Tribunal: CARF
Processo: 16349.000171/2009-84
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Carolina Machado Freire Martins
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-22
Data de publicação: 2023-01-27

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2005
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. Os argumentos de defesa trazidos apenas em grau de recurso, em relação aos quais não se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância, impedem a sua apreciação, por preclusão processual.
FRETES DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO CRÉDITO. POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de insumos integram o custo dos referidos insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições.
INSUMOS. FRETES. MOVIMENTAÇÃO. ESTABELECIMENTOS. CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes para a movimentação de insumos e produtos em elaboração e/ ou acabados entre estabelecimentos do contribuinte constituem custos de industrialização dos produtos vendidos e, portanto, geram créditos passíveis de desconto dos valores das contribuições calculadas sobre o faturamento mensal.
MOVIMENTAÇÃO INTERNA. MOVIMENTAÇÃO PORTUÁRIA. CARGA. DESCARGA. DESESTIVA. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com movimentação portuária para carga, descarga e desestiva de insumos (matérias-primas) importados enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, e, portanto, dão direito ao desconto de créditos da contribuição para o PIS e Cofins.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16349.000171/2009-84
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-011.116 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
22 de novembro de 2022
Recorrente
MOSAIC FERTILIZANTES DO BRASIL S/A
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Ano-calendário: 2005
ARGUMENTOS DE DEFESA. INOVAÇÃO RECURSAL. PRECLUSÃO. Os
argumentos de defesa trazidos apenas em grau de recurso, em relação aos quais
não se manifestou a autoridade julgadora de primeira instância, impedem a sua
apreciação, por preclusão processual.
FRETES DE INSUMOS TRIBUTADOS À ALÍQUOTA ZERO CRÉDITO.
POSSIBILIDADE
Os fretes pagos na aquisição de insumos integram o custo dos referidos
insumos e são apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da
COFINS, ainda que o insumo adquirido não tenha sido onerado pelas
contribuições.
INSUMOS.
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO.
ESTABELECIMENTOS.
CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes para a movimentação de insumos e produtos em
elaboração e/ ou acabados entre estabelecimentos do contribuinte constituem
custos de industrialização dos produtos vendidos e, portanto, geram créditos
passíveis de desconto dos valores das contribuições calculadas sobre o
faturamento mensal.
MOVIMENTAÇÃO
INTERNA.
MOVIMENTAÇÃO
PORTUÁRIA.
CARGA. DESCARGA. DESESTIVA. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com movimentação portuária para carga,
descarga e desestiva de insumos (matérias-primas) importados enquadram-se
na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no
julgamento do REsp no 1.221.170/PR, e, portanto, dão direito ao desconto de
créditos da contribuição para o PIS e Cofins.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares apresentadas e em não conhecer do Recurso Voluntário em relação à glosa sobre
frete de vendas, face à inovação dos argumentos de defesa, para, no mérito, dar parcial
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16349.000171/2009-84
Fl. 745
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

provimento ao Recurso Voluntário para, observados os demais requisitos da lei, reconhecer: (I)
por unanimidade de votos, os créditos relativos (i) aos serviços de remoção; (ii) aos serviços de
limpeza especializada; (iii) aos fretes sobre insumos tributados com alíquota zero; (iv) aos fretes
sobre transferência de insumos entre estabelecimentos do contribuinte; (v) aos serviços de
movimentação portuária de carga e descarga; (vi) aos serviços de análise laboratorial; e (vii) às
despesas com armazenagem; e (II) por maioria de votos, os créditos relativos (i) aos fretes de
transferência de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte, vencidos, neste item,
os Conselheiros Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Marcos Antônio Borges e Arnaldo
Diefenthaeler Dornelles, que não reconheciam os créditos, e (ii) à locação de máquinas e
equipamentos, com exceção dos gastos com a locação de veículos comuns, vencido, neste item,
o Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, que não reconhecia o crédito em relação a
qualquer veículo classificado no Capítulo 87 da NCM. Os Conselheiros Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto e Marcos Antônio Borges votaram pelas conclusões
em relação ao item (II)(ii).
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Winderley Morais Pereira, Fernanda Vieira Kotzias,
Marcos Antonio Borges (suplente convocado(a)), Carolina Machado Freire Martins, Leonardo
Ogassawara de Araujo Branco, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

Relatório
Cuidam os autos de Declarações Eletrônicas de Compensação ("DCOMP")
relativas a créditos de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins,
apurados no 3o trimestre de 2005, no valor total de R$ 148.234,31.
Houve parcial reconhecimento do direito creditório no valor de R$ 117.469,66,
sendo homologadas as compensações vinculadas ao presente até o limite do crédito deferido,
com as seguintes glosas decorrentes da controvérsia sobre o enquadramento como insumos
(Despacho Decisório de e-fls. 172/199):
Fl. 746
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Além disso, houve glosa de despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos,
sob o fundamento de que não atendem ao conceito de insumo; glosa de despesas com
armazenagem e frete sobre vendas.
Irresignado, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade (e-fls.
206/235) onde alega, em síntese:
- embora o procedimento fiscal tenha sido efetuado dentro do prazo legal previsto
no art. 74, § 5o, da Lei 9.430/96, a glosa pretendida não pode produzir efeitos
posto que fulminada pela decadência do direito de lançar;
- quanto aos serviços profissionais, a lei não veda a utilização de créditos com
relação a insumos que tenham sido tributados na fonte e, se os serviços são
tributados na fonte, é porque são insumos sujeitos à contribuição e, deste modo,
podem gerar créditos se forem utilizados no processo de fabricação;
- limpeza, conservação e manutenção são atividades intrinsecamente ligadas à
fabricação, não exigindo a lei, para fins de outorga do direito de crédito, que os
insumos sejam consumidos em contato com o produto fabricado;
- a contribuinte contrata pessoas jurídicas para prestação de serviços de
movimentação portuária consistentes na locação de equipamentos (pá-
carregadeira) destinadas ao transporte de matérias-primas adquiridas desde o
navio até o silo;
- a movimentação de mercadorias no porto constitui atividade de transporte em
sentido amplo, devendo a sua remuneração ser considerada em essência com frete;
- relativamente ao serviço de descarga portuária, há duas tomadas de crédito,
decorrentes de créditos distintos, pois houve dois pagamentos da contribuição, um
por parte dos prestadores de serviços sobre a receita auferida (Cofins) e outro por
parte da Empresa por conta da importação de bens estrangeiros (Cofins-
importação), sendo um crédito tomado por esta tendo em vista a Contribuição no
preço do produto e outro crédito tomado pela Contribuinte em face da importação,
sendo que o creditamento referente ao Cofins-importação decorre da permissão
para o desconto de crédito em relação às importações sujeitas à contribuição na
hipótese de bens utilizados como insumos, conforme Lei 10.865/2004, art. 15, II;
- os serviços tomados a título de mão-de-obra temporária visam suprir a
necessidade de força de trabalho no processo fabril, contribuindo diretamente no
processo produtivo mediante a colocação e retirada de matérias-primas nas
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DF CARF MF
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

