Tribunal: CARF
Processo: 10983.904945/2017-96
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: Marcelo Costa Marques d'Oliveira
Órgão colegiado: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção / Terceira Seção De Julgamento
Data de julgamento: 2022-10-20
Data de publicação: 2022-11-17

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
RESSARCIMENTO DE CRÉDITOS DE PIS. INCIDÊNCIA DO PERCENTUAL DE RATEIO DE CRÉDITOS SOBRE CUSTOS E DESPESAS COMUNS
Somente devem ser submetidos ao rateio os custos e despesas comuns às receitas tributadas e não tributadas.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO
Não devem ser reconhecidos os créditos, cuja comprovação da aderência ao conceito de insumos estabelecido pelo REsp 1.221.170/PR não tenha sido apresentada.
RESSARCIMENTO DE CRÉDITOS. INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC
Por meio do REsp no 1.767.945/PR, julgado sob a modalidade dos recursos repetitivos, o STJ firmou a tese de que configura oposição ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS o descumprimento pelo Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do Pedido de Ressarcimento (PER).

Inteiro teor:
S3-TE01
MINISTÉRIO DA ECONOMIA
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
10983.904945/2017-96
Recurso
Voluntário
Acórdão no
3001-002.198 – 3a Seção de Julgamento / 1a Turma Extraordinária
Sessão de
20 de outubro de 2022
Recorrente
KERLAC INDUSTRIA E COMERCIO DE LATICINIOS LTDA
Interessado
FAZENDA NACIONAL

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/04/2012 a 30/06/2012
RESSARCIMENTO
DE
CRÉDITOS
DE
PIS.
INCIDÊNCIA
DO
PERCENTUAL DE RATEIO DE CRÉDITOS SOBRE CUSTOS E
DESPESAS COMUNS
Somente devem ser submetidos ao rateio os custos e despesas comuns às
receitas tributadas e não tributadas.
DIREITO CREDITÓRIO. COMPROVAÇÃO
Não devem ser reconhecidos os créditos, cuja comprovação da aderência ao
conceito de insumos estabelecido pelo REsp 1.221.170/PR não tenha sido
apresentada.
RESSARCIMENTO DE CRÉDITOS. INCIDÊNCIA DE JUROS SELIC
Por meio do REsp no 1.767.945/PR, julgado sob a modalidade dos recursos
repetitivos, o STJ firmou a tese de que configura oposição ilegítima ao
aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS o descumprimento pelo
Fisco do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic,
a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do Pedido de
Ressarcimento (PER).

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Voluntário e, no mérito, em dar-lhe provimento parcial, para que somente os créditos
derivados de bens, custos e despesas comuns às receitas tributadas e às não tributadas sejam
submetidos ao rateio e sejam adicionados juros Selic à parcela Pedido de Ressarcimento (PER)
que não tenha sido deferida pelo Fisco e tampouco utilizada para compensação.
(documento assinado digitalmente)
Marcos Roberto da Silva - Presidente
(documento assinado digitalmente)
Marcelo Costa Marques d’Oliveira - Relator
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 10983.904945/2017-96
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Original

Fl. 2 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10983.904945/2017-96

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Marcos Roberto da Silva
(Presidente), Marcelo Costa Marques d’Oliveira e João José Schini Norbiato. Ausente o
conselheiro Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues.
Relatório
Adoto o relatório da decisão de primeira instância:
“Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento (PER) - eletrônico, sob
no 07208.19150.080915.1.1.10-1839, por meio do qual a contribuinte solicita
ressarcimento, a título de contribuição para o Programa de Integração Social
(PIS/Pasep), apurado sob o regime não cumulativo, no mercado interno, em razão das
vendas com suspensão, isenção, não incidência ou alíquota zero, que remanesceram ao
final do 2o trimestre de 2012.
Na apreciação do pleito – Despacho Decisório (DD) – eletrônico – e Informação
Fiscal, manifestou-se a Delegacia da Receita Federal do Brasil em Florianópolis
(DRF-FNS) por reconhecer parcialmente o direito creditório, indeferindo o
ressarcimento do valor de R$ 3.644,92.
