Tribunal: CARF
Processo: 15983.720115/2016-41
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: LUIZ TADEU MATOSINHO MACHADO
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-06-09
Data de publicação: 2022-09-01

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. INSTALAÇÃO DE SISTEMAS DE AR CONDICIONADO CENTRAL POR EMPREITADA, NA MODALIDADE TOTAL. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL. CARACTERIZAÇÃO.
As receitas decorrentes da prestação de serviços instalação de sistemas de ar condicionado central por empreitada, na modalidade total, com fornecimento, pelo empreiteiro, de todos os materiais indispensáveis à consecução da atividade contratada, os quais serão incorporados à obra, caracteriza-se como prestação de serviços de construção civil, estando sujeitas à aplicação do percentual de 8% na determinação da base de cálculo do IRPJ com base no lucro presumido.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
15983.720115/2016-41
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-006.155 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
09 de junho de 2022
Recorrente
PRO DAC ARCONDICIONADO LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2011, 2012
LUCRO PRESUMIDO. PERCENTUAL DE PRESUNÇÃO. INSTALAÇÃO
DE SISTEMAS DE AR CONDICIONADO CENTRAL POR EMPREITADA,
NA
MODALIDADE
TOTAL.
PRESTAÇÃO
DE
SERVIÇOS
DE
CONSTRUÇÃO CIVIL. CARACTERIZAÇÃO.
As receitas decorrentes da prestação de serviços instalação de sistemas de ar
condicionado central por empreitada, na modalidade total, com fornecimento,
pelo empreiteiro, de todos os materiais indispensáveis à consecução da
atividade contratada, os quais serão incorporados à obra, caracteriza-se como
prestação de serviços de construção civil, estando sujeitas à aplicação do
percentual de 8% na determinação da base de cálculo do IRPJ com base no
lucro presumido.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer do
Recurso Especial, vencido o conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca, que votou pelo não
conhecimento. No mérito, por unanimidade de votos, acordam em dar provimento ao recurso.
Votou pelas conclusões o conselheiro Carlos Henrique de Oliveira, que manifestou ainda a
intenção de apresentar declaração de voto. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro
Carlos Henrique de Oliveira não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não
formulada, nos termos do §7o do art. 63 do Anexo II da Portaria MF 343/2015 (RICARF).
(documento assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado - Relator

ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 15983.720115/2016-41
Fl. 1277
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
de Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Luis Henrique Marotti Toselli, Fernando Brasil de
Oliveira Pinto, Alexandre Evaristo Pinto, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Gustavo Guimaraes
da Fonseca, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Fl. 1278
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Relatório
Trata-se de Recurso Especial por Divergência (fls. 1102 a 1142), interposto pela
contribuinte ao amparo do art. 67, do Anexo II do Regimento Interno do Conselho
Administrativo de Recursos Fiscais – RICARF, aprovado pela Portaria MF no 343, de 9 de junho
de 2015, em face do Acórdão no 1402-004.016 (fls. 1077 a 1090), proferido em 14/08/2019 pela
2a Turma Ordinária da 4a Câmara, que negou provimento ao recurso voluntário.
O acórdão recorrido recebeu a seguinte ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Exercício: 2012, 2013
LUCRO PRESUMIDO. COEFICIENTE. PERCENTUAL DE 32%.
INSTALAÇÃO E MANUTENÇÃO DE SISTEMAS DE AR CONDICIONADO. NÃO
CARACTERIZAÇÃO DE CONSTRUÇÃO CIVIL.
A atividade concernente à instalação e manutenção de sistemas de ar condicionado,
ventilação e refrigeração, com fornecimento de todos os materiais necessários, não
caracteriza obra de construção civil, ainda que executada sob a modalidade de
empreitada, com emprego de materiais, estando sujeitas as receitas assim auferidas à
aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para determinação da base de
cálculo presumida, tanto do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) quanto da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
Cientificada do acórdão em 02/10/2019 (AR - fl. 1098), a contribuinte interpôs o
recurso especial (fls. 1102/1142), em 17/10/5019 (fl. 1100), no qual alega divergência
jurisprudencial acerca da qualificação da atividade de instalação de ar condicionado central
como “atividade de construção civil”, para fins de aplicação do percentual de 8% (oito por
cento) de lucro presumido”
O recurso foi examinado e admitido pela presidente da 4a Câmara, nos termos do
despacho de admissibilidade (fls. 1234/1243), o qual transcrevo por bem demonstrar a questão
em litígio, além de examinar a divergência, verbis:
[...]
Indicação da legislação objeto de divergência jurisprudencial
O recurso não especifica o dispositivo legal que teria sido interpretado de forma
divergente, pelos acórdãos recorrido e paradigma. Consideramos, contudo, que o texto
recursal permite a identificação da matéria e compreensão da divergência alegada, de
modo que prosseguimos no exame de admissibilidade.
Acórdão paradigma - aspectos formais
Acórdão no 1401-002.288 – processo 15504.723163/2014-74 – sessão de 12/03/2018
O paradigma apresentado foi prolatado por colegiado distinto do que proferiu o acórdão
ora recorrido. Consulta ao site do CARF indica que não foi reformado até a data de
Fl. 1279
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

interposição do Recurso Especial. Entendemos que o paradigma não contraria Súmula
do CARF ou decisão definitiva vinculante.
Prequestionamento
A Ementa do acórdão recorrido já evidencia que a matéria foi pré-questionada
[...]
A Recorrente invoca dissídio nos seguintes termos:
“(...) o entendimento exarado no acórdão recorrido, que negou provimento ao
Recurso Voluntário da ora RECORRENTE, diverge daquele previsto no
Acórdão no 1401-002.288 (Doc. no 01), proferido pela 1a Turma Ordinária, da 4a
Câmara da 1a Seção do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais. Confira-se
o cortejo analítico:
[...]
Conforme visto acima, o v. Acórdão recorrido entendeu por bem manter
integralmente o lançamento efetuado, sob o fundamento de que a atividade da
RECORRENTE de instalação e manutenção de sistemas de ar condicionado,
ventilação e refrigeração não caracteriza obra de construção civil, ainda que
executada sob a modalidade de empreitada global.
Foi entendido ainda que o sistema de ar condicionado central instalado não seria
parte integrante e inseparável do imóvel, o que também impossibilitaria a fruição
da alíquota presumida de IRPJ de 8%. Já no acórdão paradigma cita que de
acordo com o inciso I do art. 322 da I.N de 971/09, "considera-se obras de
construção civil, não apenas as edificações que incorporam definitivamente ao
solo, mas também quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo ou a subsolo”.
Dessa forma, o sistema de ar condicionado projetado e construído pela Empresa
Recorrente (Jam Engenharia Ltda) é uma instalação integrada à edificação tal
como o sistema hidráulico e o sistema elétrico, estas definidas no item 7.2 da
lista anexa da LC no 116/03.
Os nobres julgadores entendem que a própria instalação dos sistemas
desenvolvidos pela Recorrente (Jam Engenharia Ltda) pressupõe o projeto e
construção de sistemas hidráulicos e elétricos próprios. Sendo assim, o sistema
não pode ser removido da edificação sem que sofra danos, sem que deteriore sua
forma, pois, como já explicitado um sistema de ar condicionado é único para
aquela edificação, se retirado não poderá ser reutilizado em outra.
Ora, como se pode notar o v. acórdão paradigma dispõe exatamente sobre as
atividades da ora RECORRENTE e o que esta pretende demonstrar ao longo
deste recurso.”
Passamos ao exame da divergência suscitada, mediante o confronto entre o acórdão
recorrido e o paradigma.
Destacam-se os trechos relevantes do acórdão recorrido:
“(...) a controvérsia está situada na questão sobre se a atividade desenvolvida
pela recorrente atende aos requisitos referentes à obra de construção civil por
empreitada, na modalidade total, com emprego de materiais e incorporação
destes à obra.
A matéria em questão no presente processo é regida pela Lei n° 9.249, de 26 de
dezembro de 1995, art. 15, §1°, inciso III, alínea a, cujo preceito trata de
Fl. 1280
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

particularidade relacionada ao percentual aplicável sobre a receita bruta para a
determinação da base de cálculo do IRPJ pela sistemática do Lucro Presumido:
‘Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada
mediante a aplicação do percentual de oito por cento sobre a receita
bruta auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da
Lei n° 8.981, de 20 de janeiro de 1995.
§ 1° Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será
de:
(...)

