Tribunal: CARF
Processo: 19515.722657/2012-00
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE LUIS CABRAL
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-12-21
Data de publicação: 2023-02-08

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA
Consolida-se definitivamente na esfera administrativa a matéria que não tenha sido expressamente contestada na Recurso Voluntário.
ÔNUS DA PROVA. RESPONSABILIDADE DO PROPOSITOR DA AÇÃO. CONTABILIDADE REGULAR E ACOMPANHADA DA DOCUMENTAÇÃO HÁBIL FAZ PROVA A FAVOR DO CONTRIBUINTE.
O ônus da prova cabe ao próprio autor da ação. No caso específico de lançamento de ofício do crédito tributário, a Autoridade Tributária precisa apresentar provas e demonstrar a irregularidade apontada contra o contribuinte a fim de desconsiderar os atos previamente praticados.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON
O reconhecimento de créditos de PIS/PASEP referentes às aquisições de insumo devem fundamentar-se na avaliação de essencialidade ou de relevância do item para o processo produtivo do contribuinte. O uso de indicações acessórias em relação à documentação fiscal como código CFOP em notas fiscais, ou registro em linha incorreta no DACON, não podem preterir a análise do conceito de insumo, quando a Autoridade Tributária figura como propositora da ação.
INCONSISTÊNCIAS ENTRE OS REGISTROS DO DACON E ARQUIVOS DE NOTAS FISCAIS. VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DEVIDO.
A simples inconsistência entre os valores considerados no DACON, e os registros de Notas Fiscais, nos termos do Ato Declaratório COFIS no 25/2010, em que pese se configurar um forte indício, não é suficiente para demonstrar o crédito tributário devido, a Autoridade Tributária precisa apresentar elementos de prova baseados nos registros contábeis e documentos fiscais para refazer os cálculos das contribuições devidas.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERROS DE PREENCHIMENTO DO DACON.
O reconhecimento de créditos de COFINS referentes às aquisições de insumo devem fundamentar-se na avaliação de essencialidade ou de relevância do item para o processo produtivo do contribuinte. O uso de indicações acessórias em relação à documentação fiscal como código CFOP em notas fiscais, ou registro em linha incorreta no DACON, não podem preterir a análise do conceito de insumo, quando a Autoridade Tributária figura como propositora da ação.
INCONSISTÊNCIAS ENTRE OS REGISTROS DO DACON E ARQUIVOS DE NOTAS FISCAIS. VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DEVIDO.
A simples inconsistência entre os valores considerados no DACON, e os registros de Notas Fiscais, nos termos do Ato Declaratório COFIS no 25/2010, em que pese se configurar um forte indício, não é suficiente para demonstrar o crédito tributário devido, a Autoridade Tributária precisa apresentar elementos de prova baseados nos registros contábeis e documentos fiscais para refazer os cálculos das contribuições devidas.

Inteiro teor:
S3-C 4T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19515.722657/2012-00
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3402-010.184 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
21 de dezembro de 2022
Recorrente
VOITH MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
MATÉRIA NÃO QUESTIONADA
Consolida-se definitivamente na esfera administrativa a matéria que não tenha
sido expressamente contestada na Recurso Voluntário.
ÔNUS DA PROVA. RESPONSABILIDADE DO PROPOSITOR DA AÇÃO.
CONTABILIDADE
REGULAR
E
ACOMPANHADA
DA
DOCUMENTAÇÃO HÁBIL FAZ PROVA A FAVOR DO CONTRIBUINTE.
O ônus da prova cabe ao próprio autor da ação. No caso específico de
lançamento de ofício do crédito tributário, a Autoridade Tributária precisa
apresentar provas e demonstrar a irregularidade apontada contra o contribuinte
a fim de desconsiderar os atos previamente praticados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERRO DE PREENCHIMENTO DO DACON
O reconhecimento de créditos de PIS/PASEP referentes às aquisições de
insumo devem fundamentar-se na avaliação de essencialidade ou de relevância
do item para o processo produtivo do contribuinte. O uso de indicações
acessórias em relação à documentação fiscal como código CFOP em notas
fiscais, ou registro em linha incorreta no DACON, não podem preterir a análise
do conceito de insumo, quando a Autoridade Tributária figura como
propositora da ação.
INCONSISTÊNCIAS ENTRE OS REGISTROS DO DACON E ARQUIVOS
DE NOTAS FISCAIS. VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DEVIDO.
A simples inconsistência entre os valores considerados no DACON, e os
registros de Notas Fiscais, nos termos do Ato Declaratório COFIS no 25/2010,
em que pese se configurar um forte indício, não é suficiente para demonstrar o
crédito tributário devido, a Autoridade Tributária precisa apresentar elementos
de prova baseados nos registros contábeis e documentos fiscais para refazer os
cálculos das contribuições devidas.
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19515.722657/2012-00
Fl. 2661
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

CRÉDITO REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÃO DE BENS E
SERVIÇOS COMO INSUMOS. ERROS DE PREENCHIMENTO DO
DACON.
O reconhecimento de créditos de COFINS referentes às aquisições de insumo
devem fundamentar-se na avaliação de essencialidade ou de relevância do item
para o processo produtivo do contribuinte. O uso de indicações acessórias em
relação à documentação fiscal como código CFOP em notas fiscais, ou registro
em linha incorreta no DACON, não podem preterir a análise do conceito de
insumo, quando a Autoridade Tributária figura como propositora da ação.
INCONSISTÊNCIAS ENTRE OS REGISTROS DO DACON E ARQUIVOS
DE NOTAS FISCAIS. VALOR DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO DEVIDO.
A simples inconsistência entre os valores considerados no DACON, e os
registros de Notas Fiscais, nos termos do Ato Declaratório COFIS no 25/2010,
em que pese se configurar um forte indício, não é suficiente para demonstrar o
crédito tributário devido, a Autoridade Tributária precisa apresentar elementos
de prova baseados nos registros contábeis e documentos fiscais para refazer os
cálculos das contribuições devidas.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar
provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reverter as glosas de créditos de PIS/COFINS
descritas no auto de infração, exceto as referentes a: (i) devolução de compras, mês de fevereiro
de 2008, no valor de R$ 32.036,58; (ii) antecipação de devido, mês de junho de 2008, no valor
de R$ 11.842,00; (iii) diferenças em relação à energia elétrica, mês de julho de 2008, no valor de
R$ 1.274,35; (iv) diferenças em relação ao DACON, mês de agosto de 2008, no valor de R$
111,74; (v) valores registrados como insumos, mês de novembro de 2008, no valor de R$
2.280.744,63 e, (vi) valores de Energia Elétrica, mês de novembro de 2008, no valor de R$
637.290,48. Os conselheiros Lázaro Antonio Souza Soares e Pedro Sousa Bispo davam
provimento em menor extensão, por não reconhecer os créditos referentes a aquisição de
insumos de itens não identificados, ou não especificados. O conselheiro Lázaro Antonio Souza
Soares acompanhou o relator pelas conclusões, por entender que os arquivos exigido no ADE
COFIS no 25/2010 podem ser utilizados como prova pela Fiscalização.
(documento assinado digitalmente)
Pedro Sousa Bispo - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral - Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antonio Souza
Soares, Alexandre Freitas Costa, Jorge Luís Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta
(suplente convocado(a)), Carlos Frederico Schwochow de Miranda, Matheus Schwertner
Ziccarelli Rodrigues (suplente convocado(a)), Cynthia Elena de Campos e Pedro Sousa Bispo
(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a)
conselheiro(a) Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues.
Fl. 2662
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão no 16-92.859,
proferido pela 6a Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento
em São Paulo/SP, que por unanimidade julgou improcedente a impugnação contra auto de
infração da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Fiscalização em São Paulo – DEFIS/SPO,
o qual refere-se a lançamento de crédito tributário relativo ao Imposto de Renda das Pessoas
Jurídicas (IRPJ), Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social (COFINS), referente ao ano calendário de 2008.
Não foi impugnada neste processo matéria referente ao IRPJ.
A Autoridade Tributária lavrou auto de infração por insuficiência de pagamento
em razão de glosas efetuadas sobre créditos referentes ao regime não cumulativo das
contribuições PIS/COFINS, que resultaram nos montantes totais de R$ 630.540,44 (seiscentos e
trinta mil, quinhentos e quarenta reais e quarenta e quatro centavos) para o PIS, e R$
3.216.185,09 (três milhões, duzentos e dezesseis mil, cento e oitenta e cinco reais e nove
centavos para COFINS, valores estes que incluem multa e juros de mora calculados até
31/01/2012.
A Autoridade Tributária motivou o lançamento em glosas de créditos utilizados
pela Recorrente para a apuração do PIS/COFINS, no regime não cumulativo, com base nos
seguintes grupos de irregularidades descritas no auto de infração:
I.
Utilização de créditos em duplicidade referentes a devolução de vendas;
II.
Utilização de créditos referentes a aquisição de insumos relativos a itens
não identificados, ou não especificados;
III.
Utilização indevida de valores de frete para revenda;
IV.
Uso de créditos relativos a insumos referentes a cancelamentos de notas
fiscais de compra;
V.
Utilização indevida de valores de despesas como insumos;
VI.
Inconsistências de valores entre o Demonstrativo de Apuração de
Contribuições Sociais (DACON) e os arquivos digitais apresentados pela
Recorrente.

