Tribunal: CARF
Processo: 10880.900012/2013-54
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carolina Machado Freire Martins
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28
Data de publicação: 2022-11-22

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - PRELIMINAR DE NULIDADE - PROCEDIMENTO FISCAL EFETUADO POR AMOSTRAGEM
Os procedimentos de fiscalização podem adotar como metodologia a amostragem, sem que isso implique a nulidade do feito fiscal.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10880.900012/2013-54
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.713 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Recorrente
LATICINIOS CATUPIRY LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2008
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL - PRELIMINAR DE NULIDADE
- PROCEDIMENTO FISCAL EFETUADO POR AMOSTRAGEM
Os procedimentos de fiscalização podem adotar como metodologia a
amostragem, sem que isso implique a nulidade do feito fiscal.
CRÉDITO.
FRETE
NA
TRANSFERÊNCIA
DE
PRODUTOS
INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS DA MESMA
EMPRESA. POSSIBILIDADE.
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados
e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de
produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento
de créditos das contribuições não cumulativas.
CRÉDITO. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
transportado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram
créditos básicos das referidas contribuições.
CONTRIBUIÇÕES
NÃO
CUMULATIVAS.
CRÉDITOS.
INSUMOS.
ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO.
O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n° 10.865/04,
veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do recurso, e, na parte conhecida, rejeitar a preliminar suscitada e o pedido de
diligência, e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reconhecer os créditos relativos a (i)
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10880.900012/2013-54
Fl. 1205
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

gastos com frete para transporte de produtos em elaboração e de insumos entre estabelecimentos
do contribuinte, prestados por PJ e (ii) gastos com embalagens de transporte.
(documento assinado digitalmente)
Ronaldo Souza Dias - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)),
Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias
(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a)
Fernanda Vieira Kotzias.

Relatório
Cuidam os autos de Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) no valor de R$
518.684,27, referente a Cofins Não-Cumulativo - Mercado Interno, 4o trimestre de 2008,
parcialmente deferido no valor de R$ 368.687,51.
De acordo com o Termo de Informação Fiscal (TIF), após a realização de
procedimento fiscal teriam sido constatadas as seguintes irregularidades (e-fls. 957/967):
Bens para revenda: foram glosados créditos oriundos de aquisição de produtos
com alíquota zero, como queijos tipo mussarela, ricota, parmesão, e produtos com
tributação monofásica, tais como refrigerantes, tendo em vista que esses produtos
não geram créditos das contribuições conforme previsto no inciso II, do parágrafo
2o, do artigo 3o, da Lei 10.637/2002 e no 10.833/2003.
Bens utilizados como insumos: foram glosados os créditos não comprovados, os
vedados pela legislação ou considerados estranhos ao processo produtivo.
Despesas com frete: foram glosados todos os valores referentes a despesas não
relacionadas às operações de vendas de produção do estabelecimento, como
movimentação e transferência de mercadorias entre filiais.
A lista com os créditos deferidos e glosados consta de e-fls. 580/817.
A contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, por meio da qual,
argumenta, em resumo:
- NULIDADE - VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA AMPLA DEFESA - exíguo
prazo para apresentar uma extensa série de informações e documentos fiscais. Não
Fl. 1206
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

é razoável se imaginar que uma empresa possa levantar a totalidade dos arquivos
digitais e documentos fiscais obrigatórios correspondentes aos últimos 5 anos, e,
ainda, produzir uma série de arquivos digitais novos (e não obrigatórios) com as
informações desejadas pela Fiscalização no curto prazo de 20 dias;
- NULIDADE – AUSÊNCIA DE LANÇAMENTO - a ciência da não
homologação da compensação ocorreu no dia 11.10.2013 e não houve a intimação
para pagamento da diferença, no prazo de 30 dias, conforme determina o artigo
74, da Lei n° 9.430/1996;
- a apuração de créditos não pode ficar restrita às hipóteses definidas nas
Instruções Normativas SRF n° 404/2004 e no n° 247/2002, uma vez que tais
restrições violariam o próprio princípio constitucional da não cumulatividade;
- toda aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, por
se tratarem de custos inerentes à produção das mercadorias comercializadas pela
empresa com base no inciso II do artigo 3° das Leis n° 10.637/2002 e n°
10.833/2003.
- o direito a utilizar tais créditos de PIS e Cofins, uma vez que se tratam de gastos
necessários ao transporte da mercadoria, sendo que sua subtração resultaria na
impossibilidade de comercializar sua produção;
- não merece prosperar a glosa referente à aquisição de outros insumos, tais como
a aquisição de baldes para a comercialização de requeijão Catupiry, notoriamente
vendidos para restaurantes e pizzarias;
- a decisão de não homologar o pedido de compensação fere princípios
norteadores da administração pública, tais como finalidade, razoabilidade;
- requer a conversão do julgamento em diligência, para que seja realizado novo
levantamento fiscal, com nova apresentação de documentos e informações em
prazo adequado e razoável.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada Procedente em parte pela
Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Salvador/BA (e-fls. 1093/1113):
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL – COFINS
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO.
No caso de receitas decorrentes de vendas no mercado interno, somente podem ser
ressarcidos e/ou compensados os créditos apurados a partir de 09/08/2004 se vinculados
a operações de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não-
incidência da Contribuição.
Fl. 1207
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

