Tribunal: CARF
Processo: 13896.723093/2016-24
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: MARCELO MILTON DA SILVA RISSO
Data de julgamento: 2022-10-25
Data de publicação: 2023-01-04

Ementa:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. DESATENDIMENTO DE PRESSUPOSTOS. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, na parte em que não resta demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigma.
IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS. IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA. EXIGÊNCIA SIMULTÂNEA. POSSIBILIDADE
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado, bem assim os pagamentos efetuados ou os recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa. A tributação pelo do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, em relação a pagamentos a beneficiários não identificados ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa, não exclui a incidência de IRPJ e CSLL resultante da glosa das despesas fictícias, as quais são indedutíveis por previsão legal expressa.
MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. COBRANÇA CONCOMITANTE. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. NOVA REDAÇÃO. SÚMULA CARF No 105. INAPLICABILIDADE.
Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 de suportes fáticos distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente, cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano calendário, e a multa isolada sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal. O disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se somente aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, que foi alterada pela MP no 351/2007, convertida na Lei no11.489/2007.

Inteiro teor:
CSRF-T2
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13896.723093/2016-24
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9202-010.472 – CSRF / 2a Turma
Sessão de
25 de outubro de 2022
Recorrente
SETEC TECNOLOGIA S.A. (SUJEITO PASSIVO) ROBERTO RIBEIRO DE
MENDONÇA E AUGUSTO RIBEIRO DE MENDONÇA NETO
(RESPONSÁVEIS SOLIDÁRIOS)
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA
(IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
PROCESSO
ADMINISTRATIVO
FISCAL.
RECURSO
ESPECIAL.
DESATENDIMENTO DE PRESSUPOSTOS. NÃO CONHECIMENTO.
Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, na parte em que não resta
demonstrado o alegado dissídio jurisprudencial, tendo em vista a ausência de
similitude fática entre os acórdãos recorrido e paradigma.
IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE DESPESAS. IRRF SOBRE PAGAMENTOS
SEM CAUSA. EXIGÊNCIA SIMULTÂNEA. POSSIBILIDADE
Sujeita-se à incidência do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, à
alíquota de trinta e cinco por cento, todo pagamento efetuado por pessoa
jurídica a beneficiário não identificado, bem assim os pagamentos efetuados ou
os recursos entregues a terceiros ou sócios, acionistas ou titular, contabilizados
ou não, quando não for comprovada a operação ou a sua causa. A tributação
pelo do Imposto de Renda exclusivamente na fonte, em relação a pagamentos a
beneficiários não identificados ou quando não for comprovada a operação ou a
sua causa, não exclui a incidência de IRPJ e CSLL resultante da glosa das
despesas fictícias, as quais são indedutíveis por previsão legal expressa.
MULTA
ISOLADA.
MULTA
DE
OFÍCIO.
COBRANÇA
CONCOMITANTE. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. NOVA
REDAÇÃO. SÚMULA CARF No 105. INAPLICABILIDADE.
Tratam os incisos I e II do art. 44 da Lei no 9.430/1996 de suportes fáticos
distintos e autônomos com diferenças claras na temporalidade da apuração, que
tem por consequência a aplicação das penalidades sobre bases de cálculo
diferentes. A multa de ofício aplica-se sobre o resultado apurado anualmente,
cujo fato gerador aperfeiçoa-se ao final do ano calendário, e a multa isolada
sobre insuficiência de recolhimento de estimativa apurada conforme balancetes
elaborados mês a mês ou ainda sobre base presumida de receita bruta mensal.
O disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se somente aos fatos geradores
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13896.723093/2016-24
Fl. 8690
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com precedentes da antiga
redação do art. 44 da Lei no 9.430/1996, que foi alterada pela MP no 351/2007,
convertida na Lei no11.489/2007.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação às matérias: a) Impossibilidade da
exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa, com base no art. 674 do
Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto 3.000/99) e no art. 61 da Lei 8.981/95,
quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas em relação aos mesmos
pagamentos e b) Impossibilidade de exigência concomitante da multa de ofício e de multa
isolada sobre a falta de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL. No mérito, na
parte conhecida, acordam, por maioria de votos, em negar provimento ao Recurso, vencidos os
conselheiros Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Joao Victor Ribeiro Aldinucci e Rita Eliza Reis da
Costa Bacchieri, que lhe deram provimento parcial quanto à impossibilidade de cobrança
concomitante de multa isolada com multa de ofício. Conforme art. 60, anexo II, do RICARF, em
primeira votação, o conselheiro Eduardo Newman de Mattera Gomes deu provimento parcial ao
Recurso, para afastar do lançamento a multa isolada cobrada de forma concomitante com a multa
de ofício, até o limite do tributo devido. O conselheiro Carlos Henrique de Oliveira não votou
em relação ao conhecimento, tendo em vista que o julgamento dessa questão foi concluído e teve
seu resultado proclamado em sessão realizada em 27/09/2022. Julgamento iniciado na reunião de
setembro de 2022.

(assinado digitalmente)
Carlos Henrique de Oliveira - Presidente

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso – Relator

Participaram do presente julgamento os Conselheiros Mario Pereira de Pinho
Filho, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Mauricio Nogueira Righetti, Joao Victor Ribeiro Aldinucci,
Eduardo Newman de Mattera Gomes, Sheila Aires Cartaxo Gomes, Marcelo Milton da Silva
Risso, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente), a fim de ser
realizada a presente Sessão Ordinária.

Relatório
01 – Trata-se de Recursos Especiais interposto pelo Contribuinte e-fls.
(8.338/8.376) e responsáveis solidários Roberto Ribeiro de Mendonça e Augusto Ribeiro de
Mendonça Neto às e-fls. (7.831/7.869 e 8.149/8.166) respectivamente em face do V. Acórdão de
no 1302-003.215 (e-fls. 7.736/7.789) da Colenda 1a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção,
Fl. 8691
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

que julgou em sessão de 20 de novembro de 2018 o recurso voluntário do contribuinte que
discutia o lançamento sobre Imposto Sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ, multa exigida
isoladamente), Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), Contribuição Social Sobre o
Lucro Líquido – multa exigida isoladamente (CSLL/Multa ), Imposto de Renda Retido na Fonte
(IRRF), relativos a fatos geradores ocorridos no anos calendários 2012 e 2013 e a
responsabilidade solidária de das pessoas físicas Roberto Ribeiro de Mendonça e Augusto
Ribeiro de Mendonça Neto.
02 – A autoridade fiscal detalha todo o procedimento adotado durante os trabalhos
de auditoria, que, ao final, resultou no presente lançamento. No referido Termo, a autoridade
fiscal inicia seu relato demonstrando os dados da contribuinte, o histórico da Operação Lava
Jato, demonstrando os termos de delação premiada firmados pelos dirigentes da contribuinte no
âmbito do Poder Judiciário. A seguir, descreve suas ações na fiscalização para verificar o
adimplemento das obrigações tributárias por parte da contribuinte, citando várias empresas em
que não se conseguiu comprovar a efetivação de prestação de serviços por parte dessas empresas
à contribuinte. Em suas conclusões, a fiscalização demonstra o que verificou na atividade da
autuada: 1. Custos e despesas não comprovadas, relacionados às empresas e os respectivos
motivos para sua conclusão; 2. Deduções indevidas de custos e despesas na apuração do Lucro
Real e Falta de recolhimento de IRPJ/CSLL sobre base de cálculo estimada e 3. IRRF sobre
pagamentos a beneficiários não identificados, pagamentos sem causa ou operação não
comprovada.
03 - A ementa do Acórdão recorrido está assim transcrita e registrada, verbis:
“ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ
Ano calendário:2012, 2013
RESPONSABILIDADE DO SÓCIO OU ADMINISTRADOR. ART. 135, INC. III DO
CTN. NATUREZA PESSOAL X SOLIDARIEDADE. EXCLUSÃO DA PESSOA
JURÍDICA DO POLO PASSIVO. IMPOSSIBILIDADE.
De acordo com a jurisprudência do STJ, a atribuição de responsabilidade aos sócios
gerentes, nos termos do art. 135, inc. III, não exclui sujeição passiva da pessoa
jurídica.
RESPONSABILIDADE DO SÓCIO. DIRETOR. ART. 135, III DO CTN.
CARACTERIZAÇÃO.
Restando comprovado que o sócio era também diretor da pessoa jurídica autuada, e
que tinha participação direta ou indireta em diversas empresas envolvidas nas
fraudes apuradas pela fiscalização, caracterizando a infração a lei e/ou contratos,
revela-se correta a atribuição da responsabilidade solidária.
IRRF.
PAGAMENTOS
SEM
CAUSA
OU
A
BENEFICIÁRIOS
NÃO
IDENTIFICADOS. EXIGÊNCIA CUMULADA COM IRPJ E CSSL APURADOS
EM FACE DA GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS CONSIDERADAS
INIDÔNEAS. CABIMENTO.
O art. 61 da Lei no 8.981/1995, alcança todos os pagamentos efetuados a beneficiários
não identificados ou cuja operação ou causa não é comprovada, independente de
quem seja o real beneficiário dele (sócios/acionistas ou terceiros, contabilizados ou
não), elegendo a pessoa jurídica responsável pelo pagamento efetivamente
comprovado como responsável pelo recolhimento do imposto de renda devido pelo
beneficiário, presumindo-se que assumiu o ônus pelo referido pagamento.
Fl. 8692
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ESTIMATIVAS. CUMULAÇÃO DAS
PENALIDADES. POSSIBILIDADE.
A luz do princípio da legalidade e tendo em conta a redação atual da Lei 9.430, art.
44, incisos I e II, não cabem mais questionamentos respeitantes à aplicação
concomitante das multas de ofício, pelo lançamento do imposto e da contribuição
anuais, e da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais.
DENÚNCIA ESPONTÂNEA. APRESENTAÇÃO DE CONFISSÃO EM TERMO DE
COLABORAÇÃO PREMIADA OU ACORDO DE LENIÊNCIA. APLICAÇÃO DO
ART. 138 DO CTN. AUSÊNCIA DE PREENCHIMENTO DOS REQUISITOS.
O instituto da denúncia espontânea, como o próprio nome revela, depende
exclusivamente da ação do sujeito passivo, tanto no que se refere à confissão do
tributo quanto ao seu pagamento ou depósito, quando este dependa de apuração.
Cabe ao contribuinte retificar suas declarações de rendimentos, refazer suas
apurações e efetuar o pagamento dos tributos devidos, ou o seu depósito, caso haja
dúvida quanto ao montante total devido. Verificando-se, tão somente, a confissão dos
crimes praticados ao Ministério Público Federal e à Justiça Federal que,
posteriormente, ensejaram apurações por parte do Fisco Federal dos tributos devidos
em face das irregularidades a ele comunicadas pelos órgão de investigação e da
Justiça, sem que o contribuinte tenha se antecipado a qualquer procedimento fiscal e
adotado as medidas necessárias para a denúncia espontânea das obrigações
tributárias perante o Fisco, esta não se configura.
IRPJ/CSLL. GLOSA DE DESPESAS DECORRENTES DE ILÍCITO PENAL.
PAGAMENTOS DE VANTAGENS INDEVIDAS. REPARAÇÃO DE DANOS OU
RESSARCIMENTOS EM FACE DE ACORDOS DE COLABORAÇÃO PREMIADA
OU DE LENIÊNCIA. EXCLUSÃO DA BASE TRIBUTÁVEL GLOSADA
RELATIVA
A
FATOS
GERADORES
OCORRIDOS
EM
PERÍODOS
ANTERIORES. IMPOSSIBILIDADE.
Ainda que as despesas glosadas sejam derivadas de desvios de recursos da empresa
autuada para pagamentos de vantagens indevidas a terceiros, a sua indedutibilidade
decorre essencialmente do fato de que não se enquadram como despesas efetivamente
realizadas que reduziram indevidamente o resultado tributável dos exercícios fiscais
sob apuração. Assim, a reparação de danos causados em decorrência dos ilícitos
confessados ou a devolução de valores fixados em Termos de Colaboração Premiada
ou em Acordos de Leniência, tem natureza completamente distinta das despesas
originalmente deduzidas e não podem impactar a apuração de tributos de períodos já
encerrados. Os fatos geradores complexivos do IRPJ e CSLL dos períodos em que
ocorreram as infrações devem ser escoimados dos valores que afetaram
indevidamente a base de cálculo dos tributos devidos, não podendo ser afetados
retroativamente por quaisquer fatos, voluntários ou não que tenham sido praticados
em momento posterior, visando a purgar total ou parcialmente os ilícitos penais
cometidos e a atenuar a imposição de penalidades, seja na esfera administrativa ou
judicial.
IRRF. PAGAMENTOS SEM CAUSA. RECURSOS DESVIADOS MEDIANTE
INTERPOSIÇÃO
DE
TERCEIROS
COM
FINALIDADE
ILÍCITA
DE
PAGAMENTO DE VANTAGENS INDEVIDAS.
Os pagamentos a diversas empresas por serviços que não foram efetivamente
prestados, efetuados como meios preparatórios para o desvio dos recursos que seriam
posteriormente empregados nos pagamentos de vantagens indevidas a terceiros
(propina), embora identifique sua finalidade não validam sua causa primária. Estes
pagamentos não tem causa (no sentido econômico), pois não correspondem a serviços
efetivamente prestados. Além disso, os reais beneficiários de tais recursos não são
Fl. 8693
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

