Tribunal: CARF
Processo: 10580.909590/2016-83
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
Órgão colegiado: 3a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 3a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-09-21
Data de publicação: 2022-11-03

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
RECURSO ESPECIAL. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL. SIMILITUDE FÁTICA INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face de situações fáticas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução jurídica oposta.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO. VIGILÂNCIA DE MERCADORIAS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre serviços de vigilância de mercadorias armazenadas. No caso concreto, as terras e florestas estão localizadas em local distante da área urbana o que, por consequência, caso não tenha tal serviço de vigilância, furtos de madeira, ocorrência de incêndios, seriam inevitáveis. E, considerando se tratar de vigilância de mercadoria por ela produzida ou utilizada em seu processo produtivo, restam tais serviços enquadrados como insumos, pois essenciais e pertinentes à atividade do sujeito passivo.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10580.909590/2016-83
Recurso
Especial do Procurador e do Contribuinte
Acórdão no
9303-013.348 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
21 de setembro de 2022
Recorrente
SUZANO S.A. E FAZENDA NACIONAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL E SUZANO S.A.

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
RECURSO
ESPECIAL.
DIVERGÊNCIA
JURISPRUDENCIAL.
SIMILITUDE FÁTICA INEXISTENTE. NÃO CONHECIMENTO.
Para que seja conhecido o recurso especial, é imprescindível a comprovação do
dissenso interpretativo mediante a juntada de acórdão paradigma que, em face
de situações fáticas ao menos similares, interprete a mesma norma e dê solução
jurídica oposta.
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
RECONHECIMENTO DE DIREITO AO CRÉDITO. VIGILÂNCIA DE
MERCADORIAS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o conceito
de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não
cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de
repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que
possam ser diretamente ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte
na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da
produção. Ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou
acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí
resultantes.
Nessa linha, deve-se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre
serviços de vigilância de mercadorias armazenadas. No caso concreto, as terras
e florestas estão localizadas em local distante da área urbana o que, por
consequência, caso não tenha tal serviço de vigilância, furtos de madeira,
ocorrência de incêndios, seriam inevitáveis. E, considerando se tratar de
vigilância de mercadoria por ela produzida ou utilizada em seu processo
produtivo, restam tais serviços enquadrados como insumos, pois essenciais e
pertinentes à atividade do sujeito passivo.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não
conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, por voto de qualidade, em conhecer
parcialmente do Recurso do Contribuinte, no que se refere a “serviços de vigilância”. Vencidos
os Conselheiros Liziane Angelotti Meira, Rosaldo Trevisan, Jorge Olmiro Lock Freire, Vinícius
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10580.909590/2016-83
Fl. 10218
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Guimarães e Ana Cecília Lustosa Cruz, que não conheciam do recurso em relação a nenhum
item. O Conselheiro Carlos Henrique de Oliveira votou pelas conclusões em relação ao
conhecimento do tema “creditamento sobre as despesas com cursos e treinamentos”. No mérito,
por unanimidade de votos, deu-se provimento ao recurso do Contribuinte, na parte conhecida.

(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Relatora

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana
Midori Migiyama (Relatora), Jorge Olmiro Lock Freire, Valcir Gassen, Vinicius Guimarães, Érika
Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Liziane Angelotti Meira, Ana Cecília Lustosa da
Cruz e Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).

Relatório
Tratam-se de Recursos Especiais interpostos pela Fazenda Nacional e pelo
sujeito passivo contra acórdão no 3201-005.063, da 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da 3a Seção
de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais que, por unanimidade de votos,
deu provimento parcial ao Recurso Voluntário, consignando a seguinte ementa:
“ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Período de apuração: 01/01/2013 a 31/03/2013
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
SOBRESTAMENTO.
IMPOSSIBILIDADE.
Não há previsão legal para o sobrestamento do processo administrativo, que
se rege pelo princípio da oficialidade, impondo à Administração impulsionar o
processo até o seu término.
PEDIDO DE DILIGÊNCIA OU PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE.
Fl. 10219
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Não se justifica a realização de perícia/diligência quando presentes nos autos
elementos suficientes para formar a convicção do julgador.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância
de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade
econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR).
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
PALETES.
ESTRADOS.
EMBALAGEM.
CRITÉRIOS.
DIREITO
AO
CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de insumo
é mais amplo do que aquele da legislação do imposto sobre produtos
industrializados (IPI) e mais restrito do que aquele da legislação do imposto
sobre a renda (IRPJ), abrangendo os bens e serviços que integram o custo de
produção. A respeito de paletes, estrados e semelhantes encontrando-se
preenchidos os requisitos para a tomada do crédito das contribuições sociais
especificamente sobre esses insumos, quais sejam: i) a importância para a
preservação dos produtos, uma vez que são utilizados para embalar seus
produtos destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em perfeitas
condições ao destino final; ii) seu integral consumo no processo produtivo,
protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e não mais
retornando para o estabelecimento da contribuinte; deve ser reconhecido o
direito ao crédito.
PIS/COFINS.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
BENS
E
SERVIÇOS
UTILIZADOS COMO INSUMOS. TRANSPORTE DE CARGA. DIREITO AO
CRÉDITO.
Estão aptos a gerarem créditos das contribuições os bens e serviços aplicados
na atividade de transporte de carga e resíduos, passíveis de serem
enquadrados como custos de produção.
Fl. 10220
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

PIS/COFINS. EQUIPAMENTO DE PROTEÇÃO INDIVIDUAL. IMPOSIÇÃO
NORMATIVA.
A utilização de E.P.I. é indispensável para a segurança dos funcionários.
Imposição prevista na legislação trabalhista, incluindo acordos e convenções
firmados pelo sindicato das categorias profissionais dos empregados da
empresa.
PIS/COFINS. FRETE. LOGÍSTICA. MOVIMENTAÇÃO CARGA.
Os serviços de movimentação interna de matéria-prima durante o processo
produtivo da agroindústria geram direito ao crédito.
PIS/COFINS. CRÉDITOS. AGROINDÚSTRIA. INSUMOS UTILIZADOS NA
PRODUÇÃO DE MATÉRIAPRIMA. POSSIBILIDADE.
Não existe previsão legal para que a autoridade administrativa seccione o
processo produtivo da empresa agroindustrial, separando a produção da
matéria-prima (toras de eucalipto) da fabricação de celulose, com o fim de
rejeitar os créditos apropriados na primeira etapa da produção. Os art. 3o,
inc. II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 permitem o creditamento relativo aos
insumos aplicados na produção ou fabricação de bens destinados a venda.
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. AGROINDÚSTRIA.
Os arts. 3o, II, das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 atribuem o direito de crédito
em relação ao custo de bens e serviços aplicados na "produção ou fabricação"
de bens destinados à venda. O art. 22A da Lei no 8.212/91 considera
"agroindústria" a atividade de industrialização da matéria-prima de produção
própria. Sendo assim, não existe amparo legal para que a autoridade
administrativa seccione o processo produtivo da empresa agroindustrial em
cultivo de matéria-prima para consumo próprio e em industrialização
propriamente dita, a fim de expurgar do cálculo do crédito os custos
incorridos na fase agrícola da produção.
CONCEITO DE INSUMO. INTERPRETAÇÃO HISTÓRICA, SISTEMÁTICA E
TELEOLÓGICA.
LEIS
No
10.637/2002
E
10.833/2003.
CRITÉRIO
RELACIONAL.
“Insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não cumulativos,
partindo de uma interpretação histórica, sistemática e teleológica das próprias
Fl. 10221
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

normas instituidoras de tais tributos (Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003),
deve ser entendido como todo custo, despesa ou encargo comprovadamente
incorrido na prestação de serviço ou na produção ou fabricação de bem ou
produto que seja destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as
receitas tributadas (critério relacional), dependendo, para sua identificação,
das especificidades de cada processo produtivo.