Na citada Informação Fiscal, a autoridade fiscal esclarece, inicialmente, que a
apuração do direito de crédito pleiteado pela contribuinte teve início em cumprimento
da sentença do Mandado de Segurança no 5028815-42.2016.4.04.7200/SC, que
concedeu a segurança para determinar ao Delegado da DRF-FNS a análise dos
pedidos de ressarcimento da contribuinte. Esclarece a autoridade fiscal que os créditos
pleiteados são decorrentes de insumos e serviços utilizados na fabricação e comércio
de laticínios e no comércio varejista de produtos agropecuários.
Com fundamento nas Leis no 10.637/2002 e no 10.833/2003 e orientado pelas
Instruções Normativas SRF (IN) no 247/2002 e no 404/2004, que descrevem quais os
créditos que a pessoa jurídica pode descontar na apuração das referidas contribuições e
estabelecem o conceito de insumo, a autoridade fiscal analisou os pedidos concluindo
pelo reconhecimento parcial do crédito.
No tópico Do Direito Creditório, a autoridade fiscal esclarece que a análise do
direito creditório foi realizado por amostragem, tendo sido confrontados valores
constantes do PER com as informações declaradas no Demonstrativo de Apuração de
Contribuições Social (Dacon), nos arquivos da Escrituração Fiscal Digital (EFD) e em
demais dados disponíveis nos sistemas da RFB. Afirma que identificou coerência
entre os valores pedidos e os valores apurados no período, com algumas exceções,
como passa a expor.
Em Método do Rateio Proporcional dos Créditos, a autoridade fiscal relata que
efetuou o correto rateio dos créditos, uma vez que a contribuinte optou pelo método do
rateio proporcional mas, para alguns insumos fez a apropriação direta dos custos
vinculados integralmente em vendas não tributadas no mercado interno.
Na análise dos créditos, a autoridade fiscal esclarece, em Dos Gastos sem
Previsão Legal para Gerar Créditos a Descontar, após considerações gerais sobre
quais despesas são passíveis de gerar crédito pela legislação da contribuição ao
PIS/Pasep e da Cofins, efetuou a glosa de custos e despesas como serviços de
propaganda
e
publicidade,
de
representação
comercial,
de
software,
administrativos, de telecomunicações e outros, conforme tabela em que demonstra a
relação das notas fiscais de serviços objeto de glosa.
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Fl. 3 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10983.904945/2017-96

Inconformada com o deferimento parcial de seu pleito, encaminhou a
contribuinte manifestação de inconformidade, na qual, após a descrição dos fatos,
solicita o reconhecimento do direito creditório pleiteado, em razão das vendas no
mercado interno com suspensão, isenção, não incidência ou alíquota zero.
Em Da Decisão Proferida, a contribuinte relata que a autoridade fiscal, ao
analisar a apuração das contribuições não cumulativas, apresentadas nos Dacon e nas
EFD, referentes a cada período de apuração, glosou créditos de bens e serviços
utilizados como insumos e ajustou cálculos em razão do critério de apropriação e
rateio dos créditos.
Sob o título Dos Bens e Serviços Utilizados como Insumos. Conceito de
Insumos. Não Cumulatividade PIS e Cofins, a contribuinte tece diversas considerações
sobre o conceito de insumo, defendendo, em síntese, que todos os custos e despesas
necessários ao desempenho das operações constituem-se essencialmente em bens e
serviços utilizados como insumos de produção, gerando, portanto, direito a crédito de
PIS/Pasep e Cofins. Em sua defesa, a contribuinte cita doutrina, jurisprudência do
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf) e do Poder Judiciário.
Em Método de Determinação dos Créditos. Rateio Proporcional dos Créditos
Vinculados às Receitas de Venda Tributadas e Não Tributadas no Mercado Interno, a
contribuinte alega que os parágrafos 7o, 8o e 9o do artigo 3o das Leis no 10.637/02 e
10.833/03 regulamentam o rateio de créditos na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-
se à incidência não cumulativa, em relação apenas à parte de suas receitas, o que não é
o seu caso, visto que todas as receitas auferidas estão sujeitas à incidência não
cumulativas das contribuições.