máquinas misturadoras de fertilizantes, não havendo óbice para creditamento,
sendo tais serviços contratados sob o regime da Lei 6.019/74 com pessoa jurídica
contribuinte da Cofins;
- se o frete, em si, não está sujeito a alíquota zero, o referido raciocínio carece de
congruência lógica, parecendo não remanescer dúvida razoável de que mercadoria
e serviço de transporte são coisas distintas; de que, a prevalecer a interpretação
adotada pela autoridade fiscal, estaria consagrada a analogia como método de
interpretação suscetível de gerar obrigação tributária, em aberta contrariedade ao
disposto no parágrafo 1o do artigo 108 do CTN;
- quanto aos créditos relativos a dispêndios com energia elétrica e locação de bens
imóveis, conquanto “o auditor fiscal reconheça a existência de norma que
permite a escrituração de créditos fora do período de competência respectivo
tanto que faz indicação do preceito do parágrafo 4° do artigo 3° da Lei n.
10.833/03” (fl. 592), preferiu justificar a glosa baseado em normas contábeis
editadas por órgãos de fiscalização profissional que não têm o condão de suplantar
– no campo tributário – a Lei.
A Manifestação de Inconformidade foi julgada improcedente pela 9a Turma da
DRJ/SP1 consoante acórdão assim ementado:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL COFINS
Ano-calendário: 2005
NULIDADE. INEXISTÊNCIA.
É incabível de ser pronunciada a nulidade da decisão proferida por autoridade
competente, contra a qual se manifestou o contribuinte, traçando ele toda uma linha de
idéias no sentido de procurar provar o seu direito.
DECADÊNCIA DO DIREITO DE EFETUAR O LANÇAMENTO.
O prazo decadencial do direito de Lançar tributo não rege o instituto da compensação e
não é apto a obstaculizar o direito de averiguar a liquidez e certeza do crédito do sujeito
passivo e a obstruir a glosa de créditos indevidos tomados pelo contribuinte.
SERVIÇOS NÃO APLICADOS OU CONSUMIDOS DIRETAMENTE
NA
PRODUÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
Serviços, em que pese poderem ser convenientes ou necessários para o desempenho da
atividade do contribuinte, não podem ser considerados como aplicados ou consumidos
diretamente na produção ou fabricação de produto quando realizados anterior, posterior
ou paralelamente à fabricação de produtos em si mesma, não dando azo a creditamento.
FRETE NA AQUISIÇÃO.
O crédito sobre o valor do frete na aquisição é permito apenas quando o bem adquirido
for passível de creditamento e na mesma proporção em que esse se der, já que o frete
compõe o custo de aquisição.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA E PERÍCIA.
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

É de se considerar não formulado o pedido de diligência e perícia quando
desacompanhado dos quesitos referentes aos exames que seriam desejados.
Cientificado, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário repisando os principais
argumentos de defesa, incluindo uma apresentação descritiva sobre as etapas do processo
produtivo com imagens. Além disso, verifica-se inovação recursal a ser abordada no momento
oportuno.
Em junho/2021 a Recorrente veio aos autos juntar Parecer elaborado pelo
Professor Marco Aurélio Greco, solicitado pela Associação Nacional para a Difusão de Adubos
(“ANDA”), associação da qual é membro, assim como parecer técnico elaborado pelo Instituto
de Pesquisas Tecnológicas (“IPT”), para examinar especificamente as etapas de seu processo
produtivo e atividades que desempenha.
É o relatório.

Voto
Conselheira Carolina Machado Freire Martins, Relatora.
Inicialmente, cumpre registrar que a discussão aventada neste processo em muitos
pontos não é nova e já foi objeto de análise no CARF, citando-se como exemplo os Processos no
13811.002244/2005-47,
10880.945033/2013-07
e
13811.002248/200525,
que
também
envolviam pedidos de compensação formulados pela Recorrente, em períodos distintos.
Dito isto, o recurso voluntário reúne os pressupostos legais de interposição, dele,
portanto, tomo conhecimento.
Havendo arguição de preliminares, passo à análise.
1. Da inovação recursal - preclusão
Com relação às despesas com fretes sobre vendas, a glosa foi tratada no item 8.8
do Despacho Decisório, sendo justificada em razão da existência de divergências nas contas
116000 e 118000:
8.8 Despesas com armazenagem e fretes sobre vendas: através da análise dos
lançamentos contábeis e amostragens de notas fiscais identificou-se a ocorrência de
armazenagem de matérias primas importadas cujo valor não deve integrar a base de
cálculo do crédito por falta de previsão legal. Apurou-se também diferenças no valor
de fretes sobre vendas ao analisar as contas 116000 e 118000. Não se apurou
divergências para o mês de julho e para agosto e setembro os valores apurados e os
lançamentos indeferidos estão demonstrados a seguir:
Sobre a matéria no item “111.6. GASTOS COM ARMAZENAGEM (FRETE
VENDA E ARMAZENAGEM)” constante da Manifestação de Inconformidade, a contribuinte
apenas menciona a glosa a serviços de frete sobre vendas, limitando sua defesa no tocante aos
serviços de armazenagem:
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

No item 8.8 do Relatório apresentado pela autoridade fiscal, a glosa dos créditos
relativos aos insumos adquiridos a titulo de serviços de armazenagem e fretes sobre
vendas foi justificada por suposta ausência de previsão legal.
Consoante se depreende da leitura das razões apresentadas pela autoridade fiscal, os
insumos adquiridos a titulo de serviços de guarda (armazenagem) não podem ser
considerados na base de calculo do crédito, em razão de não comporem a base de
cálculo da contribuição devida na importação.
A glosa dessa parcela não possui amparo legal, porquanto os fretes são insumos
necessários à manutenção da empresa e fazem parte do processo produtivo, que só
termina com a entrega da mercadoria no local designado pelo cliente.
Já em seu recurso voluntário, inova em sua defesa na medida em que apresentou
argumentos sobre a matéria, antes não trazidos:
168. Isso porque, em verdade, as contas contábeis analisadas pela Fiscalização contêm
os lançamentos, pelo regime de competência, das despesas de fretes incorridas pela
Recorrente. Contudo, o momento do registro fiscal dos créditos de Contribuição ao PIS
e de COFINS é posterior, ocorrendo apenas quando do recebimento e registro da Nota
Fiscal de Serviços, o que, por vezes, pode acontecer no mês seguinte ao do registro da
despesa.
169. Com efeito, o montante que corresponde à despesa de fretes com vendas incorridas
pela Recorrente e que, portanto, faz jus ao creditamento, é aquele lançado no "Livro de
Registro de Vendas" ora anexado (doc. 05). Em tal documento é que são registradas as
notas e, consequentemente, com base nele que são apurados os créditos das
contribuições.
170. Pela análise do conjunto probatório, é possível compreender que o que ocorreu foi
uma mera diferença temporal, uma vez que o registro contábil ocorreu quando da
contratação do frete, conforme rezam os princípios da Competência e Conservadorismo,
momento distinto do reconhecimento do crédito, que só ocorre mediante registro das
devidas notas fiscais.
...
173. Tem-se ai um claro exemplo de situação que originou o questionamento fiscal, cuja
documentação comprobatória está acostada (doc. 06).Quanto aos demais lançamentos
contábeis e faturas envolvidas, a documentação encontra-se à disposição na sede da
Recorrente, podendo ser verificado por meio de diligencia, caso assim entenda essa
Turma, cujo quesito a ser respondido seria: o crédito de COFINS informado na
DACON a título de frete sobre vendas e glosado pela Fiscalização tem respaldo em
notas fiscais devidamente registradas, sendo a diferença identificada pela Fiscalização
oriunda de mera discrepância temporal?
Tem-se, assim, que os contornos da lide foram construídos a partir da linha de
defesa formulada na manifestação de inconformidade, de modo que a instância de piso não
chegou a analisar que a divergência seria decorrente da “mera discrepância temporal” .
Consequentemente, não houve constituição de lide no tocante a tal matéria, que
veio aos autos somente no recurso voluntário.
No entanto, as razões de fato e de direito devem ser suscitadas na primeira defesa,
nos termos do art. 16, inc. III, do Decreto no 70.235/1972:
Art. 16. A impugnação mencionará:
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