DECLARAÇÃO
DE
COMPENSAÇÃO.
PEDIDO
DE
RESTITUIÇÃO/RESSARCIMENTO. VERIFICAÇÃO DA LEGITIMIDADE DOS
CRÉDITOS.
A não comprovação do direito creditório por parte do contribuinte impossibilita a
confirmação da existência do crédito pleiteado, acarretando indeferimento do pedido de
restituição/ressarcimento e não homologação da compensação por parte da autoridade
competente para decidir.
REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS.
No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado como
todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da
empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente
sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados à venda ou na
prestação do serviço da atividade e devidamente comprovados.
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
NULIDADE.
As argüições de nulidade só prevalecem se enquadradas nas hipóteses previstas na lei
para a sua ocorrência, e não há que se falar em nulidade por cerceamento de direito de
defesa quando se vislumbra nos autos que a recorrente foi capaz apresentar seus
argumentos de defesa, exercendo o direito assegurado pelo art. 5o, LV, da Constituição
Federal de 1988.
ÔNUS DA PROVA
O ônus da prova incumbe ao autor, quando fato constitutivo do seu direito.
DILIGÊNCIA. PERÍCIA.
A realização de diligência ou perícia não se presta a suprir eventual inércia ou omissão
do contribuinte, tampouco para reverter o ônus da prova imputado.
Cientificada em 05/10/2020, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário em
29/10/2020, no qual repisa os principais elementos de defesa (e-fls. 1116/1133).
É o relatório.

Voto
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Relatora.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais pressupostos de
admissibilidade, dele, portanto, tomo conhecimento.
Havendo arguição de preliminares, passo à analisá-la.
1- Preliminar - Nulidade da autuação – erro de cálculo e análise por amostragem
Fl. 1208
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

Durante o procedimento fiscal, a empresa foi instada a apresentar planilha
contendo os gastos que geraram os créditos pleiteados, a partir da qual a fiscalização se baseou
para seleção, filtragem, e análise detalhada das rubricas que geraram creditamento.
À vista disso, a Recorrente reitera que a autoridade teria se baseado somente na
memória de cálculo apresentada, de modo que não teria sido garantido pleno e efetivo
conhecimento das razoes, a ensejar nulidade:
11. Com efeito, no Termo de Informação Fiscal está claro que a autoridade se baseou
somente na memória de cálculo apresentada pelo contribuinte para calcular o valor do
crédito que poderia ter sido utilizado, conforme o trecho a seguir demonstra: “A
empresa nos respondeu por meio de planilha contendo os gastos que geraram os créditos
pleiteados (“Memória de cálculo_2008_consolidado), na qual nos baseamos para
seleção, filtragem, e análise detalhada das rubricas que geraram creditamento (...)”.
12. Assim sendo, não há como negar a clara nulidade da glosa parcial procedida. Isso
porque à RECORRENTE não foi garantido pleno e efetivo conhecimento das razões da
Fiscalização para a referida glosa, já que baseada exclusivamente em planilha de cálculo
– e não na análise documental ou probatória – elaborada a partir de informações do
próprio contribuinte, cuja veracidade/realidade não se preocupou a Fiscalização em
confirmar.
Contudo, entendo que razão não lhe assiste.
Conforme consta do Termo de Informação Fiscal, inicialmente, a empresa havia
apresentada planilha descritiva (memorial de cálculo) com o detalhamento dos valores
informados no DACON e a relação dos produtos vendidos. Após, apresentou, dentre outros:
Arquivos digitais das Notas Fiscais; Contrato Social; Cópias das Notas Fiscais, conforme
amostragem definida.
Nesse contexto, em conjunto com o Dacon e pautando-se pelo processo produtivo
da contribuinte, foi realizada a análise pela Autoridade Fiscal.
E mais, por se tratar de direito creditório pleiteado pelo contribuinte, é atribuição
deste a demonstração da efetiva existência do crédito, tendo em vista que o ônus da prova
incumbe ao autor, quando fato constitutivo do seu direito, nos termos do art. 373, do Código de
Processo Civil (CPC), aplicável subsidiariamente ao Decreto 70.235/1972.
A fiscalização, portanto, buscou seu convencimento no conjunto probatório
existente, havendo cautela na apreciação dos elementos que lhe foram apresentados ao longo da
ação fiscal.
Logo, no presente caso, em relação aos dados conhecidos e disponíveis,
apresentados pelo próprio contribuinte, não foi possível apurar a totalidade do direito creditório
pleiteado, tendo sido verificadas inconsistências que justificam as glosas.
E, mesmo tendo sido utilizada a técnica da amostragem para fundamentar as
conclusões da Autoridade Fiscal, não se pode perder de vista ter sido oportunizado ao
contribuinte demonstrar o seu direito, sem que a Recorrente tenha feito prova em seu favor sobre
qualquer inexatidão, ainda durante a ação fiscal, como também no momento da interposição do
recurso voluntário.
Fl. 1209
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

