Tribunal: CARF
Processo: 13896.721356/2015-80
Classe: Processo administrativo fiscal
Órgão julgador: JORGE OLMIRO LOCK FREIRE
Data de julgamento: 2022-03-15
Data de publicação: 2022-05-11

Ementa:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes.

ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes.

Inteiro teor:
CSRF-T3
Ministério da Economia
Conselho Administrativo de Recursos Fiscais

Processo no
13896.721356/2015-80
Recurso
Especial do Procurador
Acórdão no
9303-012.977 – CSRF / 3a Turma
Sessão de
15 de março de 2022
Recorrente
FAZENDA NACIONAL
Interessado
BAXTER HOSPITALAR LTDA

ASSUNTO:
CONTRIBUIÇÃO
PARA
O
FINANCIAMENTO
DA
SEGURIDADE SOCIAL (COFINS)
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DCTF/DACON/ATUAL
EFD
CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo
de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não
cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros
períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e
da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia
retificação
das
obrigações
acessórias
-
DCTF/DACON/atual
EFD
Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar
tais créditos em períodos subsequentes.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO.
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO
DE
OBRIGAÇÕES
ACESSÓRIAS.
DCTF/DACON/ATUAL
EFD
CONTRIBUIÇÕES.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.637/2002, desde que respeitado o prazo
de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não
cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros
períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e
da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia
retificação
das
obrigações
acessórias
-
DCTF/DACON/atual
EFD
Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar
tais créditos em períodos subsequentes.

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
ACÓRDÃO GERADO NO PGD-CARF PROCESSO 13896.721356/2015-80
Fl. 2688
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 2 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do
Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidos os
conselheiros Jorge Olmiro Lock Freire (relator), Luiz Eduardo de Oliveira Santos e Rodrigo da
Costa Pôssas, que lhe deram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira
Tatiana Midori Migiyama.
(documento assinado digitalmente)
Adriana Gomes Rêgo - Presidente

(documento assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire - Relator

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama – Redatora designada

Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Luiz Eduardo de Oliveira Santos,
Tatiana Midori Migiyama (Relatora), Rodrigo da Costa Pôssas, Valcir Gassen, Jorge Olmiro Lock
Freire, Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Adriana Gomes Rêgo (Presidente).
Ausente o conselheiro Rodrigo Mineiro Fernandes.

Relatório
Trata-se de recurso especial de divergência, apresentado pela Fazenda Nacional,
admitido pelo despacho de fls. 2660/2664, em face do acórdão no 3301-006372, de 18/06/2019 o
qual possui a seguinte ementa:
ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
CRÉDITOS
TRIBUTÁRIOS.
CONSTITUIÇÃO.
DECADÊNCIA.
PERÍODO.
ABRANGÊNCIA.
A análise e o julgamento da suscitada decadência do direito de a Fazenda Nacional
constituir créditos tributários, para períodos de competência não abrangidos pelos
lançamentos em discussão, ficaram prejudicados.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Fl. 2689
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 3 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
CRÉDITOS PRESUMIDOS. MEDICAMENTO. REGIME ESPECIAL.
Deve ser afastada a glosa de crédito presumido aproveitado sobre a venda de
medicamentos habilitados pela Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos
(CMED) para fruição do regime especial de utilização daquele benefício tributário.
CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO.
APROVEITAMENTO.
SEM
NECESSIDADE
PRÉVIA DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a inexistência de aproveitamento
em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e
da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação
do Dacon por parte do contribuinte.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
Período de apuração: 01/06/2010 a 31/12/2010
CRÉDITOS PRESUMIDOS. MEDICAMENTO. REGIME ESPECIAL.
Deve ser afastada a glosa de crédito presumido aproveitado sobre a venda de
medicamentos habilitados pela Câmara de Regulação do Mercado de Medicamentos
(CMED) para fruição do regime especial de utilização daquele benefício tributário.
CRÉDITO
EXTEMPORÂNEO.
APROVEITAMENTO.
SEM
NECESSIDADE
PRÉVIA DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo de cinco
anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a inexistência de aproveitamento
em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e
da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação
do Dacon por parte do contribuinte.
Recurso Voluntário Provido
No recurso especial, a Fazenda Nacional suscita divergência jurisprudencial de
interpretação da legislação tributária quanto à necessidade de retificação do Dacon, para fins de
aproveitamento extemporâneo de créditos das contribuições sociais não cumulativas.
Em contrarrazões, o contribuinte pede o não conhecimento do recurso e, caso
conhecido, o seu improvimento.
É o relatório.
Voto Vencido
Conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire – Relator.
CONHECIMENTO
Fl. 2690
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 4 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

