Tribunal: CARF
Processo: 13558.900829/2016-25
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: RAFAELLA DUTRA MARTINS
Órgão colegiado: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção / Quarta Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-09-28
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. CRITÉRIOS PARA APROVEITAMENTO.
Desde que respeitado o prazo decadencial e demonstrados a sua existência e o não aproveitamento em duplicidade, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses subsequentes, sem necessidade prévia retificação dos demonstrativos pertinentes por parte do contribuinte, devendo ser apurado conforme percentuais de rateio do período de origem e utilizado apenas para dedução da contribuição devida.
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte. Nos termos do artigo 62, parágrafo 2o, do Regimento Interno do CARF, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (STF) e Superior Tribunal de Justiça (STJ) em matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do
PIS E COFINS.
PIS E COFINS. CRÉDITO. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE INTEGRANTE DO PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS.
Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre: armazenagem de mercadorias e frete nas operações de venda; materiais que não constituem como partes e peças de equipamentos e máquinas, materiais de combate a incêndios e serviços de prevenção de incêndios, materiais e atividades de monitoramento e limpeza, serviços de manutenção de estradas, construção civil e apoio cartográfico e topográfico; serviços de montagem e desmontagem de andaimes, incluindo custos com mão de obra; materiais de tecnologia da informação; gastos com consultoria; serviços de limpeza; serviços diversos; gastos relacionados à construção civil.

Inteiro teor:
S3-C 4T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13558.900829/2016-25
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3401-010.932 – 3a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 1a Turma Ordinária
Sessão de
28 de setembro de 2022
Recorrente
VERACEL CELULOSE S.A.
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
CRITÉRIOS
PARA
APROVEITAMENTO.
Desde que respeitado o prazo decadencial e demonstrados a sua
existência e o não aproveitamento em duplicidade, o crédito
extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode
ser aproveitado nos meses subsequentes, sem necessidade prévia
retificação dos demonstrativos pertinentes por parte do contribuinte,
devendo ser apurado conforme percentuais de rateio do período de
origem e utilizado apenas para dedução da contribuição devida.
PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRITÉRIO DA
ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. DEFINIÇÃO DO CONCEITO
DE INSUMOS.
O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no
1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos,
decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item - bem ou serviço - para o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada
pela
Contribuinte. Nos termos do artigo 62, parágrafo 2o, do Regimento
Interno do CARF, as decisões definitivas de mérito, proferidas pelo
Supremo Tribunal Federal (STF) e Superior Tribunal de Justiça (STJ) em
matéria infraconstitucional, na sistemática dos arts. 543-B e 543-C da Lei
no 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei no 13.105, de 2015 -
Código de Processo Civil, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros
no julgamento dos recursos no âmbito do
PIS E COFINS.
PIS E COFINS. CRÉDITO. ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE
INTEGRANTE DO PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE
INSUMOS.
Afinando-se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF
63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte
integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de Subtração, é de se
reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre: armazenagem de
mercadorias e frete nas operações de venda; materiais que não
constituem como partes e peças de equipamentos e máquinas, materiais
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13558.900829/2016-25
Fl. 309
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

de combate a incêndios e serviços de prevenção de incêndios, materiais e
atividades de monitoramento e limpeza, serviços de manutenção de
estradas, construção civil e apoio cartográfico e topográfico; serviços de
montagem e desmontagem de andaimes, incluindo custos com mão de
obra; materiais de tecnologia da informação; gastos com consultoria;
serviços de limpeza; serviços diversos; gastos relacionados à construção
civil.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento
parcial ao recurso para I - reverter as glosas relativas a: armazenagem de mercadorias e frete nas
operações de venda; materiais de combate a incêndios e serviços de prevenção de incêndios,
materiais e atividades de monitoramento e limpeza, serviços de manutenção de estradas,
construção civil e apoio cartográfico e topográfico; serviços de montagem e desmontagem de
andaimes, incluindo custos com mão de obra; materiais de tecnologia da informação; gastos com
consultoria; serviços de limpeza; serviços diversos; gastos relacionados à construção civil. II -
reconhecer o direito Crédito extemporâneo, mas apenas para dedução, vencido neste item o
conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco e a conselheira Carolina Machado Freire
Martins. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o
decidido no Acórdão no 3401-010.928, de 28 de setembro de 2022, prolatado no julgamento do
processo 13558.900830/2016-50, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Gustavo Garcia Dias dos
Santos, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Marcos Antonio Borges (suplente convocado),
Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco (Vice-Presidente),
Ronaldo Souza Dias (Presidente). Ausente a conselheira Fernanda Vieira Kotzias.

Relatório
O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos
prevista no art. 47, §§ 1o e 2o, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado
pela Portaria MF no 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório
substancialmente o relatado no acórdão paradigma.
Trata o presente processo de manifestação de inconformidade apresentada em
face do deferimento parcial do pedido de ressarcimento - PER e da homologação parcial das
Declarações de Compensação – DCOMP a ele vinculadas, de acordo com o Despacho Decisório
exarado pela Delegacia da Receita Federal do Brasil e com o Termo de Verificação Fiscal.
O referido PER apresenta demonstração de crédito de Pis-pasep/Cofins com
pedido de ressarcimento. Contudo, após a fiscalização, foi reconhecido direito creditório
disponível para ressarcimento/compensação em valor inferior, com consequente homologação
das DCOMPs até o limite desse crédito.
Fl. 310
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

