Tribunal: CARF
Processo: 19515.722123/2011-94
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Maurício Dalri Timm do VAlle
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção / Terceira Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-05
Data de publicação: 2022-11-04

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. BASE DE CÁLCULO NÃO DECLARADA EM GFIP. APRESENTAÇÃO DE GFIP RETIFICADORA.
É válido o auto de infração destinado ao lançamento da contribuição incidente sobre diferenças apuradas na remuneração de contribuintes individuais, constante na contabilidade da empresa e não declarada em GFIP.
Havendo a transmissão de mais de uma GFIP com a mesma chave, assim entendida o conjunto de informações que abrangem o empregador/contribuinte, competência, código de recolhimento e FPAS, a GFIP transmitida posteriormente é considerada como retificadora para a Previdência Social, substituindo a GFIP transmitida anteriormente ou duplicidade em relação à primeira.
COMPENSAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO A AMPARAR AS COMPENSAÇÕES REALIZADAS. ÔNUS DA PROVA.
Compete ao Fisco o ônus de comprovar a ocorrência do fato imponível para amparar o exercício do direito e dever de lançar. Contudo, ao sujeito passivo compete a apresentação das provas que sustentem as alterações ou extinções do crédito tributário.
MULTA APLICADA. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA.
Para verificação da multa mais benéfica ao contribuinte, em relação aos fatos geradores ocorridos antes de dezembro/2008, deve ser objeto de comparação a multa de mora prevista no artigo 35 da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei n° 9.528/97, somada à multa punitiva por descumprimento de obrigação acessória relativa à GFIP, prevista no artigo 32 da mesma norma legal, com a multa de ofício estabelecida no artigo 44, I da Lei no 9.430/96 (75%), prevalecendo aquela que se mostrar mais favorável ao contribuinte

Inteiro teor:
S2-C 3T1
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.722123/2011-94
Recurso
Embargos
Acórdão no
2301-009.946 – 2a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
05 de outubro de 2022
Embargante
ISCP - SOCIEDADE EDUCACIONAL LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2007
AUTO DE INFRAÇÃO. OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. BASE DE CÁLCULO
NÃO
DECLARADA
EM
GFIP.
APRESENTAÇÃO
DE
GFIP
RETIFICADORA.
É válido o auto de infração destinado ao lançamento da contribuição incidente
sobre diferenças apuradas na remuneração de contribuintes individuais,
constante na contabilidade da empresa e não declarada em GFIP.
Havendo a transmissão de mais de uma GFIP com a mesma chave, assim
entendida o conjunto de informações que abrangem o empregador/contribuinte,
competência, código de recolhimento e FPAS, a GFIP transmitida
posteriormente é considerada como retificadora para a Previdência Social,
substituindo a GFIP transmitida anteriormente ou duplicidade em relação à
primeira.
COMPENSAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO A
AMPARAR AS COMPENSAÇÕES REALIZADAS. ÔNUS DA PROVA.
Compete ao Fisco o ônus de comprovar a ocorrência do fato imponível para
amparar o exercício do direito e dever de lançar. Contudo, ao sujeito passivo
compete a apresentação das provas que sustentem as alterações ou extinções do
crédito tributário.
MULTA APLICADA. PRINCÍPIO DA RETROATIVIDADE BENIGNA.
Para verificação da multa mais benéfica ao contribuinte, em relação aos fatos
geradores ocorridos antes de dezembro/2008, deve ser objeto de comparação a
multa de mora prevista no artigo 35 da Lei no 8.212/91, com a redação da Lei
n° 9.528/97, somada à multa punitiva por descumprimento de obrigação
acessória relativa à GFIP, prevista no artigo 32 da mesma norma legal, com a
multa de ofício estabelecida no artigo 44, I da Lei no 9.430/96 (75%),
prevalecendo aquela que se mostrar mais favorável ao contribuinte

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.722123/2011-94
Fl. 1801
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os
embargos, sem efeitos infringentes, para, sanando o vício apontado, rerratificar o Acórdão no
2301-009.241, de 13/07/2021, para excluir do voto do relator o trecho do item referente ao
AI/DEBCAD no 37.252.588-1 no qual havia sido determinada a baixa dos autos em diligência.