O recurso especial da Fazenda Nacional é tempestivo e atende aos demais
pressupostos formais e materiais ao seu conhecimento.
Em síntese, o contribuinte em suas contrarrazões pede o não conhecimento,
alegando diferenças fáticas entre o acórdão recorrido e o paradigma, e também com o argumento
de que o recurso especial não se presta ao revolvimento de análise probatória.
A divergência jurisprudencial está comprovada. No acórdão recorrido, a decisão
entendeu que não é necessária a retificação do Dacon e da DCTF para que se possa aproveitar
créditos extemporâneos do PIS e da Cofins. Ao contrário, o acórdão paradigma no 9303-007.510,
fixou o entendimento de que sem essas retificações não é possível atestar a certeza e liquidez dos
referidos créditos.
Não concordo com o argumento de que se trata de revolvimento do contexto
probatório. Isto porque o acórdão recorrido não convalidou as provas trazidas pelo contribuinte.
Apesar de ter dado provimento ao recurso voluntário do contribuinte, o fez com ressalvas. Veja-
se parte do voto em que tal situação resta demonstrada:
(...)
Entendo que assiste razão ao Contribuinte, visto que é possível o aproveitamento
extemporâneo de créditos tributários, independentemente das retificações em DACON e
DCTF, desde que respeitado o prazo de cinco anos e que exista comprovação de que
os créditos não foram apropriados noutros períodos.
Neste sentido, voto por dar provimento ao recurso, sendo que a autoridade de origem
verificará a comprovação da existência dos créditos extemporâneos.
(...)
Até entendo que houve um certo equívoco no acórdão recorrido, pois o correto
seria ter dado provimento parcial ao recurso voluntário, já que ressalvou o direito da autoridade
administrativa em conferir a comprovação dos créditos extemporâneos. Mas, independentemente
disto, o fato é que as provas não foram confirmadas pela decisão. Caso a decisão tivesse sido
peremptória quanto ao acerto probatório, até poderia concordar com o não conhecimento do
recurso especial. Assim, tanto o acórdão recorrido quanto o acórdão paradigma debruçaram-se
somente no direito formal ao aproveitamento dos créditos extemporâneos, tendo sido as decisões
em sentido oposto.
Dessarte, entendo comprovada a divergência de interpretação acerca de fato
similar e voto por conhecer o recurso especial apresentado pela Fazenda Nacional.

MÉRITO
A matéria devolvida à apreciação deste colegiado refere-se à possibilidade de
apuração de créditos extemporâneos de PIS/COFINS quando o contribuinte não tenha retificado
previamente as DACON.
Fl. 2691
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 5 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