Inconformada com o lançamento, a Recorrente apresentou impugnação ao auto de
infração, onde argumenta inicialmente que após responder a diversas intimações, foi
surpreendida pelo auto de infração sem que pudesse dar novos esclarecimentos sobre as questões
levantadas na autuação, e que os autos de infração seriam inconsistentes e superficiais.
Alega que a autuação limitou-se a cruzar os dados dos Demonstrativos de
Apuração das Contribuições Sociais (DACON), com os dados dos arquivos 4.10.5 – Arquivo
complementar de registro de entrada de Mercadorias/Serviços, emitidas por terceiros, do
Ato Declaratório COFIS no 25, de 07 de junho de 2010.
Também argumenta o seguinte a respeito da similaridade entre as informações do
DACON, para os seus registros contábeis:
Fl. 2663
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

“Com efeito, não se pode esperar que as DACONs sejam consistentes com a
contabilidade de qualquer contribuinte no que se refere à identidade de controles de
créditos de PIS/COFINS, e muito menos com a listagem de notas fiscais emitidas por
terceiros, cuja entrada foi registrada em livro. Isto porque, o contribuinte é livre para
fazer a sua escrituração contábil da forma que lhe convier e, além disso, ele está livre
para escriturar os créditos de PIS/COFINS do modo que fizer melhor sentido nas suas
demonstrações financeiras, desde que não interfira na apuração dos tributos.”
Cita o artigo 2o, do Ato Declaratório Interpretativo SRF no 3, de 29 de março de
2007, onde se lê o seguinte:
“Art. 2o O procedimento técnico contábil recomendável consiste no registro dos créditos
da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins como ativo fiscal.
Parágrafo único. Na hipótese de o contribuinte adotar procedimento diverso do previsto
no caput, o resultado fiscal não poderá ser afetado, inclusive no que se refere à
postergação do recolhimento do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da
CSLL.”
Com base no dispositivo acima, afirma ser sua prerrogativa a escolha do
procedimento contábil diverso do recomendado e mais adequado às características de operação e
negociais da empresa, e desta forma “não se pode esperar uma identidade entre os controles contábeis
dos créditos de PIS/COFINS e os controles desses mesmos créditos constantes da DACON (onde há uma
linha específica para cada crédito, conforme sua natureza e em consistência com as Leis n° 10.637/2002
e n° 10.833/2003).”
Sobre as glosas referentes às Devoluções de Vendas, que foram lançadas em razão
da fiscalização ter considerado que os créditos decorrentes foram reconhecidos em duplicidade,
a Recorrente reproduz trecho de sua resposta a uma das intimações da fiscalização, onde explica
que trata as devoluções de venda como redução da obrigação a pagar, e que emite notas fiscais
de entrada, conforme o procedimento contábil adequado para reconhecer o retorno de itens
devolvidos pelos clientes.
Desta forma, a fiscalização não poderia se atentar apenas ao Arquivo 4.10.5, do
ADE COFIS No 25/2010, mas também deveria considerar o Arquivo 4.10.4 - Arquivo
complementar de registro de entrada de Mercadorias/Serviços, emitidas pela própria PJ,
na sua comparação com os registros do DACON, tendo em vista que o arquivo 4.10.5 contém
apenas documentos emitidos por terceiros.
Alega que a lavratura do auto de infração atendeu unicamente a este critério, e que
a fiscalização deveria ter recomposto mês a mês os créditos de PIS/COFINS e os valores
devidos, onde constataria que não houve duplicidade.
Assim explica a Recorrente a prática contábil utilizada pela empresa para
reconhecer as devoluções de vendas:
“Nesse particular, cumpre à IMPUGNANTE salientar que, na sua contabilidade, os
valores relativos ao PIS/COFINS são controlados em algumas contas, a saber: (i) "PIS e
COFINS a deduzir" (1263017 e 1263015), conta de ativo que controla alguns créditos de
PIS/COFINS na sistemática da não-cumulatividade; (ii) PIS e COFINS sobre vendas a
recolher" (contas 1480204 e 1480203), conta de passivo que demonstra a obrigação
relativa ao PIS/COFINS devido; (iii) "PIS e COFINS sobre devoluções de vendas"
(contas 1518820 e 1518830), contas de resultado; e (iv) "PIS e COFINS sobre vendas
produção no mercado interno" (contas 1501830 e 1501820), contas de resultado.
Quando a IMPUGNANTE recebe mercadorias em devolução, essa não escritura créditos
de PIS/COFINS a recuperar na conta de ativo "PIS e COFINS a deduzir", mas sim lança
Fl. 2664
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