Defende a contribuinte que, nas orientações para preenchimento do Dacon
constam colunas próprias para créditos vinculados à receita tributada no mercado
interno e créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno, decorrentes
de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência da
contribuição, conforme disposto no artigo 17, da Lei no 11.033/2004. Assim,
identificou corretamente os custos e despesas vinculados exclusivamente à receita
tributada (CST 50), os custos e despesas vinculados exclusivamente à receita não
tributada (CST 51) e os custos e despesas que são de uso comum (CST 53) nas EFD
Contribuições. E, conclui a contribuinte, que não há fundamento legal que ampare o
entendimento da autoridade fiscal, devendo ser reformado o Despacho Decisório ora
contestado.
No tópico Do Direito à Correção Monetária, a contribuinte alega que tem
direito de ter seus créditos devidamente atualizados pela Selic, incidente a partir da
data do protocolo dos PER até a data da efetiva utilização (ressarcimento ou
compensação), conforme entendimento de doutrina, de julgados do Superior Tribunal
de Justiça (STJ) e do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Carf).”
A DRJ julgou a impugnação improcedente. O Acórdão no 07-46.286 não foi
ementado.
O colegiado não acatou os argumentos que pretendiam reverter as glosas de
créditos calculados sobre gastos com serviços. Consignou que não foi provida descrição
detalhada da natureza dos serviços, necessária ao enquadramento como insumos (incisos II dos
artigos 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03).
Sobre o critério de rateio de créditos, adotado para definir os que poderiam ser
objeto de ressarcimento, ratificou o procedimento fiscal, porque “(. . .) a contribuinte nada traz
aos autos a fim de comprovar que, por meio de registros contábeis, estaria apta a fazer
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Fl. 4 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
Processo no 10983.904945/2017-96

apropriação direta de custos, vinculando determinadas despesas às receitas não tributadas no
mercado interno.”
Por fim, negou o pedido de adição de juros ao valor do ressarcimento, com base
nos artigos 13 c/c 15 da Lei no 10.833/03, que dispõe que o aproveitamento de crédito “(. . .) não
ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre os respectivos valores.”
O contribuinte interpôs recurso voluntário, em que repete os argumentos incluídos
na impugnação.
É o relatório.
Voto
Conselheiro Marcelo Costa Marques d’Oliveira, Relator.
O recurso voluntário preenche os requisitos legais de admissibilidade e deve ser
conhecido.
Aprecio os argumentos de defesa, sob os títulos em que se apresentam no recurso
voluntário.
“II. DAS RAZÕES DE REFORMA. FUNDAMENTOS DO RECURSO
VOLUNTÁRIO
2.1. DOS BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS.
CONCEITO DE INSUMOS. NÃO CUMULATIVIDADE PIS E COFINS”
A recorrente sustenta que os serviços cujos créditos foram glosados enquadram-se
no conceito de insumos dos incisos II dos artigos 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03.
Para tanto, apresenta os seguintes argumentos:
a) O conceito de insumos não se restringe a bens e serviços que integram o
diretamente o produto final.
b) Depreende do texto legal que “(. . .) o critério não é o critério físico de
agregação ao produto final. O critério utilizado pelo legislador é de que todo o
insumo empregado no processo produtivo que implica geração de receita da
pessoa jurídica (base de cálculo para a incidência das contribuições sociais),
garante a esta o direito ao crédito de PIS e COFINS.”
c) “No sentido comum, a palavra insumo (tradução de input do inglês), é a
combinação de fatores de produção, diretos e indiretos, que são empregados
na elaboração do produto final.” Menciona que este seria o entendimento
usualmente manifestado pelas turmas de julgamento do CARF. Cita o
Acórdão CARF no 3202-00.226, de 08/12/10 e as decisões na Apelação Cível
no 0029040-40.2008.404.7100/RS, de 21/07/11, e no REsp no 1.246.317-MG,
de 29/06/15.
d) Para fins de determinação de créditos, não se pode equiparar as legislações do
PIS e da COFINS com a do IPI.
Examino os autos.