Após tomar ciência do Despacho Decisório e demais documentos correlatos, o
contribuinte apresentou, tempestivamente, Manifestação de Inconformidade, por meio da qual
traz os argumentos a seguir relatados.
Inicialmente, a manifestante afirma que não há respaldo legal nas glosas de
créditos extemporâneos, pois a Lei no 10.833/2003 possui previsão expressa autorizando o
aproveitamento extemporâneo.
Após, discorre sobre o posicionamento dos tribunais acerca do conceito de
insumo e alega que é equivocada a utilização restritiva imposta pelas Instruções Normativas SRF
247/2002 e 404/2004.
Em seguida, passa a demonstrar, de forma pormenorizada, as etapas que
compõem o processo produtivo do contribuinte.
Descrito o processo produtivo, a manifestante passa à contestação das glosas
efetuadas pela fiscalização e finaliza querendo:
- Preliminarmente, a requerente solicita efeito suspensivo, sustando-se
quaisquer atos tendentes ao seguimento da cobrança dos débitos sob discussão.
- No mérito, requer que a manifestação de inconformidade seja julgada
procedente, para que sejam homologadas as compensações e o ressarcimento, de modo a
extinguir os débitos oriundos das compensações não homologadas.
- Alternativamente, requer a conversão em diligência, para que possa
comprovar o caráter de insumo dos bens em discussão.
Ao analisar a matéria, a r. DRJ julgou parcialmente procedente a manifestação
de inconformidade em acórdão assim ementado:
CONCEITO
DE
INSUMO.
DECISÃO
DO
STJ.
EFEITO
VINCULANTE PARA A RFB.
No regime da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS e da
Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de
Justiça no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018
sob a sistemática dos recursos repetitivos, no qual restou assentado que o
conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado bem ou serviço para o desenvolvimento da
atividade econômica do contribuinte.
COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA.
No âmbito da análise de créditos da Contribuição para o PIS e da Cofins,
o ônus da prova incumbe ao contribuinte, o qual deve demonstrar, por
meio de documentos comprobatórios hábeis e idôneos, a efetiva
existência do direito creditório.
INSTRUÇÃO
PROCESSUAL.
PROVAS.
DILIGÊNCIA.
DESNECESSIDADE.
É prescindível a realização de diligência quando as provas já carreadas
aos autos são suficientes para formar a convicção necessária ao
julgamento da lide.
Fl. 311
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

(...)
Acordam os membros da 5a Turma de Julgamento, por unanimidade de
votos, julgar parcialmente procedente a Manifestação de Inconformidade,
para reconhecer o direito creditório adicional de R$ 1.754.311,94 de
Cofins não-cumulativa – exportação do 4o trimestre de 2012,
homologando-se as compensações vinculadas até o limite do crédito
ressarcível reconhecido (R$ 4.734.869,47), nos termos do voto do
Relator.

Cientificado da decisão, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário e requereu
o reconhecimento integral do crédito pleiteado, alegando que o art. 3o, §4o, da Lei no
10.833/2003, autorizar o aproveitamento extemporâneo de créditos; a glosa mantida no acórdão
recorrido teve por principal fundamento a equivocada premissa de que o conceito de insumos
deve ser taxativamente extraído das Instruções Normativas no 247/2002 e 404/2004,
armazenagem e o frete fazem parte integrante do processo produtivo; conforme Anexo I, da
Resolução CONAMA No 237/1997, a Recorrente, pela natureza de suas atividades, está
obrigatoriamente sujeita ao licenciamento ambiental, sendo certo que a concessão deste está
condicionada ao cumprimento de todas as normas ambientais, dentre elas aquelas destinadas à
prevenção e combate a incêndio, o PN COSIT no 05/2018 – cujos efeitos são vinculantes –
admite o creditamento de dispêndios decorrentes de imposição legal; acresce que os materiais e
serviços relativos à tecnologia da informação são essenciais para a realização das atividades –
repisa-se, automatizadas –, não podendo ser consideradas outra coisa senão insumo, pelo que
legitimo o creditamento dos valores gastos a esse título e, por conseguinte, necessária a reversão
da glosa efetuada pela Fiscalização. O mesmo racional deve ser adotado para a montagem e
desmontagem de andaimes, isto porque, é a única forma de acesso dos seus funcionários ao
seu maquinário e, por conseguinte, a manutenção do seu parque industrial.
Em relação aos serviços de manutenção em estradas, doação, construção civil
em geral, apoio cartográfico e topográfico, materiais e serviços para aumento da capacidade
operacional, gastos com consultoria, serviços de limpeza e serviços diversos, a CSRF já teria
reconhecido a possibilidade de creditamento com mercadorias/serviços destinados à
pesquisa e desenvolvimento da atividade.
No que diz respeito ao transporte de insumos e pessoal, não assiste razão à
fiscalização. Isto porque, como se sabe, os combustíveis estão sujeitos ao regime monofásico,
como asseverado pela Fiscalização. No entanto, é igualmente sabido que a possibilidade de
creditamento dos dispêndios com combustíveis encontra expressa previsão legal (art. 3o, inciso
II, da Lei no 10.833/2003), o que, por si só, afasta a glosa intentada pela Fiscalização.
O monitoramento da adubação é o melhoramento genético são medidas que
garantem a qualidade da matéria prima utilizada na produção da celulose comercializada pela
Requerente, sendo certo que a retirada dessa atividade se não inviabilizar a atividade da
Requerente, certamente reduzirá a qualidade desta (teoria da subtração
No caso de edificações ou benfeitorias, é importante esclarecer que o
aproveitamento de créditos não está restrito à área produtiva, sendo possível o aproveitamento do
crédito em relação a áreas não relacionadas diretamente ao processo produtivo, mas, desde que
integrem as atividades da empresa.