identificados nestas operações, pois estão encobertos por documentos que apontavam
outros beneficiários (as emitentes das notas fiscais) dos pagamentos.
IRPJ/CSLL. DESPESAS GLOSADAS. PAGAMENTOS DE SUBORNOS OU
PROPINAS. VIOLAÇÃO À ORDEM ECONÔMICA E OFENSA AOS PRINCÍPIOS
DA FUNÇÃO SOCIAL DA EMPRESA E DA LIVRE CONCORRÊNCIA.
INDEDUTIBILIDADE.
Inadmissível a pretensão da recorrente de equiparar pagamentos com vistas ao
cometimento de atos de corrupção à despesas necessárias e decorrentes das atividade
normais e usuais da empresa, como comissões sobre vendas. O pagamento de
subornos a agentes públicos ou privados atenta contra a função social da empresa
consagrada no direito brasileiro e ofende os princípios constitucionais voltados para
assegurar a ordem econômica fundada na valorização do trabalho humano e na livre
iniciativa. Os atos concernentes ao pagamentos de propinas a agentes públicos e
privados, atentam diretamente contra a função social da empresa e à liberdade
concorrencial e, por óbvio, é inadmissível que os efeitos econômicos de tais infrações,
por mera liberalidade do administrador da companhia, sejam compreendidos como
necessários ao desenvolvimento das atividades normais e usuais da empresa.
CSLL. BASE DE CÁLCULO. GLOSA DE DESPESAS. INEXISTÊNCIA DE FATO
DA DESPESA. CABIMENTO.
A base de cálculo da CSLL tem como ponto de partida o resultado líquido apurado na
contabilidade. Assim, as despesas comprovadamente inexistentes não podem compor
o resultado líquido do exercício, do qual parte a apuração tanto do IRPJ quanto da
CSLL. Os atos ilícitos não podem produzir quaisquer efeitos tributários na apuração
do resultado dos exercícios fiscalizados. É remansosa a jurisprudência administrativa
no sentido de dar o mesmo efeito à CSLL na glosa de despesas fictícias da base de
cálculo do
IRPJ . IRPJ/CSLL. GLOSA DE DESPESAS NÃO COMPROVADAS. MULTA
QUALIFICADA. CABIMENTO.
Constatado que os pagamentos feitos, em face de contratos firmados com empresas do
mesmo grupo familiar, que não apresentam nenhuma estrutura administrativa,
técnica ou operacional, estão dissociados de qualquer prova de efetiva prestação dos
serviços, resta caracterizada a natureza fictícia das despesas contabilizadas, impondo-
se sua glosa.
Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as
preliminares de nulidade suscitadas e o pedido de perícia, e, no mérito, a) por
unanimidade, em manter a responsabilidade solidária dos sujeitos passivos arrolados
e em manter as exigência do IRPJ e CSLL; e, b) por maioria de votos, em negar
provimento ao recurso quanto à exigência de IRRF e à multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL, vencidos os conselheiros Marcos
Antônio Nepomuceno Feitosa e Flávio Machado Vilhena Dias (relator). Designado
para redigir o voto vencedor o conselheiro Gustavo Guimarães da Fonseca

04 – Os recursos são tempestivos e de acordo com o despacho de admissibilidade
de e-fls. 8.541/8.552, foi dado seguimento às seguintes matérias: (a) impossibilidade de exigência
concomitante da multa de ofício e de multa isolada sobre a falta de recolhimento de estimativas
mensais do IRPJ e da CSLL” e (b) “impossibilidade da exigência concomitante do IRRF por
pagamento sem causa, com base no art. 674 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto
Fl. 8694
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

3.000/99) e no art. 61 da Lei 8.981/95, quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de
despesas em relação aos mesmos pagamentos”, e após despacho em agravo às e-fls. 8.615/8.627 a
matéria (c) “impossibilidade da exigência de IRRF com base no art. 61 da Lei no 8.981/95 sobre
pagamentos com causa, ainda que ilícita, na hipótese em que os beneficiários estão devidamente
identificados”, alegando em síntese:
a) tendo o contribuinte optado pela apuração do IRPJ e da CSLL com base no
lucro real, a glosa das despesas cujas contrapartidas são os pagamentos
considerados sem causa, ensejando a tributação pelo IRPJ e pela CSLL, afasta a
possibilidade de a Fiscalização exigir o IRRF sobre os mesmos valores com
fulcro no art. 61 da Lei no 8.981/95.
b) O IRRF sobre os pagamentos sem causa, caso exigido, deve ensejar a
dedutibilidade das suas contrapartidas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a
fim de evitar que a fonte pagadora assuma o encargo financeiro do imposto que
deve incidir exclusivamente sobre a renda da pessoa jurídica que recebe os
pagamentos
c) comando legal do art. 61 da Lei no 8.981/95 é aplicável às hipóteses em que
não há prova da causa do pagamento ou identificação do respectivo beneficiário,
portanto, são aplicáveis estritamente em situação em que não há motivos do
pagamento ou não é possível identificar a pessoa que o recebeu – diferente do
caso concreto, em que, embora diante de suposta ilicitude, há prova das causas
de cada pagamento e identificação dos beneficiários.
d) em ambos os casos – caso concreto e caso do acórdão paradigma –, a causa
do pagamento (tido pelo Fisco como “sem causa”) na verdade é conhecida
(ainda que venha a ser ilícita), além de estarem devidamente identificados os
respectivos beneficiários. Assim, é evidente o dissídio jurisprudencial em questão.
e) A Recorrente demonstrou também que, de qualquer maneira, a exigência da
multa de ofício, em razão da alegada ausência de pagamento do IRPJ e CSLL
(com base no art. 44, I, da Lei no 9.430/96), em conjunto com a multa isolada por
falta de recolhimento dos referidos tributos no regime de estimativa mensal (com
base no citado art. 44, II, alíneas “a” e “b”, da Lei no 9.430/96) é ilegal e,
portanto, deve ser afastada.
f) pelo princípio da absorção, a conduta meio é absorvida pela conduta principal,
de modo que deve ser afastada a cominação de multa isolada no caso, em
atenção ao entendimento sumulado pelo CARF.
g). Ainda que não fosse acolhido tal argumento – o que se admite apenas para
argumentar –, ainda assim a multa isolada deveria ser afastada, porque tanto a
multa de lançamento de ofício, cuja previsão legal reside no art. 44, I, da Lei no
9.430/96, quanto a multa isolada, prevista no inciso II do mesmo dispositivo
legal, incidem sobre a mesma base de cálculo (a diferença de valores entre o
contido na declaração e aquele obtido após a auditoria com a adição de
exclusões indevidamente efetuadas na base de cálculo), de modo
Fl. 8695
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

