fato que chama atenção é o de que a Recorrente anexou na defesa laudo
contábil (fls. 2.811/2.875)1 que detalha as atividades da empresa MC
Assessoria, analisa a quantidade e função dos funcionários ao longo dos anos e
identifica toda a mutação patrimonial da empresa no período.
Esse documento, do qual não há notícias de que tenha sido de fato apreciado,
somado aos demais elementos probatórios trazidos pela Recorrente na sua

1 No caso presente, de fls. 2203/2267
Fl. 5384
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

defesa, comprova que a dita empresa simulada (MC Assessoria) não apenas
desempenhava funções compatíveis àquelas demonstradas nos Contratos
firmados com as empresas do grupo, como também manteve relação comercial
com outras empresas, adquiriu materiais compatíveis a estas atividades e
remunerou funcionários assim alocados.
Nesse contexto, penso que os "indícios" trazidos na peça acusatória não se
sustentam diante das provas juntadas pelo Recorrente acerca da existência e
operação na MC Assessoria.
Ora, não é porque as partes não lograram êxito na comprovação da composição
dos valores e dos critérios objetivos efetivos do rateio que a operação é
simulada.
A falta de comprovação do dispêndio, na hipótese como esta, é passível de
glosa nos termos do artigo 299 do RIR/99, mas daí a afirmar que a prestação
dos serviços foi simulada por ser a MC mera empresa de papel entendo existir
um abismo.
E nem se diga que o ordenamento jurídico vigente permite ao fisco
desqualificar atos em razão exclusivamente de economia tributária.
Esta tese não tem amparo e, inclusive, foi afastada com a rejeição do artigo 14
da Medida Provisória n. 66/2021, que não possui eficácia em razão de sua não
conversão em lei.
Feitas essas considerações, afasto a caracterização de simulação.”

Adiciono às razões exposadas pelo voto acima transcrito, integralmente aplicáveis
ao caso ora sob debate, a inverossimilhança da versão fiscal de que os sócios e diretores da
Contribuinte constituiriam formalmente a MC Assessoria, para a ela “alocar” de maneira
simulada apenas 0,97% de das receitas totais do Contribuinte.
Assim, o Contribuinte foi exitoso em produzir provas acerca da existência da MC
Assessoria de maneira suficiente a afastar a acusação.
A despeito disso, não trouxe aos autos um elemento sequer visando a comprovar
de maneira direta que, na prática, os serviços contratados teriam sido pagos. Não há nos autos
qualquer relatório ou troca de e-mails demonstrando as tratativas quotidianas entre a
Contribuinte e a MC Assessoria que pudesse confirmar que a efetividade da prestação dos
serviços, em especial, não há nos autos sequer um extrato bancário demonstrando o pagamento
pelos serviços contabilizados como despesas, comprovando assim que teriam sido efetivamente
incorridas.
Portanto, ilidida a simulação, entendo que a prova produzida pela defesa pecou ao
tentar demonstrar o preenchimento dos requisitos de dedutibilidade do artigo 299 do RIR/99 (art.
47 da Lei no 4.506/64).

Fl. 5385
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

4.1.1 – Qualificação da Multa de Ofício

A multa qualificada no patamar de 150% é resultado da duplicação da multa
regulamentar, na forma preconizada pelo art. 44, inciso I, § 1o, da Lei no 9.430/96.

“Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes
multas: (Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto
ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de
declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei no 11.488, de
2007)
[...]
§ 1o O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será
duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de
novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas
ou criminais cabíveis.(Redação dada pela Lei no 11.488, de 2007)”

Na época de parte dos fatos geradores, a previsão legal encontrava-se no inciso II
do artigo 44 da mesma Lei no 9.430/96, de conteúdo equivalente.
A qualificação da multa pode decorrer das condutas de sonegação ou de fraude
praticadas pelo sujeito passivo, na forma definida pelos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64, a
seguir transcritos:

“Art . 71. Sonegação é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária:
I - da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza
ou circunstâncias materiais;
II - das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação
tributária principal ou o crédito tributário correspondente.
Art. 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar,
total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária
principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a
reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.”
Fl. 5386
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Art. 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou
jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72.

Transcrevendo os três artigos acima, a autoridade fiscal entendeu verificadas as
hipóteses legais autorizadoras da qualificação, asseverando que a conduta intencional de criar
operações sem substância econômica a não ser elidir tributos — por meio do aumento artificial
das despesas da Contribuinte e tributação desses recursos em pessoa jurídica tributada pelo
Lucro Presumido com margem real superior às margens presumidas — implicaria fraude,
sonegação e conluio.
Ocorre que o Termo de Verificação fiscal não indicou quais das condutas seriam
subsumíveis a cada um dos dispositivos acima transcritos.
Tratam-se de práticas distintas que exigem a constatação do dolo específico, por
isso, deve a fiscalização fundamentar a qualificação apontando quais os atos e fatos verificados
nos quais vislumbrou o inquestionável intento doloso do contribuinte.
Vale a pena transcrever o excerto no qual a qualificação da multa é fundamentada,
após o qual a fiscalização passa a apenas transcrever os artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64:

Entendo haver nulidade parcial do Auto de Infração, decorrente da ausência de
especificidade na imputação das condutas que juridicamente ensejam a qualificação da multa de
ofício.
A autuação foi, neste ponto, genérica, deixando de adimplir com seu ônus imposto
pelo artigo 142 do CTN e pelo artigo 10o, IV do Decreto no 70.235/72. Deixou de qualificar
juridicamente as condutas analisadas demonstrando sua adequada subsunção a cada um dos
dispositivos normativos nos quais encontram-se definidas as práticas autorizadoras da
qualificação, quais sejam, os artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.
A maneira como a autuação foi lavrada, inclusive, causa o cerceamento objetivo
do direito de defesa, pois provoca indubitável dificuldade do contribuinte e responsáveis de
promoverem a adequada defesa técnica, na medida em que não têm da autoridade autuante a
precisa qualificação jurídica dos atos vistos como ensejadores da qualificação da penalidade, o
Fl. 5387
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

que os obriga a desferir golpes para todos os lados na expectativa de atingir o ponto fulcral não
especificado pela autoridade autuante.
De todo modo, por aplicação do art. 59, §3o do Decreto no 70.235/72, penso que a
autuação não logrou êxito em apontar atos e fatos dos quais fosse possível vislumbrar o intento
doloso específico cometer sonegação ou fraude.
A simples constatação de ausência de comprovação suficiente da efetividade das
despesas não autoriza automaticamente a qualificação da multa de ofício, que deve ser calcada
na verificação concreta do intento doloso específico.
Exigindo demonstração do dolo específico, o CARF tem entendimentos
sumulados pelos quais a simples omissão de receitas, hipótese de incidência tributária sempre
acompanhada do descompasso entre a realidade, a escrituração e as declarações fiscais do
contribuinte — seja na omissão decorrente de presunção legal, na aferida por presunção direta,
ou na decorrente da escrituração de receitas não declaradas —, não basta à qualificação da multa.
Vejamos:

“Súmula CARF no 14
Aprovada pelo Pleno em 2006
A simples apuração de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação do
evidente intuito de fraude do sujeito passivo.”

