Tribunal: CARF
Processo: 19991.000042/2007-38
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARIEL ORSI GAMEIRO
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-25
Data de publicação: 2023-02-07

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ARTIGO 170 CTN. INOCORRÊNCIA.
O ônus da prova nos casos de pedidos de restituição, ressarcimento e compensação é do contribuinte, nos termos do artigo 373, do CPC, com objetivo de demonstrar a certeza e liquidez do crédito tributário pleiteado, conforme dispõe o artigo 170, do Código Tributário Nacional.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
19991.000042/2007-38
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-013.020 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
25 de outubro de 2022
Recorrente
FERTILIZANTES MITSUI S/A. INDÚSTRIA E COMÉRCIO
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Exercício: 2005
CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ARTIGO 170 CTN.
INOCORRÊNCIA.
O ônus da prova nos casos de pedidos de restituição, ressarcimento e
compensação é do contribuinte, nos termos do artigo 373, do CPC, com
objetivo de demonstrar a certeza e liquidez do crédito tributário pleiteado,
conforme dispõe o artigo 170, do Código Tributário Nacional.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao Recurso Voluntário.
(documento assinado digitalmente)
Larissa Nunes Girard – Presidente em exercício
(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro - Relatora
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(suplente convocado(a), Walker Araujo, Carlos Delson Santiago (suplente convocado), José
Renato Pereira de Deus, Fabio Martins de Oliveira, Denise Madalena Green, Mariel Orsi
Gameiro, Larissa Nunes Girard (Presidente em Exercício). Ausente o Conselheiro Gilson
Macedo
Rosenburg
Filho,
substituído
pela
Conselheira
Larissa
Nunes
Girard.
Relatório
Por bem descrever os fatos, adoto relatório da decisão de primeira instância:
O interessado transmitiu o PER/DCOMP no 20577.98123.030506.1.5.11-5899, no qual
pede ressarcimento no valor de R$ 1.154.160,58, relativo a crédito de COFINS não
cumulativa – mercado interno - do 4o trimestre de 2005 (fls. 01 e seguintes);
Posteriormente
transmitiu
as
DCOMP’s
no19011.11791.240508.1.3.11-2673,
23560.33194.100608.1.3.11-6420
e
03805.13267.130608.1.3.11-9406,
visando
compensar os débitos nelas declarados, com o crédito supra citado. Essas declarações
foram selecionadas para tratamento manual por meio do presente processo;
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 19991.000042/2007-38
Fl. 219
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Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