05 – A Fazenda Nacional intimada às e-fls. 8.641 em 13/05/2020 e apresentou
contrarrazões (e-fls. 8.642/8.675) em 18/05/2020 e alega em síntese o seguinte:
a) preliminar de não conhecimento do recurso especial em relação a todas as
matérias;
b) A Recorrente deve pagar a multa disposta no art. 44, inciso II, alínea “b”, pois
não se configura, no presente caso, hipótese que dispense a exigência. A teor do
referido dispositivo legal, a “multa isolada” é devida em função do não
pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa, ainda que o contribuinte
tenha apurado, ao final do período, prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa.
c) No caso, não há dúvida de que a Recorrente optou por recolher o IRPJ e a
CSLL pelo regime de estimativa. Por outro lado, também não há dúvida de que a
Recorrente descumpriu o regime, pois não recolheu integralmente o tributo, e não
justificou o não recolhimento mediante a apresentação dos balancetes de
suspensão ou redução.
d) Analisando-se os autos, vê-se que a aplicação da multa de ofício, prevista no
art. 44, I, da Lei no 9.430/96, resultou de infrações às regras de determinação do
lucro real praticadas pelo sujeito passivo (falta de recolhimento do tributo e/ou
declaração inexata). Por outro lado, a denominada multa isolada, fundada no
art. 44, II, alínea “b”, da Lei no 9.430/96, foi aplicada em razão do
descumprimento, pelo recorrido, do modo de pagamento do IRPJ e da CSLL
sobre base de cálculo estimada (art. 2o da Lei 9.430/96).
e) Com efeito, as infrações apenadas pela chamada “multa de ofício” e pela
“multa isolada” são diferentes. A multa de ofício decorre do não pagamento de
tributo pelo contribuinte. Já a multa isolada decorre do descumprimento do
regime de estimativa.
f) Sobre os demais temas adota como razões de contrarrazões o exposto nas
razões do acórdão da DRJ

06 – O processo foi distribuído para essa C. Turma da CSRF de acordo com os
termos das Portarias CARF no 22.564/2020 e 12.202/2021 que estendeu temporariamente à essa
2a Turma as matérias constantes do seu anexo único para processar e julgar os recursos que
versem sobre as matérias da 1a Turma da CSRF sendo esse o relatório do necessário.

Voto
Conselheiro Marcelo Milton da Silva Risso – Relator
Fl. 8696
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Conhecimento

07 – O recurso especial do contribuinte é tempestivo, contudo, existe
questionamento da Procuradoria em relação ao conhecimento de todas as matérias e portanto
passo a análise.

A) - Impossibilidade da exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa, com base no
art. 674 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto 3.000/99) e no art. 61 da Lei
8.981/95, quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas em relação aos
mesmos pagamentos
Paradigma Ac. 9202-00.686
08 – No caso o contribuinte traz os paradigmas 9202-00.686 e 1401-001.104, sendo
que o voto recorrido traz os seguintes fundamentos nesse tema, verbis:
“De imediato, me distancio da premissa adotada pelo D. Relator, segundo o qual a
simples exigência do IRPJ e da CSLL, por conta das glosas realizadas, afastaria, de per
si, a aplicação dos preceitos do art. 61 da Lei 8.981.
De fato, a concomitância em questão (apontada pelo recorrente como bis in idem) não
é razão, se tomada isoladamente, para afastar a exigência do IRFonte, até por uma
lógica sistêmica... se, em uma ação fiscal, constata –se a dedução, pelo contribuinte, de
despesas pela contratação de serviços ou pela aquisição de mercadorias em que a
operação não resta demonstrada (isto é, sem a prova da efetiva prestação de serviços
ou aquisição de mercadorias), a própria causa do pagamento informado desaparece...
isto é, os motivos pelos quais o contribuinte entregou a terceiro determinado valor se
tornam obscuros o que, a teor dos preceitos da norma legal citada alhures, tipifica de
forma hialina um de seus núcleos típicos:pagamento sem causa demonstrada.
As ressalvas que tenho em casos em que se observa a exigência do IRPJ e da CSLL, por
glosa de despesas, e, ao mesmo tempo, se cobra o IRFonte com espeque no art. 61, ora
analisado, cingem às situações que este último tributo é lançado de forma automática,
como consequência de registros contábeis que dão conta da realização, v.g., de
créditos na conta caixa das empresas.
Ora, vejam bem, o creditamento nesta conta contábil, como contrapartida das contas
de ativo (estoques) e/ou passivos (obrigações perante terceiros), é consequência lógica
do registro de despesas pretensamente (in)dedutíveis, e não um prova, concreta e
objetiva da ocorrência de um pagamento (lembrem-se que o próprio art. 923 do antigo
RIR art. 967 do diploma atualmente em vigor atribui à escrita contábil força probandi
se e quando lastreada em documentos idôneos).
Em outras palavras, somente me oponho à cobrança do IRFonte, cumuladamente com o
IRPJ e a CSLL, exigidos em decorrência da glosa de despesas, se, e quando, não
comprovado, nos autos, o efetivo pagamento incorrido pelo contribuinte (ou seja,
quando a exigência do IRFonte seja mera decorrência automática, v.g., do registro de
créditos em contacaixa).
Outra interpretação, resultaria em assunção de presunção quanto a ocorrência do fato
típico em caso em que a lei não preconiza o uso desta mesma presunção...
Se, outrossim, for demonstrado por meio de extratos bancários, cópias de cheques ou
de comprovantes de transferência o pagamento das despesas (efetivo dispêndio de
Fl. 8697
DF CARF MF
Original

Fl. 9 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

numerário e não mero registro contábil), e não for comprovado, pelo contribuinte, a
efetiva prestação dos serviços, ou aquisição de mercadorias, como já alertei, entendo
ser cabível a exigência do IRFonte.
E este, diga-se, é exatamente o caso dos autos, já que os pagamentos que deram causa
à cobrança do IRRF se encontram efetiva e concretamente comprovados (inclusive pelo
próprio contribuinte) neste feito.
Por estas razões entendi correta a exigência”.

09 - Essa C. Turma, teve oportunidade de analisar o assunto do mesmo tema e
com o mesmo acórdão paradigma Ac. 9202-00.686 de relatoria do I. Conselheiro Maurício
Nogueira Righetti no Ac. 9202-009.941 j. 23/09/2021 pelo não conhecimento de tal matéria.
10 – Avaliando o teor da decisão recorrida bem como dos termos do voto
paradigmático, entendo pelo não conhecimento de tal matéria, adotando no caso, os mesmos
fundamentos do caso analisado por essa C. Turma, acima indicado, verbis:
“Como já relatado, o recurso teve seu seguimento admitido para que fosse rediscutida
somente a matéria “impossibilidade de se exigir o IRRF conjuntamente com o IRPJ e a
CSLL, sob pena de caracterização do bis in idem”.
O acórdão recorrido foi assim ementado, naquilo que foi devolvido ao exame desta
turma:
IRPJ POR GLOSA E IRRF POR PAGAMENTO SEM CAUSA. CABIMENTO
Não há que se afastar a aplicação de um tributo em detrimento de outro, pois ambos
incidem sobre fatos distintos. Um (IRPJ) incide sobre a glosa de despesa não
comprovada; já o outro (IRRF) incide sobre o pagamento que não foi fincado em uma
causa fiscalmente justificável.
Por sua vez, a decisão se deu no seguinte sentido:
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, REJEITAR a
preliminar de nulidade e, no mérito, NEGAR provimento ao recurso voluntário.
(...) omissis
Contextualizando, houve o lançamento do IRRF sobre pagamentos efetuados a empresa
SM TERRAPLAGEM, cuja causa não teria sido comprovada; além de glosas de
despesas da própria recorrente, implicando nos lançamentos de IRPJ e CSLL,
controlados nos autos do processo 10830.722896/2014-76, relacionadas aos
pagamentos sobre os quais se cobrou o IRRF, conforme sustenta em seu recurso.
Em resumo: ao mesmo tempo em que o fisco glosou várias despesas por falta de sua
comprovação, efetuando o lançamento do IRPJ e CSLL, também cobrou o IRRF sobre
os pagamentos dessas despesas, por não terem sido comprovadas as suas causas.
De sua vez, o colegiado recorrido entendeu que um lançamento (IRPJ/CSLL) não
inviabilizaria ou outro (IRRF s/ pagto sem causa), já que não haveria qualquer
identidade legal entre eles, pois partiriam de premissas diametralmente opostas que
não são excludentes entre si, podendo, sim, serem imputados sobre condutas que
decorrem de um mesmo fato originário.
Fl. 8698
DF CARF MF
Original

