Tribunal: CARF
Processo: 10314.726343/2014-21
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
Data de julgamento: 2022-02-18
Data de publicação: 2022-04-12

Ementa:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 31/01/2010 a 31/12/2010
ERRO DE IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO POR VÍCIO FORMAL.
É nulo o auto de infração por erro na indicação do sujeito passivo, se a incorporação se deu antes da lavratura do auto de infração. Há nulidade por vício formal se o defeito for provocado por descumprimento de formalidades indispensáveis à existência do lançamento, mas restar presente a motivação e se não houver prejuízo ao contraditório.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS

Processo no
10314.726343/2014-21
Recurso no
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9303-012.910 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
18 de fevereiro de 2022
Recorrente
NET SÃO PAULO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Período de apuração: 31/01/2010 a 31/12/2010
ERRO DE IDENTIFICAÇÃO DO SUJEITO PASSIVO. NULIDADE DO
AUTO DE INFRAÇÃO POR VÍCIO FORMAL.
É nulo o auto de infração por erro na indicação do sujeito passivo, se a
incorporação se deu antes da lavratura do auto de infração. Há nulidade por
vício formal se o defeito for provocado por descumprimento de formalidades
indispensáveis à existência do lançamento, mas restar presente a motivação e
se não houver prejuízo ao contraditório.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as
conselheiras Tatiana Midori Migiyama, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini
Cecconello, que lhe deram provimento. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a
conselheira Vanessa Marini Cecconello.

(Assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo - Presidente
(Assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire – Relator

Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira
Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo da Costa Pôssas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock
Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Adriana Gomes Rêgo.
Ausente o conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes.
Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo contribuinte (fls.
1301/1312), admitido pelo despacho de fls. 1424/1428 quanto à matéria natureza do vício que
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10314.726343/2014-21
Fl. 1437
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

deve ser atribuída ao erro na identificação do sujeito passivo (Código 82.674.4162), que se
insurge contra o aresto 3301-004.484, de 22/03/2018, o qual cancelou o lançamento por erro na
identificação do sujeito passivo.
Em síntese, alega o contribuinte que o vício apontado no recorrido trata-se de
vício de natureza material, e não formal, como entendeu o aresto afrontado. Pugna, em
consequência, a reforma da decisão da Câmara baixa para que seja reconhecido "que o vício que
maculou o auto de infração originário do presente processo possui natureza material".
A Fazenda, em contrarrazões, (fls. 1430/1434), requer o improvimento do recurso.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire - Relator
Conheço do recurso nos termos em que foi admitido.
Inicialmente, cabe registrar que no extenso recurso voluntário da empresa (fls.
1022/1098) foi pedida a declaração de nulidade (item II.1 - fls. 1027/1046) por erro na eleição do
sujeito passivo, mas, em momento algum, aventou que a natureza de tal vício seria material,
como agora quer fazer crer. Seu pedido quanto à nulidade pode ser resumido no seguinte excerto
da peça recursal:

Poderia discorrer sobre a falta de interesse recursal, uma vez que sua pretensão
resistida foi atendida em sua plenitude, mas tendo em conta que o recorrido fez expressa menção
a natureza formal do vício, enfrento a questão.
A matéria posta ao nosso conhecimento, portanto, é se o vício por erro na
identificação do sujeito passivo é vício formal, como vazado no aresto recorrido, ou material,
como sustenta a ora recorrente.
Não tenho dúvida que, especificamente na hipótese em comento, trata-se de
vício formal.
As mudanças operadas no Direito Administrativo ao longo dos últimos anos,
resultaram na superação da visão compartimentada dos atos administrativos (que é a que
vigorava à época da edição do Decreto no 70.235/1972) e na adoção da visão processual da
atuação administrativa. Hoje, ao Direito Administrativo interessam menos os atos
administrativos vistos isoladamente e mais o conjunto dos atos que compõem uma dada atuação
administrativa, a dinâmica da relação entre Estado e cidadão, com foco no resultado concreto do
processo e no equilíbrio final entre direitos e obrigações das partes que compõem a relação
jurídica. Assim, um ato administrativo não terá sua regularidade apurada com base, tão-somente,
em uma análise descolada do processo de que faz parte, mas em especial a partir dos efeitos
concretos do conjunto de atos na órbita de interesses das partes (visão dinâmica do processo).
Há que se ter presente a distinção entre nulidades processuais e nulidades de
caráter material. As processuais referem-se especificamente à relação processual estabelecida em
Fl. 1438
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