Deve ser, portanto, rejeitada a preliminar suscitada.
2 - MÉRITO
2.1. Dos Créditos De Serviços Utilizados Como Insumos - Frete – transporte de insumos e
produtos inacabados entre estabelecimentos
Sobre a matéria, consta do Termo de Informação Fiscal:
42. Como sabemos, as despesas de frete só podem gerar direito ao crédito das
contribuições estudadas quando vinculadas as operações de venda, conforme art. 3, IX
da Lei no 10.833/2003, que também se aplica ao PIS por força do seu art. 15, II. Por
conseguinte, foram glosados todos os valores referentes a despesas não relacionadas a
vendas de produção do estabelecimento, como transporte de mercadorias entre filiais ou
remessa de insumos para industrialização, todos por não corresponderem às despesas
referentes às operações de venda.
43. A presente auditoria analisou os documentos físicos por amostragem e verificou que
as despesas de fretes que foram consideradas créditos de PIS/COFINS foram fretes
relativos à distribuição dos produtos vendidos a diversos clientes. As glosas, no entanto,
foram relativas a outras operações, conforme explicado acima (vide planilhas às fls. 966
a 968).
A DRJ, por sua vez, reverte parcialmente as glosas entendendo-se que se tratava
de operação de venda, nos seguintes termos:
Com relação ao argumento de que o Despacho Decisório entendeu equivocadamente
que os fretes glosados não se referem à operações de venda (hipótese de creditamento
prevista no inciso IX do art. 3o da Lei no 10.833/2003), a partir da análise da
documentação juntada no processo administrativo no 10880-916.185/2013-94, referente
a PIS Mercado Interno do mesmo período de apuração (2o trimestre de 2012), foi
possível verificar que procede em parte as alegações da manifestante.
Considerando que a base de cálculo é a mesma na quantificação do crédito desse
processo, foram consideradas as planilhas apresentadas pela recorrente no processo
administrativo no 10880-916.185/2013-94, denominadas “Demonstrativo Analítico das
Notas Fiscais Vinculadas aos Conhecimentos de Transportes – Período: Janeiro a
Dezembro de 2012”, que apresentam uma listagem dos conhecimentos de transporte
correlacionando-os as notas fiscais de venda de requeijão cremoso e outros
produtos comercializados para supermercados, pizzarias e cooperativas.
Com base no exposto, conclui-se por reverter parcialmente as glosas de fretes no
montante de R$ 3.094.365,06.
Por fim, registre-se que alguns fretes glosados referem-se a serviço contratado de
pessoa física o que impossibilita a tomada de crédito. O art. 3o das Leis no
10.637/2002 e no 10.833/2003, prevê em seu § 3o, inciso II, que o crédito aplica-se
exclusivamente em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica
domiciliada no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoa jurídica
domiciliada no País.
Segundo aponta a Recorrente, foram mantidas glosas relacionadas a serviços de
transporte para a aquisição de insumos ou transferência entre estabelecimentos.
Tem-se, portanto, que inicialmente, o Auditor Fiscal considerou que os valores
referentes a transporte de mercadorias entre filiais ou remessa de insumos para industrialização
Fl. 1210
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