Fl. 312
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

É o relatório.
Voto
Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na
forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no
acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do
relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e que deverá ser considerada, para todos
os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão,
transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator
designado.
Quanto ao mérito, exceto quanto ao reconhecimento do direito ao crédito
extemporâneo, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator
do acórdão paradigma:
O Recurso é tempestivo e apresentado por procurador devidamente
constituído, cumprindo os requisitos de admissibilidade, motivo
pelo qual merece ser conhecido.
O Recurso é tempestivo e interposto por parte legítima, dele tomo
conhecimento.
No caso concreto, a 5a Turma da DRJ, em razão do novo conceito
de insumo adotado pelo STJ, na Nota Explicativa PGFN no
63/2018 e no Parecer Normativo Cosit no 5/2018, reverteu as
seguintes glosas:
(i) Tambor para descarte de resíduos;
(ii) Insumos florestais e atividades de reflorestamento;
(iii) Combustível utilizados para abastecer as máquinas do
campo, além daqueles utilizados para transporte de máquinas
entre estabelecimentos florestais e a transporte de cinzas e, por
fim a reversão das glosas com aquisição de combustíveis.
Todavia, conforme bem delimita a recorrente, entendeu-se por
manter as glosas referentes:
(i) ao aproveitamento extemporâneo de parte dos créditos, tendo
em vista que não ocorreu um mero aproveitamento em período
subsequente, mas sim a escrituração intempestiva dos créditos
relativos a notas fiscais em discussão em cada um dos processos;
bem como
(ii) aos seguintes créditos:
a. Armazenagem de mercadorias, frete de insumos, despesas
com materiais de uso e consumo corriqueiro ou de apoio (faróis
de trabalho, antena, thinner, cola, lâmpadas de iluminação geral
entre outros);
b. Materiais de Combate a Incêndios e Serviços de Prevenção de
Incêndios, materiais e atividades de monitoramento e limpeza
c. Serviços de Manutenção de Estradas, Doação, Construção
Civil e Apoio Cartográfico e Topográfico; Materiais/Serviços
Fl. 313
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

para Aumento da Capacidade Operacional; Serviços de
Montagem e Desmontagem de Andaimes, incluindo Custos com
Mão de Obra; Materiais e serviços de Tecnologia da
Informação; Gastos com Consultoria e Serviços de Limpeza;
Serviços Diversos; Estradas Públicas; Gastos Relacionados à
Construção Civil; Combustível Transporte de Insumos e de
Pessoal
d. Bens do Ativo Imobilizado;
Quanto ao conceito de insumos adotado, não há controvérsia a ser
sanada, haja vista que o acórdão recorrido aplica o entendimento
firmado pela 1a Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170, que,
em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções
normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte
tese:
“(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções
Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto
compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da
contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis
10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser
aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância ou
seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da
atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”.

Ainda que como interpretado pelo Parecer Normativo COSIT n.
5/2018. Feito tal esclarecimento, passo à análise dos demais
créditos glosados.
ARMAZENAGEM DE MERCADORIAS E FRETE NAS
OPERAÇÕES
DE
VENDA;
MATERIAIS
QUE
NÃO
CONSTITUEM
COMO
PARTES
E
PEÇAS
DE
EQUIPAMENTOS E MÁQUINAS
Apesar de o contribuinte tratar todas as rubricas em um capítulo de
seu Recurso, verifica-se que há fundamentações diversas para cada
uma das rubricas.
Quanto aos materiais que não se constituem como partes e peças de
equipamentos e máquinas, a r. DRJ entendeu que se trata de custo,
mas não insumo:
Quanto aos materiais que não se constituem como partes e peças
de equipamentos e máquinas, a manifestante não trata
especificamente de cada item abordado. Apenas alega, de forma
genérica, que as glosas foram consequência da visão segregada
do processo produtivo do contribuinte.
Sobre esse tema, é importante rever o seguinte trecho da Nota
Explicativa PGFN no 63/2018:
44. Decerto, sob a ótica do produtor, não haveria sentido em
fazer despesa desnecessária (que não fosse relevante ou
essencial do ponto de vista subjetivo, como se houvesse uma
Fl. 314
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

menor eficiência no seu processo produtivo), mas adotar o
conceito de insumo sob tal prisma implicaria elastecer
demasiadamente seu conceito, o que foi, evidentemente,
rechaçado no julgado. Esse tipo de despesa – importante para o
produtor – configura custo da empresa, mas não se qualifica
como insumo dentro da sistemática de creditamento de
PIS/COFINS. Ainda que se possa defender uma importância
global desse tipo de custo para a empresa, não há importância
dentro do processo produtivo da atividade-fim desempenhada
pela empresa.
Dessa forma, percebe-se que toda a argumentação da
manifestante no sentido da total integração de seu processo
produtivo, notadamente para se apropriar de créditos sobre tais
custos, não se coaduna com o conceito de insumo delimitado pela
decisão do STJ.
Sobre esse tema, essa turma já se debruçou quando do julgamento
do acórdão n. 3401-009.953, oportunidade em que se firmou a
possibilidade de creditamento de partes e peças de equipamentos e
máquinas, desde que não prolonguem a vida útil do bem em mais
de um ano, momento em que deveriam ser ativados e depreciados:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009
MATÉRIA
NÃO
IMPUGNADA.
ANÁLISE
EM
SEDE
RECURSAL. IMPOSSIBILIDADE.
Não sendo matéria de ordem pública, resta prejudicada a análise
de matéria não suscitada na impugnação, por força do artigo 17,
do Decreto no 70.235/72. CRÉDITO. AQUISIÇÃO DE INSUMOS
COM ALÍQUOTA ZERO. VEDAÇÃO. É vedada a utilização de
créditos na aquisição de bens não sujeitos ao pagamento da
contribuição. CRÉDITO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DE
BENS
DO
ATIVO
IMOBILIZADO.
IMPOSSIBILIDADE.
Somente geram direito a crédito os encargos de depreciação de
bens do Ativo Imobilizado comprovadamente utilizados no
ambiente de produção, observados os demais requisitos da lei.
INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. O material de
embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer
dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo
é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não
cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de
embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do
produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do
produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em
relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação
legal de transporte em determinada embalagem. ATIVO
IMOBILIZADO.
ENCARGOS
DE
DEPRECIAÇÃO.
CRÉDITOS.Gastos com manutenção, reparos e substituição de
peças de um ativo são tratados como insumos, passíveis de
apuração de crédito, desde que não prolonguem a vida útil do
bem em mais de um ano.Gastos com manutenção, reparos e
Fl. 315
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

substituição de peças de um ativo que prolongam a vida útil do
bem em prazo superior a um ano devem ser ativados, apurando-
se sobre eles despesas de depreciação.
No caso concreto, não há questionamento acerca de tais
equipamentos não terem sido ativados:

Tampouco maior aprofundamento quanto à utilização de tais peças
e equipamentos. De forma que, considerando-se que a utilização de
insumos não se restringe ao processo produtivo de celulose
branqueada em sentido mais estrito, impossível seria a glosa por
ausência de adequada motivação, razão pela qual dou provimento
ao recurso neste ponto. Contudo, faróis de trabalho, antena, thinner,
cola, lâmpadas de iluminação geral, entre outros não parecem ser
relevantes ao desenvolvimento das atividades da empresa na
obtenção de sua receita, nem há nos autos qualquer explicação a
respeito de seu uso, não sendo possível considera-los como
insumos do processo produtivo, motivo pelo qual a eles nego
provimento.
É firme o entendimento desta turma de que o frete incorrido na
aquisição de insumos, por sua essencialidade e relevância, gera
autonomamente direito a crédito básico na condição de serviço
utilizado como insumo, ainda que o bem transportado seja
desonerado, porquanto resta compreendido no núcleo do propósito
econômico pessoa jurídica.
Neste sentido o acórdão n. 3401-009.498, julgado em 24/08/2021,
voto vencedor do Conselheiro Ronaldo Souza Dias:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2011 a 31/12/2011
AQUISIÇÃO DE CAFÉ DE PESSOAS JURÍDICAS INIDÔNEAS
OU INEXISTENTES DE FATO. VERDADE MATERIAL. GLOSA.
CABIMENTO.
Demonstrada a aquisição de café de pessoas jurídicas que se
comprovou inidôneas ou inexistentes de fato e tendo o
contribuinte se apropriado indevidamente de créditos integrais
das contribuições para o PIS/PASEP e Cofins, mantém-se as
glosas dos créditos integrais indevidos.
CRÉDITOS. BENS OU SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO
PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO.
Fl. 316
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

A Lei no 10.833/2003, em seu art. 3o, § 2o, inciso II, veda o direito
a créditos da não-cumulatividade sobre o valor da aquisição de
bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou
utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à
alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.
RECEITAS DAS COOPERATIVAS. EXCLUSÃO DA BASE DE
CÁLCULO.
De acordo com o art. 15, inciso I, da MP no 2.158-35/2001, as
receitas das cooperativas, decorrentes da comercialização da
produção dos cooperados, poderão ser excluídas da base de
cálculo do PIS/PASEP e da Cofins, ou seja, são bens ou serviços
não sujeitos ao pagamento da contribuição.
INSUMO. FRETE AQUISIÇÃO. NATUREZA AUTÔNOMA.
O frete incorrido na aquisição de insumos, por sua
essencialidade e relevância, gera autonomamente direito a
crédito básico na condição de serviço utilizado como insumo,
ainda que o bem transportado seja desonerado, porquanto resta
compreendido no núcleo do propósito econômico pessoa
jurídica.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO COM DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO VINCULADA. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA.
RESISTÊNCIA ILEGÍTIMA. SÚMULA CARF No 125.
Conforme decidido no julgamento do REsp no 1.767.945/PR,
realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção
monetária no ressarcimento de crédito escritural excedente de
tributo sujeito ao regime não cumulativo, permitindo, dessa
forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da
COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas.
A Súmula CARF no 125 deve ser interpretada no sentido de que,
no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não
cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas
enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por parte
do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como
meramente escritural.
O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de
crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não
cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias
para a análise do pedido administrativo pelo Fisco.
PEDIDO DE RESSARCIMENTO COM DECLARAÇÃO DE
COMPENSAÇÃO VINCULADA. CORREÇÃO MONETÁRIA
PELA SELIC. TERMO INICIAL E TERMO FINAL.
Constatada a oposição ilegítima ao ressarcimento de crédito,
deverá ser aplicada correção monetária pela taxa SELIC,
contada a partir do encerramento do prazo de 360 dias para a
análise do pedido do contribuinte, até o momento da efetiva
concretização do ressarcimento pleiteado, materializada na data
da transmissão da Declaração de Compensação a ele vinculada.
Peço vênia para transcrever as razões ali adotadas por elas
concordar:
Fl. 317
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