...
III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e
as razões e provas que possuir;
Da mesma forma, não encontra amparo na legislação processual administrativa a
apresentação de novos documentos pelo sujeito passivo em sede recursal, ausente qualquer das
hipóteses excepcionais previstas no art.16 § 4o do Decreto no 70.235/72 para justificar a juntada
de documentos após a fase impugnatória inicial.
Há, portanto, manifesta a ocorrência do instituto da preclusão processual, que
atende à instrumentalidade do processo, com o fito de garantir que a sequência de atos praticados
culmine com a prolação de decisão conclusiva ajustada ao contexto dos autos.
Ainda que seja possível defender a moderação no manejo da preclusão processual,
em harmonia com o princípio da verdade material, o desenrolar prospectivo da marcha
processual deve ser ordenado por uma sucessão cadenciada das atividades processuais, com a
existência de determinados limites ao exercício de faculdades processuais, de modo que além de
tais limites, perde-se aquela faculdade processual.
Finalmente, eventual conhecimento da novel linha de defesa implicaria ainda em
supressão de instância, tendo em vista não ter sido apreciada pela autoridade julgadora de
primeira instância.
Colaciono jurisprudência afeta ao tema:
ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS
Período de apuração: 01/01/2004 a 31/01/2006
RECURSO
VOLUNTÁRIO.
INOVAÇÃO
RECURSAL.
IMPOSSIBILIDADE.
PRECLUSÃO.
A impugnação instaura a fase litigiosa do procedimento fiscal e é o momento no qual o
contribuinte deve aduzir todas as suas razões de defesa, não se admitindo a apresentação
em sede recursal de argumentos não debatidos na origem, salvo nas hipóteses de fato
superveniente ou questões de ordem pública. (Acórdão no 2202-007.385 – 2a Seção de
Julgamento / 2a Câmara / 2a Turma Ordinária. Relator Conselheiro Caio Eduardo
Zerbeto Rocha. Sessão de 07 de outubro de 2020)
Isso posto, voto por não conhecer dessa parte do recurso, pela ocorrência da
preclusão.
2. Preliminar
2.1.
Da alegação de Superficialidade do Trabalho Fiscal / Ofensa ao Princípio da
Verdade Material
Afirma a Recorrente:
16. Caberia, portanto, à Fiscalização, analisar todos esses fatos para fins de verificação
da existência, ou não, do crédito apurado pela Recorrente e, não somente, como
efetivamente ocorreu, proceder à glosa com base em análises superficiais da
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

documentação apresentada pela Recorrente no curso do procedimento de verificação
desses créditos.
17. Mais do que isso: especificamente no que tange a classificação do que é ou não
"insumo" para fins de aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, é conditio sine qua
non que quem esteja analisando procure conhecer o processo produtivo em questão e
não simplesmente proceda à classificação com base em ilações e leituras genéricas,
como foi o caso.
Contudo, razão não lhe assiste conforme esclarece o Conselheiro Sávio Salomão
de Almeida Nóbrega, relator do Acórdão no 2003-003.671 – 2a Seção de Julgamento / 3a Turma
Extraordinária, no tocante ao alcance do princípio da verdade material, pelo qual a lei concede ao
órgão fiscal meios instrutórios amplos para que venha a formar sua livre convicção:
Quer dizer, é pela “verdade material” que a lei concede ao órgão fiscal meios
instrutórios amplos para que venha a formar sua livre convicção sobre fatos praticados
pelo contribuinte. Todavia, agir em nome da verdade material não equivale a agir em
nome da verdade absoluta, porque, como visto, a verdade absoluta encontra-se no
campo da utopia ou do ideal. Aliás, pela verdade material não se pretende obter a
verdade absoluta, quase sempre inatingível. Obtém-se, isso sim, apenas um juízo de
verossimilhança ou probabilidade da ocorrência dos fatos
No caso em tela, restou atendido o princípio da verdade material, uma vez que a
Autoridade Fiscal apreciou o direito creditório, com base na sua convicção, a partir de vasta
documentação fiscal e demais informações constantes dos sistemas informatizados da Receita
Federal colacionada aos autos .
Assim, entendo por rejeitar tal alegação.
2.2.
Da Decadência
A Recorrente suscita a decadência parcial, sob os seguintes fundamentos:
29. A homologação deste procedimento do sujeito passivo será expressa quando a
autoridade administrativa, ao tomar conhecimento da atividade do contribuinte,
expressamente a homologa.
30. Por outro lado, opera-se a homologação tácita quando se esgota o prazo de cinco
anos a contar da ocorrência do fato gerador, sem que a Autoridade Administrativa tenha
se manifestado acerca da atividade do sujeito passivo. (...)
Contudo, conforme esclareceu a DRJ, existem dois prazos distintos – decadência
do direito de lançar e da homologação da compensação:
Os prazos de decadência estabelecidos no Código Tributário Nacional – CTN, arts. 150,
§ 4o, e 173, referem-se ao direito de lançar o primeiro desses valores, qual seja, o crédito
tributário.
O prazo para a homologação de compensação previsto no art. 74, § 5o, da Lei 9.430/94,
refere-se ao encontro de contas desses dois valores.
Portanto, não há que se confundir o prazo para extinção do direito de constituir
eventual crédito tributário por parte da administração tributária, do prazo para homologação da
declaração de compensação.
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
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No presente caso, o prazo para homologação contado da data de entrega da
declaração de compensação, de acordo com o art. 74, § 5o da Lei no 9.430/96, foi devidamente
atendido conforme reconhecido pela própria Recorrente. Por conseguinte, ao contrário do que
afirma o contribuinte, inaplicável o prazo decadencial nos moldes previstos no art. 150, §4o, do
CTN.
3. MÉRITO - Conceito de insumo
É sabido que a delimitação do conceito de insumo para fins de apuração de
créditos de Pis e de Cofins, por muitos anos, era disciplinada no âmbito da Receita Federal do
Brasil por meio das IN no 247/2002 e no 404/2004, que traziam um conceito mais restritivo
acerca daquilo que poderia ser admitido como tal, estabelecendo a necessidade de que o bem ou
o serviço analisado fosse diretamente empregado no processo produtivo.
Ao longo do tempo as definições trazidas pelos sobreditos foram recorrentemente
questionadas, de modo que vieram a ser apreciadas pelo pelo Superior Tribunal de Justiça nos
autos do REsp no 1.221.170-PR, de relatoria do Min. Napoleão Nunes Maia, cujo julgamento se
submeteu à sistemática dos recursos repetitivos, sendo, portanto, sua conclusão de observância
obrigatória neste Conselho por força do §2o do art. 62 de seu regimento.
Na oportunidade, decidiu-se que é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, na medida em que compromete a eficácia do sistema de não-
cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Lei no 10.637/2002 e
10.833/2003.
Além disso, restou estabelecido que o conceito de insumo deve ser aferido à luz
dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo Contribuinte.
Os critérios de essencialidade e relevância estão esclarecidos no voto da Min.
Regina Helena Costa, de maneira que se entende como critério da essencialidade aquele que
“diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou serviço”,
a)”constituindo elemento essencial e inseparável do processo produtivo ou da execução
do serviço” ou “b) quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou
suficiência”. Por outro lado, o critério de relevância “é identificável no item cuja
finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do
serviço, integre o processo de produção, seja: a) “pelas singularidades de cada cadeia
produtiva” b) seja “por imposição legal.”
Entendeu o STJ que o conceito de insumos, para fins da não-cumulatividade
aplicável às referidas contribuições, não corresponde exatamente aos conceitos de “custos e
despesas operacionais” utilizados na legislação do Imposto de Renda. Desse modo, não serão
todas as despesas realizadas com a aquisição de bens e serviços para o exercício da atividade
empresarial precípua do contribuinte direta ou indiretamente que serão consideradas insumos.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no
mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo
com a atividade desenvolvida, sob um viés objetivo. A análise da essencialidade deve ser
objetiva, dentro de uma visão do processo produtivo, e não subjetiva, considerando a percepção
do produtor ou prestador de serviço.
Fl. 753
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Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Portanto, se, por um lado, a decisão do STJ afastou o critério mais restritivo
adotado pelas IN SRF no 247/2002 e no 404/2004, por outro lado, igualmente, repeliu que fosse
acolhido critério excessivamente amplo, consagrado na legislação do IRPJ, que aproveita o
conceito de despesas operacionais. O Tribunal adotou a interpretação intermediária acerca da
definição de insumo, considerando que seu conceito deve ser aferido à luz dos critérios de
essencialidade ou relevância, levando-se em conta as particularidades de cada processo
produtivo.
Por fim, é importante esclarecer que o critério estabelecido pelo STJ tem sua
aplicação adstrita ao enquadramento ou não de determinada operação como insumo à luz da
previsão contida especificamente no inciso II dos art. 3o das Leis no 10.637/2002 e no
10.833/2003 e não deve ser utilizado para teste de subsunção às demais hipóteses de apuração de
crédito previstas nos demais incisos dos mesmos dispositivos.
Para a adoção do novo entendimento, no âmbito da RFB, deve ser observado o
disposto no art. 21 da Lei n* 12.844, de 19 de julho de 2013, de modo que as Delegacias de
Julgamento da Receita Federal do Brasil “deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias
a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem
sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos
dos incisos IV e V do caput”.
Diante disso, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional- PGFN editou a Nota SEI
no 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF com o objetivo de dispensa de contestação recursos nos
processos judiciais que versem acerca da matéria julgada em sentido desfavorável à União, como
também delimitar a extensão e o alcance do julgamento do Recurso Especial.
Posteriormente, foi elaborado o Parecer Normativo Cosit/RF no 05/2018, acerca
da nova conceituação de insumos cuja observância é obrigatória no âmbito administrativo.
Feitas as considerações, conforme esclarece a própria PGFN no referido parecer, o
conceito de insumos deve ser aferido no âmbito da atividade desempenhada pelos contribuintes.
3.1.
Serviços utilizados como insumos
3.1.1. Serviços de Limpeza
A Recorrente justifica o enquadramento de ambos os serviços como insumo por
não se tratar de “um mero serviço de limpeza geral”:
91. Nesses itens estão listados os serviços de limpeza industrial da Recorrente, sendo
estes muito semelhantes ao explicado anteriormente. Quer dizer, não se trata aqui de
limpeza geral, mas sim limpeza técnica especializada nas instalações fabris da
Recorrente, cuja necessidade se comprova pela natureza dos produtos por ela
manipulados e por seu próprio processo produtivo.
92. Isso porque, conforme já demonstrado, o processo produtivo da Recorrente lida
basicamente com microrresíduos sólidos (pó), sendo que a contratação de limpeza
especializada dos materiais que eventualmente tenham, por sua natureza, caído no chão
da fábrica para posterior reutilização é dispêndio claramente atrelado à geração de
receita da Recorrente, enquadrando-se, assim, na melhor interpretação do conceito de
insumos previsto nos artigos 3°, inciso II, tanto da Lei n° 10.637/02 como da Lei n°
10.833/03.
Fl. 754
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