III- trinta e dois por cento, para as atividades de:
prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;
(...)’
(...) até o ano-calendário 1998, a empresa de construção civil era obrigada ao
Lucro Real. A permissão ao Lucro Presumido veio com a entrada em vigor do
art. 14 da Lei n° 9.718, de 27/11/1998, que redefiniu os critérios de
obrigatoriedade de apuração do imposto de renda com base no Lucro Real, a
partir do ano-calendário 1999.
A decisão a quo faz uma análise pormenorizada do histórico posterior da
legislação infralegal da matéria, culminando na atual IN RFB 1.700/2017. Após
tecer este histórico, conclui da seguinte maneira:
6.7. Dessa forma, sempre será necessário um exame pormenorizado da
atividade empresarial exercida pelo requerente, bem assim do conteúdo
intrínseco do resultado econômico da entidade, a partir do conteúdo
probatório instruído nos autos para avaliação da pertinente forma de
tributação de suas receitas às regras vertentes ao regime de tributação
do Lucro Presumido atinente aos fatos geradores objeto da aludida
pretensão.
6.8. Neste ponto, é importante destacar os requisitos essenciais
(cumulativos) para que se considere a presunção na base de 8%, no
presente caso:
i) obra de construção civil;
ii) contratação por empreitada, na modalidade total;
iii) fornecimento de todos os materiais, sendo tais materiais
incorporados à construção, fazendo parte integrante e inseparável da
obra.
Aqui cabe enfatizar a menção já feita na decisão a quo à Solução de Consulta da
Coordenação de Tributação (SC Cosit) N° 27, de 26/2//2015, tratou
especificamente da atividade de instalação e manutenção de sistemas de ar
condicionado, sob a modalidade de empreitada com fornecimento de materiais.
(...)
(...)
(...) no teor da Solução de Consulta Cosit n° 27/2015, as receitas decorrentes da
atividade de instalação e manutenção de sistemas de ar condicionado,
refrigeração e/ou ventilação, com fornecimento de materiais, ainda que
Fl. 1281
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

executada sob a modalidade de empreitada, ficam sujeitas ao percentual de 32%
para fins de cálculo da base presumida, válido para o IRPJ e para a CSLL. O
parecer entende essencialmente que os equipamentos de ar condicionado,
ventilação e refrigeração, fornecidos pela recorrente na execução de sua
atividade, ainda que sejam instalados em imóveis, destes não fazem parte
integrante e inseparável, podendo ser removidos e, assim, não cumpre um dos
requisitos para fins de aplicação do coeficiente de 8% (IRPJ) e 12% (CSLL)
sobre a Receita Bruta.
Nota-se que a atividade exercida pela recorrente envolve justamente a instalação
de equipamentos de ar condicionado, basicamente em shoppings center, pelo o
que procura diferenciar-se do aspecto aqui envolvido.
(...)
(...) em que pese os vários argumentos apresentados pela recorrente na sua peça
recursal, procurando se equiparar a atividade de construção civil, não é o que
vejo nos autos, pelos elementos trazidos pela mesma durante o procedimento
fiscal e sua peça recursal.
Vislumbro que para caracterizar obra de construção civil deve-se ter presente a
ideia de reunião, de adesão, de um todo único, como resultado final da obra
realizada, que ao final se confundam.
Portanto, pode ocorrer que os materiais fornecidos na execução de sua atividade,
ainda que sejam instalados em imóveis, destes não façam parte integrante.
Continuam, assim, na condição de bens móveis, antes, durante e depois de
instalados, pois plenamente suscetíveis de remoção, sem qualquer prejuízo, dano,
ou descaracterização ao bem que supostamente os incorporou.
Daí advém a noção de que o material empregado na construção civil, além da
característica de se incorporar ao bem imóvel, dele deve tornar-se parte
integrante e inseparável, sendo indispensável à sua plena utilidade.
Não é o que vislumbro no caso da atividade da recorrente. Poderia haver danos
se houvesse sua remoção, mas nada que alteraria a caracterização principal do
bem imóvel em que estivessem instalados.
Além disso, nas notas fiscais e contratos apresentados pela recorrente não
constam materiais que são essenciais para obras de construção civil: cimento,
ferro de construção civil, brita, tijolo, etc. De igual ordem, mostram-se nos
contratos que o principal elemento que é contratado da recorrente é seu know-
how, e não os materiais. Ou seja, é substancialmente uma prestação de serviços
que envolve sua atividade.
Portanto, não restam dúvidas a este relator que as atividades desenvolvidas pela
recorrente não se referem a construção civil, devendo ser mantido o coeficiente
aplicado de prestação de serviços nos autos para os anos-calendário de 2012 e
2013.
Por conseguinte, NEGO PROVIMENTO INTEGRAL ao recurso voluntário.”
(grifamos e destacamos)
A Recorrente contrapõe, como paradigma divergente, o acórdão no 1401-002.288.
Transcrevem-se os trechos julgados relevantes para exame da divergência suscitada.
Do voto condutor do paradigma:
Fl. 1282
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

“No mérito, o que se questiona é o percentual utilizado pela empresa para
determinação da base de cálculo do lucro presumido para fins de IRPJ e CSLL,
se 8% como o adotado pelo contribuinte, ou 32% aplicado pela fiscalização.
O cerne do litígio travado entre agente fiscal, contribuinte e DRJ, se resumiu a
verificar se: i) se a atividade exercida pelo contribuinte se adequa ao conceito de
prestação de serviço de construção civil; e, ii) se a atividade exercida pela
contribuinte se enquadra no conceito definido no inciso II, parágrafo 7, art. 2, da
IN SRF no. 480, de 15/12/2004, com as alterações trazidas pela IN 539, de
25/04/2005.
(...)
Pacificado pela doutrina e jurisprudência pátria, de que quando a receita for
auferida a partir da atividade de prestação de serviços, o coeficiente será igual a
32%. Tratando-se de receita que deriva de atividades de indústria e comércio, o
percentual será de 8%. Sobre este último coeficiente, aplicar-se-á também, a
sociedade empresária que preste serviços de construção civil por empreitada,
desde que: "(a) o empreiteiro forneça todos os materiais indispensáveis à sua
execução e (b) tais materiais terminem incorporados à obra".
(...)
(...) devido à alteração trazida pela IN/SRF de n° 539/05, tal percentual no caso
de empreitadas com ou sem aplicação de materiais em relação ao lucro
presumido, será de 8% do faturamento, se todo o material empregado na obra
fosse aplicado, caso contrário, percentual de lucro seria de 32% sobre o
faturamento.
(...)
Segundo a Instrução Normativa 971/99, entende-se obra de construção civil, a
construção, a demolição, a reforma, a ampliação de edificação ou qualquer outra
benfeitoria agregada ao solo ou ao subsolo.
Todavia, sustenta a contribuinte que desenvolve atividades de instalação e
manutenção de sistemas centrais de ar condicionados, que por sua vez tem
natureza de construção civil, e que atua "projetando e construindo sistemas de
refrigeração em imóveis de grande porte".
Neste particular, assiste razão a recorrente.
Isto porque, demonstrou (através de juntada de documentos anexos e imagens de
todas as aparelhagens), que o sistema de montagem de ar condicionado que
projeta e vende é parte integrante da edificação, que por sua vez, incorpora-se ao
solo.
Inclusive, de acordo com o inciso I do art. 322 da I.N de 971/09, "considera-se
obras de construção civil, não apenas as edificações que incorporam
definitivamente ao solo, mas também quaisquer outras benfeitorias agregadas ao
solo ou a subsolo".
O sistema de ar condicionado projetado e construído pelo Recorrente é uma
instalação integrada à edificação tal como o sistema hidráulico e o sistema
elétrico, estas definidas no item 7.2 da lista anexa da LC n° 116/03.
Em verdade, a própria instalação dos sistemas desenvolvidos pela Recorrente
pressupõe o projeto e construção de sistemas hidráulicos e elétricos próprios. O
sistema não pode ser removido da edificação sem que sofra danos, sem que
Fl. 1283
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

deteriore sua forma, pois, como já explicitado um sistema de ar condicionado é
único para aquela edificação, se retirado não poderá ser reutilizado em outra.
(...)
No caso em tela, quando a Recorrente é contratada para instalar o sistema de ar
num determinado prédio (com projeto específico), não está vendendo a
tubulação, os compressores, motores, e outros equipamentos necessários à
instalação deste sistema, mas os emprega na construção de parte do próprio
prédio, ou seja, ela executa um projeto específico e inerente à construção civil,
assim como os projetos do sistema hidráulico ou elétrico que são partes
integrantes do próprio prédio, também, será o sistema de ar central
(condicionado ou climatizado).
Desta forma, fica evidente que a execução de projetos de climatização por ela
desenvolvidos (sistemas de ar condicionado ou climatizado projetados
especificamente para determinado imóvel e nele montados definitivamente)
trata-se de obra de construção civil.
(...)
Assim, a meu ver, não restam dúvidas que os serviços prestados pela Recorrente
efetivamente se enquadram como serviços de construção civil.
Resta agora verificar se os serviços prestados se enquadram no conceito de
empreitada total.
(...)
Ora, para a atividade desenvolvida pela Recorrente, certamente a sua prestação
de serviço se enquadraria ao conceito estabelecido pela legislação, uma vez que
ela aplica todos os materiais indispensáveis à execução do objeto que foi
contratado e, os mesmos são incorporados à obra através de aplicação pela
própria contribuinte.
(...)
A legislação trata da contratação por empreitada de construção civil, na
modalidade total, não vinculando a empreitada total à própria obra, mas sim à
atividade. Se assim quisesse, o legislador o teria feito expressamente.
Ao se referir à obra, o legislador estabeleceu apenas a exigência de que os
materiais fossem a ela incorporados, o que efetivamente ocorreu. Assim,
exercendo a recorrente a atividade de construção civil, com emprego de todos os
materiais, não há como negar o enquadramento em tal modalidade.
(...)
Dessa forma, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário interposto,
para reconhecer o direito da recorrente de tributar suas receitas pelo lucro
presumido em relação ao IRPJ e à CSLL, pelas alíquotas de 8% e 12%
respectivamente, restando prejudicadas as demais razões recursais.”
Entendemos caracterizada a divergência entre as decisões cotejadas.
Ainda que as conclusões dos colegiados tenham derivado, em certa medida, dos
aspectos probatórios de cada caso, é certo que as descrições das provas pelos
respectivos Relatores denotam grande similitude entre as atividades desempenhadas
pelos contribuintes – projeto, instalação e manutenção de aparelhos de ar condicionado
Fl. 1284
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