“Súmula CARF no 25
Aprovada pelo Pleno em 08/12/2009
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. (Vinculante,
conforme Portaria MF no 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010).”

Nesse sentido, acertadas as considerações do Conselheiro Caio Cesar Nader
Quintella, na parte em que seu voto foi vencedor no Acórdão no 9101-005.366, de 2021:

MULTA QUALIFICADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RECEITAS.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. REITERAÇÃO. AUSÊNCIA DE ELEMENTOS
PRÓPRIOS PARA A MOTIVAÇÃO DA DUPLICAÇÃO DA PENA.
Fl. 5388
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

CONJECTURA SOBRE A PRÓPRIA INFRAÇÃO. INADIMPLEMENTO
FISCAL E DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÕES. SÚMULA CARF No
25. AFASTAMENTO.
Súmula CARF no 25: A presunção legal de omissão de receita ou de
rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo
necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n°
4.502/64.
A presunção de omissão de receitas traduz-se em inadimplemento tributário
(descumprimento de obrigação principal e acessória), não podendo ser
revestida, automática e objetivamente, de ocultação de fato jurídico tributário
ou impedimento e retardamento da sua apuração pela Fiscalização.
Os fundamentos para a qualificação da multa de ofício de que a infração ocorreu
reiteradamente, em diversos períodos de apuração é uma mera conjectura sobre
a própria infração de omissão de receitas, procedidas pela adoção de prisma
analítico de sua temporalidade, sem o devido respaldo legal.
(...)

São esclarecedores os seguintes excertos do voto, nos quais o conselheiro assevera
que nem mesmo a reiteração da conduta daria ensejo à qualificação da penalidade:
“Pois bem, o que resta, agora, é averiguar se a ocorrência da infração por
diversos períodos de apuração (conduta reiterada) basta para justificar a
incidência da previsão punitiva excepcional, duplamente gravosa, do art. 44,
inciso II, da Lei no 9.430/96.
Para este Conselheiro, tratando-se de infrações presumidas, de omissão de
receitas, com base no art. 42 da Lei no 9.430/96, a constatação da simples
repetição da conduta infracional no tempo não justifica o afastamento da
mandatória observância do enunciado da Súmula CARF no 25:
A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não
autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de
uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64.
Isso pois, inicialmente, apontar que a infração foi cometida em diversos
períodos, reiteradamente, nada mais é do que adotar a própria infração como
fundamento para a duplicação da sanção correspondente, apenas conjecturando
sobre sua ocorrência no tempo.
Não há nessa manobra argumentativa demonstração pelo Fisco de outra
conduta, intencional e ilícita, além da repetição da própria infração verificada.
Não existe na legislação de regência dos tributos sob exigência, ou naquela
referente às sanções correspondentes ao seu inadimplemento, uma definição do
Fl. 5389
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

conceito ou a delimitação daquilo necessário para se evidenciar a reiteração
capaz de incrementar o apenamento simples. Dessa forma, adotando sua própria
definição no léxico ordinário, poder-se-ia dizer que todo contribuinte que
praticar conduta considerada pelo Fisco como infração, em dois períodos de
apuração diversos, já estaria sujeito à duplicação da sanção.
Contrario sensu, apenas o contribuinte que comete a infração de maneira
pontual e singular, sob o prisma temporal, estaria livre de tal agravamento.
Acatando essa tese fazendária e confrontando-a com a realidade da fiscalização
de tributos e contencioso tributário, pelo menos em esfera federal, resta certo
que tal majoração deixaria de ser uma exceção.

O entendimento sumulado e o julgado acima mencionado são consonantes com a
exigência de comprovação do dolo específico, muito embora tratem de autuações lavradas por
fundamentos diversos, aqui por glosa de despesas e lá por omissão de receitas.
Já de maneira bastante semelhante à hipótese dos autos, podemos mencionar o
acórdão 9101-005.872, também de relatoria do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, no qual
por maioria de votos julgou-se que a adoção de estruturas societárias complexas em
planejamento tributário desconsiderado pela fiscalização não enseja, per se, a qualificação da
multa.

“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2007, 2008, 2009
ÁGIO. MULTA QUALIFICADA. ADOÇÃO DE EMPRESA-VEÍCULO NA
ESTRUTURA DE AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO. ACUSAÇÃO DE
FALTA
DE
PROPÓSITO
NEGOCIAL.
REAIS
ADQUIRENTES
ESTRANGEIROS. IMPROCEDÊNCIA DO FUNDAMENTO DA PENA.
INOCORRÊNCIA DE FRAUDE SONEGAÇÃO OU CONLUIO. REDUÇÃO
DA SANÇÃO DUPLICADA.
A dedução indevida de dispêndios com ágio não se confunde com prática
dolosa ou ilícita que autoriza a aplicação da multa duplicada de 150%,
prevista no §1o do art. 44 da Lei no 9.430/96. Ainda que prevalecendo a
glosa, não sendo demonstrada e comprovada a prática de fraude, sonegação
ou conluio nas transações que geraram a despesa com o sobrepreço, deve
ser aplicada a monta ordinária da multa de ofício de 75%.
O simples emprego de companhias holdings em estrutura de aquisição de
investimentos, mesmo que com a finalidade específica de viabilizar e promover
a compra de participações societárias, rotuladas de empresas-veículo, não basta
para caracterizar fraude ou o seu intuito, tampouco qualquer outro ilícito.
Fl. 5390
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

A figura de origem estrangeira da ausência de propósito negocial, dentro da
narrativa de que o contribuinte praticou determinado ato ou negócio jurídico
visando exclusivamente obter vantagem tributária, não configura hipótese legal
de fraude, conforme a devida conceituação de Direito Civil, e nem pode se
amoldar à previsão do art. 72 da Lei no 4.502/64.”

