Tribunal: CARF
Processo: 16682.720821/2011-35
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: CAIO CESAR NADER QUINTELLA
Órgão colegiado: 1a TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS / 1a SEÇÃO / Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data de julgamento: 2022-02-11
Data de publicação: 2022-03-11

Ementa:
ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. DEDUTIBILIDADE DE MULTAS. DIVERGÊNCIA NÃO CARACTERIZADA. PLANOS JURÍDICOS DISTINTOS. FUNDAMENTO NÃO ATACADO. NÃO CONHECIMENTO.
Não deve ser conhecido o Recurso Especial que aponta como acórdãos divergentes decisões que abordam planos jurídicos distintos ao do acórdão recorrido.
Acórdãos que tratam da dedutibilidade de despesas de amortização de ágio e de despesas financeiras na base de cálculo da CSLL não podem ser considerados divergentes de decisão que analisa a dedutibilidade de multas da base de cálculo dessa contribuição.
Se o acórdão recorrido possuí mais de um fundamento autônomo, e o Recurso Especial deixa de atacar ao menos um deles, não há como dele se conhecer, uma vez que se não se mostra apto a reformar a decisão recorrida.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL)
Ano-calendário: 2005
CSLL. NEUTRALIDADE DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EXISTÊNCIA DE PREVISÃO NORMATIVA.
A neutralidade de despesas com amortização de ágio na base de cálculo da CSLL possui amparo nas normas que regem a exigência da referida contribuição.

Inteiro teor:
CSRF-T1
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
16682.720821/2011-35
Recurso
Especial do Contribuinte
Acórdão no
9101-005.976 – CSRF / 1a Turma
Sessão de
11 de fevereiro de 2022
Recorrente
OI S.A. - EM RECUPERACAO JUDICIAL
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2005
RECURSO
ESPECIAL.
CONHECIMENTO.
DEDUTIBILIDADE
DE
MULTAS.
DIVERGÊNCIA
NÃO
CARACTERIZADA.
PLANOS
JURÍDICOS DISTINTOS. FUNDAMENTO NÃO ATACADO. NÃO
CONHECIMENTO.
Não deve ser conhecido o Recurso Especial que aponta como acórdãos
divergentes decisões que abordam planos jurídicos distintos ao do acórdão
recorrido.
Acórdãos que tratam da dedutibilidade de despesas de amortização de ágio e de
despesas financeiras na base de cálculo da CSLL não podem ser considerados
divergentes de decisão que analisa a dedutibilidade de multas da base de
cálculo dessa contribuição.
Se o acórdão recorrido possuí mais de um fundamento autônomo, e o Recurso
Especial deixa de atacar ao menos um deles, não há como dele se conhecer,
uma vez que se não se mostra apto a reformar a decisão recorrida.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO
(CSLL)
Ano-calendário: 2005
CSLL. NEUTRALIDADE DE DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE
ÁGIO. EXISTÊNCIA DE PREVISÃO NORMATIVA.
A neutralidade de despesas com amortização de ágio na base de cálculo da
CSLL possui amparo nas normas que regem a exigência da referida
contribuição.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.

Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer
parcialmente do Recurso Especial, apenas em relação à primeira matéria “a indedutibilidade da
despesa com amortização de ágio na aquisição de investimentos na apuração da base de cálculo
da CSLL”, vencido o conselheiro Caio Cesar Nader Quintella que votou pelo conhecimento
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 16682.720821/2011-35
Fl. 4870
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Fl. 2 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

integral do recurso. Quanto à matéria conhecida, votaram pelas conclusões os conselheiros Edeli
Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique
Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto e Andréa Duek
Simantob. Em relação à matéria não conhecida, votou pelas conclusões do voto vencedor a
conselheira Edeli Pereira Bessa. No mérito, na parte conhecida, por voto de qualidade, acordam
em negar provimento ao Recurso Especial, vencidos os conselheiros Caio Cesar Nader Quintella
(relator), Livia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que
votaram por dar-lhe provimento. Votou pelas conclusões do voto vencido a conselheira Livia De
Carli Germano. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Fernando Brasil de
Oliveira Pinto.

(documento assinado digitalmente)
Andréa Duek Simantob – Presidente em exercício.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Relator.

(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Redator Designado.

Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia
De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz
Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Caio Cesar Nader Quintella e Andréa
Duek Simantob (Presidente em exercício).

Fl. 4871
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Fl. 3 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Relatório
Trata-se de Recurso Especial (fls. 4.680 a 4.715) interposto pela Contribuinte em
face do v. Acórdão no 1402-002.601 (fls. 4.647 a 4.659), proferido pela C. 2a Turma Ordinária da
4a Câmara da 1a Seção deste E. CARF, em sessão de 20 de junho de 2017, que negou provimento
ao Recurso Voluntário apresentado. Confira-se:

ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL
Ano-calendário: 2008
NULIDADE.
CERCEAMENTO
DE
DEFESA.
DETERMINAÇÃO
COMPULSÓRIA PARA REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA FISCAL. NÃO
CONFIGURAÇÃO. FACULDADE DA AUTORIDADE FISCAL/JULGADORA.
Os princípios da ampla defesa e do contraditório não são violados pela
negativa ao pedido de realização de diligência fiscal proferida pela autoridade
fiscal ou julgadora, uma vez que não lhe é imposto determinar, de forma
compulsória, a realização de diligência fiscal para confirmar a exatidão de
informações prestadas pelo contribuinte, notadamente quando a questão
controvertida é de direito.
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
NULIDADE. DECADÊNCIA. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. APRESENTAÇÃO
DE RETIFICADORA. REABERTURA DO PRAZO DECADENCIAL.
O contribuinte não poderá valer-se dos efeitos decadenciais permitidos pela
homologação tácita quando da retificação da DIPJ, notadamente em relação à
ampliação do crédito do contribuinte, materializado num incremento de seu
saldo negativo de CSLL, pois, com a retificadora, reabre-se a possibilidade da
fiscalização verificar os critérios utilizados pelo contribuinte para esse
incremento. Não há que se falar, portanto, na aplicação do art. 150, § 4o, do
CTN para tornar imutável os valores devidos a título de CSLL.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL
Ano-calendário: 2008
ADIÇÕES/EXCLUSÕES. DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO NA
AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTOS. INDEDUTIBILIDADE.
Não deve prosperar a dedutibilidade da despesa com amortização de ágio na
aquisição de investimentos na apuração da base de cálculo da CSLL, sob o
argumento da ausência de legislação expressa proibindo tais deduções, posto
que, em verdade, há disposições normativas em sentido contrário. Assim, a
legislação fiscal aplicável na apuração da base de cálculo do IRPJ é, em mais
de uma oportunidade, estendida por lei para a apuração da base de cálculo da
CSLL, as quais partem do mesmo lucro líquido apurado na forma da legislação
comercial e diferem, ao final, tão somente pelos expressas adições e exclusões
a que estão legalmente sujeitas.
MULTAS MORATÓRIAS E POR INFRAÇÃO. NATUREZA REGULATÓRIA.
CARÁTER COMPENSATÓRIO. INDEDUTIBILIDADE.
Conforme o artigo 56 e 57 da IN SRF 390/2004, que dispõe sobre a “apuração
e pagamento da CSLL”, atualmente no artigo 132 e 133 da IN RFB 1.700/2017
Fl. 4872
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Fl. 4 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

(mesma redação anterior), que estão em sintonia com os arts. 299 e 344, § 5o,
do RIR, apenas as multas fiscais, de natureza compensatória, como as
infracionais, são dedutíveis da base de cálculo da CSLL.

Em resumo, a contenda tem como objeto PER/DCOMPs e retificações,
incialmente transmitidas no ano-calendário de 2010, referentes a saldo negativo de CSLL do
ano-calendário de 2005, apurado e posteriormente retificado, conforme informado em DIPJs
correspondentes, primeiro consideradas não declaradas e, após Recurso Hierárquico que
determinou a nova apreciação do crédito e da manobra de compensação, não homologadas, em
razão da suposta inexistência do crédito (referente a retificação da DIPJ) pretendido, na medida
em que se entendeu que os valores de multas e de amortização fiscal de ágio são indedutíveis
para fins de determinação da base de cálculo da CSLL.

Registre-se, desde já, que as celeumas que agora prevalecem no presente feito são
1) a indedutibilidade da despesa com amortização de ágio na aquisição de investimentos na
apuração da base de cálculo da CSLL e 2) a indedutibilidade da despesa com multas
regulatórias e moratórias na apuração da base de cálculo da CSLL.