central em empreendimentos imobiliários de grande porte, tais como shoppings – e a
específica natureza da atividade é central para o julgamento da matéria suscitada.
Também é certo que, diante de situações aparentemente semelhantes, as decisões
divergiram, essencialmente, neste ponto: o acórdão recorrido entende que os materiais
empregados pelo contribuinte (aparelhos de ar condicionado e peças relacionadas) não
se tornam partes integrantes do imóvel, pois podem ser retirados sem afetar as
características essenciais do imóvel; já o paradigma entende que os materiais
empregados (ainda aparelhos de ar condicionado e peças relacionadas) tornam-se partes
integrantes do imóvel, pois não podem ser retirados sem dano ou prejuízo aos próprios
materiais. No primeiro, a ênfase é na integridade do imóvel, enquanto no segundo a
ênfase é na integridade dos materiais.
Ainda que tanto o acórdão como o paradigma indiquem outras razões, entendemos que a
divergência se estabelece sobre o fundamento principal de cada decisão.
Assim sendo, consideramos demonstrada a divergência que justifica o reexame da
matéria pela via especial.
[...]
De acordo.
Com fundamento nos artigos 18, inciso III, 67 e 68, do Anexo II, do RICARF, aprovado
pela Portaria MF no 343, de 2015, e com base nas razões retroexpostas, DOU
SEGUIMENTO ao Recurso Especial interposto pelo contribuinte.
[...]
No mérito, a recorrente defende que sua atividade pode ser caracterizada
essencialmente como obra de construção civil pois a instalação do sistema de ar condicionado
central é parte inseparável da construção do prédio, sendo impossível isolar os dutos e a
infraestrutura existente para a instalação da ventilação da construção do imóvel.
Sustenta que “não se trata da instalação de ar condicionado em uma residência, em que o
aparelho fica no exterior da casa e apenas uma parede é parcialmente quebrada para efetuar a sua
instalação, o que poderá ser efetuado no decorrer da construção ou até mesmo posteriormente” e que
“trata-se da instalação de todo um sistema interno repleto de tubulações e saídas de ar, o qual não pode
ser simplesmente extraído do edifício quando o seu proprietário bem entender”.
Alega que, conforme os elementos juntados aos autos, a título ilustrativo, relativos a
algumas obras, verifica-se que a instalação do sistema de ar condicionado central é feita conjuntamente
com a realização da obra, corroborando assim o seu caráter de construção civil. E demonstram que o
sistema de ar condicionado central é parte integrante da edificação e consequentemente incorporadas ao
solo, afinal não são passíveis de remoção sem destruição ou modificação.
Defende que, nos termos do art. 322, inciso I da IN RFB no 971/09, resta evidente que
serão considerados obras de construção civil, não apenas as edificações que incorporam definitivamente
ao solo, mas também quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo/ subsolo. E que “o próprio CNAE
da RECORRENTE está dentro da seção “construção”, sendo considerado nada mais do que um “serviço
especializado para a construção” do grupo “instalações elétricas, hidráulicas e outras instalações em
construções”.”
Cita, também, diversos atos normativos e interpretativos que dariam respaldo à sua tese
de que sua atividade compõe o rol de serviços auxiliares e complementares da construção civil,
enquadrando-se no conceito de obra de construção civil.
Fl. 1285
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Aduz que os serviços prestados são realizados na modalidade de empreitada total, com o
fornecimento de todo o material indispensável à sua execução.
Ao final, requer, verbis:
Por todos os motivos expostos, a RECORRENTE requer seja: (i) o presente recurso
conhecido, admitido e processado; e (ii) posteriormente provido para anular
integralmente o Auto de Infração combatido e o consequente cancelamento do tributo
de IRPJ e CSLL, ante o indubitável preenchimento dos requisitos exigidos para a
fruição da alíquota presumida de 8%.
Encaminhados os autos à PGFN em 06/01/2020 (fls. 1244), foram apresentadas
contrarrazões ao recurso (fls. 1245/1252), na qual defende o acerto da decisão recorrida e, em
síntese, pugna pela sua manutenção pelos seus próprios fundamentos.
É o relatório.
Fl. 1286
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Voto
Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado, Relator.
O recurso especial é tempestivo e foi regularmente admitido.
A d. PGFN em suas contrarrazões não questionou a admissibilidade do recurso.
Com efeito, embora as análises empreendidas permeiem a análise de elementos
visando identificar a natureza das atividades desenvolvidas pelas contribuinte em ambos os
casos, mas é evidente a identidade substancial dos casos comparados no tocante aos seus
elementos essenciais, conforme bem apontado no despacho de admissibilidade, verbis:
[...]
Ainda que as conclusões dos colegiados tenham derivado, em certa medida, dos
aspectos probatórios de cada caso, é certo que as descrições das provas pelos
respectivos Relatores denotam grande similitude entre as atividades desempenhadas
pelos contribuintes – projeto, instalação e manutenção de aparelhos de ar condicionado
central em empreendimentos imobiliários de grande porte, tais como shoppings – e a
específica natureza da atividade é central para o julgamento da matéria suscitada.
Também é certo que, diante de situações aparentemente semelhantes, as decisões
divergiram, essencialmente, neste ponto: o acórdão recorrido entende que os materiais
empregados pelo contribuinte (aparelhos de ar condicionado e peças relacionadas) não
se tornam partes integrantes do imóvel, pois podem ser retirados sem afetar as
características essenciais do imóvel; já o paradigma entende que os materiais
empregados (ainda aparelhos de ar condicionado e peças relacionadas) tornam-se partes
integrantes do imóvel, pois não podem ser retirados sem dano ou prejuízo aos próprios
materiais. No primeiro, a ênfase é na integridade do imóvel, enquanto no segundo a
ênfase é na integridade dos materiais.
Ainda que tanto o acórdão como o paradigma indiquem outras razões, entendemos que a
divergência se estabelece sobre o fundamento principal de cada decisão.
[...]
Ante ao exposto, adoto as razões do despacho de admissibilidade para conhecer
do recurso, nos termos disposto no art. 50, § 1o da Lei no 9.784/1999.
Mérito
Conforme já apontado, a divergência interpretativa a ser dirimida diz respeito à
qualificação da atividade de instalação de ar condicionado central como “atividade de construção
civil”, para fins de aplicação do percentual de 8% (oito por cento) de lucro presumido.
A recorrente sustenta que a atividade por ela exercida consiste em execução de
obra auxiliar e/ou complementar de construção civil. Alega que “a instalação do sistema de ar
condicionado central é feita conjuntamente com a realização da obra, corroborando assim o seu
caráter de construção civil” e que “o sistema de ar condicionado central é parte integrante da
Fl. 1287
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

edificação e consequentemente incorporadas ao solo ou subsolo, afinal não é passível de
remoção sem destruição ou modificação”, em linha com o decidido no acórdão paradigma.
De outra parte, o acórdão recorrido entendeu que tal atividade não se caracteriza
como obra de construção civil em função de não haver a reunião, de adesão, de um todo único,
como resultado da obra realizada, que ao final se confunda, como se extrai na conclusão do voto,
verbis:
[...]
Assim, em que pese os vários argumentos apresentados pela recorrente na sua peça
recursal, procurando se equiparar a atividade de construção civil, não é o que vejo nos
autos, pelos elementos trazidos pela mesma durante o procedimento fiscal e sua peça
recursal.
Vislumbro que para caracterizar obra de construção civil deve-se ter presente a
ideia de reunião, de adesão, de um todo único, como resultado final da obra
realizada, que ao final se confundam.
Portanto, pode ocorrer que os materiais fornecidos na execução de sua atividade, ainda
que sejam instalados em imóveis, destes não façam parte integrante. Continuam, assim,
na condição de bens móveis, antes, durante e depois de instalados, pois plenamente
suscetíveis de remoção, sem qualquer prejuízo, dano, ou descaracterização ao bem
que supostamente os incorporou.
Daí advém a noção de que o material empregado na construção civil, além da
característica de se incorporar ao bem imóvel, dele deve tornar-se parte integrante e
inseparável, sendo indispensável à sua plena utilidade.
Não é o que vislumbro no caso da atividade da recorrente. Poderia haver danos se
houvesse sua remoção, mas nada que alteraria a caracterização principal do bem imóvel
em que estivessem instalados.
Além disso, nas notas fiscais e contratos apresentados pela recorrente não constam
materiais que são essenciais para obras de construção civil: cimento, ferro de construção
civil, brita, tijolo, etc. De igual ordem, mostram-se nos contratos que o principal
elemento que é contratado da recorrente é seu know-how, e não os materiais. Ou seja, é
substancialmente uma prestação de serviços que envolve sua atividade.
[...]
Observo, também, que o acórdão recorrido se baseia no entendimento contido na
Solução de Consulta Cosit no 27, de 26/2/2015, também adotado pela decisão de primeiro grau, e
que amparou o lançamento pela autoridade fiscal, verbis:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ
As atividades de instalação e manutenção de sistemas de ar condicionado, ventilação e
refrigeração, ainda que realizadas sob a modalidade de empreitada, com fornecimento
de materiais, não caracterizam obras de construção civil, estando sujeitas as receitas
assim auferidas à aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para
determinar a base de cálculo do IRPJ sob o regime de tributação com base no lucro
presumido.
Dispositivos Legais: Decreto no 3.000/1999 (Regulamento do Imposto de Renda -
RIR/99), arts. 518 e 519, § 1o, III; Instrução Normativa SRF no 480/2004, art. 1o, § 7o, II
Fl. 1288
DF CARF MF
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

