Tribunal: CARF
Processo: 10680.018829/2007-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ALEXANDRE EVARISTO PINTO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-12-06
Data de publicação: 2023-02-09

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2004
SERVIÇOS DE PROPAGANDA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Os honorários dos serviços de propaganda não se confundem com os reembolsos de despesas que também são cobrados pela agência e que visam remunerar os serviços prestados dos veículos de comunicação contratados pela agência, conforme evidencia o art. 7o do Decreto no 57.690/66. Os valores cobrados pela agência dizem respeito, portanto, tanto aos seus honorários quanto aos valores que serão repassados aos veículos de comunicação.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10680.018829/2007-95
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9101-006.401 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
7 de dezembro de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
REPUBLICAR LTDA

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2004
SERVIÇOS DE PROPAGANDA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Os honorários dos serviços de propaganda não se confundem com os
reembolsos de despesas que também são cobrados pela agência e que visam
remunerar os serviços prestados dos veículos de comunicação contratados pela
agência, conforme evidencia o art. 7o do Decreto no 57.690/66. Os valores
cobrados pela agência dizem respeito, portanto, tanto aos seus honorários
quanto aos valores que serão repassados aos veículos de comunicação.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial, e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencida a
conselheira Edeli Pereira Bessa que votou por dar-lhe provimento. Manifestou intenção de
apresentar declaração de voto o conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli.
(documento assinado digitalmente)
CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA – Presidente.

(documento assinado digitalmente)
ALEXANDRE EVARISTO PINTO - Relator.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Lívia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes,
Gustavo Guimarães Fonseca, Ana Cecília Lustosa da Cruz e Carlos Henrique de Oliveira
(Presidente).

Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10680.018829/2007-95
Fl. 1683
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Trata-se de exame de admissibilidade de Recurso Especial de Divergência da
Fazenda Nacional (e-fls. 1.637/1.646), previsto nos artigos 67 e seguintes do Anexo II do
Regimento Interno do CARF - RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de
2015, contra o acórdão no 1201-003.800 (da 1a Turma da 2a Câmara da 1a Seção do CARF, e-fls.
1.617/1.635), através do qual o colegiado decidiu DAR provimento PARCIAL ao recurso
voluntário:

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2004
SERVIÇOS DE PROPAGANDA. REEMBOLSO DE DESPESAS.
Os honorários dos serviços de propaganda não se confundem com os
reembolsos de despesas que também são cobrados pela agência e que
visam remunerar o serviços prestados dos veículos de comunicação
contratados pela agência, conforme evidencia o art. 7o do Decreto no
57.690/66. Os valores cobrados pela agência dizem respeito, portanto,
tanto aos seus honorários quanto aos valores que serão repassados aos
veículos de comunicação.
RECEITAS FINANCEIRAS.
No que concerne à exclusão das receitas financeiras da base de cálculo
das contribuições ao PIS e à Cofins, é importante ressaltar que a
Recorrente estava sujeita ao regime cumulativo, razão pela qual se faz
necessária a aplicação da decisão do E. STF no RE no 390.840 que
declarou a inconstitucionalidade do § 1o, do art. 3o da Lei no 9.718, de
1998, deve ser reproduzida nos julgamentos deste colendo CARF, em
razão do disposto no art. 62, parágrafo único, inciso I, do RICARF.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Ano-calendário: 2004
LANÇAMENTO DECORRENTE.
Aplicam-se à contribuição para o PIS as conclusões relativas à Cofins,
naquilo que não são incompatíveis
A decisão foi assim registrada:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em dar parcial
provimento ao recurso voluntário para exonerar parte da exigência
tributária, nos termos do voto da relatora.
A ora Recorrente alega em seu Recurso Especial a existência de divergência em
relação à tributação do PIS e da COFINS de valores recebidos dos anunciantes pelas
agências de propaganda que se destinaria aos veículos de comunicação contratados.
O r. despacho de admissibilidade deu seguimento ao Recurso Especial nos
seguintes termos com bases nos seguintes Acórdãos paradigmas 3302-007439 e 9303-004668:
Da similitude fática
Fl. 1684
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Há similitude fática naquilo que é essencial, qual seja, em ambos os
acórdãos discutiram se há ou não incidência das contribuições sociais do
PIS e da COFINS quando as agências de publicidade pagam a terceiros
(veículos de divulgação) os valores recebidos dos seus anunciantes.
Da divergência constatada
O ac. recorrido considera que deve haver tributação do PIS e da
COFINS pelas empresas de agenciamento de propaganda em face dos
repasses recebidos dos seus anunciantes para custear aos veículos de
comunicação (radio, jornal, TV, entre outros), por se constituírem em
receitas de terceiros.
De outra banda, o ac. recorrido entende que a exclusão de tais valores
pagos aos veículos de divulgação por essas empresas de agenciamento de
propaganda não são meros repasses financeiros, mas constituem em
receitas próprias, devendo assim serem tributadas pelo PIS e pela
COFINS.