Conforme consta do Termo de Verificação Fiscal, parte integrante do auto de
infração, tratam-se de créditos extemporâneos referentes a períodos de apuração anteriores. Ou
seja, são eventuais direitos de créditos que não teriam sido apurados no mês de sua aquisição. De
acordo com a fiscalização, referidos créditos deveriam estar registrados no mês de apuração
correspondente, e o que se permite é o seu aproveitamento em período posterior e não sua
apuração em período posterior. Transcrevo abaixo excertos do referido termo:
(...)
A partir dos demonstrativos apresentados pelo CONTRIBUINTE, verificamos que boa
parte das notas fiscais relacionadas na planilha “6-16A-L2 e 6-16B_L2 Bens utilizados
como insumos.xlsx” da pasta denominada “Item 5_Base DACON”, não se referem ao
período em que foram apropriadas e correspondem a aquisições realizadas,
inclusive, no ano calendário anterior (2009).
Esse fato esclarece a razão dos créditos lançados pelo CONTRIBUINTE,
particularmente, nos meses de abril, junho, agosto, setembro e outubro de 2010 estarem
superestimados, incoerentes com as receitas auferidas e dessa forma, propiciando a
apuração indevida de créditos de PIS e Cofins.
Observe-se que o artigo 3o, parágrafo 4o da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03, a seguir
transcrito autoriza o aproveitamento do “crédito” não aproveitado em períodos
anteriores, o que não quer dizer que se permita a apuração extemporânea de crédito
sobre aquisições e despesas relativas a outros períodos, que deveriam ter sido lançadas
nos períodos em que incorridas.
As aquisições de insumo somente se transformam em crédito, após comporem a
apuração do próprio mês a que correspondem, por força do disposto no inciso II e no
parágrafo 1o do artigo 3o da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/2003 a seguir transcritos.
(...)
Tenho o entendimento que o art. 3o, § 4o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003
permite que um crédito já apurado em um determinado mês, e não utilizado, possa ser
aproveitado em meses posteriores. Porém, não permite que se aproveite um crédito não
apurado no mês incorrido seja efetuado diretamente em outro período de apuração.
Portanto, para esse aproveitamento era necessário uma apuração prévia correspondente aos
períodos de apuração correspondentes. Situação que demanda no mínimo a retificação dos
DACON dos períodos anteriores. As exigências impostas pelas IN SRF utilizadas pela
fiscalização têm suporte no art. 92 da Lei 10.833/2003 que delegou a SRF a regulamentação da
operacionalização dos aproveitamentos desses créditos.
Penso que a análise tanto da existência quanto da natureza do crédito possam ser
devidamente aferidas dentro do período específico de geração do crédito. Como os créditos
referem-se a mês de apuração anterior do seu efetivo aproveitamento, há que se perquirir, se
naquela data, eram créditos apropriáveis segundo a legislação de regência da época. Entendo ser
injustificável a negativa do contribuinte de fazer os ajustes relativos a cada período de apuração,
conforme recomendado pela fiscalização.
Correto o entendimento exarado pelo ilustre ex-conselheiro Waldir Navarro
Bezerra, ao transcrever o seguinte trecho da decisão da DRJ no acórdão no 3402-003.148:
"(...) É que a razão de ser da necessidade de segregação dos créditos por
períodos de apuração, no âmbito das contribuições sociais apuradas pelo regime não
Fl. 2692
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 6 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

cumulativo, se deve ao fato de que os créditos, neste regime, são passíveis de
utilização segundo requisitos que só são aferíveis dentro do próprio período de
apuração. Em outras palavras, é preciso que, em cada período de apuração, exista uma
perfeita definição da natureza dos créditos e de que forma o sujeito passivo chegou aos
saldos passíveis de utilização por qualquer uma das formas previstas (desconto,
compensação ou ressarcimento).
Relevante também transcrever trecho do voto proferido pelo ilustre ex-conselheiro
e ex-presidente da 3a Seção de Julgamento do CARF, Henrique Pinheiro Torres, no acórdão no
9303-003.478, de 25/02/2016:
(...)
É inegável que, como bem apontou o acórdão recorrido, nos termos do § 4o do artigo 3o
da Lei no 10.833, de 2003, que disciplina a utilização do crédito, o montante não
aproveitado em um mês poderá sê-lo em períodos superiores, mas tal comando, com o
devido respeito, não possui o alcance defendido.
Em primeiro lugar, há que se ter em mente que o dispositivo trata da utilização do
crédito apurado, de modo que sequer se poderia cogitar antinomia entre os dispositivos.
Em outras palavras, nos termos dos comandos legais, o crédito apurado sob a égide do §
1o (circunstância logicamente antecedente) poderá ser aproveitado nos termos do § 4o.
Admitir que a forma de utilização influencie a de apuração, com a devida licença, é
inverter a lógica estabelecida pelo legislador.
E não se alegue que a aplicação da restrição em comento decorre de mero formalismo.
Trata-se de norma instrumental que visa ao controle do correto emprego dos
créditos. Sem tal distinção, esse controle restaria extremamente dificultado (e porque
não dizer inviabilizado).
Apenas para ilustrar alguma dessas dificuldade, há que relembrar que, dependendo da
destinação dos produtos, os créditos terão aplicação diversa (dedução da contribuição,
compensação ou ressarcimento), apurados com base em parâmetros diversos (mensal ou
trimestral).
Por outro lado, como se verifica nas hipóteses em que o dispêndio é empregado, ao
mesmo tempo, em operações sujeitos aos regimes cumulativo e não-cumulativo, há que
se promover o rateio proporcional dos dispêndios. Como promover tal rateio sem a
fixação de critério temporal?
Aliás, levado ao extremo, a aplicação do parágrafo 4o nos moldes defendidos pela
contribuinte tornaria o direito a apurar créditos imprescritível.
(...)
Por fim, também registro o raciocínio empreendido pelo ilustre ex-conselheiro
José Fernandes do Nascimento proferido no acórdão no 3302-004.156:
(...)
Não se pode olvidar, ademais, que o registro extemporâneo de créditos, se permitido
fosse, além do descumprimento do disposto no art. 3o, § 1o, das Leis 10.637/2002 e
10.833/2003, impossibilitaria ou dificultaria em muito o controle das operações com
direito a crédito. Se houvesse tal permissão, como saber se as operações registradas
extemporaneamente não foram registradas anteriormente no mês correspondente
e nos seguintes? Somente mediante a realização de auditoria em todos os meses
anteriores ao registro extemporâneo do crédito seria possível confirmar ou não
Fl. 2693
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 7 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