No caso ora sob debate, a autoridade autuante extraiu a qualificação da penalidade
de sua visão pela qual a estrutura adotada teria sido simulada para dolosamente promover a
evasão fiscal.
Uma vez descaracterizada a simulação da constituição da MC Assessoria, o
fundamento legal da qualificação da multa de ofício deixa de existir, razão pela qual ela deve ser
reduzida de 150% para 75%, nos termos do artigo 44, I, da Lei no 9.430/1996.
Dessa maneira, penso que o contexto não permite a aferição do dolo merecedor da
qualificação imbuído na conduta infracional, razão pela qual dou provimento ao Recurso para
desqualificar a multa de ofício.

4.1.2 – Incidência da Selic sobre a Multa de Ofício

O Contribuinte alega que a atualização dos créditos tributários pela Taxa Selic
seria ilegal, porque realizada pelas autoridades fiscais sem amparo na lei, já que os conceitos de
crédito tributário e multa não se confundem.
A matéria, no entanto, hoje encontra-se pacificada pela Súmula CARF no 108,
com efeitos vinculantes aos membros do CARF nos termos do art. 72 do Anexo II do RICARF.
Vejamos sua redação:

“Súmula CARF no 108
Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018
Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de
Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de
ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME no 129 de 01/04/2019, DOU de
02/04/2019).”

Fl. 5391
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Pelo exposto, nego provimento ao pleito do contribuinte.

4.1.3 – Multa Isolada

Como decorrência da glosa de despesas, a autoridade autuante também procedeu
ao lançamento visando à cobrança de Multa Isolada pela insuficiência do recolhimento de
estimativas apuradas pelo contribuinte mediante o levantamento de balancetes de suspensão ou
redução.
O Acórdão Recorrido acolheu o argumento do contribuinte de que o
reconhecimento da inexistência da MC Assessoria demandaria não só a glosa das despesas com
os serviços dela contratados, mas também a apropriação à Contribuinte das despesas e custos
reconhecidamente incorridos pela MC Assessoria, respeitando-se a proporcionalização indicada
pela fiscalização.
Em Recurso Voluntário, o contribuinte pleiteia que tal reapuração do resultado
tributável produza efeito também sobre o cômputo da multa isolada, ampliando assim os efeitos
do Acórdão Recorrido.
Trata-se de mera consequência da redução do resultado apurado em virtude da
apropriação das despesas e custos, e consequente redução do resultado tributável, conforme já
reconhecido pela autoridade julgadora a quo, cujo reflexo sobre a multa isolada mereceria
acolhimento sob as premissas do Acórdão Recorrido.
Ocorre que o pleito já foi acolhido pela instância a quo, como se observa da
Tabela C de fls. 4.552 do Acórdão Recorrido, que computou as correspondentes reduções
também sobre a Multa Isolada, de maneira que o pleito encontra-se prejudicado. E muito
embora o afastamento, por este relator, da premissa da autoridade julgadora a quo (de que
haveria simulação), seja incompatível com a atribuição de tais custos e despesas diretamente à
Contribuinte, trata-se de matéria não atacada por Recurso de Ofício, cuja reforma neste momento
implicaria a vedada reformatio in pejus.
Independentemente disso, o contribuinte também arguiu a inexigibilidade da
multa isolada alegando que, na hipótese em que a base de cálculo apurada efetivamente ao final
do ano-calendário é inferior aos valores mensais apurados a título de estimativas, não seria ela
exigível.
No caso em questão, conforme o quadro demonstrativo do saldo devedor
remanescente apurado pelo Acórdão Recorrido (fls. 4.551/4553), verifica-se que o contribuinte,
mesmo após a glosa de despesas, não apurou prejuízo fiscal nem mesmo Saldo Negativo, razão
pela qual argumento não se revela aplicável ao caso em tela.
De qualquer maneira ainda que fosse pertinente o argumento, não lhe assistiria
razão.
Fl. 5392
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

As estimativas de IRPJ e CSLL consistem em mera antecipação do tributo devido,
o que as torna inexigíveis com o término do ano-calendário a partir do qual se apura o tributo
efetivamente devido (Súmula CARF no 82). Trata-se de técnica de arrecadação imposta aos
optantes pelo regime do Lucro Real de apuração anual. Caso o contribuinte seja autuado
sofrendo a exigência do recolhimento das estimativas no curso do ano-calendário ao qual
correspondem, não se exige a multa isolada, mas a multa de ofício de 75%.
Em virtude da exigência de antecipação, impõe-se sobre o contribuinte a
penalidade ora em questão, voltada a punir a conduta daquele que desatende à obrigação de
antecipar recursos aos cofres públicos, independentemente de, ao final do ano-calendário,
apurar ou não saldo de tributo a pagar, ou mesmo prejuízo fiscal.
Entendimento diverso implicaria não só o esvaziamento da sanção imposta àquele
que desatende ao dever de antecipar, como também a instituição de prazo decadencial inferior a
um ano, distinto do prescrito pelo Código Tributário Nacional.
A Conselheira Lívia de Carli Germano, no Acórdão 9101-005.080, esclarece que
a multa isolada, tanto na redação anterior como na posterior às alterações legislativas
promovidas pela Lei 11.488/2007 no art. 44 da Lei no 9.430/96, é exigível mesmo depois do
encerramento do ano-calendário:
“Estas são as razões pelas quais considero também que, de maneira geral, a
multa isolada sobre as estimativas não pagas é devida independentemente do
resultado final da apuração do ajuste anual.
Nesse ponto, não ignoro a linha de raciocínio segundo a qual, após o término do
ano-calendário, a exigência de recolhimentos por estimativa perderia sua
eficácia, prevalecendo a exigência do tributo efetivamente devido e apurado
com base no lucro. Segundo essa linha, haveria, entre as estimativas e o tributo
devido no final do ano, uma relação de meio e fim, ou de parte e todo, de modo
que a multa isolada cobrada em razão da ausência de recolhimento de
estimativas apenas poderia ser aplicada durante o ano-calendário, ou seja, antes
do ajuste anual.
Não discordo das premissas de tal raciocínio, isto é, concordo que é inerente ao
dever de antecipar a existência da obrigação cujo cumprimento se antecipa. Não
obstante, compreendo que a conclusão a que ele chega não é adequada, e isso
essencialmente porque, aqui, não estamos tratando de incidência de principal de
tributo, mas de norma que estabelece penalidade.
É dizer, embora se trate, essencialmente, do mesmo tributo (IRPJ/CSLL anual),
as condutas exigidas do contribuinte são distintas: a primeira é o dever de
antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória (estimativas
mensais), e a segunda é o dever de pagar este mesmo tributo efetivamente
apurado como devido ao final do ano-calendário (ajuste anual).
Uma conduta independe logicamente da outra, ou seja, o dever de recolher
estimativas pode existir sem que venha a haver tributo devido no ajuste anual, e
vice-versa. Além disso, tais condutas visam a atender bens jurídicos distintos,
sendo uma destinada a manter o fluxo de caixa do governo durante o ano, e
outra dirigida ao recolhimento do tributo efetivamente devido.
Fl. 5393
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Daí porque tais condutas podem ser, como de fato são, penalizadas de forma
especifica – nos das atuais, a primeira à razão de 50% da estimativa não
recolhida e a segunda à razão de 75% do valor do ajuste anual devido.
Vale notar que a conclusão acima não contradiz o disposto no enunciado da
Súmula CARF 82 (vinculante, conforme Portaria MF 277/2018), que diz:
Súmula CARF 82: Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de
IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas.
Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos
tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente
em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de
adiantar estimativas mensais).
Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal
enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o
principal da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do
ano-calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever
de recolher a estimativa permanece -- e, até por isso, é denominada “multa
isolada”: porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de
cálculo (a própria estimativa devida).
De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa
quando a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do
tributo. Isso porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário,
caberia à fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e
dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou
seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da
estimativa mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária
à situação fática.
A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto
condutor do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a
edição do enunciado da Súmula CARF 82:
(...)
A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas não
recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no saldo apurado
no ajuste efetuado por ocasião do balanço.
Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as
estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição não
recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos.
(...)
Pode, no entanto, o contribuinte comprovar não ter estimativa a ser paga mediante
a apresentação de balancetes de suspensão ou redução, mas, não sendo o caso, a penalidade
aplica-se independentemente da existência de saldo a pagar ou mesmo tributo apurado ao final
do ano-calendário, já que decorrente da obrigação de antecipação.
Fl. 5394
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