No mérito sustenta a Recorrente que não há qualquer óbice ao entendimento de
que a contratação de serviços junto aos veículos de comunicação para veiculação de
propagandas/peças publicitárias de seus anunciantes encontra-se inserida dentre as
diversas atividades do objeto social da empresa.
Ocorre que, muito embora o anunciante tenha a opção de realizar o contrato
diretamente ao veículo de comunicação, em diversas hipóteses a agência de publicidade acresce
o serviço atinente à contratação das emissoras de televisão, rádio, editora, etc, com todos os
percalços intrínsecos à atividade, sendo remunerada de forma global. Tal conduta é recorrente é
não tem qualquer ilegalidade.
Fato de que haja o repasse posterior dessas verbas decorrente da
subcontratação de serviços é irrelevante neste caso, porque incapaz de excluir a incidência
do PIS/Cofins. As receitas referentes ao serviço de veiculação não estão incluídas no rol do §2o
do artigo 3o da Lei 9.718/98, de modo que devem compor a base de cálculo dos tributos em tela.
É o relatório.

Voto
Conselheiro ALEXANDRE EVARISTO PINTO, Relator.

Recurso especial da Fazenda Nacional - Admissibilidade

Tempestivo o Recurso Especial.
Assim dispõe o RICARF no art. 67 de seu Anexo II acerca do Recurso Especial
de divergência:
Fl. 1685
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial
interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação
divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma
especial ou a própria CSRF.
§ 1o Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação
tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria
MF no 39, de 2016)
§ 2o Para efeito da aplicação do caput, entende-se que todas as Turmas e
Câmaras dos Conselhos de Contribuintes ou do CARF são distintas das
Turmas e Câmaras instituídas a partir do presente Regimento Interno.
§ 3o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que
adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de
Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido
aprovada posteriormente à data da interposição do recurso.
§ 4o Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que, na
apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de 1a
(primeira) instância por vício na própria decisão, nos termos da Lei no
9.784 de 29 de janeiro de 1999.
§ 5o O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá
seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração,
com precisa indicação, nas peças processuais.
§ 6o Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a
divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por
matéria.
§ 7o Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão
considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os
demais.
§ 8o A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada
analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados
que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido.
§ 9o O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos
acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em
que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de
publicação de até 2 (duas) ementas.
§ 10. Quando a cópia do inteiro teor do acórdão ou da ementa for
extraída da Internet deve ser impressa diretamente do sítio do CARF ou
do Diário Oficial da União.
§ 11. As ementas referidas no § 9o poderão, alternativamente, ser
reproduzidas, na sua integralidade, no corpo do recurso, admitindo-se
ainda a reprodução parcial da ementa desde que o trecho omitido não
altere a interpretação ou o alcance do trecho reproduzido. (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 12. Não servirá como paradigma acórdão proferido pelas turmas
extraordinárias de julgamento de que trata o art. 23-A, ou que, na data da
Fl. 1686
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (Redação dada
pela Portaria MF no 329, de 2017)
I - Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art.
103-A da Constituição Federal;
II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior
Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts.
543-B e 543- C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da
Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela
Portaria MF no 152, de 2016)
III - Súmula ou Resolução do Pleno do CARF, e
IV - decisão definitiva plenária do Supremo Tribunal Federal que declare
inconstitucional tratado, acordo internacional, lei ou ato normativo.
(Redação dada pela Portaria MF no 329, de 2017)
§ 13. As alegações e documentos apresentados depois do prazo fixado no
caput do art. 68 com vistas a complementar o recurso especial de
divergência não serão considerados para fins de verificação de sua
admissibilidade.