essa informação. Ademais, tendo em conta que a autoridade fiscal não é autorizada a
fiscalizar/auditar os períodos pretéritos não alcançados pelo procedimento fiscal em
curso, o registro de operações de créditos extemporâneas, por certo, oportunizaria e
facilitaria a prática de fraudes, mediante a apropriação, por mais de uma vez, de
crédito de uma mesma operação.
(...)
Registro que este também é o entendimento prevalente nos últimos julgados desta
3a Turma da CSRF:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2008
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo no sistema não-cumulativo de apuração das
Contribuições requer que sejam observadas as normas editadas pela Receita Federal, as
quais exigem a retificação do Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais
DACON sempre que forem apurados novos débitos ou créditos ou aumentados ou
reduzidos os valores já informados nas Declaração original. Assim, os créditos
extemporâneos devem ser pleiteados em procedimentos repetitórios referentes aos
períodos específicos a que pertencem. (Acórdão no 9303-009.738, de 11/11/2019,
relatoria do conselheiro Jorge Olmiro Lock Freire)
(...)
ENERGIA
ELÉTRICA.
CRÉDITOS
EXTEMPORÂNEOS.
DACON
NÃO
RETIFICADO. APROVEITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.
O aproveitamento de créditos extemporâneos está condicionado à apresentação dos
Demonstrativos de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) retificadores dos
respectivos trimestres, demonstrando os créditos e os saldos credores trimestrais, bem
como das respectivas Declarações de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF)
retificadoras. (Acórdão no 9303-009.660, de 16/10/2019, relatoria do conselheiro
Rodrigo da Costa Pôssas)
No mesmo sentido o aresto paragonado 9303-007.510, de 17/10/2018, para o qual
fui designado redator, o qual foi assim ementado:
CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. APROVEITAMENTO.
O aproveitamento de créditos extemporâneo de PIS não cumulativo está condicionado a
apresentação dos Dacon retificadores dos respectivos trimestres, demonstrando os
créditos e os saldos credores trimestrais, bem como das respectivas DCTF retificadoras.

DISPOSITIVO
Diante do exposto, conheço e voto por dar provimento ao recurso especial da
Fazenda Nacional, devendo haver o retorno dos autos à instância a quo para análise das demais
questões de mérito não analisadas por ocasião do julgamento.
É como voto.
Fl. 2694
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 8 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

(documento assinado digitalmente)
Jorge Olmiro Lock Freire
Voto Vencedor
Conselheira Tatiana Midori Migiyama, Redatora designada.

Primeiramente, peço vênia ao nobre conselheiro relator, que tanto admiro, para
expor o entendimento predominante nessa sessão de julgamento quando da apreciação da
matéria trazida em Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, qual seja, se o
crédito extemporâneo decorrente da não cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser
aproveitado nos meses seguintes sem necessidade prévia de retificação do Dacon (obrigação
acessórias das contribuições) por parte do sujeito passivo.

Ventiladas tais considerações, quanto à primeira discussão - necessidade ou não
de retificação da DACON para fins de aproveitamento de créditos extemporâneos do PIS no
regime não cumulativo, recordo que essa turma já enfrentou essa matéria, o que, por
conseguinte, antecipo meu entendimento por negar provimento ao Recurso Especial
interposto pela Fazenda Nacional.