tais créditos diretamente na conta de passivo "PIS e COFINS sobre vendas a recolher",
lançamento esse a débito nessa conta. A contrapartida contábil de tal débito é um
lançamento a crédito na conta "PIS e COFINS sobre devoluções de vendas" no
resultado. Nas DACONs, os créditos de PIS/COFINS gerados na devolução de
mercadorias, com base no inciso VIII do artigo 3° das Leis n° 10.637/2002 e n°
10.833/2003, são devidamente indicados na linha 12 da ficha 06A.”
Com base nisto defende que a forma como realiza os registros contábeis das
devoluções de vendas não alteram o valor a pagar dos tributos em questão.
Com relação aos créditos glosados referentes a insumos, alega que apesar de ter
informado que os valores referiam-se a insumos a fiscalização realizou o glosa sem requisitar
novos esclarecimentos. Com relação às glosas decorrentes da ausência de documentação fiscal
que desse suporte à constituição dos créditos, a Recorrente informa que nas intimações apenas
fora instada a prover explicações e não documentos.
Apresenta então no DOC. 14, anexo à impugnação, folhas 1964 a 2192, cópias
dos documentos fiscais que comprovariam que os valores glosados referem-se realmente a
insumos.
Com relação às glosas dos créditos decorrentes de devoluções de compras, a
Recorrente argumenta que trataram-se de devoluções cujos registros foram equivocadamente
estornados, com consequência baixa de estoques e estorno dos créditos de PIS/COFINS, tendo
em vista que a empresa, antes que a devolução se aperfeiçoasse, voltara atrás registrando
novamente os itens que haviam sido estornados, e recompondo seus créditos. Apresenta para
provar as suas explicações os documentos fiscais do DOC. 15, anexo à impugnação, de folhas
2514 a 2517.
Com relação aos valores referentes a fretes, glosados pela fiscalização por terem
sido registrados tanto como insumos, tanto como fretes em operações de revenda, a Recorrente
alega que juntou, às folhas 2193 a 2370, no DOC. 14-B, anexo à impugnação, que comprovariam
que o valor glosado de R$ 11.657,88 (onze mil, seiscentos e cinquenta e sete reais e oitenta e oito
centavos), referente ao período de apuração de fevereiro de 2008, não consta do valor de R$
239.127,61 (duzentos e trinta e nove mil, cento e vinte e sete reais e sessenta e um centavos).
Apresenta também a documentação que embasa estes fretes, no DOC. 16, anexo à
impugnação, folhas 2518 a 2551.
A Recorrente alega que juntou as notas fiscais referentes a aquisição de insumos e
energia elétrica referentes aos meses de maio e setembro de 2008, ao que parece, em resposta à
Intimação 03, que está nas folhas 1594 a 1609, DOC.5, no entanto, este documento não traz
documentos fiscais.
Alega que houve por parte da fiscalização descumprimento do Princípio da
Verdade Material ao proceder as glosas dos créditos referentes a PIS/COFINS, no que diz
respeito ao reconhecimento em duplicidade de créditos decorrentes de devoluções de vendas,
apenas com base na descrição do contribuinte de seu procedimento de contabilização das
contribuições, sem se preocupar em averiguar se, de fato, houve o aproveitamento concomitante
do crédito como redução do valor a pagar e crédito propriamente dito na apuração do regime não
cumulativo.
No que diz respeito a cobrança de juros de mora sobre a multa de ofício, argui que
não é possível tal cobrança em razão da inexistência de fundamentação legal para tanto.
Fl. 2665
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

A DRJ São Paulo/SP, em seu Acórdão, argumenta que a fiscalização não se
baseou apenas em batimento de planilhas, como afirma a Impugnação, mas houve oportunidades
para que o contribuinte se justificasse em face as diversas intimações ocorridas durante a
fiscalização, assim como a utilização de arquivos magnéticos de notas fiscais.
Com relação à glosa dos créditos apontados pela fiscalização como considerados
em duplicidade em decorrência da devolução de vendas, o Julgador de Primeira Instância utiliza-
se de exemplo da própria Recorrente, em sua Impugnação para ratificar o procedimento da
fiscalização, conforme podemos depreender do texto que reproduzo a seguir:

“20. Entretanto, tal afirmação cai por terra à vista do levantamento fiscal, não havendo
que se falar, tampouco, em afronta ao princípio da verdade material.
21. De fato, no anexo 2 do Termo de Constatação observa-se que a fiscalização
considerou todos os créditos informados em DACON (fl. 1421). A título exemplificativo,
destaca-se o DACON trazido pelo próprio interessado referente ao mês de julho (fl.
1655). Ao comparar este DACON com a planilha elaborada pela fiscalização é possível
concluir que todos os créditos informados pelo contribuinte foram acatados pela
fiscalização, inclusive o relativo à receita do mercado interno, no valor de R$
264.570,47. Ocorre que neste montante está incluso o valor de R$ 22.047,53 equivalente
a devoluções de vendas. Portanto, caso a fiscalização não glosasse esta importância, o
mesmo crédito relativo a devoluções de vendas estaria sendo utilizado em duas
oportunidades.
22. Nota-se que a fiscalização, ao invés de glosar o valor de R$22.047,53, desconsiderou
somente R$ 12.403,13, tendo em vista haver encontrado somente duas notas fiscais de
entrada relativas a devolução de vendas (9878 e 9972) que afetaram o tributo a pagar.
23. Neste contexto, correto o procedimento fiscal. “
Com relação às alegações de que os itens glosados pela fiscalização, que foram
registrados como insumos em auditoria, o contribuinte apenas reafirma a sua natureza de insumo,
sem contudo fazer prova disto, apesar de apresentar as notas fiscais das aquisições dos itens que
assim foram considerados, a DRJ consignou a seguinte posição no seu Acórdão:

“26. Abordando-se o período de março de 2008, como fez o impugnante, em consulta ao
Anexo-01A do Termo de Intimação verifica-se que a fiscalização já apontava que havia
operações no montante de R$4.531.230,71 relativas a bens adquiridos para revenda (fls.
651/652). Tal montante é composto por operações de CFOP 1118 (Compra de
mercadoria para comercialização pelo adquirente originário, entregue pelo vendedor
remetente ao destinatário, em venda à ordem) e CFOP 2102 (Compra para
comercialização). Relembre-se que tais dados constam dos arquivos de notas fiscais do
contribuinte.
27. Disto resulta que a mera resposta do contribuinte de que tais itens seriam insumos de
fato não é suficiente para que a fiscalização possa concluir que as aquisições autorizam
a tomada de créditos como insumos.
28. Na impugnação, o sujeito passivo apresenta notas fiscais relativas a todas as notas
fiscais de insumos relativas às diferenças questionadas por mês e defende que
tais documentos comprovariam a possibilidade de creditamento conforme o inciso II do
artigo 3o das Leis n° 10.637, de 30 dezembro de 2002, e n° 10.833,29 de dezembro de
2003.
29. Ocorre que a defesa limita-se a novamente alegar que as aquisições referem-se a
insumos e mais uma vez não demonstra, por exemplo, como utilizaria os itens em seu
processo produtivo e quais produtos teria fabricado com os bens adquiridos.
Fl. 2666
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

30. Recorde-se que o enquadramento de itens no conceito de insumo é matéria
controversa e que, no julgamento do Recurso Especial no 1.221.170/PR (sessão de
22/02/2018, acórdão publicado em 24/04/2018), sob o rito do art. 543-C do CPC/1973
(art. 1.036 e seguintes do CPC/2015), o Superior Tribunal de Justiça - STJ deu novo
alcance ao conceito, destacando que não está afastada a análise acerca da subsunção de
cada item ao fixado pelo STJ.
31. Em outros termos, tampouco com os elementos trazidos na impugnação foi possível
aferir se os itens adquiridos referem-se a insumos para fins de apuração de créditos da
não cumulatividade.”

Vemos que a Decisão de Primeira Instância baseia-se no Anexo 1A, da Intimação
03, mais especificamente sobre a apuração das diferenças entre o DACON e os arquivos de notas
fiscais entregues pelo contribuinte, referentes ao mês de março de 2008, que consta no processo
às folhas de 651 a 652. Também está fundamentada no fato de que o contribuinte ao ser intimado
para demonstrar o uso dos itens adquiridos como insumos, não o fez, e ainda postula que a
responsabilidade para demonstrar o direito ao crédito é da Recorrente.
A intimação explica que os Anexos evidenciam divergências entre os arquivos de
notas fiscais e os registros no DACON. Estas divergências constam de forma agregada no Anexo
1, e de forma detalhada no Anexo 1A.
O Anexo 1A é uma planilha cuja 4a coluna possui o título “Rubrica no DACON”,
e nas colunas 5a e 6a, as descrições do código CFOP, conforme descrito na transcrição da decisão
da DRJ sobre o tema, reproduzida acima.
Ocorre que as linhas do DACON, relacionadas no Anexo 1A aos CFOP 1118 e
2102, e cuja totalização importa no valor de R$ 4.531.230,71, são todas “Bens para Revenda” e,
portanto, compatíveis com os códigos CFOP nas mesmas linhas da planilha.
Em relação às glosas referentes às devoluções de compras, a decisão da DRJ
aponta que a Recorrente não apresenta “a contabilização da operação hábil a demonstrar que teria de
fato reduzido a base de cálculos dos créditos, limitando-se a novamente indicar notas fiscais de entrada
a fim de demonstrar o cancelamento da devolução de compras.”
Neste ponto, o Acórdão de Primeira Instância novamente argui que a
responsabilidade por provar que a operação efetivamente ocorreu da forma argumentada pela
Recorrente seria dela própria, e não da fiscalização.
Com relação à glosa de despesas de energia elétrica, a fiscalização apurou que
duas notas fiscais referentes a energia elétrica encontravam-se somadas no DACON como
insumos, no valor de R$ 537.904,84. A DRJ julgou correto o procedimento da autuação, mas não
encontrei nos autos nenhuma referência clara a recomposição de ofício dos créditos referentes à
energia elétrica.
Com relação às glosas de valores de fretes sobre vendas, nos valores de R$
11.567,88 e de R$ 16.284,08, que foram também contabilizados como créditos referentes a
insumos, nos meses de fevereiro e outubro de 2008, respectivamente, a DRJ apontou que as
glosas foram feitas apenas no item insumos, e que os mesmos valores foram mantidos na rubrica
“despesas com fretes e armazenagens em operações de vendas”.
A DRJ também não deu provimento a respeito da não incidência de juros de mora
sobre a multa de ofício.
Fl. 2667
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