(documento assinado digitalmente)
João Maurício Vital - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Monica Renata Mello
Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Mon (suplente
convocado(a)), Fernanda Melo Leal, Mauricio Dalri Timm do Valle, Joao Mauricio Vital
(Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a)
Flavia Lilian Selmer Dias, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Claudia Cristina Noira Passos da
Costa Develly Mon.

Relatório
Cuida-se de petição apresentada pela contribuinte às fls. 1791-1792, a qual foi
recebida como Embargos de Declaração, uma vez que apontou manifesto lapso na elaboração do
Acórdão, como ficou delineado no Despacho que determinou o seguimento dos Embargos (fls.
1796-1798):
[...]
O contribuinte teve ciência do acórdão de recurso voluntário em 12/8/2021 (Termo de
Ciência por Abertura de Mensagem efl. 1.787), apresentando em 26/8/2021 (Termo de
Solicitação de Juntada efl. 1.789) requerimento solicitando a baixa dos autos em
diligência nos termos do excerto do voto proferido no acórdão (efl. 1.775):
Considerando a complexidade da questão, bem como a quantidade e detalhamento de
documentos constantes do processo, entendo cabível a baixa dos autos em diligência
com a seguinte finalidade:
a) Discriminar as compensações efetuadas pelas filiais de CNPJ no 62.596.408/0013-69,
no 2.596.408/0023-30 e no 62.596.408/0037-36, nas competências de 01/2006 a
05/2007.
b) Esclarecer a natureza dessas compensações, de forma a apontar se decorreram de
eventuais recolhimentos em duplicidade ou do que dispõe o art. 10 da Lei no
10.260/2001.
Considerando o princípio da fungibilidade dos recursos administrativos e com
fundamento nos arts 65, § 1o e 66, ambos do Anexo II do Regimento Interno do CARF
Fl. 1802
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

(RICARF), aprovado pela Portaria MF no 343, de 09/06/2015, recebe-se e analisa-se a
admissibilidade do Requerimento de efls. 1.791/1.792 como Embargos Inominados.
Da leitura do inteiro teor do acórdão verifica-se que o relator, em relação ao Auto de
Infração – AI/DEBCAD no 37.252.588-1, após explicitar os argumentos do contribuinte
e a manifestação da DRJ, conclui como correto o posicionamento da DRJ (grifos
nossos):
No que se refere às compensações realizadas pela matriz, tem-se como corretos os
apontamentos realizados pela DRJ, uma vez que as alegações da recorrente
fundamentam-se na tentativa de transferir para a fiscalização. No caso, a contribuinte
deveria ter apresentado documentação hábil e idônea capaz de firmar a existência dos
créditos utilizados nas operações de compensação, o que não veio a ocorrer.
Na sequência, constou a manifestação quanto ao cabimento da diligência, trecho já
transcrito. Para ao fim, concluir por negar seguimento ao recurso voluntário.
Tratando-se de lapso manifesto na elaboração do acórdão, recebo o requerimento para
correção do mesmo, nos termos do art. 66, do Anexo II, do RICARF, com a prolação de
novo acórdão, salientando que, neste caso fica dispensada a verificação da
tempestividade da manifestação do contribuinte.
Art. 66. As alegações de inexatidões materiais devidas a lapso manifesto e os erros de
escrita ou de cálculo existentes na decisão, provocados pelos legitimados para opor
embargos, deverão ser recebidos como embargos inominados para correção, mediante a
prolação de um novo acórdão.
É o relatório do essencial.

Voto
Conselheiro Maurício Dalri Timm do Valle, Relator.
Ante a verificação de lapso manifesto na elaboração do Acórdão, como bem
apontou o Despacho do dia 30 de setembro de 2021, reproduzo o teor do voto anteriormente
proferido com as necessárias correções.