93. Tal interpretação foi manifestada pela CSRF que, ao analisar caso em que se
discutia a apropriação de créditos decorrentes de contratação de serviços de remoção de
resíduos industriais, dentre outros, assim decidiu:
Nos quesitos elaborados pela Recorrente, constante do Parecer Jurídico
contratado, há o seguinte descritivo sobre estes serviços:
2.2.8.1)
Serviço
de
limpeza
industrial
e
remoção
de
resíduos
(raspagem/recolhimento/remoção de rcsíduos de fertilizantes que são derrubados na
área de produção por conta de sua natureza fina e leve (assemelhada ao pó) e que serão
reaproveitados e inseridos novamente no processo produtivo e devem ser retirados para
reduzir impactos ambientais).
No Parecer Técnico, verifica-se a seguinte informação:
Serviço de limpeza — Limpeza dentro da área de armazenamento após a retirada do
produto para poder descarregar outro tipo de material. Esse serviço é necessário
principalmente para que não haja contaminação (Figura 11)
...
As atividades dos serviços de limpeza na empresa são:
• remoção de resíduo de matéria-prima nos equipamentos para que não danifiquem
(como por exemplo, corrosão devido as matérias-primas serem higroscópicas);
• remoção de produtos para não haver risco de contaminação;
• contribui na segurança de trabalho para que não haja aumento de particulados no
ambiente de trabalho;
• limpeza dos tanques de H3PO4 (acido fosfórico) para não haver perda de capacidade
do equipamento pois, após um tempo há o aparecimento de crostas no interior dos
tanques perdendo a capacidade de volume útil;
Especificamente em relação à glosa em discussão, relativa a outro período, por
tratar-se de caso semelhante, do mesmo contribuinte reproduzo as razões de decidir trazidas pelo
Conselheiro Leonardo Correia Lima Macedo, relator do Acórdão no 3201-007.204 – 3a Seção de
Julgamento / 2a Câmara / 1a Turma Ordinária:
Serviços de limpeza
A Recorrente cita os serviços de remoção e limpeza especializada. Pois bem, para estes
serviços entendo que assiste razão a Recorrente. Os serviços de remoção e limpeza
especializada dão direito a crédito. Sobre o assunto cito jurisprudência deste CARF.
SERVIÇOS DE REMOÇÃO E TRATAMENTO DE RESÍDUOS DO PROCESSO
PRODUTIVO. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. Concede-se o direito ao crédito às
despesas com serviços de remoção, acomodação, tratamento adequado e armazenagem
de subproduto (resíduos) inevitável ao processo produtivo. (CARF, Acórdão no 3201-
003.573 do Processo 13646.000189/2004-29, Data 20/03/2018)
Diante do exposto, voto por reverter a glosa dos serviços de remoção de materiais e
limpeza especializada no contexto da documentação comprobatória acostada aos autos.
Também faço referência a um terceiro processo, de relatoria do Conselheiro
Raphael Madeira Abad no Acórdão no 3302005.813:
Fl. 755
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Partindo-se do conceito já acima esposado, tem-se que a referida limpeza do
estabelecimento que trabalha com pedras em pó, que se asperge no ambiente e se
sedimenta sobre as máquinas, sendo a limpeza das mesmas necessária à manutenção da
atividade fabril, esta limpeza se subsume aos conceitos de pertinência, relevância,
essencialidade e imprescindibilidade em relação ao processo produtivo, bem como que
sua hipotética subtração implicaria substancial perda de qualidade do serviço ou do
produto final resultante.
Sendo assim, voto por reverter a glosa apenas em relação aos serviços relativos à
limpeza especializada.
3.1.2. Serviços de Remoção – Ajudantes
Sobre estes serviços, defende a Recorrente:
85. Os serviços de remoção com a sub-contratação de ajudantes mostram-se necessários
na medida em que, conforme mencionado no item 111.3.2 acima, o processo produtivo
da Recorrente utiliza-se de materiais químicos em pó e que sofrem desperdício com a
ação do vento, por exemplo.
86. Com efeito, este item é inerente ao processo produtivo e à geração de receita da
Recorrente. Isso porque, como explicado, os materiais removidos quando de uma
eventual queda no processo ou seus resíduos são reempregados no processo produtivo.
87. Isso é, os resíduos depositados nos locais de • armazenagem são retirados mediante
raspagem e reempregados no processo produtivo, no caso de matérias-primas, ou
vendidos, no caso de produtos acabados.
88. Nesse sentido, confira-se o objeto do contrato de prestação de serviços entre a
Recorrente e a pessoa jurídica TRANSPORTADORA MECA LTDA., já acostado aos
autos por ocasião da apresentação da Manifestação de Inconformidade :
I- OBJETO
O objeto do presente contrato será a prestação dos serviços, pela CONTRATADA à
CONTRATANTE, de movimentação de fertilizantes para abastecimento das moegas da
fábrica, descarga de rocha de vagões, serviços de remoção de materiais de vias internas,
dos pisos das unidades fabris, dos box dos armazéns, carga de materiais removidos em
caçambas de tratores, e manuseio, etiquetagern e distribuição de sacarias vazias da
CONTRATANTE, no endereço acima mencionado, com a utilização de pás-
carregadeiras e outros equipamentos conforme cláusulas estabelecidos no presente
contrato.
Seguindo a lógica utilizada para os serviços especializados de limpeza, tratados
acima, considerando-se o ramo de atividade da empresa, que deve adotar procedimentos mais
rígidos de higiene e manuseio com vistas à manutenção das propriedades químicas e
principalmente físicas dos fertilizantes, tais exigências, se não atendidas implicam na própria
impossibilidade da produção e em substancial perda de qualidade do produto, de estes serviços
devem ser considerados como insumos.
3.1.3. Serviço de Conservação Predial
A Recorrente contesta a glosa afirmando o seguinte:
Fl. 756
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

