Tribunal: CARF
Processo: 13839.720458/2011-39
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: HONORIO ALBUQUERQUE DE BRITO
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-25
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2007
DESPESAS MÉDICAS . COMPROVAÇÃO.
A dedução com despesas médicas é admitida se comprovada com documentação hábil e idônea. O beneficiário dos tratamentos é aquele em nome de quem os recibos foram emitidos, a não ser que dos documentos conste expressamente a indicação de outra pessoa. Os simples recibos podem não fazer prova absoluta da ocorrência do pagamento, devendo ser apresentados outros elementos de comprovação, desde que expressamente solicitados pela autoridade fiscal.

Inteiro teor:
S2-TE01
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13839.720458/2011-39
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2001-005.136 – 2a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
25 de outubro de 2022
Recorrente
SHUJI SUYAMA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF)
Ano-calendário: 2007
DESPESAS MÉDICAS . COMPROVAÇÃO.
A dedução com despesas médicas é admitida se comprovada com
documentação hábil e idônea. O beneficiário dos tratamentos é aquele em
nome de quem os recibos foram emitidos, a não ser que dos documentos conste
expressamente a indicação de outra pessoa. Os simples recibos podem não
fazer prova absoluta da ocorrência do pagamento, devendo ser apresentados
outros elementos de comprovação, desde que expressamente solicitados pela
autoridade fiscal.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Honorio Albuquerque de Brito - Presidente e Relator(a)
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcelo Rocha Paura,
Thiago Buschinelli Sorrentino, Honorio Albuquerque de Brito (Presidente).

Relatório
A seguir, transcrevo o relatório do acórdão no 08-28.059 da 7a Turma da DRJ em
Fortaleza/CE (fl. 64).
“Contra o contribuinte, acima identificado, foi lavrado Notificação de Lançamento
– Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF, fls. 06/11, relativo ao ano-calendário de 2007,
exercício de 2008, para formalização de exigência e cobrança de crédito tributário no valor total
de R$ 10.326,44, incluindo multa de ofício e juros de mora.
A infração apurada pela Fiscalização, relatada na Descrição dos Fatos e
Enquadramento Legal, fls. 08/09, foi assim descrita:
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13839.720458/2011-39
Fl. 95
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Regularmente intimado através do TIF 2008/967948660753911 o Contribuinte
apresentou comprovantes de pagamento de despesas médicas informadas na
declaração de ajuste anual do IRPF. Foi reintimado através do TIF no 0129/2011 a
comprovar o efetivo pagamento realizado aos profissionais/serviços médicos: CENTRO
DE ODONTOLOGIA DR. AYLTON MARIO DE SOUZA S/C LTDA. Em resposta à
intimação, apresentou novamente os recibos anteriormente apresentados em resposta
ao 2008/967948660753911 e não comprovou o efetivo pagamento. Desta forma, foi
glosado o seguinte valor, por falta de comprovação do efetivo pagamento:
- R$ 18.300,00 valor declarado pago ao CENTRO DE ODONTOLOGIA DR. AYLTON
MARIO DE SOUZAS/C LTDA.
Foi glosado também o seguinte valor pelo fato de o comprovante apresentado estar em
desacordo com as formalidades especificadas no art. 80, par. 1o, III do RIR Decreto no
3.000/99, sem que tenha havido comprovação da efetiva prestação e/ou do efetivo
pagamento das referidas despesas:
- R$ 100,00 valor declarado pago a JOÃO LUIS SAMPAIO CASTANHO.
Os dispositivos legais infringidos e a penalidade aplicável encontram-se
detalhados à fl. 08.
Inconformado com a exigência, da qual tomou ciência em 23/02/2011, fl. 59, o
contribuinte apresentou impugnação em 16/03/2011, fl. 02/05, alegando que estava anexando
documentos que comprovam a efetividade das despesas médicas glosadas, no valor de R$
18.400,00 (ver fls. 12/42), conforme exige a legislação pertinente.”