Fl. 10 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Já em seu recurso, o recorrente apontou o acórdão de no 9202-00.686 como
representativo da controvérsia a ver dirimida por este Colegiado.
Compulsando o inteiro teor daquele acórdão, percebe-se que os casos, as autuações e
seu fundamentos legais são demasiadamente distintos dos do caso em tela, de sorte que
acabam impedindo a demonstração da divergência suscitada. Vejamos:
Lá, se discutiu se poderia haver, naquele caso, a tributação de omissão de receitas com
base em depósitos de origem não comprovada (art. 42 da Lei 9.430/96) ao mesmo
tempo em que teria havido o lançamento para a cobrança do IRRF s/pagamento sem
causa.
Em termos fáticos, discutiu-se se as saídas, sobre as quais se cobrou o IRRF, seriam,
em verdade, pagamentos de juros e/ou principal de empréstimos obtidos, ainda que a
tese do empréstimo como origem dos depósitos em conta houvesse sido rechaçada no
julgamento do processo 10730.04441/2002-601. (SIC)
Trago à colação fragmento que bem resume a discussão:
[...]
Quanto à possibilidade de presunção de omissão de rendimentos -, quando da
entrada dos recursos - e da tributação como pagamento sem causa -, quando da saída
para realizar o alegado pagamento de empréstimo tributado como omissão de receita
caracterizada por depósitos bancário de origem não comprovada, em voto
confirmado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, tendo como relatora a ilustre
Conselheira Ivete Monteiro Pessoa, decidiu o colegiado, na composição da época,
que não se pode tributar a saída dos referidos recursos, que saíram a título de
pagamento, sob pena de se comprovar que efetivamente se está diante de contrato de
mútuo e não pagamento sem causa. Se havia um direito creditório não há pagamento
sem causa. Naquele julgamento, o qual acompanhei, a decisão pode ser sintetizada
por meio da seguinte ementa:
Por mais que já houvesse bem definida a temática lá abordada, o relator, ilustrando o
que considerou como sendo algo não isolado no sistema tributário o lançamento com
base no artigo 61 da Lei 8.981/95, fez a seguinte consideração:
Vamos nos ater às pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, cujas
despesas necessárias à obtenção da receita são dedutiveis da base de cálculo do
imposto de renda da pessoa jurídica — IRPJ. Assim, quando se glosa determinada
despesa aumenta-se o lucro e, conseqüentemente, sobre este lucro majorado há
incidência de IRPJ. Desta forma, em sendo glosada determinada despesa não se pode
exigir imposto de renda pessoa jurídica em face do lucro majorado e, ao mesmo
tempo, tributar o pagamento de tal "despesa" com base no artigo 61 da Lei n° 8.981,
de 1961. Nestes casos, tributa-se única e exclusivamente o IRPJ incidente sobre o
lucro decorrente da receita glosada.
Exemplo de situação exposta no item anterior é caracterizada, com mais nitidez, nos
caos em que se glosam despesas por "notas frias", que não correspondem a um
serviço efetivamente prestado. Glosada a despesa por não caracterizar um serviço
efetivamente prestado ou transação realizada, não será pelo registro formal lançado
na contabilidade da empresa, que irá se tributar pelo artigo 61 da Lei n° 8.981, de
1961. Nos casos em que as empresas valem-se de "notas frias" para deduzir despesas
elas, obrigatoriamente, em sua contabilidade, são obrigadas a registrar o respectivo
pagamento. No entanto, sendo glosada a despesa por inexistência da transação ou
falta de materialidade do pagamento, não se pode exigir imposto de renda com base

1 o número correto é 10730.004442/2002-12
Fl. 8699
DF CARF MF
Original

Fl. 11 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

na alegação de pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado, tributo este
previsto no artigo 61 da Lei n° 8.981, de 1961.
Perceba-se que tais considerações, muito embora sejam aparentemente úteis ao caso
aqui em discussão, não foram decisivas à conclusão a que chegou o colegiado
paradigmático, mas sim a vinculação que pretendeu dar às saídas como sendo
pagamento de empréstimos que entendeu ter havido, e que assim não foi considerado
quando do julgamento no processo 10730.004441/2002/60, que tratou do IRPJ. Note-
se:
No caso concreto, por presunção, foi considerado omissão de receita o dinheiro que
ingressou no caixa da empresa. Assim, se houve receita omitida aumentou-se o lucro
e exigiu-se 1RPJ, CSLL, COFINS, PIS e IPI, quando incidente. Todavia, quando o
dinheiro saiu do caixa da empresa para pagar o valor que foi considerado receita
omitida, tal importância não pode ser considerada pagamento sem causa, sob pena de
efetivamente confirmar que não se tratava de receita omitida, mas sim empréstimo
com obrigação de restituição dos valores, conclusão que por sinal foi a que eu
cheguei.
Em resumo, pelo que extraio do julgamento, todo o racional desenvolvido por aquele
relator tomou como premissa que os valores que ingressaram teriam origem em
empréstimos (e não receita com base em depósito de origem não comprovada) e os que
saíram, pagamentos de juros e/ou principal desses empréstimos (e não pagamento sem
causa).
Nesse contexto, tenho que o fragmento do voto condutor ou mesmo a ementa do
acórdão não são hábeis a demonstrar a divergência suscitada, pelo simples motivo de o
entendimento lá vazado se configurar mero obiter dictum em relação ao que foi
decidido, no sentido de que “tal importância não pode ser considerada pagamento sem
causa, sob pena de efetivamente confirmar que não se tratava de receita omitida, mas
sim empréstimo com obrigação de restituição dos valores, conclusão que por sinal foi a
que eu cheguei.”
Ademais, como já dito, o caso paradigmático tratou da concomitância do IRRF com o
IRPJ sob o viés da omissão de receitas; enquanto que o recorrido, do IRRF com o IRPJ
sob o ângulo da glosa de despesas.
Nessa perspectiva, não me parece que tenha havido, naquele colegiado paradigmático,
efetiva deliberação acerca da tese sustentada pelo recorrente no tocante à matéria que
pretendeu ver reexaminada por este Colegiado, o que é reforçado, inclusive, com os
excertos a seguir, extraídos da declaração de voto acostada ao dito paradigma.
Confira-se:
O colegiado entendeu por bem superar a discussão envolvendo a natureza da
operação que deu causa ao lançamento, partindo para a discussão e votação acerca
da possibilidade ou não de se constituir o crédito tributário, relativamente aos
mesmos recursos financeiros, com base nos art. 42 da Lei n° 9.430, de 27 de
dezembro de 1996 (presunção de omissão de receitas apurada com base em depósitos
bancários de origem não comprovada) e art. 61 da Lei n°8.981, de 20 de janeiro de
1995 ( pagamento sem causa ou a beneficiário não identificado).
A maioria dos membros desta 2' Turina da CSRF entendeu pela impossibilidade de
aplicação dos dois dispositivos supra citados relativamente a uma mesma operação.
Por não ser esta minha posição apresento declaração de voto para aclarar as razões
de meu convencimento.
[...]
Fl. 8700
DF CARF MF
Original

Fl. 12 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Estas são algumas das razões pelas quais entendo que deveria ser mantido o
lançamento do IRRF, efetuado com base no art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995,
independentemente de ter sido precedido ou não de lançamento com base em
presunção legal de omissão de receitas.
Com efeito, encaminho por não conhecer do recurso

11 – Portanto, entendendo tratar-se de matéria idêntica ao já julgado por essa C.
Turma, e voto pelo não conhecimento da matéria com base em tal paradigma, conhecendo do
recurso apenas em relação ao paradigma Ac. 1401-001.104 que trata bem da situação ora em
discussão.
12 – No caso, no acórdão paradigma 1401-001.104 decidiu-se que não pode haver
incidência concomitante do IRPJ pela glosa da despesa com o IRRF. Transcreve-se, abaixo, trecho
da ementa do acórdão paradigma que sintetiza o entendimento sobre essa questão:
Ementa:
“(...) IR FONTE - PAGAMENTO SEM CAUSA - ART. 61 DA LEI N°8.981, DE 1995 -
LUCRO REAL - REDUÇÃO DE LUCRO LIQUIDO - MESMA BASE DE CÁLCULO -
INCOMPATIBILIDADE.
A aplicação do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, está reservada para aquelas situações
em que o Fisco prova a existência de um pagamento sem causa ou a beneficiário não
identificado, desde que a mesma hipótese não enseje tributação por redução do lucro
líquido, tipicamente caracterizada por omissão de receita ou glosa de custos/despesas,
situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro real. Precedente da CSRF.
Acórdão n° CSRF/04-01 094. Jul. 03/11/2008 Rel. Conselheira Ivete Malaquias Pessoa
Monteiro.”
“(...)
Quanto ao lançamento do IRRF, este ponto precisa ser apreciado com cautela, com o
intuito de evitar distorções e excessos na exigência de obrigações tributárias em
relação aos contribuintes, principalmente quando se está diante da escrituração
contábil de pagamentos que podem ter sido registrados como custos ou despesas pelas
empresas, no que diz respeito às hipóteses em que os beneficiários não estejam
adequadamente identificados ou, ainda, quando não apurada a causa para pagamento
ou a operação que lhe deu suporte.
A incidência do IRRF, tendo como esteio o art. 61 da Lei no 8.981/95, foi enfrentada
pela Quarta Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais na sessão de 03 de
novembro de 2008, no Recurso número 104144.45, relatado pela ilustre Conselheira
lvete Malaquias Pessoa Monteiro.
(...)
Trata-se, portanto, de entendimento, o qual reforço, que o art. 61 da Lei no 8.981/95
está reservado àquelas situações em que o fisco prova a existência de um pagamento
sem causa ou a beneficiário não identificado, desde que a mesma hipótese não enseje
tributação por redução do lucro líquido tipicamente caracterizada por omissão de
receita ou glosa de custos/despesas situações próprias da tributação do IRPJ pelo lucro
real.
O fundamento da impossibilidade de coexistência da glosa de custos/despesas com a
exigência do IRRF, basicamente, está no fato de que não se pode considerar o art. 61
Fl. 8701
DF CARF MF
Original

Fl. 13 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

da Lei no 8.981/95 de forma isolada e incoerente com as demais normas do sistema
tributário brasileiro. (...)
Isso posto, por entender que o art. 61 da Lei no 8.981/95 não pode ser aplicado às
hipóteses em que o mesmo fato/valor foi caracterizado por glosa de custos, segundo as
normas pertinentes ao lucro real, e, ainda, pela impossibilidade de aplicar tal
penalidade, com natureza de multa isolada, cumulada com a multa de ofício, dou
provimento ao parcial ao Recurso Voluntário para excluir a tributação do IRRF bem
como sua multa de ofício, mantendo parcialmente os Autos de Infração de IRPJ e CSLL
pela glosa dos custos.” (Destaques nossos e do original).”

13 - Nele, além da exposição da tese divergente, defendida pela recorrente, há de
fato a sua aplicação prática, de modo a ter ali sido excluída integralmente a exigência de IRRF
(por pagamentos sem causa) em face da concomitante exigência de IRPJ e CSLL decorrentes da
glosa de despesas relacionadas a estes mesmos pagamentos sem causa. Ou seja, a mesma
situação efetivamente enfrentada no acórdão recorrido.
14 - Em face do exposto, deve ter seguimento o recurso especial com relação a
este ponto.