A seguir, para um maior aprofundamento, adota-se trecho do relatório do v.
Acórdão de Recurso Voluntário, ora recorrido:

Adoto, em sua integralidade, o relatório do Acórdão de Manifestação de
Inconformidade no 1271.447, proferido pela 5a Turma da DRJ/RJO.
Trata o processo das DCOMP n° 02870.25926.241110.1.3.033631 e
40736.11488.111210.1.3.037404,
e
suas
respectivas
retificadoras
n°
41413.37634.170111.1.7.039649 e 33890.89232.170111.1.7.038680.
As Declarações de Compensação pretendem aproveitar crédito de saldo
negativo de CSLL do ano-calendário de 2005.
As DCOMP originais foram consideradas NÃO DECLARADAS, e as
respectivas retificadoras NÃO FORAM ADMITIDAS, pelos Despachos
Decisórios acostados aos autos às fls. 381/393. O motivo que fundamentou as
decisões seria que o crédito já teria sido apreciado pela autoridade
administrativa,
quando
da
análise
da
DCOMP
n°
24918.88397.010607.1.7.033703
no
processo
administrativo
n°
10166.010637/200679,cujo crédito seria de saldo negativo de CSLL do ano-
calendário de 2005, no valor de R$ 51.103.709,12.
Inconformada, a interessada apresentou Recurso Hierárquico, que foi
conhecido pela DISIT/SRRF da 7a Região Fiscal, e dado provimento parcial
por meio do Despacho Decisório n° 108 SRRF07/Disit, fls. 450/460, para:
1) anular as decisões que consideraram não homologadas as DCOMP
eletrônicas
originais
n°
02870.25926.241110.1.3.033631
e
40736.11488.111210.1.3.037404, determinando novo julgamento;
2) anular as decisões que não admitiram as DCOMP retificadoras
n°41413.37634.170111.1.7.039649 e 33890.89232.170111.1.7.038680, cujas
admissibilidade deveriam ser novamente apreciadas.
Fl. 4873
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Fl. 5 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
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De acordo com a decisão da DISIT, constatou-se que a parcela do crédito
utilizado
nas
DCOMP
n°
02870.25926.241110.1.3.033631
e
40736.11488.111210.1.3.037404 decorre da retificação da DIPJ/2006, que
alterou o saldo negativo de CSLL do ano de 2005 de R$ 51.103.709,12 para R$
76.556.634,99. Logo, a diferença de R$ 25.452.925,87 não pode ser
considerada
valor
já
apreciado
e
não
reconhecido
no
processo
10166.010637/200679.
Por conseguinte, as DCOMP foram objeto de nova apreciação, sendo
prolatado Despacho Decisório pela DEMAC/RJO/Diort, com base no Parecer
Conclusivo n° 92/2014, fls. 617/622, nos seguintes termos:
1) NÃO RECONHECER O DIREITO CREDITÓRIO relativo ao saldo negativo
de CSLL do ano de 2005 no valor de R$ 25.452.925,87 ( vinte e cinco milhões
quatrocentos e cinqüenta e dois mil novecentos e vinte e cinco reais e oitenta e
sete centavos ), referente à interessada OI S.A (anteriormente denominada
BRASIL TELECOM S.A.), CNPJ n° 76.535.764/000143;
2) NÃO HOMOLOGAR a compensação efetuada através das declarações de
compensação
DCOMP
eletrônicas
retificadoras
admitidas
de
n°s.
41413.37634.170111.1.7.039649 e 33890.89232.170111.1.7.038680;
O citado Parecer traz os seguintes fato e fundamentos:
- a base de cálculo da CSLL de 2005 foi alterada de positiva no valor de R$
282.810.287,45 para base negativa de R$ 32.797.072,85, o que justificaria o
aumento do saldo negativo de R$ 51.103.709,12 para R$ 76.556.634,99.
- intimada, a interessada justificou a redução da base de cálculo por ter
passado a considerar como dedutível os valores de multas e de amortização
fiscal de ágio, afirmando que este procedimento não contraria a legislação
vigente, e que a IN SRF n° 390/2004 é manifestamente ilegal e inconstitucional.
- a autoridade a quo concluiu que, nos termos da citada IN, e do artigo 57 da
Lei n° 8.981/95, os valores de multas e de amortização fiscal de ágio são
indedutíveis para fins de determinação da base de cálculo da CSLL; além disso,
não foram apresentados os documentos que comprovassem as alterações
efetuadas, ainda que se permitisse a dedução.
- como não é cabível a retificação, é inexistente a diferença do saldo negativo
de CSLL para o ano de 2005 no valor de R$ 25.452.925,87, motivo pelo qual
não foi reconhecido o direito creditório.
A ciência da decisão ocorreu em 13/08/2014, conforme Termo de Abertura de
Documento às fls. 629.
Em 12/09/2014, a interessada apresentou manifestação de inconformidade, fls.
632/645, com as seguintes alegações:
- a tempestividade da manifestação de inconformidade.
- é nula a retificação do saldo negativo da CSLL do ano-calendário de 2005
efetuada pela DEMAC, já que ocorreu a homologação pelo decurso do prazo
decadencial, nos termos do artigo 150 §4° do CTN.
- inexistindo lançamento de ofício, o valor da CSLL tornou-se imutável.
- ainda que fosse possível a revisão, esta deveria ser formalizada através de
lavratura de auto de infração, por força do artigo 9° do Decreto n° 70.235/72,
sob pena da invalidade do procedimento fiscal adotado.
Fl. 4874
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Fl. 6 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
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- a nova redação trazida pela MP n° 449/2008 exige a lavratura de auto de
infração em qualquer situação em que as autoridades questionem a origem,
certeza e liquidez do crédito tributário.
- logo, é incabível o não reconhecimento da parcela adicional do saldo
negativo sem o devido auto de infração, cujo prazo para o lançamento já
esgotou.
- a autoridade administrativa rechaçou a retificação da DIPJ/2006, afirmando
que a base de cálculo da CSLL deveria seguir as mesmas regras de apuração
do IRPJ, com base na IN SRF n° 390/2004, e no artigo 57 d Lei n° 8.981/95, o
que não permite a dedutibilidade da amortização do ágio e das multas.
- o argumento da autoridade não possui embasamento legal, pois o artigo 57
da Lei n° 8.981/95 quis equiparar a CSLL e IRPJ apenas em relação às normas
de apuração e de pagamento, mantendo a individualidade das bases de cálculo,
motivo pelo qual conclui que não há previsão legal que determine a adição da
despesa com amortização do ágio, bem como de multas moratórias e
regulatórias.
- a própria COSIT reconhece a dedutibilidade das multas moratórias e
regulatórias sofridas em razão da atividade, conforme Solução de Divergência
n° 6, de 30 de abril de 2012.
- pelos motivos já expostos, o artigo 3° da IN SRF n° 390/2004 é absolutamente
inaplicável por ausência de fundamento legal.
- atendendo à intimação da autoridade administrativa, comprovou a retificação
da DIPJ/2006 trazendo a cópia do Livro Razão atestando a contabilização das
parcelas deduzida do ágio e da multa.
- o montante do ágio, contabilmente comprovado, corresponde à exata
diferença entre a linha 10 da Ficha 17 da DIPJ originária (R$ 970.452.219,65)
e a mesma linha da DIPJ retificadora (R$ 661.149.096,32), restando
documentalmente comprovado o correto computo na retificação.
- trouxe a contabilização no livro das contas relativas às multas, que totalizam
R$ 6.304.236,97, correspondendo à exata diferença entre os montantes
computados na linha 03 da Ficha 17 da DIPJ originária (R$ 9.888.417,38) e a
retificadora (R$ 3.584.180,41), restando documentalmente comprovado a
origem da alteração.
- estas foram as únicas alterações, o que torna dedutível o total de R$
315.607.360,30, reduzindo as adições à base cálculo da CSLL de R$
3.174.245.686,20 para R$ 2.858.638.325,90, fazendo com que o saldo negativo
de R$ 51.103.709,12 fosse alterado para R$ 76.556.634,99, originando o
crédito pleiteado de R$ 25.452.925,87, conforme demonstrativo a seguir:

Fl. 4875
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Fl. 7 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
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- desta feita, restou demonstrado a inexistência de óbice legal para
dedutibilidade do ágio e das multas para fins de apuração da CSLL, bem como
trouxe aos autos os documentos que comprovam as diferenças de apuração.
Em decorrência da não homologação das compensações, foi lavrado auto de
infração para constituição da multa isolada por força do artigo 74, § 17 da Lei
n°
9.430/96,
com
a
formalização
do
processo
administrativo
n°
16682.720560/2014-04, que se encontra apensado ao presente. A impugnação
apresentada em face ao lançamento, e acostada nestes autos às fls. 2516/2522,
será julgada no processo administrativo n° 16682.720560/201404."
Passo, agora, a complementar o presente relatório.
A decisão emanada pela DRJ/RJO resultou em improcedência da Manifestação
de Inconformidade e não reconhecimento do direito creditório.
Inconformada, a ora recorrente interpôs Recurso Voluntário inovando em seus
argumentos e pedidos.
Veja-se a ementa da decisão ora combatida:
ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO
Ano-calendário: 2008
SALDO NEGATIVO. DCOMP. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INOCORRÊNCIA.
Não se submetem à homologação tácita os saldos negativos de IRPJ e da CSLL
apurados nas declarações apresentadas, a serem regularmente comprovados
pelo sujeito passivo, quando objeto de declaração de compensação, devendo,
para tanto, ser mantida a documentação pertinente até que encerrados os
processos que tratam da utilização daquele crédito.
AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO INDEVIDA. ADIÇÃO AO LUCRO LÍQUIDO.
PREVISÃO LEGAL. PROCEDÊNCIA.
Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da contribuição
social sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente para apuração do
IRPJ. Logo, não tem cabimento a retificação da DIPJ para reduzir a base de
cálculo da CSLL com as despesas de amortização de ágio, quando não
ocorridas as situações previstas no artigo 75 da IN SRF n° 390/2004.
DESPESAS COM MULTAS. PREVISÃO CONSTANTE DA LEGISLAÇÃO
TRIBUTÁRIA.
A despesa relativa às multas indedutíveis deve ser adicionada no cômputo da
base tributável da CSLL, em face do que dispõe expressamente a legislação
tributária.
DIREITO CREDITÓRIO. CERTEZA E LIQUIDEZ NÃO COMPROVADAS.
NÃO HOMOLOGAÇÃO DA COMPENSAÇÃO.
A falta de comprovação do crédito líquido e certo, requisitos necessários para
o reconhecimento do direito creditório, conforme o previsto no art. 170 da Lei
N° 5.172/66 do Código Tributário Nacional, acarreta o indeferimento do
pedido de restituição.
Quanto ao restante do trâmite processual, registra-se que não foram
apresentadas Contrarrazões pela PGFN, e que não há Recurso de Ofício.
É o relatório.