Conhecimento
A intimação do Acórdão se deu em 22 de julho de 2016 (fl. 1716-1718), e o
protocolo do recurso voluntário ocorreu em 22 de agosto de 2016 (fl. 1719). A contagem do
prazo deve ser realizada nos termos do art. 5o do Decreto n. 70.235, de 6 de março de 1972. O
recurso, portanto, é tempestivo, e dele conheço integralmente.
Mérito
1. Do Auto de Infração – AI/DEBCAD no 37.252.586-5.
Entende a recorrente que não houve omissão de fatos geradores em GFIP e, assim,
os recolhimentos foram realizados corretamente.
Fl. 1803
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

Consta da decisão recorrida que as GFIP apresentadas pela defesa foram
posteriormente substituídas por outras com a mesma chave e que:
[...] a informação apresentada em GFIP substituída equivale a fato gerador não
declarado, uma vez que a apresentação da GFIP contendo a mesma chave tem o condão
de excluir completamente as informações anteriormente prestadas.
E tratando-se de fato gerador não declarado em GFIP, eventual recolhimento realizado
pelo sujeito passivo por meio de GPS não pode ser considerado comprovação de sua
quitação, uma vez que o pagamento da contribuição previdenciária demanda as duas
atividades: a declaração e o recolhimento. Isso porque tratando-se, a GFIP, de
documento de declaração dos fatos geradores de contribuição previdenciária, sem ela o
recolhimento realizado pelo contribuinte ficaria desvinculado de uma base de cálculo e
poderia ser atribuído indistintamente a qualquer fato gerador, sem saber ao certo o que
se está recolhendo.
Além disso, importante mencionar que a GFIP apresentada pela empresa para justificar
a suas alegações em relação à competência 01/2006, além de ter sido substituída,
também não incluía remuneração de contribuinte individual.
Pelos motivos expostos, são improcedentes as alegações da defesa.
A estes argumentos respondeu a recorrente que as informações apresentadas com
a defesa foram as últimas transmitidas à fiscalização, de forma a ratificar os fundamentos de sua
impugnação.
Pois bem. Note-se que diversas das GFIP’s apresentadas pela defesa foram
posteriormente substituídas por outras GFIP’s, de acordo com os quadros constantes das fls. 532-
556 (CNPJ no 62.596.408/0001-25), 657-683 (CNPJ no 62.596.408/0013-69), 759-785 (CNPJ no
62.596.408/0023-30), 864-889 (CNPJ no 62.596.408/0037-36). Nesse sentido, mostra-se
necessária a análise individualizada das GFIP’s apresentadas, para verificar se foram ou não as
últimas a serem enviadas antes do início da ação fiscal. Para este fim, os documentos juntados
pela defesa deverão ser cotejados com os quadros acima referidos, conforme cada CNPJ que
emitiu as declarações:
a) Quanto ao CNPJ no 62.596.408/0001-25:
a. GFIP com no de controle “Lk58YIHweZD0000-5”, referente à
competência de 01/2006 e enviada em 02/02/2006 (fls. 1210 e
1211):
foi substituída pela
GFIP com
no de
controle
“ElqoqnVH9gw0000-0”, enviada em 26/07/2006 e em duplicidade
na data de 31/07/2006, sendo a última declaração do período,
conforme consta da fl. 532.
b. GFIP com no de controle “FXUh0DT10oh0000-0”, referente à
competência de 03/2006 e enviada em 07/04/2006 (fl. 1223 e
1224): Foi substituída pela GFIP com no de controle
“NOSgx3Tyy10000-5”, enviada em 07/04/2006, conforme fl. 534.
c. GFIP com no de controle “L9MO0HJZHZf0000-9”, referente à
competência de 03/2006 e enviada em 09/10/2007 (fl. 1225 e
1226): Não foi substituída e foi a última declaração do período,
conforme fl. 534.