O acórdão que adoto como fundamento é o de no 9303-008.635, assim ementado:
“Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins
Período de apuração: 01/01/2008 a 31/10/2008
CRÉDITO EXTEMPORÂNEO. APROVEITAMENTO. SEM NECESSIDADE
PRÉVIA DE RETIFICAÇÃO DO DACON. POSSIBILIDADE.
Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei n.o 10.833/2003, desde que respeitado o prazo
de cinco anos a contar da aquisição do insumo e demonstrado a inexistência
de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da
não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses
seguintes, sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do
contribuinte.”

Fl. 2695
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 9 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

Naquela ocasião, restou decidido, nos termos do voto condutor (destaques
meus):
“[...]
E também, entendo, complementando a decisão acima, que não há
necessidade de a contribuinte retificar o Dacon antes, para somente após
aproveitar os créditos em período seguinte. No curso de uma fiscalização ou
diligência, constatado incongruência nos dados do Dacon (ou de outra
declaração entregue pelos contribuintes, inclusive a DCTF), os cálculos do
tributo devido devem ser refeitos de modo a resultar em lançamento de ofício
ou em proveito do sujeito passivo. Na hipótese de incongruência favorável ao
contribuinte nada impede que a administração tributária adote as
providências cabíveis, dispensando-se exigências que podem ser supridas por
ato da própria administração. É o que se dá no caso sob análise, já que o
processamento do Dacon pode ser refeito pela RFB. Para tanto basta instituir
controles nos sistemas eletrônicos, a registrar a alteração feita.
Não me parece razoável que, após a contribuinte explicar a apuração do
crédito em período seguinte e requerer o aproveitamento extemporâneo,
dentro do prazo decadencial, sem que haja dúvida sobre o direito alegado este
lhe seja negado sob a justificativa de não ter sido retificada previamente uma
obrigação acessória.
O fato de o Dacon não ter sido retificado há de ser relevado, por não haver
dúvida quanto ao crédito correspondente às aquisições das notas fiscais
acima mencionadas.
Na linha da interpretação ora adotada, já existe, inclusive, decisão de
Superintendência da RFB dizendo da desnecessidade de retificação de
DCTF, em hipótese que se afigura semelhante à presente situação. Refiro-me
à Solução de Consulta da Disit da 3a RF no 35, de 30/08/2005, com o seguinte
teor, verbis:
ASSUNTO: Obrigações Acessórias EMENTA:
COMPENSAÇÃO. DCTF RETIFICADORA. A compensação de créditos
tributários declarados como saldos a pagar na DCTF com créditos apurados
em eventos supervenientes ao período de apuração daqueles créditos
Fl. 2696
DF CARF MF
Documento nato-digital

Fl. 10 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

tributários obriga o sujeito passivo à entrega de Declaração de Compensação,
sendo desnecessária a entrega de DCTF retificadora que tenha por fim
informar a compensação efetuada. DCTF é confissão relativa e que a RFB não
pode tê-la como definitiva, omitindo-se de realizar a diligências necessárias à
apuração na contabilidade e escrita fiscal.
Pelos fundamentos acima, e levando em conta o § 4o do art. 3o, tanto da Lei no
10.637/2002 (PIS) quanto da Lei no 10.833/2003 (Cofins), segundo o qual o
crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses
subseqüentes, dou provimento parcial para admitir os créditos relativos às
aquisições das notas fiscais de fornecedores anexadas à Manifestação de
Inconformidade e aproveitadas no mês seguinte ao de emissão."
A matéria, também, já foi enfrentada pela Terceira Turma da Câmara
Superior onde foi decidido pela possibilidade da utilização dos créditos
extemporâneos sem necessidade prévia retificação do Dacon por parte do
contribuinte. O voto vencedor do Acórdão da lavra do Ilustre Conselheiro
Charles Mayer de Castro detalha a posição adotada pela maioria, e peço
vênia para incluir e fazer dele as minhas razões de decidir quanto a esta
matéria.
Recordo o decidido em acórdão n.o 9303006.248 e no acórdão n.o
9303004.562, que consignou a seguinte ementa:
“Na forma do art. 3o, § 4o, da Lei no 10.833/2003, desde que respeitado o
prazo de cinco anos a contar da aquisição do insumo, o crédito apurado não
cumulatividade do PIS e Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem
necessidade prévia retificação do Dacon por parte do contribuinte ou da
apresentação de PER único para cada trimestre.
As Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de Ajustes
Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos, contemplam a
hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos, além daqueles
contemporâneos à declaração.
Também a EFDPIS/Cofins, constante do Anexo Único do Ato Declaratório
Executivo COFIS no 34/2010, prevê expressamente a possibilidade de lançar
créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS) e 1501/1502 (Cofins).”
Fl. 2697
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Fl. 11 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

[...]”