Irresignada, a Fazenda Nacional opôs Embargos de Declaração em face do r.
acórdão, alegando contradição omissão e erro material, trazendo, entre outros, que:
 Existe contradição entre a fundamentação do voto condutor e a conclusão
do julgado em relação ao insumo "custos com programas de formação
profissional", pois a fundamentação é no sentido de reconhecer o direito ao
crédito, ou seja, no sentido de reverter a glosa, e a tabela apresentada ao
final do voto manteve a glosa;
 Existe omissão quanto à questão dos créditos sobre combustíveis utilizados
como insumo, pois embora a DRJ tenha revertido essa glosa e não tenha
interposto recurso de ofício, o acórdão embargado se manifestou no sentido
de manter a decisão da DRJ. Se a glosa já havia sido revertida e não houve
recurso de ofício não há razão alguma para o acórdão fazer referência a
esse item;
 Existe erro material e contradição em relação à decisão quanto aos créditos
de PIS/COFINS sobre a importação vinculados à receita de exportação. O
erro material reside no fato de que o trecho da decisão de primeiro grau que
foi transcrito na fundamentação do Acórdão embargado não pertence ao
Acórdão da DRJ albergado neste processo. Esse erro material provocou a
contradição, pois a fundamentação adotada está incongruente com o
resultado do julgamento, que foi no sentido de reconhecer o direito ao
ressarcimento dos créditos de PIS/Cofins sobre importações vinculados à
receita de exportação.

Em despacho às fls. 9459 a 9461, os embargos foram acolhidos em relação à
contradição entre a fundamentação e o resultado, quanto ao crédito sobre custos com programas
Fl. 10222
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

de formação profissional, e quanto ao lapso manifesto, decorrente da transcrição de
fundamentação inexistente no acórdão de 1o grau, que foi utilizado como fundamento do acórdão
embargado.

Apreciados os Embargos de Declaração, a 1a Turma Ordinária da 2a Câmara da
3a Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, por unanimidade de
votos, acolheu os Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para, corrigindo a
contradição, negar provimento ao Recurso Voluntário no que se refere aos créditos de
PIS/Cofins sobre os custos com programas de formação profissional e sobre a importação de
bens vinculados à receita de exportação.

Insatisfeita, a Fazenda Nacional interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
insurgindo com a discussão acerca da possibilidade de se constituir crédito do PIS e Cofins não
cumulativo sobre custo com serviços auxiliares (serviços de almoxarifado e custos com
programas de formação profissional) e despesas com transporte de mercadorias (embalagens,
pallets e outros).

Em despacho às fls. 9488 a 9494, foi dado seguimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

Insatisfeito, o sujeito passivo interpôs Recurso Especial contra o r. acórdão,
suscitando divergência em relação às seguintes matérias:
 Nulidade do lançamento. Ausência de análise do processo produtivo das
atividades desenvolvidas pela Recorrente para a glosa de créditos de PIS e
Cofins;
 Nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho fiscal;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
cursos e treinamentos;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
marketing;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
vigilância;
Fl. 10223
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
comissão de agentes;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
consultoria e planejamento;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
alimentação, transporte e fardamento;
 Dos bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições;
 Dos créditos de PIS E Cofins sobre a importação vinculados à receita de
exportação;
 Indevida revisão do rateio proporcional.

Contrarrazões foram apresentadas pelo sujeito passivo, requerendo a negativa
de provimento do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Traz, entre outros, que
todos os bens e serviço, mesmo que relacionados de forma indireta, mas que interfiram de
alguma forma ou sejam relevantes ao processo produtivo, dão direito a créditos das contribuições
ao PIS e à Cofins.

Em despacho às fls. 10013 a 10031, foi dado seguimento parcial ao Recurso
Especial interposto pelo sujeito passivo em relação aos seguintes itens:
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
cursos e treinamentos;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
vigilância.

Agravo contra o despacho que deu seguimento parcial foi interposto pelo
sujeito passivo; e, em despacho às fls. 10175 a 10191, nos seguintes termos:
 Rejeitado relativamente às matérias “glosas de rubricas relacionadas ao
conceito de insumos: despesas com comissão de agentes”; “glosas de
rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com alimentação,
transporte e fardamento”; “Dos bens e serviços não sujeitos ao pagamento
das contribuições” e “indevida revisão do rateio proporcional” e confirmo a
negativa de seguimento ao recurso especial nesta parte.
Fl. 10224
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

 Acolhido para dar seguimento ao recurso especial relativamente às matérias
“nulidade do lançamento. Ausência de análise do processo produtivo das
atividades desenvolvidas pela Recorrente para a glosa de créditos de PIS e
Cofins” e “nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho fiscal”.

Sendo assim, foi dado seguimento parcial ao Recurso Especial interposto pelo
sujeito passivo para ressurgir com a discussão acerca das matérias:
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
cursos e treinamentos;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
vigilância;
 Nulidade do lançamento. Ausência de análise do processo produtivo das
atividades desenvolvidas pela Recorrente para a glosa de créditos de PIS e
Cofins;
 Nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho fiscal.

Contrarrazões ao recurso do sujeito passivo foram apresentadas pela Fazenda
Nacional, trazendo, entre outros, que:
 O recurso não deve ser conhecido;
 Somente devem ser considerados insumos, para fins de creditamento, os
bens utilizados no processo de produção da mercadoria destinada à venda e
ao ato de prestação de um serviço dos quais decorram a receita tributada,
ou seja, os custos relacionados com a atividade fim, ligados ao
desenvolvimento da atividade econômica;
 O ônus da prova que incumbe ao ente tributante consiste em uma vez
provado o fato constitutivo (crédito) pelo contribuinte, provar a existência
de fato impeditivo, modificativo ou extintivo daquele;
 Inadequado entender por insumo os gastos ocorridos após a finalização do
processo produtivo, não sendo passível de crédito os gastos com cursos,
treinamentos e vigilância, por absoluta falta de previsão legal.

É o relatório.
Fl. 10225
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Voto
Conselheira Tatiana Midori Migiyama – Relatora.

Depreendendo-se da análise dos Recursos Especiais interpostos pela Fazenda
Nacional e pelo sujeito passivo, para fins de melhor elucidar o direcionamento pelo
conhecimento ou não dos recursos, passo a discorrer sobre cada um deles.