Após análise, a turma julgadora da DRJ não acatou os argumentos do
contribuinte. Do voto do acórdão recorrido:
Trata o presente processo de Notificação de Lançamento de Imposto sobre a
Renda de Pessoa Física, ano-calendário 2007 - exercício 2008, relativo à infração de dedução
indevida com despesas médicas.
Em sua impugnação, o contribuinte alega que estava apresentando documentos
que comprovam a efetividade das despesas médicas glosadas.
Nesse passo, deve-se observar os dispositivos da legislação tributária que regulam
a matéria:
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999.
Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos
efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com
exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses
ortopédicas e dentárias (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, inciso II, alínea "a").
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
I - aplica-se, também, aos pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País,
destinados à cobertura de despesas com hospitalização, médicas e odontológicas, bem
como a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas
da mesma natureza;
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
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DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
IV - não se aplica às despesas ressarcidas por entidade de qualquer espécie ou
cobertas por contrato de seguro;
V - no caso de despesas com aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias,
exige-se a comprovação com receituário médico e nota fiscal em nome do beneficiário.
§ 2o Na hipótese de pagamentos realizados no exterior, a conversão em moeda nacional
será feita mediante utilização do valor do dólar dos Estados Unidos da América, fixado
para venda pelo Banco Central do Brasil para o último dia útil da primeira quinzena
do mês anterior ao do pagamento.
§ 3o Consideram-se despesas médicas os pagamentos relativos à instrução de deficiente
físico ou mental, desde que a deficiência seja atestada em laudo médico e o pagamento
efetuado a entidades destinadas a deficientes físicos ou mentais.
§ 4o As despesas de internação em estabelecimento para tratamento geriátrico só
poderão ser deduzidas se o referido estabelecimento for qualificado como hospital, nos
termos da legislação específica.
§ 5o As despesas médicas dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em
virtude de cumprimento de decisão judicial ou de acordo homologado judicialmente,
poderão ser deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo da
declaração de rendimentos (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 3o).
Lei no 9.250, de 26 de dezembro de 1995.
Art.8o – A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre
as somas:
I – de todos os rendimentos percebidos durante o ano-calendário, exceto os isentos, os
não-tributáveis, os tributáveis exclusivamente na fonte e os sujeitos à tributação
definitiva;
II – das deduções relativas:
a) aos pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos,
fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as
despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e
próteses ortopédicas e dentárias;
Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999.
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
Não há dúvidas que a legislação de regência acima transcrita estabelece que na
Declaração de Ajuste Anual poderão ser deduzidos da base de cálculo do imposto de renda os
pagamentos feitos no ano-calendário a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas,
fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas provenientes de
exames laboratoriais e serviços radiológicos, restringindo-se aos pagamentos efetuados pelo
contribuinte relativo ao seu tratamento e ao de seus dependentes.
Tal dedução fica condicionada ainda a que os pagamentos sejam especificados e
comprovados com indicação do nome, endereço e CPF ou CNPJ de quem os recebeu (inciso III
do § 1o do art. 80 do RIR/1999), podendo, na falta de documentação, ser feita indicação de
cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento.
Fl. 97
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Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Com
relação
aos
recibos
médicos
e
notas
fiscais
emitidos
por
profissionais/clinicas, temos que esclarecer que a Lei no 9.250, de 1995, no §2°, III, do mesmo
artigo 8°, reforça, ainda, que a possibilidade de dedução prevista na alínea ‘a’ do inciso II limita-
se a pagamentos comprovados e logo a seguir enumera os requisitos formais dos quais estes
comprovantes devem ser revestidos, como nome do emitente, endereço, CPF ou CNPJ.
Ressalta-se quanto ao inciso III do § 1o do art. 80 do RIR/1999, é equivocado