Fl. 4876
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Fl. 8 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
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Como visto, a DRJ negou provimento à Manifestação de Inconformidade da
Contribuinte (fls. 2.579 a 2.588), mantendo a denegação do crédito e das compensações
pretendidas. Inconformada, a Recorrente apresentou, então, Recurso Voluntário a este E. CARF,
em suma, pugnando pela nulidade do r. Despacho Decisório combatido e da própria decisão da
DRJ a quo, assim como a existência e a procedência de seu direito creditório, conforme
informado e declarado, sendo lícita a apuração da base de cálculo da CSLL, conforme retificada,
devendo ser homologada a compensação.

Conforme mencionado, a C. Turma Ordinária a quo negou provimento ao Apelo,
afastando as arguições de nulidade e, no mérito, entendeu que seria inexistente o crédito
utilizado, vez que aplicar-se-ia a mesma legislação do IRPJ (Lucro Real) tanto para o tratamento
do ágio na obtenção da base de cálculo da CSLL, como também em relação às multas dos setores
regulados, não tendo se formado o saldo negativo alegado.

Intimada, a Fazenda Nacional não opôs Embargos de Declaração.

Contra tal novo revés, a Contribuinte manejou diretamente o Recurso Especial,
ora sob análise, demonstrando a existência de supostas divergências jurisprudenciais,
regimentalmente exigidas, com correspondentes v. Arestos paradigma, sobre os temas da 1)
indedutibilidade da despesa com amortização de ágio na aquisição de investimentos na
apuração da base de cálculo da CSLL e 2) indedutibilidade da despesa com multas regulatórias
e moratórias na apuração da base de cálculo da CSLL, requerendo a reforma do v. Acórdão em
relação a tais temas meritórios.

Processado, o Recurso Especial da Contribuinte foi integralmente admitido,
através do r. Despacho de Admissibilidade de fls. 4.845 a 4.848, concluindo pela caracterização
das divergências de interpretação suscitadas.

Ciente, a Fazenda Nacional apresentou Contrarrazões (fls. 4.850 a 4.862), não
questionando o conhecimento do Apelo Especial, mas apenas pugnando pelo seu desprovimento.

Em seguida, o processo foi sorteado para este Conselheiro relatar e votar.

É o relatório.

Fl. 4877
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Fl. 9 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
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Voto Vencido
Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, Relator.

Admissibilidade

Reitera-se a tempestividade do Recurso Especial da Contribuinte, como atestado
anteriormente no r. Despacho de Admissibilidade. Considerando a data de sua interposição, seu
cabimento estava sujeito à hipótese regida pelo art. 67, do Anexo II, do RICARF vigente.

Conforme relatado, a Fazenda Nacional não questiona seu conhecimento nas
Contrarrazões.

Assim, considerando tal silêncio, em relação a primeira matéria, da
indedutibilidade da despesa com amortização de ágio na aquisição de investimentos na
apuração da base de cálculo da CSLL, uma simples análise dos v. Acórdãos no 9101-002.310 e ,
1301-002.280, ambos paradigmas acatados preliminarmente para questionar o tema, evidencia a
certa similitude fática e a notória presença de divergência com o entendimento estampado
Acórdão no 1402-002.601, ora recorrido.

Registre-se, em conformidade com o art. 63, §8o, do Anexo II, do Regimento
Interno do CARF, que apenas o v. Acórdão no 9101-002.310 foi acatado como paradigma apto
para o conhecimento do Apelo, em relação a esta matéria da CSLL.

O mesmo ocorre com a segunda matéria, relativa a indedutibilidade da despesa
com multas regulatórias e moratórias na apuração da base de cálculo da CSLL, expressando os
v. Arestos paradigmáticos no 9101-002.310 e 101-94.286 o necessário dissenso jurisprudencial,
dentro de satisfatória similitude fática.

Frise-se que – principalmente no que tange ao segundo tema – o simples
entendimento de que o Lucro Real e Base de Cáluclo da CSLL têm sua apuração regida por
legislação diversa, está satisfeita a demonstração de divergência do art. 67 do RICARF vigente,
tendo em vista que o I. Relator do v. Acórdão recorrido, no voto prevalente, valeu-se da
fundamentação de identidade de regras de apuração de bases tributáveis:

Ou seja, não procede a irresignação do contribuinte no sentido de que não há
norma que determine a adição na apuração da base de cálculo da CSLL de
despesas com ágio e multa regulatória (infração), ressaltando que o art. 344, §
5o, do RIR/99 se refere exclusivamente a multas por infrações fiscais, o que
afasta a possibilidade de sua aplicação para multas por infração não
tributárias.
Fl. 4878
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Quanto à multa moratória, analisando o Termo de Verificação Fiscal, observa-
se que a fiscalização a considerou indedutível em razão da mesma ter sido
considerada, no caso concreto, indedutível, pelo próprio contribuinte, na
apuração da base de cálculo do IRPJ. E, verificando os documentos de fl. 615
(abaixo) – extrato do livro razão do contribuinte”, observa-se que o próprio
contribuinte nomeou a conta contábil como “MULTAS MORAT. N. DED.”,
dando a entender que tais valores seriam indedutíveis para fins de apuração da
base de cálculo do IRPJ e, consequentemente, também da CSLL.

Ou seja, em razão da premissa e do fundamento do v. Acórdão recorrido, é muito
amplo o espectro de similitude fática a ser exigido nesse caso, assim como é simples a
verificação de dissenso jurisprudencial em relação a tal posição de convergência de bases de
cálculo. Correto o r. Despacho de Admissibilidade a quo em sua análise.

Arrimado também na hipótese autorizadora do §1o do art. 50 da Lei no 9.784/99,
entende-se por conhecer do Apelo interposto pela Contribuinte, nos termos do r. Despacho de
Admissibilidade de fls. 4.845 a 4.848.

Mérito

Preliminarmente, antes de enfrentar os temas meritórios sob julgamento, visando
esclarecer o objeto da presente contenda e a jurisdição a ser prestada, registra-se que se trata o
processo de PER/DCOMP, cuja derradeira irresignação da Contribuinte voltou-se, então, contra
a não homologação da compensação manobrada, motivada na inexistência do direito creditório
em razão de suposta ausência de fundamento legal para a retificação da base tributável da CSLL
no ano-calendário de 2005, que deduziu valores de dispêndio com ágio e de multas regulatórias e
moratórias.

Em outras palavras, está, sim, agora, perante a C. Instância especial deste E.
CARF, debatendo-se a legalidade da aplicação das regras do tratamento do ágio e da
dedutibilidade das penas em questão (referentes a base de cálculo da CSLL, em processo
referente a PER/DCOMP). Ainda que se possa discordar de tal controle transversal de legalidade
da apuração material e quantitativa de tal Contribuição Social, tal tema restou superado, não
podendo ser agora invocado ou reanimado, espontaneamente, nessa etapa excepcional e
institucional do processo administrativo tributário federal.

Porém, como efeito jurídico natural e em decorrência de tal fato processual, se
entendido que improcedente ou indevido o fundamento legal, imposto ao contribuinte nesta
pendenga, para rejeitar a apuração da sua base de cálculo da CSLL que deu margem ao crédito
pretendido, deve ser reconhecida a correção da compensação efetuada.

Fl. 4879
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 11 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

(In)dedutibilidade da Despesa com Amortização de Ágio na Aquisição de
Investimentos na Apuração da Base de Cálculo da CSLL

Uma vez conhecido o Recurso Especial interposto pela Contribuinte em relação
apenas a essa primeira matéria, passa-se a apreciar o tema sob escrutínio, qual seja,
indedutibilidade da despesa com amortização de ágio na aquisição de investimentos na
apuração da base de cálculo da CSLL.

