Tribunal: CARF
Processo: 13827.000947/2009-95
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: ANA CLAUDIA BORGES DE OLIVEIRA
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção / Quarta Câmara / Segunda Seção de Julgamento
Data de julgamento: 2022-11-08
Data de publicação: 2023-01-02

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 15/12/2005 a 26/05/2008
CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. ARO. AUSÊNCIA DE PRÉVIA EXPEDIÇÃO. VÍCIO MATERIAL.
Com a vigência da Instrução Normativa RFB no 774, de 29/08/2007, passou-se a considerar que, no cálculo da remuneração despendida na execução da obra e do montante das contribuições devidas, se for o caso, será considerada como competência de ocorrência do fato gerador o mês da emissão do ARO.
O lançamento realizado, sem a prévia expedição do ARO, é nulo por vício material.

Inteiro teor:
S2-C 4T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13827.000947/2009-95
Recurso
Voluntário
Acórdão no
2402-010.868 – 2a Seção de Julgamento / 4a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
8 de novembro de 2022
Recorrente
ETROS INCORPORADORA LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS
Período de apuração: 15/12/2005 a 26/05/2008
CONTRIBUIÇÕES DEVIDAS À SEGURIDADE SOCIAL. OBRA DE
CONSTRUÇÃO CIVIL. ARO. AUSÊNCIA DE PRÉVIA EXPEDIÇÃO.
VÍCIO MATERIAL.
Com a vigência da Instrução Normativa RFB no 774, de 29/08/2007, passou-se
a considerar que, no cálculo da remuneração despendida na execução da obra e
do montante das contribuições devidas, se for o caso, será considerada como
competência de ocorrência do fato gerador o mês da emissão do ARO.
O lançamento realizado, sem a prévia expedição do ARO, é nulo por vício
material.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao
recurso voluntário interposto, acolhendo a preliminar de nulidade por vício material. Vencido o
conselheiro Francisco Ibiapino Luz, que negou-lhe provimento. O conselheiro Honório
Albuquerque de Brito votou na reunião de outubro de 2022. O conselheiro Diogo Cristian Denny
não votou.
(documento assinado digitalmente)
Francisco Ibiapino Luz - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira - Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Claudia Borges de
Oliveira (Relatora), Francisco Ibiapino Luz (Presidente), Gregório Rechmann Junior, Rodrigo
Duarte Firmino, Vinícius Mauro Trevisan e Honório Albuquerque de Brito (suplente
convocado).
Relatório
Trata-se de Recurso Voluntário em face da Decisão (fls. 263 a 270) que julgou
improcedente a impugnação apresentada e manteve o crédito lançado por meio do Auto de
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13827.000947/2009-95
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Fl. 2 do Acórdão n.o 2402-010.868 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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Infração DEBCAD no 36.251.503-7 (fls. 2 a 11), consolidado em 21/10/2009, relativo às
contribuições devidas à seguridade social, rubrica segurados, incidentes sobre a remuneração dos
segurados empregados que executaram obra de construção civil, apurada por aferição indireta,
com base na área construída e no padrão de construção.
Consta no Relatório Fiscal (fls. 19 a 27) que a recorrente, na qualidade de
incorporadora, é a responsável pela obra de construção civil desde 15/12/2005 e a responsável
pelo recolhimento das contribuições lançadas.
Impugnação apresentada às fls. 40 a 54 e documentos às fls. 55 a 200.
A Unidade de Origem informou por meio do Despacho de fls. 254 que a
recorrente apresentou, em 27/11/209, os comprovantes de recolhimento das Guias da
Previdências Social (GPS) das competências 01/2006, 04/2006, 05/2006, 07/2006, 11/2006 a
07/2007, 12/2007, 01/2008 a 08/2008, pagos após o lançamento, para serem deduzidos do valor
lançado (fls. 202 a 249).
A Decisão recorrida restou assim ementada (fl. 263):
Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 15/12/2005 a 26/05/2008
OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL DE RESPONSABILIDADE DE PESSOA
JURÍDICA. AFERIÇÃO INDIRETA.
A base de cálculo para as contribuições sociais relativas à mão-de-obra utilizada na
execução de obra ou de serviços de construção civil será aferida indiretamente, quando
a empresa estiver desobrigada da apresentação de escrituração contábil e não a possuir
deforma regular.
PROCEDIMENTO FISCAL. PERDA DA ESPONTANEIDADE.
O início do procedimento fiscal retira do sujeito passivo a espontaneidade para
cumprimento de obrigações acessórias e principais, cabendo o lançamento com multa de
oficio.
Impugnação Improcedente
Crédito Tributário Mantido
A contribuinte foi cientificada em 18/04/2011 (fl. 275) e apresentou recurso
voluntário em 17/05/2011 (fls. 277 a 285 e documentos às fls. 286 a 292) sustentando: a)
retificação das GFIPs após o registro de nova matrícula para a obra e pedido de averbação dos
recolhimentos; b) possibilidade de realizar o pagamento após a emissão do ARO sem a inclusão
da multa de ofício; c) nulidade do auto de infração; d) redutor incorreto aplicado à área
construída; e) indevido o lançamento por arbitramento; f) decadência e; g) recolhimento parcial
do valor lançado.
Sem contrarrazões.
É o relatório.
Voto
Conselheira Ana Claudia Borges de Oliveira, Relatora.
Da admissibilidade
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Fl. 3 do Acórdão n.o 2402-010.868 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de
admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria.
Das alegações recursais
1. Das contribuições devidas à seguridade social e o Aviso para
Regularização da Obra – ARO
Trata-se de lançamento decorrente de ação fiscal, iniciada em 22/06/2009, que
apurou os fatos geradores da contribuições com base na área construída porque o contribuinte
não teria declarado em GFIP (Guias de Recolhimento do FGTS) os dados que estão relacionados
à obra localizada na Avenida Nossa Senhora de Fátima, Quadra C, Lotes 6 e 7 e parte do lote 4 –
Bauru/SP.
Em decorrência do Mandado de Procedimento Fiscal no 0810300.2009.00725
foram lavrados 3 Autos de Infração, tendo como fato gerador a remuneração apurada por
aferição indireta dos segurados empregados da obra de construção civil.