Quanto ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, que suscitou
divergência para rediscussão acerca da possibilidade de se constituir crédito do PIS e Cofins não
cumulativo sobre custo com serviços auxiliares (serviços de almoxarifado e custos com
programas de formação profissional) e despesas com transporte de mercadorias (embalagens,
pallets e outros), cabe recordar:
 Acórdão recorrido:
 Ementa (destaques meus):
“PIS/COFINS.
REGIME
NÃO
CUMULATIVO.
INSUMO.
CONCEITO.
O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da
essencialidade ou relevância,
vale dizer, considerando-se a
imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou
serviço
para
o
desenvolvimento
da
atividade
econômica
desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no
1.221.170/PR).
PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO.
PALETES. ESTRADOS. EMBALAGEM. CRITÉRIOS. DIREITO AO
CRÉDITO.
No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de
insumo é mais amplo do que aquele da legislação do imposto sobre
produtos industrializados (IPI) e mais restrito do que aquele da
legislação do imposto sobre a renda (IRPJ), abrangendo os bens e
serviços que integram o custo de produção. A respeito de paletes,
Fl. 10226
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

estrados e semelhantes encontrando-se preenchidos os requisitos
para a tomada do crédito das contribuições sociais especificamente
sobre esses insumos, quais sejam: i) a importância para a
preservação dos produtos, uma vez que são utilizados para embalar
seus produtos destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em
perfeitas condições ao destino final; ii) seu integral consumo no
processo produtivo, protegendo o produto, sendo descartados pelo
adquirente e não mais retornando para o estabelecimento da
contribuinte; deve ser reconhecido o direito ao crédito.
[...]
CONCEITO
DE
INSUMO.
INTERPRETAÇÃO
HISTÓRICA,
SISTEMÁTICA
E
TELEOLÓGICA.
LEIS
No
10.637/2002
E
10.833/2003. CRITÉRIO RELACIONAL.
“Insumo” para fins de creditamento do PIS e da COFINS não
cumulativos, partindo de uma interpretação histórica, sistemática e
teleológica das próprias normas instituidoras de tais tributos (Leis nos
10.637/2002 e 10.833/2003), deve ser entendido como todo custo,
despesa ou encargo comprovadamente incorrido na prestação de
serviço ou na produção ou fabricação de bem ou produto que seja
destinado à venda, e que tenha relação e vínculo com as receitas
tributadas (critério relacional), dependendo, para sua identificação,
das especificidades de cada processo produtivo.
 Voto (destaques meus):
“[...]
Análise das Exclusões/Glosas
1) bens e serviços tidos como auxiliares (exemplo: almoxarifado,
hospedagem, despesas com viagens, conserto de ferramentas
elétricas)
Serviços complementares: serviços de almoxarifado, custos com
programas de formação profissional, conserto de ferramentas
elétricas, despesas com agências de viagem, hospedagem de
Fl. 10227
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

empregados, mensalidade de órgãos de classe, propaganda e
publicidade dos produtos e serviços e despesas.
1.1)
Serviços
de
almoxarifado:
atrelado
a
existência
de
produção/fabricação da agroindústria, portanto, atende aos
parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Reverter a glosa.
1.2) Custos com programas de formação profissional: atrelado a
existência de produção/fabricação da agroindústria, portanto, atende
aos parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Reverter a glosa.
1.3) Conserto de ferramentas elétricas: atrelado a existência de
produção/fabricação
da
agroindústria,
portanto,
atende
aos
parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Reverter a glosa.
1.4) Despesas com agências de viagem: faltam elementos para provar
que
os
serviços
foram
prestados
como
insumos
de
produção/fabricação da agroindústria. No presente caso, restam
dúvidas quanto ao momento das despesas. Também restam dúvidas
quanto a essencialidade das despesas. Manter a glosa.
1.5) Hospedagem de empregados: faltam elementos para provar que
os serviços foram prestados como insumos de produção/fabricação da
agroindústria. No presente caso, restam dúvidas quanto ao momento
das despesas. Também restam dúvidas quanto a essencialidade das
despesas. Manter a glosa.
1.6) Mensalidade de órgãos de classe: atrelado a existência de
produção/fabricação
da
agroindústria,
portanto,
atende
aos
parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Manter a glosa.
1.7) Propaganda e publicidade dos produtos e serviços e despesas: os
serviços com propaganda e publicidade não são essenciais a
produção/fabricação da agroindústria. Manter a glosa.
2) bens de uso e consumo (CFOPs 1556 e 2566)
Fl. 10228
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Bens adquiridos para uso e consumo: bens adquiridos pela
Impugnante e classificados nos Códigos Fiscais de Operações e
Prestação – CFOPs 1556 e 2566.
Para fins de se tomar créditos de PIS/COFINS, no regime não
cumulativo por meio dos chamados insumos não se torna necessário
que os bens sejam consumidos ou desgastados no contato direto com
o processo produtivo, mas que tenham uma relação direta com o
mesmo.
Os bens de uso e consumo listados nos autos me parecem essenciais a
produção/fabricação da agroindústria. Nesse sentido, cito como
exemplo dos autos: ponta de eixo, engate, pino fusível, suporte enxada
e pneu. Assim, entendo que atendem aos parâmetros de
essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Voto por reverter a glosa dos bens de uso e consumo (apenas das
fases produtiva e industrial ferramentas.)
[...]
6) despesas utilizadas para transporte de mercadorias (embalagens,
pallets e outros);
Embalagens para transporte: despesas com embalagens utilizadas
para o transporte de mercadorias.
Sob essa categoria foram glosados valores referentes a aquisições de
embalagens, pallets e outros, cuja utilização destes, é servir de
acessório para o transporte de produtos, na acomodação ou
manuseio da carga.
Neste caso, os requisitos para a tomada do crédito do PIS/COFINS
são atendidos tendo em vista: i) a importância dos mesmos para a
preservação dos produtos, uma vez que são utilizados para embalar
os produtos destinados à venda, de modo a garantir que cheguem em
perfeitas condições ao destino final; e ii) o consumo no processo
produtivo, protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente
e não mais retornando para o estabelecimento da contribuinte.
Fl. 10229
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

As despesas listadas nos autos nessa categoria me parecem essenciais
a produção/fabricação da agroindústria. Assim, entendo que atendem
aos parâmetros de essencialidade, relevância ou imprescindibilidade.
Reverter a glosa das despesas utilizadas para
transporte de mercadorias.”
 Acórdão 9303-007.779 indicado como paradigma – serviços auxiliares:
 Ementa (destaques meus):
CONTRIBUIÇÃO NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS.
Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/18, restou clarificado o
conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das
contribuições não cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp
1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam
todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente
empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade
da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja
subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
PIS/PASEP. DIREITO AO CRÉDITO DAS CONTRIBUIÇÕES NÃO
CUMULATIVAS. DESPESAS ADMINISTRATIVAS E DESPESAS
COMERCIAIS.
Afinando-se ao conceito exposto pela Nota SEI PGFN MF 63/18”, não
há que se reconhecer o direito ao crédito das contribuições sobre as
despesas administrativas - atividades meio, até mesmo aplicando ao
teste de subtração. Vê-se que o teste de subtração deve ser direcionado
aos itens aplicados diretamente e indiretamente para a produção e
atividade do sujeito passivo - que possa acarretar substancial perda
da qualidade do produto ou do serviço objeto da empresa.
Quanto às despesas comerciais, não há como se reconhecer o direito
ao crédito das contribuições, considerando o contribuinte não ter
trazido descrição ou referência aos itens para a vinculação a sua
atividade.
Fl. 10230
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