A Recorrente tomou ciência do Acórdão em 12/03/2020, através de seu Domicílio
Tributário Eletrônico (DTE), e inconformada com a decisão apresentou Recurso Voluntário ao
CARF em 13/04/2020.
No seu Recurso Voluntário a Recorrente repete as alegações já presentes na sua
impugnação, a respeito da superficialidade da autuação.
Acrescenta que não há nos autos demonstração da fiscalização a respeito do
reconhecimento em dobro dos créditos de PIS/COFINS, nas devoluções de vendas.
“Apesar desta alegação da fiscalização, na apuração do valor exigido, os créditos
glosados não correspondem ao dobro dos créditos descontados a partir da devolução de
vendas, para todos os meses de 2008 questionados. O critério efetivamente utilizado pela
fiscalização foi o de não localizar nota fiscal de devolução no Arquivo 4.10.5, considerar
tal ausência uma divergência, ignorar a resposta da RECORRENTE e autuar. Não há
nos autos qualquer demonstrativo da fiscalização comprovando a dedução em dobro de
créditos de PIS/COFINS, tampouco um confronto com a apuração contábil ou cálculo
efetivo comprobatório de tal suposto aproveitamento em duplicidade.”
Acrescenta ainda em relação à sua impugnação que parte dos procedimentos
contábeis em relação a devolução de vendas foi feito de acordo com Ato Declaratório Executivo
COFIS no 15/2001, e em razão disto os valores do DACON não teriam como ser conciliados com
os registros digitais.
No que diz respeito a falta de identificação dos itens declarados como insumos,
alega o seguinte:
“Ao se deparar com a informação de que as notas em questão referem-se a insumos,
deveria a fiscalização ter escolhido algumas notas e questionado a natureza dos ativos
adquiridos, sua aplicação e relação com o negócio da RECORRENTE.”
Alega em relação às devoluções de compras que os reconhecimento do crédito
decorreria da sua anulação e estorno da operação anterior configurando nova entrada.
Com relação à glosa no valor de R$ 537.904,84 (quinhentos e trinta e sete mil,
novecentos e quatro reais e oitenta e quatro centavos), referentes a aquisição de energia elétrica
às notas fiscais de energia elétrica no 50 e no 8685, nos valores de R$ 282.973,03 (duzentos e
oitenta e dois mil, novecentos e setenta e três reais e três centavos) e R$ 254.931,84 (duzentos e
cinquenta e quatro mil, novecentos e trinta e um reais e oitenta e quatro centavos), no mês de
setembro de 2008, alega a Recorrente que não registrou em duplicidade estes valores como
Energia Elétrica e Insumos.
No Auto de Infração, vemos o seguinte texto a este respeito:
Diferença: R$ 537.904,84.
Justificativa: “A SFR considerou na linha dos Insumos, as nfs de energia elétrica nr. 50 e
8685 no valor total de R$ 537.904,87” (sic).
Motivo da Glosa: Este valor deve ser adicionado à rubrica de “Energia Elétrica”
justificando a diferença apontada pela RFB. Deste modo, é evidente que se este valor
refere-se à energia elétrica e foi computado como “insumo”, então dela (da rubrica
Insumo) deve ser subtraído.
Na Intimação 03, encontramos as diferenças apontadas entre o DACON (Ficha
06A) e as notas fiscais apresentadas pelo contribuinte, na folha 225, referente a setembro de
2008, onde o resultado da última coluna da Tabela (NF – DACON), na linha 4, importava no
valor de R$ 537.904,84, o que significa dizer que o valor do somatório encontrado nas Notas
Fl. 2668
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

Fiscais referente a aquisição de Energia Elétrica era inferior ao valor declarado no DACON na
linha apropriada a esta despesa, no montante acima descrito.
Na linha 2, da mesma tabela, encontramos que o valor das notas fiscais
apresentadas pelo contribuinte também apresentavam um montante inferior ao valor declarado
no DACON em R$ 314.874,48 (trezentos e quatorze mil, oitocentos e setenta e quatro reais e
quarenta e oito centavos) .
Já na folha 1178, do presente processo, encontramos na planilha que identifica as
notas fiscais apresentadas pelo contribuinte e as relaciona com as linhas do DACON, que as
notas fiscais referentes a Energia Elétrica do mês de setembro, constam com CFOP 1101 –
Compra para Industrialização ou Produção Rural, e estariam registradas no DACON, na linha
referente a Bens Utilizados para Insumos.
Quanto as glosas referentes a despesas com fretes, a Recorrente argumenta que
não utilizou os valores de frete em duplicidade e apresenta na folha 2518, os documentos
comprobatórios da natureza da despesa.
Segundo a Recorrente, o valor glosado para o mês de fevereiro, R$ 11.567,88
(onze mil, quinhentos e sessenta e sete reais e oitenta e oito centavos), compõe o montante de R$
332.686,19 (trezentos e trinta e dois mil, seiscentos e oitenta e seis reais e dezenove centavos),
referente a linha de “Despesas de Frete e Armazenagem nas Operações de Venda”, no DACON,
e que não faz parte do montante relacionado a insumos.
Por fim, a Recorrente discorre acerca do Princípio da Verdade Material .
Solicita que o Acórdão da DRJ seja reformado e que se declare a improcedência
total dos autos de PIS/COFINS.
Subsidiariamente requer que, caso não seja atendido no pedido anterior, que se
converta o processo em diligência para que se apure a legitimidade dos créditos de PIS/COFINS
da Recorrente.
É este o relatório.

Voto
Conselheiro Jorge Luís Cabral, Relator.
O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade, de modo que dele tomo conhecimento.
A questão sobre a incidência de juros de mora sobre o valor da multa de ofício,
não tendo sido matéria do Recurso Voluntário, considera-se não impugnada e a decisão de
primeira instância definitiva.