A fiscalização assim descreveu as atividades praticadas pela recorrente:
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Fl. 5 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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“O contribuinte, com sede no município de Rio Fortuna – SC, tem como
objetivo a exploração do ramo de: fabricação de laticínios; comércio varejista de
laticínios; comércio varejista de insumos agropecuários, de defensivos, adubos
fertilizantes para uso na agropecuária; agentes do comércio varejista de máquinas e
implementos agrícolas; comércio varejista de medicamentos veterinários; comércio
varejista de ração e outros produtos alimentícios para animais e de animais vivos;
comércio atacadista de animais vivos; importação e exportação de produtos do
laticínio; transporte rodoviário de cargas em geral; serviços de manutenção e reparos
de máquinas e equipamentos agrícolas; serviços de instalação de máquinas agrícolas.”
Na “Informação Fiscal”, o auditor apresenta lista dos serviços que considerou não
se classificarem como insumos, para fins de aproveitamento dos créditos de PIS e COFINS
previstos nos incisos II dos artigos 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03 e § 5o do artigo 66 da IN
SRF no 247/2002 e no § 4o do artigo 8 da IN SRF no 404/2004.
Entre os serviços cujos créditos foram glosados, os mais relevantes são comissões
sobre vendas, serviços contábeis e propaganda.
Nos autos do REsp 1.221.170/PR, o STJ fixou conceito de insumos mais
abrangente do que os estabelecidos pelas IN SRF no 247/02 e 404/04, que considerou ilegais,
pois desrespeitavam os textos legais. Reproduzo a ementa do julgado:
“TRIBUTÁRIO.
PIS
E
COFINS.
CONTRIBUIÇÕES
SOCIAIS.
NÃO-
CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO
ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004,
DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU
ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE
INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA.
RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E,
NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C
DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015).
1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a
definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN
404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3o, II, da
Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.
2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou
relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de
determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica
desempenhada pelo contribuinte.
3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta
extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de
origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a
possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água,
combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e
equipamentos de proteção individual-EPI.
4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015),
assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas
Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a
eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,
tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo
deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja,
considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item -bem
ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo
Contribuinte.” (g.n.)
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Fl. 6 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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Entretanto, mesmo com a expansão do conceito de insumos, não é possível propor
qualquer reversão de glosa, pois a recorrente não descreveu a natureza dos gastos incorridos e
tampouco os associou ao seu processo produtivo, o que possibilitaria a verificação da aderência à
definição de insumos do REsp 1.221.170/PR. Limitou-se a alegar, de forma genérica, que eram
imprescindíveis ao processo produtivo e enquadravam-se em um conceito mais amplo de
insumos. Pelo mesmo motivo, a DRJ negou o direito aos créditos.
E não se pode olvidar que, em litígio cujo objeto é pedido de ressarcimento de
créditos, o ônus de comprovar a legitimidade do direito creditório é do contribuinte, de acordo
com o art. 373 do CPC.
Desta forma, nego provimento aos argumentos.
“2.2. DO MÉTODO DE DETERMINAÇÃO DOS CRÉDITOS. RATEIO
PROPORCIONAL DOS CRÉDITOS VINCULADOS AS RECEITAS DE VENDA
TRIBUTADAS E NÃO TRIBUTADAS NO MERCADO INTERNO”
Reproduzo o respectivo tópico da “Informação Fiscal”:
“Método do Rateio Proporcional dos Créditos
A pessoa jurídica deve indicar o método por ela escolhido, dentre os seguintes:
Com Base na Proporção dos Custos Diretamente Apropriados, que consiste na
determinação dos créditos através do método de apropriação direta previsto no inciso I
do § 8o do art. 3o das Leis no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou Com Base na
Proporção da Receita Bruta Auferida, que consiste na determinação dos créditos
através do método de rateio proporcional previsto no inciso II do § 8o do art. 3o das
Leis no 10.637, de 2002, e no 10.833, de 2003, aplicando-se aos custos, despesas e
encargos comuns a relação percentual existente entre a receita bruta sujeita à
incidência não-cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês. A opção será
aplicada consistentemente por todo o ano-calendário.
Verifica-se que o contribuinte segue o método de rateio proporcional,
entretanto, para aquisições de alguns insumos, informa que se tratam de itens
aplicados integralmente em vendas não tributadas no mercado interno. Para
essas situações divergentes, efetuamos o correto rateio dos créditos.” (g.n.)