não correspondem às despesas referentes às operações de venda, ou seja, não possibilitam a
apuração de crédito por falta de previsão legal.
Por sua vez, a DRJ afirma que na sistemática de apuração não cumulativa, os
gastos com frete por prestação de serviços de transporte de insumos, incluindo os produtos
inacabados, poderiam propiciar a dedução de crédito como insumo, nos termos do artigo 3o, II da
Lei no 10.833/2003. No entanto, a glosa deveria ser mantida pela ausência de provas de que as
despesas de frete seriam efetivamente relacionadas à aquisição de insumos:
Por meio da manifestação de inconformidade, a interessada defende que os créditos
apurados na aquisição de armazenagem e frete não diziam respeito a outras operações
como equivocadamente entendeu o Despacho Decisório. Argumenta que toda
aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, por
se tratarem de custos inerentes à produção das mercadorias comercializadas pela
empresa, inclusive no caso de transferência de produtos em fabricação entre os
estabelecimentos. Entretanto, não foi apresentada documentação comprobatória
capaz de corroborar o alegado ou detalhes de quais fretes de insumos teriam sido
equivocadamente glosados.
Primeiramente, importa esclarecer que, diferentemente do que acredita a interessada,
não é toda aquisição de insumos e serviços relacionados com a atividade econômica do
contribuinte que permite a apuração e aproveitamento de créditos de PIS e Cofins.
Acerca dos gastos com transporte, os passíveis de creditamento encontram-se previstos
no art. 3o da Lei no 10.833/2003, aplicável também ao PIS por força do art. 15, nos
seguintes incisos: I - bens adquiridos para revenda, quando o frete possa ser somado ao
custo da mercadoria; II - despesa com frete como um bem ou serviço utilizado como
insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem; e IX - frete na operação de
venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor.
Entendo que nesse caso houve reformatio in pejus, não pela alteração do critério
utilizado para a glosa pela autoridade julgadora, o que se admite por não se tratar de lançamento,
mas de processo atinente a direito creditório, e sim porque não foi dada oportunidade de ampla
defesa e contraditório à parte interessada, apesar de lhe atribuir suposta inércia na atuação
probatória.
Cumpre relembrar que durante a fiscalização em nenhum momento a questão
probatória foi discutida, de modo que em sendo esse o novo entendimento, deveria ter sido
oportunizada ao contribuinte a apresentação de provas de que as despesas de frete seriam
efetivamente relacionadas à aquisição de insumos.
Em que pese o registro, supero tal questão, por entender que assiste razão à
Recorrente, devendo ser afastada a glosa em análise em relação às despesas com fretes para a
transferência/transporte de produtos em elaboração (inacabados) e de insumos entre
estabelecimentos do contribuinte, que integram o custo de produção dos produtos
fabricados/vendidos e, consequentemente, podem gerar créditos da contribuição, uma vez que
constituem gastos vinculados às etapas de industrialização do produto e seu objeto social e, com
isso, podem ser inseridos no conceito de insumos em razão da essencialidade ao processo
produtivo.
Nessa linha, cita-se o Acórdão no 3402-007.173 – 3a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 2a Turma Ordinária, relatado pelo Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes, de
17.12.2019:
Fl. 1211
DF CARF MF
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2012 a 30/09/2012
PIS. CONTRIBUIÇÃO NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. O
conceito de insumos para efeitos do artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da Lei
n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com o critério da essencialidade ou relevância de
determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo Contribuinte.
Matéria consolidada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em julgamento ao REsp no
1.221.170, processado em sede de recurso representativo de controvérsia.
CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS E
INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE As
despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos
entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos
fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições
não cumulativas. Recurso Voluntário Provido.
Tal reversão não alcança, evidentemente, serviços porventura contratados de
pessoa física conforme indicado pela DRJ, cuja tomada de crédito nos termos do art. 3o, § 3o, ,
inciso I, das Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003, aplica-se exclusivamente em relação aos bens
e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País e aos custos e despesas pagos ou
creditados a pessoa jurídica domiciliada no País.
2.1.2. Jurisprudência favorável
Para a Recorrente, seria direito seu aproveitar os créditos de PIS e COFINS
correspondentes à aquisição de serviços de transporte relacionados à sua atividade. E o frete
relacionado a vendas, à aquisição de insumos com a finalidade produtiva e à transferência de
produtos em fabricação entre seus estabelecimentos, seria parte indissociável do
desenvolvimento da sua atividade econômica, por se tratar de custos relacionados à produção dos
bens comercializados e que devem permitir o cálculo do crédito de PIS e COFINS.
A análise de que determinado bem ou serviço seja considerado essencial e
relevante ao processo produtivo, depende exatamente da análise específica do processo de
produção do contribuinte, que possibilitará o correto enquadramento de determinado bem ou
serviço ao conceito de insumo.
No caso em tela, originalmente, as glosas formalizadas pela autoridade fiscal
estavam amparadas em entendimento restritivo sobre o conceito de insumos, ótica superada por
este Conselho.
A própria Receita Federal reconheceu no Parecer Normativo COSIT 5/18 o teste
de subtração, proposto pelo Ministro Mauro Campbell, segundo o qual seriam insumos bens e
serviços "cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da
produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda
de qualidade do produto”, como importante ferramenta para identificar a essencialidade ou
relevância de determinado item para o processo produtivo, para fins da apuração de créditos da
não cumulatividade da contribuição para o PIS e COFINS.
Assim, os elementos essencialidade ou relevância são sinônimos de gastos sem os
quais o desenvolvimento da atividade empresarial ficaria prejudicada. Isso não quer significar
Fl. 1212
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

que todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício da atividade
empresarial precípua do contribuinte, serão consideradas insumos, como de certa maneira
autoriza a legislação do Imposto sobre a Renda.
O processo produtivo depende da confluência de determinadas aquisições, cujo
processo de formação não se confunde com o da receita ou do faturamento. Desse modo, ainda
que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado,
não deverão ser consideradas automaticamente essenciais ou relevantes ao desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Para tanto, devem ser analisadas dentro de
uma visão mais abrangente do processo produtivo.
Os respectivos fretes estão vinculados às etapas de industrialização do produto e
seu objeto social, de modo que podem ser inseridos no conceito de insumos em razão da
essencialidade ao processo produtivo, nos moldes definidos pelo Superior Tribunal de Justiça.
Nesse sentido é a jurisprudência deste Conselho, incluindo a Câmara Superior deste Tribunal
Administrativo:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
PIS.
CONTRIBUIÇÃO
NÃO-CUMULATIVA.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
O conceito de insumos para efeitos do artigo 3o, inciso II, da Lei no 10.637/2002 e da
Lei n.o 10.833/2003, deve ser interpretado com o critério da essencialidade ou
relevância de determinado bem ou serviço para a atividade econômica realizada pelo
Contribuinte. Matéria consolidada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ) em
julgamento ao REsp no 1.221.170, processado em sede de recurso representativo de
controvérsia.

CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS E
INSUMOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE
As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de
insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos
produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das
contribuições não cumulativas. ( Acórdão no 3402-007.174)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
DESPESAS.
FRETES.
TRANSFERÊNCIA/TRANSPORTE.
PRODUTOS
INACABADOS E INSUMOS. ESTABELECIMENTOS PRÓPRIOS, CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos
em elaboração (inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte
integram o custo de produção dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente,
geram créditos da contribuição, passíveis de desconto do valor apurado sobre o
faturamento mensal. (Acórdão no 9303-007.283)
Portanto, assiste razão à Recorrente, devendo ser afastada a glosa em análise em
relação às despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos em elaboração
(inacabados) e de insumos entre estabelecimentos do contribuinte integram o custo de produção
dos produtos fabricados/vendidos e, consequentemente, geram créditos da contribuição.
2.2. Dos Créditos De Bens Utilizados Como Insumos - Embalagens
Fl. 1213
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

Sobre a matéria, consta do Despacho Decisório (e-fls. 960/961):
23. Quanto aos insumos empregados no processo produtivo, temos que fazer uma
distinção entre aqueles que compõem o carro chefe da empresa que é o requeijão
catupiry e derivados, e os demais produtos, com pequena participação na receita de
venda.
24. A principal matéria prima do requeijão é o leite, adquirido de pessoas físicas e
cooperativas, cujo crédito é tomado presumidamente, com alíquotas de 0,99% para o
PIS e 4,56% para a Cofins. Contudo, não é permitido seu ressarcimento, assim disposto
norma legal, sendo possível sua utilização para desconto da própria contribuição. Os
créditos presumidos gerados foram comprovados e utilizados corretamente na dedução
da própria contribuição apurada no mercado interno. Importante frisar que há excedente
de crédito presumido (saldo) proveniente de períodos anteriores, ainda não utilizados
pelo contribuinte.
25. As outras matérias primas geradoras de crédito se referem a produtos intermediários
que são acrescidos ao leite para produzir o requeijão, em sua maioria com tributação, e
material de embalagem. Dessa forma seus créditos podem ser utilizados para desconto e
ressarcimento, como estabelecido pela norma legal.
26. Em resumo, as glosas aplicadas ao presente caso tiveram origem em créditos
não comprovados, ou considerados estranhos ao processo produtivo, como
veremos.
27. Voltando ao crédito presumido - linha 25 das fichas 06A e 16A - foram informados
os créditos pela aquisição de leite (classificação fiscal 0401.2090), conforme o
Memorial de Cálculo apresentado pela empresa. Em alguns períodos os valores estão
dissonantes, como podemos ver na planilha às fls. 813 a 817.
28. Importante frisar que os valores validados dos créditos presumidos pela aquisição do
leite foram suficientes para amortizar os valores devidos do PIS/COFINS nos mesmos
períodos e afetam os créditos transferidos para períodos posteriores, contudo não
interferem no resultado a ressarcir deste período.
29. Também temos as embalagens de apresentação e para transporte. A primeira é
aquela incorporada ao produto, como por exemplo, pote plástico, copo e bisnaga.
Todas essas citadas juntamente com seus complementos, como tampas e rótulos,
foram consideradas embalagens e aceitas como insumos, na forma que estabelece a
lei e seus atos regulamentadores, como a IN SRF no 247/2002 e 404/2004:
Na fase de fiscalização foi elaborada planilha que identifica quais são essas
embalagens. Como exemplo:

A glosa foi mantida pela DRJ, nos seguintes termos (e-fls. 960/961):
Fl. 1214
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