A DRF-Poços de Caldas/MG emitiu Despacho Decisório, no qual reconhece o direito
creditório no valor de R$ 1.056.600,51, e homologa parcialmente as compensações
pleiteadas (fls. 35 e seguintes), com base no Termo de Verificação Fiscal e no Despacho
Decisório constantes do processo 19991.000037/2007-25;
No citado Relatório de Verificação Fiscal, o auditor relata, em síntese, o seguinte:
a) a auditoria derivou de verificação da regularidade de diversos pedidos de
ressarcimento de PIS/Pasep e COFINS não-cumulativos protocolizados pela
contribuinte, referentes ao período compreendido entre 07/2004 e 03/2006. O presente
processo trata do 3o trimestre de 2004;
b) a fiscalizada foi intimada (DOC 08), entre outras coisas, a comprovar o efetivo
pagamento dos valores contabilizados a título de serviços de frete tomados junto às
empresas de transporte de cargas ali relacionadas, bem como a apresentar os respectivos
contratos de prestação de serviços de transporte;
c) em resposta (DOC 09), a fiscalizada afirmou não possuir contrato firmado com as
transportadoras elencadas no termo de intimação. Foram também apresentadas (DOC
14) cópias dos comprovantes de pagamento dos fretes tomados junto às transportadoras;
d) é de se estranhar a inexistência de contratos firmados entre a fiscalizada e as
transportadoras que lhe prestavam os serviços de frete. Trata-se não só de despesa da
ordem de milhões de reais ao ano, mas de um serviço essencial ao funcionamento da
empresa. Há que se lembrar que a fiscalizada é empresa de grande porte, com
faturamento na faixa da centena de milhões de reais ao ano, e que certamente não
alcançou a sua pujante fatia de mercado adotando práticas baseadas apenas na
confiança;
e) em relação aos comprovantes de pagamento apresentados, constatou-se que foram
feitas diversas transferências bancárias da fiscalizada para as transportadoras, cujos
valores não coincidiam com os discriminados nos conhecimentos de transporte. É
possível que cada comprovante de transferência bancária estivesse englobando mais de
um conhecimento de transporte, razão pela qual a fiscalizada foi intimada (DOC 15) a
apresentar, de forma individualizada, o comprovante de quitação de cada conhecimento
de transporte;
f) em resposta (DOC 16), a fiscalizada apresentou relatórios analíticos onde faz a
correlação entre cada transferência bancária e os respectivos conhecimentos de
transporte
por
ela
abrangida.
Trata-se,
todavia,
de
documento
produzido
unilateralmente, sem a manifestação expressa das respectivas transportadoras dando a
quitação dos fretes;
g) enviamos, então, ofício (DOC 17) à Agência Nacional de Transportes Terrestres -
ANTT, solicitando informar se as treze transportadoras ali relacionadas possuíam o
registro nacional de transportador rodoviário de carga – RNTRC, válido para o período
de 07/2004 a 03/2006;
h) em resposta (DOC 18), a ANTT informou o seguinte: (i) a Tecnozém Armazéns
Gerais Ltda. (CNPJ 02.745.557/0001-87), a Transportadora Rodo Braga Ltda. (CNPJ
05.849.383/0001-90) e a JFC Transportadora Ltda. (CNPJ 06.334.061/0001-71) nunca
possuíram o RNTRC; (ii) a Transportadora do Carlão Ltda. (CNPJ 04.286.451/0001-98)
solicitou cadastro no RNTRC em 22/06/2006, mas ainda não obteve o registro; (iii) a
Transcinco Transportes Rodoviários Ltda. (CNPJ 00.967.577/0001-77) obteve o
RNTRC somente em 06/07/2006; (iv) a TH Transportes Ltda. (CNPJ 05.563.749/0001-
60) obteve o RNTRC somente em 07/03/2007;
i) assim sendo, das treze empresas de transporte inicialmente investigadas, passamos a
focar a nossa atenção apenas nas seis transportadoras acima elencadas. A elas foi
enviado termo de intimação (DOCS 19, 28, 34, 41, 47 e 52), bem como levantadas
cópias de suas DIPJ e das DIRPF de seus sócios. Do conjunto das informações obtidas
foi possível constatar o seguinte para período entre 07/2004 a 03/2006: (i) cinco
transportadoras não possuíam nenhum veículo de transporte de cargas, e a outra possuía
Fl. 220
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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apenas um; (ii) os serviços de frete prestados à fiscalizada foram subcontratados junto a
transportadores autônomos, ou junto a outras empresas transportadoras; (iii) o reduzido
rendimento anual declarado por cada um dos sócios das seis transportadoras é
totalmente incompatível com o suposto volume de negócios daquelas empresas, o que
corresponde a fortes indícios de se tratarem de interpostas pessoas; (iv) a receita bruta
declarada por quatro transportadoras é praticamente do mesmo valor do somatório dos
conhecimentos de transporte emitidos a favor da fiscalizada, fato esse que indica ser
esta a sua única cliente; (v) em quatro transportadoras não havia sequer um único
empregado registrado, o que, aliado à inexistência ou insuficiência de veículos de
transporte de carga em seu nome, evidencia a ausência de estrutura administrativa para
gerir o negócio;
j) os veementes indícios acima enumerados nos levam a concluir que houve abuso, em
tese, da personalidade jurídica das transportadoras, e que a fiscalizada não só estava
ciente disso, como foi a responsável direta pelo fato;
k) a fiscalizada foi, então, novamente intimada (DOC 61) a comprovar, relativamente às
seis transportadoras antes citadas, a efetiva prestação dos serviços de frete, bem como o
seu efetivo pagamento;
l) em resposta (DOC 62) a fiscalizada apresentou declarações, com data atual, firmadas
pelas seis transportadoras, onde afirmam que os conhecimentos de transportes foram
todos devidamente quitados através de transferências bancárias;
m) há que se notar que todas as declarações possuem o mesmo padrão de elaboração, à
exceção de carimbos e assinaturas dos respectivos signatários, indicando terem sido
elaboradas pela mesma pessoa, certamente um funcionário da fiscalizada. Tal fato
corrobora a nossa tese de abuso de personalidade jurídica, na medida em que revela que