Processo
DEBCAD
Contribuições
lançadas
Valor lançado
(R$)
13827.000947/2009-95
37.251.502-9
Patronal
251.557,39
13827.000947/2009-95
37.251.503-7
Parte segurados
87.498,22
13827.000948/2009-30
37.251.504-5
Terceiros
63.436,21

O responsável por obra de construção civil está obrigado a recolher as
contribuições arrecadadas dos segurados e as contribuições a seu cargo, incidentes sobre a
remuneração dos segurados utilizados na obra e por ele diretamente contratados, de forma
individualizada por obra, em documento de arrecadação identificado com o número da inscrição
da obra perante a Receita Federal do Brasil (RFB).
Para regularização da obra de construção civil, o proprietário do imóvel, o dono
da obra, o incorporador, pessoa jurídica ou pessoa física, ou a empresa construtora contratada
para executar obra mediante empreitada total, deve informar à RFB, os dados do responsável
pela obra e o relativos à obra, mediante a utilização da Declaração e Informações Sobre Obra
(DISO) – art. 430 da Instrução Normativa SRP no 3, de 14/7/2005 (IN no 3/2005).
Assim, a partir das informações prestadas na DISO, após a conferência dos dados
nela declarados com os documentos apresentados, é expedido o Aviso de Regularização de Obra
(ARO), em duas vias, destinado a informar ao responsável pela obra a área regularizada e, se for
o caso, o montante das contribuições devidas – art. 431 da IN no 3/2005.
Havendo contribuições a recolher, o prazo inicial era o dia 2 do mês seguinte ao
da sua emissão, prorrogando-se o prazo de recolhimento para o primeiro dia útil seguinte, se no
dia dois não houvesse expediente bancário.
Com a vigência da Instrução Normativa RFB no 774, de 29 de agosto de 2007,
passou-se a considerar que, “no cálculo da remuneração despendida na execução da obra e do
montante das contribuições devidas, se for o caso, será considerada como competência de
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Fl. 4 do Acórdão n.o 2402-010.868 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
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ocorrência do fato gerador o mês da emissão do ARO, e o valor das contribuições nele
informadas deverá ser recolhido até o dia dez do mês subseqüente ao da sua emissão,
prorrogando-se o prazo de recolhimento para o primeiro dia útil seguinte, se no dia dez não
houver expediente bancário” - § 2o do art. 431.
Não sendo recolhido no prazo devido, as contribuições passam a sofrer os
acréscimos legais.
O processo administrativo fiscal é regido por diversos princípios, dentre eles o da
verdade material, que impõe a perseguição pela realidade dos fatos (prática do fato gerador)
praticados pelo contribuinte, podendo o julgador, inclusive de ofício, independentemente de
requerimento expresso, realizar diligências para aferir os eventos ocorridos. Ao lado disso, o art.
9o do Decreto no 70.235/72 dispõe que a exigência do crédito tributário deve vir acompanhada
dos elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito. De modo a inadmitir o
lançamento baseado em presunções e indícios.
Nesse sentido, cumpre esclarecer que o vício material do lançamento diz respeito
aos aspectos intrínsecos e relaciona-se com a verificação da ocorrência do fato gerador da
obrigação, determinação da matéria tributável, o cálculo do montante do tributo devido e a
identificação do sujeito passivo, conforme definido pelo art. 142 do CTN.
an a en o es ei ado de cio a eria , que aque e e is en e quando erro
no con e do do an a en o, que a nor a indi idua e concre a, na qua figura “o fa o jur dico
ribu rio” no an eceden e, e no consequen e a “re a ão jur dica ribu ria” (co pos a pe os
sujeitos e pelo objeto, o quantum a título de tributo devido).
A ausência do ARO invalida o lançamento por vício material e afronta às
disposições citadas acima, bem como ao disposto no art. 142 do CTN.
Nesse sentido é o entendimento do CARF:
PESSOA FÍSICA. OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. AFERIÇÃO INDIRETA DA
MÃO-DE-OBRA
PELA
SISTEMÁTICA
DO
CUB.
LANÇAMENTO
DAS
CONTRIBUIÇÕES EFETUADO SEM A PRÉVIA EMISSÃO DE ARO. NULIDADE.
VÍCIO MATERIAL.
Nos termos das disposições da IN 971/09, antes do lançamento das contribuições
devidas pela regularização de obra de construção civil com matrícula CEI é necessária a
prévia expedição do competente Aviso de Regularização de Obra - ARO. A ausência da
emissão de ARO, deixa o julgador a mercê dos limites do lançamento efetuado, não
podendo aferir, à míngua da existência de outras informações no relatório fiscal da