É evidente que isso não significa admitir créditos sobre todo e
qualquer dispêndio, ainda que, sob a ótica da própria pessoa
jurídica, se mostrem essenciais ou relevantes. Conquanto a
expressão
“atividade
econômica
desempenhada
pelo
contribuinte”, por sua generalidade, possa fazer parecer que
haveria insumos geradores de crédito em qualquer atividade
desenvolvida pela pessoa jurídica, a verdade é que todas as
discussões e conclusões lapidadas pelo STJ circunscreveram-se
ao processo de produção de bens ou de prestação de serviços
desenvolvidos pela pessoa jurídica.
Dessa forma, pode-se afirmar de plano que as despesas da
pessoa jurídica com atividades acessórias ao seu propósito
econômico, diversas da produção de bens e da prestação de
serviços, não representam aquisição de insumos, como ocorre
com as despesas havidas nos setores administrativo, contábil,
jurídico etc. da pessoa jurídica - até porque do contrário estar-
se-ia a adotar o conceito da legislação do IRPJ, que, como
vimos, fora igualmente rejeitado pelo STJ.
Por outro lado, também não me parece correto assumir que o
fato de o processo produtivo em sentido estrito não ter se
iniciado seja um obstáculo para que referido dispêndio se
encontre inserido no “eixo de produção” da pessoa jurídica e,
ainda, que o frete incorrido para transportar os insumos para
dentro do estabelecimento da pessoa jurídica se revele como uma
despesa qualquer, ensejando direito a crédito somente por
contabilmente compor o custo de aquisição, a ponto de permitir a
apuração de créditos no limite do regime creditório a que se
submetem os bens transportados.
Por tais motivos, merece provimento o recurso neste aspecto.
Materiais de Combate a Incêndios e Serviços de Prevenção de
Incêndios, materiais e atividades de monitoramento e limpeza4.
Serviços de Manutenção de Estradas, Doação, Construção Civil
e Apoio Cartográfico e Topográfico; Materiais/Serviços para
Aumento da Capacidade Operacional; Serviços de Montagem e
Desmontagem de Andaimes, incluindo Custos com Mão de
Obra; Materiais de Tecnologia da Informação; Gastos com
Consultoria; Serviços de Limpeza; Serviços Diversos; Estradas
Públicas; Gastos Relacionados à Construção Civil
Das rubricas acima, Á exceção da doação e dos Materiais/Serviços
para Aumento da Capacidade Operacional considerando o modelo
de negócios da Recorrente, entendo que todos se qualificam como
insumos, como evidencia o acórdão n. 9303-007.864 da CSRF:
Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração:
01/01/2010 a 31/03/2010 PIS/PASEP. CONTRIBUIÇÃO NÃO
CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. Com o advento da
NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de
insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições
não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp
1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos
Fl. 318
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou
da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do
produto ou do serviço daí resultantes.PIS/PASEP. CRÉDITO.
ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE INTEGRANTE DO
PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS. Afinando-
se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF
63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte
integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de
Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das
contribuições sobre: (i) os dispêndios com bens e serviços
contratados a terceiros para o plantio clonagem, pesquisa,
tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas,
combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de
madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da
madeira, não caracterizados como despesas relacionadas com
bens do ativo permanente e que possuem classificação jurídica
e contábil como custos de produção, entre eles, serviços
florestais de silvicultura/trato cultural das florestas próprias,
serviços de viveiros, serviço florestal de colheita, serviços
topográficos,
controle
de
qualidade
de
madeiras,
monitoramento florestal, irrigação, terraplenagem; (ii) aluguéis
de guindaste operado para manejo de insumos; (iii) transporte
de madeira entre a floresta e a fábrica; (iv) lubrificantes,
consumidos nos equipamentos, mesmo durante a etapa agrícola;
(v) gastos com correias de amarração, estrados, paletes e caixas
de papelão, desde que não se configurem em itens imobilizados e
(vi)
combustíveis
empregados
no
processo
produtivo.
PIS/PASEP. CRÉDITO. INSUMOS. Afinando-se ao conceito de
insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o
Teste de Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das
contribuições sobre (i) calços para alinhamento de equipamentos
rotativos; (ii) Equipamento de proteção individual e óculos; (iii)
insumos utilizados em análises químicas em laboratório; (iv)
serviços com movimentação de materiais. Considerando ainda o
Teste de Subtração, não cabe a constituição de crédito das
contribuições para o item “gastos com combustível empregado
no transporte de pessoal”, vez que não há nos autos a vinculação
desse transporte ao processo produtivo do sujeito passivo.
PIS/PASEP. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep
sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados
entre
estabelecimentos
da
mesma
empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se
considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o, inciso IX,
da Lei 10.833/03 e art. 3o, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a
inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição
de crédito os serviços intermediários necessários para a
efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de
Fl. 319
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento
se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo
“frete na operação de venda”, e não “frete de venda” quando
impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r.
contribuições.
PIS/PASEP.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. REGIME DE RECONHECIMENTO. Os
créditos da não cumulatividade devem ser reconhecidos no
período de apuração em que for realizada aquisição do bem ou
contratada a prestação do serviço. Assunto: Contribuição para o
Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de
apuração: 01/01/2010 a 31/03/2010 COFINS. CONTRIBUIÇÃO
NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. Com o
advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o
conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o
REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que
insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou
da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade
da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do
produto ou do serviço daí resultantes.COFINS. CRÉDITO.
ATIVIDADE FLORESTAL COMO PARTE INTEGRANTE DO
PROCESSO PRODUTIVO. INSUMOS DE INSUMOS. Afinando-
se ao conceito de insumos exposto pela Nota SEI PGFN MF
63/18, bem como considerando a atividade florestal como parte
integrante do processo produtivo, ao aplicar o Teste de
Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das
contribuições sobre: (i) os dispêndios com bens e serviços
contratados a terceiros para o plantio clonagem, pesquisa,
tratamento do solo, adubação, irrigação, controle de pragas,
combate a incêndio, corte, colheita, transporte das toras de
madeira, utilizados antes do tratamento físico-químico da
madeira, não caracterizados como despesas relacionadas com
bens do ativo permanente e que possuem classificação jurídica e
contábil como custos de produção, entre eles, serviços florestais
de silvicultura/trato cultural das florestas próprias, serviços de
viveiros, serviço florestal de colheita, serviços topográficos,
controle de qualidade de madeiras, monitoramento florestal,
irrigação, terraplenagem; (ii) aluguéis de guindaste operado
para manejo de insumos; (iii) transporte de madeira entre a
floresta e a fábrica; (iv) lubrificantes, consumidos nos
equipamentos, mesmo durante a etapa agrícola; (v) gastos com
correias de amarração, estrados, paletes e caixas de papelão,
desde que não se configurem em itens imobilizados e (vi)
combustíveis empregados no processo produtivo. COFINS.
CRÉDITO. INSUMOS. Afinando-se ao conceito de insumos
exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18 e aplicando-se o Teste de
Subtração, é de se reconhecer o direito ao crédito das
contribuições sobre (i) calços para alinhamento de equipamentos
rotativos; (ii) Equipamento de proteção individual e óculos; (iii)
insumos utilizados em análises químicas em laboratório; (iv)
serviços com movimentação de materiais. Considerando ainda o
Fl. 320
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