as respectivas transportadoras, em tese, sequer possuíam à época um controle do
eventual fluxo de trabalho e de recursos, ficando tudo a cargo da fiscalizada, o que
revela não uma relação comercial convencional, mas a hierarquização típica de uma
relação de trabalho;
n) tendo em vista o fato de a fiscalizada ainda não haver apresentado os conhecimentos
de transporte referentes ao período entre 07/2004 a 12/2004, procedemos a sua
intimação (DOC 63) para que o fizesse;
o) em resposta (DOC 64), a fiscalizada apresentou os documentos solicitados;
p) por tudo isso, deve ser glosado da base de cálculo do ressarcimento de PIS/Pasep e
COFINS não cumulativos, o total de fretes contratados junto a pessoas físicas pelas
transportadoras acima citadas, mais o total de fretes sem documentos comprobatórios,
mais a margem de lucro (% agregado) relativos aos fretes contratados junto a pessoas
jurídicas, conforme planilhas em anexo. No cálculo dessas margens de lucro, havendo
dúvida sobre o percentual a ser aplicado, serão levados em consideração os menores
valores informados pelas supostas transportadoras em suas respostas, por se constituir
em condição mais favorável à fiscalizada;
q) no tocante à classificação das mercadorias vendidas, conclui-se que como
conseqüência da desclassificação de receitas da condição de isentas,os fretes
correspondentes só poderão ser passíveis de compensação na contabilidade, não
podendo ser objeto de ressarcimento;
Cientificada do Despacho Decisório, a interessada apresentou manifestação de
inconformidade (fls. 17 e seguintes), na qual alega que os argumentos de defesa são os
mesmos
da
manifestação
de
inconformidade
apresentada
no
processo
19991.000037/2007-25. Nessa constam as seguintes alegações, em síntese:
a) o agente fiscal concluiu que teria havido prática de abuso de personalidade jurídica
pelas transportadoras e que este teria sido “orquestrado” pela impugnante. Contudo, que
elementos teriam levado o agente fiscal a tal conclusão?
b) na verdade, tais elementos estão dispersos no termo de verificação fiscal apresentado,
razão pela qual tiveram que ser pinçados pela impugnante, e podem ser assim
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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resumidos: (i) em algumas transportadoras, ausência de registro de veículos em seu
nome no RENAVAM; (ii) suposta ausência de capacidade contributiva dos sócios das
transportadoras;
(iii) o fato de alguns sócios não auferirem renda proveniente das suas respectivas
transportadoras; (iv) inexistência de contrato formal firmado entre a impugnante e as
empresas transportadoras contratadas; (v) receita anual das transportadoras oriunda
quase que exclusivamente dos fretes realizados para a impugnante; (vi) não
coincidência entre os valores dos conhecimentos de transporte e as transferências
bancárias realizadas; (vii) irregularidade das seis empresas transportadoras perante a
ANTT, diante do que seriam inidôneos os conhecimentos de transporte por elas
emitidos; (viii) declarações de quitação dos fretes confeccionados num mesmo padrão
de elaboração, implicando dizer que seriam “arranjos”;
c) todavia, o fato de uma empresa não possuir veículos de transporte em nome próprio
não leva à impossibilidade da prestação dos serviços contratados, já que, até por
previsão legal dos RICMS de cada estado da federação, a subcontratação de serviços de
transporte é permitida. Esse é o caso das seis transportadoras em questão, que
funcionam muito mais como agenciadoras de transporte de carga, pois centralizam a
oferta de fretes e os distribuem entre as pessoas jurídicas e pessoas físicas (autônomos)
interessados e disponíveis.
Tal agenciamento decorre do fato de que muitos transportadores que chegam com carga
ao local de destino, não possuem previamente contratado o frete para o retorno ao local
de origem.
Procuram eles, então, a empresa agenciadora a fim de obter o frete para o retorno;
d) no que tange às supostas inconsistências entre os rendimentos declarados pelos
sócios das transportadoras e o faturamento auferido pelas suas respectivas empresas,
nada se pode dizer, senão que a destinação dos valores auferidos por determinada
empresa incumbe tão-somente aos diretamente interessados. Isto não pode trazer
conseqüências para a impugnante. Assim, se há ou houve omissão de receita por parte
das transportadoras, cumpre a estas provar o contrário. Não se pode, contudo, transferir
para a impugnante uma responsabilidade que não lhe cabe. O Fisco, por sua vez,
poderia fiscalizar tais empresas e, se fosse o caso, autuá-las. Jamais responsabilizar a
impugnante por eventuais equívocos das transportadoras contratadas;
e) diante do que já foi exposto cabe uma nova indagação: que provas fez a fiscalização
de que haveria, efetivamente, qualquer ingerência por parte da impugnante nas
empresas de transporte averiguadas? Ora, tudo o que a fiscalização fez neste sentido foi,
simplesmente, conjecturar. Não foram anexados ao auto de infração ora impugnado, por
exemplo: (i) e-mails com determinação de preços a serem praticados; (ii) declarações
das empresas transportadoras que demonstrem, no mínimo, indícios de subordinação de
qualquer espécie à fiscalizada; (iii) documentos comuns, como planejamentos
financeiros ou operacionais; (iv) transferências bancárias das transportadoras para a
impugnante. Nada disso.
O agente fiscal, pura e simplesmente, e sem nenhuma razão, chegou à equivocada
conclusão de que teria havido abuso de personalidade jurídica e, a partir daí,
contaminou seu raciocínio, que, aliás, data venia, está completamente destoado da
realidade;
f) em relação ao pagamento pelos serviços de frete, conforme comprovado pelos
documentos em anexo, todas as transferências bancárias realizadas conferem
exatamente com os totais individuais de conhecimentos de transporte emitidos pelas seis
transportadoras mencionadas pelo auditor. O fato é que, para uma correta análise de