infração, qual o período de início e finalização da obra de construção civil, sequer
detendo elementos para efetuar a contagem do prazo decadencial. Recurso voluntário
Provido.
(Acórdão no 2401-002.626, Relator Conselheiro Igor Araújo Soares, Publicado em
07/10/2013)
Dito isso, em respeito ao princípio da legalidade, não pode subsistir o lançamento
de crédito tributário quando não demonstrada a ocorrência do fato gerador e a subsunção dos
fatos à hipótese descrita na lei.
Esse é o entendimento do CARF no sentido de que é ônus da fiscalização munir o
lançamento com todos os elementos de prova dos fatos constituintes do direito da Fazenda. Na
ausência de provas, o lançamento tributário deve ser cancelado (Acórdão no 3301-003.975,
Publicado em 05/10/2017).
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No processo administrativo fiscal, são nulas as decisões proferidas com preterição
do direito de defesa (art. 59, II, do Decreto no 70.235/72), consubstanciado no princípio do
contraditório e da ampla defesa que se traduz de duas formas: por um lado, pela necessidade de
se dar conhecimento da existência dos atos do processo às partes e, de outro, pela possibilidade
das partes reagirem aos atos que lhe forem desfavoráveis no processo administrativo fiscal.
O devido processo legal pressupõe uma imputação acusatória certa e determinada,
permitindo que o sujeito passivo, conhecendo perfeita e detalhadamente a acusação, possa
exercitar a sua defesa plena.
Não obstante, se assim não fosse, o lançamento estaria nulo por cerceamento do
direito de defesa, conforme será analisado no tópico abaixo, complementar a este.
Diante do exposto, o recurso voluntário deve ser provido e declarada a nulidade
por vício material do lançamento.
2. Do lançamento por arbitramento
A Lei n ̊ 8.212/91, e seu ar . 33, §§ 3 ̊ e 6 ̊, atribui à fiscalização o poder de:
(a) lançar de ofício a i por ncia de ida, cabendo e presa ou ao segurado o nus da
prova em contrário, no caso de recusa ou sonegação de qualquer documento ou
informação, ou sua apresentação deficiente;
(b) apurar e lançar as contribuições devidas quando constatar que a contabilidade não
registra a realidade da remuneração dos segurados a seu serviço e;
(c) desconsiderar o vínculo pactuado e efetuar o enquadramento como segurado
empregado, quando constate que o segurado contratado como contribuinte individual,
trabalhador avulso, ou sob qualquer outra denominação, preenche as condições que
caracterizem tal condição.
obedi ncia egis a ão pre idenci ria cab e o an a en o de ribu os
quando o contribuinte se recusar ou sonegar a apresentação de qualquer documento ou
informação. Ou seja, a apura ão indire a do d bi o por in er dio da aferi ão au ori ada pela
legislação previdenciária; contudo, estando no campo da exceção, deve atender a requisitos
mínimos que determinem com exatidão o surgimento do fato gerador da obrigação tributária.
A Instrução Normativa SRP no 3/2005, diz, em seu art. 597, que a aferição
indireta será utilizada, se:
"II — a empresa, o empregador doméstico, ou o segurado recusar-se a apresentar
qualquer documento, ou sonegar informação, ou apresentá-los deficientemente."
A mesma Instrução Normativa determina, em seu artigo 600, que "para fins de
aferição, a remuneração da mão-de-obra utilizada na prestação de serviços por empresa
corresponde ao mínimo de: 1— quarenta por cento do valor dos serviços constantes da nota
fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços".
No tocante à apuração das contribuições devidas, o relatório fiscal informa que o
lançamento foi feito com base na área construída e padrão da edificação diante da ausência de
escritura contábil, da remuneração dos empregados que executaram a obra e a não apresentação
dos contratos de venda das frações ideias do terreno.
Assim menciona:
Não se tendo o custo real da obra (escrita contábil) e nem contratos que comprovassem
os valores pagos pelos condôminos, restou se avaliar a área de responsabilidade do
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incorporador com base nos elementos conhecidos (apresentados pelo incorporador que
concluiu a obra).
Dos elementos apresentados pela Etros, a folha-de-pagamento dos empregados que
trabalharam na obra abrange a primeira e segunda fase; por isso, foi a partir desta folha
que se entendeu estabelecer um critério razoável para avaliação da área executada em
cada fase da obra: dias-homem. A proporção de dias-homem de operários que
executaram cada fase da obra corresponde à proporção da área da obra concluída.
Planilha anexa apura esta proporção.