Alega a Recorrente, primeiro, recaptula que a decisão da DRJ/RJ ratificou o
entendimento acima ao afirmar que o art. 57 da Lei no 8.981/95, e o artigo 3o da IN SRF no 390,
determinam que se aplicam à CSLL as mesmas normas de apuração e de pagamento
estabelecidas para o IRPJ e que, portanto, em sendo as despesas com amortização de ágio
indedutíveis para o IRPJ, seriam também indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo
da CSLL. E demonstra que o I. Relator do v. Acórdão recorrido fundamentou seu entendimento,
afirmando que

Especificamente o art. 2o da Lei no 9.430/96 reforça a observância das
alterações introduzidas pela Lei no 8.981/95 na apuração da base de cálculo do
IRPJ, extensível para a CSLL.
Desta forma, a legislação fiscal aplicável na apuração da base de cálculo do
IRPJ é, em mais de uma oportunidade, estendida por lei para a apuração da
base de cálculo da CSLL, as quais partem do mesmo lucro líquido apurado na
forma da legislação comercial e diferem, ao final, tão somente pelos expressas
adições e exclusões a que estão legalmente sujeitas.
Ou seja, se não há previsão legal de exclusão da despesa de amortização com
ágio da base de cálculo da CSLL, ela deve ser mantida na referida base de
cálculo, uma vez que a legislação, como acima demonstrado, determina que
para a apuração da base de cálculo da CSLL deve ser observada a legislação
aplicável ao IRPJ”

E, pugna, dizendo que o argumento suscitado tanto pelas autoridades
administrativas como pelo acórdão recorrido não possui qualquer substância legal passível de
alterar a apuração da CSLL realizada pela Recorrente, senão vejamos.

Arremata quando alega que diante da leitura do Art. 57 da Lei n° 8.981/95, não
há previsão legal que determine a adição da despesa com amortização de ágio de investimento
analisado com base no método de equivalência patrimonial, para fins de determinação da base
de cálculo da CSLL, bem como de multas moratórias e regulatórias sofridas em razão da
atividade da empresa.

Conclui, ao final, bradando que ou seja, não há qualquer dúvida que a base de
cálculo da CSLL é distinta do lucro real, que é a base de cálculo do IRPJ, sendo imprópria
qualquer afirmação no sentido de que ambas são idênticas. Ressalte-se, por fim, que as despesas
Fl. 4880
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 12 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

indedutíveis para a CSLL são somente as listadas em leis específicas, a exemplo do art. 13 da lei
no 9.249/95, logo, resta por óbvio que as despesas não relacionadas em normativos específicos
não podem ser arbitrariamente adicionadas na base da CSLL pelas autoridades fiscais.

Pois bem, antes de tudo, é da maior importância atestar que a materialidade, a
existência e a realidade das operações que deram origem ao ágio deduzido não estão, agora, sob
debate, sendo esse elemento factual, principalmente nessa C. Instância especial, alheio à lide
trazida para resolução, a qual apenas versa sobre a aplicabilidade e o alcance de normas legais
para o devido tratamento fiscal dos dispêndios com ágio percebidos, na obtenção da base de
cálculo da CSLL.

A questão do tratamento do ágio pela legislação própria da CSLL não é nova,
havendo vasta jurisprudência da C. 1a Seção deste E. CARF e, mais recentemente, dessa C. 1a
Turma da CSRF, sendo de amplo conhecimento dos habituais e recorrentes operadores do
contencioso administrativo tributário federal.

Para este Conselheiro, a resolução da matéria é relativamente simples e não
demandas grandes incursões exploratórias jurídicas, conforme antes já manifestado no v.
Acórdão no 1402-003.119, proferido ainda no âmbito da C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da
1a Seção, publicado em 26/07/2018.

E, muito recentemente, já no âmbito desta C. 1a Turma da CSRF, na condição de
Relator do v. Acórdão no 9101-005.773, exarado em sessão de 09 de setembro de 2021 e,
também do v. Acórdão no 9101-005.865, proferido em sessão de 10 de novembro de 2021 e,
ainda, como Redator Designado do v. Acórdão no 9101-005.936, lavrado em 06 de dezembro de
2021, a mesma posição foi adotada e, derradeiramente, prevaleceu.

É certo que uma das maiores controvérsias sobre a instituição e a incidência da
CSLL sempre foi a proximidade de sua base de cálculo com o Lucro Real - sobre o qual o IRPJ
recai, dentro da sua mais tradicional modalidade de apuração.

Porém, principalmente após as alterações promovidas nas estruturas da regra
matriz dessa Contribuição Social, ainda no início dos anos 1990, restou clara a preocupação do
Legislador federal em esclarecer a precisa delimitação de sua base quantitativa de incidência,
assim como as identidades e disparidades com a base tributável do IRPJ.

Em resumo, temos que, inicialmente, a Lei no 7.689/88 instituiu em seu art. 2o que
a base de cálculo da CSLL seria o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o
imposto de renda.

Fl. 4881
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 13 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Logo depois, foi editada a Lei no 8.034/90, que além de promover alterações na
legislação do IRPJ, referentes a incentivos fiscais de comércio exterior e desenvolvimento
regional, no seu art. 2o melhor deu forma e concretude à base imponível dessa nova Contribuição
Social de 1988, determinado expressamente para o seu cálculo a adição do resultado negativo da
avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; do valor de reserva de reavaliação,
baixada durante o período-base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do
período-base e do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a
provisão para o Imposto de Renda.

Na mesma esteira, de maneira bastante simétrica, também fixou-se lá,
textualmente, a determinação de exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos
pelo valor de patrimônio líquido; dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados
pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita e do valor, corrigido
monetariamente, das provisões adicionadas, não dedutíveis da determinação do Lucro Real, que
tenham sido baixadas no curso de período-base.

Posteriormente, inclusive já dentro de um cenário bastante amadurecido de
embates judiciais, em 1995, primeiro foi editada e promulgada a Lei no 8.981, poucos meses
depois alterada pela Lei no 9.065, a qual determinou no seu art. 57 que aplicam-se à
Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de
pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se
refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação
em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei.

Claramente, aqui, vê-se uma confirmação da aproximação da dinâmica de
apuração, vencimento e pagamento da CSLL e do IRPJ - mas ressalvada, expressamente, a
manutenção de seus próprios critérios materiais e quantitativos, expressos na abrangência da
previsão legal de seu fato gerador (tatbestand), pela base de cálculo e pelas alíquotas, veiculados
em legislação específica e própria.

Ainda no mesmo ano, foi publicada a Lei no 9.249/95, a qual, apesar de
estabelecer mais coincidências pontuais na obtenção da bases de cálculo do IRPJ e da CSLL,
paradoxalmente, tratou-as, manifestamente, de forma independente, individual e autônoma,
firmando que:

Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da
contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções,
independentemente do disposto no art. 47 da Lei no 4.506, de 30 de novembro
de 1964:
I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de
empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei no
8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei no 9.065, de 20 de
junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de
Fl. 4882
DF CARF MF
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja
constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável;
II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens
móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a
produção ou comercialização dos bens e serviços;
III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo,
conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens
móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou
comercialização dos bens e serviços;
IV - das despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores;
V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros
e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da
previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa
jurídica;
VI - das doações, exceto as referidas no § 2o;
VII - das despesas com brindes.
1o Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas com alimentação fornecida pela
pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados.
§ 2o Poderão ser deduzidas as seguintes doações:
I - as de que trata a Lei no 8.313, de 23 de dezembro de 1991;
II - as efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido
autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do
art. 213 da Constituição Federal, até o limite de um e meio por cento do lucro
operacional, antes de computada a sua dedução e a de que trata o inciso
seguinte;
III - as doações, até o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa
jurídica, antes de computada a sua dedução, efetuadas a entidades civis,
legalmente constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem serviços
gratuitos em benefício de empregados da pessoa jurídica doadora, e
respectivos dependentes, ou em benefício da comunidade onde atuem,
observadas as seguintes regras:
a) as doações, quando em dinheiro, serão feitas mediante crédito em conta
corrente bancária diretamente em nome da entidade beneficiária;
b) a pessoa jurídica doadora manterá em arquivo, à disposição da fiscalização,
declaração, segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal,
fornecida pela entidade beneficiária, em que esta se compromete a aplicar
integralmente os recursos recebidos na realização de seus objetivos sociais,
com identificação da pessoa física responsável pelo seu cumprimento, e a não
distribuir lucros, bonificações ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou
associados, sob nenhuma forma ou pretexto;
c) a entidade civil beneficiária deverá ser reconhecida de utilidade pública por
ato formal de órgão competente da União.
(destacamos)

O próprio voto vencedor do v. Acórdão recorrido não se vale do art. 13, acima
colacionado, como fundamento para a indedutibilidade do ágio da base tributável da CSLL. Mas,
Fl. 4883
DF CARF MF
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

mesmo assim, registre-se que não há dúvidas que a dedução fiscal sob investigação não está
registrada nas hipóteses específicas de tal dispositivo.