 Acórdão 9303-007.845 – despesas com transporte de mercadorias
(embalagens, pallets e outros – destaques meus):
COFINS.
GASTOS
COM
INSUMOS.
DIREITO
AO
CRÉDITO.
O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar
vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço
vendido.
No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a)
materiais de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpesa do
Parque fabril. Ainda, não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre
gastos com (a) embalagens que não se incorporam ao produto e (b)
transporte de mercadorias entre estabelecimentos do contribuinte

Considerando os arestos indicados como paradigma, entendo que não há como
se conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. Ora, em relação ao 1o item,
qual seja, discussão acerca do reconhecimento do direito ao crédito das contribuições não
cumulativas sobre serviços auxiliares, quais sejam, serviços de almoxarifado e custos com
programas de formação profissional, vê-se que o acórdão recorrido considerou tal direito, eis
que estariam atrelados a existência de produção/fabricação da agroindústria, pois se tratam de
itens essenciais à produção e singulares à atividade do sujeito passivo. O acórdão indicado
como paradigma, inclusive de minha relatoria, não tratou de despesas atreladas à produção, mas
somente de despesas administrativas e comerciais (essa última não foi considerada, eis que não
havia sido demonstrada a vinculação ao processo produtivo e produto final).

Sendo assim, por evidente, não há como se conhecer do Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional, eis que as situações fáticas são diferentes, não atendendo os
requisitos constantes do art. 67 do RICARF/2015 – Portaria MF 343/2015 com alterações
posteriores. Ademais, especificamente ao item custos com programas de formação profissional,
não há como se conhecer, eis que consta do acórdão de embargos decisão por acolher os
embargos, com efeitos infringentes para negar provimento ao recurso voluntário no que se
refere ao crédito sobre custos de formação profissional, além da importação de bens vinculados
à receita de exportação. Ou seja, não haveria como se conhecer do recurso por falta de objeto.

Fl. 10231
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Em relação ao 2o item – qual seja, discussão acerca da tomada de crédito das
contribuições sobre despesas com transporte de mercadorias (embalagens, pallets e outros),
recordo que o acórdão recorrido considerou que na agroindústria dever-se-ia reconhecer o
crédito, tendo em vista: i) a importância dos mesmos para a preservação dos produtos, uma vez
que são utilizados para embalar os produtos destinados à venda, de modo a garantir que
cheguem em perfeitas condições ao destino final; e ii) o consumo no processo produtivo,
protegendo o produto, sendo descartados pelo adquirente e não mais retornando para o
estabelecimento da contribuinte. Portanto, tratando tais embalagens como essenciais, pois se
incorporariam ao produto final, sendo inclusive descartáveis para o adquirente. O acórdão
indicado como paradigma tratou apenas de aplicar o PN RFB 5 que estabelece que não podem
ser considerados insumos os gastos com embalagens para transporte de mercadorias acabadas.
Por isso, negou provimento sob o argumento de que tais embalagens não são incorporadas ao
produto. Diferentemente do presente caso, que considerou dois fundamentos: embalagem
incorporada ao produto, sendo inclusive descartadas pelo adquirente e utilizada para
preservação e conservação do produto.

Em vista de todo o exposto, não conheço do Recurso Especial interposto pela
Fazenda Nacional, por ausência de similitude fática e falta de objeto.

Quanto ao Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, que ressurgiu com
as seguintes discussões:
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
cursos e treinamentos;
 Glosas de rubricas relacionadas ao conceito de insumos: despesas com
vigilância;
 Nulidade do lançamento. Ausência de análise do processo produtivo das
atividades desenvolvidas pela Recorrente para a glosa de créditos de PIS e
Cofins;
 Nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho fiscal.

Em relação às despesas com cursos e treinamentos, entendo que o recurso não
deve ser conhecido, eis que o objeto social dos sujeitos passivos de que trata o acórdão recorrido
Fl. 10232
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

e indicado como paradigma são diferentes. Ademais, o aresto recorrido negou provimento ao
recurso por entender que faltam elementos comprobatórios de que tais cursos atendem aos
parâmetros de essencialidade. Diferente do acórdão indicado como paradigma que entendeu que
os cursos e treinamentos específicos são necessários para a realização da atividade de condutores
que atuam no transporte de cargas.

Sendo assim, por se tratarem de atividades diferentes e o aresto não ter ainda
comprovada a essencialidade, não há como se conhecer do recurso do sujeito passivo nessa
parte, por ausência de similitude fática.

Quanto às despesas de vigilância de mercadorias armazenadas, entendo que
restou comprovada a divergência apenas pelo confronto das ementas – o que, concordo com o
exame de admissibilidade do recurso do sujeito passivo nessa parte.

E, por fim, quanto às últimas divergências: (i) Nulidade do lançamento.
Ausência de análise do processo produtivo das atividades desenvolvidas pela Recorrente para a
glosa de créditos de PIS e Cofins e (ii) Nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho
fiscal, não conheço do recurso, eis que concordo com o exame de admissibilidade constante em
despacho às fls. 10013 a 10031 – que peço licença para transcrever a parte que interessa:
(i) Nulidade do lançamento. Ausência de análise do processo produtivo das
atividades desenvolvidas pela Recorrente para a glosa de créditos de PIS e
Cofins
Nesta matéria a Recorrente alega genericamente que caberia “à Autoridade
Fiscal aprofundar suas investigações, inclusive com a realização de visita e
perícia, diante da documentação e esclarecimentos prestados pela Recorrente,
para, se fosse o caso, infirmar fundamentadamente as acusações fiscais
impostas” e, assim sendo, “(...) o efetivo processo produtivo da Recorrente
sequer foi levado em conta neste caso, o Auto de Infração lavrado deixou de
observar um dos princípios básicos da atividade de lançamento: a busca pela
verdade material”.
Fl. 10233
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

A fim de demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial para essa matéria
foram indicados, como paradigmas, os Acórdãos nos 1103-00.279 e 2803-
003.309, cujas ementas transcrevemos seguir:
Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
Ano-calendário: 2005
Ementa: NULIDADE DO LANÇAMENTO — PRECARIEDADE E
INCERTEZA DO CRÉDITO - Ainda em sede de verificações preliminares,
não houve a apreciação, pela autoridade fiscal, das contas do Razão de
"Antecipação de IRPJ" e de "IRRF sobre rendimentos de mútuo",
trazidas pela interessada em atendimento ao Termo de Intimação Fiscal, com o
esclarecimento de que os valores de estimativa de IRRI de maio a outubro de
2005 — que, a final, foram a base da autuação — tiveram seu adimplemento
por dedução das retenções de IRF. Diante dessa documentação e dos
esclarecimentos apresentados pela interessada, caberia ao autuante aprofundar
suas investigações, para, se fosse o caso, infirmar fundamentadamente os dados
por aquela carreados. Carência, precariedade e incerteza do lançamento que
emergem dos autos de molde incontrastável, a vitimá-lo por vício substancial.”
(Processo Administrativo no 18471.001115/2007-15, Recurso Voluntário,
Sessão de Julgamento 04/08/2010, Acórdão no 1103-00.279)
Contribuições Sociais Previdenciárias
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008
PREVIDENCIÁRIO.
CUSTEIO.
AUTO
DE
INFRAÇÃO
DE
OBRIGAÇÃO PRINCIPAL. LANÇAMENTO. A AFERIÇÃO INDIRETA
NÃO PODE CONSTITUIR UMA CARTA EM BRANCO PARA A
FISCALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE SUA UTILIZAÇÃO IN CASU.
FATO GERADOR. BUSCA DA VERDADE MATERIAL. ÔNUS DA
PROVA. INCUMBÊNCIA DO FISCO.
MERA ALEGAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE O CONTRIBUINTE
PRUDUZIR PROVA NEGATIVA.
O lançamento foi realizado em bases frágeis, utilizando-se o instituto da
aferição indireta, sustentado pelas regras contidas no art. 33 da Lei no 8.212/91,
sob a alegação de que o contribuinte não fez a identificação individualizada dos
Fl. 10234
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