§ 14. É cabível recurso especial de divergência, previsto no caput, contra
decisão que der ou negar provimento a recurso de ofício.
§ 15. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição
do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao
recorrente. (Incluído pela Portaria MF no 39, de 2016)
[...]
Como já restou assentado pelo Pleno da CSRF1, “a divergência jurisprudencial
deve ser comprovada, cabendo a quem recorre demonstrar as circunstâncias que identifiquem
ou assemelham os casos confrontados, com indicação da similitude fática e jurídica entre eles”.
E de acordo com as palavras do Ministro Dias Toffolli2, “a similitude fática entre
os acórdãos paradigma e paragonado é essencial, posto que, inocorrente, estar-se-ia a
pretender a uniformização de situações fático-jurídicas distintas, finalidade à qual, obviamente,
não se presta esta modalidade recursal”.
Trazendo essas considerações para a prática, forçoso concluir que a divergência
jurisprudencial não se estabelece em matéria de prova, e sim em face da aplicação do Direito,
mais precisamente quando os Julgadores possam, a partir do cotejo das decisões (recorrido x
paradigma(s)), criar a convicção de que a interpretação dada pelo Colegiado que julgou o
paradigma de fato reformaria o acórdão recorrido.
No caso concreto, entendo ter sido demonstrada a controvérsia. Tanto os
paradigmas quanto o recorrido dispõem sobre os valores recebidos pelas agências de
propaganda, ou incluídos em suas notas fiscais, e devidos pelos anunciantes aos veículos de
divulgação são receitas da agência e, consequentemente, integram a base de cálculo do PIS
e da Cofins.

1 CSRF. Pleno. Acórdão n. 9900-00.149. Sessão de 08/12/2009.
2 EMB. DIV. NOS BEM. DECL. NO AG. REG. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 915.341/DF. Sessão de
04/05/2018.
Fl. 1687
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Enquanto os acórdãos paradigmas decidiram que as agências de propaganda e
publicidade não podem excluir da base de cálculo da Cofins, apurada a partir da soma dos
valores totais das faturas/notas fiscais de serviços por elas emitidas, os valores pagos aos
veículos de divulgação, que não são meros repasses financeiros, mas sim custos ou despesas, o
acórdão recorrido adotou entendimento oposto.
Caracterizada a divergência jurisprudencial suscitada, entendo que o recurso deve
ser conhecido nos termos do despacho de admissibilidade, em conformidade com o art. 50, § 1o
da Lei no 9.784/1999.
.
Recurso especial da Fazenda - Mérito

No mérito, entendo não assistir razão à Recorrente.
Com efeito, participei do julgamento recorrido e na oportunidade acompanhei a
conselheira relatora, Bárbara Melo Carneiro, por entender compartilhar do entendimento de que
meras entradas que não incorporam o patrimônio das prestadoras de serviços estão fora da
materialidade de incidência as contribuições incidentes sobre a receita ou faturamento. Nesse sentido,
cito aqui trecho do voto do acórdão recorrido da Bárbara Melo Carneiro:
É importante evidenciar que meras entradas que não incorporam o
patrimônio das prestadoras de serviços estão fora da materialidade de
incidência as contribuições incidentes sobre a receita ou faturamento.
A fim de elucidar melhor esse ponto, é importante esclarecer que é
preciso mais do que simples entrada de caixa do contribuinte para que se
configure receita sob a ótica do Direito Tributário. Até porque a sua
definição foi consolidada pelo próprio Supremo Tribunal Federal, fixada
a partir da discussão sobre o conceito constitucional de receita, no
sentido de que, para que seja configurada como tal, deve haver o ingresso
definitivo no patrimônio de quem os recebe. Sobre o tema, confira-se
trecho do voto proferido pelo i. Ministro Marco Aurélio no julgamento
do RE no. 240.785 (que decidiu sobre se o ICMS poderia ou não ser
considerado faturamento para fins de incidência das contribuições para o
PIS e da Cofins):
“A base de cálculo da Cofins não pode extravasar, desse
modo, sob o ângulo do faturamento, o valor do negócio, ou
seja, a parcela percebida com a operação mercantil ou
similar. O conceito de faturamento diz com riqueza própria,
quantia que tem ingresso nos cofres de quem procede à venda
de mercadorias ou à prestação dos serviços, implicando, por
isso mesmo, o envolvimento de noções próprias ao que se
entende como receita bruta.”
Portanto, o significado do termo “receita” para o Direito Tributário
(gênero da espécie faturamento/receita bruta) corresponde ao “ingresso
financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e
positivo, sem reservas ou condições”.
Fl. 1688
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