um dado processo, sem invadir a esfera do direito arguido; as de caráter material viciam o
próprio direito, inviabilizando que qualquer relação processual se estabeleça a partir dele.
Assim, declarada a nulidade por força de disposições processuais, extingue-se a relação
processual, mas o direito pode voltar a ser pleiteado, em outra ação, depois de sanada a
irregularidade. Já a nulidade do direito material, significa a extinção do próprio direito, não
podendo o mesmo voltar a ser pleiteado.
Como exemplo, declarada a nulidade por ilegitimidade passiva, extingue-se a
relação processual, dado que estabelecida por quem não detém o direito subjetivo, mas o direito
pode voltar a ser pleiteado por quem é parte legítima para tal. É o caso dos autos, em que o
lançamento, cientificado em 16/09/2014, foi direcionado à NET São Paulo, quando, conforme
alegado, esta já havia sido incorporada pela NET Serviços de Comunicação S/A em outubro de
2013.
A ação fiscal foi desencadeada em 13/09/2013, oportunidade em que a interessada
foi cientificada do Termo de Início de Ação Fiscal (fls. 03/05), qual seja, fato ocorrido antes da
Ata da Assembléia Geral Extraordinária Realizada em 31/10/2013 que teve como ordem do dia a
incorporação da Net São Paulo Ltda pela Net Serviços de Comunicação, CNPJ 00.108.786/0001-
65.
Como se não bastasse, o extrato do histórico do CNPJ da autuada demonstra que a
baixa do CNPJ, embora iniciada em 31/10/2013, foi suspensa em 17/02/2014 e somente foi
concluída em 17/11/2014 (fl. 935), ou seja, depois de o auto de infração em análise ter sido
impugnado.
CNPJ,CONSULTA,CNPJ ( CONSULTA PELO CNPJ )
T34227WH
DATA:
02/02/2015
HORA:
10:46:18
USUARIO:
CNPJ
:
65.697.161/0001-21 PAGINA: 11 / 13 N.EMP.: NET SAO PAULO LTDA
HISTORICO DAS ALTERACOES CADASTRAIS PROCESSADAS A PARTIR DE
01/01/1994
DATA DATA ITEM ALTERACAO
EVENTO DIG/PROC ALT.
24/09/2005
24/09/2005
SIT
ATIVA
NAO
REGULAR
24/09/2005
MOT:
REST.CERT.POSIT.EFEIT.NEGATIVA TERMINAL: BATIMENTOREGFIS DIG
000000001-91
CON
000000001-91
TRAN
000000001-91
03/11/2005
.........03/11/2005 SIT ATIVA
03/11/2005 TERMINAL: DEMCORAT 496/05 DIG 000000001-91 CON 000000001-
91 TRAN 000000001-91
17/02/2014 17/02/2014 SIT SUSPENSA EM 17/02/2014 17/02/2014 MOT: BAIXA
INIC AINDA NAO DEFERIDA
...
Portanto, à data da ciência do auto de infração, em 16/09/2004 (fl. 660), a baixa
do CNPJ da Net São Paulo não havia sido deferida, por estar em curso a presente ação fiscal.
E, gize-se, durante o curso da ação fiscal, as respostas à autoridade fiscal
foram frimadas em nome da NET São Paulo Ltda., com o CNPJ próprio
65.697.161/000121, a exemplo da resposta à intimação de 27/06/2014, a última de toda a ação
fiscal, constante à fl. 345. Veja-se:
Fl. 1439
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

Ou seja, não se trata, como nos vários julgados a que se referiu o douto
procurador em sua sustentação oral, de caso em que o sujeito passivo apontado no lançamento
em nada se relacionava com o real sujeito passivo da relação jurídica tributária. E tampouco ora
se trata de afrontar a jurisprudência desta Corte Administrativa.
No caso em testilha, se houve erro na identificação do sujeito passivo, não pode
ser considerado como de natureza material, pois se assim fosse estar-se-ia afirmando que o
motivo (fato jurídico) nunca existiu e que nunca houve qualquer relação empresarial entre a
autuada e sua incorporadora, o que resta inconteste.
E a relatora do aresto vergastado bem pontuou a questão. Transcrevo o seguinte
excerto:
Dessa forma, acolho a preliminar de nulidade do auto de infração, por vício formal,
diante do erro na identificação do sujeito passivo.
Aponto o vício formal, pois se está diante de defeito provocado por descumprimento de
formalidades indispensáveis à existência do lançamento, mas resta presente a
motivação. Observo ainda que não houve prejuízo ao contraditório.
Por fim, a propósito, reporto-me à Solução de Consulta Interna RFB/COSIT no 8,
de 08/03/2013, que concluiu:
...
Conclusão
11. Em decorrência do exposto, conclui-se que:
a) Mera irregularidade na identificação do sujeito passivo que não prejudique o
exercício do contraditório não gera nulidade do ato de lançamento.
b) A ocorrência de defeito no instrumento do lançamento que configure erro de fato é
convalidável e, por isso, anulável por vício formal.
c) Apenas o erro na subsunção do fato ao critério pessoal da regra-matriz de incidência
que configura erro de direito é vício material.
Em resumo, sem reparos à decisão recorrida.