segurados envolvidos no trabalho, com a respectiva remuneração, considerando
que tais segurados não constavam das folhas de pagamento apresentadas, tidas
pela fiscalização como insuficientes. Caberá à autoridade fiscal aprofundar sua
investigação para verificar o local e momento exato da ocorrência do fato
gerador, tendo em vista que assim, ela estaria dando plena efetividade ao
lançamento, e respeitando o princípio basilar do processo administrativo fiscal
que é a verdade material. Se a autoridade fiscalizadora admitiu tratar-se de
relação envolvendo atividades operacionais no âmbito de um grupo econômico,
onde a empresa controladora contratava equipe de venda e as controladas
participavam do rateio proporcional relativamente aos custos de tal
contratação, sem o devido aprofundamento na investigação dos fatos, a
presunção de legitimidade do lançamento (aferição indireta) não pode
constituir uma carta em branco na mão do Fisco. Cabe ao Fisco, portanto, o
ônus de provar a existência de fatos impeditivos ou extintivos da pretensão do
particular lastreada em suas declarações, documentos fiscais e contábeis,
situação não vislumbrada nestes autos. A presunção de legitimidade do
lançamento não é uma carta em branco para a fiscalização atuar
imotivadamente, sob pena de o tributo passar a ser exigido, não em face da
efetiva ocorrência do fato gerador, mas com base em mera alegação do Fisco
de sua ocorrência, diante da impossibilidade material de o contribuinte
produzir
prova
negativa.
Recurso
Voluntário
Provido.
(Processo
Administrativo no 13502.720322/2011-21, Recurso Voluntário, Relator
Amilcar Barca Teixeira Junior, Acórdão no 2803-003.309)
Pois bem.
Ab initio, já se constata que não há qualquer similitude fática entre os acórdãos
recorrido e os paradigmas indicados. Vê-se, assim, que a Recorrente não se
desincumbiu de seu ônus de demonstrar a divergência.
No acórdão recorrido a discussão girou em torno da falta de análise do
processo produtivo da Recorrente pela fiscalização para que pudesse efetuar a
glosa de créditos de PIS e Cofins, conforme observa-se no trecho abaixo
transcrito:
(...)
Fl. 10235
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

No mérito, em apertada síntese, a recorrente sustenta que a fiscalização: a)
glosou os créditos de PIS/COFINS sem analisar efetivamente o processo
produtivo da empresa; b) aplicou o conceito restritivo de insumo; c) realizou
um levantamento fiscal precário; e d) revisou o método de rateio proporcional
em desconformidade com a legislação.
De forma geral, cabe razão a recorrente. O STJ, por meio do Recurso Especial
no 1.221.170/PR, em decisão de 22/02/2018, proferida na sistemática dos
recursos repetitivos, firmou as seguintes teses em relação aos insumos para
creditamento do PIS/COFINS:
(...)
Por sua vez, no primeiro paradigma (Acórdão no 1103-00.279) a Turma
julgadora, ao apreciar caso concreto muito específico, relacionado à apreciação
das contas do Livro Razão de “antecipação de IRPJ e do IRRF sobre
rendimentos de mútuo”, entendeu que houve nulidade do lançamento. No
mesmo sentido, no segundo paradigma (Acórdão no 2803- 003.309), ao tratar
de questão igualmente muito específica – lançamento para cobrança de
contribuição previdenciária, realizado a partir da aferição indireta prevista no
art. 33 da Lei no 8.212/91, sob a alegação de que o contribuinte não fez a
identificação individualizada dos segurados envolvidos no trabalho, com a
respectiva remuneração, considerando que tais segurados não constavam das
folhas de pagamento apresentadas, tidas pela fiscalização como insuficientes –
a Turma julgadora entendeu pela improcedência do lançamento.
Não há menor dúvida que se trata de situações fáticas absolutamente distintas.
A divergência jurisprudencial se caracteriza quando os acórdãos recorrido e
paradigmas, em face de situações fáticas similares, conferem interpretações
divergentes à legislação tributária.
Ao fim e ao cabo, a Recorrente apenas discorda do resultado dado pela turma
ordinária ao caso concreto. E busca, pela via do recurso especial, rediscutir a
matéria sem demonstrar a existência da divergência jurisprudencial.
Ressalte-se, por fim, que o ônus de comprovar a divergência suscitada é do
Recorrente, cabendo a ele demonstrar o alegado dissídio, indicando os pontos
nos paradigmas que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido, nos
Fl. 10236
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

termos do que prescreve o § 8o, do art. 67, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015. A meu ver a Recorrente claramente não
demonstrou a divergência na interpretação da legislação tributária.
Com essas considerações, proponho que seja NEGADO SEGUIMENTO ao
Recurso Especial do sujeito passivo para esta matéria, uma vez que não restou
demonstrada qual a legislação tributária que está sendo interpretada de forma
divergente, nos termos do prescrito no art. 67, caput e § 1o, do Anexo II, do
RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, com a redação dada pela
Portaria MF no 39, de 2016.
(ii) Nulidade do lançamento. Inconsistências do trabalho fiscal;
Nesta matéria a Recorrente alega que houve “precariedade do trabalho fiscal,
ou, ao menos, enseja a conversão do julgamento em diligência para que os
créditos de PIS e COFINS glosados sejam reanalisados decorre das inúmeras
inconsistências incorridas no levantamento fiscal realizado, o qual, como já
visto anteriormente, sequer levou em consideração o processo produtivo da
Recorrente”.
A fim de demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial para essa matéria foi
indicado, como paradigma, o Acórdão no 02-16.104, cuja ementa transcreve-se
seguir:
PIS. MOTIVAÇÃO DO LANÇAMENTO.
O lançamento tributário é espécie de ato administrativo, e, por tal, deve ser
motivado, sob pena de mal ferir o direito de propriedade e cercear a ampla
defesa do contribuinte. A motivação deve apontar a causa e os elementos
determinantes da prática do ato, bem como o dispositivo legal em que se funda.
Carente o lançamento de motivação, ou sua precariedade, inquinam o mesmo
de nulidade. Recurso de ofício ao qual se nega provimento.
Nessa matéria, assim como na anteriormente apreciada (i), também não há
qualquer similitude fática entre os acórdãos recorrido e o paradigma indicados.
Vê-se, assim, que a Recorrente não se desincumbiu de seu ônus de demonstrar
a divergência.
Fl. 10237
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