A vinculação dos valores recebidos ao pagamento de serviços prestados
por terceiros impõe condição ou reserva ao ingresso financeiro que
afastam a caracterização daquele recebimento como se receita fosse.
Sendo assim, independentemente da existência de dispositivo normativo
específico que autorizasse essa “dedução” (já que não se poderia deduzir
algo que sequer deveria estar incluído), os valores recebidos pela agência
que se destinaram ao repasse aos veículos de comunicação devem ser
excluídos da base de cálculo da contribuição para o PIS e da Cofins.
Nessa linha, também merece ser citada a declaração de voto da Conselheira
Tatiana Midori Migiyama, proferida no acórdão n. 9303-004.668:
Não obstante ao entendimento manifestado pela autoridade fazendária,
vê-se que os valores registrados como “Despesas de Terceiros”, não
constituem receita, eis que apenas correspondem a valores recebidos de
seus clientes para o pagamento de serviços prestados efetivamente por
terceiros contratados pela agência “em nome do cliente”. O que
caracterizariam repasses de valores pela agência, e não valores a serem
registrados como receita e despesa (quando repassados).
Com efeito, o art. 3o da Lei 4.680/51 estabelece que as agências de
publicidade têm como função e escopo o estudo, a criação e a execução
da propaganda ou publicidade, agindo por ordem e conta de seus clientes,
de sorte que as tais receitas/despesas de terceiros lançadas nas suas notas
fiscais não são receitas.
Sendo assim, em respeito ao disposto na Lei 4.680/65 e no Decreto
57.690/66, tem-se que o procedimento de emissão de faturas de prestação
de serviços quando a agência atua como idealizadora da propaganda e
tem a incumbência de contratar, em nome de seu cliente (por conta e
ordem dele) se encontra correta com o observado pela agência.
Descreveu as despesas efetivamente incorridas por ela e aquelas que
seriam despesas de terceiros.
Não há como se ignorar a relação contratual direta firmada entre a
agência de propaganda e os clientes – anunciantes.
Considerando a relação jurídica firmada, nota-se que os anunciantes
atribuem à agência o encargo de contratar, em nome deles, os terceiros
para a produção do material visual ou gráfico. O que resta, de per si,
considerar que o valor referente aos serviços prestados por terceiros não
seria efetivamente receita – pois nada acresce ao patrimônio da agência,
eis que não é auferido pela agência.
(...)
Tal dispositivo traz que a contratação dos terceiros pela agência de
publicidade é realizada por conta e ordem de seus clientes anunciantes.
Esse dispositivo está em consonância com as diversas normas municipais
que tratam de ISS – que, por sua vez, trazem a necessidade de se segregar
na nota fiscal as despesas próprias e as incorridas efetivamente por
terceiros contratados por conta e ordem dos clientes. Eis que consideram
Fl. 1689
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