Frise-se ainda o voto do acórdão recorrido que contemplou o presente caso:
“[..]
Já o Contribuinte, no
que tange
as
glosas
de crédito extemporâneo, assim salienta:
(iii) Glosa de créditos extemporâneos sobre aquisições de bens utilizados como
insumos: não se sustenta a alegação de que o aproveitamento de
créditos extemporâneos está condicionado à retificação dos DACONs e
DCTFs
referentes
aos períodos-
base a que se referem os créditos, tendo sido, inclusive, já assentado o
entendimento no âmbito do E. CARF, inclusive pela CSRF, que a possibilidade
de apropriação extemporânea de créditos de PIS e COFINS independe
da
retificação
dos DACONs.
(...)
ü Composição das bases de créditos glosados
215. Tal como mencionado, no decorrer do processo de atendimento à fiscaliz
ação e
na Impugnação, a Recorrente disponibilizou informações analíticas das notas f
iscais que suportaram os créditos de PIS e COFINS sobre aquisições de bens
utilizados
como insumos nos meses de janeiro a dezembro de 2010.
216.
Desafortunadamente, quando da elaboração dos controles para recomposição
das bases de cálculo de PIS e COFINS, o D. Agente Fiscal (vide “ANEXO 2”
do TVF) apenas relacionou as notas fiscais de aquisição de insumos que foram
efetivamente consideradas na recomposição das apurações. Significa dizer, qu
e não houve qualquer relação das notas fiscais consideradas impróprias para
fins de apropriação de créditos de PIS e COFINS. 217. Sendo assim, para
que conseguisse minimamente entender o critério do lançamento, e, assim, se
defender
das
acusações
fiscais,
a
Recorrente
envidou
os
melhores esforços na tentativa de conciliar a base de cálculo original dos créd
itos de PIS e COFINS com a base de cálculo apurada pelo D. Agente Fiscal,
para, então,
identificar as notas fiscais excluídas em decorrência das conclusões fiscais.
Fl. 2698
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Fl. 12 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