Ônus da Prova.
O ônus da prova é matéria tratada no artigo 333, da Lei no 5.869, de 11 de janeiro
de 1973, o Código de Processo Civil (CPC), revogada pelo novo Código de Processo Civil, Lei
no 13.105, de 16 de março de 2015, o qual em seu artigo 373, reproduz inteiramente os incisos I
e II, da Lei revogada.
Fl. 2669
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

“Art. 333. O ônus da prova incumbe:
I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito;
II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do
autor.
Parágrafo único. É nula a convenção que distribui de maneira diversa o ônus da prova
quando:
I - recair sobre direito indisponível da parte;
II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.”
A questão fundamental para se determinar o ônus da prova é a autoria da
proposição da ação. É comum a afirmação de que à parte que acusa cabe a incumbência de
provar suas alegações.
De fato, é o que ocorre no lançamento tributário, quando a autoridade tributária,
quer por notificação de lançamento, quer por auto de infração, figura como autor da pretensão de
direito e, portanto, precisa incumbir-se do ônus probatório. O Decreto no 70.235, de 06 de março
de 1972, é bem claro neste sentido, na medida em que expressa este conceito no seu artigo 9o,
como podemos ver reproduzido a seguir:
“Art. 9o A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de
penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificação de
lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão
estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova
indispensáveis à comprovação do ilícito.”
O mesmo encontramos no Decreto no 7.574, de 29 de dezembro de 2011, que
regula a determinação e exigência de créditos tributários da União, nos seus artigos 25 e 26.
“Art. 25. Os autos de infração ou as notificações de lançamento deverão estar instruídos
com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à
comprovação do ilícito ( Decreto no 70.235, de 1972, art. 9o , com a redação dada pela
Lei no 11.941, de 2009, art. 25).
Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor
do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais ( Decreto-Lei no 1.598, de
26 de dezembro de 1977, art. 9o , § 1o )
Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos registrados
com observância do disposto no caput ( Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 9o , § 2o )”
A Lei no 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que trata do Processo Administrativo no
âmbito da Administração Pública Federal, e é de aplicação subsidiária ao Processo
Administrativo Fiscal, reproduz o mesmo conceito, como podemos notar pela reprodução dos
seus artigos 36 e 37, a seguir:
“ Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do
dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei.
Art. 37. Quando o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em
documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro
órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à
obtenção dos documentos ou das respectivas cópias.”
As contribuições sociais PIS/COFINS têm a definição dos seus sujeitos passivos
pelo artigo 8o, da Lei o 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e pelo artigo 10, da Lei no 10.833, de
23 de dezembro de 2003, onde em seus incisos, encontramos exceções subjetivas à regra que
Fl. 2670
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

determina que as pessoas jurídicas sujeitas ao lucro presumido e arbitrado devem ser tributadas
segundo o regime cumulativo.
Estando o regime não cumulativo vinculado à opção dos contribuintes à apuração
do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) pelo lucro real, e não havendo outras
referências na legislação aos procedimentos contábeis necessários à apuração do valor devido do
PIS/COFINS, vincula-se, portanto, às mesmas exigências de registro contábil que são exigidos
na apuração do IRPJ.
Neste diapasão cito o Decreto Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, que trata
do IRPJ, onde encontramos o seguinte, em seu artigo 9o:
“Art 9o - A determinação do lucro real pelo contribuinte está sujeita a verificação pela
autoridade tributária, com base no exame de livros e documentos da sua escrituração, na
escrituração de outros contribuintes, em informação ou esclarecimentos do contribuinte
ou de terceiros, ou em qualquer outro elemento de prova.
§ 1o - A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor
do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis,
segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.
§ 2o - Cabe à autoridade administrativa a prova da inveracidade dos fatos registrados
com observância do disposto no § 1o.
§ 3o - O disposto no § 2o não se aplica aos casos em que a lei, por disposição especial,
atribua ao contribuinte o ônus da prova de fatos registrados na sua escrituração.”
Vemos então, que a escrituração regular faz prova a favor do sujeito passivo,
desde que os fatos nela registrados sejam comprovados por documentos hábeis, conforme o
caput do artigo 26, acima, e novamente a responsabilidade de provar cabe ao autor da ação,
conforme previsto no seu parágrafo único, neste caso a autoridade fiscal, quando assim se
configurar pelo lançamento tributário por auto de infração.

Duplicidade na Apuração de Créditos referentes a Devolução de Vendas
O procedimento contábil para se utilizar para a apuração dos tributos
recuperáveis, inclui os registros dos valores a pagar (débito de PIS/COFINS) em contas de
passivo do contribuinte, em relação aos registros de vendas, e os valores considerados como
créditos - decorrentes das aquisições e despesas que gerem direito a créditos de PIS/COFINS –
em contas de ativos (direitos da empresa), com o posterior transporte dos saldos no final do
período de apuração para uma conta de apuração do valor devido (a pagar), naquele mês, ou do
crédito a acumular que poderá ser utilizado em períodos subsequentes para o computo destas
mesmas contribuições, ou em compensações ou ressarcimentos, conforme a disposição legal.
Alternativamente, este procedimento pode ser feito pelo registro dos débitos e
créditos numa mesma conta de resultado, que de saldo devedor implica em valor devido da
contribuição, ou se de saldo credor, em créditos nas mesmas condições descritas acima.
Então, é de se esperar que nos Livros Diários encontremos a totalidade dos
registros contábeis, e no Livro Razão a parte especializada por conta (Vendas, Compras,
PIS/COFINS a recolher, PIS/COFINS a recuperar), as parcelas correspondentes a cada uma
destas contas pelo método das partilhas dobradas, sem no entanto haver o registro das demais
informações daqueles lançamentos, como por exemplo, a parcela de venda a crédito, contra o
débito numa conta de disponibilidades do ativo (Caixa/Bancos), numa venda a vista.
Fl. 2671
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

Fora estas considerações contábeis referentes ao Método das Partidas Dobradas,
temos um controle extra contábil, que é representado pelo DACON, onde encontramos os
registros dos valores totais das operações de compras, despesas, vendas e receitas de interesse do
cálculo destas contribuições, de forma consolidada e organizados em linhas que refletem a
natureza das Receitas (base de cálculo dos débitos) e das despesas e aquisições (base de cálculo
dos créditos).
A aplicação das alíquotas sobre estes subtotais representados pelas linhas, e o
confronto de débitos e créditos calculados e deduzidos um do outro revelam como resultado da
obrigação acessória os valores a pagar em cada período de apuração.
A Recorrente informou à fiscalização que nas operações de devoluções de vendas,
ao invés de registrar os valores referentes ao PIS/COFINS como créditos para reduzir o valor a
pagar no momento do transporte das contas, acima descrito, para a conta de apuração do
PIS/COFINS, procede ao estorno do valor devido registrado anteriormente na própria conta que
registra os débitos das contribuições (PIS/COFINS a recolher), apesar destas operações terem de
ser registradas numa das linhas que registram os créditos no DACON.
De posse desta informação, a fiscalização comparou os arquivos digitais definidos
pelo Ato Declaratório COFIS no 25, de 07 de junho de 2010, 4.10.5 – Arquivo complementar
de registro de entrada de Mercadorias/Serviços, emitidas por terceiros, com as linhas
referentes a créditos no DACON.
Como vemos, o arquivo 4.10.5 registra os documentos fiscais de entrada emitidos
por terceiros, mas a Recorrente alerta que nas devoluções de vendas ela própria também emite
notas fiscais de entrada, nos termos da legislação vigente. Estes documentos de emissão própria
são registrados, nos termos do mesmo Ato Declaratório, no arquivo 4.10.4 - Arquivo
complementar de registro de entrada de Mercadorias/Serviços, emitidas pela própria PJ.
Como estes arquivos registram notas de entrada, e os registro nos valores de R$
R$ 12.403,13 já haviam sido identificados, no arquivo 4.10.5, pela fiscalização como referentes a
devolução de vendas, este valor foi glosado, desconsiderando o restante registrado no arquivo
4.10.4, no total de R$ 9.644,40, por não ter feito cruzamentos com os dados deste último artigo.
A DRJ cita este exemplo, referente ao período de apuração de julho de 2008, para
dar razão à fiscalização, e a Recorrente, por sua vez, ao tentar defender-se da imputação de
utilização em dobro do crédito, afirma que a discrepância de valor encontrada pela fiscalização
decorre do fato daquela linha do DACON estar relacionada a dois arquivos diferentes, já citados.
A Recorrente tem razão, apesar de sua argumentação ser contrária aos seus
interesses, pois a consideração disto imporia um aumento na glosa, correspondente aos registros
do arquivo 4.10.4.
Mas a questão principal é bem diversa da mera discrepância decorrente de não ter
se considerado os dados do arquivo 4.10.4, pois para haver utilização em duplicidade do crédito
decorrente da devolução de vendas precisariam ocorrer duas coisas em concomitância.
A primeira seria o registro dos valores de devolução de vendas na linha
correspondente ao crédito no DACON, e a segunda seria a de que estes mesmos valores tivessem
sido diminuídos da linha que registra as receitas de vendas neste mesmo demonstrativo.
Apenas resta provado nos autos o registro de valores referentes a devolução de
vendas, mas não há nada a respeito do estorno de valores correspondentes a estas operações nas
receitas, a não ser a declaração do próprio contribuinte de que registra estes fatos como redução
Fl. 2672
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