A Fiscalização informa que o laudo de vistoria com ART apresentado não foi
aceito porque elaborado em 22/07/2008, após a conclusão da obra.
No caso em análise, os recolhimentos da contribuição previdenciária foram
efetuados na matrícula CEI 21.060.0004592/75. Após o término da obra, em 27/06/2008, a Etros
Incorporadora Ltda. requereu a transferência da titularidade desta matrícula para seu nome -
protocolo CAC 02 27/jun/2008 11:13 00002525, e, reiterado em 30.10.2008 (doc. 08).
A recorrente esclareceu ainda que fez a retificação das GFIPs e requereu que as
GPS recolhidas na primeira matrícula fossem averbadas na segunda.
Nesse momento, a recorrente fazia jus ao pagamento ou ao parcelamento das
contribuições devidas antes da constituição do crédito, o que não foi observado pela Fiscalização
Tributária, sendo incabível no lançamento a inclusão da multa de ofício.
No Re a ório Fisca do an a en o cons a que “a responsabilidade pelo
recolhimento das contribuições previdenciárias relativas à obra custeada pelos condôminos,
bem como a matrícula, é do incorporador definido na lei n° 4.591/1964 (exclusivamente), para
atender o item 12 da Instrução Normativa - INSS/DC n° 18/2000 (seguindo o art. 30, inc. VI, e
inc. VII; além de art. 49, parágrafo 1°, da lei n° 8.212/1991)” (f . 21).
Afirma ainda que nenhum dos incorporadores apresentou contrato de empreitada
total transferindo a responsabilidade pela execução da obra para a construtora; que o
incorporador pessoa física não está obrigado a apresentar escrituração contábil mas que será
fiscalizado da mesma forma que o incorporador pessoa jurídica.
Co re a ão a r cu a da obra, o Re a ório Fisca infor a que “como havia uma
matrícula indevida da obra (mesmo endereço), quando necessário, fez-se a matrícula correta em
nome do incorporador”.
De fato, à recorrente era imprescindível que a administração pública procedesse à
transferência da titularidade da matrícula para que a recorrente pudesse realizar o encerramento
da matrícula através da DISO. Ou seja, a Fiscalização Tributária iniciou o procedimento fiscal e
procedeu ao lançamento de ofício em face da recorrente sem que antes tivesse atendido ao
pedido de transferência da titularidade da matrícula para que houvesse o devido procedimento
relacionado ao DISO e ao ARO.
Fl. 301
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Fl. 7 do Acórdão n.o 2402-010.868 - 2a Sejul/4a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13827.000947/2009-95

Aqui, além de ser indevida a inclusão da multa de ofício, observa-se a nulidade
por omissão da Decisão proferida pela DRJ, eis que se limitou a dizer que a multa de ofício está
prevista na MP 449.
A decisão recorrida menciona, ainda, que o ARO serviu apenas para efetivação do
cálculo dos valores das contribuições e não pode ser aberto prazo para o pagamento espontâneo
das contribuições devidas porque o procedimento fiscal já havia sido iniciado – art. 7, § 1o,
Decreto no 70.235/72.
Há violação ao direito de defesa do contribuinte quando há descrição deficiente
dos fatos imputáveis ao contribuinte ou quando a decisão contém vício na motivação por não
enfrentar todos os argumentos capazes de, em tese, infirmar a conclusão adotada pelo julgador,
ou que se enquadre em uma das hipóteses do art. 489, § 1o, do CPC.
Conclusão
Diante do exposto, voto pelo provimento do recurso voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Ana Claudia Borges de Oliveira

Fl. 302
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