218. Após essa árdua tarefa, a Recorrente conseguiu identificar a maioria das
notas fiscais excluídas pela Fiscalização da base de créditos de bens utilizados
como insumos, que totalizaram o montante de R$ 69.793.600,88.
219. Para facilitar a análise, a Recorrente elaborou planilha eletrônica no
formato
Excel, a qual foi acostada aos autos no formato impresso (vide Docs. 17, 18 e
19, na sequência das fls 1597 a 1909, 1910 a 2164), consolidando na aba
“Consolidado”
todas as notas fiscais originalmente incluídas na base de cálculo dos créditos d
e bens
utilizados
como
insumos.
E
nas
abas
“Consideradas”
e
“Desconsideradas”, respectivamente, as notas fiscais incluídas e excluídas da
base
de
cálculo
dos
créditos de bens utilizados como insumos, conforme o critério da fiscalização.
(...) 221. A época do protocolo da Impugnação, infelizmente, em virtude de
regras administrativas impostas pela própria Receita Federal do Brasil, não
foi
possível a
juntada da planilha em meio eletrônico. Contudo, com a alteração e implantaç
ão da
obrigatoriedade de protocolo eletrônico de petições por meio do sistema E-
CAC, a Recorrente aproveita a oportunidade para juntar aos autos, como
arquivo
não
paginável,
a
planilha
eletrônica
no
formato
Excel
(“Relatório_Dacon2010_NFs”
doravante denominado “Planilha Eletrônica”). (...) 223. Por meio dos
referidos relatórios os I. Conselheiros poderão realizar testes através do
recurso de filtragem de dados. Como demonstrado na imagem a seguir,
por meio de filtro na coluna “DACON”, poderão ser identificadas quais notas
fiscais de aquisição de insumos (dados da coluna “NF”) foram consideradas
e/ou desconsideradas (a depender das abas selecionadas) pelo D. Agente
Fiscal, na recomposição das bases de cálculo do ano-calendário de 2010:
(...) 224. Para que se tenha dimensão qualitativa e quantitativa do montante
total de créditos de PIS e COFINS glosados pela D. Fiscalização sob o
argumento de apropriação extemporânea, cerca de 66% (R$ 45.917.214,37 –
Fl. 2699
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Fl. 13 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
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vide Doc. 20 – às fls 1910 a 2164) da base de créditos glosados corresponde a
notas fiscais de aquisições de bens utilizados como insumos, realizadas no
ano-calendário de 2009, mas que, devido a erros de parametrização de
sistema, detectado no mês de abril de 2010, somente tiveram o correspondente
crédito apropriado nesse mês (abril/2010). (...) 230. Quanto à proporção
restante, de 34% (R$ 23.876.386,50 – vide Doc. 21 da Impugnação –
às fls. 1910 a 2164), este corresponde às notas fiscais de aquisições de bens
utilizados como insumos realizadas no ano-calendário de 2010. Novamente,
tal montante poderá ser verificado pelos I. Conselheiros por meio da
aplicação de filtro na coluna “Data Fiscal 1”, dos dados contidos na aba
“Desconsideradas” da Planilha Eletrônica, mediante seleção dos meses do
ano
calendário de 2010.
231. A aplicação de filtro adicional na coluna “DACON”, seleção do mês “ag
osto10”, demonstra que dessa proporção restante, pela mesma razão acima,
66% (R$ 15.757.728,06 – vide Doc. 22 da Impugnação – às fls. 1910 a 2164)
tiveram
o
correspondente crédito apropriado no mês de agosto de 2010.
232. Outra parcela de 28% da proporção restante (R$ 6.739.987,69 –
Doc. 23 da Impugnação – às fls. 1910 a 2164 e 2165 a 2466), obtida a
partir da aplicação de filtro na coluna “DACON”, seleção dos meses
de
“setembro10”
e
“outubro10”,
evidencia que se trata de créditos apropriados nesses meses, e que se referem
a notas fiscais de aquisições de bens utilizados como insumos nos meses
imediatamente
anteriores (julho, agosto e setembro), o que, aliás, corrobora a afirmação de e
xcesso de exação, na medida em que, devido ao complexo universo de
obrigações DF CARF MF Fl. 2644 Processo no 13896.721356/201580
Acórdão n.o 3301006.372 S3C3T1 Fl. 2.643 18 acessórias que as empresas
estão sujeitas a cumprir, é cada vez mais comum a fixação de data
limite (corte) para o processamento de notas fiscais de aquisições, tanto
para fins de programação de pagamento dentro do mês, quanto para
fins
de
apropriação de créditos dos mais variados tributos. Ou seja, nesse contexto, se
Fl. 2700
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Fl. 14 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
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ria até
imprópria a classificação de crédito extemporâneo.
(...)
236. Finalmente, em relação a 6% da proporção restante (R$ 1.378.670,75 –
vide
Doc. 24, da Impugnação às fls. 2165 a 2466), a Recorrente identificou que se t
rata de notas fiscais de aquisições de bens utilizados como insumo nos meses
de
abril, junho e dezembro, cujo registro contábil e a correspondente apropriação
de créditos de PIS e COFINS ocorreram, tempestivamente, nessas mesma
competências. Não custa lembrar que referido montante e, consequentemente,
a confirmação de que não se trata de créditos extemporâneos, deve ser apurad
o a partir
da aplicação de filtro na coluna “Data Fiscal 1”, na aba
“Desconsideradas”
da Planilha Eletrônica, selecionando-se todos os meses
do ano-calendário de 2010, e, em seguida, mediante filtro na coluna
“DACON”, selecionando-se os meses de “abril10”, “junho10” e “dezembro-
10”. (...) 243. Portanto, provado que, na realidade, os créditos de PIS
e COFINS foram
corretamente apropriados nos respectivos meses de registro em que as aquisiç
ões de insumos foram
efetuadas, independentemente da
declaração
quanto à decadência operada em relação ao período de janeiro a maio de 201
0, não resta outra sorte que não seja a declaração da total improcedência dest
a parcela do lançamento tributário. ü Das evidências que provam que não
houve apropriação
dos
créditos extemporâneos em períodos anteriores (duplicidade) (...)
254. Na coluna “D”
da
planilha “Recomposição DACON
2009_Demais_Meses” é
possível identificar as notas fiscais que efetivamente compuseram a base de cál
culo dos créditos de PIS e COFINS no ano-calendário de 2009. Assim, é
facilmente
constatável que em todos os meses, com exceção do mês de dezembro, as bases
de créditos de PIS e COFINS informadas nos DACONs do ano de
2009, foram inferiores a base de créditos extemporâneos, e, ademais, que não
existem colidência de informações.
Fl. 2701
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Fl. 15 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
Processo no 13896.721356/2015-80