de valor a pagar, e apresenta cópias do livro razão, referente as contas PIS/COFINS a recolher,
folhas de 1660 a 1711, como exemplos de sua prática contábil descrita.
Ora, pelo Método das Partidas Dobradas, espera-se que estes registro nas Contas
PIS/COFINS a recolher tenham contrapartidas como estornos nas demais contas que registram a
operação, como Vendas, Disponibilidades ou Passivo Clientes, etc., mas isto não implica
necessariamente que o valor reconhecido como receita no DACON esteja líquido deste valor.
Ou seja, o contribuinte pode ter registrado o valor de PIS/COFINS referente a
devolução de vendas como redução do seu valor a pagar, no Livro Razão, mas reconhecê-los
como créditos no DACON, desde que o valor das Receitas de Vendas declaradas no DACON
ainda registrem o valor da venda devolvida (não tenha sido estornado), pois aí haveria o débito a
ser anulado pelo respectivo crédito. Neste caso, a contabilidade da Recorrente estaria de fato
diferente dos valores registrados no DACON, sem contudo interferir no valor do tributo devido.
No entanto, em nenhum momento do processo, a fiscalização aponta
irregularidades nos registros contábeis ou demonstra que o valor das receitas de vendas, foi
estornado pelas devoluções e excluído da respectiva linha do DACON. A simples declaração do
contribuinte não é suficiente para comprovar tal fato, precisa ser demonstrado, em face a todas as
considerações acima sobre o ônus da prova, e em razão da referida declaração não implicar
necessariamente em utilização duplicada do valor do crédito.
Com razão a Recorrente.

Utilização de créditos referentes a aquisição de insumos relativos a itens não identificados,
ou não especificados
A fiscalização apontou que intimou a Recorrente, folhas de 219 a 1378, a
justificar e identificar os itens que foram reconhecidos como créditos de insumos na Ficha 6A,
do DACON, e esclarece que intima a Recorrente a apresentar:
“arquivos de notas fiscais (no formato do Anexo-Único do ADE COFIS no 25/2010)
contendo exclusivamente todas as notas fiscais que geraram crédito de PIS/COFINS de
modo a justificar o total de R$ 21.128.808,68 informado na rubrica “2.Bens Utilizados
como Insumos” (linha 02 da ficha 06a, da DACON) ou alternativamente contendo
completamente (em relação ao arquivo 4.10.5 entregue) todas as notas fiscais que
justifiquem de modo inequívoco a diferença de R$ 2.105.282,52 (conforme Anexo-01)
referente a esta rubrica.”
Também esclarece que o Anexo 1A, da referida intimação, de folhas de 227 a
1378, deveria servir de referência à resposta da Intimada a respeito das notas fiscais individuais.
A motivação do lançamento foi de que a resposta da Intimada teria sido vaga e
insuficiente, alegando apenas que aqueles bens deveriam ser tratados como insumos, e que não
trazia qualquer especificação de que aqueles itens fossem de fato insumos. O que significaria
dizer que a fiscalização queria que a Intimada descrevesse o seu processo produtivo e justificasse
os itens apontados em relação à sua essencialidade ou relevância - já numa leitura a partir das
determinações previstas no Parecer Normativo COSIT/RFB no 05, de 17 de dezembro de 2018,
que internaliza a avaliação do conceito de insumos a ser seguido pela RFB, conforme previsto no
REsp 1.121.170/PR exarado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), em sede de recursos
repetitivos, com efeitos vinculantes.
Fl. 2673
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

O Órgão Julgador de Primeira Instância fundamenta sua decisão com base num
exemplo referente ao Anexo 1A, relativo ao mês de março de 2008, como já reproduzido no
relatório deste Acórdão CARF, que a fiscalização já teria identificado no referido anexo da
intimação, diversos códigos CFOP referentes a aquisição de bens para a revenda, CFOP 1118 e
2102.
Ocorre que, como também já destaquei no relatório, a planilha, acima referida,
apresenta colunas com indicações da linha do DACON que fora preenchida com o valor de cada
nota fiscal, na 4a coluna, e na 5a e 6a colunas encontramos a descrição do CFOP das notas fiscais
apresentadas, folhas de 651 a 652, referentes a março de 2008, conforme argumentação da DRJ
para demonstrar a sua motivação de decidir, com base na argumentação da Impugnante, como
exemplo de suas afirmações.
Na folha 652, encontramos a totalização do valor de R$ 4.531.230,71, conforme o
disposto no Acórdão da DRJ, o que demonstra de que estamos analisando os mesmos dados.
Ora, a 4a coluna da planilha informa que as notas fiscais de aquisição de bens para
revenda foram registradas na linha do DACON correspondente a “Bens para a Revenda”, então,
o apontamento dos códigos CFOP pela fiscalização não poderia ser razão para a glosa, tendo em
vista que os mesmos são compatíveis com a linha em que foram registradas no DACON.
Relembro as considerações preliminares sobre a questão do ônus da prova e,
considerando que a contabilidade regular, acompanhada pelos documentos hábeis, artigo 9o, do
Decreto-Lei no 1.598/1977, faz prova a favor do contribuinte, e em face de não haver qualquer
demonstração por parte da fiscalização, nos autos do processo em epígrafe, sobre a coerência
destes registros em razão da essencialidade ou relevância dos itens, constantes nas notas fiscais
apresentadas pela Recorrente, em relação ao seu processo produtivo, entendo ser incoerente a
alegação da DRJ para justificar a sua motivação para a decisão.
O ônus da prova, em relação aos créditos do contribuinte contra a Fazenda
Nacional, relacionados ao regime não cumulativo do PIS/COFINS, no caso em que a fiscalização
decide rejeitá-los, quando as operações que lhes deram origem estão devidamente registradas e
acompanhadas de documentação hábil, é da parte que propõe a ação, no caso a fiscalização.
Alguma justificativa deveria ter sido trazida ao processo para indicar porque os documentos
fiscais e a regular contabilidade não foram suficientes para demonstrar que o item adequa-se ao
processo produtivo do contribuinte.
Por exemplo: Uma indústria que produz carros a gasolina, e que registra como
insumos carnes e fertilizantes, precisa de mais do que a simples escrituração regular e
documentos hábeis para demonstrar seu direito ao crédito referente a estes itens. Ou ainda, no
caso em que o tratamento de bens para a revenda seja diferente do tratamento para insumos,
numa empresa que utilize o mesmo bem ora como insumo, ora para a revenda.
No entanto, a Recorrente tem como descrição de suas atividades em contrato
social os seguintes termos:
“a) fabricação e venda de máquinas e equipamentos industriais, importação e
exportação, representação por conta própria ou de terceiros, a importação e o comércio
de mercadorias, podendo, também participar em outras empresas, no país ou no
exterior; b) a prestação dos seguintes serviços.. b.1) montagem, instalação, supervisão,
acompanhamento, inicio de funcionamento e testes de máquinas e equipamentos; b.2)
execução e administração de obras industriais; b.3) assistência técnica, manutenção,
conservação, conserto e reparos; b.4) estudos, projetos, planejamentos e engenharia
Fl. 2674
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