No âmbito deste CARF consolidou-se na Súmula no 178 o entendimento
vinculante aos membros deste Conselho (C.f. art. 72, Anexo II, RICARF) de que a inexistência
de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação da Multa Isolada por falta
de recolhimento de estimativa, autorizada desde a redação original da Lei no 9.430/96. Vejamos:

“Súmula CARF no 178
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em
16/08/2021
A inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a
aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma
autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 12.975, de 10/11/2021, DOU de
11/11/2021).
Acórdãos Precedentes: 9101-003.353, 9101-005.362, 9101-005.078, 9101-
004.290, 9101-004.320, 9101-004.416, 9101-004.544, 9101-002.777, 1802-
00.572, 1202-000.732, 1401-00.361, 1101-00.255 e 1301-001.787.”

Dessa maneira, a apuração de saldo negativo ou prejuízo fiscal ao final do ano-
calendário é inapta a afastar a autuação.
Distinta é a situação em que, ao final do ano-calendário, o contribuinte apura
tributo a pagar mas não o recolhe, tornando-se alvo do lançamento de ofício. Nesses casos, a
jurisprudência administrativa admite a absorção da multa de menor monta pela de maior monta,
o que na prática acaba levando em grande parte dos casos, à prevalência apenas da multa de
ofício de 75%, aplicando o princípio da consunção.
Ocorre, portanto, punição da conduta-meio e da conduta-fim, devendo esta
absorver aquela (consunção).
Reconhecendo a aplicabilidade do princípio penal da consunção à seara tributária,
podemos mencionar vários julgados, como o Acórdão no 1401003.058, de relatoria do
Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto:

“ESTIMATIVAS
RECOLHIDAS
A
MENOR.
MULTA
ISOLADA.
PRINCÍPIO DA CONSUNÇÃO. POSSIBILIDADE.
Nos casos de lançamento com aplicação de multa de ofício, cumulado com
lançamento de multa isolada por não recolhimento das estimativas, cabível a
aplicação do princípio da consunção em razão de, decorrendo da aplicação do
princípio, a multa aplicada em razão da infração maior (de ofício) absorver a
multa relativa à menor infração (isolada) até o limite do valor da multa de ofício
lançada.”
Fl. 5395
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

(...)
“Inicialmente já é de conhecimento dos membros desta Turma Julgadora que
meu posicionamento é no sentido da impossibilidade da exigência da multa
isolada quando há a aplicação, relativa ao mesmo exercício da multa de ofício
em valor igual ou superior ao da multa agravada. Para tanto apresento
posicionamento já muitas vezes apresentado neste CARF que contou o
prestigioso auxílio do então Conselheiro do CARF Guilherme Adolfo Mendes.
vejamos:
Com relação ao auto de infração relativo a aplicação de multa isolada pela falta
de recolhimento por estimativa, por diversas vezes este tema foi objeto de
discussão nesta Câmara, existindo três diferentes vertentes de opinião:
1) A primeira segue no sentido de que a aplicação de multa de ofício relativo ao
período de apuração anual do imposto impede a aplicação da multa isolada pela
falta de recolhimento por estimativa em função de tratar-se, em essência do
mesmo tributo exigido no exercício e, assim, o contribuinte estaria sendo
penalizado em duplicidade.
2) A segunda corrente advoga no sentido de que as multas de ofício e isolada
punem condutas distintas e assim, podem subsistir concomitantemente sem
qualquer empecilho, visto que os fatos geradores são distintos e também
distintas as bases de cálculo.
3) A terceira posição interpretativa segue no sentido de que os fatos geradores
sendo complementares as sanções, visto que uma pune a falta de antecipação
durante o exercício e a outra pune a falta do pagamento no ajuste anual, a maior
penalidade deve prevalecer até o montante em que consuma integralmente a
punição pela falta de antecipação, somente subsistindo esta se comportar
montante maior do que a multa de ofício.
Pessoalmente sou adepto da terceira corrente e da adoção do princípio da
consunção.
Por isso, transcrevo os valiosos fundamentos do Conselheiro Guilherme Adolfo
Mendes no Acórdão 1201000.235:
As regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das
normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que
o antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo
que das segundas se trata de conduta lícita.
Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de
obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem,
a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a
PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL.
A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da
norma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato
infracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele
não mais cometa o delito.
Fl. 5396
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao
contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é
tipificada como delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de
cumprir as funções preventivas.
Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres
provisórios ou excepcionais.
Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária,
EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina
acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e
excepcionais.
No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas,
em razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3°:
Art. 3" A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua
duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato
praticado durante sua vigência.
O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses
casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção.
Explico e exemplifico.
Como é previsível a cessação da vigência de leis extraordinárias e certo, em
relação às temporárias, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia
de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em
breve, deixarem de ser punidos.
É o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de tabelamento
temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o
descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por
que então cumprir a lei no período em que estava vigente?
Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente
análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o
dever de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente
considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se
caracterizará no ano seguinte.
Nada obstante, também entendo que as duas sanções (a decorrente do
descumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar em definitivo) não
devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões de me valer, por
terem a mesma função, dos institutos do Direito Penal.
Nesta seara mais desenvolvida da Dogmática Jurídica, aplica-se o Princípio da
Consunção. Na lição de Oscar Stevenson, "pelo princípio da consunção ou
absorção, a norma definidora de um crime, cuja execução atravessa fases em si
representativas desta, bem como de outras que incriminem fatos anteriores e
posteriores do agente, efetuados pelo mesmo fim prático". Para Delmanto, "a
norma incriminadora de fato que é meio necessário, fase normal de preparação
ou execução, ou conduta anterior ou posterior de outro crime, é excluída pela
norma deste". Como exemplo, os crimes de dano, absorvem os de perigo. De
Fl. 5397
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