suas respectivas quitações, os conhecimentos de transporte devem ser analisados em
conjunto com os relatórios de notas convertidas em duplicatas, os extratos bancários de
movimentação diária e os extratos bancários com movimentação mensal. Somente com
a análise conjunta destes documentos será possível aferir, com precisão, a quitação, pelo
exato valor, dos documentos fiscais emitidos;
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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g) a fiscalização também incorreu em mais um equívoco ao informar que, para a
empresa Transportadora do Carlão Ltda., não havia sido encontrada qualquer
transferência bancária. Referida situação é facilmente explicável, pois todos os
transportes realizados pela empresa em questão foram executados pela filial cujo CNPJ
está registrado sob o número 04.286.451/0002-79. sendo que os respectivos
pagamentos, como é comum no meio comercial, foram efetuados em nome da matriz,
cujo CNPJ é 04.286.451/0001-98;
h) no que tange às irregularidades das transportadoras contratadas perante a ANTT, é de
se questionar: teria a impugnante condições de consultar a regularidade das empresas
que contrata perante a ANTT, caso lhe fosse fornecido algum número de inscrição?
Em pesquisa no site da ANTT, a impugnante pôde verificar a inexistência de qualquer
campo para uma pesquisa como esta. Ora, como, então, se poderia penalizar a empresa
contratante por supostas irregularidades que absolutamente não lhe dizem respeito e
pela existência das quais lhe é imediatamente impossível aferir? Na realidade, sendo
certo que, no caso sob exame, a impugnante afigura-se, indiscutivelmente, como
contratante de boa-fé, o único ônus que a ela poderia ser atribuído seria o de provar — e
isso já foi definitivamente provado acima — que os serviços de frete contratados foram
efetivamente prestados. Nada mais;
i) outra questão a ser rebatida diz respeito às declarações de quitação dos conhecimentos
de transporte, as quais teriam um mesmo padrão de elaboração, o que levaria à
suposição de que teriam sido confeccionadas por uma mesma pessoa, possivelmente um
funcionário da fiscalizada. Ora, em momento algum a impugnante negou o fato de que
tais declarações tenham sido elaboradas por uma mesma pessoa, funcionária da
fiscalizada.
Referido expediente, por sua vez, não deveria causar estranheza, na exata medida em
que foi a impugnante quem solicitou às transportadoras tais declarações. Na verdade,
havendo necessidade de comprovar a quitação de todos os conhecimentos de transporte
emitidos pelas transportadoras fiscalizadas, a impugnante nada mais fez do que solicitar
(e não exigir) às mesmas que prestassem a referida declaração. Porém, a fim de facilitar
o trabalho requerido e evitar declarações equivocadas, enviou um modelo que poderia
ser assinado e devolvido. Nada mais;
j) em relação às margens de lucro informadas pelas seis transportadoras, e utilizados
pelo auditor para lavrar o auto de infração, o certo é que não se mostra correto glosa
créditos de PIS e de COFINS da impugnante, com base em respostas informais
fornecidas pelas transportadoras fiscalizadas. Percorrendo a trilha seguida pela
fiscalização, poder-se-ia chegar a situações absolutamente absurdas, caso alguma das
empresas tivesse informado possuir uma margem de lucro de l00%. Imagine-se o
impacto tributário!!! Ora, mesmo um percentual de 35%, como foi o caso da maior
margem utilizada, mostra-se totalmente desconexo da realidade econômica brasileira.
As informações prestadas, percebe-se, basearam—s em dados e análises subjetivas, sem
qualquer amparo em documentação fiscal probante.
Utilizá-las com o fim ora aplicado, seria o mesmo que tributar um cidadão em
decorrência de um “boato de cidade pequena”;
k) na seqüência, e para mostrar às escâncaras o absurdo da tese fiscal acerca do abuso
de personalidade jurídica supostamente orquestrado pela impugnante, há duas
indagações irrespondíveis: (i) se todas as empresas transportadoras trabalham, em tese,
sob subordinação da impugnante, por que existem margens de lucro tão distintas,
variando entre 8% e 35%? (ii) se há subordinação, não seria razoável supor que a
impugnante determinaria que fossem informados percentuais de lucro mínimos?
l) quanto às despesas de frete glosadas por uma suposta inexistência de sua realização,
deve-se dizer que, na verdade, estão elas amparadas na contabilidade por documentos
fiscais idôneos, que refutam qualquer possibilidade de desconsideração. A impugnante
anexa cópia de todos os conhecimentos de transporte emitidos pelas seis empresas
averiguadas. Urge, portanto, neste particular, retificar integralmente a autuação sofrida,
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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para que, no mínimo, sejam excluídos da base de cálculo da glosa de PIS e de COFINS
estes valores, os quais, a toda prova, podem e devem ser considerados como base
legítima;
m) de outro lado, veja-se, também, que existem inúmeros erros na apuração dos fretes
subcontratados. Com efeito, diversos fretes considerados como prestados por pessoas
físicas foram, na realidade, efetuados por pessoas jurídicas. Ora, mais que uma mera
confusão, referidos erros maculam o trabalho de apuração realizado, na exata medida
em que, para pessoas físicas, não seria cabível o direito ao aproveitamento de créditos
no regime não cumulativo;
n) por fim, mas não por menor importância, cumpre ressaltar que fiscalização também
incorreu em erro na mensuração das supostas margens de lucro, que serviram de base
para a apuração da base de cálculo para a glosa dos créditos da COFINS e de PIS, pois a
fiscalização utilizou o método do “cálculo por fora”. Por esta metodologia as margens
de lucro ainda não estariam incluídas nos preços de frete praticados, o que, a toda prova,
mostra-se absurdo.
É o relatório.