DISPOSITIVO
Fl. 1440
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

Ante o exposto, conheço do recurso especial de divergência do contribuinte, mas
nego-lhe provimento.
É como voto.
(assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire

Declaração de Voto
Com a devida vênia ao voto bem fundamentado do Ilustre Conselheiro Relator,
divergiu-se do seu entendimento para dar provimento ao recurso especial do Contribuinte no
sentido de reconhecer a ocorrência de vício de nulidade material no auto de infração, sendo esse
o ponto de dissonância com o Nobre Relator, que entende nesse caso estar-se diante de vício de
nulidade formal.
De início, restou assentado nos autos que na análise realizada pela Fiscalização,
originando o Auto de Infração combatido neste processo administrativo, há deficiências no
instrumento que formaliza o lançamento do crédito tributário, mais especificamente quanto à
correta identificação do Sujeito Passivo da obrigação tributária. Extraem-se do acórdão recorrido
os seguintes trechos:

[...]
Alega a Recorrente a nulidade do auto de infração por erro na indicação do
sujeito passivo. Isso porque a NET São Paulo foi incorporada pela empresa Net
Serviços de Comunicação S/A em 10/2013 (antes, portanto, da lavratura do auto de
infração em 10/09/2014, cuja notificação se deu em 16/09/2014), o que acarretou a
baixa do seu CNPJ desde então.
Entendeu a DRJ que, na data da ciência do auto de infração, a baixa do CNPJ da
Net São Paulo não havia sido deferida, justamente por estar em curso a ação fiscal que
culminou na constituição dos créditos de IOF, IRPJ e Contribuições Previdenciárias
(matérias de outros dois processos administrativos) [...] .
A despeito da r. decisão de piso, entendo que a documentação societária deve
prevalecer sobre as informações internas da RFB.
Prossigo. É verdade que durante o curso da ação fiscal, as respostas à autoridade
foram dadas em nome da NET São Paulo Ltda., com o CNPJ próprio
65.697.161/000121, a exemplo da resposta à intimação de 27/06/2014, a última de
toda a ação fiscal, na e-fl. 345:
Fl. 1441
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

Logo, observa-se o erro da empresa em continuar a responder TODAS as
intimações realizados no curso da ação fiscal como “NET São Paulo Ltda”.
Entretanto, ressalto que a impugnação e o recurso voluntário foram
subscritos pela NET Serviços de Comunicação S/A.
Ocorre que assiste razão à Recorrente, posto que a documentação
societária já estava desde o início anexada aos autos. Explico a seguir.
A ficha cadastral da autuada na Junta Comercial do Estado de São Paulo,
juntada nas e-fls. 127-150, foi emitida em 03/09/2014, ou seja, antes da lavratura do
auto de infração (10/09/2014 e 16/09/2014, lavratura e notificação, respectivamente):

Essa ficha cadastral foi autenticada pelo titular da ação fiscal, AFRF [...].
Por certo que havendo divergência entre os dados da RFB e os documentos
societários no momento da lavratura do auto de infração, devem prevalecer as
informações registradas nestes últimos.
Em consulta ao sítio da Receita Federal, é possível acessar com facilidade a
seguinte Certidão de baixa:

Fl. 1442
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
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À época dos fatos, a IN n° 1470/2014 prescrevia:

CAPÍTULO VI
DA BAIXA DA INSCRIÇÃO
Art. 25. A baixa da inscrição no CNPJ, da entidade ou do estabelecimento filial, deve ser
solicitada até o 5o (quinto) dia útil do segundo mês subsequente ao da ocorrência de sua extinção,
nas seguintes situações, conforme o caso:
II incorporação;
§ 1o A baixa da inscrição no CNPJ, da entidade ou do estabelecimento filial, produz efeitos a
partir da respectiva extinção, considerando-se a ocorrência desta nas datas constantes do Anexo
VIII desta Instrução Normativa.
Art. 26. Impede a baixa da inscrição da entidade no CNPJ:
§ 2o Os impedimentos listados no caput não se aplicam à baixa:
I decorrente de incorporação, fusão ou cisão total da entidade, quando a sucessora for entidade
domiciliada no Brasil;
ANEXO VIII

Fl. 1443
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
Processo no 10314.726343/2014-21

Diante disso, restam violadas as prescrições dos art. 142 do CTN e art. 10, I, do
Decreto n° 70.235/1972.
Isso porque, o erro na indicação do sujeito passivo decorreu da necessidade de
lavratura do auto de infração contra a Net Serviços de Comunicação S/A e não contra
a NET São Paulo.
[...]