igual sorte, o crime de estelionato absorve o de falso. Nada obstante, se o crime
de estelionato não chega a ser executado, pune-se o falso.
É o que ocorre em relação às sanções decorrentes do descumprimento de
antecipação e de pagamento definitivo. Uma omissão de receita, que enseja o
descumprimento de pagar definitivamente, também acarreta a violação do
dever de antecipar. Assim, pune-se com multa proporcional. Todavia, se há
uma mera omissão do dever de antecipar, mas não do de pagar, pune-se a não
antecipação com multa isolada.
No presente caso, percebe-se que a multa de ofício excede o valor da multa
isolada pelo não recolhimento da estimativa, absorvendo-a integralmente.
Desta forma entendo por negar provimento ao lançamento da multa isolada em
razão desta ter sido integralmente abrangida pela multa de ofício.
Do exposto voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso para excluir
da autuação o lançamento de multa isolada por falta de pagamento de
estimativa do IRPJ e CSLL.
(...)
Com relação ao princípio da Consunção que, reconheço, não é se sabença geral
em sua completude, a estranheza decorre do fato de se afastar a aplicação de
uma norma legal (a de aplicação de multa isolada por falta de recolhimento por
estimativa) em razão de um princípio não escrito.
Mas o princípio da Consunção funciona exatamente desta forma. Quando
existem condutas praticadas pelos particulares que se amoldem a mais de uma
infração, há de se aplicar a pena relativa à maior infração capitulada e deixar de
aplicar a pena da menor infração até o limite daquela.”

Analisando o voto, o Conselheiro assevera que o princípio da consunção não
afasta, per se, a multa de isolada, apenas permite que ela seja absorvida pela multa de ofício
quando esta superar aquela.
Entretanto, o STJ, em posição firmada sob a sistemática dos recursos repetitivos,
adota visão diferente, pela qual a relação entre as condutas (uma sendo meio e a outra fim)
demanda que a pena da conduta fim absorva a da conduta meio, ainda que a punição pela
conduta–meio seja superior à punição da conduta-fim. Vejamos:

“RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. RITO
PREVISTO NO ART. 543-C DO CPC. DIREITO PENAL. PRINCÍPIO DA
CONSUNÇÃO.
DESCAMINHO.
USO
DE
DOCUMENTO
FALSO.
CRIME-MEIO.
ABSORÇÃO. POSSIBILIDADE. RECURSO ESPECIAL IMPROVIDO.
1. Recurso especial processado sob o rito do art. 543-C, § 2o, do CPC e da
Resolução n. 8/2008 do STJ.
Fl. 5398
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

2. O delito de uso de documento falso, cuja pena em abstrato é mais grave, pode
ser
absorvido
pelo
crime-fim
de
descaminho,
com
menor
pena
comparativamente cominada, desde que etapa preparatória ou executória deste,
onde se exaure sua potencialidade lesiva.
Precedentes.
3. Delimitada a tese jurídica para os fins do art. 543-C do CPC, nos seguintes
termos: Quando o falso se exaure no descaminho, sem mais potencialidade
lesiva, é por este absorvido, como crime-fim, condição que não se altera por ser
menor a pena a este cominada 4.
Recurso especial improvido.
(REsp 1378053/PR, Rel. Ministro NEFI CORDEIRO, TERCEIRA SEÇÃO,
julgado em 10/08/2016, DJe 15/08/2016)”

A visão de que pouco importa o valor de cada multa, prevalecendo multa aplicada
sobre a conduta-fim na qual se exaure a lesividade da conduta-meio, foi encampada pela Súmula
CARF no 105, cujo verbete transcrevo:

Súmula CARF no 105
Aprovada pela 1a Turma da CSRF em 08/12/2014
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com
fundamento no art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser
exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e
CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.

O Acórdão 9101-005.080, de relatoria do Conselheiro Caio Cesar Nader
Quintella, esclarecendo a posição sumulada no verbete acima transcrito, representa o estado atual
do debate no âmbito da CSRF, ocasião na qual se reconheceu a aplicação do princípio da
consunção e a manutenção da aplicabilidade da Súmula CARF no 105, sendo oportuna a
transcrição dos seguintes excertos de seu voto:

Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário
(do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo
ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis
in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra2.

2 Teoria da Proibição de Bis in Idem no Direito Tributário e Sancionador Tributário. São Paulo: Noeses, 2014, p.
462.
Fl. 5399
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não
implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia
surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de
pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta
e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não
recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de
apuração, já encerrado.

No caso em questão, verifica-se a patologia apontada pelo Conselheiro Caio Cesar
Nader Quintella, razão pela qual deve-se aplicar a súmula no 105, afastando-se a multa isolada.
A defesa questiona a imputação da multa isolada de maneira ampla, pugnando por
seu cancelamento, o que entendo afastar a aplicação do art. 17 do Decreto no 70.235/72, já que a
matéria foi impugnada, muito embora não sob o aspecto jurídico da consunção, especificamente.
De todo modo, ainda que não se entenda suficiente o questionamento para os fins
de vencer o óbice imposto pelo art. 17 do Decreto no 70.235/72, a cumulação de penalidades é
matéria de ordem pública, podendo ser conhecida de ofício a qualquer momento. Trata-se, é
sabido, de tema não pacificado, usualmente decidido por voto de qualidade na CSRF.
É o caso do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional contra o Acórdão
no 1201-002.979 julgado por maioria de votos na sessão de 11 de junho de 2019, complementado
pelo v. Acórdão no 1201-003.689, da sessão de 12 de março de 2020, no qual a Conselheira
Relatora Gisele Barra Bossa consignou:

“11. Não há dúvidas que tolerar a indevida aplicação de penalidades é o mesmo
que ignorar os próprios princípios que regem a administração pública.
12. Vejam, não foi por acaso que a Constituição atribuiu grande importância ao
princípio da moralidade administrativa. Além da sua aplicação residual quando
nenhum outro princípio específico constante do artigo 37, da CF/88 for cabível,
há várias situações que a lei maior se preocupou com padrões de conduta.
13. E, nesse sentido, vale citar a adoção de procedimentos capazes de afastar
atos administrativos que destoem do padrão de conduta juridicamente desejado,
bem como a instituição de mecanismos de controle da atividade administrativa,
sendo certo que tais princípios não podem ser relativizados pelo Poder
Executivo, tampouco por essa julgadora administrativa.