Teste de Subtração, não cabe a constituição de crédito das
contribuições para o item “gastos com combustível empregado
no transporte de pessoal”, vez que não há nos autos a vinculação
desse transporte ao processo produtivo do sujeito passivo.
COFINS. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE
PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA
MESMA EMPRESA Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep
sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados
realizados
entre
estabelecimentos
da
mesma
empresa,
considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo.
Não obstante à observância do critério da essencialidade, é de se
considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3o, inciso IX,
da Lei 10.833/03 e art. 3o, inciso IX, da Lei 10.637/02 eis que a
inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição
de crédito os serviços intermediários necessários para a
efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de
venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento
se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo
“frete na operação de venda”, e não “frete de venda” quando
impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r.
contribuições.
COFINS.
CRÉDITOS
DA
NÃO
CUMULATIVIDADE. REGIME DE RECONHECIMENTO. Os
créditos da não cumulatividade devem ser reconhecidos no
período de apuração em que for realizada aquisição do bem ou
contratada a prestação do serviço.
Assim, entendo pelo parcial provimento do recurso neste ponto.
Bens do Ativo Imobilizado
Aqui entendo não merecer reforma o acórdão recorrido. O fato de o
contribuinte investir em manutenção de estradas públicas, não
autoriza sua ativação na contabilidade, conforme bem explicita o
acórdão recorrido:
Acerca dos créditos calculados sobre os bens do ativo
imobilizado com base nos encargos de depreciação, a
fiscalização glosou créditos apurados com relação a alguns bens
classificados no ativo imobilizado (estradas públicas, demais
edificações e capitalização de juros).
Por sua vez, a manifestante contesta especificamente as glosas
relativas a depreciação dos gastos efetuados em estradas
públicas.
Assiste razão à fiscalização.
Os dispêndios, para que gerem direito a créditos de PIS e Cofins,
devem ser realizados com edificações e benfeitorias utilizados
nas atividades da empresa. A manifestante realizou despesas em
rodovias públicas da União e do Estado. A despeito de a Veracel
considerar necessária a despesa com os ativos públicos, não se
pode considerar que tal manutenção/conservação figure entre as
atividades da empresa, tendo em vista que tais serviços não
foram delegados à Veracel pelos respectivos entes públicos.
Fl. 321
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

Por se tratar de regra própria de dedutibilidade, independe do
processo produtivo, mas sim sua caracterização como ativo ou não.
Neste ponto, nego provimento ao recurso.
Pelo exposto, conheço do recurso voluntário interposto para, no
mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas relativas
a: armazenagem de mercadorias e frete nas operações de venda;
materiais de combate a incêndios e serviços de prevenção de
incêndios, materiais e atividades de monitoramento e limpeza,
serviços de manutenção de estradas, construção civil e apoio
cartográfico e topográfico; serviços de montagem e desmontagem
de andaimes, incluindo custos com mão de obra; materiais de
tecnologia da informação; gastos com consultoria; serviços de
limpeza; serviços diversos; gastos relacionados à construção civil.
Quanto ao reconhecimento do direito ao crédito extemporâneo, transcreve-se o
entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão
paradigma:
Em que pese o como de costume bem fundado voto do Conselheiro
Relator Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, ouso dele
divergir, com a devida vênia, quanto à forma de apuração e cálculo
dos créditos extemporâneos e à possibilidade de o pedido de
ressarcimento incluir tais valores, haja vista que cada pedido deve
referir-se a um único trimestre calendário, conforme melhor
elucido adiante.
Em relação à questão, esclareço de antemão que não vislumbro
qualquer obstáculo à apuração e ao aproveitamento extemporâneo
de créditos das contribuições, até porque há expressa autorização
legal contida no parágrafo 4o do artigo 3o tanto da Lei no
10.637/2002 quanto da Lei no 10.833/2003. Penso, todavia, que o
aproveitamento de créditos de períodos pretéritos deva obedecer a
certos critérios dispostos na legislação.
Primeiramente, há de se observar que, na hipótese de existência de
crédito da não cumulatividade não apurado em período próprio,
mas apenas posteriormente, está-se, na verdade, diante de
pagamento indevido no período original, em razão de contribuição
recolhida em valor superior ao que seria devido, por utilização
incompleta dos créditos então disponíveis. Assim, caso o
contribuinte
decida
utilizar
os
valores
da
contribuição
indevidamente pagos, nessa condição, tal opção pode se dar por
meio de apresentação de pedido de restituição ou de declaração de
compensação contendo créditos decorrentes de pagamento
indevido. Nessa situação, do ponto de vista procedimental, i.e.,
quanto ao cumprimento das obrigações acessórias, seria necessária
a retificação do Dacon ou da EFD-Contribuições (além da própria
DCTF) relativos ao período de apuração do crédito que deixou de
ser apurado, visando à demonstração do novo excedente de créditos
Fl. 322
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