para montagens, instalações de obras industriais e para reformas e modernização de
máquinas e equipamentos; b.5) cursos, treinamentos e instruções para operadores de
máquinas e equipamentos; c) o aluguel e/ou arrendamento de equipamentos de seu ativo
relacionados à produção e/ou comercialização de mercadorias ou a prestação de
serviços; d) a prestação de serviços relacionados à tecnologia da informação".”
Conforme reproduzimos de sua Impugnação à folha 1488.
Ao analisarmos as notas fiscais apresentadas, referentes a aquisições, nos
deparamos, por exemplo, com aquisições desta natureza:
a) Rotor, folha 2182 – adquirido de uma empresa de fundição e equipamentos
industriais;
b) Suporte Primário, folha 2169 – adquirido de empresa de tecnologia e indústria
mecânica;
c) Conexões em aço, folha 2184 – adquirido de empresa de conexões em aço; e
d) Tubos, folha 2197 – adquirido de empresa de fundições e metais.
Diante destes exemplos, entendo que a desconsideração dos registros contábeis e
documentos fiscais para atestar a condição de insumo, carece de meios probatórios e justificativa
adequada.
Sendo assim, considero insuficiente as informações descritas em auto de infração,
e no referido processo administrativo, para afastar as provas representadas pela documentação, e
os registros contábeis analisados na auditoria pela Autoridade Tributária, presentes nos autos por
iniciativa da Recorrente e da Autoridade Tributária.
Ainda que fosse apenas este o caso, ocorre que tanto a aquisição de bens para
servirem de insumos, quanto de bens para a revenda, geram direito ao crédito de PIS/COFINS, a
não ser pelas exceções previstas nas alíneas do inciso I, do artigo 3°, das Leis n° 10.637, de 30
de dezembro de 2002 e no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e neste caso específico, deveria
haver nos autos a constatação de que os bens constantes das notas fiscais glosadas enquadram-se
nas exceções citadas.
Assim, o simples registro de valores de apuração de créditos referentes a
mercadorias para revenda equivocadamente na linha de insumos, não alteraria por si só o valor
devido final das contribuições sociais, salvo se fosse demonstrado tratarem-se de bens ou
serviços descritos nas alíneas do inciso I, do artigo 3o, das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003.
No entanto, em relação à glosa referente a novembro de 2008, no valor de R$
2.280.744,63 (dois milhões, duzentos e oitenta mil, setecentos e setenta e quatro reais, e sessenta
e três centavos), a Recorrente responde à fiscalização apenas que não foi possível proceder a
verificação sobre a divergência apontada, tão pouco faz qualquer menção a esta glosa em seu
Recurso Voluntário, sendo assim, considero que por não fazer menção ao elemento probatório a
seu favor nos recursos interpostos, e não ter apresentado uma justificativa sobre a natureza destes
gastos de forma a ser possível a sua aceitação como crédito, entendo que este ponto restou não
impugnado.
Com razão parcial a Recorrente neste ponto.

Utilização indevida de valores de frete para revenda
Fl. 2675
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

O Acórdão da DRJ consigna que a fiscalização apenas estornou os valores de
fretes sobre revenda que foram encontrados na apuração dos créditos referentes a insumos, nos
meses de fevereiro e outubro de 2008, mantendo os mesmos valores registrados na rubrica
“despesas com fretes e armazenagens em operações de vendas”.
No entanto, a Recorrente argumenta que não apropriou estes valores como
insumos, e que os mesmos integram o montante de R$ 382.686,19 .
Novamente, não se encontram no processo detalhamentos da composição do
montante da linha correspondente do DACON, apenas que fora identificada uma inconsistência
entre os valores do arquivo 4.10.5, e a memória de cálculo da obrigação acessória.
Com razão a Recorrente neste ponto.

Uso de créditos relativos a insumos referentes a cancelamentos de notas fiscais de compra
Neste ponto, a fiscalização indicou que encontrou notas fiscais referentes a
devolução de compras registradas nas linhas relativas aos créditos de insumos. Na impugnação a
Recorrente argumenta que inicialmente decidiu pela devolução, mas antes que esta mesma se
concretiza-se desistiu e recompôs a contabilidade pela emissão de notas fiscais de entrada, as
quais foram apresentadas aos autos pela Recorrente, no ato da impugnação, conforme
reconhecido pelo Órgão Julgador de Primeira Instância, em seu Acórdão.
As glosas referem-se aos períodos de fevereiro e maio de 2008, onde em
fevereiro, a fiscalização apontou a Nota Fiscal no 9614, no valor de R$ 32.036,58 (trinta e dois
mil, trinta e seis reais e cinquenta e oito centavos); e em maio apoutou as Notas Fiscais no 9771,
9772 e 9761, que totalizariam R$ 44.422,97 ( quarenta e quatro mil, quatrocentos e vinte e dois
reais e trinta e sete centavos).
No entanto, encontram-se nos documentos apresentados pela Recorrente em sua
Impugnação, no DOC. 15, folhas de 2515 a 2517, apenas as notas fiscais referentes às glosas do
mês de maio de 2008, emitidas em 12/05/2008 e 15/05/2008, as quais totalizam o valor indicado
de crédito glosado pela fiscalização.
Ora, se as notas fiscais de entrada apresentadas pela Recorrente fazem referência
às notas fiscais de devolução de compras, no seu campo de observação, e possuem emissão
compatível com os períodos apontados, caberia à fiscalização demonstrar que tanto as notas
originais devolvidas, em relação ao mês de maio de 2008, quanto as notas fiscais de entrada de
cancelamento da devolução, já citadas, compuseram em duplicidade os créditos no regime não
cumulativo.
Tendo em vista que, se os itens destas notas de fato compuseram os estoques e
estavam disponíveis para se integrarem ao processo produtivo da Recorrente, então deveriam sim
compor os seus créditos referentes a insumos. Não há nos autos nenhuma argumentação da
fiscalização a respeito da demonstração da duplicidade de registros como créditos de insumos,
apenas a justificativa de que cancelamento de devolução de vendas não configura hipótese legal
de constituição de créditos.
Mas se a própria fiscalização reconhece de que houve o cancelamento da operação
de compra original e seu estorno da contabilidade, seguida de novas entradas referentes aos
mesmos itens, em razão da desistência da devolução, então deveria demonstrar que teria havido
duplicidade de registro de créditos, o que não fez e, apesar de que realmente não existe previsão
Fl. 2676
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

legal para créditos sobre cancelamentos de compras, na verdade ocorreram novas entradas dos
mesmos itens, reconstituindo o crédito original.
Como não foram apresentadas notas fiscais referentes às glosas de fevereiro,
considero o item não impugnado.
Sendo assim, dou razão parcial à Recorrente, apenas para se reformar a decisão da
DRJ em relação à glosa por devoluções de compras relativas a maio de 2008.