A 2a Turma da DRJ/JFA, mediante o acórdão no 09-22.753, em 04 de março de
2009 (e-fls. 184), julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, com a
seguinte ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Ano-calendário: 2005
GLOSA DE DESPESAS.
Deve-se afastar a parcela da exigência correspondentes às despesas de frete que a
impugnante conseguiu comprovar, e manter-se aquela que permanece sem
comprovação.
Solicitação Deferida em Parte
A recorrente foi notificada em 15 de abril de 2020 (e-fls 202), e interpôs Recurso
Voluntário em 27 de abril de 2020 (e-fls. 203), no qual aduz, em síntese: i) o sobrestamento do
presente processo até julgamento do Recurso interposto no processo no 12963.000.390/2007-01;
ii) a realização de diligência para suprir as provas que faltam ao processo e que foram razão da
improcedência parcial da manifestação de inconformidade, face ao princípio da verdade material.
É o relatório.
Voto
Conselheira Mariel Orsi Gameiro , Relatora.
O Recurso Voluntário é tempestivo e atende os requisitos de admissibilidade
devendo, portanto, ser conhecido.
A controvérsia reside em questões processuais: i) sobrestamento do presente
processo administrativo, face a dois processos que são relacionados à fiscalização ocorrida,
originária das autuações de glosa de despesas de frete, e exação de parcela de IRPJ e CSLL; ii)
pedido de diligência para suprir a parcela aqui cobrada, que foi mantida pela decisão de primeira
instância por falta de comprovação, e, em consequência, ausência da certeza e liquidez do crédito
pleiteado.
Fl. 224
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Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