95. A conservação predial é serviço de manutenção altamente especializado, composto
por análise técnica/laboratorial das condições dos equipamentos utilizados no
processo produtivo.
96. Resta clara, portanto, a relação entre o serviço contratado pela Recorrente e sua
atividade industrial, com o que se conclui que negar o direito ao crédito desses serviços
seria confrontar a correta exegese das disposições legais e o próprio entendimento da
RFB.
A despeito de afirmar que por intermédio de tais serviços seria realizada “análise
técnica/laboratorial das condições dos equipamentos utilizados no processo produtivo”,
nenhuma evidência no tocante à a espécie de análise técnica e laboratorial efetivamente realizada
foi encontrada nos autos.
No Parecer Técnico contratado, elaborado pelo Instituto de Pesquisas
Tecnológicas (“IPT”), verifica-se o seguinte quesito relacionado a “serviços de manutenção de
infraestrutura”:
G) Que função cumpre os serviços de manutenção de infraestrutura (em máquinas e
equipamentos e, também, nas dependências prediais da Mosaic) — como por exemplo o
10. "reparo de marquise do ensaque 1" (4° trimestre de 2006), o "serv. de construção
fechamento lateral" (3° trimestre de 2006), o "serviço mão de obra compressor" (4°
trimestre de 2006), a "manutenção preditiva" (40 trimestre de 2006), a "manutenção
balanças" (40 trimestre de 2006), a "avaliação capacidade do secador" (40 trimestre de
2006) e a "calibração e manutenção de equipamentos" (40 trimestre de 2006)?
Todos os serviços de manutenção de infraestrutura são necessários para que não seja
interrompido o fluxo de produção, o que poderia prejudicar a produtividade, assim
como a qualidade do produto final. Portanto, tais atividades são essenciais e relevantes.
Sem maior detalhamento, inclusive verificando-se a ausência de referência a
trimestres de 2005, objeto dos presentes autos, tem-se que os serviços de conservação de
equipamentos poderiam vir a ensejar, por exemplo, a incorporação ao ativo imobilizado,
havendo o aproveitamento dos créditos em categoria distinta, por meio da depreciação. Tal
ressalva consta, inclusive, do parecer contratado:
Note-se, porém, que para se enquadrarem nesta categoria, as partes e peças devem ter
vida útil inferior a um ano, parâmetro assumido como razoável para distinguir o que
corresponde a elemento do ativo da empresa daquilo que tem a natureza de bem
desgastado pelo uso no próprio processo de produção/fabricação.
Diante disso, entendo que a arguição genérica neste ponto não é suficiente para
reverter a glosa.
3.1.4. Serviço de análise laboratorial
Sobre os serviços laboratoriais, afirma a Recorrente:
97. Os serviços de análise laboratorial podem ser segregados em 3 (três) categorias, a
saber: (i) análise laboratorial visando atender aos requisitos estabelecidos pelo
Ministério da Agricultura; (ii) análise laboratorial realizada durante o processo
produtivo da Recorrente; e (iii) serviços referentes ao controle de qualidade.
98. Em relação ao item (i), o Ministério da Agricultura estabelece uma série de
requisitos que visam manter o controle de qualidade de todas as empresas que possuem
Fl. 757
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

como objeto social a fabricação de fertilizantes. Tais requisitos devem ser estritamente
observados pela Recorrente, sob pena de os produtos da Recorrente não atenderem às
condições básicas de comercialização impostas pelo Ministério da Agricultura.
99. A análise laboratorial de que trata o item (ii) é realizada ao longo do processo
produtivo objetivando mensuração dos componentes/insumos que resultarão no produto
final, que devem ser misturados na medida exata, de modo a se obter o produto
desejado.
100. Por fim, o serviço referido no item (iii) consiste na análise e teste seletivos dos
produtos que serão futuramente comercializados, de modo a garantir a qualidade do
produto e suas especificações técnicas.
A pertinência, relevância, essencialidade e imprescindibilidade em relação ao
processo produtivo de tais serviços foi objeto de análise pelo Conselheiro Raphael Madeira Abab
no Acórdão no 3302005.813:
Os serviços de laboratório análise laboratorial enquanto avaliação de conformidade de
produtos.
Em relação aos serviços de análise laboratorial, tratadas como avaliação de
conformidade de produtos na indústria química, entende-se que são necessários à
produção do bem, razão pela qual se encaixam nos conceitos de pertinência, relevância,
essencialidade e imprescindibilidade em relação ao processo produtivo, bem como que
sua hipotética subtração implicaria substancial perda de qualidade do serviço ou do
produto final resultante.
Por esta razão é de se dar provimento ao Recurso no que diz respeito ao direito a crédito
por despesas com serviços de análise laboratorial.
Desse modo, tratando-se de serviço indispensável à avaliação de conformidade
dos produtos fabricados pela Recorrente, entende-se pela possibilidade de creditamento de
despesas com serviços de análise laboratorial.
3.1.5. Demais serviços
Nesse item, a Recorrente abrange diversos serviços profissionais, de forma
genérica, sem sequer delimitá-los, tampouco houve mínima demonstração no tocante à
essencialidade ou relevância:
Demais Serviços
102. Os serviços tais como confecção de chaves, Terraplanagem, mão-de-obra de
vigilância, auxiliar de serviços gerais, serviços médicos e carimbo também são
essenciais à atividade da Recorrente e, a teor do art. 30, da Lei n.° 10.637/02, devem ser
considerados com insumos, sendo inegável, portanto, o direito ao crédito da Recorrente.
Contudo, compartilho do entendimento externado pelo Conselheiro Leonardo
Correia Lima Macedo, relator do Acórdão no 3201-007.204 – 3a Seção de Julgamento / 2a
Câmara / 1a Turma Ordinária:
Demais Serviços
A Recorrente cita demais serviços, sem detalhar cada um. Nesse ponto, entendo que se
trata de alegação genérica onde não é possível analisar a ligação do serviço com a
atividade da empresa.
Fl. 758
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Nego provimento.
Assim, não se deve reformar a decisão que entendeu pela manutenção da glosa em
comento.
3.1.6. Fretes- Aquisições Produtos não Tributados
Nesse ponto, as glosas foram mantidas sob o fundamento de que as aquisições
mencionadas no tópico anterior não geravam direito ao crédito e, por consequência, os fretes
também não poderiam gerar.
Discordo, contudo, do entendimento retratado de que o frete tomado pelo
contribuinte só poderia ensejar o correlato direito a crédito de PIS/COFINS na hipótese da
operação antecedente também estar sujeita à incidência de tais contribuições.
Nesse sentido, destacam-se os seguintes acórdãos, incluindo um recente desta
Turma:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/07/2011 a 30/09/2011
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA
CONTRIBUIÇÃO.
A Lei no 10.637/2002, em seu art. 3o , § 2o , inciso II, veda o direito a créditos da não-
cumulatividade sobre o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao
pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando
revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0
(zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância, gera
autonomamente direito a crédito na condição de serviço utilizado como insumo, ainda
que o bem transportado seja desonerado.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE
INSUMOS
ENTRE
ESTABELECIMENTOS
DA
MESMA
EMPRESA.
POSSIBILIDADE.
Gera direito à apuração de créditos da não cumulatividade a aquisição de serviços de
fretes para a movimentação de insumos entre estabelecimentos do contribuinte.
CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES PARA TRANSPORTE DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA FIRMA.
POSSIBILIDADE.
Cabível o cálculo de créditos sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à
atividade do sujeito passivo. (Acórdão no 3401-010.520 – 3a Seção de Julgamento / 4a
Câmara / 1a Turma Ordinária. Sessão de 15 de dezembro de 2021)