O acórdão recorrido, ante ao argumento da Recorrente de que teria havido
nulidade do lançamento entendeu que tal alegação seria desprovida de
fundamento. Confiram-se os trechos abaixo citados:
Da Nulidade
A recorrente pugna pela nulidade do lançamento tendo em vista a
inconsistência do trabalho fiscal. No entanto, a alegação de nulidade é
desprovida de fundamento tendo em vista que não se vislumbram nos autos
quaisquer das hipóteses previstas no art. 59 do Decreto no 70.235, de 1972.
(...)
Tendo em vista a falta de fundamento do pedido, nega-se provimento a
alegação de nulidade.
No acórdão paradigma indicado, conforme se observa no trecho transcrito
pela Recorrente em seu recurso especial, a Turma entendeu que foi preterido o
direito de defesa naquele caso concreto específico apreciado. Ou seja, a partir
de questões fáticas e elementos probantes trazidas pelas partes e juntadas
àquele processo peculiar, a Turma entendeu que houve vício no trabalho fiscal.
Contudo, mais uma vez, estamos diante situações fáticas, individuais e
específicas, e, portanto, distintas. A divergência jurisprudencial se caracteriza
quando os acórdãos recorrido e paradigmas, em face de situações fáticas
similares, conferem interpretações divergentes à legislação tributária.
Ao fim e ao cabo, a Recorrente apenas discorda do resultado dado pela turma
ordinária ao caso concreto. E busca, pela via do recurso especial, rediscutir a
matéria sem demonstrar a existência da divergência jurisprudencial.
Ressalte-se, mais uma vez, que o ônus de comprovar a divergência suscitada é
do Recorrente, cabendo a ele demonstrar o alegado dissídio, indicando os
pontos nos paradigmas que divirjam de pontos específicos no acórdão
recorrido. A meu ver a Recorrente claramente não demonstrou a divergência na
interpretação da legislação tributária.
Com essas considerações, proponho que seja NEGADO SEGUIMENTO ao
Recurso Especial do sujeito passivo para est matéria, uma vez que não restou
demonstrada qual a legislação tributária que está sendo interpretada de forma
divergente, nos termos do prescrito no art. 67, caput e § 1o, do Anexo II, do
Fl. 10238
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 2015, com a redação dada pela
Portaria MF no 39, de 2016.

Vê-se, por evidente, que as situações tratadas nos arestos recorrido e
paradigmas são díspares, não se prestando para comprovar as divergências suscitadas.

Em vista do exposto, entendo que:
 O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional não deva ser
conhecido;
 O Recurso Especial do sujeito passivo deva ser conhecido parcialmente
apenas quanto à matéria “Possibilidade de constituição de crédito das
contribuições não cumulativas sobre as despesas de vigilância de
mercadorias armazenadas”.

Ventiladas tais considerações, quanto ao Recurso Especial interposto pelo
sujeito passivo, discorrendo primeiramente sobre o conceito de insumos e critérios a serem
observados para a conceituação para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei
10.637/02 e Lei 10.833/03.

Não é demais enfatizar que se tratava de matéria controvérsia – pois, em
fevereiro de 2018, o STJ, em sede de recurso repetitivo, ao apreciar o REsp 1.221.170, definiu
que o conceito de insumo, para fins de constituição de crédito de PIS e de Cofins, deve observar
o critério da essencialidade e relevância – considerando-se a imprescindibilidade do item para o
desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo sujeito passivo.

Em 24.4.2018, foi publicado o acórdão do STJ, que trouxe em sua ementa
(Grifos meus):
“TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-
CUMULATIVIDADE.
CREDITAMENTO.
CONCEITO
DE
INSUMOS.
DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E
DESVIRTUADOR
DO
SEU
ALCANCE
LEGAL.
DESCABIMENTO.
Fl. 10239
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA
ESSENCIALIDADE
OU
RELEVÂNCIA.
RECURSO
ESPECIAL
DA
CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO,
PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973
(ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e
COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN
247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o
comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que
contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade
ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a
importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento
da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e,
nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à
instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da
empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas
com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais,
materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do
CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de
creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e
404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade
da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002
e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios
de
essencialidade
ou
relevância,
ou
seja,
considerando-se
a
imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço -
para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.”

Fl. 10240
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Definiu ser ilegal a disciplina de creditamento prevista nas IN SRF 247 e 404
que, por sua vez, traz um entendimento mais restritivo que a descrita na lei.

Nessa linha, efetivamente a Constituição Federal não outorgou poderes para a
autoridade fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.

O que, por conseguinte, tal como já entendia, expresso que a devida
observância da sistemática da não cumulatividade exige que se avalie a natureza das despesas
incorridas pela contribuinte – considerando a legislação vigente, bem como a natureza da
sistemática da não cumulatividade.

Sempre que estas despesas/custos se mostrarem essenciais ao exercício de sua
atividade, devem implicar, a rigor, no abatimento de tais despesas como créditos descontados
junto à receita bruta auferida.

Importante recordar que no IPI se tem critérios objetivos (desgaste durante o
processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição ao produto final),
enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos.

Tenho que, para se estabelecer o que é o insumo gerador do crédito do PIS e da
COFINS, ao meu sentir, torna-se necessário analisar a essencialidade do bem ao processo
produtivo da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.

Continuando, frise-se tal entendimento que vincula o bem e serviço para fins
de instituição do crédito do PIS e da Cofins com a essencialidade no processo produtivo o
Acórdão 3403-002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:
"O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não-
cumulativo, não se restringe aos conceitos de matéria-prima, produto
intermediário e material de embalagem, tal como traçados pela legislação do
IPI. A configuração de insumo, para o efeito das Leis nos 10.637/2002 e
10.833/2003, depende da demonstração da aplicação do bem e serviço na
atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."
Fl. 10241
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Vê-se que na sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS o conteúdo
semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém mais restrito do
que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e serviços que integram o
custo de produção.

Ademais, vê-se que, dentre todas as decisões do CARF e do STJ, era de se
constatar que o entendimento predominante considerava o princípio da essencialidade para fins
de conceituação de insumo.

Não obstante à jurisprudência dominante, importante discorrer sobre o tema
desde a instituição da sistemática não cumulativa das r. contribuições.

Em 30 de agosto de 2002, foi publicada a Medida Provisória 66/02, que dispôs
sobre a sistemática não cumulativa do PIS, o que foi reproduzido pela Lei 10.637/02 (lei de
conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3o, inciso II, autorizou a apropriação de créditos
calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos
destinados à venda.

É a seguinte a redação do referido dispositivo:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03
e 87.04 da TIPI;”

Fl. 10242
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Em relação à COFINS, tem-se que, em 31 de outubro de 2003, foi publicada a
MP 135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs sobre a sistemática não cumulatividade
dessa contribuição, destacando o aproveitamento de créditos decorrentes da aquisição de
insumos em seu art. 3o, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para o PIS/Pasep, in
verbis (Grifos meus):
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá
descontar créditos calculados em relação a:
[...]
II bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e
na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda,
inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao
pagamento de que trata o art. 2o da Lei no10.485, de 3 de julho de
2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela
intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03
e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)”.