e art. 32, II, com redação da Instrução Normativa SRF no 539/2005; Ato Declaratório
Normativo Cosit no 06/1997 e Ato Declaratório Normativo Cosit no 30/1999.
[...]
A recorrente busca, por meio da análise de diversas normas legais e
interpretativas, demonstrar que não são sustentáveis às conclusões da referida SC Cosit no
27/2015 no seu caso. Nesse sentido aponta, verbis:
[...]
Através do art. 322, inciso I da IN RFB no 971/09, resta evidente que serão
considerados obras de construção civil, não apenas as edificações que incorporam
definitivamente ao solo, mas também quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo/
subsolo:
“Art. 322. Considera-se:
I - obra de construção civil, a construção, a demolição, a reforma, a ampliação
de edificação ou qualquer outra benfeitoria agregada ao solo ou ao subsolo,
conforme discriminação no Anexo VII;”
Ademais, a montagem e instalação de ar condicionado consta do item 32 da lista de
serviços anexa ao decreto-lei no 406/68, atual item 7.02 da lista de serviços da Lei
Complementar no 116/03, corroborando assim a sua natureza de obra de construção
civil:
“32. Execução por administração, empreitada ou subempreitada, de construção
civil, de obras hidráulicas e outras obras semelhantes e respectiva engenharia
consultiva, inclusive serviços auxiliares ou complementares (exceto o
fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços, fora do local
da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICM);”
“7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de
construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes,
inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação,
terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de
produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias
produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços,
que fica sujeito ao ICMS).”
[...]
Se extrai da análise do CNAE (“Classificação Nacional de Atividades Econômicas”)
da RECORRENTE na época dos fatos – o no 4322-3/02 é subdividido da seguinte forma:
“Seção: F CONSTRUÇÃO
Divisão: 43 SERVIÇOS ESPECIALIZADOS PARA CONSTRUÇÃO
Grupo: 432 INSTALAÇÕES ELÉTRICAS, HIDRÁULICAS E OUTRAS
INSTALAÇÕES EM CONSTRUÇÕES
Classe: 4322-3 INSTALAÇÕES HIDRÁULICAS, DE SISTEMAS DE
VENTILAÇÃO E REFRIGERAÇÃO
Subclasse: 4322-3/02 INSTALAÇÃO E MANUTENÇÃO DE SISTEMAS
CENTRAIS
DE
AR
CONDICIONADO,
DE
VENTILAÇÃO
E
REFRIGERAÇÃO
Fl. 1289
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Notas Explicativas:
Esta subclasse compreende:
- a instalação, alteração, manutenção e reparo em todos os tipos de construções
de:
- sistemas de refrigeração central, quando não realizados pela unidade fabricante
- sistemas de ventilação mecânica controlada, inclusive exaustores
Esta subclasse compreende também:
- a instalação de sistemas de aquecimento (coletor solar, gás e óleo), exceto
elétricos
Esta subclasse não compreende:
- a instalação e manutenção de sistemas de refrigeração central, exceto industrial,
quando executada pelo pela unidade fabricante (2824-1/02)”
Com efeito, o próprio CNAE da RECORRENTE está dentro da seção “construção”,
sendo considerado nada mais do que um “serviço especializado para a construção”
do grupo “instalações elétricas, hidráulicas e outras instalações em construções”.
[...]
Nota-se que o conceito de “construção civil” não está relacionado apenas com o
levantamento de estruturas físicas em terrenos, sendo muito mais amplo e
alcançando uma série de atividades relacionadas.
Tal fato é corroborado pelo Decreto no 7.708/12, que cuida da Nomenclatura
Brasileira de Serviços (“NBS”):
“Art. 2o A NBS será adotada como nomenclatura única na classificação das
transações com serviços, intangíveis e outras operações que produzam
variações no patrimônio das pessoas físicas, pessoas jurídicas e entes
despersonalizados.
Art. 3o Ficam instituídas as Notas Explicativas da Nomenclatura Brasileira de
Serviços, Intangíveis e outras Operações que Produzam Variações no Patrimônio
- NEBS, na forma do Anexo II.
Parágrafo único. As NEBS constituem elemento subsidiário para interpretação
do conteúdo. (...)
SEÇÃO I - SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO (...)
4) Incluem-se nas posições 1.0101, 1.0105, 1.0106, 1.0109, 1.0127, 1.0128 e
1.0138 e nas subposições 1.0107.2 e 1.0108.2, além dos serviços de construção,
os serviços de reparo. (...)
6) Na posição 1.0125, os ''serviços especializados de construção'' incluem, por
exemplo, a construção de chaminés, revestimento refratário de fornos e remoção
de isolamentos de asbestos. (...)
1.0101 – Serviços de construção de edificações residenciais.
1.0101.10.00 – Serviços de construção de edificações residenciais de um e dois
pavimentos.
Fl. 1290
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

1.0101.20.00 – Serviços de construção de edificações residenciais com mais de
dois pavimentos. (...)
1.0128 – Serviços de instalação de aquecimento, ventilação e ar
condicionado.
1.0128.10.00 – Serviços de instalação de aquecimento.
1.0128.20.00 – Serviços de instalação de ventilação e ar condicionado. (...)
1.0128 Serviços de instalação de aquecimento, ventilação e ar condicionado
1.0128.10 Serviços de instalação de aquecimento
Nota Explicativa
Aqui se classificam, por exemplo, os serviços de:
- Instalação de aquecedores, incluindo suas tubulações e partes;
- Instalação e manutenção de sistemas de controle de aquecimento central; e
- Manutenção e reparação de caldeiras e queimadores, domésticos.
Estão excluídos desta subposição:
1 - Serviços especializados de limpeza, que se classificam na subposição
1.1803.30; e
2 - Serviços de manutenção e reparação de produtos metálicos, que se
classificam na subposição 1.2001.10. (...)”
Conclui-se que o Decreto no 7.708/12 prevê de maneira expressa que os serviços
prestados pela RECORRENTE estão incluídos no conceito de construção civil, não
podendo a Administração Federal contrariar a referida norma sob pena de violação do
princípio da legalidade.
Como não poderia deixar de ser, o Ato Declaratório Cosit no 30, de 1999, editado pela
RFB, possui o mesmo entendimento:
“O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso das
atribuições que lhe confere o art. 199, inciso IV, do Regimento Interno aprovado
pela Portaria MF no 227, de 3 de setembro de 1998 , e tendo em vista as
disposições do inciso V do art. 9o da Lei no 9.317, de 5 de dezembro de 1996 ,
com as alterações promovidas pelo art. 4o da Lei no 9.528, de 10 de dezembro de
1997.
Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita
Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais
interessados, que a vedação ao exercício da opção pelo SIMPLES, aplicável à
atividade de construção de imóveis, abrange as obras e serviços auxiliares e
complementares da construção civil, tais como:
1. a construção, demolição, reforma e ampliação de edificações;
2. sondagens, fundações e escavações;
3. construção de estradas e logradouros públicos;
4. construção de pontes, viadutos e monumentos;
Fl. 1291
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