e, em consequência, de um saldo a recolher a menor que o
anteriormente apurado, dando lastro ao indébito a ser pleiteado.
No entanto, esta é apenas uma das opções à disposição do sujeito
passivo. Também é possível a utilização do crédito para fins de
dedução da própria contribuição apurada em períodos posteriores,
caso em que não se cabe falar em recolhimento indevido, mas em
utilização posterior de saldos de créditos, não sendo, portanto,
necessária a utilização de Per/Dcomp. Nessa situação, também pela
ótica das obrigações acessórias, seria necessária a retificação dos
Dacon ou das EFD-Contribuições (e, em sendo o caso, das DCTF)
relativos aos períodos originais do crédito e, adicionalmente, dos
posteriores, até o período de sua efetiva utilização. Desta maneira,
a origem do crédito restará devidamente declarada no período
correspondente, demonstrando para o Fisco a existência de
determinado direito creditório, bem como permitindo a devida
averiguação de sua utilização.
Nesse ponto, é preciso fazer um aparte: conforme deixo claro
acima, do ponto de vista procedimental, deve sim o sujeito passivo
efetuar as retificações das declarações e demonstrativos pertinentes
(Dacon ou EFD-Contribuições, e DCTF) a fim de apurar e, em
consequência, adequadamente demonstrar o direito creditório
calculado. Tal caminho, a propósito, se mostra em perfeita
consonância com instituto do ônus da prova, já que cabe ao sujeito
passivo fazer prova do fato constitutivo de seu direito, conforme
preconiza o artigo 373, I, do CPC/2015.
Portanto, não considero que a Receita Federal do Brasil, ao
demandar a retificação dos demonstrativos e declarações relativos
aos períodos impactados pelos créditos extemporaneamente
apurados, esteja exorbitando daquilo que dispõe o parágrafo 4o do
artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003. Pelo
contrário, entendo que esteja atuando no legítimo (e justificado)
exercício da prerrogativa delegada respectivamente pelo artigo 66 e
pelo artigo 92 daqueles diplomas, para editar, no âmbito de sua
competência, as normas necessárias à aplicação do disposto nas leis
citadas. A esse respeito, é bom lembrar que a norma contida no
parágrafo 4o do artigo 3o das leis básicas apenas autoriza o
aproveitamento extemporâneo de créditos e não a apuração e
apropriação extemporâneas, do que fica claro que o crédito deve
ser sempre apurado e apropriado no período de origem e
aproveitado nos subsequentes. Veja-se (grifei):
Art. 3o (...)
§ 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá
sê-lo nos meses subseqüentes.
Tal conduta não foi adotada pelo contribuinte no presente caso,
tendo a empresa informado diretamente o valor de crédito
extemporâneo que entende correto em períodos subsequentes, o
Fl. 323
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

que, do ponto de vista procedimental, se mostra indubitavelmente
incorreto, mas não lhe retira o direito à utilização do referido
crédito, nos termos em que autorizado pelas Leis citadas. Isso
porque o direito à utilização do crédito decorre da apuração da
contribuição e da efetiva existência da despesa que lhe deu origem
e não da declaração apresentada pelo contribuinte, que se destina
apenas à demonstração da apuração realizada. Assim, verificando-
se erro na escrituração ou no demonstrativo apresentados,
comprovada a existência do crédito e sua não utilização em
duplicidade, e desde que respeitado o prazo decadencial, deve seu
aproveitamento, em prestígio à verdade material e ao formalismo
moderado, ser ratificado pela autoridade fiscal.
Cabe esclarecer, todavia, que ainda é dever do contribuinte
comprovar a existência material dos créditos informados, sejam
eles extemporâneos ou não, mesmo que não devidamente
demonstrados
mediante
retificação
das
declarações
correspondentes. Por outro lado, uma vez verificada a existência de
créditos extemporâneos na apuração do contribuinte, cabe à
autoridade fiscal adotar as medidas que julgar necessárias à
verificação da existência de tais valores, ainda que, pelo erro
incorrido pelo sujeito passivo durante o cumprimento de suas
obrigações acessórias, aplique as penalidades eventualmente
existentes na legislação tributária - como era o caso da multa por
incorreções no Dacon, que tinha previsão no já revogado artigo 7o
da IN RFB no 1.015/2010. Não deve, portanto, recusar o
reconhecimento do direito creditório de forma sumária apenas por
ter sido escriturado equivocadamente.
Não há notícias nos autos de que a autoridade fiscal tenha intimado
o contribuinte a comprovar a existência dos valores referentes a
períodos pretéritos ou de que tenha adotado qualquer outra
diligência com o mesmo fim, tendo se limitado a não reconhecer
tais montantes em razão de terem sido apurados em períodos
indevidos. Também não há qualquer juízo de valor a respeito da
existência material ou da efetiva subsunção das correspondentes
operações às hipóteses previstas nos incisos do art. 3o da Lei no
10.637/2002 e da Lei no 10.833/2003
Assim, considerando que o fundamento único pelo qual a
Fiscalização recusou a apuração de créditos sobre as referidas
operações fora a sua indevida escrituração em períodos posteriores,
sem maiores considerações por parte da autoridade fiscal, entendo
que devem ser revertidas as referidas glosas, desde que atendidos
os demais requisitos de lei, conforme já havia concluído a relatora.
O cerne do meu dissenso com o i. relator reside especificamente
nas formas de apuração e de utilização do crédito apurado
extemporaneamente.
Fl. 324
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