255. Essas constatações constituem prova inequívoca de que não houve apropr
iação
de créditos em duplicidade. Ao contrário, só confirmam a informação prestada
pela Recorrente no sentido de que, no mês de abril de 2010, foi detectado um
erro na parametrização de seu sistema de gestão contábil e fiscal utilizado à
época, que ensejou a postergação na apropriação dos créditos.
256. Ante todo o exposto, a Recorrente pede e espera que os I. Conselheiros de
firam
o cancelamento da glosa da apropriação extemporânea de créditos de PIS e C
OFINS no ano-calendário de 2010. Tanto porque a lei garante o direito à
apropriação extemporânea dos créditos de PIS e COFINS, sem estabelecer a
forma pela qual o
crédito não aproveitado
em determinado mês poderá ser
compensado nos meses subsequentes, quanto porque o procedimento adotado
não gerou qualquer lesão ao Erário.
Entendo
que
assiste
razão ao
Contribuinte,
visto
que
é possível
o aproveitamento
extemporâneo de créditos tributários, independentemente
das retificações em
DACON e DCTF, desde que respeitado o prazo de cinco anos e
que exista comprovação de que os créditos não foram apropriados noutros pe
ríodos.
Neste sentido, voto por dar provimento ao recurso, sendo que a autoridade de
origem verificará a comprovação da existência dos créditos extemporâneos.
[...]”

Vê-se, assim, que as Leis 10.637/02 e 10.833/03 não restringem a utilização de
crédito extemporâneo das contribuições não cumulativas, tampouco impõe, para tanto,
restrições – retificação de obrigações acessórias (DCTF/DACON/atual EFD Contribuições),
eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos
subsequentes. Ora, tais leis estabelecem literalmente que o “crédito não aproveitado em
determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”.

Fl. 2702
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Fl. 16 do Acórdão n.o 9303-012.977 - CSRF/3a Turma
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Reforça-se tal direcionamento a própria orientação dada pela Receita Federal
quando traz:
 Que as Linhas 06/30 e 06/31 do DACON, denominadas respectivamente de
Ajustes Positivos de Créditos” e de “Ajustes Negativos de Créditos,
contemplam a hipótese de o contribuinte lançar ou subtrair outros créditos,
além daqueles contemporâneos à declaração;
 Quanto à atual EFD Contribuições, constante do Anexo Único do Ato
Declaratório Executivo COFIS no 34/2010, prevê expressamente a
possibilidade de lançar créditos extemporâneos, nos registros 1101/1102 (PIS)
e 1501/1502 (Cofins). Eis o que dispõe: “Crédito extemporâneo é aquele cujo
período de apuração ou competência do crédito se refere a período anterior ao
da escrituração atual, mas que somente agora está sendo registrado”.

Em respeito ao comando legal, entende-se que não pode a autoridade fiscal negar
o direito ao crédito por decorrência de vícios em obrigações acessórias, quer sejam, DCTF,
DACON/atual EFD Contribuições, caso se confira legitimidade aos créditos, mediante
documentação contábil e fiscal de que o crédito foi devidamente apurado e se mostra, para tanto,
líquido e certo, bem como não foi utilizado em duplicidade, ainda que registrado fora de época.
Ou seja, erros formais não poderiam inviabilizar o direito de o sujeito passivo ter os seus créditos
extemporâneos reconhecidos pela administração fiscal.

Em vista de todo o exposto, com a devida vênia, votamos por negar provimento
ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional.

(documento assinado digitalmente)
Tatiana Midori Migiyama

Fl. 2703
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