5. terraplenagem e pavimentação;
6. pintura, carpintaria, instalações elétricas e hidráulicas, aplicação de tacos e
azulejos, colocação de vidros e esquadrias; e
7. quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo ou subsolo.” [grifos não
constam do original]
Além desse ato normativo, há também outros, editados pela própria RFB, que seguem a
mesma linha de pensamento, como a Instrução Normativa no 971/09:
“Art. 322. Considera-se:
I - obra de construção civil, a construção, a demolição, a reforma, a
ampliação de edificação ou qualquer outra benfeitoria agregada ao solo ou
ao subsolo, conforme discriminação no Anexo VII; (...)
X - serviço de construção civil, aquele prestado no ramo da construção civil,
tais como os discriminados no Anexo VII; (...)
XXVII - contrato de construção civil ou contrato de empreitada (também
conhecido como contrato de execução de obra, contrato de obra ou contrato de
edificação), aquele celebrado entre o proprietário do imóvel, o incorporador, o
dono da obra ou o condômino e uma empresa, para a execução de obra ou
serviço de construção civil, no todo ou em parte, podendo ser:
a) total, quando celebrado exclusivamente com empresa construtora, definida no
inciso XIX, que assume a responsabilidade direta pela execução de todos os
serviços necessários à realização da obra, compreendidos em todos os projetos a
ela inerentes, com ou sem fornecimento de material;
b) parcial, quando celebrado com empresa construtora ou prestadora de serviços
na área de construção civil, para execução de parte da obra, com ou sem
fornecimento de material;” [grifos não constam do original]
O anexo VII da aludida Instrução Normativa cuida das atividades de construção civil,
mencionando expressamente a atividade da RECORRENTE, conforme o seu CNAE:
“4322-3/02 INSTALAÇÃO E MANUTENÇÃO DE SISTEMAS CENTRAIS
DE AR CONDICIONADO, DE VENTILAÇÃO E REFRIGERAÇÃO
(SERVIÇO)
Esta Subclasse compreende:
- a instalação, alteração, manutenção e reparo em todos os tipos de construções
de;
- sistemas de refrigeração central, quando não realizados pelo fabricante;
- sistemas de ventilação mecânica controlada, inclusive exaustores;
- a instalação de sistemas de aquecimento (coletor solar, gás e óleo), exceto
elétricos.
Esta Subclasse não compreende:
- a instalação e manutenção de sistemas de refrigeração central, exceto industrial,
quando realizadas pelo fabricante (2824-1/02).”
Fl. 1292
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Nota-se, assim, que a própria RFB possui o entendimento de que a atividade prestada pela
RECORRENTE é a de construção civil.
E essa não é a única manifestação da RFB nesse sentido, conforme se vê da Solução de
Divergência Cosit no 11/2014, de 27/08/2014 e da Solução de Consulta Cosit no
156/2015, de 17/06/2015, respectivamente:
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL - COFINS
EXPRESSÃO "OBRAS DE CONSTRUÇÃO CIVIL". SIGNIFICADO NA
LEGISLAÇÃO
REFERENTE
AO
REGIME
DE
APURAÇÃO
NÃO
CUMULATIVA DA COFINS.
Para efeito de aplicação do disposto no inciso XX do art. 10 da Lei no 10.833, de
29 de dezembro de 2003, enquadram-se, no conceito de obras de construção
civil, as obras e os serviços auxiliares e complementares, tais como aqueles
exemplificados no Ato Declaratório Normativo Cosit no 30, de 14 de outubro
de 1999. (...)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EXPRESSÃO "OBRAS
DE
CONSTRUÇÃO
CIVIL".
SIGNIFICADO
NA
LEGISLAÇÃO
REFERENTE AO REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA DA
CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. Para efeito de aplicação do disposto no
inciso XX do art. 10 e inciso V do art. 15 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de
2003, enquadram-se, no conceito de obras de construção civil, as obras e
serviços auxiliares e complementares, tais como aqueles exemplificados no
Ato Declaratório Normativo Cosit no 30, de 14 de outubro de 1999. (...)
48. Diante do exposto, soluciona-se a presente divergência respondendo ao
autor do recurso que as receitas decorrentes de instalações hidráulicas,
elétricas, de sistemas centrais de ar condicionado, de refrigeração, de
ventilação e de prevenção contra incêndio se subsumem ao conceito de
execução por administração, empreitada ou subempreitada de obras de
construção civil de que trata o inciso XX do art. 10 da Lei no 10.833, de
2003.” [grifos não constam do original]
“ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS
PREVIDENCIÁRIAS
RETENÇÃO. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DE ELEVADORES E DE
APARELHOS E SISTEMAS CENTRAIS DE AR CONDICIONADO.
SERVIÇOS DE CONSTRUÇÃO CIVIL. CESSÃO DE MÃO DE OBRA OU
EMPREITADA. CABIMENTO. Os serviços de manutenção de elevadores e de
aparelhos e sistemas centrais de ar condicionado, de ventilação e
refrigeração, quando não realizados pelo próprio fabricante, são considerados
serviços de construção civil para fins de incidência da retenção de que trata o
art. 31 da Lei no 8.212, de 1991, ficando sujeitos à retenção quando realizados
mediante cessão de mão de obra ou empreitada, não se apresentando como
elemento distintivo para definir tal incidência a existência ou não de equipe à
disposição do contratante. (...)
55. Diante do exposto, conclui-se que os serviços de manutenção de elevadores e
de aparelhos e sistemas centrais de ar condicionado, de ventilação e refrigeração,
quando não realizados pelo próprio fabricante, são considerados serviços de
construção civil para fins de incidência da retenção de que trata o art. 31 da Lei
no 8.212, de 1991, ficando sujeitos à retenção quando realizados mediante cessão
de mão de obra ou empreitada, não se apresentando como elemento distintivo
para definir tal incidência a existência ou não de equipe à disposição do
contratante.” [grifos não constam do original]
Fl. 1293
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
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[...]
De outro parte, tanto o acórdão de primeiro grau quanto o acórdão recorrido
apoiaram fortemente suas conclusões em face do entendimento trazido pela SC Cosit 27/2015
que faz uma análise de grande parte da legislação citada pela recorrente para concluir em sentido
diverso daquele defendido por esta última. Importa transcrever os principais fundamentos da
solução de consulta mencionada, verbis:
[...]
15. No caso concreto, é necessário examinar se a atividade da consulente, executada
normalmente por empreitada, é, de fato, do ramo da construção civil; do resultado dessa
análise concluir-se-á pela conformidade, ou não, da tributação de suas receitas às regras
precedentes.
15.1. Com o intuito de esclarecer o termo “empreitada”, pode-se socorrer a De Plácido e
Silva, que em seu Vocabulário Jurídico (Forense, RJ, 24a edição, 2004, pg. 522), assim
estabelece:
“EMPREITADA. Derivado do grego empractos (o que se faz), quer o vocábulo
designar, em sentido amplo, tudo que é feito por ofício de outrem, seja
pessoalmente por si ou por sua direção.
No sentido jurídico, então, é o contrato em virtude do qual um dos contratantes
comete a outro a execução de um determinado serviço, mediante certa
retribuição proporcional ao serviço executado, ou a que for ajustada.
E, nestas condições, tanto compreende a empreitada de obra ou de construção,
como a empreitada para a feitura de qualquer outra espécie de trabalho ou
serviço.
Apresenta-se como modalidade de contratação de serviços. (...) Pode ser parcial
ou total: com ou sem o fornecimento de material.” (grifos acrescidos)
15.2. No âmbito doutrinário, tem-se conceituado empreitada como o contrato em que
uma das partes se propõe a fazer ou a mandar fazer certa obra ou serviço, mediante
remuneração determinada ou proporcional ao serviço executado.
15.3. No Código Civil (Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002), a empreitada é tratada
nos artigos 610 a 626 e prevê a possibilidade do empreiteiro aplicar na execução de
determinado trabalho somente mão-de-obra ou mão-de-obra com fornecimento de
materiais, sendo que este não se presume, devendo decorrer da lei ou da vontade das
partes.
15.4. Assim, complementando o conceito de empreitada, tem-se que esta é o contrato
pelo qual um dos contratantes se obriga a executar determinado serviço ou obra,
mediante remuneração, podendo, ou não, fornecer os materiais necessários ao mister
que se propõe levar a efeito.
15.5. Como visto, a empreitada não diz respeito somente à execução de obras de
construção civil, podendo ser contratada, sob essa modalidade, a realização de qualquer
outra espécie de trabalho ou de serviço.
15.6. A Lei no 8.666, de 21 de junho de 1993, que institui normas para licitações e
contratos da Administração Pública, em seu art. 6o, assim distingue “obra” de “serviço”:
“Art. 6o Para os fins desta Lei, considera-se:
Fl. 1294
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
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I - Obra - toda construção, reforma, fabricação, recuperação ou ampliação,
realizada por execução direta ou indireta;
II - Serviço - toda atividade destinada a obter determinada utilidade de interesse
para a Administração, tais como: demolição, conserto, instalação, montagem,
operação, conservação, reparação, adaptação, manutenção, transporte, locação de
bens, publicidade, seguro ou trabalhos técnicoprofissionais;”
15.7. Desta forma, a mera utilização do termo “empreitada”, em contratos celebrados,
quer com órgãos públicos, quer com particulares, não autoriza, aprioristicamente, inferir
se tratar de atividade relacionada à área de construção civil, uma vez que seu conceito é
mais amplo, e pode abranger o fornecimento de qualquer outro serviço.
16. Quanto ao Ato Declaratório Normativo Cosit no 30, de 14 de outubro de 1999, este
define que:
“O COORDENADOR-GERAL DO SISTEMA DE TRIBUTAÇÃO, no uso
das atribuições que lhe confere o art. 199, inciso IV, do Regimento Interno
provado pela Portaria MF no 227, de 3 de setembro de 1998, e tendo em vista as
disposições do inciso V do art. 9o da Lei no 9.317, de 5 de dezembro de 1996,
com as alterações promovidas pelo art. 4o da Lei no 9.528, de 10 de dezembro de
1997.
Declara, em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita
Federal, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento e aos demais
interessados, que a vedação ao exercício da opção pelo SIMPLES, aplicável à
atividade de construção de imóveis, abrange as obras e serviços auxiliares e
complementares da construção civil, tais como:
1. a construção, demolição, reforma e ampliação de edificações;
2. sondagens, fundações e escavações;
3. construção de estradas e logradouros públicos;
4. construção de pontes, viadutos e monumentos;
5. terraplenagem e pavimentação;
6. pintura, carpintaria, instalações elétricas e hidráulicas, aplicação de tacos e
azulejos, colocação de vidros e esquadrias; e
7. quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo ou subsolo.”
17. A consulente, citando o mencionado ADN, sugere que sua atividade, de instalação e
manutenção de sistemas de ar condicionado, ventilação e refrigeração, poderia
classificar-se dentro do conceito de “instalações elétricas e hidráulicas” e “quaisquer
outras benfeitorias agregadas ao solo ou subsolo”, e, como tal, restaria caracterizada
como obra de construção civil. (g.n)
18. Necessário rememorar que as obras e serviços de construção civil envolvem
atividades realizadas em bens imóveis. Segundo o art. 79 do Código Civil, “são bens
imóveis o solo e tudo quanto se lhe incorporar natural ou artificialmente”. O Código
Civil, em seu art. 84, também estabelece que os materiais destinados à construção,
enquanto não forem empregados, conservam a sua condição de bens móveis. Como se
observa, o material utilizado em obra de construção civil, para o caso em exame, será
aquele que irá incorporar-se à construção, tanto que, após ser empregado, perde sua
qualidade de bem móvel. Note-se que os bens móveis, de acordo com a definição do art.
82, do mesmo código, são aqueles “bens suscetíveis de movimento próprio, ou de
remoção por força alheia”.
Fl. 1295
DF CARF MF
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
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19. Dessa forma, quando se fala em emprego de materiais em empreitada de construção,
faz-se referência apenas aos materiais efetivamente incorporados à obra, transmutando
sua categoria de bem móvel para imóvel. Assim, quando o ADN no 30, de 1999, afirma
que caracteriza obra de construção civil toda benfeitoria agregada ao solo ou subsolo,
deve-se ter presente a idéia de reunião, de adesão, de um todo único, como resultado
final da obra realizada. Afinal, agregar, segundo De Plácido e Silva, “é todo
ajuntamento, toda mistura ou toda adjunção de coisas, que se possam confundir”.
20. Os equipamentos de ar condicionado, ventilação e refrigeração, fornecidos pela
consulente na execução de sua atividade, ainda que sejam instalados em imóveis, destes
não fazem parte integrante. Continuam na condição de bens móveis, antes, durante e
depois de instalados, pois plenamente suscetíveis de remoção, sem qualquer
prejuízo, dano, ou descaracterização ao bem que supostamente os incorporou.
(g.n)
21. Daí advém a noção de que o material empregado na construção civil, além da
característica de se incorporar ao bem imóvel - dele tornando-se parte integrante e
inseparável - é aquele indispensável à sua plena utilidade. Nesse sentido, também não se
pode afirmar que a instalação desses equipamentos representa “benfeitorias” aplicadas
sobre bem imóvel. (g.n)
22. Com efeito, entende-se por benfeitorias os melhoramentos promovidos em um bem
imóvel, com a intenção de torná-lo mais útil ou mais agradável. Considera-se
“melhoramentos” os trabalhos executados no sentido de conservar a coisa, torná-la
melhor ou mais eficiente. In casu, a atividade da consulente não objetiva conservar,
tornar melhor ou mais eficiente o imóvel; o foco não é a coisa, mas, sim, as pessoas,
usuárias daquele imóvel.
23. De outro lado, a CNAE-Fiscal, que representa um detalhamento da Classificação
Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), elaborada sob coordenação da Secretaria
da Receita Federal e sob orientação técnica do Instituto Brasileiro de Geografia e
Estatística (IBGE), na Seção F (Construção), Divisão 45 (Construção), Grupo 454
(Obras de Instalações), ao tratar de instalações elétricas em obras de construção, dispõe
que este grupo compreende apenas os trabalhos de instalação em estruturas edificadas
“necessários ao seu funcionamento normal”. Assim, deve-se entender que as
“instalações elétricas”, citadas no ADN no 30, de 1999, são somente aquelas que se
integram a um bem edificado, dele fazendo parte integrante, e essencial ao seu pleno
funcionamento.
24. Ressalte-se, por fim, que a instalação e manutenção de sistemas de ar condicionado
são atividades mais dirigidas à área de engenharia mecânica, e não à construção civil,
pois, conforme o art. 12 da Resolução Confea no 218/1973, destinada à fiscalização do
exercício profissional das diferentes modalidades de engenharia, consta como
competência do engenheiro mecânico ou do engenheiro industrial na modalidade
mecânica o desempenho de atividades referentes a processos mecânicos, máquinas em
geral, instalações industriais e mecânicas, equipamentos mecânicos e eletro-mecânicos,
sistemas de produção de transmissão e de utilização do calor, sistemas de refrigeração e
de ar condicionado, seus serviços afins e correlatos, incluindo execução de instalação,
montagem, operação, reparo ou manutenção.
25. Portanto, deflui-se que o ramo de atividade da consulente, concernente à instalação
e manutenção de sistemas de ar condicionado, ventilação e refrigeração, com
fornecimento de todos os materiais necessários, não caracteriza construção, ainda que
executada sob a modalidade de empreitada, estando sujeitas as receitas assim auferidas
à aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para determinação da base de
cálculo presumida, tanto do Imposto de Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) quanto da
Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL).
Fl. 1296
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Conclusão
26. À vista do exposto, respondo à consulente que a atividade de instalação e
manutenção de sistemas de ar condicionado, ventilação e refrigeração, ainda que
realizada sob a modalidade de empreitada, com fornecimento de materiais, não se
caracteriza como obra de construção civil, estando sujeitas as receitas assim auferidas à
aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para determinar a base de
cálculo do IRPJ e da CSLL, sob o regime de tributação com base no lucro presumido.
A SC Cosit, retro transcrita, adota o entendimento de que “Os equipamentos de ar
condicionado, ventilação e refrigeração, fornecidos pela consulente na execução de sua
atividade, ainda que sejam instalados em imóveis, destes não fazem parte integrante. Continuam
na condição de bens móveis, antes, durante e depois de instalados, pois plenamente suscetíveis
de remoção, sem qualquer prejuízo, dano, ou descaracterização ao bem que supostamente os
incorporou”.
Observo, inicialmente, que a solução de consulta não revela qual o tipo de
instalação de equipamentos de ar condicionado por ela tratada, se em estruturas residenciais ou
comerciais e tampouco a diferencia da instalação em ambientes individuais ou de redes ou
sistemas centrais de ar condicionado em construções de grande porte, como a ora tratada.
Tal distinção me parece relevante porque é forte a premissa adotada na solução de
consulta de que os equipamentos instalados são perfeitamente removíveis e aproveitáveis, sem
qualquer prejuízo, o que denotaria a manutenção de sua característica de bens móveis, não
agregados ao imóvel como benfeitorias.
Me parece que tal premissa, possa ser defensável quando vista sob a perspectiva
da instalação individualizada de equipamentos em monoambientes, sejam residenciais ou
comerciais, pois nestes casos é notório o predomínio dos equipamentos instalados (máquinas
condensadoras/evaporadoras) em face das instalações elétricas e hidráulicas que se fazem
necessárias para a sua utilização.
Dito de outro modo; os equipamentos de ar condicionado instalados representam a
maior do custo da instalação e são, por sua vez, perfeitamente removíveis e aproveitáveis em
outro imóvel, mediante a simples adequação da instalação elétrica e hidráulica do novo local.
Mesmo porque, em regra, nestes casos, o serviço prestado se limita às obras de viabilização
técnica (tubulações e cabos) para a instalação, com os equipamentos fornecidos ou comprados à
parte pelo contratante.
Ocorre que aqui se está a analisar os serviços de instalação de sistemas centrais
de ar condicionado em grandes empreendimentos imobiliários comerciais, notadamente
shopping centers.
A recorrente apresentou a fiscalização, ainda durante o procedimento fiscal, um
sumário descritivo de seus serviços (fls. 148/149), verbis:
“A Pro Dac Ar Condicionado Ltda. é uma empresa que executa serviços auxiliares à
construção civil no segmento de tratamento de ar. (...)
REDES DE DUTOS DE AR (...)
Fl. 1297
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Sua instalação é feita na edificação assim que são liberadas estruturas da edificação,
sem acabamento, como lajes de piso, cobertura e paredes que servirão de apoio e
sustentação.
ELEMENTOS DE DISTIBUIÇÃO DE AR (...)
São instalados na fase de término ou de acabamento da construção, como após a
execução de forros e pintura por parte da construção civil.
REDES HIDRÁULICAS (...)
Sua instalação é feita na edificação assim que são liberadas estruturas da edificação,
sem acabamento, como lajes de piso, cobertura e paredes que servirão de apoio e
sustentação, ocorrendo juntamente com a execução de outras utilidades como hidráulica
predial, elétrica predial, combate a incêndio e outras. (...)
REDES FRIGORÍGENAS (...)
São instaladas durante o andamento da obra, à medida que o construtor vai liberando
estruturas, como lajes de piso e cobertura e paredes que servirão de apoio e sustentação.
QUADROS ELÉTRICOS, INTERLIGAÇÕES ELÉTRICAS, CONTROLES. (...)
Sua instalação ocorre à medida que a construção civil libera as casas de máquinas e a
instalação dos equipamentos.
São condicionadores de ar (climatizadores) de tipos variados, resfriadores de líquido
(chillers), torres de resfriamento, bombas para recirculação de água entre os diversos
equipamentos; Estes são fabricados sobre [sic] encomenda, de acordo com o projeto e
são incorporados a construção. (...) São instalados durante o andamento da obra, à
medida que o construtor vai liberando os espaços apropriados, como casas de máquinas
e bases de concreto.”
A recorrente aponta que tais instalações são realizadas no decorrer da obra de
construção civil, como uma de suas etapas, não podendo ser realizada após a conclusão da
edificação, por ser necessário que a sua instalação se dê juntamente com a execução de utilidades
hidráulica, elétrica e de combate a incêndio.
Sustenta que por se tratar de estrutura complexa que é instalada em toda a
construção, agrega-se de maneira definitiva à construção, posto ser colocada juntamente de
outras estruturas que também não podem ser retiradas.
A recorrente apresentou, ainda, fotos de obras realizadas relativas à instalação de
ar condicionado central, nas quais destaca, verbis:
Nesse sentido, destacam-se as fotos que mostram: (i) a rede de dutos e hidráulica
montados (fl. 351); (ii) a montagem da rede hidráulica (fl. 352); (iii) a montagem do
tanque de água gelada (fl. 354); (iv) a instalação de fancoil (fl. 355); (v) a fase de
construção do tanque e a base do tanque de água gelada (fl. 356); (vi) a vista externa
central de água gelada e a montagem da rede de dutos (fl. 357); (vii) a montagem da
rede hidráulica e a montagem da rede água de condensação (fls. 358 e 359); (viii) a
montagem das torres de resfriamento (fls. 360-362); (ix) a montagem do tanque de água
gelada (fl. 363); (x) as bombas hidráulicas (fl. 368); (xi) a central de água gelada e o
condicionador de ar (fl. 369) e; (xii) a vista interna do shopping, com os difusores
lineares (fl. 371).
Fl. 1298
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Como se vê, as fotos comprovam o caráter de construção civil do serviço prestado pela
RECORRENTE, notadamente por ser realizado junto com a obra. Os serviços
desenvolvidos são reformas realizadas de forma permanente, por se tratar de grandes
empreendimentos, que como qualquer outra reforma, exige o emprego de mão de obra
especializada e materiais.
Não se trata da mera instalação de um ar condicionado em um apartamento, mas sim da
instalação de todo um sistema central e complexo de dutos para o efetivo
funcionamento do sistema de resfriamento que faz parte do projeto de engenharia, sendo
que tal sistema é parte integrante da edificação, que por sua vez, incorpora-se ao solo.
Há também a rede hidráulica e a rede de água de condensação (fl. 358), em que se nota
o caráter de construção civil na medida em que se é colocada toda uma estrutura
específica para o funcionamento do sistema de ar condicionado central. Da mesma
forma, a montagem da rede de dutos (fl. 357), em que se vê não só a sua efetiva
agregação à obra, como também o seu caráter de construção ao promover uma mudança
efetiva no edifício.
A vista interna do shopping (fl. 371), por sua vez, demonstra que eventual retirada do
sistema de ar condicionado central implicaria a destruição de basicamente todo o
shopping, corroborando mais uma vez o seu caráter de agregação definitiva ao imóvel.
[...]
Sem a pretensão de revisitar o conjunto probatório, a transcrição acima serve
apenas para contextualizar a análise do caso concreto, de forma identificar perfeitamente a
natureza dos serviços executados pela contribuinte e sua abrangência.
E, visto sob tal perspectiva não vejo como aplicar ao presente caso as conclusões
da SC Cosit no 27/2015, nem tampouco sustentar as conclusões contidas no acórdão recorrido de
que as referidas instalações não se agregariam ao imóvel e seriam perfeitamente removíveis sem
qualquer prejuízo ao imóvel ao qual foram incorporadas.
Em primeiro lugar, porque tais instalações são, evidentemente, previstas para
fazer parte permanente da estrutura do empreendimento comercial, não havendo, em princípio,
qualquer perspectiva de sua retirada, salvo para substituição em caso de dano ou obsolescência,
com vistas à sua manutenção.
Em segundo lugar, porque a sua retirada, em grande parte resultaria na sua
inutilização e em danos ao imóvel, ainda que estes possam ser reparáveis. E, tal perspectiva, não
restaura a condição das instalações e nem mesmo dos equipamentos como bens móveis
suscetíveis de aproveitamento em função de igual natureza, senão como sucata ou como partes e
peças usadas.
Também não me parece sustentável o argumento do acórdão recorrido de que
“nas notas fiscais e contratos apresentados pela recorrente não constam materiais que são
essenciais para obras de construção civil: cimento, ferro de construção civil, brita, tijolo, etc.”,
pois trata-se de instalação específica, de natureza complementar às obras de construção civis, que
prescindem de tais materiais.
Tampouco me parece suficiente para descaracterizar a natureza de prestação de
serviços de construção civil o fato apontado pelo d. relator do acórdão recorrido no sentido de
que os contratos mostram “que o principal elemento que é contratado da recorrente é seu know-
Fl. 1299
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