Posteriormente, em 31 de dezembro de 2003, foi publicada a Emenda
Constitucional 42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma
direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos
orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e
das seguintes contribuições:
[...]
§12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as
contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não
cumulativas.”

Com o advento desse dispositivo, restou claro que a regulamentação da
sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS ficaria sob a competência do
legislador ordinário.

Fl. 10243
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Vê-se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não há
respaldo legal para que seja adotado conceito excessivamente restritivo de "utilização na
produção" (terminologia legal), tomando-o por "aplicação ou consumo direto na produção" e
para que seja feito uso, na sistemática do PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, do mesmo
conceito de "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.

Nessa lei, há previsão para que sejam utilizados apenas subsidiariamente os
conceitos de produção, matéria prima, produtos intermediários e material de embalagem
previstos na legislação do IPI.

Ademais, a sistemática da não cumulatividade das contribuições é diversa
daquela do IPI, visto que a previsão legal possibilita a dedução dos valores de determinados bens
e serviços suportados pela pessoa jurídica dos valores a serem recolhidos a título dessas
contribuições, calculados pela aplicação da alíquota correspondente sobre a totalidade das
receitas por ela auferidas.

Não menos importante, vê-se que, para fins de creditamento do PIS e da COFINS,
admite- se também que a prestação de serviços seja considerada como insumo, o que já leva à
conclusão de que as próprias Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ampliaram a definição de
"insumos", não se limitando apenas aos elementos físicos que compõem o produto.

Nesse ponto, Marco Aurélio Grego (in "Conceito de insumo à luz da legislação
de PIS/COFINS", Revista Fórum de Direito Tributário RFDT, ano1, n. 1, jan/fev.2003, Belo
Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito
sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência do processo ou do produto
ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um dos dois
adquira determinado padrão desejado.

Sendo assim, seria insumo o serviço que contribua para o processo de produção
– o que, pode-se concluir que o conceito de insumo efetivamente é amplo, alcançando as
utilidades/necessidades disponibilizadas através de bens e serviços, desde que essencial para o
processo ou para o produto finalizado, e não restritivo tal como traz a legislação do IPI.
Fl. 10244
DF CARF MF
Original

Fl. 28 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Frise-se que o raciocínio de Marco Aurélio Greco traz, para tanto, os conceitos
de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.

O que seria inexorável se concluir também pelo entendimento da autoridade
fazendária que, por sua vez, validam o creditamento apenas quando houver efetiva incorporação
do insumo ao processo produtivo de fabricação e comercialização de bens ou prestação de
serviços, adotando o conceito de insumos de forma restrita, em analogia à conceituação adotada
pela legislação do IPI, ferindo os termos trazidos pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por
sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa forma.

Resta, por conseguinte, indiscutível a ilegalidade das Instruções Normativas
SRF 247/02 e 404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante à da legislação do IPI.
Tal como expressou o STJ em recente decisão.

As Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil que
restringem o conceito de insumos, não podem prevalecer, pois partem da premissa equivocada de
que os créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os créditos de IPI.

Isso, ao dispor:
 O art. 66, § 5o, inciso I, da IN SRF 247/02 o que segue (Grifos meus):
“Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep não-cumulativo
com a alíquota prevista no art. 60 pode descontar créditos,
determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os
valores:
[...]
§ 5o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se
como insumos: (Incluído)
I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
(Incluído)
a. Matérias primas, os produtos intermediários, o material de
embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais
Fl. 10245
DF CARF MF
Original

Fl. 29 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou
químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto
em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo
imobilizado; (Incluído)
b. Os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na prestação do serviço. (Incluído)
[...]”

 art. 8o, § 4a, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):
“Art. 8 o Do valor apurado na forma do art. 7 o, a pessoa jurídica pode
descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma
alíquota, sobre os valores:
[...]
§ 4 o Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende-se
como insumos:
- utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda:
a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem
e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o
dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que
não estejam incluídas no ativo imobilizado;
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,
aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;
II - utilizados na prestação de serviços:
a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde
que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e
b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no país,
aplicados ou consumidos na prestação do serviço.
[...]”

Tais normas infraconstitucionais restringiram o conceito de insumo para
fins de geração de crédito de PIS e COFINS, aplicando-se os mesmos já trazidos pela legislação
Fl. 10246
DF CARF MF
Original

Fl. 30 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

do IPI. O que entendo que a norma infraconstitucional não poderia extrapolar essa conceituação
frente a intenção da instituição da sistemática da não cumulatividade das r. contribuições.

Considerando que as Leis 10.637/02 e 10.833/03 trazem no conceito de insumo:
a. Serviços utilizados na prestação de serviços;
b. Serviços utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos
destinados à venda;
c. Bens utilizados na prestação de serviços;
d. Bens utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados
à venda;
e. Combustíveis e lubrificantes utilizados na prestação de serviços;
f. Combustíveis e lubrificantes utilizados na produção ou fabricação de bens
ou produtos destinados à venda.

Vê-se claro, portanto, que não poder-se-ia considerar para fins de definição de
insumo o trazido pela legislação do IPI, já que serviços não são efetivamente insumos, se
considerássemos os termos dessa norma.

Não obstante, depreendendo-se da análise da legislação e seu histórico, bem
como intenção do legislador, entendo também não ser cabível adotar de forma ampla o conceito
trazido pela legislação do IRPJ como arcabouço interpretativo, tendo em vista que nem todas as
despesas operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são utilizadas no
processo produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.

Ora, o termo "insumo" não devem necessariamente estar contidos nos custos e
despesas operacionais, isso porque a própria legislação previu que algumas despesas não
operacionais fossem passíveis de creditamento, tais como Despesas Financeiras, energia elétrica
utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.

O que entendo que os itens trazidos pelas Leis 10.637/02 e 10.833/03 que
geram o creditamento, são taxativos, inclusive porque demonstram claramente as despesas, e não
somente os custos que deveriam ser objeto na geração do crédito dessas contribuições. Eis que,
Fl. 10247
DF CARF MF
Original

Fl. 31 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

se fossem exemplificativos, nem poderiam estender a conceituação de insumos as despesas
operacionais que nem compõem o produto e serviços – o que até prejudicaria a inclusão de
algumas despesas que não contribuem de forma essencial na produção.

Com efeito, por conseguinte, pode-se concluir que a definição de “insumos”
para efeito de geração de crédito das r. contribuições, deve observar o que segue:
 Se o bem e o serviço são considerados essenciais na prestação de
serviço ou produção;
 Se a produção ou prestação de serviço são dependentes efetivamente da
aquisição dos bens e serviços – ou seja, sejam considerados essenciais.

Tanto é assim que, em julgado recente, no REsp 1.246.317, a Segunda Turma
do STJ reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a compensar créditos de
PIS e Cofins resultantes da compra de produtos de limpeza e de serviços de dedetização,
com base no critério da essencialidade.