como remuneração da agência somente aquele valor inerente ao serviço
efetivamente prestado e contratado.
Ademais, impossível ainda ignorar o conceito de receita trazido pelo
CPC 30. Tal pronunciamento especifica, em síntese, que receita é o
ingresso de recursos que resulta em aumento do patrimônio líquido da
entidade. O que resta, nessas fundamentações, concluir que os valores em
discussão não poderiam ser contabilizados como receita e, por
conseguinte, não comporiam a base das contribuições.
E, caso se pretenda ignorar os dizeres do CPC 30 - Receitas, alegando se
tratar de norma contábil sem implicação tributária, cabe trazer o art. 58
da Lei 12.973/14
(...)
Com tal dispositivo, fica evidente que as normas contábeis publicadas
anteriormente à Lei 12.973/14 devem ser observadas para fins de registro
contábil, produzindo, inclusive, efeitos tributários. O que é o caso do
CPC 30 Receitas. Esse dispositivo somente explicitou o que as normas
contábeis internacionais já defendiam – a primazia da essência sobre a
forma. Tal teoria é de suma importância aos investidores que suplicavam
pela transparência dos eventos e dos reflexos negociais que uma empresa
vivenciava. Para eles, a contabilidade deveria refletir o que de fato, no
sentido econômico, a empresa estava vivenciando. E, para melhor
transmitir essas informações, independentemente da forma legal, a
contabilidade deveria considerar o substrato econômico de cada evento –
podendo, assim, o investidor conhecer os efetivos riscos de sua
participação naquela empresa.
É de se esclarecer ainda que pela Teoria da Prevalência da Essência
Econômica sobre a Forma, a correta classificação contábil dos r. valores
– despesas de terceiros deveria desconsiderar qualquer intenção de se
tratálos como receita.
(...)
O art. 58 da Lei 12.973/14 nada mais fez do que explicitar o respeito a
ser dado às normas internacionais de contabilidade que, por sua vez,
trazem como princípio basilar a Primazia da Essência sobre a Forma. E,
recordase, por esse princípio basilar, tais valores não devem ser
considerados como receita, eis que não teriam natureza de remuneração
para a agência. A agência nem foi contratada para se prestar esse serviço.
Tanto é assim que não prestou o serviço correspondente a “despesa de
terceiro” e o terceiro foi contratado pelo cliente. (Inegável desconsiderar
o fato de a agência ter contratado EM NOME DO CLIENTE).

Por todo o exposto, CONHEÇO do Recurso Especial para, no mérito, NEGAR-
LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
ALEXANDRE EVARISTO PINTO - Relator
Fl. 1690
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Declaração de Voto
Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli
Manifestei interesse em apresentar a presente declaração de voto a fim de
evidenciar as razões que me levaram a acompanhar o voto do I. Relator.
A controvérsia diz respeito à incidência ou não de PIS e COFINS, referentes ao
ano-calendário de 2004, sobre a parte dos valores faturados pela Recorrida que foi repassada aos
veículos de divulgação (empresas de mídia).
Pois bem.
Restou comprovado que a Recorrida é agência de propaganda, isto é, empresa
que integra o mercado publicitário, dedicando-se, primordialmente, à prestação de serviços de
propaganda e publicidade.
A atuação do Estado nesse mercado, além de tutelar os direitos do consumidor ou
o controle da publicidade enganosa ou lesiva por órgãos de auto-regulamentação, se estende às
relações entre o anunciante, a agência e o veículo de divulgação (mídia), através de regramento
específico.
Os diplomas legais que regulamentam o mercado em questão são: a Lei no
4.680/1965 - que dispõe sobre o exercício da profissão de Publicitário e de Agenciador de
Propaganda e dá outras providências; o Decreto no 57.690/1966 - que regulamentou a Lei no
4.680/1965; e o Código de Ética dos Profissionais da Propaganda.
O conceito de agência de propaganda e veículos de divulgação foi definido pela
Lei no 4.680/65 nos seguintes termos:

Art. 3o. A Agência de Propaganda é pessoa jurídica, ... VETADO ..., e especializada
na arte e técnica publicitária, que, através de especialistas, estuda, concebe, executa e
distribui propaganda aos veículos de divulgação, por ordem e conta de clientes
anunciantes, com o objetivo de promover a venda de produtos e serviços, difundir
idéias ou informar o público a respeito de organizações ou instituições colocadas a
serviço dêsse mesmo público.