how, e não os materiais”, caracterizando, substancialmente, uma prestação de serviços que
envolve sua atividade.
É evidente a necessidade de expertise e de know-how para a consecução de tais
serviços, assim como é requerida na execução de projetos estruturais ou elétricos, p. ex, mas não
prescinde do concurso da aplicação de materiais e equipamentos próprios e necessários à sua
consecução que, quando fornecidos em sua totalidade pela contratada, uma vez reconhecida a
natureza acessória e complementar da construção civil, permite o tratamento tributário
diferenciado em relação aos demais tipos de prestação de serviço.
Na esteira de tais observações e, considerando o fato de o acórdão paradigma
analisar caso substancialmente semelhante ao presente, me alinho, em linhas gerais, à análise
feita pelo i. conselheiro Daniel Ribeiro da Silva no voto condutor daquele aresto, às quais
incorporo como razões adicionais de decidir, verbis:
Todavia, sustenta a contribuinte que desenvolve atividades de instalação e manutenção
de sistemas centrais de ar condicionados, que por sua vez tem natureza de construção
civil, e que atua "projetando e construindo sistemas de refrigeração em imóveis de
grande porte”.
Neste particular, assiste razão a recorrente. Isto porque, demonstrou (através de juntada
de documentos anexos e imagens de todas as aparelhagens), que o sistema de montagem
de ar condicionado que projeta e vende é parte integrante da edificação, que por sua vez,
incorpora-se ao solo.
Inclusive, de acordo com o inciso I do art. 322 da I.N de 971/09, "considera-se obras de
construção civil, não apenas as edificações que incorporam definitivamente ao solo, mas
também quaisquer outras benfeitorias agregadas ao solo ou a subsolo”.
O sistema de ar condicionado projetado e construído pelo Recorrente é uma instalação
integrada à edificação tal como o sistema hidráulico e o sistema elétrico, estas definidas
no item 7.2 da lista anexa da LC no 116/03.
Em verdade, a própria instalação dos sistemas desenvolvidos pela Recorrente pressupõe
o projeto e construção de sistemas hidráulicos e elétricos próprios. O sistema não pode
ser removido da edificação sem que sofra danos, sem que deteriore sua forma, pois,
como já explicitado um sistema de ar condicionado é único para aquela edificação, se
retirado não poderá ser reutilizado em outra.
Lógico que partes ou peças podem ser retiradas individualmente e eventualmente
reutilizadas, assim como na construção civil é possível reutilizar portas, disjuntores,
cabos, pias, etc, e isso não desnatura a natureza jurídica do serviço de construção civil.
Por ser um sistema de ar condicionado, e em relação ao fornecimento de materiais
incorporado à obra, afirma que o sistema “é um conjunto harmonioso projetado
tecnicamente e instalado de acordo com características da edificação a qual se destina,
atingindo sua eficiência apenas para o imóvel a que foi talhado".
Cita a contribuinte, esclarecimentos trazidos pela ABRAVA (Associação Brasileira de
Refrigeração, Ar condicionado, Ventilação e Aquecimento), na medida em que "cada
sistema de ar condicionado é único e especifico para aquela edificação, e, portanto, não
comportam remoção para utilização em outra edificação, ainda que um ou outro
equipamento defeituoso que seja parte integrante do sistema possa vir a ser substituído”.
Dessa forma, a complexidade de todo o procedimento revestido na prestação de serviço
de instalação de aparelhos de condicionamento de ar, equipara-se as práticas dos
sistemas de manutenção hidráulicos e elétricos, com sujeição de todos os materiais
Fl. 1300
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