Pois bem, em partes.
Sobrestamento
Em que pese a minha sincera inclinação ao sobrestamento de processos
umbilicalmente relacionados, a título da preservação da coerência das decisões proferidas em
sede desse tribunal administrativo – quando efetivamente há essa interligação, para além de não
ser o presente caso, os dois processos administrativos citados pela recorrente já foram julgados
pelo CARF.
Em consulta ao sistema de pesquisa de acórdãos, no processo no
12963.000.390/2007-01, é possível verificar que o mérito já foi julgado, pelo Acórdão no 1301-
000.818:

Bem como, o processo administrativo relativo à exação de PIS, foi julgado,
mediante o Acórdão 3801-000.705:
Fl. 225
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

Verificados tais processos, não há que se falar em sobrestamento do presente
litígio para deslinde definitivo de controvérsias outras umbilicalmente relacionadas às que aqui
foram tratadas.
Do mérito
Ainda que subsistido o pedido de sobrestamento, o recorrente apresenta as razões
pelas quais entende necessária a realização de diligência, com objetivo de suprir a falta de
provas, que foi o embasamento utilizado pela instância superior para manutenção da exação
tributária.
Entendo que bem caminhou a decisão da DRJ, considerando, não só a clareza com
que foram abordados os fatos e os documentos analisados – ainda que em processo recomposto
por sua natureza física e não eletrônica, mas também meu posicionamento sobre ônus da prova.
Sem delongas, entendo que nos casos de pedido de restituição, ressarcimento e
compensação, cabe o ônus da prova ao contribuinte, face ao artigo 373, do Código de Processo
Civil, para sustentar e ratificar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, nos termos do artigo 170,
do Código Tributário Nacional.
Por tais razões, me utilizo das razões apontadas na decisão de base, com a reserva
de que o recurso apresentado pelo recorrente diz respeito somente à parcela da glosa mantida, a
qual mantenho, por inexistência probatória do alegado:
A manifestação de inconformidade é tempestiva e preenche os requisitos de
admissibilidade, assim dela conheço.
Tanto o despacho decisório, quanto a manifestação de inconformidade fazem referência
ao processo 19991.000037/2007-25, que será julgado nesta mesma sessão. O presente
voto leva em consideração a documentação acostada no referido processo.
No julgamento da impugnação relativa aos autos de infração de IRPJ e CSLL,
constantes do processo administrativo no 12963.000390/2007-01, foi prolatado o
Fl. 226
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Fl. 9 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
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Acórdão 09-20.170 – 2a Turma da DRJ/JFA, cujo relatório, elaborado pelo Julgador
Marcelo Cuba Netto, transcrevo a seguir, visto que soluciona grande parte da lide em
questão:
“1) Do Pedido de Diligência
Os elementos carreados aos autos pelo auditor e pela impugnante são suficientes para
formação do convencimento do julgador, logo, deve-se indeferir o pedido de diligência,
por prescindível (art. 18, caput, do Decreto 70.235/72).
2) Da Glosa da Margem de Lucro das Transportadoras
Ao longo de seu termo de verificação fiscal, a autoridade procurou demonstrar as
razões pelas quais entendeu ter havido abuso de personalidade jurídica por parte das
seis transportadoras circularizadas durante a auditoria, e que a ora impugnante não só
estava ciente disso, como foi a responsável direta pelo fato. De acordo com o auditor,
tal abuso de personalidade teria se dado em virtude de as contabilidades das seis
transportadoras serem meros prolongamentos da contabilidade da fiscalizada, não
representado despesas efetivas, mas meras transferências interna corporis.
Considerando haver provado a sua tese, a autoridade glosou das despesas com serviços
de frete incorridas pela contribuinte, o percentual referente às margens de lucro
informadas pelas seis transportadoras.
Assim, pelo que foi afirmado, é possível concluir que o auditor entendeu que as seis
transportadoras citadas não possuíam personalidade jurídica autônoma, sendo, em
verdade, meros departamentos inseridos na estrutura administrativa da pessoa jurídica
da contribuinte. E se aquelas seis transportadoras não possuíam personalidade jurídica
própria distinta da personalidade jurídica da autuada, haveria que se concluir, como
fez a autoridade, que os fretes foram contratados diretamente pela ora impugnante,
sendo assim cabível a glosa da parcela das despesas de frete correspondente à margem
de lucro das aludidas transportadoras.
Os elementos trazidos aos autos pelo auditor para demonstrar a sua tese são, em
síntese, os seguintes: (i) cinco transportadoras não possuíam nenhum veículo de
transporte de cargas, e a outra possuía apenas um; (ii) os serviços de frete prestados à
fiscalizada foram subcontratados junto a transportadores autônomos, ou junto a outras
empresas transportadoras; (iii) o reduzido rendimento anual declarado por cada um
dos sócios das seis transportadoras é totalmente incompatível com o suposto volume de
negócios daquelas empresas, o que corresponde a fortes indícios de se tratarem de
interpostas pessoas; (iv) a receita bruta declarada por quatro transportadoras é
praticamente do mesmo valor do somatório dos conhecimentos de transporte emitidos a
favor da fiscalizada, fato esse que indica ser esta a sua única cliente; (v) em quatro
transportadoras não havia sequer um único empregado registrado, o que, aliado à
inexistência ou insuficiência de veículos de transporte de carga em seu nome, evidencia
a ausência de estrutura administrativa para gerir o negócio.
O fato de as seis transportadoras não possuírem veículos de transporte de carga, ou os
possuírem em número insuficiente, em nada corrobora a tese da autoridade, já que ela
mesma verificou que, em razão de ter havido subcontratação, os serviços de frete foram
efetivamente prestados por outras pessoas físicas (transportadores autônomos) e
pessoas jurídicas transportadoras.
Quanto aos demais elementos acima arrolados, representam eles meros indícios de que
as seis transportadoras não possuíam personalidade jurídica própria. Com tais indícios
em mãos, o auditor deveria ter aprofundado as investigações, ao invés de lavrar desde
logo o auto de infração. Nesse sentido, a fim de provar a sua tese, o auditor deveria
investigar, entre outras coisas, se os supostos sócios das seis transportadoras atuavam,
em verdade, como interpostas pessoas sob subordinação hierárquica na estrutura
administrativa da contribuinte.
Se fosse esse o caso, estaria provado que as seis transportadoras não possuíam
personalidade jurídica autônoma, e que portanto seus “sócios” (interpostas pessoas)
tinham na realidade uma relação de trabalho, e não comercial, para com a contribuinte.
Fl. 227
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