Fl. 1804
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

b) Quanto ao CNPJ no 62.596.408/0013-69:
a. GFIP com no de controle “GzBBA1j52uq0000-2”, referente à
competência de 01/2006 e enviada em 02/02/2006 (fl. 1212): Foi
substituída pela GFIP com no de controle “J2TpwllispT0000-1”
enviada em 26/07/2006 e em duplicidade em 31/07/2006, sendo a
última declaração do período, conforme fl. 657.
c) Quanto ao CNPJ no 62.596.408/0023-30:
a. GFIP com no de controle “MTRhg5LsePs0000-8”, referente à
competência de 01/2006 e enviada em 02/02/2006 (fls. 1213 e
1214): Foi substituída pela GFIP com no de controle
“HNAIDAkCF4y0000-5”, enviada em 23/02/2006, conforme fl.
759. O mesmo documento comprova que a última declaração do
período foi aquela com no de controle “Hi4HbrEXhnb0000-1”,
enviada em 26/07/2006 e em duplicidade em 31/07/2006.
d) Quanto ao CNPJ no 62.596.408/0037-36:
a. GFIP com no de controle “F390cvDWwRQ0000-7”, referente à
competência no 01/2006 e enviada em 02/02/2006 (fl. 1215 e
1216): Foi substituída pela GFIP com no de controle
“OxYkKZoioV50000-3”, enviada em 26/07/2006 e em duplicidade
em 31/07/2006, sendo a última declaração do período, conforme fl.
864.
Pelo exposto, tem-se que as considerações da DRJ se aplicam perfeitamente para a
maioria das GFIP’s referidas pela recorrente e consubstanciadas nos documentos que
acompanharam a sua impugnação. Excetua-se, apenas, a GFIP com no de controle
“L9MO0HJZHZf0000-9”, enviada pelo CNPJ no 62.596.408/0001-25 e referente à competência
de 03/2006, sobre a qual cabem maiores considerações.
Com efeito, ao se analisar a captura de tela correspondente à essa declaração no
sistema GFIP WEB, verifica-se que não foram declarados valores pagos aos contribuintes
individuais (fl. 564). Isso corrobora com as seguintes afirmações do Relatório Fiscal (fls. 1135 e
1136):
3.1.3 - Levantamento LD - Livro Diário - Constatamos através do exame das folhas de
pagamento e nos registros contábeis escriturados nos Livros Diário e Razão, dos anos
calendários de 2006 e 2007, que os valores pagos aos administradores da empresa,
como Pró-labore, bem como, os valores pagos aos prestadores de serviço pessoa física
sem vínculo empregatício, não foram declarados em Gfip. Mediante confronto dos
valores apurados como devidos, com os valores efetivamente recolhidos através de
GPS, antes de iniciado o procedimento fiscal, referente aos meses de janeiro e março de
2006, do estabelecimento Matriz, apontaram a existência de diferenças correspondentes
a parte da empresa, que foram incluídas neste levantamento, cujos valores estão
discriminados no Quadro II abaixo, e também, estão discriminados no Relatório "DD —
Discriminativo do Débito, integrante do Auto de Infração.
Sendo assim, descabem os argumentos da recorrente.
Fl. 1805
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

2. Do Auto de Infração – AI/DEBCAD no 37.252.587-3.
Assevera a recorrente que as últimas parcelas dos décimos terceiros salários de
2007 foram pagas em setembro daquele ano, de forma que este é o momento de incidência das
contribuições sociais segundo a legislação vigente. Nesses termos, a recorrente teria direito à
isenção de que trata à Lei no 11.096/2005 à 12% e, consequentemente, poderia realizar os
recolhimentos à alíquota de 8%.