B) impossibilidade da exigência de IRRF com base no art. 61 da Lei no 8.981/95 sobre
pagamentos com causa, ainda que ilícita, na hipótese em que os beneficiários estão
devidamente identificados”
Paradigma Ac. 1302-001.544

15 – O voto condutor da decisão recorrida nessa parte traz os seguintes
fundamentos:
“Os recorrentes alegam que o art. 61 da Lei n.o 8.981/95 "não contempla a incidência
do imposto na fonte em face de pagamentos com causa ilícita – pois o fundamento da
exigência reside apenas na ausência de causa (“pagamentos sem causa”)".
Defendem que "o art. 299 do RIR não exige que a despesa esteja amparada somente em
atos lícitos para que seja dedutível da base de cálculo do IRPJ e da CSL. A exigência é
de que a despesa seja necessária. Da mesma forma, o IRF por pagamento sem causa é
inexigível se houver uma causa, embora ilícita, que conceda suporte ao desembolso
efetuado no caso concreto".
O acórdão recorrido rejeitou as alegações, verbis:
[...]
A impugnante afirma que a causa seria ilícita, não sem causa, assim, o art. 61 da Lei
no 8.981/95 não contemplaria tal exação.
Na realidade, o referido artigo prevê a falta de causa, e de fato não houve causa,
pois, não houve os serviços.
Fl. 8702
DF CARF MF
Original

Fl. 14 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

No mais, tem-se o princípio do “Pecunia non Olet” previsto no artigo 118 do Código
Tributário Nacional. Artigo trata da interpretação quanto a definição legal do fato
gerador, a saber:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo -se:
I da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,
responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Segundo esta norma geral, interessa apenas os efeitos econômicos produzidos pelos
atos, e não sua validade, licitude ou moralidade. Por isso, na interpretação acerca da
incidência (ou não) de norma jurídica tributária, deve-se abstrair aspectos atinentes à
validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsáveis,
ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos, bem como dos
efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
Portanto, não tem razão os recorrentes.
Os recorrentes contestam a argumentação, aduzindo, verbis:
[...]
100. O v. acórdão recorrido insistiu na suposta ausência da efetiva prestação de
serviços a respaldar a falta de causa nos pagamentos e a incidência do art. 61 da Lei
n.o 8.981/95, suscitando ainda o princípio da “Pecúnia Non Olet” para rejeitar os
argumentos da recorrente. Afirma o v. aresto vergastado que interessam apenas os
efeitos econômicos produzidos pelos atos, e não sua validade, licitude ou moralidade.
101. O referido mandamento só vem a referendar a tese de que a exigência do IRF
não pode se dar exclusivamente em função da ilicitude da causa dos pagamentos, e
que com base nesta premissa se possa glosar as respectivas despesas (e sobre elas
exigir o IRPJ e a CSL), considerando-as desnecessárias à manutenção da atividade
da empresa, afinal o fisco não desclassifica a renda obtida a partir de atividades
ilícitas, tampouco deixa de exigir o respectivo imposto de renda.
102. Isto significa dizer que o IRF somente poderá ser exigido se os pagamentos
forem efetivamente sem causa, assim como as despesas somente poderão ser glosadas
se forem desnecessárias, pouco importando a validade, licitude ou moralidade destes
atos. Ora, a r. decisão possui entendimento idêntico àquele exposto na impugnação,
de modo que deveria ter cancelado a exigência do IRF.
103. O fato de não ter havido prestação de serviços por parte IS MARKETING E
ONE COMUNICAÇÃO, por exemplo, não é o mesmo que dizer que não houve causa
nos pagamentos, simplesmente que as causas foram diversas daquelas que foram
declaradas, como se verá no tópico abaixo. Assim, o v. acórdão partiu de premissa
equivocada, devendo ser auferido o pagamento em função de sua verdadeira causa,
exposta no acordo de colaboração premiada, ainda que ilícita, mas sob o ponto de
vista da sua contrapartida para a recorrente, ou seja, a celebração de contratos com
a Petrobrás pela SOG, e consequentemente, da sua contratação por parte desta
última empresa.
Entende-se, todavia, que os Recorrentes tentam desfocar o objeto da autuação do IRRF,
apontando para o fato de que existiria sim uma causa para os pagamentos efetuados,
embora ilícita, qual seja: o de pagamento de vantagens indevidas a terceiros.
Ocorre que, em verdade, do que se infere das confissões trazidas aos autos e das
apurações empreendidas pelo Fisco, tais pagamentos a diversas empresas por serviços
que não foram efetivamente prestados eram efetuados como atos preparatórios para o
Fl. 8703
DF CARF MF
Original

Fl. 15 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

desvio dos recursos que seriam posteriormente empregados nos pagamentos de
vantagens indevidas a terceiros.
Ora, é evidente que estes pagamentos não tinha causa (no sentido econômico), pois não
correspondiam a serviços efetivamente prestados. Além disso, os reais beneficiários de
tais recursos não eram identificados nestas operações, pois estavam encobertos por
documentos que apontavam outros beneficiários (as emitentes das notas fiscais) dos
pagamentos.”

16 – Por sua vez o acórdão paradigma traz a seguinte situação em julgamento de
recurso de ofício:
“Quanto ao mérito, a discussão é em torno dos valores que foram creditados pela
empresa na conta corrente da pessoa física Sr. Osvaldo de Sequeira, CPF n°
196.587.457-68. Os assentamentos contábeis da empresa, inicialmente, indicavam
tratar-se de pagamentos/adiantamentos a fornecedores, o que não restou comprovado
documentalmente. A conclusão do Fisco (TVF, fl. 219) foi de que “não se
comprovando o custo ou a despesa e constatando-se a ocorrência de pagamento ou
entrega de recursos a acionistas, sócios, titular ou terceiros, pessoa jurídica ou
física, é de se efetuar a glosa de despesa para fins de apuração do IRPJ e CSLL,
e o lançamento do IRF devido sobre pagamento sem causa”.
Em sua defesa, a interessada alega que teria sido vítima da atuação fraudulenta
de seu ex-funcionário (contador), o qual teria criminosamente desviado recursos da
pessoa jurídica. Somente teria tomado conhecimento do ocorrido mediante a
ação da fiscalização, e prontamente teria instaurado procedimento de apuração
interno, além de prestar queixa-crime à autoridade policial.
A meu ver, não pode haver dúvidas sobre a existência de um esquema ilegal, com a
participação de funcionários, especialmente o contador Sr. Osvaldo de Sequeira,
montado dentro da empresa com o objetivo de desviar recursos. Os valores
questionados pelo Fisco, portanto, passam a se caracterizar não como
pagamentos ou antecipações a fornecedores, conforme registrado na
contabilidade, mas como desfalques ou apropriações indébitas cometidas por
funcionários.
(...) omissis
No que toca à exigência do imposto de renda na fonte, entendeu a fiscalização
tratar-se de pagamentos sem causa, sujeitos à incidência exclusiva na fonte,
prevista no art. 674 do RIR/99, cuja base legal é o art. 61 da Lei no 8.981/1995:
(...) omissis
Também aqui a exigência se mostra indevida. Não se trata de pagamentos a
beneficiários não identificados, posto que não resta dúvida de que os valores
pagos foram transferidos para a conta-corrente bancária do Sr. Osvaldo de
Sequeira. Quanto à causa dos pagamentos, muito embora não seja aquela
retratada na contabilidade, está demonstrado à saciedade tratar-se de fraude
praticada por funcionário contra seu empregador, com apuração em curso (segundo
notícias dos autos) pela autoridade policial. Essa é a causa dos pagamentos, sendo
certo que a lei não exige que se trate de causa lícita.”

Fl. 8704
DF CARF MF
Original

Fl. 16 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

17 – Entendo que a situação fática destacada e reconhecida no voto recorrido é
totalmente diversa da estampada no voto paradigmático, havendo a necessidade de revolvimento
de situação fática para análise do mérito da questão.
18 – Vejamos que o voto condutor da decisão recorrida reconhece com amparo no
conjunto probatório do caso concreto tratar-se de pagamentos a diversas empresas por serviços
que não foram efetivamente prestados sendo meros atos preparatórios para o desvio dos recursos
que seriam posteriormente empregados nos pagamentos de vantagens indevidas a terceiros, além
de reconhecer que tais pagamentos não tinham causa (no sentido econômico), pois não
correspondiam a serviços efetivamente prestados e que os reais beneficiários de tais recursos não
eram identificados nestas operações, pois estavam encobertos por documentos que apontavam
outros beneficiários.
19 – Portanto, conclui-se, do exposto, que os acórdãos comparados apresentam
dessemelhança em pontos determinantes para a decisão dos litígios examinados por diferentes
pontos retratados na matéria fática dos Colegiados deste Conselho. E, em tais circunstâncias, o
dissídio jurisprudencial não se estabelece.
20 - Por sua vez, para comparação de interpretações e constatação de divergência é
indispensável que situações fáticas semelhantes tenham sido decididas nos acórdãos confrontados. Se
inexiste tal semelhança, a pretendida decisão se prestaria, apenas, a definir, no caso concreto, o
alcance das normas tributárias, extrapolando a competência da CSRF, que não representa terceira
instância administrativa, mas apenas órgão destinado a solucionar divergências jurisprudenciais.
21 – Portanto, não conheço do recurso em relação a essa matéria.