Com efeito, conforme deixei claro acima, o crédito extemporâneo
pode ser apenas aproveitado em períodos posteriores e não apurado
e apropriado em períodos posteriores, i.e., o crédito apurado a
destempo,
acompanhando
ou
não
das
retificações
procedimentalmente cabíveis, continua a pertencer ao período de
apuração original, não se translada para o período em que é
apurado, como se dele fosse originado. Por essa razão, o crédito
extemporâneo deve obedecer aos critérios e percentuais de rateio
(caso seja esse o método de imputação utilizado) do período de
apuração de origem e não daquele em que está sendo apropriado,
até para não frustrar as normas que tratam da matéria, contidas nos
parágrafos 7o a 9o do artigo 3o da Lei no 10.637/2002 e da Lei no
10.833/2003.
Também como consequência de continuar a pertencer ao seu
período de origem, o crédito apurado extemporaneamente só pode
ser utilizado em períodos posteriores pela forma ordinariamente
prevista pelo sistema da não-cumulatividade, isto é, mediante
dedução.
Explico.
Primeiro, porque a legislação estabelece que cada pedido de
ressarcimento deva referir-se a um único trimestre calendário, nos
termos do parágrafo 2o do artigo 6o c/c artigo 92 da Lei no 10.833,
de 2003 (ou artigo 66 da Lei no 10.637/2002), no regramento dado
pelo parágrafo 2o do artigo 28 da IN RFB no 900, de 2008. Veja-se:
Lei no 10.833, de 2003
(...)
Art. 6o (...)
§ 1o Na hipótese deste artigo, a pessoa jurídica vendedora
poderá utilizar o crédito apurado na forma do art. 3o, para
fins de:
I - dedução do valor da contribuição a recolher, decorrente
das demais operações no mercado interno;
II - compensação com débitos próprios, vencidos ou
vincendos, relativos a tributos e contribuições administrados
pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria.
§ 2o A pessoa jurídica que, até o final de cada trimestre do
ano civil, não conseguir utilizar o crédito por qualquer das
formas previstas no § 1o poderá solicitar o seu
ressarcimento
em
dinheiro,
observada
a
legislação
específica aplicável à matéria.
(...)
Fl. 325
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

Art. 92. A Secretaria da Receita Federal editará, no âmbito
de sua competência, as normas necessárias à aplicação do
disposto nesta Lei.
===========
Lei no 10.833, de 2003
(...)
Art. 28. O pedido de ressarcimento a que se refere o art. 27
será efetuado pela pessoa jurídica vendedora mediante a
utilização
do
programa
PER/DCOMP
ou,
na
impossibilidade
de
sua
utilização,
mediante
petição/declaração em meio papel acompanhada de
documentação comprobatória do direito creditório.
(...)
§ 2o Cada pedido de ressarcimento deverá:
I - referir-se a um único trimestre-calendário; e
II - ser efetuado pelo saldo credor remanescente no
trimestre-calendário, líquido das utilizações por desconto ou
compensação.
Ressalto mais uma vez que a disciplina infralegal não extrapola os
preceitos previstos na Lei no 10.833/2003 (e na Lei no 10.637, de
2002). Pelo contrário, regula a forma de utilização dos créditos
extemporâneos, buscando, inclusive, compatibilizar a necessidade
de que referidos valores possam ser aproveitados em meses
subsequentes, conforme autorizam as citadas leis, com as normas
que disciplinam o rateio proporcional (previstas no parágrafo 7o a
9o do artigo 3o do mesmo diploma), impedindo distorções artificiais
na apropriação do direito creditório, além de permitir que o Fisco
detenha condições materiais de exercer o seu múnus fiscalizatório,
o que seria impossível sem qualquer disciplina relativa à imputação
desses valores.
Para além disso e como elemento principal, observo que a norma
que autoriza o aproveitamento extemporâneo de créditos está
topograficamente localizada no parágrafo 4o do artigo 3o da Lei no
10.833, de 2003 (ou no 10.637, de 2002), artigo esse que, em sua
cabeça, disciplina tão somente os créditos a serem descontados da
contribuição mensal apurada, de tal maneira que a boa
hermenêutica me conduz a concluir que a permissão para o
aproveitamento
em
períodos
subsequentes
de
créditos
extemporâneos deva ser admitida apenas dentro desse contexto, ou
seja, mediante dedução da contribuição apurada.
Com efeito, as normas que autorizam o ressarcimento e a
compensação vão aparecer somente mais adiante, no artigo 6o da
Lei no 10.833, de 2003 (ou no artigo 5o da Lei no 10.637, de 2002),
Fl. 326
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 3401-010.932 - 3a Sejul/4a Câmara/1a Turma Ordinária
Processo no 13558.900829/2016-25

no qual, além de tudo, é estabelecida uma ordem de utilização dos
créditos apurados em que fica claro que os créditos são destinados
originariamente
à
dedução
das
contribuições
apuradas
mensalmente, devendo apenas o saldo não utilizado em cada
trimestre ser objeto de pedido de ressarcimento específico do
trimestre em questão.
Por todo o acima exposto, dou parcial provimento ao recurso para
reverter as glosas sobre os créditos extemporâneos, desde que
comprovados quanto à existência e não-utilização em duplicidade,
conforme já entendia o relator, a serem apurados conforme
percentuais de rateio do período de origem e utilizados apenas para
dedução da contribuição devida.
Conclusão
Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra
correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela
consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma
eventualmente citados neste voto.
Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1o e 2o do art. 47 do anexo II
do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial
ao recurso para I - reverter as glosas relativas a: armazenagem de mercadorias e frete nas
operações de venda; materiais de combate a incêndios e serviços de prevenção de incêndios,
materiais e atividades de monitoramento e limpeza, serviços de manutenção de estradas,
construção civil e apoio cartográfico e topográfico; serviços de montagem e desmontagem de
andaimes, incluindo custos com mão de obra; materiais de tecnologia da informação; gastos com
consultoria; serviços de limpeza; serviços diversos; gastos relacionados à construção civil. II -
reconhecer o direito Crédito extemporâneo, mas apenas para dedução.

(documento assinado digitalmente)
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Redator

Fl. 327
DF CARF MF
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