indispensáveis à consecução da atividade contratada, os quais serão incorporados à
obra.
Portanto, a contribuinte na prestação dos seus serviços, utiliza sob a modalidade de
empreitada global, o fornecimento da totalidade dos materiais utilizados na obra. Na
construção civil, o negócio jurídico é de produzir uma obra (prédio, estrada, ponte, etc.)
que adere ao solo onde edificada. Este é o objeto do contrato. A natureza de bem imóvel
da obra a descaracteriza como mercadoria (que é, por definição, coisa móvel).
O negócio é um só, não podendo ser desmembrado em execução de obra e venda de
materiais.
Já o item 7.02 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar no 116/2003, diz:
Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obra de construção,
hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de
poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e
instalação e montagens de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de
mercadorias produzidas pelo prestador de serviço fora do local da prestação dos
serviços, que fica sujeito ao ICMS).
Por sua vez, a Resolução no 336 do CONFEA – Conselho Federal de Engenharia,
Arquitetura e Agronomia, de 27 de outubro de 1989, estabelece a necessidade de
registro junto aos CREA ́s – Conselhos Regionais de engenharia, Arquitetura e
Agronomia, profissional de exerça qualquer atividade inerente à construção civil (entre
estas figura a elaboração e execução de projetos de climatização de ambientes).
Exige também, a emissão de A.R.T. Anotação de Responsabilidade Técnica, (Lei
6.496/77 e Resolução do CONFEA n° 425/98). Esta anotação exige que os profissionais
da engenharia e similares registrarem nos CREA`s suas obras e serviços, cargos ou
funções, visando ao cadastramento de seu Acervo Técnico e caracterizando a
responsabilidade técnica do profissional.
No caso em tela, quando a Recorrente é contratada para instalar o sistema de ar num
determinado prédio (com projeto específico), não está vendendo a tubulação, os
compressores, motores, e outros equipamentos necessários à instalação deste sistema,
mas os emprega na construção de parte do próprio prédio, ou seja, ela executa um
projeto específico e inerente à construção civil, assim como os projetos do sistema
hidráulico ou elétrico que são partes integrantes do próprio prédio, também, será o
sistema de ar central (condicionado ou climatizado).
Desta forma, fica evidente que a execução de projetos de climatização por ela
desenvolvidos (sistemas de ar condicionado ou climatizado projetados especificamente
para determinado imóvel e nele montados definitivamente) trata-se de obra de
construção civil.
Ademais, no próprio CNAE o serviço desenvolvido pela Recorrente está no grupo
destinado à construção civil: CNAE GRUPO 43 CONSTRUÇÃO SERVIÇO DE
CONSTRUÇÃO CIVIL, traz no subitem 4322 " INSTALAÇÕES DE SISTEMAS DE
AR CONDICIONADO, DE VENTILAÇÃO E REFRIGERAÇÃO").
Ainda, a própria Receita Federal, para fins previdenciários, entende que os serviços
prestados pela Recorrente caracterizam-se como serviços de construção civil, senão
vejamos a ementa da Solução de Divergência COSIT n. 11/2014:
ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE
SOCIAL
COFINS.
EXPRESSÃO
"OBRAS
DE
CONSTRUÇÃO CIVIL". SIGNIFICADO NA LEGISLAÇÃO REFERENTE
AO REGIME DE APURAÇÃO NÃO CUMULATIVA DA COFINS.
Fl. 1301
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