Acima de qualquer questionamento, resta certo que não existe identidade jurídica
pressuposta entre o Lucro Real e a base de cálculo da CSLL, pois, simplesmente, assim não
determinou o Legislador no art. 2o da Lei no 7.689/88 ou em qualquer outra regra delineadora dos
critérios material (diga-se, do tatbestand) e quantitativo, próprios dessa Contribuição Social em
comento.

Além disso, mesmo considerando que ambas bases tributáveis têm origem
aritmética nos primordiais resultados contábeis percebidos pelas entidades, todos os ajustes,
adições e exclusões devem ser expressamente trazidos em legislação própria, pertinente,
textualmente direcionada à CSLL – ou, da mesma forma, apenas ao IRPJ. Nesse sentido, confira-
se o comentário do Professor Ricardo Mariz de Oliveira1 sobre o tema:

Tal como com relação ao IRPJ, a base de cálculo da CSL é o lucro líquido
apurado contabilmente segundo a Lei n. 6.404, de 15.12.1976, o qual funciona
apenas como ponto de partida para determinação dessa base de cálculo, pois a
partir dele é que são feitos os ajustes de acréscimos de débitos contábeis
fiscalmente indedutíveis e as exclusões de créditos contábeis não tributáveis,
além de outros ajustes prescritos ou autorizados pela lei tributária. (...)
Quanto aos ajustes no lucro líquido, para determinação da base de cálculo da
CSL, já vimos acima que são apenas os prescritos expressamente pela
respectiva legislação, de tal sorte que nem todo ajuste previsto para fins do
lucro real tributável pelo IRPJ se aplica à CSL.

Quando a Lei no 9.532/97 trouxe a regulamentação da dedução do ágio
fundamentado em rentabilidade futura, não houve qualquer prescrição de seu alcance à CSLL,
inclusive mencionando o art. 7o, expressamente, o termo Lucro Real. No mais, o resto da
legislação relativa a esta Contribuição Social é também silente em relação a tal modalidade de
dispêndio incorrido nas aquisições societárias.

Aqui podem ser erigidas diversas leituras e interpretação sobre essa
(in)ocorrência legislativa.

Existem aqueles que, partindo de uma premissa de identidade da regra geral de
exclusão de despesas do IRPJ e da CSLL, consubstanciada no art. 47 da Lei no 4.506/64,
supostamente reafirmada pelo final da redação do caput do art. 13 da Lei no 9.249/95 - e somada
ao entendimento de que o art. 7o da Lei no 9.532/97 trouxe, na verdade, uma benesse ou uma
exceção à regular apuração do Lucro Real - a ausência de sua extensão literal à CSLL
culminaria, na verdade, em impossibilidade de dedução das despesas de ágio da monta ajustada
do lucro onerada por tal Contribuição Social.

1 Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo : Quartier Latin, 2008. p. 976.
Fl. 4884
DF CARF MF
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Tal entendimento encontra-se estampado no v. Acórdão no 1402-003.858,
proferido pela C. 2a Turma Ordinária da 4a Câmara, de relatoria do I. Conselheiro Evandro
Correa Dias, publicado em 21/06/2019, onde se estabeleceu que como não há previsão legal de
exclusão da despesa de amortização com ágio da base de cálculo da CSLL, ela deve ser mantida
na referida base de cálculo, uma vez que a legislação em mais de uma oportunidade determina
que para a apuração da base de cálculo da CSLL, deve ser observada a legislação aplicável ao
IRPJ.

Alcançando conclusão semelhante, outros entendem que, com a alteração
promovida pela Lei no 8.034/95 no art. 2o da Lei no 7.689/88, qualquer oscilação quantitativa
relacionada aos valores de investimentos societários, controlados pelo Método de Equivalência
Patrimonial – MEP, seria neutra para fins de apuração da CSLL. Como a própria natureza da
mensuração e controle dos investimentos em que o dispêndio de ágio foi percebido se daria por
meio de tal metodologia, não haveria, então, em se falar de sua dedutibilidade fiscal da
Contribuição Social.

Contudo, entende-se, data maxima venia, que ambos entendimentos são
manifestamente improcedentes, equivocados e contrariam a materialidade da regra matriz da
CSLL - a qual está muito evidente, clara e profundamente delineada na legislação vigente - e
dependem da aplicações de normas típicas e exclusivas da obtenção do Lucro Real, e da
desconsideração do iter, legalmente regulado, da extração da base tributável dessa Contribuição
Social para a sua hipotética procedência.

Nessa linha, em termos mais abstratos e em primeiro lugar, na medida que a
despesa do ágio, na compra da participação societária, foi incorrida (fato não questionado agora,
muito menos nessa C. Instância especial), representando dispêndio empresarial de investimento
da entidade, pela sua própria natureza, a dedutibilidade é certa e está garantida, até eventual
questionamento fundamentado pelo Fisco, nos termos da regra do art. 299 do RIR/99, atual art.
311 do RIR/18.

Mais do que isso: na manutenção dos registros contábeis e mecanismos de
obtenção do resultado, tal rubrica, naturalmente, consta como elemento redutor.

Não sendo aplicável à CSLL a disposição do art. 25 do Decreto-lei no 1.598/77,
que historicamente impedia o cômputo dos valores de ágio e deságio do Lucro Real, este
prevalece na obtenção do lucro líquido, não existindo qualquer fundamento legal para exigir a
adição desses valores de ágio amortizados contabilmente na extração da base de cálculo dessa
Contribuição Social.

Em segundo lugar, as regras para a amortização do ágio fundamentado em
rentabilidade futura, arroladas nos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532/97, são requisitos legais apenas
dirigidos à apuração do Lucro Real, que presta-se de base de cálculo apenas para o IRPJ. Repita-
Fl. 4885
DF CARF MF
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Fl. 17 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

se: para a CSLL, o ágio é dispêndio ordinário, que constrói o lucro, percebido pela entidade
empresarial, antes dos ajustes legais, para fins de apuração de tal Contribuição Social.

Endossando tal posição, consta o seguinte do v. Acórdão no 9101-002.310,
proferido por esta mesma C. 1a Turma da CSRF, de redatoria do I. Conselheiro Helio Eduardo de
Paiva Araujo, publicado em 08/06/2016:

Ora, conforme se verifica da leitura dessas disposições – ao contrário do que
afirma a decisão de primeira instância, o mencionado art. 57 da Lei 8.981/95
não autoriza, de forma alguma, a aplicação indiscriminada das disposições
regentes do Imposto de Renda na verificação dos contornos de incidência da
CSLL, mas preserva, expressamente, os ditames próprios da definição de sua
base de cálculo, da forma como realizado pelas disposições até então vigentes,
mantendo, assim, as normas contidas na mencionada Lei 7.689/88, nos termos
ali então especificamente apontados.
A partir dessas considerações, verifica-se que, conforme destacado das
disposições do art. 2o, parágrafo 1o, alínea ‘c’ da Lei 7.689/88, ali
expressamente se faz referência aos específicos ajustes (exclusões e adições) a
serem aplicados ao resultado do período-base, apurado a partir da aplicação
das expressas disposições da legislação comercial, distinguindo a composição
da base de cálculo da Contribuição em questão, assim, às regras próprias da
legislação do Imposto sobre a Renda.
Assim, para admitir-se como valida qualquer exclusão e/ou adição na apuração
da base de cálculo da CSLL, faz-se essencial, no caso, a existência de
legislação especificamente a ela relacionada, sem a qual, estar-se-ia admitindo
a possibilidade de interpretação ampliativa de normas restritivas de direito, o
que, definitivamente, não tem qualquer cabimento em nosso ordenamento
jurídico pátrio.
Nessa linha, fixando o ponto de partida do nosso pensamento sobre a matéria,
as regras de dedutibilidade de despesas que sejam aplicáveis na apuração do
lucro real, não podem ser estendidas, sem a necessária pré-existência de
previsão legal, à apuração da base de cálculo da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido.
Fixada essa premissa necessária, relevante destacar, ainda, que a amortização
contábil do ágio impacta (reduz) o lucro líquido do exercício. Havendo
determinação legal expressa para que ela não seja computada na
determinação do lucro real, o respectivo valor deve ser adicionado no LALUR,
aumentando, portanto, a base tributável. Não há, porém, previsão no mesmo
sentido, no que se refere à base de cálculo da Contribuição Social, o que, a
nosso sentir, torna insubsistente a adição feita de ofício pela autoridade
lançadora.
Nessa linha, portanto, penso que o que se deve exigir e verificar não é a
previsão legal expressa para que seja admitida a dedução do ágio
iniludivelmente pago, mas sim a inexistência de vedação para essa
operacionalização, o que, no caso, efetivamente é o que se verifica em relação
à CSLL.

Fl. 4886
DF CARF MF
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Fl. 18 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

No presente caso, uma vez que não subsiste nesse julgamento o questionamento
sobre a materialidade do dispêndio registrado e dos negócios que lhe deram margem, (não
podendo haver inovação de critérios ou reformatio in pejus), não se apresentam fundamentos
legais válidos e propriamente aplicáveis para motivar a invalidação da base de cálculo da CSLL
procedida e informada, regularmente, pela Contribuinte – a qual dá margem ao crédito
pretendido.