Assim, de forma a corroborar os fundamentos do Despacho Decisório, entende-se que
as embalagens de transporte são utilizadas para o acondicionamento dos produtos, já
passada a fase de produção, e que se destinam, por conta disso, tão-somente ao
transporte dos produtos acabados, que é o caso das caixas de papelão. Já as embalagens
de apresentação acondicionam diretamente os produtos e a eles se incorporam, durante
o processo de fabricação, que é o caso do balde para comercialização. No entanto, não
foram observadas glosas referentes a baldes no trimestre em análise.
Com relação às embalagens, somente foram aceitas aquelas de apresentação
(incorporadas ao produto, como por exemplo, pote plástico, copo e bisnaga e seus
complementos, como tampas e rótulos), sendo glosadas as embalagens para transporte (que se
destinam ao acondicionamento dos produtos para seu transporte, por comportarem quantidades
superiores às usualmente vendidas no varejo e não conterem indicações promocionais destinadas
à valorização do produto, geralmente, latas, caixas de papelão, engradados, tambores e
contêineres).
Assim, foram excluídos do conceito de insumo os dispêndios realizados após a
finalização da fase de produção, desconsiderando-se os gastos subsequentes, notadamente para
logística e comercialização do “produto acabado”. Da distinção entre embalagens de
apresentação e de transporte, estas últimas foram glosadas porque, segundo a fiscalização, não
integram o produto, não seguem com ele quando de sua comercialização e não conferem
características, forma ou identificação aos produtos.
Em sede de defesa, a Recorrente sustenta:
40. Destarte, não restam dúvidas acerca da essencialidade das mencionadas embalagens
ao desenvolvimento da atividade econômica da RECORRENTE, sendo certo que o
transporte de seus produtos sem a embalagem adequada acabaria por inviabilizar a
própria cadeia produtiva.
47. No caso, todas as despesas descritas na planilha de fls. São essenciais para que a
RECORRENTE possa fabricar e vender seus produtos, considerando não só a produção,
mas também a promoção e a logística necessária para colocar os produtos nas
prateleiras dos mercados.
Ventilado o cerne da controvérsia, tem-se que o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para determinado processo produtivo,
a partir da concepção construída pelo Superior Tribunal de Justiça - STJ no julgamento do
Recurso Especial 1.221.170/PR, ao analisar o sistema de não-cumulatividade da contribuição ao
PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e 10.833/2003.
Ademais, há de se considerar que a definição do conceito de insumo é relacional,
uma vez que depende do exame do processo produtivo do contribuinte, de acordo com o papel
do bem (produto ou serviço) adquirido perante a atividade realizada.
Noutro dizer, o enquadramento somente pode ocorrer após a análise da
singularidade de cada cadeia de produção. Para tanto, como muito bem observado pelo
Conselheiro Raphael Madeira Abad, no Acórdão de no 3302-012.005 – 3a Seção de Julgamento /
3a Câmara / 2a Turma Ordinária, é necessário lançar mão de uma análise subjetiva segundo
critérios objetivos.
Fl. 1215
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

Nessa lógica, com maior importância no ramo alimentício, como regra, a
embalagem de transporte é adquirida para viabilizar o correto escoamento da produção,
preservando as características do produto final.
Por conseguinte, entendo que gastos com embalagens de transporte, incluindo
caixas de papelão, utilizadas para abrigar e proteger embalagens primárias e secundárias,
constituem despesas relevantes e essenciais para a manutenção da qualidade dos produtos, ainda
que sejam utilizadas somente para acondicionamento de unidades já acomodadas em embalagens
de “apresentação”.
Em relação à Recorrente, sob o enfoque funcional, as caixas de papelão preservam
potes de plástico, copos e bisnagas durante o transporte, de modo que o produto final não teria
condições de ser escoado e recebido de maneira correta se não fosse embalado e acondicionado
dessa forma.
Tais embalagens, portanto, podem ser consideradas intrínsecas ao processo
produtivo, uma vez que eventual exclusão iria interferir diretamente na qualidade e integridade
do produto final, tornando-se indispensável ao exercício regular da atividade desenvolvida pela
Recorrente.
Ainda sobre o conceito de relevância e essencialidade, a Procuradoria da Fazenda
Nacional expediu a Nota Técnica no 63/2018, na qual identifica no que consistem esses critérios
em conformidade com o voto da Ministra Regina Helena Costa:
(...) os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Ministra
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele
que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou
serviço”, a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da
execução do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade,
quantidade e/ou suficiência”.
Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora
não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o
processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” b) seja
“por imposição legal.”
Assim, trata-se de um gasto que integra o processo produtivo, a justificar a
natureza de insumos para tais dispêndios Desse modo, a aquisição destes produtos constituem
custos essenciais para o desenvolvimento desta atividade e transporte de sua produção, sendo
possível a apuração de créditos de PIS e COFINS sobre tais gastos, nos termos do artigo 3o, II
das leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
Ainda que se trate de posicionamento não pacificado no âmbito deste Conselho, é
certo que existem precedentes nesse sentido, vejamos:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009 CRÉDITOS DA
NÃO-CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO
62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos
critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade
ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp
Fl. 1216
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser
reproduzida no âmbito deste conselho. (...)
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. EMBALAGEM DE TRANSPORTE
No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de serem de
apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no processo
produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser estocado e
chegar ao consumidor em perfeitas condições, são considerados insumos de
produção e, nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
(Acórdão no 3302-008.902, Data da Sessão 29/07/2020 Relator José Renato Pereira de
Deus - grifei)
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
PIS/PASEP
Ano-calendário:
2008
EMBALAGENS
PARA
TRANSPORTE.
CRÉDITOS.
POSSIBILIDADE.
Os
custos/despesas incorridos com embalagens para proteção do produto durante o
transporte, como plástico, papelão e espumas, enquadram-se na definição de insumos
dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR.
Assim, embalagens utilizadas para o manuseio e transporte dos produtos acabados, por
preenchidos os requisitos da essencialidade ou relevância para o processo produtivo,
enseja o direito à tomada do crédito das contribuições. (Acórdão no 3301-009.494, Data
da Sessão 16/12/2020 Relatora Liziane Angelotti Meira - grifei)
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. PRECLUSÃO. NÃO CONHECIMENTO. ART. 17
DO DECRETO No 70.235/72. É preclusa a matéria não combatida em manifestação de
inconformidade, não devendo ser conhecida se suscitada em grau de recurso.
PRODUÇÃO
DE
PROVAS.
JUNTADA
DE
DOCUMENTOS.
PERÍCIA.
INDEFERIMENTO.
CERCEAMENTO
DO
DIREITO
DE
DEFESA.
INOCORRÊNCIA. Não há que se falar em cerceamento do direito de defesa pelo
indeferimento de pedido para juntada de documentos posteriormente à apresentação da
manifestação de inconformidade ou pelo indeferimento de pedido genérico de perícia.
Dispõe o Decreto no 70.235, de 1972, que a apresentação de prova documental, com as
exceções ali listadas, deve ser feita no momento da manifestação de inconformidade e
que se considera não formulado o pedido de perícia quando não atendidos os requisitos
exigidos em lei.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010
CRÉDITO. CONCEITO DE INSUMO. EMBALAGENS DE TRANSPORTE. No
âmbito do regime não cumulativo, as embalagens de transporte utilizadas no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, transportado e/ou conservado são consideradas insumos de produção e,
nessa condição, geram créditos básicos das referidas contribuições.
CRÉDITO.
CONCEITO
DE
INSUMO.
TRANSPORTE
DE
PRODUTOS
ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. No âmbito do regime não cumulativo,
os custos/despesas incorridos com o transporte de produtos acabados, entre
estabelecimentos da mesma empresa enquadram-se na definição de insumos e, nessa
condição, geram créditos básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 3201-
008.360, Data da Sessão 29/04/2021 Redator designado Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade - grifei)
Destaca-se ainda trecho do voto vencido da Conselheira Maysa de Sá Pittondo
Deligne:
Fl. 1217
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