A recorrente assim se defendeu:
“(. . .)
O primeiro ponto a ser observado é que tais dispositivos legais regulamentam o
rateio dos créditos na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-
cumulativa da COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas. O que não é o caso
da Recorrente, pois todas as receitas da Recorrente estão sujeitas a incidência não
cumulativa das contribuições.
É de se destacar, com efeito, em relação à segregação dos créditos nas colunas
de Crédito Vinculado a Receita Tributada e Não Tributada no Mercado Interno, as
orientações contidas na ajuda da DACON, vejamos:
- Na coluna “Créditos Vinculados à Receita Tributada no Mercado Interno”, o
declarante deve informar os valores das aquisições, dos custos e das despesas efetuados
no mercado interno vinculados a receitas de vendas tributadas, que gerem direito a
crédito da Contribuição para o PIS/Pasep.
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Fl. 7 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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- Na coluna “Créditos Vinculados à Receita Não Tributada no Mercado Interno”, o
declarante deve informar os valores das aquisições, dos custos e das despesas efetuados
no mercado interno vinculados a vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0
(zero) ou não-incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, conforme disposto no art. 17
da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004.
Nesse sentido, a Recorrente identificou corretamente os custos e despesas
vinculados exclusivamente a receita tributada (CST 50), os custos e despesas
vinculados exclusivamente a receita não tributada (CST 51) e os custos e despesas
que são de uso comum (CST 53).
A Recorrente submeteu ao rateio apenas os insumos de uso em comum
utilizado na geração de receitas tributadas e não tributadas, como por exemplo a
energia elétrica a qual foi classificada com a CST 53. Já as embalagens para os
queijos tributados a alíquota zero, a Recorrente utilizou a CST 51 a qual indica
que o crédito é vinculado exclusivamente à receita não tributada.
Todas essas informações foram apresentadas detalhadamente nos arquivos
digitais validados e transmitidos ao FISCO através da EFD Contribuições.
A autoridade fiscalizadora por sua vez, submeteu ao rateio todos os bens e
serviços utilizados como insumos de produção, inclusive os bens vinculados
exclusivamente a receita não tributada registrados com a CST 51.
Salientamos que a Receita Federal do Brasil, através da Instrução Normativa
RFB no 1.009/2010 estabeleceu os códigos de situação tributária para fins de apuração
das contribuições para o PIS e COFINS. Dentre outros, encontraremos os seguintes
códigos:

Ou seja, a Receita Federal criou códigos específicos para cada situação, a
Recorrente por sua vez, identificou corretamente o código CST nas operações,
identificando os créditos vinculados à receita tributada com a CST 50, os custos e
despesas vinculados exclusivamente a receita não tributada com a CST 51 e os custos
e despesas que são de uso comum para as receitas tributadas e não tributadas foram
registrados com a CST 53 que está sujeita ao rateio.
Essas informações foram declaradas na EFD Contribuições, e, conforme
averbado alhures, o programa validador da EFD Contribuições validou as informações
e calculou automaticamente os créditos vinculados a receita tributada e não tributada
de acordo com os códigos de CST informados pela Recorrente.
Assim sendo, os custos e despesas identificáveis exclusivamente com um
tipo de receita (tributada ou não tributada), os quais foram perfeitamente
identificados pela Recorrente através dos códigos de CST, não devem ser
submetidos ao rateio.
(. . .)”
A DRJ ratificou o procedimento fiscal, porque “(. . .) a contribuinte nada traz aos
autos a fim de comprovar que, por meio de registros contábeis, estaria apta a fazer apropriação
direta de custos, vinculando determinadas despesas às receitas não tributadas no mercado
interno.”
Aprecio a questão.
Fl. 153
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Fl. 8 do Acórdão n.o 3001-002.198 - 3a Sejul/1a Turma Extraordinária
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De acordo com o art. 17 da Lei no 11.033/04 c/c art. 16 da Lei no 11.116/05, os
créditos acumulados em razão de vendas não tributadas podem ser objeto de pedido de
ressarcimento:
Lei no 11.033/04
“Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não
incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a
manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações.”