Art 4o. São veículos de divulgação, para os efeitos desta Lei, quaisquer meios de
comunicação visual ou auditiva capazes de transmitir mensagens de propaganda ao
público, desde que reconhecidos pelas entidades e órgãos de classe, assim considerados
as associações civis locais e regionais de propaganda bem como os sindicatos de
publicitários3.

3 O Código de Ética dos Profissionais da Propaganda também define Veículos como sendo os “jornais, revistas,
estações de rádio, TV, exibidores de cartazes e outras entidades que recebem autorizações e divulgam propaganda,
aos preços fixados em suas tabelas”.
Fl. 1691
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Note-se, assim, que: (i) agência não divulga propaganda; (ii) as atividades da
agência de propaganda, inclusive a distribuição do material publicitário aos veículos de
divulgação, são realizadas por conta e ordem do anunciante; e (iii) para se qualificar como
um veículo de divulgação, a legislação exige que a entidade tenha capacidade técnica de
transmitir mensagens ao público e seja reconhecida como tal pelos órgãos de classe.
Mais adiante, o artigo 17 da Lei no 4.680/65 incorporou por remissão as regras
constantes do Código de Ética dos Profissionais da Propaganda. Veja-se:

Art 17. A atividade publicitária nacional será regida pelos princípios e normas do
Código de Ética dos Profissionais da Propaganda, instituído pelo I Congresso Brasileiro
de Propaganda, realizado em outubro de 1957, na cidade do Rio de Janeiro.

Por seu turno, o item 14 do Código de Ética dos Profissionais da Propaganda
determina que “os veículos faturarão sempre em nome dos anunciantes, enviando as contas à
agências [sic] por elas responsáveis, para cobrança”.
Já o Decreto no 57.690/66, regulamentando o arcabouço jurídico da atividade
publicitária brasileira, elucida nos seus artigos 8, 12, 14, 15 e 16 o seguinte:

“Art 8o Consideram-se Clientes ou Anunciante a entidade ou indivíduo que utiliza a
propaganda”.

“Art 12. Ao Veículo de Divulgação não será permitido descontar da remuneração dos
Agenciadores de Propaganda, mesmo parcialmente, os débitos não liquidados por
Anunciantes, desde que a propaganda tenha sido formal e previamente aceita por sua
direção comercial”.

“Art 14. O preço dos serviços prestados pelo Veículo de Divulgação será por êste
fixado em Tabela pública, aplicável a todos os compradores, em igualdade de
condições, incumbindo ao Veículo respeitá-la e fazer com que seja respeitada por seus
Representantes".

“Art 15. O faturamento da divulgação será feito em nome do Anunciante, devendo o
Veículo de Divulgação remetê-lo à Agência responsável pela propaganda”.

“Art 16. O Veículo de Divulgação ficará obrigado, perante o Anunciante, a divulgar a
matéria autorizada, no espaço ou no tempo contratado, de acôrdo com as especificações
estabelecidas, não podendo o Anunciante, em qualquer caso, pretender influir na
liberdade de sua opinião editorial”. (grifei)

