Tribunal: CARF
Processo: 13952.000128/2006-60
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JOSE RENATO PEREIRA DE DEUS
Órgão colegiado: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção / Terceira Câmara / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-24
Data de publicação: 2023-01-09

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 03/08/2004 a 31/08/2006
CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. PRODUTOS SUJEITOS À SISTEMÁTICA MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE.
É vedado o creditamento na aquisição de bens para revenda dos produtos referidos nos §1o e §1A do artigo 2o da Lei 10.833/2003, nos termos das alíneas "b" dos incisos I dos artigos 3o da referida lei. Tal disposição não foi revogada pelo artigo 17 da Lei no 11.033/2004, pois que não versa sobre hipóteses de creditamento, mas apenas sobre a manutenção de créditos, apurados conforme a legislação específica.

Inteiro teor:
S3-C 3T2
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13952.000128/2006-60
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3302-012.815 – 3a Seção de Julgamento / 3a Câmara / 2a Turma Ordinária
Sessão de
24 de outubro de 2022
Recorrente
CIAPETRO DISTRIBUIDORA DE COMBUSTÍVEIS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 03/08/2004 a 31/08/2006
CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA.
PRODUTOS
SUJEITOS
À
SISTEMÁTICA
MONOFÁSICA.
IMPOSSIBILIDADE.
É vedado o creditamento na aquisição de bens para revenda dos produtos
referidos nos §1o e §1A do artigo 2o da Lei 10.833/2003, nos termos das alíneas
"b" dos incisos I dos artigos 3o da referida lei. Tal disposição não foi revogada
pelo artigo 17 da Lei no 11.033/2004, pois que não versa sobre hipóteses de
creditamento, mas apenas sobre a manutenção de créditos, apurados conforme
a legislação específica.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar
provimento ao recurso voluntário
(documento assinado digitalmente)
Larissa Nunes Girard (Presidente em Exercício)
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus - Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(suplente convocado(a)), Walker Araujo, Carlos Delson Santiago (suplente convocado(a)), Jose
Renato Pereira de Deus, Fabio Martins de Oliveira, Denise Madalena Green, Mariel Orsi
Gameiro, Larissa Nunes Girard (Presidente em Exercício), a fim de ser realizada a presente
Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Gilson Macedo Rosenburg Filho, substituído(a)
pelo(a) conselheiro(a) Larissa Nunes Girard.
Relatório
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13952.000128/2006-60
Fl. 179
DF CARF MF
Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

Por bem retratar os fatos até o presente momento, reproduz-se o relatório do
acórdão da DRJ no Rio de Janeiro, no 13-23.717, da 5a Turma de Julgamento, em sessão de 05 de
março de 2009:
Trata o presente processo de pedido de restituição de créditos de PIS/Cofins, no valor de
R$ 68.511.758,70, referente as operações realizadas com alíquota zero de produtos
combustíveis. Instruem o processo o pedido de restituição de fls. 01/05, referente ao
período de 10/04 a 08/06 (Cofins) e 08/04 a 08/06 (PIS), as planilhas de apuração de
créditos de PIS/Cofins (fls. 60/95).
A DRF de origem, por meio do despacho decisório de fls. 97/103, indeferiu a
solicitação da contribuinte pela inexistência de direito creditório, por se tratar de
tributação monofásica dos produtos e de expressa vedação legal.
Cientificada do despacho e inconformada com o indeferimento de seu pedido, a
interessada apresentou a impugnação às fls. 106/121, requerendo a esta DRJ a reforma
da decisão proferida pela DRF, para que seja autorizada a restituição dos créditos de
PIS/Cofins, alegando, em resumo, o seguinte:
1. A empresa é distribuidora de combustíveis, adquirindo no mercado interno óleo
diesel e gasolina para revender;
2. A contribuição ao PIS e a Cofins são recolhidas em operações monofásicas no
Produtor/Importador e em cada operação de revenda subseqüente aplica-se o regime de
alíquota zero;
3. A partir do regime não-cumulativo instituiu-se o direito de descontar créditos
referentes às operações anteriores;
4. A Lei n° 11.033/04 dispôs sobre o direito de crédito sobre as vendas efetuadas com
alíquota zero;
5. O entendimento da autoridade recorrida é equivocado, pois e legislador assegurou a
não-cumulatividade para o PIS/Cofins, independente de ser o recolhimento monofásico
ou plurifásico;
6. O constituiinte objetivou instituir tratamento igualitário aos contribuintes, adotando a
não-cumulatividade para todos, isonomicamente, admitindo exceção apenas quando não
for possível atingir a finalidade de manutenção da capacidade contributiva;
7. A própria SRF, por meio da Solução de Consulta n° 124/2005, reafirmou a
manutenção dos créditos vinculados a operações de venda com alíquota zero.
A contribuinte cita a legislação do PIS/Cofins e requer, ao final, reforma da decisão
recorrida.
No julgamento do acórdão do qual foi retirado o relato acima, foi julgada
improcedente a manifestação de inconformidade da recorrente, recebendo a r. decisão a seguinte
ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 03/08/2004 a 31/08/2006
PIS não-cumulativo. Incidência Monofásica Aquisição para Revenda. Crédito.
Incabível.
Fl. 180
DF CARF MF
Original