C) Impossibilidade de exigência concomitante da multa de ofício e de multa isolada sobre a falta
de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL”
Paradigmas Ac 1401-003.035 e 1401-002.888
22 – No caso de tais paradigmas, após análise, entendo que deve ser conhecido o
recurso nesse aspecto e por economia processual me atenho ao despacho de admissibilidade
conhecendo da matéria adotando como razões de decidir nessa parte:
“Decisão recorrida:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Ano-calendário: 2012, 2013
[...].
MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ESTIMATIVAS. CUMULAÇÃO DAS
PENALIDADES. POSSIBILIDADE.
À luz do princípio da legalidade e tendo em conta a redação atual da Lei 9.430, art.
44, incisos I e II, não cabem mais questionamentos respeitantes à aplicação
concomitante das multas de ofício, pelo lançamento do imposto e da contribuição
anuais, e da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas mensais.
Fl. 8705
DF CARF MF
Original

Fl. 17 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Acórdão paradigma no 1401-003.035, de 2018:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Exercício: 2011, 2012, 2013
[...].
MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO CONCOMITANTE.
IMPOSSIBILIDADE.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de
tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa
mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A
primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa
de ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo
contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de
obrigação principal.
Acórdão paradigma no 1401-002.888, de 2018:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ
Exercício: 2011, 2012, 2013
[...].
MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO CONCOMITANTE.
IMPOSSIBILIDADE.
Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de
estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de
tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa
mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A
primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa
de ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo
contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de
obrigação principal.
No tocante a essa terceira matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em
situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas
normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas.
Enquanto a decisão recorrida entendeu que, à luz do princípio da legalidade e tendo
em conta a redação atual da Lei 9.430, art. 44, incisos I e II, não cabem mais
questionamentos respeitantes à aplicação concomitante das multas de ofício, pelo
lançamento do imposto e da contribuição anuais, e da multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas mensais, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nos
1401-003.035, de 2018, e 1401-002.888, de 2018) decidiram, de modo diametralmente
oposto, ser incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de
recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de
pagamento de tributo apurado no balanço.

23 – Pelo exposto conheço parcialmente do recurso, apenas em relação a 1a
(primeira) matéria de “impossibilidade de exigência concomitante da multa de ofício e de multa
isolada sobre a falta de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL” e 2a (segunda)
Fl. 8706
DF CARF MF
Original

Fl. 18 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

matéria “impossibilidade da exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa, com base
no art. 674 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto 3.000/99) e no art. 61 da Lei
8.981/95, quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas em relação aos
mesmos pagamentos”.

Mérito
A) - Impossibilidade de exigência concomitante da multa de ofício e de multa isolada sobre a falta
de recolhimento de estimativas mensais do IRPJ e da CSLL”

20 – Quanto a essa matéria importante destacar o voto vencedor do acórdão
recorrido nessa parte:
Até recentemente, me filiava ao entendimento esposado pelo D. Relator e, por isso,
vinha decidindo pela impossibilidade da cobrança concomitante das multas
preconizadas pelos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/96, aplicando, mesmo após a
edição da Lei 11.488/2007, os preceitos da Súmula 105 deste CARF.
Verdade seja dita, minha análise da tese, no passado, se pautava muito mais por um
senso de justiça (numa acepção eminentemente políticomoral), especialmente porque,
na maioria dos casos que me foram postos para decidir, a falta de recolhimento das
estimativas não se dava por opção dos contribuinte, mas, isto sim, como consequência
de glosas intentadas pela fiscalização. Lembrando que a multa isolada tinha por fim a
apenação da conduta negativa do contribuinte, tendente ao descumprimento de uma
obrigação acessória (a antecipação do tributo não se conforma com a obrigação
principal), considerava injusta tal imposição e, por isso mesmo, abarcava, também, a
teoria da encampação (ou consunção).
Todavia, e notadamente a partir da modificação realizada pela já citada Lei
11.488/2007, é inegável que a norma jurídica passou a contemplar explicitamente a
possibilidade de imposição cumulada das duas penalidades (algo que não se verificava
na redação original da Lei 9.430). E isto, vejam bem, tornouse ainda mais claro
particularmente para este julgador quando instado a analisar a alegação de alguns
autuados quanto a impossibilidade de exigência da multa isolada após o encerramento
do anocalendário...
Peço vênia para transcrever, abaixo, a redação atual do art. 44, inciso II, da Lei 9.430:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
(...)
II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o
lucro líquido, no anocalendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Notem que o artigo não se utiliza da partícula alternativa "ou" para qualificar as
penalidades ali descritas, nem tampouco vincula a multa isolada à multa de ofício,
como fazia o § 4o da Lei 9.430 em sua redação originária. E, mais que isso, afirma
Fl. 8707
DF CARF MF
Original

Fl. 19 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

textualmente a exigência da penalidade isolada, mesmo se apurado prejuízo fiscal ou
base de cálculo negativa, do que se extrai duas conclusões:
a) a apuração de prejuízo ou base de cálculo negativa somente se faz ao fim do
exercício, sendo ilógico pretender a inaplicabilidade da multa isolada após o seu
encerramento (até porque, tornaria materialmente impossível a exigência desta
penalidade);
b) ao asseverar que, mesmo se verificando prejuízo ou base de cálculo negativa, isto é,
mesmo que não verificado tributo a pagar (que se apura apenas com o decurso do
exercício), a multa será devida... por óbvio, se não houver prejuízo, e, portanto,
verificarse obrigação de se pagar a exação, com mais razão, a penalidade isolada
deverá ser aplicada.
A letra da lei (seu sentido semânticosintático) não da azo à processos hermenêuticos
que lhe restrinjam a aplicação... a interpretação gramatical só pode ser ultrapassada
se a linguagem empregada for imprecisa ou resultar numa conclusão absurda
(contrários ao próprio sistema), desafiando, pois, o uso de outros instrumentos
interpretativos, como, alias, pontua Humberto Ávila:
Em segundo lugar, a classificação dos argumentos não pode ser inflexível, porque,
antes da interpretação, também não se sabe qual dos argumentos será mais seguro ou
mesmo qual deles será pertinente à decisão de interpretação. Em alguns casos, serão os
elementos linguísticos e sistemáticos que irão decidir qual das alternativas
interpretativas deverá ser escolhida; em outros, pela vagueza desses elementos, só os
argumentos históricos é que poderão resolver a questão interpretativa. E assim
sucessivamente. É dizer: a pertinência dos argumentos dpende do próprio problema
posto à prova. 1 Se, contudo, a interpretação gramatical (que, para alguns, como
Dennis Patterson, 2 não se trata, objetivamente, de interpretação) apresenta um
resultado factível, qualquer outra construção hermenêutica será tida e havida como
sofística ou falaciosa (pois a premissa sentido semântico das palavras não se
conformará com as conclusões).
Em linhas gerais, a Lei 9.430, tal como posta atualmente, não dá mais margens para
elocubrações sobre o seu correto sentido. E, notem, não estou dizendo que ela não
mereça críticas! Não abandonei o sentimento visceral que guiou minhas decisões até
aqui e continuo a considerar "injusta" a imposição de duas penalidades que, não raro,
decorrem de um mesmo grupo de eventos conectados, sem que se observe a efetiva
intenção do agente em descumprir, por exemplo, a obrigação acessória. E, mais que
isso, entendo que a cominação das penalidades em testilha, de forma cumulada, fere o
princípio da proporcionalidade e, ato contínuo, a garantia constitucional do
nãoconfisco (art. 150, IV, da CRF88).
Como é sabido, entretanto, a validade da norma legal, a luz do texto constitucional.
não encontra, nesta seara, o foro próprio para seu questionamento.
Até que haja um definitivo e concreto posicionamento da Jurisprudência Judicial sobre
o tema, o fato é que a Lei 9.430 permanece incólume e plenamente aplicável.
Nesta esteira, se até o advento da Lei 11.488/07 não havia uma previsão específica que
autorizasse a cumulação destas penalidades, com a redação atual do art. 44, I e II, não
vejo como refugir à literalidade do texto legal, sendo cabível, pois, com todas as
críticas morais e de validade constitucional cabíveis, a exigência cumulada das
penalidades..
Apenas para finalizar, venia concessa, mas teoria da consunção, natural do direito
penal, não encontra guarida no direito tributário (posição que, agora, assumo). Ambas
disciplinas primam pela legalidade estrita e, diferentemente da esfera criminal, cuja
legislação prevê, expressamente, a aplicação desta teoria ao concurso de crimes, o
Fl. 8708
DF CARF MF
Original

Fl. 20 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

sistema fiscal tributário não contem semelhante disposição. "Pau que dá em Chico, dá
em Francisco"! Se entendo e defendo a legalidade estrita para afastar exigências que
rompam com a ordem legal (em decorrência de uma qualificação econômica dos fatos,
v.g,), não posso dela me afastar para validar teses construídas à margem do sistema
legal, tão só para favorecer o contribuinte.

21 – Nesse ponto entendo pelo desprovimento do recurso especial e adoto o
mesmo posicionamento do Ac. 9202-009.795 de 26/08/2021 tendo por redator designado nesse
ponto o I. Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa, verbis:
Divergi da i. Relatora apenas quanto ao mérito e, especificamente, quanto à
possibilidade de exigência cumulativa das multas pelo não recolhimento do imposto
sobre estimativa com a multa do lançamento de ofício relativamente à diferenças
apuradas quando do ajuste anual.
De início, é relevante destacar que se trata aqui de lançamento realizado no ano de
2014 referente a fatos geradores ocorridos nos anos de 2009 e 2010, portanto já na
vigência da alteração introduzida no art. 44 da Lei no 9.430, de 1996 pela Medida
Provisória no 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 2007.
Na redação anterior o inciso I previa a incidência de multa de 75% "sobre a totalidade
ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou
recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata" e o § 1o do mesmo
artigo previa que essa multa poderia exigida juntamente com o imposto ou
isoladamente. Confira-se:
Art. 44 [...]
§ 1o As multas de que trata este artigo serão exigidas:
I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido
anteriormente pagos;
II - isoladamente, quando o tributo ou a contribuição houver sido pago após o
vencimento do prazo previsto, mas sem o acréscimo de multa de mora;
III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto
(carnê-leão) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que
deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de
ajuste;
IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de
renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2o, que deixar
de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para
a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente;
A Lei no 11.488, de 2007 introduziu modificação fundamental na definição dessa
penalidade, ao prevê uma multa de 75% pela "falta de pagamento ou recolhimento, de
falta de declaração e nos de declaração inexata" e outra de 50% pela falta de
antecipação do pagamento mensal. Vejamos:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
Fl. 8709
DF CARF MF
Original