É preciso, todavia, não confundir a subordinação hierárquica existente na organização
administrativa de uma mesma pessoa jurídica, com a subordinação de uma pessoa
jurídica em relação a outra, decorrente da posição dominante de uma sobre a outra.
No primeiro caso há um vínculo trabalhista da pessoa física subordinada em relação à
pessoa jurídica que a contratou. No segundo caso o vínculo não é trabalhista, podendo
ser tanto societário como econômico.
A subordinação será societária quando uma pessoa jurídica mantiver junto a outra
direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas
deliberações sociais, e o poder de eleger a maioria de seus administradores (sociedades
controladora em relação à sociedade controlada - art. 243, § 2o, da Lei no 6.404/76).
A subordinação será econômica quando uma pessoa jurídica depender da outrapara
sobreviver no mercado, como por exemplo, no caso das revendedoras de veículos novos
em relação à fabricante desses veículos. Nesse caso, como é sabido, as revendedoras de
automóveis subordinam–se aos ditames da indústria, sob pena de perderem a concessão.
O mesmo ocorre em muitos outros segmentos da economia.
Mas o importante a ressaltar aqui é que, mesmo havendo subordinação de uma pessoa
jurídica em relação a outra em razão da posição dominante de uma sobre a outra, as
personalidades jurídicas de ambas as empresas permanecem distintas uma da outra,
diferentemente do que ocorre com os “sócios” (interpostas pessoas) de uma empresa
que efetivamente encontram-se na estrutura administrativa de uma outra empresa.
Pois bem, no caso sob exame, ao invés da subordinação hierárquica que supôs ter
havido o auditor, pode muito bem ter havido mera subordinação econômica das seis
transportadoras citadas perante a posição dominante que a contribuinte mantinha sobre
elas.
Pois, se como verificou o auditor, as seis transportadoras tinham como único ou
principal cliente a ora impugnante, é natural supor que elas se subordinavam
economicamente a esta. E como visto, tal subordinação econômica, ao contrário da
subordinação hierárquica (trabalhista), não implica a desconsideração da pessoa jurídica
subordinada.
Há que se reconhecer que nem sempre é fácil distinguir entre subordinação hierárquica
e subordinação econômica. A jurisprudência, com base na súmula no 331 do TST, tem
entendido que há relação trabalhista, e não comercial, quando o serviço prestado pela
empresa contratada estiver compreendido na atividade-fim da empresa contratante.
Nesse caso, como a relação é tida como de trabalho, e não comercial, pode a autoridade
fiscal desconsiderar a personalidade jurídica da empresa contratada (vide mensagem
veto ao § 4o do art. 6o da Lei no 10.593/2002, acrescentado pelo art. 9o da Lei no
11.457/2007 – a chamada Emenda 3).
Por tudo o que foi exposto, deve-se afastar a glosa procedida pela autoridade.
3) Da Glosa dos Fretes não Comprovados
O demonstrativo de fls. 10027/10042 relaciona as despesas de frete que a autoridade
considerou como não comprovados pela contribuinte. Por outro lado, a defendente junta
às fls. 3285/5894 documentos que, segundo ela, comprovam a efetividade da “imensa
maioria” das despesas de frete.
Do confronto entre o demonstrativo elaborado pelo auditor e os documentos acostados
pela interessada, verifica-se que a grande maioria das despesas de frete permanece sem
comprovação, uma vez que a impugnante não acostou aos autos os documentos
necessários para tanto, quais sejam, as notas fiscais da prestação do serviço e/ou os
respectivos conhecimentos de transporte de carga, acompanhados da prova de sua
efetiva quitação, pois este foi o critério adotado pela autoridade para considerar como
comprovada a despesa. A seguir apresenta-se um resumo do que ora foi apurado:
a) JFC Transportadora Ltda. – continuam sem comprovação as seguintes despesas de
frete:
Fl. 228
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