entender-se que basta para comprovação de despesas médicas/odontológicas a apresentação de
recibo contendo É regra geral no Direito que o ônus da prova cabe a quem alega. Entretanto, a lei
também pode determinar a quem caiba a incumbência de provar determinado fato. É o que
ocorre no caso das deduções. O art. 11, § 3o do Decreto-Lei no 5.844, de 1943, estabeleceu
expressamente que o contribuinte pode ser instado a comprová-las ou justificá-las, deslocando
para ele o ônus probatório.
A inversão legal do ônus da prova, do fisco para o contribuinte, transfere para o
impugnante a obrigação de comprovação e justificação das deduções e, não o fazendo, sofre as
conseqüências legais, ou seja, o não cabimento das deduções, por falta de comprovação e
justificação. Também importa dizer que o ônus de provar significa trazer elementos que não
deixem qualquer dúvida quanto ao fato questionado.
Nesse sentido, como já mencionado anteriormente, cabe ao contribuinte que
pleiteou a dedução provar com comprovantes as despesas, para que fique caracterizada a
efetividade da despesa passível de dedução.
Em princípio, admite-se como prova hábil de pagamentos, os recibos fornecidos
por profissional competente, legalmente habilitado. Entretanto, existindo, por parte do Fisco,
dúvida, outras provas podem ser solicitadas.
De acordo com a Notificação de Lançamento as despesas médicas foram glosadas
em razão dos documentos apresentados não atenderem as formalidades estabelecidas no artigo
80 do Decreto no 3.000, de 26 de março de 1999, bem como, não comprovarem o efetivo
pagamento.
No presente caso para comprovar a efetividade das despesas médicas declaradas e
posteriormente glosadas pela fiscalização, o contribuinte anexou às fls. 12/42, canhotos de
cheques, duas declarações, notas fiscais e microfilmagem de cheques. Compulsando-se a aludida
documentação, verifica-se que o mesmo não logrou identificar qual o usuário dos serviços
prestados pelo profissional João Luis Sampaio Castanho e pela prestadora de serviços Centro de
Odontologia Dr. Aylton, apesar do interessado ter comprovado a efetividade do pagamento de
parte das despesas com a aludida prestadora de serviços.
A legislação é clara, as despesas médicas dedutíveis restringem-se aos
pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus
dependentes.
Dessa forma, os documentos anexados aos autos são documentos insuficientes se
não estiverem acompanhados de outros elementos de provas, para comprovar a efetividade das
despesas médicas glosadas.
Assim, não merece reparo o feito fiscal.
É oportuno citar, novamente, o art. 333 do Código de Processo Civil:
Fl. 98
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Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Art. 333 O ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
e ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do
autor.
Portanto, o ônus da prova recai sobre aquele que aproveita o reconhecimento do
fato.
É na fase da impugnação que o autuado tem a oportunidade de apresentar os
esclarecimentos que julgar necessários e os documentos que comprovem suas alegações a fim de
ser proferida, apreciando-se todos os seus argumentos e provas e à luz da legislação tributária, a
decisão de primeira instância administrativa.
Nesse aspecto, vale ressaltar o que estabelece o Decreto n° 70.235, de 1972, no
que diz respeito à apresentação de provas na impugnação:
Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com os documentos em que
se fundamentar, será apresentada ao órgão preparador no prazo de 30 (trinta) dias,
contados da data em que for feita a intimação da exigência.
Art. 16. (...)
§ 4o. A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o
impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:
a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de
força maior;
b) refira-se a fato ou a direito superveniente;
c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos.(Acrescido
pelo art. 67 da Lei n.o 9.532/1997)
§ 5o A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade
julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de
uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. (Acrescido pelo art. 67
da Lei no 9.532/1997)
O julgador administrativo não está adstrito a uma pré-estabelecida hierarquização
dos meios de prova, podendo estabelecer sua convicção a partir do cotejamento de elementos de
variada ordem, desde que estejam estes, por óbvio, devidamente juntados ao processo.
Como se vê, o contribuinte deve juntar à sua impugnação os documentos que
fundamentam suas alegações.
Da conclusão
Por todo exposto, VOTO por julgar IMPROCEDENTE a presente impugnação,
mantendo o credito tributário exigido, no valor de R$ 5.060,00, conforme extrato de fl. 60, com
os devidos encargos legais. “