Fl. 3 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

Não é possível o crédito em relação à aquisição para revenda dos combustíveis
derivados de petróleo e de outros produtos submetidos à incidência monofásica da
Contribuição para o PIS/PASEP, constantes do § 1° do artigo 2° da Lei n° 10.637/2002.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 25/10/2004 a 31/08/2006
Cofins não-cumulativo. Incidência Monofásica
Aquisição para Revenda. Crédito. Incabível.
Não é possível o crédito em relação à aquisição para revenda dos combustíveis
derivados de petróleo e de outros produtos submetidos à incidência monofásica da
COFINS, constantes do § 1° do artigo 2° da Lei n° 10.833/2003.
Solicitação Indeferida
Inconformada com a decisão acima transcrita, a recorrente interpôs recurso
voluntário, contrapondo as razões do acórdão da DRJ, repisando os argumentos trazidos em sua
manifestação de inconformidade.
Passo seguinte, o processo foi remetido ao CARF e distribuído para minha
relatoria.
É o relatório.
Voto
Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator.
Pois bem. O processo encontra-se em termos, trata de matéria relacionada à
competência dessa D. Turma, atende aos pressupostos de admissibilidade, portanto dele tomo
conhecimento.
Conforme se depreende do relatório acima, o presente processo tem por objeto o
pedido de ressarcimento protocolado pela recorrente, que visa a devolução de suposto crédito,
referente as operações realizadas na aquisição de combustíveis (óleo diesel e gasolina tipo “a”),
para revenda.
A matéria que aqui se apresenta para análise, foi objeto de estudo por parte I.
Conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes, relator do processo no 102080.903665/2012-73,
acórdão no 3402-006.756, de 20 de agosto de 2019, cujas razões de decidir, por entender se
enquadrarem ao presente processo, peço vênia para utiliza-las, observe-se:
A questão trazida a julgamento centra-se na possibilidade do ressarcimento e/ou da
utilização por compensação de créditos oriundos da aquisição de combustíveis
derivados de petróleo para revenda, submetidos à incidência monofásica do PIS e da
COFINS.
A Recorrente alega que qualquer vedação à manutenção de créditos das contribuições
estaria revogada em razão da superveniência do artigo 17 da Lei 11.033/2004, que
Fl. 181
DF CARF MF
Original