d) Trans-cinco Transportes Rodoviários Ltda. - todas as despesas de frete relacionadas
no demonstrativo, sem exceção, permanecem sem comprovação. Total das despesas de
frete comprovadas, R$ 0,00;
e) Transportadora do Carlão Ltda. - todas as despesas de frete relacionadas no
demonstrativo, sem exceção, foram comprovadas pela interessada. Total das despesas
de frete comprovadas, R$ 160.502,50;
f) Transportadora Rodo Braga Ltda. - todas as despesas de frete relacionadas no
demonstrativo permanecem sem comprovação, com exceção da seguinte:

Por fim, quanto à alegação da defendente segundo a qual o auditor cometeu diversos
erros em seu levantamento, ao considerar como prestados por pessoas físicas fretes que
foram prestados por pessoas jurídicas, deve-se dizer que tais erros, acaso tenham
realmente ocorrido, não prejudicam o resultado apurado pela fiscalização. Pois não
importa, para fins da apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, se o frete foi
efetivamente prestado por pessoa física ou jurídica. O que importa é a comprovação, ou
não, da despesa de escriturada pela contribuinte.
A tabela a seguir apresenta, por trimestre, e para cada uma das seis transportadoras
circularizadas, o total das despesas de frete que permanecem sem comprovação:
Fl. 229
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

1 - conforme auto de infração de fls. 4/14;
2 - conforme item 3 deste Voto;
3 - aplicação da alíquota de 15% sobre o valor das infrações mantidas, mais adicional de
10%
sobre as infrações mantidas;
4 - IRPJ e adicional lançados menos IRPJ e adicional mantidos;
5 - conforme auto de infração de fls. 15/22;
6 - aplicação da alíquota de 9% sobre as infrações mantidas;
7 - CSLL lançada menos CSLL mantida
Sobre o valor do IRPJ e CSLL mantidos incidem multa qualificada (150%) e juros de
mora.”
Na linha do Acórdão acima transcrito, com o qual comungo inteiramente, serão
desconsideradas no presente processo, as glosas efetuadas pela autoridade fiscal
relativas a:
1) “fretes contratados de pessoas físicas”, visto que, como se demonstrou, foram na
verdade contratados de pessoas jurídicas;
2) margem de lucro (% agregado), relativa aos fretes contratados de pessoas jurídicas.
Também do Acórdão acima, constata-se que para o 4o trimestre de 2005, não restou
valor em aberto, relativo a pagamentos de fretes não comprovados.
Assim a planilha de apuração de PIS e COFINS mercado interno glosado (fl. 165 do
processo 19991.000037/2007-25), passa a ter os seguintes valores:
PLANILHA DE APURAÇÃO DE PIS E COFINS MERC. INTERNO
GLOSADO
Fl. 230
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 3302-013.020 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 19991.000042/2007-38

Por consequência a planilha de apuração de COFINS a ressarcir (fl. 166 do processo
19991.000037/2007-25), e fl. 18 do presente processo, passa a ter os seguintes valores:

Pelo exposto e considerando que o presente processo trata da análise do PER/DCOMP
no 20577.98123.030506.1.5.11-5899, que pleiteia crédito relativo ao mercado interno,
voto pela procedência parcial da manifestação de inconformidade e pelo
reconhecimento do direito creditório no valor de R$ 1.147.509,04 (R$ 1.056.600,51 já
reconhecido no despacho decisório + R$ 90.908,53 apurado neste voto), ficando desde
já homologadas as compensações pleiteadas, até o limite do crédito reconhecido.

Ante o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário.

(documento assinado digitalmente)
Mariel Orsi Gameiro

Fl. 231
DF CARF MF
Original