Lei no 11.116/05
“Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins apurado na
forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de
dezembro de 2003, e do art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao
final de cada trimestre do ano-calendário em virtude do disposto no art. 17 da Lei no
11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá ser objeto de:
I - compensação com débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a tributos e
contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, observada a legislação
específica aplicável à matéria; ou
II - pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação específica aplicável à
matéria.
Parágrafo único. Relativamente ao saldo credor acumulado a partir de 9 de agosto de
2004 até o último trimestre-calendário anterior ao de publicação desta Lei, a
compensação ou pedido de ressarcimento poderá ser efetuado a partir da promulgação
desta Lei.”
Nos casos em que créditos derivados de bens, custos e despesas estejam
vinculados a receitas tributadas e não tributadas, há que se adotar critério para determinar quais
podem ser objetos de ressarcimento (vendas não tributadas) e quais tão somente podem ser
deduzidos dos valores a pagar (vendas tributadas)
Não há dispositivo legal que estabeleça critério para segregação dos créditos entre
os que podem e não podem ser objeto de pedido de ressarcimento. Diante disto, por analogia, o
Fisco adota o previsto nos §§ 7o ao 9o dos artigos 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, que
precipuamente se prestam a identificar as receitas tributáveis pelos regimes cumulativo e não
cumulativo:
“Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar
créditos calculados em relação a:
(. . .)
§ 7o Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da
COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado,
exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.
§ 8o Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal, no caso
de custos, despesas e encargos vinculados às receitas referidas no § 7o e àquelas
submetidas ao regime de incidência cumulativa dessa contribuição, o crédito será
determinado, a critério da pessoa jurídica, pelo método de:
I - apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por meio de sistema de
contabilidade de custos integrada e coordenada com a escrituração; ou
II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a relação
percentual existente entre a receita bruta sujeita à incidência não-cumulativa e a receita
bruta total, auferidas em cada mês.
§ 9o O método eleito pela pessoa jurídica para determinação do crédito, na forma do §
8o, será aplicado consistentemente por todo o ano-calendário e, igualmente, adotado na
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apuração do crédito relativo à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa,
observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.”
Na ausência de previsão legal específica, reputo adequado adotar, por analogia, o
critério dos §§ 7o ao 9o dos artigos 3o das Leis no 10.637/02 e 10.833/03, posto que permite que
sejam destacados os créditos acumulados em razão de vendas não tributáveis pelas contribuições,
que podem ser objeto de ressarcimento.
Prossigo.
Da leitura da “Informação Fiscal”, das peças de defesa e decisão de piso, verifica-
se que a controvérsia surgiu em razão de a fiscalização ter aplicado o percentual de rateio sobre
todos os bens, custos e despesas que geraram créditos e não apenas sobre os que eram vinculados
tanto às receitas tributadas quanto às não tributadas. Vejamos o seguinte trecho da “Informação
Fiscal” (acima, encontra-se transcrição da íntegra do tópico sobre rateio de créditos):
“(. . .)
Verifica-se que o contribuinte segue o método de rateio proporcional,
entretanto, para aquisições de alguns insumos, informa que se tratam de itens
aplicados integralmente em vendas não tributadas no mercado interno. Para essas
situações divergentes, efetuamos o correto rateio dos créditos.”
Ademais, faz-se mister destacar que a fiscalização não apontou erros na
qualificação dos insumos como vinculados às receitas tributadas, às não tributadas ou a todas as
receitas. E também não se opôs aos cálculos do percentual de rateio. Portanto, trata-se de temas
incontroversos.
Isto posto, cumpre-nos deliberar apenas sobre a seguinte questão: o percentual de
rateio deve ser aplicado sobre todos os bens, custos e despesas ou somente sobre os que forem
comuns às receitas tributadas e às não tributadas?
A reposta parece-me simples, qual seja, a de que o percentual de rateio deve
incidir apenas sobre os bens, custos e despesas comuns. Se não são comuns a todas as receitas,
não há que se falar em sujeição a rateio.
A conduta do agente fiscal reduziu indevidamente o valor do ressarcimento,
contrariando o acima reproduzido art. 16 da Lei no 11.196/05, que admite o ressarcimento da
totalidade do saldo credor acumulado em razão de vendas não tributadas.