Entendeu a DRJ que, pela interpretação sistemática dos dispositivos pertinentes
(art. 1o da Lei no 4.090, art. 1o da Lei no 4.749/65 e arts. 52, caput, I e “a”, 96, caput e parágrafo
único, da Instrução Normativa RFB no 971/2009) a última parcela do décimo terceiro salário
deve ser paga dentro do mês de dezembro e até o seu dia 20, de forma que a incidência das
contribuições se dá nessa competência. Menciona-se, também, que:
Dessa forma, ainda que se considere válido o argumento apresentado pela impugnante
de que o pagamento do 13o salário teria ocorrido de maneira integral no mês de
setembro, duas premissas deveriam ser observadas:
1. No mês de dezembro deveria ser realizado eventual ajuste decorrente de alteração
salarial ou remuneração variável (considerando que a base de cálculo para o seu
pagamento é o salário pago aos empregados no mês de dezembro);
2. nessa mesma competência (dezembro), deveria ser realizado o recolhimento da
contribuição devida e a declaração da base de cálculo em GFIP.
E isso se deve ao fato de que a antecipação do seu pagamento não tem o condão de
alterar a data do vencimento das contribuições sociais incidentes, como esclarece o
dispositivo acima transcrito.
A estes argumentos, respondeu a contribuinte que o art. 96 da mencionada
Instrução Normativa apenas confirma que “se a última parcela deverá ser paga até o dia 20 de
dezembro de cada ano (prazo fatal), é lógico que a data de vencimento será sempre o último dia
do prazo, qual seja dia 20 de dezembro” e “Isso não quer dizer que o contribuinte é obrigado a
pagar somente no dia 20 de dezembro, mas sim, que o dia 20 de dezembro é o último dia paga
pagamento, tendo em vista que também é o prazo fatal para os empregadores pagarem a última
parcela do 13o salário”.
Entretanto, deixou a recorrente de atentar para a redação dos outros dispositivos
mencionados. Veja-se a redação do art. 1o da Lei no 4.090/62:
Art. 1o - No mês de dezembro de cada ano, a todo empregado será paga, pelo
empregador, uma gratificação salarial, independentemente da remuneração a que fizer
jus.
Ainda, assim dispõe o art. 99 da Instrução Normativa no 971/2009:
Art. 99. Para o recolhimento das contribuições sociais incidentes sobre o décimo
terceiro salário, deverão ser informados, no documento de arrecadação, a competência
13 (treze) e o ano a que se referir, exceto no caso de décimo terceiro salário pago em
rescisão de contrato de trabalho, cuja competência será a do mês da rescisão.
Note-se que a prescrição acima deixa claro que os valores pagos a título de
décimo terceiro salário devem ser declarados em GFIP correspondente à competência 13,
ressalvado o caso específico das gratificações natalinas pagas quando da rescisão de contratos de
Fl. 1806
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

trabalho. Não há, portanto, autorização expressa da legislação aplicável para que os montantes
sejam declarados em GFIP de competência diversa da usual em casos de mera antecipação da
integralidade do décimo terceiro salário.
Dessa forma, ratifica-se o posicionamento da DRJ no sentido de que:
Assim, embora a legislação determine ao empregador a antecipação de parte do 13o
salário, ela também determina que essa antecipação não tem o condão de alterar a
competência em que se consideram devidas as contribuições incidentes sobre essa
parcela, motivo pelo qual considero improcedentes as razões apresentadas pela defesa.
Além da improcedência do argumento apresentado face à legislação que rege a matéria,
deve ser observado que também em face da prova documental carreada aos autos, as
alegações da empresa não merecem prosperar. Isso porque, apesar do contribuinte ter
apresentado as folhas de pagamento da segunda parcela do 13o salário no mês de
setembro/2007, as mesmas folhas de pagamento já haviam sido anexadas aos autos pela
autoridade autuante, como se constata às fls. 528/531, as quais fazem expressa
referência sobre o seu pagamento no mês de dezembro/2007.
Ainda neste mesmo debcad encontram-se lançadas as diferenças de contribuição
apuradas
pela
fiscalização
na
competência
07/2006,
em
relação
à
filial
62.596.408/0013-69. Em relação a este levantamento, identificado pela sigla FP nos
relatórios de débito, aduz a empresa o seu efetivo recolhimento, apresentando, com a
finalidade de comprovar suas alegações, guias de recolhimento da Previdência Social.
Contudo, em consulta ao sistema GFIP Web constata-se que não foi declarada em GFIP
a base de cálculo respectiva.