Ciente do acórdão da DRJ em 18/12/2013, o contribuinte, em 16/01/2014,
apresentou recurso voluntário, fl. 76, no qual alega, em apertado resumo, que as despesas
médicas estão comprovadas pelos documentos acostados aos autos, acrescenta declarações dos
prestadores.
É o relatório.

Fl. 99
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Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Voto
Conselheiro Honório Albuquerque de Brito - Relator

O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade, portanto
dele conheço.
Despesas médicas
Passo então à análise da questão posta, objeto deste julgamento, qual seja, se os
recibos e demais documentos apresentados relativos a supostos pagamentos por serviços médicos
prestados são suficientes para provar o alegado, para fins de sua utilização pelo contribuinte
como dedução da base de cálculo do IRPF na declaração de ajuste anual.
Dispõe o art. o art.73 do Decreto no 3.000, de 1999:
Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da
autoridade lançadora (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 3o).
§ 1o Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados,
ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do
contribuinte (Decreto-Lei no 5.844, de 1943, art. 11, § 4o).
Ainda do Decreto na 3.000/99:
Art.80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados,
no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos,
terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais,
serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias.
§ 1o O disposto neste artigo (Lei no 9.250, de 1995, art. 8o, § 2o):
(...)
II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio
tratamento e ao de seus dependentes;
III- limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome,
endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas-CPF ou no Cadastro
Nacional da Pessoa Jurídica-CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de
documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o
pagamento;
Do primeiro dispositivo acima transcrito, a autoridade fiscal, se entender
necessário, pode solicitar elementos de convicção da efetiva realização, bem como da natureza
da despesa que se pretende deduzir. Assim, é lícito ao Fisco exigir, a seu critério, elementos
comprobatórios das despesas, caso haja indícios que levem a questionamentos da efetividade da
prestação dos serviços, de a quem foram prestados ou sobre quem assumiu seu ônus. A não
apresentação dos elementos solicitados, ou sua não aceitação como hábeis e idôneos, pode
ensejar a glosa dos valores deduzidos.
Trata-se o IRPF apurado na declaração de ajuste anual de um dos tributos para os
quais ocorre o denominado lançamento por homologação, vale dizer, aquele em que o sujeito
passivo tem o dever de apurar, declarar e antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade
tributária. O pagamento assim antecipado extingue o crédito sob condição resolutória da ulterior
homologação ao lançamento. Cabe nesse caso ao contribuinte apurar os rendimentos tributáveis
e, caso queira, deduzir as despesas da natureza e nos limites que a lei lhe faculta, para então
estabelecer a base de cálculo do imposto.
Fl. 100
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Como regra, não são dedutíveis da base de cálculo do IRPF as despesas gerais do
contribuinte, quer sejam necessárias, indispensáveis ou meramente úteis, como aluguel do
imóvel em que reside, alimentação, lazer, pagamento de aulas de idiomas estrangeiros, e uma
infinidade de outras. As despesas dedutíveis são, em verdade, exceções que o legislador
entendeu por conceder, atendidas determinados limites e condições.
Retornando à sistemática do lançamento por homologação no IRPF, dentro do
prazo até que se dê a homologação, e enquanto a Fazenda Pública não interfere e não se
pronuncia a respeito, opera-se como que uma presunção de verdade em relação à apuração do
contribuinte. Entretanto, uma vez estabelecida a ação da Fiscalização da Receita Federal para
verificação de eventuais infrações, cabe ao fiscal promover as diligências necessárias.
Assim sendo, não se mostra desarrazoada a exigência do Fisco da apresentação de
elementos que comprovem, a juízo da autoridade tributária, a ocorrência da prestação do serviço,
sua natureza e especialidade, a quem foi prestado, a transferência efetiva dos valores pagos de
quem arcou com o ônus financeiro para o beneficiário. Ao contrário, é zelo da autoridade fiscal
em cumprimento de suas obrigações funcionais, com amparo da lei. Ao solicitar, por exemplo,
documentos que comprovem o efetivo pagamento dos valores, não está o fiscal necessariamente
a atestar a inidoneidade do recibo apresentado ou tampouco do profissional que o emitiu. Está
sim a solicitar elementos que se complementam na composição de um conjunto probatório com
vista a formar sua convicção.
É certo que as solicitações de documentos devem atender à razoabilidade,
devendo ser evitados os pedidos de provas impossíveis ou de difícil produção.
É certo também que no curso da ação fiscal, deve o auditor responsável intimar
com clareza o contribuinte fiscalizado sobre que elementos devem ser apresentados para análise
dos fatos a serem apurados, descrevendo-os de forma a perfeitamente identificá-los.
Posteriormente, caso a autoridade fiscal conclua pelo lançamento do crédito tributário, deve
apresentar a descrição clara e objetiva dos fatos e das infrações cometidas que ensejaram a
apuração do mesmo. Isso para que o contribuinte possa, caso queira, exercer plenamente seu
direito de defesa.
No caso em análise, a razão para a manutenção das glosas na DRJ foi a falta de
identificação do usuário dos serviços.
Quanto a esse aspecto, presume-se ser o beneficiário do tratamento a mesma
pessoa que efetuou o pagamento, a não ser que discriminado no recibo de forma diversa ou
diante de fundados indícios de fraude, o que pode ser extraído da leitura do art. 97, inciso II, da
IN RFB 1.500/2014:

“Art. 97. A dedução a título de despesas médicas limita-se a pagamentos especificados e
comprovados mediante documento fiscal ou outra documentação hábil e idônea que
contenha, no mínimo:
...
II - a identificação do responsável pelo pagamento, bem como a do beneficiário caso
seja pessoa diversa daquela;”

Fl. 101
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2001-005.136 - 2a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 13839.720458/2011-39

Ademais, o interessado ainda fez juntar aos autos declarações dos prestadores
resolvendo a suposta pendência, tendo sido os tratamentos em questão efetuados no próprio
contribuinte (fls. 81 e segs.) e em seu filho dependente declarado em DAA (fl. 89).
Então, entendo então que devem ser restabelecidas as deduções com despesas
médicas cujas glosas foram mantidas pela turma julgadora de piso.

CONCLUSÃO:
Por todo o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e DAR-LHE
PROVIMENTO, conforme acima descrito.
(assinado digitalmente)
Honório Albuquerque de Brito

Fl. 102
DF CARF MF
Original