Ademais, é forçoso concluir que a DRJ promoveu inovação de critério jurídico, ao
afastar o argumento de defesa, em razão de a recorrente não ter apresentado registros contábeis
para comprovar os valores dos bens, custos e despesas que indicou no DACON como vinculados
somente a receitas não tributadas. Com efeito, o art.146 do CTN não permite que instância
administrativa julgadora modifique o critério jurídico adotado pela fiscalização.
Portanto, dou provimento ao argumento, para que somente os créditos derivados
de bens, custos e despesas comuns às receitas tributadas e às não tributadas sejam submetidos ao
rateio.
“III. DO DIREITO A CORREÇÃO MONETÁRIA”
Pede que os ressarcimentos de créditos de PIS e COFINS sejam acrescidos juros
Selic, desde a data do protocolo do PER até a data do ressarcimento ou compensação, pois já foi
ultrapassado o prazo máximo de 360 dias previsto no art. 24 da Lei no 11.457/07.
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Cita os REsp no 1.035.847, e 1.138.206/RS, de 01/09/10, julgados sob o regime
dos recursos repetitivos, e o RE no 282.120, de 06/12/02. E também o Acórdão CARF no
3301.002.739, de 26/01/16.
A DRJ negou o pedido, com base no art. 13 da Lei no 10.833/03, que dispõe que o
aproveitamento de crédito “(. . .) não ensejará atualização monetária ou incidência de juros sobre
os respectivos valores.”
Ao exame dos argumentos de defesa.
Em síntese, o art. 24 da Lei no 11.457/07 estabeleceu que a Administração
Fazendária tem de proferir decisão administrativa no prazo de 360 dias, contados da data da
protocolização da petição, defesa ou recurso. E este prazo se aplica ao processo administrativo
fiscal, nos termos do REsp no 1.138.206/RS, julgado sob o rito dos recursos repetitivos.
Por meio do REsp no 1.767.945/PR, transitado em julgado em 28/05/20 e também
sob a modalidade dos recursos repetitivos, o STJ firmou a tese de que se configura oposição
ilegítima ao aproveitamento do crédito escritural de PIS/COFINS o descumprimento pelo Fisco
do prazo legal de 360 dias, passando a serem devidos juros, à taxa Selic, a partir do 361o dia
subsequente ao da protocolização do Pedido de Ressarcimento (PER).
E o julgado não se furtou a analisar a vedação ao cômputo de atualização
monetária ou juros prevista no art. 13 da Lei no 10.833/03 (aplicável ao PIS, por força do inciso
VI do art. 15 da Lei no 10.833/03), a qual foi replicada pela Súmula CARF n° 125, aprovada em
03/09/18, isto é, em data anterior à do REsp no 1.767.945/PR:
“No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide
correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei no 10.833, de
2003.”
Entretanto, concluiu que a vedação aplicar-se-á tão somente aos créditos
escriturais cuja utilização não sofreu oposição ilegítima por parte do Fisco.
Assim, não se trata, em absoluto, de inobservância da Súmula CARF no 125,
porém de conferir-lhe interpretação compatível com o REsp no 1.767.945/PR, ao qual este
colegiado também está vinculado, por força regimental.
Isto posto, no caso em tela, deverão ser computados juros Selic no montante a ser
ressarcido a partir do 361o dia subsequente ao da protocolização do PER. Não obstante, há que se
destacar que os juros incidirão apenas sobre os créditos de PIS/COFINS cujo Pedido de
Ressarcimento (PER) não foi deferido pela unidade de origem e, por conseguinte, que constitui
objeto do presente litígio. Ademais, também não devem ser acrescidos juros aos créditos que
eventualmente já tenham sido foi utilizados para compensação, pois, neste caso, não terá havido
oposição ilegítima à utilização do crédito.
CONCLUSÃO
Voto por dar provimento parcial, para que somente os créditos derivados de bens,
custos e despesas comuns às receitas tributadas e às não tributadas sejam submetidos ao rateio e
sejam adicionados juros Selic à parcela Pedido de Ressarcimento (PER) que não tenha sido
deferida pelo Fisco e tampouco utilizada para compensação.
É como voto.
(documento assinado digitalmente)
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Marcelo Costa Marques d’Oliveira

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