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 759
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Período de apuração: 01/10/2004 a 31/12/2004
COOPERATIVA AGROPECUÁRIA. CREDITAMENTO DE LEITE "IN NATURA"
ADQUIRIDO DOS SEUS ASSOCIADOS.
Até a entrada em vigor da IN SRF no 636/2006 as cooperativas agropecuárias tinham
direito a apurar o crédito integral da contribuição social pela aquisição do leite "in
natura" dos seus associados.
FRETE. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO
INDEPENDENTEMENTE
DO
REGIME
DE
CRÉDITO
DO
BEM
TRANSPORTADO.
A apuração do crédito de frete não possui uma relação de subsidiariedade com a forma
de apuração do crédito do produto transportado. Não há qualquer previsão legal neste
diapasão. Uma vez provado que o frete configura custo de aquisição para o adquirente,
ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade.
Recurso voluntário parcialmente provido. Direito creditório reconhecido em parte.
(Acórdão no 3402003.968–4aCâmara/2aTurma Ordinária. Sessão de 28 de março de
2017)
Sendo assim, incidindo PIS/COFINS na operação de frete, há evidente custo de
aquisição para o contribuinte, o que dá ensejo ao correlato creditamento, de modo de que neste
ponto cabe reversão da glosa.
3.1.7. Fretes Transferência entre estabelecimentos
A fiscalização realizou a glosa apurada sobre o frete de transferência:
(...) " constatou-se pelos históricos que alguns lançamentos na conta contábil 3061
(Fretes sobre Ingressos de Produtos), se referem a transferências de mercadorias entre
estabelecimentos, remessas de/para depósitos ou de/para armazenagens. Os
esclarecimentos fornecidos pela empresa vieram a corroborar as constatações e,
portanto, efetuou-se as glosas.
Em sede de defesa a Recorrente argumenta que necessita de apoio logístico para
preparo e encaminhamento de insumos e produtos entre unidades, na fase anterior e posterior à
fabricação:
124. Isso porque, a Recorrente, por diversas razões, necessita movimentar os produtos
entre suas unidades.
125. De fato, o Brasil é um país que sabidamente não dispõe de grande estrutura
logística, sendo que os exportadores e importadores enfrentam verdadeiras batalhas para
produzir e vender seus produtos, com falta de locais para armazenagem e de meios de
transporte adequados, sem falar nas péssimas condições das estradas.
...
127. De todo modo, fato é que as transferências realizadas pela Recorrente entre seus
estabelecimentos são de extrema importância em sua operação, contribuindo
indubitavelmente para a geração de receita. Vale apontar que tais transferências
referem-se a produtos inacabados, isto é, ainda em elaboração. Logo, salta aos olhos
tratar-se de insumo passível de crédito!
128. Em relação ao procedimento adotado pela Recorrente no tocante aos fretes
considerados como insumos para fins de creditamento, a DRJ adotou a seguinte linha de
Fl. 760
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

raciocínio: (i) conforme o art. 289, §1°, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR) as
despesas com fretes só estão incluídas no conceito de custo de aquisição quando
referido serviço é realizado "até o estabelecimento do contribuinte", e não dentro do
estabelecimento do contribuinte, não podendo a Recorrente, portanto, pleitear crédito
em relação ao frete não considerado como custo de aquisição na legislação do Imposto
de Renda; e (ii) mesmo o frete "até o estabelecimento do contribuinte" não poderia ser
considerado como insumo pela Recorrente, já que tão somente o transporte para entrega
dos produtos até o cliente adquirente poderá ser considerado como insumo para fins de
apuração de crédito de COFINS (frete sobre vendas).
Sobre o entendimento na matéria cita-se como precedente o Acórdão no 3301-
010.220 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, deste mesmo contribuinte:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/03/2011 a 30/06/2011
NULIDADE. DESPACHO DECISÓRIO.
É valido o despacho decisório proferido pela Autoridade Administrativa, nos termos das
normas vigentes, cujo fundamento permitiu ao contribuinte exercer o seu direito de
defesa.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/03/2011 a 30/06/2011
MOVIMENTAÇÃO
INTERNA.
PÁ
CARREGADEIRA.
LOCAÇÃO.
MOVIMENTAÇÃO
PORTUÁRIA.
CARGA.
DESCARGA.
DESESTIVA.
CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com pás carregadeiras, inclusive locação, para
movimentação interna de insumos (matérias-primas), produtos acabados e resíduos
matérias-primas, bem como com movimentação portuária para carga, descarga e
desestiva de insumos (matérias-primas) importados enquadram-se na definição de
insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170/PR, e, portanto, dão direito ao desconto de créditos da contribuição para o
PIS e Cofins.
INSUMOS. ALÍQUOTA ZERO. FRETES. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes no transporte de insumos (matérias-primas), ainda que
estes sejam tributados à alíquota zero, pagos ou creditados a pessoas jurídicas
domiciliadas no País geram créditos das contribuições.
INSUMOS. FRETES. MOVIMENTAÇÃO. ESTABELECIMENTOS. CRÉDITOS.
DESCONTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas com fretes para a movimentação de insumos e produtos em
elaboração e/ ou acabados entre estabelecimentos do contribuinte constituem custos de
industrialização dos produtos vendidos e, portanto, geram créditos passíveis de desconto
dos valores das contribuições calculadas sobre o faturamento mensal.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com o serviço de frete interno para transferência de insumos e
produtos acabados entre estabelecimentos, ou mesmo serviço de frete entre estabelecimento e
armazém, que integram o processo produtivo e constituem custo de produção.
Fl. 761
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