(...)

14. Ressalte-se que, também no âmbito infraconstitucional, o legislador cuidou
de garantir o cumprimento de tais valores. Confira-se:

Art. 2o A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da
legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade,
ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência.
Fl. 5400
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros,
os critérios de:
I - atuação conforme a lei e o Direito;
[...]
VI - adequação entre meios e fins, vedada a imposição de obrigações, restrições
e sanções em medida superior àquelas estritamente necessárias ao atendimento
do interesse público;
[...]
IX - adoção de formas simples, suficientes para propiciar adequado grau de
certeza, segurança e respeito aos direitos dos administrados; (destaques
acrescidos)
15. Por fim, essa relatoria, quando da redação da ementa, fez menção à
inteligência da Súmula CARF no 96, que acaba por reforçar o não cabimento
da multa agravada em concreto.”

Concordando em parte com os fundamentos do Acórdão Recorrido, no Acórdão
no 9101-005.540, o voto do Relator Caio Cesar Nader Quintella bem consolidou as divergências
sobre o tema:
“Primeiramente, em relação à matéria geral das multas (independentemente de
seu agravamento) no v. Acórdão no 1402-000.246, proferido na sessão de
04/08/2010, de relatoria do I. Conselheiro Antônio José Praga de Souza, a C. 2a
Turma Ordinária da 4a Câmara da 1a Seção, por unanimidade, entendeu que,
efetivamente, trata-se de matéria de ordem pública, cognoscível pelo Julgador
mesmo que ausente nas razões recursais. Confira-se a sua clara ementa:
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
MATÉRIA
DE
ORDEM
PÚBLICA.
APLICAÇÃO
DA
MULTA
DE
PENALIDADE. APRECIAÇÃO DE OFICIO. As matérias de ordem pública
podem ser suscitadas pelo colegiado e apreciadas de ofício, ou seja, mesmo que
não tenha sido objeto do recurso voluntário. Isso se aplica à exigência de
penalidades, dentre elas a multa de oficio isolada por falta de recolhimento do
tributo por estimativa, que foi lançada em concomitância com a multa de oficio
proporcional sobre o tributo devido no ano-calendário. Embargos conhecidos e
rejeitados. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. (destacamos)
E, mais recentemente, no v. Acórdão no 3301-004.787, proferido por maioria de
votos pela C. 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 3a Seção, em sessão de 23 de
julho de 2018, também entendeu-se pela possibilidade do seu conhecimento ex
officio, espontâneo, pelo Colegiado:

Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário
Fl. 5401
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Data do fato gerador: 31/01/2007, 28/02/2007, 31/03/2007, 30/04/2007
31/05/2007, 30/06/2007, 31/07/2007, 31/08/2007, 30/09/2007, 31/10/2007,
30/11/2007, 31/12/2007
DECADÊNCIA. FRAUDE. PRAZO.
Caracterizado o dolo, a decadência rege-se pelo art. 173, I, do CTN.
MATÉRIA DE ORDEM PÚBLICA. APLICAÇÃO DE PENALIDADE. MULTA
QUALIFICADA DE 150%. APRECIAÇÃO DE OFÍCIO.
As matérias de ordem pública devem ser suscitadas pelo colegiado e
apreciadas de ofício, ou seja, mesmo que não tenham sido objeto de recurso
voluntário. A aplicação de multa qualificada é matéria de ordem pública, por
pressupor a demonstração do evidente intuito de fraude, nos casos definidos
nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502/64.

APLICAÇÃO DE PENALIDADE. MULTA QUALIFICADA DE 150%.
CABIMENTO.
A informação reiterada e razoavelmente discrepante em DCTF/DACON e DIPJ
caracteriza conduta dolosa, para fins de qualificação da multa de ofício.

MULTA DE OFÍCIO. JUROS DE MORA. CONFISCO.
A caracterização da multa de oficio e dos juros de mora com efeito
confiscatório implica em análise de constitucionalidade, o que encontra óbice
na Súmula CARF no 02, que dispõe que o CARF não é competente para se
pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Recurso Voluntário Negado.

Indo mais além, confira-se trechos do voto vencedor sobre tal assunto, proferido
pela I. Conselheira Semíramis de Oliveira Duro, que esclarece que fora
entendido que, não obstante, naquele caso estar-se apreciando multa qualificada,
todo o tema de multas é considerada matéria de ordem pública no processo
administrativo tributário:
À luz do Decreto no 70.235/1972 (art. 16, II e 17), que rege o processo
administrativo
fiscal,
cumpre
aos
julgadores
apreciar
as
matérias
expressamente recorridas. A despeito disso, é pacífico o entendimento que é
dever do colegiado apreciar de ofício as matérias de ordem pública, ou seja,
ainda que não tenham sido contestadas, bem como corrigir os erros materiais
que, porventura, agravarem incorretamente a exigência fiscal.
Diante do papel da multa qualificada no ordenamento jurídico, é inegável seu
caráter de matéria de ordem pública. A rigor, a aplicação de penalidades
tributárias são matérias de ordem pública, pois, o Estado não pode punir
indevidamente os administrados, por imperativo do art. 37, caput, da CF/88 e
art. 2o, parágrafo único, I, VI e IX da Lei no 9.784/99.
As questões de ordem pública são aquelas que condicionam a legitimidade do
próprio exercício de atividade administrativa. Por isso, não precluem e podem,
a qualquer tempo, ser objeto de exame, em qualquer fase do processo e em
qualquer grau de jurisdição, sendo passíveis de reconhecimento de ofício pelo
Fl. 5402
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