Utilização indevida de valores de despesas como insumos
A fiscalização fez constar na Intimação 03, planilhas onde apresentava duas
informações importantes. A informação da planilha, do Anexo 1, registra as diferenças entre os
somatórios das Notas Fiscais apresentadas pela Recorrente no arquivo 4.10.5, e as respectivas
linhas do DACON, e vemos que no mês de setembro, a linha do DACON referente a Despesa
com Energia Elétrica registrou um valor de créditos de R$ 670.189,74 (seiscentos e setenta mil,
cento e oitenta e nove reais e setenta e quatro centavos), no entanto, o somatório das notas fiscais
de aquisição de energia elétrica importava no montante de apenas R$ 132.284,87(cento e trinta e
dois mil, duzentos e oitenta e quatro reais e oitenta e sete centavos), o que revelou uma diferença
de R$ 537.904,84.
Isto significa que as notas referentes a energia elétrica não estavam relacionadas a
esta despesa no arquivo 4.10.5. De fato, as notas fiscais de números 50 e 8685, de valores
individuais de R$ 282.973,03 e R$ 254.931,84, constam como Aquisição de Insumos, no arquivo
4.10.5, conforme encontramos na planilha do Anexo 1A, folha 1178, o registro de que estas
notas fiscais possuem o CFOP referente a compra para industrialização ou produção rural, e
teriam sido registradas no DACON, na linha referente a Aquisição para Insumos.
Fica então evidenciada a discrepância entre a informação do DACON, onde já
sabemos que este valor foi declarado como Energia Elétrica, e as informações do arquivo digital
de notas fiscais, no entanto, a diferença no montante de R$ 314.874,48 (trezentos e quatorze mil,
oitocentos e setenta e quatro reais e quarenta e oito centavos), a menor entre as notas fiscais
relacionadas como insumos no arquivo 4.10.5 e o valor declarado como insumos no DACON,
não nos permite afirmar que a despesa com energia elétrica também foi registrada como insumos
no DACON.
A fiscalização alega que a Recorrente utilizou em duplicidade o valor decorrente
do somatório de duas
A Recorrente alega que não utilizou os créditos em duplicidade e não há outras
referências de documentos no processo que demonstrem a utilização do referido crédito em
duplicidade, no entanto, o mesmo foi glosado como podemos constatar no Anexo 1, do Auto de
Infração.
A diferença apontada entre o DACON e o arquivo de notas fiscais na rubrica
“Energia Elétrica”, evidencia apenas que as duas notas fiscais de números 50 e 8685 estavam
incorretamente relacionadas à linha de insumos, no arquivo 4.10.5, e que foram computadas
como “Energia Elétrica” no DACON, mas não há outras informações ou demonstrativos de que
os valores relativos a estas mesmas notas também tenham sido adicionadas à linha de insumos do
DACON, e nem a diferença apurada (R$ 314.874,48 ) na linha 2, da planilha do Anexo 1, acima
referida, nos permite tirar esta conclusão.
Fl. 2677
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

Não houve contestação da Recorrente em relação às seguintes glosas:
I.
referente ao mês de junho de 2008, relativa a “antecipação do devido”, no
valor de R$ 11.842,00 (onze mil, oitocentos e quarenta e dois reais);
II.
referente ao mês de julho de 2008, relativa a diferenças em relação à
energia elétrica, no valor de R$ 1.274,35 (hum mil, duzentos e trinta e
quatro e trinta e cinco centavos);
III.
referente ao mês de agosto de 2008, relativa a diferenças em relação ao
DACON, no valor de R$ 111,74 (cento e onze reais e setenta e quatro
centavos).
Por fim, em relação à glosa referente a novembro de 2008, no valor de R$
637.290,48 (seiscentos e trinta e sete mil, duzentos e noventa reais e quarenta e oito centavos), a
Recorrente responde à fiscalização apenas que não foi possível proceder a verificação sobre a
divergência apontada, tão pouco faz qualquer menção a esta glosa em seu Recurso Voluntário,
sendo assim, considero que por não fazer menção ao elemento probatório a seu favor nos
recursos interpostos, e não ter apresentado uma justificativa sobre a natureza destes gastos de
forma a ser possível a sua aceitação como crédito, entendo que este ponto restou não impugnado.
Sendo assim, referindo-me novamente ao quesito do ônus da prova, como já o fiz
em outros tópicos, dou razão parcial à Recorrente neste ponto quanto à parte impugnada.

Conclusão
As glosas realizadas nos crédito de PIS/COFINS da Recorrente nos diversos
meses do ano de 2008, e que são objeto do auto de infração que deu origem a este processo,
baseiam-se ora nas inconsistências entre o arquivo de notas fiscais 4.10.5, descrito no ADE
COFIS no 25/2010 e as linhas respectivas a cada crédito permitido para estas contribuições no
DACON, ora pelo não reconhecimento de previsão legal (caso de devolução de compras), ou
pela falta de justificativa para aquisição de insumos e finalmente pela alegação de
reconhecimento do crédito em duplicidade, caso dos fretes que teriam sido utilizados como
insumos e despesas de armazenagem, energia elétrica e devoluções de vendas.
Em todos os casos, a Autoridade Tributária limitou-se a comparar os arquivos
4.10.5, com as respectivas linhas do DACON, ou partiu de afirmações do contribuinte, sem
contudo verificar e demonstrar nos autos que os saldos das linhas de crédito no Demonstrativo de
Cálculo das Contribuições, ou que a contabilidade tenha feito registros impróprios e que
continham de fato créditos computados em duplicidade, ou que o crédito seria indevido.
Tendo em vista que a proposição da ação partiu da Autoridade Tributária, o ônus
da prova caberia a ela, e não ao contribuinte, e considero que faltaram elementos probatórios que
demonstrassem que houve pagamento a menor das referidas contribuições. O que de fato ficou
comprovado é que houve inconsistências entre os registros no arquivo 4.10.5, e os registros no
DACON, mas não que os valores reconhecidos nas diversas linhas desta declaração geraram um
valor a pagar de PIS/COFINS inferior ao efetivamente devido.
A falta da demonstração de que os saldos da linha do DACON continham de fato
elementos em duplicidade, ou de que a glosa do frete teria sido feita apenas na linha de insumos,
sem demonstrar que as notas fiscais de frete de fato haviam sido registradas nesta linha e na linha
Fl. 2678
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3402-010.184 - 3a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19515.722657/2012-00

de “despesas de armazenagem e frete”, poderiam levar a Fazenda Nacional a exigir o crédito
tributário em duplicidade.
Assim também como na questão dos CFOP e da falta justificativa do uso de
determinado item como insumo, não considero que apenas estes indícios sejam suficientes para
se demonstrar que os créditos não seriam devidos, especialmente na situação em que eles
poderiam ser admitidos como crédito em outras circunstâncias, como o caso de bens para
revenda ou despesas com energia elétrica.
Seria necessário que se demonstrasse que estes itens carecem dos pressupostos de
relevância ou de essencialidade que passaram a ser adotados para a caracterização como insumos
e que os mesmos não se enquadrariam nas outras hipóteses previstas nos artigos 3o, das Leis no
10.637/2002 e 10.833/2003, e em nenhum momento do processo encontramos qualquer
argumentação neste sentido, por parte da Autoridade Tributária.
Sendo assim, voto por dar provimento parcial ao presente Recurso Voluntário no
sentido de reverter as glosas de créditos de PIS/COFINS descritas no auto de infração, exceto as
referentes a:
I.
Devolução de compras, mês de fevereiro de 2008, no valor de R$ 32.036,58.
II.
Antecipação de devido, mês de junho de 2008, no valor de R$ 11.842,00.
III.
Diferenças em relação à energia elétrica, mês de julho de 2008, no valor de R$ 1.274,35;
IV.
Diferenças em relação ao DACON, mês de agosto de 2008, no valor de R$ 111,74;
V.
Valores registrados como insumos, mês de novembro de 2008, no valor de R$
2.280.744,63 e
VI.
Valores de Energia Elétrica, mês de novembro de 2008, no valor de R$ 637.290,48.

(documento assinado digitalmente)
Jorge Luís Cabral

Fl. 2679
DF CARF MF
Original