3.1.8. Serviços de Movimentação Portuária e Carga e Descarga
A Recorrente contesta a glosa sobre os dispêndios com serviços de movimentação
portuária, carga e descarga:
138. Contudo, este não é o entendimento que deve prevalecer, uma vez que esses gastos
são essenciais à atividade da Recorrente, já que os insumos importados não teriam como
chegar aos estabelecimentos da Recorrente e integrar o processo produtivo sem a
movimentação no porto.
139. Em apertada síntese, o serviço de movimentação portuária consiste no serviço de
descarregamento de navio, retirando a mercadoria depositada em seu porão e
transportando-a até o local de armazenagem.
140. Em outras palavras, a movimentação portuária pode ser definida como os serviços
de capatazia e estiva, prestados por pessoa jurídica no porto de desembarque.
...
142. Portanto, dada a necessidade de importação de grande parte das matérias-primas
utilizadas em seu processo produtivo, como anteriormente mencionado no item 111.2
acima, denota-se a total necessidade de a Recorrente contratar tais serviços de
movimentação portuária.
143. Note-se que a própria RFB, por meio de Solução de Consulta, já se manifestou em
sentido contrário ao alegado pela Fiscalização e pelo v. acórdão recorrido, ou seja,
admitiu a possibilidade de geração de créditos de Contribuição ao PIS relativos aos
gastos relacionados com o desembaraço aduaneiro de mercadoria, por estes integrarem
o seu custo, in verbis:
A glosa foi mantida sob o fundamento principal de que os serviços não são
consumidos ou aplicados na fabricação do produto:
No que tange aos serviços de desestiva e a todos os demais encargos relativos ao
desembarque de mercadoria ou insumo no porto, a despeito de eventual entendimento
administrativo em contrário, não vinculante (pronunciamentos e deliberações oficiais
em geral, vinculantes ou não, são livres para apoiar tanto o entendimento da autoridade
fiscal quanto do contribuinte), e em que pese poderem ser convenientes ou necessários
para o desempenho da atividade da Contribuinte, não oferecem ensejo à tomada de
créditos, posto que não são consumidos ou aplicados na produção ou fabricação de
produto, sequer sendo utilizados na linha de produção da empresa, visto que respeitantes
a etapa anterior à da fabricação de produtos e ao transporte propriamente dito do porto
até a empresa, pois referem-se ao descarregamento da embarcação.
Nos autos do Processo no 12585.000119/2010-18, o Conselheiro Relator Leonardo
Correia Lima negou provimento à reversão da glosa, sendo vencido pela maioria, de modo que
neste ponto o Voto Vencedor foi elaborado pelo Conselheiro Leonardo Vinicius Toledo de
Andrade, cuja detida análise adoto como causa de decidir:
(...) Defende a Recorrente que o serviço de movimentação portuária consiste no serviço
de descarregamento de navio, retirando a mercadoria depositada em seu porão e
transportando-a até o local de armazenagem, ou seja, que a movimentação portuária
pode ser definida como os serviços de capatazia e estiva, prestados por pessoa jurídica
no porto de desembarque.
Fl. 762
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Prossegue com o argumento de que, dada a necessidade de importação de grande parte
das matérias-primas utilizadas em seu processo produtivo, os serviços de movimentação
portuária são necessários e indispensáveis ao seu processo produtivo.
Conclui a Recorrente, no sentido de que, os gastos relativos à movimentação de carga
no porto, como integrantes do custo da mercadoria, geram direito a crédito
Com a devida vênia, divirjo do sempre bem elaborado voto apresentado pelo Ilustre
Conselheiro relator.
Esta Turma de Julgamento em composição diversa da atual, já teve a oportunidade de
analisar a matéria em apreço, decidindo que as despesas incorridas com serviços de
movimentação portuária geral direito ao crédito da contribuição.
Neste sentido, colaciono o precedente a seguir:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/04/2005 a 30/06/2005
NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS QUE GERAM DIREITO A
CRÉDITO.
Na legislação do Pis e da Cofins não cumulativos, os insumos, cf. art. 3o incisos I e II,
que geram direito a crédito são aqueles vinculados ao processo produtivo ou à prestação
dos serviços. As despesas gerenciais, administrativas e gerais, ainda que essenciais à
atividade da empresa, não geram crédito de Pis e Cofins no regime não cumulativo.
NÃO CUMULATIVIDADE. DISPÊNDIOS COM OPERAÇÕES FÍSICAS EM
IMPORTAÇÃO.
Os dispêndios com desestiva, descarregamento, movimentação e armazenagem de
insumos, na importação, compõem o conceito de custo dos insumos, e como tais,
geral direito ao crédito de Pis e Cofins no regime não cumulativo.
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. REQUISITOS FORMAIS
O aproveitamento de crédito de Pis e Cofins, no regime não cumulativo, em períodos
posteriores ao de competência, é permitido pelo §4o do art. 3o das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003.
Recurso
Voluntário
Provido
em
Parte.
(nosso
destaque)
(Processo
no
11543.100064/2005-10; Acórdão no 3201-003.170; Relator Conselheiro Marcelo
Giovani Vieira; sessão de 27/09/2017)
Do voto condutor, destaco:
“Conforme relata a recorrente, trata-se de dispêndios que englobam gastos com
desestiva, descarregamento, movimentação e armazenagem alfandegada, prestados por
pessoas jurídicas no Brasil, na importação.
O Fisco considerou tais dispêndios como comerciais, distintos de dispêndios de
produção, e por isso os glosou.
Divirjo dessa interpretação. Conforme o preâmbulo teórico conceitual de insumos, os
gastos vinculados à aquisição de insumos geram direito a crédito, sob a insígnia de
custo da mercadoria ou do insumo. Tradicionalmente aceita-se o frete na aquisição do
insumo como componente de seu custo. Ora, aqui, as despesas relacionadas à operação
física de importação – desestiva, descarregamento, movimentação – têm a mesma
natureza contábil do frete, como custo do insumo.”
Fl. 763
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Desse modo, os serviços portuários vinculados diretamente aos insumos
importados são imprescindíveis para que estes cheguem até estabelecimento da recorrente, sendo
utilizados no processo de produção dos fertilizantes, logo, a subtração dos serviços privaria o
processo produtivo do próprio insumo importado, devendo ser revertida a glosa.
3.1.9. Despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos
Houve glosa no tocante a despesas incorridas com “aluguéis de veículos”, de
modo que por não se tratar de máquina, nem equipamento, o creditamento foi vedado.
Em sua defesa, a Recorrente afirma não se tratar de veículos e sim máquinas
especiais, com guindastes acoplados ou retroescavadeiras para movimentação dentro da planta
dos materiais a serem empregados no processo produtivo:
155. Como dito anteriormente no item 111.2 acima, a natureza dos materiais exige que
utilize-se de máquinas como guindastes ou retroescavadeiras para movimentação das
matérias-primas no processo produtivo, uma vez que estamos falando de, por exemplo,
rochas e pós.
156. Assim, percebe-se clara falta de maior cuidado por parte da DRJ, que mais uma
vez pretende glosar créditos líquidos e certos da Recorrente, previstos claramente na
legislação.
Ainda sobre a matéria, consta do Parecer Técnico:
F) Que função cumpre as diversas máquinas e equipamentos locados pela Mosaic para
0110 condução de sua produção industrial, com especial atenção à forma de utilização
de aparelhos de carga, como caminhões munk, retroescavadeiras e similares. Tais 01.
equipamentos e máquinas são essenciais e relevantes à realização da atividade da 040
Empresa?
40 Tais equipamentos são utilizados para carregamento de matéria-prima tanto para
transporte como para produção. São carregadas diariamente toneladas desses materiais o
que torna impossível a operação manual, pois interfereria na produtividade, sendo, 40
portanto, essencial e relevante à atividade.
Na linha de defesa constante do recurso, pugna a Recorrente que o creditamento
seria possível com base no art. 3o, inciso IV, da Lei n° 10.637/02, que permite o crédito com
gastos relativos a "aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica,
utilizados nas atividades da empresa". Já no parecer técnico, o entendimento vai no sentido do
enquadramento como insumo.
Para melhor compreensão, buscou-se no Despacho Decisório o rol de despesas
parcialmente glosadas relativas a aluguéis de máquinas e equipamentos. Dentre uma série de
tabelas com as despesas que não atenderam o conceito de insumo, traz-se como exemplo (e-fl.
186):
Fl. 764
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Para além da discussão da possibilidade ou não de enquadramento como máquina
e equipamento, entendo que a utilização desses veículos é essencial para a atividade produtiva da
Recorrente, subsumindo-se ao conceito de insumo consagrado pela jurisprudência.
Em relação aos demais itens, a legislação de regência autoriza a apuração de
créditos de PIS e COFINS sobre despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos utilizados
nas atividades da empresa, sem exigir a vinculação ao processo produtivo.
No entanto, a previsão legal para o creditamento, se restringe a locação de
prédios, máquinas e equipamentos, não cabendo a extensão em relação aos veículos de modo
geral. Nesse trilhar segue a jurisprudência do CARF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Data do fato gerador: 30/09/2008
NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. CONCEITO DE INSUMOS
O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS
Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos
requisitos de (i) essencialidade ou relevância com/ao processo produtivo ou prestação
de serviço; e sua (ii) aferição, por meio do cotejo entre os elementos (bens e serviços) e
a atividade desenvolvida pela empresa.
DESPESAS COM LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE DE CRÉDITO
Não geram direito a crédito das contribuições não cumulativas as despesas com locação
de veículos quando não restar comprovado que os veículos locados participam
efetivamente do processo produtivo ou atende ao critério da essencialidade e relevância,
não se enquadrando no conceito de insumos, previsto no art. 3o, inciso II, das Leis no
10.637 e 10.833/03, sendo incabível também o desconto de créditos previsto no inc. IV
Fl. 765
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