julgador, nos termos do art. 303, II e III do CPC/73 e, 342, II e III do
CPC/2015.
A aplicação de penalidade, sendo matéria de ordem pública, integra a lide de
forma implícita, razão pela qual sua inclusão ex officio, pelo julgador, não
caracteriza julgamento extra ou ultra petita, hipótese em que prescindível o
princípio da congruência entre o pedido e a decisão.
(destacamos)
Como se observa, em ambos precedentes entendeu-se que poderia, sim, o
Julgador conhecer do tema das multas, sem a devida provocação expressa dos
contribuintes ou dos demais sujeitos passivos autuados, para afastá-la.
Ora, o agravamento da multa, na casa de 50% do valor da sanção ordinária, é
manobra extrema e excepcional da Administração Tributária e a sua prevalência
ou não possui a maior relevância, profundidade e interesse público – vez que
todo contribuinte fiscalizado está sujeito a tal apenamento.
O processo administrativo fiscal é regido pelos princípios da informalidade, da
racionalidade e da sua própria efetividade. Ao seu turno, a aplicação de multas
pelas Autoridades Tributárias é apenas mais uma das ferramentas punitivas do
Estado, compondo o ius puniendi, o qual, dentro de axiologia própria, deve ser
mínimo e sempre submete-se, a qualquer tempo, à correção de falhas na
aplicação das penas.”
Nesse contexto, a preclusão ̧ que é um instituto processual, de cunho formal,
o qual prestigia uma ótica ficcional sobre a verdade e a ontologia – que, na
verdade, é típico do contencioso judicial – não pode obstar o
reconhecimento espontâneo e fundamentado do Julgador competente das
instâncias ordinárias, da majoração sancionatória indevida e equivocada.
Afinal, não é interesse da Administração Pública e de toda a sociedade punir
e limitar os direitos dos cidadãos sem a ocorrência do devido e correto
motivo para tanto.
Nessa ocasião, vale pontuar, mesmo os votos divergentes proferidos pelas
conselheiras Andrea Duek Simantob e Edeli Pereira Bessa fiaram-se na premissa fática de que o
contribuinte não teria questionado a multa imposta sob nenhum aspecto, senão como consequência
das arguidas falhas no procedimento fiscal, enquanto no caso ora sob debate, diferentemente, a multa
isolada foi expressamente questionada, ainda que sob outros aspectos jurídicos.
Pelo exposto, nos termos da Súmula CARF no 105, afasto a multa isolada.

4.2
– RESPONSABILIDADE DOS DIRETORES

4.2.1 – Decadência
Afastada a qualificação da multa de ofício, o prazo decadencial computa-se pela
forma do art. 150, 4o do CTN, considerando que a própria fiscalização reconheceu ter havido
Fl. 5403
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

tanto pelo contribuinte quanto pela própria MC Assessoria, a declaração e o recolhimento de
IRPJ e CSLL nos períodos de apuração em questão.
Tratando-se de prazo decadencial (e não do prazo prescricional ao qual refere-se o
art. 125, III do CTN), computa-se de maneira independente para o Contribuinte e para os
Responsáveis, sendo necessário, para cessar sua contagem, a eficaz cientificação do sujeito
passivo acerca do ato administrativo pelo qual se-lhe veiculam as razões de fato e de direito nas
quais se vislumbrou concretamente as hipóteses da regra matriz de responsabilidade tributária.
Assim, é o caso de suscitar de ofício e reconhecer a decadência parcial
relativamente aos responsáveis solidários Modezil Rodrigues Ferreira e Cerqueira e Myllene
Rodrigues de Cerqueira, afastando sua responsabilidade relativamente ao ano-calendário de
2007, já que os Termos de Responsabilização Passiva Solidária foram cientificados aos
responsáveis apenas em janeiro do ano de 2013 (vide fls. 1.874, 1.957).
Considerando inexistir nos autos os comprovantes de cientificação dos demais
sujeitos passivos acerca de seus respectivos Termos de Sujeição Passiva Solidária, a saber,
Florisberto Ferreira de Cerqueira, Modezil Ferreira de Cerqueira e Luiz Jose Pimenta, bem como
considerando que referidos termos foram lavrados em 28/12/2012 (fls. 1.032, 1.039, 1.046),
penso que seria o caso de conversão do julgamento em diligência para verificação da data de
ciência, prevalecendo, em caso de ausência, presunção favorável aos sujeitos passivos de que a
ciência deu-se somente com o comparecimento espontâneo nos autos.
Deixo, no entanto, de fazer a proposição, por entender haver mais razões de
mérito suficientes para ensejar a improcedência da responsabilização solidária.

4.2.2 – Mérito
Os Termos de Sujeição Passiva Solidária foram fundamentados genericamente na
suposta conduta alegadamente intencional de criar operações sem substância econômica ou
propósito negocial além daquele de reduzir a carga tributária. Sob essa premissa,
responsabilizou-se os sócios-diretores da Anira Veículos. Essa foi a relação causal estabelecida
para a imputação da responsabilidade solidária.
O art. 135, III do CTN permite a responsabilização pessoal de diretores, gerentes,
ou representantes de pessoas jurídicas pelos atos que praticarem com excesso de poderes,
infração à lei ou a estatutos, extrapolando os poderes normais de gestão contrariamente aos
interesses da companhia.

“Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a
obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou
infração de lei, contrato social ou estatutos:
I - as pessoas referidas no artigo anterior;
II - os mandatários, prepostos e empregados;
Fl. 5404
DF CARF MF
Original

Fl. 37 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

III - os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito
privado.”

Os pressupostos previstos no dispositivo legal (prática de ato com excesso de
poder ou infração de lei ou contrato social) não foram objeto de nenhum comentário pela
fiscalização na imputação da solidariedade.
A fiscalização, para aplicar medida tão severa, deveria ter demonstrado em que
medida cada sócio responsabilizado agiu em infração a lei, ou contrariou os limites do
desempenho de suas funções de gestor dentre as quais, diga-se de passagem, inclui-se a busca
pela otimização dos recursos do grupo inclusive mediante redução lícita da carga tributária, o
que foi almejado não sem antes contar com a assessoria de empresa de auditoria e compliance.
Nos termos do entendimento firmado pelo STJ na Súmula no 430, confirmada em
julgamento tomado sob a sistemática dos recursos repetitivos (e portanto vinculante aos
membros deste conselho por força do artigo 62, § 2o do Regimento Interno do CARF), “O
inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade
solidária do sócio-gerente.”
Vejamos a ementa do julgado:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. EXECUÇÃO FISCAL. TRIBUTO
DECLARADO PELO CONTRIBUINTE. CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO
TRIBUTÁRIO.
PROCEDIMENTO
ADMINISTRATIVO.
DISPENSA.
RESPONSABILIDADE
DO
SÓCIO.
TRIBUTO
NÃO
PAGO
PELA
SOCIEDADE.
[...]
2. É igualmente pacífica a jurisprudência do STJ no sentido de que a simples
falta de pagamento do tributo não configura, por si só, nem em tese,
circunstância que acarreta a responsabilidade subsidiária do sócio, prevista no
art. 135 do CTN. É indispensável, para tanto, que tenha agido com excesso de
poderes ou infração à lei, ao contrato social ou ao estatuto da empresa (EREsp
374.139/RS, 1aSeção, DJ de 28.02.2005).[...]” (Resp 1.101.728/SP, julgado.
Dje 23/03/2009).