Para efeito de aplicação do disposto no inciso XX do art. 10 da Lei no10.833, de
29 de dezembro de 2003, enquadram-se, no conceito de obras de construção
civil, as obras e os serviços auxiliares e complementares, tais como aqueles
exemplificados no Ato Declaratório Normativo Cosit no 30, de 14 de outubro de
1999.
Dispositivos Legais: Lei no 10.833, de 2003, art. 10, inc. XX; Ato Declaratório
Normativo Cosit no 30, de 1999; e Instrução Normativa RFB no 971, de 2009,
art. 322, I e X, e Anexo VII.
Nesse sentido, cumpre destacar trecho da referida solução de divergência:
Assim, mantendo-se o entendimento desta Cosit acerca da matéria, conclui-se
que as atividades da consulente de instalação de redes hidráulicas e elétricas, de
instalação de sistemas centrais de ar condicionado, de refrigeração, de
ventilação e de prevenção contra incêndio enquadram-se como serviços
prestados no âmbito da execução de obras de construção civil.
Assim, a meu ver, não restam dúvidas que os serviços prestados pela Recorrente
efetivamente se enquadram como serviços de construção civil.
[...]
Por oportuno, registro que não cabe examinar se os serviços prestados se
enquadram no conceito de empreitada total, uma vez que não há qualquer discussão a este
respeito na acusação fiscal, que se limitou a questionar a natureza dos serviços prestados pela
recorrente, se enquadráveis como de construção civil ou não, conforme se extrai do TVF, verbis:
7. A fiscalizada atua no ramo de prestação de serviço de instalação e manutenção de
sistema de ar-condicionado central, tendo como CNAE: 4322-3-02 Instalação e
manutenção de sistemas centrais de ar condicionado, de ventilação e refrigeração. É
optante pelo de regime de tributação LUCRO PRESUMIDO no período sob
fiscalização, ou seja, ano-calendário de 2012 e 2013. Para efeito de apuração da base de
cálculo do IRPJ, entende que a sua atividade enquadra-se como construção civil,
portanto, sujeita ao coeficiente presunção de 8% aplicado sobre a receita bruta para
efeito de apuração da base de cálculo do IRPJ. Na mesma linha aplicou o coeficiente de
presunção de 12% sobre a receita bruta para apurar a base de cálculo da Contribuição
Social sobre o Lucro Líquido (CSLL). O foco da presente fiscalização decorre
exatamente da discordância do seu enquadramento como atividade de construção
civil, portanto aplicando coeficientes de presunção de forma inadequada, motivo
pelo qual a mesma foi selecionada e incluída em programa de fiscalização. (g.n)
8. Os motivos da desqualificação do enquadramento como atividade de construção civil
está expresso na ementa da Solução de Consulta a seguir transcrita:
[...]
9. Através explicação verbal dada pelo contador da empresa no sentido de justificar os
percentuais de presunção aplicados na apuração de IRPJ e CSLL, nos afirmou que
atividade da empresa equipara-se à de construção civil, tendo em vista que a mesma é
realizada concomitantemente com as demais atividades de construção, assim que a
estrutura da obra é liberada para instalação de dutos, tubos e demais instalações
necessárias para o bom funcionamento do sistema de ar-condicionado central. Assevera
que os tubos, dutos para condução do ar-refrigerado incorpora-se ao imóvel objeto da
construção e dele não podendo ser retirado, sob pena destruição do respectivo imóvel.
Face à argumentação supra, achei por bem intimar a empresa para apresentar um
memorial descritivo das suas atividades e alguns contratos de prestação de serviços.
Fl. 1302
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-006.155 - CSRF/1a Turma
Processo no 15983.720115/2016-41

10. Diante do exposto no item anterior, foi emitido o Termo de Intimação Fiscal no 2
(ANEXO-07). A ciência deste Termo ocorreu em 21/07/2016, conforme AR (ANEXO-
07A). A resposta ao Termo de Intimação Fiscal no 2 ocorreu em 29/07/2016, conforme
procolo assinado pela Secretaria do SEFIS/STS (ANEXO-07B). A empresa apresentou
o memorial descritivo de suas atividades, anexou fotos para ilustrá-las, sendo que as
fotos originais vieram coloridas e ao digitalizá-las ficou em preto e branco. O motivo
desta intimação foi o de colher elementos para uma possível consulta à COSIT no
sentido de pacificar o entendimento se atividades da empresa em epígrafe pode ser
classificada como de CONSTRUÇÃO CIVIL. Entretanto, desisti de formulá-la,
haja visto que o assunto já se encontra devidamente pacificado no âmbito da
Receita Federal do Brasil, conforme Soluções de Consultas e demais atos citados
no item “8” do presente Relatório Fiscal. Isto posto, não há que acatar os
percentuais de presunção de 8% e 12% aplicados pela fiscalizada para apurar a
base de cálculo do IRPJ e CSLL, respectivamente. Neste caso, haverá tributação
adicional pela diferença de percentuais de presunção de 24% (32% - 8%) para o IRPJ e
de 20% (32% - 12%) para CSLL. A diferença de base de cálculo apurada a ser
submetida à tributação encontra-se no ANEXO-04 deste Relatório Fiscal. (g.n.)
Assim, há que se reconhecer que na tributação da atividade da recorrente de
instalação de sistemas de ar condicionado central como sendo obra de construção civil
deve ser aplicado o tratamento previsto no art. 2o, § 7o, inc. II e no art. 38 da IN RFB no
1234/2012, de sorte que o percentual de presunção para fins de apuração do lucro presumido e
cálculo do IRPJ devido, aplicável ao presente caso, é de 8%, previsto no art. 15, caput, da Lei
9.249/1995.
Ante ao exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da
contribuinte.
(documento assinado digitalmente)
Luiz Tadeu Matosinho Machado
Fl. 1303
DF CARF MF
Original