do mesmo art. 3o, posto não se confundir com o termo “máquinas” utilizados ao longo
de toda legislação.
RESTITUIÇÃO. COMPENSAÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE.
Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual
pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação. (Acórdão no 3003-001.974 – 3a
Seção de Julgamento / 3a Turma Extraordinária. Relator Conselheiro Marcos Antonio
Borges. Sessão de 18 de agosto de 2021)
Nesse ponto, devem ser revertidas parcialmente as glosas constantes do item 8.7,
com exceção dos dispêndios com a locação de veículos comuns cuja relevância e essencialidade
ao processo produtivo não restou demonstrada.
3.1.10. Despesas com armazenagem
No presente caso, os serviços de armazenagem não estão relacionados às
operações de vendas da mercadoria acabada produzida pelo contribuinte, estando associados às
importações de insumos de fertilizantes.
A fiscalização procedeu então à glosa:
8.8 Despesas com armazenagem e fretes sobre vendas: através da análise dos
lançamentos contábeis e amostragens de notas fiscais identificou-se a ocorrência de
armazenagem de matérias primas importadas cujo valor não deve integrar a base de
cálculo do crédito por falta de previsão legal. Apurou-se também diferenças no valor de
fretes sobre vendas ao analisar as contas 116000 e 118000. Não se apurou divergências
para o mês de julho e para agosto e setembro os valores apurados e os lançamentos
indeferidos estão demonstrados a seguir:
Em sede de defesa a Recorrente argumenta:
164. Ora, fica claro que a despesa com armazenagem de matérias primas importadas
incorrida pela Recorrente é absolutamente necessária para sua atividade, nos termo do
item 111.2 acima, sendo dispêndio que claramente concorre para a produção de sua
receita, devendo, dessa forma, ser incluída na apuração dos créditos das contribuições
em comento.
Sobre o entendimento na matéria cita-se como precedente o Acórdão no 3301-
008.484 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária, deste mesmo contribuinte,
cujo voto condutor foi elaborado pelo Conselheiro Breno do Carmo Moreira Vieira:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013
CONCEITO
DE
INSUMOS.
CRÉDITO
DAS
CONTRIBUIÇÕES
NÃO
CUMULATIVAS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas,
definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170/PR, em sede de repetitivo - qual seja,
de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma
prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
Fl. 766
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

resultantes.

CUSTOS/DESPESAS.
VEÍCULOS.
COMBUSTÍVEIS/LUBRIFICANTES.
CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE.
Os custos/despesas incorridos com combustíveis e lubrificantes utilizados na frota de
veículos da empresa geram créditos passíveis de desconto do valor da contribuição
calculada sobre o faturamento mensal e/ ou de ressarcimento/compensação do saldo
credor trimestral.
CRÉDITOS DE FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS DO CONTRIBUINTE.
PÓS FASE DE PRODUÇÃO. PRODUTOS ACABADOS. IMPOSSIBILIDADE DE
CREDITAMENTO.
As despesas com fretes entre estabelecimentos do mesmo contribuinte de produtos
acabados, posteriores à fase de produção, não geram direito a crédito das contribuições
para o PIS e a COFINS não cumulativos.
NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS NÃO TRIBUTADOS OU
SUJEITOS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE.
A aquisição de insumos não tributados ou sujeitos à alíquota zero, utilizados na
industrialização de produto tributado pela COFINS, não enseja direito a crédito do
imposto.
CRÉDITO.
FRETE
NA
AQUISIÇÃO
DE
INSUMOS.
INCIDÊNCIA
DA
CONTRIBUIÇÃO SOBRE O FRETE. NÃO-CUMULATIVIDADE. POSSIBILIDADE
DE CREDITAMENTO EM RELAÇÃO AO FRETE INDEPENDENTE DO
TRATAMENTO TRIBUTÁRIO DADO AO RESPECTIVO INSUMO.
Os fretes pagos na aquisição de insumos integram o custo dos referidos insumos e são
apropriáveis no regime da não cumulatividade do PIS e da COFINS, ainda que o
insumo adquirido não tenha sido onerado pelas contribuições.
CRÉDITOS.
IMPORTAÇÃO.
CARGA,
DESCARGA
E
DESESTIVA.
POSSIBILIDADE. TRATAMENTO SEMELHANTE AO FRETE.
Tendo em vista o REsp 1.221.170/PR, os gastos logísticos essenciais e/ou relevantes à
produção dão direito ao crédito. Incluem-se no contexto da produção os dispêndios
logísticos com o trato alfandegário da carga. A pessoa jurídica sujeita ao regime de
apuração não cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins pode descontar créditos calculados
em relação aos gastos com transporte, armazenagem e logística dentro da zona
portuária.
REGIME
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE.
CRÉDITOS
SOBRE
FRETES.
MOVIMENTAÇÃO
DE
INSUMOS
E
PRODUTOS
EM
ELABORAÇÃO.
POSSIBILIDADE.
Geram direito aos créditos da não-cumulatividade, a aquisição de serviços de fretes
utilizados para a movimentação de insumos e produtos em elaboração no próprio
estabelecimento ou entre estabelecimentos do sujeito passivo, quando esses insumos
dão direito a crédito. Intelecção do REsp 1.221.170/PR.
APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. NECESSIDADE DE
RETIFICAÇÃO DE DACON E DCTF. CORRETA DEMONSTRAÇÃO DE
LIQUIDEZ E CERTEZA.
Fl. 767
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Para utilização de créditos extemporâneos, é necessário que reste configurada a não
utilização em períodos anteriores, mediante retificação das declarações correspondentes,
ou apresentação de outra prova inequívoca da sua não utilização.
Das razões do voto condutor, destaca-se a seguinte colocação do Relator
Conselheiro Breno do Carmo Moreira Vieira
(...) os gastos logísticos essenciais e/ou relevantes à produção dão direito ao crédito.
Incluem-se no contexto da produção os dispêndios logísticos com o trato alfandegário
da carga. (...) pode descontar créditos calculados em relação aos gastos com transporte,
armazenagem e logística dentro da zona portuária.
É de se reconhecer, portanto, o direito à apuração dos créditos das contribuições
sobre as despesas incorridas com armazém, considerando o contexto da produção e a dinâmica
da logística em relação à matéria-prima importada.
Conclusão
Diante do exposto, voto por rejeitar as preliminares apresentadas e por não
conhecer do recurso em face da ocorrência de inovação dos argumentos de defesa em relação à
glosa sobre frete de vendas e no mérito, por dar PARCIAL provimento ao Recurso Voluntário e
para reconhecer o creditamento sobre:
- serviços de remoção;
- serviços de limpeza especializada;
- fretes sobre insumos tributados com alíquota zero;
- fretes sobre transferências entre estabelecimentos da contribuinte;
- serviços de movimentação portuária e carga e descarga;
- serviços de análise laboratorial;
- despesas com armazenagem; e
- locação de máquinas e equipamentos, com exceção dos gastos com a locação de
veículos comuns.
(documento assinado digitalmente)
Carolina Machado Freire Martins

Fl. 768
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 3401-011.116 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 16349.000171/2009-84

Fl. 769
DF CARF MF
Original