Igualmente, a mera qualificação de diretor, gerente, ou representante da empresa
autuada, sem a comprovação de prática abusiva pessoalmente imputável a tal diretor, é
insuficiente para a responsabilização pessoal da qual trata o art. 135, III do CTN.
Por isso, bem como porque afastada a simulação, penso não demonstrados os
requisitos legais, razão pela qual afasto a responsabilização solidária.

Fl. 5405
DF CARF MF
Original

Fl. 38 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

4.3
PEDIDO GENÉRICO DE PRODUÇÃO DE PROVAS
O pedido genérico de produção de provas não encontra amparo legal, dado que o
processo administrativo tributário não possui propriamente uma fase instrutória, diferentemente
do processo judicial. As provas devem ser apresentadas pelo contribuinte juntamente com sua
Manifestação de Inconformidade, conforme o artigo 16 da Lei no 70235/72, admitindo-se via de
regra a juntada extemporânea de provas quando pertinentes ao processo, ou a realização de
diligências e perícias, quando requeridas da maneira legalmente prevista e quando oportunas.
Muito embora os artigos 18 e 29 do Decreto 70.235/72 permitam ao julgador
determinar de ofício a realização de diligências, não se vislumbra no caso a necessidade de
maiores elementos para a formação do convencimento.
Pretendesse o autor a produção de provas adicionais, deveria tê-las indicado e
justificado sua pertinência, nos termos do artigo 16, IV do mesmo Decreto, o que não foi feito
nem mesmo em seu Recurso Voluntário.

5
– Dispositivo
Pelo exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário do
contribuinte, mantendo a glosa de despesas, afastando a qualificação da multa de ofício e
também afastando a multa isolada por reconhecer a consunção com a multa de ofício.
Relativamente à responsabilidade solidária, voto por dar provimento integral aos responsáveis,
Relativamente aos responsáveis solidários Modezil Rodrigues Ferreira e
Cerqueira e Myllene Rodrigues de Cerqueira, dou provimento aos Recursos Voluntários
reconhecendo a decadência parcial e assim afastando sua responsabilidade relativamente ao ano-
calendário de 2007, bem como reconhecendo a ausência de verificação dos requisitos do art. 135,
III do CTN, razão pela qual afasto a solidariedade também para os anos-calendário de 2008 e
2009.
Relativamente aos demais responsáveis solidários, dou provimento aos Recursos
Voluntários por ausência de verificação dos requisitos do artigo 135, III do CTN.
(documento assinado digitalmente)
Lucas Issa Halah

Voto Vencedor
Cláudio de Andrade Camerano - Redator Designado.
Fl. 5406
DF CARF MF
Original

Fl. 39 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

De se destacar que o presente voto vencedor refere-se apenas à manutenção da
qualificação da multa de ofício. Neste item, por maioria de votos, foi negado provimento ao
Recurso Voluntário.
Assim, de se acatar o que foi decidido pelo Relator e ratificado por esta Turma
Ordinária, relativamente às demais questões trazidas no Recurso, com exceção da qualificação
da multa de ofício, objeto deste voto vencedor.
Da Multa Qualificada (150%)
Conforme constou no voto vencido, entendeu o Relator que não caberia a
qualificação da multa de ofício, uma vez que a motivação fiscal não teria se mostrado suficiente
no sentido de demonstrar a existência de dolo, então cometido pela Recorrente, além de a
Fiscalização não ter descrito as condutas das hipóteses contidas nos artigos 71, 72 ou 73 da Lei
no 4.502/64.
A Turma, em sua maioria, pensa diferente e entende, sim, estarem presentes
situações que demandam a aplicação da multa de ofício qualificada, de 150%, pois mais que
evidenciado a conduta dolosa da Recorrente. Ainda, a autoridade autuante considerou, não uma,
mas que todas as hipóteses de conduta dolosa da citada Lei foram constatadas nos autos,
devidamente descritas no Termo Fiscal.
Reproduzo, a seguir, a motivação da autoridade autuante para a aplicação da
multa de ofício qualificada (150%), conforme consta no Termo de Verificação Fiscal no0001:

Fl. 5407
DF CARF MF
Original

Fl. 40 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

Fl. 5408
DF CARF MF
Original

Fl. 41 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

[...]

A justificativa apontada pela autoridade autuante mostrou-se sólida e robusta para
a devida aplicação da multa de ofício qualificada, no que foi ratificada pela decisão de primeira
instância, a qual adoto integralmente como razão de decidir.

Reproduzo, a seguir, o voto pertinente, da DRJ:
Da cobrança da multa de 150% sobre os tributos devidos.
Quanto à multa de 150% sobre os tributos devidos, decorre de expressa
disposição legal, em razão de o impugnante, Anira Veículos Ltda, juntamente
com as demais empresas do Grupo, ter simulado a prestação de serviços por
parte da MC Assessoria, empresa artificialmente criada com objetivo claro de
redução da carga tributária e maximização da distribuição dos lucros e
dividendos. Tal conduta, que obviamente teve a finalidade de impedir ou
retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade
fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal,
sua natureza ou circunstâncias materiais, além de excluir ou modificar as
características essenciais do fato gerador, de modo a reduzir o montante do
imposto devido caracteriza a ocorrência de Sonegação, de Fraude e de
Conluio, previstos nos artigos 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 1964, resultando
na duplicação da multa de ofício, conforme previsto no artigo 44, inciso II, da
lei 9.430 de 27 de dezembro de 1996, com nova redação dada pelo art. 14 da
Lei 11.488, de 15 de junho de 2007.

Portanto, resta perfeitamente caracterizada a sua conduta dolosa, sendo
justificável a majoração prevista no artigo 44 da Lei n.o 9.430/96.
É o voto, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo a multa de ofício
lançada (150%).
Fl. 5409
DF CARF MF
Original

Fl. 42 do Acórdão n.o 1401-006.573 - 1a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10580.733824/2012-81

(assinado digitalmente)
Cláudio de Andrade Camerano - Redator Designado

Fl. 5410
DF CARF MF
Original