Como se percebe, a função de propaganda abrange basicamente duas atividades:
(i) uma em “conta própria”, consistente na realização da propaganda propriamente dita e cuja
remuneração da agência consiste nos honorários pela produção da campanha publicitária; e (ii)
outra em “conta alheia”, consistente na intermediação da veiculação da campanha na mídia e
cuja remuneração da agência consiste no resultado da operação (comissão).
Fl. 1692
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Especificamente sobre a intermediação, cumpre notar que toda agência de
propaganda tem direito a uma comissão (desconto padrão) sobre o preço de tabela dos espaços
comercializados pelos veículos de divulgação4.
Considerando, então, que a agência de propaganda agencia toda a parte comercial
e financeira entre anunciante (cliente) e veículo de comunicação, consolidou-se neste mercado a
prática consistente no “faturamento global” (comissão + veiculação), cabendo a agência, ao
receber o preço total da veiculação, reter sua comissão (receita própria auferida em conta
alheia) e repassar os demais valores (receitas de terceiros) aos efetivos titulares (empresas de
mídia/veículos de divulgação).
Mais precisamente, uma vez concebida a campanha publicitária, a agência coloca
perante o veículo o "Pedido de Inserção" da propaganda em nome do anunciante. O “Pedido de
Inserção” é o documento emitido por anunciante ou agência que instrui o veículo sobre a
inclusão da mensagem publicitária na programação ou publicação e informa os dados do
anunciante para faturamento. Aceito o “Pedido de Inserção”, o veículo assume a integral
responsabilidade pela veiculação da campanha e o anunciante assume a obrigação do pagamento.
O veículo, então, fatura o anunciante discriminando a veiculação e a encaminha
aos cuidados da agência para cobrança. Em seguida a agência fatura o anunciante, incluindo o
valor total da propaganda (valor das receitas próprias - honorários e comissão + valor das
receitas de terceiros - repasses aos veículos de divulgação). Realizado o pagamento total pelo
anunciante, a agência reconhece as receitas próprias no seu resultado e repassa ao veículo o valor
líquido da sua comissão.
Apesar dessa triangulação (anunciante, agência e veículo), juridicamente há duas
relações distintas: a primeira delas é formada entre a agência e o anunciante em função dos
trabalhos de criação e agenciamento da campanha publicitária; e a segunda é estabelecida
diretamente entre o veículo e o anunciante em razão da veiculação da propaganda, funcionando a
agência como mera intermediária e agente de arrecadação.
De acordo com o art. 3o da Lei no 6.480/65, a agência distribui propaganda aos
veículos de divulgação por conta e ordem do anunciante, o que significa dizer que na atividade
de veiculação, o vínculo jurídico se dá entre anunciante e veículo. A inclusão do preço da
veiculação na Nota Fiscal da Agência ocorre por força da interpretação conferida ao item 14 do
Código de Ética (que tem por alicerce legal o art. 17 da Lei no 6.480/65) e art. 15 do Decreto no
57.690/66, caracterizando prática usual do mercado.
Os valores faturados a título de divulgação e repassados aos veículos de mídia não
constituem receitas da Agência independentemente do seu regime tributário. Tratam-se de
receitas de terceiros que devem ser cobradas pela Agência por intermediar a divulgação da
propaganda. “É a agência, agenciando”. Ainda que o preço da veiculação seja incluído
integralmente na fatura da agência, isso não muda a natureza jurídica dos valores que devem ser
repassados, qual seja, de Passivo (obrigação) da agência e receita dos veículos de comunicação.
É justamente por isso que a situação ora analisada é de hipótese de não incidência.

4 Lei n.o 4.680/65: “Art 11. A comissão, que constitui a remuneração dos Agenciadores de Propaganda, bem como o
desconto devido às Agências de Propaganda serão fixados pelos veículos de divulgação sobre os preços
estabelecidos em tabela.
Parágrafo único. Não será concedida nenhuma comissão ou desconto sobre a propaganda encaminhada diretamente
aos veículos de divulgação por qualquer pessoa física ou jurídica que não se enquadre na classificação de
Agenciador de Propaganda ou Agências de Propaganda, como definidos na presente Lei.”
Fl. 1693
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

Embora as bases de cálculo do PIS e COFINS tenham sido alteradas ao longo do
tempo, resta evidente que existe entre elas um elemento comum: a incidência sobre as
RECEITAS auferidas pelo sujeito passivo, pouco importando o regime de tributação sobre o
lucro.
“Receita” (gênero do qual o faturamento é espécie), é toda adição que integra
incondicionalmente e com ânimo definitivo no patrimônio da pessoa jurídica. Nesse sentido:

“Receita é um novo direito - na sua existência, se se tratar de direito antes inexistente,
ou na sua valoração, quanto a direitos anteriormente existentes -, de qualquer natureza e
de qualquer origem, produzido por qualquer causa ou fonte eficiente, que não acarrete
para o seu adquirente qualquer nova obrigação” (Ricardo Mariz de Oliveira, Repertório
IOB de Jurisprudência, Verbete 1/15528);