Como já esclarecido acima, o simples recolhimento desacompanhado da declaração
respectiva não se revela hábil à demonstração da regularidade da empresa.
Afastam-se, portanto, os argumentos da recorrente quanto a retidão das
declarações e recolhimentos de contribuição patronal sobre os valores de gratificação natalina
realizados à alíquota de 8%, dado que a alíquota aplicável era a de 12%, conforme tabela de fl.
1131.
3. Do Auto de Infração – AI/DEBCAD no 37.252.588-1.
Alega a recorrente que as glosas realizadas pela fiscalização são indevidas. As
alegações quanto ao CNPJ no 62.596.408/0001-25 são de que não há provas de que os valores
foram compensados incorretamente, que os montantes já recolhidos são suficientes para quitar os
débitos mesmo sem as compensações e que os valores glosados (R$ 183.664,97) são superiores
às compensações (R$ 59.216,86). Tem-se que limitou seus apontamentos ao que constava de sua
impugnação administrativa.
Já em relação às filiais (CNPJ no 62.596.408/0013-69, 62.596.408/0023-30 e
62.596.408/0037-36), entende que os valores glosados pela fiscalização não poderiam ser
compensações decorrentes de recolhimentos em duplicidade à “outras entidades e fundos” como
alegado no relatório fiscal. Isso porque os recolhimentos em duplicidade nesta rubrica apenas
ocorreram posteriormente às compensações, não sendo possível à recorrente a utilização de
créditos que não existiam à época. Afirma que, na realidade, as compensações são decorrentes do
que dispõe o art. 10o da Lei no 10.260/2001, e não dos referidos recolhimentos em duplicidade,
de forma que não poderiam ser glosados nos termos do que afirmou a fiscalização.
Fl. 1807
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 19515.722123/2011-94

Sobre este ponto, assim se manifestou a DRJ:
Em relação aos valores lançados neste debcad, o qual inclui a glosa de compensações
consideradas indevidas pela autoridade fiscal, aduz a impugnante, a ausência de
comprovação de que as compensações eram realmente indevidas. Que os valores
identificados pela fiscalização como recolhidos indevidamente e os valores das
compensações glosadas são incompatíveis e que independentemente das compensações,
os valores recolhidos são suficientes à quitação da contribuição devida pela empresa.
Com a finalidade de comprovar as suas alegações, apresenta cópias de guias de
recolhimento e GFIP. Não obstante, observa-se que os documentos apresentados pelo
sujeito passivo neste momento processual já foram objeto de análise pela autoridade
autuante no curso da ação fiscal, e após análise dos mesmos, concluiu, o auditor fiscal,
pela inexistência dos créditos declarados pela empresa em GFIP.
A impugnante pretende descaracterizar a glosa realizada pela fiscalização alegando a
ausência de comprovação, pela autoridade fiscal, da efetiva inexistência dos créditos
declarados pela empresa em GFIP. Equivoca-se, contudo, a impugnante, ao manifestar o
entendimento de que caberia à autoridade fiscal fazer a prova da inexistência do crédito
declarado pelo contribuinte.
Nos termos do artigo 373 do Código de Processo Civil, aplicado de maneira subsidiária
ao processo administrativo fiscal, o ônus da prova incumbe ao autor quanto ao fato
constitutivo do seu direito. Compete, assim, à autoridade fiscal comprovar a existência
da obrigação tributária quando, no curso de uma ação fiscal, verificar a existência de
tributo não recolhido pela empresa fiscalizada. Contudo, não é este o caso tratado nos
autos.
Constatada a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, a empresa alegou a
existência de fato extintivo, decorrente da utilização de crédito preexistente para
quitação do débito, incidindo na regra prevista no inciso II do artigo 333 já mencionado:
Art. 373. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito
do autor. (grifo não consta no original).
Competia, assim, ao sujeito passivo a demonstração da efetiva existência dos créditos
utilizados para compensação dos valores devidos, declarados em GFIP.