Para melhor transparecer esse entendimento, trago a ementa do acórdão (Grifos
meus):
“PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO AO
ART. 535, DO CPC. VIOLAÇÃO AO ART. 538, PARÁGRAFO ÚNICO, DO
CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO
PIS/PASEP
E
COFINS
NÃO-CUMULATIVAS.
CREDITAMENTO.
CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3o, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART. 3o, II,
DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS
SRF N. 247/2002 E 404/2004.
1. Não viola o art. 535, do CPC, o acórdão que decide de forma
suficientemente fundamentada a lide, muito embora não faça considerações
sobre todas as teses jurídicas e artigos de lei invocados pelas partes.
2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica
multa a embargos de declaração interpostos notadamente com o propósito de
prequestionamento. Súmula n. 98/STJ: "Embargos de declaração manifestados
com notório propósito de prequestionamento não têm caráter protelatório ".
Fl. 10248
DF CARF MF
Original

Fl. 32 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

3. São ilegais o art. 66, §5o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n.
247/2002 - Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e
o art. 8o, §4o, I, "a" e "b", da Instrução Normativa SRF n. 404/2004 - Cofins,
que restringiram indevidamente o conceito de "insumos" previsto no art. 3o, II,
das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente, para efeitos de
creditamento na sistemática de não-cumulatividade das ditas contribuições.
4. Conforme interpretação teleológica e sistemática do ordenamento
jurídico em vigor, a conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da
Lei n. 10.637/2002, e art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a
conceituação
adotada
na
legislação
do
Imposto
sobre
Produtos
Industrializados - IPI, posto que excessivamente restritiva. Do mesmo modo,
não corresponde exatamente aos conceitos de "Custos e Despesas
Operacionais" utilizados na legislação do Imposto de Renda - IR, por que
demasiadamente elastecidos.
5. São "insumos", para efeitos do art. 3o, II, da Lei n. 10.637/2002, e
art. 3o, II, da Lei n. 10.833/2003, todos aqueles bens e serviços pertinentes ao,
ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles
possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na
impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja
subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de
qualidade do produto ou serviço daí resultantes.
6. Hipótese em que a recorrente é empresa fabricante de gêneros
alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo
a que pertence, as exigências de condições sanitárias das instalações se não
atendidas implicam na própria impossibilidade da produção e em substancial
perda de qualidade do produto resultante. A assepsia é essencial e
imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os
efeitos desinfetantes, haveria a proliferação de microorganismos na
maquinaria e no ambiente produtivo que agiriam sobre os alimentos,
tornando-os impróprios para o consumo. Assim, impõe-se considerar a
abrangência do termo "insumo" para contemplar, no creditamento, os
materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização
Fl. 10249
DF CARF MF
Original

Fl. 33 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros
alimentícios.
7. Recurso especial provido.”

Aquele colegiado entendeu que a assepsia do local, embora não esteja
diretamente ligada ao processo produtivo, é medida imprescindível ao desenvolvimento das
atividades em uma empresa do ramo alimentício.

Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens
utilizadas para a preservação das características dos produtos durante o transporte, condição
essencial para a manutenção de sua qualidade (REsp 1.125.253). O que, peço vênia, para
transcrever a ementa do acórdão:
“COFINS
–
NÃO
CUMULATIVIDADE
–
INTERPRETAÇÃO
EXTENSIVA
–
POSSIBILIDADE
–
EMBALAGENS
DE
ACONDICIONAMENTO
DESTINADAS
A
PRESERVAR
AS
CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO O
VENDEDOR ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO
ART. 3o, II, DAS LEIS N. 10.637/2002 E 10.833/2003.
1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta a
simples inclusão de situação fática em hipótese legalmente prevista, que não
ofende a legalidade estrita.
Precedentes.
2. As embalagens de acondicionamento, utilizadas para a preservação
das características dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas
como insumos nos termos definidos no art. 3o, II, das Leis n. 10.637/2002 e
10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir o transporte das
mercadorias e o vendedor arque com estes custos.”

Torna-se necessário se observar o princípio da essencialidade para a definição do
conceito de insumos com a finalidade do reconhecimento do direito ao creditamento ao
PIS/Cofins não-cumulativos.

Fl. 10250
DF CARF MF
Original

Fl. 34 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

Sendo assim, entendo não ser aplicável o entendimento de que o consumo de tais
bens e serviços sejam utilizados DIRETAMENTE no processo produtivo, bastando somente
serem considerados como essencial à produção ou atividade da empresa.

Nessa linha, o STJ, que apreciou, em sede de repetitivo, o REsp 1.221.170 –
trouxe, pelas discussões e votos proferidos, o mesmo entendimento já aplicável pelas suas
turmas e pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Privilegiando, assim, a
segurança jurídica que tanto merece a Fazenda Nacional e o sujeito passivo.

Em vista do exposto, em relação aos critérios a serem observados para fins de
conceito de insumo, entendo que a Fazenda Nacional não assiste razão ao aplicar a IN
247/02 e a IN 404/02 – consideradas ilegais pelo STJ.

Para melhor elucidar meu direcionamento, além de ter desenvolvido o conceito de
insumo anteriormente, importante ainda trazer que, recentemente, foi publicada a NOTA SEI
PGFN/MF 63/2018:
"Recurso Especial no 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia.
Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF no 247/2002 e
404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade
ou relevância.
Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para
dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de
2002, e art. 2o, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016.
Nota Explicativa do art. 3o da Portaria Conjunta PGFN/RFB no 01/2014."

A Nota clarifica a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda
Nacional (Grifos meus):
“41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell
Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de
insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a
revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado item – bem ou
Fl. 10251
DF CARF MF
Original

Fl. 35 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
contribuinte”.
Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis
para sua aplicação in concreto.
42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo
produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou
indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou
inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens
cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial
perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.
43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a
essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio
sine qua non” para a produção ou prestação do serviço.
Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do
contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida.
Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o
seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes,
quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo
contribuinte, sob um
viés objetivo."

Com tal Nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços
que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na
impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja,
itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da
qualidade do produto ou do serviço daí resultantes.

Sendo assim, quanto ao Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo, que
se insurge com a discussão acerca da “possibilidade de constituição de crédito das contribuições
não cumulativas sobre as despesas de vigilância de mercadorias armazenadas”, entendo que lhe
assiste razão. Ora, como trouxe a recorrente, as terras e florestas estão localizadas em local
Fl. 10252
DF CARF MF
Original

Fl. 36 do Acórdão n.o 9303-013.348 - CSRF/3a Turma
Processo no 10580.909590/2016-83

distante da área urbana o que, por consequência, caso não tenha tal serviço de vigilância,
furtos de madeira, ocorrência de incêndios, seriam inevitáveis.

E, considerando se tratar de vigilância de mercadorias por ela produzida ou
utilizada em seu processo produtivo, entendo que restam tais serviços enquadrados como
insumos, pois essenciais e pertinentes à atividade do sujeito passivo.

Ex positis, voto por:
 Não conhecer do Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional;
 Conhecer parcialmente do Recurso Especial interposto pelo sujeito passivo
apenas em relação à matéria possibilidade de constituição de créditos das
contribuições não cumulativas sobre serviços de vigilância de mercadorias,
para dar-lhe provimento.

É o meu voto.

(Assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama

Fl. 10253
DF CARF MF
Original