Fl. 4 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

garantiria o direito ao creditamento sempre que as saídas estiverem submetidas à
alíquota zero, sem exceções; e que o artigo 3o, I, “b”, da Lei 10.833/2003, não se
aplicava às saídas efetuadas por distribuidores e varejistas, mas tão somente às saídas
promovidas por importadores e industriais, não se aplicando ao seu caso.
Incialmente, passo a transcrição do dispositivo legal da Lei no10.833/2003 que trata da
possibilidade de creditamento em relação às aquisições de bens para revenda:
Art. 3o. Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos
referidos: (Redação dada pela Lei no 10.865, de 2004)
a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela Lei no 11.727, de
2008) (Produção de efeitos)
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela lei no 11.787, de 2008)
(Vide Lei no 9.718, de 1998)
[...]
§ 2o. Não dará direito a crédito o valor:
[...]
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
O art. 3o, I, da Lei 10.833/2003 dispõe que a pessoa jurídica poderá descontar do valor
apurado na forma do art. 2o créditos calculados em relação a bens adquiridos para
revenda, com as seguintes exceções: (a) em relação às mercadorias e produtos referidos
no inciso III do § 3o do art. 1o, ou seja, mercadorias sujeitas à substituição tributária;
e (b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o, ou seja, na aquisição das mercadorias sujeitas à
incidência monofásica. O texto legal é expresso na impossibilidade de crédito na
aquisição das mercadorias sujeitas à incidência monofásica, inclusive combustíveis
adquiridos pela recorrente.
A recorrente alega que o artigo 17 da Lei 11.033/2004, regulou a situação, permitindo a
manutenção dos créditos vinculados às saídas efetuadas com suspensão, isenção,
alíquota 0 (zero) ou não incidência.
Transcrevo o referido dispositivo legal:
Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.
Entendo que tal dispositivo legal não trouxe nenhuma nova regra à apuração das
contribuições, mas apenas esclareceu situações porventura controversas, conforme
expressamente dispõe a exposição de motivos da MP 206/2004, que originou tal norma.
Trata-se apenas da manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados às operações
com saídas não sujeitas ao pagamento da contribuição. Não se trata de permissão para
creditamento de aquisições de produtos que não se sujeitaram ao pagamento das
contribuições, ou em outras situações excepcionadas (como a monofasia e a substituição
tributária), mas permitir a manutenção do crédito das contribuições que efetivamente
foram pagas nas aquisições daqueles produtos que se sujeitarão a saídas com suspensão,
isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência. Ou seja, os créditos vinculados às vendas
Fl. 182
DF CARF MF
Original