Além disso, a incompatibilidade mencionada pela defesa entre os valores dos créditos
que a empresa alega possuir e os valores glosados pela fiscalização só demonstram a
incapacidade da empresa na demonstração da efetiva existência dos créditos
compensados em GFIP.
Assim, apesar da empresa impugnar as glosas efetuadas neste debcad, não foi capaz de
apresentar os documentos que geraram os créditos respectivos, limitando-se a apresentar
as GFIPs e GPSs já analisadas pela autoridade no curso da ação fiscal. E em análise de
tais documentos, constatou a autoridade fiscal que “Estas compensações realizadas pela
empresa foram efetuadas de forma indevida, pois, esta fiscalização, com base nos
exames das Gfip’s entregues, bem como, das GPS recolhidas no período de janeiro a
abril de 2006, não detectou nenhum recolhimento a maior, que pudesse ser objeto de
compensação nas competências subseqüentes...”.
Em relação às glosas de compensação relativas às filiais da empresa, aduz erro de
motivação. Consta nos autos ter a fiscalização efetuado a análise dos recolhimentos
efetuados nesse período, encontrando duplicidade somente nas contribuições destinadas
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Fl. 9 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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aos terceiros. Conclui que o recolhimento indevido das contribuições aos terceiros não
poderia justificar a compensação da contribuição devida à Previdência Social. Contudo,
afirma a impugnante que as compensações glosadas não se tratam de compensações
com as contribuições de terceiros, mas sim com créditos decorrentes do FIES.
Mais uma vez, deixou a empresa de demonstrar mediante documentos hábeis os fatos
alegados, não sendo possível concluir pela procedência de suas alegações. As planilhas
anexadas às fls. 319/344 dos autos demonstram os valores compensados pelo sujeito
passivo no período, separando em colunas próprias as compensações relativas ao
PROUNI, ao FIES e aos valores que considera recolhidos indevidamente. Somente estes
últimos, identificados na coluna 4, foram objeto de glosa pela fiscalização. Caso se
tratassem de parcelas relativas ao FIES, como pretende demonstrar a defesa, os créditos
estariam identificados na coluna relativa a esta parcela.
Considerando, dessa forma, a inexistência nos autos de documentos que demonstrem de
maneira inequívoca a existência dos créditos compensados pelo contribuinte e tratando-
se, como visto, de ônus incumbido ao sujeito passivo, deve ser mantida a glosa realizada
pela fiscalização.
No que se refere às compensações realizadas pela matriz, tem-se como corretos os
apontamentos realizados pela DRJ, uma vez que as alegações da recorrente fundamentam-se na
tentativa de transferir para a fiscalização. No caso, a contribuinte deveria ter apresentado
documentação hábil e idônea capaz de firmar a existência dos créditos utilizados nas operações
de compensação, o que não veio a ocorrer.
4. Do Auto de Infração – AI/DEBCAD no 37.252.589-0.
Entende a recorrente que o lançamento é nulo, dado que o fato gerador descrito no
relatório fiscal estava equivocado. Tal fato veio a ser confirmado e retificado pelo relatório fiscal
complementar de fls. 1633-1635, do qual foi a contribuinte intimada em 12/05/2015 (fl. 1638-
1641), tendo apresentado apresentou impugnação complementar em 10/06/2015 (fls. 1645-
1649). Alega-se que a retificação do relatório não pode sanar o vício apontado, apenas ratifica a
sua existência e justifica o reconhecimento da nulidade.
Entretanto, não assiste razão a tais argumentos. Veja-se que a recorrente foi
devidamente intimada do conteúdo do novo relatório, tomando ciência dos fatos geradores ali
discriminados e sendo-lhe oportunizado novo prazo para a apresentação de impugnação. Disso
entende-se que não houve prejuízo à defesa.