"O conceito de receita refere-se a uma espécie de entrada. Entrada é todo o dinheiro que
ingressa nos cofres de determinada entidade. Nem toda entrada é receita. Receita é a
entrada que passa a pertencer à entidade. Assim, só se considera receita o ingresso de
dinheiro que venha a integrar o patrimônio da entidade que recebe." (Geraldo Ataliba
citado em “ISS e Base Imponível”, in “Estudo e Pareceres de Direito Tributário”, RT,
1978, p. 81/85);

3. Acréscimos nos ativos e decréscimos nos passivos, designados como receita, são
relativos a eventos que alteram bens, direitos e obrigações. Receita, entretanto, não
inclui todos os acréscimos nos ativos ou decréscimos nos passivos. Recebimento de
numerário por venda a dinheiro é receita, porque o resultado líquido da venda implica
em alteração do patrimônio líquido. Por outro lado, o recebimento de numerário por
empréstimo tomado ou o valor de um ativo comprado a dinheiro não são receita, porque
não alteram o patrimônio líquido. Nem sempre a receita resulta, necessariamente, de
uma transação em numerário ou seu equivalente, como por exemplo, a correção
monetária de valores ativos”. (IBRACON – Instituto Brasileiro de Contadores, in
"Princípios Contábeis", Atlas, 2a ed. p. 112) (grifei)

Do ponto de vista jurisprudencial, o STF, ao julgar o RE 606.107/RS, com
repercussão geral reconhecida (Tema 283), registrou expressamente que “sob o prisma
constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no
patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições”.
Considerando, então, que “receita” é um direito novo que se agrega
definitivamente ao patrimônio da entidade, valores arrecadados, mas vinculados diretamente a
uma obrigação, de receitas não se tratam. É exatamente esse o caso: em virtude de relações
jurídicas previamente existentes, a Recorrida, enquanto agência de propaganda, faturou e
recebeu recursos que, por estarem diretamente vinculados a uma obrigação com os veículos de
divulgação (repasses), corretamente não foram por ela considerados receitas.
Nesse ponto, não se pode perder de vista que normas reguladoras do mercado
publicitário inclusive deixam claro que a agência de propaganda não presta serviço de
divulgação, única situação em que se poderia falar que o valor desse serviço integraria sua
receita.
Por mais incômodo que essa prática de “faturamento global” possa causar, fato é
que a legislação relativa à atividade publicitária realmente dão margem para a implementação
desse modelo negocial, sendo que, nessa situação específica, não se questiona os efetivos
Fl. 1694
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.401 - CSRF/1a Turma
Processo no 10680.018829/2007-95

repasses dos valores que, embora faturados pela Recorrida, foram transferidos aos veículos de
divulgação, estes sim os titulares desta receita.
Deve-se, pois, dar prevalência não à forma, mas à substância.
Reconhecemos que o ato de faturar até permite criar uma espécie de presunção de
que todo o preço constitui receita própria da atividade. É até “automático” o raciocínio: uma vez
faturado, deve-se reconhecer e tributar a respectiva receita. Aqui, porém, estamos diante de uma
verdadeira exceção à regra geral, afinal restou demonstrado que o “faturamento centralizado”
possui causa jurídica no mercado publicitário, além do que a contribuinte cumpriu seu ônus de
comprovar que, apesar de faturados, os valores foram repassados a título de veiculação.
Admitir que a tributação pelo PIS e COFINS, mesmo no lucro presumido, ocorra
pelo simples ato da agência concentrar o faturamento (“refaturando” a veiculação), além de
contrariar prática comum à luz das normas reguladoras do mercado publicitário, significaria
também admitir o uso de uma presunção absoluta, o que não se sustenta.
São essas as razões, portanto, que me levaram a negar provimento ao recurso
especial fazendário.
É a declaração.
(documento assinado digitalmente)
Luis Henrique Marotti Toselli

Fl. 1695
DF CARF MF
Original