No caso, todos os itens (Pallets, Chapas de Papelão, Filmes Cobertura e Filmes Strech)
se mostram essenciais para o acondicionamento, comercialização e exportação dos
produtos produzidos pela pessoa jurídica, se enquadrando perfeitamente no conceito de
insumo. Com efeito, as embalagens para transporte se enquadram no critério da
essencialidade como aquele que “diz com o item do qual dependa, intrínseca e
fundamentalmente, o produto” cuja “falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. (Processo no 13888.003890/2008-81)
Finalmente, com a devida quadra de separação entre os contextos fáticos,
encontra-se precedente da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/10/2009 a 31/12/2009
INSUMOS. CONCEITO. NÃO-CUMULATIVIDADE O conceito de insumos, deve ser
visto de acordo com a interpretação ofertada no julgamento do Recurso Especial n°
1.221.170-PR/STJ e no Parecer Normativo COSIT/RFB n° 5/2018
CRÉDITOS
DA
NÃO-CUMULATIVIDADE.
EMBALAGEM
DE
TRANSPORTE. No âmbito do regime não cumulativo, independentemente de
serem de apresentação ou de transporte, os materiais de embalagens utilizados no
processo produtivo, com a finalidade de deixar o produto em condições de ser
estocado, são considerados insumos de produção e, nessa condição, geram créditos
básicos das referidas contribuições. (Acórdão no 9303-011.240; Sessão de
10/02/2021, Relator Valcir Gassen; - grifei)
As glosas com embalagens que mantêm o produto em condições de qualidade e
integridades adequadas durante o transporte, portanto, devem ser revestidas no presente caso.
2.3. Dos créditos de bens adquiridos para revenda – alíquota zero
Sobre a matéria, consta do Despacho Decisório (e-fls. 960):
20. Confrontando esses valores com memórias de cálculo apresentadas pela empresa,
constatamos que alguns créditos apontados na referida planilha são oriundos de
produtos com alíquota zero, como queijos tipo mussarela, ricota, parmesão, e
refrigerantes, com tributação monofásica.
21. Esses produtos adquiridos pela empresa, sujeitos à aplicação da alíquota zero
na etapa anterior, não geram créditos das contribuições, conforme previsto no
Inciso II, do parágrafo 2o, do artigo 3o, da lei 10.637/2002 e 10.833/2003, que
reproduzimos a seguir:
Artigo 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(... )
§ 2o Não dará direito a crédito o valor:
I - ...
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (...) g.n.
Fl. 1218
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