Fl. 21 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser
efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste,
no caso de pessoa física;
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre
o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
Pois bem, em relação à multa na vigência da legislação anterior este Conselho já havia
firmado entendimento no sentido da impossibilidade da exigência concomitante da
penalidade pela falta de antecipação do imposto e pela omissão em oferecer os
rendimentos à tributação quando do ajuste anual, tendo ambas a mesma base de
cálculo. Registro por oportuno que este Conselheiro sempre abraçou essa tese.
Vejamos:
Acórdão no 9202-002.297, proferido na Sessão de 09/08/2012, de relatoria do
Conselheiro LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS:
IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2003 MULTA
ISOLADA E DE OFÍCIO - CONCOMITÂNCIA - BASE DE CÁLCULO IDÊNTICA.
Não pode persistir a exigência da penalidade isolada pela falta de recolhimento do
IRPF devido a título de carnê-leão, na hipótese em que cumulada com a multa de
ofício incidente sobre o imposto apurado em razão da omissão de rendimentos de
fonte situada no exterior, pois as bases de cálculo das penalidades são as mesmas.
Acórdão no 2202-002.350, proferido na Sessão de 20/06/2013, de Relatoria do
Conselheiro Pedro Paulo Pereira Barbosa:
MULTA ISOLADA DO CARNÊ-LEÃO E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA.
Incabível a aplicação da multa isolada (art. 44, § 1o, inciso III, da Lei no. 9.430, de
1996), quando em concomitância com a multa de ofício (inciso II do mesmo
dispositivo legal), ambas incidindo sobre a mesma base de cálculo.
Note-se que é irrelevante trata-se de multa por falta de recolhimento do carnê-leão ou
da estimativa da pessoa jurídica. A norma aplicável era e é a mesma.
O fundamento, pelo menos deste relator, era o de que não se tratava de penalidades
distintas, mas de uma mesma penalidade, ora exigida isoladamente, ora exigida
juntamente com o imposto. Assim, no caso de falta de recolhimento do carnê-leão, caso
se exigisse a multa pela falta de antecipação do pagamento, a base de cálculo deveria
ser suprimida para a aplicação da multa pela falta de recolhimento do imposto quando
do ajuste anual, de modo a se eliminar a dupla incidência.
A situação mudou com a alteração introduzida pela Lei no 11.488, de 2007. O
dispositivo instituiu uma penalidade nova e específica pela falta de recolhimento do
carnê-leão.
E tanto são penalidades distintas que os percentuais são diferentes: 50% e 75%.
Assim, se o contribuinte deixou de recolher antecipadamente o imposto devido a título
de antecipação, seja do carnê-leão, no caso de pessoa física, seja de estimativa mensal
de lucro, no caso de pessoa jurídica, da mesma forma, omitiu esses rendimentos
quando do ajuste anual, estará sujeito a ambas as penalidades, uma para cada
infração.

Fl. 8710
DF CARF MF
Original

Fl. 22 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

22 – Da mesma forma Ac. 9101-004.848 j. 05/03/2020 Relatoria da I. Conselheira
Viviane Vidal Wagner que assim trata da situação:
O recurso especial da PGFN insurge-se contra decisão que afastou a multa isolada
aplicada concomitantemente com a multa de ofício no caso dos autos, em relação ao
ano-calendário 2007.
Sobre essa questão este Colegiado tem decidido, a exemplo de outras turmas do CARF,
no sentido de que a multa isolada, na anterior redação do art. 44 da Lei no 9.430/96,
deve ser afastada, em observância ao princípio da consunção, nos termos da Súmula
CARF no 105, que dispõe:
A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no
art. 44 § 1o, inciso IV da Lei no 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo
da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual,
devendo subsistir a multa de ofício.
Todavia, este E.Colegiado entende que o disposto na Súmula no 105 do CARF aplica-se
apenas aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007, vez que sedimentada com
precedentes da antiga redação do art. 44 da Lei no 9.430, de 1996, que foi alterada pela
MP no 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei no 11.488, de 15 de junho de
2007.
O papel precípuo do julgador nessa seara é o de analisar o conjunto normativo vigente
e aplicável ao tempo dos fatos objeto de autuação, tendo em mente que o lançamento
tributário é atividade vinculada aos ditames legais e obrigatória, sob pena de
responsabilidade funcional, nos termos do art. 142, parágrafo único, do CTN.
Assim, na hipótese dos autos, destaca-se que houve alteração no comando original do
art. 44 da Lei no 9.430/96, oriunda da redação que lhe foi dada pela Lei no 11.488, de
2007, fruto da conversão da Medida Provisória no 351, de 2007.
Essa alteração buscou afastar a dubiedade e a imprecisão do comando anterior,
circunstâncias que levaram à elaboração da Súmula CARF no 105, que conferiu
interpretação jurídica mais favorável ao contribuinte, à luz do art. 112, I, do CTN.
Ocorre que, sob a ótica da estrita legalidade, a partir da nova redação não se
vislumbra mais qualquer impedimento jurídico para a aplicação concomitante das
multas previstas nos incisos I e II, "b", do art. 44 da Lei no 9.430/96:
Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:
I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou
contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração
e nos de declaração inexata;
II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento
mensal:
(...)
b) na forma do art. 2o desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido
apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre
o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica.
No caso dos autos, como as multas isoladas se referem à falta de pagamento de
estimativas mensais posteriores à vigência da nova redação do art. 44 da Lei no
9.430/96, entende-se ser jurídica e obrigatória a aplicação concomitante das infrações
Fl. 8711
DF CARF MF
Original

Fl. 23 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

nele previstas, vez que tais multas são completamente distintas e autônomas.

23 – Pelo exposto nego provimento ao recurso nessa parte.

B) “impossibilidade da exigência concomitante do IRRF por pagamento sem causa, com base
no art. 674 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto 3.000/99) e no art. 61 da Lei
8.981/95, quando há exigência do IRPJ/CSLL em razão da glosa de despesas em relação aos
mesmos pagamentos”
24 – Nesse ponto conforme já indicado alhures o voto vencedor nessa parte,
entendo que o mesmo deve ser mantido por seus próprios fundamentos, além disso, adoto como
razões de decidir o do I. Conselheiro Mário Pereira de Pinho Filho no Ac. 9202-009.937 j.
23/09/2021, verbis:
“Por conseguinte, na visão do Sujeito Passivo, a partir do momento em que considerou
que as despesa não eram dedutíveis, constituindo-se os créditos de IRPJ e CSLL, a
Receita Federal do Brasil estaria impedida de exigir o pagamento do IR-Fonte, eis que
se tratariam de pretensões incompatíveis entre si.
A Fazenda Nacional, por seu turno, sustenta inexistir impedimento para exigência de
IRRF simultaneamente com IRPJ/CSLL ao argumento de que as incidências têm por
base fatos distintos, que devem ser apurados e autuados, sem margem para
discricionariedade, como determina o artigo 142 do Código Tributário Nacional.
Pois bem. Cabe-nos neste voto somente tratar da possibilidade de cumulação de IRRF e
IRPJ/CSLL em virtude de pagamentos a beneficiários não identificados ou quando não
for indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento.
Sobre esse assunto, o art. 61 da Lei no 8.981/1995 (base legal do art. 674 do RIR/1999)
estabelece:
(...) omissis
Veja-se que o dispositivo legal em evidência é bastante claro no sentido de que, nas
situações em que se verifique pagamentos sem causa ou a beneficiário não identificado,
haverá a incidência do imposto sobre o rendimento bruto (rendimento líquido
reajustado), tendo em vista que a fonte pagadora deixou de cumprir exigência prevista
em lei, relativa à retenção e recolhimento do tributo incidente sobre a renda auferida
pelo respectivo beneficiário, e, além disso, impediu o Fisco de identificar e exigir o
imposto de quem efetivamente auferiu esse rendimento.
Por outro lado, as despesas decorrentes dos pagamentos aqui analisados, consoante
evidenciado no Relatório Fiscal, são indedutíveis, devendo ser adicionadas ao lucro
líquido da pessoa jurídica para o fim de determinação do lucro real, ex vi dos arts. 249,
I e 304 do RIR/1999:
Art. 249. Na determinação do lucro real, serão adicionados ao lucro liquido do
período de apuração (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6°, § 2°):
I - os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros
valores deduzidos na apuração do lucro liquido que, de acordo com este Decreto, não
sejam dedutíveis na determinação do lucro real;
[...]
Fl. 8712
DF CARF MF
Original