Fl. 5 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

são mantidos, não criados. Trata-se daqueles créditos já previstos pela norma, com as
exclusões impostas, não novas possibilidades de créditos.
Não se trata de restringir o direito ao crédito das contribuições na não-cumulatividade,
mas permiti-la apenas naquelas situações determinadas pelo legislador, sem qualquer
ofensa ao princípio da não-cumulatividade. Destaca-se que o legislador, ao criar tal
sistemática de apuração, já considerou as etapas da cadeia produtiva, as margens
estimadas, e a vedação para o crédito nas aquisições. Permitir o creditamento nas
situações sujeitas à sistemática monofásica é desvirtuar todo o sistema de apuração das
contribuições, permitindo um ganho indevido por parte do sujeito passivo, afrontando a
concorrência e outros setores econômicos que não teriam tal possibilidade.
A melhor doutrina não diverge de tal entendimento. Assim leciona o professor André
Mendes Moreira, com a clareza que lhe é peculiar:
"Quando a não-cumulatividade do PIS/COFINS entrou a viger, os contribuintes
sujeitos à monofasia (produtores e importadores) foram mantidos na sistemática
cumulativa. Dessa forma, essa categoria e empresas não adquiriu o direito - concedido
a todos os que foram sujeitos à não-cumulatividade - de descontar créditos sobre suas
aquisições.
Entretanto, quando o PIS e a COFINS incidentes na importação foram criados pela Lei
no 10.865/04, a carga tributária sobre todos os contribuintes sujeitos ao regime
cumulativo foi majorada. Isso porque as contribuições devidas na importação só geram
créditos se a pessoa jurídica estiver sujeita à apuração não-cumulativa do
PIS/COFINS.
Assim, para que o PIS/COFINS-importação fosse melhor absorvido pelos contribuintes
monofásicos (sujeitos até então à cumulatividade), a Lei no 10.865/04 revogou o
dispositivo que excepcionava a monofasia do regime não-cumulativo. Essa medida
resultou na subsunção dos contribuintes monofásicos às regras da não-cumulatividade,
desde que apurassem o seu IRPJ pelo lucro real e não se enquadrassem em nenhuma
das demais exceções ao novel regime previstas na legislação.
Com essa modificação, as pessoas jurídicas obrigadas ao recolhimento monofásico do
PIS/COFINS foram autorizadas a descontar não somente os créditos previstos no art.
3o das Leis nos 10.637/02 e 10.833/03, mas também os relativos às contribuições pagas
na importação.
Por outro lado, os distribuidores, atacadistas e varejistas que adquirirem bens
tributados no sistema monofásico - e que têm, portanto, as vendas desses produtos
gravadas à alíquota zero do PIS/COFINS - foram proibidos de se creditar do
PIS/COFINS monofásico recolhido na etapa anterior.
Obviamente, se esses distribuidores, atacadistas ou varejistas auferirem receitas com a
venda de produtos sujeitos à apuração regular (não-monofásica) do PIS/COFINS,
poderão se creditar normalmente, bastando proporcionalizar suas despesas, consoante
reconhece a própria RFB" (A Não-Cumulatividade dos Tributos, 2a edição revista e
ampliada, Editora Noeses, 2012, p. 453/455).
Por fim, importa-nos destacar a exceção expressa à regra imposta pelo inciso I do art. 3o
da Lei no 10.833/2003, estabelecida pelo art. 24 da Lei no 11.727/2008:
Art. 24. A pessoa jurídica sujeita ao regime de apuração não cumulativa da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, produtora ou fabricante dos produtos
relacionados no § 1o do art. 2o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003, pode
descontar créditos relativos à aquisição desses produtos de outra pessoa jurídica
importadora, produtora ou fabricante, para revenda no mercado interno ou para
exportação.
Fl. 183
DF CARF MF
Original

Fl. 6 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

§ 1o Os créditos de que trata o caput deste artigo correspondem aos valores da
Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins devidos pelo vendedor em decorrência da
operação.
§ 2o Não se aplica às aquisições de que trata o caput deste artigo o disposto na alínea b
do inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e na alínea
b do inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003.”(grifou-
se)
Portanto, conclui-se que o inciso I do caput do art. 3o da Lei no 10.833/2003 permite
creditamento em relação a bens adquiridos para revenda e veda creditamento em
relação a:
1) mercadorias em relação às quais as contribuições tenham sido exigidas
anteriormente em razão de substituição tributária (inciso III do §3o do art. 1o da
Lei no 10.833, de 2003);
2) produtos sujeitos anteriormente à cobrança concentrada ou monofásica das
contribuições (§ 1o do art. 2o da Lei no 10.833, de 2003), exceto no caso em que
pessoa jurídica produtora ou fabricante de tais produtos os adquire para revenda
de outra pessoa jurídica importadora, produtora ou fabricante desses mesmos
produtos (§ 2o do art. 24 da Lei no 11.727, de 2008).
Destaca-se que a recorrente é revendedora dos produtos sujeitos à sistemática
monofásica, e não produtora ou fabricante de tais produtos, não sendo possível o
creditamento em relação a tais aquisições.
Esse entendimento já foi firmado por este colegiado em diversos julgados recentes:
Acórdão no 3402-006.469, de 24 de abril de 2019
CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. REGIME MONOFÁSICO. AQUISIÇÃO DE
COMBUSTÍVEIS. DIREITO A CRÉDITO. FRETE. REVENDA. VAREJISTA.
POSSIBILIDADE. O artigo 3o, inciso I das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o
direito ao crédito correspondente aos produtos adquiridos para revenda, mas excetua
textualmente o direito ao crédito da aquisição de combustíveis, os quais são tributados
pela Contribuições pelo regime monofásico (artigo 3o, inciso I, alínea "b"). Tal exceção,
contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do
combustível para revenda, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1o do
RIR/99). Isto porque o frete é uma operação autônoma em relação à aquisição do
combustível, paga à transportadora, na sistemática de incidência da não-cumulatividade.
Sendo os regimes de incidência distintos, do produto (combustível) e do frete
(transporte), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do
combustível para revenda
Acórdão no 3402-006.573, de 25 de abril de 2019
PIS/COFINS. GÁS NATURAL. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. RESTITUIÇÃO.
IMPOSSIBILIDADE. Diversamente do que ocorre na sistemática da substituição
tributária pra frente, no tributação monofásica não há previsão de restituição da quantia
paga de tributo em etapa anterior da cadeia de circulação ou produção do produto. Na
tributação monofásica, as contribuições são devidas sobre as receitas referentes à etapa
em que houve a incidência com alíquota diferente de zero, independentemente de
quaisquer outras etapas da mesma cadeia.
Acórdão no 3402-006.670, de 23 de maio de 2019
NÃO-CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE PRODUTOS MONOFÁSICOS PARA
REVENDA. CRÉDITOS. GLOSA.
Fl. 184
DF CARF MF
Original