22. Os créditos referentes a essa rubrica foram parcialmente glosados (vide planilha fls.
613 a 626).
Em sua defesa, alega a Recorrente:
50. No que se refere aos bens adquiridos para revenda, o v. acórdão recorrido entendeu
por manter as glosas, sob o argumento de que “se tais produtos não estiverem sujeitos
às contribuições na etapa anterior, que é o caso dos produtos alíquota zero e do regime
monofásico, não geram créditos”.
51. Contudo, é certo que o referido entendimento deve ser reformado, inclusive com
base em raciocínio semelhante aplicado ao IPI.
No entanto, razão não lhe assiste quando discute-se a possibilidade de o
contribuinte descontar créditos de PIS e COFINS decorrentes de aquisição de bens e serviços
sujeitos à alíquota zero, quando houver saída tributada por essas contribuições.
Conforme corretamente esclarecido pela DRJ, os arts. 3o das Leis no 10.833/2003
e no 10.637/2002 permitem a apuração de crédito em relação à aquisição de bens para revenda na
sistemática não cumulativa. No entanto, se tais produtos adquiridos não estiverem sujeitos às
contribuições na etapa anterior, que é o caso dos produtos alíquota zero e do regime monofásico,
não geram créditos, conforme vedação do inciso II, do parágrafo 2o, do mesmo artigo 3o:
Lei no 10.637/2002
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a:
[...] § 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865/2004)
[...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865/2004) [...]
Lei no 10.833/2003
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos
calculados em relação a: [...]
§ 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei no 10.865/2004)
[...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição. (Incluído pela Lei no 10.865/2004)
Depreende-se que a norma se refere a bens ou serviços que, ao serem fornecidos
por uma pessoa jurídica para outra, geram para o fornecedor, receitas que não se sujeitam ao
pagamento das contribuições. O não pagamento das contribuições abrange as hipóteses de não
incidência, incidência com alíquota zero, suspensão ou isenção, e o texto legal determina que,
nessas operações, como regra geral, a aquisição dos bens ou serviços não gera direito à
apropriação de créditos, independentemente da destinação dada pelo adquirente.
Quando instituídas pelo art. 195, inciso I, alínea “b”, da Constituição Federal, as
contribuições observavam o regime exclusivamente cumulativo, no qual incide a exação em cada
Fl. 1219
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

elo da cadeia de produção e comercialização de bens ou prestação de serviços, sem que seja
permitido crédito.
Posteriormente, para afastar o efeito "cascata", sobreveio a Emenda
Constitucional n. 42/2003, que autorizou, na forma da lei, a observância do princípio da não
cumulatividade também para as contribuições sociais. Assim, as Leis n. 10.637/2002 e n.
10.833/2003, passaram a disciplinar o regime de apuração não cumulativa.
Assim, compete ao legislador ordinário definir as hipóteses em que mencionado
situação ocorrerá. Por conseguinte, consonante à eficácia limitada da norma constitucional, e
também em atenção ao princípio da legalidade, somente podem ser utilizados os créditos das
contribuições em tela expressamente previstos em lei.
Nesse sentido é mansa a jurisprudência deste Conselho:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2009
CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITOS. INSUMOS. ALÍQUOTA
ZERO. VEDAÇÃO. O art. 3o , § 2o, II, da Lei n° 10.833/03, introduzido pela Lei n°
10.865/04, veda o crédito do valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição. (Acórdão no 3302-007.384; Sessão de 23/07/2019, Relator
Walker Araujo)
Dessarte, havendo regramento legal próprio para as contribuições, que em
essência são fundamentalmente distintas ao IPI, incabível a aplicação de qualquer raciocínio
assemelhado que alcança o referido imposto, sobretudo porque o método de apuração da
Contribuição ao PIS e da COFINS sob o regime não cumulativo não se confunde com aquele
relativo ao ICMS e ao IPI.
A dinâmica distinta pode ser verificada já na Exposição de Motivos da MP n.
135/2003, que disciplinou a não cumulatividade para a COFINS, sendo aplicado o método
indireto subtrativo:
7. Por se ter adotado, em relação à não-cumulatividade, o método indireto subtrativo, o
texto estabelece as situações em que o contribuinte poderá descontar, do valor da
contribuição devida, créditos apurados em relação aos bens e serviços adquiridos,
custos, despesas e encargos que menciona.
Acerca do desenho normativo próprio das contribuições destaca-se trecho de
julgado da 1a Turma do Superior Tribunal de Justiça, cujo voto foi elaborado pelo Ministro
Gurgel de Faria, decidindo-se pela impossibilidade de aproveitamento de créditos de PIS e
Cofins relativos a insumos adquiridos à alíquota zero quando houver tributação na saída:
Desse modo, de forma diversa do que ocorre no ICMS e no IPI, o desenho normativo da
não cumulatividade da Contribuição ao PIS e da COFINS consiste em autorizar que o
contribuinte desconte créditos relativamente a determinados custos e despesas, o que
significa, na prática, poder deduzir do valor apurado (alíquota x faturamento)
determinado valor referente às aquisições (alíquota x aquisições).
Portanto, de acordo com essa metodologia, utilizado para os contribuintes submetidos
exclusivamente ao regime não-cumulativo, o valor dos tributos é obtido, em resumo,
Fl. 1220
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-010.713 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 10880.900012/2013-54

por meio da diferença entre a alíquota aplicada sobre as vendas e a incidente nas
compras. (REsp 1.423.000)
Isto posto, tais glosas devem ser mantidas.
Conclusão
Pelo exposto, rejeitados a preliminar suscitada e o pedido de diligência, voto por
dar PARCIAL PROVIMENTO ao Recurso Voluntário para reconhecer os créditos relativos a (i)
gastos com frete para transporte de produtos em elaboração e de insumos entre estabelecimentos
do contribuinte, prestados por PJ e (ii) gastos com embalagens de transporte.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins

Fl. 1221
DF CARF MF
Original