Portanto, inequívoco que o auto de infração está maculado pelo vício de
nulidade, posto que existente a deficiência na identificação do Sujeito Passivo na lavratura do
auto de infração.
Entende-se ser o erro na identificação do Sujeito Passivo um vício material, cuja
violação vai além dos termos do art. 10 do Decreto no 70.235/1972, mas sim ao próprio art. 142
do CTN.
Ainda que no presente caso se esteja diante de circunstância peculiar, em que
estavam em curso os trâmites societários da incorporação do contribuinte NET SÃO PAULO
pela NET SERVIÇOS à época da lavratura do auto de infração, o fato era de conhecimento da
Autoridade Fiscal, o que lhe permitiria indicar corretamente a NET Serviços como Sujeito
Passivo da obrigação tributária. Portanto, essa a divergência desta conselheira com o
entendimento do Nobre Relator, por entender tratar-se de vício material e não apenas formal.
Além disso, no transcurso da Fiscalização e quando da lavratura do Auto de
Infração, já estava perfectibilizada a incorporação da NET São Paulo Ltda pela NET
Serviços De Comunicação (posteriormente sucedida pela Claro S/A), na medida em que
ocorrida a deliberação em ato da incorporadora e depositado no órgão competente.
Fl. 1444
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
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A relevância de se distinguir se o vício que maculou o lançamento é de ordem
formal ou material está no fato de o Código Tributário Nacional - CTN prolongar o prazo de
decadência para que seja constituído o crédito tributário quando se reconhece a existência do
vício formal, conforme inteligência do seu art. 173, inciso II.
O vício formal pode ser entendido como aquele que atinge o procedimento
e, não raro, pode ser sanado sem a necessidade de anulação do ato de lançamento
original, podendo ser corrigido pela própria autoridade julgadora. Assim, estar-se-á diante
de vício formal quando defeituoso(s) algum(ns) do(s) pressuposto(s) de formação do ato
administrativo, a saber: (a) o agente competente; (b) o procedimento estabelecido na
norma para a sua constituição e(c) o motivo do ato.
O vício material, por sua vez, por macular a substância do lançamento,
norma individual e concreta, prejudica a validade da obrigação tributária, sendo imprescindível
nesses casos a realização de um novo ato administrativo de lançamento. Portanto, o vício
material é a ilicitude nos elementos da estrutura normativa do ato: (a) o fato
jurídico-tributário; e (b) a relação jurídica tributária da regra­matriz de incidência tributária,
ambos componentes internos do ato administrativo. Nessa hipótese, há equívoco, no momento da
realização do lançamento, na análise das condições legais para a exigência do tributo ou
constituição do crédito tributário.
No processo administrativo fiscal, os requisitos do auto de infração, ou seja, os
pressupostos de sua edição, dentre eles a qualificação do autuado, estão estabelecidos no art. 10
do Decreto no 70.235/72:
Decreto 70.235/72
Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação
da falta, e conterá obrigatoriamente:
I ­ a qualificação do autuado;
II ­ o local, a data e a hora da lavratura;
III ­ a descrição do fato;
IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;
V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo
de trinta dias;
VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número
de matrícula.

Fl. 1445
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Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.910 - CSRF/3a Turma
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De outro lado, no caput do art. 142 do CTN, encontram-se definidos os
elementos da estrutura normativa do lançamento tributário, in verbis:
CTN
Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito
tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente
a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a
matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo
e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.
Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e
obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.

Assim, a imprecisão na indicação correta do Sujeito Passivo, por se constituir
este em requisito fundamental do ato administrativo em referência, nos termos do art. 142 do
CTN, consubstancia-se em vício de ordem material, insanável sem que ocorra novo lançamento,
ocasionando a nulidade da autuação. Isso porque a relação jurídico-tributária estabeleceu-se em
premissa equivocada, impedindo a formalização do vínculo obrigacional entre os sujeitos da
obrigação tributária.
Constatada a nulidade da autuação pela ocorrência de vício material, caberá
à Administração Tributária sanar o equívoco mediante novo lançamento, sem o defeito apontado,
desde que não tenha decaído o direito de fazê-lo. A decretação de nulidade do lançamento por
vício material não suspende ou interrompe o prazo decadencial para outro lançamento, pois não
aplicável a disposição contida no art. 173, inciso II do CTN.
Pelo exposto acima, entendeu-se por dar provimento ao recurso especial do
Sujeito Passivo para reconhecer o vício como sendo de ordem material.
É o voto.
(Assinado digitalmente)
Vanessa Marini Cecconello

Fl. 1446
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