Fl. 24 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Art. 304. Não são dedutíveis as importâncias declaradas como pagas ou creditadas a
titulo de comissões, bonificações, gratificações ou semelhantes, quando não for
indicada a operação ou a causa que deu origem ao rendimento e quando o
comprovante do pagamento não individualizar o beneficiário do rendimento (Lei n°
3.470, de 1958, art. 2°).
Ademais, diferentemente do que se verifica quanto ao IRRF, a exigência de IRPJ e
CSLL resulta da glosa de despesas fictícias, isto é, os argumentos propalados pela
Recorrente, quanto à impossibilidade da exigência simultânea dos diferentes tributos
não se sustentam. Tratam-se de espécies tributárias diversas, previstas em normativos
próprios, cujos fatos geradores, em seus diferentes aspectos, são absolutamente
distintos.
A esse respeito, mister trazer a baila o entendimento consubstanciado no Acórdão no
9101-004.543, de Relatoria da Ilustre Conselheira Andréa Duek Simantob, que bem
representa minha compreensão a respeito do tema:
A questão posta a julgamento é exclusivamente jurídica. Trata-se de decidir se é
possível, ou não, a exigência concomitante de IRPJ/CSLL pela glosa de custos com o
IRRF eventualmente exigível por força da constatação de pagamentos sem causa.
Os próprios custos glosados, reprise-se, não são objeto do recurso especial.
Estando bem delineada a questão ora posta sob julgamento, é de se assentar que não
assiste razão alguma à recorrente.
Não há que se falar na existência de bis in idem, quando aplicadas as duas infrações
em conjunto.
Isto porque não se está a tratar de um único fato a partir do qual se extrai uma dupla
incidência tributária. Pelo contrário, trata-se, à toda evidência, de fatos geradores
distintos, seja quanto ao seu aspecto material, seja quanto aos aspectos temporal e
quantitativo.
A exigência de IRPJ e de CSLL se dá, no caso, pela glosa de despesas inexistentes, as
quais foram deduzidas na apuração do lucro líquido contábil, ponto de partida para o
cálculo da base sobre a qual incidem tais tributos, ao passo que a exigência do IRRF
se dá, no caso, apenas sobre os pagamentos efetivamente realizados a beneficiário
não identificado ou quando não for comprovada a operação ou a sua causa, nos
termos do art. 61 da Lei n° 8.981, de 1995, abaixo transcrito, verbis:
[...]
A distinção quanto à materialidade dos fatos geradores captados pode ser facilmente
demonstrada a partir de alguns singelos exemplos.
Há casos em que as despesas podem ter sido glosadas (por inexistentes), mas que
sequer foram de fato pagas aos pretensos beneficiários, como ocorre no caso das
chamadas "'notas de favor". Neste caso, haveria a exigência somente de IRPJ e de
CSLL pela glosa das despesas inexistentes, mas não haveria exigência de IRRF
porque não estaria materializado o correspondente pagamento.
Noutro giro, há casos em que — mesmo se tratando de pagamentos comprovadamente
efetuados, mas relativos a despesas inexistentes, posto que não comprovada a
correspondente operação ou a sua causa — pode haver somente a exigência de IRRF,
mas não a exigência de IRPJ e de CSLL. Isto pode ocorrer por várias razões, dentre
as quais o fato de o sujeito passivo estar submetido ao regime de tributação do lucro
presumido ou arbitrado, por exemplo, regimes os quais são em regra indiferentes às
despesas para fins de apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Ou então,
Fl. 8713
DF CARF MF
Original

Fl. 25 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

ainda, pode ocorrer que o sujeito passivo, mesmo estando submetido ao regime do
lucro real, tenha apurado prejuízo fiscal no período em questão.
Todas essas hipóteses citadas, dentre outras que se poderia imaginar, evidenciam a
clara distinção das infrações quanto ao seu aspecto material.
Quanto ao aspecto temporal, a exigência do IRPJ e da CSLL se dá no momento
correspondente ao aproveitamento fiscal do custo inexistente (ao final do período de
apuração do lucro tributável). Já no caso do IRRF. a exigência se dá no momento da
efetivação do pagamento sem causa que o justifique. Há clara distinção, portanto,
também com relação ao aspecto temporal.
No aspecto quantitativo, igualmente se afiguram distintas as suas bases de cálculo. E
as bases de cálculo são distintas não somente em razão do reajustamento do valor do
pagamento sobre o qual recairá o imposto na fonte, mas também em razão da própria
distinção material quanto aos fatos geradores captados por cada uma das
incidências, posto que, conforme visto, pode haver despesas inexistentes que não
motivam pagamentos, e pode também haver pagamentos sem causa completamente
desvinculados de alguma despesa contabilmente reconhecida. Portanto, também com
relação ao aspecto quantitativo as incidências são distintas Por fim, quanto ao
aspecto pessoal, nada obstante o sujeito passivo sobre o qual recaem as exigências
seja o mesmo, não se pode ignorar o fato de que, enquanto este sujeito passivo, no
que diz respeito à exigência de IRPJ e de CSLL, encontra-se claramente na posição
de contribuinte (que reduziu indevidamente o seu lucro), no caso do IRRF. muito
embora a lei não expressamente assim o designe, a condição por ele ostentada ê a de
responsável, por se constituir na fonte pagadora dos rendimentos cuja operação ou
causa não restou comprovada.
E inegável, ademais, que a não identificação da causa dos pagamentos impede o fisco
de confirmar a regular tributação do rendimento auferido pelos beneficiários dos
pagamentos assim feitos, circunstância esta que acentua a completa desvinculação
entre os fundamentos jurídicos que dão suporte à materialidade de cada uma das
infrações reportadas (glosa de custos, de um lado, e pagamentos sem causa, de
outro).
Portanto, sob todas as óticas, não há como prosperar a tese de um suposto bis in idem
quanto às mencionadas exigências.
No mesmo sentido do presente voto, assim também já decidiu o CARF, consoante os
precedentes a seguir transcritos, com destaques acrescidos, verbis:
“CONCOMITÂNCIA DE INCIDÊNCIA DE IRPJ/CSLL PELA GLOSA DE
DESPESAS E DE IRRF SOBRE PAGAMENTOS SEM CAUSA
Quando não for comprovada a causa do pagamento, incide o IRRF. Por outro lado,
uma despesa fictícia deve ser glosada, para que IRPJ e CSLL incidam sobre as
bases de cálculo corretas. Consequentemente, se um contribuinte efetua pagamento
por serviço e o deduz na apuração dos lucros tributáveis, mas não prova a efetiva
prestação, incidem IRPJ/CSLL pela glosa da despesa e IRRF devido à ausência de
causa para o pagamento.” (Acórdão 1402-002.210, sessão de 08/06/2016, relator
Fernando Brasil de Oliveira Pinto)
“IRRF.
PAGAMENTOS
SEM
CAUSA
OU
A
BENEFICIÁRIOS
NÃO
IDENTIFICADOS. EXIGÊNCIA CUMULADA COM IRPJ E CSSL APURADOS EM
FACE DA GLOSA DE CUSTOS E DESPESAS CONSIDERADAS INIDÔNEAS.
CABIMENTO.
O art. 61 da Lei no 8.981/1995, alcança todos os pagamentos efetuados a
beneficiários não identificados ou cuja operação ou causa não é comprovada,
Fl. 8714
DF CARF MF
Original

Fl. 26 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

independente de quem seja o real beneficiário dele (sócios/acionistas ou terceiros,
contabilizados ou não), elegendo a pessoa jurídica responsável pelo pagamento
efetivamente comprovado com responsável pelo recolhimento do imposto de renda
devido pelo beneficiário, presumindo-se que assumiu o ônus pelo referido
pagamento. (...)
CSLL. BASE DE CÁLCULO. GLOSA DE DESPESAS. INEXISTÊNCIA DE FATO
DA DESPESA. CABIMENTO.
A base de cálculo da CSLL tem como ponto de partida o resultado líquido apurado
na contabilidade. Assim, as despesas comprovadamente inexistentes não podem
compor o resultado líquido do exercício, do qual parte a apuração tanto do IRPJ
quanto da CSLL. Os atos ilícitos não podem produzir quaisquer efeitos tributários
na apuração do resultado dos exercícios fiscalizados. É remansosa a jurisprudência
administrativa no sentido de dar o mesmo efeito à CSLL na glosa de despesas
fictícias da base de cálculo do IRPJ .” (Acórdão 1302-002.210, sessão de
15/05/2018, relator Luiz Tadeu Matosinho Machado)
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ GLOSA DE CUSTOS.
DOCUMENTOS INIDÔNEOS. PAGAMENTO. RECEBIMENTO DOS BENS.
ADQUIRENTE DE BOA FÉ. ÔNUS DA PROVA.
É ônus do fisco comprovar a inidoneidade do documento, bem como de comprovar
que o contribuinte tinha ou deveria ter conhecimento daquela inidoneidade. É ônus
do contribuinte comprovar o efetivo recebimento dos bens e o pagamento do
respectivo preço, no caso de aquisições lastreadas em documentos considerados
inidôneos, sob pena de glosa dos custos por parte da autoridade fiscal.
Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL
GLOSA DE CUSTOS. FALTA DE COMPROVAÇÃO. TRIBUTAÇÃO REFLEXA.
Tratando-se de custos não comprovados, cabível a sua glosa para fins de apuração
da CSLL.
Assunto: Imposto Sobre A Renda Retido Na Fonte – IRRF
PAGAMENTO SEM CAUSA.
Sujeita-se à incidência do imposto de renda, exclusivamente na fonte, o pagamento
efetuado por pessoa jurídica a beneficiário não identificado, assim como o
pagamento efetuado ao sócio ou a terceiros, quando não for comprovada a
operação ou a sua causa.” (Acórdão 1102-001.287, sessão de 04/02/2015, relator
João Otávio Oppermann Thomé)
“Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ
DESPESAS
COM
SERVIÇOS
DE
CONSULTORIA.
AUSÊNCIA
DE
COMPROVAÇÃO. DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Correta a glosa de despesas com serviços de consultoria quando o sujeito passivo,
ainda que regularmente intimado, não traz aos autos qualquer elemento que
demonstre a efetiva prestação do serviço.
(...)
CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE.
Fl. 8715
DF CARF MF
Original

Fl. 27 do Acórdão n.o 9202-010.472 - CSRF/2a Turma
Processo no 13896.723093/2016-24

Por se tratar de auto de infração tido como decorrente, aplica-se à CSLL as
mesmas razões de decidir que nortearam o julgamento do lançamento que lhe deu
origem.
(...)
IRFON. PAGAMENTOS SEM CAUSA.
Correta a exigência do Imposto de renda retido na fonte sobre pagamentos em
relação aos quais não foi demonstrada a causa.” (Acórdão 1402-001.190, sessão de
11/09/2012, relator Leonardo de Andrade Couto)
Por fim, importa salienta que o lançamento de IRRF, como se viu, decorre de
disposição legal taxativa, de modo que somente seria possível afastar sua aplicação,
sob o fundamento de vedação ao bis in idem, caso se entendesse pela
inconstitucionalidade da norma instituidora. No entanto, esse Conselho Administrativo
de Recursos Fiscais não tem competência para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade
de
lei
tributária,
conforme
entendimento
vinculante,
consubstanciado na Súmula CARF no 2:
Súmula CARF no 2. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a
inconstitucionalidade de lei tributária.

25 – Pelo exposto voto por negar provimento ao recurso nessa parte.
Conclusão
26 - Diante do exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial do
contribuinte e solidários e na parte conhecida, nego provimento.

(assinado digitalmente)
Marcelo Milton da Silva Risso

Fl. 8716
DF CARF MF
Original