Também, a afirmação do v. Aresto combatido de que o art. 2o da Lei no 9.430/96
reforça a observância das alterações introduzidas pela Lei no 8.981/95 na apuração da base de
cálculo do IRPJ, extensível para a CSLL. Desta forma, a legislação fiscal aplicável na apuração
da base de cálculo do IRPJ é, em mais de uma oportunidade, estendida por lei para a apuração
da base de cálculo da CSLL, é profundamente equivocada e não se presta para tratar de dedução,
exclusão ou adição de despesas de ágio, vez que é simplória regra de antecipação de tributos por
estimativa, dentro da mencionada aproximação da dinâmica de apuração, vencimento e
pagamento da CSLL e do IRPJ – nada tratando sobre a delimitação das bases de cálculo desses
dois distintos tributos federais.

Por fim, aproveitando o ensejo e esgotando a matéria, deve ser igualmente
combatida a ótica de tratar tais registros de sobrepreço, para fins de apuração da base da CSLL,
exclusivamente e como mera oscilação quantitativa em avaliação do investimento pelo MEP –
que supostamente guardariam total neutralidade – posto que, assim, ignora-se a ocorrência
material do próprio dispêndio e, principalmente, o fato do ágio sempre ter sido controlado de
forma contábil de maneira destacada, distinta e independente do valor patrimonial do
investimento adquirido, conduzindo a um reflexo fiscal muito diverso.

Posto isso, é correta e devida a pretensão da Contribuinte, merecendo provimento
o Recurso Especial nesse ponto – único conhecido – para se reconhecer toda a parcela do crédito
relativo aos valores de ágio.

(documento assinado digitalmente)
Caio Cesar Nader Quintella - Relator

Voto Vencedor
Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto
Em que pesem os valorosos argumentos do ilustre Relator, Conselheiro Caio
Cesar Nader Quintella, acabei por discordar de seu voto quanto ao conhecimento da matéria
“indedutibilidade da despesa com multas regulatórias e moratórias na apuração da base de
cálculo da CSLL”, bem como quanto ao mérito da matéria conhecida, a saber, infração referente
à “indedutibilidade da amortização de ágio da base de cálculo da CSLL”.
Passo a expor as razões para minha divergência.
Fl. 4887
DF CARF MF
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Fl. 19 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

1
CONHECIMENTO

Ao contrário do Recurso Voluntário, o Recurso Especial dirigido à Câmara
Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é de cognição restrita, limitada à demonstração de
divergência jurisprudencial, desde que sejam atendidos diversos outros pressupostos,
estabelecidos no art. 67 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF
no 343, de 9 de junho de 2015, e alterações posteriores.
Portanto, neste momento se realiza o exame de admissibilidade do Recurso
Especial, etapa em que se verifica o atendimento de todos os pressupostos estabelecidos no art.
67 do RICARF – em especial a demonstração da divergência jurisprudencial pelo Recorrente –,
sem olvidar do fato de que a análise da divergência em si, caso demonstrada a sua existência,
caberá à CSRF.
Pois bem, adentrando ao caso concreto, quanto à matéria “indedutibilidade da
despesa com multas regulatórias e moratórias na apuração da base de cálculo da CSLL”, entendo
não restarem preenchidos os pressupostos para conhecimento do Apelo, e por duas razões
distintas: em primeiro lugar porque os paradigmas colacionados pela Recorrente dizem respeito a
matérias estranhas acerca dos requisitos legais para dedutibilidade de multas da base de cálculo
da CSLL; e, além disso, o voto condutor do aresto recorrido possuía um fundamentado
autônomo não atacado no recurso, a saber, a ausência de provas de que as multas deduzidas, ou
ao menos parte delas, referir-se-iam a penalidades de origem fiscal de caráter moratório.
No que diz respeito às questões jurídicas tratadas no recorrido e nos paradigmas,
não se discorda de que possa haver uma certa intersecção entre os temas tratados com
entendimentos antagônicos: no recorrido, afirma-se que haveria identidade entre bases de cálculo
de IRPJ e de CSLL, enquanto nos paradigmas afirma-se que cada um desses tributos possuí
peculiaridades em suas apurações em razão de dispositivos legais que somente determinariam a
indedutibilidade de certas despesas para fins de IRPJ, sem norma equivalente dando o mesmo
tratamento à CSLL.
Contudo, essa suposta divergência de entendimentos não resiste a um maior
aprofundamento sobre as matérias tratadas nos acórdãos paragonados, uma vez que, no aresto
recorrido, o relator não se limitou a indicar a suposta identidade de bases de cálculo de IRPJ e
CSLL como razão para decidir, adentrando em normas que dariam embasamento para considerar
indedutíveis as referidas multas (arts. 56 e 57 IN SRF no 390, de 2004, e art. 344, § 5o do
RIR/99). Já os paradigmas, por suas vezes, também adentraram em legislações específicas para
concluir que, nos casos concretos, haveria divergência entre as bases de cálculo do IRPJ e da
CSLL: no paradigma no 9101-002.310 tratava-se de dedução de amortização de ágio, enquanto
que no segundo paradigma indicado, acórdão no 101-94.286, tratava-se do exame acerca da
dedutibilidade de despesas financeiras (operações day trade).
Nesse contexto, talvez pudesse se afirmar - a partir da afirmação do voto condutor
do aresto recorrido de que haveria identidade de bases de cálculo entre IRPJ e CSLL (art. 57 da
Lei no 8.981/95) - que esse precedente reformaria os acórdãos paradigmas colacionados pela
Recorrente. Ocorre que, para que os paradigmas sejam aptos a ensejar o conhecimento do Apelo
Especial, há necessidade de que eles sejam capazes de reformar o acórdão recorrido, e isso não
é possível afirmar, pois os mesmos adentraram em legislações específicas, respectivamente,
acerca da dedutibilidade de amortização de ágio e de despesas financeiras, matérias estranhas à
Fl. 4888
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Fl. 20 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

infração ora objeto de análise quanto à admissibilidade do recurso do Contribuinte
(dedutibilidade de multas).
Além disso, o acórdão recorrido, ainda que fossem ultrapassados os entraves de
direito para dedutibilidade de tais penalidades, elencou outro fundamento para não prover o
Recurso Voluntário: a falta de provas de que se tratariam de multas fiscais, única hipótese em
que, a seu ver, poder-se-ia falar em dedutibilidade da base de cálculo da CSLL.
E em relação ao tema, o Recurso Especial não atacou a decisão recorrida, sequer
com ela dialogando a esse respeito e, muito menos, tendo indicado paradigmas que, ante a
contextos probatórios similares, outro colegiado houvesse concluído que restaria comprovada a
origem fiscal das multas que o Contribuinte pretendia ver deduzidas da base de cálculo da CSLL.
Assim sendo, o Apelo manejado não se mostra apto a reformar a decisão
recorrida.
Desse modo, além de os paradigmas tratarem de legislação tributária distinta da
debatida no acórdão recorrido, a construção do Recurso Especial acabou implicando a existência
de fundamento autônomo e não atacado no aresto recorrido, o que impede o conhecimento do
Apelo em questão.

2
MÉRITO

Em síntese, a Recorrente alega que a decisão recorrida deve ser reformada, pois
não se sustentariam os seus fundamentos quanto à suposta ausência de previsão legal para a
adição do valor correspondente à amortização do ágio na apuração da base de cálculo da
Contribuição Social sobre o Lucro - CSLL.
Divirjo de tal entendimento.
De toda forma, não me alinho aos argumentos do paradigma como fundamento
para o restabelecimento da exigência, isso porque, não há dúvidas que IRPJ e CSLL possuem
bases de cálculo próprias, não tendo o art. 57 da Lei no 8.981/95 o alcance dado naquele
precedente no sentido de igualar as bases de cálculos desses dois tributos, mas sim determinar as
mesmas normas quanto a períodos de apuração, forma de apuração e data de vencimento para o
recolhimento dos tributos devidos, conforme bem esclarecido pelo ilustre Conselheiro Rafael
Vidal de Araújo no Acórdão no 9101-003.220:
Não discordo da afirmação de que a regra do art. 57 da Lei no 8.981/1995
manteve separadas as bases de cálculo e as alíquotas previstas para o
IRPJ e a CSLL. Embora estipule que as normas de apuração e de
pagamento do IRPJ se aplicam à CSLL, o próprio dispositivo declara em
seguida que serão "mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na
legislação em vigor":
Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689,
de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas
para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere
ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas
previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por
esta Lei. (Redação dada pela Lei no 9.065, de 1995) [grifos do
precedente]
Fl. 4889
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Fl. 21 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Não há dúvidas de que a legislação prevê ajustes específicos (adições e
exclusões) que não abrangem os dois tributos. Tampouco se discute que
nem todos os ajustes de um tributo serve ao outro.
Se o art. 57 da Lei no 8.981/1995 houvesse produzido uma coincidência
plena entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, seria inteiramente
dispensável que normas posteriores a ele viessem estabelecer
pontualmente, em determinadas situações, a equiparação.
Por exemplo, o art. 60 do Decreto-Lei no 1.598/1977 (base legal do art.
464 do RIR/1999) estabelece que, na determinação do lucro real, devem
ser adicionados os valores caracterizados como distribuição disfarçada de
lucros. Se o art. 57 da Lei no 8.981/1995 houvesse equiparado as bases de
cálculo do IRPJ e da CSLL, a partir de então a distribuição disfarçadas de
lucros também deveria ser adicionada à base de cálculo da CSLL.
Conclui-se que não era este o caso a partir do momento em que o art. 60
da Lei no 9.532/1997, abaixo transcrito, veio estabelecer expressamente
esta adição à base de cálculo da CSLL. Qual seria o sentido dessa nova
norma legal promulgada em 1997 se já houvesse, desde 1995,
equiparação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL determinada pelo
art. 57?
Art. 60. O valor dos lucros distribuídos disfarçadamente, de que
tratam os arts. 60 a 62 do Decreto-Lei no 1.598, de 1977, com as
alterações do art. 20 do Decreto-Lei no 2.065, de 26 de outubro
de 1983, serão, também, adicionados ao lucro líquido para efeito
de determinação da base de cálculo da contribuição social sobre
o lucro líquido.
Assim, se existem normas posteriores ao art. 57 da Lei no 8.981/1995 que
vêm pontualmente determinar a adição de certos valores à base de cálculo
da CSLL, valores estes que antes só eram adicionados ao lucro real, é de
se concluir inexoravelmente que o referido art. 57 não equiparou as bases
de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Com efeito, a CSLL tem como base de cálculo o lucro líquido do período com os
ajustes determinados na respectiva legislação. Nesse sentido o art. 2o, da Lei no 7.689/1988,
dispõe que a base de cálculo desta contribuição é o “valor do resultado do exercício antes da
provisão do imposto de renda”. Veja-se:
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do
exercício, antes da provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de
dezembro de cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a
base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c) o resultado do período-base, apurado com observância da
legislação comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei no
8.034, de 1990)
1 adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor
de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
Fl. 4890
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Fl. 22 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