Fl. 7 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

Por expressa determinação legal, é proibida apuração de créditos relativos à aquisição
de produtos sujeitos à tributação monofásica destinados à revenda com alíquota zero. É
permitida somente a manutenção dos créditos decorrentes de custos, despesas e
encargos vinculados às vendas com alíquota zero, quando devidamente comprovados.
Acórdão 3402-005.600, de 26 de setembro de 2018
CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. PRODUTOS
SUJEITOS À SISTEMÁTICA MONOFÁSICA. IMPOSSIBILIDADE.
É vedado o creditamento na aquisição de bens para revenda dos produtos referidos nos
§1o e §1A do artigo 2o das Leis no 10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos das alíneas
"b" dos incisos I dos artigos 3o das referidas leis. Tal disposição não foi revogada pelo
artigo 17 da Lei no 11.033/2004, pois que não versa sobre hipóteses de creditamento,
mas apenas sobre a manutenção de créditos, apurados conforme a legislação específica.
Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário do sujeito passivo.
Recentes decisões proferidas no Superior Tribunal de Justiça, podendo citar os
EREsp 1.768.224/RS e EAREsp 1.109.354/SP, onde prevaleceu o entendimento do relator,
ministro Gurgel de Faria (1a Seção), que considerou que como não há incidência sucessiva das
contribuições, é impossível tomar créditos de PIS e Cofins sobre produtos sujeitos ao regime
monofásico de tributação. Importa destacar que as decisões das Turmas do STJ, vem entendendo
que não cabe a tomada de créditos no regime monofásico tanto a aquisição de bens para revenda
quanto a compra de insumos e a depreciação de bens do ativo imobilizado estão vinculadas a
receitas que não foram tributadas, conforme preconiza o Inciso II do § 2o do Art. 3o das Leis
10.637 e 10.833:
- Não dará direito a crédito o valor:
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição,
inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo
em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela
contribuição.
Inclusive esse tema foi admitido como repetitivo pelo Min. Mauro Campbell,
relator do (Resp no 1894741).Destarte, forte nos argumentos trazidos pelas razões acima, voto
por negar provimento ao recurso voluntário.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
José Renato Pereira de Deus - Relator

Fl. 185
DF CARF MF
Original

Fl. 8 do Acórdão n.o 3302-012.815 - 3a Sejul/3a Câmara/2a Turma Ordinária
Processo no 13952.000128/2006-60

Fl. 186
DF CARF MF
Original