Nesse sentido, concorda-se com a DRJ ao se afirmar que:
No presente caso, a realização da diligência foi fundamentada na necessidade de
esclarecimento das divergências identificadas no auto de infração e esse fato não pode acarretar a
nulidade de todo o procedimento. Isso porque a emissão de relatório fiscal complementar
esclarecendo os fatos antes omissos constitui forma válida de saneamento do ato. E a posterior
ciência do contribuinte com a concessão de novo prazo para impugnação confere a ele o amplo
direito de se defender dos atos praticados pela administração.
Denota-se da legislação vigente a plena possibilidade de convalidação de atos pela
administração. A respeito, dispõe o artigo 55 da Lei no 9.784/99:
Fl. 1809
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Fl. 10 do Acórdão n.o 2301-009.946 - 2a Sejul/3a Câmara/1a Turma Ordinária
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Art. 55. Em decisão na qual se evidencie não acarretarem lesão ao interesse
público nem prejuízo a terceiros, os atos que apresentarem defeitos sanáveis poderão ser
convalidados pela própria Administração.
O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, analisando a questão da
convalidação dos atos administrativos, reconheceu a possibilidade de saneamento quando o vício
for decorrente da motivação do ato. Transcreve-se abaixo trecho extraído do voto do Conselheiro
Marco André Ramos Vieira, no Acórdão no 2302-01.755 proferido pela 3a Câmara da 2a Turma
Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais em 18 de abril de 2012:
Não se pode confundir falta de motivo com a falta de motivação. A falta de
motivo do ato administrativo vinculado causa a sua nulidade. No lançamento fiscal o motivo é a
ocorrência do fato gerador, esse inexistindo torna improcedente o lançamento, não havendo
como ser sanado, pois sem fato gerador não há obrigação tributária. Agora, a motivação é a
expressão dos motivos, é a tradução para o papel da realidade encontrada pela fiscalização. A
falha na motivação pode ser corrigida, desde que o motivo tenha existido.
(...)
A convalidação do ato administrativo decorre exclusivamente de competência
administrativa; determinando a manutenção do ato administrativo viciado no sistema pelo
saneamento do vício constatado. Tal como o ato de invalidação, o ato de convalidação tem o
efeito jurídico de declarar a invalidade. Todavia, possui um efeito jurídico de natureza
constitutiva positiva, pois prescreve a manutenção da imperatividade e da eficácia do ato
convalidado.
Reconheceu, ainda, no mesmo voto a competência da primeira instância
administrativa de julgamento na determinação do saneamento do processo:
É possível a complementação do relatório fiscal por decisão de primeira instância,
entretanto não cabe tal complementação pela segunda instância, pois enquanto a primeira
instância aprecia a impugnação quanto ao lançamento, a segunda aprecia o recurso quanto à
decisão a quo.
Diante dos fundamentos acima, conclui-se pela improcedência das razões
apresentadas pela defesa ao pugnar pela nulidade do auto de infração.
No que se refere à aplicação da multa, também se revela escorreito o
posicionamento adotado pelo órgão a quo, na medida em que respeitou aquilo que prevê a
Súmula no 119 deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais:
Súmula CARF no 119 No caso de multas por descumprimento de obrigação
principal e por descumprimento de obrigação acessória pela falta de declaração em GFIP,
associadas e exigidas em lançamentos de ofício referentes a fatos geradores anteriores à
vigência da Medida Provisória n° 449, de 2008, convertida na Lei n° 11.941, de 2009, a
retroatividade benigna deve ser aferida mediante a comparação entre a soma das penalidades
pelo descumprimento das obrigações principal e acessória, aplicáveis à época dos fatos
geradores, com a multa de ofício de 75%, prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996.
(Vinculante, conforme Portaria ME no 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019).
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Conclusão
Diante do exposto, voto por acolher os embargos sem efeitos infringentes, para,
sanando o vício apontado, rerratificar o Acórdão no 2301-009.241, de 13/07/2021, para excluir
do voto do relator o trecho do item referente ao AI/DEBCAD no 37.252.588-1 no qual havia sido
determinada a baixa dos autos em diligência.
(documento assinado digitalmente)
Maurício Dalri Timm do Valle

Fl. 1811
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