2 adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-
base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do
período-base; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
3 adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro
real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei
no 8.034, de 1990)
4 exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor
de patrimônio líquido;
5 exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados
pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;
(Incluído pela Lei no 8.034, de 1990)
6 exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas
na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base.
[grifos nossos]
[...]
Já o conceito de lucro líquido extrai-se dos artigos 248 e 277, ambos do RIR/99,
verbis:
Art. 248. O lucro líquido do período de apuração é a soma algébrica do
lucro operacional, dos resultados não operacionais, e das participações, e
deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial
(Decreto-Lei no 1.598, de 1977, art. 6o, § 1o, Lei no 7.450, de 1985, art.
18, e Lei no 9.249, de 1995, art. 4o).
[...]
Art. 277. Será classificado como lucro operacional o resultado das
atividades, principais ou acessórias, que constituam objeto da pessoa
jurídica (Decreto- Lei no 1.598, de 1977, art. 11).
O lucro operacional é, pois, o resultado do confronto das receitas operacionais
com as despesas operacionais. Assim determina o artigo 299 do RIR/99:
Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos,
necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte
produtora (Lei no 4.506, de 1964, art. 47).
§ 1o São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das
transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei no 4.506,
de 1964, art. 47, § 1o).
§ 2o As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo
de transações, operações ou atividades da empresa (Lei no 4.506, de 1964,
art. 47, § 2o).
Especificamente acerca do tratamento a ser dado à amortização de ágio na base de
cálculo da CSLL, a fim de evitar tautologia, e por concordar integralmente com os fundamentos
de seu voto, reproduzo a seguir o entendimento firmado pela I. Conselheira Adriana Gomes
Rêgo no acórdão 9101002.310:
Vale assinalar que não se trata da hipótese de absorção da participação em controlada ou
coligada em virtude de incorporação, fusão ou cisão, de que trata a Lei no 9.532/1997 em
seus arts. 7o e 8o, mas de participação mantida na investidora.
Fl. 4891
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Fl. 23 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

A discussão, então, cinge-se à possibilidade de uma pessoa jurídica que tem um
investimento avaliado pelo método da equivalência patrimonial adquirido com ágio,
poder deduzir da base de cálculo da CSLL, despesas com amortização desse ágio.
Nesse sentido, tem-se que a avaliação de investimentos em outras sociedades
(participações societárias) pelo valor do patrimônio líquido, método da equivalência
patrimonial (ou MEP), encontra-se regulada pela Lei no 6.404/1976 (Lei das Sociedades
Anônimas). Com efeito, o art. 248 desse diploma legal estabelece a obrigatoriedade de
avaliação dos investimentos em empresas coligadas, controladas e em outras sociedades
que façam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum por esse método e
estabelece suas regras.
No âmbito tributário, coube ao Decreto-Lei no 1.598/1977, como se vê de seu preâmbulo,
"adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei de sociedades por
ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976)". Assim, no que toca ao método da
equivalência patrimonial, o Decreto-Lei em questão dedicou à essa matéria a Subseção II
da Seção II, intitulada "Investimento em Sociedades Coligadas ou Controladas Avaliado
pelo Valor de Patrimônio Líquido".
Inaugurando a subseção em comento, o art. 20 do Decreto-Lei estabelece que o custo de
aquisição da participação societária deve ser desdobrado em valor de patrimônio líquido
na época da aquisição e ágio ou deságio na aquisição2. O § 2o do artigo em questão fixa
quais são os fundamentos econômicos possíveis a justificar o ágio/deságio (valor de
mercado de bens do ativo superior/inferior ao registrado na contabilidade, rentabilidade
de exercícios futuros e fundo de comércio, intangíveis ou outras razões econômicas).
Na sequência, os arts. 22, 23, 25 e 33, estabelecem os efeitos tributários que exsurgem da
avaliação de investimentos pelo MEP. O que esses dispositivos estampam é que os efeitos
que a avaliação de investimentos pelo MEP produz nas contas de resultado devem ser
neutros para fins tributários (neutralidade), a exceção do caso de alienação ou liquidação
(baixa) do investimento (art. 33). Tal neutralidade se estabelece tanto em relação à
variação positiva ou negativa do valor do investimento em si por ocasião da avaliação
pelo MEP (arts. 22 e 23), quanto em relação à amortização do ágio ou do deságio (art.
25).
Vale transcrever parcialmente os dispositivos em comento do Decreto-Lei no 1.598/1977
(na redação anterior à trazida pela Lei no 12.973, de 2014, aplicável aos fatos), cabendo
registrar que tais disposições se encontram reproduzidas no RIR/1999, em seus arts. 385,
389, 391 e 426:
Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou
controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da
participação, desdobrar o custo de aquisição em:
I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo
com o disposto no artigo 21; e
II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de
aquisição do investimento e o valor de que trata o número I.
§ 1o O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em sub-
contas distintas do custo de aquisição do investimento.
§ 2o O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu
fundamento econômico:
a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou
inferior ao custo registrado na sua contabilidade;
b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos
resultados nos exercícios futuros;

2 Aqui é feita referência à redação anterior à trazida pela Lei no 12.973/2014, aplicável aos fatos.
Fl. 4892
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Fl. 24 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.
§ 3o O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2o
deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como
comprovante da escrituração.
(...)
Art. 22. O valor do investimento na data do balanço (art. 20, I), depois de
registrada a correção monetária do exercício (art. 39), deverá ser ajustado ao
valor de patrimônio líquido determinado de acordo com o disposto no artigo 21,
mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta de
investimento.
Parágrafo único Os lucros ou dividendos distribuídos pela coligada ou
controlada deverão ser registrados pelo contribuinte como diminuição do valor
de patrimônio líquido do investimento, e não influenciarão as contas de
resultado.
Art. 23. A contrapartida do ajuste de que trata o artigo 22, por aumento ou
redução no valor de patrimônio liquido do investimento, não será computada na
determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei no 1.648, de 1978)
Parágrafo único Não serão computadas na determinação do lucro real as
contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do ágio ou
deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados de
investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não
funcionem no País.(Incluído pelo Decreto-lei no 1.648, de 1978).
(...)
Art. 25. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de
que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do
lucro
real,
ressalvado
o
disposto
no
artigo
33.
(Redação
dada
pelo Decreto-lei no 1.730, 1979)
(...)
Art. 33. O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou
perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em
coligada
ou
controlada
avaliado
pelo
valor
de
patrimônio
líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores:
I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver
registrado na contabilidade do contribuinte;
II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido
amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados,
nos
exercícios
financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (Redação dada pelo
Decreto-lei no 1.730, 1979)
Vê-se, assim, que o Decreto-Lei no 1.598/1977 cumpre função estruturante no regramento
da avaliação de investimentos pelo MEP, estabelecendo regras de contabilização que
dizem com a neutralidade de seus efeitos na determinação do lucro tributável.
Em outras palavras, quis o legislador dizer que as contrapartidas da amortização do ágio
ou deságio são lançadas como despesas (ou receitas), porém devem ser adicionadas ou
excluídas, conforme o caso, da apuração do lucro real, justamente para que o ágio ou
deságio só tenha influência por ocasião da alienação ou liquidação do investimento.
Não faz sentido, assim, admitir que as disposições do Decreto-Lei no 1.598/1977 sobre os
efeitos tributários da avaliação de investimentos pelo MEP, inclusive no que toca à
amortização do ágio, não encontrem eco na apuração da CSLL, apenas por serem feitas
algumas referências nos retrocitados dispositivos ao "lucro real".
É de se considerar, também, que, como bem registra a Fazenda Nacional em suas
contrarrazões, o Decreto-Lei no 1.598/1977 - que, como se viu foi editado com o fim de
"adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei de sociedades por
Fl. 4893
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Fl. 25 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

ações (Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976)" - é anterior à CSLL, introduzida no
ordenamento jurídico em 1988, pela Lei 7.689.
Nesse contexto, tem-se ainda que, se o art. 57 da Lei no 8.981/1995, ao estabelecer que se
aplicam
à
CSLL
"as
mesmas
normas
de
apuração
e
de
pagamento
estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas (...) mantidas a base de
cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor"3, não tem o condão de
estabelecer uma absoluta identidade entre as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, dele
não se pode extrair que o fato de a legislação específica da CSLL não reproduzir o
comando do art. 25 do Decreto-Lei no 1.598/1977 em sua literalidade implica permissão
de dedução.
Vale aqui trazer à colação o precedente do acórdão no 1301-001.067 (1a Turma Ordinária
da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, 03/10/2012, Redator Designado Wilson Fernandes
Guimarães), no sentido da indedutibilidade da amortização do ágio na determinação da
CSLL por estar essa contribuição alcançada pelas disposições do Decreto-Lei no
1.598/1977 sobre a matéria:
ÁGIO.
AMORTIZAÇÃO
CONTÁBIL.
BASE
DE
CÁLCULO
DA
CSLL. DEDUÇÃO. IMPOSSIBILIDADE.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real, e o
disposto nos arts. 7o e 8o da Lei no 9.532, de 1997, o preconizado pelos arts. 22, 23,
25 e 33 do Decreto-Lei no 1.598/77 deixam claro que, para fins fiscais, os efeitos
decorrentes da aplicação do método da equivalência patrimonial nas contas de
resultado só devem ser considerados na baixa do investimento. Assim, considerado o
disposto no art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, não há que se falar em dedutibilidade do
ágio amortizado contabilmente da base de cálculo da Contribuição Social sobre o
Lucro Líquido.
Excerto do Voto Condutor:
Aqui, o Colegiado alinhou-se ao registrado no acórdão recorrido, que, reproduzindo
excertos do acórdão no 25.455, de 16 de abril de 2009, da Delegacia da Receita
Federal de Julgamento em Campinas, destacou que a indedutibilidade em questão
“decorre da própria lógica contábil da metodologia de escrituração” dos investimentos
avaliados pelo método da equivalência patrimonial.
Como é cediço, não obstante as disposições trazidas pelos arts. 7o e 8o da Lei no
9.532, de 1997, a legislação tributária foi edificada no sentido de emprestar absoluta
neutralidade tributária aos ajustes e amortizações contábeis derivadas da aplicação
do método de equivalência patrimonial. Assim, os efeitos fiscais decorrentes da
aplicação do referido método, observadas, obviamente, as disposições da já citada
Lei no 9.532/97, só são verificados na apuração do resultado da alienação da
participação societária.
Em que pese a referência feita, em algumas das disposições, ao lucro real, para o
Colegiado, o preconizado pelos arts. 22, 23, 25 e 33 do Decreto-Lei no 1.598/77,
abaixo reproduzidos, deixam claro que, para fins fiscais, os efeitos decorrentes da
aplicação do método da equivalência patrimonial nas contas de resultado só devem
ser considerados na baixa do investimento. Assim, considerado o disposto no art. 2o
da Lei no 7.689, de 1988, não há que se falar em dedutibilidade do ágio.
Outro argumento em favor da indedutibilidade da amortização do ágio na apuração da
CSLL é o de que a neutralidade da avaliação dos investimentos pelo método da
equivalência patrimonial em relação a essa contribuição está plasmada nas disposições
do art. 2o da Lei no 7.689, de 1988, na medida em que os itens 1 e 4 da alínea "c" do

3 Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei no 7.689, de 1988) as mesmas normas de
apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao
disposto
no
art.
38,
mantidas
a
base
de
cálculo
e
as
alíquotas
previstas
na
legislação
em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de
cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei.
Fl. 4894
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Fl. 26 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

§ 1o do artigo em questão comandam a adição do resultado negativo e a exclusão do
resultado positivo decorrentes da avaliação de investimentos pelo MEP.
Ora, a neutralidade da amortização do ágio/deságio é consequência lógica da neutralidade
do MEP em si, uma vez que o ágio (ou deságio) é, como se viu, desdobramento do
investimento, sendo que sua amortização tem o condão de reduzi-lo. Vale transcrever
parcialmente o art. 2o em comento (sublinhei):
Art. 2o A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da
provisão para o imposto de renda.
§ 1o Para efeito do disposto neste artigo:
a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de
cada ano;
b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a base de
cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;
c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial,
será ajustado pela: (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
1 adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
2 adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja
contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; (Redação
dada pela Lei no 8.034, de 1990)
3 adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto
a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei no 8.034, de 1990)
4 exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de
patrimônio líquido;
5 exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de
aquisição, que tenham sido computados como receita; (Incluído pela Lei no 8.034, de
1990)
6 exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma
do
item
3,
que
tenham
sido
baixadas
no
curso
de
período-base.
(...)
Veja-se, a propósito, como o Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior defende a
indedutibilidade da amortização do ágio na apuração da CSLL com base nesse argumento
em processo outro em que a ora Recorrente também figura como autuada (acórdão no
1302-001.170, 2a Turma Ordinária da 3a Câmara da 1a Seção do CARF, 11/09/2013,
sublinhei):
Entendo que a despesa de amortização do ágio é despesa indedutível na
apuração da base de cálculo da CSSL, por força dos itens 1 e 4 do
dispositivo acima transcrito, os quais deixam claro a finalidade da
norma de tornar o MEP neutro na apuração da CSLL. A avaliação do
investimento pelo MEP influencia o cálculo da CSLL em caso de
alienação ou liquidação do investimento, já que esse seria o valor
contábil do investimento a ser considerado. Além disso, se assim não
fosse, contrario sensu, a receita decorrente da amortização do deságio
seria tributada, o que não me parece razoável, mas seria inevitável
chegar a tal conclusão caso se entenda dedutível a despesa de
amortização do ágio.
Note-se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o
MEP é apenas um método de avaliação do investimento, logo, é lógico
que a amortização que reduz o ágio/deságio compõe “lato sensu” o
resultado da avaliação do investimento pelo MEP, o qual seja positivo
ou negativo não deve impactar a base da CSLL, como dispõe
expressamente o dispositivo legal acima (itens 1 e 4 da alínea “c”do §
1o do art. 2o da Lei 7.689/88)
Fl. 4895
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 27 do Acórdão n.o 9101-005.976 - CSRF/1a Turma
Processo no 16682.720821/2011-35

Vale destacar a importante observação feita nesse julgado, no sentido de que, a afirmação
de que a despesa decorrente da amortização do ágio é dedutível conduz, contrario sensu, à
conclusão de que a receita decorrente da amortização do deságio é tributada, o que não é
razoável, e nem vem sendo exigido.
Some-se a essas razões o fato de a IN SRF no 390/2004, que dispõe sobre a apuração e o
pagamento da CSLL, ter sido expressa ao estabelecer em seu art. 44 que "aplicam-se à
CSLL as normas relativas à depreciação, amortização e exaustão previstas na legislação
do IRPJ, exceto as referentes a depreciação acelerada incentivada, observado o disposto
nos art. 104 a 106".
É de se concluir, por conseguinte, que a neutralidade da avaliação pelo método da
equivalência patrimonial das participações societárias mantidas na investidora não se
restringe ao IRPJ, tendo lugar também na determinação da base de cálculo da CSLL,
razão pela qual o ágio amortizado contabilmente não pode ser deduzido da base de
cálculo dessa contribuição.
Conforme se observa, não havendo previsão legal para que o ágio amortizado
possa influenciar o lucro líquido, não há que falar em falta de previsão legal de sua adição na
determinação da base de cálculo da CSLL, uma vez que o resultado do exercício, ponto de
partida para cálculo da base imponível dessa contribuição, já não deveria ser influenciado por
essa amortização.
Assim sendo, o acórdão recorrido, ainda que por fundamentos distintos, deve ser
confirmado.

3
CONCLUSÃO

Isso posto, voto por CONHECER PARCIALMENTE do Recurso Especial do
Contribuinte, apenas em relação à matéria “indedutibilidade da despesa com amortização de ágio
na aquisição de investimentos na apuração da base de cálculo da CSLL”, e, na parte conhecida,
NEGAR-LHE PROVIMENTO.
(documento assinado digitalmente)
Fernando Brasil de Oliveira Pinto

Fl. 4896
DF CARF MF
Documento nato-digital